Ficha Catalográfica elaborada pela EADCON. Bibliotecária – Cleide Cavalcanti Albuquerque CRB9/1424

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Fundação Universidade do Tocantins (UNITINS) Ciências Contábeis / Fundação Universidade do Tocantins; EADCON. – Curitiba: EADCON, 2010 560 p.: il. Nota: Caderno de Conteúdos do 6º período de Ciências Contábeis (apostila). 1. Contadores – Formação. 2. Ciências Contábeis – Estudo e Ensino. I. EADCON. II. Título. CDD 378

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FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO TOCANTINS Reitor Vice-Reitora Pró-Reitor de Graduação Diretora de EaD e Novas Tecnologias Diretora de Administração Acadêmica Coordenadora de Planejamento Pedagógico e Midiático Coordenador do Curso André Luiz de Matos Gonçalves Maria Lourdes F. G. Aires Geraldo da Silva Gomes Denise Sodré Dorjó Fabíola Peixoto de Araújo Martha Holanda da Silva André Pugliese da Silva

SOCIEDADE DE EDUCAÇÃO CONTINUADA – EADCON Diretor Executivo Diretores Administrativo-Financeiros Diretora de Operações Diretor de TI Coordenação Geral Julián Rizo Armando Sakata Júlio César Algeri Cristiane Andrea Strenske Juarez Poletto Dinamara Pereira Machado

Sumário
Tópicos Especiais 1 2 3 4 5 6 7

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Contabilidade da empresa agropecuária . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 Contabilidade da empresa de pecuária . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 Formalização de uma entidade sem fins lucrativos . . . . . . . . . 33 Procedimentos contábeis para uma entidade sem fins lucrativos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45 Contabilidade das empresas imobiliárias . . . . . . . . . . . . . . . . 57 Contabilidade das empresas construtoras . . . . . . . . . . . . . . . 69 Estudos contábeis nas empresas de construção civil e de engenharia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79

Gestão Estratégica de Custos 1 2 3 4 5 6 7

91

Gestão estratégica de custos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 Apuração do resultado do exercício . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 Custeio variável: custo para tomada de decisão . . . . . . . . . . 119 Custeio padrão: custo para controle . . . . . . . . . . . . . . . . . 127 Custeio ABC: custo para melhoria de processos . . . . . . . . . . 141 Teoria das restrições: custo para otimização de resultados . . . 153 Custos para formação de preço de venda . . . . . . . . . . . . . . 161

Laboratório Contábil II 1 2 3 4 5

175

Empresa modelo: Roupas Bonitas Ltda . e software contábil . . . 179 Registro dos fatos constitutivos e estruturais da empresa . . . . 185 Registro das compras de mercadorias para revenda, de ativo fixo e de material para escritório . . . . . . . . . . . . . 195 Registro de vendas e da depreciação, controle financeiro e fechamento do estoque . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 Registro dos encargos das despesas fixas e da folha de pagamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 227

6 7

Registro de pagamentos, provisão de tributos e ajustes das contas do ICMS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235 Apuração da demonstração do resultado do exercício e do balanço patrimonial . . . . . . . . . . . . . . . . 245

Contabilidade Pública 1 2 3 4 5 6 7

259

Contabilidade aplicada à administração pública . . . . . . . . . . 263 Receita pública e dívida ativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 283 Despesa pública e dívida passiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 303 Variações patrimoniais . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 325 Subsistemas de contas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 335 Demonstrações contábeis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 349 Execução orçamentária e gestão fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . 381

Contabilidade Avançada II 1 2 3 4 5 6 7

393

Transações entre partes relacionadas . . . . . . . . . . . . . . . . 397 Consolidação das demonstrações contábeis . . . . . . . . . . . . . 407 Consolidação das demonstrações contábeis: caso prático . . . . 417 Concentração de sociedades: fusão, cisão e incorporação . . . . 435 Procedimentos contábeis de concentração de sociedades: prática de incorporação e fusão . . . . . . . . . . 447 Operações conjuntas entre sociedades – joint ventures . . . . . 459 Noções introdutórias de ciências atuariais . . . . . . . . . . . . . 467

Contabilidade Gerencial e Controladoria 1 2 3 4 5 6 7

481

Contabilidade gerencial: ferramenta de gestão . . . . . . . . . . 485 Custeio variável: decisões de curto prazo . . . . . . . . . . . . . . 495 Avaliação de lucro e preço . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 509 Orçamento: ferramenta para o planejamento de ações . . . . . 517 Controladoria: ferramenta de gestão . . . . . . . . . . . . . . . . . 531 Controladoria: avaliação e desempenho . . . . . . . . . . . . . . . 541 Gestão estratégica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 553

Créditos

EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Revisão Didático-Editorial Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capas Clarete de Itoz Valtuir Soares Filho Sibéria Sales Queiroz de Lima Sibéria Sales Queiroz de Lima Katia Gomes da Silva Márcio da Silva Araújo Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva

EQUIPE EADCON Coordenador Editorial Assistentes de Edição William Marlos da Costa Ana Aparecida Teixeira da Cruz Lisiane Marcele dos Santos Thaisa Socher Bruna Maria Cantador Denise Pires Pierin Kátia Cristina Oliveira dos Santos Rodrigo Santos Sandro Niemicz

Programação Visual e Diagramação

Caro estudante, você recebe, agora, o material de estudos da disciplina Tópicos Especiais. Nossos estudos estarão voltados para a apresentação dos fundamentos da Contabilidade Rural, Contabilidade Imobiliária e de prestação de serviços, além da Contabilidade de empresas sem fins lucrativos. A Contabilidade Rural, como você verá no primeiro e segundo capítulos, divide-se em registros contábeis da atividade agrícola e os registros da atividade pecuária. A atividade agrícola explora a terra cultiva lavouras ou florestas e a contabilidade agrícola representa seus resultados. A contabilidade pecuária representa os registros contábeis da atividade de exploração de animais. Você terá a oportunidade de estudar, nos capítulos três e quatro, sobre a contabilidade de entidades sem fins lucrativos que demonstra o movimento patrimonial e de resultados das entidades constituídas para prestação de serviços, sem que a sua atividade seja voltada para a obtenção de lucro. A contabilidade imobiliária e de serviços ligados à construção ou administração de imóveis é um ramo específico da contabilidade. Ela mensura os resultados e controla o patrimônio das empresas imobiliárias, das construtoras, e das empresas de engenharia. Pela importância dessas atividades estudaremos o tratamento contábil destinado a essas empresas nos capítulos 5, 6 e 7. O estudo da disciplina de Tópicos Especiais se mostra relevante, em especial, por enfocar os desafios vivenciados no mercado, sobretudo, por apresentar casos e situações que você, futuro contador, vivenciará em sua prática profissional. Os assuntos não se esgotarão aqui, por isso, um de nossos objetivos também é estimular você a buscar novas leituras e a participar ativamente das atividades propostas para essa disciplina. Bons estudos! Prof.ª Clarete de Itoz Prof. Valtuir Soares Filho

Apresentação

Contabilidade da empresa agropecuária

CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS

1

Introdução
A contabilidade voltada para os empreendimentos agropecuários é um ramo específico da área contábil que registra e controla informações de cunho econômico-financeiro e administrativo. Por ser uma área de atuação muito importante em sua futura profissão, nós esperamos que você, ao final deste capítulo, seja capaz de reconhecer conceitos e termos contábeis aplicados aos empreendimentos agropecuários, além de quantificar procedimentos contábeis das empresas agropecuárias. Conhecer alguns conceitos dos empreendimentos rurais ajuda a compreender o processo contábil que os envolve, por isso, neste capítulo, você estudará alguns conceitos das empresas rurais e suas atividades, verá a diferença entre ciclo operacional e exercício social, verá, ainda, as práticas contábeis de cultura temporária e cultura permanente. Será dada uma atenção especial às práticas contábeis nos empreendimentos rurais, ao tratamento de seus fatos contábeis e não deixaremos de abordar a importância do plano de contas para esses empreendimentos. É importante ressaltar que os fundamentos teóricos das áreas de atuação da contabilidade, que você estudou na Contabilidade Geral I e II, são necessários para que você construa noções fundamentais dos empreendimentos agropecuários e verifique a importância do contador para esses empreendimentos. Apresentaremos, inicialmente, uma discussão sobre os empreendimentos agropecuários, que fazem parte de um setor de grande representatividade social no Brasil, principalmente por ser um dos setores de maior geração de empregos. Vamos lá, bons estudos!

1 .1 Empresas rurais e suas atividades
Marion (2005, p. 24) expõe que empresas rurais “são aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo por meio do cultivo da terra, da criação de animais e da transformação de determinados produtos agrícolas.” Do ponto de vista de atividade econômica, as empresas rurais pertencem ao setor primário e são formadas pelo conjunto das atividades econômicas que produzem matérias-primas. É considerada, ainda, como atividade agrícola aquela que explora o solo para o cultivo de plantas com o objetivo de extrair alimentos,

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CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS

fibras, energia e matéria-prima. Seu campo de atividades pode ser amplo, mas aqui citamos apenas três: de produção vegetal (atividade agrícola); de produção animal (atividade zootécnica); e indústrias rurais (atividade agroindustrial). A atividade agrícola pode ser dividida em dois grandes grupos: o das culturas hortícula e forrageira (cereais, hortaliças, tubérculos, plantas oleginosas, especiarias, fibras e floricultura) e o grupo da arboricultura (florestamento, pomares, vinhedos, olivais, seringais, etc.). A atividade zootécnica planeja e gerencia diferentes sistemas de produção animal, e proporciona a otimização dos recursos potenciais disponíveis e tecnologias socialmente adaptáveis. A apicultura, avicultura, cunicultura, pecuária, pescicultura, ranicultura, sericultura são exemplos de atividades zootécnicas. Atividade agroindustrial é a atividade econômica que produz e beneficia a produção agrícola. São exemplos: beneficiamento do produto agrícola, tais como o arroz, o café e o milho; a transformação de produtos zootécnicos, alguns exemplos são o mel, os laticínios e o casulo de seda; a transformação de produtos agrícolas, ou seja, a cana-de-açúcar em álcool e aguardente, soja e oliva em óleo e uvas em vinho. As atividades agrícolas podem ser exploradas de duas formas: como pessoa física ou como pessoa jurídica. É importante que você perceba que entendemos a pessoa física como pessoa natural, ou seja, o indivíduo, sem nenhuma excessão. É o tipo de exploração de atividade rural que mais prevalece atualmente, por ser mais vantajoso para os pequenos empreendimentos rurais, visto que o processo de registro e manutenção contábil é bastante oneroso. É bom lembrar que existência da pessoa física termina com a morte. As pessoas jurídicas nas atividades agrícolas podem ou não ter fins lucrativos. Com fins lucrativos são as atividades exploradas por meios industriais, comerciais ou outros; sem fins lucrativos são as atividades exploradas por cooperativas e associações, por exemplo. Em geral, os pequenos e médios produtores não precisam fazer escrituração regular de livros contábeis, mas são obrigados a utilizar o livro-caixa e efetuar a escrituração simplificada. Todavia, os considerados grandes empreendimentos agropecuários são obrigados a fazer a escrituração contábil regular, um contador, registrado no Conselho Regional de Contabilidade (CRC), deve ser o responsável. É bom, acrescentar que o Novo Código Civil (Lei n. 10.406/2002, apresenta, de maneira geral, que a exploração da atividade agrícola se dá nas seguintes formas: autônomo (sem registro na junta comercial); empresário individual (inscrito na junta comercial); e sociedade empresária (inscrita na junta comercial na forma de sociedade limitada, anônima, etc.).

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS

Outros tipos de exploração da atividade agropecuária podem acontecer com base em dois tipos de investimentos: capital fundiário e capital de exercício. Capital fundiário “são todos os recursos fixos, vinculados a terra e dela não retiráveis” (MARION 2005, p. 30) temos como exemplos os edifícios, as benfeitoras rurais etc. Capital de exercício “é o instrumental necessário para o funcionamento do negócio”(MARION 2005, p. 30). Esse tipo de capital pode ser permanente (de vida útil de longo prazo), circulante ou de giro (com vida útil de curto prazo). Como você verá, a seguir, outro conhecimento importante para a sua formação nessa área é a distinção entre o Ciclo Operacional e o Exercício Social. Vejamos como eles funcionam.

1 .2 Ciclo operacional ou exercício social?
Em regra geral, nas empresas do setor secundário, comércio, indústria e prestação de serviços em geral, dificilmente trabalhamos com ciclo operacional, pois, as receitas e os gastos são constantes durante o processo produtivo do ano. Então, encerra-se o exercício social no fim do ano-calendário. É bom lembrar que o exercício social para a contabilidade e para fins de apuração da tributação anual do Imposto de Renda é o período entre 1º de janeiro a 31 de dezembro de cada ano. No entanto, há regras específicas para as atividades agropecuárias. Na atividade agrícola, além do exercício social, devemos considerar o ciclo social para encerrar o resultado. Isso ocorre motivado pela produção agrícola que é essencialmente sazonal, ou seja, concentrada em períodos alternados de meses e anos. Para a atividade agrícola, você precisa considerar que o ciclo operacional compreende desde o tempo destinado à preparação do solo para o plantio até o momento da venda do produto. Deste modo, no encerramento do exercício social, consideramos todos os gastos efetuados nesse período. Para empresas que diversificam suas culturas e apresentam colheitas em períodos diferentes, recomendamos que o ano agrícola seja fixado em função da cultura que prevaleça economicamente. Para a atividade pecuária, é aconselhável o encerramento do exercício social com base no mês seguinte da venda da rês ou cabeça. Você viu, até aqui, a diferença de tratamento do ciclo operacional e do exercício social e já deve ter percebido que os empreendimentos agropecuários possuem um tratamento contábil bastante próprio, vejamos mais sobre o assunto.

1 .3 Prática contábil nos empreeendimentos rurais
De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade Técnica nº 10 (NBC T 10.14), entidades rurais “são aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo ou da água, mediante extração vegetal, o cultivo da terra ou da água (hidroponia) e a criação de animais” e dividem-se em agricultura e pecuária.

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Você já conhece o seu Conselho de Classe? Ainda não? Então. (e) produtos colhidos: preve-se o beneficiamento. Na atividade de pecuária há a criação de animais que poderá ter a finalidade de comercialização. Essa norma de contabilidade trata dos aspectos contábeis específicos em entidades agropecuária.14.br/ sisweb/sre/detalhes_sre. existem algumas etapas que são desenvolvidas na atividade agrícola que. além de outros recursos que serão utilizados. as recomendações do Conselho para a contabilidade das empresas rurais. acondicionamento e armazenamento até a comercialização do produto final. e outros. transporte de água.cfc. Os métodos de escrituração dessas atividades devem ser uniformes e apresentar as mutações patrimoniais segundo o Regime de Competência. A atividade de agricultura é desenvolvida pelas entidades que têm como finalidade a exploração da terra para extrair produtos. destoca e preparação do solo. (e) projetar fluxos de caixa que apontem necessidades de crédito.org. o maquinizado. irrigação. (c) plantio: plantio de mudas e sementes. A contabilidade rural utiliza-se de alguns sistemas para efetuar os registros. possibilitam o entendimento e acompanhamento das culturas. (c) controlar transações de compra e venda e as transações financeiras. no sítio.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS Saiba mais Leia a NBC T 10. (d) apoiar as tomadas de decisões e o planejamento empresarial. aproveite este sítio e navegue para conhecer a história do Conselho Federal de Contabilidade – CFC. energia elétrica. o mecanizado e o eletrônico. fertilização química. seja para venda ou para sustento do proprietário (agricultor). como o manual. ou não. (h) gerar informações de caráter fiscal e administrativo.aspx?Codigo=2001/000909>. replantio. As finalidades da contabilidade rural podem ser resumidamente identificadas como: (a) orientar as operações agrícolas e pecuárias. também. coveamento. adubação. (g) conduzir o controle de despesas e custos. (b) preparo para plantio: operações de sulcagem. independentemente do seu recebimento ou pagamento. ou seja. (f) comparar a performance do empreendimento durante um período de tempo e comparar a performance deste com outros empreendimentos. (d) colheita: etapa que se deve planejar a utilização da mão-de-obra e o combustível necessário. todas as receitas de despesas devem ser registradas no período que ocorreram. (b) medir o desempenho econômico-financeiro.Veja. que está disposta no sítio <http://www. Segundo Crepaldi (2006). que são: (a) preparo do solo: desmatamento. 12 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . contabilmente.

Veja como a contabilização rural. a cultura do feijão. e devem ser acumulados até o término da colheita. Quando o produto for vendido. Você deve lembrar que conta de Ativo Imobilizado está sujeita à atualização monetária e à depreciação e exaustão. a seguir. na qual será somado posteriormente à colheita e aos custos para deixar o produto à disposição para a venda. nas culturas permanentes. Em seguida. agora. maçã. não superior a um ano. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 13 . ou seja. Os custos são apropriados em conta do Ativo Circulante e o saldo será transferido para conta de resultado no momento da comercialização. os gastos para a formação da cultura são reconhecidos em conta do Ativo Permanente. são despesas de custeio do período em que ocorrem. As culturas permanentes são aquelas que estão vinculadas ao solo e proporcionam mais de uma colheita. o saldo será transferido para conta “Produto agrícola”. as duas formas para se desenvolver a contabilidade rural quanto à apropriação de custos. são exemplos de culturas temporárias. são exemplos de culturas permanentes. As culturas temporárias estão sujeitas ao replantio. como você perceberá. da mandioca. às características constitutivas das culturas temporárias e das culturas permanentes. os gastos para a formação da cultura são reconhecidos no período de sua realização. no caso das culturas permanentes na atividade agropecuária. é possível calcular o resultado e apurar o Lucro Bruto. Veja na tabela. cana-de-açúcar. As plantações de laranja. Possuem vida útil curta. ocorre. sendo fator de produção da empresa por diversos anos. Deste modo. a) cultura temporária: os custos serão contabilizados em uma conta do Ativo Circulante com o título “Culturas Temporárias”. das culturas temporárias e permanentes. do arroz.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS Convido você a conhecer. Essas duas formas estão diretamente ligadas. Quando nos referimos aos dispêndios para formação de culturas agrícolas. temos de considerar que: nas culturas temporárias. como funciona. transferiremos o valor correspondente ao volume vendido de Produtos Agrícolas para a conta de Custo de Produtos Vendidos (CPV).

Não esqueça de que é necessário especificar a cultura. adicionados às quotas de depreciação (ou exaustão) da cultura permanente formada. Quando vendemos o produto. contas a receber C – Venda de produto agrícola (especificar por cultura) Pela apuração do resultado D – Custo dos produtos vendidos C – Produtos agrícolas – A. Após a formação da cultura.C. Os custos de formação da colheita serão. para a conta de custos 14 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . transfere-se o saldo acumulado da conta colheita em andamento para produtos agrícolas. ativo circulante – estoque. C – Colheita em andamento – A. No encerramento da colheita. referente à quantia total ou parcial da produção.C. Com o produto colhido.C. Lembre-se: os gastos com armazenamento serão classificados como despesa operacional.C. C – Caixa ou duplicatas a pagar No encerramento da colheita D – Produtos agrícolas (especificar por cultura) A. também. silagem etc. C – Caixa ou duplicatas a pagar Cultura formada e início da colheita D – Colheita em andamento (especificar por cultura) C – Cultura temporária (especificar por cultura) Durante a colheita (produto colhido) D – Colheita em andamento (especificar por cultura) – A. terá início a primeira produção ou colheita. serão classificados na conta produtos agrícolas. os custos de beneficiamento. transferimos o valor correspondente de custos. acondicionamento.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS Pela formação até a colheita D – Cultura temporária (especificar por cultura) – A. b) Cultura permanente: os custos são classificados no Ativo Imobilizado e acumulados na conta “Cultura Permanente em Formação”. Pela venda D – Disponível. C. que pode levar alguns anos. transfere-se o saldo acumulado da conta “Cultura Permanente em Formação” para a conta “Cultura Permanente Formada”. sendo que o tipo de cultura deve ser especificado. no ativo imobilizado. Logo após a cultura formada.

4 Tratamento de outros fatos contábeis Segundo Crepaldi (2006. Na atividade rural. contas a receber C – Venda de produto agrícola (especificar por cultura) Pela apuração do resultado D – Custo dos produtos vendidos C – Produtos agrícolas – A. C – Caixa ou duplicatas a pagar Termino da colheita – transferência D – Produtos agrícolas (especificar por cultura) C – Colheita em andamento Pela venda D – Disponível. conforme exemplos a seguir. gastos de implantação de sistemas e métodos. pois para primeira safra não há receita para suportar esses gastos. na operacionalização contábil dos empreendimentos rurais devemos considerar o tipo de cultura. Gastos pré-operacionais. Tais custos podem ser alocados no ativo diferido e. terraplanagens não devem ser incorporados ao valor da cultura permanente em formação.C. ser. pesquisa e desenvolvimento de culturas. gastos de reorganização são tratados contabilmente como ativos diferidos.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS de produtos vendidos. os gastos efetuados com o preparo do solo no início de uma cultura. não sendo alocáveis diretamente como imobilizado. Deste modo. estudos. amortizado. p. como desmatamentos. você apurará o resultado. C – Caixa ou duplicatas a pagar Término da formação D – Cultura permanente formada C – Cultura permanente em formação (transferência) Período de formação do produto D – Colheita em andamento – A. Formação da cultura D – Cultura permanente em formação (especificar por cultura) – A. contribuirão para a formação de receitas em mais de um exercício em época futura”. gastos pré-operacionais são “todos aqueles que. Vejamos o tratamento de outros fatos contábeis. projetos e detalhamento de atividades. Sob o aspecto fiscal esse procedimento é mais benéfico para a empresa.113).C. Você viu que. destocamentos. 1 . UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 15 . ao longo dos períodos. gastos de implantação e de pré-operações empresariais.P. pois isso é fundamental para melhor agrupar os custos.

ou seja. apenas a vegetação será objeto de exaustão. A base de cálculo do valor a ser exaurido é referente ao volume extraído durante o período de exercício em relação à quantidade total existente no início do período base. O Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n. o método da soma dos dígitos e o método das taxas decrescentes para cálculo da depreciação e exaustão. • Método da soma dos dígitos dos anos que considera a depreciação/ exaustão em quotas/taxas em uma razão aritmética do somatório dos números dos anos que compõem o denominador do cálculo. Ocorre amortização na atividade rural nos casos da aquisição de direitos sobre bens de terceiros. Amortização é a quantia que corresponde à perda de valor do capital investido em ativos de duração limitada. para isso. taxa × quota (taxa é o percentual aplicado no cálculo e quota é a parcela). vida residual (vida após o término do valor monetário).CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS Outros casos diferenciados envolvem o tratamento contábil de depreciação. O percentual de depreciação é estipulado mensal ou anualmente. a legislação tributária preceitua que a exaustão incide sobre ativo representado por floresta própria. excluído o valor do solo. temos: culturas permanentes. Em relação à atividade rural. 16 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . esses custos estão registrados no Ativo Imobilizado. • Método linear (método da linha reta) que considera a depreciação/ exaustão em quotas. Quando o assunto é depreciação. amortização e exaustão. consideramos. 3000 de 26 de março de 1999). Veja como esses métodos funcionam. cabeças de gado destinadas à reprodução etc. a vida útil do bem depreciado. Depreciar é apropriar ao resultado do exercício a perda da capacidade produtiva ou eficiência dos bens que são utilizados na produção e não se destinam à venda. Vale lembrar que no Brasil. taxas anuais e constantes durante a vida útil do bem. como: vida-útil (período de tempo no qual o bem é utilizado na operação da entidade). máquinas e equipamentos. 3000 de 26 de maço de 1999) traz a tabela dos itens a serem depreciados com os devidos percentuais de depreciação. é necessário observar alguns conceitos. Como exemplo de bens e produção depreciáveis. • Método das taxas decrescentes que considera a depreciação do bem em quotas decrescentes e que leva também em consideração o aumento do uso nos primeiros anos de vida útil. É importante ressaltar que os itens que sofrem exaustão e taxas aplicáveis estão dispostos no Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n. o método que mais é utilizado é o linear. Podemos utilizar o método linear. Exaustão corresponde ao registro da perda de valor do bem de direito de exploração.

Saiba mais Faça a leitura do capítulo 5 do livro do Professor José Carlos Marion.404/76 (com alterações introduzidas pela Lei 9. é importante que você tenha conseguido fazer uma articulação entre a contabilidade rural e a contabilidade geral. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 17 . e muito. recomendamos a referida leitura. Uma boa referência para a elaboração do plano de contas é a Lei n. Outro instrumento valioso para essa elaboração é a Norma Brasileira de Contabilidade Técnica 3.1 (NBC T 3.894/99). com o objetivo de buscar conhecer mais o mercado. bem como a proeza e aprofundamento e riqueza de detalhes do assunto. você verá um pouco sobre o plano de contas. É importante ressaltar que todos os relatórios contábeis e extracontábeis serão elaborados com base nos saldos de cada uma das contas que compõem o plano de contas. um plano de contas específico para as entidades rurais. o que quer dizer que a qualidade destes relatórios dependerá. verá o que é e como funciona um plano de contas. da qualidade do plano de contas. A seguir. Contabilidade Rural. instrumento básico para o trabalho do contador. pois a contabilidade rural é um ramo específico da contabilidade geral.457/77 e Medida Provisória 1. Como proposta de implementação dos estudos. do conteúdo. 6. Este capítulo trata especificamente do plano de contas na atividade agrícola. de 14 de dezembro de 1990 e suas alterações). Para concluir este capítulo. que deverá “espelhar” todas as contas patrimoniais (ativo e passivo) e de resultado (receita e despesa) condizente com a atividade que desenvolve. Para a legislação do Imposto de Renda (Decreto n. promulgada por meio da Resolução CFC n. que trata do conceito. Não que não fosse interessante tratar nesse material de estudo.1. Mas. o prazo máximo de se amortizar é 5 (cinco) anos. Cada empresa rural deverá ter seu próprio plano de contas. da estrutura e da nomenclatura das demonstrações contábeis. por fins de detalhamento das contas. sugerimos que você busque conversar com contadores que prestam serviços para as empresas agropecuárias.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS A aquisição de direitos de extração de floresta de terceiros é um exemplo de conta amortizável na atividade rural.5 Plano de contas O plano de contas é uma forma ordenada de se apresentar contas que irão compor o patrimônio e o resultado de uma empresa. 3000 de 26 de março de 1999). 686. grupos e subgrupos de contas. 1 .

Daremos ênfase. São Paulo: Atlas. Você perceberá que poucos contadores trabalham com a prestação de serviços contábeis para empreendimentos rurais. São Paulo: Atlas. Contabilidade agropecuária: uma abordagem decisorial. veremos. Referências CREPALDI. quem sabe esse não é o nicho de mercado para você se sobressair na sua futura profissão? Pense a respeito! Após você ter conhecido os conceitos e os procedimentos contábeis dos empreendimentos agropecuários.CAPÍTULO 1 • TÓPICOS ESPECIAIS Você está a poucos passos de sua formação acadêmica e precisa ficar atento aos acontecimentos da nossa profissão. os conceitos e procedimentos contábeis voltados para as atividades pecuárias. Contabilidade rural. 2005. MARION. Silvio Aparecido. Anotações 18 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . José Carlos. à teoria e à prática contábil. nesse contexto. 2006. no próximo capítulo.

como a criação de animais com fins mercantis. Neste capítulo. você estudará os aspectos contábeis da atividade pecuária e sua fonte de regulamentação pautada na mesma Lei e na mesma Norma Contábil. elas se referem à criação de gado em geral. porém. no primeiro ítem. Deste modo. quatro e cinco todo o tratamento contábil de uma empresa. animais que vivem em coletividade.14. seja capaz de aplicar os postulados teóricos inerentes aos fatos contábeis da atividade pecuária e identificar os aspectos legais sobre custos na atividade pecuária.1 – As Entidades Pecuárias são aquelas que se dedicam à cria. para serviços na lavoura ou consumo. ou nascimento. algumas considerações sobre a prática pecuária. Ao final deste capítulo. O termo é abrangente. Aqui.14.2 – As atividades das Entidades Pecuárias alcançam desde a inseminação. A pecuária engloba. segundo a NBC T 10.1 Atividade pecuária: algumas considerações A pecuária é entendida.404/76 e pela NBC T 10. os bovinos ou os frangos. quando nos referimos às atividades pecuárias. os seguintes aspectos: 10. ainda que bem distintos. Por fim. para em seguida. simular a criação de uma empresa que será considerada como estudo de caso. esperamos que você.14. fazemos uma associação com gado bovino. genericamente. até a comercialização. como. 2 2 . para efeito didático. 10.6. Esses conceitos foram estudados no capítulo 1. dividindo-se em: (a) cria e recria de animais para UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 19 . Serão abordados desde seu campo de aplicação até a classificação contábil dos animais no Balanço Patrimonial. ou seja. Trabalharemos.6.Contabilidade da empresa de pecuária CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Introdução Você deve ter aprendido que os conceitos e as técnicas contábeis aplicadas aos empreendimentos agropecuários são regulamentadas pela Lei n. recria e engorda de animais para fins comerciais. Você deverá compreender que os empreendimentos agropecuários devem ser tratados como uma empresa. 6. Na maioria das vezes. será realizada uma abordagem geral sobre as peculiaridades da pecuária bovina e o seu tratamento contábil. ou compra. por exemplo. esperamos que você tenha a oportunidade de ver nos itens três. pois engloba a criação de animais que vivem coletivamente.14. para você entender a contabilidade pecuária é necessário que tenha entendido os conceitos gerais dos empreendimentos agropecuários e a administração rural moderna.

geralmente com 36 meses. desde o nascimento até o desmame. • touro: é o garrote que passou pelo período de experimentação como reprodutor. Em cada estágio da criação do gado bovino. Como. logo após os 36 meses. quando passará à categoria de vaca. devemos utilizar o procedimento contábil adequado. (b) cria. dois modelos a pecuária extensiva e pecuária intensiva. com 36 meses. recria ou compra de animais para comercialização de seus produtos derivados. que ocorre aos 12 meses de idade. Segundo Marion (2005). por isso você precisa saber que sistema de produção é o modo como o gado será criado e manejado. ou até a idade de abate. Existem. até o período de abate. caso a novilha não seja aprovada como matriz. ou não. mel. temos de levar em consideração se as mesmas são descendente da própria propriedade. No entanto. • vaca: é a novilha após a primeira parição. • garrote: é o animal macho inteiro. se for macho inteiro (não castrado). castrado e manso. A designação novilha vai dos 13 meses de idade até a primeira parição. que geralmente é empregado nos trabalhos da propriedade rural. a partir dos 25 meses. por exemplo. são: • bezerros e bezerras: são os animais machos e fêmeas. • novilhos e novilhas: são os animais após o desmame (13 meses de idade). E quando classificamos as cabeças de gado como recria. e (c) cria. • boi: será considerado o animal macho. e passou a fazer parte do plantel de reprodutores da fazenda. até a entrada na fase de reprodução. os animais são classificados em fases. adulto.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS comercialização de matrizes. sêmen etc. quando classificamos contabilmente as cabeças de gado. em categorias. recria ou compra de animais para engorda e comercialização. especialmente nas atividades agrícolas. quando passará à categoria de garrote. que ocorre geralmente a partir dos 35 meses. ficará na categoria de novilho até os 24 meses. ovos. tais como: leites. basicamente. É importante que você compreenda que o sistema de produção tem características próprias que interferem no tratamento contábil. Na pecuária. 20 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . devemos considerar a aquisição de gado “novo” para posterior comercialização ou destinação a outras atividades da empresa.

como cria-recria. a Agropecuária Boi. é realizado por um técnico especializado que por meio do uso de intrumentos apropriados busca uma maior probabilidade de fecundação. até os 12 meses de vida do animal. para engordá-lo e vendê-lo como reprodutor (se macho) ou como matriz (se fêmea) ou. tal como em um estudo de caso. para abate. última fase da bovinocultura. como sociedade simples. como se diz em algumas regiões. como cria. você verá a abertura de uma empresa agropecuária fictícia. A recria é a fase da bovinocultura em que optamos por adquirir de terceiros o bezerro desmamado.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Na pecuária extensiva. Todos deixarão de atuar apenas como pessoas físicas ou. para desenvolvê-lo até o ponto denominado de novilho ou. como ração. o gado é mantido em pastos naturais ou artificiais. entre outros. Na fase da engorda. além de haver outras combinações destas três fases básicas. ainda. seus procedimentos contábeis. Esse procedimento. então. Já o sistema de reprodução. o homem coloca o sêmen do touro.Belo S/A. fazendeiros de uma determinada região. Diferentemente da pecuária extensiva. na pecuária intensiva o gado é colocado em uma área de terra menor e passa a receber alimentação suplementar com objetivo de conseguir melhores rendimentos no ganho de peso e fornecimento de leite. no útero da vaca no cio. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 21 . c) inseminação artificial: neste processo de reprodução animal. o lançamento pela emissão das ações da Agropecuária Boi-Belo S/A. que leva a vaca no cio ao touro para acasalamento programado. que se dá. na maioria das vezes. 2 . resolveram unir-se para criar uma agropecuária. Vejamos. Esse modelo de criação aumenta a proporção por cabeça de gado/área ocupada já que haverá uma concentração maior de cabeças de gado por metro quadrado. Entendemos por cria a fase da bovinocultura que se dedica à produção de bezerros para venda após o desmame.2 Abertura da Agropecuária Boi-Belo S/A Quatro amigos. de acordo com o tipo de negócio a que se dedicam. que adotaremos como uma possibilidade de verificar. Antes dos conceitos e das técnicas contábeis da pecuária. recria e engorda. Tecnicamente são três fases de criação bovina. do tipo sociedade anônima. com idade entre 13 e 32 meses. b) monta natural controlada: quando há interferência do homem. com aproximadamente 33 meses. novilho magro. como se diz tecnicamente. junto com você. na atividade pecuária. O nome da empresa será Agropecuária Boi-Belo S/A. sem a interferência do homem. se dá por três possibilidades: a) monta natural livre: ocorre quando o touro e a vaca realizam a cópula em liberdade. o objetivo é adquirir o novilho magro. em geral com pouca ou nenhuma alimentação suplementar. previamente colhido. cria-recria-engorda ou apenas recria-engorda. ureia e sal mineral.

casa do gerente.00 cada. a título de entrada na sociedade. representados pelas contas prédio sede. instalações diversas.000 Após ter sido realizada a emissão das ações e a devida subscrição. Para tanto.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A. pelo valor nominal de R$ 1.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Lançamento 1  Pela emissão das ações D Ações Emitidas C Capital Social Emissão de 2.000 A empresa Agropecuária Boi-Belo S/A será de capital fechado.00 cada uma. será necessário que os sócios integralizem. também denominado de capital operacional é composto pelas aplicações de recursos necessárias para o perfeito funcionamento da 22 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . pelo valor nominal de $1.00 cada uma. e que dela não podem ser retirados. sendo que cada sócio subscreverá 500. em dinheiro. conforme determina a Lei 6. Luiz Lima Laranjeiras e Soraya Soybean Silvestre.404/76.000 (quinhentas mil) ações. Na atividade agropecuária é comum se constituir o capital social da empresa. culturas permanentes.000 500. no mínimo 10% (dez por cento) do valor total das ações subscritas.000.000 500.000.000 ações D Soraya Soybean Silvestre – Subscrição de 500. o restante poderá ser em bens ou em direitos. 500.000.000 (dois milhões) de ações ordinárias para a constituição da Agropecuária Boi-Belo S/A. sendo acionistas Batista Buffalo Bil.000 2. 2. dormitório dos empregados. O lançamento pela subscrição será o seguinte: Lançamento 2  Pela subscrição das ações D Batista Buffalo Byl – Subscrição de 500. São exemplos: a própria terra que. serão subscritos 2.000 ações C Ações Emitidas Pela subscrição de 2. pastagens naturais e artificiais. Capital de exercício. o que quer dizer que a Agropecuária Boi-Belo S/A será constituída por subscrição particular por escritura pública.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A. na forma de capital fundiário e capital de exercício. edifícios e edificações rurais.000 ações D Luiz Lima Laranjeiras – Subscrição de 500.000 500.000. cada sócio acionista deverá fazer a realização do capital da Agropecuária Boi-Belo S/A. no nosso plano de contas é representada pela conta terrenos da fazenda matriz. De acordo com o Estatuto Social. pelo valor nominal de $1. instalações elétricas. outras benfeitorias e melhoramentos na terra. edifícios da produção.000.000 ações D Mauro Milhão Manioca – Subscrição de 500. Capital fundiário será representado pelos investimentos vinculados à terra. Mauro Milhão Manioca.

$ 1.000 em bens.000 pelas estradas na propriedade e $ 1.000 em bens. assim distribuídos.000 pelas edificações da produção. • $ 40. conforme laudo pericial aprovada em assembleia geral: • $ 400.000 pelos silos.000 em veículos leves e pesados.200 pelos cochos.000 pelos mata-burros e $ 1. sendo: $ 2. computadores e acessórios.000 pelas porteiras. • $ 3. sendo: $ 42. como também podem estar aplicados no Ativo Circulante. $ 100.000 instalações hidráulicas e sanitárias do edifício da administração. Siga o nosso exemplo prático e veja a lista das características da realização do capital de cada sócio acionista. • $ 9.000 em dinheiro. conforme laudo pericial aprovada em assembleia geral: • $ 170.000 em caminhões e $ 28.000 pelas áreas de divisas.600 instalações hidráulicas e sanitárias das edificações da produção.000 em caminhonetes. são alguns exemplos de capital de exercício. conforme firmado entre eles: Batista Buffalo Bil: $500.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS atividade agropecuária. $ 2. os veículos leves e pesados. Pode tanto estar aplicado em ativos não-circulantes não destinados à venda e de vida útil longa. De acordo com nosso plano de contas. $ 5. sendo: $ 10. o plantel de bovinos puros ou mestiços. • $ 20. $ 1. constituídos por uma fazenda. Luiz Lima Laranjeiras: $500. sendo: $ 1.900 pelas diversas instalações.000 pelas obras de infraestrutura geral. equipamentos e ferramentas. • $ 2. o plantel de animais de cria e trabalho.100 pelos bebedouros.000 pelos depósitos. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 23 .000 pela reserva florestal legal e $ 290.000 instalações elétricas das edificações da administração. • $ 5. $ 100. • $ 2.000 pelas balanças.900 pelas cercas de arame.000 prédio sede da fazenda.400 pelos currais. móveis e utensílios. máquinas pesadas. $ 5. $ 2.000 pela terra nua de uso. • $ 3. caixa e banco conta movimento. • $ 4.000 casa do gerente da fazenda.500 instalações elétricas das edificações da produção. sendo: $1. • $ 10.300 pelos estábulos e $ 9.800 pelos poços artesianos.200 pelos açudes e barragens. Mauro Milhão Manioca: $500. $ 4.000 dormitório dos empregados da fazenda. $ 1.000 terrenos da fazenda matriz. $ 15.000 em um ônibus.000 pelo galpão de inseminação.000 pela garagem das máquinas e veículos pesados.

conforme laudo pericial aprovada em assembleia geral: • $ 300. • $ 30. • $ 20. • $ 33.000 em bens semoventes e direitos sobre a marca Boi-Belo.000 em novilhas em experiência. sendo: $ 30.000 ações Integralização de 500. $ 40.000 em animais de trabalho e consumo próprio aprovados.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS • 220. • $ 10.000 em ferramentas de longa duração e $ 18.000 em Marcas e Patentes. sendo: $ 5.000 em equipamentos e ferramentas.000 em garrotes em experiência.900 9.000 em máquinas pesadas. sendo: $ 10.00 cada uma. hidráulicas e sanitárias dos edifícios da produção D Instalações diversas da fazenda D Obras de infraestrutura geral da fazenda C Batista Buffalo Bil – integralização de 500. sendo: $ 160.000 em computadores e acessórios.000 em um trator.000 em outros implementos agrícolas. • $ 7.000 em matrizes aprovadas e $140.000 em plantel bovino PO e POI.000 35. 400.000 24 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . • $ 50. sendo: $ 80.000 em suínos para consumo próprio. • 70. $ 10.000 em reprodutores aprovados.000 em reprodutores aprovados. Veja a seguir o lançamento do capital de cada sócio: Lançamento 3  Realização do capital do sócio Bastista Buffalo Bil D Terrenos da fazenda matriz D Edificações da administração da fazenda D Inst.000 40.000 2. $ 35.500 3. hidráulicas e sanitárias dos edifícios da administração D Edificações da produção D Inst. pelo valor nominal de $1.000 em colheitadeiras.000 em semeaduras e $ 100. Soraya Soybean Silvestre: $500.000 em equinos de trabalho aprovados.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A.600 4.000 em matrizes aprovadas e $ 20.000 2. $ 5.000 em plantel bovino mestiço.000 em bezerros de 10 meses. elétricas das edificações da administração D Inst.000 em arados.000 em móveis e utensílios diversos. • $ 70. assim distribuídos.000 em asininos de trabalho aprovados.000 3. $ 10. elétricas das edificações da produção D Inst.000 500.000 em bezerras de 10 meses. $ 10.000 em muares de trabalho aprovados e $ 20.

000 Lançamento 5  Realização do capital do Sócio Luiz Lima Laranjeiras D Veículos leves e pesados D Máquinas pesadas D Equipamentos e ferramentas D Móveis e utensílios diversos D Computadores e acessórios C Luiz Lima Laranjeiras – integralização de 500.000 10.000 500.000 Lançamento 6  Realização do capital da Sócia Soraya Soybean Silvestre D Plantel bovino “PO” e “POI” aprovado D Plantel bovino “PO” e “POI” em experiência D Bezerros e bezerras “PO” e “POI” de 10 meses D Plantel bovino mestiço aprovado D Plantel animais de trabalho aprovados D Plantel animais de consumo D Marcas e patentes C Soraya Soybean Silvestre – integralização de 500.00 cada uma.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A.00 cada uma.000 33.000 ações Integralização de 500. pelo valor nominal de $1.000 50.000 20.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A.000 220.000 ações Integralização de 500. integralizado em dinheiro.000 70. 500.404/76.000 50.000 ações Integralização de 500.000 ações ordinárias da Agropecuária Boi-Belo S/A. pelo valor nominal de $1.000 Lançamento 7  Abertura de conta especial. 500.000 Lançamento 8  Transferência da conta especial para conta corrente D Banco conta movimento C Banco conta especial pelo depósito legal Transferência para conta movimento.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Lançamento 4  Realização do capital do sócio Mauro Milhão Manioca D Caixa C Mauro Milhão Mandioca – integralização de 500. 500.00 cada uma.000 500.000 500.00 50. exigido por lei D Banco conta especial pelo depósito legal C Caixa Depósito de parte do capital social. pelo valor nominal de $1. em atendimento aos artigos 80 e 81 da Lei 6.000 20. 170. 300. do depósito legal de abertura da companhia.000 7.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 25 .

lançaremos mão de apenas dois termos: pastagem artificial e pastagem natural. Para contabilizar. do Ativo Imobilizado. bem como o que dispõe a Lei n. à medida em que o rebanho vai sendo constituído. O uso da pastagem natural se dá quando o pecuarista aproveita as plantas nativas de sua propriedade como alimentos para o gado. já devidamente consolidados. Em concordância à essa legislação. 57/76. vamos levar em consideração os seguintes custos e despesas. com o objetivo de suprir as necessidades alimentares dos animais. $ 8. a adubação. para uma empresa terceirizada. gado de renda e animais de trabalho. o plantio de capim. do ponto de vista da contabilidade. a base de classificação será o Parecer Normativo n. recria e engorda. reprodutores mestiços. o calcareamento. com preparo do solo e aplicação de mudas ou sementes. são classificadas como Ativo Imobilizado. 6. item considerado na pecuária como um insumo agrícola. 2 . do Ativo Circulante. matrizes mestiças. Vamos iniciar pela formação dos estoques de sementes de capim. como também os custos que os envolvem. Essas informações sobre os custos são essenciais para o sucesso do negócio. porém.404/76.400 para os custos de implantação da pastagem. nas contas reprodutores puro de origem (PO) e puro de origem industrializada (POI). a drenagem. da Secretaria da Receita Federal. Após o pecuarista proceder às análises necessárias e os animais machos e fêmeas serem aprovados como reprodutores e matrizes. A pastagem artificial é aquela que foi cultivada nas mesmas condições básicas de uma cultura permanente. sem falar que eles determinam a formação do preço de venda. $ 4. Para efeitos de nossos estudos. É importante que você acompanhe. tudo pago. matrizes puro de origem (PO) e puro de origem industrializada (POI).200 para os custos de recuperação da pastagem natural. a mão-deobra e outros insumos: $ 12. algumas considerações contábeis sobre a atividade pecuária.3 Considerações contábeis sobre atividade pecuária A classificação contábil do gado bovino é fundamental para todos os registros dos fatos contábeis patrimoniais que envolva os animais. São várias as terminologias utilizadas com relação às pastagens pelos profissionais do campo agrário. Neste exemplo. todos os animais devem ser inicialmente classificados no subgrupo Estoques. via banco. é necessário ter informações detalhadas sobre reprodução. cria.600 para as 26 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . já computados o preparo do solo. Nos procedimentos de implantação de pastagens devemos observar que. a seguir.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Pronto! A Agropecuária Boi-Belo S/A está prontinha para iniciar suas atividades de criação de gado bovino e de plantação de culturas permanentes e temporárias. fazemos a reclassificação para o subgrupo Imobilizado. para efeito de nossos estudos.

14.7 assim se manifesta: Os animais originários da cria ou da compra para recria ou engorda são avaliados pelo seu valor original. Veja o que está previsto para que esse procedimento seja realizado.200 8. Veja.400 12.300 Os procedimentos contábeis da implantação da pastagem artificial e recuperação da pastagem natural são específicos e possuem diferentes formas de tratamento de seus custos e na contabilização dos seus elementos. na medida de sua formação. o Ciclo Operacional. De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade Técnica NBC T 10. para a agricultura.300 para as despesas de recuperação da pastagem natural.600 4.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS despesas de implantação da pastagem.200 Lançamento 3  Despesas com implantação de pastagem artificial D Implantação de pastagens artificiais – diferido C Banco conta movimento Despesas com implantação de pastagem artificial – diferido 4. Na pecuária. incluindo todos os custos gerados no ciclo UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 27 .4 Dos registros contábeis das entidades pecuárias A Norma Brasileira de Contabilidade Técnica NBC T 10. como ficaram os lançamentos.300 2. $ 2.14. deverá ser o período compreendido desde a preparação do solo até a comercialização de suas safras.600 Lançamento 4  Despesas com recuperação de pastagem natural D Recuperação de pastagem natural – diferido C Banco conta movimento Despesas com recuperação de pastagem natural – diferido 2. 2 . Lançamento 1  Custos com implantação de pastagem artificial D Pastagem artificial formada C Banco conta movimento Implantação da pastagem artificial 12.400 Lançamento 2  Custos com recuperação de pastagem natural D Pastagem natural formada C Banco conta movimento Recuperação da pastagem natural 8. nas tabelas abaixo. o Ciclo Operacional vai desde a inseminação ou nascimento do bezerro até a comercialização dos produtos resultantes. Como realizar os registros das entidades pecuárias? Você deve estar a se perguntar.

tais como. por contas de despesa. mão de obra veterinária e mão de obra do funcionário da fazenda mais os encargos. energia elétrica. serviços de terceiros. mantimentos. imputáveis. fretes e outros. que as variações patrimoniais identificam mudanças de valores no patrimônio das entidades. para se mensurar o valor do custo inicial do bezerro é preciso saber qual é o seu custo original. C – Ativo D – Despesa São representadas por contas de resultado de natureza credora. superveniência quer dizer aquilo que chega ou surge repentinamente e insubsistência significa aquilo que deixou de existir existe. aves. D – Ativo C – Receita São representadas por contas de resultado de natureza devedora. São representadas por contas de resultado de natureza credora. por contas de receita. os registros contábeis dos animais que se originaram de cria ou compra devem ser realizados com base no valor de custo. de suínos.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS operacional. procedimentos de inseminação. equipamentos ou terras. abaixo. depreciações de prédios. o Ativos que deixaram o que significa que significa o de existir ou que aumento no passivo aumento no ativo da desapareceram. inseticidas. também. algumas explicações complementares. em oposição à palavra subsistente. compra e comercialização de bezerros. por contas de despesa. azienda. Nascimento de bezerros. combustíveis. Na contabilidade agropecuária é necessário observar. Novos bens ou Novas obrigações. ou seja. SUPERVENIÊNCIA SUPERVENIÊNCIA ATIVA PASSIVA INSUBSISTÊNCIA ATIVA INSUBSISTÊNCIA PASSIVA Passivos que deixaram de existir ou que desapareceram. etc. ou seja. que significa aquilo que continua a existir. ou seja. São representadas por contas de resultado de natureza devedora. mão-de-obra e encargos sociais. Deste modo. direta ou indiretamente. entre outros. C – Passivo D – Despesa Morte ou desaparecimento de animais da fazenda. Etimologicamente. aziendal. seguros. quanto nas obrigações do passivo. por contas de receita. arrendamentos de máquinas. D – Passivo C – Receita Até o momento. máquinas e equipamentos utilizados na produção. Observe no quadro. Vimos também que o ciclo operacional 28 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . nascimento. Essas variações patrimoniais podem ocorrer na forma de superveniência ou insubsistência. tais como: rações. O valor de custo a ser considerado são todos os gastos do período como: rações. equinos. conhecemos alguns aspectos contábeis específicos das empresas agropecuárias. tanto em bens ou direitos do ativo. mais os custos de sua formação. Observe que. ou seja. novos direitos. medicamentos.

recria.000 ações. conosco.4 . 800 800 Nascidos os bezerros.1 O plantel de reprodutores e matrizes e o ciclo do nascimento de bezerros até sua imobilização Ao entregar para a Agropecuária Boi-Belo S/A os primeiros animais da companhia. Os bezerros devem ser contabilizados. pagos em espécie: Lançamento 1  Pelos custos incorridos no período de gestação D Estoque de bezerros nascituros C Caixa Apropriação dos custos incorridos com as matrizes durante o período de gestação.00 cada. Daremos um exemplo de custos no nascimento de bezerros. Agora veja. 2 . os custos incorridos com as matrizes durante o período de gestação foram de $ 800. pelo nascimento de 10 bezerros PO e POI 400 400 Em seguida. ocorre o fato contábil já estudado de variação patrimonial ativa. Parte desse capital está representado por 20 bezerros e 20 bezerras de 10 meses. um pouco sobre o plantel de reprodutores e matrizes e o ciclo do nascimento de bezerros até sua imobilização. ou superveniência ativa. para tal. para isso consideramos se é cria. pelo valor de mercado. fazemos a transferência dos custos incorridos na gestação das matrizes para a conta estoque de bezerros PO e POI de 0 a 10 meses: Lançamento 3  Pela transferência dos custos de gestação dos bezerros D Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses C Estoque de bezerros nascituros Registro dos custos incorridos durante o período de gestação 800 800 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 29 . que iremos supor ser de $40 por cabeça: Lançamento 2  Pelo nascimento dos bezerros D Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses C Superveniências Ativas Registro da Variação Patrimonial Ativa. engorda ou uma combinação desses fatores.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS de cada atividade depende do sistema de negócio. inicialmente. com um custo unitário de R$ 200. pagos em dinheiro. levaremos em consideração as seguintes etapas: dez Matrizes PO e POI deram cria a bezerros. a composição do Capital Social da acionista Soraya Soybean Silvestre integralizou suas 500.

000 2.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS A morte de dois bezerros recém-nascidos: Lançamento 4  Pela transferências dos custos de gestação dos bezerros D C Insubsistência ativa Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses Insubsistência Ativa. para o grupo reprodutores PO e POI. incorridos na manutenção e desenvolvimento dos oito Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses.000 Transferência dos oito garrotes que passaram pelo período de experiência como reprodutores. do Ativo imobilizado: Lançamento 8  Pela transferência dos garrotes para o imobilizado D C Reprodutores PO e POI Garrotes em experiência Transferência dos garrotes para imobilizado 3.800 Apropriação de custos de $ 2.000 (em espécie) incorridos na fase de experiência como reprodutos dos garrotes: Lançamento 7  Pelos custos incorridos na manutenção dos bezerros D C Garrotes em Experiência Caixa Registro dos custos incorridos durante o período de experiência dos garrotes como reprodutores 2.760 3. pela morte de dois bezerros recém-nascidos 240 240 Transferência dos oito bezerros PO e POI de 0 a 10 meses para a conta garrotes em experiência. até reclassificação como Garrotes: Lançamento 6  Pelos custos incorridos na manutenção dos bezerros D C Garrotes em Experiência Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses Registro dos custos incorridos durante o período de manutenção e desenvolvimento 1. que entraram em período de experiência como reprodutores: Lançamento 5  Pela transferência para a conta garrotes D C Garrotes Bezerros PO e POI de 0 a 10 meses Transferência de bezerros para garrote 960 960 Apropriação dos Custos de $ 1.800 1.760 30 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .800 (em espécie).

000 2 .000 .00 20.000 2. os demais tem alocado seus custos e demais valores no Ativo Circulante.000 160.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Você pode verificar. na conclusão deste capítulo.000.000 10.000 20.000 35.760 Resultado Exercício Futuro 0. no demonstrativo.000 Passivo não-circulante Exigível a Longo Prazo 0.00 0.000 Passivo Circulante 0.00 10. Observe que todos os animais destinados à reprodução e todos os animais de trabalho são classificados como ativos não-circulantes tangíveis.000 30.000 Patrimônio Líquido Capital Social 2 .000 143. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 31 . como fica a evidência dos fatos no Balanço Patrimonial: AGROPECUÁRIA BOI-BELO S/A Ativo Circulante Disponibilidades Direitos Realizáveis Estoque de Gado Bovino Bovinos em Formação Bezerros 10 meses Bezerras 10 meses Garrotes em Experiência Novilhas em Experiência Estoque de Outros Gados Suínos p/ Consumo Próprio Ativo não-circulante Realizável a Longo Prazo Investimento Imobilizado Imobilizado Operacional Plantel Bovino PO e POI Matrizes PO e POI Reprodutores PO e POI Plantel Bovino Mestiços Matrizes Mestiças Reprodutores Mestiços Animais de Cria e Trabalho Asininos Equinos Muares Total do Ativo 5.000 Total do Passivo 2 . que você perceba a contabilização dos gastos e dos bens da atividade pecuária no Ativo Imobilizado.000 .000 10. abaixo.00 É importante.000 30.000 .000 20.

Parecer Normativo n.php?PID=5787>. Acesso em: 3 dez.com.planalto. não deixe de estudar as normas que regulam o setor. Acesso em: 3 dez. procure ler em sítios da Web sobre o assunto e. Contabilidade rural. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC-T) n. Essa é outra área que também oferece grandes oportunidades de trabalho ao contador. São Paulo: Atlas. 6. José Carlos. ______. Acesso em: 3 dez. Referências BRASIL. 2008.br>.gov.org. de 15 de setembro de 1976.cfc. no próximo capítulo. Dispõe sobre atividade agropecuária e classificação da conta de gado no ativo imobilizado e realizável. Disponível em: <http://www. Após nossos estudos contábeis das atividades pecuárias.5 – Entidades imobiliárias. Anotações 32 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Portanto.CAPÍTULO 2 • TÓPICOS ESPECIAIS Sabemos que o assunto é instigante e que as atividades que envolvem a pecuária necessitam dos esforços e conhecimentos contábeis. Dispõe sobre as sociedades por ações. Disponível em: <http://www. ______.fiscosoft. Daremos ênfase ao estudo da NBC T 10. 2008. veremos a teoria e procedimentos contábeis das empresas imobiliárias. Dos aspectos específicos de entidades diversas. MARION.404/76. Lei n. 10. 57/76.htm – 457k>. 2008. Disponível em: <http://www.br/indexsearch. sobretudo. fica o convite para que você aprofunde seus conhecimentos.br/CCIVIL/LEIS/ L6404consol. 2005.

Compreender a importância dos segmentos sem finalidade lucrativa que se somam na prestação de serviços sociais é fundamental para entender seu processo de formalização. com ou sem fins lucrativos. é nosso objetivo discutir. ela deverá ser explorada por uma pessoa jurídica que constituirá patrimônio empresarial que deverá ser registrado. Desse modo. custos e despesas estudados lá. Você deve estar a se perguntar quais são os pré-requisitos para os conteúdos propostos neste capítulo. os instrumentos de fiscalização e controle dessas instituições. é inserida. elas devem prestar contas à sociedade de suas ações e trabalhos desenvolvidos. é bom lembrar que não tivemos conteúdos anteriores que trabalhassem sobre este tipo de sociedade. verá sobre as associações e as fundações. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 33 . ao final deste capítulo. como ciência social aplicada. pertencem ao terceiro setor da economia e apesar desse tipo de sociedade não ter finalidade lucrativa. você seja capaz de entender o processo de formalização de uma empresa sem fins lucrativos e reconhecer alguns benefícios fiscais e sociais para as entidades sem fins lucrativos. aqui servirão para sustentar e entender o processo de formalização de empresas sem a finalidade lucrativa. porém tivemos a Teoria da Contabilidade. É importante lembrar que. neste mercado. No entanto. Abordaremos os benefícios de imunidade e isenção concedidos pelo Poder público às instituições sem fins lucrativos. Os conceitos de receitas e ganhos. As entidades de interesse social. que busca explicar o melhor emprego dos termos contábeis para todos os tipos societários. apesar desta atividade não ter a finalidade lucrativa. sobre a concessão de registros e títulos realizada por órgãos governamentais. como também são chamadas. Discutiremos os procedimentos básicos para a constituição de uma fundação e de uma associação. você verá um pouco sobre as entidades de interesse social e terceiro setor. isso se deve ao surgimento de uma sociedade cada vez mais organizada para a resolução de problemas sociais das mais diversas ordens. esperamos que. Neste capítulo. A contabilidade. com a finalidade de registrar e divulgar informações com base em seus princípios e normas. bem como.Formalização de uma entidade sem fins lucrativos CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS 3 Introdução É cada vez mais comum que as pessoas prestem serviços sem a finalidade lucrativa. Por fim. com você.

por meio de inúmeras instituições que compõem o que chamamos de terceiro setor. institutos e formam o que a sociedade chama de entidades do terceiro setor. que ocorreu no Rio de Janeiro em 1992. 34 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Essas entidades são responsáveis pelas questões individuais. sociedades dos processos produtivos. 3 . Você deve estar a se perguntar o que é uma entidade do terceiro setor? Por isso vamos falar um pouco sobre essa distribuição do sistema produtivo do Brasil. na sociedade brasileira. Atrelado ao propósito da preservação ambiental ganharam força as discussões sobre o envolvimento de todos com o tema. Neste sentido. as empresas. em busca de repensar o tratamento dispensado ao meio ambiente surgem eventos voltados para o setor na década de 90. bancos e outros. em sua futura atuação profissional poderá ser útil na melhoria da sociedade em que vivemos. é aplicado às organizações da sociedade civil que atuam paritariamente ao governo em busca do bem-estar da coletividade.1 Entidades de interesse social e terceiro setor As entidades sem fins lucrativos ganharam força. que tem em seus objetivos o propósito de gerar serviços que atendam as necessidades sociais públicas. clubes privados. ou seja. como você. Mais recentemente. Autarquias. em meados dos anos 80. ou a favor das populações indígenas e que tratam de defender os interesses sociais de setores específicos da sociedade. Sua atual expressividade se deve aos avanços das Entidades de Interesse Social que nascem em função dos movimentos sociais. O segundo setor é composto pelos processos produtivos privados. Deste modo. Pela falta de atenção do Estado em determinados nichos da sociedade o setor privado começou a agir/ajudar nas questões sociais. Vamos começar a conhecer a definição deste segmento mercadológico. sabemos que o termo ONG – Organização Não-Governamental – se expande e. centros. população e governo são chamados a participar dos movimentos em prol do meio ambiente. Ministérios.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Você verá o quanto essas instituições fazem parte de nossa sociedade e como estão próximas de nós. O primeiro setor é composto pelos órgãos que atuam na esfera governamental como Secretarias. sendo que essas entidades são responsáveis pelas questões sociais. pobreza. Nascem também as ONGs que buscam trabalhar a questão de diversas formas. Essas instituições são constituídas sob a forma de: associações. grupos. seja por meio de conscientização ou de ações práticas voltadas para a preservação ambiental. fórum internacional para discussão do meio ambiente. podemos dizer que o terceiro setor está constituído pelo conjunto das organizações sem fins lucrativos e não governamentais. preconceitos sociais. Em função dessas questões. fundações. tais como. no Brasil. tais como os que lutam contra a discriminação racial. Você terá a oportunidade de verificar a importância social de um contador. Eventos como a ECO-92.

SOS Mata Atlântica.2 As associações As associações são pessoas jurídicas constituídas pela união de pessoas com um objetivo comum. atingem a finalidade a que se propõem: prestar serviços em favor de outrem sem lucrar financeiramente. saúde e defesa do meio ambiente e. • manutenção de finalidades sem a visão lucrativa. mas que não tenham finalidade lucrativa. editado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC): • promoção de ações voltadas para o bem-estar comum da coletividade social. As entidades de interesse social promovem diversas iniciativas voltadas para a promoção da assistência social. educação. Devido à importância da assembleia geral. É no estatuto social que se define a composição e o funcionamento dos órgãos deliberativos e administrativos. O terceiro setor é composto pelas entidades de interesse social e apresenta as seguintes características básicas. 3 . ao promover essas atividades. segundo o Manual de Procedimentos Contábeis para Fundações e Entidades de Interesse Social (2004).CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Como por exemplo. • desde que cumpra requisitos específicos. aprovar a prestação de contas e o estatuto social. é fomentado por renúncia fiscal de todos os entes estatais. • atividade financiada por subvenções do primeiro setor (governo) e doações da sociedade organizada ou não em forma de empresa. Você deve estar atento para o fato de que o órgão de deliberação máxima é a assembleia geral. • adoção de personalidade jurídica adequada aos fins sociais a que se propõe (associação ou fundação). Instituto Ethos de Responsabilidade Social. 10. bem como alterá-lo sempre que for necessário. Elas são constituídas por estatuto social.406/2002. devemos ter alguns cuidados para a sua deliberação. Fundação Abrinq e muitas outras. • aplicação do resultado de suas atividades econômicas nos fins sociais a que se destina. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 35 . Vejamos. devidamente registrado no cartório de registro de documentos. que tem por deliberação: eleger e destituir seus administradores. COMPETÊNCIA Eleger os administradores Destituir os administradores Aprovar contas Alterar estatuto VOTO CONCORDE – 2/3 – 2/3 QUORUM MíNIMO 1ª convocação – Maioria absoluta – Maioria absoluta 2ª convocação – 1/3 – 1/3 Fonte: Código Civil Brasileiro – Lei n.

entidade e fundação. morais.406/2002. alterem-se os fins estatutários. com suas competências. além de especificar como essas competências deverão ser compostas. 3 . A partir do Novo Código Civil Brasileiro. conforme prevê o Código Civil Brasileiro. um exemplo disso são as fundações mistas que doam/repassam recursos a terceiros e também executam projetos próprios na área de interesse social. sob qualquer pretexto. somente poderão ser constituídas fundações para fins religiosos.br/CCIVIL/leis/2002/L10406. que institui o Novo Código Civil Brasileiro. As fundações são entes jurídicos que têm por característica o patrimônio que adquire personalidade jurídica e deverá ser administrado de modo a cumprir as finalidades estipuladas pelo estatuto. A administração deverá ser de.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS O estatuto também define os fins sociais da entidade que deverão ser lícitos. Observe que o nosso próximo assunto são as fundações. Você sabe o que é uma fundação. Quando o patrimônio for insuficiente para sua constituição. no mínimo. este deverá ser incorporado à outra fundação com finalidade estatutária semelhante ou igual. desde que haja quorum. 36 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .gov. e capítulo III – das fundações. culturais ou de assistência. Saiba mais Realize uma breve leitura da Lei n. em assembleia geral. O seu estatuto deverá prever a administração e especificar os órgãos que farão parte da entidade. O órgão deliberativo é denominado conselho curador e a este cabe deliberar diretrizes para atingir os fins estatutários.planalto. que deverão ser suficientes para a manutenção e o desenvolvimento da entidade. Nessa fase. É admitido que.3 As fundações As fundações são instituições que financiam o terceiro setor e realizam doações às entidades beneficentes. 10. quais são as suas características e atribuições? É comum as pessoas usarem o termo fundações e aplicá-lo incorretamente. pois há diferenças entre uma associação. A composição e suficiência do patrimônio devem constar quando de sua constituição. o patrimônio é formado por bens livres (sem ônus ou impedimento). No Brasil. Especificamente a leitura recomendada é dos capítulos II – das associações. existem algumas particularidades. Você tem acesso a essa leitura pelo sítio <http://www.htm>. dois órgãos: um deliberativo e outro executivo.

quase sempre é denominado de Conselho Fiscal. está constituída a fundação. nacionalidade. parágrafo único. elaborar o estatuto e registrá-lo em cartório de registro de pessoas jurídicas no prazo de até 180 dias. Isso ocorre para que tenham a independência necessária para analisar e julgar a execução dos gastos promovidos pelos gestores da entidade. c) nome. é necessário. Lavrada a escritura pública de constituição da fundação em cartório de notas e registro de pessoas jurídicas. i) assinatura das partes e dos demais comparecentes. g) referência ao cumprimento fiscal e legal inerentes ao ato. 3 . O órgão responsável pela fiscalização. b) reconhecimento da identidade e capacidade das partes. No ato interno de fiscalização está a análise das peças contábeis oriundas da aplicação dos recursos geridos pela entidade.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Como constituir uma fundação? Quais os procedimentos jurídicos que garantem o sucesso da criação de uma fundação? Vejamos as respostas a essas questões no próximo tópico. As peças contábeis são. f) fim a que se destina a fundação. de UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 37 . profissão. do Código Civil Brasileiro: a) data e lugar de sua realização. h) declaração de leitura. sua função é examinar as prestações de contas emanadas dos agentes executivos da entidade. São requisitos mínimos para a escritura pública.4 Procedimentos básicos para a constituição de uma fundação O primeiro ato constitutivo de uma fundação é a escritura pública (ato unilateral de vontade) lavrado em cartório de notas por um tabelião (fé pública). que deve ter sido realizada na presença das partes e comparecentes.5 Fiscalização e controle das fundações Na constituição do estatuto das fundações existem conselhos que deliberam e outros que controlam e fiscalizam a correta aplicação de seus recursos. 3 . bem como do tabelião. d) manifestação clara da vontade das partes. estado civil. domicílio e residência das partes e demais comparecentes. Os partícipes do órgão de fiscalização não fazem parte de nenhum outro setor da entidade. e) dotação especial de bens livres. Para personificar e autorizar o funcionamento da fundação. conforme artigos 62 e 215.

O mesmo artigo se aplica quando a entidade possui unidades em vários estados da federação. Segundo o Art. os membros que irão compor o primeiro mandato de seus órgãos internos são eleitos. No próximo item. avaliadas trimestralmente. 38 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . o velamento da instituição pelo Ministério Público mesmo antes de sua existência. em sua constituição análises mensais. então. exame de prestações de contas anuais e acompanhamento das atividades em geral. No entanto. 3 . as associações também possuem um procedimento padrão para a sua constituição. Tal como as fundações. executivos ou fiscalizados. O Ministério Público está apto a acompanhar os processos de criação e constituição das fundações quanto aos requisitos legais necessários. o propósito do Ministério Público é buscar o cumprimento das finalidades estatutárias. mas nada impede a entidade de prever. Cabe também ao Ministério Público o acompanhamento dos processos de extinção das fundações. o comparecimento às reuniões deliberativas. ou seja. Na esfera interna todos os conselhos. com o poder de propor ação civil de extinção quando necessária. A ação contínua e constante do Ministério Público envolve o acompanhamento das alterações estatutárias. sejam eles deliberativos. A ata de assembleia de constituição da associação deverá: a) deixar claro que o propósito da Assembleia é a criação de uma associação e registrar a sua denominação. aos ministérios públicos estaduais fiscalizar as entidades dentro de sua jurisdição.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS acordo com a maioria dos estatutos constitutivos. você precisa saber que independentemente da ação do Ministério Público cabe a sociedade civil velar pela aplicação dos recursos dessas entidades. você verá um pouco a respeito. têm a função de salvaguardar o patrimônio da entidade. Deste modo. mas cabe ao Ministério Público o ato de zelar pelo cumprimento do seu fim constitutivo.6 Procedimentos básicos para constituição de uma associação Para constituir uma associação. cabe. c) constar a pauta da reunião. “velará pelas fundações o Ministério Público do Estado onde situadas”. inclusive. 66 do Código Civil. nessa ocasião a sede provisória ou definitiva é definida. bem como aqueles não expressos em lei. b) apresentar nome e CPF de cada associado fundado. Nessa mesma reunião. é necessário que seus interessados (associados) reúnam-se em assembleia e ponham em votação uma proposta estatutária.

e consequentemente obter o registro na Fazenda Pública Federal (Receita Federal). Esse cadastro deve ser atualizado mensalmente. mesmo que a entidade não possua nenhum empregado e que preste serviço de natureza contínua à entidade. É um consenso para os gestores de entidade sem fins lucrativos quando iniciam suas atribuições que estes atos formais são dispensáveis. por meio da inscrição no CNPJ – Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 39 . Vale lembrar que a ata deverá ser assinada por todos os associados fundadores ou acompanhada por uma lista de presença que contenha a identificação dos presentes. Veja como a legalização das entidades sem fins lucrativos precisa ser realizada. você já viu em itens anteriores. Após a chancela do ente jurídico a entidade deverá seguir os mesmos passos das entidades do segundo setor. Todo recurso que as entidades sem fins lucrativos forem requerer junto à esfera pública somente será concedido por meio de projetos de ação enviados aos órgãos governamentais. ou seja. 3.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS São procedimentos para constituição de uma associação: a) ata de criação da associação elaborada no ato de criação da mesma. o Alvará Sanitário e de Funcionamento. No primeiro momento. É aí que você se engana. o que nos vem à cabeça é a ideia de que uma entidade sem fins lucrativos possui uma sistemática de cadastro simplificada por tratar-se de uma entidade que não visa lucro em suas atividades operacionais.1 Legalização das entidades sem fins lucrativos Da formalização à efetivação das referidas entidades há a obrigatoriedade de se cumprir as mesmas formalidade implícitas e explicitas que estão sujeitas as empresas que atuam no segundo setor. Neste ínterim a contabilidade é fundamental para se atingir seus fins sociais e estatutários. Tudo se inicia pelo registro da entidade num cartório de registro de pessoas jurídicas como.Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia e Informações à Previdência Social. Outro ponto importante que deve ser destacado é a formalização do registro da entidade no sistema de controle previdenciário por meio do envio mensal da GEFIP. Em seguida deverá solicitar na Fazenda Pública Municipal a inscrição municipal. As associações e as fundações possuem imunidades tributárias estatais desde que estejam totalmente dentro dos ditames legislativos que as personificam como tais. mas não é bem assim. b) estatuto social assinado pelo presidente da associação e por um advogado.6. Esses recursos serão concedidos se as entidades proponentes estiverem atualizadas com os órgãos de controle governamentais. c) ata e estatuto registrados em cartório civil.

as entidades sem fins lucrativos recebem do Poder Público.1 Imunidade A Lei n. via internet. em atendimento à lei. estaduais e federais) e procuradoria da fazenda nacional. toda entidade. a entrega anual à Receita Federal da Declaração Anual do Imposto de Renda das Entidades Imunes e Isentas.7 . em muitos casos. com adequações a lei complementar 104/2001 estabelece requisitos para a concessão de imunidade tributária. Segundo o referido artigo: Art. Veja como funcionam os benefícios concedidos pelo poder público. 14. incentivos fiscais com o intuito de estimular a sua criação e sobrevivência. no País. a isenção de impostos e contribuições e a possibilidade do recebimento de recursos públicos. Os ocupantes de cargos. subvenções sociais e termos de parceria. uma certidão negativa de débitos. com ou sem fins lucrativos. pois somente por meio desses registros formais. Entre os benefícios concedidos pelo Poder Público estão: a imunidade. a qualquer título.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS ou seja. elas são consideradas pessoas jurídicas de direito privado. Neste sentido. 40 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . necessita estar em dia com seus registros contábeis. não poderão receber remuneração ou prestar serviço remunerado à entidade e aos gestores e demais colaboradores das entidades só lhes são permitido o ressarcimento de despesas efetuadas em prol da entidade e devidamente comprovadas. 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas. incisos I. com o INSS – Instituto Nacional de Seguridade Social.172/66 que disciplina o Código Tributário Nacional em seu art. ou seja. neste capítulo. as entidades sem fins lucrativos atuam em benefício da sociedade sem objetivar lucro. contratos. O disposto na alínea e do inciso IV do art. III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. e ao governo. Para a comprovação da regularidade junto a esses e outros órgãos as entidades deverão solicitar. na entidade. Como por exemplo. Sendo de direito público e estando a serviço da sociedade. por meio da celebração de convênios. II e III. as suas atividades. II – aplicarem integralmente. os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais. Fazendas Públicas (municipais. patrimônio e rendas não poderão ser distribuídos a qualquer título. 3 . poderá exercer junto à sociedade. Como você pode verificar. 3 . documento que somente será expedido se todas as formalidades legais tiverem sido cumpridas. apesar de suas atividades serem de natureza pública. o patrimônio das entidades só poderá ser aplicado para o cumprimento de seu fim.7 Benefícios concedidos pelo Poder Público às entidades sem fins lucrativos Como já comentamos. 14. 5.

Na imunidade não ocorre o fato gerador da obrigação tributária. e somente pode ser alterada por alteração da Constituição Federal. e livro razão. ESTADUAL MUNICIPAL Imposto sobre a Circulação Imposto sobre Propriedade de Mercadorias e Serviços Predial e Territorial Urbana (ICMS) (IPTU) Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) Imposto sobre Transmissão Causa Mortis ou Doação de Bens e Direitos (ITCD) Imposto sobre Serviços Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI) Você precisa saber que cada unidade concede ou não a imunidade sobre os impostos que são de sua competência. algo as difere. onde ocorre o fato gerador. Segue um demonstrativo dos impostos alcançados pela imunidade tributária. mas a lei torna o crédito inexigível. comprovantes de despesas e outros deverá ser arquivada em ordem. mesmo com ocorrência do fato gerador. de acordo com a competência para tributar. FEDERAL Imposto sobre a Renda e Proventos de qualquer Natureza (IR) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) Imposto Territorial Rural (ITR) Imposto sobre Importação e exportação Fonte: CFC – Manual de procedimentos contábeis para entidades sem fins lucrativos. enquanto que a isenção é temporária. diferentemente da isenção. A isenção. A imunidade tem caráter permanente. durante o processo de fiscalização for constatado que a entidade não atende a qualquer requisito.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Para obter qualquer incentivo tributário a entidade deverá apresentar a sua contabilidade em livro diário devidamente registrado no Cartório de Pessoas Jurídicas (o mesmo onde foram registrados os atos constitutivos). Como cada Estado da federação tem garantido na constituição competências para legislar a favor de seus tributos. Se. por um período de cinco anos. a imunidade será cassada e ela passará a recolher todos os tributos devidos a partir do exercício da ocorrência do não atendimento de requisito legal. é o ato temporário de não se exigir a cobrança do tributo. Agora veja como funciona a Isenção. por sua vez.2 Isenção Apesar de a isenção assimilar-se à imunidade. renda e serviço da mesma. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 41 . para eventuais averiguações de fiscalização. em função de previsão de lei. Toda a documentação que deu origem aos registros dos fatos contábeis como notas fiscais.7 . 3 . Os impostos relativos à imunidade das entidades são efetivados sobre o patrimônio.

contribuições de melhoria. 42 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . auxílios. por isso é necessário que você veja.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Neste sentido a isenção pode ser concedida sobre todos os tipos de tributos (impostos. agora. empréstimos compulsórios e contribuições especiais). que lhes concedem benefícios como: imunidade. vale ressaltar que cada esfera federal possui sistemáticas próprias para a concessão de benefícios e certificados de isenção/ imunidade ao interesse das entidades sem fins lucrativos. Você pode ter acesso pelo sítio: <http://www.org. • Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos no CNAS – Conselho Nacional de Assistência Social. subvenções sociais.cfc. Para concluir este capítulo. isenção de tributos. 3 . no entendimento do tratamento contábil destinado às entidades sem fins lucrativos. o Poder Público concede registros e títulos. • Registro de entidade beneficente de assistência social. um pouco sobre concessão de registros e títulos por órgãos governamentais.br/uparq/Manual_procedimentos2008.pdf>. de forma abrangente. • Organização da Sociedade Civil de Interesse Público – OSCIP. Cada esfera de Governo (federal. Os principais registros são: • Título de Utilidade Pública Federal. por meio de convênios. taxas. ou não. doações e termos de parceria. estadual e municipal) legisla sobre a isenção dos tributos de sua competência. ou não. desde que atendidos aos requisitos legais. passo a passo. da entidade no benefício.7 . Nesse manual é disposto. os procedimentos contábeis para registro e apuração de resultado nas entidades sem fins lucrativos. autorizar. Dessa forma as entidades jurídicas que não são beneficiadas pela imunidade tributária devem verificar a existência de isenção tributária na legislação pertencente à esfera federal. estadual e municipal.3 Concessão de registros e títulos por órgãos governamentais No intuito de validar a importância do trabalho efetuado pelas entidades sem fins lucrativos. o pedido em função do enquadramento. Ao identificarmos tal benefício devemos realizar a solicitação formal ao ente governamental que poderá. Optamos por acompanhar você. Saiba mais O Conselho Federal de Contabilidade disponibiliza um Manual de Procedimentos Contábeis para Fundações e Entidades de Interesse Social. além de possibilitarem o recebimento de recursos públicos. contratos.

Referências BRASIL. ______.CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS Após conhecermos os procedimentos para legalização das entidades sem fins lucrativos veremos.gov. Brasília: CFC. Manual de procedimentos contábeis para fundações e entidades de interesse social. os procedimentos contábeis a serem adotados para o registro das referidas entidades. br/ccivil_03/leis/l5172. 2008. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Código Tributário Nacional. Disponível em: <http://www.htm>.planalto. 2008. Acesso em: 10 dez. 2004. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 43 . Acesso em: 15 dez. Código Civil Brasileiro. no próximo capítulo.htm>.gov.planalto. Disponível em: <http://www.br/ ccivil/leis/2002/l10406.

CAPÍTULO 3 • TÓPICOS ESPECIAIS 44 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

Teremos. mercadorias e serviços prestados. o balanço patrimonial (BP). portanto. obter lucro na venda de produtos. podendo. são objetivos desse capítulo possibilitar a você. as principais demonstrações contábeis. Neste capítulo. também. e levá-lo a identificar a legislação pertinente às demonstrações contábeis dessas entidades sem fins lucrativos. Deste modo. produtos e serviços. intermediar a venda de mercadorias com um único fim: obter lucro. pois todas as entidades. que será revertido para a manutenção de suas atividades e nunca para remunerar seus pares como ocorre nas empresas em geral.Procedimentos contábeis para uma entidade sem fins lucrativos CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS 4 Introdução As entidades com fins lucrativos utilizam na formação de seu patrimônio recursos próprios captados entre seus acionistas. também. a contabilidade possibilita a aplicação de seus recursos e fornece subsídios para uma gestão eficaz. para tal evento. públicas ou privadas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 45 . Todo esse esforço de captação de recurso não objetiva lucro econômico. A resposta a que chegamos é sim. Portanto. aprender sobre o processo de contabilização da entidade sem fins lucrativos. a oportunidade de demonstrar. como. a demonstração do Superávit ou Déficit do exercício (DSDE). na prática. grandes ou pequenas. no mercado de capitais. e até mesmo em casos especiais. veremos em um estudo de caso os seus fatos contábeis. e nos questionamos se as entidades sem fins lucrativos necessitam de contabilidade como as empresas que possuem fim diverso. No processo de gestão dos recursos captados pelas entidades sem fins lucrativos não há nada que as impeça de gerir financeiramente os recursos por meio da obtenção de receitas financeiras. mas lucro social. Juntamente com você. Já as entidades sem fins lucrativos para constituírem seus patrimônios necessitam de contribuições. caro estudante. um doador ou subventor. de capital. discutiremos com você não só a exigência da contabilidade para as entidades sem fins lucrativos. a contabilização das operações contábeis dessas entidades. por meio de integralização de quotas/ações além de outras formas de produção de bens. Seguimos o raciocínio acima. com ou sem fins lucrativos estão obrigadas por força de lei a terem sua contabilidade em dia. doações e subvenções. e possuem como contribuinte.

como é entendida a questão da exigência da contabilidade para entidades sem fins lucrativos. você verá um pouco sobre as demonstrações contábeis. e naquilo que for aplicável. 46 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS Para que você entenda o processo de contabilização dos fatos contábeis referentes a uma entidade sem fins lucrativos é necessário que você tenha compreendido os procedimentos de formalização. a ser estudado.4. entretanto. as demonstrações financeiras de entidades sem fins lucrativos devem ser elaboradas e publicadas dentro dos mesmos critérios usados por entidades de fins lucrativos. Em seguida. de forma clara.2 Principais Demonstrações Contábeis Segundo a NBC T 10. p. Deste modo. os recursos que são sujeitos a restrições por parte do doador. Cabe a elas respeitar e cumprir esses princípios. de maneira geral. 10. seguem os mesmos procedimentos contábeis das empresas lucrativas e afirma que Desejavelmente.16.19. estão sujeitas aos princípios fundamentais de contabilidade emanados da resolução do CFC nº 750/93. conteúdo. 10. Observe. segundo o mesmo autor. as entidades sem fins lucrativos. registro e os aspectos tributários das entidades. O CFC – Conselho Federal de Contabilidade se manifesta a respeito das referidas entidades e emite as normas técnicas que visam orientar os contadores.18 e 10. aplicamos a essas entidades os atributos pertencente às empresas com fins lucrativos. no próximo item. Entretanto segundo Anderson apud Olak e Nascimento (2006. Esses conteúdos que foram abordados no capítulo 3 somados aos conceitos contábeis aprendidos nas disciplinas contabilidade Básica I e II darão suporte para o seu aprendizado neste capítulo. Com as entidades sem fins lucrativos não é diferente. as demonstrações contábeis a serem elaboradas pelas entidades sem fins lucrativos são aquelas determinadas pela NBC T 3 que trata do conceito. as demonstrações financeiras desse tipo de entidade devem evidenciar. pois muitos recursos obtidos pelas entidades já possuem destinação delimitada em projetos de concessão de recursos. em linhas gerais. 4 . 4 . estrutura e nomenclatura das demonstrações e a sua divulgação conforme os preceitos da NBC T 6. Dentre as normas técnicas destacamos a NBC T 10.1 A exigência da Contabilidade para as entidades sem fins lucrativos Não há na legislação brasileira uma norma específica para a contabilização das entidades sem fins lucrativos. Ainda. as empresas.19. bem como aqueles que não estão. 55).

2. 2. ou em qualquer período fixado pela administração. emitido pelo CNAS. Você terá a oportunidade de ver.404/76 regulamenta sua composição onde resumidamente exprime o conjunto dos Bens.1. Dando sequência aos nossos estudos você verá que o Balanço Patrimonial é o mais importante relatório contábil.1.001 Caixa 1. como sugere Olak e Nascimento (2006 p. A estrutura patrimonial definida na lei 6.404/76 são: Balanço Patrimonial. 4 . 001 Materiais Diversos do Almoxarifado 2 – PASSIVO 2.1.1. é necessária a realização de adequações. além e da emissão do Certificado de Entidades de Fins Filantrópicos. BALANÇO PATRIMONIAL 1 – ATIVO 1. A seguir.001 Duplicatas a Pagar 2.1 Disponível 1.1 CIRCULANTE 1.1. além da contabilidade atualizada.2 . na busca por recursos para a efetivação de suas atividades. Cabe ao Balanço Patrimonial evidenciar.1.1.1. 4º. É importante destacar que. É por meio do Balanço Patrimonial que podemos identificar a saúde financeira e econômica da empresa no fim do ano. resumidamente.2 Obrigações Trabalhistas 2. 69) quando enfatiza a necessidade de substituição da conta Capital por Patrimônio Social e Lucro/Prejuízo por Superávit/Déficit.1. para isso.1.001 Salários a Pagar UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 47 .1. Demonstração do Resultado. o Patrimônio da entidade/empresa de forma qualitativa e quantitativamente. Demonstração do Lucro ou Prejuízo Acumulado.1. conforme decreto n. Esse certificado só expedido quando é atendida a exigência da apresentação das demonstrações contábeis.2 Estoques 1.1 Fornecedores 2. Demonstração de Fluxo de Caixa e Demonstração do Valor Adicionado (para companhias abertas). é condição sine qua non a apresentação das demonstrações contábeis.1 Balanço Patrimonial – BP O artigo 178 da lei 6.1 CIRCULANTE 2.001 FTGS a pagar 2.002 Bancos 1.3. Direitos e Obrigações de uma empresa. veja um modelo de Balanço Social para entidades sem fins lucrativos.1. o que a lei prevê. 6. Para o cumprimento da NBC T 10.1.404/76 pode e deve ser adotada pelas entidades sem fins lucrativos. está a possibilidade de celebrar convênios e acordos de repasses de recursos pelo Poder Público.3 Outras Obrigações 2.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS As demonstrações contábeis obrigatórias emanadas da lei n.536/98 no art.19 o texto não pode ser cumprido de forma literal. no próximo tópico.2.

1 Passivo Exigível De Longo Prazo 2.2. Como você já viu. 48 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .2. a Contabilidade apura.002 Móveis e Utensílios 1.2.4 Superávit ou Déficit do Exercício 2.2. como comentamos neste capítulo.3 Doações Patrimoniais 2.2. custos e despesas em um determinado período e deve apresentar o resumo das variações positivas (receitas e ganhos) e negativas (custos. O Déficit significa que as receitas obtidas foram insuficientes para cobrir os custos e despesas incorridas.2 NÃO-CIRCULANTE 2.303/2001). a cada final de ano. Veja suas particularidades. a Demonstração do Resultado do Exercício com a finalidade de descrever a formação do resultado gerado no exercício. Caso as receitas sejam maiores que as despesas o saldo será positivo. Conforme a Lei das Sociedades por Ações (6. alterada pela Lei 10. com clareza e exatidão. no próximo tópico. logo. O Superávit não tem a finalidade de remunerar partícipes da entidade.2.2.4. despesas e perdas).2.2. mas deve ser aplicado na manutenção das atividades da entidade.404/76. até aqui. Lucro. ocorridas em determinado período de tempo. mediante a especificação das receitas. o resultado será negativo. as adequações devem ser realizadas quanto à terminologia empregada e neste caso não termos Lucro ou Prejuízo.2 Imobilizado 1. cabe ao contador adequar a nomenclatura das contas a serem apresentadas no Balanço Social de forma a evidenciar as variações patrimoniais da entidade sem fins lucrativos de maneira a informar seus usuários.2 NÃO-CIRCULANTE 1. Porém. custos e despesas até o resultado líquido final que uma empresa poderá incorrer. 4. os demais atributos da informação contábil constante na NBC T 1. caso as despesas sejam maiores que as receitas.001 Superávit ou Déficit do Exercício Fonte: adaptado do artigo 178 da Lei 6.001 Doações de PF 2.2. mas Superávit ou Déficit.2.2.2.3.404/76.2 Patrimônio Social 2. ou seja.2.003 Depreciação Acumulada 2 – PASSIVO 2.2.2 Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício – DSDE A Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício – DSDE é uma demonstração que resume o confronto de todas as receitas. Anexo ao Balanço Patrimonial é preciso divulgar a Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício (DSDE).3. Prejuízo. em função da exploração das atividades operacionais da empresa.2.1 Ativo Realizável a Longo Prazo 1.001 Patrimônio Social 2.002 Doações de PJ 2.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS BALANÇO PATRIMONIAL 1 – ATIVO 1.2. normalmente no exercício social.2.001 Máquinas e Equipamentos 1.

112) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 49 . verifique um modelo de Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício – DSDE para entidades sem fins lucrativos. p.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS A seguir. DEMONSTRAÇÃO DO SUPERÁVIT OU DÉFICIT DO EXERCíCIO – DSDE (+) RECEITA BRUTA Receita com Voluntários Receita de Mensalidades Receita de Vendas de Produtos Reciclados Receita de Pessoas Jurídicas (–) DEDUÇÕES DE RECEITA DE VENDAS Impostos Sobre Vendas Abatimentos Sobre Vendas Devoluções de Vendas Cancelamento de Vendas Descontos incondicionais sobre Vendas (=) RECEITA LÍQUIDA (–) CUSTOS CPV – Custo dos Produtos Vendidos CMV – Custo das Mercadorias Vendidas CSP – Custo dos Serviços Prestados (=) RESULTADO BRUTO (–) DESPESAS OPERACIONAIS Despesas Administrativas Pessoal Serviço de Terceiros Material de Consumo Manutenção Depreciação Despesas com Vendas Marketing e Publicidade Remuneração Vendedores Outras Despesas Operacionais (+/–) RESULTADO FINANCEIRO + – Receitas Financeiras Despesas Financeiras (=) Resultado do Exercício (=) SUPERÁVIT OU DÉFICIT DO EXERCÍCIO Fonte: Araújo (2006.

Vejamos. em três duplicatas de R$ 1. 7. como funcionam essas operações. mês de constituição da entidade.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS Com todos esses conhecimentos adquiridos será interessante que você possa ver.00.00. em seguida.1 . R$ 80. para efeito didático acompanhe a simulação.3 .000. R$ 90. Despesa de Salários do mês. R$ 1. Usaremos como mês de referência “dezembro”. 5. 3.00 cada uma.00. agora. faremos a apuração da Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício – DSDE e do Balanço Patrimonial. Numa situação verídica é fundamental que ser apresente em conjunto a essas duas demonstrações contábeis outras demonstrações como Demonstração da Mutação do Patrimonial Social.000.00. Recebimento de doação de Pessoas Jurídicas em dinheiro no valor de R$ 5.000. 8. 6. realizada pelo governo do Estado. Aquisição.3 Contabilizando operações de uma entidade sem fins lucrativos – caso prático Realizaremos a contabilização de fatos contábeis fictícios de uma entidade sem fins lucrativos. por isso. 4 . Provisão do FGTS do mês. baseada na Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido e outras demonstrações para representar as variações patrimoniais da entidade. 4.000. 2. 9.00 sendo R$ 18. sua denominação será “Associação Criança Segura”. 4 . 4 . Essa entidade será beneficente e terá como finalidade amparar crianças em situação de risco familiar.00. à vista. serem levantados saldos e apresentação dos relatórios contábeis. a prazo. Após a contabilização dos fatos contábeis de dois meses.1 Fatos contábeis Os fatos contábeis serão contabilizados em diário e razão simplificado para. Doação. Aquisição de móveis e utensílios adquiridos. Doação recebida dos associados para compor o Patrimônio Social – R$10.00. 50 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00. Abertura da conta no Banco do Povo com depósito de R$ 5. a seguir. Provisão do INSS retido no mês.000.000.00 pela edificação e R$ 2. de gêneros alimentícios conforme NF 1 no valor total de R$ 1. recebida na forma de imóvel avaliado em R$ 20.000.3 .1 Fatos contábeis no mês de dezembro de 2008 1.000.000.00 pelo terreno.

.............. ........000 C: ARE – Apuração Resultado Ex......... R$ 900 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 51 ...000 C: Doação de Pessoa Jurídica..................... R$ 200 Fato 12 D: Bancos Conta Movimento C: Receita PJ ...............000 C: Despesa c/ FGTS .. ........ Serviço Voluntário para pintura da sede.. R$ 200 Fato 7 D: INSS C: INSS a Recolher ........................... R$ 80 Fato 11 D: Despesa com Pintura C: Receita c/ voluntários .......................000 Fato 13 – Ajuste de Dezembro D: Salários a Pagar C: INSS .200 Fato 8 D: Bancos Conta Movimento C: Caixa ....................000 Fato 5 D: Despesa c/ Salários C: Salários a Pagar.... R$ 5............000 Fato 6 D: Despesa c/ FGTS C: FGTS a Pagar ........ de pessoas jurídicas para manutenção das atividades......000 Fato 9 D: Caixa C: Doação PJ ... R$ 2.... Encerramento do exercício...............CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS 10....... R$ 200...... R$ 20........ I – Lançamentos em diários dos fatos contábeis Fato 1 D: Caixa C: Patrimônio Social........... R$ 5.............. Doação recebida via banco...... 11.... R$ 200 D: Receita de PJ......... R$ 1...........................000 Fato 4 D: Gêneros Alimentícios C: Caixa .......00.000 Fato 2 D: Terrenos ... R$ 2...........000 D: Edificações .... R$ 1.... R$ 1.....280 C: Despesa c/ Salários.....................000 Fato 3 D: Móveis e Utensílios C: Dpl a pagar . R$ 1....... à vista.............. R$ 3. R$ 900.000... R$ 18........ R$ 2....00........ R$ 80 C: Despesa c/ Pintura .000 Fato 10 D: Máquinas e Equipamentos C: Caixa ................ 12.......... R$ 2... R$ 90 Fato 14 – Ajuste de Dezembro D: ARE – Apuração Resultado Ex ..... .. Veja os lançamentos dos fatos contábeis em livros diários...00 13...... R$ 10. R$ 2............... Aquisição de equipamento eletrônico como TV e rádio conforme NF 34...... R$ 90 Fato 15 – Ajuste de Dezembro D: Receita c/ Voluntários ..

000 200 – 15 14 – 80 14 – 200 2.000 Salário a Pagar 13 – 90 1. II – Lançamentos em razonetes dos fatos contábeis Caixa 1 – 10.280 2.000 5.000 S – 3. no próximo tópico como são realizados os lançamentos em razonetes dos fatos contábeis.200 920 920 Dando sequência aos nossos estudos.000 FGTS a pagar 80 – 6 0–S Receita Voluntários 15 – 200 200 – 11 0–S Máq.000 – 1 10.900 S – 8.000 S – 18. para efeito de estudo.000 – S INSS 7 – 90 90 – 13 0–S Edificações 2 – 2. e Equipamentos 10 – 900 S – 900 INSS a recolher 90 – 7 90 – S Receita PJ 15 – 2000 2.000 Doação PJ 20. veja como é realizado o Balancete de verificação da instituição.000 DPL a pagar 30.000 – S Despesa c/ FGTS 6 – 80 80 – 14 Bancos Conta Movimento 8 – 5. que tomamos como exemplo.000 – 3 3. 52 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 Despesa c/ Salário 5 – 1.000 – 2 5.000 – 14 0–S ARE 14 – 1.000 S – 7.000 – S Despesa c/ FGTS 6 – 80 80 – 14 0–S Terrenos 2 – 18.000 – 9 25.000 – 5 910 – S Despesa Pintura 11 – 200 200 – 14 0–S Móveis e Utensílios 3 – 3.000 PL Social 10.000 S – 2.000 6.000 – 4 9 – 5.000 – 8 900 – 10 15.000 1.000 – 12 0–S Gêneros Alimentícios 4 – 1.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS Observe.000 – 15 1.000 S – 1.000 12 – 2. a “Associação Criança Segura”.000 1.

...R$ 1..000...00 (=) RECEITA LÍQUIDA..R$ 2......00 R$ 3...........00 R$ 200..00 R$ 900......................00 R$ 2.........................00 CRÉDITO R$ 10.................00 R$ 200. R$ 920....00 R$ 1...............000.....000......00 R$ 25......CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS III – Balancete de Verificação da Associação Criança Segura CONTA Caixa Banco Conta Movimento Gêneros Alimentícios Máquinas e Equipamentos Móveis e Utensílios Terrenos Edificações Despesa Salários Despesa FGTS Despesa Pintura Patrimônio Social Doações de PJ Salários a Pagar Duplicatas a Pagar FGTS a pagar INSS a recolher Receita c/ Voluntários PF Receitas c/ PJ Saldos R$ 41..200.R$ 200...........00 FGTS .................................................00 R$ 1.....................................00 Receita de Pessoas Jurídicas ........R$ 920............................................R$ 1..000......280...................R$ 2................00 R$ 41..... R$ 2............R$ 80.....00 R$ 18... a Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício a DSDE da Associação Criança Segura..................280...00 R$ 80...000..................00 Observe.......100....000..........000......................200..........00 Pintura ..00 R$ 2..000...........................000...........000.........00 (=) Resultado do Exercício ....... IV – Demonstração do Superávit ou Déficit Do Exercício – DSDE da Associação Criança Segura DEMONSTRAÇÃO DO SUPERÁVIT OU DÉFICIT DO EXERCíCIO – DSDE (+) RECEITA BRUTA Receita com Voluntários ................................00 R$ 80...00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 53 ..............................00 (=) RESULTADO BRUTO .........000........................280.................................R$ 200..........00 (=) SUPERÁVIT DO EXERCÍCIO.........00 (–) DESPESAS OPERACIONAIS ....000..................................00 R$ 910.......00 DÉBITO R$ 8.00 R$ 3............................00 R$ 7....... no próximo quadro...00 R$ 90................00) Despesas Administrativas Salários ..

pois elas serão essenciais para o bom desenvolvimento de seu curso e para o sucesso em sua profissão..000.R$ 80.000.........000. a seguir.... V – Balanço Patrimonial da Associação Criança Segura BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO CIRCULANTE Disponível CIRCULANTE Fornecedores PASSIVO Caixa ....00 Bancos Conta Movimento .000..... É importante que você perceba que essas entidades cumprem um papel social significativo e devemos ficar atentos para evidenciar e prestar contas de seus resultados.......... além de outras legislações como o Novo Código Civil.......00 INSS a recolher ...000....R$ 1.. 54 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .. R$ 7.....00 R$ 40.19..R$ 920.....00 Terrenos ....00 Outras Obrigações Salários a Pagar ......00 Móveis e Utensílios ... Fique atento às discussões propostas pelo próximo capítulo.....000. daí a importância social da profissão..R$ 3..........000. R$ 2. no próximo quadro...... no próximo capítulo.R$ 10. R$ 3....... o Balanço Patrimonial da associação...CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS Por fim.. R$ 18...... neste capítulo.........R$ 90...00 Duplicatas a Pagar......R$ 910....00 Obrigações Trabalhistas Estoques FTGS a pagar.........00 Patrimônio Social ..000.................... A norma brasileira de contabilidade que emana sobre entidades sem fins lucrativos é a NBC T 10. foram trabalhadas algumas possibilidades desses registros.000. os fundamentos normativos contábeis para as entidades imobiliárias.00 Máquinas e Equipamentos ...00 Para concluir os estudos dos registros contábeis das entidades sem fins lucrativos é importante mencionar que. 2006...00 Doações de PJ .. São Paulo: Atlas.. R$ 900.........000.. Contabilidade para organizações do terceiro setor..00 Doações Patrimoniais Edificações .100... Referências ARAÚJO.00 Superávit ou Déficit do Exercício Superávit do Exercício ............R$ 8...................00 NÃO CIRCULANTE Imobilizado NÃO CIRCULANTE Patrimônio Social Gêneros Alimentícios ... veremos... Osório Cavalcante...R$ 25........00 R$ 40.... Agora que você aprendeu e praticou o processo de contabilização das entidades sem fins lucrativos veremos.....

São Paulo: Atlas. Lei n. Alteração da Lei 6.htm>. Institui o Código Civil Brasileiro.planalto. Lei n. Paulo Arnaldo. Acesso em: 16 dez. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 55 .htm>. 2006. NASCIMENTO. 2008.br/ ccivil_03/_ato20072010/2007/Lei/L11638.br/ccivil/leis/2002/l10406. OLAK. Acesso em: 10 dez. Disponível em: <http://www. Brasília: CFC. de 10 de janeiro de 2002.gov. 2008. de15 de dezembro de 1976.404/76. Dispõe sobre sociedades por ações. Manual de procedimentos contábeis para fundações e entidades de interesse social. 2008.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol. Acesso em: 16 dez. 2004. 10406. 6404.CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS BRASIL. Disponível em: <http://www. Diogo Toledo. ______.gov. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE.planalto. Disponível em: <http://www.planalto.gov. ______. Contabilidade para entidades sem fins lucrativos (terceiro setor). htm>.

CAPÍTULO 4 • TÓPICOS ESPECIAIS 56 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

ao final deste capítulo. como funciona a prática contábil. Neste capítulo. administração de centros comerciais. Portanto.5). além de ter a oportunidade de visualizar. esses conhecimentos aliados aos da Contabilidade Introdutória nos ajudará a realizar os registros contábeis. Na Teoria da Contabilidade você teve a possibilidade de estudar a base teórica que possibilitou a você reconhecer e mensurar ativos. locação de imóveis. bem com a Norma Brasileira de Contabilidade (NBC T 10. pois na atividade contábil é comum a necessidade de se dominar várias áreas da contabilidade. porém os estudos das disciplinas de Teoria da Contabilidade e da Contabilidade Introdutória. você verá o fluxo de operações nas atividades imobiliárias. com o objetivo de intermediar o processo. Não tivemos. apresentaremos modelos e casos de registros contábeis pertinentes a este tipo de atividade comercial e de prestação de serviços. e muitas outras. que os conteúdos aqui explorados dialogam com muitos outros que você já viu até aqui. receitas e despesas. você seja capaz de compreender o processo de contabilização das entidades imobiliárias e reconhecer a legislação pertinente às entidades imobiliárias. darão suporte para os estudos pertinentes à contabilidade das empresas imobiliárias. ao longo de seu curso. loteamentos. estudados no 1° e 4° períodos. esperamos que.Contabilidade das empresas imobiliárias CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS 5 Introdução As atividades que as empresas imobiliárias executam estão diretamente ligadas ao desmembramento de terrenos. Tais conhecimentos são extremamente importantes para a sua prática profissional. até o momento. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 57 . Sempre quando houver um bem a ser alugado e/ou negociado haverá a figura de um agente imobiliário. os registros contábeis. Você perceberá. passivos. conteúdos específicos da contabilidade das empresas imobiliárias. Assim. que estabelece procedimentos contábeis a serem observados na realização da contabilidade das empresas imobiliárias. construção própria e/ ou de condomínios incorporação de imóveis. Deste modo. em especial devido à diversificação de negócios de uma empresa. por meio de estudo de caso. neste capítulo. você estudará a legislação pertinente. destacando as contas de débito e crédito. seja representado por pessoa física ou jurídica. em nosso estudo contábil.

ou seja. os princípios contábeis da oportunidade e da competência. A venda dos imóveis pode ocorrer quando eles estão em fase de construção ou quando já estiverem concluídos e a forma de pagamento varia podendo ser à vista ou dividida em prestações conforme contrato de negociação entre as partes.1 Fluxo de operações nas atividades imobiliárias A NBC T 10. ou terem origem nos compradores condominiais. Os recursos correspondentes à construção podem ter origem própria do empreendedor ou serem financiadas por instituições financeiras. conforme os princípios contábeis aceitos. nos fatos de compra e venda de direitos reais sobre imóveis. incorporação em terreno próprio ou em terreno de terceiros. a receita deverá ser reconhecida no momento da assinatura do contrato público ou particular de compra e venda. intermediação na compra ou venda de direitos reais sobre imóveis. A construção de imóveis poderá acontecer por meio de contratos de empreitada. em especial. As parcelas desses financiamentos poderão ser fixas ou reajustadas por algum índice legalmente aceito. na maior parte das vezes. entre contratante (imobiliária) e contratada (proprietário do terreno).5 determina que atividades imobiliárias são aquelas que têm como objeto uma ou mais atividades exercidas de compra e venda de direitos reais sobre imóveis. sendo que os custos de construção ficam a cargo do empreendedor proprietário. É importante lembrar que os recursos para pagamento do imóvel ainda poderão ser financiados por meio de programas do governo federal via Caixa Econômica Federal (CEF). Nesse caso. quem irá administrar a obra. Outra atividade imobiliária muito comum é a locação de imóveis que poderá ocorrer a partir de um móvel próprio da empresa imobiliária. as receitas.5. com o objetivo de respeitar. imobiliária (cedente) e comprador (contratante). administração de imóveis e a sua locação.2 Registros contábeis Segundo a NBC T 10. Você verá. geralmente. 5 . os custos e as despesas devem ser reconhecidos mensalmente. É importante que você saiba que. independentemente do recebimento do valor contratado. quando um imóvel de terceiros é locado via imobiliária a mesma garante a administração do bem. no próximo tópico. é o empreendedor imobiliário. que acertam contrato futuro de entrega do imóvel. 58 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . ou pertencente a terceiros. sendo que o reajuste deverá estar estipulado no contrato de aquisição do imóvel. como ocorrem os registros contábeis das entidades imobiliárias.CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS 5 .

independente de pagamento. ela deverá incorrer em todos os gastos necessários à edificação. ou de unidades de lotes com obras de infraestrutura em andamento. ou no grupo do passível exigível a longo prazo. em relação ao custo total previsto até a conclusão da obra. Passivo Não-Circulante. mesmo as não iniciadas.5 que coloca. ser transferido para a conta Estoque de Imóveis Acabados. Nos demais casos observar item 10. posteriormente. no Passivo Circulante. Caso.2. • e o custo do imóvel vendido a ser confrontado com a receita apurada. como se aplica nos contratos de longo prazo para fornecimento de bens e serviços. que: • os custos compreendem todos os gastos incorridos para a sua obtenção. Veja a seguir alguns exemplos de lançamentos: • Custo de construção de imóveis destinados a vendas Lançamento 1 – Incorporação do terreno à obra: D – Estoque / Imóvel em construção C – Estoque / Terreno a comercializar UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 59 . caso sejam caracterizados como receita. • o custo total deve compreender os custos incorridos até o momento da apuração e os custos orçados e contratados a serem incorridos a partir daquele momento. por vontade do comprador. deve compreender somente aqueles registrados no período de apuração daquela receita. Os pagamentos recebidos das unidades que ainda estão em construção. O valor da conta Estoque de Imóveis em Construção deverá. em conformidade com o contrato.5. ser transferidos para a conta Estoque de Imóveis em Construção. • a proporção apurada deve ser aplicada ao preço de venda.5 da NBC T 10. • a receita a ser reconhecida deve compreender o valor apurado. • devemos reconhecer a proporção dos custos incorridos até o momento da apuração. entre outros casos. Os custos deverão ser levados a um sistema de apuração de custos.CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Os valores pagos adiantados. deverão ser reconhecidos pela produção. a empresa imobiliária disponha de todos os recursos financeiros para suportar a construção das unidades destinadas a venda. e no final de cada mês. deduzido do total das receitas já reconhecidas nos períodos anteriores relativas à unidade vendida. quando estes forem concluídos. deverão ser reconhecidos na contabilidade imobiliária como adiantamento de clientes.

Neste caso. Outro fato que devemos estar atentos é o caso de o empreendedor financiar a obra. os lançamentos contábeis serão: Lançamento 1 D – Bancos C – Financiamento para construção Lançamento 2 – Juros e atualização monetária mensal paga D – Despesas financeiras / juros s/ financiamento de construção / variações monetárias passivas C – Financiamento para construção Lançamento 3 – Transferência para a apuração de resultado D – Apuração do resultado do exercício C – Despesas financeiras / juros s/ financiamento de construção / variações monetárias passivas 60 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Lançamento 2 – Incorporação em terreno de terceiro. alguns lançamentos contábeis seriam: Lançamento 7 D – Custo de construção de imóveis/ materiais diretos / mão de obra direta / subempreitadas / materiais indiretos C – Estoques / depósito de materiais / salários a pagar / fornecedores de serviços / almoxarifado etc. Lançamento 6 – Obra conclusa D – Estoques / imóveis acabados C – Estoques / imóveis em construção Você deve observar que quando a construção for realizada por terceiros. ou seja. haverá um termo de contrato de administrador. quando o empreendedor imobiliário assume todos os custos de construção e delega a responsabilidade técnica à empresa de engenharia e construção civil. Nesse caso. pelo contrato: D – Custo de construção de imóveis / empreitadas C – Fornecedor de serviços Lançamento 3 – Quando do pagamento das faturas: D – Fornecedor de serviços C – Caixa ou Banco Lançamento 4 – Custos com a obra D – Custos de construção de imóveis / mão de obra indireta C – Salários a pagar Lançamento 5 – Transferência dos custos incorridos no mês para o Ativo Circulante D – Estoques / Imóveis em construção C – Custos de construção de imóvel / empreitadas / mão de obra indireta / custos indiretos rateados / etc.

CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Observe. que devem ser abatidas da dívida de financiamento D – Financiamento para construção C – Bancos Lançamento 4 – Saldos das contas de resultado a serem transferidos para a apuração do lucro do período D – Receita de venda de imóveis C – Apuração do resultado do exercício D – Apuração do resultado do exercício C – Custo dos imóveis vendidos • Promessa de compra e venda de unidades concluídas Lançamento 1 D – Prestamistas C – Receita de venda de imóveis Lançamento 2 – Confronto do custo do imóvel vendido D – Custo dos imóveis vendidos C – Estoque / imóveis acabados Lançamento 3 – Recebimento das prestações D – Caixa / banco C – Prestamistas Lançamento 4 – Juros e correção monetária sobre as prestações D – Prestamistas C – Variações monetárias ativas / receitas financeiras / juros s/ venda a prestações Lançamento 5 – Encerramento do exercício social D – Receita de venda de imóveis / variações monetárias ativas / receitas financeiras / juros sobre vendas a prestações C – Apuração do resultado do exercício D – Apuração do resultado do exercício C – Custo dos imóveis vendidos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 61 . • Vendas das unidades concluídas Lançamento 1 D – Bancos / Caixa C – Receita de venda de imóveis Lançamento 2 – Valor do custo do produto vendido. a ser confrontado com a receita D – Custos dos imóveis vendidos C – Estoques / imóveis acabados Lançamento 3 – Parcelas liberadas pela venda das unidades. a seguir. o lançamento das unidades concluídas.

D – Prestamistas C – Resultados de exercícios futuros / imóveis vendidos / variações monetárias ativas Lançamento 4 – Juros cobrados sobre o saldo devedor dos clientes prestamistas. D – Prestamistas C – Receitas financeiras / juros sobre vendas a prestação Lançamento 5 – Recebimento das prestações. D – Custos de exercícios futuros / imóveis vendidos C – Estoques / imóvel acabado Lançamento 3 – Reconhecimento do valor atualizado do lucro bruto das unidades vendidas. devemos utilizar a conta do resultado de exercícios futuros: D – Prestamistas C – Receita de resultados futuros / venda de imóvel No reconhecimento do valor atualizado do saldo devedor das prestações devemos realizar os seguintes registros: Lançamento 1 D – Prestamistas C – Variações monetárias ativas É imprescindível lembrar que as atualizações monetárias deverão estar em conformidade com os índices de correção acordados. apropriado a resultados futuros. D – Caixa / banco C – Prestamista 62 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . após o período seguinte. apropriado a resultados futuros. deverá ser transferido para a conta reservas de lucros a realizar: D – Apuração do resultado do exercício C – Lucros acumulados D – Lucros acumulados C – Reservas de lucros a realizar Na venda a prazo. a parcela do lucro não realizado financeiramente correspondente a parte do lucro contido nas prestações a receber. ou a prestações de unidades construídas. D – Custos de exercícios futuros / imóveis vendidos C – Variações monetárias ativas Se o fato não tiver correção monetária do lucro bruto das unidades vendidas.CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS No momento da transferência para a conta “lucros acumulados”. Lançamento 2 – Confrontação dos custos relacionados aos exercícios futuros.

como acontece na prática.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital social 100. em relação ao preço contratado.404/76 e que as principais demonstrações contábeis desses empreendimentos são compostas pelo Balanço Patrimonial. por meio de um estudo de caso. D – Custos dos imóveis vendidos C – Custo de exercícios futuros / imóveis vendidos Lançamento 7 – Pelo encerramento do exercício para fins de apuração do lucro. devemos seguir o padrão determinado pelas Normas Brasileiras de Contabilidade.350.CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Lançamento 6 – Proporção dos custos incorridos. no próximo item. Sobre a elaboração do plano de contas para as empresas imobiliárias.000 R$ EXÍGIVEL Fornecedores 230. conforme a modalidade de negociação e de acontecimento dos fatos. D – Receita de venda de imóveis / Receita financeira / Juros das vendas a prestações / variações monetárias ativas C – Apuração do resultado do exercício D – Apuração do resultado do exercício C – Custo dos imóveis vendidos Existem outros lançamentos contábeis que poderão ser realizados. 6. Seu balanço patrimonial.000 Empreiteiros a pagar PASSIVO R$ 234.3 Estudos de caso: a prática contábil de venda à vista e a prazo de unidades não concluídas (Adaptado de Scherrer. todos com a mesma área e o mesmo padrão de acabamento. Contabilidade Imobiliária (2009) que aborda com sucesso esse assunto. Sugiro a você que leia um pouco mais sobre esse assunto na obra de Alberto Manoel Scherrer.058 546. 2009) A empresa Construtora Bom Ver Ltda. apresentou a seguinte composição: ATIVO CIRCULANTE Disponibilidades Banco c/c movimento Créditos Imóveis em construção NÃO-CIRCULANTE Imobilizado 1. Vermos.340 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 63 . levantado em 31/11/01. constrói um edifício com 50 apartamentos.5 o auxílio técnico e as legislações pertinentes para registrar e divulgar as informações em toda a sua plenitude e em conformidade aos princípios e normas contábeis. Vale lembrara a você que as demonstrações contábeis das entidades imobiliárias devem obedecer a Lei n. a Demonstração do Resultado do Exercício e a Demonstração do Lucro ou Prejuízos acumulados. para isso é necessário buscar junto a NBC T 10. 5 .

.350. com vencimento para janeiro 02. 2.. Fato 1 – 01/12/01 – contratação de Empreiteira Faz Tudo...128 2.. • 21/12/01 – venda do apartamento 35... • 30/12/01 – pagamento da NF n...000. • 12/12/01 – venda do apartamento 12..... • 20/12/01 – referente à parte dos serviços concluídos........372.000 Fato 3 – Registros dos custos relativos à venda do apartamento 12: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Estoque de imóveis em construção ...000... pelo valor total de R$ 200....300 No período de 01/12 a 31/12/01. referente ao saldo do contrato.190... • 31/12/01 – a empreiteira emitiu a NF n.... devemos apresentar os lançamentos contábeis pertinentes................. a prazo R$ 12. efetuamos as seguintes operações: • 01/12/01 – contratação de Empreiteira Faz Tudo...... considerando que todos os apartamentos são da mesma área e o mesmo padrão.350.....000 Fato 2 – 12/12/01 – venda do apartamento 12.... R$ 200. • 27/12/01 – venda do apartamento 34.... 2.. • 15/12/01 – venda do apartamento 33 a prazo R$ 8.. R$ 27...826 Total 297.... com vencimento para 30/12/01.372... à vista R$ 45..... à vista por R$ 46........ o levantamento da DRE e o Balanço patrimonial em 31/12/01............ R$ 45..210 Lucros acumulados 2.. a apuração e a contabilização dos tributos incidentes.... estoque 50 unidades imóveis em construção – saldo do Balanço)... para a realização das obras no edifício.000 (sendo R$ 1....200.......000 de sinal e 30 prestações fixas de R$ 1......... no valor de R$ 100.826 1.000 de sinal e com 50 prestações mensais fixas de R$ 800.190 – Empreiteira Faz Tudo..000..CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS ATIVO NÃO-CIRCULANTE Terrenos Edifícios Máquinas e equipamentos Total PASSIVO PATRIMÔNIO LÍQUIDO 133..... pelo valor total de R$ 200.000 = R$ 27.........000.. com cheque.. a empreiteira contratada emite NF n.000* * Proveniente do cálculo: R$ 1. 2......000..056 Reservas de capital 275.000: D – Estoque de imóveis em construção C – Fornecedores ...... 64 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . para obras no edifício... no valor de R$ 100.. à vista por R$ 45...560 Reservas de lucros 384.000... Com base nas informações.......195....000: D – Banco c/c movimento C – Receita de venda de imóveis ....820.......

.................000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 65 ..... considerando que o valor de cada 50 unidades unidade vendida é de R$ 2........000 D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) .000 = R$ 4........000* * Proveniente do cálculo: R$ 200.... R$ 4...............................000 = R$ 4.000 ∙ 16.................000 D – Banco c/c movimento C – Promitentes compradores de imóveis .......000 Fato 8 – Transferência para conta de resultado (custo) da parcela do custo contratado.. relativo às unidades vendidas (aptos....... na proporção: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) ....... 12 e 33).............. R$ 666* * Proveniente do cálculo: R$ 4.......... relativo ao apto 12: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Provisão para custo contratado (PC ou PELP) .............000.000 Fato 5 – Registros dos custos relativos à venda do apartamento 33: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) C – Estoque de imóveis em construção ... R$ 8..................500 Fato 6 – Registro do custo contratado...... R$ 4...... Assim.......000 × 16............. R$ 48.......000 R$ 27.............. 33......000 = 16....000* * Proveniente do cálculo: R$ 200.....67% = R$ 4........ R$ 4................CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Fato 4 – 15/12/01 – venda do apartamento 33 a prazo R$ 8.........67% do total do contrato de venda......000 D – Receita de venda de imóveis a apropriar (REF) C – Receita de venda de imóveis ..... R$ 4............. (lançamento 10) relativo à entrada recebida do apto...... em função da NF emitida pela empreiteira contratada: D – Provisão para custo contratado C – Estoque de imóveis em construção ......000 50 unidades Fato 7 – Registro do custo contratado............. R$ 48..67% = R$ 666 Fato 9 – Registro de baixa da provisão para custo orçado..000 de sinal e 50 prestações mensais fixas de R$ 800: D – Promitentes compradores de imóveis C – Receita de venda de imóveis a apropriar (REF .500* * Proveniente do cálculo: R$ 8............... R$ 8..... R$ 27....... relativo ao apto 33: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Provisão para custo contratado (PC ou PELP) .

R$ 2.........000 Fato 11 – Registros dos custos relativos à venda do apartamento 35: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Estoque de imóveis em construção ........... R$ 7.... Assim..........000 (total) menos R$ 100...............000.000 Fato 14 – Registros dos custos relativos à venda do apartamento 34: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) C – Estoque de imóveis em construção .............. R$ 12... R$ 48............. R$ 29.000 ∙ 20% = R$ 7......000 da empreiteira com emissão de NF = R$ 29........000 D – Banco c/c movimento C – Promitentes compradores de imóveis . R$ 46.. a prazo R$ 12. à vista por R$ 46........000: D – Banco c/c movimento C – Receita de venda de imóveis .000 do contrato R$ 1..........000 50 unidades Fato 13 – 27/12/01 – venda do apartamento 34........000 de sinal e 30 prestações fixas de R$ 1... 34: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) ......... R$ 48.......CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Fato 10 – 21/12/01 – venda do apartamento 55.. R$ 29..... ou seja........... ainda não cumprido pela empreiteira...............000* * Proveniente do cálculo: R$ 1....000 * Proveniente do cálculo: = 25% do total do contrato de venda...........000 = R$ 29. relativo à parcela do contrato de empreitada R$ 100.000 do contrato da empreiteira com emissão de NF R$ 1..................000 R$ 29.000* * Proveniente do cálculo: R$ 1.....000 50 unidades Fato 12 – Registro do custo orçado...........................350.........000* R$ 100....000 (NF já emitida): D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Provisão para custo contratado .....000 50 unidades Fato 15 – Registros dos custos proporcionais ao reconhecimento da receita do apto...200: D – Promitentes compradores de imóveis C – Receita de venda de imóveis a apropriar (REF) .450..................250 66 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS ...450........................................000 (saldo do balanço) + R$ 100. R$ 12.000 D – Receita de venda de imóveis a apropriar (REF) C – Receita de venda de imóveis ..350..000 * Proveniente do cálculo: = R$ 2..000 (saldo do balanço) + R$ 100..................250* R$ 12................ R$ 200.........

... (lançamento 10) relativo à entrada recebida do apto......................000 = R$ 2......... R$ 500* * Proveniente do cálculo: R$ 2......... R$ 721* * Proveniente do cálculo: R$ 111.....000 (total) menos R$ 100...000.051) 106.. na proporção: D – Custo de unidades imobiliárias vendidas C – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar (REF) ..... em face a NF emitida: D – Provisão para custos contratados C – Estoque de imóveis em construção .. R$ 8............190 – Empreiteira Faz Tudo.............033 111..000 ∙ 3% = R$ 3....... R$ 200...... ou seja.....330* * Proveniente do cálculo: R$ 111........000 × 4 unidades vendidas R$ 8...000 (NF já emitida): D – Custo de unidades imobiliárias vendidas a apropriar C – Provisão para custo contratado ....................................... R$ 2.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 67 ...949 (74...........000 50 unidades Fato 17 – Transferência para conta de resultado (custo) da parcela do custo contratado..... ficam assim estruturados: DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (+) RECEITA BRUTA DA VENDA DE IMÓVEIS (–) DEDUÇÕES DE RECEITA DE VENDAS Impostos Sobre Vendas (=) RECEITA LÍQUIDA (–) Custo dos imóveis vendidos (=) LUCRO OPERACIONAL BRUTO (4. ainda não cumprido pela empreiteira.............000 ∙ 25% = R$ 500 Fato 18 – 30/12/01 – pagamento da NF 2........000* * Proveniente do cálculo: R$ 100..........000 ∙ 0............. R$ 3....000* * Proveniente do cálculo: R$ 100....000 50 unidades Fato 20 – Registros dos impostos PIS e COFINS incidentes sobre as receitas tributáveis: D – PIS s/ receita operacional C – PIS a recolher . 34........ R$ 100........000 = R$ 2....916) 32.........CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS Fato 16 – Registro do custo orçado....... com cheque: D – Fornecedores C – Banco c/c movimento .................................................................... relativo à parcela do contrato de empreitada R$ 100.............330 A demonstração do Resultado do Exercício e o Balanço Patrimonial da Construtora Bom Ver Ltda........000 Fato 19 – Registro da provisão para custo contratado..65% = R$ 721 D – COFINS s/ receita operacional C – COFINS a recolher ..

000 Receitas a apropriar (–) Custos a apropriar PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital social 133. Acesso em: 22 jan. 2007. Contabilidade imobiliária. Anotações 68 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Lembramos que as normas brasileiras estão em convergências com as normas internacionais e isso é válido para a NBC T 10. Acesso em: 22 jan. é importante que você fique atento às normatizações determinadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).161 2.000 (49. Orientação técnica n 01.5. Magnus Amaral da. que tem por finalidade esclarecer assuntos quanto às práticas contábeis adotadas pelas entidades de incorporação imobiliária. em especial no que diz respeito às Normas Brasileiras de Contabilidade.340 721 3. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC). São Paulo: Atlas.426. 2009.056 Reservas de capital 275.01.5 – entidades imobiliárias.000 1.300 PASSIVO R$ 334. SCHERRER. Alberto Manoel.cfc. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE.000 COFINS a recolher 1.330 76.cpc. Referências COMITÊ DOS PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. 2009. ed. 2. ed. 2009.058 546. COSTA. Contabilidade da construção civil e atividade imobiliária.org. Disponível em: <http://www.br>. recomendamos um estudo íntegro e aprofundado desse pronunciamento. órgão responsável para a emissão dos pronunciamentos de orientação dessas convergências já emitiu o de n.535.826 Total 329.210 Lucros acumulados 2.org. 2. São Paulo: Atlas.560 Reservas de lucros 384. Norma Brasileira de Contabilidade 10.535.195.084) Para concluir este capítulo.826 100. Disponível em: <http://www.CAPÍTULO 5 • TÓPICOS ESPECIAIS BALANCO PATRIMONIAL EM 31/12/01 ATIVO CIRCULANTE Disponibilidades Banco c/c movimento Créditos Promitentes compras de imóveis Imóveis em construção NÃO-CIRCULANTE Imobilizado Terrenos Edifícios Máquinas e equipamentos Total R$ EXIGÍVEL Fornecedores 241.br>.000 Empreiteiros a pagar PIS a recolher 76.

próprios. Empresas de construção civil têm como objeto social a atividade imobiliária de construção de unidades imobiliárias destinadas à venda. você estudará a legislação contábil aplicada aos empreendimentos construtores. bem como um estudo de caso com alguns registros de fatos ocorridos em uma empresa construtora.1 Comentários sobre o fluxo de operações nas empresas construtoras É comum as empresas de engenharia e construção civil executarem obras para terceiros na forma de administração ou empreitada. receitas e despesas e os conhecimentos da Contabilidade Introdutória nos ajudará a realizar os registros contábeis. além de ser capaz de reconhecer a legislação contábil aplicada às empresas de construção civil. ao término desse capítulo. etc. É bom lembrar que os registros contábeis a serem efetuados nas empresas construtoras constituem casos particulares e específicos desse tipo de empresas. 6. e no gerenciamento das atividades da empresa construtora. a prazo. de clientes. novamente. sendo que. Neste capítulo. será relevante para as futuras administrações desse tipo de empreendimento e a sua atuação como contador poderá contribuir com o registro contábil da empresa e auxiliar na tomada de decisões. o conteúdo a ser apresentado. por meio de parceladas ou não. esperamos que você seja capaz de entender os procedimentos contábeis de empresas de construção civil. É importante ressaltar que. os conteúdos estudados na disciplina de Teoria da Contabilidade (4° Período) e os conteúdos da Contabilidade Introdutória (1° Período) darão suporte para os estudos pertinentes à contabilidade das empresas construtoras. do sistema de habitação. nas obras de administração será cobrado um percentual dos custos incorridos na obra ou então. passivos. Desse modo. e as vendas são realizadas de diversas formas. A teoria da contabilidade nos dará menção de como reconhecer e mensurar ativos. à vista. um UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 69 .Contabilidade das empresas construtoras CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS 6 Introdução A contabilidade das empresas de construção civil é um ramo muito específico de aplicação das normas e legislação contábil. nesse capítulo. tais como. Por isso. Os recursos financeiros utilizados para a realização dos serviços da construtora podem ser de diversas fontes.

é comum a empresa de engenharia e construção civil. Veja. ou pela metragem já executada.2 Alguns registros contábeis A medição dos serviços realizados no período-base é formalizada por meio de um laudo técnico emitido por profissional habilitado. Segundo Costa (2007). assumir os custos de execução e cobrar de seus clientes mediante a medição dos serviços realizados e ter como base o progresso físico da obra ou cobrar de acordo com o cronograma financeiro contratado com o cliente. os controles são feitos por meio de programas e tecnologias próprias sendo comum que a empresa de engenharia disponha de um sistema de informações. proprietário ou preposto deste. 6 . os dados são repassados à contabilidade para os devidos registros. desdobrados por elementos que compõem os gastos como segue: ATIVIDADES Demolições Limpeza de terreno Barracões Instalações provisórias Estaqueamento Blocos e baldrames Outras MATERIAL DIRETO MÃO DE OBRA DIRETA DEMAIS CUSTOS TOTAL É evidente que. Após todo o controle na obra. atualmente. pois haverá a apuração do resultado da empreitada em relação a cada unidade terminada. Aí surge uma questão de fundamental importância: como proceder aos registros contábeis? 70 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . seja de material ou de evolução. na apuração do resultado do exercício o custo de construção incorrido será computado como custos da obra de empreitada. alguns registros contábeis mais importantes. que remunera os serviços da empresa de engenharia e construção civil. devemos reconhecer a receita somente na conclusão de cada unidade. Quando a construção apresentar uma previsão para durar menos que um ano. que certifica o montante percentual já executado em função do progresso físico da obra.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS valor é fixado previamente entre o construtor e o contratante. sendo que o valor contratado esteja relacionado com as unidades terminadas. a seguir. sendo que. Os custos das obras de engenharia e construção são conhecidos por meio de controles. realizando a medição da obra em tempo real. de modo que o orçamento contratado para cada estágio da obra seja integrante do orçamento total da obra. em unidades de trabalhos realizados. Tal procedimento só será possível se o contrato determinar a cobrança desta forma. nas obras de empreitada.

CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Exemplificaremos alguns modelos de registros contábeis. conservação e de escritório) à obra: D – Custo de obras por empreitada/ Materiais diretos C – Almoxarifado Pela provisão de salários.): D – Custo de obras por empreitada/ custos indiretos rateados C – Custos indiretos/ transferidos Pelos custos totais apurados no período para o resultado. compras etc. comissões. etc. • Empreitada com faturamento por medição do progresso físico da obra Pela aquisição a prazo: D – Estoque / Depósito de materiais C – Fornecedores de materiais Pela aquisição à vista: D – Estoques/ Depósito de materiais C – Caixa ou Banco c/c Movimento Pela remessa para utilização na obra: D – Custo de obras por empreitada/ Materiais diretos C – Estoques/ Depósito de materiais Pelo inventário de materiais que serão devolvidos para o depósito (materiais não utilizados): D – Estoques/ Depósito de materiais C – Custo de obras por empreitada/ Materiais diretos Pelo envio de matérias de consumo (limpeza. que serão pagos: D – Custo de obras por empreitada/ Mão de obra direta e indireta C – Salários a pagar Pela provisão dos encargos sobre despesas com pessoal que serão pagos: D – Custo de obras por empreitada/ Mão de obra direta e indireta C – Encargos sociais a pagar Pela subempreitada de parte da obra: D – Custo de obras por empreitada/ Mão de obra locada / subempreitada C – Fornecedores de serviços Pelos gastos incorridos externamente ao canteiro de obras (manutenção do almoxarifado e depósito. antes de tudo. porém. etc. para apurar o lucro bruto: D – Apuração do resultado do exercício C – Custos da obra por empreitada / materiais diretos / Mão de obra direta / Subempreitadas / Mão de obra indireta. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 71 . horas extras. é preciso que você fique atento às normas contábeis e à própria legislação tributária e contábil aplicada aos empreendimentos de construção civil e de engenharia.

tendo o laudo técnico de medição do progresso físico acusado 20% de realização. tendo em vista a realização da receita em contratos a longo prazo. reajustado. sendo que foi orçado um custo total de R$ 60 milhões. RPn = Receita proporcional da obra.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Pelo encerramento das contas de receita: D – Receita de obras por empreitada C – Apuração do resultado do exercício Pela receita de obras por empreitada conforme medição efetuada: D – Serviços a faturar / Cliente sob empreitada C – Receita de obras por empreitada Pela provisão do Imposto Sobre Serviços (ISS): D – ISS s/ obras por empreitada C – ISS a pagar • Empreitada com cobrança por cronograma financeiro A contratação de obras por empreitada. incorrido até o período base. 21 de 13 de março de 1979. CTo = Custo total da obra. RPn-1 = Receita proporcional da obra. Com base nestes dados temos: 72 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . e aplicar esta ao valor contratado. basta comparar o custo incorrido em relação ao custo total da obra. reajustado. orçado ou estimado. da Secretaria da Receita Federal (DRF) uniformiza os procedimentos de cálculos para apurar o valor de resultados de receitas com contratos superiores há um ano. A receita a ser reconhecida e faturada deve ser aquela correspondente ao progresso físico da obra. a preços correntes da época. por R$ 100 milhões. acumulada até o período base anterior. A construção será realizada por empreitada global. No ano de X6 incorreu em custos no montante de R$ 15 milhões. A Instrução Normativa (IN) n. acumulada até o período-base atual. com faturamento a cada medição. CTe = Custo total da obra. exige da construtora a manutenção de recursos para aplicação na obra. consideraremos que a Engenharia e Construções ABC foi contratada para construir uma ponte sobre o Rio Tocantins. Para se obter o valor da receita. Neste mesmo período a empresa recebeu do contratante a quantia de R$ 25 milhões. RTr = Preço total da obra contratada. Como exemplo de cálculo da receita a ser reconhecida no período. de forma a se obter a receita a ser reconhecida. pela aplicação da seguinte fórmula:  CTe  RE = RPn – (RPn – 1) e RPn = RPn    CTo  Onde: RE = Receita correspondente ao período base atual.

CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS • Pelo método do custo: a) Pela proporção dos custos incorridos em relação ao custo total: R$ 15 milhoes = 0. • Empreitada de obras com duração menor que um ano Nas obras com duração menor que um ano. 25 ou 25% R$ 60 milhoes b) Receita do período: R$ 100 milhões ∙ 25% = R$ 25 milhões c) Resultado do período: R$ 25 milhões – R$ 15 milhões = R$ 10 milhões • Pelo método do laudo técnico de medição do progresso físico: a) Receita do período: 20% de R$ 100 milhões = R$ 20 milhões b) Resultado do período: R$ 20 milhões – R$ 15 milhões = R$ 5 milhões • Pela IN 21/79 SRF: a) Custo a ser considerado incorrido no período: 20% de R$ 60 milhões = R$ 12 milhões b) Resultado do período: R$ 20 milhões – R$ 12 milhões = R$ 8 milhões Os registros contábeis a serem realizados. Agora verá um exemplo de obras com duração menor que um ano. após conhecido os valores. devemos controlar os custos de cada unidade em andamento e reconhecer a receita quando somente a unidade for terminada. Neste caso os registros contábeis são: UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 73 . quando a obra for por empreitada com cobrança por cronograma financeiro são: Pelo recebimento conforme o cronograma financeiro: D – Caixa / Banco C – Adiantamento de clientes Pela medição dos custos incorridos em relação ao custo total orçado da obra: D – Serviços a faturar C – Receita de obras sob empreitadas Pela compensação dos adiantamentos dos clientes com o valor dos serviços executados: D – Adiantamento a clientes C – Serviço a faturar Pela emissão da fatura: D – Faturas a receber C – Serviços a faturar Pelo valor dos impostos sobre serviços incidentes sobre a receita da obra: D – ISS s/ obras sob empreitadas C – ISS a pagar Você viu um exemplo de empreitada com cobrança por cronograma físico.

o consórcio ocorre sob contrato entre as empresas e o contratante da obra. nesse caso. Deste modo.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Pela aquisição de materiais postos diretamente na obra: D – Custo da obra por empreitada / materiais diretos C – Fornecedores de materiais Pela medição de subempreiteiros: D – Custo da obra por empreitada / subempreitada C – Fornecedores de serviços Pela alocação dos custos indiretos ao canteiro de obra: D – Custo da obra por empreitada / custos indiretos rateados C – Custos indiretos / transferências Pelo recebimento das quantias contratadas: D – Caixa / Banco C – Adiantamento de obras Pelo saldo de unidades não terminadas. os registros contábeis deverão ser: Pelo suprimento de recursos à empresa líder: D – C/C obras sob consórcio C – Bancos Pela devolução dos recursos alocados à obra e daqueles decorrentes da distribuição do resultado da obra: D – Bancos C – C/C obras sob consórcio 74 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Lançamento da diferença entre o valor contratado e os adiantamentos recebidos. pois ela acumula a contabilidade da obra e distribui os resultados enquanto as demais consorciadas suprem a empresa líder com recursos financeiros. e mantêm as contas correntes pelo fluxo financeiro relacionado com a obra. quem realiza os registros contábeis é a empresa líder do consórcio. a ser transferido para o Ativo Circulante: D – Estoques / obra em andamento C – Custo de obras por empreitada / apropriação Pela conclusão e entrega das unidades terminadas. quando positiva: D – Adiantamento de obras / fatura a receber / clientes s/ empreitadas C – Receita de obras por empreitada Pelo confronto dos custos entre as unidades terminadas e a receita reconhecida: D – Custo da obra por empreitada / unidades concluídas C – Estoque / obras em andamento Nas obras de engenharia e de construção civil existe a possibilidade de serem planejadas / executadas por meio de consórcio de empresas. Segundo Costa (2007).

000 100.000 SALDO DEVEDOR 10. segundo sua quota de participação: D – C/C obras sob consórcio C – Resultado em obras sob consórcio Pelo recebimento de recursos das consorciadas: D – Bancos C – C/C obras sob consórcio Pela devolução dos recursos supridos pelos consorciados e do resultado distribuído àqueles: D – C/C obras sob consórcio C – Bancos Pela transferência do custo da obra sob consórcio e pela transferência da receita de obra por empreitadas sob consórcio: D – Resultado de obras sob consórcio C – Custo de obras por empreitada D – Receita de obras por empreitada C – Resultado de obras sob consórcio Pela distribuição de lucros aos consorciados: D – Resultado de obras sob consórcio C – C/C obra sob consórcio Vamos ver agora um estudo de caso que envolve os registros contábeis para obras por empreitada.000 400. apresenta os seguintes dados em 31/12/00: CONTAS Caixa Banco Máquinas e equipamentos Depreciação acumulada Veículos Depreciação acumulada Capital Reserva de ajuste monetário Lucros acumulados Total 700.000 100. 2007) Construtora XYZ. 6 .000 700.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 75 .000 100.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Pelo resultado final apropriado à consorciada.000 500.3 Estudos de caso: contabilidade para obras por empreitada (adaptado de Costa.000 SALDO CREDOR 10.000 90.000 90.

200 – 6 1 – 100.000 a recolher posteriormente. Equip.000 a ser recolhido posteriormente. a receber no mês de abril.000 – 9 8 – 150.000 Banco 30.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS No início do ano de 01. Ac.000.000 – 4 SA – 90.000. • folha de pagamento de pessoal contratado para executar a obra R$ 40.000 Máquinas e Equipamentos SA – 100.000. (valor bruto) a ser pago no mês de fevereiro.000.000 160.000 61. • utilização de equipamentos alugados.000 340. • pagamento de fornecedor dos materiais adquiridos (item a).000 Deprec. para construir uma estrada particular pelo valor de R$ 800. a Construtora XYZ. foi contratada pela empresa Grão Verde Ltda. Veículos 100.000. o restante deverá ser pago posteriormente.000 – AS Veículos SA – 500. • pagamento no banco. • medição. • medição. fevereiro e março aconteceram os seguintes fatos: • compra de materiais de construção a prazo.000.000.200 88. Observe a seguir os lançamentos.000. Acum. • subempreitada de serviços no valor de R$ 30. Maq.000 Deprec. e recebe na assinatura do contrato a importância de R$ 100. da duplicata relativa à primeira medição. pois já havia sido depositado em banco.000 – SA 76 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Caixa SA – 10. realizado pelo cliente. no valor de R$ 160. • pagamento de salários e alugueis relativos a janeiro. executados no mês e pagos imediatamente. Nos meses de janeiro. postos diretamente na obra. sendo ISS no valor de R$ 2.000 251. O valor do ISS foi de R$ 4. cujo faturamento importou em R$ 250. cujo faturamento importou em R$ 150. a serem pagos no mês seguinte no valor de R$ 10.000 de adiantamento. 10. como adiantamento para financiar gastos iniciais com a obra e cujo valor seria deduzido da primeira medição. com a quitação dos R$ 100.

000 – 7.000 – 7 A – 400.1 Capital 400.2 6.00 Fornec.000 – 8 Res.000 – 2 0.000 – h G – 128.000 – 7 10 – 150.1 PIS a recolher 2.1 – 8.00 0. Ajuste Monetário 100.000 – a D – 6.200 3.200 Operc.00 0.200 – 3.000 271.000 150.000 400.000 Subempreitadas 4 – 30.000 30.600 – 11 COFINS a recolher 12.000 – AS 128.000 – e COFINS s/ obra por empreiteira 12.000 150.000 10.1 – 2.000 F – 160.000 – d – 2.600 H – 12.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Materiais Diretos 2 – 160.1 – 4.000 G – 2.000 – 12 FGTS a pagar 6 – 3.2 – 3.000 40.000 100.000 – c Receita obra p/ empreitada 250.1 2.000 – 12 12.00 Salários a pagar 3.000 6 – 38.600 – 11 2. a Clientes 7 – 100.200 – G Fornec.000 100.000 3.000 51.000 – SA MOD 3 – 40.000 10. De equipamentos 4 – 10.200 C – 10.000 – F Adiant.000 160.200 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 77 .200 – b 3. Materiais 9 – 160.000 160.000 – 3 INSS a pagar 6 – 10.000 – 3 0.2 ISS a recolher 4.000 -10.000 – 10 ISS s/ obra por empreitada 7.600 g ARE B – 51.800 400.000 PIS s/ obra por empreitada 2. Serviços 6 – 10.000 – 1 Faturas a receber 7 – 250.000 – AS Lucros Acumulados 90.000 – 3.000 E – 30.000 10.000 10.

000 100.800 Total 400. quando diz respeito às Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas às empresas de engenharia e de construção civil.000 (20. é importante que você esteja atento e busque conhecer qual ou quais os tipos de tributação de imposto de renda e de contribuição social para essas sociedades.600 12.000) PATRIMÔNIO LÍQUIDO 500. tanto tributária.000 R$ EXIGÍVEL Passivo R$ Para concluir.200 BALANCO PATRIMONIAL EM 31/12/01 Ativo CIRCULANTE Disponibilidades Caixa Banco c/c movimento Faturas a receber NÃO-CIRCULANTE Imobilizado Máquinas e equipamentos (–) Deprec. por isso.200) 128.000) Reserva ajuste monetário Lucros acumulados 738.200 738.600) 379.800 COFINS a recolher 150.800 10.000 6.000 ISS a recolher 2.400 (251. Aqui não tratamos das normatizações tributárias sobre este tipo de sociedades. Referência COSTA.000 PIS a recolher 88. além disso. São Paulo: Atlas.CAPÍTULO 6 • TÓPICOS ESPECIAIS Veja a Demonstração de Resultado do Exercício e o Balanço Patrimonial que ficaram estruturados da seguinte forma: DRE Receita de obras (–) deduções receitas = Receita líquida (–) Custo da obra = Lucro Bruto do trimestre 400.000 218. como fiscal e societária.000 Capital social (100. Magnus Amaral da. Anotações 78 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . fique atento às alterações que surgem nas legislações.000 (10. 2007. Acumulada Veículos (–) Deprec. Contabilidade da construção civil e atividade imobiliária. é importante ficar atento às normatizações técnicas emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). ed. 2. Acumulada Total 100. e.

Veremos situações que envolvem o registro e a informação contábil. que contempla a forma e o conteúdo da informação contábil a ser divulgada. Tente explorar. de unidades acabadas e em construção. Esperamos que. Gostaria de lembrar a você que todos os estudos de casos são adaptados de Costa (2007) e que esse capítulo é uma oportunidade relevante de colocar em prática os conhecimentos adquiridos. Aqui estudaremos. no capítulo 6 temos os estudos da teoria da contabilidade. em especial quando dizem respeito ao registro. ao final deste capítulo. quantitativa e qualitativamente em toda a sua extensão. com base em estudos de caso. a prestações. pois aprendemos alguns registros contábeis das empresas de construção civil e de engenharia. por meio do AVA. já quanto ao conteúdo. recomendamos que o contador tenha a preocupação de registrar todos os fatos contábeis. O próprio Conselho Federal coloca a estruturação das demonstrações contábeis quanto à forma. Para isso. uma vez que a base de registro contábil são os laudos técnicos emitidos pelos profissionais de engenharia que acompanham interinamente a obra. 7 . não só do caderno de conteúdos e atividades. mensuração e demonstração do resultado do exercício. o máximo que puder. os conteúdos do capítulo 6 serão a base para nossos estudos. todos os usuários interessados podem ter acesso à informação. Ainda. a venda à vista de unidades acabadas.1 Estudos Contábeis Nos subitens a seguir apresenta-se estudo contábeis das empresas de construção civil e de engenharia quando: vendem à vista unidades acabadas. a venda a prazo ou. Esses registros seguem os padrões estipulados nas Normas Brasileiras de Contabilidade. vendem a prazo ou a prestação unidades UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 79 . como também das aulas e das atividades propostas pelos professores da disciplina. a venda à vista de unidades em construção. Desta forma. você seja capaz de entender alguns procedimentos contábeis aplicados às empresas de engenharia e construção civil e seja capaz de compreender a importância da informação contábil aplicada às empresas de engenharia e de construção civil como instrumento de gestão empresarial.Estudos contábeis nas empresas de construção civil e de engenharia CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS 7 Introdução Contabilidade das empresas de construção civil e de engenharia segue várias normativas contábeis. vendem a vista unidades em construção.

000.2 Venda à vista de unidades em construção Considere que a empresa Construtora e Engenharia SMA dispõe no início do exercício.000.. constatamos que o valor orçado do custo da obra total era de R$ 200.1 .000.000 ∙ 5 unidades = R$ 300. Começamos pelo estudo contábil da venda à vista de unidades acabadas.. transcorreu em custos de construção no valor de R$ 200..000.1 . Em determinado período vende cinco unidades.000 80 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . relativo a 15 unidades de um conjunto de residências denominado Morada do Sol Ltda.... de um estoque de unidades em construção no montante de R$ 400.......000 R$ 300. Os registros contábeis na Construtora SMA são: Fato 1 D: Caixa C: Receita de venda de imóveis ...000) em relação ao custo total orçado até a conclusão (R$ 800. por R$ 800.R$ 300.000 / 15 unidades = R$ 60. vende duas unidades a João da Silva.000) aplicada ao preço contratado (R$ 400. relativo a 10 unidades do empreendimento denominado Morada da Lua. temos: Fato 2: D – Adiantamento de clientes C – Receita com venda imóvel Fato 3: Pelos custos incorridos relativos às unidades vendidas: D – Custo dos imóveis vendidos C – Imóveis em construção R$ 120. R$ 800.000.000. por R$ 400. No decorrer do período.000. à vista.. pela proporção dos custos incorridos (R$ 600.1 Venda à vista de unidades acabadas Leve em consideração que a empresa Construtora e Engenharia SMA possui estoque de unidades acabadas no montante de R$ 900. Naquele ano.000* * R$ 900...CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS acabadas e vendem unidades concluídas.. O custo orçado até a conclusão da obra é de R$ 800.000. somando em custos no montante de R$ 240.000 7 . 7 .000). Os registros contábeis são: • Pelos critérios da Comissão de Valores Mobiliários 1° ano: Fato 1: No momento do recebimento....000 Tendo em vista que o progresso físico da obra é feito... visto que a apuração do progresso físico da obra só ocorrerá no final do exercício: D: Caixa C: Adiantamento de clientes R$ 400.000 R$ 60. No final do período. No ano seguinte. conclui a obra.000 Fato 2 D: Custo dos imóveis vendidos C: Imóveis acabados .

um custo total de R$ 800. que recebe no ato R$ 200.000 R$ 100.000. com base nessas demonstrações. devemos provisionar a parte relativa às unidades vendidas.000 Pelos custos incorridos relativos às unidades vendidas (1/5 de R$ 600.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS 2° ano: Fato 1: Pela conclusão da obra. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 81 .000 R$ 400.000): 2° ano: Como os custos de construção estão registrados no estoque de imóveis em construção. como se procede contabilmente a registros contábeis de unidades em construção.3 Venda a prazo ou a prestações de unidades acabadas Considere que a Construtora e Engenharia SMA.000 e o restante em cinco parcelas semestrais. temos: D – Adiantamento de clientes C – Receita com venda imóvel Fato 2: D – Custo dos imóveis vendidos C – Imóveis em construção R$ 48. composto de 10 unidades. do empreendimento Morada das Mangabeiras.000. saiba que há um excesso de custos realizados: Você percebe. que anteriormente foi provisionada: Fato 3: D – Provisão para custos orçados C – Imóveis em construção D – Custo dos imóveis vendidos Custo de exercícios anteriores C – Provisão para custos orçados R$ 8. veremos procedimentos contábeis de venda a prazo ou a prestações de unidades acabadas. no momento da venda: D: Caixa C: Adiantamento de clientes Fato 2: No final do exercício.000 Fato 4: Pela conclusão da obra. duas unidades por R$ 400. dispõe.000 R$ 40. Agora.000 Veja como ficam os registros contábeis para atender aos ditames do imposto de renda: 1° ano: Fato 1: Pelo valor recebido.000 R$ 48. pela apuração dos custos: D – Custo dos imóveis vendidos C – Imóveis em construção provisão para custos orçados R$ 160.000) e a incorrer. Vende em 30/06/X2.000 R$ 120. ou seja. os custos orçados das unidades vendidas (1/5 de R$ 200. 7 . no início do período.1 .

000/R$ 400.000 R$ 80.000 C: Custo de exercícios futuros R$ 32.000) × R$ 240.000/R$ 400.000 82 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 Fato 5: Pelo confronto dos custos às receitas reconhecidas no período. incluindo àquelas diferidas para exercícios futuros: D – Custo do imóvel vendido (R$ 160.000 R$ 80.000 2° ano: Fato 1: Pelo valor recebimento das prestações mensais: D: Caixa C: Prestamistas Fato 2: Pelo reconhecimento das receitas D: Receitas de exercícios futuros C: Receita de venda de imóveis Fato 3: Pelo registro do custo D: Custo dos imóveis vendidos (R$ 160.000/R$ 400.000) × R$ 80.000/R$ 400.000 C – Imóveis acabados R$ 96.000 R$ 160.000 Custo de exercícios futuros (R$ 160.000 R$ 200.000 R$ 64.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS • Pelos critérios do imposto de renda 1° ano: Fato 1: Pelo valor recebido à vista: D: Caixa C: Receita de venda de imóveis Fato 2: Pela venda a prazo: D: Prestamistas C: Receita de exercícios futuros Fato 3: Pelo recebimento da primeira prestação: D: Caixa C: Prestamistas Fato 4: Pelo reconhecimento da receita: D – Receita de exercícios futuros C – Receita de venda de imóveis R$ 40.000 3° ano: Fato 1: Pelo valor recebimento das prestações mensais: D: Caixa C: Prestamistas Fato 2: Pelo reconhecimento das receitas D: Receitas de exercícios futuros C: Receita de venda de imóveis Fato 3: Pelo registro do custo D: Custo dos imóveis vendidos (R$ 160.000 R$ 80.000) × R$ 160.000 C: Custo de exercícios futuros R$ 32.000) × R$ 80.000 R$ 40.000 R$ 200.000 R$ 80.

000 3° ano: Fato 1: Pelo reconhecimento das receitas D: Caixa C: Prestamistas R$ 80.000 Fornecedores Obrigações sociais 60.000 7.000 1. tem a seguinte situação em 31/12/x0: ATIVO CIRCULANTE Banco Estoque Imóveis em construção Imóveis p/ construção NÃO-CIRCULANTE Imobilizado Terrenos Edificações Veículos Moveis e equipamentos (–) Depreciação acumulada Total PL 5.000 R$ 200.000 10.000 R$ 40. Agora.000 (10.000 50. 7 .000 1.000 Obrigações tributárias 10.000 50.000 Até o momento.000 Financiamento de obras UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 83 .000 2° ano: Fato 1: Pelo recebimento das receitas D: Caixa C: Prestamistas R$ 80.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS • Pelos critérios da Comissão de Valores Mobiliários 1° ano: Fato 1: Pelo reconhecimento das receitas no momento da venda D: Caixa C: Receita de venda de imóveis Fato 2: Pelo reconhecimento das receitas D: Caixa C: Prestamistas Fato 3: Pelo registro do custo D: Custo dos imóveis vendidos C: Imóveis acabados R$ 160.000 Capital Social 15. você aprendeu como proceder contabilmente quando há venda a prazo ou prestação de unidades acabadas. veremos um estudo de caso que envolve a venda de unidades concluídas.1 .000 22.000) 117.000 Lucros acumulados 5.000 R$ PASSIVO Circulante R$ 8.4 Venda de unidades concluídas Considere agora que a Construtora e Engenharia SMA.000 Total 117.

em R$ 500.000. 1% das parcelas recebidas a serem pagas no mês de março. gastos com combustíveis e lubrificantes R$ 70. água e telefone referente ao mês de janeiro. água e telefone. c) folha de pagamento do pessoal administrativo R$ 600 (valor bruto). a partir desta data. IR R$ 700. financiamentos de obras por empréstimos imobiliário junto ao Banco do Povo.000.000. No mês de janeiro de x1. que serão pagas no mês de abril R$ 100. ocorreram as seguintes transações: a) pagamentos efetuados: salários líquidos de janeiro. empreiteiro da obra em R$ 7. com vencimento em 31/5/x1. R$ 17.000. e) venda a prazo de quatro apartamentos por R$ 36.000. ocorreram os seguintes fatos: a) pagamentos efetuados: salários líquidos dos funcionários em R$ 1. R$ 15.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS Os desdobramentos das contas são: imóveis em construção 20 apartamentos do mesmo padrão. a serem pagas em fevereiro. relativo à última medição da obra. última fatura do consumidor. energia e telefone consumidas na administração. contas de energia. gastos com combustíveis e lubrificantes com veículos utilizados na administração da empresa R$ 80. guias de recolhimento do INSS e FGTS. tendo recebido 50% à vista e o restante em um ano. e. energia e telefone referente a fevereiro. consumidas na administração. d) folha de pagamento do pessoal administrativo. gastos incorridos com a legalização do condomínio R$ 3. c) recebimento das faturas de energia. b) conta mensal de água. 84 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . R$ 250. e comissões devidas à empresa imobiliária. fornecedores por dívidas junto à construtora executora da obra. a serem pagas no mês de março. tendo recebido 50% no ato e o restante em um ano. energia e telefone. g) comissão à imobiliária. pela intermediação nas vendas. No mês de março os fatos que aconteceram foram: a) pagamentos efetuados: salários líquidos do mês de fevereiro. b) recebimento da fatura. (valor bruto). No mês de fevereiro.00. d) venda a prazo de cinco apartamentos por R$ 50. contribuição social R$ 300. a partir da data de 28/2. guias de recolhimento do FGTS e INSS. R$ 100. c) venda à vista de dois apartamentos. contas de água.000. a ser paga em fevereiro. f) folha de pagamento do pessoal administrativo do mês de fevereiro R$ 500 (valor bruto). considerada concluída. b) faturas de água.

8% de FGTS. IR e CS 23%.435 Imóveis em construção 60.50 (50) 10. no montante de R$ 40. comissão à imobiliária.000. com o recebimento de 20% no ato e o restante em quatro pagamentos trimestrais.50 Imóveis acabados (19) 80. Sobre a folha de pagamento. A empresa provisiona 30% do valor bruto dos salários para encargos relativos a férias e 13° salário.687.000 Terrenos 5.000 (21) 25.000 5.000 (46) 8.000 (20) 20. e) f) venda a prazo de quatro apartamentos.000 (23) 16.000.000 15.000 10.000 5.000 (45) 80. 1% das parcelas recebidas a serem pagas no mês de abril. os lançamentos dos encargos que são: 27.50 (33) 250 (34) 580 (35) 112.000 80.000 10.000 687. As taxas anuais de depreciação são: edificações 5%.000 8.000 (44) 24. os razonetes de contabilização dos fatos: Bancos 22.000 (1) 7.000 (19) 80.000 Imóveis p/ construção 10.565 70 (36) 31.000 80.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 85 . pela intermediação nas vendas.000 8.000 (17) 15.000 Veículos 5.50 (13) 17.000 80. veículos 20% e móveis e equipamentos 10%.000 16.000 Depreciação acumulada 10.000 Moveis e equipamentos 10. e 8% dos empregados.000 (26) 12.5% de INSS e terceiros.000 (14) 180 (15) 460 (32) 217. A seguir.000 (4) 460 (12) 217.000 (3) 3.000 1. cobertura dos 40% sobre o saldo do FGTS (para demissões dos funcionários).000 (2) 1.000 (48) 72.000 (24) 18.000 Edificações 15.000 (18) 20.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS d) venda à vista de três apartamentos R$ 24.

109.000 Obrigações sociais (1) 1.54 (E) 1.54 10.000 11.000 (14) 17.844.000 500 (7) 500 (27) 600 (38) Obrigações tributárias (3) 1.50 137.000 33.54 Financiamento de obras 50.844.000 24.109.109.600 552 1.50 (28) 40 (29) 40 (30) 165 (39) 48 (42) 48 (43) 435 696 261 Provisão p/ encargos sociais 150 (11) 150 (40) 180 (41) 480 Contas a pagar (15) 100 (34) 250 (35) 580 100 (6) 250 (16) 580 (31) 110 (38) 320 (49) 930 430 1.000 50.000 1.000 (25) 18.000 1.000 10.50 (8) 40 (9) 40 (10) 137.000 25.000 Fornecedores de serviços (2) 7.96 INSS / FGTS a recolher (13) 217.96 (F) 40.000 Capital social 50.000 (9) 40 (12) 460 (29) 40 (32) 460 (43) 48 2.360 86 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .048 2.50 (33) 217.000 Lucros acumulados 7.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS Prestamistas (22) 25.000 50.000 75.000 (47) 32.

200 90.200 41.954.000 (46) Custo dos imóveis vendidos (20) 8.200 (B) Comissões s/ vendas (31) 580 (49) 320 900 (D) ARE (B) 41.945.000 (21) 18.800 30.000 (26) 8.50 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 87 .50 3.045.000 (47) 75.000 (48) 12.000 (A) (C) 3.000 (18) (5) 17.50 (10) 40 (11) 150 (15) 80 (16) 250 (27) 500 (28) 137.800 Custo de construção de imóveis (4) 3.96 90.000 20.844.000 43.945.000 (25) 32.000 (24) 24.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS Receita de Exercício Futuros 25.000 Custo de exercícios futuros (23) 10.000 (44) 8.000 (26) 8.000 (22) 18.50 (30) 40 (36) 70 (37) 110 (38) 600 (39) 165 (40) 150 (41) 180 (42) 48 (50) 687.000 15.50 (E)10.54 (F)33.000 Despesas administrativas (6) 100 (7) 500 (8) 137.109.000 (48) 3.000 (17) 25.50 (C) Receita vendas de imóveis (A) 90.50 (D) 900 46.000 (23) 10.000 (45) 12.

É bom lembrar que a legislação não é estática.945.877.687.565 Obrigações sociais Obrigações tributárias 75.877.109.000 (41.50 Total 50.000 40.954.109.000 PATRIMONIO LÍQUIDO 5.844.54) 33.200) 48.000 Lucros acumulados 197.000 Capital social 10.96 197. veja: DRE Receita de venda de imóveis (–) Custo dos imóveis vendidos = Lucro bruto (–) Despesas administrativas (–) Despesas com vendas = Lucro Bruto do trimestre (–) IR e CS = Lucro líquido 90.000 Contas a pagar NÃO-CIRCULANTE Receita de exercícios futuros 5. sabemos que o CFC busca informar os profissionais da área sobre qualquer mudança realizada nas normas do setor.50 (10. Fique atento! 88 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 (–) Custo de exercícios futuros 15.54 50.844.50 75. agora que estamos na reta final desse capítulo que a observação das normas editadas pelo CFC (Conselho Federal de Contabilidade) é essencial para o sucesso da contabilidade.000 Provisão p/ encargos sociais 10.000 261 480 430 (–) depreciação acumulada (10.800) Passivo R$ 1.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS A demonstração do resultado do exercício e o balanço patrimonial referente ao período do primeiro trimestre do ano de x1 são apresentados a seguir.96 BALANCO PATRIMONIAL EM 31/12/X1 Ativo CIRCULANTE Disponibilidades Banco c/c movimento Créditos Prestamistas Estoques Móveis acabados Terrenos para construções NÃO-CIRCULANTE Imobilizado Terrenos Edificações Veículos Moveis e equipamentos Total R$ CIRCULANTE Fornecedores de serviços 80.000 (30.800 (3. Portanto.50) (900) 43.000 Financiamento de obras INSS/FGTS a recolher 8. voltamos a sugerir a você que fique atento e busque sempre informações atualizadas sobre os tipos de tributação e IR (imposto de Renda) e de contribuição social dessas empresas.50) É importante destacar.000 552 10.

muitos caminhos na busca do conhecimento precisam ser percorridos por você! Estudo é uma constante rotina que nos faz crescer. Contabilidade da construção civil e atividade imobiliária.CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS Por fim. Magnus Amaral da. Até uma próxima oportunidade! Referência COSTA. esperamos que você tenha aproveitado todos os conteúdos explanados no decorrer dos nossos estudos e que lembre que essa disciplina é o começo de tudo. ed. São Paulo: Atlas. 2. 2007. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 89 .

CAPÍTULO 7 • TÓPICOS ESPECIAIS 90 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

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Créditos EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Revisão Didático-Editorial Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capas Doriane Braga Nunes Bilac Silvéria Aparecida Basniak Schier Silvéria Aparecida Basniak Schier Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva EQUIPE EADCON Coordenador Editorial Assistentes de Edição William Marlos da Costa Ana Aparecida Teixeira da Cruz Lisiane Marcele dos Santos Thaisa Socher Bruna Maria Cantador Denise Pires Pierin Kátia Cristina Oliveira dos Santos Rodrigo Santos Sandro Niemicz Programação Visual e Diagramação .

Prezado estudante. apresentamos as técnicas que a gestão estratégica de custos disponibiliza para seus usuários. Esperamos que ao final do estudo. A partir do final da década de 1980. descreveremos uma forma de calcular o custo do produto fabricado pelo método custeio baseado por atividades. No terceiro. para que os empreendedores possam alcançar os objetivos e as estratégias de suas empresas. Esse fato alterou as condições de competitividade. neste caderno. no sétimo capítulo. crescer e criar vantagens competitivas. ser um controller. as transações comerciais se diversificaram devido ao processo de globalização. examinaremos uma sistemática para controlar o desempenho da atividade produtiva. Bons estudos! Prof. Por isso apresentaremos. ou seja. No quarto capítulo. No primeiro capítulo. No capítulo. você perceba o quanto essas informações são relevantes para o contador que deseja ser mais que um escriturador. E. informaremos os procedimentos que o gestor deve realizar para fixar o preço de venda de seus produtos. demonstraremos o que o gestor deve fazer para aumentar seu lucro quando existir alguma restrição no processo produtivo. apresentaremos os procedimentos que o contador deve realizar para apurar o resultado do exercício de acordo com a legislação societária. No sexto.ª Doriane Braga Nunes Bilac Apresentação . exigiu das empresas um maior gerenciamento de seus custos para que possam sobreviver. descreveremos o método de custeio variável como uma alternativa para a geração de informações úteis no processo de tomada de decisão. No quinto capítulo. algumas técnicas que a gestão estratégica de custos disponibiliza.

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em data. O conhecimento desses assuntos possibilitará que você entenda os motivos que os gestores têm para gerenciar com eficácia os custos incorridos na sua atividade operacional. você pode ler o primeiro capítulo do livro Custos: planejamento. escrito por George Sebastião Guerra Leone. Esperamos que você se dedique aos estudos deste capítulo e. isto é. estabelecer a estratégia a ser utilizada para melhor alcançar esses objetivos e. informar os clientes de possíveis atrasos e gerar informações para a tomada de decisões. Além disso. stratos = exército e ago = liderança ou comando. Tudo com o menor custo possível. publicado pela editora Atlas. identificará as diversas ferramentas e a finalidade das informações de custos que a gestão estratégica de custos tem para auxiliar o gestor a otimizar suas atividades operacionais. você conhecerá os conceitos de estratégia e tática. Portanto. Isso significa entregar os produtos sem danos.1 Estratégia e tática Estratégia tem origem da palavra grega strategos. Ao analisar esse exemplo. Para relembrar com mais profundidade esses conteúdos. sistema de produção. isto é. custos e gestão estratégica de custos. você deve ter percebido que a empresa fixou os objetivos que deveriam ser alcançados. apuração do resultado do exercício e elaboração da demonstração do resultado do exercício). cálculo do custo do produto vendido. ao final dele. Mas o que é estratégia e o que é tática? Neste capítulo.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Gestão estratégica de custos 1 Introdução Vamos supor que uma empresa de distribuição de medicamentos planeja implantar ações que possam melhorar o nível de serviços aos clientes e reduzir os custos de armazenamento e abastecimento. departamentalização. entenda a importância da gestão estratégica de custos no processo de planejamento. ela deve identificar como irá alcançá-los. ao mesmo tempo. horário e local prometidos. 1 . objetivo e métodos de custeio. Por isso é de fundamental importância que você tenha entendido os conteúdos apresentados na disciplina Contabilidade e Análise de Custos (conceito. significa a aplicação de UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 95 . implantação e controle. Agora. gestão e custos. direção e controle e conceitue os termos estratégia. como também de gestão. definir as táticas para a implementação da estratégia. na área militar.

p. fusão. significa a mobilização/alocação de diversos recursos da empresa para que possa alcançar seus objetivos. É um meio para alcançar objetivos empresariais. desinvestir. de crescimento (inovação. Na empresa. comunicá-la aos membros da organização. Bons estudos! Agora que já sabemos o que é estratégia. Depois de você analisar o que é estratégia e tática. expansão. etc. 1996). as diferenças entre elas.com/autor/HENRY%20MINTZBERG>. etc. Está orientada para longo prazo. Na área empresarial. Está orientada para médio ou curto prazo. do nicho de mercado. Mas se deseja expandir seus negócios. significa como a empresa deve usar seus recursos dentro de uma estratégia geral. etc. de produtos.). de manutenção (da estabilidade. vamos à análise sobre a tática. internacionalização. Na área empresarial. Esses estudos estão nos livros Ascensão e queda do planejamento estratégico. Tática se origina do grego taktike ou techne. 373) TÁTICA Refere-se a cada departamento da empresa. no quadro 1. se a entidade deseja reduzir custos.) e de desenvolvimento (do mercado. Quadro 1 Diferenças entre estratégia e tática ESTRATÉGIA Envolve toda a empresa.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS forças (recursos) contra algum inimigo (objetivo). O processo da estratégia e Safári de estratégia. Esses procedimentos e essas ações são denominados de táticas.planetanews. 96 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . apresentamos. Nesse sentido. Você pode ler sobre esses livros nas sinopses apresentadas no sítio <http://www. Na área militar. significa a arte de manobrar as tropas. liquidar um negócio. podem ser estratégias de sobrevivência (reduzir custos. da especialização.). É decidida pela alta administração.). É de responsabilidade de cada gerente de departamento. financeiro. deve definir os procedimentos que irá realizar para alcançar esse ideal. É um meio para alcançar objetivos departamentais. elaborar táticas para a execução das estratégias e controlar sua execução (OLIVEIRA. assim como as escolas do pensamento estratégico desenvolvidas a partir de 1970. Fonte: Chiavenato (1993. Nesse sentido. Saiba mais Quer saber mais sobre estratégia? Então leia os estudos feitos por Henry Mintzberg para conhecer outros significados atribuídos ao termo estratégia. deve estabelecer as ações que possibilitarão alcançar novos mercados. o gestor deve definir a sua estratégia. etc.

o plano sobre o que se pretende produzir. o plano sobre o lucro esperado. O conjunto de ações estratégicas é denominado de planejamento estratégico. o desenvolvimento de recursos para a atividade operacional e as operações de produção e comercialização. eles necessitam fazer o planejamento. ou seja. Por isso deve ser desdobrado em planos operacionais.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Após ler as diferenças. você poderá visualizar o plano estratégico. Mas o que os gestores devem fazer para definir suas estratégias e táticas? Para definir as estratégias e as táticas. Fonte: adaptado de Chiavenato (1993) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 97 . para ser executado a curto prazo. Já o planejamento tático é um plano de médio prazo que enfoca as decisões sobre a estrutura organizacional. No fluxograma a seguir. o plano tático e o plano operacional. Figura 1 Planejamento estratégico e suas subdivisões. o desenvolvimento de produtos e a conquista de mercado. Analise-os atentamente. O plano tático. Em outras palavras. aonde a empresa pretende chegar no futuro e como se propõe a fazê-lo a partir da situação atual. etc. o plano sobre o mercado que a empresa deseja alcançar. você deve ter concluído que a estratégia abrange a empresa como um todo e a tática está restrita aos departamentos que compõem a entidade. definir suas ações para o futuro. podemos definir o planejamento estratégico como sendo um plano global de longo prazo. Podemos citar. o plano de novos investimentos para expansão e inovação. no qual os gestores especificam. como exemplos de planejamento estratégico. em linhas gerais.

1 . a direção e o controle dos planos. 38). Você sabe o que é custo de uma atividade econômica? É sobre isso que trataremos no próximo tópico. ou seja. etc. A gestão é essencial para o funcionamento de uma atividade empresarial. Já Horngren (1986. Ao dirigir/liderar. das metas. p. desgaste das máquinas utilizadas para a produção. avaliar e revisar as ações e os custos. tecnológicos e humanos para que os objetivos possam ser realizados. p. acompanha a execução dos planos. é necessário organizar. controlar. 1 . Santos e Marion (1993. já deve ter percebido que todas as atividades de um empreendimento são controladas por um administrador. A função que ele faz é denominada de gestão. quem o fará e como deve ser feito. 25) afirma que “custo é gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços”. Mas como fazer esses procedimentos? Por meio da gestão administrativa. poderia ter dito que custo é o que você paga por um objeto que comprou. dos objetivos e das transações econômicas realizadas pelas entidades econômico-administrativas. O plano tático é um elemento que a entidade deseja melhorar. Ao organizar. 35) afirmam que “custos são todos os gastos do processo de produção e criação. define o que será feito. afirmaria que seria o valor da mercadoria mais os gastos para transportar a mercadoria até o estabelecimento comercial. À medida que os planos apresentados no fluxograma vão sendo implementados. A execução conjunta dessas funções permitirá a obtenção de resultados positivos por meio da redução dos custos. das operações. Ela envolve o planejamento. Ao controlar. energia elétrica. Mas qual seria a definição técnica desse termo na contabilidade de custos? Veja a seguir três definições de estudiosos renomados nessa área.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Por meio da figura 1.”. em geral. O gestor. Vamos conversar sobre ela a seguir. ao planejar. tais como a mão de obra. comunica e motiva as pessoas para que realizem as atividades planejadas. expõe que “custos. aloca recursos financeiros. p. Martins (1998. você percebeu que plano estratégico é composto dos planos táticos e operacionais. a fim de garantir sua concretização e correção de possíveis desvios. valorar.3 Custos Em resposta à pergunta anterior. como consumidor. embalagem. implantar ou excluir. dos projetos. define o futuro da empresa.2 Gestão Se você trabalha. significa sacrifício ou renúncia financeira”. materiais. a organização. você. Mas se você fosse um comerciante. E os planos operacionais evidenciam os procedimentos necessários para a concretização dos planos táticos. 98 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

as empresas locais. de custos pode ser definida como UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 99 . para prestar um serviço ou para adquirir a mercadoria.4 Gestão estratégica de custos (SCM) Vimos nos tópicos anteriores conceitos de gestão. Nesse método. Esse fato motivou o desenvolvimento do método de custeio variável que aloca apenas os custos variáveis aos produtos fabricados. flexibilidade no atendimento. a partir da década de 1990. análise da relação custovolume-lucro. marketing e experiência. Com a globalização. eliminação de desperdícios e de atividades que não agregassem valor ao cliente. passaram a ter de competir com outras do mercado global que têm maior capacidade em termos de capital. A informação de custos foi utlizada no processo de tomada de decisão sobre o melhor produto. preço de venda e resultados diferenciados. os gestores concentraram sua atenção nos aspectos estratégicos para analisar e gerar as informações de custos. A soma desses três elementos permite a identificação do custo de um produto fabricado. mão de obra e gastos gerais com a fabricação. podemos dizer que custo é o valor monetário que a empresa gasta na aquisição de materiais. Ressaltamos que esse enfoque gerencial está voltado apenas para indicar o impacto financeiro das diversas decisões adotadas pela empresa. pois os custos fixos são classificados como despesas. Mas o que significa essa expressão? Vejamos alguns conceitos de estudiosos em estratégia empresarial. tais como Just in Time (JIT) e Total Quality Control (TQC). O contador que usa esse cálculo está aplicando os conceitos do método de custeio por absorção. ponto de equilíbrio. Esse fato fez com que as empresas locais buscassem modelos gerenciais que promovessem mais qualidade para seus produtos. Essa nova linha de pensamento fez surgir a Strategic Cost Managemant (SCM) ou gestão estratégica de custos. Esses aspectos. material secundário e material de embalagem). aperfeiçoamento contínuo do processo produtivo. demonstraram que as informações de custos não estavam sendo mais precisas e oportunas para o novo ambiente competitivo. em conjunto com o avanço tecnológico. com maior número de concorrentes e com o surgimento de tecnologias avançadas de produção. etc. aceitação de um pedido especial.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS A partir dessas citações. Essa subjetividade de rateio pode gerar produtos com custos diferentes e. Vamos a ele? 1 . como consequência. Ao reunirmos esses três termos. os gastos gerais de fabricação são rateados aos produtos de forma aleatória. obtemos a expressão gestão estratégica de custos. Esse novo método possibilitou a análise gerencial dos custos. Por esse motivo. no pagamento da mão de obra e dos demais gastos efetuados na produção para fabricar um produto. Isso significa dizer que são os gastos incorridos com materiais (matéria-prima. assunto do nosso próximo item. estratégia e custos. diminuição dos retrabalhos. 20) assevera que a gestão estratégica . Nakagawa citado por Silva (2007 p.

ou seja. entre as técnicas que a empresa pode utilizar para se manter competitiva mercadologicamente. a análise do posicionamento estratégico e o estudo dos direcionadores de custos.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Um sistema de planejamento e controle com os seguintes objetivos: • identificar os custos dos recursos consumidos para desempenhar atividades relevantes da empresa (modelos contábeis). qualidade e oportunidade que os clientes desejam. • determinar a eficiência e a eficácia das atividades desempenhadas (mensuração e desempenho). A partir dessas citações.. explícitos e formais. gestão estratégica de custos é um instrumento que usa os custos para [. JONES citados por CHING.] desenvolver e identificar estratégias superiores que produzirão uma vantagem competitiva. Valor ao cliente é a diferença entre o que um cliente recebe e o que ele espera receber. Para Wernke (2001). o gestor relaciona a empresa com o seu ambiente para identificar os custos e as despesas para cada etapa 100 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 16) nos explicam que a . após ter conhecido toda a cadeia de valor que se inicia com a compra de materiais e vai até a venda do produto ao consumidor final. Shank e Govindarajan (1997) afirmam que a gestão estratégica de custos é uma ferramenta para analisar os custos em um contexto mais amplo e. está o gerenciamento estratégico dos custos. 2006). • identificar e avaliar as novas atividades que possam contribuir para a melhoria do desempenho da empresa no futuro (gestão de investimento). por isso. • cumprir os três objetivos acima em um ambiente caracterizado por mudanças tecnológicas (práticas de manufatura).. os elementos estratégicos tornam-se mais conscientes. ou seja. • Cadeia de valor: é o conjunto de todas as atividades necessárias para que um produto passe pelas fases de criação (do desenvolvimento até o lançamento do projeto). é a superação das expectativas. Analisaremos cada um desses elementos a seguir. por meio de três elementos: análise da cadeia de valores. Hansen e Mowen citados por Gonçalves (2007 p. tudo isso é realizado para gerar valor. de gerenciamento de informações (do recebimento do pedido até a entrega) e de transformação física (da matériaprima ao produto acabado para o cliente (WOMACK. bem como obter a vantagem competitiva. a criação de um melhor valor para o cliente por um custo igual ou mais baixo que aquele oferecido pelos competidores. Ao analisar a cadeia de valor. Para Porter (1989). Em outras palavras. podemos definir gestão estratégica de custos como ferramenta de gestão que usa as informações de custos para auxiliar os gestores a fixarem as alternativas estratégicas globais. Essa fixação é realizada após o gestor ter elaborado os objetivos organizacionais e ter analisado os ambientes externo e interno.

atribui preço de transferência a valor de mercado. identifica as atividades que agregam valor ao produto. A gestão do custo pode reforçar o atendimento. definir a missão. • Direcionadores de custo: são os fatores que causam os custos em uma determinada situação. Em seguida. faz essa ação em toda a cadeia produtiva. 2003). as informações de custos são usadas para estabelecer estratégias empresariais. Veja a seguir algumas das técnicas mais usadas. • Activity Based Costing (ABC): os elementos do custo (materiais. estabelecer os instrumentos prescritivos e quantitativos e controlar e avaliar a estratégia escolhida (PORTER citado por CARVALHO. Sua análise possibilita a mensuração dos custos e a identificação de onde e como os custos estão acontecendo. tornando-o mais simples e rápido. E o gestor. escopo e tecnologia) e de execução (GONÇALVES. A análise do posicionamento estratégico permite identificar os pontos fortes e fracos. • Posicionamento estratégico: é a definição das estratégias (liderança em custo. analisa cada atividade. ou seja. implantar novo software contábil ou enfraquecer esse posicionamento ao demitir funcionários que orientam os clientes no caixa eletrônico. na gestão estratégica de custos. ao analisar o custo. Essa alocação pode ser visualizada na figura a seguir. Posteriormente.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS da cadeia de valor. verifica se há possibilidade de reduzir o ciclo operacional. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 101 . elimina as atividades desnecessárias e busca a redução do custo em toda a cadeia produtiva. Todos esses procedimentos são realizados por meio de diversas ferramentas administrativas que estão à disposição dos gestores. Podemos perceber que. diferenciação e enfoque no custo/diferenciação) que a empresa deve realizar para manter a vantagem competitiva. calcula o resultado da comercialização do produto. LAURINDO. Para realizar essa definição. Subdividem em estruturais (escala. mão de obra e custos indiretos) são alocados às atividades e produtos por meio de direcionadores de custos. as ameaças e as oportunidades da empresa. Figura 2 Distribuição dos custos às atividades. o gestor deve fazer diagnóstico da empresa toda. 2007).

Figura 4 Elementos do Total Quality Control. Temos. posteriormente. • Just in Time (JIT): nesse sistema. 1996). E. na figura a seguir. Em seguida. Veja. o fluxo desse sistema. Figura 3 Fluxo da relação fornecedor.. Tudo isso é realizado para atender e satisfazer os clientes (ROBLES JR. por último. então. você percebeu que os elementos do custo são distribuídos nas atividades realizadas pela empresa e. • Total Quality Control (TQC): é o sistema de gestão que procura garantir a qualidade do desenvolvimento. 1991). na relação entre fornecedor. esses materiais são repassados ao setor produtivo. empresa e cliente e. empresa e cliente. os produtos acabados são disponibilizados aos clientes. uma cadeia contínua de procedimentos. Nesse setor.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Analisando a figura. Primeiro se adquire materiais do fornecedor. são alocados nos produtos para o cálculo do custo do produto fabricado. ao mesmo tempo. Tem por objetivo garantir o fluxo contínuo de materiais e produtos. Veja na figura a sua filosofia. os materiais são transformados em produtos. os produtos são manufaturados só quando solicitados pelo cliente. da manutenção e da execução das atividades para a fabricação de produtos e a prestação de serviços. 102 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . A sequência das setas indica o fluxo produtivo. busca eliminar os desperdícios e reduzir custos (NAKAGAWA.

as empresas utilizam de forma significativa as informações de custos. ainda. faz uma comparação entre o real e o padrão para verificar se a variação foi positiva ou negativa. • Preço de transferência: é o preço de uma divisão fixa pelo produto ou serviço que transfere para outro setor. • Custeio variável: é o sistema que calcula o custo de um produto considerando apenas os custos variáveis. • Custeio padrão: define os custos da matéria-prima. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 103 . de alguma forma. da mão de obra e dos gastos gerais antes de iniciar a produção. • Teoria das restrições: visa a aumentar o ganho pela eliminação das restrições do processo produtivo. para que o preço de venda de mercado seja suficiente para cobrir os custos reais e. • Custeio Kaizen: é o sistema que procura reduzir o custo de fabricação dos produtos já existentes ao melhorar a eficiência do processo produtivo. ao mesmo tempo. É usado na fase de produção de forma contínua e gradual. porque muitas decisões diárias envolvem. • Target Cost (custo meta): é o sistema de gestão que procura reduzir os custos da fase de planejamento e o desenho do produto. A aplicação prática dessas ferramentas permite que o gestor alcance os objetivos empresariais e. Ao final. Analise-as com atenção. como e onde usar as informações de custos no processo decisorial. gerar a rentabilidade desejada. É muito usado nas decisões de curto prazo porque apresenta a margem de contribuição unitária dos produtos fabricados. barato e de qualidade. Veja no próximo tópico. Esse preço é atribuído para que se possa calcular a contribuição de cada divisão no lucro total da empresa. A fórmula que devemos usar para calcular o custo meta é: Custo Meta = Preço De Venda – Lucro Desejado O planejamento de um produto possibilita que os gastos incorridos na sua produção possam ser definidos no início do processo produtivo como meta a ser atingida pela entidade. Começou a ser usado na década de 1970 no Japão. No quadro a seguir. os gestores devem ofertar um produto que seja seguro. 1 . a variável custos. disponibiliza informações sobre os custos para que os administradores possam exercer suas funções. apresentamos quatro aplicações para o cálculo e análise dos custos.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Para satisfazer as pessoas que se relacionam com a empresa.5 Uso das informações de custos Hoje.

BEULKE. 104 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Quadro 2 Aplicações para cálculo e análise de custos. que é feita pelo confronto entre as receitas. concluímos que a análise de custo tradicional aborda com maior profundidade a questão de como calcular os custos (aspectos internos) e menos em como utilizá-los. Vamos apresentar o cálculo desse resultado no próximo capítulo. Estratégia para competitividade. relaciona a informação contábil de custo com as estratégias empresariais (aspectos internos e externos) ao utilizar diversas ferramentas gerenciais para analisar o custo com o fim de melhorar o desempenho operacional pela identificação das atividades que realmente agregam valor ao processo produtivo. A partir da análise feita neste capítulo. R.. avaliar. as despesas e os custos incorridos em um determinado período. 2003. São Paulo: Futura. Já a gestão estratégica de custos. LAURINDO F.. Referências BERTÓ. Esse desempenho pode ser mensurado monetariamente por meio da apuração do resultado do exercício. D. introduzido em 1993 pelos professores Shank e Govidarajan. terceirizar ou fabricar Análise de investimentos pelo seu retorno financeiro Elaboração do preço de venda de produtos e serviços APLICAÇÃO ECONôMICOFINANCEIRA E MERCADOLóGICA Avaliação do desempenho de produtos e serviços Formulação de políticas quantitativas e qualitativas de produtos e preços Formulação de políticas de distribuição e segmentação Avaliação do desempenho das negociações Controle do planejamento APLICAÇõES DE CONTROLE Controle dos materiais Controle do processo e da administração Controle do ciclo operacional Fonte: Bertó e Beulke (2005) Você deve ter percebido que o gestor que dispõe de informações sobre os custos terá mais ferramentas para controlar. CARVALHO M. planejar e analisar as ações administrativas de forma mais eficaz. 2005. por exemplo. APLICAÇÃO CONTÁBIL APLICAÇÃO NO PLANEjAMENTO Avaliação do estoque e do custo do produto vendido Avaliação das imobilizações próprias Avaliação dos bens de fabricação própria para uso na empresa Elaboração e avaliação dos orçamentos Projeção dos planos de vendas e de produção Estudo da viabilidade. Gestão de custos. J. São Paulo: Saraiva.

S. R. Gestão estratégica de custos: parte I e II. html>. 2001. Disponível em: <http://www. M. 1996. 1997. São Paulo: Atlas. 2008. ROBLES JR. metodologias. C. R. G. T. 2007. Custos da qualidade: uma abordagem para a competição global. Contabilidade de custos: um enfoque administrativo. Gestão de custos. Vantagem competitiva: criando e sustentando um desempenho superior. 2006. E.com/articles/4770/1/agestao-estrategica-de-custos-como-diferencial-competitivo-nas-empresas/pagina1.. 1991. Gestão estratégica de custos. Rio de Janeiro: Campus. 23 maio. São Paulo: Atlas. A gestão estratégica de custos como diferencial competitivo nas empresas. Acesso em: 21 dez. Contabilidade de custos: inclui o ABC. SHANK. 1993.shvoong. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 105 . MARION. São Paulo: Atlas. C. 4. I. 1998. Introdução à teoria geral da administração. 1986. M. M. 6.. 2. 1993. Administração de custos na agropecuária. COGAN. D. GOVINDARAJAN. de P. ed. ed. Disponível em: <http://pt. São Paulo: Atlas. Custos e preços: formação e análise.. H. J. SANTOS. Rio de Janeiro: Campus.com/social-sciences/1081414-gest%C3%A3o-estrat%C3%A 9gica-custos-parte/>. 10. WERNKE. J. São Paulo: Atlas. práticas. ed. NAKAGAWA. 15. A. HORNGREN. São Paulo: Atlas. de. CHING. Acesso em: 20 dez. 1999. 1989. L. A revolução dos custos: como reinventar e redefinir sua estratégia de custos para vencer em mercados crescentemente competitivos. Y.CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS CHIAVENATO. Contabilidade gerencial: novas práticas contábeis para a gestão de negócios. ed. São Paulo: Atlas. São Paulo: Pioneira.webartigos. ed. 2007. São Paulo: Atlas. MARTINS. A. Planejamento estratégico: conceitos. PORTER. 1996. São Paulo: Atlas. OLIVEIRA. V. J. 2008. SILVA. GONÇALVES.

CAPÍTULO 1 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 106 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

Nele o professor Humberto Fernandes de Lucena demonstra como apurar o resultado e elaborar as demonstrações contábeis. O conhecimento deles possibilitará que você calcule corretamente o resultado da empresa e apresente-o na demonstração prevista na legislação societária. 2 . é o resultado. A apuração do resultado realizada. a partir do momento em que tomam posse.br/publique/ media/humberto_toq7. apresentados nas disciplinas Estrutura das Demonstrações Contábeis e Contabilidade de Custos. começam a praticar diversas ações administrativas com o fim de obter lucro UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 107 .pdf>. receita. Para melhor compreensão desse conteúdo. Essas operações podem gerar receitas (ganhos que aumentam o patrimônio) ou gerar despesas (gastos consumidos que diminuem o patrimônio).editoraferreira. de prestação de serviços) desenvolvendo determinadas atividades com o objetivo de obter um resultado: a) lucro. você poderá ver diversas entidades (comerciais.Apuração do resultado do exercício CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 2 Introdução Andando pela cidade. calculada ao final de cada exercício social. Esperamos que você se dedique realmente ao estudo deste capítulo e. é de fundamental importância que você tenha entendido a Demonstração do Resultado do Exercício e o custeio por absorção. em se tratando de uma empresa. industriais. Você também pode aprofundar seu conhecimento sobre esses assuntos acessando o sítio <http://www. o dirigente de cada empresa deve administrar o patrimônio à sua disposição.1 Exercício social Os gestores de uma entidade. b) fins sociais. No desenvolvimento dessa atividade administrativa.com. Para alcançar seu objetivo. o gestor realiza diversas transações. ao final dele. Ele poderá ser positivo (lucro) ou negativo (prejuízo). despesa. A diferença entre o total de receita e o total de despesa. regimes contábeis. em obediência aos regimes contábeis e a discriminação das receitas e despesas e do custo. você analisará definições de alguns termos que são essenciais para o cálculo do resultado de uma entidade (como exercício social. resultado. custo) e examinará a estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). em se tratando de entidade sem fins lucrativos. Neste capítulo. seja capaz de apurar o resultado do exercício e elaborar a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). estão evidenciadas na Demonstração do Resultado do Exercício – DRE.

como. por exemplo. venda a prazo de mercadorias.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS ou ação social. • despesas ocorridas no próprio exercício. por exemplo. quando a empresa for constituída no meio do exercício. como. de 15/12/1976) estabelece em seu artigo 17 que “O exercício social terá duração de um ano e a data do término será fixada no estatuto. pagamento de salário. venda à vista de mercadoria. A gestão é contínua. compra à vista de material para consumo. 156) expõem que a legislação das sociedades anônimas (Lei n. Mas quem normatiza sobre o exercício social? Braga e Almeida (2008. isto é. como. como. A legislação do imposto de renda. A data de seu início e de seu término será fixada no contrato social. O mesmo pode acontecer com as receitas. em determinado exercício podemos: • receber dinheiro proveniente de receitas ocorridas no exercício anterior. mas não há necessidade de coincidir com o ano civil (1/1 a 31/12). O exercício social tem. pela Lei das S/A. portanto. Na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária. por exemplo. o prejuízo e a situação patrimonial da entidade em determinado momento. No período de doze meses. 6. a duração de um ano. estabelece que os balanços apresentados como base para pagamento do imposto devem compreender o período de doze meses e encerrar-se em 31 de dezembro de cada ano. • receber dinheiro proveniente de receitas que ocorrerão no exercício seguinte. p. Essas ações são classificadas na contabilidade como atos e fatos administrativos. aquisição de seguro. o exercício social poderá ter duração diversa”. recebimento antecipado de uma mercadoria encomendada. para que possamos medir os resultados da administração sob o aspecto econômico-financeiro. • receber dinheiro proveniente de receitas ocorridas no próprio exercício. denominados de gestão. ou seja. por exemplo. podemos efetuar o pagamento de: • despesas ocorridas no exercício anterior. Esse período pode ser inferior a doze meses. porém.404. por exemplo. por exemplo. como. Denominamos esse período de tempo de período administrativo. como. conhecer o lucro. • despesas que irão ocorrer no exercício seguinte. porém é necessário que seja dividida em períodos. E quais são as receitas e as despesas que devemos considerar na apuração do resultado? É o regime contábil adotado que define que despesas e receitas 108 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Damos o nome exercício social (ou exercício financeiro) à gestão econômica desenvolvida pela administração dentro do período administrativo.

2 Regimes contábeis Para você calcular o lucro ou o prejuízo de um determinado exercício social. Nessa apuração. não levamos em consideração as despesas ainda não pagas ou as receitas ainda não recebidas. deverá conhecer os regimes contábeis que disciplinam sobre as receitas e as despesas que devem fazer parte da fórmula do resultado. 2 . após o pagamento dos gastos e do recebimento das receitas. ou seja. São dois os regimes contábeis conhecidos que mostram a apuração do resultado do exercício: regime de caixa e regime de competência. e as receitas são reconhecidas no momento da entrega de bens ou serviços. para o registro das receitas e das despesas que compõem os elementos da fórmula para o cálculo do resultado do exercício. Para isso. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 109 . Portanto os registros contábeis das despesas são realizados na data da compra de bens ou serviços. por esse regime. • Regime de caixa: é o procedimento contábil pelo qual as despesas e as receitas são consideradas após a sua realização. 2 . Por meio do resultado. independentemente da data da ocorrência de seus fatos geradores. O resultado é a avaliação da atividade administrativa realizada em períodos de tempo que não poderão ultrapassar 12 meses. E é sobre isso que conversaremos no próximo tópico. a contabilidade identifica se a empresa apresentou lucro (receita > despesa) ou prejuízo (receita < despesa). você deve calcular o resultado das decisões administrativas tomadas em determinado período. considera todas as receitas realizadas e as despesas incorridas. Mas o que é resultado do exercício? É sobre isso que conversaremos a seguir. somente entrarão na apuração do resultado as despesas pagas e todas as receitas recebidas no respectivo exercício. independentemente de pagamento ou recebimento. A legislação do imposto de renda não admite o regime de caixa para as empresas com fins lucrativos e impõe a adoção do regime de competência.3 Resultado Após identificar os regimes contábeis para a apuração do lucro. • Regime de competência: determina que o resultado seja apurado ao final do exercício. não importa se elas passaram pelo caixa (pagas ou recebidas). Em outras palavras. o que vale é a data da ocorrência dos respectivos fatos geradores. Vejamos os detalhes sobre esses regimes contábeis.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS devemos considerar na apuração do resultado do respectivo exercício.

artigo 187. Vejamos as siglas e seus significados. • O custo do serviço prestado (CSP) é o valor gasto pela empresa prestadora de serviços ao realizar um serviço que já foi vendido. expomos as contas de resultado que devem ser evidenciadas na DRE. do produto ou do serviço especificado na nota fiscal. indústria e prestação de serviços) recebem uma sigla diferenciada para sua identificação. As receitas são registradas pelo valor de venda da mercadoria. Para efeitos legais. as despesas e o custo. A sequência em que esses elementos devem ser apresentados na DRE está descrita na Lei 6. administrativas. As despesas são registradas pelo preço de aquisição do bem ou serviço descrito na nota fiscal.404/76 (Lei das Sociedades Anônimas). líquida. entre outras) e receitas não-operacionais (venda de bens ou direitos que estavam registrados no ativo permanente). financeiras. b) Despesas: são os valores gastos em transações necessárias para a empresa exercer suas atividades de um modo geral e obter receitas. a) Receitas: são os valores que a empresa ganha com a venda de bens ou serviços. das despesas e dos custos realizados em um determinado exercício. A partir deste artigo. 2 . Analisaremos alguns detalhes desses elementos a seguir. bem como identifica os elementos que contribuíram para o resultado apurado. • O custo da mercadoria vendida (CMV) é o valor gasto pela empresa comercial na compra das mercadorias que já foram vendidas. c) Custos: são os valores gastos pela empresa para comprar mercadorias (comércio) ou fabricar produtos (indústria) ou prestar serviços. sinteticamente. Esse demonstrativo possibilita às pessoas interessadas conhecerem a situação econômica. um quadro completo e ordenado das receitas. 110 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . como as receitas. você deverá elaborar a DRE. financeira. E é sobre a DRE que falaremos no próximo tópico. A DRE é uma demonstração contábil que contém todas as contas do resultado da empresa e seus respectivos saldos. São classificadas em receitas operacionais (receita bruta. • O custo do produto vendido (CPV) é o valor gasto pela indústria na fabricação dos produtos que já foram vendidos. podemos apresentá-lo por meio da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). a DRE apresenta. entre outras) e despesas não-operacionais (custo do bem do ativo permanente que foi baixado ou vendido). Os custos incorridos em cada atividade econômica (comércio. São classificadas em despesas operacionais (despesas com vendas.4 Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) Após o cálculo do resultado. Esses gastos podem ser à vista ou a prazo. Com efeito. deve ser calculado pelo método de custeio por absorção. à vista ou a prazo.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Conhecido o resultado.

(30) (60) (10) (30) . PIS.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCíCIO Indústria Pio Pio S/A + Receita operacional bruta (venda bruta) (–) Deduções com as vendas Desconto. COFINS = Receita líquida (venda líquida) (–) CPV – Custo do produto vendido = Lucro bruto (–) Despesas operacionais de vendas administrativa depreciação financeira + Receita operacional Receita financeira = Lucro operacional (–) Despesa não-operacional + Receita não-operacional = Lucro antes do imposto (–) Provisão para contribuição social (–) Provisão para o imposto de renda = Lucro depois do imposto (–) Participações participação de debenturistas participação de empregado e/ou administrador participação de partes beneficiárias participação de institutos de previdência = Lucro líquido do exercício Lucro líquido por ações 31/12/2008 800 . 10 20 (0) 00 20 (2) (6) 12 ... ICMS.. 00 (4) 00 00 8 Saiba mais O exemplo citado anteriormente apresenta de forma sintética os elementos da DRE. devolução. Você também pode elaborá-la de forma analítica ao detalhar a composição de cada despesa e receita realizada no período. (10) 790 (650) 140 .... Isso é essencial para UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 111 ...

00 Capital social (70... 2. utiliza o método de custeio por absorção para calcular o custo dos produtos que fabrica.840. Para mostrar....000.. A Indústria Mafran Ltda..00 Fornecedor 500. EXIGÍVEL LONGO PRAZO 300.com..670..portaldecontabilidade....00 120. apresentou o seguinte Balanço Patrimonial.00 ..00 100...00 . Posteriormente. EM 01/03/2008 Ativo 2007 CIRCULANTE Caixa Cliente Estoque de material direto Estoque de produtos em elaboração Estoque de produtos acabados Seguro a vencer REALIZÁVEL LONGO PRAZO Duplicata a receber ATIVO PERMANENTE Máquinas (–) Depreciação acum. devemos..... Em 1 de março de 2008. Você pode ver essa estrutura analítica e outros exemplos de DRE no sítio <http://www.. apresentamos um exemplo que foi adaptado de Neves e Viceconti (2003). 170. Em seguida.... 2 .CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS quem for fazer uma análise econômica do resultado apresentado no período. definir o exercício social que iremos estudar...670. 500.. Total .00 1. para calcularmos o resultado... que não é..00 2... apresentamos um exemplo no tópico a seguir. Para exemplificar essa sequência. CIRCULANTE 900...00) 630.....00 Títulos a pagar .. apuração de resultado e elaboração da DRE Você deve estar pensando que o cálculo do resultado é difícil...5 Exemplo prático de contabilização do custo. devemos esclarecer sobre o regime contábil que será utilizado para o cálculo do resultado..00 .br/guia/demonstracaodoresultado>.. Acesse-o e aproveite para aprimorar seus conhecimentos! Vimos até aqui que. BALANÇO PATRIMONIAL DA INDúSTRIA MAFRAN LTDA . PATRIMÔNIO LÍQUIDO 700.00 Total 2.. calculamos o resultado e o evidenciamos na DRE.00 Passivo 2008 . primeiramente....00 80.00 40..00 112 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS ..

8a – Transferência dos valores da mão de obra direta (R$ 42. sendo R$ 25.00) e de todos os custos indiretos (R$ 88.00 40. 8c – Transferência do valor dos produtos D — Custo produto vendido acabados (R$ 400.00 de pessoal da área administrativa e comercial. sendo R$ 10.00 da fábrica e R$ 5.00 5.00 800. C — Energia a pagar 3 – Requisição de R$ 150.00 23.00 da área comercial.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Durante o mês de março de 2008.00 800.00 400.00 42.00 12.00 122.00 da área comercial. 6 – Provisão da folha: R$ 42.00 15.00 5.00 de mão de obra indireta e 50.00.00 da fábrica e R$ 3.00 30.00 18.00 da administração. D — Custo indireto D — Despesa operacional C — Serviço a pagar D — Custo indireto D — Despesa operacional C — Seguro a vencer D — Mão de obra direta D — Custo indireto D — Despesa operacional C — Salário a pagar D — Custo indireto D — Despesa operacional C — Depreciação acumulada D — Produto em elaboração C — Mão de obra direta C — Custo indireto 8b – Transferência do valor dos produtos D — Produto acabado em elaboração (R$ 350.00 da fábrica e R$ 2.00 50.00 2 – Provisão da conta de energia elétrica D — Custo indireto do mês de março.00 350. 7 – Apropriação da depreciação: R$ 18.00 200.00 150.00 de mão de obra direta. TRANSAÇÃO 1 – Compra a prazo de material direto por R$ 100.00 de material D — Produto em elaboração direto pela fábrica.00) para custo dos produtos vendidos.00 42. C — Material direto 4 – Contratação de serviços de limpeza a prazo. 9 – Vendas à vista por R$ 800.00 3.00 130. sendo R$ 5.00 da D — Despesa operacional fábrica e R$ 15. realizou as transações que apresentamos a seguir.00 150.00 da área comercial.00 88.00.00 400.00) para os produtos em elaboração. D — Caixa C — Vendas UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 113 . referente ao custo C — Produto acabado dos produtos que foram vendidos no período. R$ 30.00 350.00 10.00 8.00 2. LANÇAMENTO CONTÁBIL D — Material direto C — Duplicata a pagar VALOR 200.00 25.00) para produtos acabados referente à produção C — Produto em elaboração acabada do período. 5 – Apropriação da parcela de seguro contra incêndio.

00 325.00 400.700 Cliente 500(Si) Estoque Material direto 100(Si) 200(1) 150(Sf) 150(3) Estoque Produto em elaboração 120(Si) 150(3) 88(8a) 42(8a) 50(Sf) Duplicata a receber longo prazo 300(Si) 350(8b) Estoque Produto acabado 80(Si) 350(8b) 30(Sf) 400(8c) Seguro a vencer 40(Si) 28(Sf) 12(5) Máquinas 700(Si) Depreciação acumulada 70(Si) 23(7) 93(Sf) RAZONETES DO PASSIVO Fornecedor 170(Si) Duplicata a pagar 200(1) Título a pagar longo prazo 500 (Si) Energia a pagar 40(2) Serviço a pagar 8(4) Salário a pagar 122(6) Capital 2. 12 – Transferência do saldo do ARE (R$ 32.00 75.00 325. Sf = Saldo final e (número da transação) RAZONETES DO ATIVO Caixa 900(Si) 800(9) 1.00 800. APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCíCIO EM 30/03/2008 TRANSAÇÃO 10 – Transferência das vendas dos produtos para a apuração do resultado (ARE).000(Si) Lucro 325(12) 114 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00) para o razonete lucro.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Após você ter realizado os registros dos fatos contábeis. deve fazer os lançamentos da apuração do resultado como expomos a seguir.00 11 – Transferência das despesas D — ARE operacionais e do custo do C — Despesa operacional produto vendido para a C — CPV apuração do resultado (ARE). D — ARE C — Lucro Os registros das transações nos razonetes ficarão assim: Legenda: Si = Saldo inicial. REGISTRO CONTÁBIL D — Vendas C — ARE VALOR 800.00 475.

RAZONETE DE RECEITA Vendas 800(10) 800(9) São encerrados na apuração do resultado. Para verificar se os registros estão corretos. RAZONETE DA APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO ARE 400(11) 75 (11) 325(12) 325 (lucro) 800(10) O saldo final foi credor porque a receita foi maior que o total das despesas com o custo.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS RAZONETES DE CUSTOS Mão de obra direta 42 (6) 42 (8a) Custo indireto 25(2) 5 (4) 10(5) 30(6) 18(7) 88 88(8a) Custo do produto vendido (CPV) 400(8c) 400(11) Os valores dos razonetes da mão de obra direta e do custo indireto são transferidos para o estoque de produto em elaboração. portanto tivemos lucro operacional. RAZONETE DE DESPESA Despesa operacional 15 (2) 3 (4) 2 (5) 50 (6) 5 (7) 75 75 (11) São encerrados na apuração do resultado. O valor do lucro é transferido para o razonete lucro. O CPV é encerrado na apuração do resultado (ARE). devemos elaborar o balancete de verificação conforme estrutura a seguir.700 500 150 50 devedor credor devedor credor UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 115 . BALANCETE DE VERIFICAÇÃO ELABORADO EM 30/03/2008 Contas Caixa Cliente Estoque material direto Estoque produto em elaboração Saldo inicial devedor credor 900 500 100 120 200 280 150 350 Movimento 800 Saldo final 1.

00 2...360 500 2.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS BALANCETE DE VERIFICAÇÃO ELABORADO EM 30/03/2008 Contas Estoque produto acabado Seguro a vencer Duplicata a receber longo prazo Máquina Depreciação acumulada Fornecedor Duplicata a pagar Energia a pagar Serviço a pagar Salário a pagar Título a pagar longo prazo Capital Lucro Mão de obra direta Custo indireto CPV Despesa operacional Venda ARE Totais 2.00 Serviço a pagar 30.00 Passivo 2008 ..458 3.00 122..00 40. os direitos e as obrigações da empresa. Os valores da coluna saldo final devem ser transportados para o Balanço Patrimonial. CIRCULANTE 1.00 Salário a pagar 28.. devemos elaborar os demonstrativos contábeis.00 116 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS ..458.... das despesas e do custo evidenciados na coluna movimento devem ser transportados para a DRE.. A seguir. EM 30/03/2008 Ativo 2008 CIRCULANTE Caixa Cliente Estoque de material direto Estoque de produtos em elaboração Estoque de produtos acabados Seguro a vencer . 170.458 Saldo inicial devedor credor 80 40 300 700 70 170 200 40 8 122 23 Movimento 350 400 12 Saldo final 30 28 300 700 93 170 200 40 8 122 500 2.00 Fornecedor 500.00 Energia a pagar 50. mostramos as contas patrimoniais que foram registradas no exercício social de 2008 da Indústria Mafran Ltda.740 42 88 400 75 800 325 3. porque representam os bens. BALANÇO PATRIMONIAL DA INDúSTRIA MAFRAN LTDA .000 325 devedor credor devedor credor Agora..00 Duplicata a pagar 150.000 325 42 88 400 75 800 325 3.00 540..360 3.700...00 8.740 2... Os valores das receitas.00 200.

. Ah! Se desejar usar a DRE para tomar decisões...00 3. Total ... Veja no exemplo a seguir uma pergunta que podemos solucionar usando a DRE do custeio variável. deve fazer a subtração do total das receitas pelos totais das despesas e do custo e apresentar todas essa operação matemática na DRE. PATRIMÔNIO LÍQUIDO 700.... as despesas e o custo.00 A seguir..00 . 500.. diminuiu a produção e o preço de venda... Para isso. Portanto você viu que apurar o resultado não é difícil. iniciou uma fase difícil.00 Títulos a pagar .00 Total Passivo 2008 .. deve identificar quem são as receitas.325..CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS BALANÇO PATRIMONIAL DA INDúSTRIA MAFRAN LTDA . PIS. A indústria de doces de Pêssegos Finos Ltda..365. tributos incidentes (00) sobre o lucro e nem as participações.. COFINS = Receita líquida (venda líquida) (–) CPV – Custo do produto vendido = Lucro bruto (–) Despesas operacionais + Receita operacional = Lucro operacional (–) Despesa não-operacional + Receita não-operacional = Lucro antes do imposto 800 Não apuramos os .. mostramos as contas de resultado que foram movimentadas no exercício social de 2008 da Indústria Mafran Ltda. Novos produtores desse doce.. dotados de equipamentos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 117 . a distribuição dos custos deve ser feita em mapas específicos para esse fim.000. EM 30/3/2008 + Receita operacional bruta (venda bruta) (–) Deduções com as vendas Desconto. EM 30/03/2008 Ativo 2008 REALIZÁVEL LONGO PRAZO Duplicata a receber ATIVO PERMANENTE Máquinas (–) Depreciação acum.... Em seguida. informamos que.. perdeu os clientes. para evitar grande número de lançamentos que podem emperrar a contabilidade financeira. DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCíCIO INDúSTRIA MAFRAN LTDA .. detentora de 80% do mercado de Palmas – TO. 800 (400) 400 (75) 00 325 (0) 00 325 Para encerrar este capítulo. deve reestruturá-la de acordo com o que é especificado no método de custeio variável... 2.00 Capital social (93. etc.. ICMS....00 2. devolução..365... na apuração do resultado do exercício.. EXIGÍVEL LONGO PRAZO 300.00) Lucro 607..00 3.00 325.

São Paulo: Atlas. NEVES. Mudanças contábeis na lei societária. P. 2003.CAPÍTULO 2 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS de última geração. V. 7. O diretor da indústria de doces de Pêssegos Finos Ltda estava pensando em substituir seu produto por outro. Hugo Rocha. passaram a conquistar o mercado palmense. O ambiente econômico se tornou extremamente competitivo. E. Será que compensa realizar essa ação? Veja como tomar essa decisão no próximo capítulo. 2008. VICECONTI. ALMEIDA. Contabilidade de custos: um enfoque direto e objetivo. São Paulo: Atlas. Anotações 118 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . S. Referências BRAGA. das. ed. Marcelo Cavalcanti.

é interessante rever o conteúdo que fala dos conceitos e das classificações dos custos e das despesas. ou seja.Custeio variável: custo para tomada de decisão CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 3 Introdução A fábula descrita a seguir foi baseada em Leone (2000). contador de custos. limpeza do restaurante.00.00. do cozinheiro. Esses assuntos serão discutidos neste capítulo. Joaquim é proprietário de um restaurante. seja capaz de tomar decisões com as informações geradas pelo custeio variável e calcular o resultado da empresa pelo custeio variável. Conversando com o seu contador. Para que você tenha uma compreensão satisfatória deles. De forma sintética. suas características e o cálculo do custo e do resultado do exercício. além de seus produtos normais. Depois disso. Em determinado momento. para ter o lucro desejado. Esse conteúdo foi apresentado a você na disciplina Contabilidade de Custos. amendoins em saquinhos para aumentar seus lucros.) equivalente a R$ 234. Espera vender 50 saquinhos por semana para poder. Você pode complementar a revisão lendo o capítulo 2 do livro Curso de contabilidade de custos. você deve compreender seus fundamentos. salário dos garçons. Ele compra cada saquinho por R$ 9. 3 . terá lucro de R$ 6. resolveu vender.00 por pacote. deveria vender cada saquinho por R$ 60. depois de 12 semanas e meia.00/ ano deveria ser repassada aos saquinhos de amendoim. Ela visa a demonstrar que certas decisões não podem ser tomadas pela distribuição dos custos aos serviços ou aos produtos que geram receita. ao final dele. Esperamos que você se empenhe no estudo deste capítulo e. a fábula diz o seguinte: o Sr.500. etc. O contador justifica esse preço informando que uma parte dos gastos (custos e despesas) do restaurante (aluguel.00 e os vende por R$ 15. cobrir o custo da prateleira que foi de R$ 3. Joaquim? Faria todas as análises para a implantação da atividade secundária considerando a teoria do custeio variável. sabonetes consumidos no lavatório. Essa revisão será útil para que relembre a diferença que existe entre custos e despesas e como os custos se comportam quando uma produção é iniciada.750.1 Custeio variável: noções gerais Para utilizar o método de custeio variável no processo de tomada de decisão.00. O Sr. luz. Joaquim ficou desesperado porque a esse preço nenhum cliente iria comprar seu novo produto. da editora Atlas. ficou sabendo que. aquecimento. Podemos dizer que esse método se UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 119 . faria para auxiliar o Sr. escrito por George Leone. O que você. seu conceito.

COSTA. do volume e do lucro. etc. identificar o melhor produto da empresa. 2005). Assim podermos identificar a responsabilidade de cada gerência na utilização dos recursos que a empresa tem a sua disposição. calcular a margem de contribuição de cada produto e da empresa como um todo e fazer a simulação do resultado mediante alterações entre os valores dos custos.. Assim podemos concluir que os estoques registrados no Balanço Patrimonial só têm custos variáveis e os custos fixos são classificados como despesas do período. 120 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . PEREZ JR. permite separar os custos pela responsabilidade em custos controláveis e não controláveis. se se podem alcançar novos mercados. em custos que se alteram em relação à quantidade produzida e vendida e custos que se mantêm estáveis perante as oscilações de produção e venda. quer sejam diretos ou indiretos. Por esse método. vejamos por quê. O custeio variável é muito útil no planejamento. No processo decisorial. é importante para que o gestor possa formar o preço de venda. no controle e na decisão das operações a serem realizadas pela empresa.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS caracteriza por separar os custos em variáveis e fixos. isto é. se se deve comprar ou fazer os próprios produtos. verificar se se compensa terceirizar uma etapa do processo produtivo. No planejamento. Figura Fluxo dos procedimentos para cálculo do custo pelo custeio variável. já que não estão incluídos no custo da produção (OLIVEIRA. auxilia o gestor de produção a classificar os custos em fixos e variáveis. Observemos o fluxograma com atenção. O fluxograma a seguir apresenta os procedimentos que devem ser realizados para que possamos calcular o custo de um produto fabricado quando usamos o método do custeio variável. são alocados ao produto fabricado ou ao serviço prestado. No controle. somente os custos variáveis.

800.00 Mão de obra direta ou custos variáveis (para toda a produção) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 121 .2 Apuração do resultado pelo custeio variável Você já sabe como calcular o lucro de uma empresa que obedece à legislação fiscal.1 Custos variáveis (–) Despesas de vendas variáveis (=) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (–) Custo fixo de fabricação (–) Despesas fixas 6. Para calcular o resultado da empresa.3 Despesas financeiras fixas 7 (=) LUCRO LÍQUIDO Com base nas informações apresentadas. em primeiro lugar. Agora você irá aprender como calcular o lucro de uma empresa que se preocupa em gerar informações para o processo de tomada de decisão. devemos. 2003). vamos analisar o exemplo exposto na sequência..000.00 9. Demonstraremos. 10. A composição da DRE pelo custeio variável pode ser visualizada no quadro a seguir.. 3. você será capaz de utilizar esse método para fixar o preço de venda. DRE 1 2 3 4 5 6 Vendas líquidas (–) Custo do produto vendido (CPV) 2.00 .2 Despesas administrativas fixas 6.000.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS O custeio variável pode ser usado por qualquer empresa e em qualquer atividade econômica. Para isso.. escolher o melhor produto da empresa. em seguida. os procedimentos para a apuração do resultado da empresa. a seguir. elaborar a Demonstração do Resultado do Exercício – DRE (MARTINS. Os gastos são expostos a seguir. decidir se deve ou não atender a um pedido especial e apurar o lucro ou o prejuízo de determinado exercício social. calcular o custo unitário de cada produto fabricado e.000.1 Despesas de vendas fixas 6..00 1. 3 . DESCRIÇÃO DOS GASTOS Materiais diretos consumidos ou custos variáveis (para toda a produção) a) b) a) b) do doce em calda do doce em barra do doce em calda do doce em barra VALOR EM R$ . A indústria de Doces Saborosos Ltda comercializa os doces de goiaba em calda e em barras.

.. 1. mão de obra e gastos gerais de fabricação.80 kg 2..... devemos realizar cinco procedimentos.10 kg 0.00 .2 2º passo: classificar os custos em variáveis e fixos Essa classificação também já está demonstrada no quadro que apresenta os gastos da indústria de Doces Saborosos Ltda.1 1º passo: separar os custos das despesas Essa separação já está evidenciada no quadro que apresenta os gastos da indústria de Doces Saborosos Ltda. Para relembrar. 100 kg 120 kg . ou seja.. Custos variáveis são os que se 122 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 1.00 .00 .2.. separar os custos das despesas. 80 kg 110 kg . classificar os custos em fixos e variáveis. Veja essa sequência a seguir.. 150 kg 200 kg .000.. e as despesas foram apresentadas em variáveis e fixas. identificar o valor do estoque dos produtos fabricados e calcular o lucro da empresa. 240. 3. distribuir os custos variáveis aos produtos. Os custos foram separados em gastos com materiais.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS DESCRIÇÃO DOS GASTOS Gastos gerais da fábrica ou custos fixos (para toda a produção) a) b) c) a) b) aluguel do galpão da fábrica depreciação linear dos equipamentos da fábrica outros gastos gerais fixos do doce em calda do doce em barra VALOR EM R$ . e despesas são os gastos dos outros departamentos da empresa.00 600.....400.00 190.2 .00 500. 3 . custos são os gastos realizados dentro do setor de produção. 48% 52% Despesas variáveis com a venda dos doces Despesas fixas para toda a empresa OUTRAS INFORMAÇõES Preço de venda por kg a) b) a) b) a) b) a) b) a) b) do doce em calda do doce em barra do doce em calda do doce em barra do doce em calda do doce em barra do doce em calda do doce em barra do doce em calda do doce em barra Quantidade produzida Quantidade vendida Capacidade para produzir Mix (percentual) de venda dos produtos Para realizarmos os cálculos.

2 .00 10.900.00) 80 kg ∙ 108.00) 19.912. 3 .000.4 4º passo: identificar o valor que deve ser registrado no estoque de produtos acabados Os produtos fabricados que não foram vendidos deverão permanecer registrados no estoque da empresa.00 10.00 Custo total Custo unitário 13.100.10 = 88.800.000. você pode verificar os cálculos necessários para a identificação do custo de um produto fabricado pelo método de custeio variável.00 = 90.00 = 10 kg ∙ 90.3 3º passo: distribuir os custos variáveis aos produtos Ao fazer essa distribuição.00 PRODUTO DOCE EM BARRA 9. evidenciamos os cálculos para a identificação do valor que deverá ser contabilizado como estoque de produtos fabricados. você calculará o custo dos produtos fabricados.00 1.00) (80 kg ∙ 1.00 = 130.90 = 8.712.00 (2.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 123 .00) (2.624.300. PRODUTO DOCE EM CALDA Matéria-prima Mão de obra direta Custo total Custo unitário 3.00 Doce em barra 110 kg ∙ 190. A seguir.2.800.00 3 .124. Nesse exemplo.600.00 (80 kg ∙ 130.400.00 kg 100 kg 3.00 900.00 = 2. A seguir.00 kg 120 kg Mão de obra direta 10.00) 9.5 5º passo: calcular o lucro com a venda dos produtos fabricados Os produtos que foram vendidos geram receita para que a empresa possa cobrir os custos e as despesas e ainda gerar o lucro desejado.000.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS alteram com a quantidade fabricada e custos fixos são os que permanecem constante mesmo que haja variação na quantidade fabricada.500.00 Matéria-prima 13.20 = 10. O quadro a seguir identifica os cálculos para a apuração do resultado.900.00) 110 kg ∙ 99.000.00) (110 kg ∙ 0.00 = 10. Observe-os com atenção! DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL Doce em calda Vendas (–) CPV (–) Despesas variáveis = Margem de contribuição (–) Custo fixo (–) Despesas fixas = Lucro líquido 80 kg ∙ 240. Doce em calda que sobrou Doce em barra que sobrou 20 kg ∙ 130.000.00 = (20.00 Total 40.00 (176.200. sobraram 20 kg do doce em calda e 10 kg do doce em barra.00) 15.00 = 20.00 = 19.800.00 (110 kg ∙ 90.80 = 88.000.2 .

b) Quantos produtos devem ser vendidos para a empresa não ter prejuízo (ponto de equilíbrio)? Para responder a essa pergunta.80) (0.10 ∙ 48% = 0. PE = (custo fixo + despesa fixa) / margem contribuição imaginária PE = 2.584 Calculamos agora o ponto de equilíbrio do produto imaginário. A receita.00 (109.000.416) 99.40) (1. escolher o produto que tiver a maior margem. 3 . despesa variável) dos produtos fabricados e. em seguida. Essa informação possibilita que você ajude o gestor a tomar decisões de curto prazo.856 124 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .20 98.00 ∙ 52% = 115.500 + 2. podemos tomar algumas decisões como as expostas a seguir.3 Decisões de curto prazo tomadas com as informações do custeio variável As decisões de curto prazo são tomadas considerando o valor positivo da margem de contribuição. que analisaremos no tópico a seguir. a seguir.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Não esqueça que pelo método de custeio variável só podemos considerar como custo os gastos variáveis incorridos no processo produtivo. podemos dizer que o melhor produto é o doce em calda.33 unidades 103. você deve calcular a margem de contribuição unitária (preço de venda.944) 103.272 (90.90 ∙ 48% = 52. Analisando os cálculos apresentados na DRE. DOCE EM BARRA IMAGINÁRIO TOTAL 214. DOCE EM CALDA Receitas unitárias (–) Custos variáveis unitários (–) Despesas variáveis unitárias = Margem de contribuição/un. o cálculo desse produto imaginário. devemos criar outro produto imaginário.20) (0. Ao subtrair o total desses gastos com o total das receitas obtidas com a venda de mercadorias.00 ∙ 52% = 46. o custo.80 ∙ 52% = 0.00 .20 ∙ 52% = 51.528) 108. você gera uma informação valiosa para o processo decisorial. custo variável. a despesa e a margem de contribuição desse novo produto são obtidos multiplicando cada valor dos produtos pelo seu percentual dentro do mix de venda da empresa. Veja.00 ∙ 48% = 190.00 ∙ 48% = 62. então temos a resposta de 43.856 240. a) Qual é o melhor produto da indústria de Doces Saborosos Ltda? Para responder a esse questionamento.80 (130. Por meio desse valor.

Como exemplos dessas informações. Acesse-o e veja quantas informações podemos obter ao usar o valor da margem de contribuição no gerenciamento de uma empresa.br/portal/page/portal/PORTAL_INTERNET/PRINCIPAL2004/2004_SMAIS?_ dad=portal&guepa=interna&p_codigo=270> informações sobre a margem de contribuição para que você possa conhecer melhor um empreendimento e. citamos o ponto de equilíbrio.33 unidades ∙ 52% = 22. pode aceitar uma encomenda de 30 kg de doce em calda por R$ 150.00 kg? Você deve ter respondido que sim por dois motivos: • a empresa tem capacidade para fabricar o que foi solicitado. ou seja. podemos concluir que a correta classificação dos gastos em fixos e variáveis permitirá que o gestor UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 125 .com.10. você deve fazer o seguinte cálculo: CÁLCULO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA DO PEDIDO Produto doce em calda 1 Vendas líquidas 2 (–) Custos variáveis dos produtos vendidos – CPV 3 (–) Despesas de vendas variáveis 4 (=) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 150. Saiba mais O SEBRAE disponibiliza no sítio <http://www.80 unidades PEC do doce em barra = 43. para o doce em calda.00 (130. entre outras informações.33 unidades ∙ 48% = 20. A partir das análises que fizemos neste capítulo. • a margem de contribuição do pedido é positiva. a identificação do melhor produto da empresa.53 unidades c) A indústria de Doces Saborosos Ltda. e R$ 90.00) (1.90 d) Qual o preço mínimo pela qual valeria a pena fabricar e vender cada um dos produtos? O preço mínimo é o valor do custo de fabricação mais a despesa variável para vender cada um dos produtos.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Depois calculamos o ponto de equilíbrio para cada produto. assim: PEC do doce em calda = 43.sebraepr. R$ 131. a possibilidade de terceirização do processo produtivo. Para identificar a margem de contribuição do pedido. assim. para o doce em barra. ajudar o gestor a tomar decisões com a informação denominada margem de contribuição.80.10) 18.

São Paulo: Atlas. Anotações 126 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 2005. PEREZ JR. 9. de. COSTA. G. 4. R. Contabilidade de custos. L. J. ed. Gestão estratégica de custos. dos departamentos.. Referências LEONE. E. MARTINS. 2000. G. ao mesmo tempo. fundamentar suas decisões enquanto não se conhece o custo real dos produtos fabricados. de uma divisão ou filial de vendas. Esse será o conteúdo do próximo capítulo.CAPÍTULO 3 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS possa calcular a margem de contribuição dos produtos. H. Essa informação é vital para as tomadas de decisões nas empresas. Ressaltamos que outras informações também são essenciais para que o gestor de uma empresa possa avaliar o desempenho da produção e. ed. Contabilidade de custos. OLIVEIRA.. São Paulo: Atlas. G. M. S. São Paulo: Atlas. 2003.

objetivo e vantagem do custeio padrão. aluguel da máquina de fotocopiar. Esperamos que você se empenhe no estudo deste capítulo e que. Para a compreensão satisfatória desse conteúdo. Quem é o responsável por essas variações? Como identificar o valor monetário de cada variação? Quais os motivos dessas variações? Como determinar os padrões que a empresa espera alcançar? Essas perguntas podem ser respondidas pelo custeio padrão. no final do mês. Ela gasta recursos com mão de obra.Custeio padrão: custo para controle CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 4 Introdução A Fotocopiadora Central realiza mensalmente o controle de seus gastos para poder alcançar o resultado desejado. Estabeleceu que o funcionário deveria trabalhar 8 horas diariamente e ganharia R$ 1. mas.00 a unidade. aluguel do prédio.00. calcular. A empresa esperava gastar mensalmente 40 resmas com 500 papéis cada uma. Esses assuntos foram estudados nas disciplinas Contabilidade de Custos e Introdução à Administração. o gestor pode avaliar o desempenho do seu departamento e da empresa como um todo. ao final dele. compradas por R$ 10. identificar e interpretar as variações dos elementos do custo ao comparar o custo padrão com o custo real. Esse conhecimento é primordial para que possa identificar os elementos do custo. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 127 . Esperava fazer uma manutenção nas máquinas por R$ 10. manutenção das máquinas. calcular corretamente o custo de um produto ou um serviço usando o método legal e reconhecer que. por meio dos instrumentos de controle. constatou que gastou 39 resmas adquiridas por R$ 12. que será visto neste capítulo. Analisaremos conceito. Ao analisar o que esperava gastar com o que realmente foi gasto. Os gastos diretamente relacionados com a prestação do serviço são estimados em quantidade física e em valor monetário. Contudo. etc. depreciação das máquinas. no final do período. O consumo de energia foi 1/3 a mais que a do mês anterior. cálculo dos padrões.80 por hora trabalhada. faremos análise das variações entre o custo padrão e o custo real e contabilização do custo padrão. água. energia.00 a unidade. telefone. verificou que o funcionário trabalhou 10 horas por dia. verificou que havia algumas variações. você deve conhecer a teoria do método de custeio por absorção e o conceito da função administrativa controle. papel. seja capaz de entender o papel do custeio padrão como instrumento de avaliação de desempenho e de controle do sistema produtivo. entretanto foram realizadas duas manutenções.

Essas diferenças são determinadas pela comparação do real com o padrão e relatadas para controle de custo. da mão de obra direta e dos gastos gerais da fábrica sob a responsabilidade do encarregado de cada setor. (2000): • eliminar as falhas no processo produtivo e reduzir os custos. De forma sintética. quais são esses objetivos. em termos de quantidade e de valor monetário. o gestor deseja mensurar o desempenho no manuseio dos materiais. quanto ele custou (custo real) e os motivos de algumas diferenças (variações de custos). Esse relatório permite que o gestor corrija os desvios. Essa ação possibilita ao gestor identificar quanto um produto deverá custar (custo padrão). Vejamos. da mão de obra e do consumo dos gastos gerais de fabricação. • Definir as responsabilidades e obter comprometimento de todos. o controle deve ser 128 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . • Avaliar o desempenho e a eficácia operacional. Devemos fazer essa previsão após considerar as características tecnológicas do processo produtivo e o volume de produção. Nesse sentido. REEVE. Com isso. • Ter um instrumento de avaliação e melhoria contínua.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 4 . • Obter as informações para estabelecer ou elaborar os orçamentos. deve conhecer o método de custeio padrão. o gestor aprimorará seu fluxo produtivo e seus controles internos.1 Custeio padrão: conceito e objetivo Para que você possa mensurar o desempenho de uma empresa. para os três elementos do custo: matéria-prima. • Ter uma ferramenta para controlar os custos das operações e das atividades. segundo Oliveira e Perez Jr. o gestor que aplica os fundamentos do custeio padrão em sua empresa busca atender aos objetivos apresentados por Bertó e Beulke (2005). mão de obra direta e custos indiretos. • aprimorar os procedimentos de apuração do custo real. • Detectar as ineficiências e os desperdícios nas atividades produtivas. • avaliar o desempenho no uso dos materiais. controle os custos e motive os funcionários a estarem atentos aos custos (WARREN. 2001). • Avaliar o crescimento dos custos internos da empresa. o gestor faz uma previsão do que irá gastar. Esse método estabelece o custo para a fabricação dos produtos antes de iniciar a produção. FESS. No ambiente de avaliação e mensuração de desempenho. a seguir. • agilizar a divulgação de informações. Para isso. • Ter uma ferramenta que auxilie na formação do preço de venda. A avaliação desse desempenho permitirá que o gestor possa.

se você necessita medir a eficiência de um produto. Reeve e Fess (2001). UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 129 . Para Warren. etc.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS entendido como um conjunto de normas e procedimentos administrativos adotados por uma empresa. precisará definir os parâmetros de comparação (padrões).htm>. fica claro que.). os vendedores da Constrular Materiais de Construção têm de alcançar padrões de venda.). Por exemplo. O restaurante Frutos do Mar usa padrões para controlar a quantidade e a qualidade de comida servida em um prato de frutos do mar. A empresa de Aviação Lark usa padrões para controlar as perdas de bagagens e as reclamações dos clientes. Também poderá ver de quem é a responsabilidade pelos erros cometidos e que possíveis soluções podem ser adotadas para solucioná-los. entrega no prazo. um material usado. identificar as variações e suas origens e tomar providências para corrigir tais variações (OLIVEIRA. tempo de resposta a uma chamada do cliente. o tempo de espera durante as chegadas e as partidas. os padrões devem ser fixados pelos engenheiros de produção em conjunto com os contadores (controladoria) e outras pessoas da empresa (setor de suprimentos.. Podem ser financeiros (custos da mão de obra) ou não financeiros (satisfação do empregado. é necessário que saiba o seu verdadeiro significado. PEREZ JR. Saiba mais Caso queira aprofundar seu conhecimento nessa área. etc.com. de recursos humanos. número de reclamações dos clientes. Nesse sentido. um funcionário ou uma atividade executada. podemos dizer que um dos principais motivos para o estabelecimento de padrões é motivar os trabalhadores a executarem as atividades de forma eficiente. deve visitar o sítio <http://www. você poderá identificar o que acontece com o custo de um produto quando as metas fixadas pela empresa foram ultrapassadas ou não foram alcançadas.2 Padrões: conceito e determinação Para que você possa fixar os padrões. 4 . etc.br/tematicas/custospadrao.portaldecontabilidade. devem tomar como base o ambiente normal e exequível de produção/serviço no momento em que o produto/serviço estiver sendo projetado ou quando sofrer alguma alteração na especificação técnica (revisão dos padrões). compará-la com aquilo que deveria ser. Os hospitais estão desenvolvendo padrões para os procedimentos médicos. Podemos definir os padrões como metas de desempenho úteis na avaliação e no controle das operações empresariais. Observando esses exemplos. 2000). para que possa tomar conhecimento de determinada realidade. Mas o que são padrões e como fixá-los? É sobre esse assunto que discutiremos na sequência. Para isso. Nesse sítio.

• valor dos salários e dos encargos sociais da mão de obra. O mais usado é o padrão corrente. de forma sintética. como: • quantidade e qualidade de materiais a serem consumidos.80 R$ 5. telefone. Multiplicando esses dois elementos. e os engenheiros de produção são responsáveis pela definição dos elementos e do ambiente físico necessário para que a produção possa ser iniciada. • valor dos custos indiretos (água. seguro. Quadro 1 Responsabilidade pela determinação dos padrões. aluguel depreciação.8 horas por camisa ∙ 0. CONTADORES – CONTROLADORIA Responsável pela fixação dos padrões monetários. • volume de desperdícios de materiais aceitáveis. etc. • qualificação da mão de obra. Para que o contador e os engenheiros de produção possam fixar os padrões. ENGENHEIROS DE PRODUÇÃO Responsável pela fixação dos padrões técnicos e quantitativos. CUSTO PADRÃO POR CAMISA Custos Materiais Mão de obra direta Custos indiretos Total do custo padrão Preço padrão ∙ Quantidade padrão Custo padrão por produto R$ 10. deverão considerar dois elementos: o preço padrão e a quantidade padrão. um exemplo de fixação dos padrões para os elementos do custo.00 por hora ∙ 0. Por meio do quadro 1. • espaço físico necessário aos departamentos. 130 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .8 horas por camisa Existem três maneiras de fixar o padrão dentro de uma empresa. Veja. expomos.00 R$ 4.00 R$ 7. No quadro a seguir apresentamos o conceito e as características dessas três formas.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS No quadro 1.80 R$ 21.).00 por hora R$ 6. a seguir. a responsabilidade dos contadores e dos engenheiros de produção para fixação dos padrões. percebemos que o contador é responsável pelo cálculo e registro do custo padrão dos produtos que serão fabricados. como: • custo dos materiais. • quantidade de horas-máquina e de mão de obra direta necessárias à produção. encontrarão o custo padrão por unidade para cada elemento do custo. energia.00 por metro ∙ 2 metros R$ 9.

a mão de obra mais qualificada e baixo valor salarial. mão de obra e gastos gerais que a empresa tem. Para isso.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Quadro 2 Tipos de padrões. nunca são atingidos. Ao analisar as informações do quadro. Esse padrão é facílimo Esse padrão é muito de ser alcançado. o equipamento mais moderno. pesquisas e testes práticos. estimula e desafia os funcionários a alcançarem-no. É o padrão de curto prazo. e o padrão corrente faz uma integração dos dados reais com os de pesquisa. Analise-as com atenção! • Materiais: o padrão da matéria-prima especifica os materiais que serão necessários para a fabricação de um produto. embora não sejam muito altos. Considera o material que tem a melhor qualidade e baixo custo de aquisição. não serão alcançados e. Não considera no cálculo as limitações e as deficiências da produção. Considera os materiais. em conjunto com as despesas eventuais para UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 131 . PADRÃO CORRENTE Padrão é calculado com base em estudos teóricos. não atuarão como incentivadores de eficiência e a produção pode até cair. Considera os materiais. o padrão ideal usa dados que deveriam ser obtidos em condições de perfeita regularidade. leva em conta as quebras e as perdas normais no processo. É o custo que deverá ser. se os padrões forem muito altos. você percebe que o padrão estimado usa dados de períodos anteriores. Não considera no cálculo os erros e os desperdícios facilmente notáveis. A quantidade é estabelecida por meio de pesagem e/ou medição desses materiais para uma unidade de produto. a mão de obra e os gastos gerais que a empresa tem ou poderá ter. se forem muito baixos. Você poderia perguntar: como e por que fixar padrões para os elementos do custo (materiais. Considera no cálculo as limitações e as deficiências da produção. funcionários. mão de obra e custos indiretos)? Respondemos a essa pergunta a partir de informações que foram coletadas em Oliveira e Perez Jr. em laboratório. da prática. Fonte: Crepaldi (2006. 181-182). PADRÃO IDEAL Padrão é calculado com base em dados científicos. É o padrão de longo prazo. Esse padrão é mais realista. Assim os melhores são aqueles que. não difícil de ser alcançado. O valor desse padrão deve ser obtido em boas condições de negociações. É o padrão de curto prazo. A tarefa de fixar os padrões não é fácil de ser realizada porque. (2000). PADRÃO ESTIMADO Padrão é calculado com base em dados históricos. É o custo que deveria ser. encorajando um desempenho eficiente. p. exige grandes esforços dos pode desestimular os funcionários. isto é. É o custo que deveria ser.

Para concluir sobre a eficácia e a eficiência da produção. a quantidade. seguro. 4 .CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS sua aquisição. a posição da máquina. Esse padrão é estabelecido para que se possa identificar a qualidade. etc. o vestuário. o desempenho dos gestores e. Veja seus significados a seguir. quanto a empresa foi eficiente ou não ao determinar a quantidade de materiais. Seu valor fica vinculado ao volume produzido. surgirão as variações de volume (de quantidade) e a variação de custo (preço). A quantidade de horas é fixada pelo estudo de tempo e movimento. Seu valor é fixado por meio de acordos entre os funcionários e o administrador da empresa. de volume ou de tempo: mostra. definir a lotação dos funcionários por área ou setor. inicia-se o processo produtivo. o descanso. as perdas e os refugos de materiais por unidade a ser produzida. o espaço físico da área de produção. etc. a iluminação. de horas trabalhadas e de consumo dos gastos gerais para a produção do período. você deve compreender o que significa variação. O resultado dessa ação é a identificação das variações entre os valores e as medidas padrões com o real. sem os encargos financeiros. Seu valor deve ser considerado na condição de compra à vista. Esse padrão é estabelecido para evitar atrasos na realização dos serviços. 132 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .3 Variações no custo padrão e análise das variações Antes de falarmos sobre as diferenças entre o valor real e o padrão.): esses gastos. Mas quais são as variações e quem são os responsáveis por elas? É sobre esse assunto que conversaremos a seguir. • Mão de obra: o padrão da mão de obra especifica as quantidades de horas necessárias para a fabricação de um produto. mão de obra não qualificada. • Variação de quantidade. depreciação. torna-se necessário a comparação periódica entre o custo real e o respectivo custo padrão. Eles são padronizados por taxas predeterminadas em relação a uma medida de atividade escolhida. etc. como: horas trabalhadas. problemas com as máquinas. não são identificados diretamente nos produtos. distribuir tarefas. evitar a ociosidade. o treinamento. Esse padrão é estabelecido para evitar desperdícios no seu consumo ou aquisição e uso. Entendemos por variação a diferença entre o custo real e o custo padrão. consumidos no processo produtivo. Nesse estudo. horas de mão de obra direta. em dinheiro. são considerados: a fadiga. etc. ao mesmo tempo. Por esse motivo. O custo padrão é composto de dois elementos: quantidade e preço. Após a fixação dos padrões. quantidades produzidas. evitar que um funcionário fique sobrecarregado e melhorar o desempenho da mão de obra. A variação de volume ocorre por falha no departamento de compra e venda. • Gastos gerais da fábrica (energia. a temperatura. por isso são conhecidos como custos indiretos de fabricação (CIF). controle das atividades dos departamentos. água. a segurança. falta de energia e materiais.

essas variações. É a sobra provocada pelas duas variações. evidenciamos os tipos de variações que podem surgir aos compararmos o valor real com os padrões fixados pela empresa. na figura 2.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS • Variação de preço. quando o real for menor que o padrão. Na figura 1. das horas trabalhadas e dos gastos gerais consumidos na fábrica. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 133 . água. • Variação mista: surge quando existe ao mesmo tempo variação na quantidade e no custo. Veja. de custo ou de taxa: mostra. Essas variações serão favoráveis. em dinheiro. Figura 1 Tipos de variações do custo padrão. Você deve ter percebido que as variações para cada elemento do custo são de dois tipos: variação no valor do elemento e variação na quantidade do elemento utilizado. quando acontecer o inverso. telefone. Figura 2 Variações favoráveis e desfavoráveis dos elementos do custo. consumo exagerado de energia. quanto a empresa foi eficiente ou não ao estimar o valor de custo dos materiais. e desfavoráveis. A variação de custo ocorre por problemas nas máquinas desreguladas. etc.

você poderá verificar o porquê das variações e quem é o responsável por elas. é necessário que seja analisado cada elemento do custo isoladamente. nos casos de aumentos de tarifas. c) Variação dos gastos gerais da fábrica (energia. a salários altos. a) Variação dos materiais • A variação da quantidade é de responsabilidade do setor da produção que utiliza e manuseia os materiais. Agindo assim. • A variação de custo é de responsabilidade do setor que realiza as compras e negocia seu valor. desperdício provocado por mão de obra desqualificada ou mal treinada e por máquinas obsoletas e sem manutenção. b) Variação da mão de obra • A variação da quantidade de horas trabalhadas é de responsabilidade do setor da produção por acompanhar o serviço realizado pelo funcionário. O que esperamos é que elas possam balizar as atividades e motivar os funcionários para que executem suas funções com esmero e responsabilidade. pois é impossível estabelecermos metas que serão cumpridas na íntegra. • A variação de custo é de responsabilidade do setor de recursos humanos por ser responsável pela contratação e negociação salarial. perdas de materiais pelo seu mau acondicionamento. Podemos atribuir que existe diferença entre o custo real e o padrão dos materiais pelos seguintes motivos: compra de material de baixa qualidade. etc. A seguir. compra com valor muito alto. do departamento de recursos humanos pela contratação de mão de obra desqualificada e também pelo setor de compras pela falta de materiais. Para que o gestor possa atribuir responsabilidade das variações. • A variação do custo é de responsabilidade das concessionárias de serviços públicos. 134 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . depreciação. etc. As variações nos elementos do custo sempre existirão. da mão de obra e dos gastos gerais da fábrica. etc. a aumentos salariais. apresentamos o setor que é responsável pelas variações dos materiais.) • A variação da quantidade consumida pelos gastos gerais é de responsabilidade do setor da produção no caso de uso de energia em excesso. a excesso de horas-extras. e também da diretoria pelo aumento no valor da depreciação e pela aquisição de novas máquinas. percebemos que a empresa será eficiente quando o custo real for menor que o custo padrão e será ineficiente quando acontecer o inverso.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Na figura 2. a funcionários desmotivados. Você poderia perguntar: quais motivos geram essas variações? Essas variações podem ocorrer devido à contratação de mão de obra de má qualidade.

a empresa disponibiliza as seguintes informações: • em 2/6/2008. Para identificar se essas variações são positivas ou negativas.00) × 4. EM 02-06-2008 CUSTO PADRÃO 300 . ao analisar os documentos fiscais (nota fiscal.50 Custo ind. variável Valor/u Total R$ 36. recibos. porque a empresa soube consumir os materiais dentro dos valores previstos.4 Caso prático da análise do custo padrão Agora. devemos fazer os cálculos apresentados a seguir.50/h 1.10 kg) × (R$ 8. real – quant.60/u 4. fixo 300.000 4 kg R$ 8.10 kg) × R$ 9. antes de iniciar a produção.50 EM 30-06-2008 CUSTO REAL 280 . 4 .4 . Valor/u Total R$ 35. padrão) × (custo real – custo padrão) Variação mista = (4 kg – 4.1 1º passo: Análise da variação dos materiais Para fazer essa análise.50 400. folha de pagamento.000u R$ 1. fazer a sua análise e poder.90 = R$ 1. podemos perceber algumas diferenças tanto na quantidade como nos preços.90 – R$ 9. etc.90 – R$ 9. Vamos supor que o gestor de uma empresa solicita sua ajuda para analisar a estrutura de seus custos.000 280.01 favorável Variação total = material real – material padrão Variação total = R$ 35. Materiais Mão de obra Custo ind .90/u 81.).000 UNIDADES Quant . identificou o valor realmente gasto na produção. Para ajudar você nessa tarefa.60 – R$ 36. de custo e mista.000 280.000u R$ 3. ao encerrar a produção.41 favorável Variação mista = (quant. Veja esses cálculos nos quadros a seguir.000 420. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 135 . cópias de cheques. A tabela a seguir evidencia esses dados.30 favorável Síntese: o desempenho dos materiais foi favorável. o controller. Variação no volume = (quant.00) = R$ 0. real – quant.000u R$ 1. você deve calcular os valores das variações de volume. vamos agora aplicar esse conhecimento? 4 .000 UNIDADES Quant .50/u 980.8 horas R$12/h 300. assim.90 kg 7 horas R$12.00 = R$ 0.90 favorável Variação no custo = (custo real – custo padrão) × quantidade padrão Variação no custo = (R$ 8. padrão) × custo padrão Variação no volume = (4 kg – 4.050.000u R$ 3. verificar a utilidade do método de custeio.10 kg R$ 9/kg 6.10 kg = R$ 0.333 Comparando o custo padrão com o custo real. o controller elaborou o custo padrão unitário multiplicando a quantidade padrão pelo valor padrão.60/u 87. você verificará como calcular o custo padrão. • em 30/6/2008.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Após termos estudado sobre as variações.

90 desfavorável Síntese: o desempenho da mão de obra foi desfavorável.070. Coluna C R$ 9. em 30/6/2008.50 – R$ 12.40 desfavorável Variação mista = (quant. real – quant.50 – R$ 12.00) ∙ 6.00 R$ 35.00) = R$ 0.000.80h) ∙ (R$ 12. padrão) ∙ (custo real – custo padrão) Variação mista = (7h – 6.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS MATERIAIS DIRETOS CUSTO PADRÃO Coluna A Materiais: custo total Materiais: custo unitário R$ 36.80h = R$ 3. 136 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Para 280. real – quant.000 unid.10 desfavorável Variação total = material real – material padrão Variação total = R$ 87. Graficamente. na taxa e mista.00 R$ 10.00 A coluna sombreada (coluna B) deve ser calculada no final da produção. Seus valores são obtidos ao multiplicarmos a quantidade real pelo preço padrão. Para 280.00 CUSTO REAL Para 300.2 2º passo: Análise da variação da mão de obra Para fazer essa análise.50 – R$ 81. Variação na eficiência (volume) = (quant.90 erro na quantidade variação total Coluna B R$ 36.968.60 erro no preço R$ 11. ou seja.000 unid. padrão) ∙ custo padrão Variação na eficiência = (7h – 6.4 . você deve calcular os valores das variações na eficiência.60 = R$ 5.00 = R$ 2.000.000 unid.000.80h) ∙ R$ 12. podemos representar a variação dos materiais assim: 4 . porque a empresa gastou além do previsto.40 desfavorável Variação na taxa (custo) = (custo real – custo padrão) ∙ quantidade padrão Variação na taxa = (R$ 12. Veja esses cálculos nos quadros a seguir.080.

ou seja.000 R$ 4.00 erro no preço Para 300. R$ 24. conforme demonstrado na coluna B. Seus valores são obtidos ao multiplicarmos a quantidade real pelo preço padrão.000.3 3º passo: Análise da variação dos custos indiretos ou gastos gerais da fábrica Você deverá fazer novos cálculos para identificar o valor do custo padrão na quantidade real (coluna B). podemos representar a variação da mão de obra assim: 4 . Para 280.000 unid.380.050.00 R$ 24.000 R$ 400. Lembre-se de que o custo fixo deve permanecer no mesmo valor. Para 280. CUSTOS INDIRETOS PREVISTOS Coluna A Custo indireto variável Custo indireto fixo Custo indireto total Custo indireto unitário R$ 1.000 unid. Para 280.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS MÃO DE OBRA DIRETA CUSTO PADRÃO Coluna A Mão de obra: custo total Mão de obra: custo unitário Coluna B CUSTO REAL Coluna C Para 300. Graficamente.000 R$ 4.00 R$ 23.000 R$ 420.000 R$ 1.520.000 R$ 5.450.000 unid.400.00 R$ 87.500.9285714 CUSTO REAL Coluna C R$ 980.000 R$ 400.00 R$ 81. Para 280. em 30/6/2007.000 unid.000.000.50 erro no preço A coluna sombreada (coluna B) deve ser calculada no final da produção.60 erro na quantidade variação total R$ 84.83333 erro na quantidade Coluna B R$ 980. variação total UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 137 .000 R$ 1.4 .000 R$ 1. Veja os cálculos.480. e o custo variável será proporcional à quantidade real.000 unid.000 unid.

no futuro.00 R$ 300.00 Custo padrão R$ 400. Veja.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Variação no volume: só afeta o custo indireto fixo.09523 desfavorável Variação de custo: ocorre pela variação no total do custo indireto.071 desfavorável Variação Total = Coluna C (valor unitário) – Coluna A (valor unitário) Variação total = R$ 5.00 – R$ 4.020. devemos registrá-los para que.00 R$ 80. 4 .1667 desfavorável No exemplo que apresentamos. vamos identificar as diferenças apresentadas a seguir. Veja como realizar esses registros no tópico a seguir.5 Contabilização do custo padrão Para registrarmos o custo padrão.00 R$ 1.00 R$ 1.00 – R$ 4. variação da mão de obra direta e variação dos custos indiretos.00 R$ 300. Variação no volume = Coluna B (valor unitário) – Coluna A (valor unitário) Variação no volume = R$ 4.00 ∙ 4 unid.00 desfavorável R$ 10.00 R$ 310.020. custo do produto vendido (CPV). devemos elaborar os seguintes razonetes: materiais.00 R$ 1.83333 = R$ 0.00 Mão de obra direta Custos indiretos Total Comparando o real com o padrão.000.00 R$ 320.00 desfavorável 138 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00 CUSTO REAL R$ 410.00 R$ 70.00 ∙ 4 unid.= R$ 400.2 unidades.83333 = R$ 0. possamos emitir relatórios precisos e confiáveis. CUSTO PADRÃO Materiais R$ 100. produtos acabados. você pôde perceber a importância do método de custeio para os gestores avaliarem o desempenho operacional do seu departamento. mão de obra.00 R$ 310. produtos em elaboração. Variação de custo = Coluna C (valor unitário) – Coluna B (valor unitário) Variação de custo = R$ 5. VARIAÇõES Custo real Materiais Mão de obra direta Custos indiretos Total R$ 410.= R$ 320. fabricou quatro unidades no mês de janeiro de 2008 e vendeu 3. a seguir. Após ter identificado os valores padrões e reais.00 R$ 280.9285714 – R$ 4. que equivale a 80% dessa produção.00 favorável R$ 20.= R$ 280. A empresa Kia Ltda.00 ∙ 4 unid.000. um exemplo adaptado de Neves e Viceconti (2003).9285714 = R$ 0.00 R$ 1. variação do material.00 desfavorável R$ 20.00 Variação R$ 10. custos indiretos.

00 R$ 4.000.00 (d) 4.00 4º passo: fazer os lançamentos no livro Razão (razonetes) Estoque de materiais Saldo inicial (a) 410.00 1.00 ∙ 3.000.00 R$ 310.000.000.00 R$ 1.00 816.2 unidades = R$ 800.00 (a) 300.00 R$ 10.00 R$ 300.2 unidades C – Produtos acabados D – Produtos acabados R$ 20. 1º passo: calcular o custo unitário padrão 1.00 R$ 800.000.00 R$ 410.00 Saldo 204.00 Estoque de produto em elaboração (b) (a) 1. nos razonetes do CPV e do estoque dos produtos acabados na seguinte proporção: 80% para o CPV e 20% para o estoque de produtos acabados porque ainda não foram vendidos. 00 / unidade 4 unidades 2º passo: calcular o CPV padrão R$ 250.00 R$ 20.00 R$ 10.00 (c) 800.00 R$ 16.000. no final da produção.00 R$ 10.00 Custo do produto vendido (CPV) (c) 800.00 Custos indiretos Débitos do período = R$ 300.00 R$ 1.00 3º passo: fazer os lançamentos no livro diário a) D – Produto em elaboração (pelo valor padrão) D – Variação do material (desfavorável) D – Variação do custo indireto (desfavorável) C – Variação da mão de obra direta C – Estoque de material (pelo valor real) C – Mão de obra direta (pelo valor real) C – Custos indiretos (pelo valor real) b) c) d) D – Produtos acabados C – Produtos em elaboração D – CPV R$ 250.00 R$ 20.000. Veja a seguir os procedimentos para a contabilização do custo quando a empresa utilizar o método de custeio padrão.00 ∙ 20% D – CPV R$ 20.00 Mão de obra direta Saldo devedor (a) 310.00 Estoque de produto acabado (b) 1.00 ∙ 3.00 (d) 16.00 R$ 800.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Essas variações devem ser registradas.00 R$ 10.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 139 .00 ∙ 80% D – Variação da mão de obra direta C – Variação do material C – Variação do custo indireto R$ 1. 00 = R$ 250.

D. J. Contabilidade gerencial. etc. Viu! Não é difícil fazer a contabilização do custeio padrão. os gastos que cada uma realiza.00 (a) 10. São Paulo: Saraiva.00 (d) 10. E. estudaremos a técnica contábil que possibilitará essa ação.00 ∙ 20% = R$ 204. C.00 Variação da mão de obra direta (d) 10.00 ∙ 80% = R$ 816. comprar materiais. S. transportar mercadorias. Contabilidade gerencial: teoria e prática. Referências BERTÓ. pois utilizamos o método das partidas dobradas para realizar essa tarefa.00 Variação do custo indireto (a) 20. S. P. OLIVEIRA. BEULKE. com precisão. NEVES. Nas empresas que fabricam produtos diferenciados e em pequena quantidade. em termos de processo fabril. 2006. PEREZ JR. H. M. o custeio-padrão dá bons resultados quando implantado em fábrica que produz quantidade grande de unidades iguais e nas que realizam atividades repetitivas. S. VICECONTI. com início e fim da atividade bem determinados.020. J.00 Os saldos dos razonetes estoque de produto acabado e do CPV devem ser iguais aos saldos que seriam obtidos se os registros fossem feitos pelos valores reais (R$ 1.CAPÍTULO 4 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Variação do material (a) 10.00 e R$ 1.. ed.. das.00 (d) 20. de. São Paulo: Atlas. Por meio dessa comparação. 7. L.00). FESS. J.) estão sendo executadas. REEVE. Para concluir este capítulo destacamos que custo padrão é uma ferramenta que avalia o desempenho operacional de uma empresa ao comparar o custo real com os valores previamente fixados pela empresa como metas a serem alcançadas. A. destacamos que. Contabilidade de custos para não contadores. Elas devem ser controladas para que possamos identificar. P. R. São Paulo: Atlas. pagar a fornecedores. o gestor poderá identificar o quanto seu departamento foi eficiente ou não. Veja a seguinte situação: vamos supor que você é um gerente do setor de produção e percebeu que os custos indiretos incorridos em uma empresa acontecem quando suas atividades (contratar mão de obra. WARREN. 2000. 2001. M. São Paulo: Atlas. 2003. 140 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . o ideal é usar orçamentos baseados em custos estimados.020. Assim são as atividades que determinam o consumo dos recursos e dos custos da empresa. 3... São Paulo: Pioneira. Gestão de custos. ed. Mas como devemos fazer esse controle? No próximo capítulo. CREPALDI. E. 2005. Contabilidade de custos: um enfoque direto e objetivo. V. Para encerrar este capítulo. Ah! Também temos outra forma de avaliar a eficiência operacional.

devem ter custos diferenciados. Ana pediu uma salada e João pediu o prato do dia. Neste capítulo. Esses assuntos foram apresentados a você nas disciplinas Contabilidade de Custos e Introdução à Administração. portanto. os objetivos. o rateio dos custos indiretos e as transformações no processo empresarial do século XVIII até hoje. Ana. você deve ter concluído que devemos ser cautelosos ao definir o custo de um produto ou de um serviço. subsidiou o preço de Maria. Você deve revê-los para relembrar o impacto dos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 141 . No caso do restaurante onde esses clientes almoçaram. Maria pediu uma lasanha. Na hora de pagar. para termos um custo mais correto. Perceba que são atividades diferentes. acabaram gerando um desembolso a mais para um deles.Custeio ABC: custo para melhoria de processos CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 5 Introdução Maria. porque eles podem necessitar de atividades diversificadas para serem elaborados. deve entender como funciona o método de custeio por absorção. resolveram dividir a conta em três parcelas iguais. Adão gastou 15 minutos para trocar a peça danificada. ou seja. Veja em outro contexto de como calcular o custo de uma atividade. A Srª Henry ficou espantada e perguntou: por que todo esse valor? Adão explicou que. A Srª Henry contratou o técnico Adão para consertar sua máquina de lavar roupas. devemos custear cada prato de acordo com a sua complexidade (recursos usados e atividades desenvolvidas). Ana e João saíram para almoçar. mas cobrou R$ 150. constam dois elementos: o custo da visita (tempo de mão de obra parada e gastos para chegar à casa do cliente) e custo de prestar o serviço (tempo de mão de obra trabalhada e a peça de reposição). Então. estudaremos a origem. executadas em tempos diferentes e. o gestor pode somar todos os custos e dividir pelo número de refeições servidas? Essa opção não é a mais acertada porque. como devemos definir os custos de um produto ou de um serviço? A resposta é usar o custeio baseado em atividades. Lendo esses exemplos. os termos específicos do custeio ABC e como calcular o custo por meio desse custeio. Ao fazerem essa opção. João não teve muito prejuízo porque o valor atribuído a ele ficou próximo do que deveria pagar pelo prato do dia.00 pelo serviço prestado. Para que você tenha uma compreensão satisfatória desse conteúdo. custeio ABC. os conceitos. no preço apresentado. que pediu a salada. O primeiro reflete o tempo para conhecer o serviço e o segundo reflete o custo de execução do serviço.

porque as distorções provocadas no custo do produto pelo rateio do custo indireto eram pouco significativas. era lógico que os custos fossem distribuídos de forma direta ou indireta. conceitos. Estudiosos argumentam que o ABC passou por duas gerações. como: instituições financeiras. mão de obra especializada. Esperamos que você se dedique ao estudo de mais este capítulo e que. a diversidade de cliente. A mecanização e a automação dos processos produtivos. turismo. em muitas empresas.). bem como os desafios (qualidade. a maior parcela dos custos de produção. etc. Os custos indiretos de fabricação incidiam pouco no processo fabril. no quadro 1. identificar os eventos que influenciam as atividades e seus desempenhos. Na segunda. atualmente é muito utilizado nas empresas de serviços. podemos dizer que a metodologia do ABC parte do princípio de que as atividades realizadas pela empresa é que consomem recursos (humanos. rápidas decisões e informações precisas sobre a atividade operacional) que as empresas enfrentam em um ambiente altamente competitivo. Academicamente. universidades. Nesse novo ambiente. etc. A metodologia do ABC se baseia no que se faz e no quanto se gasta para fazer. hotelaria. saúde. apresentamos.1 Custeio ABC (Activity Based Costing): origem. com o aumento da competitividade (globalização). formais ou não. Por esse motivo. preços baixos. Assim quem consome os recursos são as atividades e não os produtos (NAKAGAWA. de equipamentos. os elementos mais significativos na composição de um produto fabricado eram os materiais e a mão de obra direta. E esses recursos custam alguma coisa para serem mantidos. o ABC foi desenvolvido para o cálculo do custo e do preço de venda.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS critérios de rateios no custo do produto e no resultado da empresa. em sentido horizontal. ao final dele. portanto. Nesse contexto. conceitos na visão de alguns estudiosos. os pioneiros das técnicas do ABC foram os professores Robert Kaplan e Robin Cooper. sempre adotaram procedimentos. da Harvard Business School. para controlar seus custos. No início da atividade industrial. surgiu o custeio baseado em atividades (ABC) como uma forma de alocar os recursos produtivos de maneira mais eficiente. em sentido vertical. passaram a representar. na década de 1970. calcular o custo e. Nesse sentido. seja capaz de definir os elementos da estrutura conceitual do custeio ABC e calcular o custo pelo custeio ABC. Para que você possa formar uma ideia mais concreta desse método. com a necessidade de informações mais precisas para redução dos custos. provocaram um aumento considerável nos custos indiretos de fabricação. objetivos As empresas sempre se preocuparam com a apuração de custos e. 5 . Na primeira. a diversidade de produtos fabricados na mesma empresa e a informática facilitando e agilizando os controle e registros contábeis. materiais. o ABC objetiva. produtos diferenciados. 1995). 142 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Antes o ABC teve sua aplicação quase que exclusivamente em empresas de manufatura.

p . pois permite identificar todos os procedimentos realizados para fazer um produto e. etc.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Quadro 1 Conceito do método de custeio ABC. produção. 98) É uma ferramenta que analisa o comportamento dos custos por atividade. Tudo isso é realizado com o objetivo de eliminar o desperdício. ao mesmo tempo. (2001. visite o sítio <http://www. Se você desejar conhecer outros benefícios desse método. p . informática.). melhorar a qualidade do produto/serviço e melhorar o desempenho operacional. AUTORES CONCEITOS É o método que mede o custo e o desempenho de processos e produtos porque demonstra a relação entre recursos consumidos Crepaldi (o que foi gasto: água. posteriormente. O valor dos custos e das despesas indiretas é transferido de forma direta ou por meio de direcionadores de recursos às atividades. controla e registra os custos indiretos e as despesas fixas. 223-225) (onde foi gasto: vendas.pdf>. A partir dessas citações. as perguntas-chave são: o que gastamos? Como gastamos? Por que gastamos? Para que gastamos? Warren. o valor que cada procedimento consumiu dos recursos que a empresa tem à sua disposição. Ao acessar esse endereço. salários. Saiba mais Parece que esse método é muito bom. atividades executadas (2006. percebemos que o custeio ABC é um sistema de calcular o custo de um produto ou um serviço por meio da identificação das atividades e dos recursos que consumiu no processo produtivo. 165 – 182) comprar materiais. luz. acontecem na execução de atividades (contratar mão de obra.fae. Os valores das atividades são redistribuídos. Nesse sistema.) e objetos de custo/produtos ou serviços (para que foi gasto: produto X. etc.) porque são as atividades que consomem recursos da empresa e. produto Y. dos custos de produção. Reeve É um método em que os custos indiretos de fabricação são e Fess inicialmente contabilizados nas atividades e. aos produtos fabricados.).edu/publicacoes/ pdf/art_cie/art_37. etc. atividade K. Podemos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 143 . Aproveite! O ABC estuda. estabelece relações entre as atividades e o consumo de recursos. por direcionados de atividades. verá que o ABC está sendo utilizado em vários ramos econômicos. portanto. (2000. p . Ching (2006. pagar salários. É um instrumento de análise estratégica de custos que parte do princípio de que todos os custos incorridos em uma empresa Oliveira e Perez jr . diminuir os custos. aumentar a produtividade. 394-398) transferidos aos produtos. etc. p . transportar mercadorias.

Uma atividade é uma combinação de recursos humanos. nos exemplos a seguir. • De montagem de bicicleta. verificar quais os recursos que estão sendo consumidos por elas. direcionar os custos para essas atividades e delas para os produtos. a interrelação que existe entre duas atividades. O custeio ABC utiliza algumas terminologias próprias para o cálculo do custo. No quadro 2. ATIVIDADES DO SETOR DE COBRANÇA Emissão de carnês para cobrança bancária Recebimento das listagens de compras Relação dos inadimplentes ATIVIDADES DO DEPARTAMENTO DE SUPRIMENTOS Seleção de fornecedores Digitação e envio dos pedidos de compras Efetuação das estatísticas e dos relatórios de compras Seleção e treinamento de compradores Emissão de carnês b) Processo: é uma cadeia de atividades inter-relacionadas. Quadro 2 Exemplos de atividades. é necessário identificar as atividades relevantes que a empresa efetua no processo fabril. tecnológicos e financeiros usados na produção. (2000). 144 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . apresentamos alguns exemplos de atividades que são desenvolvidas nos setores de suprimentos e de cobrança. c) Direcionadores de custos: são parâmetros por meio dos quais são identificados e avaliados os recursos gastos na execução de uma atividade. no ABC. É composta por um conjunto de tarefas. • De seleção e recrutamento de mão de obra. a) Atividade: é qualquer evento que consome recursos. Veja. na figura 1.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS perceber que. o fluxo operacional do custeio ABC. Veja. Figura 1 Fluxo operacional do custeio ABC. • De pagamento e cobranças. Veja a seguir alguns exemplos de direcionadores de custo. Veja os conceitos desses termos na visão de Oliveira e Perez Jr.

Portanto você conheceu. é mais vantajoso do que os critérios de custos tradicionais (absorção e variável) visto que: • só usa os critérios de rateio quando for impossível atribuir o custo para determinada atividade. os objetivos do custeio ABC. • Quantidade de matéria-prima consumida no processo. e) Recursos: são os salário e os encargos sociais. f) g) Custos: são todos os sacrifícios financeiros necessários para executar uma atividade que está sendo executada no setor produtivo. Veja a seguir alguns exemplos de direcionadores de atividades. serviços. identificar os custos da não-qualidade. identificar produtos e clientes mais lucrativos. etc. Objetos de custeio: referem-se ao que a empresa deseja custear: produtos. são os gastos indiretos realizados pela empresa. • facilita a tarefa do administrador para apurar seus custos reais. apresentaremos os procedimentos para o cálculo do custo de um produto quando a empresa usa o custeio ABC. ou seja. os materiais. canais de distribuição. • Quantidade de alunos de uma universidade. como instrumento de controle gerencial. • a apuração dos custos dos produtos é mais precisa. o uso das instalações. • Quantidade de mudanças nos moldes e chapas da estamparia. fornecedores. No tópico a seguir. Também analisou termos específicos que são empregados nesse método de custeio. • também identifica os custos que não agregam valor à atividade ao estabelecer seus direcionadores de custos. a depreciação. elimina produtos subcusteados ou supercusteados. medir a efciência empresarial quanto aos aspectos produtivo. • Quantidade de alunos matriculados. • atribui os custos aos produtos de maneira coerente com o seu uso pela atividade. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 145 . • Quantidade de peças estampadas. neste tópico a origem. clientes.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS • Quantidade de horas-máquina para beneficiar uma peça. • Quantidade de peças beneficiadas para determinado produto. d) Direcionadores de atividades: são parâmetros por meio dos quais são identificadas e avaliadas as atividades consumidas na realização de um processo. comercial. a energia. financeiro e societário por meio de indicadores de performance. O custeio ABC. • Quantidade de requisições de matéria-prima. os conceito.

000 unidades 3. mão de obra indireta e material indireto.00 CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO .00 A Cia Canadense utiliza o método de custeio ABC para calcular os custos de seus produtos. podemos mencionar a preparação das máquinas para a fabricação. Seus custos variam com o volume ou o nível de atividades. servir um cliente em um restaurante. Para Cooper e Kaplan citados por Cogan (1999). PRODUTOS X Y Z PREÇO DE VENDA 7. • Atividades relacionadas com as unidades: compreendem as atividades diretamente relacionadas com as unidades produzidas e vendidas. por exemplo. etc.00 80. seguro. a seguir.000. Y e Z.000. Entendemos por atividade uma unidade de trabalho. podemos citar as horas de mão de obra direta ou a quantidade de horas-máquinas. Seus custos variam com o número de lotes ou pedidos. registrar reclamações de uma empresa de seguros. • Atividades relacionadas com os lotes de produtos ou ordens de produção: integram as atividades cuja execução se realiza uma só vez em cada lote ou pedido.000 unidades CUSTO DIRETO UNITÁRIO 1.2.00 120. 146 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Analise-os com atenção. ou com outra unidade de medida diretamente relacionada com o número de unidades produzidas ou vendidas. etc. A Cia Canadense fabrica três produtos: X.1 1º passo: identificação das atividades que a empresa desenvolve Na primeira etapa.000 unidades 4. Como exemplos. Seus valores são apresentados a seguir.00 23. a inspeção. o manejo de materiais. realiza os seguintes gastos: matéria-prima e mão de obra direta.2 Exemplo prático de aplicação do custeio ABC Apresentamos aqui um exemplo prático para que você saiba como calcular o custo de um produto pelo custeio ABC. elaboramos um detalhe de todas as atividades da empresa.00 10.00 13. 5. uma tarefa ou um conjunto de tarefas com uma meta específica. Apresentamos.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 5 . soldar dois componentes de uma peça. aluguel. os procedimentos que ela realiza para obter o valor gasto na fabricação dos produtos X. as atividades estão agrupadas em quatro níveis hierárquicos. que apresentamos a seguir. porém são fixos com relação ao número de unidades da ordem de produção. Os dois primeiros são classificados como custos diretos e os demais como custos indiretos.CIF Aluguel e seguro da fábrica Mão de obra indireta (MOI) Material de consumo indireto Total 30.00 QUANTIDADE FABRICADA 9.00 4.000.000.00 2. Como exemplos. Y e Z. Para fabricá-los.

etc. as atividades de desenho. Como exemplos. o registro de patentes. Quadro 3 Atividades e direcionadores de custo. a segurança. Essas atividades se realizam para proporcionar a infra-estrutura administrativa e a conservação das máquinas necessárias para as operações da fábrica. No quadro 3. a manutenção das máquinas. GRUPOS DE ATIVIDADES ATIVIDADES • Inspeção de qualidade Atividades relacionadas com as unidades • Supervisão da mão de obra • Consumo de energia e combustíveis para as máquinas • Preparação de máquinas Atividades relacionadas com os lotes de produtos ou as ordens de produção • Inspeção • Ordens de compra • Manejo de materiais • Planificação da produção Atividades de apoio ao produto • Desenho dos produtos • Compras e armazenamento de peças • Gerenciamento da fábrica Atividades de manutenção das instalações • Manutenção e limpeza • Manutenção de máquinas • Depreciação de máquinas DIRECIONADORES DE CUSTO • Número de unidades • Horas de mão de obra • Horas-máquina • Horas de preparação • Horas de inspeção • Número de ordens • Número de movimentos de materiais • Número de lotes de produção • Número de produtos • Número de peças • Número de empregados • Superfície em m² • Número de ordens • Valor das máquinas UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 147 . os seguros e os impostos. • Atividades de manutenção das instalações: são as atividades destinadas para manter a capacidade de produção.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS • Atividades de apoio ao produto: reúnem todas as atividades encaminhadas para ser possível a produção e a venda dos produtos ou os serviços que a empresa oferece em seus catálogos. podemos citar o aluguel ou a depreciação dos edifícios da fábrica. as remunerações do gerente da fábrica. etc. as atividades de engenharia para manter as especificações no desenho de embalagens. apresentamos as atividades e seus direcionadores. O custo dessas atividades é independente do número de unidades e do número de lotes de produção. Podemos incluir as atividades dirigidas para introduzir melhoras ou modificações na configuração dos produtos e dos processos.

Atividade de acabamento R$ 8. Atividade industrial 2 R$ 40. acumulam-se os custos reais ou estimados para estabelecer a relação entre os custos e as atividades. Aluguel e seguro Atividade industrial 1: ocupa 25% da área.000. DIRECIONADORES DE CUSTOS Direcionador é a área utilizada pela atividade. Atividade de compras R$ 10.000.2 2º passo: determinação dos custos para execução de cada atividade A segunda etapa consiste em estabelecermos os recursos consumidos por cada uma das atividades.000.2. Atribuição direta. porque cada atividade tem funcionário próprio. Mão de obra indireta (MOI) Atividade industrial 1 R$ 30.000. Atividade de despachar: ocupa 10% da área. A seguir.2 . 5. estão descritos os direcionadores de custo para os gastos indiretos. seguro. cada atividade usou os seguintes custos indiretos: aluguel. folha de pagamento (mão de obra indireta) e requisições solicitadas (material indireto).000. Na empresa em estudo. as atividades desenvolvidas pela empresa são: DEPARTAMENTO Compras Produção Compras Atividade industrial 1 Atividade industrial 2 Acabar Despachar ATIVIDADES Acabamento 5 .CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS No exemplo que estamos analisando.3 3º passo: identificação dos direcionadores de custos de cada atividade Na terceira etapa. Nessa etapa. da fábrica Atividade industrial 2: ocupa 30% da área. assim como os produtos das atividades e seus consumidores. identificamos um direcionador de custos para cada atividade. área ocupada (aluguel). Atividade de acabamento: ocupa 15% da área. Atividade de despachar R$ 2. mão de obra indireta e material indireto. ou seja. identificamos os direcionadores de custos cost drivers mais apropriados para medir a relação entre os custos e o volume de cada atividade e o número de unidades do direcionador a cada atividade. 148 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . No exemplo em análise. Atividade de compras: ocupa 20% da área.

000 10. No exemplo em análise. ATIVIDADES Compras At.000 Total 30. Material de consumo indireto Atividade de compras R$ 2.CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS DIRECIONADORES DE CUSTOS Atribuição direta mediante as requisições solicitadas de cada departamento. é necessário que identifiquemos parâmetros que meçam a relação entre a atividade e o produto fabricado.2 .000 5. Atividade industrial 2 R$ 8. Atividade industrial 1 R$ 5. Atividade de despachar R$ 2.500 8.000 42.000 2.000 140. industrial 1 DIRECIONADORES DE ATIVIDADES Número de pedidos Tempo de produção X 30% 5% Y 20% 50% Z 50% 45% TOTAL 100% 100% UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 149 . industrial 2 9. o direcionador de custo e o número total de unidades disponíveis do direcionador relacionado.500 57.000 8.000 2.000 40.000 Acabamento 4. foram definidos três direcionadores de atividades: número de pedidos (compras). tempo de produção (atividade industrial 1 e 2) e tempo de operação (acabamento e despacho). a seguir.500 30.5 5º passo: definição dos direcionadores de atividades Para atribuirmos os custos indiretos das atividades aos produtos.000 3. o percentual por produto de cada direcionador de atividade.000 At. Veja a seguir como ficou a distribuição dos custos indiretos das atividades da empresa Cia Canadense.000 Compras 6.000 Despachar 3.000 2.000 ** Foi multiplicado o valor total do aluguel e seguro (30.000.000 15.000 20. Veja.000. 5.500 7.000 At.000. devemos calcular por meio de rateios ou taxas de imputação os custos indiretos das atividades.000 90.2.000. ATIVIDADES ALUGUEL + SEGURO** MOI MATERIAL TOTAL 18. Atividade de acabamento R$ 3. 5 . Esse cálculo será feito em função do grau de utilização de cada atividade que foi expressa nos termos do direcionador selecionado.4 4º passo: cálculo do custo de cada atividade Após conhecermos os custos de cada atividade. industrial 1 7.000.000) pelos percentuais.

CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

ATIVIDADES
At. industrial 2 Acabamento Despacho

DIRECIONADORES DE ATIVIDADES
Tempo de produção Tempo de operação Tempo de operação

X
25% 35% 40%

Y
35% 30% 30%

Z
40% 35% 30%

TOTAL
100% 100% 100%

5 .2 .6 6º passo: cálculo do custo indireto de cada produto
Calculamos o custo indireto de cada produto por meio de rateios. O rateio deverá ser feito em função do grau de utilização de cada produto, expressado pelos percentuais contidos no direcionador selecionado. Veja como ficou a distribuição dos custos indiretos dos produtos da empresa Cia. Canadense. ATIVIDADES
Compras At. industrial 1 At. industrial 2 Acabamento Despacho TOTAL CIF unitário**

X* 9 .000 UNID .
5.400 2.125 14.250 5.425 2.800 30.000 3,333

Y* 4 .000 UNID .
3.600 21.250 19.950 4.650 2.100 51.550 12,89

Z* 3 .000 UNID .
9.000 19.125 22.800 5.425 2.100 58.450 19,48

TOTAL
18.000 42.500 57.000 15.500 7.000 140.000

* Foi multiplicado o valor total de cada atividade pelos percentuais. ** Foi dividido o total de cada produto pela quantidade fabricada.

5 .2 .7 7º passo: cálculo do custo total de cada produto
Obtemos o custo total pela soma do custo direto com o custo indireto. Veja os cálculos a seguir. São classificados como custos diretos os gastos que foram realizados dentro do setor de produção e que seus valores e quantidades são facilmente identificados aos produtos que estão sendo fabricados pela empresa tais como a matériaprima e a mão de obra direta. São classificados como custos indiretos os gastos que foram executados dentro do setor de produção e que para encontrarmos seus valores e quantidades devemos realizar a técnica do rateio para as atividades e posteriormente para os produtos, tais como o aluguel e a energia. Veja os cálculos a seguir dos custos diretos e indiretos que foram atribuídos a cada produto. CUSTOS
Direto unitário Indireto unitário TOTAL

X*
2,00 3,33 5,33

Y*
3,00 12,89 15,89

Z*
5,00 19,48 24,48

Podemos sintetizar todos esses procedimentos por meio do seguinte fluxograma:

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

Figura 2

Fluxograma dos procedimentos do custeio ABC.

Pelo fluxograma, você pôde observar que os custos são distribuídos para as atividades por meio dos direcionadores de custos e, em seguida, para os produtos por meio dos direcionadores de atividades. Após essa distribuição, temos o valor dos estoques dos produtos acabados. Ao serem vendidos, seus valores são transferidos para a apuração do resultado como custo do produto vendido. Portanto, neste capítulo, vimos que o custeio ABC é uma metodologia de custeio que está fundamentada nas atividades que a empresa realiza no processo de fabricação de seus produtos. Sua origem proveio do significativo aumento dos custos indiretos na produção e da grande diversidade de produtos fabricados na mesma área produtiva. Por isso é importante alocarmos adequadamente os

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

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CAPÍTULO 5 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

custos indiretos, pois a arbitrariedade do rateio dos custos indiretos, tolerados no passado, pode provocar decisões administrativas errôneas. Para que possamos identificar os custos das atividades, selecionar medidas dos direcionadores de custos e determinar os rateios dos custos indiretos de cada atividade, é necessário que façamos observações detalhadas. Para isso, podemos examinar os registros da contabilidade de custos, entrevistar os chefes de cada departamento e o pessoal mais experiente, até compreendermos com clareza o conjunto de atividades que cada empresa tem. Se uma pessoa deseja ganhar dinheiro com o investimento feito em uma empresa, isso sempre acontecerá? A resposta é simples. Não! Por quê? Porque há algumas dificuldades que devem ser superadas para que possamos aumentar as receitas e diminuir as despesas. Nesse caso, o que devemos fazer? Identificar a restrição e aplicar seus recursos para fabricar o produto mais rentável para a empresa. Como fazer isso? Devemos usar os procedimentos apresentados pela teoria das restrições, assunto do próximo capítulo.

Referências
CHING, H. Y. Contabilidade gerencial: novas práticas contábeis para a gestão de negócios. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2006. COGAN, S. Custos e preços: formação e análise. São Paulo: Pioneira, 1999. CREPALDI, S. A. Contabilidade gerencial: teoria e prática. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2006. NAKAGAWA, M. ABC – Custeio baseado em atividades. São Paulo: Atlas, 1995. OLIVEIRA, L. M. de; PEREZ JR., J. H. Contabilidade de custos para não contadores. São Paulo: Atlas, 2000. WARREN, C. S.; REEVE, J. M.; FESS, P. E. Contabilidade gerencial. São Paulo: Pioneira, 2001.

Anotações

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

Teoria das restrições: custo para otimização de resultados

CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

6

Introdução
Os gerentes de marketing, financeiro e de produção da indústria de panelas Alumínio Brasil Ltda conversavam sobre o que deveriam fazer para definir o mix (quantidade) de produtos que deveriam ser fabricados no exercício seguinte de forma a maximizar seu lucro. • Gerente de marketing: nossa produção é composta de dois produtos: panelas de alumínio e panelas de inox. Hoje podemos comercializar até 10.000 unidades de cada produto. Os preços de venda são, respectivamente, iguais a R$ 10,00 e R$ 30,00. Nossos vendedores recebem comissões iguais a 5% das vendas. • Gerente financeiro: no nosso planejamento para o próximo exercício, devemos considerar que não temos demanda superior às 10.000 unidades. Além do mais, devemos considerar que cada produto incorre nos seguintes gastos unitários: custos variáveis de R$ 6,00 para as panelas de alumínio e de R$ 22,00 para as de inox; custos fixos de R$ 3,00 para as de alumínio e de R$ 2,50 para as de inox. • Gerente de produção: no nosso planejamento, devemos considerar todos esses aspectos. Mas não devemos esquecer que as panelas de alumínio e de inox consomem, respectivamente, 6 e 9 kg de matéria-prima por unidade. Em nossos estoques, temos apenas 120 kg de matéria-prima. Assim temos uma restrição no processo produtivo (quantidade de matériaprima disponível) e, por isso, não podemos atender a toda a demanda. O que devemos fazer para aumentar o nosso lucro? Você, como contador de custos, deve responder: maximizar a produção dos recursos escassos aplicando a teoria das restrições. Neste capítulo, estudaremos o que é essa teoria, sua origem, as hipóteses desenvolvidas para sua sustentação, os conceitos de ganho, despesa operacional e inventário e como aplicar a teoria das restrições. Para a compreensão satisfatória desse conteúdo, é importante que você tenha conhecimento sobre margem de contribuição e cálculo do custo pelo método de custeio variável. Estudamos esses conteúdos no capítulo 3 deste caderno. O conhecimento desses assuntos permitirá que você prepare informações úteis aos gestores

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CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

para que possam realizar as funções de planejamento e de tomada de decisão considerando o valor da margem de contribuição e a quantidade de produtos que devem ser produzidas para que a empresa possa obter o maior resultado possível. Esperamos que você se dedique ao estudo deste capítulo e, ao final dele, seja capaz de identificar a restrição no processo produtivo e calcular o mix (quantidade) de produção e vendas que maximiza o resultado (lucro) da empresa.

6 .1 Teoria das restrições – TOC (Theory of Constraints)
Se você tiver um problema no setor produtivo, deve usar a teoria das restrições para otimizar o processo de fabricação. Para Bruni (2006), a teoria das restrições é uma metodologia de administrar a produção pela análise da margem de contribuição por unidade de recurso-gargalo existente no processo produtivo. Recurso gargalo representa uma restrição, um impedimento ou uma dificuldade que deve ser superada para que a empresa possa fabricar seus produtos. Essa restrição (fator que inibe o crescimento do lucro) pode ser interna ou externa. As restrições internas são aquelas que impedem a empresa de fabricar mais, como, por exemplo, falta de funcionários, falta de matéria-prima, falta de horasmáquinas, etc. Já as restrições externas são aquelas que impedem a empresa de vender mais, como demanda de mercado, concorrência, preço de venda, falta de pedidos de clientes, falta de fornecedor de material, etc. A teoria das restrições foi desenvolvida na década de 1980 pelo físico israelense Eliyahu Goldratt. Para Goldratt, a meta da empresa é gerar riqueza para as pessoas que investiram seu dinheiro nela, ou seja, ganhar dinheiro. Isso significa dizer que a empresa deve gerar lucro e os elementos que possibilitam a lucratividade são o ganho, as despesas operacionais e o inventário. Veja no quadro a seguir o conceito e a composição desses elementos. Quadro Elementos que geram a lucratividade. CONCEITO COMPOSIÇÃO
Diferença entre o preço líquido de venda (receita líquida) dos produtos e das mercadorias e os materiais gastos em sua produção. O preço líquido é a diferença entre o preço bruto, com os impostos e as despesas variáveis de vendas. Matéria-prima, material secundário, material de embalagem e todos os demais materiais consumidos no processo produtivo.

Ganho

É o índice por meio do qual a empresa gera dinheiro por meio das vendas.

Inventário

É o dinheiro investido em bens que se pretende vender.

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

CONCEITO
Despesas São recursos gastos para transoperacionais formar o inventário em ganho. Fonte: Oliveira e Perez Jr. (2000, p. 260).

COMPOSIÇÃO
Todos os demais custos de produção (mão de obra direta e indireta e custos indiretos) e as despesas de vendas, administrativas e financeiras.

Analisando esses conceitos, podemos dizer que o lucro (ganho) pode ser obtido pela diferença entre as receitas e as despesas. Se desejarmos aumentar o lucro, devemos aumentar as receitas ou diminuir as despesas. Ao implementar essas alternativas, sempre haverá uma restrição a ser superada. Assim devemos identificar a restrição e usá-la de modo que a empresa possa aumentar o seu resultado. Essa é a essência da teoria das restrições, ou seja, aumentar o ganho pela eliminação das restrições e pela redução do inventário e das despesas operacionais. Para Cogan (1999), a teoria das restrições está sustentada por meio de oito hipóteses, que apresentamos a seguir. • A meta é fazer dinheiro agora e no futuro, porque essa é a razão de se constituir um empreendimento. • Ganho é a diferença entre a receita e os custos variáveis de material direto. Portanto passa a ser um meio de medir o dinheiro. • Existe pelo menos uma restrição (interna ou externa) em cada produto que limita a receita da empresa. • Existem três tipos de restrições: recursos escassos gargalos, recursos nãogargalos e recursos com capacidade restrita (RCR) que devem ser gerenciados para não se tornarem uma restrição. • A maioria das operações de fabricação tem pelo menos alguns recursos com restrição de capacidade (RCR), o que torna fácil controlá-los. • Existem eventos dependentes que resultam em interações entre recursos e produtos. Isso implica a necessidade de programação e priorização do fluxo do produto. • Dentro de todos os ambientes de fabricação, ocorrem flutuações estatísticas e randônicas que exigem programação e priorização do fluxo do produto. • O sistema de tecnologia de produção otimizada é implicitamente estável, ou seja, a qualquer tempo dado, os gargalos são identificados, e o mix do pedido é estável com relação aos recursos dados. Identificado o conceito e as hipóteses que sustentam a teoria das restrições, torna-se necessário demonstrar os procedimentos matemáticos para colocarmos essa teoria em execução. Veja no tópico a seguir esses procedimentos.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

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CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

Saiba mais
Ao acessar o sítio <http://www.goldrattgroup.com.br/index.php?option= com_content&task=view&id=6&Itemid=11>, você terá informações mais aprofundadas sobre a teoria das restrições, como, por exemplo, evolução cronológica da TOC, justificativa das hipóteses que fundamentam essa teoria e o exemplo completo que Eliyahu Goldratt usou para comprovar sua ideia.

6 .2 Exemplo de aplicação da teoria das restrições
A TOC determina que, quando houver restrições no processo produtivo, devemos calcular a margem de contribuição pelo fator restritivo para que possamos, assim, definir o mix (quantidade) de produtos a serem fabricados e vendidos. A margem de contribuição pelo fator restritivo deve ser calculada assim:
preço de venda – custo variável – despesa variável fator restritivo

Para aplicarmos na prática a TOC, devemos realizar cinco passos. Analise-os com atenção! • 1º passo: identificar a restrição do sistema. • 2º passo: decidir como explorar a restrição, ou seja, não desperdicá-la. • 3º passo: subordinar qualquer coisa à decisão do procedimento anterior. • 4º passo: elevar a restrição do sistema. • 5º passo: se uma restrição for quebrada, voltar ao passo 1 e não deixar que o melhoramento do processo pare. Para ilustrar a execução desses passos, descrevemos o exemplo que Goldratt apresentou em 1991 para provar sua teoria (COGAN, 1999). DADOS DA EMPRESA X
Produtos fabricados Preço de venda unitário Departamentos da empresa Horas-máquina de cada setor Tempo por setor onde os produtos são fabricados PeQ P = R$ 90,00 e Q = R$ 100,00 A, B, C, D 2.400 minutos (8 h × 60 min × 5 dias) Produto P = Setor D (15 min/unid); Setor C (15 min/unid); Setor B (15 min/unid); Setor A (15 min/unid)

Quantidade vendida por semana P = 100 unidades e Q = 50 unidades

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

DADOS DA EMPRESA X
Tempo por setor onde os produtos são fabricados Materiais necessários por produto Produto Q = Setor D (5 min/unid); Setor C (20 min/unid); Setor B (30 min/unid); Setor A (10 min/unid) Produto P = R$ 40,00 unidade de material 1 e uma peça comprada por R$ 5,00 a unidade Produto Q = R$ 40,00 unidade

Com base nessas informações, podemos iniciar os procedimentos para otimizar o recurso deficitário e, assim, aumentar o ganho da empresa X.

6.2.1 1º passo: identificar a restrição da empresa
Para sabermos onde está a restrição, devemos calcular o total de minutos que cada setor deverá trabalhar por semana. Veja esse cálculo no quadro a seguir. SETORES
A B C D

MINUTOS POR SEMANA P Q
500 1.500 (100 ∙ 15) (50 ∙ 10) 1.500 1.500 (100 ∙ 15) (50 ∙ 30) 250 1.500 (100 ∙ 15) (50 ∙ 5) 250 1.500 (100 ∙ 15) (50 ∙ 5)

TOTAL TEMPO PERCENTUAL MINUTOS DISPONíVEL DE MINUTOS POR SEMANA POR SEMANA POR SEMANA
2.000 3.000 1.750 1.750 2.400 2.400 2.400 2.400 83% 125% 73% 73%

Após análise dos cálculos, podemos perceber que o setor B é que está com a restrição, pois necessita de 3.000 minutos e a empresa só disponibiliza de 2.400 minutos semanais. Assim não poderá fabricar tudo que o mercado deseja.

6 .2 .2 2º passo: decidir como explorar a restrição
Isso significa que a empresa deve maximizar o uso da restrição ao identificar o mix (quantidade) de produtos que irá aumentar o lucro. Para isso, você deve calcular a margem de contribuição de cada produto e, em seguida, dividi-la pelo fator restritivo. O resultado dessa divisão é denominado margem de contribuição pelo fator restritivo. O produto que tiver essa margem com maior valor é o que deverá ser fabricado e vendido em primeiro lugar. No quadro a seguir, demonstramos o cálculo da margem pelo fator restritivo. CÁLCULO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO PELO FATOR RESTRITIVO
P Preço venda 90,00 Q 100,00

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CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

CÁLCULO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO PELO FATOR RESTRITIVO
P Custo variável Despesa variável Margem contribuição Fator restritivo Margem de contribuição pelo fator restritivo Ordem hierárquica Primeiro lugar de produção e venda Dividir por 15 minutos do setor B 3,00 Segundo lugar Material = (40,00) Peça = (5,00) (0,00) 45,00 Q (40,00) (0,00) 60,00 Dividir por 30 minutos do setor B 2,00

A empresa deve iniciar a produção de todos os produtos P porque ele é o mais rentável. Para fazer as 100 unidades, gastará 1.500 minutos. Como a capacidade semanal é de 2.400 minutos, podemos deduzir que ainda sobram 900 minutos para a fabricação do produto Q, o menos rentável. Isso corresponde a uma produção de 30 unidades do produto Q (900 minutos / 30 minutos = 30 unidades). Fazendo esses cálculos, você está determinando o mix de vendas da empresa, ou seja, você está identificando que a empresa deve fabricar e vender 100 unidades de P e 30 unidades de Q. No quadro a seguir, você poderá identificar o cálculo da margem de contribuição da empresa. CÁLCULO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO PELA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCíCIO (DRE) DO CUSTEIO VARIÁVEL
P 100 unidades serão vendidas Preço venda Custo variável Despesa variável 90,00 ∙ 100 unidades = 9.000,00 (40,00 ∙ 100 unidades) = (4.000,00) (5,00 ∙ 100 unidades) = (500,00) (0,00) Q 30 unidades serão vendidas 100,00 ∙ 30 unidades = 3.000,00 (40,00 ∙ 30 unidades) = (1.200,00) (0,00) 60,00 ∙ 30 unidades = 1.800,00

Margem 45,00 ∙ 100 unidades = contribuição 4.500,00 Análise

Esse mix de produção é o que irá gerar maior ganho para a empresa. Qualquer outra combinação na quantidade vendida provocará uma redução na sua margem de contribuição e, portanto, no lucro global.

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CAPÍTULO 6 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS

6 .2 .3 3º passo: subordinar tudo ao passo 2
A empresa deve realizar todas as providências para explorar a restrição, ou seja, deve emitir ordens para a fábrica comprar matérias-primas, programar todos os setores de trabalho, etc.

6 .2 .4 4º passo: elevar a restrição do sistema
Significa que a empresa deve melhorar o seu desempenho. Para isso, deve reduzir o tempo de parada para manutenção da máquina, qualificar o operário, reduzir o tempo de parada, etc.

6 .2 .5 5º passo: se uma restição for quebrada, voltar ao passo 1 e não deixar que o melhoramento do processo pare
Se houver interrupção na restrição, devemos voltar ao primeiro passo para evitar que a produção seja programada como se a restrição não tivesse sido mudada. Realizando todos os procedimentos indicados, você contribui para que a empresa possa usar o recurso restritivo de forma mais eficiente.

Para concluir este capítulo, ressaltamos que, quando houver um recurso restrito, o ganho por unidade do fator de restrição deve ser calculado para podermos determinar o mix de produtos mais apropriados. Esse ganho por unidade é a margem de contribuição por unidade dividida pelo fator de restrição. Nesse sentido, a TOC defende uma visão gerencial em que a margem de contribuição unitária (preço de venda menos o custo do material) é a melhor forma de avaliar as oportunidades que se apresentam para a empresa. A margem de contribuição também pode ser usada para fixar o preço de venda de um produto, mercadoria ou serviço. Mas outras informações também devem ser consideradas para que o gestor possa calcular o preço de venda. Quer saber quais são? Veja o conteúdo do próximo capítulo.

Referências
BRUNI, Adriano Leal. A administração de custos, preços e lucros. São Paulo: Atlas, 2006. COGAN, Samuel. Custos e preços: formação e análise. São Paulo: Pioneira, 1999. OLIVEIRA, Luís Martins de; PEREZ JR., José Hernandes. Contabilidade de custos para não contadores. São Paulo: Atlas, 2000.

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Anotações

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

Betin Star. realizou as seguintes tarefas: definiu a embalagem. irá afugentá-los. • se fixar um preço inferior ao de seus concorrentes. Com isso. do custo de transformação e do capital investido. informações sobre como calcular o preço de venda à vista e a prazo com as informações do custo pleno. passará uma imagem equivocada a seus clientes e comprometerá o negócio. Betin Star é gerente de uma empresa que fabrica e vende computadores. você deverá ter noções de como calcular o custo de fabricação (custeio por absorção) e a margem de contribuição (custeio variável). Também será difícil aumentar o preço no futuro. Também identificou os preços de alguns produtos similares dos concorrentes. os níveis de concorrência e o valor percebido pelo mercado. não irá recuperar o investimento realizado. poderá posicionar inadequadamente seu produto no mercado. orientações sobre o significado de preço e. relacionou os fornecedores do material para a produção. Mas ficou em dúvida sobre que preço atribuir a esse novo produto. pode ver seu produto ser rejeitado pelos consumidores porque não considerou a demanda. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 161 . como no caso do Sr. Antes do lançamento. teve como meta o lançamento de um novo produto no mercado. Eles foram apresentados a você na disciplina Contabilidade e Análise de Custos. • se fixar o preço acima da expectativa dos clientes. os concorrentes irão aproveitar-se dessa situação e a empresa perderá mercado. porque. contratou serviço de publicidade para fazer a campanha de lançamento.Custos para formação de preço de venda CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 7 Introdução O Sr. O que significa preço. sua localização e necessidades. neste capítulo. A noção desses assuntos é importante porque o cálculo do custo dos produtos fabricados pelos métodos de custeio citados auxiliará econômica e financeiramente nas decisões de formulação de preços com base no custo. ao mesmo tempo. do custo variável. e o volume vendido não atenderá à expectativa da empresa. fez pesquisa de mercado que demonstrou os clientes potenciais. • se fixar o preço considerando apenas seus custos. afinal? Veja. Para facilitar o entendimento desse conteúdo. o setor produtivo ficará ocioso. levantou os custos de todos os componentes do produto. Em 2008.

A seguir. como: segurança. • intrínseco do produto: informa os atributos relacionados com o produto. Essa necessidade decorre das grandes mudanças ocorridas no ambiente empresarial. Vejamos o que são essas variáveis. formato. preço é o que o cliente paga pelo produto ou serviço. aparência. despesa de comercialização. Para Ching (2006).1 Preço A partir do momento em que os homens passaram a trocar bens. • Valor de troca: representa os gastos que a empresa efetua para fabricar um bem ou prestar um serviço. Ou melhor. qualidade. apresentamos as mudanças ocorridas no ambiente empresarial. Na formação do preço. que culminou com o mercado (oferta e procura) determinando os preços de venda. A esse valor denominou-se preço. também devemos monitorar constantemente o valor de mercado e as expectativas do consumidor. quanto mais raro um bem ou serviço. a sua determinação é resultante de três variáveis: valor de troca. seja capaz de fixar a preço de venda do produto fabricado com base nos custos e calcular o preço de venda a prazo. • Escassez: informa que. durabilidade. é algo pelo qual o cliente (empresa ou consumidor final) acredita que vale a pena pagar porque pode gerar os seguintes benefícios: • funcional: ajuda a resolver um problema ou uma necessidade técnica. ao final dele. Com isso. distribuição e administração. o preço do produto é menor que o benefício percebido que produz. Embora o preço possa trazer os benefícios citados. houve a necessidade de determinar parâmetros de valor que possibilitassem estabelecer uma relação de troca entre os bens produzidos. ou seja. 7 . valor de uso e escassez. com base em Ibracon (2000). peso. maior seu valor. imagem da empresa. • operacional: ajuda a resolver um problema do setor produtivo. assistência técnica em âmbito nacional.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Esperamos que você se dedique ao estudo do último capítulo e que. • Valor de uso: mostra a capacidade de um bem ou um serviço satisfazer a necessidade do consumidor e o valor que o cliente está disposto a pagar. facilidade de uso. remuneração do capital investido. tempo de manutenção. Fique atento! • Era da manufatura: empresas fabricavam em grande quantidade devido à incorporação de máquinas no processo produtivo. • financeiro: gera um valor econômico para o pessoal do setor de compras e de finanças. Exemplo: custo da produção. 162 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . etc. embalagem.

excesso de oferta ou demanda. considerando os custos para o seu cálculo. ciclo de vida. nível de estoque. a) Teoria econômica clássica: preocupa-se em descobrir o preço ótimo. etc. durabilidade. etc. Mas como devemos proceder para calcular o preço de venda usando como referência o custo do produto fabricado? É sobre isso que discutiremos no tópico a seguir. Preço de venda era calculado adicionando ao custo o lucro desejado. • Era da venda: empresas procuravam aumentar suas vendas e eliminar seus estoques incentivando o consumo por meio de propagandas. Vejamos quais são essas teorias. O preço de venda era calculado adicionando ao custo o lucro desejado. O enfoque de custos se dá. como: qualidade. ou seja. 7 . sazonalidade). O preço de venda é determinado pelo mercado (oferta e procura). O preço obtido a partir do custo é uma informação valiosa para que possamos comparar com o preço de mercado e determinar se é conveniente ou não vender o produto pelo preço que o mercado está disposto a pagar. contudo não havia mercado para consumir toda a produção.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS aumentaram a oferta de bens. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 163 . crescimento). • da situação econômico-financeira da empresa (endividamento. Duas teorias distintas justificam a fixação do preço. na identificação das cadeias de valor para permitir eliminação dos processos que não agregam valor ao produto. Mas essa tarefa é bastante complicada porque depende de vários fatores. design. então. • das metas mercadológicas (penetração. O preço ótimo maximizará os lucros da empresa. O preço de venda era calculado adicionando ao custo o lucro desejado. Podemos perceber que os administradores e os contadores estão mais preocupados em estabelecer um preço que cubra os custos. • Era do consumidor: empresas se preocupam em satisfazer os desejos do consumidor (cliente).).2 Determinação do preço de venda baseado no custo A formação do preço se constitui em uma das mais importantes tarefas dos gestores. como: • das características do produto (moda. imagem. • da estrutura de custos da empresa. b) Teoria administrativa e contábil conservadora: preocupa-se em estabelecer um ponto mínimo para o preço. procura descobrir o melhor preço a partir do uso eficiente dos recursos que são essenciais para a fixação desse preço. etc. • da situação macroeconômica (recessão.). Usa a ideia da margem de contribuição. • Era do produto: empresas aprimoraram as características e as aplicações do produto.

A margem de lucro é sobre o percentual é conhecido como Mark-up. 164 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . • da elasticidade da demanda. tanto fixo quanto acréscimo percentual para cobrir as despesas operacionais margem de lucro desejada. 2000). Vamos à análise do primeiro método? 7 . Considerando esse aspecto. a) Exemplo n. • da recuperação de caixa. a empresa não pode vender abaixo do custo porque poderá levar a empresa à falência. • do comportamento competitivo do mercado (concorrência perfeita. veículos. móveis. • da remuneração (lucro) desejada.2 . Veja como calcular o Mark-up e o preço de venda nas simulações expostas a seguir. no custo marginal (custeio variável). monopólio. • da penetração no mercado. etc. todas as despesas variáveis de venda. computadores) e. os custos fixos e o lucro desejado. Esse índice também é conhecido como margem bruta. Nesse venda é igual ao custo total da produção. • das despesas para administrar e comercializar o produto. apresentaremos quatro métodos: preço de venda com base no custo pleno (custeio por absorção). O valor desse índice deve cobrir todos os impostos e as taxas aplicadas sobre as vendas. dos clientes. do governo. já tem recursos humanos para vender e produzir. • da manutenção da participação no mercado. Os métodos baseados no custo se preocupam com dois elementos do preço: os custos relevantes e a margem de lucro que devem ser adicionados ao preço.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS • das restrições governamentais. • do nível de produção e vendas que a empresa deseja ou pode operar. vamos apresentar alguns métodos para calcular o preço de venda com base no custo de produção. Esse Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou um serviço para a formação do preço de venda (SANTOS. máquinas.). O custo de fabricação dos produtos é uma variável importante pelo fato de que. etc. Neste capítulo. Seus gastos são classificados em fixos e variáveis conforme tabela a seguir. mais um e proporcionar a custo pleno. • dos concorrentes. as despesas operacionais. também. caso. no custo de transformação. 1: uma empresa estabelecida na cidade de Palmas – TO já fez os investimentos para a sua estrutura física (terreno.1 Preço de venda com base no custo pleno (custeio por absorção) É o método mais utilizado no cálculo do preço. o preço de variável. no rendimento do capital empregado. a não ser em circunstâncias especiais.

65%) (25%) 51.168. Confira esse cálculo no quadro a seguir. representado por 100%. CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA USANDO O MARK-UP Usando o Mark-up divisor Custo total Dividido pelo Mark-up divisor Preço de venda 51. 2: uma empresa apresentou os seguintes dados para calcular seu preço de venda: CUSTO UNITÁRIO Custo variável R$ 170 R$ 80 Custo fixo Custo total R$ 250 DESPESAS E LUCRO Despesa operacional 40% sobre custo = 250 ∙ 40% = Lucro antes do Imposto de Renda 30% sobre custo total e despesa = (250+100) ∙ 30% . se desejar calcular o Mark-up multiplicador.168. CÁLCULO DO MARK-UP Preço de venda (PV) Percentual da despesa variável sobre a venda (DVV) Percentual das despesas fixas e lucro (lucro bruto) Percentual do Mark-up (mark-up divisor) Ou Mark-up multiplicador   .45 Vezes o Mark-up multiplicador R$ 600 Custo total R$ 1. Veja no quadro a seguir esse cálculo.35% 1. dos percentuais das despesas e do lucro desejado.9474197 R$ 1.65% De vendas 3% 23.65% Total 2% Lucro sobre o custo total 18% 25% Para calcular o Mark-up divisor.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS CUSTO UNITÁRIO EM R$ Custo fixo (CF) DESPESA VARIÁVEL IMPOSTOS E TAXAS DE VENDA DESPESA FIXA E LUCRO 3% 4% Custo variável (CV) 350 ICMS 250 PIS COFINS Comissão venda Custo total 600 Total 18% Administrativa 0.. Mas. deve dividir 100% pelo valor do Mark-up divisor. R$ 100 .. você poderá calcular o preço de venda da seguinte maneira: divida o custo total pelo Mark-up divisor ou multiplique o custo total pelo Mark-up multiplicador.35%  =  51  100%  100% (23. você deve subtrair o preço de venda.45 Preço de venda b) Exemplo n.9474197 Com os dados do Mark-up. R$ 105 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 165 .35% Usando o Mark-up multiplicador R$ 600 1...

o consultor em custos Luiz Carlos M. no comércio e nas indústrias. o preço de venda é igual ao custo de transformação mais um acréscimo percentual para cobrir as despesas operacionais e proporcionar a margem de lucro desejada.wgate. 1: uma empresa apresentou seus gastos na tabela a seguir. o Mark-up.br/custos/>.2 Preço de venda com base no custo de transformação Os defensores desse método alegam que o esforço produtivo mais intenso está representado pela mão de obra em conjunto com os custos indiretos de fabricação (CIF). a fixação do preço de venda com base no custo total.2 . você deve somar o custo total com as despesas operacionais e a margem de lucro desejada. o cálculo do preço de venda com base no custo de transformação.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Nesse exemplo. no próximo tópico. Veja nas situações hipotéticas. Ele também descreve os cálculos por meio da fórmula do custo total ou feito diretamente pela DRE. Fernandes apresenta diversos exemplos do cálculo do custo de fabricação e da margem de contribuição.65% De vendas 166 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Nesse caso. 7 . isto é. CUSTO UNITÁRIO EM R$ Matéria-prima Mão de obra direta DESPESA VARIÁVEL IMPOSTOS E TAXAS DE VENDA DESPESA FIXA E LUCRO 3% 4% 60 ICMS 80 PIS 17% Administrativa 0. o cálculo com base no custo de transformação. Portanto a margem de lucro deve ser calculada sobre o custo de transformação (mão de obra + CIF). Confira esse cálculo no quadro a seguir. outro método de cálculo do preço de venda. neste tópico. O resultado dessa soma é o preço de venda do produto fabricado pela empresa. a seguir. a) Exemplo n. Fique atento! Saiba mais No sítio <http://www. CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA PELO CUSTO PLENO (+) Custo unitário total (+) Despesas operacionais (40% sobre o custo total) = Gasto total (+) Margem de lucro (30% sobre custo total e despesa operacional) (=) Preço de venda R$ 250 R$ 100 R$ 350 R$ 105 R$ 455 Portanto vimos.com. Os exemplos apresentados serão úteis para que você perceba que os métodos de custeio podem ser utilizados nas empresas prestadoras de serviço. Veja.

deve dividir 100% pelo valor do Mark-up divisor. CÁLCULO DO MARK-UP Preço de venda (PV) 100% (25. no quadro a seguir.. Confira esse cálculo no quadro a seguir.1119324 R$ 506..86 Vezes o Mark-up multiplicador R$ 240 Custo total 47...65% Total DESPESA FIXA E LUCRO Lucro sobre o custo de transformação 20% 100 COFINS Comissão venda Custo total 240 Total 27% Para calcular o Mark-up divisor. 2: uma empresa apresentou os seguintes dados para calcular seu preço de venda sobre o custo pleno: CUSTO UNITÁRIO Matéria-prima Mão de obra direta DESPESAS E LUCRO . Veja.. representado por 100% dos percentuais das despesas e do lucro desejado..86 Preço de venda b) Exemplo n. esse cálculo. se desejar calcular o Mark-up multiplicador. você deve subtrair o preço de venda.35% Percentual da despesa variável sobre a venda (DVV) Percentual das despesas fixas e lucro (lucro bruto) Percentual do Mark-up (mark-up divisor) Ou Mark-up multiplicador 100% = 51. R$ 126 40% sobre custo total = 240 ∙ 40% = R$ 60 Despesa operacional R$ 80 Lucro antes do Imposto de Renda 70% sobre o custo de transformação (80 + 100) ∙ 70% UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 167 .65%) (27%) 47. você poderá agora calcular o preço de venda da seguinte maneira: divida o custo total pelo Mark-up divisor ou multiplique o custo total pelo Mark-up multiplicador. Mas. .35% 2. R$ 96 .CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS CUSTO UNITÁRIO EM R$ Custo indireto DESPESA VARIÁVEL IMPOSTOS E TAXAS DE VENDA 3% 5% 25.1119324 Com os dados do Mark-up. CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA USANDO O MARK-UP Usando o Mark-up divisor Custo total Dividido pelo Mark-up divisor Preço de venda Usando o Mark-up multiplicador R$ 240 2.35% R$ 506.

Nesse caso. o cálculo do preço de venda com base no custo marginal.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS CUSTO UNITÁRIO Custo indireto Custo total R$ 100 R$ 240 DESPESAS E LUCRO Quando você tiver os dados em valores absolutos. o preço de venda é igual ao custo variável mais um acréscimo percentual para cobrir as despesas operacionais e proporcionar a margem de lucro desejada.65% Total 168 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 7 . É necessário apenas que o preço de venda seja igual ou superior ao custo variável.65% De venda fixa 2% Lucro sobre o custo e a despesa variável 5% Custo indireto fixo 24. Agora vamos apresentar mais uma forma de calcular o preço de venda com outra informação de custo.3 Preço de venda com base no custo marginal (custeio variável) A vantagem de usar esse método é que a empresa pode aceitar vender produtos por um preço de venda inferior ao de mercado e ao custo total de produção. Veja.2 . o Mark-up. isto é. CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO EM R$ Matéria-prima Mão de obra direta Custo indireto variável Custo total DESPESA VARIÁVEL IMPOSTOS E TAXAS DE VENDA DESPESA FIXA E LUCRO 3% 2% 18% 2% 25% 100 ICMS 80 PIS 100 COFINS Comissão venda 280 Total 17% Administrativa 0. Confira esse cálculo no quadro a seguir. a) Exemplo n. o custo variável. Portanto a margem de lucro deve ser calculada sobre o custo variável. O resultado dessa soma será o preço de venda do produto fabricado pela empresa. basta somar o custo total com as despesas operacionais e a margem de lucro desejada. nos exemplos a seguir. CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA PELO CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO (+) Custo unitário total (+) Despesas operacionais (40% sobre o custo total) = Gasto total (+) Margem de lucro (30% sobre custo de transformação) (=) Preço de venda R$ 240 R$ 96 R$ 336 R$ 126 R$ 462 Você já aprendeu a calcular o preço de venda com base no custo total e no custo de transformação. 1: uma empresa apresentou seus gastos na tabela a seguir.

. Mas.27 Vezes o Mark-up multiplicador R$ 280 Custo total 50..9860973 Com os dados do Mark-up.65%) (25%) 50.35% 1. se desejar calcular o Mark-up multiplicador.. Nesse caso. você deve somar o custo total com as despesas operacionais.. Confira esse cálculo no quadro a seguir.27 Preço de venda b) Exemplo n.35%   51  100%  100% (24. Veja no quadro a seguir esse cálculo... os valores foram apresentados em valores absolutos. dos percentuais das despesas e do lucro desejado. com o custo indireto fixo e com a margem de lucro desejada. R$ 42 . CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA USANDO O MARK-UP Usando o Mark-up divisor Custo total Dividido pelo Mark-up divisor Preço de venda Usando o Mark-up multiplicador R$ 280 1. representado por 100%.9860973 R$ 545. você deve subtrair o preço de venda.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Para calcular o Mark-up divisor. R$ 96. você poderá agora calcular o preço de venda da seguinte maneira: divida o custo total pelo Mark-up divisor ou multiplique o custo total pelo Mark-up multiplicador. R$ 112 . CÁLCULO DO MARK-UP Preço de venda (PV) Percentual da despesa variável sobre a venda (DVV) Percentual das despesas fixas e lucro (lucro bruto) Percentual do Mark-up (mark-up divisor) Ou Mark-up multiplicador   = . deve dividir 100% pelo valor do Mark-up divisor.. O resultado dessa UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 169 . 2: uma empresa apresentou os seguintes dados para calcular seu preço de venda: CUSTO UNITÁRIO Matéria-prima Mão de obra direta Custo indireto variável Custo variável total DESPESAS E LUCRO . ..60 40% sobre custo variável = 280 ∙ 40% R$ 100 Despesa operacional fixa R$ 80 Despesa variável na venda 15% sobre custo variável = 280 ∙ 15% R$ 100 Custo indireto fixo 80% sobre o custo variável 280 ∙ 80% R$ 280 Lucro antes do Imposto de Renda 30% sobre o custo e a despesa variável (280 + 42) ∙ 30% Nesse exemplo..35% R$ 545.. R$ 224 .

000 + 18.000 Fórmula do Preço de Venda PV = 9. Nesse caso. Seus gastos totais equivalem a R$ 9. Confira esse cálculo no quadro a seguir.000 unid.000 = R$ 3.000. Apresentamos.4 Preço de venda com base no rendimento do capital investido Esse método se preocupa com a margem de lucratividade que garanta um retorno sobre o capital investido. FóRMULA DO PREÇO DE VENDA PV = custo total + despesa total + margem de lucro sobre o capital quantidade produzida Vamos supor que uma empresa investiu um capital de R$ 100.000 unidades.2 .60 Até aqui examinamos três formas de calcular o preço de venda. 7 .3 Formulação do preço de venda a prazo Quando você for realizar uma venda a prazo.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS soma será o preço de venda do produto fabricado pela empresa. examinaremos a fixação do preço com base no capital investido. Ela deseja um retorno de 18% do seu capital. dividida pelo número de unidades fabricadas. deverá considerar o valor do dinheiro no tempo. a margem de lucro é calculada sobre o capital empregado na empresa e o preço de venda é a soma do custo total de produção e vendas (custos e despesas) com a margem de lucro desejada. Mas como devemos proceder para calcular o preço de venda a prazo? Veja essa resposta no tópico a seguir.37/unidade 8. No tópico a seguir. seu custo financeiro para remunerar o tempo de financiamento. Qual seu preço de venda? Analisemos o cálculo apresentado a seguir. Esse cálculo deverá ser realizado por meio da fórmula: 170 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Ela fabrica e vende 8. CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA PELO CUSTO MARGINAL (+) Custo variável unitário total (+) Despesa variável (15% sobre custo variável) = Gasto para produzir (+) Despesa operacional (40% sobre custo variável) (+) Custo indireto fixo (80% sobre custo variável) (+) Margem de lucro (30% sobre custo e despesa variável) (=) Preço de venda R$ 280 R$ 42 R$ 322 R$ 112 R$ 224 R$ 96. nos tópicos anteriores. MARGEM DE LUCRO DESEjADA = 100 . a fixação do preço de venda à vista com base nas informações de custo.000 X 18% = 18 .000 na sua estrutura.60 R$ 754. 7 . ou seja.

00 e rentabilidade de 4%.75 100%/64% = 1. custo fixo total de R$ 1.000.00kg × 1.75 × 1. A empresa PSC Ltda deseja formar o preço de venda do produto X e fez a seguinte previsão: custos variáveis para produzir e vender R$ 12. ganho marginal 16%. deve dividir 100% pelo valor do Mark-up divisor.75 × 1. Veja esse cálculo no quadro a seguir.75 × (1 + 0.03)² PV = R$ 18. investimentos fixos R$ 20.5625 R$ 18.000. representado por 100%.092727 PV = 20.75 Para calcular o preço de venda a prazo.0609 Pv = R$ 19. deve elaborar a DRE. no exemplo adaptado de Santos (2000). volume de venda 500 kg. impostos sobre vendas de 20% (despesa variável).89 PV = preço venda à vista (1 + i)n PV = R$ 18. deve calcular o ponto de equilíbrio contábil e.03) ao mês. CÁLCULO DO PREÇO DE CÁLCULO DO PREÇO DE CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA A PRAZO VENDA A PRAZO VENDA A PRAZO 30 DIAS (1 MÊS) 60 DIAS (2 MESES) 90 DIAS (3 MESES) PV = preço venda à vista (1 + i)n PV = R$ 18.75 × (1 + 0. Para calcular o Mark-up divisor. Agora calcule o preço de venda à vista da seguinte maneira: divida o custo total pelo Mark-up divisor ou multiplique o custo total pelo Mark-up multiplicador. Veja no quadro a seguir esse cálculo. n = número de meses Veja. se ela desejar saber sobre o resultado econômico. se desejar calcular o Mark-up multiplicador.5625 64% R$ 18. O preço de venda a prazo terá um custo financeiro de 3% (0.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS Preço de venda = preço de venda à vista × (1 + i)n i = juros de mercado. você deve subtrair o preço de venda.03 PV = R$ 19.31 PV = preço venda à vista (1 + i)n PV = R$ 18.75 × (1 + 0. Mas.75 × 1.03)³ Caso a empresa queira saber quantos produtos deve fabricar e vender para não ter prejuízo.49 PV = R$ 18. dos percentuais das despesas e do lucro desejado. CÁLCULO DO MARK-UP Preço de venda (–) Impostos s/ venda (–) Ganho marginal = Mark-up divisor = Mark-up multiplicador CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA À VISTA 100% Custo x Mark-up (20%) multiplicador Custo × Mark-up divisor 12. como calcular o preço de venda a prazo.00 kg 0. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 171 .00.00/kg. aplique a fórmula que considera o custo financeiro do dinheiro no tempo. Veja esses procedimentos no quadro a seguir.03)¹ PV = R$ 18.64 (16%) R$ 12.

Na fase de crescimento.000. O que garantirá esse retorno é um controle preciso sobre os custos e as despesas e um preço de venda que permite a empresa ser competitiva. o cliente já conhece o produto.00) (20%) (6.00 (1. Para cada fase. O preço.33% A empresa deverá vender 333.250. crescimento das vendas. destacamos que a decisão sobre a fixação do preço de venda está ligada. como o cliente não conhece o produto e os custos são elevados devido à baixa produção.33 kg para ter recursos suficientes para pagar suas despesas e custos. além dos custos. à remuneração do capital investido e ao ciclo de vida do produto. o cliente deseja qualidade e preço baixo. Esse ciclo se caracteriza por quatro fases: lançamento. flutua mais em função de ações dos consumidores e dos clientes do que de estratégias da empresa.00) 1.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS CÁLCULO DO PONTO DE EQUILíBRIO (PE) PE = Custo fixo (PV − CV − DV) CÁLCULO DO LUCRO PELA DRE PARA VENDA DE 500 KG R$ 1. às condições de mercado.00) (4.00) (64%) 1.00 ao vender 500 kg de seu produto.00) 16% (11%) 500. Terá lucro de R$ 500. 00 = 333. Isso provoca queda no preço de venda. Na fase do declínio. os custos são baixos e a concorrência é acirrada.000. 00 kg Vendas (–) Impostos sobre vendas (–) Custos variáveis = Ganho marginal (–) Custos fixos = Lucro 6.000. Na fase do lançamento.00 (1.00 (1. a empresa deve usar duas estratégias: skimming (status de ter o produto não importando seu preço) e penetration (preço baixo para conquistar mercado). controlar para que seu custo fique baixo e procurar novos nichos de mercado.000.000. devemos estabelecer estratégias de preço diferentes. a empresa só tem custos variáveis. ao volume de atividade. o cliente deixa de usar o produto independente de seu preço.000.00) 0 100% Vendas (20%) (–) Impostos s/ vendas (64%) (–) Custos variáveis 16% = Ganho marginal (16%) (–) Custos fixos 0 = Lucro 9. à concorrência. compara preço e observa produtos substitutos. seguir o preço do mercado ou estabelecer preços específicos para cada cliente e em cada compra.250. Então a empresa pode estabelecer o preço (se for majoritária no mercado). pois os fixos já foram recuperados e a 172 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . maturidade e declínio. a empresa deve criar diferenciais para poder sustentar seu preço.375.500. Para encerrar o capítulo. Nesse caso.00 5. Na fase de maturidade. e os custos de produção são menores devido à grande quantidade produzida.00 100% (1.33 kg 3.875. nessa situação.

Referências CHING. contador. Nessa fase. etc. 2000. Mensagem final A gestão estratégica dos custos é um procedimento gerencial útil para melhorar o desempenho financeiro do empreendimento realizado porque melhora a qualidade dos produtos e auxilia no aperfeiçoamento da estrutura organizacional e operacional de uma empresa. 2006). como inflação. a diminuição do preço de venda. IBRACON. a melhor aplicação dos recursos empresariais favorecerá a redução dos custos. 2006. Análise de custos. 3. Y. custo de oportunidade. renovará os procedimentos gerenciais a serviço do desenvolvimento econômico e social. Contabilidade gerencial: novas práticas contábeis para gestão de negócios. deve interromper os investimentos em marketing e diminuir o preço para dominar o mercado restante (CHING. você. São Paulo: Atlas. Custos: ferramentas de gestão. Esses assuntos que são abordados nos cursos de Economia e Administração.CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS concorrência diminui. 2000. correção monetária. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 173 . Portanto apresentamos somente a forma de fixar o preço de venda usando como base de cálculo o custo da produção. SANTOS. Agindo assim. ed. Mas existem outros elementos que devem ser considerados como base de cálculo do preço de venda. H. Em outras palavras. J. São Paulo: Pearson Prentice Hall. educação e formação profissional para os empresários e suas famílias. J. o aumento na geração de renda e na oferta de empregos e no melhor atendimento em saúde. A consequência imediata da aplicação dessa ferramenta gerencial são os benefícios que as pessoas físicas e jurídicas poderão obter como consumidores finais dos serviços e dos produtos fabricados pelas entidades que gerenciam estrategicamente seus custos. São Paulo: Atlas.

CAPÍTULO 7 • GESTãO ESTRATéGICA DE CUSTOS 174 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

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Créditos EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capa Vidamar Grando Silvéria Aparecida Basniak Schier Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Leyciane Lima Oliveira Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva PRODUÇÃO EDITORA EADCON .

telefone e energia. No terceiro capítulo. No sexto capítulo. E por fim. Vidamar Grando Apresentação . efetuaremos o cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro e providenciaremos a demonstração do resultado do exercício e balanço patrimonial. financeira e patrimonial da empresa Roupas Bonitas Ltda. o controle financeiro das vendas realizadas à vista e o fechamento de estoque. que vislumbramos ao proporcionar a prática contábil. No quarto capítulo. Ele será seu companheiro para sistematizar suas atividades e atrelar teoria à prática no Laboratório Contábil Virtual. conheçamos a situação econômica. ao final do exercício de 2010. do capital social e faremos a abertura do movimento financeiro da empresa.Caro acadêmico. Este material foi elaborado para servir de apoio e suporte para as atividades a serem desenvolvidas na disciplina de Laboratório Contábil II e contribuir para a formação e o aperfeiçoamento profissional. Bons estudos! Prof. No quinto capítulo. contabilizaremos a folha de pagamento e os encargos e efetuaremos o registro das despesas de água. iniciaremos os registros dos fatos constitutivos e estruturais da empresa. registraremos as vendas de mercadorias. No primeiro capítulo. executaremos registros contábeis de compra de mercadorias. além do cálculo dos tributos sobre vendas e a compensação do ICMS. realizaremos os registros de pagamentos das compras e dos recebimentos das vendas a prazo. movimentos financeiros das compras à vista e registro da depreciação. para que. apuraremos o resultado do exercício. apresentaremos a empresa que servirá de modelo para nossa prática contábil e uma breve demonstração das funções do software aplicativo Protheus 10. compra de ativo fixo. No segundo capítulo. Faça bom uso deste material.

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efetuar anotações. como. O Contrato Social é o instrumento que regula o funcionamento da sociedade e impõe as regras a que se submete a sociedade empresarial e seus sócios. Saiba os procedimentos e os documentos necessários para a legalização em cada órgão. O Laboratório Contábil II. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 179 . Além disso. a tecnologia da informação e a educação e. e os órgãos municipais: Secretaria Municipal da Fazenda. por exemplo. O Laboratório Contábil II é uma disciplina voltada para a criação de uma prática que contempla a diversidade das transações econômicas. estaduais e municipais. do qual você participará ao longo deste semestre. estudados anteriormente na disciplina Laboratório Contábil I. e software contábil CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 1 Introdução Antes de iniciar o estudo deste capítulo. é necessário que tenha noções de informática em processadores de texto e planilhas eletrônicas. Para que as entidades possam desenvolver suas atividades. Junta Comercial e Delegacia Regional do Trabalho. comércio ou prestadora de serviço) que são capazes de adquirir bens e direitos e contrair obrigações na realização de transações. A constituição é feita por meio da elaboração do Contrato Social ou do Estatuto Social. Tudo isso pode ser feito com a utilização de softwares contábeis que registram o grande volume de fatos administrativos e contábeis. criar planilhas de cálculos. Nesta disciplina. é necessário que estejam devidamente legalizadas e constituídas. usaremos o Microsiga Intelligence – Protheus 10. ao mesmo tempo.Empresa modelo: Roupas Bonitas Ltda . A legalização se dá por meio do registro dos atos constitutivos nas repartições públicas federais. Existem diversos aplicativos contábeis no mercado. e ter melhor entendimento do funcionamento do software contábil. a agilidade na geração de informações e a eficiência dos registros informatizados. Todo esse conhecimento é necessário para que você possa acompanhar os estudos. Previdência Social. tem como horizonte demonstrar a informatização dos procedimentos contábeis. é necessário que você já tenha conhecimento sobre a constituição e a legalização das entidades perante os órgãos estaduais: Secretaria da Fazenda do Estado. busca aprimorar seus conhecimentos e sua futura prática profissional. o controle de estoques. Secretaria de Vigilância e Segurança. os órgãos federais: Receita Federal. Toda e qualquer atividade econômica é realizada por meio das entidades econômico-administrativas (indústria.

Quadro 1 Formas jurídicas das entidades. você seja capaz de identificar a forma jurídica. Segundo Russo e Oliveira (2004). • entidades coletivas ou sociedades: são as formadas por diversas pessoas.CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Neste capítulo. as transações realizadas pela empresa Roupas Bonitas Ltda. ao final do estudo. apresentaremos detalhadamente a empresa que servirá como modelo para as atividades propostas para a prática laboratorial deste semestre e uma breve descrição do programa que utilizaremos para efetuar a prática contábil e a integração de dados da empresa.1 Formas jurídicas das entidades Há duas formas jurídicas pelas quais as entidades poderão ser constituídas. sociedades limitadas e sociedades anônimas. a sociedade poderá assumir uma das formas jurídicas apresentadas no quadro 1. e as funções do software aplicativo Protheus 10. passa a ter o seu registro no CNPJ – Cadastro Nacional das Pessoas Jurídicas. o regime tributário. 1 . a entidade adquire a sua personalidade jurídica por meio do seu credenciamento na Secretaria da Receita Federal e passa a ter identidade própria.2 Dados da empresa modelo Roupas Bonitas Ltda . As formas mais comuns são: firmas individuais. 1 . a classificação pode ser assim resumida: • entidade individual: é aquela constituída por uma única pessoa. De acordo com os interesses dos sócios ou componentes. ou seja. Agora que já sabemos quais são as formas jurídicas das entidades. Esperamos que. De acordo com Venosa (2002). conheceremos os dados da empresa que servirá de modelo para as atividades que desenvolveremos neste semestre. 180 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . SOCIEDADE NÃO PERSONIFICADA Em comum ou irregular ou de fato Simples (prestadora de serviço) • Profissional liberal Em conta de participação • Cooperativas SOCIEDADE PERSONIFICADA Empresária (sociedades mercantis) • Limitada • Anônima • Em comandita simples • Em comandita por ações • Atividade agropecuária • Em nome coletivo O empreendedor poderá escolher uma dessas diferentes formas jurídicas para a legalização da sua empresa.

n. IR 15%. Quadro 2 Dados da empresa Roupas Bonitas Ltda. FGTS 8. INSS patronal 20% Ramo do empreendimento Revenda de roupas A empresa que opta pelo regime de apuração lucro real trimestral tem o resultado apurado a cada trimestre.br/>). Denominação social Forma jurídica Proprietários Endereço Inscrição no CNPJ Inscrição estadual Data da constituição Abertura dos livros Regime de tributação Regime contábil Controle do estoque Alíquotas dos tributos Encargos sobre a folha Roupas Bonitas Ltda. CSLL 9% INSS (11%). 43. Recomendamos a leitura do sítio da Secretaria da Receita Federal (<http://www. para que você possa obter maior entendimento sobre os regimes de tributação.gov. COFINS 3%. expomos os dados da empresa fictícia que será usada nesta disciplina. Terceiros (5. item legislação. centro.CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II No quadro 2.0% conforme legislação da previdência.65%.) Búfalo Santos e Laranjeira Silvestre Av.8%). PIS 0. demonstrado por intermédio da demonstração do resultado do exercício. mais as adições e menos as exclusões. claramente demonstradas no Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR. Palmas – TO 12456709-1000-90 2345678 1/12/2010 1/12/2010 Lucro real trimestral Regime de competência Inventário permanente pelo método do custo médio ICMS 17%. SAT (1%).fazenda. O valor a ser utilizado como base de cálculo para a apuração do imposto de renda de contribuição social sobre o lucro será o valor apurado por meio do resultado operacional do período. Saiba mais A empresa modelo teve o seu regime de tributação definido como lucro real trimestral.receita. Responsabilidade limitada (Ltda. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 181 . das Flores.

O Protheus tem diversos módulos básicos integrados. as diversas rotinas administrativas da empresa. Entre esses sistemas. seja ela industrial. relacionamento com estoque e departamento fiscal. relacionamento com os clientes. Essa junção possibilita o controle completo da situação econômica.3 Microsiga Intelligence O software contábil que utilizaremos nesta disciplina foi desenvolvido pela empresa nacional Microsiga Intelligence. comercial ou prestadora de serviços. dos processos administrativos e de interação com outras empresas. geração de receita. geração de contas a receber. Hoje tem posição de destaque no desenvolvimento de sistemas integrados de gestão com o objetivo de melhorar o desempenho da empresa com mais economia. 182 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . O ambiente faturamento culmina em uma série de ações que disparam informações de forma integrada: emissão de documentos de saída. a partir da qual você executará as atividades contábeis propostas para disciplina Laboratório Contábil II. financeira e produtiva. de manufatura. controle de orçamentos. logística.CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Você acabou de conhecer a empresa modelo. tecnologia e sistemas de gestão empresarial para empresas de diversos ramos. Isso é possível porque a plataforma da Microsiga permite que as empresas automatizem os processos financeiros. otimizar os resultados e maximizar o desempenho. além do custo incorrido sobre esses materiais. alimentação das estatísticas. destaca-se o Protheus 10. • Estoque/Custos: tem por finalidade principal o controle de materiais movimentados e armazenados pela sua empresa. além de dinamizar as decisões. • Faturamento: pode ser definido como receita bruta decorrente da venda de mercadorias e serviços de qualquer natureza. que foi constituída em 1983 e é especialista no desenvolvimento de negócios. em rede. 1 . Eles serão apresentados a seguir. No seu ponto de vista. Reflita Hoje estamos iniciando um aprendizado com software contábil. quais são as funções de um software contábil em uma empresa? Protheus 10 é um sistema integrado de gestão empresarial que inter-relaciona. Agora conhecerá o software contábil que utilizaremos para os lançamentos da nossa empresa. emissão de faturas/duplicatas.

elaboramos o contrato social. como folha de pagamento. tributos incidentes sobre a folha. definir a forma de tributação. • Livros fiscais: as responsabilidades fiscais de uma empresa são demasiadamente importantes. • Financeiro: atua como uma ferramenta administrativa que possibilita acompanhamento dos eventos financeiros e dos recursos de uma empresa.CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II • Ativo fixo (controle de patrimônio): no ativo permanente. a demonstração do resultado e o balanço patrimonial etc. estão as aplicações de recursos feitas pela empresa em caráter permanente. você conheceu a forma jurídica e forma de tributação da empresa modelo. melhorar suas informações e automatizar todos os procedimentos. Pesquise. o regime adotado para controle dos estoques e optar por um programa informatizado para o registro dos fatos contábeis e a integração de dados da empresa. que fazem relevantes as atividades dos departamentos fiscais em cada empresa. as atividades a serem desenvolvidas e o capital a ser investido. os modelos de contratos sociais e elabore o contrato social da empresa Roupas Bonitas Ltda. ora representam aplicações de recursos na compra de ações ou quotas de outras empresas de caráter permanente. • Contabilidade gerencial: é responsável pelo acompanhamento dos lançamentos contábeis. Percebemos que o software contábil pode integrar-se a todos os setores da empresa. emissão de relatórios como o balancete de verificação. alterações e exclusões de lançamentos indevidos. Para o funcionamento legal de uma empresa. Reflita Para constituir uma empresa por cotas de responsabilidade limitada. preenchimento de guias. entre outros assuntos. ora. • Gestão de pessoal: destina-se ao controle e à automação das atividades relacionadas à administração de pessoal. Neste capítulo. devido à quantidade de impostos e à infinidade de formulários. ainda. a qual utilizaremos na prática contábil desta disciplina.. o qual representa. férias. representam aplicações de recursos em despesas que devem onerar os resultados. rescisão contratual e obrigações anuais. devemos realizar a inscrição nos órgãos competentes. exceções. Ora elas representam bens adquiridos para uso da empresa como veículos. na junta comercial de seu Estado. datas de vencimento e recolhimento. móveis e utensílios etc. cálculos. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 183 .

Código Civil de 2002. de S. R. VENOSA. N. Anotações 184 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Texto comparado. Manual prático de constituição de empresas. São Paulo: Atlas 2002. S. L. OLIVEIRA. você realizará o registro da integralização do capital social e verá como acontece o registro dos gastos referentes à legalização da empresa e à abertura do movimento financeiro.CAPÍTULO 1 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II No próximo capítulo.. R. 2004. São Paulo: Atlas. Novo Código Civil. Referências RUSSO.

inicialmente é necessário que você tenha estudado o método das partidas dobradas. Todas as contas de despesa devem ter SALDO DEVEDOR.Registro dos fatos constitutivos e estruturais da empresa CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 2 Introdução Para acompanhar este capítulo. Todas as contas de receita devem ter SALDO CREDOR. As regras do débito e crédito das contas do ativo. CRÉDITO Quando seu valor diminui. Às contas do plano de contas são atribuídos os nomes e os códigos de acordo com o plano de contas implantado no software UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 185 . SALDO CREDOR. CONTAS DO ATIVO (BENS E DIREITOS) CONTAS DO PASSIVO (OBRIGAÇõES) DÉBITO Quando seu valor aumenta. Quando é origem. Quadro 1 Contas patrimoniais. Porque é aplicação de recurso. CONTAS DE RECEITAS DÉBITO Quando seu valor é cancelado. DÉBITO Quando seu valor diminui. CRÉDITO Quando seu valor aumenta. do passivo e das contas de resultado são essenciais para realizar os registros de todos os fatos contábeis subsequentes que abordaremos no decorrer deste semestre. Quando é aplicação. apresentamos esses procedimentos nos quadros a seguir. para que possamos fazer o lançamento a débito e a crédito. Quando é origem. Quando é aplicação. Você encontrará mais detalhes sobre esse assunto nos cadernos do primeiro e segundo semestres das disciplinas de Contabilidade Geral I e Contabilidade Geral II. Quadro 2 Contas de resultado. Porque é origem de recurso. CRÉDITO Quando seu valor aumenta. CRÉDITO Quando seu valor é cancelado. Também é importante que relembre como se dá a utilização do plano de contas. visto na disciplina Contabilidade Básica I. Todas as contas do ativo devem ter SALDO Todas as contas do passivo devem ter DEVEDOR. Para relembrar. CONTAS DE DESPESAS DÉBITO Quando seu valor aumenta.

Esperamos que. no momento da constituição da empresa. O montante inicial. necessitam de recursos.404/76 e sua alteração pela Lei 11. Realizado o registro da constituição da empresa. que inicialmente são fornecidos pelo titular. Ao iniciar suas atividades. a parcela ainda a ser realizada”. A partir daí. providenciaremos o que denominamos em termos técnicos balanço de abertura. Dessa forma. passa a movimentar o sistema financeiro com as contas contábeis caixa e banco. se for empresa de responsabilidade limitada. o capital que consta no contrato social denominado de capital subscrito. Efetuar compras. 2 . registros contábeis relativos à compra de ativo imobilizado e transferências de valores do caixa para o banco conta movimento. ou pelos cotistas. do que foi efetivamente entregue à empresa. bens ou direitos) aplicados para o início de um determinado empreendimento. a empresa deve ter na conta de capital subscrito a conta devedora de capital a integralizar. e o que a empresa ainda tem a receber dos sócios. Para iniciarem suas atividades. A constituição e a legalização geram gastos indispensáveis para que a empresa não fique na informalidade. pelos acionistas. 6. você seja capaz de fazer registro da integralização do capital social. se for uma sociedade por ações. efetuar pagamentos e recebimentos são procedimentos comuns no dia a dia de uma organização comercial. O líquido entre ambas representa o capital realizado. e. Essas informações serão importantes para que você possa classificar e registrar corretamente os fatos contábeis e realizar as conferências dos lançamentos efetuados pelo sistema.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II contábil. conforme estabelece a Lei 6.404/76 estabelece que “a conta do capital social discriminará o montante subscrito.638/2007. capital a realizar ou a integralizar. denominado de capital social. Esses instrumentos são a base para o registro do capital.1 Capital social É o total de recursos (dinheiro. a empresa adquire a obrigatoriedade dos registros contábeis. vender mercadorias. ao final deste capítulo. Resumidamente podemos discriminar os tipos de capitais da seguinte forma: 186 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . é discriminado no contrato social ou no estatuto social. caso for empresa individual. A data do registro a ser considerada é a do seu arquivamento na Junta Comercial. capital realizado ou integralizado. As entidades econômico-administrativas realizam as atividades de revenda e industrialização de produtos e mercadorias e também de prestação de serviço. O artigo 182 da Lei n. por dedução. O aumento ou a diminuição do capital acontece de acordo com a vontade dos sócios ou dos acionistas. Você precisa distinguir. dos gastos com a legalização e estruturais da empresa.

conforme compromisso assumido no contrato social. a responsabilidade dos acionistas será conforme as ações por conta da sua participação. • quando tiver terminado. Para obter o máximo de aproveitamento. Os procedimentos para instalação do programa não serão especificados aqui. Também é conhecido como capital a integralizar. Temos a certeza de que você está motivado para superar as dificuldades e realizar um excelente trabalho neste semestre. Na sociedade limitada. assegure-se de ter entendido cada registro apresentado. leia prestando atenção nos lançamentos. É conhecido também como capital realizado. é imprescindível que você siga os três passos no estudo de cada capítulo: • primeiro. Também é conhecido por capital nominal. uma vez que cada qual tem as suas particularidades de tratamento devido à especificidade das informações. É importante que tenha persistência e que organize seu grupo de estudos. A execução dos procedimentos é de responsabilidade de toda a equipe. Para darmos início às atividades práticas desta disciplina. É muito importante ter clareza em relação à constituição das sociedades. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 187 . primeiramente veremos como se acessa o software contábil Protheus 10. no prazo. inteire-se do capítulo para ter uma visão geral. • capital a realizar: é o valor que o sócio ou o acionista deve ainda entregar para a empresa. • capital realizado: é o valor que os sócios ou os acionistas depositaram no caixa ou na conta banco da empresa.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II • capital subscrito: é o valor que está descrito no contrato social. eles serão enviados via portal do AVA – Ambiente Virtual de Aprendizagem. O valor também pode ser representado por um veículo. inicial ou social. Um planejamento dos dias e dos horários que acontecerão os encontros é de fundamental importância. Venosa (2002) nos orienta que sociedade é a reunião de duas ou mais pessoas para exercer uma atividade comum. conforme o que foi acordado entre as partes no contrato social. os sócios têm responsabilidade limitada ao valor do capital social. já numa sociedade de capital aberto. Também serão repassadas informações sobre o acesso durante as teleaulas. um terreno. • em seguida.

escolha a empresa.2 . A partir de agora. Caso apareça uma tela solicitando a configuração de moedas. 4. Você procederá aos lançamentos a partir dos passos apresentados neste caderno. a senha. Esse ícone será disponibilizado na instalação do software. Escolha o ambiente que irá trabalhar. Confirme. Após clicar no ícone demonstrado. Agora mostraremos como acessar o sistema.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 2 . nossos procedimentos corresponderão às atividades de cada capítulo. 3. O sistema levará você até a tela de inclusão de lançamentos demonstrada ao lado. o ambiente de trabalho e confirme as informações.1 Primeiro passo Clique no ícone de acesso que está na área de trabalho do seu computador. Digite a data do lançamento. Digite a data. 2 . aparecerá uma tela como aparece na figura exposta a seguir. 1. 188 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 5.2 Acesso ao software contábil Protheus 10 O acesso ao software será sempre necessário a cada encontro com seu grupo ou quando você quiser trabalhar as operações que disponibilizaremos neste e nos próximos capítulos. Escolha a sua empresa. Digite a senha. clique em Cancelar. 2.

em 1/12/2010. Esses dados serão preenchidos automaticamente quando você clicar em OK. Ao confirmar os dados da capa do lote.3 Fato 1 Registro do capital da sociedade Ltda. basta clicar em OK. como segue. 2 . acesse Atualizações + Processos da Contabilidade + Lançamentos Contábeis. Se a data estiver correta. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 189 . 2 .3 . 1.2 Incluir lançamento contábil Selecione a opção Incluir.3 . Confira a data do lançamento. Veremos passo a passo de como foi realizado o registro contábil do balanço de abertura. O sistema apresentará a janela Capa de Lote-Lançamento. 3.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 2 . 2.1 No módulo Contabilidade Gerencial Para efetuar os lançamentos contábeis. o sistema apresenta a tela de inclusão a qual deverá ser preenchida com os dados expostos a seguir.

clique em Receber e preencha o quadro conforme orientação expostas a seguir. Após incluir os dados do Fato 1. na Conta Capital a realizar no valor de R$ 90. conforme é exposto ao lado. Após preencher os dados do quadro anterior. em Cancelar e em Sair. Movimento Bancário. Aparecerá o lançamento de débito na Conta Caixa e crédito.00 do sócio Laranjeira Silvestre.000.000.000.000.00 em dinheiro.00 não serão integralizados neste momento. acessaremos o módulo do Ativo Fixo para registrar os móveis e o veículo. aparecerá novamente a tela de capa de lote para lançamento contábil. trabalharemos no módulo Financeiro para o repasse do valor em dinheiro e.00 do sócio Búfalo Santos e R$ 100. 2 . Para tanto. clique Atualizações + Processos do Financeiro. em Sair. Em seguida. R$ 30. Agora efetuaremos os registros desse fato contábil.000. clique em OK para confirmar o lançamento.00 em móveis e utensílios para o escritório e R$ 25. Confirme esses dados e clique novamente em OK.3 Integralização do capital Os sócios Búfalo Santos e Laranjeira Silvestre integralizaram o capital da seguinte forma: R$ 90.000. Em seguida.000. a) No módulo Financeiro Na tela de seu computador. clique em OK. A contrapartida de R$ 145.000.00. Clique em Cancelar e. 190 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . em seguida.00 refere-se ao valor de R$ 100.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II O valor do capital de R$ 200.00 em veículo para uso da empresa.3 . Aparecerá a tela do movimento financeiro. em seguida. na sequência.00 será creditada na conta capital a realizar e os restantes R$ 55.000.

a linha inferior da tela receberá automaticamente as contas contábeis e a taxa para depreciação.000. 6. Data de aquisição do bem.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II b) No módulo Ativo Fixo Para acessar o módulo Ativo Fixo. clique em Atualizações + Processos do Ativo Fixo + Cadastro de Ativos. OBS: Percorrer a linha e preencher os campos: • Dt in Deprec: 01/12/10 • Val Orig M1: 30. Informar a quantidade de bens. Ex. 4. 2. 3.: 1 (um). Grupo de ativos a que o bem pertence. Código do bem dentro do Cadastro de Ativos. gerado automaticamente. Conta do bem preenchida automaticamente ao informar o grupo. 5. 7. 1. Cód. Número da plaqueta utilizada para o controle físico do bem. conforme figura a seguir. Ao informar o grupo.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 191 .

192 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . OBS: Percorrer a linha e preencher os campos: • Dt in Deprec: 01/12/10 • Val Orig M1: 25. 1. 90% foram transferidos da conta caixa para um estabelecimento bancário. aparecerá outra tela com o lançamento contábil. Ao informar o grupo. Cód. Informar a quantidade de bens. apenas altere as descrições. 2 . junto ao Banco Braveco S/A e repasse de 90% dos recursos disponíveis no caixa para a conta corrente. Código do bem dentro do Cadastro de Ativos.00 Após a confirmação da inclusão do veículo.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Após a confirmação do cadastro dos móveis. Do valor de R$ 90. 5. 3. Veja a figura a seguir. Grupo de ativos a que o bem pertence.00. Número da plaqueta utilizada para o controle físico do bem.1 No módulo Financeiro Para acessar o módulo financeiro. 7. em 1/12/2010. 2 . conforme demonstra a figura a seguir.00 que os proprietários integralizaram na empresa. 6. na sequência. Data de aquisição do bem.4 Fato 2 Abertura de conta corrente bancária. Para efetuar a transferência no valor de R$ 81. 4. basta você confirmar clicando em OK. via depósito.: 1 (um). gerado automaticamente.000. Nessa tela. clique em Cancelar e.4 . verifique o lançamento contábil e. a linha inferior da tela receberá automaticamente as contas contábeis e a taxa para depreciação.000. acesse o módulo Financeiro. clique em Atualizações + Processos do Financeiro + Movimento Bancário. em Sair. 2. Para cadastrar o veículo no Ativo Fixo.000. basta seguir os mesmos passos do procedimento anterior. na sequência. Ex. Conta do bem preenchida automaticamente ao informar o grupo. o grupo e o valor.

na sequência.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Em seguida. em Cancelar e em Sair. clique em OK para visualizar o lançamento. clique na opção Transf e preencha a tabela a seguir. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 193 . confirme-o clicando em OK e. Preenchidos todos os espaços conforme figura anterior.

S. equipamentos de informática e pagamento de despesas. Novo Código Civil.404.br/CNBV/leis/lei6404_conso lidada.br> para conhecer modelos de contrato social e se informar sobre procedimentos para criação de uma empresa. você aprenderá que. que auxiliam a interpretação da situação econômica e financeira para a gestão administrativa. Referências BRASIL.htm>. de S. Com o registro do primeiro fato contábil. Ao realizar o registro dos fatos contábeis com o uso de um programa contábil.to. a entidade realiza uma série de gastos necessários para legalizar e melhorar sua estrutura física.org.gov.cnb. gerou informações. e controlar seus custos e despesas. No próximo capítulo. compra de mercadorias. VENOSA. 194 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . compras de bens de uso permanente e procedimentos obrigatórios que devem ser realizados ao final de cada mês. que caracterizam atividades rotineiras desenvolvidas pelas empresas e passíveis de registro para manutenção e atualização constante do banco de dados das informações. de 15 de dezembro de 1976. que devem ser registrados em consonância com o regime de competência. Disponível em: <http://www. Ao realizar os registros dos fatos. São Paulo: Atlas. proceder à integralização do capital inicial feita pelos sócios. Os demais fatos referem-se a operações normais de transferência de dinheiro para a conta bancária. à vista ou a prazo. Realizaremos os registros das transações que envolvem compras de mercadorias para revenda. Portanto o primeiro registro a ser realizado na constituição da empresa é a subscrição do capital que o proprietário da entidade promete entregar à pessoa jurídica para que possa iniciar suas atividades. Acesso em: 10 mar. num sistema de informações integrado. 2009.jucetins. Texto comparado. para uma empresa obter lucro. Com esse recurso.CAPÍTULO 2 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Saiba mais Acesse o sítio <http://www. Lei 6. você fez o que denominamos em termos técnicos balanço de abertura. 2002. o primeiro passo é alcançar o maior valor em vendas possíveis. dispõe sobre as Sociedades por Ações. Código Civil de 2001. você percebeu que as atividades operacionais desenvolvidas pelas empresas é que geram os fatos contábeis. Com a realização desse registro. você aprendeu a providenciar o registro da constituição da empresa.

00. é necessário ter realizado as atividades do capítulo 2. nos registros das compras e das vendas. Reflita Por que os lançamentos indicados são necessários? Que teorias e normas contábeis são exigidas para justificar a forma de lançamento? Daremos prosseguimento aos lançamentos contábeis da empresa modelo Roupas Bonitas Ltda. Esperamos que. ainda. 3 . os tributos incidentes e fazer a provisão e o lançamento desses tributos. você seja capaz de identificar. à medida que acontecem os fatos contábeis. as diversas transações são executadas e. na integração dos lançamentos entre os diversos módulos do software contábil. temos as compras de mercadorias para revenda. Fornecedor: Leão Roupas. pagas em quatro parcelas iguais.00 a unidade.Registro das compras de mercadorias para revenda. ao mesmo tempo. Assim como acontece em uma empresa. no valor de R$ 20. totalizando R$ 10. de ativo fixo e de material para escritório CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 3 Introdução Para você acompanhar este capítulo. ao final deste capítulo. ter conhecimento das regras de débito e crédito. ICMS: 17%. 100. Dentro o rol de transações que trataremos neste capítulo. A compra se refere a uma quantidade de 500 unidades adquiridas do fornecedor Leão Roupas.00 por unidade.000. para que já tenha os conhecimentos básicos operacionais e funcionais do software contábil e. todos os fatos contábeis indicados foram efetuados corretamente em suas devidas contas. Forma de pagamento: a prazo em quatro parcelas iguais. Esses conhecimentos são necessários para você verificar se.1 Fato 3 2/12/2010: compra de 500 unidades de mercadorias por R$ 20. conforme NF n. contabilizadas em ordem cronológica dos acontecimentos. compras de ativo imobilizado. compra de materiais para escritório e movimentações das compras à vista no sistema financeiro. Sobre o valor total da UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 195 .

Total = 10. Informe NF para Espec. Preencha os campos: Tipo Entrada = 001 C. clique em Incluir e preencha os campos conforme as instruções.700. Informe o número da nota fiscal. Natureza = 2150001 9. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor.00 como crédito de ICMS. 8. 196 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Para realizar o lançamento dos fatos.1 . Contábil = 11401001 7. 3. efetue o acesso ao sistema.00 Vlr. escolha o ambiente Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal Entrada. Vlr. Procederemos à operacionalização dessa transação no sistema. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. 1. Unitário = 20.000. 5. Se preferir. o número da nota fiscal é 100.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II compra de R$ 10.000. Quantidade = 500.00. Em seguida. Docum. Cond. 2. conforme explicação efetuada no capítulo 2 deste caderno. Fornecedor = 000004.00 6. correspondente à taxa de 17%. Pagto = 001. 3 . a empresa recupera R$ 1. Nessa compra. 4.1 No módulo Compras Após acessar o software contábil. Produto = 000001 ou clique no campo e pressione (F3).

400. Forma de pagamento: a prazo em sete parcelas iguais. 3 .00 por unidade. Se preferir.00 Vlr.00. depois. Nessa compra.1 No módulo Compras Para incluir a compra. Contábil = 11401001 8. 2. 1. Vlr.2 . Em seguida.400. Altere a data para 3/12/10. totalizando R$ 15. no valor de R$ 22. Antes de processarmos essa transação no software contábil. Produto = 000001 ou clique no campo e pressione (F3).00. forme cronograma da apostila: 03/12/10. conforme NF n. alteramos a data. 80. Na barra inferior da tela de seu computador. 5.00 a unidade.00 como crédito de ICMS. Informe o número da nota fiscal. Sobre o valor total da compra de R$ 15.400. 2. Preencha os campos: Tipo Entrada = 001 C. execute os seguintes passos: Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal Entrada e clique em Incluir. conforme indicação. 3 . 1. Docum.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Preenchidos todos os campos citados anteriormente. 4. Total = 15. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. pagas em sete parcelas iguais. Clique novamente em OK. clique Contabilidade Gerencial. 3. Fornecedor = 000005. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos. o número da nota fiscal é 80. Cond. em Cancelar e. e clique em OK. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 197 .618. Natureza = 2150001 9. confirme os dados clicando em OK. em Sair. por R$ 22. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. Aparecerá tela ao lado.2 Fato 4 3/12/2010: compra de 700 unidades de mercadorias. Digite a data conA compra se refere a uma quantidade de 700 unidades adquiridas do fornecedor Boa Roupa. ICMS: 17%. Unitário = 22.00 6. Fornecedor: Boa Roupa. Quantidade = 700. 7. a empresa recupera R$ 2. correspondente à taxa de 17%. Pagto = 002. Escolha o número da sua empresa. na sequência. Informe NF para Espec.

O primeiro passo é atualizarmos a data do movimento para 4/12/10. 75. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. Na barra inferior da tela de seu computador. 2. Contábil = 11401001 3. 1. Pagto = 003. Unitário = 25.000. a empresa recupera R$ 3. 3 . correspondente à taxa de 17%. 2. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos.00 Vlr. Digite a data conSobre o valor total da compra de R$ 20. Fornecedor: Melke. Se preferir. conforme NF n. 1. em Sair.000. Aparecerá tela ao lado. Clique novamente em OK. Natureza = 2150001 9.3 . 4. ICMS: 17%. na sequência.400. 6. o número da nota fiscal é 75. Total: R$ 20.00 a unidade. 198 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Docum.00.1 No módulo Compras Acesse novamente a opção Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal Entrada e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. Preencha os campos: Tipo Entrada = 001 C. Total = 20.00 7.000. Cond. 8. Fornecedor = 000013. Escolha o número da sua empresa. 3 . 5. Procederemos à operacionalização dessa transação. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. Vlr. Informe o número da nota fiscal.3 Fato 5 4/12/2010: compra de 800 unidades de mercadorias. por R$ 25. confirme os dados clicando em OK. Informe NF para Espec. Quantidade = 800. forme cronograma da apostila: 04/12/10. Forma de pagamento: a prazo em cinco parcelas iguais. em Cancelar e depois.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Após preencher todos os campos solicitados na figura anterior. Altere a data e clique em OK. Produto = 000001 ou clique no campo e pressione (F3). Nessa compra. Em seguida. clique Contabilidade Gerencial.00.00 como crédito de ICMS.

Pagto = 005. confirme os dados clicando em OK. O sistema irá direcioná-lo para a inclusão de uma nova compra de mercadorias. Total = 6. Produto = 000001 ou clique no campo e pressione (F3). ICMS a recuperar R$ 3. Na sequência. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. por R$ 22. clique em Incluir e insira os dados.00 como crédito de ICMS. 3. Se ainda estiver nessa tela.00 6. Fornecedor: Boa Roupa. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos de inclusão de estoques R$ 16.00. Informe o número da nota fiscal.122. Total: R$ 6. 8. Procederemos à operacionalização dessa transação no sistema.600. Natureza = 2150001 9.600. sobre o valor total da compra R$ 6. ICMS: 17%. 2. 5. Preencha os campos: Tipo Entrada = 001 C. a seguir. correspondente à taxa de 17%.00.00 a unidade. Ao registrar esse fato.400.00. proceda à inclusão. Docum. Informe NF para Espec. 3 . conforme segue. paramos com o sistema contábil na tela de inclusão de compras de mercadorias. 1. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. Se preferir. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 199 . Unitário = 22.00 Vlr.4 Fato 6 4/12/2010: compra de 300 unidades de mercadorias. acesse novamente Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal Entrada. Nessa compra. o número da nota fiscal é 90.4 .00 e valor da venda R$ 20.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Preenchidos todos os campos citados anteriormente. Quantidade = 300. Vlr. 4.600.00. Fornecedor = 000005.000. conforme os dados da figura a seguir. conforme veremos no fato 6. Em seguida. Clique novamente em OK. Caso tenha saído do ambiente compras. você observará que a empresa recupera R$ 1.1 No módulo Compras No fato anterior. Cond. 3 . 90. Contábil = 11401001 7. Forma de pagamento: à vista. conforme NF n.600.

Preenchidos todos os campos citados anteriormente. Em seguida. 3. 200 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Quantidade = 200. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos. 40.600. 5.00 como crédito de ICMS. a qual detalharemos no fato 7. Clique novamente em OK.800. ICMS: 17%.5 . correspondente à taxa de 17%. 8. Clique em Incluir e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. na sequência.1 No módulo Compras Ao terminar o fato anterior.00.156. 2. Pagto = 005. Preencha os campos: Tipo Entrada = 001 C.00. automaticamente você foi direcionado para uma tela que permite uma nova inclusão no sistema de compras. Procederemos à operacionalização dessa transação no sistema. Contábil = 11401001 7. por meio do cheque n. Forma de pagamento: à vista. Cond. ICMS a recuperar R$ 1. 4.5 Fato 7 4/12/2010: compra: 200 unidades de mercadorias. Se preferir.800. Fornecedor = 000013. Em seguida.122. Vlr. 1. Informe NF para Espec.800. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. Clique novamente em OK. Docum. confirme os dados clicando em OK. Total: R$ 6. Natureza = 2150001 9. a empresa recupera R$ 1. 3 . Produto = 000001 ou clique no campo e pressione (F3). conforme NF n.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Preenchidos todos os campos citados anteriormente. o número da nota fiscal é 40. em Sair.00 e valor da venda R$ 6. Total = 6.00 a unidade. 3 . Sobre o valor total da compra de R$ 6.00.00 Vlr. depois.00.478. 12 do Banco Braveco. Nessa compra. confirme os dados clicando em OK. O sistema levará você à inclusão de uma nova compra. Informe o número da nota fiscal. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos de inclusão de estoques R$ 5. por R$ 34.00 6. em Cancelar e. Fornecedor: Melke. Unitário = 34.

Confirme a baixa clicando no botão OK. execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar. Confira se o valor está correto. selecione o valor a ser pago relativo à compra do fato 6. acesse o módulo Financeiro. no valor de R$ 6. Normalmente. a compra fica registrada no passivo circulante. Esse procedimento é normal. Informe o código do banco pagador.00. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. Para efetuar pagamentos. Note que. Clique na opção Baixar e preencha os campos conforme a figura exposta a seguir e clique em Ok. à disposição do financeiro para o pagamento. quem efetua os pagamentos é um funcionário do departamento financeiro.6 Fato 8 4/12/2010: pagamento das compras feitas à vista de mercadorias processadas no módulo Compras nos fatos 6 e 7.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 3 . entre a compra e o pagamento. Ao acessar o módulo Financeiro. existe a movimentação de dois departamentos dentro da empresa: o de compras e o departamento financeiro. Para tanto. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 201 .600. Quando compramos mercadorias à vista. No momento da emissão da nota fiscal. pois a pessoa do departamento de compras não é a responsável pelo pagamento delas. o software efetua automaticamente o lançamento na contabilidade e registra uma dívida (passivo) na conta de fornecedores.

Digite a data conforme cronograma da apostila: 05/12/10.800.360. 3 . na qual você alterará a data para 5/12/10. No rodapé da tela de seu computador.00 via depósito no Banco Braveco S/A. 202 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 40 unidades apresentaram defeito de fabricação e foram devolvidas. clique em Contabilidade Gerencial. e clique em Ok. 1. Após as baixas das compras à vista. Preencha os campos. Aparecerá a tela conforme consta a seguir. 2.00 e clique em Baixar. clique em Sair. conforme figura a seguir.7 Fato 9 5/12/2010: devolução de mercadoria comprada do fornecedor Melke em 4/12/2010. 40 (fato 7). selecione o valor da compra relativo ao fato 7 no valor de R$ 6. Valor da devolução: R$ 1. Escolha o número da sua empresa. conforme NF n. Das mercadorias adquiridas do Fornecedor Melke. fato 7.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Em seguida.

MARTINS.20. 2007). 3. Para calcularmos o valor que deve ser estornado. efetuamos um cálculo simples: valor de ICMS gerado na compra dividido pelas quantidades adquiridas e multiplicado pelas quantidades devolvidas. Selecione Documento. Fornecedor 000013. as devoluções de compras devem ser baixadas do estoque pelo valor líquido correspondente à aquisição (IUDÍCIBUS. Assim teremos 40 x 5. Se devolvermos 40. execute os menus Atualizações + Processos de Compras + Devolução de Compra. Vamos ao cálculo: o total do crédito de ICMS referente à compra conforme fato 7. 3 .156. Portanto o valor correspondente às 40 unidades perfaz um total de R$ 1. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 203 .22. o valor unitário de devolução será de R$ 28. uma vez que a mercadoria que gerou o crédito foi devolvida. Selecione a opção Fornecedor. Nesse caso.20. é preciso também ajustar a conta do ICMS. 200 multiplicamos a quantidade de unidades devolvidas pelo valor unitário de crédito gerado.128. que também deve ser estornado proporcionalmente ao valor devolvido. foi de 1.78 = R$ 231. Assim teremos um estorno de ICMS no valor de R$ 231. De: 04/12/10 4. 2.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Em se tratando do método de controle do inventário permanente.00 referente às 200 unidades compradas. Esse é valor que corresponde ao ICMS a ser baixado.7 . Outro fator que merece cuidado é o ICMS a recuperar referente a essa compra.80. GELBCKE. 1. Como foram devolvidas 40 unidades. 78 de crédito gerado por unidade adquirida. Até: 04/12/10 5. Portanto R$ 1156 = 5.1 No módulo Compras Para acessar o módulo Compras.

Produto: 000001.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Depois. 204 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Cliente 000013.360. 4. 1. 2.00 É importante entender que uma devolução de mercadorias representa uma saída do estoque. Cond. Quantidade: 40 5. 005.00. Selecione a linha que compreende o número da nota fiscal relativa à compra de mercadorias que está sendo devolvida e clique em Retorno. em Cancelar. Selecione a linha da NF que originou a entrada: NF n. 1. Unitário: 34. Clique em retorno. 2. 5. clique em Retornar. Vlr. Apresentar-se-á uma tela que deverá ser preenchida com os dados apresentados a seguir. Total: 1. 40. em seguida. Pagto. Vlr. 3. Quando uma empresa devolve mercadorias ao fornecedor.

assim como aparecerá em destaque no cabeçalho da nota fiscal. a expressão “devolução”. O sistema está posicionado na tela conforme segue. na natureza da operação. em OK. depois.Saída. Selecione a linha correspondente ao valor de R$ 1. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos. O próximo passo será a emissão da nota fiscal no software contábil.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II deve emitir uma nota fiscal de devolução e o único meio de emissão dessa nota é por meio do módulo Vendas. no final.360. A indicação que é uma devolução de compras de mercadorias será o código fiscal da operação – CFOP. em Finalizar e. O sistema solicitará que você confirme as configurações da nota fiscal clicando em Avançar por três vezes e.00 que aparece com uma indicação de cor amarela no lado esquerdo da linha e clique em Prep. Sua última operacionalização no sistema foi a atualização do pedido de devolução. Em seguida. doc. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 205 .

CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Fique atento para que as contas e os valores debitados e creditados estejam corretos. Essa nota de débito funciona como um valor a receber. em Sair. 3 . no módulo Financeiro. o que caracteriza uma entrada de dinheiro. conforme mostra a figura anterior. Com os valores e as contas corretos. Como o valor da compra relativo à mercadoria devolvida foi realizado à vista. Caso não estejam corretos. 206 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . efetue a alteração manualmente. clique em OK e. efetuaremos o recebimento por meio do Banco Braveco. relativo à devolução da mercadoria. o sistema gera uma nota de débito ao fornecedor no contas a pagar.2 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar.7 . depois. Quando ocorre a devolução de mercadorias para o fornecedor. Lembramos que o procedimento no contas a pagar está sendo realizado pelo fato de necessitarmos receber o crédito gerado com o fornecedor pela devolução da mercadoria. como foi o nosso caso.

inclua.000. no campo indicado. por meio do cheque n. Confirme se o valor está correto.360. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. O valor de compra é de R$ 3.000. Os computadores e periféricos. Fornecedor: Sky-Byte Informática.00. no grupo ativo permanente. 3 . Valor: R$ 3. o número da conta conforme demonstrado no lançamento.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Selecione a linha correspondente ao valor de R$ 1.8 Fato 10 6/12/2010: compra de computador e impressora. Caso necessário. 002. quando adquiridos. em seguida. Confirmado o recebimento. clique em Baixar e preencha os dados a partir da tela a seguir. Clique em OK para confirmar o recebimento. são registrados no balanço patrimonial. aparecerá a tela com o lançamento contábil.00. Informe o código do banco pagador.00. Confirme a baixa clicando no botão OK. conforme NF n. Faça a conferência das contas. Confirme o lançamento clicando em OK e. sem proporcionar crédito de ICMS. 30. em Sair. Forma de pagamento: à vista. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 207 .

000 Vlr. 8. 3 . altere a data-base para 6/12/10 e clique em OK. 1. Em seguida. 5. 4. Fornecedor = 000006. Cond.8 . 3. Total = 3.2 No módulo Ativo Fixo Com o registro da compra do computador. Preenchidos todos os campos citados anteriormente. Clique novamente em OK. confirme os dados clicando em OK. Unitário = 3. automaticamente. clique em Incluir e preencha com as seguintes informações: 2. o número da nota fiscal é 30.1 No módulo Compras Execute os menus Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal de Entrada. Vlr. em Sair.00 6.000. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos. Agora classificaremos o computador em 208 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Preencha os campos: Tipo Entrada = 009 C. em Cancelar e. Natureza = 216003 9.000. Na barra inferior da tela de seu computador. Informe o número da nota fiscal. Pagto = 005. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. clique em Contabilidade Gerencial.8 . Quantidade = 1. Se preferir. Em seguida.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II O primeiro passo é alterar a data de operacionalização do sistema. Informe NF para Espec. Contábil = 13201001 7. a inclusão do bem no ativo fixo. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. Produto = 000002 ou clique no campo e pressione (F3). depois. 3 . Nessa compra. o sistema efetua. Docum.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 209 . confirme os dados clicando em OK. clique em Baixar e preencha-a a partir das instruções da próxima tela. selecione a linha correspondente ao valor do computador. Compras. Histórico: Computadores.8 . Nr.: Computador e Periféricos. Preenchidos todos os campos citados anteriormente. Tipo Ativo 01. Item 0001. Quantidade = 1. Em seguida. clique em Classificar e preencha a tela exposta a seguir. Para acessar o ambiente Ativo Fixo.3 No módulo Financeiro Nesse módulo. em seguida. 3 . Como o computador foi comprado à vista.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II seu devido grupo para que o sistema possa efetuar o cálculo da depreciação a cada final de mês. Em seguida. execute os menus Atualizações + Processos do Ativo Fixo + Classif. Plaqueta: 003. faremos a baixa da compra no contas a pagar em 6/12/10. efetuaremos o pagamento da aquisição. selecione a linha correspondente ao computador. Confirme clicando no botão OK. em Sair. Conta: 13201001. Acesse o ambiente Financeiro e execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas Pagar. Descr.

conforme NF n. 210 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Total: R$ 600. clique em OK e. 3 . Após confirmar a baixa. por meio do cheque n.00. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Confirme a baixa clicando no botão OK. na sequência.1 No módulo Compras Execute os menus Atualizações + Processos de Compras + Nota Fiscal de Entrada. 3 . Essa compra não proporcionará o crédito de ICMS por se tratar de compra de material de consumo adquirido de estabelecimento. A compra de material de escritório deve ser incluída no módulo Compras e. Informe o código do banco pagador. 003. impossibilitado de gerar crédito ao consumidor adquirente da mercadoria. em Sair. optante pelo Simples Nacional. Confirme se o valor está correto. Depois clique em Incluir e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. por R$ 10. aparecerá a tela com o lançamento contábil.9 Fato 11 6/12/2010: compra de dez unidades de material para escritório.00 cada unidade.9 . Para confirmá-lo. efetuado o pagamento pelo módulo Financeiro. Forma de pagamento: à vista. Fornecedor: Papelaria Livro Dourado. posteriormente. 60.

em Sair. Clique novamente em OK. aparecerá uma tela para confirmação dos lançamentos. Em seguida. Unitário = 60.2 No módulo Financeiro Efetuaremos o pagamento da aquisição dos materiais de escritório. o número da nota fiscal é 60. Preencha os campos: Tipo Entrada = 004 C. Informe NF para Espec. Cond. Vlr. Demonstração das duplicatas geradas conforme condições de pagamento. clique em Baixar e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. Contábil = 11402001 7. Quantidade = 10. em Cancelar e. Natureza = 216003 9. 4.9 . UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 211 . 8. Informe o número da nota fiscal.00 dos materiais adquiridos. Fornecedor = 000007. Total = 600. depois. Se preferir. 3 . use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. 3.00 Vlr. Para acessar o ambiente financeiro. Docum. 5.00 6. por ter sido uma compra à vista. Produto = 000003 ou clique no campo e pressione (F3). confirme os dados clicando em OK. 1.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 2. Pagto = 005. Selecione a linha correspondente ao valor de R$ 600. Nessa compra. no mesmo dia 6/12/10. Depois de preenchidos todos os campos citados. execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas Pagar.

o imposto não é destacado. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. passível de registro contábil obrigatório. aparecerá a tela com o lançamento contábil. Porém. Com isso. quando adquirimos bens de uso ou consumo. Reflita Por que os lançamentos indicados são necessários? Que teorias e normas contábeis são exigidas para justificar a forma de lançamento? Neste capítulo. clique em OK e. foi possível identificar que. Apenas destacamos os tributos. efetuamos compras. Informe o código do banco pagador. ocorre o fato gerador da incidência tributária.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Confirme a baixa clicando no botão OK. Para confirmar o lançamento. 212 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . recuperando-os. pagamentos. pois faz parte do custo de aquisição. Após confirmar a baixa. inclusões no ativo fixo e devoluções de compras. Confirme se o valor está correto. ao realizar operações com mercadorias. em Sair. quando adquirimos mercadorias para revenda. na sequência. como é o caso dos materiais de escritório e ativo fixo.

MARTINS. realizamos os procedimentos de recebimento. GELBCKE. Esses procedimentos levam em consideração o regime de competência de exercícios. As vendas podem ocorrer a prazo ou à vista.CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II No próximo capítulo. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 213 . 7. São Paulo: Atlas. ed.. Efetuaremos também o fechamento de estoque e o cálculo da depreciação. S. de. Atuariais e Financeiras – FEA/USP. Quando são à vista. E. R. E. conheceremos os procedimentos para registro de venda de mercadorias. 2007. Manual de Contabilidade das sociedades por ações: aplicável às demais sociedades – FIPECAFI – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis. Referência IUDÍCIBUS.

CAPÍTULO 3 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 214 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

é comum encontrarmos na carteira de cobrança diversos clientes inadimplentes. Também faremos o fechamento mensal de estoque e o cálculo da depreciação dos bens do ativo imobilizado. Isso pode provocar o atraso nos compromissos da empresa. pois se ela não recebe de seus clientes. Você poderá rever esse conteúdo em cadernos do primeiro ao quarto semestre. As receitas efetivamente consideradas para apuração do lucro são as correspondentes às quantidades de saída de estoques. controle financeiro e fechamento do estoque CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 4 Introdução Para você compreender as receitas que ocorrem em função das vendas de mercadorias. Em função das vendas a prazo. a situação do estoque. que registra os valores e as quantidades de cada movimentação de entrada e saída de mercadorias e permite conhecer.Registro de vendas e da depreciação. ao fechamento de estoques e ao registro da depreciação. surge no passivo uma obrigação a pagar. Para efetuarmos o fechamento do estoque. faz-se necessário que conheçamos os modelos de controle de estoques. especificamente o método de controle permanente. Ambas com data certa de vencimento. Esperamos que. não terá disponibilidade suficiente para quitar seus compromissos. conheceremos como são registradas as vendas no software contábil. você seja capaz de realizar os lançamentos relativos à venda de mercadorias. Neste capítulo. ao recebimento das vendas à vista. Quando as vendas ocorrem a prazo. é importante relembrar conceitos do regime de competência de exercícios para fins de apuração do lucro. efetuaremos alguns lançamentos de recebimentos de duplicatas de clientes. ao final do estudo. surge no ativo um direito a receber e. No módulo Financeiro. em tempo real. Todas as empresas têm suas estratégias de venda e compra. quando a operação é de compras. Reflita Uma empresa poderá efetuar uma venda sem que antes tenha efetuado uma compra de mercadorias para revenda? Uma empresa do ramo UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 215 .

4 . com isso. Tipo Saída = 502 216 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . O primeiro passo é acessar o software contábil e inserir a data correta (8/12/10). A empresa começa a vender seus produtos e. o que representa um valor de imposto a recolher de R$ 3. 3. Cond.1 Fato 12 8/12/2010: venda de 500 unidades de mercadorias. 1. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor.000.00.000. conheceremos o funcionamento do módulo Faturamento. Liberada = 500 7.1 .00 por unidade. Forma de pagamento: à vista. Unitário = 40.00 a unidade. = 000001. Cliente = 000001. Qtd. 005.000.00.400.1 No módulo Faturamento Para iniciarmos a operacionalização da venda. proceda à rotina Atualizações + Processos de Vendas + Pedidos de Vendas/NF. 4.00. Depois clique em Incluir e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir.00 Vlr. Total = 20. 5. Se preferir. conforme NF n. 2. Pagto. Prod.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II industrial poderá propor vendas ou mesmo efetuá-las sem que o processo industrial entregue ao departamento de vendas os produtos acabados e prontos para venda? 4 . Vlr. no valor de R$ 40. Valor: R$ 40. Quantidade = 500. 1. A venda refere-se a uma quantidade de 500 unidades ao cliente Tenys Camisetas.00 6. totalizando R$ 20. incide ICMS de 17%. Cliente: Tenys Camisetas. Sobre o valor total da venda de R$ 20.

em Cancelar. em Finalizar.F. fin. Final Agreg. Clique em OK. iguais? Vl. vist. liberac.? Arred. Clique na opção Avançar por três vezes e.? Sim Não Sim Sim Não 0. confirme os dados clicando em OK e. Contáb? Aglut. Contab. X Prod? Emitir? zzzzzz Sim Nota Não 0.Lançamentos? Lanç. acr. até? Aglut. On-Line? Contb. Parâmetros Mostra Lanç. mínimo p/ faturar? Transportadora de? Transportadora até? Atualiza Cli.Saída. Aparecerá uma tela com a mensagem descrita a seguir.doc. o sistema está apto para efetuar a emissão da nota fiscal por meio da opção faturamento. Configure os parâmetros a partir das instruções expostas a seguir. na mesma N. Aparecerá uma tela para confirmação dos parâmetros. em seguida. Selecione a linha correspondente ao pedido efetuado e clique em Prep. Aparecerá uma tela para confirmação da venda.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Preenchidos todos os campos citados anteriormente. Pedido Consumid. de? Agreg. ped.00 % Acrs. depois.Custo On-Line? Reaj. conforme segue. Após a efetivação do pedido.? Taxa deflação ICMS? Método cal.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 217 . liberac. unt. prc.

00. 9. aparecerá a tela com o lançamento contábil de recebimento.00. Confirme se o valor está correto. Clique em OK e. 4 .000 unidades ao cliente Roupa Macia.00 cada. Aparecerá uma tela com os dados da fatura. em Sair.00.00 por unidade. Selecione a linha correspondente ao valor da venda de R$ 20. Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Receber.1 .400.500. A empresa fez mais uma venda de 1.00.2 Fato 13 9/12/2010: venda de 1000 unidades da mercadoria em estoque. Clique em OK e. Preencha a tela de recebimento conforme figura a seguir. no valor de R$ 50. altere a data do software para 9/12/10. aparecerá a tela com os lançamentos contábeis de registro da venda R$ 20. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. Valor: R$ 50. Confirme a baixa clicando no botão OK.000. Informe o código do banco pagador. o que representa um valor de imposto a recolher de R$ 8.08 e ICMS a recolher R$3.2 No módulo Financeiro Efetuaremos o recebimento do valor da venda.000. Sobre esse valor. Confirmado o recebimento. conforme NF n. Cliente: Roupa Macia. Antes de dar início aos procedimentos para a venda. à vista. 4 .CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Em seguida. totalizando R$ 50.000.00 e clique em Baixar. em seguida. baixa de estoques R$ 9. incide ICMS de 17%.690. 218 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . depois. em Sair.

4. Clique em OK.000. Clique nesse local e aparecerá uma tela para alteração da data conforme consta a seguir. Prod.000. Vlr. em Cancelar e. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 219 . Pagto. Quantidade = 1. clique em Contabilidade Gerencial para abrir a tela de alteração da data. Total = 50. 3.00 Preenchidos todos os campos citados anteriormente.1 No módulo Faturamento Execute os menus Atualizações + Processos de Vendas + Pedidos de Vendas/ NF. Digite a data conforme cronograma da apostila: 09/12/10. 4. 5.00 Vlr. 4 . 2. 3. Cliente = 000002. em Sair. = 000001. Escolha o número da sua empresa. Cond. confirme os dados clicando em OK. 2.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Na tela do seu computador. 005. 1. depois. Unitário = 50. use a tecla (F3) para localizar o fornecedor. 1. Na barra inferior da tela de seu computador. Se preferir. na barra inferior.2 . você encontrará um espaço no com a expressão Contabilidade Gerencial. depois clique em Incluir e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir.

Clique na opção Avançar por três vezes e. ped. Pedido Consumid. na mesma N.00 220 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Contab.? Sim Não Sim Sim Não 0. liberac. On-Line? Contb. iguais? Vl. Aparecerá uma tela para confirmação da venda. de? Agreg.? Taxa deflação ICMS? Método cal. conforme segue: Clique em OK. Contáb. Custo On-Line? Reaj. X Prod. fin. Aparecerá uma tela com a mensagem descrita a seguir.doc. até? Aglut. acr. em Finalizar. Aparecerá uma tela para confirmação dos parâmetros.Saída. Lançamentos? Lanç. Configure-os seguindo as seguintes instruções: Parâmetros Mostra Lanç. vist.? Arred. prc.? Aglut.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Após a efetivação do pedido.? Emitir? zzzzzz Sim Nota Não 0. o sistema está apto para efetuar a emissão da nota fiscal por meio da opção faturamento. Selecione a linha correspondente ao pedido efetuado e clique em Prep. unt.00 % Acrs. Mínimo p/ faturar? Transportadora de? Transportadora até? Atualiza Cli. F. Final Agreg. liberac. em seguida.

veículos e computadores.000. 4 . Preencha a tela de recebimento conforme figura a seguir. aparecerá a tela com os lançamentos contábeis de registro da venda R$ 50. No módulo Estoque/Custo. Aparecerão os dados da fatura. Confirme se o valor está correto. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 221 .00. Clique em OK e. clique em Baixar. execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Receber.00. Confirmado o recebimento. baixa de estoques R$ 19. aparecerá a tela com o lançamento contábil de recebimento. depois. Informe o código do banco pagador. Clique em OK e. depois. 4 . em Sair.000.380. em seguida. Selecione a linha correspondente ao valor da venda de R$ 50.2 No módulo Financeiro Efetuaremos o recebimento do valor desta venda.16 e ICMS a recolher R$ 8.500. Confirme a baixa clicando no botão OK.2 .00 e. faremos os ajustes referentes à apropriação da despesa mensal da depreciação dos móveis. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. efetuaremos a apropriação da despesa pela utilização de materiais de escritório. Para isso. em Sair.3 Cálculo da depreciação e fechamento de estoques No módulo Ativo Fixo.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Em seguida.

3. Indique o número da filial de sua empresa. cliquem em OK. Sabendo que foram adquiridas 10 unidades de materiais. altere a data para 31/12/10 e clique em OK.1 No módulo Ativo Fixo Primeiramente. O sistema processará o cálculo da depreciação. ao lado esquerdo. na opção Perguntas e preencha com as respostas conforme segue: 1. Clique em Perguntas e configure os parâmetros conforme a tabela ao lado. conforme segue: Após o cálculo da depreciação. 4 . do veículo e do computador. Aparecerá uma tela para configurar os parâmetros. clique em Contabilidade Gerencial. podemos definir que a quantidade de material utilizada foi de três unidades. Clique em OK para confirmar os lançamentos. acesse Atualizações + Processos do Ativo Fixo + Cálculo mensal. vá até a barra inferior da tela de seu computador e execute a seguinte rotina: Atualizações + Processos do Estoque + Requisição de Material. Nesse módulo. Respondidas às perguntas. 2. Clique. Em seguida. Para executar a rotina do cálculo da depreciação. você calculará o valor da apropriação da despesa dos materiais de escritório utilizados no mês de dezembro.2 No módulo Estoque/Custo Para acessar o módulo Estoque/Custo. 222 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Para que seja possível o cálculo. atualizaremos a data do sistema.3 . vá até a barra inferior da tela de seu computador. Indique o número da filial de sua empresa. Para tanto. aparecerão os lançamentos da depreciação dos móveis.3 .CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 4 . definimos um percentual de 30% das quantidades adquiridas de materiais de escritório.

Aparecerá uma nova tela com o lançamento da baixa do estoque de materiais de escritório e débito para a despesa. Aparecerá uma tela chamada sequência de recálculo do custo médio. clique em OK e. clique em OK e. em Cancelar e. clique em Incluir e preencha com os dados expostos ao lado. Contábeis? Atualizar Arq. Preencha a tela de parâmetros conforme segue: Parâmetros Data Limite Final? Mostra Lançtos.? Seq. em seguida. em OK novamente. Basta que confirme clicando em OK. Preenchidos os campos indicados.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Para executar a rotina do cálculo. Confirme o lançamento clicando em OK. de Movimentos? % de Aumento da MOD? Centro de Custos? Conta Contábil a inibir de? Conta Contábil a Inibir Até? Apagar Estornos? Gerar Lançto. Acesse a rotina Atualizações + Processos do Estoque + Lc. Processamento FIFO? Mov. Contábeis? Aglutina Lançtos. Contábil Estoque. Mostra Sequência de Cálculo? Custo Médio Atualizados todos os parâmetros. pela Moviment. depois.? Contabilização On-Line por? Calcula Mão de Obra? Método de Apropriação? Recalcula Níveis de Estrut. O próximo passo é executar o cálculo do custo médio. em seguida. Internos Valorizados? Recalcula Custos Transportes? Calculo de Custos por Calcular Custo em Partes zzzzzzzzzzzzzzz Sim Sim Não Ambas Não Diária Não Custo Médio Antes Não Filial Corrente Não 0 Extracontábil 31/12/10 Sim Não Dê um clique duplo no quadradinho para aparecer um X. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 223 . Contábil? Gera Estrut. em Sair.

CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Já efetuamos a contabilização da depreciação e a baixa do estoque utilizado de materiais de escritório. 224 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Aparecerá uma nova tela com os seguintes dados: 1. Agora realizaremos o fechamento do estoque e virada do saldo para o próximo mês. Efetue os procedimentos mencionados a seguir. Para tanto. execute a seguinte rotina: Atualizações + Processos do Estoque + Fechamento Estoque. Dê um duplo clique no quadrinho para aparecer um X. Digite a data de 31/12/10. Preencha os dados conforme a instrução e clique em OK. Aparecerá a tela a seguir. Aparecerá uma tela para selecionar a filial correspondente à sua equipe. confirme clicando em OK. para que você configure os parâmetros. clique em OK para confirmar. Parâmetros Gravar Dados em Arquivos? Gera Saldo Inicial para MOD? Seleciona Filial? Atualiza Saldo Atual MOD? Não Não Sim Não Ajustados os parâmetros. Escolhido o quadrinho exposto no início da linha selecionada.

Você teve a oportunidade de aprender a fazer os lançamentos relativos à venda de mercadorias. como água. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 225 . ao cálculo da depreciação e ao fechamento de estoques. efetuaremos o registro de outras despesas mensais. Para o registro de todas essas despesas. As movimentações realizadas serviram para a prática contábil e de movimentos no módulo Financeiro e Vendas. ambos no módulo Financeiro. energia e telefone. serviram para você conhecer a importância da integração dos acontecimentos entre os diversos setores de uma empresa. No próximo capítulo. neste capítulo.CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Portanto todos os procedimentos efetuados. Outros fatos que envolveram movimentações foram os recebimentos de clientes. por meio da baixa de contas a pagar. devemos sempre ter o cuidado de obedecer ao regime de competência de exercícios para que a apuração do resultado final possa ter respaldo nas normas contábeis. O recebimento é realizado por meio da baixa de contas a receber. e o pagamento.

CAPÍTULO 4 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 226 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

água e energia e folha de pagamento relativas ao mês de dezembro. nas empresas. verificamos se a escrituração está de acordo com o método das partidas dobradas. ou seja. 5 . Efetuaremos o pagamento de energia elétrica consumida no mês de novembro no valor de R$ 300. Esses procedimentos são denominados de ajustes nas contas de receitas e despesas.1 . Depois de incluídas as três faturas.Registro dos encargos das despesas fixas e da folha de pagamento CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 5 Introdução Ao final de cada mês. Feitos os ajustes. procedimentos de natureza contábil são realizados com a finalidade de demonstrar as transações de competência do período que está sendo controlado.00.00 e fatura telefônica no valor de R$ 320. Para você acompanhar a apresentação desses conteúdos. água e telefone. efetuaremos o registro das operações com as despesas mensais de telefone. Esperamos que. Esse procedimento deve ser realizado para que a empresa reconheça o montante que deverá pagar no futuro.1 Fato 14 11/12/2010: pagamento das despesas de energia. tem de registrar o valor do serviço que já usou e ainda não liquidou. por meio do cheque n. água e telefone.00. você fará o pagamento delas.1 No módulo Financeiro Nesse módulo. 014 do Banco Braveco. Esse princípio regulamenta e define como tratamos as receitas e as despesas para fins de apuração do lucro do exercício. ao final deste capítulo. Para Almeida (2005). você seja capaz de fazer os lançamentos das provisões da folha de pagamento. Também é importante conhecer o princípio contábil do reconhecimento das receitas em confrontação das despesas que foi estudado nas disciplinas Contabilidade Básica e Teoria da Contabilidade. 5 . é necessário ter compreendido as regras de débito e crédito já apresentadas nos capítulos anteriores. Neste capítulo. a empresa precisa provisionar as despesas incorridas e ainda não pagas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 227 . água consumida no valor de R$ 180. você efetuará a inclusão das três faturas recebidas: energia.

00 Água = 180. confirme-a e. Em seguida.00 da fatura da energia. clique na opção Baixar e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. Para isso. clique na opção Incluir e preencha a tela a partir das seguintes instruções: 2102002 para Energia 2102001 para Água 20102005 para Telefone Bol 11/12/10 000010 para Energia 000011 para Água 000012 para Telefone 300. A cada inclusão. Informe o código do banco pagador. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II a) Inclusão da dívida Para incluir a dívida. depois.00 para Água 320. efetuaremos o pagamento dela. Confirme-o clicando novamente em OK.00 para Energia 180. conforme os dados demonstrados na figura. insira as faturas de água e telefone. Total Energia = 300. clique em Cancelar e.00 Telefone = 320. selecione a linha correspondente ao valor da dívida de R$ 300. uma de cada vez. Agora que você incluiu a despesa com energia. b) Pagamento da dívida Depois de incluirmos a dívida. clique em OK para visualizar o lançamento.00 para Telefone 001 para Energia 002 para Água 003 para Telefone Histórico Aparecem automaticamente Preenchidos todos os espaços. depois. Após o lançamento da última fatura. em Sair. execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar.00 228 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Contas a Pagar. verifique os lançamentos.

Valor R$ 2. a) Cálculo da folha de pagamento Acesse os menus Atualizações + Processos da Folha Pgto. clique em Sair. Pagto. Semana? Data de Pagamento? 31/12/10 Taref. execute a rotina Atualizações + Processos da Folha Pgto. Ao realizar as baixas das três faturas. + Cálculo da Folha. 5 . Ao final de cada mês. em consonância ao regime da competência. Período até? Complemento 13º? Categorias a Calc. você efetuará o fechamento da folha para que o sistema esteja disponível para o cálculo da folha do mês seguinte. A operacionalização da folha de pagamento no software acontece no módulo Gestão de Pessoal.00. Parâmetros Filial de? Filial até? Centro de Custo de? Centro de Custo até? 99999999 Matrícula de? Matrícula até? 999999 01 01 Calcular em Ordem? Matrícula Clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número de sua equipe.? Não ********M*** Configurados os parâmetros. Iudícibus (2007) orienta que as despesas referentes à folha de pagamento são registradas no mês em que ocorre o seu fato gerador. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 229 . faz-se necessário o cálculo e a provisão da folha de pagamento e dos encargos sociais sobre folha do funcionário no montante de R$ 2. a verificação e a emissão da folha de pagamento. o sistema gera os títulos para integração com a contabilidade. Por último.2 . Para confirmar o lançamento.00. Depois efetue o mesmo procedimento para pagar as faturas de água e telefone. + Visualiza Rec. b) Visualização/conferência da folha de pagamento Após calcular a folha. Depois clique em Perguntas e preencha os espaços da tela a partir das instruções a seguir.2 Fato 15 22/12/2010: provisão da folha de pagamento do mês de Dezembro. clique em OK. clique em OK. Depois de confirmados os valores da folha mensal. Período de? Taref. Depois clique em Visualizar e confira as seguintes informações.100.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Aparecerá a tela com o lançamento contábil.1 Módulo Gestão de Pessoal No módulo Gestão de Pessoal.100. 5 . é possível efetuarmos o cálculo.

clique em Cancelar e. Feito isso. 2.? Imprime Bases? AAAAAA ZZZZZZZ ZZZZZ ADFT NÃO Categorias a Imp. c) Relatório da folha de pagamento Para imprimir a folha de pagamento. + Imprime Rec. Nessa etapa você necessita apenas visualizar se a tabela está preenchida corretamente. Ordem. em Sair. Parâmetros Data de Referência? Pre Imp/Zebrad/mail? Imprimir Recibos? Número da Semana? Filial de? Filial até? Centro de Custos de? Centro de Custos até? Matrícula de? Matrícula até? B 31/12/10 Zebrado Folha 01 01 1 1 000001 000001 A Nome de? Nome até? Chapa de? Chapa até? Mensagem 1? Mensagem 2? Mensagem 3? Situação a Imp. Aparecerá a seguinte tela: 3. na sequência. Encargos do funcionário. Pagto. execute a rotina Atualizações + Processos da Folha Pgto. Parâmetros 1.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Valor do salário bruto. Matrícula.? ********M*** 230 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .C.

Para imprimi-la. escolha uma impressora conectada ao seu computador e clique em Imprimir. Clique em OK. siga os passos: Atualizações + Processos da Folha Pgto. Clique em Sim. Configurados todos os parâmetros. d) Geração de títulos para o financeiro Os títulos gerados nessa rotina serão incluídos no contas a pagar apenas por meio da execução da rotina de integração. indicada na letra A. Aparecerá uma tela. em seguida. clique em Cancelar. selecione o ambiente Cliente. Ao concluir a impressão. em OK novamente. no quadro à direita da tela do seu computador.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II A: clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número da sua equipe. Clique em Parâmetros e preencha-a a partir instruções das seguintes instruções: Parâmetros UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 231 . B: repita o número da Filial de. Para gerá-los. Na sequência. o sistema processará o recibo da folha. Configure a impressão conforme figura a seguir. + Geração de Títulos. confirme clicando em OK e. Aparecerá a mensagem para confirmar o Arquivo SPOOL.

indicada na letra A. Financeiro.89. IRRF R$ 27.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Filial de? Filial até? Centro de Custos de? Centro de Custos até? Matrícula de? Matrícula até? Dt. de? 999999 B A 01 01 9999999 Dt. Após a conferência dos valores. Parâmetros 232 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . execute a rotina Atualizações + Processos da Folha Pgto. Busca Pagto. e) Conferência dos títulos Essa rotina serve para efetuar a visualização dos títulos. f) Integração dos títulos no módulo Financeiro Para efetuar a integração dos títulos. B: repita o número da Filial de. + Integr. em OK novamente. até? Código Título de? Código Título até? Dt. Aparecerá a mensagem: confirma configuração dos parâmetros? Para responder. Configurados todos os parâmetros. INSS R$ 793. clique em Sim. Execute a rotina Atualizações + Processos da Folha Pgto. Busca Pagto. depois.00. Emissão Título? Data de Vencimento? 31/12/10 001 004 31/12/10 05/1/11 Competência (MMAAAA)? 12/2010 01/12/10 A: clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número da sua equipe. O sistema gerará automaticamente os títulos. Depois clique em Parâmetros. seguindo as instruções. + Manutenção de Títulos.74 e FGTS R$ 168. clique em Sair. confirme clicando em OK e.00. Confira os valores gerados pelo sistema relativos ao salário R$ 1.842.

Em seguida. Configurados todos os parâmetros. Clique em OK para confirmar. do Título até? 999 B A 01 01 Data Emissão de? Data Emissão até? Data Vencimento de? Data Vencimento até? Filial Centralizadora? C 01/12/10 31/12/10 01/01/11 31/01/11 01 Sim 999999999 Contabiliza On-Line? A: clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número da sua equipe. em OK novamente. aparecerá o lançamento relativo ao salário. indicada na letra A. Em seguida. B: repita o número da Filial de. Aparecerá uma tela para confirmação dos parâmetros. do Título de? N.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Filial de? Filial até? Código Título de? Código Título até? N. aparecerá o lançamento do INSS. Clique em OK para confirmar. confirme clicando em OK e. Na sequência. na sequência. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 233 . aparecerá o lançamento relativo ao IRRF. clique em Sim. C: repita o número da Filial de. indicada na letra A.

C. 2005. IUDÍCIBUS. Neste capítulo. que também deverá ser confirmado com OK. Elas são registradas diretamente no contas a pagar. No próximo capítulo. ed. Também veremos como se faz a compensação do ICMS. como é o caso da água. São Paulo: Atlas. aparecerá o lançamento do FGTS. São Paulo: Atlas. da energia e do telefone. Por último. Referências ALMEIDA. M.CAPÍTULO 5 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Clique novamente em OK para confirmar. de. por meio da realização dos pagamentos de dívidas e recebimentos de vendas a prazo. o cálculo do PIS e da COFINS. 2007. Suas faturas não são incluídas no módulo de Compras por não representarem um ativo. Contabilidade intermediária. Contabilidade introdutória. são gastos operacionais mensais. 10. detalharemos os procedimentos financeiros de contas a pagar e contas a receber. S. vimos que as despesas mensais relativas aos gastos para manter a empresa em funcionamento. Anotações 234 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

realizaremos os procedimentos de registro de pagamento de dívidas contraídas referentes às transações de compras a prazo. Esperamos que. à provisão dos tributos PIS.00 que vencerá em 31/12/10. tenha o cuidado de acessar o sistema na data de 28/12/10. Para acompanhar o desenvolvimento desse conteúdo.Registro de pagamentos.00. Para iniciar a prática deste capítulo. Clique na opção Baixar e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir.. selecione a linha correspondente ao título n. referente às regras para debitar e creditar os elementos patrimoniais (bens. Também é fundamental o conhecimento adquirido com os procedimentos realizados nas transações realizadas nos capítulos anteriores pela empresa Roupas Bonitas Ltda. Valor: R$ 2. Em seguida. 100 do fornecedor Leão Roupas no valor de R$ 2. obrigações.1 Fato 16 28/12/2010: pagamento da primeira parcela ao fornecedor Leão Roupas referente à aquisição realizada em 2/12/2010. COFINS e ICMS. ao final deste capítulo.1 No módulo Financeiro Para efetuar o pagamento.500. para o acompanhamento da sequência de procedimentos propostos. 6 . provisões trabalhistas e fiscais. direitos. provisão de tributos e ajustes das contas do ICMS CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 6 Introdução Todas as empresas devem liquidar suas dívidas na data do vencimento para não comprometerem seu capital de giro com juros acrescidos ao valor da dívida. é necessário que você reveja as noções de débito e crédito apresentadas no capítulo 2. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 235 . 6 . você seja capaz de fazer os lançamentos referentes aos pagamentos das obrigações. siga os seguintes passos: Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar. receitas e despesas). pago por meio do cheque n.500.1 . 016. Neste capítulo.

2 Fato 17 28/12/2010: pagamento de duplicata ao fornecedor Boa Roupa.2 .200. no valor de R$ 2.200.500. 80 do fornecedor Boa Roupa no valor de R$ 2. Clique na opção Baixar e preencha a tela a partir das instruções expostas a seguir. clique em OK para confirmar o pagamento. Em seguida.00 que tem vencimento para 1/1/11. 6 . A empresa pagou a primeira parcela da compra efetuada em 3/12 para seu fornecedor Boa Roupa. Clique em OK para confirmar o lançamento e. via banco. Depois selecione a linha correspondente ao título n. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente.00 236 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00. em Sair.00 Preenchidos os dados bancários. aparecerá o lançamento contábil. R$ 2.1 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar. Confirme o código do banco pagador. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. em seguida. R$ 2.CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Confirme o código do banco pagador.200. 6 .

atualizaremos a data do sistema.1 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar.000. clique em OK para confirmar o pagamento. por meio do cheque n.4 Fato 19 31/12/2010: pagamento do salário e dos encargos relativos à folha de pagamento do mês de dezembro.00. Agora efetuaremos o pagamento do salário do mês de dezembro/2010 no valor de R$ 1.CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Preenchidos os dados bancários. 020.80.00. em seguida. Para tanto.00 Preenchidos os dados bancários. Antes de iniciarmos os procedimentos da baixa dos títulos da folha de pagamento. Confirme o lançamento contábil clicando em OK e. A empresa pagou para o fornecedor Melke a primeira parcela da compra efetuada em 4/12. clique em OK para confirmar o pagamento. em seguida. via banco.842. Aparecerá o lançamento contábil. clique na barra no quadro UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 237 .00 que vencerá em 2/1/11. do IRRF no valor de R$ 27. 6 .000. Depois selecione a linha correspondente ao título n. Clique na opção Baixar e preencha a tela a partir das seguintes instruções: Confirme o código do banco pagador.3 Fato 18 28/12/2008: pagamento da primeira parcela ao fornecedor Melke no valor de R$ 4. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. R$ 4. 6 .000.74 e do FGTS no valor de R$ 168. do INSS no valor de R$ 793. em Sair. Clique em OK novamente e. em Sair. 6 .3 . 75 do fornecedor Melke no valor de R$ 4.00.

Na sequência.4 .842. no lado inferior da tela de seu computador. Após a baixa dos quatro valores salários. do IRRF e do FGTS.842. clique em OK para confirmar o pagamento. deve 238 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . A pessoa jurídica tributada pelo imposto de renda. IRRF e FGTS. Confirme o código do banco pagador. Clique na opção Baixar e preencha a partir das instruções da tela a seguir. confirme o lançamento contábil da baixa do título clicando em OK.CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II que demonstra o número de seu grupo. altere a data para 31/12/10 e clique em OK. Em seguida.1 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas a Pagar. Os dados da Agência e Conta aparecerão automaticamente. 6 . INSS. clique em Sair. Para efetuar a baixa do valor do INSS. execute os mesmos passos indicados para o pagamento do valor do salário. com base no lucro real trimestral. Sempre confirme os valores e o lançamento contábil. R$ 1.00 com vencimento para 5/1/11. pelo regime de incidência não cumulativa do PIS e da COFINS.5 Fato 20 31/12/2008: provisão do PIS e da COFINS relativos ao mês de dezembro. Os recolhimentos referentes ao PIS – Programa de Integração Social e à COFINS – Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social são baseados no faturamento mensal da empresa.00 Depois de verificados os dados anteriores. 6 . Depois selecione a linha correspondente ao valor líquido da folha de R$ 1.

com a incidência não cumulativa. novamente em OK. é o valor do faturamento mensal. clique em OK e. Para efetuar a apuração do PIS e da COFINS. Período Anter.65% e a COFINS.? Gera Títulos? Considera Filiais? Livro Selecionado? Tipo de Apuração? Valor Saldo Credor PIS? Deferimento – Org. Aparecerá uma mensagem conforme a seguir. 6 . conforme especificado a seguir. Parâmetros Preencha os espaços conforme a tabela exposta a seguir. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 239 . a base de cálculo da contribuição para o PIS/ PASEP e COFINS. Aparecerá uma tela para configuração dos parâmetros. com alíquota de 3% sobre a base de cálculo. Para Andrade Filho (2000). independentemente de sua denominação ou classificação contábil.00 Não Sim Não 14/01/11 Mostra Lanc. execute a rotina Atualizações + Processo do Livro Fiscal + Apuração do PIS/COFINS.1 No módulo Livros Fiscais Para efetuar a apuração do PIS/CONFINS. Contáb. atualize a data (31/12/10) e clique em OK.? Não Cumulativo 0. entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica. Parâmetros Gera? Considera da Data? Até a Data? Contabiliza Online? Prefixo (PIS)? Número (PIS)? Vencimento (PIS)? Prefixo (COFINS)? Número (COFINS)? Ambos 01/12/10 31/12/10 Sim PIS 000001 14/01/11 COF 000001 Vencimento (COFINS)? Arq. Públ. que deve ser confirmada clicando em Sim. em seguida.? Sim Valor Saldo Credor COFINS? 0.5 .CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II contribuir com o PIS com alíquota de 0.00 Configurados os parâmetros descritos anteriormente.

Na sequência. Em seguida.00 e COFINS R$ 2. Confirme o título do PIS clicando no botão OK. 240 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . acessaremos o módulo Financeiro para validar os títulos gerados. clique em OK. aparecerá a tela com os títulos gerados no ambiente financeiro. o sistema apresentará os lançamentos. confirme o título da COFINS clicando novamente no botão OK. Confirmados os valores. Depois que efetuamos todo o processo de apuração do PIS e da COFINS.100. que devem ser confirmados clicando em OK novamente.00.CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II O sistema apurará o PIS e a COFINS e demonstrará a tela a seguir. Apuração Verifique se os valores calculados conferem com PIS R$ 455. Em seguida.

CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 6 . Dê um Enter para gerar as contas Débito e Crédito abaixo. 6 . é gerado o ICMS a pagar sobre o valor total da venda. 1. Antes da apuração final do ICMS. a compensação dos seus créditos de impostos gerados na revenda das mercadorias. Em seguida. selecione a linha correspondente ao título a pagar do PIS e clique na opção Alterar.5 . Digite o Histórico PIS mês 12/10 Depois de alterado o título do PIS. Aparecerá uma tela na qual você executará as seguintes alterações: 1.6 . realizamos a compensação dos créditos de ICMS adquiridos nas compras. Digite o Histórico COFINS mês 12/10 Efetuadas as alterações dos títulos do PIS e da COFINS. 2. a cada final de mês. Digite a Natureza: 2104001. No momento da venda de mercadorias. selecione a linha correspondente ao título da COFINS e proceda à alteração da mesma forma explicada para o PIS. clique em Sair. 6 . execute a rotina Atualizações + Processos do Livro Fiscal + Apuração de ICMS. Aparecerá uma tela na qual você efetuará a configuração dos parâmetros. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 241 .6 Fato 21 31/12/2008: compensação do ICMS relativo ao mês de dezembro.1 No módulo Livros Fiscais Para efetuar a apuração do ICMS. conforme segue. Digite a Natureza: 2104002.2 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Contas a Pagar. Dê um Enter para gerar as contas Débito e Crédito abaixo. Segundo Fabretti (2001). 2. a compensação consiste de as empresas realizarem.

Digite o valor: 231. Estímulo? Imprime Crédito ST? Consolidação na Mesma UF? Gera Título ICMS Complem. Selecione o Cursor nesta linha. confirme a apuração clicando novamente em OK.01 Estorno de Créditos 4. Contab.135. Em seguida. Período Anter. 1.20 242 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .? Moeda do Título? Gera Título? Exibir Lanc. Digite os dados: 03.? Considera Filiais? 1 Sim Sim Não 12 2010 31/12/10 Mensal 1º Da Filial? Até a Filial? Gera Guia de Recolhimento? Gera Cred. Clique para incluir um nova linha. O sistema efetuará a apuração e apresentará a seguinte tela: 2. clique na opção OK.? Imprime Mapa Resumo? Seleciona Filiais? Não Não Não Não Não Sim Não Após configurar todos os campos.20 5. 3. ICMS a recolher = 2.CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Parâmetros Mês de Apuração? Ano de Apuração? Livro Selecionado? Apuração? Período? Arq.

selecione a linha correspondente ao valor do PIS R$ 455. Depois de efetuados todos os pagamentos. altere o valor do lançamento para R$ 9. o qual vence em 14/1/11.135. PIS. vimos que todas as empresas devem liquidar suas dívidas na data do vencimento para não comprometer o capital de giro com despesas financeiras (juros) acrescidos ao valor da dívida. 018. clique em OK para completar a apuração.135. Caso isso aconteça. Sobre as vendas efetuadas no mês de novembro de 2008. explicados anteriormente. basta posicionar o mouse no local indicado e incluir os valores normalmente. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 243 . 6 .CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Para incluir os valores destacados na figura anterior.7 .80.20. Clique na opção Baixar e siga as mesmas instruções dos fatos relativos a pagamentos.100. provisionar a folha de pagamento e seus encargos sociais.7 Fato 22 31/12/2010: pagamento do PIS e da COFINS provisionados em novembro. em função do ICMS a recuperar ser menor que o valor a recolher.20.100. o sistema efetua o lançamento contábil automático.00 e COFINS R$ 2. Perceba também que.1 No módulo Financeiro Execute os menus Atualizações + Processos do Financeiro + Baixas Pagar. Depois selecione a linha correspondente ao valor da COFINS R$ 2. Efetuada a baixa do valor da COFINS. 6 . Tenha sempre o cuidado de confirmar a baixa e o lançamento contábil. Nesse mês. Efetue o procedimento de baixa clicando em Baixar. pois o valor de ICMS a recolher foi maior que o saldo de ICMS a recuperar. PIS R$ 455.00.764. Neste capítulo.00 que vence em 14/1/11. resta um saldo devedor de R$ 2. via banco. Realizar os pagamentos e os recebimentos. Conferidos os valores. a empresa efetuou a provisão dos impostos sobre vendas. Atenção! Cuidado com o valor do lançamento! O sistema poderá gerar o lançamento com o valor de R$ 2. por meio do cheque n. clique em Sair.00. o qual será recolhido dentro de seu respectivo vencimento. Efetuaremos o pagamento desses impostos.

2001. realizaremos os procedimentos para encerramento do exercício. Contabilidade Tributária. E. No próximo capítulo. credita-se a conta duplicatas a receber (ou clientes) pela baixa do direito a receber e debita-se a conta caixa ou banco que vai receber o dinheiro. ed. Referências ANDRADE FILHO. Anotações 244 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 6 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II COFINS e ICMS são lançamentos fundamentais para que as demonstrações contábeis expressem a verdadeira situação econômica da empresa. Manual do imposto de renda das pessoas jurídicas. Sempre que efetuamos o pagamento das obrigações da empresa. C. FABRETTI. Quando ocorrem recebimentos de valores relativos à venda a prazo (direitos a receber). em contrapartida de um crédito (saída de dinheiro) na conta caixa ou banco. 2000. a demonstração do resultado do exercício e o balanço patrimonial. São Paulo: Atlas. 7. a conta caixa ou a conta banco também são movimentadas. L. de acordo com o regime de competência e em consonância com os princípios contábeis. Para tanto. Providenciaremos a apuração do resultado do exercício. Para a baixa da dívida. ocorre um aumento de dinheiro na conta caixa ou na conta bancos. O. o contador efetua um débito na conta correspondente. São Paulo: Atlas.

A nossa empresa registra e apura o resultado pelo regime de competência. Apurar o resultado significa verificar. que é o caso da nossa empresa. Mas quais são as despesas e as receitas que devem ser consideradas no cálculo do lucro? Quem decide isso é o regime contábil. Ao confrontarmos o total das despesas com os da receita. Para a apuração do resultado do exercício. 11. receitas e despesas.Apuração da demonstração do resultado do exercício e do balanço patrimonial CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 7 Introdução Você estudou. Para isso. que são os ganhos obtidos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 245 . não importando se as despesas ou as receitas passaram pelo caixa (pagas ou recebidas). nos capítulos anteriores. 6.638/2007. Daremos prioridade para a elaboração das duas primeiras demonstrações. encontraremos o resultado da empresa. A partir dessa verificação.404. as demonstrações obrigatórias são: balanço patrimonial (BP). por meio das contas de resultado. que apresenta a estrutura resultante das operações efetuadas em 2010 na empresa Roupas Bonitas Ltda. de 15 de dezembro de 1976. se a movimentação do patrimônio da empresa apresentou lucro ou prejuízo no período. Essa lei é conhecida como Lei das Sociedades Anônimas e foi atualizada pela Lei n. que são regulamentadas pelos artigos 175 a 205 dessa lei. destacamos aqueles que são obrigatórios de acordo com a Lei n. completa e organizada. direitos e obrigações) de forma sintética. demonstraremos todas as contas patrimoniais (bens. que representam todos os sacrifícios financeiros para a obtenção de uma receita no futuro. Para as companhias de capital fechado. demonstração do resultado do exercício (DRE). Dos inúmeros relatórios contábeis. podemos dar início à avaliação do desempenho administrativo por meio da apuração do resultado. Esse regime determina que o resultado seja apurado no final do exercício. é preciso clara compreensão do que são despesas. que escriturar é transcrever para os livros de contabilidade os fatos contábeis e que verificar a escrituração significa comprovar se todas as contas foram lançadas corretamente. são consideradas todas as receitas auferidas e todas as despesas incorridas. demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados (DLPA) ou demonstração das mutações do patrimônio líquido (DMPL). o que vale é a data da ocorrência dos fatos geradores. e as receitas. Ela denomina os relatórios contábeis de demonstrações financeiras. Por meio do balanço patrimonial. a demonstração de resultados do exercício e ao balanço patrimonial.

7 . também efetuaremos o zeramento das contas de resultado para demonstrar o resultado econômico da empresa. 7 . ao final deste capítulo. É importante que fique atento à data de inicialização do software. Certifique-se de que a data está em 31/12/10 e clique em OK. Já estamos no final do ano de 2010 e chegou a hora de efetuarmos o encerramento do exercício social. Parâmetros 246 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II com a venda de bens/produtos/serviços. Clique na opção Parâmetros e siga as próximas instruções. Esse processo ajusta e totaliza os valores movimentados em cada conta para que os saldos do balancete sejam emitidos corretamente.1 Reprocessamento dos saldos É uma rotina que refaz o saldo de todas as contas movimentadas no exercício social.1 Fato 23 31/12/2008: início da apuração do resultado e execução das rotinas para apuração do resultado. Esses conceitos foram estudados nas disciplinas de Contabilidade I e Contabilidade II.2 No módulo Contabilidade Gerencial Para efetuar o reprocessamento dos saldos das contas.1 . 7 . Para assimilar melhor esse conteúdo. Neste capítulo. o imposto de renda e a contribuição social sobre o lucro e elaborar a demonstração do resultado do exercício e o balanço patrimonial da empresa Roupas Bonitas. Esperamos que. no primeiro e no segundo semestres do curso. é fundamental que conheça a estrutura da DRE e do balanço patrimonial. execute a rotina Atualizações + Processos da Contabilidade + Reprocessamento. você seja capaz de calcular o lucro ou o prejuízo do exercício 2010. Todas as rotinas de encerramento do exercício serão efetuadas no módulo Contabilidade Gerencial.1 . Realizaremos os primeiros passos para o fechamento anual.

2 . Aparecerá uma tela de Atenção. clique em OK para confirmar os parâmetros. L/P? Data Lucros/Perdas? Imprimir? Total geral será? Não 31/12/09 Só Livro Analíticas Sim Sim Normal Não se aplica Após ajustar as configurações.? Conteúdo Fim Segmen. indicada na letra A. 7 . clique em OK para efetuar o reprocessamento.1 No módulo Contabilidade Gerencial Para emitir o balancete de verificação.? Imprime Valor 0. Para confirmar os parâmetros. execute a rotina Relatórios + Balancete. clique em OK para confirmar os parâmetros. Para emitir o balancete. O sistema gerará o balancete de verificação da seguinte forma: UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 247 . Config. Segmen.2 Elaboração do balancete de verificação do mês de dezembro/2010 A apuração do balancete de verificação é muito importante para que você possa observar se todos os lançamentos foram feitos corretamente.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Reprocessa a Partir? Data Inicial? Data Final? Filial de? A B Da Data 01/12/10 31/12/10 01 Filial até? Tipo de Saldo? Moedas? Qual Moeda? 01 1 Específica 01 A: clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número de sua equipe. proceda conforme os itens a seguir.00? Imprime Código? Divide por? Imprime até o Seg. Ajustados todos os parâmetros. Depois clique em OK novamente e aparecerá uma tela para confirmação do Arquivo SPOOL. Em seguida. Livros? Saldos Zerados? Moeda? Folha Inicial? Tipo de Saldo? Quebra por Grupo? Filtra Segmento no. B: repita o número da Filial de. Aparecerá uma tela para configuração dos parâmetros.? Conteúdo Contido em? Salta Linha Sintet. Parâmetros Data Inicial? Data Final? Conta Inicial? Conta Final? Imprime Contas? Cod. Clique em Sim.? Não 01 1 1 Não zzzzzzzzzz Analíticas 01/12/10 31/12/10 Conteúdo Ini. clique em Sim.? Posição Ant. 7. Clique em Parâmetros e siga as instruções expostas aqui.

00 793.005 3.00 3.001 1.00 25.1.1.00 120.1.01.00 70.01.02.02.1. (–) Depreciação Acumulada de Veículos Fornecedores ICMS a Recolher Capital Subscrito (–) Capital a Realizar Vendas de Mercadorias (–) ICMS sobre as Vendas (–) PIS sobre Faturamento (–) COFINS FGTS Contribuições de Previdência Salários 11.1.4.000.135.002 4.1.2.3.2.96 420.2.604.2.869.000.02.3.02.3.1.74 55.00 50.3.2.01.02.2.000.00 2. (–) Depreciação Acumulada de Móveis e Ut.473.002 1.100.006 4.003 2.00 416.1.01.1.3.301. você visualizará o balancete com os seguintes saldos: BALANCETE DE VERIFICAÇÃO EM 31/12/2010 CONTA 1.001 2.000.1.00 2.4.001 1.20 200.002 2.008 Caixa Banco Braveco Mercadorias Material de Consumo Computadores e Periféricos Móveis e Utensílios Veículos (–) Depreciação Acumulada de Computad.1.1.003 1.002 1.4.00 CREDOR 248 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000.001 2.02.700.00 455.1.1.87 Em seguida.02.001 4.1.002 3.00 168.01.1.000.67 36.001 1.1.001 1.900.4.00 30.001 1.02.1.001 3.551.003 3.01.000.2.3.01.46 18.1.01.1.01.2.00 DENOMINAÇÃO SALDO DEVEDOR 9.1.01.00 250.01.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Total = 309.2.01.1.80 1.001 1.

1.00 180.2. Via Windows.2. Confirmados os valores. 7 .070.1.02.1.010 4.02.2.67 300.02.551. você poderá imprimir o balancete. clique em Imprimir. clique em Sair. Após ter conferido e impresso o balancete de verificação.00 29.87 309. Clique em imprimir. Selecione uma impressora disponível.1.02.01.2.008 4.1. Cliente. execute o procedimento conforme figura a seguir. Portanto efetuamos a conferência dos fatos relativos ao mês de dezembro de 2010 e emitimos o balancete para verificar os saldos das contas.005 Água Depreciação Energia Material de Expediente Telefone CMV TOTAL DENOMINAÇÃO SALDO DEVEDOR 180.551. Portanto confira os saldos das contas e o total das colunas débito e crédito.1.007 4. Concluída a configuração para a impressão.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II BALANCETE DE VERIFICAÇÃO EM 31/12/2010 CONTA 4.00 716.001 4.2.24 309.87 CREDOR O seu balancete deverá ser igual a esse.006 4.02. Para isso.3 Apuração do lucro do exercício Antes de efetuarmos o zeramento das contas de resultado.2. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 249 .00 320. efetuaremos apenas a apuração do lucro ou do prejuízo do exercício para possibilitar o cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro – CSLL.

clique em Perguntas e siga as instruções. Para isso. Valor? Proces. novamente. Execute a rotina Relatórios + Balancete. Custo? Até o C. Documento? Cod. Saldos? Seleciona Filiais? Filial de? Filial até? B 1 1 1 zzzzzzz zzzzzzz Sim Sim 01 01 A A: clique na lupa e indique o número da filial correspondente ao número de sua equipe. clique em OK novamente e. Valor? Até a CI. B: repita o número da Filial de. Sub-Lote? Num. Clique em Parâmetros e siga as instruções. Valor Apuração? Do C. Custo? Do Item Contábil? Até o Item Contábil? Da CI.4 Novo balancete de dezembro com o valor do lucro Esse balancete servirá para você verificar se o lucro foi apurado corretamente.? Conteúdo Fim Segmen. leve em consideração os passos a seguir. Em seguida. 7 . em Sim e Sim. depois. Parâmetros Da Data? Até a Data? Num. Valor Ponte? CI.1 No módulo Contabilidade Gerencial Execute a rotina Atualizações + Processos da Contabilidade + Apuração Resultado. Custo Apuração? Item Contab. 7 .? Da Conta? Até a Conta? Moedas? Moeda Base? Considera Ent. Ponte? Tipo de Saldo? Considera Entidades? Conta Ponte? Conta Apuração? C. Segmen. Custo Ponte? 01/12/10 31/12/10 000001 001 122010 01 3 42105001 Específica 01 Sim 1 Rotina de Apur. Lote? Num. Histórico Pad.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Para apurar o lucro. Aparecerá uma tela para configuração dos parâmetros. clique em OK. Depois.3 . 51101001 24301001 1 C. o sistema confrontará o total das receitas menos o total das despesas relativas ao período de outubro a dezembro de 2010.? Conteúdo Contido em? 250 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Parâmetros Data Inicial? Data Final? Conta Inicial? 01/12/10 31/12/10 Conteúdo Ini. Ponte? Item Apuração? CI. Efetuados todos os ajustes dos parâmetros. indicada na letra A.

? Posição Ant.2.001 4.00 416.1.1.100.02.000.? Não 01 1 1 Não zzzzzzzzzz Analíticas Salta Linha Sintet.00 3.01.1. clique em OK para confirmar os parâmetros.2. O sistema gerará o balancete de verificação.01.01.02.3.1.3.700.604.00? Imprime Código? Divide por? Imprime até o Seg.00 2.00 50.2.1.00 30.4.001 3.02.002 1.01.001 2.000.1.2.301.4.00 25.3.4.01.02.002 2.01.001 2.008 4.02.4.1.001 1.001 Caixa Banco Braveco Mercadorias Material de Consumo Computadores e Periféricos Móveis e Utensílios Veículos (–) Depreciação Acumulada de Computad.01. Livros? Saldos Zerados? Moeda? Folha Inicial? Tipo de Saldo? Quebra por Grupo? Filtra Segmento no.46 18.01.1.1.00 55.96 420.1.003 2.01.00 793.001 1.02.001 1.67 36.1.00 DENOMINAÇÃO SALDO DEVEDOR 9.2.00 21.900.1.1.02.1. Depois clique em OK novamente e aparecerá uma tela para confirmação do Arquivo SPOOL.3.003 1.20 200. (–) Depreciação Acumulada de Veículos Fornecedores ICMS a Recolher Capital Subscrito (–) Capital a Realizar LUCROS ACUMULADOS Vendas de Mercadorias (–) ICMS sobre as Vendas (–) PIS sobre Faturamento (–) COFINS FGTS Contribuições de Previdência Salários Água 11.00 455.002 1. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO EM 31/12/2010 CONTA 1.1.55 70.3.01.1.2.01.1.000.1.869.473. (–) Depreciação Acumulada de Móveis e Ut.001 1.001 3.005 3.001 1.002 2.? Imprime Valor 0.003 3.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Conta Final? Imprime Contas? Cod.2.946.00 250.01.002 4.00 168.000.2.006 4.1.00 CREDOR UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 251 .01.00 120.3.1.02.001 1.135.1.80 1.1. Clique em Sim.00 2. Config.74 180.000.2. L/P? Data Lucros/Perdas? Imprimir? Total geral será? Não 31/12/09 Só Livro Analíticas Sim Sim Normal Não se aplica Após ajustar as configurações.1.000.3.4.02.000.2.

679.005 5.946.19 Lucro Líquido = 16.55.55.00 29. Dessa forma.1. Para visualização e impressão.946. o valor total da coluna a crédito ficará maior que o valor da coluna a débito.1.1. Sobre esse valor.498.2.38 252 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . podemos efetuar o cálculo do IRPJ e do CSLL.01.1. A Secretaria da Receita Federal disponibiliza um software com o LALUR.42 331.02.01.006 4.2.010 4.55 × 9% = 1.946.1.946.1.291.2. Agora que sabemos o valor do lucro.55 331.02. 2000).02. ao final do balancete de verificação.55 IRPJ = 21.2.001 Depreciação Energia Material de Expediente Telefone CMV LUCROS E PERDAS TOTAL DENOMINAÇÃO SALDO DEVEDOR 716.1.070.946. Com isso. pelo fato de apresentar LUCRO.5 Cálculo do IRPj.24 21.946.1.975.2. A base para calcularmos o imposto de renda e a contribuição social é o LAIR – Lucro antes do Imposto de Renda. Por meio do livro LALUR.98 CSSL = 21. 7 .2.42 CREDOR Aparecerá o valor dos lucros e das perdas de R$ 21. efetuaremos o cálculo do IRPJ e CSSL manualmente. proceda conforme explicação dada no item 7. do CSLL e dos dividendos O imposto de renda de pessoa jurídica e a contribuição social sobre o lucro são apurados por meio do Livro LALUR – Livro de Apuração do Lucro Real (ANDRADE FILHO. que deverá ser preenchido e entregue junto com a declaração do imposto de renda.02. são aplicadas as alíquotas de 15% para o IRPJ e 9% para a CSSL. conforme a apuração anterior.00 320.67 300.008 4. Como a nossa intenção aqui é apenas didática. formando a base para apuração do IRPJ e do CSLL. é de R$ 21. na apuração do resultado do exercício. que.007 4.498. teremos: LAIR = R$ 21.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II BALANCETE DE VERIFICAÇÃO EM 31/12/2010 CONTA 4.00 180.55 × 15% = 3. são evidenciadas todas as adições e as exclusões.

1 No módulo Contabilidade Gerencial Execute a rotina Relatórios + Demons.1 No módulo Contabilidade Gerencial Para efetuar os lançamentos contábeis. Arq. clique em Cancelar e. Período 01 1 Sim Não Não UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 253 . Config. clique em OK para confirmar.5 . 7 . a ser Imp. do CSLL e do valor de dividendos que serão distribuídos aos sócios. Em seguida. acesse Atualizações + Processos da Contabilidade + Lançamentos Contábeis. Parâmetros Exercício Contábil? Cod.679.679.6 Procedimentos para a elaboração da DRE Apresentaremos.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Agora procederemos ao cálculo da distribuição dos lucros.38 × 60% = 10. Procederemos ao cálculo do valor dos dividendos que serão pagos aos sócios. depois. A empresa decide distribuir aos seus sócios 60% do lucro líquido do exercício.? Saldos Zerados? Considerar? Descrição na Moeda? Tipo de Saldo? Título como nome da visão? Consolidar Saldo? Saldo a Consolidar? Sim Mov.? Termo Aux. Termo Aux. Resultados e siga as próximas instruções. em Sair. a estrutura da demonstração do resultado do exercício de 2010 com os dados de nossa empresa. Clique em Incluir e siga as instruções.007. 7 . Incluídos todos os dados das três linhas indicadas. Procederemos à contabilização desses valores. Período Anterior? Folha Inicial? Data Referência? Período? 002 002 1 Não 31/12/10 Não 1 31/12/10 Calendário Imp. Livros? Moeda? Posição Anterior L/P? Data Lucros/Perdas? Dem. 7 . Certifique-se de que a data do sistema esteja em 31/12/2010.38 Distribuição de 60% dos lucros Dividendos = 16.6 . a seguir. Lucro Líquido = 16.63 Portanto realizamos o cálculo do IRPJ.

545.55 (1. O termo balanço decorre do constante equilíbrio do patrimônio total.100.76 Saldo 70. os ativos. clique em Cancelar.474. os passivos.00 7 .00) (980.00 (29.7 Balanço patrimonial: conceito É um relatório contábil que reflete a posição financeira. de forma ordenada. clique em OK para emitir a demonstração de resultado.54) 21.831.900. que é a diferença entre ativos e passivos.00) (716. bens e direitos. posicione o botão direito do mouse para expandir a imagem. O sistema emitirá a DRE com a estrutura exposta na sequência. as obrigações e o patrimônio líquido.946.00) (11. representado pela equação: ativo = passivo + patrimônio líquido. isto é.98) 16.000.19) (3. Para sair.67) (2. ROUPAS BONITAS LTDA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCíCIO 31/12/2010 Denominação Receita Operacional Bruta (–) Deduções com Vendas PIS Sobre Vendas COFINS sobre Vendas ICMS sobre Vendas (=) Receita Líquida de Vendas (–) CMV (=) Lucro Bruto (–-) Despesas Operacionais Despesas Financeiras (Juro Passivo) Despesas Administrativas Despesas com Depreciação Despesas com Pessoal (=) Lucro Operacional antes IR e CSLL (–) CSLL (–) IR (=) Lucro Líquido do Exercício (0.24) 26.679.291.38 (455.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Confirmados todos os parâmetros.00) (2. Para melhor visualizar a DRE na tela do seu computador.975.00) 55.070. patrimonial de uma empresa em determinado momento e apresenta. 254 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

Histórico Pad. Custo Apuração? Item Contab. clique em OK. é apresentado em duas colunas. 7 .7 . em Sim. em seguida.? Da Conta? Até a Conta? Moedas? Moeda Base? Considera Ent.1 Procedimentos para elaboração balanço patrimonial Assim como procedemos à emissão da DRE. Custo Ponte? 24301001 1 01/12/10 31/12/10 000001 001 122010 01 3 53101001 Específica 01 Não 1 C. na coluna da direita. Documento? Cod. Custo? Até o C. Ponte? Item Apuração? CI. execute a rotina Relatórios + Balanço Patrimonial e siga as próximas instruções. as contas do passivo (obrigações exigíveis) e patrimônio líquido (obrigações não exigíveis e resultado). Sub-Lote? Num. depois. Lote? Num. a) Zeramento das contas de resultado Para efetuar novamente o zeramento das contas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 255 . em OK novamente e. para posteriormente emitirmos o balanço. as contas do ativo (bens e direitos) e.1 . Aparecerá uma mensagem dizendo que essa rotina já foi executada nessa data. b) Emissão do balanço patrimonial Para emitir o balanço patrimonial. Valor? Proces.7 . Clique em Sim para executar novamente.1 No módulo Contabilidade Gerencial O primeiro passo será efetuarmos definitivamente o zeramento das contas de resultado. Valor? Até a CI.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Geralmente. Fique atento! 7 . execute a rotina Atualizações + Processos da Contabilidade + Apuração Resultado. Valor Ponte? CI. Parâmetros Da Data? Até a Data? Num. Ponte? Tipo de Saldo? Considera Entidades? Conta Ponte? Conta Apuração? C. clique em Parâmetros e siga as próximas instruções. Seleciona Filiais? Efetuados todos os ajustes dos parâmetros.. Depois. relativo ao exercício de 2010. Valor Apuração? Do C. Saldos? Filial de? Filial até? B 1 999999999 999999999 999999999 999999999 999999999 Sim Sim 01 01 A Rotina de Apur. Na coluna da esquerda. procederemos à emissão do balanço patrimonial da empresa Roupas Bonitas Ltda. Custo? Do Item Contábil? Até o Item Contábil? Da CI.

31/12/2010 Ativo Circulante Caixa Banco Braveco Estoque de Mercadorias Estoque de Material de Expediente Ativo Permanente Móveis Veículos Computadores e Periféricos (–) Depreciação Acumulada 57. Portanto.67) TOTAL DO ATIVO 205 .CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II Parâmetros Exercício Contábil? Cod.291. Foi possível perceber que. Ao registrarmos os fatos contábeis da nossa empresa por meio do software contábil.00 (716.00) 6.00 3. O sistema emitirá o balanço patrimonial com a estrutura exposta a seguir.000.46 18.283.00 36.473.00 (55.671.19 10.110. neste capítulo.671. clique em OK para emitir o balanço patrimonial.00 25.75 TOTAL DO ATIVO 205 .007. realizávamos.00 120.00 2. gradativamente a cada lançamento.700.781.42 Circulante Para melhor visualizar o balanço patrimonial na tela do seu computador. a escrituração 256 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .135. ao final de cada exercício social.498.000.000. a ser Impresso? 002 001 01 Não 1 Não Imprime Saldo Zerado? Data Referência? Dem. realizamos os procedimentos de encerramento do exercício social e obtivemos o resultado líquido do confronto das contas de resultado relativas às movimentações efetuadas no mês de dezembro de 2010 de nossa empresa.33 Patrimônio Líquido 30. clique em Cancelar.75 200.63 148. Livros? Moeda? Demonstra Semestre? Folha Inicial? Imprime termo Auxiliar? Termo Auxil.98 1.604.20 3. Config. existem vários procedimentos obrigatórios que devem ser cumpridos pelos profissionais da área contábil.000. Para sair. Período Anterior? Descrição da Moeda? Tipo de Saldo? Título como nome da visão? Não 31/12/10 Não 01 1 Sim Confirmados todos os parâmetros.000.75 Capital a Realizar (–) Capital a Realizar Lucro Acumulado 151.000.975.96 420.75 Saldo 9. posicione o botão direito do mouse para expandir a imagem.781.00 Passivo Fornecedores ICMS a Recolher IRPJ a Recolher CSLL a Recolher Dividendos a Pagar Saldo 54. ROUPAS BONITAS LTDA BALANÇO PATRIMONIAL .

A partir da apuração dos resultados obtidos. Referência ANDRADE FILHO. Ao verificar a escrituração. transcrevíamos. percebemos que a correta configuração do sistema para a realização dos registros e a emissão dos relatórios contábeis. os fatos contábeis. como balancete de verificação. por meio do método das partidas dobradas. tomando como base o resultado positivo alcançado. podemos comprovar que todas as contas foram lançadas corretamente desde o capítulo 2. Manual do imposto de renda das pessoas jurídicas. E. demonstração do resultado do exercício e o balanço patrimonial. podemos avaliar o desempenho administrativo por meio da apuração do resultado econômico do período e confrontar as receitas com as despesas do período. São Paulo: Atlas.CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II contábil. faz com que o software contábil calcule devidamente os saldos de todas das contas patrimoniais e evidencie dados precisos e fidedignos. Por fim. O. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 257 . o diário e o livro razão. 2000. Realizamos o cálculo dos impostos incidentes sobre o resultado. simultaneamente para os livros contábeis. e provisionamos o valor para o recolhimento posterior do imposto de renda e contribuição social.

CAPÍTULO 7 • LABORATÓRIO CONTÁBIL II 258 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

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Créditos EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capas Sônia Lima da Costa Sibéria Sales Q. de Lima Katia Gomes da Silva Leyciane Lima Oliveira Rogério Adriano Ferreira da Silva Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva PRODUÇÃO EDITORA EADCON .

destacando os pontos principais em relação à execução e à gestão fiscal. que estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal. que é um verdadeiro código de boas condutas fiscais. . a fim de demonstrar mais uma das aplicabilidades da Contabilidade. bem como as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – NBCASP. plano de contas. e a Lei Complementar n.Caro aluno. sistema de contas. 4. que estatui normas gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços. conceito. variações patrimoniais. demonstrações contábeis e Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF. estadual e municipal. Bons estudos! Prof. balancete de verificação.ª Sônia Lima da Costa Apresentação As principais bases do nosso estudo serão a Lei n.320/64. 101/2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF. receitas e despesas públicas orçamentárias e extraorçamentárias. aplicável a todos os entes da federação. apuração de resultado. Este caderno é composto de sete capítulos que tratarão dos seguintes temas: objeto da contabilidade. Você está recebendo os textos relacionados à disciplina de Contabilidade Pública. que tem por objetivo estruturar e conduzir o estudo da Contabilidade na área pública federal. Recomendamos leituras e pesquisas complementares para aprimoramento dos estudos.

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4. Podemos dizer que o objeto da contabilidade é o patrimônio e seu campo de aplicação é o das entidades econômico-administrativas. A principal fonte de formação do patrimônio público é o orçamento público que é um instrumento de planejamento que prevê as receitas e fixa as despesas. que se configura como uma relação de contas ordenadas para facilitar a elaboração das demonstrações contábeis. Para registro dos atos e fatos contábeis. a análise das demonstrações contábeis. Desse modo. tendo como principal objetivo uniformizar os registros contábeis. Para entendimento deste capítulo. é necessário o conhecimento básicos adquiridos quando dos estudos da disciplina de Orçamento Público. Os fatos administrativos correspondem aos acontecimentos que provocam variações nos valores patrimoniais. utilizando técnicas como a escrituração contábil. financeira e patrimonial dos entes públicos. que registra os fatos contábeis.320/64. evidenciando seus aspectos qualitativos e quantitativos expostos ordenadamente nas demonstrações contábeis. ou seja. é necessária a elaboração de um Plano de Contas. As normativas que regem a administração pública constituem a base legal de todo ato e fato administrativo. Para obter essas informações. quem realmente está obrigado a utilizá-la com base nos preceitos da Lei n. que confirma o registro dos fatos e das demonstrações contábeis. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 263 . em que ocorre a interpretação dos fatos ocorridos no patrimônio. você irá estudar conceitos básicos necessários para entendimentos dos demais capítulos em face da aplicabilidade da Contabilidade Pública.Contabilidade aplicada à administração pública CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA 1 Introdução A contabilidade governamental ou pública é o ramo da Ciência Contábil que tem por objetivo proporcionar informação sobre a posição orçamentária. a auditoria. a elaboração das demonstrações contábeis. entendem-se como atos administrativos os acontecimentos que ocorrem nas entidades públicas e que não provocam alterações de imediato no patrimônio público. avaliar e quantificar o patrimônio. Nesse capítulo. nas quais são expostos ordenadamente os fatos contábeis. podendo ou não alterar o patrimônio líquido. pois somente é possível a execução de atos e fatos consubstanciados em lei. há a necessidade de se medir.

ainda.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Assim. formados. onerados ou não. direitos e obrigações pertencente a uma pessoa física ou jurídica. E. 1997. em uma acepção ampla de ciência.129/2008. de 17 de março de 1964. o objeto da Contabilidade Pública. acordos. recebidos. mencionar que o objeto da contabilidade é o patrimônio. 1. As Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – NBC T SP 16.1 . presente ou futuro. mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público. esperamos que. ou seja os contratos. 20) afirma que “a Contabilidade. Franco (1997. 1 . Estudaremos.1 Objeto Entende-se por patrimônio o conjunto de bens. direitos e obrigações e o orçamento que aqui será entendido como a peça que dá autorização para arrecadar receitas e também para realizar despesas. o patrimônio constituído de bens. as técnicas de registros e avaliações contábeis em consonância com as normas gerais do Direito Financeiro. consideram que Patrimônio Público é o conjunto de direitos e bens. Entende-se como orçamento a peça autorizativa para arrecadação de recursos financeiros (receitas) e realização de gastos (despesas). acima. diferencia-se da Contabilidade Empresarial. a especialização da Ciência Contábil que aplica. convênios. registra e controla os atos e fatos contábeis da fazenda pública. os atos administrativos praticados pelos gestores que podem afetar o patrimônio. não podemos deixar de registrar. tangíveis ou intangíveis. controlar e evidenciar o orçamento e atos administrativos. ou seja. ainda. 1 . com base nessa lei. tendo como diploma legal consubstanciado na Lei n. a Contabilidade Pública. devido aos controles dos atos da administração pública (convênios.1 Contabilidade pública: conceito É um ramo da ciência contábil que coleta. Entende-se por contabilidade pública o ramo ou. é uma das ciências econômico-administrativas que tem como objeto o Patrimônio”. Apesar de a norma. 20). 264 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Portanto. inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações (FRANCO. 4. instituídas pela Resolução CFC n. na Administração Pública. agora. ao final deste capítulo. contratos entre outros) e controle do orçamento (fixação da despesa e previsão da receita e sua execução).2. adquiridos. que seja portador ou represente um fluxo de benefícios. produzidos.320. você seja capaz de definir o campo de aplicação e o objeto da contabilidade pública e classificar os fatos contábeis quanto à origem e quanto ao reflexo no patrimônio. p. bem como acompanha e demonstra a execução do orçamento público. p.

praias. comodatos de bens. no passado. inclusive à preservação do patrimônio público. e o segundo corresponde aos bens que absorveram ou absorvem recursos públicos e. inventariados. 98 do Código Civil. entre outros. Todavia. impenhoráveis e não podem ser alienados enquanto conservarem a qualificação de uso comum do povo. dirigia-se atenção especial somente aos aspectos orçamentários e financeiros. ilhas etc. 99 do Código Civil.1 . os bens de uso comum do povo com formação artificial devem ser contabilizados no ativo. também denominados de domínio público. De igual modo se registram o custo de construção ou de reforma e as perdas do valor resultantes do uso. os bens classificam-se em: bens de uso comum do povo. A Lei de Responsabilidade Fiscal – Lei Complementar n. Os bens de uso comum do povo.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA avais. 1 . são divididos. canais. prédios administrativos. portanto cuja existência supõe a intervenção do homem. Entretanto não havia controle rígido dos bens públicos. bens de uso especial e bens dominicais. Portanto. Portanto. fontes etc. sendo que o primeiro corresponde aos bens que não absorveram ou absorvem recursos públicos como mares. finanças. bem como esses mesmos bens quando recebidos em doação. O patrimônio é composto por bens (móveis ou imóveis). utilizados como instrumento para viabilizar a prestação de serviços à sociedade. de acordo com o estabelecido nas normas de contabilidade. De acordo com o Art. Exemplos: terrenos. Esses bens têm as seguintes UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 265 . direitos (representados pela dívida ativa ou empréstimos concedidos) e obrigações (dívidas a pagar) vinculadas a uma pessoa natural ou jurídica. imóveis. Na administração pública. avenidas. Os recursos públicos aplicados nos bens de uso comum do povo devem ser contabilizados no ativo. escolas etc. estudaremos o patrimônio. valores sob a responsabilidade do ente público. no próximo tópico. entendemos por bens públicos os bens do domínio nacional pertencentes às pessoas jurídicas de direito público interno. detalhando os bens públicos.2 Patrimônio O patrimônio é um conjunto de bens. com ênfase na classificação de acordo com o código civil. De acordo com o Art. 101/00 dedicou um capítulo à gestão patrimonial. segundo sua formação em: naturais e artificiais. esses bens não são contabilizados. lagos. como: ruas. se forem de formação natural. direitos e obrigações vinculados à entidade econômico-administrativa. praças. equipamentos. veículos. Os bens de uso especial/geral correspondem aos bens destinados ao uso das repartições públicas.

1 . podem ser alienados nos casos e na forma que a Lei estabelecer e podem produzir renda. Esses bens apresentam as seguintes características: estão sujeitos à contabilização no ativo. precisamos entender sobre o critério de avaliação desses elementos. por fim. feita a conversão. • as aplicações financeiras de liquidez imediata pelo valor original.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA características: são contabilizados no ativo. se o valor de aquisição.10. deve ser adotado o valor de mercado. • os direitos. • o método para mensuração e avaliação das saídas dos estoques é o custo médio ponderado e. você estudou sobre a classificação dos bens. Os bens dominicais. feita a conversão. seja os bens de uso especial e. 266 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .3 Avaliação e mensuração dos elementos patrimoniais A Resolução CFC n. como objeto de direito pessoal ou real. os títulos de crédito e as obrigações prefixadas são ajustados ao valor presente. Exemplos: terrenos da Marinha. que dispõe sobre avaliação e mensuração de ativos e passivos em entidades do Setor Público. os bens dominicais. • os créditos e dívidas pelo valor original. são inventariados e avaliados. • os direitos. Até agora. ou dominiais.1 . atualizadas até a data do Balanço Patrimonial. de produção ou de construção for superior ao valor de mercado. com razoabilidade. portos etc. os títulos de crédito e as obrigações pós-fixadas são ajustados considerando-se todos os encargos incorridos até a data de encerramento do balanço. à taxa de câmbio vigente na data do Balanço Patrimonial. com efeitos a partir de 2010. avaliados e são inalienáveis quando empregados no serviço público e enquanto conservarem essa condição. ainda. à taxa de câmbio vigente na data do Balanço Patrimonial. Os elementos patrimoniais são avaliados como segue: • as disponibilidades são mensuradas ou avaliadas pelo valor original. correspondem aos bens que integram o domínio público. 1137 aprovou a NBC T 16. a evidenciação dos atos e dos fatos administrativos. são inventariados. de 21 de novembro de 2008. seja de uso comum do povo. Ela define a avaliação patrimonial como sendo a atribuição de valor monetário a itens do ativo e do passivo decorrentes de julgamento fundamentado em consenso entre as partes que traduza. quando em moeda estrangeira. quando em moeda estrangeira.

é mensurado ou avaliado com base no valor de aquisição. Se os elementos do ativo imobilizado tiverem vida útil econômica limitada. produção ou construção. que aprovou a NBC T 16. amortização e exaustão que até então não eram aplicadas ao setor público. por distribuir o custo pelo tempo decorrido. como: a obrigatoriedade do seu reconhecimento. Os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da atividade pública ou exercidos com essa finalidade são mensurados ou avaliados com base no valor de aquisição ou de produção deduzido da respectiva amortização. deverá ser deduzida a respectiva depreciação ou exaustão do período. o método das somas dos dígitos e o método das unidades produzidas. Também foram adotados métodos de cálculo da depreciação tais como: o método das quotas constantes.9. Reflita Convido você a refletir sobre valor bruto contábil.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA • investimentos permanentes referentes às participações em empresas e em consórcios públicos ou público-privados sobre cuja administração se tenha influência significativa devem ser mensurados ou avaliados pelo método da equivalência patrimonial e as demais participações podem ser mensuradas ou avaliadas de acordo com o custo de aquisição. a partir do exercício de 2010. e. para compreensão do critério de avaliação do ativo imobilizado. incluindo os gastos adicionais ou complementares. o valor da parcela que deve ser reconhecida no resultado como decréscimo patrimonial. 1. valor exaurível. amortização e exaustão. Sobre os encargos de depreciação. Assim. valor depreciável. e as circunstâncias que podem influenciar seu registro. o método a ser utilizado em nosso estudo será o método das quotas constantes ou linear. Entretanto. representada em conta redutora do respectivo ativo. amortizável. a contabilização dessas perdas. no balanço patrimonial. Cabe destacar sobre as perdas de depreciação. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 267 . foram adotados alguns critérios para mensuração e reconhecimento. tornou-se obrigatório. por meio da Resolução CFC n. Em 21 de novembro de 2009. valor líquido contábil. • o ativo imobilizado.136. o valor que deve ser apurado mensalmente e reconhecido nas contas de resultado do exercício. eles serão detalhados no capítulo três que se dedica ao estudo das despesas e dívida passiva pública. valor residual e valor da vida útil econômica.

Então vamos. Aplica-se especificamente aos órgãos da administração direta – poder executivo (ministérios. Ficou. identificação. 1137/2008. estadual. entendido que. excluídos. define campo de aplicação como “o espaço de atuação do Profissional de Contabilidade que demanda estudo. acessando o sítio <http://www. 268 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Você observou que na introdução deste capítulo falamos sobre a aplicabilidade da Contabilidade Pública. da administração indireta – autarquias. conforme previsto no Art.1. acessando o sítio <http://www. controle e evidenciação de fenômenos contábeis. empresas públicas e sociedade de economia mista.org.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Saiba mais Para pesquisa dos conceitos propostos faça a leitura do Pronunciamento Técnico CPC n. fundações. secretarias). mensuração. registro. 1 .4 Campo de aplicação De acordo com a Resolução CFC n. poder legislativo (assembleias. como funcionam as autarquias. avaliação. decorrentes de variações patrimoniais”. Veja. todas as empresas e entidades públicas que não estão contempladas no orçamento de investimentos.cpc. mas não ficaram caracterizados quais os órgãos e entidades são integrantes dos governos (federal estadual e municipal).9. interpretação.1 . estão no campo de aplicação da Contabilidade Pública. 27 de 26/6/2009. a seguir. 2000). os quais tratam sobre avaliação e mensuração de ativo.101 (Lei de Responsabilidade de Fiscal – LRF).cfc. detalhar o campo de aplicação. na esfera federal. Consequentemente. a partir de agora. municipal ou no Distrito Federal. fundações públicas e as empresas públicas e sociedades de economia mista. Entende-se por empresa estatal dependente a empresa controlada que recebe do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou custeio em geral ou de capital. câmeras e tribunais de contas). no último caso. somente quando fazem uso de recursos à conta do orçamento público fiscal e da seguridade social.br> e a Norma Brasileira de Contabilidade aplicada ao setor público – NBC T 16. para caracterizar a empresa estatal dependente ela deverá fazer parte do Orçamento Fiscal e de Seguridade Social. org.br>. 1º da Lei Complementar n. Poder Judiciário e Ministério Público. Cabe ressaltar que as empresas públicas e sociedades de economia mista. aqueles provenientes de aumento de participações acionárias (BRASIL. que aprovou a Norma Brasileira de Contabilidade aplicada ao setor público – NBC T SP 16. são consideradas empresas dependentes. então.

são de propriedade única de União/Estados/Municípios. podemos dizer que a autarquia irá realizar aqueles serviços privativos do Poder Público. de 17 de março de 1964. Seu capital e direção. você já estudou sobre os diversos tipos de orçamento em semestres anteriores e consegue diferenciar os tipos de orçamento. vamos resumir e compreender o estudo e controle da gestão pública. inclusive os valores referentes ao refinanciamento da dívida. Possuem patrimônio próprio e atribuições estatais específicas. O Orçamento da Seguridade Social contempla as receitas de contribuições sociais para a seguridade social e as despesas relativas ao pagamento de inativos. pensionistas e outros gastos relativos à saúde. previdência e assistência social. cujas ações possuem direito a voto e pertencem em sua maioria ao poder público. moral. cultural ou de assistência. com personalidade jurídica de Direito Público Interno. que a seguir procuramos compilar: UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 269 . Fundações são entes com personalidade jurídica de direito privado.320/64. Vamos relembrar! A LOA compreenderá o Orçamento Fiscal. Estados ou Municípios participem direta ou indiretamente do Capital Social e detenha a maioria do capital social com direito a voto. 4. Agora. apontando os objetivos em conformidade com dispositivos da Lei n. portanto. com personalidade jurídica de direito privado e participação exclusiva do poder público.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Autarquias são entidades administrativas. 1 . bem como os órgãos e entidades públicas que fazem parte. com finalidade religiosa. Sociedade de economia mista é um ente dotado de personalidade jurídica de direito privado. Para se distinguir uma autarquia de uma fundação. Empresas públicas são organizações empresariais. criadas por Lei específica. criado por lei. Até aqui. O Orçamento Fiscal compreende a grande maioria das receitas e das despesas. Tais objetivos estão previstos nos artigos 83 a 89 da Lei n. instituídas por escritura pública ou testamento e com patrimônio doado pelo instituidor. para o exercício de atividade econômica. auxiliares e autônomas.320.5 Objetivo O objetivo da contabilidade pública é permitir o estudo e o controle dos fatos decorrentes da gestão do patrimônio das entidades públicas. sob a forma de sociedade anônima. 4. inclusive por fundações privadas. já as fundações serviços que também podem ser exercidos por instituições privadas. sujeitas à fiscalização do Estado. À autarquia somente pode ser atribuído serviço de caráter estatal ou de interesse da coletividade.1 . E o Orçamento de Investimento corresponde à programação de investimentos de todas as empresas de que a União. o Orçamento da Seguridade Social e o Orçamento de investimento.

estas denominadas de fatos contábeis e que se caracterizam de acordo com a sua origem e quanto ao reflexo no patrimônio. ele praticamente versa sobre o controle e o registro do orçamento e atos administrativos da administração pública. 101 a 105 da Lei n.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA • registrar a previsão das receitas e a fixação das despesas constantes dos orçamentos públicos anuais. 1 . devemos elaborar as demonstrações contábeis específicas tais como: balanço orçamentário. veja mais no próximo tópico. 4.320/64. É nesse exercício financeiro que observaremos os fatos contábeis. Somente o balanço patrimonial é comum aos demais ramos da contabilidade. • efetuar o acompanhamento da execução orçamentária e financeira. 4. ou seja. inicia no dia 1 de janeiro e termina em 31 de dezembro de cada ano. • apresentar as variações patrimoniais. a saber: as demonstrações contábeis e os subsistemas de contas. patrimonial e de compensação. a dívida ativa e as obrigações do ente público. Durante esse período estipulado de 1/1 a 31/12 de cada ano. Desde os primeiros estudos das disciplinas de contabilidade. De acordo com os Art. financeiro. encontram-se algumas peculiaridades da contabilidade empresarial. balanço financeiro.1 . Esse assunto será detalhado no capítulo 5. ocorrem movimentações. conforme previsto no Art. Quanto ao estudo das peculiaridades da contabilidade pública.6 Peculiaridades da contabilidade pública Na contabilidade pública. 34 da Lei n.320/64. • controlar as operações de crédito. 270 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . • escriturar a execução orçamentária e financeira das receitas e das despesas. Outro diferencial são os subsistemas de contas orçamentário. Na contabilidade pública é diferente? Vejamos como é entendido o exercício financeiro. balanço patrimonial e demonstração das variações patrimoniais.2 Exercício financeiro O exercício financeiro coincide com o ano civil. nós mencionamos que devemos considerar um período para levantamento da posição estática e dinâmica de uma entidade. 1 . ressaltando o valor do patrimônio. confrontando a previsão de receita e a fixação de despesas com suas efetivas realizações.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 271 . demonstraremos os fatos contábeis quando oriundos de fatos administrativos: Quadro 2 Fatos contábeis oriundos de fatos administrativos. direitos ou obrigações).CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA 1 . A seguir. e quanto ao reflexo no patrimônio. modificativos e mistos. em como permutativos. demonstraremos os fatos contábeis quando são oriundos de ato administrativo. • Previsão da receita ORÇAMENTÁRIOS • Dotação da despesa • Emissão de empenho • Assinatura de contratos EXTRAORÇAMENTÁRIOS • Celebração de convênios • Concessão de avais Para facilitar o entendimento. • Extraorçamentários: independem de Lei orçamentária. Exemplos: aquisição de bens. envolvem elementos patrimoniais (bens. informamos que os fatos contábeis oriundos de ato administrativo não envolvem elementos patrimoniais (bens. A seguir. a) Quanto à origem • Orçamentários: dependem de Lei orçamentária e envolvem receita orçamentária e despesa orçamentária. Quadro 1 Fatos contábeis oriundos de ato administrativo. direitos ou obrigações). pagamento de uma obrigação etc. b) Quanto ao reflexo no patrimônio • Fatos permutativos: consistem em uma permuta entre os elementos patrimoniais.3 Fatos contábeis Os fatos contábeis podem ser classificados quanto à origem em orçamentários e extraorçamentários. ORÇAMENTÁRIOS EXTRAORÇAMENTÁRIOS • Arrecadação da receita • Liquidação da despesa • Recebimento de bem por doação • Baixa do estoque por consumo Quando os fatos contábeis são oriundos de fatos administrativos. sem alterar a situação líquida patrimonial.

• Fatos mistos: resultam da junção dos fatos permutativos e modificativos. como é elaborado o plano de contas. Vamos entender o que representa conta. entendemos que “o trabalho de planificar a Contabilidade é um dos que exigem mais experiência. perspicácia e bom-senso do contador”. Segundo Iudicibus (1998. os tipos das transações que provavelmente irão ocorrer e planejar como essas transações serão registradas e evidenciadas. • o dinheiro depositado em uma instituição com direito a rendimento. Posteriormente. 1 . Neles ocorre a permuta dos elementos patrimoniais e a modificação da situação líquida. p. recebimento de tributos etc. o título contábil denomina-se de aplicações financeiras. Exemplos: pagamento de salários aos servidores. p. citamos alguns desses títulos contábeis: • para o dinheiro depositado em uma instituição financeira. 310) reafirma dizendo que o “plano de contas representa uma relação lógica e ordenada dos títulos das contas que compõem a escrituração contábil de uma entidade e o trabalho de planificar a Contabilidade é um dos que exige mais experiência. perspicácia e bom-senso do contador”. de livre movimentação. Também podem ser aumentativos ou diminutivos.1 Contas As contas ou títulos contábeis representam as diretrizes técnicas gerais e especiais que orientam os seus usuários na elaboração de registros dos fatos contábeis ocorridos e dos atos praticados pela administração. Neves (2000. 272 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . como denominá-la e qual a sua finalidade. quando envolvem receitas ou despesas. Observe.4 .CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA • Fatos modificativos: representam uma modificação na situação líquida patrimonial. 26).4 Plano de contas Para elaboração de um plano de contas. o título contábil irá se chamar imóveis de usos. o título contábil denomina-se de banco conta movimento ou depósito bancário. Para exemplificar. podendo ser aumentativos ou diminutivos. Um exemplo é a alienação de bens. inicialmente. respectivamente. no próximo tópico. irá estruturá-lo utilizando critérios padronizados: as contas representativas do ativo em ordem decrescente de liquidez e as contas do passivo em ordem decrescente de exigibilidade. devemos conhecer a natureza da entidade. 1 . • para prédios de uso de uma entidade.

• salientar o estado patrimonial e suas variações. Ainda mencionamos que as contas são estruturadas por níveis de desdobramento. é importante o detalhamento de sua composição em notas explicativas. 1 . o plano de contas simplificado específico da área pública que será utilizado até o exercício de 2011. Veja. • identificar. Você acabou de estudar como estruturar um plano de conta e agora irá identificar quais são os objetivos desse plano de contas. aqui. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 273 .4 .3 Estrutura Demonstraremos. com prazo determinado. finalizamos o estudo sobre plano de contas e assim poderemos demonstrar de forma simplificada a sua estrutura. financeira e patrimonial do ente público. a seguir. As contas. • facilitar a elaboração do balanço geral. Você deve estar atento ao fato de que é importante evitar o uso de denominações genéricas em relação aos títulos contábeis. pois. por não caracterizar o fato contabilizado. 751. podem prejudicar o controle comprometendo a transparência dos registros. os fatos efetivamente ocorridos por meio dos títulos contábeis. Para que você possa visualizar melhor tudo o que foi discutido até o momento sobre esse importante instrumento contábil. • permitir a inclusão ou exclusão de contas. classificadas e codificadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação orçamentária. da melhor maneira. Estados e Distrito Federal e a partir do exercício de 2013. de 16 de dezembro de 2009. o título será de aplicações financeiras. se por ventura for necessário utilizar desses termos.2 Objetivos Os principais objetivos de um plano de contas são: • uniformizar os registros contábeis. demonstraremos sua estrutura separadamente. Nesta etapa. concentrando as contas típicas de controle nos grupos de compensação.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA • para os recursos financeiros depositados em uma instituição financeira. tais como: diversos e outros. além do título contábil.4 . possuem codificação e estrutura. No entanto. para os municípios conforme preceitua a Portaria STN n. 1 . bem como a nova estrutura de plano de conta que prevalecerá a partir do exercício de 2012 para a União. • padronizar as informações dos órgãos da administração.

9.2.1.2.2 Execução orçamentária da despesa 2.2.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Quadro 3 Estrutura simplificada do plano de contas até 2011.9 Passivo compensado 2.9 Ativo compensado 1.9 Compensações ativas diversas 2 .1.2 Créditos em circulação 1.4.9 Outras exigibilidades 2.2 Obrigações exigíveis a longo prazo 2.4.1 Passivo circulante 2.1.2 Ativo permanente 1.9. PASSIVO 2.1Depósitos realizáveis a longo prazo 1.1 Capital 2.9 Compensações passivas diversas 274 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .3 Execução da programação financeira 2.1.2 Passivo permanente 2.2 Investimentos 1.1 Ativo circulante 1.2.9.1 Depósitos 2.1.2 Reservas 2.2.2.9.ATIVO 1.1.4 Intangível 1. 1 .3 Bens e valores em circulação 1.1.1 Previsão orçamentária da receita 2.4 Patrimônio líquido 2.9.4.1 Disponível 1.9.5 Execução de restos a pagar 2.2 Créditos realizáveis a longo prazo 1.9.1 Ativo realizável a longo prazo 1.3 Execução da programação financeira 1.5 Execução de restos a pagar 1.1 Execução orçamentária da receita 1.3 Resultado acumulado 2.3 Imobilizado 1.9.3 Empréstimos e financiamentos 2.2.9.9.2 Obrigações em circulação 2.2.2.2 Fixação orçamentária da despesa 1.1.1 Depósito exigíveis a longo prazo 2.

2 Resultado extraorçamentário 6.1.1.4 Transferências de capital 4.3.1.4.6 Amortização da dívida 3.1 Resultado orçamentário 5.2.4.3 Resultado apurado UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 275 .3.1 Interferências passivas 5.9 Outras receitas correntes 4.2 Receitas de capital 4.2 Decréscimos patrimoniais 6 .4 Investimentos 3.2 Juros e encargos da dívida 3.1. RESULTADO DIMINUTIVO DO EXERCíCIO 5.4 Receita agropecuária 4.7 Transferências correntes 4.2 Acréscimos patrimoniais 6.2 Resultado extraorçamentário 5.3 Amortização de empréstimos 4.4 Despesas de capital 3.1.3.5 Inversões financeiras 3.1 Receitas correntes 4.2 Mutações passivas 5.2 Mutações ativas 6.1.1 Interferências passivas 5. RESULTADO AUMENTATIVO DO EXERCíCIO 6.2 Receita de contribuições 4.1 Interferências ativas 6.9 Reserva de contingência 4 .2.2 Alienação de bens 4.1 Operações de crédito 4.2.2.1.1 Interferências ativas 6.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA 3 .2.1 Resultado orçamentário 6.2.1.2.2.2.1 Receita tributária 4. RECEITA 4.1.1.5 Outras receitas de capital 4.1.3 Outras despesas correntes 3.9 Deduções da receita 5 .3 Despesas correntes 3.3 Receita patrimonial 4.6 Receita de serviços 4. DESPESA 3.4.1 Pessoal e encargos sociais 3.

No próximo tópico. • Passivo: é composto pelo passivo circulante e pelo passivo exigível a longo prazo. veja como é enquadrado cada um de seus elementos. • Passivo compensado: composto por contas representativas da execução orçamentária e financeira. • Ativo circulante: composto pelos subgrupos “disponível”. bem como por fatos contábeis oriundos de atos administrativos extraorçamentários (assinatura. elaborar as Demonstrações Contábeis que iremos estudar no capítulo 6. tendo como contrapartida sempre o ativo compensado. mesmo de forma reduzida. • Ativo permanente (não circulante): composto pelos subgrupos “depósitos e créditos de longo prazo”. imobilizado e intangível.4 . estruturadas em ordem decrescente de liquidez. investimentos de caráter permanente. • Passivo permanente (não circulante): composto por depósitos e obrigações exigíveis após o término do exercício seguinte. obrigações em circulação. • Ativo: inclui as contas representativas de bens. exigíveis até o término do exercício seguinte. as reservas e os resultados acumulados. “créditos em circulação” e “bens e valores em circulação”. a serem computados na apuração 276 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . você será convidado a ver quais elementos compõem o plano de contas. a estrutura básica de um plano de contas para os entes públicos. direitos e recursos.4 Composição por grupos e subgrupos O plano de contas é composto por grupos e subgrupos que organizam sistematicamente todos os lançamentos a serem realizados no plano de contas. convênios). contratos. consequentemente. custo ou despesa) da gestão pública.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Ficou demonstrada. • Ativo compensado: composto por contas representativas da execução orçamentária e financeira. • Despesa: compreende as contas representativas dos gastos (investimento. • Passivo circulante: composto por depósitos. cuja realização ocorre até exercício social subsequente. 1 . Esses subgrupos estão representados em ordem decrescente de exigibilidade. convênios). • Patrimônio líquido: representa o capital. empréstimos e financiamentos. ou seja. realizáveis após o término do exercício seguinte. contratos. bem como por fatos contábeis oriundos de atos administrativos extraorçamentários (assinatura. Você irá compreender o plano de contas com maior detalhamento quando do estudo da composição dos grupos e subgrupos que tem como objetivo registrar os fatos contábeis corretamente e.

163. 3. que trata sobre consolidação das contas públicas e com a Portaria Conjunta STN/SOF n. de 4 de maio de 2001.1 Ativo realizável a longo prazo 1.3 Imobilizado 1.3 Bens e valores em circulação 1. de 16 de dezembro de 2009. A receita se desdobra nas seguintes categorias econômicas: receitas correntes e receitas de capital que serão conceituadas no capítulo 2 deste caderno.2.1.2. • Deduções da receita: correspondem aos recursos arrecadados que não são aplicáveis em programas ou ações governamentais sob a responsabilidade do ente arrecadador. para evidenciar o fluxo de recurso da receita bruta até a líquida.1.2 Créditos em circulação 1.2. de 14 de outubro de 2008. • Resultado diminutivo do exercício: inclui as contas representativas das variações negativas da situação líquida do patrimônio e da apuração do resultado respectivo. Os conceitos aqui mencionados estão em conformidade com a Portaria Interministerial STN/SOF n. que institui o manual das receitas e das despesas.2. demonstraremos a estrutura do plano de contas simplificado de acordo com a Portaria STN n.1. ATIVO 1. • Resultado aumentativo do exercício: inclui as contas representativas das variações positivas da situação líquida do patrimônio e da apuração do resultado respectivo.1 Depósitos realizáveis a longo prazo 1.1 Ativo circulante 1. Quadro 4 Estrutura simplificada do plano de contas a partir de 2012. em função de suas operações econômicas.2 Investimentos 1. 751. • Receita: corresponde à variação positiva da situação líquida patrimonial resultante do aumento de ativos ou da redução de passivos de uma entidade. A seguir.4 Intangível UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 277 .2 Créditos realizáveis a longo prazo 1.2 Ativo não circulante 1. Nesse caso.1 Disponível 1. 1 . que terá validade a partir de 2012. usamos como conta redutora de receita e não de despesa.2.2.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA do resultado do exercício.1.1. É classificada nas seguintes categorias econômicas: despesas correntes e despesas de capital que serão conceituadas no capítulo 3.

2 Passivo não circulante 2.2 Reservas 2.1.3 Uso de bens e serviços 3.1.2 Fixação da despesa 5.2 Inscrição de RP processado 278 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .2.4 Financeiras 4.4.1 Pessoal e encargos 3.4 Patrimônio líquido 2.3.2.1 Inscrição RP não processado 5.6 Tributárias e contributivas 3.2.1.1. CONTROLES DA APROVAÇÃO DO PLANEjAMENTO E ORÇAMENTO 5.2 Contribuições 4.4.5 Transferências 3.1 Planejamento aprovado 5.9 Outras exigibilidades 2. PASSIVO 2.3 Exploração de bens e serviços 4.3 Inscrição de restos a pagar 5. VARIAÇõES PATRIMONIAIS AUMENTATIVAS 4.2 Projeto da Lei Orçamentária Anual 5.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA 2 .1 Depósito exigíveis a longo prazo 2.1.9 Outras variações patrimoniais ativas 5 .2.4 Financeiras 3.3 Empréstimos e financiamentos 2.2 Orçamento aprovado 5.9 Outras variações patrimoniais passivas 4 .1 Previsão da receita 5.2.1 Depósitos 2.1 Passivo circulante 2.3 Resultado acumulado 3 . VARIAÇõES PATRIMONIAIS DIMINUTIVAS 3.5 Transferências 4.2 Obrigações em circulação 2.1 Capital 2.2 Obrigações exigíveis a longo prazo 2.3.4.1 Plano plurianual 5.2 Benefícios sociais 3.1 tributárias 4.

1.2 Administração financeira 7.1.8 Apuração de custos 8. CONTROLES DA EXECUÇÃO DO PLANEjAMENTO E ORÇAMENTO 6.3 RP não processado liquidado a pagar 6.3 Dívida ativa 7.1 Plano plurianual 6.1.3.2.1 Execução de RP não processado 6. CONTROLES CREDORES 8.2.1 Execução dos atos potenciais do ativo 8. CONTROLES DEVEDORES 7.4 RP não processado liquidado pago 6.2 Execução dos atos potenciais do passivo 8.3.2.1.3 RP processado liquidado a pagar 6.3.3.2. Por destinação 8.1 Execução atos potenciais 8.2.3.3 Execução de restos a pagar 6.1.3.4 Execução dos riscos fiscais 8.3 Execução da Dívida ativa 8.1.1 RP não processado a liquidar 6.2 Execução da Administração financeira 8.2.4 RP processado liquidado pago 7 .2 RP processado em liquidação 6.2 Execução das disp.2 Projeto da Lei Orçamentária Anual 6.1.1.2.1.1 RP processado a liquidar 6.2 Disponibilidades por destinação 7.8 Custos 7.3.2 Execução de RP processado 6.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA 6 .1 Execução da programação financeira 8.9 Outros controles UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 279 .2 Execução do Orçamento 6.4 Riscos fiscais 7.3.9 Outros controles 8 .1 Execução da receita 6.2.1.2 Atos potenciais do passivo 7.3.1 Execução do planejamento 6.2 Execução da despesa 6.1 Atos potenciais 7.1 Programação financeira 7.2 RP nãoprocessado em liquidação 6.3.2.1 Atos potenciais do ativo 7.2.

com a finalidade de promover o desenvolvimento conceitual da Contabilidade Aplicada ao Setor Público no Brasil e estimular a convergência às normas internacionais de Contabilidade aplicadas ao Setor Público. pela sua situação dinâmica e pela sua representação quantitativa e qualitativa.4. o Conselho Federal de Contabilidade e a Secretaria do Tesouro Nacional têm expedido normas com esse fim. os elementos ativos e passivos. Variações Patrimoniais Diminutivas (3). visando demonstrar todos os elementos representativos de bens. De acordo com a teoria patrimonialista entende que o objeto de estudo da contabilidade é o patrimônio e que a finalidade contábil é a administração do mesmo. Patrimônio Líquido. adequando-os aos dispositivos legais vigentes e aos padrões internacionais de Contabilidade do Setor Público. inclusive Restos a Pagar.4. Contas patrimoniais: representam a situação estática. As contas contábeis são classificadas segundo a natureza das informações quais sejam: contas com informações de natureza patrimonial: representadas pelas contas que integram o Ativo. sendo o Ativo (1). o patrimônio. A estrutura do plano de contas está baseada na teoria patrimonialista. Porém alguns subgrupos deixarão de ser detalhados. Portanto. direitos. 1. Portaria n. De acordo com essa teoria as contas são classificadas em: I. v. Por fim. as contas com informações de natureza típica de controle para registrar atos que não ensejaram registros nas contas patrimoniais. Contas de resultado: representam a situação dinâmica e as variações patrimoniais. a avaliação e a evidenciação dos elementos que compõem o patrimônio. as contas que alteram o patrimônio líquido e demonstram o resultado do exercício (STN. mas que possam vir a afetar o patrimônio futuramente sejam atos potenciais ou de controle. obrigações com terceiros e o patrimônio líquido. 4). II.4. Variações Patrimoniais Diminutivas e Variações Patrimoniais Aumentativas. iremos nos ater as modificações ocorridas em conformidade com a citada Portaria da Secretaria do Tesouro Nacional. direitos e obrigações. que permitam o reconhecimento. considerando que o ativo. ou seja.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA No próximo tópico. você irá estudar elementos que compõem o plano de contas. Variações Patrimoniais Aumentativas (4). Observe que o plano de contas está compostos por contas de oito classes. 751/2009. passivo e patrimônio líquido permaneceram com a mesma finalidade e já estudamos no item 1. a mensuração. implantação do sistema de custos. Passivo e Patrimônio Líquido (2). ou seja. Passivo. contas com informações de natureza orçamentária: representadas pelas contas que registram aprovação e execução do planejamento e orçamento.5 Modificações na estrutura do plano de contas a partir de 2012 Com o objetivo de padronizar as práticas contábeis aplicadas ao setor público. Controle da Aprovação 280 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . que são os bens. O patrimônio pode ser compreendido pela sua situação estática.

convênios. Quanto às contas de classes 6 e 7. é salutar lembrar que estudamos sobre o campo de aplicação da contabilidade pública nos três níveis de governo: Federal. Você viu também que o exercício financeiro coincide com o ano civil. No próximo capítulo. orçamentária (classes 5 e 6) ou de controle (classes 7 e 8). as contas de classe 8 que se referem aos Controles Devedores e Credores. além da codificação da receita e dívida. por hora. E. 751. tais como: planejamento aprovado. a afetação do patrimônio e as categorias econômicas. Os conceitos aqui mencionados estão em conformidade com a Portaria n. no estudo do capítulo 4 deste caderno. essas se referem aos Controles da Aprovação e Execução do Planejamento e Orçamento que representam as contas com função de registrar os atos e fatos ligados à execução orçamentária e financeira. Mencionaremos a conceituação das variações patrimoniais diminutivas e aumentativas das classes 3 e 4. que representam as contas em que são registrados os denominados atos potenciais e contas com função precípua de controle. Estudamos os conceitos de atos administrativos e de fatos administrativos e classificamos os fatos contábeis quanto à origem e quanto ao seu reflexo no patrimônio. de 16 de dezembro de 2009. respectivamente. que elas podem ser: aumentativas e diminutivas. tais como: assinatura de contrato. mas imprescindível para a contabilidade pública. orçamento aprovado a execução da receita e despesa orçamentária. Para concluir este capítulo. Cabe mencionar que os registros dos fatos contábeis devem ser efetuados utilizando contas da mesma natureza de informação. aprendemos a organizar um plano de contas de modo a compreendê-lo como uma relação estruturada de contas. inicia em 1 de janeiro e encerra em 31 de dezembro de cada ano. volume 4. Como você estudou neste capítulo. você estudará sobre a receita pública e a dívida ativa. seja patrimonial (classes 1 a 4). UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 281 .CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA do Planejamento e Orçamento (5). padronizar e facilitar a elaboração das demonstrações contábeis. execução da dívida ativa. Nosso estudo demonstrou a importância do plano de contas para registro dos fatos contábeis e para a codificação e a denominação de conta. verá sobre a classificação da receita pública e sobre a afetação do orçamento. ou seja. Controles da Execução do Planejamento e Orçamento (6). inscrição e pagamento de restos a pagar entre outros. Controles Devedores (7) e Controles Credores (8). entre outros. que institui o manual de contabilidade aplicada ao setor público. por fim. Vale saber. apuração dos custos. em que se contempla uma codificação com sua respectiva denominação e cujo objetivo é uniformizar. que se refere especificamente às variações patrimoniais. o plano de contas se mostra não somente importante. Por fim. Estadual e Municipal.

Disponível em: <http://www. de 21 de novembro de 2008. 7. São Paulo: IOB.gov. 2010. Portaria interministerial n. T. Lei n. 2004.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE PÚBLICA Referências BRASIL. de 17 de março de 1964.fazenda. ed. G. de 16 de dezembro de 2009. Distrito Federal e Municípios. Estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências.cfc. L. L. ______. Lei complementar n. SILVA.org. 101.129. ed. Aprovou a NBC T SP n. Contabilidade geral.org. P.. Contabilidade pública. FRANCO. ______. 5 maio 2000. DF. Brasília. São Paulo: Frase. R. 1. 16. br>. ______. Resolução n. de 4 de maio de 2001. Aprovou a NBC T SP n. Acesso em: 10 jan. Dispõe normas gerais de consolidação das Contas Públicas no âmbito da União. IUDICIBUS. Disponível em: <http://www. Rio de Janeiro: IBRAM. do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Acesso em: 28 dez.10 que dispõe sobre avaliação e mensuração de ativo e passivo de entidades do setor público.fazenda. e R. 2. Resolução n. 2000. de 21 de novembro de 2008. B. H. 2010. Acesso em: 10 jan. PIRES. J.cfc. MACHADO JUNIOR.2 que dispõe sobre patrimônio e sistema de contas. O novo Código Civil para contadores. da. V. 16. 2006. 751. ed. MOTA. São Paulo: Atlas. 2006. Brasília: Diário Oficial da República Federativa do Brasil.cfc. Sérgio. Brasília: Vestcon. F. Aprovou a NBC T SP n. Rio de Janeiro: Elsevier. H. de 21 de novembro de 2008.tesouro.br>. ed. 31. Disponível em <http:// www. e dá outras providências.9 que dispõe sobre depreciação. Administração orçamento e contabilidade pública. 163. Resolução n. V. br>. 1997. 2004. 16. 1998. 9. J. Acesso em: 6 jan. Brasília: Franco e Fortes. F. 9. COSTA. ed. Contabilidade introdutória. Contabilidade aplicada à administração pública. amortização. 1. 2010.320. SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL – STN. br>. B. 2010. Portaria n. ed. Disponível em: <http://www. Disponível em: <http://www. Estados. São Paulo: Atlas. 2002/2003..gov. Aprova o volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e republica o volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público. 282 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .tesouro. Acesso em: 10 jan. 1. de 4 de maio de 2000. exaustão. JUND. 2009.br>.137. Contabilidade básica. NEVES. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE – CFC. e dá outras providências. 4. da 2.org. BRITO.136.

sobre a Dívida Ativa que representa os créditos pertencentes à fazenda pública. Destacaremos a importância do reconhecimento da receita pelo enfoque patrimonial. Essas receitas serão estudadas com base em dois enfoques: o orçamentário e o patrimonial. sem desprezar o enfoque orçamentário. cuja origem é o não recebimento de tributos nas datas aprazadas e os oriundos de natureza não tributária quando caracterizado por meio de obrigação prevista em lei. com base na Lei n. quando de caráter líquido e certo. estudada no capítulo anterior. Para o entendimento deste capítulo. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 283 . que corresponde ao direito do ente público em receber créditos seja de natureza tributária ou não tributária. 774/94 e 111/07. quanto à afetação do patrimônio e quanto à categoria econômica. Também enfatizaremos a dívida ativa. oriundos de natureza tributária. ainda. O estudo das receitas é de extrema necessidade para manter o funcionamento da máquina administrativa. Você deve também levar em conta o orçamento público no que concerne à previsão das receitas. As receitas representam todo ingresso de recursos arrecadados pelas entidades com o fim de serem aplicados em gastos operacionais e administrativos. O plano de contas oferece uma visibilidade clara. cumprindo com sua principal atividade que é a de prestação de serviços à sociedade. postulados e a estrutura do plano de contas da administração pública. 750/93. estudaremos o conceito das receitas e aprenderemos a classificá-las quanto à natureza.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Receita pública e dívida ativa 2 Introdução Neste capítulo. Falaremos. é necessário que você tenha conhecimento das Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC. bem como aos atos e fatos administrativos estudados no capítulo anterior. 4. destacando os princípios fundamentais da contabilidade. mas ainda não foi recebido. as convenções contábeis. objetiva e direta da liquidez e de exigibilidade das contas contábeis. que transcorreu o prazo. regulamento ou contrato.320/64 e os princípios fundamentais de contabilidade de acordo com as Resoluções CFC n.

esperamos que. na qual será possível identificar o reflexo seja no orçamento ou no patrimônio do ente público. De acordo com o Art.1 Receita Representa acréscimos de ativo ou redução de passivo. e são receitas que pertencem ao ente que a arrecada. para identificar a receita orçamentária a quem pertence. quer seja oriundo de alguma finalidade específica. contratos ou quaisquer outros títulos de que derivem direitos a favor do Estado. na forma de entrada de recursos arrecadados pela entidade. “as receitas constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal da instituição. Iremos nos limitar às receitas quanto à afetação do orçamento. representando as origens de recursos e fatos geradores próprios que produzem acréscimos patrimoniais. recolhido pelo tesouro nacional.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Assim. quanto à afetação do patrimônio. União.2 Classificações da receita pública As receitas públicas podem ser classificadas de acordo com os seguintes aspectos: quanto à afetação do orçamento. da previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da federação”. cuja arrecadação lhe pertença ou caso figure como depositário dos valores que não lhe pertencerem (KOHAMA. ao final deste capítulo. 2 . quanto à afetação do patrimônio e quanto às categorias econômicas. Portanto. p. 82). Iniciaremos nossa abordagem falando sobre a Receita. Entretanto iremos estudar ainda neste capítulo sobre a classificação econômica e então perceberão a subdivisão desta receita. quanto à regularidade. A receita pública pode ser conceituada. Estados e Municípios. você seja capaz de classificar a receita pública e identificar a dívida ativa. quer seja efetivado através de numerário ou outros bens representativos de valores – que o governo tem o direito de arrecadar em virtude de leis. como a entrada de dinheiro. estadual ou municipal. 2003. 11 da LRF. 284 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . quanto às categorias econômicas. É prudente mencionar sobre a competência dos tributos. 2. Acabamos de conceituar a receita pública e agora iremos iniciar a sua classificação da receita. 2 . quanto à coercitividade. os tributos a seguir relacionados quando arrecadados são classificados como receita orçamentária. A receita pública é todo e qualquer recolhimento feito aos cofres públicos.2 . portanto. ou seja.1 Quanto à afetação do orçamento (natureza) a) Receitas orçamentárias: são aquelas com previsão na Lei orçamentária anual.

Municípios ITBI – Imposto sobre a transmissão inter vivos. no Art.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Quadro 1 Resumo dos tributos. 157 do citado dispositivo legal. Sobre essa classificação estudaremos com maior detalhe em subseção específica. e irão gerar posteriormente uma despesa extraorçamentária. IR – Imposto de Renda de Proventos de Qualquer Natureza. COMPETÊNCIA TRIBUTOS ITR – Imposto Territorial /rural. ITCMD – Imposto sobre transmissão causa mortis e doação. por ato oneroso de bens imóveis e de direitos reais sobre imóveis. Câmbio. respectivamente. intermunicipal e de comunicação. Distrito Federal e Municípios e suas respectivas autarquias e pelas fundações são considerados como receitas próprias. IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados. IOF – Imposto sobre Operações de Crédito. ICMS – Imposto sobre circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual. Também é importante destacar que o Imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte sobre rendimentos pagos. pelos Estados. previsto. União IE – Imposto sobre Exportação. os quais comporão o FPE – Fundo de Participação dos Estados e o FPM – Fundo de Participação dos Municípios. ainda neste capítulo. Esses valores também são considerados como receitas e devem ser registrados na categoria Receitas Correntes – Transferências Correntes. a qualquer título. que são registradas como Receita Corrente Tributária. União/Estados/ Municípios Taxas e Contribuição de Melhoria. que se refere à repartição de alguns impostos para os Estados e Municípios. II – Imposto de Importação.Seguro ou relativos a Títulos e Valores Mobiliários. 159 da CF/88. não compreendidos no campo de serviços de incidência dos serviços tributários por competência estadual. conforme Art. Estados É prudente mencionar sobre os tributos arrecadados pela União. IPTU – Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana. b) Receitas extraorçamentárias: são aquelas receitas que não se constituem uma receita efetiva. uma vez que as mesmas não pertencem efetivamente ao ente. bem como cessão de direitos de aquisição. IPVA – Imposto sobre a propriedade de veículos automotores. a qualquer título. A receita UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 285 . ISSQN – Imposto sobre serviços de qualquer natureza.

11. depósitos de terceiros. Observe que na verdade as receitas extraorçamentárias são na verdade ingressos extraorçamentários e jamais podem ser confundidos com contas de resultado. 2 . e. São exemplos de receitas extraorçamentárias as consignações.320/64. iremos estudar as receitas quanto à afetação do patrimônio.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA extraorçamentária não exige autorização legislativa. Como característica da então receita extraorçamentária de acordo com a Lei n. Percebe-se com a definição desse artigo que esse fato é exclusivamente da gestão financeira e não aumenta o patrimônio. o manual da receita instituído pela STN define ingressos extraorçamentários como: Os ingressos extraorçamentários são aqueles pertencentes a terceiros. Quanto 286 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . por isso. Ainda para reforçar esse entendimento. O ente recolhe um recurso que fica em seu poder até a efetiva entrega a quem de direito. em seu Art. é prudente mencionar o Art. Para ratificar o entendimento de receitas extraorçamentárias.2 Quanto à afetação do patrimônio a) Receitas efetivas: são aquelas que alteram a situação líquida patrimonial e não constituem obrigações do governo. 3º da Lei n. 4.3 Quanto às categorias econômicas A Lei n. Esses ingressos são denominados de recursos de terceiros. as cauções em dinheiro para garantia de contratos entre outras. 4. 4. classifica a receita pública orçamentária em duas categorias econômicas: receitas correntes e receitas de capital. alteram a situação líquida patrimonial. uma vez que não é uma receita que ficará nos cofres do ente. arrecadados pelo ente público exclusivamente para fazer face às exigências contratuais pactuadas para posterior devolução. devemos considerar um ingresso extraorçamentário. rendimentos das aplicações financeiras entre outras.320/64 que postula “que como receitas não se consideram receitas orçamentárias as entradas compensatórias no ativo e passivo financeiro”. Exemplos: operação de crédito. tem-se o ato de representar um fato permutativo. Exemplificando. 2 . Em seguida.2 .2 . não alteram a situação líquida patrimonial. b) Receitas não efetivas: são aquelas em que os ingressos de disponibilidades de recursos foram precedidos de registro do reconhecimento do direito e.320/64. ou seja. entre outras. Exemplos: arrecadação de tributos. sendo apenas oriundas de mutações que nada acrescem ao patrimônio líquido. os ingressos de disponibilidades de recursos não foram precedidos de registro de reconhecimento do direito e não constituem obrigações correspondentes. não altera o patrimônio líquido e geram dispêndios extraorçamentários. por isso.

sua subdivisão está de acordo com a Portaria Conjunta STN/SOF n. típicas da atividade privada. de 16 de outubro de 2008. a) Receitas correntes: são os ingressos de recursos financeiros decorrentes das atividades operacionais do poder público. que institui o manual das receitas e das despesas públicas. • Receita tributária: compreende todos os ingressos provenientes da arrecadação de tributos (impostos. • Receita de contribuições: é o ingresso proveniente de contribuições sociais. que tem sua origem nas atividades econômicas. mediante a arrecadação de tributos e multas. 3. a saúde e a assistência social. As receitas correntes classificam-se em receita originária. contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas – destinadas ao fornecimento de recursos aos órgãos representativos de categorias profissionais legalmente regulamentadas ou a órgãos de defesa de interesse dos empregadores ou empregados. por força de lei. taxas e contribuições de melhoria).CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA à composição das receitas correntes e das receitas de capital. • Receitas correntes intraorçamentárias: são receitas correntes cuja origem dos recursos está em outra entidade integrante do orçamento do ente. de aplicações de disponibilidades em operações de mercado e outros rendimentos oriundos de UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 287 . as industriais e as de serviços ou nos bens e direitos pertencentes ao ente. ou seja. que compreende a previdência social. foi contabilizado como despesa em outra entidade pertencente à mesma esfera de governo. ou estabelecer contribuições. É uma receita privativa das entidades investidas do poder de tributar: União. como as receitas de aluguéis e os rendimentos de aplicações financeiras. como as agropecuárias. de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas. Veja. Um exemplo de receita intraorçamentária é a cota parte patronal dos órgãos para o Regime Próprio de Previdência Social. • Receita patrimonial: é o ingresso proveniente de rendimentos sobre investimentos do ativo permanente. São derivadas do poder de tributar ou resultantes da venda de produtos ou serviços colocados à disposição dos usuários. As espécies podem ser definidas da seguinte forma: contribuições sociais – destinadas ao custeio da seguridade social. como instrumento de intervenção nas respectivas áreas. Estados. contribuições de intervenção no domínio econômico – derivam da contraprestação à atuação estatal exercida em favor de determinado grupo ou coletividade. Distrito Federal e Municípios. mas que o Estado pode explorar. E receitas derivadas são obtidas pelo Estado em função de sua autoridade através do Poder do Estado de tributar.

ainda. • Transferências constitucionais e legais: referem-se à entrega de recursos para outro ente em função das disposições constitucionais ou legais.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA renda de ativos permanentes. criação ou engorda de gado e de animais de pequeno porte e das atividades de beneficiamento ou transformação de produtos agropecuários. efetivado mediante condições preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência. os recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado. Exemplos: multas e juros de mora. FPE. da conversão. indenizações e restituições. 4. assistência entre outras que não dependam de lei. portuários. Exemplos: FPM. Em geral. b) Receitas de capital: de acordo com o Art. • Receita industrial: são os recursos provenientes da atividade industrial de extração mineral. provenientes das atividades industriais. desde que o objetivo seja a aplicação em despesas correntes. • Transferências voluntárias: referem-se à entrega de recursos a título de cooperação. • Outras receitas correntes: são os ingressos provenientes de outras origens não classificáveis nas subcategorias econômicas anteriores. em espécie. Incluem-se nesta classificação as receitas advindas da exploração da agricultura – cultivo do solo. • Transferências correntes: são o ingresso proveniente de outros entes ou entidades. tais como o ingresso proveniente da prestação de serviços de transporte. 288 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . judiciários.. comunicação. • Receita agropecuária: representa ingresso proveniente da atividade ou da exploração agropecuária de origem vegetal ou animal. • Receita de serviços: são as receitas advindas das atividades de prestação de serviços. são as receitas decorrentes da fruição do patrimônio imobiliário e mobiliário do ente público. saúde. de construção etc. de armazenagem. de transformação. • Transferências intergovernamentais: referem-se à entrega de recursos entre esferas distintas de governo. Salário-Educação. receita da dívida ativa. de bens e direitos. de vendas de mercadorias e produtos inerentes à atividade da entidade e outros serviços.320/64. 11 da Lei n. o superávit do Orçamento Corrente. da pecuária-criação. referente a recursos pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora. de processamento de dados. as Receitas de Capital são as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de dívidas. de inspeção e fiscalização. destinados a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital e.

autarquias. em seu Art. Por amortização de empréstimo entende-se pagamento de empréstimo ou financiamento. empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade social derivadas da obtenção de recursos mediante a constituição de dívidas. As receitas de capital se classificam em: operação de crédito. visto que no momento da realização da operação de crédito (receita de capital). arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas. registra-se uma obrigação no passivo. alienação de bens. amortização de empréstimos. ou seja. no âmbito da mesma esfera de governo. 29. aquisição financiada de bens. efetivado mediante condições preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência. inclusive com o uso de derivativos financeiros. recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e serviços. fundações. emissão e aceite de título. transferência de capital e outras receitas de capital.. • Operações de crédito: a operação de crédito (empréstimo) é uma receita de capital orçamentária que integra o patrimônio público com correspondência no passivo. • Alienação de bens: são os recursos provenientes da venda de bens móveis e imóveis. de forma concomitante. fundação. Pode-se dizer que são as receitas advindas de pessoas de direito público ou privado com a finalidade de atender aos gastos de capital (transferências que a concedente vincula a um bem de capital). A LRF. amortização de empréstimos e financiamentos ou alienação de componentes do ativo permanente. • Amortização de empréstimos: é o ingresso proveniente da amortização. fundo. quando o fato que originar a receita decorrer de despesa de órgão. • Transferências de capital: é o ingresso proveniente de outros entes ou entidades referentes a recursos pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA • Receitas de capital intraorçamentárias: correspondem as receitas de capital de órgãos. abertura de crédito. fundos. ou seja. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 289 . desde que o objetivo seja a aplicação em despesas de capital.. recebimento de valores referentes a parcelas de empréstimos ou financiamentos concedidos em títulos ou contratos. É o ingresso de recursos provenientes da alienação de componentes do ativo permanente. autarquia.] o compromisso financeiro assumido em razão de mútuo. em prestações fixas. sem considerar os juros e a correção monetária. é a conversão em espécie de bens e direitos. define operações de crédito como [. empresa estatal dependente ou outra entidade constante desses orçamentos.

ainda. em sérios equívocos para o correto registro das informações contábeis. considerando que essas Resoluções tratam sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade e a Lei dispõe sobre o 290 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . bem como sobre os princípios fundamentais de contabilidade instituídas pelo Conselho Federal de Contabilidade por meio das Resoluções CFC n.121/2008 e a Lei n. em prejuízos de tempo ou.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA • Outras receitas de capital: são os ingressos provenientes de outras origens não classificáveis nas subcategorias econômicas anteriores. Para demonstrar de forma estruturada a classificação da receita quanto à categoria econômica.2 .br>. denominada de receitas. org.111/2007. respectivamente. conforme demonstrado na estrutura do plano de contas. 1.3.320/64.cfc. Atualmente classificam-se na classe 4.br> e <http://www. Saiba mais Faça a leitura dos citados normativos acessando os sítios <http://www. no tópico 1. elaboramos o quadro resumo a seguir. item a do capítulo 1 deste material. RECEITAS CORRENTES Receita tributária Receita de contribuições Receita patrimonial Receita agropecuária Receita industrial Receita de serviços Transferências correntes Outras receitas correntes RECEITAS DE CAPITAL Operações de crédito Alienação de bens Amortização de empréstimos Transferências de capital Outras receitas de capital É importante mencionar que essa classificação contábil a partir do exercício de 2011 será evidenciada nas contas de classes 5 e 6 que correspondem a Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento e Controles da Execução do Planejamento e Orçamento.4 Reconhecimento da receita Para reconhecimento da receita se faz necessário inicialmente identificarmos os enfoques patrimonial e orçamentário. Portanto. É importante que você perceba que as resoluções são bases para que você não incorra em erros.presidencia. 4. 750/93. 774/94 e 1. devemos mencionar os normativos que regulamentam a estrutura conceitual para elaboração das demonstrações contábeis. 2 .gov. Quadro 2 Resumo das receitas orçamentárias.4.

observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público. 1. princípio da prudência. com o objetivo de evidenciar o impacto no Patrimônio. O enfoque patrimonial consiste em registrar a receita adotando o regime de competência.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União. De acordo com os normativos do CFC. princípio da oportunidade.111/07). Vamos estudar detalhadamente sobre esses princípios por meio das citadas resoluções que estão disponíveis no sítio <http://www.cfc. No caso da receita tributária para identificação do fato gerador. o princípio da competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores. quais sejam: princípio da entidade. Portanto.br>. pode-se utilizar o estágio de lançamento da receita. o registro da receita deve ser efetivado em função do fato gerador. dos Estados. visando ao completo atendimento da essência sobre a forma (Resolução n. observando-se os princípios da competência e oportunidade. e os seus efeitos devem ser evidenciados nas demonstrações contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam. princípio da competência.org. a) Enfoque patrimonial Para registro da receita sob o enfoque patrimonial devemos. Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência. ao registro orçamentário das receitas e das despesas públicas (Resolução CFC n. podemos citar o IPVA que tem fato gerador em 1º de janeiro de cada ano e a arrecadação UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 291 . os Princípios da Competência e da Oportunidade podem ser entendidos como: Sob a perspectiva do setor público. Para o setor público. independentemente do cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência. Exemplificando. princípio da atualização monetária. A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as variações serem reconhecidas na sua totalidade. citar os princípios fundamentais de contabilidade. independentemente do seu pagamento ou recebimento. por representarem a essência das doutrinas e teorias relativas da Ciência Contábil e a Contabilidade Pública constitui um ramo dessa ciência que é o nosso estudo. complementarmente. dos Municípios e do Distrito Federal.111/07). 1. que corresponde ao reconhecimento da receita no momento da ocorrência do fato gerador independentemente da movimentação financeira. o princípio da oportunidade é base indispensável à integridade e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos fatos que afetam ou possam afetar o patrimônio da entidade pública. princípio da continuidade. princípio do registro valor original.

Lançamento contábil até 2011 D IPVA a receber (1) Variação ativa – superveniência ativa (6) C D Lançamento contábil a partir 2012 IPVA a receber (1) Variação patrimonial aumentativa – tributárias (4) C b) Enfoque orçamentário Para o registro da receita pelo enfoque orçamentário. da universalidade. • Unidade: todas as receitas e as despesas devem estar contidas numa só Lei orçamentária. da exclusividade. • Publicidade: a garantia da transparência e pleno acesso a qualquer interessado às informações necessárias ao exercício da fiscalização. • Anualidade: o orçamento deve ter vigência limitada a um exercício financeiro. da unidade. • Universalidade: todas as receitas e todas as despesas devem constar da Lei orçamentária pelos seus totais. • Equilíbrio: os valores autorizados para a realização das despesas no exercício deverão ser compatíveis com os valores previstos para a arrecadação das receitas. 292 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . da especificação e da não afetação da receita. consequentemente a data do registro da receita adotando o enfoque patrimonial deve ser em 1º janeiro conforme demonstrado a seguir. permitindo comparação ao longo do tempo. devemos observar os princípios orçamentários: da anualidade. do equilíbrio. • Clareza: o orçamento deve ser claro e de fácil compreensão para qualquer indivíduo. • Especificação: a classificação das receitas e das despesas deve aparecer discriminada demonstrando as origens e as aplicações dos recursos. • Uniformidade: os dados apresentados devem ser homogêneos nos exercícios no que se refere à classificação e demais aspectos envolvidos na metodologia de elaboração do orçamento. da legalidade. A legislação brasileira determina que o exercício financeiro coincida com o ano civil. vedadas quaisquer deduções.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA ocorrerá durante o exercício. da publicidade. • Exclusividade: a Lei orçamentária não poderá conter matéria estranha à fixação das despesas e à previsão das receitas.

CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA • Legalidade: a elaboração do orçamento deve observar as limitações legais em relação aos gastos e as receitas. iremos demonstrar esquema contábil para caracterização do registro dos fatos levando em consideração o enfoque orçamentário: Esquema Contábil até 2011 Arrecadação da receita D C D C Receita realizada (1.” Podemos observar que nesse momento deve ser baixado o valor registrado anteriormente no ativo e simultaneamente efetivar o registro da receita efetiva em função do recebimento (ingresso) recurso financeiro. Para compreensão.9) Banco c/movimento (1) Receita corrente – receita tributária (4) Baixa do ativo D C Variação passiva – insubsistência ativa (5) IPVA a receber (1) Esquema contábil a partir 2012 Arrecadação da receita D C D C D C Receita realizada (6) Receita a realizar (6) Banco c/movimento (1) IPVA a receber (1) Disponibilidade de recursos (7) Disponibilidade por destinação de Recurso (8) Os algarismos demonstrados ao lado de cada conta representam as classes às quais pertencem. conforme previsto no Art. “Pertencem ao exercício financeiro: I – as receitas nele arrecadadas. para não haver duplicidade da receita. ou seja: (1) representa conta do ativo. 430/64.9) Receita a realizar (1. 35 da Lei n. • Não afetação das receitas: nenhuma parcela de impostos poderá ser reservada ou comprometida para atender a determinados gastos. II – as despesas nele legalmente empenhadas. Enfoque orçamentário consiste no reconhecimento da receita no momento da arrecadação. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 293 . (6) representa conta de controle da execução do planejamento e orçamentário.

por consequência. 2º nível – origem.gov. 3º nível – espécie. Assim. 4. devemos entender que a contabilidade deve evidenciar. de 14 de outubro de 2008. Agora vamos estudar como codificar as receitas públicas. Essa veio suprir o previsto nos Art. A receita orçamentária é composta pelos seguintes níveis: 1º nível – categoria econômica. devemos evidenciar os fatos ligados à composição patrimonial (enfoque patrimonial). de 14 de outubro de 2008. e 6º nível – sub-alínea. apresentar corretamente a situação patrimonial. Os princípios são regras resultantes da aplicação prática de técnicas contábeis. além dos registros dos fatos ligados à execução orçamentária (enfoque orçamentário). financeira e econômica em determinado momento de qualquer entidade.br> para fazer leitura da portaria na íntegra. gerando informações que permitam revelar a situação orçamentária. 4º nível – rubrica. além de ter a possibilidade de ir paulatinamente estudando o assunto e adquirindo domínio da legislação e da linguagem técnica e jurídica comum à nossa área. 3. 4. A finalidade prática da fixação dos chamados princípios contábeis é a de servir de guias ou parâmetros para o registro de fatos e a elaboração de demonstrações dentro de regras uniformes que facilitem a função informativa da Contabilidade (FRANCO. Saiba mais Acesse o sítio <http://www. observe que. 3.320/64. financeira e patrimonial do ente público. financeira e patrimonial. econômica. A utilização dos princípios visa garantir a escrituração correta e.2.320/64 e na Portaria Conjunta da STN/SOF n. 2. 5º nível – alínea. você poderá ter um conhecimento amplo do assunto. e respeitando os dispositivos da Lei n. 50 e 51 da LRF. observando o princípio da competência e o princípio da oportunidade.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Para concluir sobre o critério a ser adotado relativo ao registro da receita. no momento correto. os fatos ligados à administração orçamentária.5 Codificação da receita A codificação da receita está prevista no anexo 3 da Lei n. que aprovou o Manual de Receitas Públicas. por meio das demonstrações contábeis. 189). Com a leitura do texto.tesouro. p.fazenda. proporcionando interpretação uniforme das demonstrações financeiras. 294 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . com base no manual da receita pública instituído pela Portaria Conjunta da STN/SOF n. no que se refere à consolidação das contas públicas. 1997.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 295 . Exemplo: 1. ou seja. 5º Nível – Alínea: apresenta o nome da receita propriamente dita e que recebe o registro pela entrada de recursos financeiros. ou fazer além da sub-alínea um nível de detalhamento. 4º Nível – Rubrica: é a subdivisão da Espécie que visa identificar receitas com características semelhantes entre si. Receitas Correntes 2. Receitas Correntes Intraorçamentárias 8. em relação ao fato gerador dos ingressos das receitas. a espécie da receita.2.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA 1º Nível – Categoria Econômica: utilizado para mensurar o impacto da arrecadação do Governo na economia nacional. porém as demais classificações são de competência exclusiva da Secretaria do Tesouro Nacional.02. 6º Nível – Sub-alínea: é o nível mais analítico da receita. alterá-las.7. Receitas de Capital 7. A partir do exercício de 2009. incluí-las ou excluí-las.01 1 = Receita Corrente (Categoria Econômica) 7 = Transferências Correntes (Origem) 2 = Transferências Intergovernamentais (Espécie) 1 = Transferências da União (Rubrica) 02 = Participação na Receita da União (Alínea) 01= Cota-Parte do Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal (Sub-alínea) – nível exclusivo da STN XX = nível de detalhamento optativo Aos entes é permitido detalhar o nível ainda não detalhado pela Secretaria do Tesouro Nacional – STN. É codificada e subdividida da seguinte forma: 1. foram regulamentados os artigos 8º e 50 da LRF que tratam sobre os recursos vinculados e devem ser identificados e escriturados de forma individualizada. 3º Nível – Espécie: é uma subdivisão da origem que permite detalhar melhor a origem do recurso. Receitas de Capital Intraorçamentárias 2º Nível – Origem: é uma subdivisão das categorias econômicas e identifica a origem dos recursos públicos.1.

Portanto. no código da receita deve constar o código indicativo da destinação do recurso. 50 – Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública. exemplificamos o código a ser utilizado. Para cumprimento dos citados artigos. de modo que os recursos vinculados a órgão. fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada (BRASIL.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Art. foram criados mecanismos de utilização das destinações de recursos.000051 0 – Recursos não destinados a contrapartida 1 – Recursos do Tesouro – exercício corrente 15 – Transferência de recursos do Fundo Nacional do Desenvolvimento da Educação – FNDE 000051 – Transferências referentes ao Programa Nacional de Alimentação Escolar – PNAE.15. 8º – Parágrafo único. Consequentemente. para determinar a disponibilidade do recurso associando a natureza da receita e respectiva destinação. Os recursos legalmente vinculados à finalidade específica serão utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação. mencionamos a seguir. a escrituração das contas públicas observará as seguintes: I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio.] Art. conforme previsto no manual da receita instituído pela STN.1. Os recursos podem ser originários do tesouro ou de outras fontes e ainda poderá criar detalhamento para atender às especificidades de cada ente. [. • Grupo de fontes de recursos 1 – Recursos do Tesouro – Exercício Corrente 2 – Recursos de Outras Fontes – Exercício Corrente 3 – Recursos do Tesouro – Exercícios Anteriores 6 – Recursos de Outras Fontes – Exercícios Anteriores 9 – Recursos Condicionados 296 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .. o controle dos recursos financeiros ocorre desde a elaboração do orçamento até a execução. • Identificação de uso 1º dígito: IDUSO – identificador de uso 2º dígito: grupo de destinação de recursos 3º e 4º dígitos: especificação das destinações de recursos 5º ao “n” dígitos: detalhamento das destinações de recursos Exemplo: 0.. A seguir. como exemplo. 2000). ainda que em exercício diverso daquele em que ocorrer o ingresso.

considerarão os efeitos das alterações na legislação. arrecadação e recolhimento. iremos estudar na seção de registro de operações típicas.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Saiba mais Sobre a especificação de fontes para União faça a leitura da Portaria SOF n. lançamento.br>. Reflita Busque refletir sobre a codificação da receita quanto à fonte de recurso ou destinação recurso. 101/2000. Art. 142. b) Lançamento: segundo o Código Tributário Nacional – CTN. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 297 . E o termo ordinário quer dizer que o recurso pode ser aplicado livremente. da projeção para os dois seguintes àqueles a que referirem e da metodologia de cálculo e premissas utilizadas (BRASIL. a qual corresponde à origem.2 . 12 da Lei Complementar n. As previsões de receita observarão as normas técnicas e legais. da variação do índice de preços. De acordo com o Art. a vinculação significa a finalidade específica estabelecida em normativos. Reflita! Quanto aos procedimentos contábeis. 2 . discuta com seus colegas sobre esses assuntos. é o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente. que regulamenta as fontes da União. planejamento. resultante de metodologia de projeção de receitas orçamentárias.gov.portalsof. Portanto. Leia mais sobre o assunto nesse sítio que apresenta a portaria SOF n. As fases ou estágios da receita são: previsão. podendo ser vinculada ou ordinária. 2000).10 na íntegra. constante da Lei Orçamentária Anual – LOA. determinar a matéria tributável. Aprofunde seus conhecimentos. 10. do crescimento econômico ou de qualquer outro fator relevante e serão acompanhadas de demonstrativo de sua evolução nos últimos três anos. disponível no sítio: <http://www. de 27 de junho de 2001.6 Estágios da receita Considera-se estágio da receita orçamentária cada passo identificado que evidencia o comportamento da receita e facilita o conhecimento e a gestão dos ingressos de recursos. a) Previsão: corresponde à estimativa de arrecadação da receita.

d) Recolhimento: é a transferência dos valores arrecadados à conta específica do Tesouro. cuja certeza e liquidez foram apurados. ou estabelecer contribuições. por força de lei. “são objeto de lançamento os impostos diretos e quaisquer outras rendas com vencimento determinado em lei. pela fazenda pública. A Dívida Ativa pode ser tributária e não tributária a depender de sua origem. típicas da atividade privada. as industriais e as de serviços ou nos bens e direitos pertencentes ao ente. c) Arrecadação: é a entrega. identificar o sujeito passivo e. porém não recebidos no prazo estabelecido. Portanto. levando em consideração a harmonização das normas contábeis. Somente passam por essa fase de lançamento algumas das receitas provenientes de tributos ou as derivadas.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA calcular o montante do tributo devido. • Receita Originária: são receitas que têm sua origem nas atividades econômicas. que a recebe por meio do Poder do Estado de tributar. conforme se depreende pelo Art. 52 da Lei n. realizada pelos contribuintes ou devedores aos agentes arrecadadores ou bancos autorizados pelo ente. Atenção! As receitas originárias não estão sujeitas ao lançamento e ingressam diretamente no estágio da arrecadação. 4. representado pelo controle centralizado dos recursos arrecadados em cada ente. 2 . responsável pela administração e controle da arrecadação e programação financeira.7 Dívida Ativa Nesta subseção. mas que o Estado pode explorar como as agropecuárias. Acabamos de diferenciar os estágios da receita e iremos prosseguir o nosso estudo.320/64. a dívida ativa tributária quando oriunda de tributos e a dívida ativa 298 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . sendo o caso. Entende-se por Dívida Ativa o direito em receber o crédito. dos recursos devidos ao Tesouro. observando o Princípio da Unidade de Caixa. • Receita Derivada: é a receita efetiva do ente. Para isso. iremos estudar sobre os aspectos contábeis tendo em vista a harmonização das normas contábeis. propor a aplicação da penalidade cabível. regulamento ou contrato”.2 . Algumas receitas não percorrem o estágio do lançamento. devemos registrar e avaliar os créditos líquidos e certos em favor da fazenda pública que denominamos de Dívida Ativa. como as receitas de alugueis e os rendimentos de aplicações financeiras.

inicialmente. esses créditos devem ser registrados tempestivamente. custas processuais. tais como: aluguéis. Para demonstrar o valor líquido de realização deve constituir a provisão para ajuste a valor recuperável. Dessa forma. o preço dos serviços prestados.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA não tributária correspondem aos demais créditos da Fazenda Pública. 4. Esquema Contábil até 2011 Da inscrição D C Dívida Ativa Variação Ativa – Superveniência Ativa (1) (6) Da atualização monetária (juros/multa/encargos) D C Dívida Ativa Variação Ativa – Superveniência Ativa (1) (6) Da provisão D C Variação Passiva – Insubsistência Passiva Provisão (5) Do recebimento D C D C D C Receita realizada (Ativo Compensado) Receita a realizar (Ativo Compensado) Banco c/Movimento Receita Corrente – Outras Receitas Variação Passiva – Mutação Passiva Dívida Ativa (1) (1) (1) (4) (6) (1) Do cancelamento D C Variação Passiva – Insubsistência Ativa Dívida Ativa (5) (1) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 299 . Quanto à base legal deste crédito é o Art. haverá um fluxo de recebimento mensurável em cada exercício. à medida que for obtendo sucesso na cobrança. A Dívida Ativa. 39 da Lei n.320/64 e os artigos 113 e 139 do CNT. A classificação desses créditos pode ser de curto prazo e longo prazo. entre outros. Entendemos por curto prazo os valores recebíveis até exercício social subsequente e longo prazo os valores recebíveis após exercício social subsequente. devemos reclassificar os créditos inscritos de acordo com a expectativa de sua realização. Abaixo demonstraremos o esquema contábil desde a inscrição até o cancelamento. classifica-se no ativo realizável a longo prazo. Portanto. desde a inscrição até o momento do recebimento ou até mesmo o cancelamento por razões comprovadas. por considerar a incerteza intrínseca da condição. A sua mensuração deve ser pelo valor líquido de realização. Posteriormente.

CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Esquema Contábil a partir 2012 Do encaminhamento do crédito para inscrição D C D C D C D C D C D C D C D C D C D C D C D C D C Crédito da Dívida Ativa Crédito a Inscrever em Dívida Ativa (7) (8) Da inscrição Dívida Ativa Tributos a receber Crédito a Inscrever em Dívida Ativa Créditos Inscritos em Dívida Ativa (1) (1) (8) (8) Da atualização monetária (juros/multa/encargos) Dívida Ativa Variação Patrimonial Aumentativa (1) (4) Da provisão Variação Patrimonial Diminutiva Provisão (3) (1) Do recebimento Banco c/Movimento Dívida Ativa Receita realizada Receita a realizar Disponibilidade de recursos Disponibilidade por Destinação de Recursos Créditos inscritos em Dívida Ativa a Receber Créditos inscritos em Dívida Ativa Recebidos (1) (1) (6) (6) (7) (8) (8) (8) Do cancelamento Créditos Inscritos em Dívida Ativa a Receber Créditos a Inscrever em Dívida Ativa Devolvidos Tributo a Receber Divida Ativa Créditos Inscritos em Dívida Ativa a Receber Baixa de Créditos Inscritos em Dívida Ativa Variação Patrimonial Diminutiva – Cancelamento da Dívida Ativa Dívida Ativa (8) (8) (1) (1) (8) (8) (3) (1) 300 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

quanto à afetação do patrimônio (efetivas e não efetivas). Aprovou o Manual de Receitas. no próximo capítulo. Você verá que. e R. Acesso em: 10 dez.fazenda. H.. tesouro. de 6 de agosto de 2009. MACHADO JUNIOR. Cabe ressaltar.planejamento. Disponível em: <http://www. H.gov. Lei n. 1987. Contabilidade básica. J. veremos que os créditos adicionais são utilizados como mecanismo para ajustar o orçamento que foi considerado insuficiente na LOA. ed. 2002/2003. 31.. de 17 de março de 1964.320. fazenda. Instituiu o Manual de Procedimentos Contábeis Específicos. São Paulo: Frase. 4. Dispõe sobre especificações de fontes de recursos.br>. ______. especiais e extraordinários. 2003. Portaria n. Classificam-se em suplementares. H. entretanto. desde a inscrição até o cancelamento. Acesso em: 14 jan. NEVES. quanto à categoria econômica (correntes e de capital). Portaria n. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 301 . Referências FRANCO.portalsof. 2000. COSTA. nós classificaremos as despesas quanto à natureza (orçamentárias e extraorçamentárias). T. por fim. que esses correspondem às classes. São Paulo: Atlas. Disponível em: <http://www. podemos mencionar que receitas públicas orçamentárias representam ingressos de recursos financeiros de caráter não devolutivo auferidos pelo poder público. Para concluir este capítulo. E. Portaria Conjunta n. 2010.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA Observe que foram demonstrados os lançamentos correspondentes à dívida ativa. ______. Contabilidade pública: teoria e prática.br>. 9. STN/SOF – Secretaria do Tesouro Nacional. 2010. V.gov. ed. de 14 de outubro de 2008. sobre os algarismos demonstrados ao lado de cada conta. deve-se levar em consideração o plano de contas de cada época. KOHAMA. Acesso em: 19 mar.gov. conceituaremos e classificaremos a dívida passiva. de 27 de junho de 2001. São Paulo: Atlas.tesouro. P. Rio de Janeiro: IBRAM. Contabilidade geral. 10. 2010. Disponível em: <http://www. br que regulamenta as fontes da União>. 3. 467.

CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE PÚBLICA

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

Despesa pública e dívida passiva

CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

3

Introdução
Para estudo das finanças públicas, especificamente a execução da despesa pública, procuramos compilar alguns tópicos, tais como: conceitos, classificação da despesa quanto à natureza, quanto à afetação do patrimônio, quanto à categoria econômica, os estágios da despesa que podemos considerar como fase de execução da despesa, a classificação da dívida passiva, destacando a dívida flutuante, especificamente os restos a pagar. É proposta, deste material, demonstrar o esquema contábil pertinente a essas administrações. Iremos, também, diferenciar os momentos de registro da despesa caracterizando o enfoque patrimonial e o enfoque orçamentário. As finanças e dívidas públicas e gestão financeira são expressamente disciplinados pela Lei n. 4.320/64 e pela Lei Complementar n. 101/2001, Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). Contudo, a despesa, para se revestir de legalidade, deve estar prevista no Plano Plurianual (PPA), na Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e consignada na Lei de Orçamento Anual (LOA) do ente público, ou seja, PPA, LDO e LOA são considerados instrumentos de planejamento. Deste modo, esperamos que, ao final deste capítulo, você seja capaz de classificar despesa pública e a dívida passiva, além de ser capaz de identificar os créditos adicionais. Vale lembrar que, para a compreensão e o estudo deste capítulo, é necessário que você conheça a estrutura do plano de contas, estudada no capítulo 1. Você verá que, na Administração Pública, “gastar” não é tão simples, existem regras rígidas para execução das despesas a serem cumpridas. É relevante que você também tenha noções de Planejamento, Gestão Pública e Orçamento Público, disciplinas estudadas em semestres anteriores.

3 .1 Despesa
Podemos definir despesa como um gasto incorrido para, direta ou indiretamente, gerar receitas. Podemos conceituar despesas públicas como o conjunto de dispêndios de uma entidade, com o objetivo de honrar gastos fixados na Lei de orçamento ou em Lei especial, visando à realização e ao funcionamento dos serviços públicos. Jund (2006, p. 187) define despesa pública como:

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

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CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

[...] o conjunto de dispêndios do Estado ou de outra pessoa de direito público a qualquer título, a fim de saldar gastos fixados na Lei de orçamento ou em Lei especial, visando à realização e ao funcionamento dos serviços públicos. Nesse sentido, a despesa é parte do orçamento, ou seja, é onde se encontram classificadas todas as autorizações para gastos com várias atribuições e funções governamentais.

A Lei n. 4.320/64, que institui normas de Direito Financeiro, trata da despesa, sua classificação e contabilização no orçamento, e estabelece também regras gerais sobre a Contabilidade Patrimonial, Orçamentária, Financeira e Industrial. Entretanto passaram décadas e o enfoque era exclusivamente orçamentário. Atualmente, deparamos com mudanças na busca da convergência para os padrões internacionais. Portanto, devemos continuar a contabilizar o orçamento e o acompanhamento da execução orçamentária, mas não podemos deixar de controlar o patrimônio público, que é o objeto da Contabilidade. Desse modo, podemos dizer que vivemos em um momento especial da Contabilidade Pública, uma nova era em que regulamentações surgem, a todo o momento, seja por meio da LRF, seja por meio das normas emitidas pelo Conselho de Contabilidade, aplicada ao Setor Público ou, ainda, pela Secretaria do Tesouro Nacional. O importante é que devemos controlar e avaliar o orçamento e o patrimônio que são objetos da Contabilidade Pública. Portanto, você irá perceber esses enfoques patrimoniais e orçamentários no estudo de reconhecimento da despesa.

3 .1 .1 Reconhecimento da despesa
Para o reconhecimento da despesa se faz necessário identificarmos os enfoques patrimoniais e orçamentários da despesa. E, em obediência aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, instituídos pelo Conselho Federal de Contabilidade, por meio das Resoluções CFC n. 750/1993, n. 774/1994 e n. 1.111/2007, bem como a Lei n. 4.320/64, especificamente os artigos 85, 89, 100 e 104, determina que as variações patrimoniais devam ser evidenciadas, independentemente ou resultantes da execução orçamentária. E, por fim, o Art. 50 da LRF, tendo em vista todos os normativos mencionados, determina que a despesa seja registrada pelo regime de competência. Entende-se por regime de competência o registro da despesa no momento da ocorrência do fato gerador independentemente do pagamento. Veremos, a seguir, o enfoque patrimonial e o enfoque orçamentário. a) Enfoque patrimonial Para registro da despesa sob o enfoque patrimonial, devemos citar os princípios fundamentais de contabilidade: princípio da entidade, princípio da continuidade, princípio da oportunidade, princípio do registro valor original, princípio da atualização monetária, princípio da competência, princípio da

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

prudência, por representarem a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência Contábil e à Contabilidade Pública, que constitui um ramo dessa ciência.

Saiba mais
Estudaremos detalhadamente sobre esses princípios por meio daws resoluções citadas, que estão disponíveis no sítio: <http://www.cfc.org.br>. Visite esse sítio para conhecer um pouco mais sobre o Conselho Federal de Contabilidade, além de ler textos da área, você poderá ter acesso a importantes informações sobre a legislação brasileira.

O enfoque patrimonial consiste em registrar a despesa adotando o regime de competência que corresponde ao reconhecimento da despesa no momento da ocorrência do fato gerador independentemente da movimentação financeira. Vamos exemplificar o pagamento de seguros dos bens de uso do ente público. Consideramos o pagamento realizado em janeiro e que o seguro terá vigência de 12 meses. Perceba que a despesa orçamentária ocorrerá de imediato, porém a modificação patrimonial ocorrerá durante 12 meses. A seguir, demonstraremos o esquema contábil. Esquema Contábil até 2011 Do empenho D C
Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar (2) (2)

Da liquidação D C D C
Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado Despesa Corrente Obrigações (2) (2) (3) (2)

Do reconhecimento do direito D C
Seguros a Vencer Variação Ativa – extraorçamentária (1) (6)

Da apropriação da despesa (mensalmente, na proporção de 1/12) D C
Variação Passiva – extraorçamentária Seguros a Vencer (5) (1)

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

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CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

Do pagamento D C D C
Obrigações Banco c/Movimento Crédito Empenhado Liquidado Crédito Empenhado Pago (2) (1) (2) (2)

Esquema Contábil a partir 2012: Do empenho D C
Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar (6) (6)

Da liquidação D C
Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado (6) (6)

Do reconhecimento do direito D C
Seguros a Vencer Obrigação (1) (2)

Da apropriação da despesa (mensalmente, na proporção de 1/12) D C
Variação Patrimonial Diminutiva Seguros a Vencer (3) (1)

Do Pagamento D C D C
Obrigações Banco c/Movimento Crédito Empenhado Liquidado Crédito Empenhado Pago (2) (1) (6) (6)

Outro ponto que merece destaque é o registro de passivos sem execução orçamentária, ou seja, ocorrendo o fato gerador de uma despesa e não havendo dotação orçamentária, deve reconhecer de imediato essa despesa em cumprimento ao princípio da competência e ao princípio da oportunidade, independentemente das possíveis penalidades e responsabilidades aos gestores. Como exemplo, podemos mencionar a provisão de férias dos servidores públicos, a razão de 1/12, independentemente de apresentar saldo orçamentário. Observe que o servidor já prestou serviço e possui o direito proporcionalmente aos meses trabalhados. Nessa ocorrência, haverá o registro do passivo, tendo em contrapartida uma variação passiva extraorçamentária, caracterizando um fato modificativo.

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CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

Quando apresentar dotação orçamentária, deverá baixar essa obrigação e simultaneamente registrar a despesa orçamentária, caracterizando um fato permutativo. Portanto, o registro dos fatos contábeis inerentes às despesas deve evidenciar a execução orçamentária, financeira e patrimonial, podendo ocorrer simultaneamente ou em momentos distintos. Você percebeu que o reconhecimento da despesa pelo enfoque patrimonial fica caracterizado pela ocorrência do fato gerador, ou seja, no momento em que o serviço foi prestado ou o produto foi recebido pelo ente público. Desse modo, vamos entender, a partir de agora, o enfoque orçamentário sem prejuízo do enfoque patrimonial. b) Enfoque orçamentário Para registro da despesa pelo enfoque orçamentário, devemos mencionar, além dos princípios fundamentais de Contabilidade, em especial o princípio da competência, o princípio da oportunidade e os princípios orçamentários, além dos princípios da anualidade, da unidade, da universalidade, da exclusividade, do equilíbrio, da legalidade, da publicidade, da especificação, da não afetação da receita. Lembre-se de que esses conceitos foram mencionados no capítulo da receita. O enfoque orçamentário consiste no reconhecimento da despesa quando ela ocorre. Podemos exemplificar com a contratação de serviços de terceiros, pois quando da conclusão dos serviços receberemos a Nota Fiscal e esse será o documento comprobatório da realização dos serviços. Portanto, coincidirá o registro da despesa pelo enfoque patrimonial e enfoque orçamentário. O importante é caracterizar a composição patrimonial, dos resultados econômicos e financeiros de determinado exercício financeiro. Temos a certeza de que você está apto a diferenciar os dois enfoques para reconhecimento da despesa pública. Agora, estudaremos as classificações pontuando quanto à natureza, quanto à categoria econômica, quanto à afetação do patrimônio, quanto à competência funcional e, por fim, quanto à competência institucional.

3.1.2 Classificação da despesa pública
As despesas públicas são classificadas, quanto à natureza, quanto à categoria econômica, quanto à afetação do patrimônio, quanto à competência funcional e quanto à competência institucional. Vejamos cada uma dessas classificações. a) Quanto à natureza Orçamentária e extraorçamentária. As despesas orçamentárias estão incluídas na Lei Orçamentária Anual – LOA e /ou em Lei de créditos adicionais, previamente autorizadas pelo Poder Legislativo, instituídas com base em normas legais.

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CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA

As despesas orçamentárias correspondem à saída de recursos dos cofres públicos e a sua classificação como orçamentária tem a finalidade de oferecer informações para a tomada de decisões. As despesas extraorçamentárias são as despesas públicas que não estão incluídas na Lei Orçamentária Anual – LOA, compreendendo os diversos desembolsos decorrentes do ingresso de receitas extraorçamentárias. Quando um recurso financeiro ingressa em um órgão de forma extraorçamentária, sua devolução ao proprietário somente será realizada por meio de uma despesa extraorçamentária, como, o caso de cauções em dinheiro para garantia de contratos ou de participações em leilões públicos. É importante observar que a devolução de valores pertencentes a terceiros não necessita de autorização orçamentária para ser efetivada, pois esses valores não pertencem ao órgão público. Outro ponto a destacar é que o desembolso extraorçamentário é oriundo de um fato permutativo e não altera o patrimônio líquido e não envolve contas de resultado. b) Quanto à categoria econômica Despesas correntes e despesas de capital. As despesas correntes são aquelas que não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital. E as despesas de capital correspondem às despesas que contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital. Veja, no quadro a seguir, o resumo das despesas quanto à classificação econômica. Quadro 1 Resumo das despesas quanto à categoria econômica. DESPESAS CORRENTES
Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes

DESPESAS DE CAPITAL
Inversões financeiras Amortização da dívida

Despesas de pessoal e encargos sociais Investimentos

Foi evidenciada, no quadro acima, a classificação da despesa quanto à categoria econômica, iremos estudar a sua estrutura que podemos dizer que corresponde à identificação de alocação dos créditos orçamentários quando nos referimos à competência institucional e também podemos caracterizar os gastos públicos por ação governamental, ou seja, administrativa, judiciária, entre outras.

3 .1 .3 Estrutura da despesa
A despesa deve ser classificada, quanto à sua vinculação à unidade orçamentária, que é a classificação quanto à competência institucional, quanto à funcional programática e quanto à sua natureza. Veja como funciona cada uma dessas classificações.

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a) Quanto à competência institucional Essa forma de estruturação e classificação das despesas permite evidenciar as unidades administrativas de alocação dos créditos orçamentários de cada ente público, ou seja, quem é responsável pela realização das ações. b) Quanto à competência funcional programática Permite a agregação dos gastos públicos por área de ação governamental (municipal, estadual ou federal) composta por funções e subfunções. Para exemplificar, citamos: função 1 – Legislativa (subfunções – ação legislativa e controle externo); 2 – Judiciária; 3 – Essencial à Justiça; 4 – Administração; 5 – Defesa Nacional; 6 – Segurança Pública; 7 – Relações Exteriores; 8 – Assistência Social; 9 – Previdência Social.

Saiba mais
Faça a leitura complementar sobre esse assunto por meio da consulta ao sítio: <http://www.tesouro.gov.br>, especificamente a Portaria MOG n. 42/99, a qual trata sobre função, subfunção. Ao visitar esse sítio, esteja atento às informações disponibilizadas pelo órgão, pois elas poderão ser muito importantes no exercício de sua futura profissão.

A classificação por programas é constituída por quatro categorias, quais sejam: projeto, atividade, programa e operações especiais. De acordo com a portaria MOG n. 42/99, considera-se projeto um conjunto de operações limitadas no tempo do qual resulte um produto para expansão ou aperfeiçoamento da ação pública; atividade como o conjunto de atividades de caráter contínuo e permanente, do que resulte um produto necessário à manutenção da ação de governo; operações especiais são ações que geram despesas que não contribuem para a manutenção das ações governamentais, um exemplo dessas ações são as amortizações e encargos e os pagamentos de sentenças; os programas são os instrumentos de organização da ação governamental visando à concretização dos objetivos pretendidos, sendo mensurados por indicadores instituídos em plano. É a partir do programa que identifica as ações sob forma de projeto, atividade ou operações especiais. c) Quanto à natureza da despesa Para se classificar uma despesa quanto à sua natureza, devem ser considerados a categoria econômica e o grupo a que pertence à modalidade de aplicação e o elemento.

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A estrutura de codificação da despesa para todos os entes da federação está regulamentada pela Portaria Interministerial n. 163/2001 e Portaria Conjunta STN/SOF n. 03/2008. Essas normativas suprem a necessidade de cumprimento dos Art. 50 e 51 da LRF. No que se refere à consolidação das contas públicas deve ser usada de forma que cada título seja associado a um número. A agregação desses algarismos, em um total de seis algarismos, deve considerar até o elemento da despesa. Se considerar até o subelemento, terá oito algarismos. O primeiro algarismo identifica a categoria econômica da despesa. O segundo identifica o grupo de natureza da despesa. O terceiro e quarto identificam a modalidade de aplicação. Quinto e sexto algarismos identificam o elemento da despesa (o objeto de gasto). Veja como funciona no quadro demonstrativo. Quadro 2 Estrutura da conta composta por oito algarismos. ESTRUTURA DA CONTA EXEMPLO: 3 .3 .90 .30 .21

1°Algarismo – Categoria econômica ............................. X Despesa corrente 2°Algarismo – Grupo da despesa ................................. X Outras despesas correntes 3° e 4° Algarismos – Modalidade da aplicação ..........VXX Aplicação direta 5º e 6º Algarismos – Elemento da despesa .................. XX Material de consumo 7° e 8º Algarismos – Desdobramento elemento da despesa ..XX Gasolina

Você acabou de aprender a estruturar uma conta, composta por oito algarismos e o que representa cada algarismo, com a finalidade de classificar corretamente os gastos públicos. Vamos, agora, estudar os gastos públicos com relação à afetação do patrimônio.

3 .1 .4 Quanto à afetação do patrimônio
a) Despesas efetivas: são aquelas que diminuem a situação líquida patrimonial, ou seja, diminuem o patrimônio líquido, sendo oriundas de fatos modificativos diminutivos. Pode-se identificar um desembolso financeiro ou compromisso de obrigações financeiras sem a correspondente incorporação de elementos ativos ou desincorporação de elementos passivos. Por exemplo: despesas de pessoal, despesas de encargos sociais, despesas de juros entre outras. b) Despesas não efetivas: são aquelas que não diminuem a situação líquida patrimonial, ou seja, não causam alteração e sim mutação patrimonial. O patrimônio líquido não sofre alteração, ocorrendo apenas uma troca

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de elementos patrimoniais. Como exemplo, podemos citar a concessão de empréstimos a terceiros ou a aquisição de material de consumo. Considerando o estudo das despesas quanto à sua classificação, finalizamos o assunto com as despesas efetivas caracterizadas pelo fato modificativo e as despesas não efetivas caracterizadas por fatos permutativos. Portanto, agora temos a certeza de que será possível identificar as normas de execução da despesa pública que desenvolve em fases ou estágios.

3 .1 .5 Estágios da despesa
Para a realização das despesas, a administração pública passa, obrigatoriamente, por fases de execução, denominadas comumente de estágios, que devem ser obedecidos rigorosamente, visto que a legislação não permite a inversão de qualquer um dos estágios da despesa. Nos artigos 58 a 65 da Lei n. 4.320/64, trata-se dos estágios da fixação e da execução da despesa, que compreendem: empenho, liquidação e pagamento. A seguir, definiremos cada um deles. a) Empenho: de acordo com o Art. 58 da Lei n. 4.320/64, entende-se como empenho o “ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente, ou não, de implemento de condição”, sendo designado o primeiro estágio da execução da despesa. O empenho precede a realização da despesa significando a intenção de compra ou contratação, estabelecida entre setor público e terceiros, caracterizando uma obrigação futura a assumir e para o credor uma garantia equivalente a uma venda de produtos ou prestação de serviços. b) Liquidação: a liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito, com o fim de apurar a origem e o objeto do que se deve pagar; a importância exata a pagar; a quem se deve pagar a importância para extinguir a obrigação (Art. 63 da Lei n. 4.320/64). A liquidação da despesa terá por base o contrato, ajuste ou acordo respectivo; a nota de empenho; os comprovantes de entrega do material ou da prestação efetiva do serviço, que serão apresentados no original. c) Pagamento: o terceiro e último estágio da execução da despesa caracteriza-se pela emissão de ordem bancária a favor do credor. Segundo o Art. 64 da Lei n. 4.320/64, a ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade competente, determinando que a despesa seja paga, ou seja, é quando efetivamente o credor recebe o dinheiro, seja pela venda de produtos ou pelos serviços prestados à administração pública. Para que haja o pagamento da despesa, a mesma deve estar regularmente liquidada.

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As fases da execução da despesa são: empenho, liquidação e pagamento. No entanto, precisamos, também, identificar as modalidade do empenho que serão abordados na subseção a seguir.

3 .1 .6 Modalidades do empenho
As modalidades de empenho são: ordinário, estimativo e global. a) Empenho ordinário: é utilizado para a realização de despesas de valor previamente estipulado e cujo pagamento ocorrerá de uma só vez, sendo emitido para determinado credor e relativo a uma única prestação, de valor indivisível. É a modalidade de empenho mais utilizada e refere-se ao fornecimento de bens, à prestação de serviços, ou seja, o empenho ordinário destina-se a atender a uma despesa quantificada e liquidável de uma só vez. b) Empenho estimativo: é o tipo de empenho utilizado para despesas de valor não quantificável durante o exercício. Normalmente, apresenta valores não homogêneos, como, por exemplo: as contas de energia elétrica, água, telefone etc. Podem ocorrer situações em que, constatada a insuficiência do valor estimado para atender à despesa empenhada, admite-se a sua complementação mediante reforço de empenho, tratando-se de um novo empenho cujo valor é acrescentado ao valor do empenho estimativo. c) Empenho global: destina-se a atender à despesa quantificada e de bases liquidáveis, geralmente por mês, durante o decorrer do exercício. Pode-se dizer, ainda, que o empenho global seja um misto das duas modalidades anteriores. O montante da despesa é conhecido (empenho ordinário), entretanto o pagamento é realizado em parcelas (empenho por estimativa). Geralmente, essa modalidade de empenho está vinculada a obras públicas e a pagamentos parcelados.

Você percebeu que, para execução da despesa pública, percorremos diversos estágios. Também, deve observar que a depender do tipo de dispêndio utiliza-se um tipo de empenho.

3 .1 .7 Despesas de exercícios anteriores
Correspondem às dívidas pertencentes a determinado exercício financeiro e não registradas na época devida. No Art. 37 da Lei n. 4.320/64, afirma-se que
As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no orçamento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem cronológica.

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gov. Entende-se por alcance a expiração do prazo para prestar conta por parte do suprido.1 . Suprido é o beneficiário do suprimento de fundos que tem a responsabilidade pela aplicação dos recursos financeiros e pela prestação de contas. iremos apontar alguns critérios para concessão de recursos financeiros para servidor público. Saiba mais Entende-se por despesa de pequeno vulto.1 . amortização refere-se aos bens intangíveis. quando o valor não ultrapassa os limites estabelecidos na Lei n. a servidor que não esteja em efetivo exercício e a servidor declarado em alcance.8 Suprimento de fundos Corresponde ao adiantamento de numerários para servidor público com a finalidade de realizar despesas eventuais de pequeno valor. e exaustão refere-se à avaliação dos recursos florestais e minerais.320/64 atesta que o regime de adiantamento é aplicável aos casos de despesas expressamente definidos em Lei e consiste na entrega de numerário a servidor. apresentaremos a apropriação dos encargos de depreciação.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA Nesses casos. Em seguida.planalto. 8. A seguir. Você acabou de estudar sobre os dispêndios de pequeno vulto. 3 . Também é importante lembrar que as informações são atualizadas constantemente. 68 da Lei n. O Art. com a finalidade de realizar gastos por conta do órgão. que se refere à avaliação dos bens tangíveis.666/93. amortização e exaustão As entidades públicas devem apropriar se mensalmente os encargos de depreciação (bens tangíveis). sempre acesse esse sítio. É bom lembrar que esse sítio oferece informações atualizadas que você poderá acessar. Tenha-o como referência de consulta para a sua atuação profissional e acadêmica. sempre precedida de empenho na dotação própria para fim de realizar despesas que não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação. disponível no sítio: <http:// www. constatamos que os compromissos assumidos em um exercício e não liquidados no mesmo exercício deverão ser registrados como despesa de exercício anterior.9 Encargos de depreciação. 4. Cabe destacar que não se pode efetuar adiantamento a servidor que seja responsável por dois suprimentos. 3 . portanto. amortização (bens intangíveis) e a exaustão (recursos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 313 .br>.

00 5 Observe que ao final de 5 anos esse bem terá um valor líquido contábil de $ 2. b) Amortização: representa a perda do valor de capital aplicado na aquisição de direitos de propriedade industrial ou comercial ou quaisquer outros.00 no resultado como decréscimo patrimonial e. ao final de cada exercício. em cumprimento ao princípio da competência.00 e a vida útil estimada de 5 anos. 00 − $ 2. devem ser reconhecidas quando o bem estiver em condição de uso. a seguir.000. pelo menos.000. quais sejam: o valor residual e a vida econômica devem ser revisados. os limites legais ou contratuais sobre o uso ou a exploração do ativo. para estimar a vida útil.000. a) Depreciação: representa o desgaste do bem em função do uso. o valor residual de R$ 2.00. foi registrado $ 3. deve levar em consideração a capacidade de geração de benefícios futuros.00. quando as perspectivas diferirem das estimativas anteriores. ação da natureza ou obsolescência. os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos. deduz do valor do bem o valor correspondente à estimativa do valor residual e divide pelo tempo de vida útil estimada do respectivo bem. O registro contábil da aquisição de bens representa um fato permutativo. Cabe destacar alguns pontos a serem observados em relação à depreciação/amortização/exaustão. bens com interesse histórico. com existência ou exercício de duração limitada. ou cujo objeto seja bens de utilização por prazo contratual limitado.00 • tempo de vida útil = 5 anos Calculo da depreciação: Valor da depreciação do período = $ 20. 00 = $ 3. ou seja. logo teremos: • custo do ativo $ 20. bens integrados em coleções.000. demonstraremos um cálculo adotando um valor hipotético de um bem. documentos.600. Portanto. antiguidades. tais como obras de artes. c) Exaustão: corresponde à perda de valor de recursos minerais e florestais em virtude de sua exploração pela empresa detentora de direitos sobre a mesma. 314 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . igual valor como redutora do respectivo ativo.000. que corresponde ao valor residual. o desgaste físico decorrente de fatores operacionais ou não. utilizando o método das quotas constantes. Quanto aos bens móveis de natureza cultural. no Balanço Patrimonial.000. e o registro do desgaste do bem (encargo) representa fato modificativo. tendo em vista que. anualmente. a obsolescência tecnológica.000.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA minerais e florestais). Considere a aquisição de um veículo por R$ 20.600. Veja cada um desses encargos.00 • valor residual $ 2.

que caracterizam uma obrigação para o ente público. 3 . dívida pública são os compromissos assumidos pelo governo visando a atender às necessidades dos serviços públicos. 3. animais que se destinam à exposição e à preservação e terrenos rurais e urbanos. quando esse for superior ao valor líquido contábil.1 Classificação da dívida: flutuante e fundada A classificação da dívida passiva pode ser flutuante e fundada e a conceituação será abordada a seguir.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA de vida útil indeterminada.br> e leia sobre as taxas de depreciação que são divulgadas pela Secretara da Receita Federal. e o valor justo (fair value). 162/1998 e IN n. a reavaliação. as Normas Brasileiras de Contabilidade do Setor Público – NBC TSP – indicam como alternativas para a adequada avaliação e mensuração dos ativos no setor público. 130/99.2. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 315 . lembre-se de que muitas alterações podem ocorrer de um ano para outro. por isso consultar esse sítio poderá auxiliá-lo a obter informações atualizadas sobre as regras determinadas pela Secretaria da Receita Federal. que trata sobre subsistemas de contas e o registro das operações típicas. Para continuidade dos estudos. sobre dívidas passiva ou consolidadas. quando esse for inferior ao valor líquido contábil. não serão depreciados. por meio da IN n.2 Divida passiva Pode-se conceituar dívida pública ou dívida passiva como sendo todos os compromissos assumidos pelo poder público e os respectivos encargos financeiros. que corresponde à adoção do valor de mercado ou consenso entre as partes para os bens do ativo.gov. Saiba mais Acesse o sítio: <http://www. Em outras palavras. É importante você se manter atualizado. Fique atento que a dívida passiva divide-se em dívida flutuante e dívida fundada. que entendemos como sendo o ajuste ao valor de mercado ou consenso entre as partes para bens do ativo. Além da depreciação. As taxas de depreciação recomendadas são as divulgadas pela Secretaria da Receita Federal. que indica o valor pelo qual um ativo pode ser trocado ou um passivo pode ser liquidado entre as partes interessadas. a redução ao valor recuperável (impairment). a seguir. Quanto ao esquema contábil iremos estudar no capítulo 5. iremos tratar.receita.fazenda.

os serviços da dívida a pagar. que podem variar de valor. o recebimento do serviço. demonstraremos o esquema contábil para registro dos restos a pagar não porcessado. Esquema Contábil até 2011 Da inscrição em restos a pagar não processados (sem implemento da condição) D C Despesa Orçamentária Passivo (Restos a pagar não processados a liquidar) 316 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . até 31 de dezembro. liquidada e não paga até 31/12 de cada exercício. 4. Os restos a pagar classificam-se em: processados e não processados: • processado – corresponde à despesa empenhada. A seguir. • não processado – corresponde à despesa empenhada. por corresponder e advir de compromissos de curto prazo (até doze meses). de acordo com o manual da despesa instituido pela STN. mas cujo processo de pagamento não se tenha realizado. podemos dizer que a dívida flutuante caracteriza-se por indicar débitos de curto prazo. Dessa forma. Para compensar o registro da despesa efetiva (despesa orçamentária). distinguindo-se os restos a pagar da despesa processada e aqueles oriundos das despesas simplesmente empenhadas. para atender às eventuais insuficiências de caixa. em observância ao princípio orçamentário do equilíbrio.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA a) Dívida flutuante: a dívida flutuante é aquela que o governo contrai por um breve período de tempo. os depósitos e os débitos de tesouraria. ou seja. A dívida flutuante compreende os restos a pagar. consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas e não pagas. que refletem no fluxo de caixa e no patrimônio financeiro. Quanto ao registro dos restos a pagar não processados se faz necessário considerar que a receita arrecadada do exercício tem por finalidade amparar as aplicações dos recursos no mesmo exercício. e cujo pagamento normalmente é realizado por resgate e independentemente de autorização legislativa. O princípio da competência refere-se ao fato gerador. o consumo dos materiais ou o uso dos bens não foram realizados. Ainda podemos mencionar que essa dívida decorre de operações de caráter financeiro. em 31 de dezembro de cada ano. deve-se registrar simultaneamente uma conta redutora no passivo para não demonstrar um passivo fictício e ao mesmo tempo não afetar o resultado do exercício. vejamos: • restos a pagar – de acordo com o artigo 36 da Lei n. não liquidada e não paga até 31/12 de cada exercício. e a despesa empenhada na verdade cria para o estado uma obrigação pendente do cumprimento do implemento de condição.320/64.

que trata sobre os subgrupos do Balanço Patrimonial e a respectiva composição de cada subgrupo. Reflita Procure refletir sobre qual é a composição do ativo financeiro e passivo financeiro. considerando que os restos a pagar não processados não caracterizam direito do credor. 4.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA D C Passivo (Retificação de Restos a Pagar não processado a liquidar) Variação Ativa – orçamentária Da liquidação (após implemento da condição) D C D C Passivo (Restos a Pagar não processados a liquidar) Fornecedores de exercícios anteriores Variação Passiva – extraorçamentária Passivo (Retificação de Restos a Pagar não processado a liquidar) Do pagamento D C Fornecedores de exercícios anteriores Banco c/ Movimento Vamos observar que os lançamentos. que corespondem a Controles da Aprovação e Execução do Planejamento e Orçamento. o registro de restos a pagar não processado será classificado nas contas de classes (5) e (6). para caracteriação do Superávit Financeiro. especificamente o Art. tiveram por finalidade destacar o passivo financeiro do período e consequentemente comprometer os recursos financeiros do próprio período para não caracterizar superávit financeiro (diferença entre ativo financeiro e passivo financeiro) e não alterar o resultado do período. Portanto. conforme previsto no § 2º do Art.320/64. demonstraremos o esquema contábil a partir do exercício de 2012. 43 da citada lei. A partir do exercício financeiro de 2011. vamos pesquisar na Lei n. 105. anteriormente demonstrados. Para obter essa conceituação. Para constatação. a saber. não haverá a alteração da situação líquida patrimonial e o valor dos restos a pagar não serão evidenciados na dívida flutuante (passivo). face à alteração na estrutura do plano de contas. a seguir. face a não entrega do bem ou serviço. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 317 .

.............. realizadas para atender à insuficiência de caixa ou de tesouraria proveniente das operações de crédito por antecipação da receita orçamentária (ARO)..... atualização monetária e cambial.....320/64 preceitua que a Lei de orçamento poderá conter autorização ao Executivo para........ juros e outros encargos incidentes sobre a dívida fundada ou consolidada a ser paga no exercício financeiro seguinte ao da emissão do respectivo empenho............. denominados de consignações.................... recebidos em dinheiro. (2) Do pagamento D C D C RP não processado liquidado a pagar .............. nas quais o Estado atua como simples depositário de recursos................. caracterizando uma transferência de parte dos valores da dívida consolidada............................. 7 da Lei n... • Débito em tesouraria: corresponde às dívidas de natureza extraorçamentária....................... 318 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS ..... para atender à insuficiência de caixa.... para a dívida flutuante........... bem como as arrecadações recebidas por conta de terceiros...................................... (6) Obrigações em circulação ...CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA Esquema Contábil a partir de 2012 Da inscrição em restos a pagar não processados (sem implemento da condição) D C Inscrição de RP não processado (5) RP não processado a liquidar (6) Da liquidação – no exercício seguinte (após implemento da condição) D C D C RP não processado a liquidar ..... (3) Obrigações em circulação ....................... (2) Banco c/ Movimento . (6) Variação patrimonial diminutiva – uso de bens e serviços ............................................................ que está pronta para pagamento.... (1) • Serviço da dívida a pagar: os serviços da dívida a pagar estão representados pelos valores referentes à parcela da amortização do principal......... efetivar operações de crédito por antecipação da receita............ O Art.... (6) RP não processado liquidado a pagar ... em qualquer mês do exercício financeiro.. 4. em virtude da execução de contratos de obras ou fornecimento de produtos e serviços................. (6) RP não processado liquidado pago ... • Depósitos: os depósitos identificados na parte da receita extraorçamentária referem-se a cauções ou garantias de terceiros..............

ou.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA b) Dívida fundada ou consolidada: é aquela que representa um compromisso a longo prazo (superior a doze meses). quer como dotações destinadas a cobertura de encargos provenientes da criação de novos serviços. A escrituração da dívida fundada deve ser individualizada e com especificações que permitam verificar a posição dos empréstimos e seus respectivos serviços de amortização e juros. convênios ou tratados e da realização de operações de crédito. 2000). 4. Kohama (2003) atesta que os créditos adicionais São valores que se adicionam ou acrescem ao orçamento. 210). 2003. contraídos para atender ao desequilíbrio orçamentário ou para financiamento de obras e serviços públicos. 98 da Lei n. 3 . 40 e 43.. p. a de n. para atender a despesas imprevisíveis e urgentes (KOHAMA.] como o montante total. iremos. para amortização em prazo superior a doze meses (BRASIL. contratos. contraída mediante emissão de títulos ou celebração de contratos. de valor previamente determinado.320/64 considera dívida fundada os compromissos de exigibilidade superior a doze meses. O Art.. assumidas em virtude de leis.3 Créditos adicionais Os créditos adicionais são utilizados como mecanismo para ajustar o orçamento com a finalidade de corrigir distorções identificadas durante a execução do orçamento. caracterizar os tipos de créditos adicionais. ambas de 2001. para atender ao desequilíbrio orçamentário ou para contratação de obras e serviços públicos que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. seja por fatos de ação involuntária. O Art. em seguida. apurado sem duplicidade. das obrigações financeiras do ente da Federação. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 319 . ainda. ou por incorreção no planejamento. em que estudaremos de forma resumida a execução orçamentária e a gestão fiscal de acordo com a LRF e as Resoluções do Senado. seja por omissão. O Art. 40 da Lei n. O limite da dívida pública será discutido no capítulo 7. quer como reforço de dotações existentes.320/64 complementa que “são créditos adicionais as autorizações de despesas não computadas ou insuficientemente dotadas na Lei do Orçamento”. especificamente. 29 da LRF define dívida pública fundada [. Considerando que os créditos adicionais correspondem reprogramação das ações governamentais. 4.

quanto à autorização legislativa. quanto à sua espécie. EXTRAORDINÁRIOS Atender a despesas imprevisíveis e urgentes. iremos detalhar as suas especificidades. b) Quanto à autorização legislativa Autorização legislativa refere-se ao instrumento legal para autorização da priorização das ações em função das causas. zação em Lei especial. a) Quanto à espécie • Suplementares. os créditos especiais se referem à disponibilização de recurso em função da não contemplação de dotação orçamentária específica. especiais e extraordinários. em especiais os destinados às despesas para as quais não haja dotação orçamentária específica e os extraordinários que são os destinados às despesas urgentes e imprevistas.3 . em caso de guerra. 41 da Lei n. Observe que os créditos suplementares e especiais devem ter prévia autorização em Lei e os extraordinários em função de suas características “imprevisibilidade”. respectivamente.1 Características dos créditos adicionais Os créditos adicionais. No item específico de cada crédito. Quanto aos créditos suplementares correspondem a reforço orçamentário. Quadro 4 Créditos adicionais. c) Quanto à forma de abertura Para abertura desses créditos. por fim os créditos extraordinários que se referem aos casos de despesas urgentes e imprevisíveis. comoção interna ou calamidade pública. deverão abrir 320 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 4. SUPLEMENTARES Reforçar o orçamento. ESPECIAIS Atender a programas não contemplados no orçamento. quanto à espécie. seja por anulação ou remanejamento de recurso existente.320/64. podendo ser incorporados na LOA. Devem ter prévia autoriDevem ter prévia autorização em Lei especial. a União adota medida provisória por força de dispositivo constitucional e para os estados e municípios.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA 3 . quando não há na constituição estadual e na Lei orgânica. independe de Lei para sua realização. e. SUPLEMENTARES ESPECIAIS EXTRAORDINÁRIOS Independem de prévia autorização em Lei especial. Quadro 3 Créditos adicionais. especiais e extraordinários Segundo o Art. classificam-se em: suplementares. os créditos adicionais classificam-se em suplementares os destinados a reforço de dotação orçamentária.

parágrafo 2º e Lei n. e) Quanto à prorrogação e vigência A prorrogação e vigência estão restritas ao exercício financeiro em que foram abertos. É permitida a prorrogação para o exercício seguinte. EXTRAORDINÁRIOS Decreto do poder executivo ou medida provisória com remessa imediata ao legislativo. • os recursos provenientes do excesso de arrecadação. d) Quanto aos recursos financeiros Para abertura de créditos especiais e suplementares. É permitida tida a prorrogação.320/64. se aberto nos últimos quatro meses.320/64.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA esse tipo de crédito por decreto do executivo. SUPLEMENTARES Decreto do poder executivo. autorizados em lei.No exercício. entendido como o saldo positivo das diferenças. Art. • o produto de operações de créditos. continuando sua vigência no exercício seguinte. SUPLEMENTARES ESPECIAIS EXTRAORDINÁRIOS No exercício. consideram-se recursos disponíveis para a abertura de créditos especiais e suplementares: • o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício anterior. 4. os créditos especiais e extraordinários quando autorizados nos últimos quatro meses do exercício poderão ser reabertos. Observe no quadro a seguir de forma resumida: Quadro 6 Créditos adicionais. Não permi. Art. a prorrogação para o exercício seguinte. 4. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 321 . devendo ser deduzidos os créditos extraordinários abertos no exercício. se aberto nos últimos quatro meses. 45. Entretanto. 167. entendido como a diferença positiva entre o ativo e o passivo financeiro. § 1 da Lei n. Quadro 5 Créditos adicionais. é condição indispensável à indicação de recursos financeiros. 43. quanto à prorrogação e vigência. • os recursos resultantes da anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou de créditos adicionais. De acordo com o Art. com base na CF/88. entre a arrecadação prevista e a realizada. No exercício. acumuladas mês a mês. no limite de seus saldos. quanto à forma de abertura. ESPECIAIS Decreto do poder executivo. combinado com os saldos de créditos adicionais transferidos (somente especiais e extraordinários) e as operações de crédito a eles vinculadas. autorizadas em forma que juridicamente possibilite ao Poder Executivo realizá-las. Observe no quadro a seguir de forma sucinta.

demonstrando os seus subgrupos e destacando as alterações com validade a partir de 2012. Aprova o apêndice à resolução dos princípios fundamentais de contabilidade.gov. de 17 de março de 1964. 2010. Aprova o Apêndice II da resolução dos princípios fundamentais de contabilidade. interferências ativas e mutações ativas (classe 6).320. Diário Oficial da República Federativa do Brasil.cfc. Resolução n. Disponível em: <http://www. Dispõe sobre os limites globais para o montante da dívida pública consolidada e da 322 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . abordaremos sobre as variações patrimoniais. 2010. poderemos nos aprofundar um pouco mais.org. Portaria do Ministério de Estado Orçamento e Gestão – MGO n.br>. Acesso em: 5 jan. de 16 de dezembro de 2004. é prudente mencionar que toda e qualquer despesa. 42. para ser realizada. Senado Federal. e dá outras providências. 5 maio 2000. Dispõe normas gerais de consolidação das Contas Públicas no âmbito da União. e dá outras providências. 163/2001. Disponível em: <http:// www. de 4 de maio de 2000. de 29 de novembro de 2007.fazenda.cfc. atividade. Resolução n. 101. 8º.cfc. de 01 de janeiro de 2003.gov. Distrito Federal e Municípios.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA Para concluir este capítulo. E a partir de 2012 essas variações classificam-se em resultado patrimonial diminutivo (3) e resultado patrimonial aumentativo (4). Acesso em: 5 jan.br/legislacaor>. br>. Resolução n. Acesso em: 6 jan. Dispõe sobre os princípios fundamentais de contabilidade. 1. 2º e § 2º do Art. As variações passivas dividem-se em despesas orçamentárias (classe 3). sendo classificadas em orçamentárias e extraorçamentárias. operações especiais. Referências BRASIL.fazenda.org. Resolução n. ______. br>. 750.tesouro. Atualiza a discriminação da despesa por funções de que tratam o inciso I do § 1º do Art. de 14 de abril de 1999. 4. Lei Complementar n. Conselho Federal de Contabilidade. br>. deve ser previamente empenhada. ______. estabelece os conceitos de função. 2010. No próximo capítulo. Veremos que as variações ativas dividem-se em receitas orçamentárias (classe 4). 774. de 20 de dezembro de 2001. Portaria Interministerial n.111. ______. Estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências. Com o conhecimento que você já construiu com o estudo dos capítulos anteriores. Disponível em <http:// www. Brasília. Acesso em: 14 jan. Acesso em: 14 jan. interferências passivas e mutações passivas (classe 5).tesouro.org. 2010 CFC. ambos da Lei n. subfunção. de 4 de maio de 2001. 2010. programa. projeto. 40. Disponível em: <http://www. ______. Disponível em: <http://www. Estados. ______.

tesouro. de 17 de março de 1964. Disponível em: <http://www. 3. H. Disponível em: <http://www. da 2. Disponível em: <http://www. ______. SRF. receita. ed. Poder Legislativo. Aprovou o Manual de Receitas. Acesso em: 10 dez. IN n. de 10 de novembro de 1999. Administração orçamento e contabilidade pública. Senado Federal. de 31 de dezembro de 1998. ed. R. Brasília: Franco & Fortes. 9.br>. 2. J. de 16 de dezembro de 2009. IN n.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA dívida pública mobiliária dos Estados. em atendimento ao disposto no Art. ed. KOHAMA. 2001. VI e IX. Acesso em: 28 dez. Dispõe sobre as operações de crédito interno e externo dos Estados. 52.receita. Brasília. Rio de Janeiro: Elsevier. ed. B. do Distrito Federal e dos Municípios. seus limites e condições de autorização. Secretaria da Receita Federal. J.320. Disponível em: <http://www.gov. Diário Oficial da República Federativa do Brasil.federal. Contabilidade pública. 162.br>. de 14 de outubro de 2008. Resolução n. 26 dez. ______. Dispõe sobre a estimativa de vida útil dos bens. 2003. Acesso em: 10 dez. Contabilidade Pública. 2002/2003. Lei n. Brasília. 21 dez. COSTA. e dá outras providências. Portaria Conjunta n. ed. inclusive concessão de garantias. 2010. Altera anexo I da IN n.br>. da Constituição Federal. 130. Rio de Janeiro: IBRAM.federal. 751. 2006. T. 2010.tesouro. e dá outras providências.gov. Secretaria do Tesouro Nacional. F. 9. H. PIRES. 31. 43. Diário Oficial da República Federativa do Brasil.gov. STN/SOF. S. MACHADO JUNIOR.gov. 4. Aprova o volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e republica o volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público. 2010. de 21 de dezembro de 2001.162/98. 2006.fazenda. São Paulo: Atlas.fazenda.. JUND. 2001. 2009 Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 323 . Portaria n. SN. do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Acesso em: 10 dez. do Distrito Federal e dos Municípios..br>.

CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE PÚBLICA 324 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

deixa de existir essa peculiaridade. a contabilização dos fatos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 325 . quando ocorre aumento do passivo (obrigações) e diminuição do ativo (bens e direitos). respectivamente. o registro dos fatos contábeis permutativos. Porém essa particularidade (mutações patrimoniais. estamos direcionando o estudo para as contas de resultado (receitas e despesas). recomendamos uma nova leitura para fixar os conceitos para melhor entendimento das variações patrimoniais. quando tratarmos de fatos relativos até o exercício de 2011. as superveniências e as insubsistências. vamos encontrar as mutações patrimoniais. Portanto. Para maior detalhamento. em função dos atos praticados pela administração pública. É prudente ressaltar que. sem alterar a situação líquida patrimonial. quando ocorre o aumento do ativo (bens e direitos) e diminuição do passivo (obrigações). sem a utilização de contas de resultado para registrar os fatos permutativos. que correspondem à modificação do patrimônio público qualitativa e quantitativamente. apontamos que essas variações podem ser ativas. as variações patrimoniais serão representadas somente pelas classes (3) e (4). Portanto. na Contabilidade Pública. além das receitas e despesas. 2 e 3. Uma dessas particularidades é o registro dos fatos contábeis permutativos que correspondem às permutas no patrimônio. E passivas. consequentemente. estudaremos sobre as variações patrimoniais. Quando nos referimos às variações.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA Variações patrimoniais 4 Introdução Neste capítulo. Essas permutas são oriundas da execução das receitas e das despesas não efetivas. apesar de não alterarem a situação líquida patrimonial. variação patrimonial diminutiva e variação patrimonial aumentativa. superveniências e as insubsistências) irá prevalecer somente até o exercício de 2011. Para fornecer informações detalhadas sobre a variação patrimonial em função dos diversos tipos de subsistemas existentes. A partir do exercício de 2012. existem particularidades quando essa é comparada com a Contabilidade Empresarial. 5 (mutações passivas) ou 6 (mutações ativas). na Contabilidade Pública. visto que os referidos fatos. assuntos estudados nos capítulos 1. transitam por contas de resultado das classses 3 (despesas orçamentárias). Na composição das variações patrimoniais. 4 (receitas orçamentária).

encontraremos também as contas que vão explicar o que ocorreu com esses elementos patrimoniais que denominamos de variações patrimoniais. quando negativo. ao final deste capítulo. plano de contas. é necessário encerrar as contas de (classes 3 e 4) por representar contas de receitas e despesas. quando positivo. Dessa forma. as variações patrimoniais. quando ocorre o acréscimo patrimonial. despesas e dívida pública. quando caracterizadas pelo acréscimo do passivo ou diminuição do ativo. você já é capaz de entender as alterações no patrimônio público. 100 da Lei n. As variações ativas e passivas podem ser orçamentárias ou extraorçamentárias. enquanto que as variações ativas e passivas extraorçamentárias são independentes da execução orçamentária. direitos e obrigações. denominamos de déficit. Nos capítulos anteriores. As variações patrimoniais podem ser denominadas de variações ativas. Agora. seja patrimonial (classes 1 a 4). que abrangem os resultados da execução orçamentária. facilmente. ou seja. O Art. você seja capaz de diferenciar as situações em que ocorrem as variações patrimoniais e de demonstrar como apurar o resultado do exercício. como também na disciplina de Contabilidade Geral. A esse resultado. seja por aumento do ativo ou diminuição do passivo ou serem denominadas de variações passivas.1 Variações patrimoniais As variações patrimoniais correspondem às alterações ocorridas no patrimônio da administração pública. além de encontrarmos no balancete as contas representativas de elementos patrimoniais. bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistências ativas e passivas constituirão elementos da conta patrimonial. Podemos concluir. respectivamente. e o resultado final transferir para o patrimônio líquido da entidade. denominamos de superávit e. 326 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . resultantes ou independentes da execução orçamentaria. Assim. orçamentária (classes 5 e 6) ou de controle (classes 7 e 8). As contas patrimoniais demonstram os diversos fatos que ocorreram com cada um dos elementos patrimoniais. com esses estudos. Esperamos que. Para tal é preciso lembrar que o patrimônio de uma entidade corresponde ao conjunto de bens. você estudou os conceitos básicos de contabilidade pública.320/64 cita que as alterações da situação líquida patrimonial. receitas. que as variações ativas e passivas orçamentárias decorrem da execução do orçamento.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA deve ser efetuada em contas da mesma natureza de informação. Esse assunto foi estudado no capítulo 1. 4 . para apurar o resultado. 4.

alienação de bens etc. Na estrutura do plano de contas (até 2011) da administração pública. A mutação ativa ou mutação da despesa decorre de um fato permutativo e não altera a situação líquida patrimonial. em virtude de um fato modificativo ou por mutação ativa. quando há diminuição do ativo. em virtude de um fato modificativo. Exemplos: tributária. intragovernamental. altera-se positivamente a situação líquida patrimonial. serviços. interferências ativas e mutações ativas.1. • Variações ativas podem ser decorrentes de receitas quando há um aumento do ativo. repasses e sub-repasses recebidos. a) Variações orçamentárias: classificam em ativas e passivas. A mutação ativa é decorrente da execução de uma despesa orçamentária não efetiva que provocará o aumento de bens e direitos ou a diminuição de obrigações. quando há uma redução do passivo decorrente de um fato permutativo. A despesa corresponde a uma variação passiva é classificada como efetiva. sem a correspondência de um aumento no passivo ou diminuição do próprio ativo. Podem ser decorrentes de receitas quando há um aumento do ativo. ou de mutação passiva quando há aumento do passivo ou redução do ativo decorrente de um fato permutativo. Dessa forma. Interferências ativas referem-se às trasferências financeiras (recebidas) decorrentes da execução orçamentária. o grupo resultado orçamentário (variações ativas orçamentárias) possui três subgrupos: receitas orçamentárias. em virtude de um fato modificativo ou por mutação ativa. quando há uma redução do passivo decorrente de um fato permutativo.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA 4. ou seja. VARIAÇõES ATIVAS ORÇAMENTÁRIAS Receitas Interferências Ativas Mutações Ativas • Variações passivas: são decorrentes de despesas. Quadro 1 Variações ativas orçamentárias. veja a seguir. representa uma redução do ativo em decorrência de um desembolso financeiro à vista pela execução da despesa ou UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 327 . aumenta o ativo por meio de um ingresso no patrimônio de recursos financeiros ou de direitos a receber. Receita orçamentária decorre de um fato modificativo.1 Clasificação das variações patrimoniais Quanto à classificação das variações patrimoniais elas podem ser orçamentárias e extraorçamentárias. vejamos. Exemplos: cotas.

Podemos observar que o grupo resultado orçamentário (variações passivas orçamentárias) possui três subgrupos: despesas orçamentárias. acréscimos patrimoniais. cancelamento de dívida. Exemplo: recebimento de doações de bens. interferências ativas (extraorçamentárias). VARIAÇõES PASSIVAS Interferências Passivas ORÇAMENTÁRIAS Mutações Passivas Despesas b) Variações extraorçamentárias: classificam-se em ativas e passivas. Quadro 2 Variações passivas orçamentárias. Exemplos: cotas. o grupo resultado (variações ativas extraorçamentárias) possui três subgrupos. Por outro lado.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA aumento do passivo. em decorrência do surgimento de obrigações a prazo pela execução da despesa. A mutação passiva ou mutação da receita é decorrente da execução de uma receita orçamentária não efetiva que provocará a diminuição de bens e direitos ou o aumento de obrigações. As receitas extraorçamentária correspondem às receitas que não afetam o orçamento do exercício. A interferência passiva refere-se às transferências financeiras (concedidas) decorrentes da execução orçamentária. 328 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . As interferências ativas (extraorçamentárias) correspondem ao recebimento de bens no âmbito intragovernamental. Exemplos: doação recebida de bens. entre outros. A despesa altera negativamente a situação líquida patrimonial. cancelamento de restos a pagar. respectivamente. entre outros. a mutação passiva é proveniente de um fato permutativo. interferências passivas e mutações passivas. a saber: receitas extraorçamentárias. Portanto não altera a situação líquida patrimonial. produção de bens. Isso deve-se à adoção do regime de competência para as despesas. Os acréscimos patrimoniais (superveniências ativas e insubsistências ativas) correspondem às incorporações de bens e direitos no patrimônio ou desincorporação de obrigações. De acordo com o plano de contas da administração pública. • Variações ativas: são alterações patrimoniais aumentativas que ocorrem independentemente da execução orçamentária e que são denominadas de superveniências ativas (aumento do ativo) e insubsistências ativas (redução do passivo). inscrição da dívida ativa. repasses e sub-repasses concedidos. Veja a seguir.

vamos detalhar o estudo sobre as superveniências e insubsistências em face dos diversos posicionamentos na área pública sobre o tema. quando tratamos do termo insubsistência. Prosseguindo vamos fazer a junção do termo superveniência com o ativo e então denominamos superveniência ativa ou superveniência do ativo (natureza credora) que corresponde ao acréscimo do ativo por incorporação de bens e direitos. Para finalizar esse assunto. mencionamos sobre a natureza dessas contas para facilitar o entendimento quanto à classificação contábil.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA Vamos. ESPECIFICAÇÃO Superveniência ativa Insubsistência ativa Insubsistência passiva CLASSIFICAÇÃO Variação ativa extraorçamentária Variação ativa extraorçamentária NATUREZA DA CONTA Credora Credora Superveniência passiva Variação passiva extraorçamentária Devedora Variação passiva extraorçamentária Devedora Acabamos de estudar as variações patrimoniais e para aprofundar o estudo perceba que. Exemplo: transferências de bens entre unidades do mesmo órgão. por forma da Lei Complementar n. mas iremos considerar o posicionamento da Secretaria do Tesouro Nacional que é órgão competente para estabelecer normas e procedimentos contábeis no âmbito da Contabilidade Pública. Exemplos: doações concedidas de bens. Contudo. As interferências passivas (extraorçamentárias) são os bens concedidos por transferências intragovernamentais. pertencentes a entidades que não fazem parte do Orçamento Fiscal e da Seguridade Social da União. Ainda. insubsistência ativa corresponde à redução do passivo e caracteriza uma variação ativa (natureza credora) e a insubsistência passiva corresponde à redução do ativo e caracteriza uma variação passiva (natureza devedora). ou seja. Quadro 3 Da classificação contábil/superveniências e insubsistências. consumo de materiais entre outros. As despesa extraorçamentária são as despesas que não estão previstas na Lei Orçamentária Anual. estudar o grupo resultado das variações passivas extraorçamentárias que possui três subgrupos: despesa extraorçamentária. agora. pode analisar UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 329 . há posicionamentos adversos. Os decréscimos patrimoniais (superveniências passivas e insubsistências passivas) correspondem as incorporações de obrigações e desincorporações de bens e direitos no patrimônio. Vamos definir inicialmente o termo “superveniência” que significa acréscimo e o termo “insubsistência” que significa decréscimo. enquanto a superveniência passiva ou superveniência do passivo ( natureza devedora) corresponde à incorporação de obrigações. interferências passivas (extraorçamentária) e decréscimos patrimoniais. se você estiver com um plano de contas em mãos. 101/2000.

Incluem-se aí as receitas de juros. as receitas devem ser superiores às despesas. tendo em vista corresponder a uma das alterações ocorridas em relação no plano de contas. demonstraremos a classificação das variações patrimoniais. dividendos. devemos proceder ao encerramento das mesmas com o objetivo de apurar o resultado. b) Venda de mercadorias. seja dependente da execução orçamentária ou independente da execução orçamentária. Esse resultado pode ser positivo. Em seguida. esse resultado é negativo (déficit). produtos e serviços: abrangem a venda de bens e serviços. quando as receitas são iguais às despesas. ao final de cada exercício. Veja no quadro a seguir a demonstração das contas de resultado. Variações passivas Variações ativas 3 – Despesas 5 – Resultado exercício diminutivo (–) 4 – Receitas 6 – Resultado exercício aumentativo (+) CONTAS DE RESULTADO 4 . a seguir. E as variações qualitativas representam as modificações dos elementos patrimoniais sem alterar o patrimônio líquido. Quando as despesas são superiores às receitas. 5 e 6 representam contas de resultado. c) Financeiras: dizem respeito ao somatório das variações patrimoniais aumentativas com operações financeiras.2 Apuração de resultado O resultado do exercício corresponde ao somatório das receitas arrecadadas no exercício financeiro mais as variações ativas menos as despesas do exercício com as variações passivas. 4 . Para que o resultado seja positivo (superávit). consta um quadro simplificado. 330 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . As variações quantitativas representam a modificação no patrimônio líquido e podem ser aumentativas e diminutivas. 4 . 4.3 Variações patrimoniais a partir de 2012 Iremos mencionar a conceituação das variações patrimoniais diminutivas e aumentativas das classes (3) e (4) respectivamente.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA que a codificação das contas iniciadas pelos algarismos 3. Portanto. descontos obtidos etc. Por fim. Quadro 4 Simplificado das contas de resultado.3 . o resultado é nulo. Na seção 4.3. Iniciaremos com a classificação das variações patrimoniais que são: qualitativas e quantitativas. negativo ou nulo.1 Variações quantitativas aumentativas a) Tributárias e contribuições: compreendem tributos e contribuições.

contribuições econômicas e contribuições especiais. i) Outras variações patrimoniais diminutivas: são outras variações patrimoniais diminutivas não classificadas nos grupos anteriores. passagens e despesas com locomoção. entre outras despesas. material de distribuição gratuita. d) Financeiras: compreendem as variações patrimoniais diminutivas com operações financeiras. c) Benefícios assistenciais: compreendem as ações de Assistência Social. aluguel. material de consumo. despesas bancárias e correções monetárias. com redução a valor recuperável. 4 . serviços e consumo de capital fixo: representa o somatório das variações patrimoniais diminutivas com manutenção e operação da máquina pública. Compreende diárias. subvenções. e) Transferências: compreendem o somatório das variações patrimoniais diminutivas com transferências intergovernamentais. contribuições sociais. transferências a convênios e transferências ao exterior. comissões. g) Uso de bens. entre outras. e) Outras variações aumentativas: outras variações patrimoniais aumentativas não classificadas nos grupos anteriores. transferências intragovernamentais. contribuições de melhoria. f) Tributárias e contributivas: compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas aos impostos. taxas. transferências a instituições multigovernamentais. exaustão. que são Políticas de Seguridade Social não contributivas. à garantia dos mínimos sociais. descontos concedidos. serviços de terceiros. depreciação. b) Benefícios previdenciários: compreendem os benefícios previdenciários de caráter contributivo do Regime Próprio da Previdência Social – RPPS e do Regime Geral da Previdência Social – RGPS. h) Desvalorização e perda de ativos: compreendem a variação patrimonial diminutiva com desvalorização e perdas de ativos. transferências intergovernamentais e intragovernamentais recebidas. tais como: juros incorridos. ao provimento de condições para atender a contingências sociais e à universalização dos direitos sociais. amortização. transferências a instituições privadas com ou sem fins lucrativos. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 331 . visando ao enfrentamento da pobreza.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA d) Transferências: incluem doações.3 . exceto despesas com pessoal e encargos que serão registrados em grupo específico.2 Variações quantitativas diminutivas a) Pessoal e encargos: trata da remuneração e encargos de pessoal do governo. subsídios. arrendamento mercantil operacional. perdas com alienação e perdas involuntárias.

estudaremos sobre o sistema contábil e os respectivos subsistemas: orçamentário. B. sem fazer parte do resultado econômico do exercício. Outro ponto importante é que as receitas e as despesas orçamentárias serão executadas nas contas de classes (5) e (6) denominadas de “controles da aprovação do planejamento e orçamento” e “controle da execução do orçamento”. São Paulo: Frase. patrimonial. 31. e R. COSTA. 2006. cancelamento da dívida ativa (insubsistência passiva). de 17 de março de 1964. volume IV. H. ou seja. Contabilidade básica. 9. V. E para apurar o resultado do período é necessário o encerramento dessas contas transferindo para uma conta transitória denominada de A. J. Lei n. PIRES. CONTAS DE Variação Patrimonial Diminutiva RESULTADO Variação Patrimonial Aumentativa 3 – Despesas 4 – Receitas É prudente fazer uma comparação entre os quadros simplificados sobre as contas de resultado. financeiro. apenas serão encerradas as contas de classes (3) e (4). ocorrerá à redução de classes referentes às contas de resultado. respectivamente. Quadro 5 Simplificado das contas de resultado. que institui o manual de contabilidade aplicada ao setor público. Veja. f. No próximo capítulo. de 16 de dezembro de 2009. T. para apuração do resultado do exercício. 751. NEVES. respectivamente. 2000.. Para concluir é importante citar algumas contas que representam variações patrimoniais: alienação de bens (mutação passiva). Brasília: Franco & Fortes. Você poderá perceber que. arrecadação de tributos (receita orçamentária). a demonstração das contas de resultado. doação de bens de terceiros (superveniência ativa).320. P. consideradas contas de controle desde o planejamento até a execução do orçamento. no quadro a seguir. compensação e custos. não havendo mais as contas representativas de mutações ativas e passivas e superveniências e insubsistências ativas e passivas. aquisição de bens (mutação ativa).CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA Os conceitos aqui mencionados estão em conformidade com a Portaria STN n.E. considerando que a partir de 2012 o resultado compõe somente pelo diferencial entre as receitas e despesas. 332 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . obrigatoriamente. Referências MACHADO JUNIOR. J. 2002/2003. ed. a partir do exercício de 2012. pagamento de pessoal (despesa orçamentária). despesas e receitas..R. (Apuração Resultado do Exercício) e posteriormente transfere para o Patrimônio Líquido denominado de Saldo Patrimonial. Rio de Janeiro: IBRAM. Esse procedimento ocorrerá até o exercício de 2010. 4. ed. Contabilidade pública.

gov.br>. ed. Aprova o volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e republica o volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público da 2. Secretaria do tesouro nacional. Acesso em: 28 dez.fazenda. Portaria n. Disponível em: <http://www.tesouro.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA STN. e dá outras providências. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 333 . do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. de 16 de Dezembro de 2009. 2009. 751.

CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE PÚBLICA 334 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

você seja capaz de caracterizar as contas envolvidas em cada subsistema de contas de acordo com a Lei n. Entende-se por balancete de verificação um demonstrativo contábil que relaciona os saldos de todas as contas devedoras e de todas as contas credoras dispostas em forma de equação. por meio dos diversos subsistemas. estudado no capítulo 1. a compensação e o de custos. contas orçamentárias e contas de custos. considerando que iremos estudar os elementos que compõem o patrimônio e suas variações. o financeiro. patrimonial. o patrimonial. Em seguida. que você conheça o plano de contas da administração pública.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Subsistemas de contas 5 Introdução Neste capítulo. e saiba diferenciar ativo e passivo.6.320/64. Desse modo.320/64 e Resolução CFC n. tendo cada grupo finalidades distintas. ao final deste capítulo. pertencentes ao ente público. Pires (2006. 4. Também é preciso conhecer a natureza das contas (devedoras e credoras) e ainda o resultado aumentativo e diminutivo do exercício. que aprovou a NBC T 16. pode ser elaborado um balancete de verificação. receitas e despesas. compensação e custos. Dessa forma. Faz-se necessário. p. momento em que também você terá como elaborar os demonstrativos exigidos pela Lei n. 4. será estudado sobre o sistema contábil e os respectivos subsistemas: orçamentário. para compreensão deste capítulo. você terá como referência os capítulos anteriores. contas de compensação. com a finalidade de conferir e analisar os registros realizados diariamente”. patrimonial. esperamos que. contas patrimoniais. financeiro. temos contas financeiras. 1. Para compreensão dos subsistemas de contas (orçamentário. estudados no capítulo 4. registraremos fatos contábeis característicos envolvendo os diversos subsistemas. O total dos saldos devedores é igual ao total dos saldos credores. compensação e de custos). financeiro. representados pelas contas que serão evidenciadas de forma estruturada nas demonstrações contábeis. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 335 . Para cada subsistema de contas.133/2008. 337) atesta que “o levantamento do balancete mensal permite ao ente da federação verificar o movimento e os saldos de cada conta contábil. a qual se refere às demonstrações contábeis. A contabilidade pública trabalha com subsistemas de contas distintos quais sejam: o orçamentário.

é demonstrado no balanço orçamentário o resultado dos atos e fatos ocorridos no subsistema orçamentário. 1. Portanto.1 . Dessa forma. 336 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . ainda. Para isso. é feita a comparação da receita prevista com a realizada e da despesa fixada com a executada. a prestação de contas e a instrumentalização do controle social. financeiro. descentralização de créditos. controle e evidenciação dos atos e dos fatos da gestão do patrimônio público. é necessário que os fatos de arrecadação da receita e liquidação da despesa passem por esse subsistema. fixação da despesa. tais como: previsão da receita. de 21 de novembro de 2008.2. 5 . com o registro dos recebimentos e pagamentos de natureza orçamentária e extraorçamentária. instituído pela Lei n. nenhum ato ou fato extraorçamentário estará inserido nesse subsistema. ou seja.1 Sistema contábil O sistema contábil é composto por subsistemas que facilitam a obtenção das informações. financeiro. 5 . É nesse subsistema que se obtém o resultado orçamentário. expõe que O sistema contábil representa a estrutura de informações sobre identificação. e pelos fatos de natureza orçamentária como a arrecadação da receita e a liquidação da despesa. com o objetivo de orientar e suprir o processo de decisão. Portanto. com efeitos desde o exercício de 2010 e regulamentou que o sistema contábil é estruturado em subsistemas orçamentário.129.2 Subsistema financeiro O sistema financeiro está relacionado com os ingressos (entradas) e os dispêndios (saídas) de recursos. É graças ao subsistema orçamentário que se efetua o controle da execução do orçamento público. O subsistema orçamentário é representado pelos atos de natureza orçamentária. mensuração. Os sistemas de contas.320/64.1 . que é demonstrado no Anexo 12. Patrimônio e Sistemas de Contas. patrimonial.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA 5 .1 Subsistema orçamentário No sistema orçamentário. apenas à normatização. 4. atualmente subsistemas. que institui a NBCT 16. patrimonial e de compensação. Veja a finalidade de cada subsistema de contas nos próximos tópicos deste capítulo. É salutar ressaltarmos que o subsistema orçamentário é representado somente pelos atos de natureza orçamentária. As operações desse subsistema são chamadas de operações resultantes da execução orçamentária. avaliação. existia previsão legal sobre o sistema de custos e faltava. registro. O Conselho Federal de Contabilidade editou a Resolução CFC n. compensação e de custos e. balanço orçamentário e respectivos adendos que compõem as suas demonstrações complementares. até então eram o orçamentário. empenho da despesa.

Qual será o motivo dessa segregação? Também é bom lembrar sobre contas financeiras e não financeiras correlacionando com contas do grupo circulante e não circulante. como bens móveis. Portanto. ATIVO Ativo circulante Banco conta movimento Aplicações financeiras Créditos em circulação PASSIVO Passivo circulante Restos a pagar Serviço da dívida a pagar Consignações Depósitos de terceiros Débitos de tesouraria (ARO) CONTAS DE RESULTADO DEVEDOR Despesas orçamentárias Despesas correntes Despesas de capital Transferências financeiras Repasse financeiro concedido CONTAS DE RESULTADO CREDOR Receitas orçamentárias Receitas correntes Receitas de capital Transferências financeiras Repasse financeiro recebido É prudente mencionar que as contas de despesas orçamentárias e receitas orçamentárias a partir do exercício de 2012 farão parte das contas de classes (5) e (6) e ainda. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 337 . resultante ou não da execução orçamentária”. 93 da Lei n. A seguir demonstraremos os subgrupos e contas que fazem parte do subsistema financeiro. e de controle. elas serão orçamentárias. 4. Quadro 1 Subgrupos e contas do subsistema financeiro. classes 1 a 4. valores. imóveis. Todas as contas que tenham como contrapartida a conta caixa ou bancos. são registrados os eventos de natureza patrimonial. reflita sobre a segregação das contas do ativo financeiro e passivo financeiro.1 . estoques. classes 5 e 6. 5 . são do subsistema financeiro. classes 7 e 8. “as contas do subsistema devem registrar e controlar todas as operações que resultem débitos e créditos de natureza financeira. obrigações. créditos. patrimoniais.3 Subsistema patrimonial No subsistema patrimonial. Reflita Após as discussões apresentadas até aqui.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA De acordo com o Art.320/64. serão identificadas por natureza da informação e não mais por subsistemas. sendo pagamento ou recebimento. quanto à natureza da informação.

ATIVO Ativo não circulante Créditos diversos Estoques Dívida ativa Empréstimos concedidos Investimentos Bens móveis Bens imóveis PASSIVO Passivo não circulante Dívida fundada interna Dívida fundada externa Parcelamentos Precatórios Provisões CONTAS DE RESULTADO DEVEDOR Transferência de bens e valores Mutações passivas Superveniências passivas Insubsistências passivas CONTAS DE RESULTADO CREDOR Transferência de bens e valores Mutações ativas Superveniências ativas Insubsistências ativas É sempre bom lembrar que a partir do exercício 2012. Ainda no subsistema patrimonial. a demonstração das contas do subsistema patrimonial. Dessa forma. conforme pode constatar: Os serviços públicos industriais. 5 . 5 .1 . O subsistema de compensação compreende. 99 da Lei n. mas que poderão vir a afetá-lo. mas que possam vir a afetá-lo. não mais existirá os termos superveniências. no quadro a seguir. as contas com função específica de controle.5 Subsistema de custos É o sistema de custos na administração pública está previsto no Art. convênios. insubsistências e mutações.320/1964. 4. são registrados bens.1 . Esses atos podem ser provenientes de avais. para efeito de classificação dos fatos contábeis na Administração Pública. orçamentária e controle. operações de créditos. manterão contabilidade 338 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .4 Subsistema de compensação Tem como função principal o controle dos atos administrativos. superveniências e insubsistências ativas e passivas. por força de normativos da Secretaria do Tesouro Nacional e o Conselho Federal de Contabilidade.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA inscrição e baixa da dívida ativa. Veja. contratos etc. apenas. Assim as contas são de natureza patrimonial. ainda que não organizados como empresa pública ou autárquica. relacionadas com as situações não compreendidas no patrimônio. acordos. Quadro 2 Contas do subsistema patrimonial. entre outros. direitos e obrigações que não estejam relacionados com a movimentação financeira. o subsistema de compensação é representado pelos atos praticados pelo administrador e que não afetam o patrimônio de imediato.

1. sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum. produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública”. financeira e patrimonial. processa e evidencia os custos dos bens e serviços. Esse procedimento será utilizado nos seguintes casos: registro dos atos e dos fatos que envolvem o patrimônio público ou suas parcelas.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis. que “registra. 101/2000-LRF. avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento. unificação de parcelas do patrimônio público vinculadas UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 339 . à eficiência. do ativo e passivo. a Lei Complementar n. avaliação dos resultados obtidos na execução dos programas de trabalho com relação à economicidade.8. 50 da LRF o CFC. agregação ou divisão de patrimônio de uma ou mais entidades do setor público resultará em novas unidades contábeis. que fazem parte grupos 7. de evidenciação e instrumentalização do controle social.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA especial para determinação dos custos. direta ou indiretamente. E os custos são gastos relacionados à atividade produtiva ou os serviços utilizados na produção de outro bem ou serviços. a Secretaria do Tesouro Nacional. Por fim. criou as contas de controle de custos de bens e serviços produzidos. de 21 de novembro de 2008: A soma. em atendimento à necessidade de controle e prestação de contas. volume IV. É oportuno mencionar que o sistema de custos até então era restrito aos serviços públicos industriais. quais sejam: despesas. que menciona sobre o subsistema de custos.8 e 8. Entende-se por unidade contábil. gerar benefícios (receitas). por meio da Portaria n. anexo II. Contudo. respectivamente. 50 § 3o determina que Administração Pública mantenha sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária. 1129/2008. E. Reflita Para entendimento do sistema de custo deve diferenciar os gastos. à eficácia e à efetividade. e de acordo com a NBC T 16. ainda. de acordo com a Resolução CFC n. 751/2009.128. e a avaliação dos riscos e das contingências. os subsistemas contábeis devem ser integrados entre si e a outros subsistemas de informações de modo a subsidiar a administração pública sobre: Desempenho da unidade contábil no cumprimento da sua missão. editou-se a Resolução n. ingressos e resultados. que correspondem aos gastos incorridos para. Art. Com o objetivo de cumprir o Art.

Os itens acima mencionados servem apenas como parâmetro. Prestação de serviços de terceiros pessoa jurídica no valor de $ 30. • os subistemas de contas: financeiro. para a efetivação dos registros contábeis com segurança.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA a unidades contábeis descentralizadas. para fins de controle e evidenciação dos seus resultados. exemplificaremos.000 corrente e $ 500. Dados hipotéticos 1. desde o orçamento inicial até a sua execução. 3.000. Estimativa de arrecadação IPTU $ 200.000 de capital. hipoteticamente.000.000. • o cumprimento dos princípios fundamentais de contabilidade e os princípios orçamentários. Orçamento aprovado para o exercício de X9: $ 800.000. registraremos diversos fatos contábeis.000. bem como a dotação e realização das despesas orçamentárias. de forma simplificada. Aquisição à vista de computadores de uso por $ 10. 5 . sendo $ 300. 2. identificando os sistemas envolvidos. são controladas a previsão e realização das receitas orçamentárias. Para contabilização de fatos típicos da Administração Pública. • ativo e passivo compensado: registro de qualquer ato administrativo. Concluímos o estudo dos subsistemas de contas no qual foram demonstradas as contas que fazem parte de cada subsistema evidenciando. orçamentário. 4. • fatos contábeis: permutativos e modificativos. custo e de compensação. dados para efetuar os lançamentos decorrentes dos fatos relacionados a seguir. Pagamento de suprimento de fundos no valor de 3.2 Registro operações típicas Para caracterizarmos os diversos subsistemas. as contas envolvidas. É prudente relembrar alguns pontos fundamentais para o desenvolvimento dos registros contábeis: • método das partidas dobradas. patrimonial. em janeiro/X9. Para elucidar cada subsistema iniciaremos o registro dos fatos contábeis demonstrando todas as fases e a caracterização dos diversos subsistemas. consolidação de entidades do setor público para fins de atendimento de exigências legais ou necessidades gerenciais. 5. é necessário o conhecimento de todas as definições e conceitos já explanados com base nos instrumentos legais pertinentes à Administração Pública.000 para o exercício de X9 e arrecadado no mês de janeiro/X9 o valor de $ 40. pois. 340 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

000 de capital.000.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 341 .000 200.000 Fixação da despesa (subsistema orçamentário) D C C Orçamento da Despesa Crédito Disponível – Corrente Crédito Disponível – Capital 800.000 40.000. Subsistema patrimonial D C Tributos a Receber Variação Ativa Extraorçamentária 200. Resolução para fatos contábeis até 2011 1) Orçamento aprovado para o exercício de X9: $ 800. registrar os fatos contábeis e.000 500. para o exercício X9 e arrecadado no mês de janeiro/X9. simultaneamente.000 corrente e $ 500.000 3.000 Subsistema orçamentário D C Receita Realizada Receita Prevista 40. em janeiro/X9.000 40. Previsão inicial da receita (subsistema orçamentário) D D C Receita Prevista Corrente Receita Prevista Capital Orçamento da Receita 300.000 40. sendo $ 300. identificar os sistemas de contas envolvidos.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Vamos.000 3) Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 3. Subsistema orçamentário Do empenho D C Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar 3. em seguida.000 300.000 Subsistema financeiro D C Banco c/ Movimento Receita Corrente-Tributária 40.000 Subsistema patrimonial D C Variação Passiva – Extraorçamentária Créditos a Receber 40.000.000 500.000 800.000 2) Estimativa de arrecadação IPTU $ 200. $ 40.000.

000 3.000 342 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 30.000 Subsistema financeiro D C Despesa Corrente Banco Conta Movimento 3.000 Subsistema compensação D C Responsabilidade por Valores.000 Subsistema de compensação D C Adiantamento Concedido (suprimento de fundos) Adiantamento Concedido (suprimento de fundos) 3.000 3. Títulos e Bens Valores. Do empenho Subsistema orçamentário D C Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar 30.000 30.000 30.000 Da liquidação Subsistema orçamentário D C Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado 30.000 Do pagamento Subsistema orçamentário D C Crédito Empenhado Liquidado Crédito Empenhado Pago 30.000.000 Do pagamento Subsistema orçamentário D C Crédito Empenhado Liquidado Crédito Empenhado Pago 3.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Da liquidação Subsistema orçamentário D C Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado 3.000 4) Prestação de serviços de terceiros à pessoa jurídica no valor de $ 30.000 3. Títulos e Bens sob Responsabilidade 30.000 3.000 30.

000 10.000 de capital.000 Subsistema financeiro D C Banco Conta Movimento Despesa Capital (Investimentos) 10.000.000 Subsistema patrimonial D C Computadores de Uso (Imobilizado) Incorporação de Bens (Mutação Ativa) 10.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 343 . Resolução para fatos contábeis a partir de 2012 1) Orçamento aprovado para o exercício de X12: $ 800. Subsistema orçamentário D C Despesa Executada (Capital) Despesa Fixada (Capital) 10.000 10.000 corrente e $ 500.000 10. orçamentária.000 2) Estimativa de arrecadação IPTU $ 200. inclusive vamos caracterizar a natureza da informação.000 300. patrimonial e controle.000 500. de computadores de uso.000 800.000 Fixação da despesa – orçamentária D C C Orçamento da Despesa Crédito Disponível – Corrente Crédito Disponível – Capital 800. sendo $ 300.000 500. correntes) Banco Conta Movimento 30. ou seja. $ 40. por $ 10. agora.000. assunto tratado na seção 1. capítulo 1.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Subsistema financeiro D C Despesa Corrente (outras desp.000. demonstrar os registros dos mesmos fatos contábeis de acordo com o plano de contas com validade a partir de 2012. para o exercício X12 e arrecadado no mês de janeiro/X9.000 Vamos. Reconhecimento do crédito – patrimonial D C Tributos a Receber Variação Patrimonial Aumentativa (VPA) – Tributárias 200.000 5) Aquisição à vista. para que faça a comparação e identifique as alterações que serão realizadas.5.000.4.000 30.000 200. Previsão inicial da receita – orçamentária D D C Receita Prevista Corrente Receita Prevista Capital Receita a Realizar 300.

000 344 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 Arrecadação – orçamentária D C Receita Orçamentária a Realizar Receita Orçamentária Realizada 40. Do empenho Orçamentária D C Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar 3.000.000 3.000 Do pagamento Liberação do recurso para o suprido – orçamentária D C Crédito Empenhado Liquidado a Pagar Crédito Empenhado Pago 3.000 3.000 40.000 40.000 3.000 3. 3) Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 3. em janeiro/ X12.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Arrecadação – patrimonial D C Banco c/Movimento Tributos a Receber 40. E o procedimento de ajuste desses valores ocorrerá no final do exercício. por Destinação de Recursos – Utilizada 3.000 Controle D C Disponibilidade por Destinação de Recursos Disponibilidade por Destinação de Recursos Comprometida 3.000 Da liquidação Orçamentária D C Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado a Pagar 3. por Destinação de Recurso Comprometida Disp.000 É importante alertar que no valor estimado pode ocorrer excesso ou frustração de arrecadação.000 Controle D C Disp.000 3.000 Arrecadação – controle D C Disponibilidade de Recursos Disponibilidade por Destinação de Recursos 40.000 40.

000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 345 .000 Patrimonial D C Obrigações em Circulação – Suprido Banco Conta Movimento 3.000 Controle D C Atos Potenciais do Passivo – Contrato de Serviços Execução de Atos Potenciais do Passivo – Obrigações Contratadas a Executar 30.000 3.000 Controle D C Disponibilidade por Destinação de Recursos Disponibilidade por Destinação de Recursos Comprometida 30.000 30.000 Da liquidação Orçamentária D C Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado a Pagar 30.000 30.000 30.000 Da prestação de contas pelo suprido Patrimonial D C Variação Patrimonial Diminutiva (VPD) Crédito em Circulação – Suprido 3.000 3.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Patrimonial D C Créditos em Circulação – Suprido Obrigações em Circulação – Suprido 3.000 30.000 Patrimonial D C Variação Patrimonial Diminutiva – Uso de Bens e Serviços Obrigações em Circulação 30.000 3.000 Do empenho Orçamentária D C Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar 30.000 30. 4) Prestação de serviços de terceiros à pessoa jurídica no valor de $ 30. quando do registro da variação patrimonial diminutiva (variação quantitativa).000 É oportuno mencionar que a alteração na situação líquida patrimonial ocorre no momento da liquidação.

33 133. por $ 10.000 10.000 Reconhecimento do encargo depreciação (1 mês de uso) Patrimonial D C Variação Parimonial Diminutiva – Uso de Bens e Serviços Depreciação Acumulada – Computadores 133.000 30.000 3.000 10. de computadores de uso.000 10.000 Do pagamento Patrimonial D C D C Veículos Banco 10.000 30.000 Controle Disponibilidade por Destinação de Recursos Disponibilidade por Destinação de Recursos Comprometida 10.000.000 Da liquidação da despesa Orçamentária D C Crédito Empenhado a Liquidar Crédito Empenhado Liquidado a Pagar 10. Do empenho Orçamentária D C D C Crédito Disponível Crédito Empenhado a Liquidar 10.000 Controle (baixa do contrato) D C Execução de Atos Potenciais do Passivo – Obrigações Contratadas a Executar Atos Potenciais do Passivo – Contrato de Serviços 30.000 Patrimonial Obrigações em Circulação Banco c/ Movimento 30.33 346 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 5) Aquisição à vista.000 Orçamentária Crédito Empenhado Liquidado a Pagar Crédito Empenhado Pago 10.000 10.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Do pagamento Orçamentária D C D C Crédito Empenhado Liquidado a Pagar Crédito Empenhado Pago 3.000 10.

o subsistema de custo que é registrar o custo dos bens e serviços. 4. a demonstração da mutação do patrimônio líquido.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA Cálculo = custo aquisição $ 10. No próximo capítulo. Diário Oficial da República Federativa do Brasil. Apresentaremos o balanço orçamentário. créditos.000 e a vida útil estimada em 5 anos. de 4 de maio de 2000.320/64.000 $ 8. No subsistema patrimonial. o valor a ser registrado mensalmente é de R$ 133.133/2008 e Portaria STN n. obrigações. conceituando e demonstrando o critério de elaboração. Lei Complementar n. a demonstração das variações patrimoniais. falaremos sobre as demonstrações contábeis. empenho da despesa e pelos fatos de natureza orçamentária. a demonstração do resultado econômico e a demonstração do fluxo de caixa. neste capítulo. O subsistema financeiro registra os recebimentos e pagamentos de receitas e despesas orçamentárias e extraorçamentárias. Portanto. O subsistema orçamentário é representado pelos atos de natureza orçamentária. E. Estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências. por fim. dando continuidade aos nossos estudos. 751/2009. o valor resisual de R$ 2.000 =1600 5 1600 = $133. que não afetam o patrimônio de imediato. 101. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 347 . 1. Resolução CFC n. 5 de maio de 2000. como os bens móveis. o balanço patrimonial. descentralização de créditos. bem como ativos e passivos financeiros.000. Desta forma.33 12 Vida útil estimada 5 anos Foi demonstrado o cálculo do encargo de depreciação considerando o custo de aquisição R$ 10. Referências BRASIL. tais como a arrecadação da receita e a liquidação da despesa. inscrição e baixa da dívida ativa. estoques. durante 5 anos. exigidas pela Lei n. imóveis.000 Valor residual $ 2. fixação da despesa. Você deve ter percebido que estudamos. ressaltando as particularidades e especificidades de cada um deles.33. mas que poderão vir a afetá-lo.00. superveniências e insubsistências ativas e passivas. o sistema de compensação é representado pelos atos praticados pelo administrador. tais como: previsão da receita. entre outros. Brasília. o balanço financeiro. são registrados os eventos de natureza patrimonial. O subsistema de compensação tem como função principal o controle dos atos administrativos. operações de créditos. valores. os subsistemas de contas.

B. H. Aprova o volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e república o volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público da 2. 1. STN.1 – Conceituação. F. Acesso em: 14 jan. Anotações 348 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .org.128. PIRES.6 – Demonstrações Contábeis. ______. 1. Resolução n. Disponível em: <http:// www. Aprova a NBC T 16. 31. F.org.. ed. 2010. Aprova a NBC T 16. Brasília: Franco & Fortes. Secretaria do Tesouro Nacional. Disponível em: <http://www.cfc. Lei n. Contabilidade pública. 2006. J. 2009.cfc. de 21 de novembro de 2008. ______.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis. Portaria n. 2002/2003. Rio de Janeiro: IBRAM. MACHADO JUNIOR. L. Contabilidade aplicada ao setor público.br>. Acesso em: 14 jan. Acesso em: 28 dez. Disponível em: <http://www. br>.gov. Brasília: Gestão Publica. 2009. ed. Disponível em: <http://www. T. e dá outras providências. e R.133. br>. de 16 de dezembro de 2009.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE PÚBLICA CFC – Conselho Federal de Contabilidade.320. 1.org. 2010. de 21 de novembro de 2008.br>. G. Acesso em: 14 jan. de 21 de novembro de 2008. de 17/3/1964. 4. Objeto e Campo de Aplicação.tesouro.. Resolução n.cfc. J. 9.fazenda. ed. 751. Resolução n.129. Aprova a NBC T 16. do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. MOTA. COSTA. 2010.

A Portaria STN n. ficarão demonstradas as alterações no patrimônio ocorridas durante o exercício financeiro. para os Municípios.320/64 e inclui a demonstração do fluxo de caixa e a demonstração do resultado econômico. no balanço patrimonial e na demonstração das variações patrimoniais. a partir 2013. que aprovou a NBC T 16. No Balanço Orçamentário. demonstração das variações patrimoniais. Também devemos mencionar a Resolução CFC n. Estados e Distrito Federal e. 19) e a demonstração do resultado econômico (anexo n.6 – demonstrações contábeis.15) e inclui a demonstração do fluxos de caixa (anexo n. balanço patrimonial. será demonstrada a movimentação financeira. Essa lei determina que. 20). do balanço patrimonial (anexo n. suas alterações e execução orçamentária das receitas e das despesas. No Balanço Patrimonial. ou seja. será evidenciada a comparação entre previsão da receita e a fixação da despesa orçamentária. Na Demonstração das Variações Patrimoniais.133/08. dos Estados. quais sejam: balanço orçamentário. que prevê a elaboração de todas as demonstrações de acordo com a Lei n. no final de cada exercício. demonstração da mutação do patrimônio líquido. demonstração do fluxo de caixa e demonstração do resultado econômico. 4. aprovou as alterações do balanço orçamentário (anexo n. do balanço financeiro (anexo 13). No Balanço Financeiro. direitos e obrigações. com obrigatoriedade a partir do exercício de 2010.320.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA Demonstrações contábeis 6 Introdução Neste capítulo.12). 751/2009. dos Municípios e do Distrito Federal. a demonstração das mutações do patrimônio líquido (anexo n. especificamente o volume V. lei que estatuiu normas gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União. a partir de 2012 para a União. 18). específica para o setor público. oriundas das variações patrimoniais UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 349 . será abordado o tema da elaboração das demonstrações contábeis. 14) e da demonstração das variações patrimoniais (anexo n. Não podemos falar em demonstrações contábeis na contabilidade pública sem inicialmente mencionar a Lei n. balanço financeiro. 4. ficarão demonstrados os elementos patrimoniais caracterizados pelos bens. os resultados gerais do exercício da administração pública sejam demonstrados no balanço orçamentário. 1. de 17 de março de 1964. os recebimentos e pagamentos de natureza orçamentária e extraorçamentária. no balanço financeiro.

bem como suas particularidades (modalidades de empenho.1 Balanço orçamentário Nesse balanço fica evidenciada a comparação das receitas previstas com sua arrecadação e da despesa fixada com sua execução (realização). ao seu término. O aprendizado que você adquiriu até agora em Contabilidade Pública refletirá na elaboração das demonstrações contábeis. a curto prazo. quando a receita arrecadada é menor que a receita prevista. 50. e poderá avaliar fluxos das operações. o excesso de arrecadação. por programa (Resolução CFC n. despesas orçamentárias e extraorçamentárias). quando a receita arrecadada é maior que a receita prevista. A Demonstração do Resultado Econômico é considerada como uma inovação porque o sistema de custo nunca fora implementado desde a Lei n. O balanço orçamentário demonstra a economia orçamentária. opcionalmente. por fim. afirma que “o Balanço Orçamentário demonstrará as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas”. A estrutura a ser apresentada na subseção 6. o déficit orçamentário. da Lei n.6 o Balanço Orçamentário evidencia as receitas e as despesas orçamentárias. a Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido. que tem por finalidade evidenciar a movimentação do patrimônio líquido. O Balanço Orçamentário é acompanhado do anexo das despesas por função e subfunção e. Você já deve conhecer a execução orçamentária (arrecadar receitas e executar despesas).1 está em conformidade com as normas da STN que é o órgão central do Sistema de Contabilidade 350 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . quando a despesa executada é menor que a despesa fixada. em seu Art. A Demonstração do Fluxo de Caixa avaliará a posição financeira. Os conhecimentos adquiridos com a leitura dos capítulos anteriores deste caderno serão importantes para o estudo das demonstrações contábeis.1. estágios da receita e despesa. confrontando o orçamento inicial e as suas alterações com a execução. 4. De acordo com as NBC TSP 16. quando a despesa realizada é menor que a receita arrecadada. 102. 4. demonstra o resultado orçamentário e discrimina: as receitas por fonte e as despesas por grupo de natureza. Desse modo. a frustração (insuficiência) de arrecadação. você seja capaz de identificar os procedimentos de elaboração das demonstrações contábeis. E. quando a despesa realizada é maior que a receita arrecadada. é objetivo deste capítulo que. Essa demonstração é obrigatória somente para as empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo de consolidação das contas.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA dependente ou independente da execução orçamentária. 6 . 99 e posteriormente com o advento da LRF. o superávit orçamentário. por categoria econômica. 1133/2008). Com essa exigência esse demonstrativo tem por finalidade evidenciar o resultado econômico de ações do setor público. dos investimentos e financiamentos.320/64.320/64 em seu Art. O Art.

com a mesma finalidade. 6 . empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos orçamentos fiscais e da seguridade social decorrentes da aquisição de materiais. Para concluir a elaboração do balanço orçamentário. Quando resultar em déficit.1 . fundações. quando o recebedor dos recursos também for órgão. Posteriormente. empresa estatal dependente ou outra entidade constante desses orçamentos. demonstrando a “especificação das despesas”. é necessário calcular o resultado orçamentário do período. Esse resultado orçamentário também pode ser calculado por categoria econômica da receita e da despesa. taxas e contribuições. as “receitas arrecadadas” e o “saldo” por categoria econômica e origem de recurso (fonte) e a diferença existente entre a receita prevista e a receita realizada resulta na frustração ou excesso de arrecadação. deverá ser apresentada em notas explicativas. A identificação das receitas intraorçamentárias. fundo. de igualar a coluna de execução. Esse resultado deverá ser demonstrado na coluna da despesa executada. A primeira parte subdivide-se em 5 colunas. confrontam-se as somas opostas para apurar os resultados. Entendem-se por receitas intraorçamentárias os ingressos oriundos de operações realizadas entre órgãos e demais entidades da administração pública integrantes dos orçamentos de uma mesma esfera de governo. A segunda parte subdivide-se em 8 colunas. “a receita atualizada prevista”. “despesas liquidadas”. no âmbito da mesma esfera de governo (Portaria Interministerial STN/SOF n. resultado nulo ou equilíbrio orçamentário. fundação. autarquias. “a dotação inicial”. quando resultar em superávit. ou seja. O déficit é gerado quando as despesas executadas forem superiores às receitas realizadas. com a finalidade de igualar a coluna de execução. “dotação atualizada”. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 351 . demonstrando a “especificação das receitas”. fundos. autarquia. Define-se como intraorçamentárias as operações que resultem de despesas de órgãos. bens e serviços. o previsto e o realizado. que corresponde à diferença entre a receita realizada e a despesa executada. O modelo apresentado atende aos requisitos determinados pelos diplomas legais acima citados. a “receita inicial prevista”. pagamento de impostos. déficit orçamentário. “despesas empenhadas”. “inscrição em restos a pagar não processados” e “saldo da dotação orçamentária”.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA Federal e objetiva a padronização dos procedimentos contábeis nos três níveis de governo.1 Estrutura do balanço orçamentário O balanço orçamentário é um demonstrativo contábil composto de duas partes. podendo gerar três resultados distintos: superávit orçamentário. “créditos adicionais”. quando necessária. e o superávit é gerado quando as receitas realizadas forem superiores às despesas executadas. 338/2006). o resultado orçamentário deverá ser demonstrado na coluna da receita realizada.

a estrutura do Balanço Orçamentário. 352 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 751/2009. que corresponde às despesas orçamentárias.320/64. uma vã tentativa de restabelecer a classificação. PREVISÃO RECEITAS PREVISÃO SALDO ATUALIZADA REALIZADAS INICIAL (A – B) (A) (B) A seguir. Anteriores (Utilizados para créditos adicionais) Superávit financeiro Reabertura de créditos adicionais Fonte: Resolução STN n. 4. sem dúvida alguma. demonstraremos a segunda parte do Balanço Orçamentário. a seguir. RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS Receitas correntes Receita tributária Receita de contribuições Receita patrimonial Receita agropecuária Receita industrial Receita de serviços Transferências correntes Outras receitas correntes Receitas de capital Operações de crédito Alienação de bens Amortizações de empréstimos Transferências de capital Outras receitas de capital Subtotal das receitas (I) Refinanciamento (II) Operações de crédito internas • Mobiliária • Contratual Operações de crédito externas • Mobiliária • Contratual Subtotal c/refinanciamento (III) = (I + II) Déficit (IV) TOTAL (V) = (III + IV) Saldos de ex.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA É. Veja. Quadro 1 Balanço Orçamentário – Anexo 12 da Lei n.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) DOTAÇÃO INICIAL (D) DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna CRÉDITOS ADICIONAIS (E) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 353 .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) CRÉDITOS ADICIONAIS (E) DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) DOTAÇÃO ATUALIZADA (F)=(D+E) DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes DESPESAS EMPENHADAS (G) 354 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) DESPESAS EMPENHADAS (G) DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa DESPESAS LIQUIDADAS (H) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 355 .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) DESPESAS LIQUIDADAS (H) – DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) INSCRIÇÃO EM RP NÃO PROCESSADOS (I)= (G – H) – DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes SALDO DA DOTAÇÃO (j)= (F – G) 356 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

gerará excesso na arrecadação (receita prevista < receita arrecadada). SALDO DA DOTAÇÃO (j)= (F – G) – Cabe ressaltar que as receitas podem ser arrecadas a maior ou a menor. A lei exige. na verdade. bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária. quando a receita arrecadada for maior. em conjunto com os saldos disponíveis oriundos de exercício anterior e com o saldo disponível do exercício atual. uma demonstração da movimentação financeira durante todo o exercício. 103 da Lei n.320/64 atesta que UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 357 . que tem por finalidade avaliar a gestão financeira.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Despesas de capital Investimentos Inversões financeiras Amortização da dívida Reserva de contingência Reserva do rpps Subtotal das despesas (VI) Amortização da dívida/refinanciamento (VII) Amortização da dívida interna Dívida mobiliária Outras dívidas Amortização da dívida externa Dívida mobiliária Outras dívidas Subtotal com refinanciamento (VIII) = (VI + VII) Superávit (IX) Total (X) = (VII + IX) Fonte: Resolução STN n. 751/2009. Quando a receita arrecadada for menor. gerará insuficiência na arrecadação (receita prevista > receita arrecadada). Verificamos a estrutura de um Balanço Orçamentário e vamos continuar o estudo das demonstrações contábeis valos estudar agora o Balanço Financeiro. que será transferido para o exercício seguinte.2 Balanço financeiro O Balanço Financeiro evidenciará as receitas (ingressos) e as despesas (dispêndios) orçamentárias. Contudo. 4. Entretanto a despesa executada jamais poderá ser maior que o valor da despesa fixada (autorizada). 6 . O Art.

os recebimentos e os pagamentos extraorçamentários. bem como os rendimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária. 03 entende-se por Caixa os numerários em espécie e depósitos bancários disponíveis. ou seja. o saldo anterior de caixa e equivalente de caixa. despesa e dívida passiva. demonstraremos a estrutura do Balanço Financeiro de acordo com a Lei n. livre movimentação para aplicação nas operações da entidade. a inscrição de restos a pagar é considerada como receita extraorçamentária e. 751/2009. 16. E equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo. A primeira parte é representada pelas receitas orçamentárias realizadas por destinação de recursos. No parágrafo único do Art. a despesa será evidenciada durante o exercício pelo estágio do empenho e anteriormente era pelo estágio da liquidação. de alta liquidez. O Balanço Financeiro é estruturado em duas colunas no qual do lado esquerdo ficarão as receitas. A seguir. A segunda parte é representada pelas despesas orçamentárias executadas por destinação de recursos.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA O Balanço Financeiro demonstrará a receita e despesa orçamentária. Do lado direito. e os que se transferem para o exercício seguinte. 1.2 . item 23 o Balanço Financeiro evidencia a movimentação financeira das entidades do setor público no período a que se refere.320/64 e Resolução STN n. n. e discrimina: a receita orçamentária realizada por destinação de recurso.1 Estrutura do Balanço Financeiro O Balanço Financeiro é um demonstrativo contábil dividido em duas partes. pelas receitas extraorçamentárias e saldo anterior de caixa e equivalente de caixa.6 é que no Balanço Financeiro a despesa orçamentária passa a ser demonstrada por destinação de recursos e anteriormente era por função e grupo de despesa e .133/08). A implentação ocorrida por meio da NBC TSP 16. 4. 1. 6 . as transferências ativas e passivas decorrentes. pelas despesas extraorçamentárias e pelo saldo atual de caixa e equivalente de caixa. 358 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . da execução orçamentária. Tenho a certeza de que você já diferencia os estágios da despesa estudados no capítulo 3. ou não. será considerada despesa extraorçamentária.ainda. Entende-se por saldo de caixa e equivalente de caixa os recursos que estão disponíveis. o saldo inicial e o saldo final das disponibilidades (Resolução CFC. De acordo com a NBC TSP n. De acordo com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC n.133/08). que são prontamente conversíveis em um montante conhecido de caixa e que estão sujeitas a um insignificante risco de mudança de valor (Resolução CFC n.6. a despesa orçamentária executada por destinação de recurso e o montante não pago como parcela retificadora. quando se efetivar o pagamento. 103. conjugados com os saldos em espécie proveniente do exercício anterior. ficarão as despesas e o saldo atual de caixa e equivalente de caixa.

751/2009. • Caixa e equivalente de caixa do exercício anterior.320/641. 13 denominado de Balanço Financeiro e alterado pela NBC TSP 16. os dispêndios (despesas) e o saldo apurado no exercício corrente que será transferido para o próximo exercício. • Recebimentos extraorçamentários. • Previdência Social. O aa demonstra exatamente essa equação. os movimentos ocorridos por meio das operações financeiras. • Convênios. 4. INGRESSOS Especificação Receita orçamentária • Ordinária. Total Fonte: Resolução STN n. O resultado financeiro pode ser calculado pela diferença entre o saldo disponível atual menos o saldo disponível anterior ou ainda pela diferença entre o somatório das receitas orçamentárias e das receitas extraorçamentárias e o somatório das despesas orçamentárias e das despesas extraorçamentárias. 751/2009. O Balanço Financeiro retrata a movimentação dos recursos financeiros do ente público. • Vinculada. Saldo inicial (disponível exercício anterior) + receitas (ingressos) – despesas (dispêndios) = saldo atual. e a parte das despesas inclui o saldo do disponível do exercício atual que passará para o exercício seguinte. A Lei n. • Deduções das receitas orçamentárias. • Convênios. • Transferências obrigatórias de outro ente. Quadro 2 Balanço Financeiro – Anexo 13 da Lei n. conforme modelo a seguir. • Vinculada. • Transferências financeiras concedidas. Exercício Exercício atual anterior UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 359 .CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA Para que essas duas partes sejam igualitárias. • Pagamentos extraorçamentários. • Transferências obrigatórias de outro ente. • Transferências financeiras recebidas. demonstrando seu saldo inicial. correspondente ao exercício anterior. a parte das receitas inclui o saldo do disponível.320/64 apresenta o Anexo n. os ingressos (receitas). • Caixa e equivalente de caixa para o exercício seguinte. 4.6 e Resolução STN n. Total Exercício Exercício atual anterior DISPÊNDIOS Especificação Despesa orçamentária • Ordinária. • Previdência Social. ou seja.

4. 6 .320/64 e a estrutura com validade a partir do exercício 2012.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA As receitas e as despesas extraorçamentárias podem ser apresentadas pelo saldo ou pela movimentação do período. 4. resultantes ou independentes da execução orçamentária.gov. em atendimento às finalidades específicas estabelecidas pela legislação. vejamos nos próximos tópicos. de acordo com as normas emitidas pelo CFC e STN. 360 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .stn.320/64). Este estudo foi detalhado no capítulo 2 e poderá obter detalhes sobre o assunto fazendo leitura do volume V do manual de contabilidade aplicada ao setor público.320/64 não ficaram prejudicadas e sim estão apresentadas com maior detalhamento da informação. inclusive com comparação das informações do exercício anterior. Portanto. em seguida.3 . ocorridas durante o exercício financeiro. Observe que o demonstrativo está estruturado de acordo com as alterações determinadas pelo Conselho Federal de Contabilidade e Secretaria do Tesouro Nacional. serão demonstradas duas estruturas. acessando o sítio: <http//:www. Ressalta-se que o critério de movimentação poderá demonstrar valores irreais em função dos estornos ocorridos no período. ou seja. 6 . Saiba mais Sobre destinação ordinária pode-se informar que corresponde ao processo de alocação livre entre a origem e a aplicação de recursos. a estrutura com validade até 2011 em conformidade com a Lei n. a demonstração das variações patrimoniais e para isso devemos estar bastante seguros sobre essas variações patrimoniais estudadas no capítulo 4. e indica o resultado patrimonial do exercício (Art.br/legislação>. Fique atento! Elaboraremos. As informações previstas na Lei n.1 Estrutura da Demonstração das Variações Patrimoniais até 2011 A Demonstração das Variações Patrimoniais apresenta basicamente três grupos de contas: Resultante da Execução Orçamentária (REO).fazenda. Foi necessário manter as duas estruturas em face da alteração das classes que compõem as variações patrimoniais estudadas no capítulo 4. 104 da Lei n. para atender a quaisquer finalidades e destinação vinculada corresponde ao processo de vinculação entre a origem e a aplicação de recursos. Independente da Execução Orçamentária (IEO) e Resultado Patrimonial (RP). 4.3 Demonstrações das Variações Patrimoniais A demonstração das variações patrimoniais evidencia as alterações verificadas no patrimônio.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA O grupo Resultante da Execução Orçamentária (REO) subdivide-se em receita orçamentária ou despesa orçamentária e mutações patrimoniais. denominado de Demonstração das Variações Patrimoniais. Inversões financeiras Amortização da dívida Interferências passivas Cota concedida Repasse concedido Sub-repasse concedido VALOR UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 361 .320/64 apresenta o Anexo n.320/64. 15. As superveniências representam aumentos patrimoniais de origem extraorçamentária. 4. Já as insubsistências são diminuições patrimoniais de origem extraorçamentária. Como o próprio nome explicita. bem como fatos supervenientes e insubsistentes ativos e passivos. conforme modelo a seguir. resultantes da execução das receitas e das despesas de capital. VARIAÇõES ATIVAS Orçamentárias Receitas orçamentárias Receitas correntes Receita tributária Receita de contribuições Receita patrimonial Receita agropecuária Receita industrial Receita de serviços Transferências correntes Outras receitas correntes Receitas de capital Operações de crédito Alienações de bens Amortizações de empréstimos Transferências de capital Outras receitas de capital VALOR VARIAÇõES PASSIVAS Orçamentárias Despesas orçamentárias Despesas correntes Pessoal e encargos sociais Juros e encargos da dívida Outras despesas correntes Despesas de capital Investimentos. Quadro 3 Demonstração das Variações Patrimoniais – Anexo 15 da Lei n. nesse grupo está registrado o saldo final da execução do orçamento por categoria econômica. 4. As mutações patrimoniais decorrem de variações positivas e negativas no ativo e passivo permanente. A Lei n. As variações independentes da execução orçamentária (IEO) apresentam acréscimos ou reduções no patrimônio do ente público não originados da execução do orçamento.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA 362 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 363 .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA 364 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 365 .

Vamos demonstrar a estrutura da DVP com as alterações introduzidas pelo CFC e STN. 366 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . As variações quantitativas são decorrentes de transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido. De acordo com a NBC TSP 16. As variações qualitativas são decorrentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.6. bem como o resultado patrimonial. 6 . itens 26 a 29 a Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia as variações quantitativas e qualitativas resultantes e as independentes da execução orçamentária.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA VARIAÇõES ATIVAS Interferências ativas Cota recebida Repasse recebido Sub-repasse recebido Mutações ativas Aquisições de materiais Aquisições de bens móveis/ imóveis Amortização empréstimos obtidos Extraorçamentárias Interferências ativas Recebimento bens intragovernamentais Acréscimos patrimoniais Superveniências ativa Insubsistência ativa Total das variações ativas Resultado patrimonial (déficit) Total geral VALOR VARIAÇõES PASSIVAS Mutações passivas Cobrança da dívida ativa Amortizações de empréstimos concedidos Alienações de bens móveis Alienações de bens imóveis Extraorçamentárias Interferências passivas Concessão de bens intragovernamentais Decréscimos patrimoniais Superveniência passiva Insubsistências passiva VALOR Total das variações passivas Resultado patrimonial (superávit ) Total geral Com a elaboração da Demonstração das Variações Patrimoniais − DVP. apuramos o resultado patrimonial e este fará parte do Balanço Patrimonial.3 .2 Estrutura da Demonstração das Variações Patrimoniais a partir 2012 A Demonstração das Variações Patrimoniais irá evidenciar as variações quantitativas e qualitativas.

320/64. Quadro 4 Demonstração das Variações Patrimoniais – Anexo 15 da Lei n.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA Para fins de apresentação na Demonstração das Variações Patrimoniais. as variações devem ser agrupadas em ativas e passivas com a seguinte discriminação: variações orçamentárias por categoria econômica. 1.133/08). Produtos e Serviços Venda de Mercadorias Venda de Produtos Venda de Serviços Financeiras Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos Concedidos Juros e Encargos de Mora Variações Monetárias e Cambiais Remuneração de Depósitos Bancários e Aplicações Financeiras Descontos Financeiros Obtidos Outras Variações Patrimoniais Aumentativas – Financeiras Transferências Transferências Intragovernamentais Transferências Intergovernamentais Transferências das Instituições Privadas Transferências das Instituições Multigovernamentais Transferências de Consórcios Públicos Transferências do Exterior Transferências das Pessoas Físicas Saldo atual Saldo anterior UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 367 . Vejamos a seguir a estrutura da DVP com validade a partir do exercício de 2012. 4. VARIAÇõES QUANTITATIVAS Variações patrimoniais aumentativas Tributos e Contribuições Impostos Taxas Contribuições de Melhoria Contribuições Sociais Contribuições Econômicas Venda de Mercadorias. O resultado patrimonial do período é apurado pelo confronto entre as variações patrimoniais ativas e passivas (Resolução CFC n. mutações e variações independentes da execução orçamentária em grau de detalhamento compatível com a estrutura do Plano de Contas.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA VARIAÇõES QUANTITATIVAS Variações patrimoniais aumentativas Exploração de Bens e Serviços Exploração de Bens Exploração de Serviços Valorização e Ganhos com Ativos Reavaliação de Ativos Ganhos com Alienação Variações patrimoniais diminutvas Pessoal e Encargos Remuneração a Pessoal Encargos Patronais Benefícios a Pessoal Outras Variações Patrimoniais Diminutivas – Pessoal e Encargos Benefícios Previdenciários Aposentadorias e Reformas Pensões Outros Benefícios Previdenciários Benefícios Assistenciais Benefícios de Prestação Continuada Benefícios Eventuais Políticas Públicas de Transferência de Renda Financeiras Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos Obtidos Juros e Encargos de Mora Variações Monetárias e Cambiais Descontos Financeiros Concedidos Outras Variações Patrimoniais Diminutivas – Financeiras Transferências Transferências Intragovernamentais Transferências Intergovernamentais Transferências a Instituições Privadas Transferências a Instituições Multigovernamentais Transferências a Consórcios Públicos Transferências ao Exterior Tributos e Contribuições Tributos Contribuições Saldo atual Saldo anterior 368 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

4.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA VARIAÇõES QUANTITATIVAS Variações patrimoniais diminutvas Uso de Bens. o processo resultará em déficit patrimonial. 751/2009. que ao final do exercício será trasnferido para o patrimônio líquido e comporá o Balanço Patrimonial. Serviços e Consumo de Capital Fixo Uso de Material de Consumo Serviços Depreciação. obteremos superávit patrimonial e. Se as receitas forem superiores às despesas. se as receitas forem inferiores as despesas. Esse demonstrativo será estudado na seção 6. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 369 . Amortização e Exaustão Desvalorização e Perda de Ativos Redução a Valor Recuperável Perdas com Alienação Perdas Involuntárias Outras Variações Patrimoniais Diminutivas Premiações Incentivos Equalizações de Preços e Taxas Participações e Contribuições Resultado Negativo com Participações em Coligadas e Controladas Diversas Variações Patrimoniais Diminutivas Resultado patrimonial do período Saldo atual Saldo anterior VARIAÇõES QUALITATIVAS Saldo atual Incorporação de Ativo Desincorporação de Passivo Incorporação de Passivo Desincorporação de Ativo Fonte: Resolução STN n. Saldo anterior Será por meio da diferença entre as variações patrimoniais aumentaivas (receitas) e as variações patrimoniais diminutivas (despesas) que obteremos o resultado patrimonial.

O passivo não financeiro compreende as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. possam vir a afetar o patrimônio do ente governamental. os créditos e os valores realizáveis a curto prazo. o almoxarifado também é considerado ativo permanente. A seguir. Quadro 5 Balanço Patrimonial – Anexo 14 da Lei n. Atualmente. e que tem durabilidade prevista superior a dois anos. restos a pagar etc.4 Balanço Patrimonial O Balanço Patrimonial é o demonstrativo que evidencia os elementos patrimoniais (ativo e passivo). e como passivo real líquido ou passivo a descoberto. 105 da Lei n. se a diferença for positiva. A Lei n. direta ou indiretamente. o Balanço Patrimonial demonstrará o ativo financeiro. As contas de compensação ativa e passiva registram os bens. são agrupados os bens. o saldo patrimonial e as contas de compensação. mesmo quando incorporado a outro bem. passivo permanente (não financeiro). De acordo com o Art. não perde sua identidade física e autonomia de funcionamento.320/64. Exemplos: dívida flutuante. passivo permanente (não financeiro) e as contas de compensação diversas ativas e as contas de compensação diversas passivas. e que apresenta saldo patrimonial em determinado exercício.320/64 apresenta a estrutura do balanço patrimonial conforme modelo a seguir. 4. se for negativa. trataremos da estrutura do Balanço Patrimonial – Anexo n. O passivo financeiro compreende compromissos exigíveis a curto prazo.320/64. o passivo financeiro. cuja mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa. ATIVO Ativo Financeiro – AF Disponível Caixa Bancos conta movimento VALOR PASSIVO Passivo Financeiro – PF IRRF Previdência social Consignações VALOR 370 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .4 .1 Estrutura do Balanço Patrimonial até 2011 O Balanço Patrimonial demonstra os componentes patrimoniais classificados em grupos: ativo financeiro. O saldo patrimonial ou patrimônio líquido representa a diferença entre o ativo real e o passivo real. o ativo permanente (não financeiro). 4. os créditos e os valores realizáveis a longo prazo. 6 . passivo financeiro. podendo-se configurar como ativo real líquido.320/64. cujo pagamento independa de autorização orçamentária. da Lei n. 14. as obrigações que. os valores. 4. bem como os bens permanentes móveis ou imóveis. No ativo não financeiro. direitos e obrigações. ativo permanente (não financeiro). 4. No ativo financeiro. em razão de uso.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA 6 . são agrupados os valores numerários. Os bens permanentes compreendem todo material que. apresentando a situação estática dos bens.

denomina-se de ativo real líquido. Se esse resultado for positivo (AR > PR). denomina-se de passivo real descoberto. No próximo tópico. para igualar ativo e passivo. Se esse resultado for negativo (AR < PR). que na verdade as alterações objetivaram maior detalhamento UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 371 . sendo representado na coluna do passivo. valores e bens Garantias de valores Direitos e obrigações contratadas VALOR Total do passivo Esse demonstrativo evidencia a posição patrimonial (diferença entre ativo real – AR e passivo real – PR). valores e bens Garantias de valores Direitos e obrigações contratadas Total do ativo VALOR PASSIVO Restos a pagar Depósitos de terceiros Débitos de tesouraria Passivo Não Financeiro – PNF Circulante Provisões Dívida fundada interna Dívida fundada externa Exigível a longo prazo Dívida fundada interna Dívida fundada externa Passivo real (PF + PNF) Patrimônio líquido Saldo patrimonial Passivo compensado Responsabilidade p/ títulos. demonstraremos a estrutura do Balanço Patrimonial a partir de 2012.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA ATIVO Aplicações financeiras Créditos em circulação Ativo Não Financeiro –ANF Circulante Adiantamentos concedidos Almoxarifado Empréstimos concedidos Realizável a longo prazo Dívida ativa Depósitos compulsórios Empréstimos concedidos Permanente Investimentos Participações societárias Bens não destinados ao uso Imobilizado Bens móveis/imóveis Bens intangíveis Ativo real (AF + ANF) Ativo compensado Responsabilidade p/ títulos. representado na coluna do ativo. para igualar as somas do ativo e do passivo.

ANTERIOR EX .CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA da informação. o ativo financeiro.2 Estrutura do Balanço Patrimonial a partir 2012 Quanto à estrutura do Balanço Patrimonial a partir de 2012.4 . passivo não financeiro e o saldo patrimonial e. Quadro 6 Estrutura do Balanço Patrimonial. bem como na seção 6. Vale lembrar que a composição de cada subgrupo foi mencionada quando da estruturação do plano de contas. em seguida. passivo financeiro. ATUAL EX . ATUAL EX . ATIVO Ativo circulante Caixa e Equivalente de Caixa Créditos Realizáveis de Curto Prazo Demais Créditos e Valores de Curto Prazo Investimentos Temporários Estoques Variações Patrimoniais Diminutivas Pagas Antecipadamente Ativo não circulante Realizável a Longo Prazo Investimentos Imobilizado Intangível TOTAL PASSIVO Passivo circulante Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias a Pagar de Curto Prazo Empréstimos e Financiamentos de Curto Prazo Fornecedores Contas a Pagar de Curto Prazo Obrigações Fiscais de Curto Prazo Demais Obrigações de Curto Prazo Provisões de Curto Prazo EX . capítulo 1.4. ativo não financeiro. Deverá destacar. prevalecendo a evidenciação da situação estática patrimonial. inclusive de forma comparativa. ANTERIOR 372 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 6 . as contas de compensação ativa e passiva. ainda. será classificado em ativo e passivo circulante e não circulante e a diferença entre o total do ativo e passivo encontrará o patrimônio líquido.

EX . Total Passivo financeiro EX . ATUAL EX . ANTERIOR UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 373 . ANTERIOR Pasivo não financeiro Quadro 7 Compensações. 751/2009. ATUAL EX .CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA PASSIVO Passivo não Circulante Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias a Pagar de LP Empréstimos e Financiamentos LP Fornecedores Obrigações Fiscais de LP Demais Obrigações de LP Provisões de Longo Prazo Resultado Diferido Total do passivo Patrimônio líquido Patrimônio Social/Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Avaliação Patrimonial Reservas de Lucros Resultados Acumulados Ações/Cotas em Tesouraria Total do patrimônio líquido Total Fonte: Portaria STN n. Ativo financeiro Ativo não financeiro Saldo patrimonial Total Fonte: Portaria STN n. ATUAL EX . ESPECIFICAÇÃO Saldo dos Atos Potenciais do Ativo Total EX . ANTERIOR ESPECIFICAÇõES Saldo dos Atos Potenciais do Passivo Total Fonte: Portaria STN n. 751/2009. 751/2009.

O fluxo de caixa dos financiamentos inclui os recursos relacionados à captação e à amortização de empréstimos e financiamentos (Resolução CFC n. ou seja. 6 . bem como recebimentos em dinheiro por liquidação de adiantamentos ou amortização de empréstimos concedidos e outras operações da mesma natureza.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA É importante mencionar que a evidenciação do ativo financeiro e passivo financeiro. com a publicação da Resolução CFC n.133). 6 . os recebimentos menos os pagamentos por tipo de fluxo. 33 e 34: 32. O fluxo de caixa dos investimentos inclui os recursos relacionados à aquisição e à alienação de ativo não circulante. por meio da diferença entre esses subgrupos. quais sejam: das operações. segregando-se as alterações ocorridas durante o exercício em três fluxos. Quanto aos métodos. tem por objetivo apurar o superávit ou déficit financeiro. especificamente os itens 32. o ativo financeiro maior que o passivo financeiro do balanço patrimonial do exercício anterior. 34. apenas diferenciam quanto ao fluxo das operações e os demais fluxos serão demonstrados da mesma forma. dos investimentos e dos financiamentos. da Lei n. segregando basicamente os fluxos líquidos das operações. inciso II. demonstraremos a estrutura da DFC pelos métodos direto e indireto.5 . De acordo com a citada resolução. Essa demonstração tem por finalidade evidenciar a posição financeira a curto prazo. 33. em conformidade Art.320/64. O fluxo de caixa das operações compreende os ingressos. 4. o fluxo dos recebimentos e dos pagamentos do período. § 1º.1 Estrutura da Demonstração Fluxo de Caixa a) Método direto Nesse método. 1. A seguir.5 Demonstração Fluxo de Caixa – DFC A DFC no setor público foi instituída em 21/11/2008. possibilitando a tomada de decisões em cenários futuros e podendo ser elaborada com base nos métodos direto ou indireto. 1.133. para ser utilizado com abertura de créditos suplementares e especiais. e os desembolsos relacionados com a ação pública e os demais fluxos que não se qualificam como de investimento ou financiamento. quando o resultado apresentar superávit financeiro que corresponde à diferença positiva entre o ativo financeiro e passivo financeiro. inclusive decorrentes de receitas originárias e derivadas. ou seja. financiamentos e investimentos. será demonstrado a partir das contas que representam disponibilidades financeiras. 374 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 43.

) Juros e encargos da dívida Juros e Correção Monetária da Dívida Interna Juros e Correção Monetária da Dívida Externa Outros Encargos da Dívida EX .CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA Quadro 8 Demonstração Fluxo de Caixa – Anexo 18.. ANTERIOR UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 375 . ATUAL Fluxos ce Caixa das Atividades das Operações Ingressos Receitas derivadas Receita Tributária Receita de Contribuições Outras Receitas Derivadas Receitas originárias Receita Patrimonial Receita Agropecuária Receita Industrial Receita de Serviços Outras Receitas Originárias Remuneração das Disponibilidades Transferências Intergovernamentais • a Estados • a Municípios Intragovernamentais Desembolsos Pessoal e outras despesas correntes por função Legislativa Judiciária Previdência Social Administração Defesa Nacional Segurança Pública Relações Exteriores Assistência Social Previdência Social Saúde Trabalho Educação (.. EX .

exaustão. tais como: depreciação. que será extraído da Demonstração das Variações Patrimoniais. 751/2009. Esses ajustes correspondem a valores não financeiros e que têm por finalidade excluir os valores econômicos.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA EX . ANTERIOR b) Método indireto Nesse método. o fluxo de recebimentos e pagamentos será demonstrado a partir dos ajustes ao resultado patrimonial. acréscimos e decréscimos provenientes dos investimentos avaliados pelo método de equivalência patrimonial. EX . ATUAL Transferências Intergovernamentais • a Estados • a Municípios Intragovernamentais Fluxo de caixa líquido das atividades das operações Fluxos de caixa das atividades de investimento Ingressos Alienação de bens Amortização de empréstimos e financiamentos concedidos Desembolsos Aquisição de ativo não circulante Concessão de empréstimos e financiamentos Fluxo de caixa líquido das atividades de investimento Fluxos de caixa das atividades de financiamento Ingressos Operações de crédito Desembolsos Amortização/refinanciamento da dívida Fluxo de caixa líquido das atividades de financiamento Apuração do fluxo de caixa do período Geração líquida de caixa e equivalente de caixa Caixa e equivalente de caixa inicial Caixa e equivalente de caixa final Fonte: Resolução STN n. 376 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . entre outros. amortização.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA

Quadro 9 Demonstração Fluxo de Caixa – Anexo 18. EX . ATUAL
Fluxos de Caixa das Atividades das Operações Resultado patrimonial Ajustes para conciliar o resultado patrimonial ao fluxo de caixa das atividades operacionais Depreciação, amortização, exaustão Constituição de provisões Resultado positivo da equivalência patrimonial (...) Fluxo de caixa líquido das atividades das operações Fluxos de caixa das atividades de investimento Ingressos Alienação de bens Amortização de empréstimos e financiamentos concedidos Desembolsos Aquisição de ativo não circulante Concessão de empréstimos e financiamentos Fluxo de caixa líquido das atividades de investimento Fluxos de caixa das atividades de financiamento Ingressos Operações de crédito Desembolsos Amortização da dívida Fluxo de caixa líquido das atividades de financiamento Apuração do fluxo de caixa do período Geração líquida de caixa e equivalente de caixa Caixa e equivalente de caixa inicial Caixa e equivalente de caixa final Fonte: Resolução STN n. 751/2009.

EX . ANTERIOR

A escolha do método fica a critério da entidade. Entretanto, em notas explicativas, deve informar o método utilizado. No próximo tópico, apresentaremos a estrutura da Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido, que tem por objetivo evidenciar a movimentação dos elementos que compõem o patrimônio líquido.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

377

378
6 .6 .1 Estrutura da DMPL
CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA

6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

ESPECIFICAÇÃO

PATRIMôNIO RESERVA AjUSTES DE RESERVAS AÇõES/ SOCIAL/ RESULTADOS DE AVALIAÇÃO DE COTAS EM TOTAL CAPITAL ACUMULADOS CAPITAL PATRIMONIAL LUCROS TESOURARIA SOCIAL

Saldo Inicial Ex . Anterior

Ajustes de Exercícios Anteriores

Aumento de Capital

A DMPL tem por objetivo demonstrar a movimentação dos subgrupos do Patrimônio Líquido, revelando os eventos que influenciaram a modificação de seu saldo, veja:

Fonte: Resolução STN n. 751/2009.

Resultado do Exercício

Constituição/ Reversão de Reservas

Dividendos

Saldo Final Ex . Anterior Saldo Inicial Ex . Atual

Ajustes de Exercícios Anteriores

Aumento de Capital

Resultado do Exercício

Constituição/ Reversão de Reservas

Quadro 10 Demonstração da mutação do patrimônio líquido – Anexo19.

6 .6 Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido – DMPL

Dividendos

Saldo Final Ex . Atual

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA

Esta demonstração é estruturada em colunas e linhas, sendo que as colunas referem-se aos elementos que compõem o Patrimônio Líquido – PL e as linhas correspondem aos fatos ocorridos no período. Para fechamento desse demonstrativo, deve somar todas as linhas e todas as colunas, e a última linha e última coluna corresponderão ao total de cada elemento e total do PL, respectivamente. Na seção 6.7 estudaremos sobre a Demonstração do Resultado Econômico que tem por finalidade evienciar o resultado econômico das ações do setor público.

6 .7 Demonstração do Resultado Econômico – DRE
Para iniciar o estudo sobre a DRE, é importante mencionar o Art. 74 da Constituição Federal de 1988, que prevê que os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial. Em 2001, foi editada da Lei Complementar 101 (LRF), que tem por objetivo estabelecer a gestão fiscal responsável. Para que se concretize pressupõe uma gestão com ações planejadas e transparentes, portanto, a importância da implantação do sistema de custo na área pública. Também consta, no Art. 50, § 3º, que a Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária e patrimonial. Portanto, deve-se implantar o sistema de custo integrado a Contabilidade que servirá como instrumento de informação para a gestão pública. Em 21 de novembro de 2008, o CFC, por meio da Resolução n. 1.129, aprovou a NBC T SP n. 16.2 – Patrimônio e sistemas contábeis, entre eles foi instituído o subsistema de custo, que tem como objetivo registrar, processar e evidenciar os custos dos bens e serviços produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública. E, ainda, determina que esse subsistema esteja interligado com os subsistemas orçamentário, financeiro, patrimonial e compensação para subsidiar a Administração Pública sobre (a) desempenho da unidade contábil no cumprimento da sua missão; (b) avaliação dos resultados obtidos na execução dos programas de trabalho com relação à economicidade, eficiência, eficácia e efetividade; (c) avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento; (d) avaliação dos riscos e das contingências. Em seguida, por meio da Resolução CFC n. 1.133/2008, aprovou a NBC T SP 16.6 – demonstrações contábeis aplicadas ao setor público e entre elas foi instituída a DRE.

UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO

379

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA

Complemento à regulamentação sobre esse demonstrativo, a Secretaria do Tesouro Nacional – SNT, por meio da Portaria n. 751/99, volume V, item 7, ratifica a necessidade da transparência na gestão dos recursos públicos, objetivando a verificação da otimização dos benefícios gerados à sociedade, revela a necessidade de implantação de um sistema de informações que permita a evidenciação de resultados alcançados sob à égide da eficiência, eficácia e efetividade da gestão. Portanto, para implantação do sistema de custos, devemos adotar métodos de custeio e poderemos escolher entre os existentes, ou seja, custeio por absorção tradicional, custeio direto e variável e custo baseado em atividades, conhecido como ABC. O mais recomendado é ABC considerando que no serviço público possui uma estrutura de custo basicamente por custos indiretos. Segundo Mauss e Souza (2008, p. 69), “a atividade pública caracteriza-se como prestadora de serviços à sociedade, com a maioria dos seus custos classificados como indiretos”.
A Demonstração do Resultado Econômico, cuja elaboração é facultativa, tem como premissa os seguintes conceitos: Custo de oportunidade (CO) – valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possíveis para a execução da ação pública. Receita Econômica (RE) – valor apurado a partir de benefícios gerados à sociedade pela ação pública, obtido por meio da multiplicação da quantidade de Serviços Prestados (N), bens ou produtos fornecidos, pelo Custo de Oportunidade (CO), daí: RE = N x CO Custo de Execução (CE) – valor econômico despendido pela Entidade na ação objeto da apuração do Resultado Econômico Apurado. É dividido em custos diretos e indiretos (Portaria n. 751/2009-volume V).

Esse demonstrativo tem por objetivo evidenciar o resultado econômico das ações do setor público, considerando sua interligação com o subsistema de custos, destacando a eficiência na gestão dos recursos no serviço público.

6 .7 .1 Estrutura da DRE
A NBC T SP 16.6 determina que a Demonstração do Resultado Econômico deva ser elaborada considerando sua interligação com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura: (a) receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; (b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública; (c) resultado econômico apurado. Entende-se Receita Econômica ou Receita de Oportunidade, segundo Slomski (1996), “como a multiplicação do custo de oportunidade que o cidadão desprezou ao utilizar o serviço público pelo número de serviços públicos”.

380

6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

Quadro 11 Demonstração do resultado econômico – Anexo 20. ESPECIFICAÇõES

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE PÚBLICA

EXERCíCIO EXERCíCIO ATUAL ANTERIOR

Receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos 2. (–) Custos diretos identificados com a execução da ação pública 3. Margem bruta 4. (–) Custos indiretos identificados com a execução da ação pública 5. (=) Resultado econômico apurado

Saiba mais
Estude mais sobre esse demonstrativo realizando a leitura do manual aplicado ao setor público, volume V, acessando ao sítio: <http://www.tesouro. fazenda.gov.br>. Veja o que está previsto na Secretaria da Fazenda sobre esse demonstrativo. Veja as simulações, exemplificações e legislação pertinente.

Cabe destacar que a Lei n. 4.320/64 determina que, além das demonstrações contábeis já mencionadas, existem outros demonstrativos, tais como: anexo 1: demonstração da receita e despesa, segundo as categorias econômicas; anexo 2: especificação da despesa por categoria econômica; anexo 6: programa de trabalho, por órgão e unidade orçamentária; anexo 7: programa de trabalho demonstrativo de funções, subfunções e programas por projetos e atividades; anexo 8: demonstrativo da despesa por funções, subfunções e programas conforme o vínculo com os recursos; anexo 9: demonstrativo da despesa por órgãos e funções; anexo 10: comparativo da receita orçada com a arrecadada; anexo 11: comparativo de despesa autorizada com a realizada; anexo 16: demonstração da dívida fundada interna; anexo 17: demonstração da dívida flutuante. Vejamos, agora, os critérios de elaboração das Notas Explicativas que tem por objetivo adicionar informações a respeito de critérios de elaboração das demonstrações contábeis e sua comparação com outras entidades.

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6 .8 Notas explicativas
As Notas Explicativas são parte integrante das demonstrações contábeis com objetivo de esclarecer e adicionar informações para esclarecimento sobre os procedimentos de avaliação e mensuração dos elementos patrimoniais. A estrutura recomendada pela STN deverá conter: • informação sobre o regime e os critérios contábeis usados na preparação das demonstrações contábeis; • informação adicional que não é apresentada no corpo das demonstrações contábeis, mas que seja relevante para sua compreensão. As notas devem ser apresentadas de maneira sistemática de forma que cada item constante das demonstrações contábeis faça referência à sua respectiva informação adicional relacionada nas notas. Para facilitar a compreensão das demonstrações contábeis e sua comparação com as de outras entidades, as notas são normalmente apresentadas na seguinte ordem: • declaração de alinhamento com as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público e as Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público, caso cumpridas todas as suas determinações; • sumário de significantes critérios contábeis utilizados; • informação adicional sobre os itens constantes das demonstrações contábeis segundo a ordem de cada demonstrativo e linha do item referenciado. Concluímos este capítulo mencionando que fizemos um estudo sobre as demonstrações contábeis e notas explicativas, apontando as alterações ocorridas e a necessidade de se implementar ações governamentais que refletiam a eficiência, eficácia e efetividade da gestão. No próximo capítulo, avançaremos mais um pouco na contabilidade pública e estudaremos a execução e gestão fiscal de acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal. Veremos que a LRF estabelece normas de finanças públicas e busca disciplinar a utilização de recursos, atribuindo maior responsabilidade aos gestores. Com o advento da LRF, novos demonstrativos passaram a ser exigidos em busca da transparência das contas públicas, consubstanciados ao relatório resumido da execução orçamentária e ao relatório de gestão fiscal.

Referências
BRASIL. Constituição Federal. Constituição da República Federativa do Brasil. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, 5 out. 1988. ______. Lei Complementar n. 101, de 4 de maio de 2000. Estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras

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providencias. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, 5 maio 2000. COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC n. 03, de 13 de julho de2008. Demonstração Fluxo de Caixa. Disponível em: <http://www.cpc.org. br/pdf/CPC_03n.pdf.>. Acesso em: 21 fev. 2010. ______. Resolução n. 1.129, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis. Disponível em: <http://www.cfc.org. br>. Acesso em: 14 jan. 2010. ______. Resolução n. 1.133, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.6 – Demonstrações Contábeis. Disponível em: <http://www.cfc.org. br>. Acesso em: 14 jan. 2010. MACHADO JÚNIOR, J. T.; R.; COSTA, H. Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964. 31. ed. Rio de Janeiro: IBRAM, 2002/2003. MAUSS, Cézar Volnei; SOUZA, Marcos Antônio de. Gestão de custos aplicada ao setor público: modelo para mensuração e análise da eficiência e eficácia governamental. São Paulo: Atlas, 2008. MOTA; Francisco Glauber Lima. Contabilidade aplicada ao setor público. Brasília: Gestão Publica, 2009. PIRES, J. B. F. Contabilidade pública. 9. ed. Brasília: Franco e Fortes, 2006. STN. Secretaria do Tesouro Nacional. Portaria n. 751, de 16 de Dezembro de 2009. Aprova o volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e republica o volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, da 2. ed. do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, e dá outras providências. Disponível em <http://www.tesouro.fazenda.gov.br>. Acesso em: 28 dez. 2009. SECRETARIA DO TESOURO E SECRETARIA ORÇAMENTO FEDERAL. Portaria Interministerial n. 338, de 26 de abril de 2006. Altera o Anexo I da Portaria Interministerial STN/SOF n. 163, de 4 de maio de 2001. Disponível em: <http:// www.tesouro.fazenda.gov.br>. Acesso em: 15 mar. 2010. SLOMSKI, Valmor. Mensuração do resultado econômico em entidades públicas: uma proposta.1996. Dissertação de Mestrado em Controladoria e Contabilidade. Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade, Universidade de São Paulo.

Anotações

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1 Objetivos da Lei de Responsabilidade Fiscal 388 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . que regulamentou os artigos 163 e 169 da Constituição Federal. é necessário. Esperamos que você já tenha conhecimentos básicos (planejamento. adquiridos durante o semestre. que se fundamenta principalmente no equilíbrio das contas públicas. O processo de elaboração e implementação da LRF só pode ser plenamente compreendido em um contexto de fortalecimento das instituições democráticas. de um consenso em torno da necessidade de mudanças que possibilitarão maior critério na aplicação dos recursos. Portanto. fundações e empresas estatais subordinadas. autarquias.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE PÚBLICA Introdução Com a Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF. ou seja. nos gastos compatíveis com os ganhos. você seja capaz de compreender os limites e as medidas básicas que devem ser observados pelas unidades da Federação no que diz respeito à Lei de Responsabilidade Fiscal. 7 . e Judiciário. variações patrimoniais. registros de operações típicas. demonstrações contábeis). ao final deste capítulo. dívida pública. Ela estabelece normas de finanças públicas e tem como propósito disciplinar a utilização de recursos públicos. Legislativo. foram estabelecidas as normas orientadoras das finanças públicas no País. destacando os objetivos e consequências. por meio de ação planejada e transparente que possibilite prevenir riscos e corrigir desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas. fundos. Distrito Federal e Municípios. Estados. despesa. restos a pagar. Para compreensão deste capítulo. Esperamos que. aplicável a todos os entes da federação – União. considerar o princípio básico da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF. Essa Lei objetiva aprimorar a responsabilidade na gestão fiscal dos recursos públicos. além de todo o conhecimento já explanado. O espírito dessa Lei contribui com sólidos fundamentos para a construção de uma sociedade mais justa e democrática. Esses conteúdos foram apresentados ao longo da disciplina de Contabilidade Pública. A LRF é um código de boas condutas fiscais. iremos estudar sobre esse instrumento de gestão e transparência fiscal. receita. execução orçamentária. inclusive Tribunais de Contas. orçamento. Estão sujeitos à Lei de Responsabilidade Fiscal os três Poderes: Executivo. Essa Lei é o resultado de uma cobrança da sociedade. atribuindo maior responsabilidade aos gestores. bem como o Ministério Público e os órgãos da administração direta.

especialmente no que diz respeito aos instrumentos de planejamento: o Plano Plurianual. Portanto. as receitas provenientes da compensação financeira dos regimes de previdência social. transferências correntes e outras receitas também correntes. Portanto. Estados. Entende-se por despesa obrigatória de caráter continuado em conformidade com o Art. de contribuições.3. exigem contenção das despesas com pessoal e compensação para novas despesas de caráter continuado. 7 . de serviços. conforme será demonstrado na subseção 7. medida provisória ou ato administrativo normativo e geradora de obrigação legal de sua execução por um período superior a dois exercícios. a Lei de Diretrizes Orçamentárias e a Lei Orçamentária. industriais.2 Consequências da LRF A LRF valorizou a aplicação introduzida pela Constituição Federal.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE PÚBLICA O princípio básico que norteou a elaboração da LRF foi o de buscar o equilíbrio entre os anseios da sociedade e os recursos que foram colocados à disposição do governo. • definir regras que inibam governantes de se afastarem do equilíbrio fiscal em final de mandato. podemos afirmar que a despesa de caráter continuado é a despesa corrente.1. • fundir conceitos como gestão fiscal e responsabilidade social. a base para se avaliar a maior parte dos limites é a composição da Receita Corrente Líquida que corresponde à arrecadação efetiva das receitas deduzidos alguns valores.3 . exigem maior transparência na gestão fiscal.1 Receita corrente líquida – RCL A receita corrente líquida é o somatório de receitas tributárias. a receita para a formação do Fundeb – Fundo de Manutenção e UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 389 . patrimoniais. 7 . agropecuárias. por fim.3 Definições e conceitos A LRF prevê normas para a definição de limites para União. Essas regras condicionam a inscrição em restos a pagar à disponibilidade de caixa. bem como estabelece regras mais rígidas para a realização de operações de crédito. deduzindo: a contribuição dos servidores para o custeio do seu sistema de previdência e assistência social. fixam condições para a realização de novos investimentos. Municípios e Distrito Federal e como proceder nos casos em que os limites venham a ser desrespeitados. medida provisória ou ato administrativo normativo que fixem para o ente a obrigação legal de sua execução por um período superior a dois exercícios”. São objetivos dessa lei: • equilibrar permanentemente as finanças. derivada de lei. 17 da LRF “despesa corrente derivada de lei. exigem efetiva arrecadação de todos os tributos e a compensação para a renúncia de receitas e. 7.

assumidas em virtude de leis. dívida fiscal líquida e resultado nominal. para amortização em prazo superior a doze meses (Art. E. sendo esses últimos meramente indicativos. O resultado primário representa a diferença das receitas fiscais líquidas menos às despesas fiscais líquidas. convênios ou tratados e da realização de operações de crédito. 390 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 7 . A meta do resultado primário é estabelecida em função da necessidade ou não de redução do endividamento do ente da federação em relação à sua Receita Corrente Líquida (RCL). Portanto. precisamos entender os diversos conceitos de dívida. dívida pública consolidada ou fundada. sejam elas de natureza corrente ou de capital.4 . operações de crédito. O resultado primário servirá como instrumento para avaliar se os níveis de gastos orçamentários são compatíveis com a sua arrecadação.1 Dívida pública consolidada ou fundada A dívida pública consolidada ou fundada corresponde ao montante total. 7 . por despesas não financeiras. apurado sem duplicidade. A finalidade é demonstrar se os gastos orçamentários do ente público estão compatíveis com sua arrecadação.2 Resultado primário Resultado primário é a diferença entre as receitas e as despesas não financeiras. das obrigações financeiras do ente da Federação.4 Dívida pública A dívida pública caracteriza-se por obrigações assumidas diante da impossibilidade da receita permitir o atendimento das despesas inadiáveis.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE PÚBLICA Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação. 7 . O endividamento se origina em função do ente público realizar despesas superiores às suas receitas. amortização de empréstimos e as receitas de alienação de bens. contratos. o total das despesas orçamentárias deduzidas às despesas com juros e amortização da dívida interna e externa com a aquisição de títulos de capital integralizado e as despesas com concessão de empréstimos com retorno garantido. A receita corrente líquida será apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês de referência e nos onze anteriores. As metas devem ser estabelecidas para o próximo exercício financeiro e para mais dois. Podem-se entender por receitas não financeiras o total das receitas orçamentárias deduzidas as aplicações financeiras.3 . 29 da LRF).

O objetivo da apuração do Resultado Nominal é medir a evolução da Dívida fiscal líquida. Essa disponibilidade é representada pelo ativo disponível. do texto da Lei Complementar n. financiamentos e outros créditos a receber (Art. Os haveres financeiros são os valores líquidos e certos que constam do ativo não financeiro. sejam da esfera Federal. posteriormente.2 Dívida consolidada líquida Corresponde à diferença entre a dívida consolidada menos a disponibilidade financeira. Entende-se por dívida flutuante os compromissos de curto prazo (até doze meses). caracterizando uma transferência de parte dos valores da dívida consolidada. com o objetivo de se inteirar sobre os limites prudenciais para os órgãos públicos. tais como: empréstimos.br>. Após o conhecimento de todos esses conceitos. observe que caracterizar o que é serviço da dívida fica muito mais fácil.4 . 101/2000. bancos e outras disponibilidades financeiras. 7 . 7 . Esse corresponde ao total das disponibilidades financeiras. atualização monetária e cambial. acessando o sítio: <http://www. que está pronta para pagamento. que trata sobre normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal. 29 da LRF). juros e outros encargos incidentes sobre a dívida fundada ou consolidada a ser paga no exercício financeiro seguinte ao da emissão do respectivo empenho.4 Serviço da dívida Os serviços da dívida estão representados pelos valores referentes à parcela da amortização do principal.gov. na íntegra.3 Resultado nominal Corresponde à diferença entre o saldo da dívida fiscal líquida em um período e o apurado no período subsequente. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 391 . Estadual ou Municipal. 7 .planalto. Para calcular a dívida consolidada líquida será necessário saber o montante da dívida para.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE PÚBLICA Saiba mais É importante que você faça a leitura. Lei de Responsabilidade Fiscal. O serviço da dívida refere-se a encargos incidentes sobre a dívida fundada ou consolidada. representadas pelo somatório de caixa. deduzir a disponibilidade financeira existente no mesmo período.4 .4 . para a dívida flutuante.

é vedada a contratação de operações de crédito entre os entes da Federação sendo vedadas. 167 da Constituição Federal. serviços da dívida. também. A contra garantia.5 Operações de crédito Correspondem ao compromisso financeiro assumido em razão de mútuo. Finalizamos o estudo dos principais tópicos da LRF para que possamos. abertura de crédito. Os entes poderão conceder garantia em operações de crédito internas e externas (Art. é vedada a realização de operações de crédito que excedam as despesas de capital. ou pelos Estados aos Municípios. agora.4 . 29 da LRF). exigida pela União a Estados ou Municípios. arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas. enquanto existir operação anterior da mesma natureza e no último ano de mandato do Chefe do Poder Executivo. entender os limites obrigatórios em relação aos gastos públicos. 7 . As operações de crédito não serão autorizadas se forem cobrados outros encargos que não a taxa de juros da operação. observando a particularidade de cada base de cálculo determinada na legislação. 29 da LRF). Será proibida a Antecipação da Receita Orçamentária – ARO. Segundo a LRF. aquisição financiada de bens.6 Garantias e contra garantias As garantias e contra garantias correspondem ao compromisso de adimplência de obrigação financeira ou contratual assumida por ente da Federação ou entidade a ele vinculada. Essa vedação pretende coibir o financiamento de despesas correntes. antes da ocorrência do fato gerador e a assunção de qualquer modalidade de compromisso com fornecedores. recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e serviços. 7 .CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE PÚBLICA 7 . resultado nominal e agora iremos entender o que é garantias e contra garantias. emissão e aceite de título. ressalvadas as autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade específica. De acordo com o inciso III. poderá consistir na vinculação de receitas tributárias diretamente arrecadadas e provenientes de transferências constitucionais (Art. As operações de crédito por antecipação de receita destinam-se a atender à insuficiência de caixa durante o exercício financeiro e terão validade a partir do 10º dia do início do exercício.5 Limites obrigatórios Os limites obrigatórios referem-se ao valor máximo a ser gasto pelos entes da federação. operação de crédito. dívida consolidada. 40 da LRF). a antecipação de receita de tributo ou tributação. Art.4 . inclusive com o uso de derivativos financeiros (Art. Observe que tratamos sobre dívida. 392 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

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Créditos EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Revisão Didático-Editorial Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capas Clarete de Itoz Domenico Sturialle Domenico Sturialle Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva EQUIPE EADCON Coordenador Editorial Assistentes de Edição William Marlos da Costa Ana Aparecida Teixeira da Cruz Lisiane Marcele dos Santos Thaisa Socher Bruna Maria Cantador Denise Pires Pierin Kátia Cristina Oliveira dos Santos Rodrigo Santos Sandro Niemicz Programação Visual e Diagramação .

pois. Bons estudos! Prof. as empresas utilizam esses instrumentos de gestão para competir no mercado. a consolidação das demonstrações financeiras. a reorganização societária (fusão. Cada um desses assuntos tem sua importância no âmbito da Contabilidade Avançada II. para aprofundar e enriquecer seus conhecimentos neste maravilhoso ramo da Ciência Contábil. aconselho que você empreenda leituras e pesquisas complementares. os conceitos introdutórios dos aspectos contábeis das ciências atuarias. cada vez mais. . Você está recebendo textos relacionados à disciplina de Contabilidade Avançada II. as operações em conjunto das sociedades (joint ventures). como joint venture e reestruturação societária. cisão e incorporação). Porém uma atenção especial deve ser dirigida à reorganização societária e às operações em conjunto.ª Clarete de Itoz Apresentação Neste caderno. você conhecerá as transações entre partes relacionadas. Mesmo com um material tão abrangente. que estuda temas relevantes e avançados da área contábil.Caro estudante.

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Em outras palavras. controladas. transações entre partes relacionadas. Ao final do capítulo. bem como nos conteúdos de evidenciação. ou (III) tiver um controle conjunto sobre a entidade. 05. ou estiver sob o controle comum da entidade (isto inclui controladoras. os acionistas minoritários tenham elementos informativos suficientes para compreender a dimensão e os reflexos desse tipo de transação entre as empresas relacionadas. estudados na disciplina de Teoria da Contabilidade. parte relacionada é a parte que está relacionada com a entidade se: a) direta ou indiretamente por meio de um ou mais intermediários quando (I) controlar. 1. bem como o tratamento contábil para esses fatos. Com base nos conteúdos estudados. no conteúdo das demonstrações contábeis. Neste capitulo.Transações entre partes relacionadas CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II 1 Introdução De acordo com a Norma de Procedimento Contábil NPC XXIII do IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil. for controlada por. ligadas ou coligadas). nas aulas 1 e 2 da disciplina de Contabilidade Avançada I. juntamente com a Deliberação CVM 26/86. você estudará o conceito de transação entre partes relacionadas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 397 . é fundamental que as transações entre partes relacionadas sejam divulgadas de maneira clara. b) for uma coligada da entidade. em especial. (II) tiver um interesse na entidade que lhe confira influência significativa sobre a entidade. os tipos de transações que partes relacionadas podem efetuar. c) for uma joint venture em que a entidade seja um investidor. Nosso primeiro passo é definir quem são as partes relacionadas. podemos discutir a necessidade de evidenciarmos. você será capaz de identificar possíveis transações entre partes relacionadas e apurar e demonstrar as operações que envolvem transações entre partes relacionadas.1 Definição de partes relacionadas Segundo o Pronunciamento Técnico do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) n. evidenciar é assegurar que os conteúdos das demonstrações contábeis contenham informações necessárias de sua posição financeira e dos resultados obtidos que possam ter sidos afetados pela existência de partes relacionadas e por saldos pendentes de transações com tais partes. Isso permite que todos os usuários e.

a divulgaçao da transação entre partes relacionadas tem por objetivo informar os acionistas.] entidades.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II d) for membro do pessoal-chave da administraçao da entidade ou de sua controladora. com as quais a companhia tenha possibilidade de contratar. entre membros da família. qualquer individuo referido nas alineas (d) ou (e).2 Objetivo de divulgação e identificação de algumas transações entre partes relacionadas Do ponto de vista societário. ou de qualquer entidade que seja uma parte relacionada dessa entidade. fisicas ou juridicas. sobre a forma e os valores monetários ou não monetários. entre empresas com os mesmos administradores que possam se beneficiar de informações. de valores que transacionaram no exercício ou no período. A Norma e Pronunciamento de Contabilidade (NPC) do Instituto Brasileiro dos Contadores (IBRACON) n. serviços ou obrigações entre as partes. em condiçoes que não sejam as de cumulatividade e independência que caracterizam as transações com terceiros alheios à companhia ou a seu controle gerencial ou a qualquer outra área de influência”. controlada em conjunto ou significativamente influenciada por. em condições que não sejam as de comutatividade e independência que caracterizam as transações com terceiros alheios à companhia. ou g) for um plano de beneficios pós-emprego para benefício dos empregados da entidade. f) for uma entidade controlada. 398 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . são também consideradas partes relacionadas as pessoas jurídicas ou físicas com as quais a companhia tenha a possibilidade de contratar ou de realizar operações. independentemente de haver ou não um valor financeiro atribuído à transação.. ao seu controle gerencial ou a qualquer outra área de influência. entre empresas que respondam pelo mesmo controle societario. principalmente os minoritários. ou em que o poder de voto significativo nessa entidade reside em. etc. entre fornecedores. Além do relacionamento financeiro. direta ou indiretamente.. no sentido lato desse termo. clientes ou financiadores que mantenham uma relação de dependência econômica/financeira que permita essas transações. XXIII define transações entre partes relacionadas como “[. até terceiro grau. De acordo com a NBCT 17. e) for membro proximo da familia ou de qualquer individuo referido nas alíneas (a) ou (d). 1. o conceito entre partes relacionadas deve se estender também ao relacionamento econômico. que de certa forma tenham relação direta ou indireta com a entidade. Veja que a transação entre partes relacionadas se caracteriza pela transferência de recursos. por exemplo.

Conforme a NPC XXIII do IBRACON. transparecendo informações aos usuários externos. etc.3 Formas e critérios de divulgação Segundo a NBC T 17. qualidade. garantias. a situação patrimonial e financeira – e/ou os resultados e sua correspondente demonstração das empresas intervenientes na operação. a CVM expediu o Ofício-Circular SEP 01/00. maior ou menor destaque na divulgação das transações deve ser dado. qualidade. 1 . como no caso já estudado das empresas coligadas e controladas. b) se as transações por si só ou por seus efeitos afetam ou podem vir a afetar. considerando os seguintes fatos: a) se a transação foi efetuada em condições semelhantes às que seriam aplicadas entre partes não-relacionadas (quanto a preços. encargos. Em concordância com os demais textos legais e normativos. prazos. dentre os quais: a) se a transação foi efetuada em condições semelhantes às que seriam aplicadas entre partes não relacionadas (quanto a preços. Observe que o diferencial não está em haver alguma transação excepcional ou incomum ao cotidiano das empresas. de modo que todas essas transações devem ser divulgadas. etc. em que norteia quais tipos de transações entre partes relacionadas são merecedoras de divulgação.) que contratassem com base em sua livre vontade e em seu melhor interesse. afeta ou possa vir a afetar significativamente a situação financeira e/ou os resultados das empresas intervenientes na operação. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 399 . que contratassem com base em sua livre vontade e em seu melhor interesse.). A CVM assevera que o simples fato de duas ou mais entidades atuarem como partes relacionadas não implicará em que as relações daí advindas provoquem situações de favorecimento mútuo. mesmo que tenha ocorrido em condições normais de mercado. A CVM esclarece que o maior ou o menor destaque na divulgação das transações dependerá de vários fatores.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II É importante ressaltar que obedecer a critérios de divulgação de transações entre partes relacionadas faz parte da evidenciação de informações contábeis. de modo a exercer influência sobre suas deliberações. de forma significativa. mas sim no fato de tais transações ocorrerem entre empresas das quais uma possui participação na outra. prazos. por si ou por seus efeitos. encargos. b) se a transação. os saldos existentes à data do balanço e as transações ocorridas que mereçam divulgação devem ser destacados nas demonstrações financeiras como segue: • saldos e transações inseridos no contexto operacional habitual das empresas devem ser classificados em conjunto com os saldos e transações da mesma natureza.

a seguir. sendo.000. 4.000.500 100.500 225. Bonita 37. A Cia.000 42. Tudo Bem (coligada) Investimentos em coligadas Imobilizado Diferido TOTAL PASSIVO 75. Bonita responde por 80% das compras a prazo da Cia.500 Reservas Resultado econômico 225. parte relacionada desta. com destaque nas notas explicativas. com juros a valor de mercado. A divulgação pode ser feita sob diversas formas: no corpo das demonstrações financeiras. 3.000 48.000 TOTAL 97.000 19.500 • Cia. um exemplo de divulgação de transação entre partes relacionadas.000 Empréstimos bancários Demais obrigações NÃO-CIRCULANTE Empréstimos da Controladora 30.500 38. 400 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 Fornecedores 22.000. Tudo Bem é coligada da investidora Cia. Tudo Certo. de R$ 18. Tudo Bem tomou empréstimo a ser pago em 24 meses com juros a valor de mercado. portanto.500 27.000 12. Deve-se mencionar. O empréstimo da controladora Cia. a qual detém 30% do seu capital social no valor de R$ 40. Qual seja a forma de divulgação.500 • Demais 150. Vermelha deverá ser pago em 30 meses. efetuadas durante o exercício. o Patrimônio Líquido da Cia. Tudo Bem em 31/12/XX. e o Resultado do Exercício.500 60. esta deve ser suficiente para detalhar e identificar transações ocorridas entre partes relacionadas.000 30.500 PL 78.000 CIRCULANTE 15.000 Notas explicativas 1. Veja.000 Capital social 16.500 27. em todos os casos. Tudo Certo S/A. é de R$ 85.000 7.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II • saldos e transações não inseridos no contexto operacional normal devem ser classificados em itens separados. 2. A Cia. COMPANHIA TUDO CERTO S/A BALANÇO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/12/XX ATIVO CIRCULANTE Disponível Estoques Clientes NÃO-CIRCULANTE ARLP Empréstimos à Cia. se as transações foram feitas a valores de mercado ou se os valores são saldos remanecentes cumulativos de períodos anteriores. A Cia. Vermelha) 25. em quadros auxiliares. ou ainda em notas explicativas.000 (Cia.

Portanto devem ser publicadas em notas explicativas às demonstrações contábeis. O modelo é de livre criação. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 401 . 79.920 (8. as seguintes operações são transações entre partes relacionadas.450) (2.600) 71.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II Vamos ver um modelo de papel de trabalho para apresentação de valores entre as partes relacionadas.520 (9.000 80.700) (12.000 DRE ALPHA 31/12/2001 Receita bruta de vendas Mercadorias (–) Deduções das vendas Receita operacional líq.000 100. dos valores evidenciados no balanço patrimonial de 31/12/2001.000 38.320 (25.000 100.700) 20.000 13.210) (5.000 90.000 75.000 30. encontramos que.000 50.800) 45.460) 13 .670 (2. TRANSAÇõES ENTRE PARTES RELACIONADAS CONTROLADORA ALPHA S/A Transações → da controladora AC ANC PC PNC RC RD Ativo circulante Ativo Não-Circulante Passivo circulante Passivo Não-Circulante Resultado crédito (receita) Resultado débito (despesa) Controladas Beta Gama Total BP ALPHA 31/12/2001 Ativo Disponível Clientes Estoques Empréstimos a controladas Investimentos Imobilizado Total do ativo Passivo Fornecedores Passivo não-circulante Patrimônio líquido Capital social Lucros acumulados Total passivo 310.000 (–) Custos Lucro Bruto Despesas operacionais (–) Vendas (–) Financeiras (–) Administrativas Lucro operacional (–) CSLL (–) IR Lucro líquido Analisando os registros contábeis de Alpha.000 443 .000 443 .

em condicões de favorecimento ou não-equitativas (princípio que representa o favorecimento de pelo menos uma das partes envolvidas na transação).404/76.020 Veja como ficam as notas explicativas. As transações de partes relacionadas de receitas e despesas financeiras foram efetuadas utilizando as taxas médias praticadas no mercado. tais transações devem ser eliminadas do balanço das sociedades envolvidas. 1.908 580 300 1.000 7. Quando da elaboração das demonstrações contábeis consolidadas.000 2.236 420 180 1. As vendas e compras entre as partes relacionadas foram feitas a valor de custo histórico.120 1.000 100.000 11.000 40. o acionista controlador não deve contratar com a companhia. 1.000 6.4 Aspectos fiscais e legais de transações entre partes relacionadas Segundo o Artigo 117 da Lei n.000 13. vigentes nas datas das operações.000 30. 4.360 1. direta ou indiretamente. As despesas administrativas referem-se ao pagamento de aluguel do prédio da administração utilizado pela controladora.020 Gama 20. envolvendo a controladora Alpha e suas controladas Beta e Gama.000 50. em regime normal de operações. sob pena deste procedimento ser considerado abusivo de poder.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II TRANSAÇõES ENTRE PARTES RELACIONADAS CONTROLADORA ALPHA S/A Transações → da controladora AC ANC PC PNC RC RD RD RC RD RD Duplicatas a receber Empréstimos a controladas e coligadas Duplicatas a pagar Empréstimos de controladas e coligadas Receita de vendas Custo das vendas Despesas com vendas Juros recebidos Juros pagos Aluguéis prédio da administração Controladas Beta 30.000 19.000 20.000 90.000 40. 3. Os valores anteriores referem-se a transações de partes relacionadas. 2.000 4. devendo a relevância de tais transações ser avaliada e apontada em notas explicativas às demonstrações contábeis da controlada. de propriedade da controlada Beta. 6. antes da consolidação.240 672 160 120 Total 50. 5.000 60. 402 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

pelo qual a pessoa jurídica: • • • aliena. Caso não haja valor de mercado ativo. O Artigo 247 estabele que as notas explicativas sobre investimentos significativos devem indicar. por valor notoriamente superior ao de mercado. caberá à autoridade tributária a prova de que o negócio serviu de instrumento à distribuição disfarçada de lucros. por exemplo. bem de pessoa ligada. A legislaçao fiscal (RIR – Lei n. o valor do bem negociado deverá ser a valor de mercado. transfere a pessoa ligada. poderá se utilizar o valor base em negociações anteriores e recentes do mesmo bem. entre outros. sinal. direito de preferência à subscrição de valores mobiliários de emissão da companhia. (III) o cônjuge e os parentes até o terceiro grau. Se o valor do bem não puder ser determinado. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 403 . em decorrência do não exercício do direito à aquisição de bem e em benefício de pessoa ligada. realiza com a pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de favorecimento. paga à pessoa ligada aluguéis. além da denominaçao das sociedades coligadas e controladas. 156 e 245 da mesma lei estatuem o que é proibido para os administradores. do sócio pessoa física de que trata o item (I) e das demais pessoas mencionadas no item (II). sem pagamento ou por valor inferior ao de mercado. perde. tomarem recursos ou bens da companhia por emprestimos. • • • Outros casos dos aspectos fiscais são: a) as pessoas ligadas a valor de mercado: (I) o sócio ou acionista desta. depósito em garantia ou importância paga para obter opção de aquisição. mesmo quando outra pessoa jurídica. adquire. e. (II) o administrado ou o titular da pessoa jurídica. natureza e valor de mercado das ações de sua propriedade. royalties ou assistência técnica em montante que excede notoriamente ao valor de mercado. como. 3000. assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. por valor notoriamente inferior ao de mercado. bem do seu ativo a pessoa ligada. Esses mesmos artigos trazem casos de distribuição disfarçada de lucros. Nesse caso. O enfoque é que as transações entre partes relacionadas não devem ensejar negócios que propiciem a distribuição disfarçada de lucros. inclusive os afins. seu capital social. e o valor de negócio se basear em laudo de avaliação de perito.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II Os Artigos 154. patrimônio líquido e resultado do exercício e o número. de 26/3/99) aborda transações entre partes relacionadas nos Artigos 464 e 469.

o montante dos rendimentos que exceder o valor de mercado não será dedutível. aplica: • nos casos das alíneas I e IV (RIR 3000/99. interesse. anteriormente citado). inclusive por depreciação. • • • • Para finalizar este capítulo. anteriormente citado) sejam realizados com a pessoa ligada por intermédio de outrem. anteriormente citado). ainda que os negócios de que tratam as alíneas I a VII (RIR 3000/99. Para determinar o lucro real da pessoa jurídica.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II b) distribuição a sócio ou acionista controlador por intermédio de terceiros: se a pessoa ligada for sócio ou acionista controlador da pessoa jurídica. que caracterizarem as condições de favorecimento. 404 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . anteriormente citado). anteriormente citado). no caso da alínea II (RIR 3000/99. é importante que você tenha articulado as transações entre partes relacionadas e o princípio da evidenciação contábil. Daremos ênfase. A transparência dos dados contábeis deve ser total. não serão dedutíveis na apuração do imposto de renda. a diferença entre o valor de mercado e o de alienação será adicionada ao lucro líquido do período de apuração. Após conhecermos a prática contábil de reconhecimento e registro de transações entre partes relacionadas. visto que uma de suas finalidades é fornecer subsídios para quem toma decisões com base na análise de relatórios e demonstrações. presumir-se-á distribuição disfarçada de lucros. amortização ou exaustão. a importância perdida não será dedutível. veremos procedimentos de consolidação de demonstrações financeiras. sem viés ou suspeita de distorção dos fatos reais. a diferença entre o custo de aquisição do bem pela pessoa jurídica e o valor de mercado não constituirá custo ou prejuízo dedutível na posterior alienação ou baixa. acima citado). no caso da alínea III (RIR 3000/99. na parte A do LALUR. as importâncias pagas ou creditadas à pessoa ligada. Ainda há muitos aspectos contábeis a serem estudados. no caso da alínea VI (RIR 3000/99. A correta e transparente divulgação de informações ocorridas entre partes relacionadas é um princípio fundamental em contabilidade. no próximo capítulo. no caso da alínea V (RIR 3000/99. aos papéis de trabalho e aos cálculos necessários para a apresentação de demonstrações financeiras consolidadas. ou com sociedade na qual a pessoa ligada tenha. direta ou indiretamente. o fisco. Ainda devemos falar sobre o cômputo na determinação do lucro real da empresa infratora. no que diz respeito a normas contábeis para atender a evidenciação de informações para as empresas constituídas na forma de sociedade anônima.

NBC T 17 – Partes Relacionadas e sobre a verificação de sua adequada divulgação nas Demonstrações Contábeis. Transações entre partes relacionadas. ______. ______.ibracon.cvm. Norma de pronunciamento contábil XXIII – IBRACON.htm>. Disponível em: <http://www. Acesso em: 3 dez.cvm.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II Referências BRASIL.br/port/atos/oficios/ ofcvm-sep01-00. Acesso em: 3 dez.com. ______. Acesso em: 3 dez. Disponível em: <http://www. 2008. Deliberação CVM 26/86. Disponível em: <http://www. Aprova pronunciamento do IBRACON sobre a transações entre partes relacionadas. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 405 .gov. 2008.asp?File=/deli/deli183. 2008. objeto do exame do auditor.br/publicacoes/ resultado. Prazo para a apresentação das informações periódicas.org. Disponível em: <http://www.br>.asp>. gov. CVM Ofício Circular SEP 01/00.cfc.asp?identificador=812>. Acesso em: 5 dez.br/asp/cvmwww/atos/exiato. de 2008.

CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE AvANçADA II 406 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

é necessário que você conheça os Art. formando uma unidade contábil consolidada.404/76. objetivos. omitidas as transações entre entidades incluídas na consolidação. ou seja. a demonstração consolidada do resultado do exercício e a demonstração consolidada das origens e aplicações de recursos. Essa mesma Instrução Normativa destaca o dever de elaborar e divulgar demonstrações contábeis consolidadas por parte das companhias abertas que possuem investimento em sociedades controladas. de acordo com a Lei n.404/76 sobre consolidação das demonstrações financeiras. coligadas e equiparadas. 2. A Instrução Normativa CVM 247/96 afirma que as demonstrações contábeis consolidadas compreendem o balanço patrimonial consolidado. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 407 . você será capaz de reconhecer os critérios para elaboração das demonstrações contábeis consolidadas e apresentar demonstrações financeiras consolidadas. com a complementação das notas explicativas e de outros quadros analíticos necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados consolidados. controladas. definições. a consolidação das demonstrações contábeis é obrigatória tão-somente para as empresas cujos pápeis são negociados na Bolsa de Valores.7. 6. Teremos também a oportunidade de diferenciar as consolidações integrais das consolidações parciais. 249 e 250 da Lei n. Para ter um aproveitamento satisfatório desses conteúdos. Estudaremos. neste capítulo. 6. incluindo as sociedades controladas em conjunto. estudadas em Contabilidade Avançada I. Ao final do capítulo. condições e procedimentos de consolidação das demonstrações contábeis. para as empresas S/A de capital aberto com investimentos permanentes em controladas. coligadas ou equiparadas a coligadas. consolidação das demonstrações contábeis é o processo de soma ou agregação de saldos ou de grupos de contas.1 Definições e objetivos da consolidação De acordo com a NBCT 16. e as sociedades controladoras.Consolidação das demonstrações contábeis CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II 2 Introdução No Brasil. e por parte das sociedades que comandam grupos de sociedades que incluam companhias abertas.

2 Procedimentos para a consolidação De acordo com a IN 247/96 CVM. gerentes e diretores da companhia controladora. as demonstrações financeiras consolidadas são de fundamental importância para acionistas. pois esta se beneficia do lucro e do apoio financeiro das subsidiárias. c) eliminar do resultado os encargos de tributos correspondentes ao lucro não realizado. a consolidação é atualmente aceita na maioria dos países como a melhor prática contábil para grupos e para operações de combinações de negócios. na medida em que estabelecem uma base para o controle global e avaliação de desempenho. para elaborar as demonstrações contábeis consolidadas. depois de eliminados os saldos e as transações entre companhias e realizada a provisão para os interesses minoritários nas controladas. as demonstrações contábeis consolidadas são definidas como documentos contábeis produzidos pela agregação. das demonstrações contábeis de uma ou mais controladas com as demonstrações contábeis da controladora.1. mas também para os gerentes. caso as empresas sejam analisadas individualmente.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II De acordo com a NPC XXI do IBRACON. no balanço consolidado. No item 2 do mesmo pronunciamento. em que estão agregados os valores das demonstrações contábeis de suas controladas. conforme os seguintes procedimentos: a) excluir os saldos de quaisquer contas ativas e passivas decorrentes de transações entre as sociedades incluídas na consolidação. a investidora deverá observar se o patrimônio líquido da coligada e controlada é determinado com base nas demonstrações contábeis levantadas na mesma data das demonstrações contábeis da investidora. 408 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . apresentando-o no ativo circulante/ativo não circulante do grupo realizável a longo prazo – tributos diferidos.1 da NBC T 8 do CFC atesta que as demonstrações contábeis consolidadas resultam da agregação das demonstrações contábeis de duas ou mais entidades. Saldos contábeis consolidados evitam través na informação em consequência de possíveis manipulações de resultados. coligadas ou equiparadas a coligadas. das quais uma detenha o controle direto ou indireto sobre as outras. 2 . não apenas para usuários externos. O item 8. notadamente investidores. Em relação aos objetivos da consolidação. as demonstrações contábeis consolidadas são demonstrações elaboradas pela empresa controladora. Além disso. linha por linha. b) eliminar o lucro não realizado que esteja incluído no resultado ou no patrimônio líquido da controladora e correspondido por inclusão no balanço patrimonial da controlada. Os relatórios consolidados são relevantes.

resultado das operações. imediatamente antes do patrimônio líquido.7. A consolidação será elaborada pelo departamento contábil da controladora. pela aplicação do princípio da entidade contábil. no caso de deságio (art. ou ainda deverão ser divulgados com destaque em item do ativo permanente. por meio de demonstrações contábeis separadas das demonstrações contábeis da controladora e das subsidiárias. deverão ser divulgados como adicção ou retificação da conta utilizada pela sociedade controlada para registro do ativo especificado. procedimentos adotados na consolidação. da controlada e da coligada. IN 247/96 – CVM). 26. eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que possam ter efeito relevante sobre as demonstrações contábeis consolidadas. origem e aplicação de recursos do conjunto das empresas do grupo distintos das entidades consolidadas. deve ser destacada em grupo isolado. cada uma das empresas envolvidas terá suas desmonstrações contábeis preservadas. as demonstrações contábeis consolidadas determinarão o aparecimento de uma unidade de natureza econômico-contábil.1. cujo objetivo é apresentar posição patrimonial e financeira. razões pelas quais os componentes patrimoniais de uma ou mais entidades não foram avaliados pelos mesmos critérios. deve haver uma separação entre o patrimônio da empresa e o patrimônio dos sócios ou proprietários. pelo menos: identificação e características das entidades incluídas na consolidação. como bem diz o item 8. você pode ver que a escrituração das contas da controladora deve ser feita separadamente das contas das empresas controladas ou coligadas (salvo raríssimas exceções. O fato é que. de maneira a evitar confusão entre demonstrações da controladora. quando não excluídos.6 da NBC T 8. Os procedimentos de consolidação não servem para compensação de quaisquer ativos ou passivos pela dedução de outros ativos ou passivos. que não são objeto do nosso presente estudo). no caso de ágio. ou em conta apropriada de resultado de exercício futuro. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 409 . a não ser que exista um direito de compensação e a compensação represente a expectativa quanto à realização do ativo e à liqudidação do passivo. Então. em obediência ao princípio da entidade. O ágio ou o deságio provenientes da aquisição/subscricão de sociedades controladas. exatamente como elaboradas pelos seus departamentos contábeis.3 Critérios para elaboração de demonstrações contábeis consolidadas Segundo o princípio da entidade contábil. natureza e montantes dos ajustes efetuados.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II A participação minoritária (acionistas não controladores). 2 . as notas explicativas das demonstrações contábeis consolidadas devem contemplar. no balanço consolidado. Segundo a NBCT 16. Logo.

são três empresas distintas com personalidade jurídicas próprias. Fique atento! A consolidação das demonstrações Contábeis é um procedimento extracontábil e é elaborado pela sociedade controladora. com as quais também mantém operacões comerciais.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II Isso quer dizer que. como se se tratasse de uma única empresa. Entretanto formam o grupo XYZ e. patrimonial e financeira do Grupo. o usuário poderá enxergar os negócios de todas as empresas do grupo. ao se analisarem as demonstrações contábeis consolidadas de um determinado grupo de empresas. Exemplo A empresa X participa do capital social das empresas Y e Z. para que se tenha ideia da situação econômica. é necessário juntar as demonstrações contábeis de cada uma das empresas e eliminar os resultados de operações e saldos entre empresas. Fonte: adaptado de Perez Junior e Oliveira (2007) 410 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Isoladamente.

§ 1º A participação dos acionistas não controladores no patrimônio líquido e no lucro do exercício será destacada. as condições necessárias para você efetuar a consolidação das demonstrações contábeis são as seguintes: 1.404/76. Nesse caso. respectivamente. 2. II – os saldos de quaisquer contas entre as sociedades. § 3º O valor da participação que exceder do custo de aquisição constituirá parcela destacada dos resultados de exercícios futuros até que fique comprovada a existência de ganho efetivo. juntamente com suas demonstrações financeiras. III – as parcelas dos resultados do exercício. § 4º Para fins deste artigo. de negócios entre as sociedades. dispõe que a companhia aberta que tiver mais de 30% do valor do seu patrimônio líquido representado por investimentos em sociedades controladas deverá elaborar e divulgar. O Artigo 249 da Lei n. 250. no balanço patrimonial e na demonstração do resultado do exercício. cujo exercício social termine mais de 60 (sessenta) dias antes da data do encerramento do exercício da companhia. com observância das normas desta Lei. e será objeto de nota explicativa. Das demonstrações financeiras consolidadas serão excluídas: I – as participações de uma sociedade em outra. dos lucros ou prejuízos acumulados e do custo de estoques ou do ativo não-circulante que corresponderem a resultados. as sociedades controladas. A lei das sociedades por ações estabelece a obrigatoriedade da consolidação apenas para as companhias abertas e. o investimento não atinja 30% do capital da controladora. mesmo assim. demonstrações financeiras extraordinárias em data compreendida nesse prazo. quando os investimentos nas controladas atingem ou excedem 30% do patrimônio líquido da controladora. embora a norma contábil aqui enunciada recomende a consolidação. elaborarão. que não for absorvida na consolidação. A primeira condição é a participação majoritária (acima de 50%) no capital votante da controlada. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 411 . poderá acontecer que a controladora detenha 99% na controlada e. A Comissão de Valores Mobiliários poderá expedir normas sobre as sociedades cujas demonstrações devam ser abrangidas na consolidação. Consequentemente.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II 2 . deverá ser mantida no ativo não-circulante. com dedução da provisão adequada para perdas já comprovadas. ainda assim.4 Condições necessárias à consolidação de demonstrações contábeis Conforme a Norma de Procedimento Contábil NPC XXI/82 do IBRACON. § 2o A parcela do custo de aquisição do investimento em controlada. demonstrações consolidadas nos termos do Artigo 250. a controladora estaria por lei desobrigada de fazê-la. Art. ainda não realizados. 6.

000 e declara dividendos de R$ 45. dependentes da companhia. nesta data. C. referentes ao investimento. o papel de trabalho de consolidação para o exercício social 31/12/XX – elaborado pela Cia. sejam. D por R$ 500. 21.000. D Receita de equivalência patrimonial Pelo registro do lucro apurado pela sociedade investida 31/12/XX Dividendos a receber Investimento na Cia. correspondentes ao valor do patrimônio líquido da investida. e qualquer valor não pode ser compensado com os resultados de outras companhias. porque o imposto de renda e os demais tributos são calculados individualmente no resultado do exercício de cada empresa.000 C Apresentamos. incluindo as sociedades controladas em conjunto.000 75. Os dividendos são calculados e pagos sobre o lucro de cada empresa e não sobre o lucro consolidado. Em seu Artigo n.000 45. financeira ou administrativamente. Em XX a Cia.000 75. na qual passa a exigir a consolidação para todas as companhias abertas. D apura um lucro de R$ 75.5 Exemplo de consolidação integral Em 5/1/XX. Na Cia. são: D 5/1/XX Investimento na Cia. D Pelo registro dos dividendos declarados pela sociedade investida 45. Não há qualquer influência fiscal ou societária nos procedimentos e valores de consolidação. em casos especiais. A Comissão de Valores Mobiliários emitiu a Instrução CVM 247/96. agora. a exclusão de uma ou mais sociedades controladas. C. 2 .000. coloca que.000 500.000 500. não importando o percentual de investimento em relação ao PL da controladora. embora não controladas. D Disponível Pelo registro da aquisiçao de investimento 31/12/XX Investimento na Cia. poderá autorizar. 412 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . ao fim de cada exercício social. a Cia. C adquire 100% das ações da Cia. e pelas sociedades que comandam grupos de sociedades que incluam companhias abertas. demonstrações contábeis consolidadas devem ser elaboradas pelas companhias abertas que possuírem investimentos em sociedades controladas. os registros contábeis realizados.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II poderá determinar a inclusão de sociedades que.

000 e declara dividendos de R$ 10.000.280.000) (b) (530.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II Conta Dividendos a receber Investimento Outros ativos Dividendos a pagar Outros passivos Patrimônio Líquido Vendas Despesas operacionais Receita equivalência Resultado consolidado Cia .000 1. Na Cia.000) (a) 45.000) Valores consolidados 0.000 1. B apura um lucro de R$ 30.000 1. em 5/1/XX.000 280. (b) representa a eliminação do investimento da Cia. referentes ao investimento. C (D/C) 45.000 575.000 Cia . D. 2 . a Cia.00 (405.390.00 1.390.000) (685.000 (575.000 (75. D (sem computar o resultado do exercício) e contra o resultado da equivalência patrimonial.000 530.000) 1.000 705.000 (455.000) 660.000 C UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 413 . C contra o patrimônio líquido da Cia.000) (800.6 Exemplo de consolidação parcial Agora considere que.000 575.00 0. C contra os dividendos a pagar da Cia.000) 880.000. são: D 5/1/XX Investimento na Cia.000 575. B por R$ 280. B Disponível Pelo registro da aquisição de investimento 31/12/XX Investimento na Cia. B 21.000) (1.000 280.000) 330.000 0.000) (380.280. Em XX.390.000) (685. a Cia.180.000) (b) 455. nesta data. os registros contábeis realizados.000 0.000 (45. D (D/C) Eliminações D (C) (a) (45. A. que.000 (a) representa a eliminaçao do dividendo a receber da Cia.390.000 (405.000 575.00 1. A adquire 70% das ações da Cia.000 (b) 75. correspondem à aplicação desse percentual sobre o valor do patrimônio dessa sociedade investida.

000 Pelo registro dos dividendos declarados pela sociedade investida (10.000 (80.000 Resultado consolidado a pagar da Cia.000 (437.000) (129.000) (13.000 626. A (D/C) 7.000 (c) 120. B.000 301.000 0.00 (93.500) (c) (129.000) (b) 280.000) 350.500) Cia . D 7.000 768.000 C 21.000) 721.000 x 70%) Veja.000 Cia .000 450.000 (380.000) (a) 7.500) (500. A contra os dividendos 414 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000) Valores consolidados 0.000) (400.000 437.000 (7.000) (395.000) (b) (301.000) 371.00 9. 450.500) (a) representa a eliminaçao do dividendo a receber da Cia.000 x 70%) 31/12/XX Dividendos a receber Investimento na Cia.00 768.000) (880.000 318.000 768.00 0.000 (21.000 768.000 (b) 21. a seguir.000 (395.000 0. o papel de trabalho de consolidação para o exercício social 31/12/XX – elaborado pela Cia.000 7.000 (c) 9. B (D/C) Eliminações D (C) (a) (7.000 450.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II D Receita de equivalência patrimonial Pelo registro do lucro apurado pela sociedade investida (30. A. Conta Dividendos a receber Investimento Outros ativos Dividendos a pagar Outros passivos (–) Participação Minoritária Patrimônio Líquido Vendas Despesas operacionais Receita equivalência Participação Minoritária 626.

org. (c) representa a constituição da conta patrimonial no passivo de Participação Minoritária.cfc. Lei n. Disponível em: <http://www. B. Dispõe sobre as sociedades por ações. 2008. A contra a parcela proporcional do patrimônio líquido da Cia.asp?identificador=812>. com um estudo de caso. Disponível em: <http://www.gov. ______. 6.000 x 30%) como contrapartida ao patrimônio líquido da Cia. NBC T 8 – Das demonstrações contábeis consolidadas: conceitos e objetivos.br>. Luis Martins de. calculada com base no patrimônio da Cia. 2008.com. Contabilidade Avançada. 2007.7 – Disposições sobre a consolidação das demonstrações contábeis.br/ccivil_03/Leis/ L6404consol. B (sem computar o resultado do exercício) e contra o resultado da equivalência patrimonial. Acesso em: 3 dez. B (400.org. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 415 . Transações entre partes relacionadas. Referências BRASIL.404 de 15 de dezembro de 1976. BRASIL. Acesso em: 5 dez. São Paulo: Atlas.cfc. Acesso em: 3 dez.br/publicacoes/ resultado. PEREZ JUNIOR. observe que os saldos consolidados devem ser apresentados e/ou publicados na estrutura do Balanço Patrimonial Consolidado.planalto. Disponível em: <http:// www. Acesso em: 3 dez. 2008. Ainda há muito que se aprender sobre a consolidação das demonstrações contábeis.ibracon. Disponível em: <http://www. José Hernandez. NBC T 16. O papel de trabalho de consolidação é um documento contábil que deve ser guardado para fins de auditoria e verificação dos valores.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II (b) representa a eliminação do investimento da Cia. veremos a prática integral das demonstrações contábeis. OLIVEIRA.htm>. 2008.br>. Norma de pronunciamento contábil XXIII – IBRACON. ______. Para finalizar este capítulo. no terceiro capítulo deste caderno. Após você ter conhecido a teoria e os papéis de trabalho da consolidação das demonstrações contábeis.

CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE AvANçADA II 416 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

Além da teoria estudada no capítulo 2. Verde em 31/10/XA Investimento adquirido avaliado pelo MEP = 80% de R$ 34. somando ativos.000 R$ 2.7. as demonstrações contábeis consolidadas são aquelas produzidas pela agregação das demonstrações contábeis de uma ou mais controladas. 3 .Consolidação das demonstrações contábeis: caso prático CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II 3 Introdução No capítulo anterior. adaptado de Perez Junior e Oliveira (2007). estudamos teoria e procedimentos da consolidação de demonstrações contábeis. da NBC T 16. passivos. Parte B e Parte C. Amarelo adquire. Ao final deste capítulo. você será capaz de elaborar demonstrações contábeis consolidadas e proceder a cálculos extra-contábeis de consolidação de demonstrações contábeis. que passará a ser sua controlada avaliada pelo método da equivalência patrimonial. Patrimônio Líquido da Cia.520 R$ 30.480 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 417 . a Cia. 80% do capital da Cia. por meio de um estudo de caso. receitas e despesas semelhantes). Segundo o item 2 da NPC XXI do IBRACON. linha por linha (isto é. O registro das operações deverá ser efetuado nas colunas próprias. O custo da aquisição deverá ser desdobrado conforme quadro a seguir. Agora poremos tudo isso em prática. 6. vamos registrar as operações e determinar o balanço patrimonial da Cia. é necessária a leitura aprofundada da IN CVM 247/96.1 . com as demonstrações contábeis da controladora. 3 . Verde. depois de eliminar saldos e transações entre as companhias e fazer uma provisão para os interesses minoritários nas controladas. Utilizando os quadros apresentados a seguir.000. cujo conteúdo demarca a forma e os procedimentos de elaboração das demonstrações contábeis consolidadas.1 Parte A Em 31/10/XA.1 Caso das Companhias Verde e Amarelo O caso prático apresentado a seguir. Amarelo após o fato. da NPC XXI do IBRACON e dos Artigos 249 e 250 da Lei n.404/76. por $ 30.400 Custo da aquisição Ágio na aquisição R$ 34.400 R$ 27. está dividido em três partes sequenciais: Parte A.

000 (30.000 3.000) 20. Verde relativo ao período de 1/1/XA a 31/12/XA Lucro relativo ao período de 1/1/XA a 31/10/XA já reconhecido pela Cia.000 2.000 4.000 8.000 31.300 418 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Depreciação Imobilizado TOTAL Passivo Fornecedores Empréstimos Impostos Outros Circulante Capital Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucro Líquido até 31/10/XA Patrimônio Líquido Total 10.000 3.000 1.000 2.200 44. Balanço Patrimonial Ativo Disponível Clientes Estoques Outros Circulante Cia.000) 52.000) 52.000 53. Amarelo apurou e contabilizou o resultado da equivalência conforme quadros apresentados a seguir.000 (7.000 27. a Cia.000 3.000 3.000 53.000 59.000 113.800 34.000 1. Verde Ágio Cia.000 113.000) 27.600 3.500 9.000 12.500 1.000 32.000 13.000 32.200 4.000 29.000 10.400 9.000 59.000 — 60. Lucro líquido da Cia.000 13.400 44.000 113.000 30. Verde = 80 % R$ 9. Amarelo no lucro da Cia.500 25.000 4.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Solução Balanço Patrimonial das Companhias Amarelo e Verde em 31/10/XA.675 R$ (1.000 22.000 11.000 3.000 53.000 1.200 (5.000 113.000 (7.800) R$ 7.000) 1.000 1.400 Amarelo antes de 31/10/XA Amarelo Aquisição depois de 80% Verde 31/10/XA Verde 31/10/XA Em 31/12/XA.675 sobre o qual a Cia. Amarelo na ocasião da aquisição Lucro relativo ao período de 1/1/XA a 31/12/XA que será base para o cálculo da equivalência patrimonial Participação da Cia.000 2.700 25.000 53.000 4.100 2.000 8. antes e depois da aquisição.520 2.520 2.000 3.875 R$ 6.000 59.480 2.000 12.480 (30.000 — 60.000 32. Verde apurou um lucro líquido de R$ 9.100 1.

675 12.700) (13.321 (3.200) Res .300 1. a Cia. Amarelo reconhecerá.550 12.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Demonstração do Resultado das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XA antes e depois do registro da equivalência patrimonial.550 12.300 1.000 6.600 Amarelo Antes Equity Amarelo Depois Verde UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 419 .000 5. Capital Saldo 1/1/XA 31/11/XA Capitalização 31/12/XA LLE Reserva Legal Dividendos propostos Saldo 31/12/XA 30.500) (19.800) (9.000 (28.600 A Cia. Verde apresentou a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido exibida a seguir.900) 12.000 (335. Verde.800) (3.000) 89. em seu ativo.200 28. Lucros 3.300 Amarelo antes da Equity 424. Total 32.700) (13.000 6.870) 38.000 Res . Capital 4. Demonstração do resultado 31/12/XA Vendas Custo das Vendas Lucro bruto Despesas com vendas Despesas administrativas Despesas financeiras Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional Lucro antes do IR e CS Imposto de Renda e CS Lucro líquido 27.300 2.000 (335.000) 89.450 12.200 (7.405 9.050) 27. o direito ao recebimento dos dividendos propostos pela Cia.000 (28.900 Verde 31/12/XA 187.500 (7.000 1. Balanço Patrimonial das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XA antes e depois da equivalência patrimonial.300 Equity Amarelo depois da Equity 424.300 33.800) 27.050) 21.300 6.675 Lucros Acum .200 34.500) (19.600 (3.285 13.675 (484) (3.000 1.684 484 25.150 6.000) 44.400 (143.225) 9.400 (17. Balanço Patrimonial 31/12/XA Ativo Disponível Clientes 2.000 (1.800) 9.870) 5.900 Em 31/12/XA.900 (3.800) 27.400 1.

Verde Ágio Cia.450 87.000 37.300 6.204 3.400 1.000 39.450 126.000 35.000) 22.650 27.000 40. Veja a Demonstração Consolidada do Resultado do Exercício das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XA.000 3.200) 50.000 (8.400 (478.510 2.200 28.200 52.500 3.000 8.800 Verde 12.150 120.000 39.000 21.000 4.321 38.096 3.400 (143.480 2.000 3. serão elaboradas as demonstrações contábeis consolidadas conforme quadros apresentados a seguir.405 52.450 6. As demonstrações deverão estar perfeitamente integradas. Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Depreciação Imobilizado Total Passivo Fornecedores Empréstimos Dividendos a Pagar Impostos Outros Circulante Capital Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados Patrimônio Líquido Total Amarelo Antes 19.204 59.000 32.800 1.000) Verde 187.750 1.485 Após o encerramento das demonstrações contábeis das Companhias Amarelo e Verde.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Balanço Patrimonial 31/12/XA Estoques Dividendos a receber Outros Circulante Cia.800 120.300 6.000 59.300 53.480 2.000) Investimento Não controladores Amarelo Verde 611.300 3.485 14.204 3.400 (478.750 3.400 1.870 2.746 30.096 3.400 1.080 30.300 14.000 (8.200 (5.000 3.300 14.684 5.300 14.800 Equity Amarelo Depois 19.000 1.000 (335.150 81.200) 50.000 8.000) Amarelo + Verde 611.000 3.450 6.724 2.000 4.000) Débito Crédito Débito Crédito 420 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Demonstração do Resultado Vendas Custo das vendas Amarelo 424.520 2.800 126.800 14.000 27.485 3.300 53.096 3.800 27.

800) 27.400 (10.900 6.300) 12.980) 15.980) 15.900) 12.275) 30.500) (17.321 37.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Demonstração do Resultado Lucro bruto Despesas com vendas Despesas administrativas Despesas financeiras Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional Lucro antes do IR e CS Imposto de Renda e CS Lucro líquido antes PM Participação minoritária Lucro líquido controladora Amarelo 89.257) (1.850) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 421 .675 (484) 5.096 (4.419 (1.440) (6.900 (3.225) 9.400 (17.000 6.675 37.300) (1.098 Amarelo Verde Amarelo + Verde Investimento Débito Crédito Não controladores Amarelo Verde Débito Crédito (3.870) (14.856) 20.300) (29.300) (1.300) (29.675 47.300 (6.935) 97 774 (1.500) (17.200 41.700) 39.450 Verde 44.935) Demonstração Consolidada dos Resultados Acumulados das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XA.300) 39.450 9.935) (6.400 (46.100 (10.890 (1.900 Amarelo + Verde 133.050) 27.300) 387 3. Resultados Acumulados Saldo inicial Participação no lucro líquido do período de XA Lucro líquido Reserva legal Dividendos Saldo final 27.064) (1.700) 39.200 1.500) (19.300 33.890 27.800) (9.900 1.825 (1.373) (10.440) 28.373) (10.935) 28.000 (28.125 (6.700) (13.900 Investimento Não controladores Débito Crédito Débito Crédito Amarelo Verde 133.300) (6.900 46.500 (7.125 (6.800) (3.300 1.400 (46.098 9.200 34.450 (1.200 12.275) 37.125 (1.

480 3.000 4.000 1.400 3.300 2.204 59.750 (5.231 30.000 1.098 76.510 2.264 7.470 126.681 7.800 61.200 28.373 15.980 8.235 24.257 30.600 12.300 19.500 3.064 7.724 33.300 14.200 1.500 14.000 4.480 33.000 4.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Balanço Patrimonial Consolidado das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XA.000 35.800 126.096 17.419 114.056 20.500 11.800 3.485 83.200 2.096 30.800 27.096 4.000 50.746 30.724 2.096 4.347 4.405 52.200) 22.204 3.480 2.480 145.000 1.681 14.485 1.235 2.000 179.835 25.900 32.724 2.200 66.480 (13.004 86. Consolidado 31/12/XA Ativo Disponível Clientes Estoques Dividendos a receber Outros Circulante Cia.870 2.135 3.480 3.415 3.000 5.415 (8.280 3.485 73.684 5.200) 50.820 6.681 3.000) (13.400 6.200 52.400 1.754 10.098 76.000 280 337 1.321 38.810 16.200 3.400 1.200) 75.000 3.800 86.096 3.900 32.875 179.800 3.360 3. Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Ágio Cia.850 10.285 13.550 12.800 1.750 30.480 36.835 25. Verde Ágio Cia.120 1.200 Amarelo Verde Amarelo + Verde Investimento Débito Crédito Não controladores Débito Crédito Amarelo Verde 422 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .681 53.724 2. Verde Depreciação Imobilizado Total Passivo Fornecedores Empréstimos Dividendos a pagar Impostos Outros Circulante Não controladores Capital Reservas de capital Reservas de lucros Lucros acumulados Patrimônio Líquido Total 53.200 69.400 4.470 145.480 2.096 7.080 17.810 16.681 7.000 40.000 4.800 14.373 15.200 2.800 64.000 10.800 37.400 4.

000) 3.300 1. Verde.000) 12.000 (2. Amarelo. Determinar as eliminações que deverão ser efetuadas nas demonstrações consolidadas.400 850 4. Operações entre empresas em XB Venda de máquinas Preço de venda Custo de aquisição Depreciação Valor líquido Resultado Depreciação % anual Depreciação em XB Efeito líquido IR diferido = 25% Amarelo para Verde 1/1/XB 8.400) Amarelo para Verde 1/1/XB Eliminações Venda de mercadorias da Cia.800 6.400) 3.000 6.000 Amarelo para Verde Verde para Amarelo 32.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II 3 .220 (4.000) 12. Operações entre empresas em XB Venda de mercadorias Custo de aquisição Lucro bruto Estoque final Lucro não realizado IR diferido = 25% Lucro líquido de IR Duplicatas a receber Duplicatas a pagar 5.000 (20.000 (20.400 10 600 20 1.000 (2.2 Parte B Durante o exercício de XB.600 (1.600 4.1 . Amarelo para a Cia.000 5. Fato: venda de máquinas do ativo imobilizado da Cia.000 Demonstração do resultado da equivalência patrimonial sobre o resultado da Cia.000 16. Verde conf.300 1.400 8. Amarelo. Amarelo = 80% Lucros não realizados sobre estoque de mercadorias Resultado da Equivalência Patrimonial 6.000 6.725 5. demonstrado no quadro seguinte Participação da Cia. ocorreram operações entre as Companhias Amarelo e Verde conforme demonstrado no quadro a seguir.000 Eliminações 32.725 5.000) (2.525 5.725) 495 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 423 .575 4. Verde para a Cia.575 4. R$ Lucro líquido do exercício da Cia.

600) Lucros Acum .200) (13.000 (335. Capital Saldo 31/12/XA 30/4/XB Capitalização 31/12/XB LLE Reserva legal Dividendos Saldo 31/12/XB 37.910 (2. Verde apresentou a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido apresentada a seguir.000 (335.525 (326) (2.030 Amarelo Antes Equity Amarelo Depois Verde 424 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . a Cia.175) 6.800) 14.525 8.400 (1.400 495 414.800) (9.800) 14.000 7.610) 3.186 23.000 (28. Amarelo reconhecerá em seu ativo o direito ao recebimento dos dividendos propostos pela Cia.895 8.500) (19.000 (17.600 15.800 4.000) 79.700) (2.320 6.500 5.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Demonstração do Resultado do Exercício em 31/12/XB das Companhias Amarelo e Verde antes e depois da Equivalência Patrimonial. antes e depois da equivalência patrimonial. Balanço 31/12/XB Ativo Disponível Clientes Estoques 1.200 (4. 5.000 (143.000) 42.700 185.186 23.900) 8.500) (19. era o seguinte.485 9.295 4.525 Total 38.400 19.600 400 410 326 30. DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO 31/12/XB Vendas Custo das vendas Lucro bruto Despesas com vendas Despesas administrativas Depreciação Despesas financeiras Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional Lucro antes do IR e CS Imposto de Renda e CS Lucro líquido 14. Verde.000) 1.000) 79.000 (28.400 19.700 AMARELO ANTES DA EqUiTy EqUiTy AMARELO DEPOIS DA EqUiTy VERDE Em 31/12/XB.800) 14.000) 6.700) (2.800) (1.695 (4.684 (1.700 (2.405 A Cia.650 25.200) (13.800 495 15.600 Reservas Reservas Capital Lucros 1.800 495 495 414.800) (3.610) 42.650 25.800) 14. O Balanço Patrimonial das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XB.500 1.321 (5.

800) 28.345 (745) (8.750 8.480 2.000 3.088 1.550) Não Imobi.000 35.761 65 522 (782) 15.685 2.204 53.993 91.321 (5.088 52.088 (1.098 5.895 (745) 20.115 1.725) (2.800 17.035 15. Verde Ágio Cia.000) 6.937) 17.000 130.725) (2.221 (4.098 (495) (1.800 35.373 29.593) Amarelo Depois 2.600 400 410 3.669 53.366 131.200 (6.610) (11.547) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 425 .088 2.000 4.525 (326) 3.871 130.000) 45.000 4.669 53.000 39.000 39.540 Equity 2.071) 24.597 (1.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Balanço 31/12/XB Dividendos a receber Circulante Cia.000 (8.315 (1.305) (8.910 Amarelo Vendas + Verde estoque 20.400 1.498 90.064) 1.593) 33.311 Amarelo Verde 15.800 1.919 12.750 8.000 495 131.424 29.000 12.611 53.320 60.550) (4.400 60.315 8.540 15.610 2.131 2.000 4.937) (2.995 37.000) 45.724 2.InvestiConsolidado controlizado mento final ladores (4.000 4.420 (1. Resultados acumulados Saldo inicial Capitalização Lucro líquido Reserva legal Dividendos Saldo final 14. Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Depreciação Imobilizado Total Passivo Fornecedores Empréstimos Dividendos a pagar Impostos Outros Circulante Capital Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados Patrimônio Líquido Total Amarelo Antes 50.000) 21.910 42.000 3.035 Demonstração Consolidada dos Resultados Acumulados das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XB.373 495 29.480 2.500 2.336 30.257) 4.919 12.000 (8.000 Verde 30.000 261 2.419 (5.

575 (4.395 4.800) (46.300) 1.000) (17.000) (478.700 23.700) (2.800) 14.305) 12.900) (17.000 (32.000) Verde Amarelo + Vendas Verde estoque Imobilizado Investimento Não Consolidado controlada final 567.000 (9.000 (335.700 28. Lucro controladora .500) (17.300) 1.200 — 18.700 23.700 (46.345 CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS Contas Vendas Custo das vendas Lucro bruto Despesas com vendas Despesas administrativas Depreciação Despesas financeiras Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional LAIR IR e CS Lucro líquido Participação minoritária Demonstração Consolidada do Resultado do Exercício das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XB.400 19.000) 25.000 (495) (495) (3.175) (6.800) (29.400) (3.725) (2.895 6.800 495 15.300) 495 1.305) 14.500 (6.550) (495) (1.525 21.800) (4.500) (3.000 121.000 (452.000) 79.800) 14.550) (495) (1.300) 114.300) (143.000 (6.695 (4.000 (4.400 (6.295 4.200 — 18.420 (4.420 (2.000 (28.305) (495) 8.700 185.895 6.300) 42.700) 18.500) (19.725) 8.000 599.200 (4.000) 1.200) (13.400) 850 (2.426 Amarelo 414.650 (1.525 21.975) 8.550) 13.700) (1.300) (29.995 (6.

200 2.480 147.750 8.576 Amarelo Verde Amarelo + Verde Imobilizado Investimento Vendas estoque Não controladores Consolidado final 1.600 4.250 11.464 53.600 400 410 3.131 2.725) (5.800 59.910 42.879 147.856 CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II 15.035 3. Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Ágio Cia.311 82.088) 8.550) (2.601 (14.315 90.118 20.411 88.088) (2.400 191.480 (6.530 7.131) (31.300) 1.135 29.000 4.400 4.800 66.528 24.480 (31.725) (9.230 2.597 (29.424 29.480) (31.725) 7.219) (9.350 24.320 60.221 124.550) (2.800 86.539 29.035 427 .550) 2.749 191.429 131.315 (9. Verde Ágio Cia.425 71.200 2.547 10.919 12.786 38.480 2.856 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 53.604 15.000 5.513 8.088) 8.200) 72.600 15.611 53.459 10.575 850 850 (2.464) Balanço Patrimonial Consolidado das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XB.400) (3.400) (2.400 5.131 2.520) (80) (82) (782) (8.000) 2.088 82.500 2.000) (2.219) 19.800 17.080) (320) (328) 1.030 (5.135 34.800) 73.000 3.400 1.606 (2.088 52.250 9.800) 28.685 2.550) (30.115 1.000) (6.650 25.000 48.480 3.611) (2.200 (8.000) 45.610 2.Balanço 31/12/XB 5.725) (2. Verde Depreciação Imobilizado Total Passivo Fornecedores Empréstimos Dividendos a pagar Impostos Outros Circulante Não controladores Capital Reservas de capital Reservas de lucros Lucros acumulados Patrimônio Líquido Total (4.000 131.800 35.937 8.400 4.761 79.800 3.500 2.000) 37.131) (2.000 33.350 (1.000 4.000 30.995 (5.800 1.118 17.000 5.088) (29.400 60.604 15.186 23. Ativo Disponível Clientes Estoques IR Diferido Dividendos a receber Circulante Cia.725) (4.800 35.786 32.485 9.480 (16.464 (7.

Amarelo subscreveu e integralizou apenas 7.1 . Amarelo na Cia.480 80 75 2.536 704 45.320 A Cia.600 100 60.320 Com o registro do aumento do capital na Cia.000 49.725 33.320 12.000 49.000 18. o capital social e o patrimônio líquido da Cia. Investimento em Verde Saldo 31/12/XB Lucros não realizados Subtotal Integralização Subtotal Ganho de capital Saldo final $ 29. deve ser registrada a amortização proporcional do ágio. Amarelo teve a seguinte movimentação.120 10.600 12.680 37.600 ANTES % 20 PL 8.080 7. no resultado do exercício da Cia.520 37.880 PL DEPOIS Capital % PL 75 45.464 80 33.600 Reservas Reservas Capital Lucros 400 6. Amarelo será reconhecido um ganho líquido conforme demonstrado no quadro seguinte.120 ações. Verde passou a ter a seguinte composição: PARTICIPAÇÃO Capital Amarelo Outros Total 30.50 por ação. Verde apresentou a seguinte posição.680 44.325 (155) 704 549 Ganho de capital Efeito no resultado 428 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .080 7. Verde. o patrimônio da Cia.240 Em razão da redução do percentual de participação da Cia.910 Total 42.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II 3 .000 60.000 ações do capital social da Cia. Verde que cobrou ágio de $ 0. 3.3 Parte C Em 30/12/XC.000 6. Amortização do ágio Saldo anterior Percentual anterior Percentual atual Saldo final Amortização R$ 2. Capital Saldo 31/12/XB 30/12/XC Integralização Subtotal 37.131 4. o investimento na Cia.320 18. ocorreu subscrição e imediata integralização de 12.910 410 Lucros Acum .320 12.856 AUMENTO Capital 4.400 100 42.240 25 15.856 10.400 410 3.200 7. Com essa operação. Consequentemente. Consequentemente. Verde.

769 3.700) (2.800 4.000 (28.800) 14.769 417.769 3.400) Valor líquido 3.000 (143.900) 6. Não houve novas operações de compra e venda entre companhias durante XC.700 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 429 .000 (28.800 4.700) 16.000) (1.400) 4.725 549 549 Aumento LNR capital Amarelo Amarelo após o Equity depois da aumento Equity 417.525 549 20.843 (3.400 Depreciação % anual 10 20 Depreciação em XB 600 1.000 (28.000 (17.000 (338.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II A venda da máquina ocorrida em XB provocou os seguintes efeitos em XC.800) (3.000) 79.700) 11. Demonstração do Resultado 31/12/XC Vendas Custo das vendas Lucro bruto Despesas com vendas Despesas administrativas Depreciação Despesas financeiras Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional Lucro antes de IR e CS Imposto de Renda e CS Lucro líquido Amarelo antes do aumento 417.000) 79.800 4.143 6.500) (19.000 (338.725 14.700) (2.700 (1.700) 20.800 8.200) (13.400 (1.600 Resultado 4.000 (338.700) (2.675) 5.000 8.000 Depreciação (2. Demonstração do Resultado do Exercício em 31/12/ XC das Companhias Amarelo e Verde antes e depois da Equivalência Patrimonial.400 600 Durante o exercício de XC ocorreu a realização total do estoque decorrente de operações entre companhias em XB.725 (3.500) (19.000) 2.800) 14.200) (13.074 (3.800 4.000) 40.600 Efeito líquido acumulado IR diferido = 25% Ajuste (2.494 23.000) 79. Operações entre empresas Amarelo para Verde Verde para Amarelo Venda de máquinas 1/1/XB 1/1/XB Preço de venda 8.000 Custo de aquisição 6.800) (1.725 3.725 549 14.769 19.600 Depreciação em XC 600 1.200) (13.100 4.374 3.800) (9.000) (2.294 549 23.025 6.500) (19.700 Verde 31/12/XC 183.800) 14.

750 15.508 1.769 2.769 8.261 1.000 4.010 2.100 29.384 (155) 44.454 102.820 20.320 18.918 12.900 19.118 31.501 2.000 (8.411 4.000 142. Verde apresentou a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido exibida a seguir.335 A Cia.182 53.000 4.182 53.725 2.820 20.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Em 31/12/XC.918 12.400 661 (251) (2.325 2.730 50.000 33.000 51.500 2.182 53.000 3.118 36.680) 11.325 2.754 15.335 80. Verde Ágio Cia.010) (2.000) 45. Total Saldo 31/12/XB 30/12/XC Capitalização 31/12/XC LLE Reserva legal Dividendos Saldo 31/12/XC 37.800) 28.240 2.826 53. Balanço Patrimonial das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XC antes e depois da equivalência patrimonial.025 5.131 4.725 93.910 42.500 20.000 4.000 (8.010) 6.800 35.725 549 549 549 8.918 12.725 133.725 549 11.118 40.000 5.400 1.600 15.674 63.750 15.611 4.530 15.750 8.000 5.600 12.500 1.000 5.803 138.685 98.600 6.030 Amarelo antes do aumento LNR Aumento do capital Amarelo após o aumento Amarelo Equity depois da Equity Verde 31/12/XC 430 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .725 53.800 17.928 47.000 400 6.500 1.685 2.000) 45.680) 1.529 4.100 22.572 142.514 40. a Cia.400 80.261 12.711 4.000 49.514 40.500 (10.674 63. Verde.600 6.000 133.508 2.000 3. Amarelo reconhecerá em seu ativo o direito ao recebimento dos dividendos propostos pela Cia.985 3.200 (6.000 410 3.985 3.420 45.000 5.100 22.000 138.480 2.565 53.000 (8.508 45.711 4.514 40. Balanço 31/12/XC Ativo Disponível Clientes Estoques Dividendos a receber Circulante Cia.000 3. Capital Reservas capital Reservas lucros Lucros acum .800 1.395 49.229 (10.400 661 6.769 3.000) 45. Verde Outros Investimentos Custo de aquisição Depreciação Imobilizado Total Passivo Fornecedores Empréstimos Dividendos a pagar Impostos Outros Circulante Capital Reservas de capital Reservas de lucros Lucros acumulados Patrimônio Líquido Total 8.754 1.025 251 49.730 55.769 3.100 22.

725 1.000) (143.543 4.025 25.500) (4.800) Resultado antes da equity Resultado da equity Resultado operacional Resultado não operacional Lucro antes de IR e CS Imposto de Renda e CS Lucro líquido antes PM CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Participação minoritária Demonstração Consolidada do Resultado do Exercício das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XC.000 (46.994 4.000) 119.000 417.494) 1.725 (5.000 Investimento Amarelo Amarelo + Verde Vendas Imobilizado estoque Não Consolidado controladores final Vendas 79.000 4.700 549 6.000 Custo das vendas (338.494 6.700) 20.893 40.000 600.494 23.700) 21.168 4.494) (1.000) (17.256) (8.700) 22.675) 5.494) 29.800) (9.500 4.700) Depreciação Despesas financeiras 14.256) 20.800) (1.494) (1.500) (3.025 25.000 (481.143 5.900) 6.375) 30.725 1.168 4.700 600.149 (1.000 (250) 750 (8.000 (46.200) (19.000 (8.700 (1.300) (29.294 549 23.500) Despesas administrativas (2.500 8.000 (481. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO Lucro líquido controladores 431 .000) (17.625) 22.Demonstração do resultado 31/12/XC Verde 183.000 (17.725 1.143 (13.800 8.725 27.225 549 27.725 750 (8.256) 20.494) (8.800) (3.000) Lucro bruto Despesas com vendas (28.000) 119.774 (5.843 (3.300) (29.

508 50.311 Ganho/Perda = 5% Lucro líquido 20.143 Reserva legal (1.010) 6.258) 188 1.168 4.494) 24.458 47.221 (4.820 Clientes 20.100 Estoques 22.800 95. Verde Amarelo + Verde 17.508 Circulante 45.530 600 Balanço 31/12/XC Amarelo Ativo 15.550) 1.928 Cia.086) Saldo final 27.007) Dividendos (12.800) (14.508 (5.361 Balanço Patrimonial Consolidado das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XC.096) (1. Verde 2.086) 25.256) 63 503 (1.500 IR diferido Dividendos a receber 1. Verde 47.800 3.530 96.432 Verde 3.325) 3.725) (2.893 (1.720 39.325 1.700 37.800 600 (1.005) 25.501) (2.597 Amarelo + Verde Imobilizado Investimento (782) (196) (1.501 2.000 .600 15.669) 20.325 Outros 2.508) (47.561 Vendas estoque Não Consolidado controladores final 17.530 600 1.900 19.007) (12.030 Disponível 1.035 (1.550 Vendas estoque Imobi-lizado Investimento Não Consolidado controladores final 17. 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS Resultados acumulados Amarelo Saldo inicial 20.700 37.025 (251) (2.674 34.720 39.508) (1.725 750 (8.910 196 5.761 CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Demonstração Consolidada dos Resultados Acumulados das Companhias Amarelo e Verde em 31/12/XC.501 Ágio Cia.

826) 3.500 2.800) (496) (5.096 15.675 24.663 5.800 35.125 25.918 Empréstimos 12. Verde Depreciação (8.484 153.800) 10.155 15.000 Outros 3.800 17.603 15.800 86.603 223.834 53.674 63.800) (1.200) (4.400 5.250 (1.675 Amarelo Verde Amarelo + Verde Imobi-lizado Investimento Vendas estoque Não Consolidado controladores final Investimentos 51.486 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO Total 142.009) (12.010 2.000 Ágio Cia.000 6.000 Reservas de capital 4.200 2.730 223.668) (15.000) 53.035 6.588 10.800) (1.501) (49.200 (2.754 Passivo Fornecedores 15.325 (6.800) (49.400 80.750 Dividendos a pagar 12.400 (2.361 CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Patrimônio Líquido 90.000) Imobilizado 45.786 (1.000 Reservas de lucros 6.000 Total 142.821 34.508) 24.514 Circulante 52.754 433 .000 4.400 102.268 Não controladores Capital 53.600) (165) (1.335 80.800) 28.685 2.400) (1.834) 10.400 1.Balanço 31/12/XC 1.826 Custo de aquisição 53.561 88.125 Lucros acumulados 27.600 69.600 6.325 (14.626 (49.325 172.395 49.009) 73.400 661 6.005) (47.800) (400) 88.200 2.325 (15.730 8.250 12.400 14.686 172.314 (1.834 (37.200) 73.508) 15.400) 2.484 (1.314 68.086 Impostos 8.

Contabilidade Avançada. trabalhamos com os papéis de trabalho e finalizamos demonstrando os balanços patrimoniais consolidados. José Hernandez. Anotações 434 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . É bom lembrar que todos os papeis de trabalho de consolidação são passíveis de auditoria e que quem prepara os demonstrativos consolidados é a sociedade controladora. Referência PEREZ JUNIOR. São Paulo: Atlas.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE AvANçADA II Para concluir este capítulo. OLIVEIRA. é importante que você tenha conseguido fazer uma articulação entre teoria e prática da consolidação das demonstrações contábeis. 2007. Conforme foi proposto no início do capítulo. Luis Martins de.

406/02). A tão propalada globalização impõe às companhias a otimização da produção. por meio de reunião dos sócios (para as sociedades limitadas) ou em assembleia geral de acionistas (para as sociedades anônimas). muita criatividade e formas diversificadas de gerenciamento. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 435 . 227 da Lei 6. você estudará os conceitos e as práticas legais dos processos de fusão. será absorvida por outra companhia. nos empreendimentos societários. cisão ou fusão). Estudaremos aqui alguns pressupostos teóricos e alguns procedimentos contábeis sobre o registro desses fatos. enxugando custos e melhorando a logística de distribuição. no quarto período. muito comuns na economia mundial atual. você será capaz de reconhecer as formas de concentração de sociedades e de apontar a diferença entre os procedimentos societários de incorporação. Neste capitulo. O foco do nosso estudo serão a teoria e a legislação societária desses tipos de eventos comerciais. cabendo a esta última assumir todos os direitos e obrigações da incorporada. cisão e fusão. 4 . A necessidade da informação contábil detalhada dos processos de concentração societária atende a teoria da contabilidade que discute a evidenciação de fatos de forma que o usuário fique satisfeito com a informação recebida. não tivemos conteúdos específicos sobre formas de concentração societária. denominada de incorporada. 1116 do Código Civil (Lei 10. no curso de Ciências Contábeis. Ainda para que a operação seja aprovada. Há vários fatores que podem levar as empresas a se reorganizarem societariamente por meio das diferentes formas de concentração (incorporação. Você estudou esses conteúdos de evidenciação contábil na disciplina de Teoria da Contabilidade.1 Incorporação De acordo com o Art. uma empresa.404/76 e com o disposto no Art. Entre os mais relevantes. está a concorrência cada vez mais acirrada existente entre elas. cisão e incorporação. será necessário que a sociedade a ser incorporada autorize. que seus administradores pratiquem os atos legais necessários à incorporação. inclusive facultando-lhes poderes relativamente ao aumento de capital a ser subscrito e realizado pela incorporada. Até hoje. cisão e incorporação CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II 4 Introdução A economia e o mercado financeiro introduzem. objetivando colocar no mercado produtos cada vez mais competitivos. Para que a operação se concretize. Ao fim do capítulo. na incorporação. chamada de incorporadora.Concentração de sociedades: fusão.

(3) a incorporadora assumirá todos os direitos e as obrigações da incorporada. Veja a figura a seguir que mostra como acontece o processo societário de incorporação societária. A apreciação do laudo pelas sociedades deverá ocorrer em uma reunião de sócios (para as sociedades limitadas) ou em assembleia-geral de acionistas (para as sociedades anônimas). na operação de incorporação.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II a sociedade incorporadora nomeará uma comissão de peritos para preparar um laudo de avaliação do patrimônio da incorporada. então. a figura jurídica da incorporada deixará de existir por completo. enquanto a companhia incorporadora manterá sua natureza jurídica inalterada. após ter sido concluído. Se aprovado por ambas as diretorias. a sociedade incorporadora sucederá à incorporada em todos os direitos e as obrigações para com terceiros. a publicação e o arquivamento dos atos de incorporação e declara-se extinta a pessoa jurídica da incorporada. sem alterar sua natureza jurídica. acontecem simultaneamente os seguintes fatos: (1) haverá concentração na sociedade incorporadora. com participação avaliada pelo método de custo. promovem-se. Do ponto de vista legal e contábil. Resumindo. 436 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . (2) a incorporadora continuará a existir depois do processo. A partir desse instante. Por exemplo. (4) haverá extinção da sociedade incorporada. deverá ser apreciado e aprovado tanto pela incorporadora como pela incorporada. concluída a incorporação. Fonte: Teixeira (2005) O processo de incorporação pode envolver de várias maneiras os aspectos patrimoniais. Esse laudo. pode ocorrer sem participação entre as sociedades (uma sociedade não participa do capital da outra). com participação societária avaliada pelo método de equivalência patrimonial.

...000) (300) (500) (150) (50) 370 (370) (70) (180) (90) (30) 90 30 120 120 120 1........ Tudo Verde........... R$ 30 C: Incorporação .... R$ 180 D: Lucros Acumulados .......................... em que se destaca o valor patrimonial contábil de uma e de outra empresa......... Tudo Certo e da Cia...............................................370 (1.................. Os lançamentos contábeis a serem efetuados na Cia.. Conta ATIVO PASSIVO Diversos Capital social Lucros acumulados Lucros acumulados Exercício Valores contábeis Valores contábeis Valores Lançamentos antes antes contábeis depois Cia ........ Tudo Verde UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 437 ............ apresentamos o papel de trabalho de incorporação. R$ 70 Pelo registro de transferência de passivos 30/09/XX D: Capital Social ............................. em 30/09/XX. Tudo Verde decidiram que a primeira incorporará a segunda... com base no acervo líquido avaliado pelo valor contábil......................................... Os acionistas da Cia.................. Tudo Verde D C 1.. R$ 300 Pelo registro do valor destinado ao aumento do capital social da Cia......000 (1........ Tudo Certo Cia .................370) (370) (800) (150) (50) O lançamento extracontábil efetuado no papel de trabalho representa a transferência das contas do patrimônio da Cia..............................CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Vamos trabalhar aqui com um modelo contábil de incorporação sem participação entre sociedades................................. R$ 90 D: Lucro Acumulado Exercício .. R$ 370 Pelo registro de transferência de ativos 30/09/XX D: Passivos C: Incorporação ............... Tudo Verde são: 30/09/ XX D: Incorporação C: Ativos .................................................................................................. A seguir..... Tudo Certo para o capital social da Cia..........................................

.... R$ 370 Pelo registro de transferência de ativos 30/09/XX D: Incorporação C: Ativos.......404/76... a incorporadora reconhece todos os valores patrimoniais e de resultado em contrapartida da conta “incorporação”. quando houver versão de parcela de patrimônio em sociedade já existente.............. A sociedade que 438 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .......... A empresa que recebe o patrimônio da cindida pode ter sido criada com essa finalidade específica....... Tudo Certo são: 30/09/ XX D: Ativos C: Incorporação .. Tudo Verde (acervo líquido)............................ ou pode ser uma empresa já existente no mercado..........404/76 e suas alterações pela Lei 9....... 229 da Lei 6................... R$ 70 Pelo registro de transferência de passivos 30/09/XX D: Incorporação . teremos os seguintes os desdobramentos.. O valor das contas patrimoniais e de resultado da companhia incorporada deve ser encerrado e incluído no PL... No exemplo...... a Cia................CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Os lançamentos contábeis a serem efetuados na Cia.. a cisão deverá obedecer às mesmas disposições legais aplicáveis à incorporação......... a incorporada encerra suas contas patrimoniais e de resultado.................... na cisão.... Na cisão................... Versão de patrimônio em sociedade já existente: segundo os §§ 1º e 3º do Art................... 4 ... ante do processo de transferência do acervo líquido.. os principais passos a serem seguidos no processo contábil da incorporação são: elaboração do papel de trabalho.....457/97....................................................... Tudo Certo corresponde ao valor do PL da Cia................ Tudo Verde foi extinta no processo de incorporação e o aumento de capital na Cia..... pode ocorrer também que o patrimônio de uma sociedade cindida seja transferido para mais de uma empresa......... uma sociedade transfere todo seu patrimônio ou parte dele para outra sociedade............ Tudo Verde Normalmente.. R$ 300 C: Capital Social .. R$ 300 Pelo registro do aumento do capital social decorrente de incorporação Cia.............................. Diante dessas duas possibilidades.. de acordo com a legislação vigente...... 229 da Lei 6....2 Cisão Segundo o Art....... 1.......

concentração. a pessoa jurídica que absorveu tal patrimônio assumirá todos os direitos e obrigações da sociedade cindida. de acordo com a decisão dos sócios ou acionistas. 223 da Lei 6. caso a versão do patrimônio tenha sido apenas parcial. haverá então a extinção da companhia cindida. c) caso a parcela do patrimônio segregado da sociedade cindida seja utilizada para aumentar o capital de sociedade já existente. Em concordância com o que foi dito nos parágrafos anteriores. No caso da cisão com versão parcial do patrimônio. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 439 . será obrigação da sociedade que absorveu o patrimônio da cindida a publicação e o arquivamento dos atos da cisão. 2. haverá concentração. não haverá. nas operações em que houver a criação de sociedade para absorver o patrimônio da cindida. no processo de cisão.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II absorver o patrimônio da cindida sucederá em todos os direitos e obrigações para com terceiros. já que traduz melhor os valores envolvidos na cisão. a sociedade cindida não tem outra opção a não ser baixar todo seu patrimônio pelo valor contábil. o dever da publicação e do arquivamento dos atos da operação caberá. Nesse caso. Ainda sobre a escrituração contábil. se houve versão de todo seu patrimônio. Resumindo. ou pelo valor da negociação. do ponto de vista da escrituração contábil.404/76. Versão de patrimônio com criação de sociedade: segundo o § 1º do Art. tecnicamente falando. (2) a divisão do capital. acontecem os seguintes fatos: a) a sociedade que receberá o patrimônio da cindida pode ser criada especificamente para esta finalidade ou pode ser que já estivesse ativa antes da cisão. e) se apenas uma parte do patrimônio foi incorporado a outra sociedade. b) caso a parcela do patrimônio segregado da sociedade cindida seja utilizada para formar o capital de uma nova sociedade. d) a cisão pode ser total (todo o patrimônio será absorvido por outra sociedade) ou parcial (apenas parte do patrimônio será absorvido por outra sociedade). aos administradores da sociedade cindida e da sociedade que absorveu parcela de seu patrimônio. A opção mais frequente é pelo valor da negociação. duas são as consequências do ponto de vista da sociedade cindida: (1) a extinção. a companhia cindida continuará existindo e respondendo por todos os direitos e obrigações patrimoniais remanescentes. a sociedade que recebe o patrimônio tem a opção de registrá-lo em seus livros pelo valor contábil registrado na cindida. Na cisão. haverá a chamada divisão de capital. em conjunto. Nessa circunstância. enquanto a sociedade que recebeu parte de seu patrimônio passa a responder por todos os direitos e obrigações da parcela patrimônial absorvida. f) se todo o patrimônio foi incorporado a outra sociedade. de acordo com o tipo de sociedade que foi criada. deverão se aplicar as normas reguladoras das sociedades. Nesse caso.

estoques R$ 145. Tudo Certo. Fonte: Teixeira (2005) Como indicamos anteriormente. em assembleia geral da Cia. móveis e utensílios R$ 400. depreciação acumulada R$ 80. Vamos trabalhar um exemplo de cisão com transferência de patrimônio para sociedade já existente. O valor do balanço patrimonial da empresa W antes da cisão era: Ativo Disponível Estoques Veículos Depreciação acumulada R$ Passivo 157 Fornecedores 515 Contas a pagar 360 (72) PL Capital social Lucros acumulados Total 960 Total 600 200 960 R$ 180 50 440 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Tudo Certo decidiram em 31/12/XX proceder á cisão com transferência de parte de seu patrimônio para a empresa W.320 Total 600 200 1. Os acionistas da Cia. O balanço patrimonial da Cia. a transferência de bens e passivos para a empresa W: disponível R$ 55. Tudo Certo antes da cisão era: Ativo Disponível Estoques Terrenos Móveis e utensílios Depreciação acumulada Total R$ Passivo 340 Fornecedores 310 Contas a pagar 350 Empréstimos 400 PL (80) Capital social Lucros acumulados 1.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Observe a figura a seguir que representa o processo de cisão e seus efeitos no patrimônio da sociedade cindida.320 R$ 180 50 290 Foi deliberada. empréstimos R$ 270. o processo de cisão poderá acontecer segundo diferente modalidades: por constituiçao de novas sociedades ou por transferência do patrimônio para sociedade já existente.

................................................... R$ 62 C: Cisão empresa W ...................... R$ 520 C: Disponível........................... Tudo Certo 80 C: Cisão – empresa W ................................................................................................. R$ 270 Pela transferência de passivos da Cia.............................................................. R$ Pela transferência de ativos da Cia................ Tudo Verde.......................................................................................................................... R$ 145 D: Depreciação acumulada................................................... R$ 400 C: Depreciação acumulada ............ Tudo Certo para empresa W 31/12/XX D: Empréstimos C: Cisão empresa A ....................... após a cisão.... R$ 188 D: Lucros Acumulados (R$ 250/800 × R$ 200) ......................... Tudo Certo foram: 31/12/ XX D: Cisão – empresa W ..................CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Os lancamentos contábeis da cisão na Cia....................................... R$ 145 D: Móveis e utensílios ................................................................ ficou assim: Ativo Disponível Estoques Terrenos R$ Passivo 285 Fornecedores 165 Contas a pagar 350 Empréstimos PL Capital social Lucros acumulados Total 800 Total 412 138 800 R$ 180 50 20 Os lançamentos contábeis na empresa W foram os seguintes: 31/12/ XX D: Disponível ............................................................. R$ 250 Pela cisão do capital social e dos lucros acumulados da Cia...... Tudo Certo para empresa W 31/12/XX D: Capital Social (R$ 250/800 × R$ 600) .................. Tudo Certo................. R$ 55 C: Móveis e utensílios .. R$ 80 Pela transferência de ativos da Cia............................ R$ 55 D: Estoques ...................................................................................................................................... R$ 520 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 441 ............. proporcional ao acervo líquido contábil transferido para a empresa W O balanço patrimonial da Cia...................................................

... na fusão..... na fusão........ Em segundo lugar..... Em outras palavras...... em função do ingresso dos sócios das sociedades extintas na nova sociedade criada........... A fusão é considerada.119 do Código Civil (Lei 10........ 1.......... 228 da Lei 6... A sociedade surgida da operação sucederá às sociedades fusionadas em todos os direitos e as obrigações......406/02). mas tão somente extinção.....CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II 31/12/XX D: Cisão ..... com personalidade jurídica própria.... em razão das implicações fiscais que envolvem as sociedades fusionadas..........404/76 e suas alterações pela Lei 9. É de ressaltar que a fusão não implica a liquidação do patrimônio das sociedades fundidas............................. A fusão deverá obedecer às mesmas disposições legais aplicáveis à incorporação. Tudo Certo Balanço patrimonial da Cia.457/97....... após a cisão Ativo Disponível Estoques Veículos Depreciação acumulada Móveis e utensílios Depreciação acumulada Total R$ 660 Empréstimos 360 (72) PL 400 Capital social (80) Lucros acumulados 1.....480 Passivo 212 Fornecedores R$ 65 375 4 .... Na fusão..... Em primeiro lugar. dado que a sociedade surgida assumirá todos os direitos e obrigações das sociedades fusionadas... R$ 62 Pela transferência de parcela do capital social e de lucros acumulados da Cia. R$ 188 C: Lucros Acumulados (R$ 250/800 × R$ 200) ......... a operação de concentração mais complexa.3 Fusão Pelo texto do Art....480 Total 688 352 1....... duas ou mais sociedades se unem para formar uma nova sociedade jurídica. W.... bem como do Art.. do ponto de vista da escrituração contábil. Essa nova sociedade sucederá em todos os direitos e obrigações às sociedades fusionadas extintas... dando lugar a uma só sociedade... a nova sociedade que recebe o patrimônio das fusionadas tem a opção de registrá-lo pelo valor contábil das sociedades fundidas ou pelo valor da negociação quando da fusão............. Já as sociedades fusionadas devem baixar seu patrimônio pelo valor contábil........... as sociedades que se uniram deixam de existir. 442 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . pelo empresariado.. Isso quer dizer que não haverá dissolução das sociedades fundidas.... R$ 250 C: Capital Social (R$ 250/800 × R$ 600) ......

com participação avaliada pelo método de custo. a fusão também pode ocorrer segundo diferentes modalidades: sem participação entre sociedades (uma sociedade não participa do capital da outra).400) (600) (a) 2. teremos as seguintes circunstâncias: (1) extinção das sociedades fundidas. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 443 . Conta ATIVO PASSIVO Diversos Capital social PL (1. Vamos apresentar um modelo simples de fusão sem participação entre sociedades. A seguir apresentamos o papel de trabalho. Observe.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Para finalizar este tópico.000 2.000 a) 2.000 (2. Fonte: Teixeira (2005) Assim como a incorporação e a cisão. (2) criação de uma nova sociedade. é oportuno observar que.000) (600) Valores contábeis antes 740 (740) (140) (a) 2. nas operações de fusão. que responderá por todos os direitos e obrigações das sociedades fusionadas. W. com participação avaliada pelo método de equivalência patrimonial. Tudo Verde Representa lançamento da transferência das contas do patrimônio líquido da Cia. Tudo Certo e da Cia. com base nos acervos líquidos avaliados pelo valor contábil. Vale Tudo decidiram realizar uma fusão em 30/9/XX. Os acionistas da Cia.000 2. na figura a seguir. como fica representado o processo de fusão de sociedades.000) Lançamentos D C Valores contábeis depois 2.740 Valores contábeis antes 2.740 Cia . Tudo Certo e da Cia. criando uma nova sociedade denominada Cia. Vale Tudo para o capital social da Cia. W. Tudo Certo Cia .000 (740) (2.

...................CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II Os lancamentos contábeis da cisão na Cia. W Os lançamentos contábeis da Cia... R$ 600 Pela transferência do acervo líquido para a Cia................ W 600 Os lançamentos contábeis na Cia..................................... W 30/9/XX D: Patrimônio Líquido C: Fusão ...... W 30/9/XX D: Passivos C: Fusão .................................. Vale Tudo foram os seguintes: 30/9/ XX D: Fusão C: Ativos................................. Tudo Certo C: Passivos..000 Pela transferência de ativos para a Cia.....000 Pela transferência de ativos 30/9/XX D: Fusão – Cia........ W foram: 30/9/ XX D: Ativos C: Fusão – Cia.........400 Pelo registro da transferência do acervo líquido para a Cia............................................................................ R$ Pela transferência de passivos para a Cia............................................ R$ 2. R$ 1.................... R$ 740 Pela transferência de ativos para a Cia................................................................................ Tudo Certo ........................ R$ 2................... R$ Pela transferência de passivos 600 444 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS ......................... R$ 270 Pela transferência de passivos para a Cia...................................................... W 30/9/XX D: PL C: Fusão .......................................................................................... Tudo Certo foram: 30/9/ XX D: Fusão C: Ativos............................ W 30/9/XX D: Passivos C: Fusão ............................................................................................

. as sociedades fusionadas encerram suas contas patrimoniais e de resultado.]....... 2005............. a prática contábil por meio de estudos de casos de incorporação e de fusão de sociedades... Vale Tudo C: Passivos................... Vale Tudo 600 140 740 Os passos geralmente seguidos para a elaboração do processo contábil de fusão são: elabora-se o papel de trabalho..................................... Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 445 ........................ R$ Pela transferência do acervo líquido dos passivos da Cia............... no próximo capítulo............ cisão e incorporação......................CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II 30/9/XX D: Fusão – Cia..... veremos..... Para concluir este capítulo....... Tudo Certo 30/9/ XX D: Ativos C: Fusão – Cia... n...... as sociedades resultantes da fusão realizam lançamentos de reconhecimento de todos os valores patrimoniais e de resultado em contrapartida com conta denominada “fusão”......... R$ Pela transferência de passivos 30/9/XX D: Fusão – Cia....... R$ Pela transferência de ativos 30/9/XX D: Fusão – Cia...................... Vale Tudo . Vale Tudo C: Capital social ........... Apostila do 5º período de Ciências Contábeis.......... Fundação Universidade do Tocantins.............................. Referência TEIXEIRA............... Após você ter conhecido alguns aspectos contábeis e legais do processo de fusão......................... Tudo Certo C: Capital social .... Caderno de conteúdos e atividades de Contabilidade Avançada I. José Maria...........400 Pela transferência do acervo líquido dos passivos da Cia.. R$ 1.... é bom lembrar que as sociedades fusionadas são juridicamente extintas no processo de fusão e o valor do capital da sociedade resultante da fusão é o somatório resultante dos montantes do patrimônio líquido das sociedades fusionadas.. Palmas: [s.......

CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE AvANçADA II 446 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

por meio de protocolo de cisão. você estudara dois casos de registros contábeis de reorganização societária por meio de processos de incorporação e fusão. adaptados de Oliveira e Perez Júnior (2007).1 Caso prático 1: incorporação de Alfa e Beta As informações disponíveis a seguir nos ajudarão a determinar os lançamentos contábeis da incorporação das empresas Alfa e Beta. por meio da sua incorporação à empresa Alfa. d) Em Assembleia Geral Extraordinária. é necessário que você saiba conceituar os processos de fusão. cisão e incorporação. Na incorporação.Procedimentos contábeis de concentração de sociedades: prática de incorporação e fusão CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 5 Introdução As reorganizações societárias mediante os processos de incorporação. estudados no capítulo anterior. duas ou mais companhias se unem em uma nova empresa. por isso. os direitos e as obrigações das sociedades fundidas. a qualquer tempo. Na cisão. a linha de brinquedos mantida por Beta. como. os acionistas concordam que a concretização da incorporação terá como base de negociação o valor de mercado das empresas. b) O investimento é irrelevante para Alfa. está avaliado pelo custo de aquisição. assumindo todos os bens. Escolhem a Mackenzie Auditores e Consultores para a realização da avaliação das empresas. Neste capítulo. os acionistas das duas empresas resolvem extinguir Beta. definidos e implantados. c) Em 15-4-XX. por exemplo. a) A empresa Alfa possui participação de 60% no capital social da empresa Beta. 5 . obtenção de maior sinergia do grupo e eliminação de linhas de negócios deficitárias. Tal decisão visa à redução de custos administrativos. Para entender esses procedimentos contábeis de concentração societária e ser capaz de realizar procedimentos contábeis de incorporação e de fusão de sociedades. Tais operações permitem que as empresas se reorganizem administrativamente. Ambas as empresas são sociedades por ações de capital fechado. na fusão. Como você deve lembrar. uma companhia cinde parte de seu patrimônio e o transfere para outra. uma companhia absorve todos os ativos e passivos de outra companhia ou parte deles. promovendo as reformulações mais convenientes. com base no Laudo de Avaliação a ser preparado por peritos. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 447 . fusão ou cisão podem ser processos relativamente simples de ser detectados.

000 760.000 Alfa (R$) 10.000 40.000 300.000 200.000 15.000 420.000 40.000 27.000 19.000 30.000 65.000 9.000 1.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II e) 10% das ações de Beta pertencem às Organizações Gaviões. que não concordam com a incorporação.000 32.000 340.000 335.000 80. data-base para a incorporação.000 50.000 31.000 80.000 Valor nominal 1.000 30.000 6.000 400.000 715.000 82.000 245.000 50.000 250.00 1.60 h) Laudo de avaliação da Mackenzie Auditores e Consultores.000 g) Composição do capital social em 30-6-XX: Empresas Alfa Beta Capital social 300.000 60.000 100.000 Quantidade de ações 300.20 Patrimônio Valor líquido patrimonial 460.000 82.000 300.000 760. exceto investimento de Alfa em Beta: Ativo Disponibilidades Contas a receber Estoques Realizável Imobilizado Permanente Total Alfa (R$) 10.000 25.000 380. com base no valor de mercado a ser apurado conforme Laudo da Mackenzie.53 1.000 Beta (R$) 3.000 96.000 20.000 380. exigindo o reembolso de suas ações. é o seguinte: Ativo Disponibilidades Contas a receber Estoques Realizável Investimento em Beta avaliado pelo custo Imobilizado Permanente Total Passivo Contas a pagar Empréstimos Exigível Capital social Reservas Resultados acumulados Patrimônio Líquido Total 100. f) O Balanço Patrimonial das empresas em 30-6-XX.000 460.000 Beta (R$) 3.000 448 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 20.000 42.000 9. Acerta-se para 30-9-XX o reembolso de tais acionistas dissidentes.000 65.000 4.

400 R$ UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 449 . Registro da obrigação assumida com os acionistas dissidentes D/C D D C Conta Capital social: 2.000 Considerando as informações anteriores. 1.16 1 7.4913 25.000 2.000 Valor de mercado conforme laudo Valor a ser reembolsado = 2.4913 Qtde.500 ações × valor nominal de R$ 1.000 2.500 R$ 2.000 Beta (R$) 27.863 1.000 54. Avaliação das ações das empresas a valor de mercado R$ Patrimônio Líquido a valor de mercado conforme laudo de avaliação Participação de Alfa em Beta = 60% Patrimônio Líquido a valor de mercado Quantidade de ações Valor patrimonial de mercado por ação 415.500 Contabilidade da Incorporada – alfa 4.4913 1.400 R$ 3.400 5.4484 Beta 2.400 447.000 2.400 5.400 300.000 300. Relação de troca das ações dos acionistas minoritários não dissidentes de Beta por ações da incorporadora Alfa Alfa Valor patrimonial de mercado por ação Relação de troca = 2.16 R$ 54.000 42.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II Passivo Contas a pagar Empréstimos Exigível Patrimônio Líquido a valor de mercado Alfa (R$) 100.16 R$ 5.500 ações × $ 2.000 15.000 1. procedamos à determinação dos seguintes quesitos.000 200.000 32.16/1. Determinação do valor de reembolso dos acionistas dissidentes de Beta Quantidade de ações em poder dos dissidentes = 10% de 25.000 415.16 2. de ações da Beta em poder dos minoritários não dissidentes Quantidade de ações de Alfa a que terão direito 10.400 3.20 Reservas Contas a pagar aos acionistas dissidentes 5.

000 50.000 10.00 Ações 15.500 % 66.000 3.33 11.000 (5.67 23.000 Conta R$ 32.000 7.000 82.000 40.068 10.863 novas ações de Alfa Ágio na subscrição R$ 30.000 3.33 5.400) 34.000 20.000 7.000 82.000 3.000 (5.600 Alfa 66.068 20.67 33.000 R$ 82.532 450 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .500 2.600 4.600 Outros 33.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II COMPOSIÇÃO DO ANTES DA DISSIDÊNCIA DEPOIS DA DISSIDÊNCIA CAPITAL DE BETA Ações Alfa Não dissidentes Dissidentes Total 15.000 40.000 % 60 30 10 100 22.400 15.000 27.000 R$ 6.000 82.000 R$ 7. Eliminação das contas patrimoniais com saldo devedor D/C D C C C C Conta Conta incorporação – transitória Disponibilidades Contas a receber Estoques Imobilizado 82.000 9.000 10. Apuração do ganho e do ágio na incorporação Patrimônio Líquido da Empresa Beta Capital social Reservas Total Participação dos acionistas dissidentes Patrimônio Líquido incorporado Participação dos acionistas Participação dos acionistas em % Participação dos acionistas em R$ (–) Saldo do investimento avaliado pelo custo Ganho de capital Valor nominal das 10.500 25.863 669 R$ 30. Eliminação das contas patrimoniais com saldo credor D/C D D D D D C Contas a pagar Empréstimos Capital social Reservas Resultados acumulados Conta incorporação – conta transitória 82.500 100.400) 34.

863 100.068 62.000 82.000 3.400 15.000 89.400 215.000 0 450. Incorporação dos passivos de Beta pelos valores contábeis.000 Conta R$ R$ 32.000 20.000 82.000 (20.669 60.000) 50.000 100.000 10.000 760.000 9.000 3.000 82.000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 451 . Balanço Patrimonial de Alfa após a incorporação Ativo Disponibilidades Contas a receber Estoques Investimentos em Beta Imobilizado Total Passivo Contas a pagar Empréstimos Capital social Reservas Resultados acumulados Receitas não-operacionais Ganhos de capital na incorporação de Beta Total 760. Incorporação dos ativos da Beta pelos valores contábeis D/C D D D D C Disponibilidades Contas a receber Estoques Imobilizado Empresa Beta – conta incorporação 82.000 300.000 200. eliminação do investimento de Alfa em Beta com ganho de capital e aumento de capital com ágio D/C C C C C C C D Contas a pagar Empréstimos Investimentos em Beta avaliados pelo custo Ganhos de capital na incorporação de Beta Capital social Reserva de ágio Empresa Beta – conta incorporação 82.400 15.000 132.000 50.000 62.000 20.000 3.000 R$ 9.000 100.863 669 10.000 80.863 669 0 3.000 822.068 10.000 250.000 310.000 60.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 8.000 Antes da Transferidos Saldos após a incorporação de Beta incorporação 10.000 Conta R$ 3.068 822.000 32.000 20.000 9.000 20.000 82.000 400.000 13.000 270.

Zeta Imobilizado Depreciação acumulada ATIVO CIRCULANTE ATIVO TOTAL Passivo Fornecedores Provisões e contas a pagar Empréstimos PASSIVO CIRCULANTE Capital Reservas e lucros acumulados PATRIMÔNIO LÍQUIDO PASSIVO TOTAL 590.000 422. Zeta Informações gerais a) A Cia.000 500.453.000) 320.863 310.000 736.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 11.000 854.000 (12.000 207.000 (13.400 1.863 O reflexo contábil desses procedimentos na companhia incorporada é que a mesma vai ser extinta.000 Cia .453. c) Em 31-3-XX.400 818.000 717. Beta 36.000 (60.000 294.408.400 1.000 Cia . Alfa 120.000 390.000 639. b) O investimento é avaliado pelo método da equivalência patrimonial.000) 554. Gama e a Cia.2 Caso prático 2: Fusão – Cia .863 Valor nominal R$ 1 R$ 1 Capital 300. Composição acionária de Alfa após a incorporação Acionistas Originais de Alfa Oriundas de Beta Ações 300.000 (8.408.863 310.000 452 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .400 320.000 10. Beta 190.400 Cia .000 1. Gama possui 40% das ações da Cia.000 236.000 10.000 320. a Cia.000 1.000) 80.000 743. ou seja. Alfa 200. Gama e Cia . 5 .000 723. Zeta.000 700.000 118.000) 710.400 Cia . o valor das contas patrimoniais será transferido para a incorporadora. Zeta apresentam os seguintes balanços patrimoniais Ativo Disponibilidades Clientes Provisão para devedores duvidosos Estoques ATIVO CIRCULANTE Participação societária Cia.

800 1.400 Zeta 736.8776 100.800 913.000 913.000 998.000 177.200 547.000 2. Gama Patrimônio líquido contábil Mais: valor de mercado do imobilizado acima do valor contábil Patrimônio a valor de mercado Ajuste da participação de Alfa em Beta Patrimônio a valor de mercado Gama 818.400 180. Gama Ações ordinárias Ações preferenciais 40.000 Cia .200 913.000 g) Os ativos imobilizados da Cia.000 e) Os sócios de ambas as empresas resolvem fundi-las e criar a Cia.000 jaragua 1. Jaragua PL AVALIADO AO VALOR DE MERCADO Sócios de: Alfa Beta Total 1.200 Zeta 365. Gama Patrimônio Líquido contábil Mais: valor de mercado do imobilizado acima do valor contábil Patrimônio a valor de mercado Gama 818.1224 33.200 547. Determinação dos patrimônios líquidos da Cia.617.000 998. Determinação dos percentuais de participação dos sócios no capital da Cia.000 20.069.000 Zeta 736.000 % 66. 1.000 80. Jaragua pelo valor de mercado e passarão a ser depreciados com base na vida útil determinada nos laudos.000 913. Jaragua será definida por meio do seguinte laudo de avaliação apresentado pelos peritos nomeados.000 177.400 70.800 1.000 40.069. Gama e da Cia.200 Gama 1.069.400 180. Baseando-se nas informações anteriores preencha os dados a seguir.0000 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 453 .069. Zeta para fins de negociação Solução Cia . Cia .000 60. f) A composição acionária da Cia. Jaragua. Zeta 40. Zeta serão transferidos para a Cia.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II d) A composição acionária das empresas Cia . Gama e da Cia.

000 Crédito 454 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Gama Contas Débito Crédito Crédito Crédito Crédito Crédito Conta fusão – conta transitória Disponibilidades Clientes Estoques Participação Cia.000 723.400 Contas Débito Débito Débito Débito Débito Crédito Provisão para devedores Depreciação acumulada Fornecedores Contas a pagar Capital Conta fusão – conta transitória Débito 8.000 Crédito 4. os sócios resolvem capitalizar as reservas e os lucros acumulados por meio dos seguintes lançamentos.000 236.400 Crédito Crédito Cia.000 60.476.000 390.000 422.400 Débito 1.476.476. Zeta Contas Débito Crédito Crédito Crédito Crédito Conta fusão – conta transitória Disponibilidades Clientes Estoques Imobilizado 1.476.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 3.400 1.000 294.400 0 1. Gama e da Cia.000 1.000 639. Zeta Contas Débito Crédito Reservas e lucros acumulados Capital Débito 236.000 200. Zeta Imobilizado 1.476.400 1.000 36.478.400 118. Extinção da Cia.400 120. Cia. Gama Contas Débito Crédito Reservas e lucros acumulados Capital Débito 118.000 818.400 Crédito Cia.000 320.400 320. Antes da extinção das empresas.478.478. Zeta Cia.000 1.476.000 80.000 Débito 1.

Determinação do valor do ativo imobilizado registrado na Cia.200 66.944.000 357.478.327.061.400) 1.000 (60.800 913.000 (73.069.000 180.000 1.000) 260.944.200 Alfa 1.069.554.944.000 1.000 7.000 2. Constituição dos ativos da Cia.069.000 0 2.617.000 818.200 Beta 365.260. Jaragua PL AVALIADO AO VALOR DE MERCADO Sócios de: Alfa Beta Total 1. Jaragua Gama Imobilizado (–) Depreciação acumulada Valor líquido contábil Reavaliação Valor de mercado 320. Determinação do capital e da reserva de reavaliação constituídos na Cia.000 320.200 547.478.000 887.858 1.000 190. Jaragua Contas Débito Débito Débito Débito Crédito Disponibilidades Clientes Estoques Imobilizado Conta fusão – conta transitória Débito 156.327.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II Contas Débito Débito Débito Débito Débito Débito Crédito Provisão para devedores Depreciação acumulada Fornecedores Contas a pagar Empréstimos Capital Conta fusão – conta transitória Débito 12.400 Beta 736.000 1.000 5.8776 CAPITAL Ceres 833.000 Ceres 1.000 Lançamentos Contábeis 8.000 (13.000 207.000 1.617.000 Ceres % 1.000 736.260.800 33.000) 970.000 1.142 426.000 400.000 440.1224 547.0000 1.000 0 1.000 6.000 100.000 177.000 Crédito UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 455 .000 357.000) 710.000 Crédito 1. Composição acionária da Cia.400 (294. Jaragua Alfa Patrimônio Líquido contábil Participação de Alfa em Beta Capital social de Ceres Reavaliação de ativos Patrimônio Líquido de Ceres 180.000 Total 1.000 Zeta 723.043.000 177.478.000 2.000 13.

000 1.000 207.000 1.000 Crédito 10.000 357.000 1.000) 400.597.000 710.260.000 1.307.000 Para concluir este capítulo.000 1.000 Débito 2.924. é importante que você tenha conseguido fazer uma articulação entre a teoria e a prática da incorporação e da fusão entre empresas. Jaragua Contas Débito Crédito Crédito Crédito Crédito Crédito Crédito Conta fusão Provisão para devedores Empréstimos Fornecedores Contas a pagar Capital Reserva de reavaliação 2. Constituição das obrigações e Patrimônio Líquido da Cia.000 1. Após essa prática contábil dos processos de fusão e incorpo- 456 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 9. Jaragua Ativo Disponibilidades Clientes Provisão para devedores duvidosos Estoques ATIVO CIRCULANTE Imobilizado ATIVO TOTAL Passivo Fornecedores Provisões e contas a pagar Empréstimos PASSIVO CIRCULANTE Capital Reserva de reavaliação PATRIMÔNIO LÍQUIDO PASSIVO TOTAL 390.000 2.000 390.924. Conforme propusemos no começo.000 710.260.000 1.944.327. você pôde constatar que não há diferenças relevantes entre os procedimentos contábeis de fusão e de incorporação.944.617. Balanço Patrimonial da Cia.000 R$ 156.000 20.000 2.061.000 (20.944.000 207.000 357.000 2.

CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II ração. José Fernandez. veremos as condições e os procedimentos de joint ventures (operações em conjunto entre sociedades). Contabilidade avançada. 2007. PEREZ JUNIOR. São Paulo: Atlas. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 457 . Referência OLIVEIRA. Jose Martins de. Daremos ênfase à teoria e à pratica contábil desses procedimentos.

CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE AvANçADA II 458 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

temos a celebração de um acordo contratual entre empresas interessadas. com o que de UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 459 . Basta existir a vontade comum entre os participantes. com prazo sempre determinado. Não existe uma delimitação do tipo de atividade para se criar ou promover contratos de joint venture. em uma empresa interessada na exploração de uma jazida de minério e que sozinha não disponha de recursos suficientes. representado por maquinas e equipamentos. com uma empresa parceira que tenha o mesmo interesse. Essa empresa se alia. É característica própria da joint venture a realização de uma atividade ou de um projeto comum entre sociedades interessadas. 95) é “uma figura jurídica originada da prática. Assim.1 Conceito e história Joint venture. Neste capítulo. mas que pode assim ser entendida como contrato de colaboração empresarial”. então. na joint venture. eventualmente com a criação de uma nova empresa. Geralmente nos processos de joint venture. na formação social da joint venture. você estudará a conceitualização de joint venture e um caso prático de operações societárias em conjunto. 6 . uma empresa participa com o capital em dinheiro e a outra participa com o capital permanente. é fundamental que você tenha entendido a diferença entre processos de fusão. adaptado de Oliveira e Perez Junior (2007). Joint venture é um contrato em que duas ou mais empresas desenvolvem conjuntamente um projeto comum. Pense. Outro caso muito comum de transformação e inovação administrativa societária é representado por operaçoes conjuntas que denominamos de joint ventures. Geralmente os contratos de joint venture são de duração curta. p.Operações conjuntas entre sociedades – joint ventures CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II 6 Introdução Nas aulas 4 e 5 você estudou procedimentos teóricos e contábeis de fusão. para realizar uma atividade econômica de interesse comum com fins lucrativos. segundo Perez Junior (2007. por exemplo. incorporação e cisão entre empresas. Cada participante contribui. cujo nome não tem equivalente em nossa língua. de maneira não definitiva. podemos dizer que. Para enteder e diferenciar os processos de joint ventures societários. cisão e incorporação. você será capaz de identificar operações em conjunto entre sociedades e de reconhecer fatos de registros contábeis em operações conjuntas entre sociedades. Ao final do capítulo.

uma empresa contribui com o capital financeiro. A confiança e a transparência entre as partes são essenciais para uma boa celebração do contrato. prazo de duração determinado. que estabelece as condições de operacionalização. tais como: divisão do poder entre as empresas participantes. nas operações de empresas estrangeiras. Em seguida. de maneira a evitar competição entre elas. oriundos de burocracia e de políticas internas que geram restrições. tecnológicos. De origem bastante remota.2 Processo para formação das joint ventures O processo de formação das joint ventures compreende várias etapas. possibilidade de participação de outros investidores. regras definidas e claras quanto à divisão dos riscos e dos resultados. apesar de distintas. normas internas. 460 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . este tipo de condição societária tem servido como excelente instrumento para: • • • • proporcionar valiosos benefícios decorrentes do conhecimento mais profundo dos mercados locais. incluindo moeda dos reis. crescente incerteza e riscos não previsíveis. incluindo a integralização de capital para a formação da nova empresa. Segundo Perez Junior e Oliveira (2007). estão interligadas. utilizar práticas gerenciais mais adequadas. segundo Perez Junior e Oliveira (2007). 6 . Geralmente. diminuir a defasagem tecnológica em relação a outras empresas. devem ser estabelecidos: • • os direitos e as obrigações da joint venture. em ambiente cujos aspectos econômicos. Atualmente vem adquirindo grande importância como estratégia de conquista de mercados e de expansão das empresas. contribuições de cada joint venture participante. o contrato de joint venture existe desde o século XV. as condições comerciais que impeçam que a joint venture seja uma atividade complementar à das controladoras. bem como nas precauções quanto ao domínio da economia local pelo capital estrangeiro. Um dos primeiros passos é a assinatura do acordo. políticos e sociais têm sido marcados por constantes mudanças. Sua observância poderá contribuir para assegurar o sucesso esperado do empreendimento. A formação de joint venture tem-se mostrado uma forma hábil de contornar obstáculos político-governamentais. que. com o capital permanente de maquinas e equipamentos. quando havia sociedades marítimas constituídas com o capital de vários investidores. e outra. além dos acordados. diluir os riscos representados por novos negócios que exigem volume significativo de capitais.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II melhor possui. com finalidades específicas.

nos passivos incorridos em conjunto. sociedades controladas em conjunto. recomenda que cada participante deva incluir. que terá vida própria. redigem-se os estatutos e o contrato social da joint venture. que geralmente é constituída como sociedade limitada ou anônima. nas receitas. Na modalidade de operações controladas em conjunto. as contribuições tangíveis e intangíveis deixam de ser propriedade dos sócios participantes. normalmente de vida curta e definida. 31. OLIVEIRA. a joint venture irá deter o controle e mesmo a posse dos ativos alocados para a exploração da atividade em conjunto (PEREZ JUNIOR. ativos controlados em conjunto. em seus registros e em suas demonstrações contábeis e consolidadas. Em outras palavras.3 Modalidades de joint ventures e aspectos contábeis na investidora Os critérios contábeis a serem utilizados pelas investidoras para avaliação e contabilização das participações societárias vão depender. Na modalidade de ativos controlados em conjunto. conforme especificado e estabelecido no acordo entre os participantes. O controle deve ser definido e compartilhado entre as controladoras. Após os procedimentos iniciais. da modalidade da joint venture criada. receitas e despesas. as despesas incorridas e sua parte das receitas auferidas pela joint venture. os planos de auditoria. não há a criação de uma nova empresa. relacionados com o empreendimento. conforme a legislação do país em que ira atuar. verificação e fiscalização das contas. 31. Não existe figura jurídica de joint venture. A literatura contábil destaca a existência de três modalidades: operações controladas em conjunto. 6 . Nessa modalidade. Ocorre é a assinatura de um acordo entre duas ou mais empresas investidoras para exploração de um empreendimento temporário.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II • • os critérios para a distribuição e a utilização dos lucros. entende que para esse tipo de joint venture cada empresa participante deverá manter e reconhecer em suas demonstrações contábeis: os ativos alocados ao empreendimento. com seus ativos. sua participação nos ativos. passando a pertencer ao patrimônio da sociedade criada. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 461 . passivos. Da mesma forma o IASC. entre outros motivos. Ao ser formada uma joint venture. adquiridos em conjunto pelos sócios e pelas controladas pela joint venture. por meio do pronunciamento n. por meio do pronunciamento de n. controle. nos custos e nas despesas resultantes do empreendimento. uma parte ou o total dos ativos necessários à execução do empreendimento pode ser adquirida pela joint venture para seu uso exclusivo. não ocorre a constituição de outra empresa. O International Accounting Standards Committee (IASC). os passivos gerados. 2007). mas tão somente a assinatura de um acordo de parceira.

receitas e despesas. com seus registros contábeis e suas demonstrações contábeis. Ativo Circulante Permanente Investimentos na joint venture Caustix Ltda. Tais recursos foram necessários para: • aquisição de imóveis. informática. Caustix Ltda. duas empresas de capital aberto do setor químico. 2007) Em 30/3/XX. Como qualquer outra entidade independente. pessoas físicas e/ou jurídicas. – e a Indusquim Ltda. para a constituição de uma nova empresa. a Quimpar encerrou suas demonstrações contábeis. aquisição de matérias-primas e patentes industriais.4 Caso prático (adaptado de Perez junior e Oliveira. financeira e operacional. passivos. preparar e apresentar demonstrações contábeis. com a constituição de uma nova empresa para a produção de soda cáustica e de outros produtos congêneres. A nova empresa. há a existência de associações de investidores. essa empresa vai ter seus ativos. produção e comercialização dos produtos e administração da empresa. constituída sob a forma de joint venture. máquinas.. em conformidade com as exigências nacionais e internacionais. logística. que são matérias-primas das duas investidoras. tem um capital próprio de R$ 100 milhões.. com sua própria estrutura administrativa. 31. O IASC. equipamentos e demais ativos necessários para pesquisa. afirma que uma entidade controlada em conjunto deve manter seus próprios registros contábeis. a Quimpar – Química do Paraná Ltda. apurando os seguintes saldos: BALANÇO PATRIMONIAL DA QUIMPAR LTDA . capital de giro e demais investimentos com estrutura. sendo que cada investidora integralizou a metade. • • a) Demonstrações contábeis da investidora Quimpar Em 31-12-XX.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II Na modalidade de sociedades controladas em conjunto. Imobilizado Total do ativo R$ (milhões) Passivo R$ (milhões) 120 220 100 90 530 220 Circulante Patrimônio líquido 60 Capital social 250 Reservas Lucro do exercício 530 Total do passivo 462 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . resolveram explorar um empreendimento em comum. 6 . etc. desenvolvimento. por meio de seu pronunciamento n.

com as demonstrações da joint venture. as demonstrações contábeis da joint venture apresentaram os seguintes saldos. com destaque da participação proporcional da investidora Quimpar. Seguem os quadros do balanço patrimonial e do resultado do exercício para facilitar sua missão. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 463 .CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II Demonstração do resultado Vendas Custo das mercadorias vendidas Lucro bruto Despesas operacionais Resultado da equivalência patrimonial decorrente do investimento na joint venture Caustix Ltda. efetue a consolidação das demonstrações contábeis da Investidora Quimpar Ltda. BALANÇO PATRIMONIAL Ativo Circulante Imobilizado Total do ativo Passivo Circulante Patrimônio líquido Capital social Lucro do exercício Total do passivo 80 100 20 200 40 50 10 100 CAUSTIX LTDA . R$ (milhões) 60 140 200 PARTICIPAÇÃO QUIMPAR = 50% R$ (milhões) 30 70 100 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO Vendas Custo das mercadorias vendidas Lucro bruto Despesas operacionais Lucro antes do IR/CS Imposto de renda/contribuição social Lucro líquido do exercício CAUSTIX LTDA . Na mesma data.200 (800) 400 (370) 30 (10) 20 PARTICIPAÇÃO QUIMPAR = 50% R$ (milhões) 600 (400) 200 (185) 15 (5) 10 Com base nas informações e nas demonstrações contábeis disponíveis.000 (1. Lucro antes do imposto de renda/contribuição social Imposto de renda/contribuição social Lucro líquido do exercício R$ (milhões) 2.400) 600 (470) 10 140 (50) 90 b) Demonstrações contábeis da Caustix Ltda. R$ (milhões) 1.

600 (1.1 Solução – Demonstrações contábeis consolidadas da Quimpar Os saldos contábeis da Quimpar.4 . seriam assim apurados e demonstrados. PARTICIPAÇÃO PROPORQUIMPAR CIONAL NA ELIMINAÇõES jOinT vEnTURE CAUSTIX 220 60 250 530 120 220 100 90 530 10 100 (10) (60) 70 100 40 50 (50) (60) 30 (60) 320 570 160 220 100 90 570 BALANÇO PATRIMONIAL Ativo Circulante Permanente Investimentos na joint venture Caustix Imobilizado Total do ativo Passivo Circulante Patrimônio líquido Capital social Reservas Lucro do exercício Total do passivo SALDOS CONSOLIDADOS 250 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO QUIMPAR DO EXERCíCIO Vendas Custo das mercadorias vendidas Lucro bruto Despesas operacionais Resultado da equivalência patrimonial – investimento na joint venture Caustix Lucro antes do IR/ CS Imposto de Renda/ Contribuição Social Lucro líquido do exercício 2. consolidados com sua participação proporcional na investida Caustix.800) 800 (655) 10 (10) 140 (50) 90 15 (5) 10 10 145 (55) 10 90 464 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .400) 600 (470) PARTICIPAÇÃO PROPORCIONAL ELIMINAÇõES NO jOinT vEnTURE CAUSTIX 600 (400) 200 (185) SALDOS CONSOLIDADOS 2.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II 6 .000 (1.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II Como você constatou. Contabilidade avançada. Após termos conhecido teoria e prática da joint venture. José Fernandez. não é difícil fazer os procedimentos contábeis de joint ventures. você vai gostar! Referência OLIVEIRA. No Brasil. bem como para demonstrações contábeis consolidadas. Daremos ênfase à prática consolidada dessa contabilidade. Para finalizar este capítulo. veremos algumas noções introdutórias de contabilidade atuarial. no próximo capítulo. é importante destacar que pouca literatura contábil trata do assunto joint venture. Vimos que existe a celebração de um contrato (joint venture) entre duas ou mais sociedades que contabilmente devemos associar à implantação de uma nova sociedade em que a transparência de informações é de fundamental importância. São Paulo: Atlas. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 465 . Com certeza. 2007. a CVM por meio da IN 247/97 estabelece critérios e procedimentos de avaliação por parte das companhias abertas de investimentos em sociedades coligadas e controladas. Jose Martins de. PEREZ JUNIOR.

CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE AvANçADA II 466 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

o matemático francês De Moivre já dizia que um portfólio de seguros será atingido pela ruína se não incluir em seu prêmio um carregamento de segurança para se garantir contra as flutuações das perdas aleatórias (SOUZA. conheceremos as fórmulas matemáticas do cálculo atuarial e dos registros contábeis que as companhias seguradoras realizam na venda da apólice de seguro. de pagamento de juros e de probabilidade. promovendo pesquisas e estabelecendo planos e políticas UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 467 . a matemática financeira e a estatística. com a probabilidade. A base metodológica da atuária é representada pela estatística e pela matemática financeira. Sabemos que os romanos preocupavam-se em registrar nascimentos e mortes ocorridos em regiões do império. especificamente com os conteúdos de valor presente e futuro. 2001). Já a matemática financeira ajuda a conhecer o valor do prêmio a pagar ou a receber quando o sinistro (fato) acontece na realidade.Noções introdutórias de ciências atuariais CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II 7 Introdução A ciência atuarial estuda o conjunto de conhecimentos necessários para o cálculo do risco e do prêmio de seguros.700. 7. que. você será capaz de compreender a importância da ciência atuarial e de reconhecer alguns registros contábeis nas companhias seguradoras. A incerteza pode ser considerada uma constante da vida humana. com os prêmios estabelecidos adequadamente pelos classificadores de riscos e com a provisão para os pagamentos futuros de benefícios (SOUZA. realizaremos uma introdução ao estudo da atuária. O profissional das ciências atuariais chama-se atuário. A estatística colabora com as ciências atuárias de forma a se conhecer a probabilidade (risco) de um evento acontecer. Tempo e espaço são dimensões difíceis de ser mensuradas.1 Um pouco da história. Ao final do capítulo. segundo Souza (2001). é o técnico especializado em matemática superior que atua no mercado econômico-financeiro. os acidentes e os riscos de ordem individual e social. definições e mercado A atuária é uma ciência antiga. No ano de 1. Neste capítulo. As ciências atuariais são o ramo do conhecimento que lida com a matemática de seguros. que oferece a garantia de que os riscos sejam cuidadosamente avaliados. 2001). A base dos nossos estudos será. então. A atuária surge para estudar a mortalidade.

66. contabilidade. resseguros e investimentos. calculando probabilidades de eventos. avalia contribuições e reservas matemáticas de empresas privadas de seguros e de capitalização. 468 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . como responsável técnico. Para conhecer mais a profissão do atuário. em particular o uso da metodologia da probabilidade.br>). um fenômeno futuro e aleatório que tem características específicas a cada situação estudada. que você pode explorar mais no sítio do Instituto Brasileiro de Atuária (IBA) (<http://www. por meio da análise atuarial dos lucros dos seguros e das formas de sua tributação entre os segurados e portadores de títulos de capitalização. de financiamento e de capitalização. elabora normas técnicas e ordens de serviço de empresas de seguros. O cálculo constante no laudo técnico apresentado pelo atuário deve assegurar tanto a solvência econômica – equilíbrio entre o total dos haveres e o total das obrigações – quanto a solvência financeira da empresa – pagar as obrigações que vencem a cada dia.org. Para atuar na atuária. O atuário ainda emite parecer e faz peritagem sobre avaliação atuarial. Elabora planos técnicos. administração. que regulamenta o exercício profissional do atuário.2 Estatística e ciência atuarial Para analisar as consequências econômicas do risco.408 de 3 de abril de 1970. Além disso. de empresas de previdência social e de órgãos oficiais de seguros. o atuário utiliza a estatística. indenizações. as carteiras dessas especialidades. avaliando riscos e fixando prêmios. leia também o Decreto n. associados ou mutuários de pecúlio ou sorteios e de órgãos oficiais de seguros e resseguros. mantidas por instituições de previdência social e por outros órgãos oficiais de seguros e resseguros. mensura e relaciona o caso – equivalência de aleatoriedade – e o tempo – duração dos processos financeiros. esta avaliada nos aspectos quantitativos e qualitativos. é preciso ter conhecimentos de estatística. em que são estudados aspectos quantitativos e qualitativos relativos a ativos e passivos do plano. benefícios e reservas matemáticas. de instituições de previdência social. Existem outras áreas de atuação do atuário.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II de investimentos e de amortização em seguros privados e sociais. pode assinar os balanços das empresas de seguros e de capitalização. 7 . administração e direito. Além disso. da matemática financeira e da demografia.atuarios. de capitalização e os prêmios especiais ou extraprêmios relativos a riscos especiais. economia. cabe ao atuário determinar e tarifar os prêmios de seguros. O atuário calcula. Ainda o atuário opera como assessor de gerência. fiscalização e orientação das atividades técnicas. e sobre parecer atuarial. informática. somente o profissional atuário. em que se atesta o estado de solvência econômico-financeira da empresa de seguro.

científico e experimental de uma série de dados. Veja a fórmula: Probabilidade = Casos favoráveis Casos Possíveis A probabilidade remete à possibilidade de certo evento acontecer. que é um dos elementos essenciais do seguro. podemos estabelecer uma correspondente probabilidade de ocorrência do evento. Com base nesses dados. Probabilidade. A lei dos grandes números é a base fundamental da técnica atuarial no que se refere ao cálculo e à determinação dos prêmios que devem ser aplicados para cobrir os riscos. Risco não se confunde com seguro. o prêmio. A metodologia da estatística é utilizada para o tratamento técnico. por necessidade imperiosa. a sua frequência de produção e a sua intensidade (SOUZA. uma escala de observações. o atuário poderá determinar o valor a ser pago pelo segurado. é o grau de possibilidade de ocorrência de um evento. mantida. dentro de uma determinada amostra. Por exemplo. A precisão do cálculo probabilístico depende do número de valores considerados.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II Para o atuário avaliar os riscos futuros. que garantirá a cobertura do risco esperado.3 O Risco nas ciências atuárias A estatística permite analisar e mensurar a ocorrência do risco provável de um determinado evento. as empresas seguradoras podem estimar quando determinado segurado baterá o carro ou terá o veículo roubado. Dessa maneira. Não representa um dado real. de forma que se possam conhecer as causas que influenciam o seu aparecimento. de forma a dar sustentação às operações para o segurado e a seguradora. entre os quais a mensuração do risco. Por exemplo. mas a possibilidade de determinado fato acontecer. Uma das técnicas estatísticas é a utilização da lei dos grandes números e da lei da probabilidade. e pode ser expressa matematicamente pelo quociente resultante da divisão de certo número de casos favoráveis pela soma de todos os casos possíveis. 7 . você precisa considerar vários fatores. associados ao seguro e aos planos previdenciários. 2001). para calcular o prêmio. coletar e analisar dados que servirão de base para desenvolver modelos matemáticos. Segundo essa teoria. é preciso. O seguro objetiva a proteção financeira. O grau de incerteza quanto à ocorrência do evento UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 469 . podemos predizer com relativo grau de acerto um grande número de eventos. A lei dos grandes números determina o grau de possibilidade que se produza um determinado acontecimento. não a criação de riscos. segundo Silva (2001). primeiramente. risco é o grau de incerteza a respeito de um evento. A possibilidade de ocorrência de determinado evento pode ser conhecida pelo cálculo de probabilidade. Segundo Solomon e Pringle citados por Silva (1999).

a SUSEP estabeleceu tarifas mínimas de algumas modalidades de seguros a serem aplicadas a todo o mercado segurador. Por exemplo. O valor de “Cn” poderá ser calculado. com o uso dos conceitos de juros compostos para fins de cálculo do valor presente. utilizando a seguinte expressão matemática: nEx = Cn x npx em que o valor financeiro (Cn) é multiplicado pela probabilidade de o indivíduo em questão estar vivo (npx). teríamos a expressão que representa esta probabilidade. 7 . 1999). para avaliação do evento. suponhamos que “Co” seja o capital aplicado e que “Cn” seja o capital final a ser resgatado depois de “n” anos. A Superintendência de Seguros Privados (SUSEP). em ordem crescente de idade (faixa etária). “nEx” representa o valor presente atuarial de uma unidade monetária a ser paga a uma pessoa de idade “x” quando esta completar “x + n” anos. desde a origem até a extinção completa de um grupo (SILVA.4 Matemática atuarial Os princípios da matemática atuarial são combinação dos princípios da estatística com os princípios da matemática financeira e permitem. utilizando a expressão: Cn = Co X (1+ n)n Suponhamos que o valor do capital final fosse pago apenas se o individuo de idade “x” estivesse ao final de “x + n”. ou seja. por exemplo. Combinando princípios de matemática financeira e de estatística. por meio das tábuas atuariais. A estatística buscaria a resposta ao seguinte questionamento: qual é a probabilidade de o indivíduo de idade “x” chegar à idade “x + n”? Como resposta a esse questionamento. 5/1994. por meio das Circulares n. npx. A condição limite será a certeza plena de que o conceito de probabilidade. 2/1994 e n. o atuário pode calcular o valor a ser pago em parcela única por um individuo de idade “x”. levando em consideração o perfil de sobrevivência de um grupo de pessoas. 470 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . a respeito do ramo de automóveis. por meio dessas circulares. Além disso. utilizando o maior prêmio entre aqueles decorrentes das tarifas individuais para a seguradora. o cálculo do valor presente de uma unidade monetária a ser paga a uma pessoa de idade “x” quando ela completar “x + n” anos. determina a tarifa referencial para constituir provisões técnicas.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II está intimamente ligado à probabilidade de ocorrência dos eventos em estudo. Um dos elementos básicos dos seguros que lidam com a vida humana é a tábua de mortalidade ou de sobrevivência. a uma taxa de juros “i” para cada período. ou entre as tarifas referenciais e o prêmio comercial efetivamente praticado pela sociedade. não se aplica. que apresenta o número de pessoas vivas e mortas.

Depois disso. 003024 992 x = idade lx = número de pessoas vivas na idade “x” dx = número de pessoas mortas entre as idades x e x +1 Px = probabilidade anual de sobrevivência A probabilidade anual de sobrevivência é representada por px. 0030060 998 1 = 0. antes do terceiro ano. a probabilidade anual de morte.000 3 = 0. Idade (x) 0 1 2 3 4 Tabela de pessoas vivas (lx) 1. antes do quarto ano.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II O número de pessoas vivas correspondentes à idade inicial (origem) é chamado de raiz da tábua. no caso de empresas. 0020120 994 3 = 0.000 – 2 = 998 998 – 3 = 995 995 – 1 = 994 994 – 2 = 992 Mortes ocorridas (dx) 2 3 1 2 3 Taxa anual de mortalidade 2 = 0. Primeiramente. as reduções ou acréscimos causados por fatores. na cidade ABC. antes do segundo ano. 0010050 995 2 = 0. o total de pessoas vivas. funcionários de determinada empresa. etc. antes do quinto ano. 002 1. como migração (emigração ou imigração) e. que é a probabilidade de uma pessoa de idade “x” sobreviver à idade “x + 1”. rotatividade (admissão e demissão). Em contrapartida. as principais variáveis e a representação adotada pela matemática atuarial. três. Há várias etapas envolvidas no cálculo de uma tábua de mortalidade. neste caso. Veja.000 1. uma pessoa.000 nascimentos. três pessoas. o cálculo da probabilidade anual de morte (Qx) é n = 1 −n p x qx UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 471 . Calcule a taxa anual de morte para os dados a seguir: duas crianças morreram antes de completar um ano de vida. por quanto tempo os dados serão coletados. Vamos ver um exemplo. duas. representada por Qx. Devemos desconsiderar. tenham sido registrados 1. definimos o período estatístico. é a probabilidade de uma pessoa de idade “x” falecer antes de completar a idade (x + 1). Em contrapartida. região Y. devemos escolher a população base: cidade X. na tabela a seguir. ou seja. Suponha que. A idade final é chamada de idade Ω (ômega).

vindo a falecer no decurso do ano seguinte) dx = 1x – 1x + 1 Px + qx = 1 Px = 1x + 1 1x n 1x n p x = 1x + dx 1x qx = 1x + 1 = 1x – dx dx = qx . 1x ux = força de mortalidade. 7 .CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II (probabilidade de uma pessoa falecer antes de atingir a idade “x + n”) n n = dx + qx 1x (probabilidade de uma pessoa de idade “x” sobreviver com a idade “x + n”. indica prazo de deferimento.5 Tipos de rendas e seguros pagáveis por morte Já vimos que a renda corresponde a uma forma de pagamento de indenização efetuada pelo segurador. taxa instantânea de mortalidade ou coeficiente instantâneo de mortalidade ex = esperança abreviada de vida Tx = quantidade de existência mx = taxa central de mortalidade i = taxa efetiva de juros relativa ao período anual v = valor atual unitário vencível em um ano d = desconto unitário vencível em um ano a = valor atual da anuidade unitária A = valor atual de um seguro E = valor atual de um total puro P = prêmio anual puro V = reserva matemática W = valor saldado m/n = barra vertical: com letra ou número à esquerda. O modo e o período como a renda é paga 472 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . com letra ou número à direita. denota prazo de temporariedade.

As rendas variáveis.000. geralmente. no valor de R$ 30. em ouro R$ 2.000 R$ 30. adquire um conjunto de cinco salas para instalação do escritório.280.000 R$ 60.000. A renda diferida será paga num determinado tempo depois da realização do acontecimento que a determinou.000 Para dar inicio às suas atividades. Seguradora Porto Seguro. O restante do capital será integralizado até 31/12/XX. composto por 1. podem ser de progressão aritmética ou geométrica. em renda variável R$ 5.000 ações.CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II podem variar bastante.000. Seus fundadores subscreveram um capital fixado em R$ 60. 1999) Consideremos o caso da Cia.000.127. mediante pagamento à vista de R$ 3.000. integralizando 50% do capital no ato.000. constituída por meio de assembleia geral. em 16/11/XX. A fim de evitar a ociosidade de recursos na conta corrente movimento do banco.000. a seguradora. Posteriormente. sendo. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 473 .935. de acordo com a matemática.000. Os registros contábeis são apresentados a seguir.000. 7 .000. Continuidade / data Temporária Vitalícia Fonte: Souza (2001) Imediata Temporária Vitalícia Diferida Temporária Vitalícia A continuidade ou a duração da renda vitalícia depende da sobrevivência do segurado ou do beneficiário. Veja a tabela a seguir.200.000. reconhecidas duas classificações principais das rendas aleatórias: rendas constantes e rendas variáveis. No caso de renda temporária.000. Fato 1: Subscrição do capital D: Acionistas capital a realizar C: Capital social Fato 2: Integralização ou realização de 50% do capital social D: Banco c/c depósito de capital C: Acionistas capital a realizar Fato 3: Levantamento do depósito inicial D: Banco c/c movimento C: Banco c/c depósito de capital R$ 30. adquire móveis de escritório. pagando à vista R$ 10. decide aplicar a curto prazo em CDB R$ 5.6 Registros contábeis de contrato de seguros nas Companhias Seguradoras (caso adaptado de Silva. os pagamentos são determinados previamente. A renda imediata ocorre quando a série de pagamentos inicia logo depois do acontecimento que a determinou. em 5/11/XX. mediante depósito em banco.000. As rendas constantes representam uma série de pagamentos que podem variar conforme a data estipulada (imediata ou diferida) e a continuidade (vitalícia ou temporária).

CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II

Fato 4: Subscrição do capital D: Edificações C: Bancos c/c movimento Fato 5: Aplicação em CDB D: Depósitos bancários a prazo – CDB C: Bancos c/c movimento Fato 6: Aplicação em títulos de renda variável D: Aplicação de sociedades de capital aberto C: Bancos c/c movimento Fato 7: Aplicação em ouro D: Aplicação em ouro C: Bancos c/c movimento R$ 2.935.280 R$ 5.127.000 R$ 5.000.000 R$ 10.000.000

No mês de dezembro a Cia. Seguradora firmou contratos de seguros no ramo de incêndio e transporte nacional, angariados por corretores habilitados, sendo obrigada a ceder participação a Congêneres e ao Instituto de Resseguro do Brasil (IRB), por sua limitada retenção de risco fixada naquelas modalidades. O documento emitido com base nesse acordo tinha o seguinte conteúdo e valores em reais (R$):
Discriminação Prêmio líder Prêmio cosseguradoras Custo da apólice Adicional de parcelamento IOF SUBTOTAL Desc. do prêmio líder Desc. do prêmio cosseguradora PRÊMIO TOTAL Comissão de corretagem – líder Com. de corretagem – cosseguradora COMISSÃO TOTAL RESTITUIÇÃO DE PRÊMIO Ramo de incêndio 150.318,20 35.010 12.441 2.640 8.016,36 208.425,56 (117,60) (27,40) 208.280,56 38.239,55 8.752,50 46.992,05 850,20 Ramo de Total transporte 88.532 238.850,20 5.740 40.750,00 2.696 15.137,00 0 2.640,00 3.878,72 11.895,08 100.846,72 309.272,28 0 (117,60) 0 (27,40) 100.846,72 309.127,28 13.279,80 51.519,35 861 9.613,50 14.140,80 61.132,85 0 850,20

Os registros contábeis sobre esses fatos foram os seguintes.
Fato 8: Valores de seguros contratados em Dez./XX D: Prêmios emitidos de seguros – Incêndio D: Prêmios emitidos de seguros – Transporte nacional D: Desconto de cosseguros cedidos – Incêndio D: Descontos diferidos – Incêndio D: Prêmio de cosseguros cedidos – Incêndio D: Prêmio de cosseguros cedidos – Transporte nacional D: Desconto sobre prêmio retido – seguros – desconto – incêndio R$ 208.425,56 R$ 100.846,72 R$ 27,40 R$ 145,00 R$ 35.010,00 R$ 5.740,00 R$ 145,00

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6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS

CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II

Fato 8: Valores de seguros contratados em Dez./XX C: Prêmio de seguros emitidos – seguros – desconto – incêndio C: Prêmio de seguros emitidos – cosseguros – cedido – incêndio C: Prêmio de seguros emitidos – cosseguros – cedido – transp. nacional C: Imposto sobre operações financeiras – incêndio C: Imposto sobre operações financeiras – transporte nacional C: Prêmios emitidos – seguros – incêndio C: Prêmios emitidos – seguros – transporte nacional C: Desconto sobre prêmio cedido a congêneres – Incêndio C: Variação desp. Desconto diferida – seguros – incêndio C: Custo da apólice seguro – incêndio C: Custo da apólice seguro – incêndio C: Adicional de fracionamento – seguros – incêndio Fato 9: Restituição de prêmio D: Prêmio restituído – seguro – incêndio C: Prêmio a restituir Fato 10: Provisão das comissões devidas a corretores D: Comissões diferidas – seguro – incêndio D: Comissões sobre prêmios emitidos – cosseguros cedidos – incêndio D: Comissões s/ prêmios emitidos – cosseguros cedidos – transp. nacional D: Comissões s/ prêmios emitidos –seguros – transporte nacional C: Comissões s/ prêmios emitidos – seguros – incêndio C: Comissões s/ prêmios emitidos – seguros – transporte nacional C: Comissões s/ prêmios cedidos a congêneres – incêndio C: Comissões s/ prêmios cedidos a congêneres – transporte nacional R$ 46.992,05 R$ 8.752,50 R$ 861,00 R$ 14.140,80 R$ 46.992,05 R$ 14.140,80 R$ 8.752,50 R$ 861,00 R$ 850,20 R$ 145,00 R$ 35.010,00 R$ 5.740,00 R$ 8.016,36 R$ 3.878,72 R$ 185.328,20 R$ 94.272,00 R$ 27,40 R$ 145,00 R$ 12.441,00 R$ 2.696,00 R$ 2.640,00

A estruturação do balanço patrimonial e da DRE para as Companhias Seguradoras fica demonstrada na tabela a seguir.
Ativo Disponibilidades Aplicações Créditos operacionais Prêmios emitidos Seguros do país IRB Outros créditos Títulos e créditos a receber Outros valores e bens Passivo Provisões técnicas não comprometidas Provisão de prêmios não ganhos Provisão de riscos decorridos Provisão matemática Fundo de garantia de retrocessões Provisões técnicas comprometidas • Sinistros a liquidar Depósitos com operações de seguros • Prêmios a restituir

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CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II

Ativo Despesas antecipadas Despesas de comercialização diferidas (Comissão diferida) (Descontos diferidos) Realizável a longo prazo Permanente • IRB

Passivo • Seguradoras do país • Comissões sobre prêmios emitidos • Outros débitos a pagar • Obrigações a pagar • Impostos e encargos a recolher • Provisões trabalhistas Provisões para tributos Depósitos de terceiros Patrimônio líquido DRE

Receita de prêmios (+) Prêmio emitido (–) Prêmio restituído (–) Resseguro cedido (–) Cosseguro cedido (–) Descontos = Prêmio retido (+/–) Variação da reserva de prêmio não ganho (+/–) Variação da provisão de riscos decorridos (+/–) Variação das despesas com descontos diferidos = Prêmio ganho Sinistros (–) Indenizações avisadas (–) Despesas com sinistros (+) Recuperação de sinistros (+) Salvados e ressarcidos (–) Participação em salvados e ressarcidos Comissões (–) Comissões sobre prêmios retidos (+) Comissões de agenciamento (+) Comissões sobre prêmios cedidos (+/–) Variação da despesa de comercialização diferida (+/–) Outras despesas e receitas operacionais = Lucro (prejuízo) do período

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CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II

O esquema contábil para registro das principais operações com seguros se sintetiza assim:
Prêmio emitido total Emissão de apólice Cessão de prêmio congênere Comissão sobre prêmio emitido Comissão sobre resseguro Resseguro cedido Prêmios emitidos – seguros (A) Prêmio de resseguro cedido ao IRB (R) Prêmios emitidos – seguros (R) Prêmios emitidos – resseguros cedidos (P)

Prêmio de cosseguro Prêmios emitidos – cedido e congênere (R) cosseguros cedidos (P) Comissão sobre prêmio emitido (R) IRB – comissões sobre prêmios emitidos – resseguro (A) Comissões sobre prêmios emitidos (P) Comissão de prêmios cedidos ao IRB (R)

Prêmios emitidos – Prêmios emitidos – Desconto do prêmio desconto nos prêmios descontos (A) emitidos (R) Emissão de apólice Comissão sobre cosseguro cedido Prêmio de cosseguro aceito Comissão sobre cosseguro aceito Agenciamento Cobrança do prêmio Cobrança de Cobrança cosseguro cedido do prêmio Pagamento de cosseguro cedido Recebimento de cosseguro aceito Comissão sobre Comissão sobre prêmios prêmios emitidos – cedidos – cosseguro (R) cosseguro cedido (A) Prêmios emitidos – cosseguro aceito (A) Comissão sobre prêmios cedidos – cosseguro aceito (R) Comissão de agenciamento (R) Bancos (A) Prêmios e emolumentos (P) Prêmios emitidos – cosseguro cedido (P) Seguradoras do Brasil (P) Bancos (A) Prêmios emitidos – cosseguro aceito (R) Comissão sobre prêmios emitidos – cosseguro aceito (P) Comissões a pagar congêneres Prêmios e emolumentos recebidos (A) Prêmios emitidos – seguros (A) Seguradoras do país (P) Bancos (A) Prêmios e emolumentos recebidos (A)

Prêmios e emolumentos Prêmios emitidos – recebidos (A) cosseguros aceito (A)

Provisão de prêmios não ganhos

Variação positiva

Variação das Provisão de prêmios não provisões de prêmios ganhos (P) não ganhos (R) Variação das Variação das provisões de provisões de prêmios prêmios não ganhos (R) não ganhos (P)

Variação negativa

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Despesa Variação positiva de comercialização diferida Variação negativa Provisão Variação positiva de riscos decorridos Variação negativa Registro da indenização de sinistros avisados Ajuste da provisão de indenização Sinistros Pagamento da indenização Despesa com regulação de sinistros

Despesa com comercialização (A)

Variação das despesas de comercialização diferida (R)

Variação das Despesa de despesas de comerciacomercialização diferida (A) lização diferida (R) Variação de riscos decorridos (R) Provisão de riscos decorridos (P) Indenizações revisadas (R) Ajustes de indenizações de sinistros (R) Provisão de sinistros a liquidar (P) Despesas com sinistros (R) Provisão de riscos decorridos (P) Variação da provisão de riscos decorridos (P) Provisão de sinistros a liquidar (P) Provisão de sinistros a liquidar (P) Disponível (A) Contas a pagar (P) Disponível (A)

Pagamento de Contas a pagar (P) despesa com sinistro A = Ativo; P = Passivo; R = Resultado Fonte: Souza (2001)

Para concluir este capítulo, é importante lembrar que basicamente as companhias de seguro desempenham a função de underwriting (atividade operacional propriamente dita) e a função financeiro-patrimonial (gestão dos recursos arrecadados). Além de apresentar os dois principais demonstrativos contábeis (o balanço patrimonial e a demonstração do resultado do exercício), as companhias seguradoras devem apresentar notas explicativas, anexas aos demonstrativos, destacando as principais operações que dizem respeito a: apuração do resultado; despesas diferidas de comercialização; aplicações financeiras; provisões técnicas não comprometidas. A Circular n. 51/1998 da SUSEP dispõe sobre o conteúdo mínimo das notas explicativas das companhias seguradoras.

Referências
SILVA, Affonso. Contabilidade e análise econômico-financeira de seguradoras. São Paulo: Atlas, 1999. SOUZA, Silney de. Seguros: contabilidade, atuária e auditoria. São Paulo: Saraiva, 2001.

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CAPÍTULO 7 • CONTABILIDADE AvANçADA II

Mensagem final
A nossa disciplina termina aqui, mas você deve continuar a manter-se atualizado, principalmente na legislação societária das empresas, cujo conteúdo sofre constantes alterações ao longo do tempo. A contabilidade brasileira está sempre mais convergindo para as normas internacionais. Procura-se atender da melhor forma os usuários que a cada dia necessitam de novas informações que devem estar contidas nas demonstrações contábeis divulgadas. Assim, é imprescindível que você continue estudando sempre! Até uma próxima oportunidade. Prof.ª Clarete

Anotações

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Créditos

EQUIPE UNITINS Organização de Conteúdos Acadêmicos Revisão Linguístico-Textual Revisão Didático-Editorial Gerente de Divisão de Material Impresso Revisão Digital Projeto Gráfico Capas Marcos Antônio Dozza Valtuir Soares Filho Domenico Sturialle Domenico Sturialle Katia Gomes da Silva Vladimir Alencastro Feitosa Katia Gomes da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva Rogério Adriano Ferreira da Silva

EQUIPE EADCON Coordenador Editorial Assistentes de Edição William Marlos da Costa Ana Aparecida Teixeira da Cruz Lisiane Marcele dos Santos Thaisa Socher Bruna Cantador Denise Pires Pierin Kátia Cristina Oliveira dos Santos Rodrigo Santos Sandro Niemicz

Programação Visual e Diagramação

Caro acadêmico, O processo administrativo exige que o gestor realize as funções de planejar, dirigir, controlar e melhorar de forma contínua os processos operacionais da empresa. Ao planejar, especifica os objetivos que a empresa deseja alcançar e converte-os em ações. Se o objetivo é de longo prazo, está elaborando seu planejamento estratégico. Se o objetivo é de curto prazo, está elaborando seu planejamento operacional/tático. Ao dirigir, conduz as operações da empresa para alcançar os objetivos estabelecidos. Ao controlar, verifica que a execução dos serviços esteja ocorrendo conforme esperado, podendo identificar desvios, efetuar correções, bem como revisar os planos futuros. Ao buscar a melhoria contínua, o gestor visa à qualificação de processos, atividades, produtos e funcionários. Para realizar todas essas funções, os tomadores de decisão (investidor, administrador, instituição financeira, governo, sindicado, empregado, cliente, fornecedor, ambientalista, fisco) necessitam de informações que podem ser obtidas por meio da Contabilidade Financeira (que repassa informações econômicas sobre as organizações aos usuários externos) e da Contabilidade Gerencial (que identifica, mensura, apresenta e analisa as informações financeiras e operacionais de uma empresa aos usuários internos). Nesse sentido, podemos dizer que a Contabilidade Gerencial oferece aos gestores ferramentas de análise de lucro e de custo, de formação de preço e de orçamentos, de custo-volume-lucro, de projeções e de análise econômico-financeira, ajudando a controlar e utilizar os recursos de todos os setores da empresa. Junto à Contabilidade Gerencial temos a área de Controladoria, um segmento da ciência contábil responsável pelo provimento de informações para a tomada de decisão empresarial. Hoje a área de controladoria está em evidência no mercado econômico, financeiro e acionário mundial, visto que desempenha um excelente papel de auxílio aos empreendimentos do mercado. Todas as ferramentas aqui apresentadas serão analisadas neste caderno. Bons estudos! Prof. Marcos Antônio Dozza Prof. Valtuir Soares Filho

Apresentação

Estudaremos o conceito e o objetivo da contabilidade gerencial. estimar e relatar a gestão econômica e financeira da empresa. a contabilidade gerencial é a apresentação de várias técnicas e procedimentos contábeis tratados na contabilidade financeira. Ela utiliza as informações da área de custos para auxiliar os gestores no seu processo de tomada de decisão. a) Para Iudícibus (1987. na análise de balanços. Neste capítulo. 1 .1 Contabilidade gerencial: conceito e objetivo A Contabilidade gerencial é denominada pelos italianos de Ragioneria Direzionale e pelos americanos de Management Accounting ou Managerial Accounting. Isso se deve a falhas na administração e à falta de preparo e conhecimento teórico e prático que possam orientar os gestores em suas decisões estratégicas sobre: a) avaliar estoques e medir custos. b) estimar despesas e produtos. agrícola. industrial etc.. tributária. bem como sua afinidade com a gestão da informação gerencial e de custo. podemos perceber significativas variações no enfoque dado às atividades da contabilidade gerencial. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 485 . Nesse sentido. é de fundamental importância que você tenha estudado e entendido os conteúdos apresentados na disciplina de Contabilidade de Custos. Antigamente esses três itens eram executados de forma satisfatória porque a economia era mais simples. p. c) relatar sobre a eficácia e eficiência das atividades realizadas. Ao final do capítulo. você será capaz de reconhecer o conceito de contabilidade gerencial e de evidenciar a contabilidade gerencial como sistema de informação contábil. 15). de custos. comercial. denominada contabilidade gerencial. necessitamos da integração de diversos sistemas para avaliar. apresentaremos a você uma ramificação da Contabilidade. de maneira a auxiliar os gerentes das entidades em seu processo decisório. Quanto a seu conceito. hoje.Contabilidade gerencial: ferramenta de gestão CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 1 Introdução Vamos desenvolver nossas atividades a partir do termo competitividade. refletiremos sobre a técnica da contabilidade por responsabilidade. colocados numa perspectiva mais analítica ou numa forma de apresentação e classificação diferenciada. conheceremos seu surgimento e sua evolução histórica. Contudo você deve ter observado que muitas empresas não estão sendo competitivas. tais como: métodos de custeio e classificação dos custos. ambiental.

de forma oportuna. planos alternativos. fixação do preço de venda. analisado e controlado visando gerar informações mais úteis aos diversos níveis gerenciais. ou seja. gerentes e operadores. análise e comunicação de informações aos gestores. enfatizamos a contabilidade gerencial no foco da gestão da empresa com a utilização das informações geradas a partir da contabilidade financeira da empresa. Cada um desses elementos é estudado. processamento. padrões fixados. Figura 2 Contabilidade gerencial e gestão empresarial. custeio-padrão. para o gerenciamento da informação contábil conforme a figura 1. Figura 1 Gerenciamento da informação contábil. 486 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . custeio por absorção. classificação. p. consolidação de demonstrações.15). você deve saber quais são os conteúdos acadêmicos que essa ramificação da ciência contábil estuda. dispêndios para novas imobilizações e elaboração de relatórios. analisa e controla: entidade. registro e controle de matéria-prima. Do exposto você pode entender que a contabilidade gerencial representa o uso da contabilidade como ferramenta da administração. mão de obra e custos indiretos de fabricação. Após ter identificado o conceito de contabilidade gerencial. programas de capacitação. atividades especiais (alimentação dos funcionários). Na figura 2. ponto de equilíbrio. tais como: direção. planejamento tributário. custeio direto. campanhas e promoções. eficiente e eficaz. custo de produtos e serviços. os sistemas de informações gerenciais devem propiciar as atividades de coleta. mensuração e controle do lucro.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA b) Para Kaplan e Atkinson citados por Ricardino (2005. orçamentos e projeções.

podemos dizer que o enfoque sobre o conteúdo da contabilidade gerencial foi evoluindo. Posteriormente. Esse planejamento era realizado levando em consideração o desempenho da produção anterior. impossibilitando que a supervisão fosse realizada exclusivamente pelos proprietários. aumentar a produtividade. Elas possuíam poucos funcionários e eram gerenciadas pelos seus proprietários por meio da intuição e da experiência de cada gestor. ao “quando” e para “quem” produzir. Caracterizou-se pelo uso da intuição.1 . com a contabilidade estratégica e com as idéias de contabilização em sistemas de partidas triplas e quádruplas como nos afirma Ricardino (2005. no quadro 1. desenvolver padrões físicos (quantidade) para a matéria-prima e mão de obra usada por unidade fabricada. Taylor 1854-1925 CONTRIBUIÇõES Pesquisou sobre como reduzir custos.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Considerando a evolução das necessidades empresariais. Depois. então. medir o desempenho.1 Panorama gerencial e razões para o nascimento da contabilidade gerencial As primeiras fábricas existiam bem antes da Revolução Industrial. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 487 . foi acrescentado o tema avaliação de desempenho. INDIVíDUOS Frederick W . p. 16). as ações administrativas continuavam centralizadas nas mãos dos proprietários. Quadro 1 Origem do método científico. os sistemas de informações. relataram suas experiências. os métodos de gerenciamento foram classificados em três fases. No início. houve o aumento da produção e do contingente de funcionários. a) Rule of thumb: muito usado entre o século XVI e XIX. Caracterizou-se pelo planejamento dos procedimentos de produção. quando diversos homens e observadores do processo produtivo. Com a industrialização mecânica. Com a invenção das máquinas. o papel do gerente. conjugando os meios de processamento eletrônico de dados com formulações matemáticas. pesquisadores estudam novas alternativas de satisfazer as necessidades dos gestores. ao custo-padrão e aos controles orçamentários. Surge. selecionar e treinar pessoas. b) Método Sistêmico: surgiu após a metade do século XIX. da experiência e da habilidade de cada empresário para gerenciar a indústria no que se refere ao “que”. 1 . Veja. Apesar da existência do gerente. da imaginação. a contribuição de alguns desses homens para que o método científico fosse implementado. Hoje. havia uma preocupação em relação ao custo da produção. c) Método Científico: surgiu em 1986.

a gestão da empresa pelo uso das informações contábeis é decisiva.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA INDIVíDUOS Henry L . etc. deve colaborar para que as empresas funcionem. Sendo assim. não é novidade apontar nas informações contábeis uma saída eficiente para orientar as decisões do grupo gestor. relações humanas. autoridade e responsabilidade. Demonstraram que 1864-1924 a revisão é essencial para melhorar os processos operacionais. Apresentou um livro que falava sobre princípios gerais de administração. pois Nesse ambiente. controles de gestão e melhor remuneração. Harrington Defendia a padronização dos processos. cumpriu à contabilidade o papel de gerar informações que possibilitasse aos gestores avaliar os efeitos de ações já implementadas e. a responsabilidade de cada membro da organização. revelar. Recomendava iniciar as atividades após a empresa ter feito um diagnóstico sobre si mesma e seus problemas. portando. de rápida expansão da atividade gerencial. linha de produção X staff. objetivos departamentalizados. Indústrias Têxteis das despesas operacionais. Charles Babbage 1792-1871 Henry Fayol 1841-1925 Para Ricardino (2005. do inventário semestral de matéria-prima pelo método PEPS. Deve. como examinar a qualidade do trabalho executado. você pode observar as mais importantes contribuições contábeis dos séculos XVIII e XIX. No quadro 2. dos custos diretos e indiretos. das vendas. 40). melhores condições de Emerson trabalho. Quadro 2 A contabilidade gerencial nos séculos XVIII e XIX EMPRESAS CONTRIBUIÇõES DA CONTABILIDADE Os livros apresentavam registros das contas do ativo. ao mesmo tempo. ou seja. as obrigações dos empregados. finanças e vendas. fornecer subsídios para a tomada de novas decisões. a qualquer hora. p. A Contabilidade era vista como instrumento que deve dar informações claras. produção. a posição e o rumo dos negócios. Gilbreth forma de se fazer uma atividade ou produto. Por meio dela definiu as rotinas diárias. Relacionava o item produzido e seu respectivo tempo de fabricação. Grant 1861-1919 CONTRIBUIÇõES Contribuiu para aperfeiçoar os instrumentos de controle por meio de gráficos que mostravam a produtividade. do passivo. exatas e precisas sobre a situação econômica da empresa. Contribuiu com a esposa na identificação de qual era a melhor Frank B . Formulou princípios de gerenciamento tais como: unidade de comando. amplitude de controles. 488 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Também criou o prêmio de bonificação para o funcionário que fabricasse muito e em pouco tempo. 1853-1931 William Brown 1853-1931 Apresentou a departamentalização da empresa como forma de melhorar a gestão da empresa e obter o lucro desejado.

2 Teorias sobre a origem da contabilidade gerencial Até 1970. fixar o preço de venda e obter o retorno desejado. permitiam fazer comparações de produtividade. Tabaco A complexidade desses empreendimentos nos leva a concluir que houve um campo próspero para os registros e as práticas contábeis. identificando o valor da mão-de-obra por unidade fabricada. ou seja. Em resumo. da mão-de-obra e o custo unitário do produto fabricado.1 . Naval. Por ser o primeiro mega-empreendimento da humanidade. do tempo de mão-de-obra usado na produção. desenvolver controles para identificar o volume de passageiros. Essas informações permitiam aos gestores calcular o custo médio do algodão. porque seria impossível gerenciar esses negócios sem uma base de informações. fins gerenciais. Algumas publicações da década de 80 apresentavam-na como um fato recente do período pós-guerra. As pesquisas realizadas apresentam três teorias sobre a origem da contabilidade gerencial que você acompanha no quadro 3. novas pesquisas começaram a tratá-la como um fenômeno mais antigo. Incentivaram a divisão das tarefas administrativas. Isso permitia o cálculo do custo dos produtos fabricados. apurar e contabilizar os custos. normatização de práticas contábeis aplicadas a esse ramo de empreendimento. os procedimentos contábeis tinham por objetivo atender a organização interna e não o usuário externo. Havia a elaboração de relatórios para identificar o desempenho de cada setor produtivo. eram poucas as publicações preocupadas em identificar as origens da contabilidade gerencial. Registravam o custo direto de cada etapa do processo produtivo.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA EMPRESAS CONTRIBUIÇõES DA CONTABILIDADE do cálculo do CPV – custo dos produtos vendidos pelo Custeio por Absorção. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 489 . 1 . Com essas informações podiam acompanhar as variações ocorridas. a partir de 1986. das projeções de consumo de despesas gerais. Mas. do rateio dos custos indiretos. Padronização dos procedimentos para identificar. Desenvolveram procedimentos para avaliar o desempenho de cada trem e de cada gestor local. as cargas transportadas pelas estações dispersas geograficamente e as receitas e despesas das estações. Indústrias Têxteis Ferrovias Empresas Siderúrgicas Armas. Implementaram diversos controles que asseguravam a contabilização dos materiais utilizados e das quantidades produzidas. solicitaram novas informações gerenciais tais como: retorno do capital investido e da evolução patrimonial.

2 . Inicia a partir da Revolução Industrial até os primeiros anos do século XX. defina seus objetivos e estratégias e execute as atividades operacionais para gerar o produto/serviço desejado. na Inglaterra. Também é necessário que identifique a atividade econômica que irá desenvolver. quando as organizações sentiram a necessidade de avaliar a mão-deobra direta e os custos de despesas gerais na conversão de matérias-primas em fios e tecidos acabados. 1 . b) em 1925 as empresas americanas haviam desenvolvido todos os procedimentos de contabilidade atualmente conhecidos. é necessário que tenha recursos financeiros. Para Kaplan e Johnson. As primeiras organizações que desenvolveram sistemas de contabilidade gerencial foram as tecelagens de algodão mecanizadas e integradas. Warren e Massie. estudaremos a seguir como o sistema de informação pode contribuir para a eficácia gerencial. Por isso. a partir disso. por sua vez.2 Contabilidade gerencial como sistema de informação Na atualidade. SEGUNDA TEORIA TERCEIRA TEORIA 1 . o maior tesouro de uma coorporação produtiva está no seu poder de transformar os dados em informação para. Kenneth Most. requer o suporte de um sistema de informações. Os motivos apresentados foram: a) uso da contabilidade de custos desde o início do século XIX. Para que possa funcionar. Estudos posteriores demonstram a inexatidão dessa teoria. No século XIII. surgidas após 1812. Na execução das operações. empresários já usavam informações de custos para tomar decisões. Edwards e Newell.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Quadro 3 Teorias sobre a origem da contabilidade gerencial. É derivada da contabilidade financeira. bem antes da Revolução Industrial. Esse é o ponto-chave de todo o processo decisório. humanos. Mas a qualidade das ações depende do modelo de gestão e do processo de tomada de decisões dos gestores. PRIMEIRA TEORIA A contabilidade gerencial inicia a partir da II Guerra Mundial até 1980. em 1812. segundo Haynes.1 Empresa e organização A empresa é um organismo vivo que interage com o meio interno e o externo em que está envolvida. materiais e tecnológicos. que. a contabilidade gerencial surgiu pela primeira vez nos Estados Unidos. sem prejudicar a produção anterior? Como calcular o custo? Como manter um nível ótimo de estoques? As estratégias e operações a serem desenvolvidas dependem de um conjunto de ações para produzir os resultados desejados. o gestor se preocupa com o processo interno de transformação dos recursos em produtos e por isso questiona: Como manter o fluxo produtivo com uma estrutura adequada? Como fazer um novo produto. 490 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . tomar as decisões da empresa e gerar conhecimeto gerencial.

3 Sistema de informação contábil Esse sistema é orientado pelos princípios contábeis. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 491 . O enfoque atribuído a cada função fundamenta-se na cultura dos empreendedores e administradores da empresa. execução e controle. razão geral. ordens de vendas. planejamento da produção. contabilidade.2 Sistema de informações O gestor. sendo este definido como um conjunto de subsistemas de informações interdependentes que transformam dados em informações que serão relevantes no processo de tomada de decisão (GIL citado por NAKAGAWA. contas a receber. A implementação da contabilidade gerencial em uma empresa depende de pessoas que traduzam os conceitos contábeis em benefício da administração. seu modelo de gestão. • As informações necessárias aos dois grupos são provenientes dos registros contábeis que foram aceitos. o registro e o controle das operações empresariais. sistema de apoio à gestão: processa dados para tomadas de decisão. As transações econômicas são digitadas. contas a receber. 1 . armazenados. processados e comunicados aos usuários que deles necessitam.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 1 . através de um banco de dados comum. contabilidade por responsabilidade e análise das vendas. Os subsistemas podem ser classificados em dois grupos: • sistema de apoio às operações: processa dados rotineiros como compras. análises de custos. contas a pagar controle de estoque. como previsão de vendas. perpassa as funções de planejamento.2 . porque são eles que determinam as diretrizes de como serão avaliados os recursos humanos e os princípios com que a empresa será administrada. É esse banco de dados que permite a troca de informações entre os diversos subsistemas. orçamento. elaboração de orçamentos. folha de pagamento. portanto. p. fazer o planejamento. Contudo podemos ressaltar que tudo isso só será possível se a empresa possuir um sistema de informação. processadas e armazenadas no Livro Diário e no Razão mediante as contas pré-estabelecidas no Plano de Contas e são divulgadas por meio dos demonstrativos contábeis e relatórios gerenciais. 60). ou seja. se todo esse processo não for usado no aspecto gerencial ou administrativo. 1995. contas a pagar. as interações entre os subsistemas. custos. faturamentos. contabilidade de custos. ao tomar decisões. Esse sistema é composto pelos seguintes subsistemas: compras. Não adianta ter um sistema de informação.2 .

Em uma empresa centralizada. Eles podem tomar todas as decisões? Isso vai depender das características da empresa. Para controlar e medir o desempenho das subunidades. Em algumas. 1 . receitas e despesas) das subunidades ou do centro de responsabilidade. são necessários relatórios para cada um dos segmentos. todas as decisões de planejamento e de operações são tomadas pela alta administração.2 . 1 .4 Contabilidade por responsabilidade: noções introdutórias A contabilidade por responsabilidade é o processo de medir e relatar dados operacionais (custos. b) a avaliação influência o comportamento dos gerentes. Avaliamos os gerentes das subunidades para motivá-los a agir em favor da maximização do valor da empresa.asp?arquivo=contabilgerencial>. avaliamos as subunidades para decidir se devemos expandi-las. os gerentes têm liberdade e autonomia sobre tudo dentro do seu setor.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Saiba mais Para saber mais sobre o Sistema de Informação Contábil. enxugá-las ou alterar suas operações de algum modo. têm autoridade sobre os resultados. Em outras. Esses relatórios são úteis para a análise de rentabilidade e a avaliação de desempenho dos respectivos gerentes. Na organização descentralizada. Portanto são responsáveis pela geração de receita e/ou pela ocorrência de custos. ao contrário. Podem ser um departamento. se distribui pela organização. uma divisão ou uma empresa. Em outras palavras.5 Centros de responsabilidade São unidades organizacionais que possuem um grupo identificável de recursos e atividades fins. Para implementar essa técnica em uma empresa. o poder de decisão não está restrito a poucos executivos.br/mostra. o sistema de controle 492 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . acesse o endereço eletrônico <http://www.com. os custos e as receitas devem ser apropriados ao nível organizacional em que podem ser controlados.cosif. e os gerentes das unidades tomam decisões e são responsáveis por planejar e controlar as operações de suas unidades. Você agora poderia perguntar: Porque as empresas descentralizam? A descentralização exige relatórios segmentados. mas. mas não sobre a compra ou baixa de ativos fixos.2 . Além dos demonstrativos da empresa. Mas por que as empresas avaliam o desempenho das subunidades e de seus respectivos gerentes? Há duas razões para isso: a) a avaliação identifica as operações bem-sucedidas e as áreas que precisam de melhoria.

00 Setor Comercial 300.00 (70.00) 15.00) 30.00) UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 493 .00 (180.00 (90.2 .00 (10.00 (8.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA gerencial usa um dos quatro tipos de centros de responsabilidade: centros de custo.00 (120.00) (15. (–) Despesa fixa identificada = Margem do produto (–) Despesa fixa comum aos produtos Margem do setor 200.6 Relatórios segmentados dos centros de responsabilidade As empresas usam o controle financeiro para fornecer uma medida resumida de como seus segmentos estão trabalhando.00 Produto Bola 75.00) 70. lucro ou investimentos. O relatório contábil preparado por um centro de responsabilidade reflete se o gerente desse centro controla custo. a seguir.00 (85.00 (32.00) 100.00 (20.00 (40. Variável = Margem Contrib.00) (50.00 (170.00) 40. centros de lucro.00 (60. 1 .00) 270.00 RELATóRIO POR LINHAS DE PRODUTO DO SETOR ALMOXARIFADO Setor Almoxarifado Vendas (–) Custo Variável (–) Desp.00) 60.00) 100.00 RELATóRIO DOS CANAIS DE VENDA DO PRODUTO BONECA Produto Boneca Venda a Varejo Venda por Catálogo Vendas (–) Custo Variável 125.00) 120. Esses centros são encontrados em empresas centralizadas e também nas descentralizadas.00) 120.00 (40.00 (60. Veja.00) (20. centros de receita.00) (30. Tabela 1 Relatório de uma empresa de brinquedos. (–) Despesa fixa identificada = Margem do Setor (–) Despesa fixa comum aos setores Lucro Líquido 500.00 Setor Almoxarifado 200.00 Produto Boneca 125. RELATóRIO POR SETOR Total da empresa Vendas (–) Custo Variável (–) Desp. um exemplo de um relatório segmentado de uma empresa que fabrica brinquedos. Variável = Margem Contrib.00) (20.00) 40.00) 50.00 (80. centros de investimento.00) 150.00 (40.00) 50.00) 25.00) (5.00 (30.00) 20.

0 Anotações 494 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . São Paulo: Atlas. RICARDINO. 1995. (–) Despesa fixa identificada = Margem do canal de venda (–) Despesa fixa comum Lucro Líquido (15.00) 30.00 (10.00) 45. Referências IUDÍCIBUS. 2005. o gerente pode perceber a empresa sob diferentes ângulos.CAPÍTULO 1 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA RELATóRIO DOS CANAIS DE VENDA DO PRODUTO BONECA Produto Boneca Venda a Varejo Venda por Catálogo (–) Desp.00) 70. Álvaro.00 (10. sistemas avançados de informações por computador facilitam cada vez mais a elaboração e a atualização desses demonstrativos.00) (3. Além disso. Contabilidade gerencial. Pelo exame cuidadoso das tendências e dos resultados de cada segmento. 1987. Contabilidade gerencial e societária: origens e desenvolvimento.00 (5. São Paulo: Saraiva. Em seguida trataremos da estratégia de controle de margem de contribuição. ABC: custeio baseado em atividades.00 (15. São Paulo: Atlas.00) 7.00) 63. denominada de PE – Ponto de Equilíbrio. Sérgio de. Masayuki. veremos a Análise de Custo Volume e Lucro. Variável = Margem Contrib.00 (15.00 (25. NAKAGAWA.00) 48. Após você ter conhecido o conceito de contabilidade gerencial e suas implicações no sistema de informação gerencial e contábil.00) Você pode extrair diversas informações desses demonstrativos.

analisar a relação entre o custo.Custeio variável: decisões de curto prazo CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 2 Introdução Como os administradores de uma rede de supermercados conseguem identificar os efeitos do aumento no preço dos pães. Neste capítulo. sem considerar a despesa com o transporte coletivo.00 por hora e o aluno vai até sua residência. ele tem de ir a uma escola que lhe paga R$ 8. sem considerar o gasto com a gasolina de seu carro. ele tem de ir à casa do aluno. será necessário que você saiba classificar os custos em fixos e variáveis bem como elaborar a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) pelo custeio variável. No fim do capítulo. a composição do custo é fator determinante no momento da apresentação do lucro UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 495 . constataremos que uma empresa também deve avaliar o impacto financeiro de suas alternativas bem como ampliar suas ações no sentido de controlar sua margem de contribuição. o volume o e lucro e aplicar estratégias de controle de margem de contribuição. da gasolina e da manutenção do carro.00 por hora. Vamos imaginar que um professor tenha três opções de emprego diferentes. Neste capítulo. provavelmente escolherá o terceiro. apresentaremos a você elementos para calcular o ponto de equilíbrio entre o custo o volume e o lucro. no preço de venda e nos custos e despesas fixos/variáveis. 2 . Eles são importantes para identificar as variações que acontecem com o lucro quando há modificações na quantidade vendida/fabricada. Na indicação do resultado econômico e financeiro evidenciada pela Demonstração do Resultado do Exercício. de uma promoção? A resposta é: usando a técnica denominada custo-volume-lucro. no segundo. Nesse sentido. Como você avaliaria esses empregos? Você sabe que. no primeiro emprego. Esses conteúdos foram apresentados na disciplina de Gestão Estratégica de Custos. da venda de uma nova marca de sabonete. Entretanto os custos associados a cada emprego devem ser analisados. que lhe paga R$ 15. Se você analisar somente o valor do salário. você poderá determinar qual deles vai lhe proporcionar maior lucro. recebe R$ 10.00 por hora. Somente considerando os custos diretos de cada emprego. você será capaz de calcular o ponto de equilíbrio.1 Demonstração de resultados pelo custeio por absorção e pelo custeio variável Cada vez mais as demonstrações contábeis têm sua função potencializada como instrumento de apoio à tomada de decisão. ele é professor particular. no terceiro. como o valor do transporte coletivo.

= R$ 52. O Método de Custeio por Absorção.000 unid.00 Unitário R$ 37.00 Como os custos já estão classificados. = R$ 37.000.00 Custo Unitário 370.00 Custo Unitário 520.000.000. vamos apenas calcular o custo da produção total e unitária.000.000. CUSTEIO POR ABSORÇÃO Custo Total + Variável 370. contabiliza o valor gasto nos três elementos do custo (materiais.00 + Fixo =Total 150.000 unidades no mês de Abril R$ 60. são alocados ao produto fabricado ou serviço prestado sem usar critérios de rateio.000.000.000.00 Unitário R$ 7.000 unid.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA líquido. Sua Demonstração do Resultado do Exercício é: 1 Vendas Líquidas 2 (–) Custo do Produto Vendido CPV 3 (=) LUCRO BRUTO 4 (–) Despesas Operacionais 5 (=) LUCRO LÍQUIDO O Método de Custeio Variável fundamenta-se na separação dos custos em variáveis e fixos. Quantidade fabricada Preço de venda CUSTOS DESPESAS 10. vamos supor que a empresa Bily Bull tenha apresentado os seguintes dados. Vários são os métodos de evidenciação do custo dos produtos vendidos ou fabricados destacando-se entre eles o custeio por absorção e o custeio variável.00 10.00 R$ 150. também conhecido como Custeio Tradicional ou Total.00 520. porque somente os custos variáveis.00 10. Sua Demonstração do Resultado do Exercício é: 1 Vendas Líquidas 2 (–) Custo do Produto Vendido CPV (só custo variável) 3 (–) Despesas de Vendas Variáveis 4 (=) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 5 (–) Custo Fixo ou Indireto de Fabricação 6 (–) Despesas Fixas 7 (=) LUCRO LÍQUIDO Para ilustrar a diferença na elaboração da DRE por esses métodos.00 CUSTEIO VARIÁVEL Custo Total Variável 370. mão-de-obra e gastos gerais da fábrica) para identificar o custo do produto fabricado.00 R$ 370.00 496 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00 Unitário R$ 15. diretos ou indiretos.000.00 por unidade Total do Variável Total do Fixo Total Variável Total Fixa R$ 40.

000 unidades no mês de abril 10.000.00) Margem Contribuição (40.000.00 (42. Variável 10.000 u × R$ 7.000 u × R$ 60.000 u × 7.00) Custo Fixo (34. Primeira situação: quantidade fabricada é igual à quantidade vendida. Segunda situação: quantidade fabricada é maior que a quantidade vendida.00 (312.00) (70.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Agora vamos demonstrar os efeitos nos resultados levando em consideração a quantidade fabricada e vendida pela empresa Bily Bull. este será menor pelo custeio variável.00 Lucro Bruto Desp.000 u × R$ 60. O prejuízo será maior pelo custeio variável porque o custo fixo foi totalmente diminuído do resultado do exercício e.00) (94.00) (40.00 CPV 10.000 unidades no mês de abril CUSTEIO POR ABSORÇÃO Vendas 10. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 497 .00) 96.00 (520.000.000.000.000 u × R$ 60.00 CPV 10.00 (150.00 Despesa Fixa Prejuízo 600.000 u × R$ 37.00) CPV 6.00) Margem Contribuição (40.000.00 Lucro Bruto Despesa Variável 6. Variável 10.000.000.00 CUSTEIO VARIÁVEL Vendas 10.00 600.000 u × R$ 7.000 u × R$ 60.000. Quantidade fabricada Quantidade vendida 10.00 (370.00) Despesa Fixa Prejuízo Análise do lucro: os resultados serão iguais quando a quantidade fabricada for igual à quantidade vendida.000.00) 160.00 Desp. Quantidade fabricada Quantidade vendida 10.00) Custo Fixo (30.000 u × R$ 37.000 unidades no mês de abril 6.000.000.00 Desp. se a empresa tiver lucro.00 (222.00) 360. Variável 6.000.00 (150.000.00) Despesa Fixa Prejuízo Análise do lucro: os resultados serão diferentes quando a quantidade fabricada for maior que a quantidade vendida.000 u × R$ 52. Em outras palavras.00) (42.000.000 unidades no mês de abril CUSTEIO POR ABSORÇÃO Vendas 6.00 Vendas 6.000.00) (40.000. então o lucro obtido pelo Custeio Variável será menor que o lucro do Custeio Por Absorção.000.000.00) (30.00 Despesa Fixa Prejuízo CUSTEIO VARIÁVEL 360.000.000.00) 80.000 u × R$ 7.000.000.000.000. se a quantidade fabricada for maior que a quantidade vendida.000.00 48.00) (70.000 u × R$ 52.00 CPV 6.

00) (520.000.000 u × R$ 7.00) Despesa Fixa Lucro Análise do lucro: os resultados serão diferentes quando a quantidade fabricada for menor que a quantidade vendida.000.00) (105.000 unidades no mês de abril CUSTEIO POR ABSORÇÃO Vendas 15.000.000.00 10.000 u × R$ 52.00 R$ 15.00 (105.00 (185.00 R$ 13.00) (370.00) 240. Nesse caso.000 unidades que foram fabricadas no mês de abril por: QUANTIDADE FABRICADA QUANTIDADE VENDIDA Custo variável por unidade Custo fixo por unidade Custo unitário 15.00 Despesa Fixa Prejuízo (250.000 u × R$ 50.000 u × R$ 7. Além disso. você deve lembrar que o custo variável por unidade é constante.000.00 R$ 52.000.000.000.000.000.000. uma vez que ele já foi todo deduzido como despesa no período anterior.00 R$ 50.00) 130.000.000.00 (150. então o lucro obtido pelo Custeio Variável será maior que o lucro do Custeio Por Absorção. deve haver unidades do período anterior e você deve conhecer o critério que a empresa está usando para controlar o estoque (PEPS.00 900.00 Desp. se a quantidade fabricada for menor que a quantidade vendida.000 u × R$ 60.00 900.00 CPV 5.000 unidades que foram fabricadas no mês de março por: ESTOQUE INICIAL Custo variável por unidade Custo fixo por unidade Custo unitário R$ 37.000 u × R$ 37.00 10. 5.000.00 CUSTEIO VARIÁVEL Vendas 15.00) Margem Contribuição (40.00 Lucro Bruto Despesa Variável 15.00 R$ 37.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Terceira situação: quantidade fabricada é menor que a quantidade vendida.000.00 CPV 5. UEPS ou Custo Médio). Em outras palavras. O resultado no custeio variável será sempre maior porque não está computada a parte de custo fixo do estoque inicial.000 u × R$ 37. Variável 15.00) (40.000 u × R$ 60.00) 50.00 10. De forma resumida podemos dizer que: Quantidade fabricada = Quantidade vendida Lucro pelo variável = Lucro por absorção Quantidade fabricada > Quantidade vendida Lucro pelo variável < Lucro por absorção Quantidade fabricada < Quantidade vendida Lucro pelo variável > Lucro por absorção 498 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00) Custo Fixo (15.

00) 200.00) (–) Despesa Fixa (100.00) (100.00. Assim. Em longo prazo. * ** 400.00 = 16.00) = Lucro Bruto 400.00 (–) Despesa Variável 20 u × 5.00 (100.00? Não! O lucro aumentou matematicamente porque o custo fixo total diminuiu de uma proposta para a outra. DRE PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO 20 unidades fabricadas 25 unidades fabricadas Vendas 20 u × 75. deve produzir e vender 20 unidades a R$ 75. responda à seguinte pergunta: A empresa Manú Ltda.00 (700.00 (700.00 480. Veja também que na segunda alternativa.00 1.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 499 .00) (100.00) (700.00 = Margem de Contribuição (–) Custo Fixo (–) Despesa Fixa = Lucro 1.00) 200.00 u × 20 = 400. descapitalizar a empresa.00 Análise: o lucro realmente aumentou em R$ 80. uma vez que ela só vende 20 unidades.00 (–) Custo Variável 20 u × 35.00.00 = 20.00 (–) Custo Variável 20 u × 35.00.00 (400.00 e a despesa variável unitária é de R$ 5. a despesa fixa total é de R$ 100.00/25 u × 20 u ** (320.00 280. Vamos fazer uma análise? Então.00) 700.00 (400.00)* (100.00/u ou deve produzir 25 unidades e vender 20 unidades por R$ 75. ficando 5u no estoque. seu custo fixo total é de R$ 400. E aí? Conseguiu? Vamos ajudá-lo nessa análise.00)** (100.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Você viu nos exemplos anteriores que o lucro do custeio variável pode ser diferente do lucro do custeio por absorção devido às diferenças entre os volumes de venda e de produção. etc. a empresa está produzindo para estocar.00 (–) Despesa Variável 20 u × 5.00) = Lucro 200.00) (–) Custo Fixo 400.500. tornar obsoleto o processo produtivo.00 25 u Custo Fixo unitário diminuiu com o aumento da quantidade fabricada DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL 20 unidades fabricadas 25 unidades fabricadas Vendas 20 u × 75.00 20 u 400. aumentar os estoques sem que haja demanda de vendas futuras pode aumentar os custos de armazenamento. o custo variável unitário é de R$ 35. ao aumentar as unidades fabricadas.00 (700.500.00) 700.500.00) (100.00/20 u × 20 u * (400.00 1. antes de tomar a decisão você deve descobrir o porquê do aumento no lucro.00) (100. o custo fixo unitário diminui.00 1.00/u? A empresa informa que não tinha estoque inicial.00 u × 20 = 320. Isso aconteceu porque.00) (–) Custo Fixo 400.500.

no meio empresarial. o preço de venda deve ser no mínimo igual à soma de todos os custos variáveis com as despesas variáveis. Nas duas alternativas. devem-se utilizar as informações do custeio por absorção. o consumo de matéria-prima pode ser controlado pela produção. qual dos relatórios seria o mais útil para os gestores. a elaboração de relatórios pelos dois métodos propicia informações úteis. os preços deverão cobrir todos os custos e ainda gerar o lucro desejado.2. mas nem todos são controláveis no mesmo nível de gerência. não importa a quantidade fabricada. o seu uso para o controle dos custos. pois quem decide sobre sua aquisição é o diretor da empresa. mas o seguro dos equipamentos não. O que o contador gerencial pode fazer é ajudar na elaboração de análises dos vários planos de precificação de curto e de longo prazo. custos não controláveis são aqueles cujo controle é realizado por outro nível hierárquico da empresa.2 . Não existe uma fórmula ideal. 2 . para cada situação.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL Análise: neste caso. Nessa situação. vamos discutir e apresentar dados sobre o uso da informação gerencial no que tange ao custeio variável e por absorção.1 Uso gerencial para controlar custos Os custos são sempre controláveis.2 Uso gerencial do custeio variável e por absorção No processo de tomada de decisão de uma empresa o gestor deve estar munido de informações precisas acerca do fenômeno analisado. A seguir. Como consequência o lucro será igual. A decisão de aumentar a produção vai depender da demanda pelo produto dessa empresa e se os gestores desejam ter produtos em estoque para venda futura. Em muitas situações. 2 . Entre as aplicabilidades das informações. Entretanto. em longo prazo. o volume de venda é o mesmo. cuidadosamente. Assim. O contador gerencial deve saber disso para que possa identificar a responsabilidade pelos custos incorridos e fazer seu relatório. Pelo custeio variável o lucro depende da quantidade vendida. para evidenciação de preço de produtos e planejamento de produção.2 Uso gerencial para precificar produtos Muitos elementos entram na composição do cálculo do preço de venda. uma vez que o custo fixo não é alocado nas unidades fabricadas. destaca-se. 2. Os procedimentos do custeio variável oferecem dados para isso. * 400.00 ** 400. 500 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . custos controláveis são aqueles que o gerente de um setor pode administrar. Em curto prazo.00 Custo Fixo não é rateado nos produtos Recomendamos que o contador gerencial análise e avalie. Por exemplo.

00 14.. observe a análise desses dados.2 .00 REGIÃO SUL TOTAL • Lucratividade da venda por região: pode haver diferenças no lucro de uma região para outra devido à diferença no preço. ao mix de vendas.3 Uso gerencial para planejar a produção Em curto prazo.00 6. que vende dois tipos de perfumes: Max e Fem.00 5. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 501 . aos gastos com publicidade.60 10.00 18.00 9.60 3.20 60. ao tipo de produto.00 14.00 30. 2 .CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 2 .2 .00 25. à quantidade vendida.00 80. etc.00 2. o gestor deve considerar os custos fixos. o setor produtivo está limitado à capacidade produtiva.00 22.00 20. Se gerar uma margem de contribuição positiva.00 9.20 2.00 160. O contador gerencial deve elaborar a DRE pelo custeio variável para analisar as regiões.60 6.00 80. REGIÃO NORTE Vendas Max Fem Custos Variáveis Max (12% das vendas) Fem (12% das vendas) Despesas Promocionais Variáveis Max (30% das vendas) Fem (20% das vendas) Comissões de Vendas Max (20% das vendas) Fem (10% das vendas) 12. em seguida.80 8.4 Uso gerencial para analisar os segmentos de mercado Para ilustrar.00 7.00 41.00 7. e. Os dados de sua produção e venda são expostos a seguir. As decisões devem ser tomadas no momento em que aparecerem as propostas. deve aceitar a proposta.40 9. veja o relatório por região da empresa Cheiro Bom Ltda. Para o planejamento de longo prazo. Os fatores a serem considerados nessas propostas são os custos e as despesas variáveis.00 11.00 18.00 50.00 90.00 70. O contador gerencial deve compará-los com o preço de venda proposto.00 4.00 10.00 19. A margem de contribuição encontrada pode ser usada para avaliar o desempenho passado e elaborar planos de vendas futuros.40 19.00 27.

pode ser que a região sul venda mais o produto Fem. o contador gerencial deve enfatizar isso no seu relatório.40 43% 50.60) (22.00) (11.40) (5. Neste exemplo.00) (18. Assim. Fem 90.00) (3.00) (14.60 Vendas (–) Custo Variável (–) Despesas Variáveis (–) Comissão Vendedores = Margem de Contribuição  Margem  38% 58% Índice de margem de contribuição =   ×100  Vendas  Análise: o produto que tem a maior margem de contribuição é o melhor. • Lucratividade da venda por produto: o contador gerencial deve elaborar a DRE pelo custeio variável para analisar o melhor produto através da margem de contribuição encontrada.00) (8.60) (22.5% Análise: a diferença na margem. Max Prod . Se esse produto for mais lucrativo (veja no tópico seguinte).20 38% 0% TOTAL 80.80) (8.00 80.00) 15.60 48% 50% PAULA 40. apesar de as vendas serem as mesmas.40 43% 25% Análise: olhando este relatório pode-se ter uma análise mais detalhada da região norte e do tipo de produto que cada vendedor mais vende. enquanto Ana e João vendem produtos Max e Fem.00 (10. ou seja. 502 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00 (2. é o produto Fem. pode estar na combinação de vendas dos produtos.00) (14.00 (9.00) 34. DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL Prod . a região que o vender mais terá mais lucratividade.00 (4.00) (7.00 70.00 (9.00) (14.60) (9.80) (12. Paula vende apenas o produto Max.00) 9.00) 9.40) (27.00) (3.00) 34.00) (19.20 40. • Lucratividade da venda por vendedor: o contador gerencial deve elaborar a DRE pelo custeio variável para analisar a lucratividade dos vendedores.60 48% 50% jOÃO 20.00) 34.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL Vendas (–) Custo Variável (–) Despesas Variáveis (–) Comissão Vendedores = Margem de Contribuição  Margem  Índice de margem de contribuição =   ×100  Vendas  Região Norte Região Sul 80.40 40. DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL DA REGIÃO NORTE Vendas (–) Custo Variável (–) Despesas Variáveis (–) Comissão Vendedores = Margem de Contribuição Índice de margem  Margem  de contribuição =  Vendas ×100   Mix de vendas do produto Fem ANA 20.40) (5.00 (2.

00 da redução de 3. DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL REAL Vendas (–) Custo Variável (–) Despesa Variável =Margem Contribuição Quantidade vendida Valor por unidade Preço de venda por unidade Custo Variável por unidade Despesa variável por unidade 937.00 na margem da contribuição devido ao aumento na quantidade vendida. Esse aumento foi compensado pela diminuição do preço de venda unitário e por um aumento na despesa variável unitária.50) 350. variação no preço: diferença no preço x quantidade real.00 100u Qual o impacto 8.50 R$ 0.000.50 (425.00. das receitas e do lucro das operações quando modificar o nível de produção. receita unitária de R$ 10. o preço de venda e o custo variável por unidade de um produto.00 ∙ 100u (–) Despesas variáveis (despesa variável unitária ∙ quantidade vendida) 1. despesa variável unitária de R$ 1. quantidade vendida de 100 unidades.00.00 37. Para identificar a relação CVL.00) 400.50 25. A diferença encontrada pode ser causada por: • • variação na quantidade: diferença na quantidade x preço estimado.00 ∙ 100u 1.00) 325.00 7.00.50 no 1. CÁLCULO DO LUCRO PELO CUSTEIO VARIÁVEL – EMPRESA LUY LTDA .00) (100.3 Relação Custo-Volume-Lucro (CVL) É a técnica que examina o comportamento dos custos.30 Análise: houve uma diferença favorável de R$ 25.00 125u PLANEjADO 800.40 1.2 .000.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 2 .00 ∙ 100u = Margem de contribuição (margem unitária ∙ quantidade vendida) 4. Vamos supor que a empresa LUY Ltda. 2 .00) (125. devemos usar a equação do lucro apresentada no método de custeio variável.50 75.00.00) (162.00 (350. custo fixo total de R$ 80.50 3. Receitas (preço de venda unitário ∙ quantidade vendida) 10.00 ∙ 100u (–) Custos variáveis (custo variável unitário ∙ quantidade vendida) 5.00 (500.25 preço de venda? DIFERENÇA 137.00 e investimento na estrutura física de R$ 6.5 Uso gerencial para analisar a margem de contribuição O contador gerencial deve fazer uma comparação entre a margem de contribuição real e a estimada.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 503 . deseje saber qual o seu lucro quando possuir custo variável unitário R$ 5.

00) 320.00) (00. Saiba mais Para aprofundar seu conhecimento sobre o Custeio por Absorção e o Custeio Variável enquanto métodos de avaliação gerencial na empresa.00 (80.000.80 para R$ 1.00 (80.00 (500. diminuição de 20%. O lucro total aumentará em 25%.00) 400.00 para R$ 240.00. se houver um aumento de 20% na quantidade vendida e. os gastos variáveis e a margem de contribuição caem na mesma proporção e o lucro total diminuiu em 25%.00 (80.00) 400.00) (00.00) 320. 504 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . porque o custo fixo unitário diminuirá de R$ 0.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA CÁLCULO DO LUCRO PELO CUSTEIO VARIÁVEL – EMPRESA LUY LTDA .16 vezes 20 produtos 6.00 O que acontecerá com o lucro da empresa LUY Ltda.80 para R$ 0.00) (100.00 1.13 vezes 20 produtos 5.00) (120.33% 0. de R$ 320.00.00) 320.66% 33. Veja os efeitos na tabela a seguir.00) 480.00 (600.00 (400.00 = 4. haverá aumento proporcional nos gastos variáveis e na margem de contribuição. Com o aumento nas vendas.00 (80.00) 240.66. posteriormente.00. porque o custo fixo unitário eleva-se de R$ 0. mantendo-se constantes os demais gastos.00) (80. (–) Custo fixo (é o custo fixo total) (–) Despesa fixa (é a despesa fixa total) = Lucro Líquido MARGEM CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA 10. DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL Queda de 20% Produção base Aumento de 20% 80 unidades 100 unidades 120 unidades Receitas (–) Custo variável (–) Despesa variável = Margem de contribuição (–) Custo fixo (–) Despesa = Lucro Líquido lucro   Rentabilidade    investimentos   lucro  Lucratividade    vendas  vendas   Giro   investimentos   Ponto de equilíbrio 800.200.00 – 1.00 4% 30% 0.00 para R$ 400. O ponto de equilíbrio é o mesmo porque não houve variação nos elementos de sua fórmula.33% 32% 0. de R$ 320.00 1.00 – 5.00) (0.2 vezes 20 produtos (CF + DF ) MC Análise: com a queda nas vendas.00) (0.

br/sitientibus/pdf/32/o_custeio_por_ absorcao_e_o_custeio_variavel. passar para R$ 100.uefs.00) (1.00 ) = 20 unidades 4. 2 .00 + 0. Pode ser calculado pela fórmula: Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC) = (custo fixo + despesa fixa ) margem de contribuição unitária Qual o ponto de equilíbrio da empresa LUY Ltda.00 Qual o ponto de equilíbrio da empresa LUY Ltda.1 Ponto de equilíbrio contábil Uma das principais utilizações da técnica CVL é calcular o Ponto de Equilíbrio. porque nesse ponto o lucro é zero. se houver um aumento no preço de venda.00) 6. passar para R$ 12.00 (5. Para o cálculo devemos encontrar a nova margem de contribuição. Para obter o lucro-meta que a empresa deseja. as receitas se igualam a custos e despesas.00 + 0. se houver um aumento nos custos fixos.00 Receitas (–) CV (–) DV = Margem de contribuição 12. Entretanto esse ponto não é a meta da maioria das empresas. PE = (80.00 a unidade e o custo fixo total for de R$ 80. ou seja. a receita de venda se iguala ao custo total (custo e despesas variáveis e fixos).00 ) = 13.00? A empresa terá de vender mais produtos. ou seja.00 2 .00? A empresa terá de vender menos produtos.00 + 0. O ponto de equilíbrio representa a quantidade de produtos que a empresa deve vender para atingir o equilíbrio – não ter lucro.pdf>.00 ) = então é 25 unidades 4. você deve adicioná-lo ao numerador da fórmula do ponto de equilíbrio.3 .3 unidades 6.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA acesse o sítio <http://www.2 Ponto de Equilíbrio Econômico ou Lucro-Meta No ponto de equilíbrio.3 . No ponto de equilíbrio.? PEC = (80. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 505 . PE = (100. nem prejuízo.00 Qual o ponto de equilíbrio da empresa LUY Ltda.

devemos criar outro produto imaginário.000 unidades do produto A e 2. Os demais valores estão na tabela a seguir. 00 Agora calculamos o ponto de equilíbrio para A e B.00 20. 00 + 0.00 ∙ 0. A receita. PE = (80.000.00 ∙ 0.000.00 B 140. caso ela deseje um lucro de R$ 1.00 ∙ 02. PE = 200.2 = 28. Então temos a resposta de 8. a despesa.00 ∙ 0.00 ∙ 0.00 Qual a quantidade de produtos que deve ser vendida para a empresa não ter prejuízo? Para resolver essa questão.00.000 unidades.400 unidades para A PE de B = 8.00 + 0.00 2 . Mix de venda: é a distribuição de vendas relativa entre os vários Receitas unitárias produtos.00 (70. a margem de contribuição e o custo desse novo produto são obtidos multiplicando cada valor dos produtos A e B pelo seu percentual dentro do mix de venda da empresa.00? Sabe-se que o custo variável unitário é R$ 5. Os custos fixos são de R$ 200. A Receitas unitárias (–) Custos variáveis unitários = Margem de contribuição/u 90.00 B 140.00 ) = então terá de vender 280 unidades 4.000 unidades ∙ 80% = 6.3 .CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Ponto de Equilíbrio = (custo fixo + despesa fixa + lucro-meta) margem de contribuição unitária Qual o ponto de equilíbrio da empresa LUY Ltda.600 unidades para B 506 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .2 = 9.8) = 56. = 19. 00 .000 unidades do produto B (em percentuais representam 80% e 20% respectivamente). Exemplo: produto (–) Custos variáveis unitários bolacha representa 5% das vendas. tenha vendido 8.8 = 72. Vamos supor que a empresa Caly Ltda.00 e a receita unitária é de R$ 10.00) 45.000.000 unidades ∙ 20% = 1.00 (95. A 90. devemos estabelecer qual é o mix de venda da empresa.3 Ponto de Equilíbrio para empresa que vende mais de um produto Nessa situação. A empresa terá de vender mais produtos.000.00 + 1. a despesa variável unitária é de R$ 1.00) 45.00 ∙ 0.00.00 Calculamos agora o ponto de equilíbrio desse produto imaginário. Veja.8 = 16.00 25.00 (95.00) 20.00. o custo fixo total é de R$ 80. PE de A = 8.00 (70.00 IMAGINÁRIO TOTAL 100. 25.00. = Margem de contribuição/u produto arroz representa 80%.00 75.

00 = 76. Mas você deve recordar que o preço dos produtos é determinado pelas forças de mercado: curva da oferta e da demanda.CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Para demonstrar que esse cálculo está correto.600u × 95. ao utilizar as técnicas do CVL e do ponto de equilíbrio.000.00 152.00) ZERO 6.00 6.000. Para obter essa remuneração a empresa deverá alterar de forma isolada ou conjunta os custos e despesas fixas e variáveis e o preço de venda.000.000.000.400u × 70.00 24.000. bem como das estratégias de controle de margem de contribuição. falando da formação do lucro.600u × 140. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 507 . por isso. seguiremos.400u × 90. você poderá determinar. vamos apresentar a Demonstração do Resultado pelo custeio variável para as quantidades do ponto de equilíbrio. Nesse sentido. não remunerando o capital investido pelos sócios. a receita arrecadada só é suficiente para pagar os custos e as despesas do período. Nesse volume.00) 200. A Receitas Produto A Produto B (–) Custos variáveis Produto A Produto B = Margem de contribuição (–) Custo fixo = Lucro B TOTAL 576.00 72.000.000.000. o volume e o lucro e aplicar estratégias de controle da margem de contribuição.00 (200.00 = 48.00 128.000.00 Análise: gerencialmente devemos interpretar o ponto de equilíbrio como a quantidade mínima que a empresa deve fabricar e vender. você estará contribuindo para identificar as interações entre as receitas. A curva da demanda depende pouco da ingerência da empresa. Lembre-se: nesse ponto o lucro é Zero. analisar a relação entre o custo. visualizando a situação global das operações realizadas pela empresa. as despesas e os custos variáveis e fixos e. usando a técnica do ponto de equilíbrio.00) (152. do preço de venda e do preço de transferência. o volume de produção e de venda. Após você ter conhecido os elementos para calcular o ponto de equilíbrio.000.000. ao mesmo tempo. o volume de produção e venda que irá gerar o lucro máximo que a empresa deseja.00 = 1.00 224.00 = 1. no próximo capítulo.00 (448. enquanto que o lado da oferta é mais controlável pela empresa e. podemos destacar que.

CAPÍTULO 2 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 508 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

e de precificar os preços de transferência. Já negociou a campanha de lançamento? Tem produtos em quantidade suficiente no estoque? Sabe quem são seus clientes potenciais? As dúvidas são frequentes. principalmente sobre o preço de venda que deve atribuir ao produto. é condição essencial que você saiba precificar e calcular o custo dos produtos/ serviços transferidos pelo método baseado no custo. você será capaz de analisar a relação entre o preço. margem de contribuição. mark-up. no preço de mercado e na negociação dos preços de transferência. Ao final do capítulo. Poderá rever esses conceitos e práticas na quarta edição do livro de Oliveira. publicado pela editora Atlas (São Paulo. apesar de já conhecer o preço de seus concorrentes. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 509 . Então qual é o preço que cobre os custos e despesas e gera caixa para a empresa? Como calcular seu valor? Por outro lado. segmentos ou subunidades? Para acompanhar a resposta a essa pergunta. Para facilitar seu entendimento. em empresas descentralizadas. materiais ou serviços são transferidos para as divisões. Se for inferior ao dos concorrentes. Se o preço for muito alto. haverá a renúncia de lucro em favor do cliente e para aumentar o preço no futuro será difícil além de demorado. Ele pode ser retrabalhado na unidade receptora ou pode vendido para um cliente se transferido do setor de produção para o setor de vendas. Neste capítulo. irá afugentar os clientes. formação do preço. conteúdos esses apresentados na disciplina de Gestão de Custos.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Avaliação de lucro e preço 3 Introdução Você é proprietário de uma microempresa e planeja lançar um produto no mercado. poderá colocar seu produto em uma posição inadequada no mercado. O preço usado para mensurar as transferências internas de produtos e serviços é conhecido como preço de transferência. Por qual valor os produtos. venderá pouco e não irá recuperar seu investimento. no processo de tomada de decisão. levando em consideração o custo operacional e o lucro desejado pela empresa. estudaremos esse fenômeno. 2005). Perez Júnior e Costa. você deverá ter noções de custo. Gestão estratégica de custos. O produto ou serviço transferido entre as subunidades de uma empresa é denominado de produto intermediário. Esses conceitos são importantes para que você possa consolidar os conhecimentos deste capítulo e identificar o melhor preço de venda. o custo e o lucro. as suas subunidades “vendem” produtos ou serviços a outras subunidades da mesma empresa.

FASE DO CRESCIMENTO FASE DA MATURIDADE FASE DO DECLíNIO 3 . fazer com que seu custo fique baixo e procurar novos nichos de mercado. custos. que deve cobrir os impostos sobre a venda. sem levar em conta seu preço) e penetration (preço baixo para conquistar mercado). O cliente deseja qualidade e preço baixo. 189-190). a empresa deve criar diferenciais para poder sustentar seu preço. seguir o preço do mercado ou estabelecer preços específicos para cada cliente e em cada compra. FASE DO LANÇAMENTO Como o cliente não conhece o produto e os custos são elevados devido à baixa produção. de maneira geral.1 Fixação do preço de venda Vamos usar o método do mark-up para calcular o preço de venda devido à simplicidade de seu uso. 510 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . cada um dos produtores está interessado apenas no seu negócio e procura resolver de maneira isolada seus problemas de preços.1 Formação do preço de venda e do lucro Em qualquer procedimento de industrialização. p. Mark-up é um índice. a margem de lucro desejada. 112). os preços são os recursos contábeis que indicam e ajudam a controlar a eficiência dos bens e serviços fabricados. volume de atividade. para cada fase devemos estabelecer estratégias de preço diferentes. p. Já para Santos (2000. aplicado sobre o custo de um produto. concorrência. Nesta fase.1 . Para Ching (2006. O cliente deixa de usar o produto independentemente de seu preço. O cliente já conhece o produto. Para calcular o preço devemos considerar que o ciclo de vida de um produto passa por quatro fases: lançamento. “preço é algo que o cliente paga por um produto ou serviço”. pois o preço nessa situação flutua mais em função de ações dos consumidores e clientes do que de estratégias da empresa. crescimento das vendas. maturidade e declínio. Portanto os preços irão refletir um determinado resultado da própria eficiência de produção das empresas. remuneração do capital investido e ciclo de vida do produto”. A empresa só tem custos variáveis. p. é “a decisão sobre qual será o preço ideal ligado às condições de mercado. compara preços e observa produtos substitutos. Neste caso. Segundo Ching (2006. os custos são baixos e a concorrência é acirrada provocando queda no preço de venda. Os custos de produção são menores devido à grande quantidade produzida. a empresa deve usar duas estratégias: skimming (status de ter o produto. deve interromper os investimentos em marketing e diminuir os preços para dominar o mercado restante.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 3 . as despesas e os custos fixos. 120). Então a empresa pode estabelecer o preço (se for majoritária no mercado). pois os fixos já foram recuperados e a concorrência diminui. Nas economias de mercado (denominadas de livre iniciativa).

o gestor poderá decidir por um preço inferior ao custo total. Esses gastos adicionais deverão ser computados para o cálculo do preço de venda.00 100% (20%) (64%) 16% (11%) 5. p.875. Assim. A empresa PSC Ltda.33 kg 3. e faz a seguinte previsão: • • • • • custos variáveis para produzir e vender: R$ 12. se for o contrário. Cálculo do Ponto de Equilíbrio (PE) PE = PE = (PV − DV − CV ) 1. Nesse caso. se seu preço for inferior ao dos concorrentes poderá sofrer retaliações dos concorrentes (redução dos preços para tirar a empresa do negócio) que. a margem de contribuição unitária irá aumentar diretamente o lucro da empresa.00/kg. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 511 .00) (64%) (–) Custos variáveis = Ganho Marginal (–) Custos fixos = Lucro 1.500. em longo prazo.000. Análise na visão do mercado: a empresa pode também ser analisada do ponto de vista do mercado.00 (1. Se a empresa não tiver capacidade para fabricar os 500 kg.250. Se a empresa estiver vendendo abaixo do seu ponto de equilíbrio. caso deseje conquistar mercado ou tenha outros produtos que possam subsidiar a baixa rentabilidade desse item analisado. 191).00 kg 6. o ideal é que seu preço cubra todos os seus custos.000. pode ou não atender os 500 kg? Se puder.00) (20%) (–) Impostos s/ vendas (1.000. no preço de venda devem estar incluídos todos os custos e o valor da amortização do investimento realizado para expansão. todos os custos (fixos e variáveis) deverão ser considerados para o cálculo do preço de venda. o preço de venda que cobrir os custos e despesas variáveis contribuirá para pagar os custos fixos e gerar lucro.000. Nessa hipótese. ganho marginal: 16%. poderão prejudicá-la. custo fixo total: R$ 1.375. volume de venda: 500 kg.00) 1.00. E em longo prazo.00 100% Vendas (Custo fixo ) Cálculo do Lucro pela DRE Para venda de 500 kg Vendas 9. para se identificar se atua em um ambiente de competição ou de oligopólio? Em ambos os casos.33% (–) Impostos sobre (1. deverá expandir sua capacidade produtiva para atender o volume de venda solicitado.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Como calcular o mark-up? Veja o exemplo a seguir que foi adaptado de Santos (2000.250. impostos sobre vendas: 20% (despesa variável).00) vendas (–) Custos variáveis (4.000.00 = 333. Se não puder.00) (16%) (–) Custos fixos (6.000. deverá pensar em terceirizar a produção ou pagar horas extras por outro turno de trabalho.000.00) 500. não poderá gerar o lucro desejado.00 Análise na visão operacional: a empresa pode fabricar e vender os 500 kg previstos a curto prazo? Se tiver capacidade. deseja formar o preço de venda do produto X.00 0 16% = Ganho Marginal 0 = Lucro (1.

recuperar caixa.375. a lucratividade é de 5.31 De forma sintética. podemos analisar esses valores de duas maneiras: análise qualitativa do negócio e quantitativa dos gastos.000. a rentabilidade é de 2. o preço praticado não está gerando a rentabilidade desejada.75 × 1.00/20.00). pois se previa 4% de rentabilidade.00 0. remunerar o capital investido ou manter-se no mercado. Adicionalmente devemos identificar o capital de giro necessário para realizar uma operação de produção ou comercialização e medir seu impacto nos preços. CÁLCULO DO MARK-UP Preço de Venda (–) Impostos s/venda (–) Ganho marginal = Mark-up divisor 100% (20%) (16%) 64% CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA À VISTA Custo × Mark-up Custo × divisor multiplicador R$ 12.00/20.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Análise na visão financeira: outra análise do preço se refere ao aspecto financeiro.0609 PVap = R$ 19.64 kg R$ 18.33% (500.00.00) e o giro é de 0.5625 kg R$ 18. Isso significa que. apesar de gerar lucro.03 PVap = R$ 19. rentabilidade: 4%. O preço de venda a prazo terá um custo financeiro de 3% ao mês.89 PVap = R$ 18. • • investimentos fixos: R$ 20.75 × (1 + 0. ter controle constante dos custos e despesas. 512 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .46875 vezes (9. você tem de escolher o preço que gera maior rentabilidade. conhecer a capacidade produtiva da empresa e da demanda do mercado para definir aumentos ou reduções nos preços. Essa análise responde se o lucro obtido é ou não satisfatório (rentável).00/9.00 × 1. ou seja. Na análise quantitativa.03)2 PVap = R$ 18.000.00).75 100% = 1 5625 . = Mark-up multiplicador 64% CÁLCULO PREÇO DE VENDA A PRAZO CÁLCULO PREÇO DE VENDA A PRAZO 30 DIAS 60 DIAS PV = preço venda à vista PVap = PV × (1+i) n PV= preço venda a prazo PVap = PV × (1+i)n PVap= R$ 18. rentabilidade e giro de vendas). como o fator tempo (se poderá produzir/comercializar em curto prazo ou em longo prazo) e o fator capacidade produtiva (se consegue produzir/comercializar a quantidade solicitada pelo cliente).03)1 PVap = R$ 18.375. Nesse caso. você deve verificar elementos que podem aumentar ou diminuir os custos.75 Mark-up R$ 12. No nosso exemplo.000. etc. aos ganhos obtidos (lucratividade. Para melhorá-la deverá vender mais (girar mais seu estoque) e diminuir suas despesas.75 × (1 + 0.75 ×1. Na análise qualitativa.5% (500. você deve verificar os motivos que levaram o gestor a adotar aquele preço: penetrar no mercado.

A divisão Gelada deseja comprar alguns barris da divisão Gostosa. Elas estão tentando fazer a negociação.  margem das vendas perdidas  Preço Transferência ≥ custo variável unitário +   quantidade transferida   UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 513 . A subunidade vendedora só vai vender se o preço for igual ou superior aos custos. Esse preço atinge as metas das subunidades.2 Preço de transferência O preço de transferência é o que uma subunidade (departamento ou divisão) cobra por um produto ou serviço fornecido para outra subunidade da mesma empresa. estabelecer o preço pelo custo variável e pelo custo por absorção (pleno). Qual desses preços é mais adequado? Depende das circunstâncias da empresa.2 . estabelecer os preços em função dos preços de mercado.00 R$ 70.1 Preços de transferência negociados Resultam de um processo de barganha entre as subunidades vendedoras e compradoras. 3 . Portanto determinar como é fixado é muito importante para os gerentes das subunidades. Os produtos têm a mesma qualidade e diferem apenas nos preços de venda. Uma empresa tem duas divisões de cervejas: Gostosa e Gelada.000u CERVEjA GELADA 7. São três os caminhos empregados para se estabelecerem os preços de transferência: permitir que os gerentes negociem seu próprio preço. enfatizamos que o gestor tem de usar diversas estratégias para fixar seu preço de venda com o fim de torna-se competitivo e conquistar mais consumidores. Quando os gerentes não agem com esse fim.000u Custo externo por barril R$ 18. CERVEjA GOSTOSA Custo variável por barril Custo fixo mensal Preço de venda por barril Capacidade mensal de produção R$ 8.00 Consumo mensal 2. Veja um exemplo.000u Volume vendido e produzido Cada barril está sendo considerado como uma unidade. Para isso apresentam seus gastos. O que você deve ter em mente é que o objetivo fundamental do estabelecimento de preços de transferência é motivar os gerentes a agirem de acordo com o interesse da empresa como um todo. 3 .CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Para concluir.00 R$ 20. ocorre a subotimização. a) O preço mínimo aceitável do ponto de vista do vendedor deve ser calculado da seguinte maneira.00 10.000. e a compradora só poderá comprar se obtiver lucro na transação.

Do ponto de vista da empresa.00.2 Preços de transferência baseados nos custos Nesta abordagem. A solução é acrescentar uma margem de lucro ao custo no momento de determinar o preço. Usando as fórmulas.000 barris.00. Se o comprador não tiver fornecedor externo. a divisão vendedora deve verificar se tem capacidade de atender ao pedido. então nunca haveria a transferência. Se o custo for usado.00 e R$ 18. 514 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00 de custo fixo unitário).CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Portanto o preço de transferência deve ser maior ou igual a R$ 8. Isso pode ser solucionado usando os custos padrões. que é o valor maior ou igual ao custo variável por barril.2 . o seu preço de compra será o ganho que espera obter subtraído de suas despesas. em vez dos custos reais. o custo da compra do fornecedor externo é de R$ 18.000 barris e tem capacidade para 10. usa-se o valor de mercado do produto porque há compradores externos.00 (R$ 8. Autores defendem que esse método deve ser utilizado pelos centros de custos.00. pois eles serão repassados à divisão seguinte. concluiremos que o preço de transferência deve ficar entre R$ 8. Preço Transferência ≤ custo de aquisição no fornecedor externo Portanto o preço de transferência deve ser menor ou igual a R$ 18. deve haver a transferência sempre que houver capacidade produtiva ociosa.00. Contudo. ela tem condições. Voltemos ao nosso exemplo das cervejas.3 Preços de transferência baseados no preço de mercado Nesta abordagem.2 . b) O preço mínimo aceitável do ponto de vista do comprador deve ser calculado da seguinte maneira. Essa alternativa é ideal quando a divisão não tem capacidade ociosa e o mercado é competitivo. Embora simples de usar.00 de custo variável + R$ 7. os custos são usados para definir o preço de transferência. a divisão vendedora jamais apresentará lucro na transferência. O custo pleno da Cerveja Gostosa é de R$ 15. Deve-se calcular o custo pelo custeio variável. apresenta alguns problemas. 3 . 3 . Para chegar a um valor ideal. O uso do custeio por absorção pode levar a más decisões.00. Se no mercado externo o custo fosse de R$ 14. No nosso exemplo. Não incentiva o controle dos custos. pois hoje só produziu 7.

Os benefícios são a preservação da autonomia dos gerentes e as informações mais precisas que os mesmos possuem sobre custos e benefícios da transferência. Pode levar a decisões que não provêem os melhores benefícios econômicos. Contabilidade Gerencial: novas práticas contábeis para gestão de negócios. São Paulo: Pearson Prentice Hall. Tende a violar o espírito da abordagem de responsabilidade. Para concluir este capítulo. 2006. ed. Há muitos tipos de custos e qualquer outro além do marginal não irá prover o significado econômico. Hong Yuh. 3. porém maior que os custos variáveis unitários. O controle organizacional está diretamente ligado à capacidade de a administração integrar seus diversos departamentos em torno de seus objetivos. ele é objetivo e Vantagem prevê incentivos econômicos apropriados. porque as medidas de custo estão disponíveis no sistema contábil. SANTOS. Pode não existir mercado ou pode ser difícil de identificar Problemas o preço de mercado apropriado. Um obstáculo à negociação pode ser representado por um preço de transferência menor que o preço de mercado. Referências CHING. Administrado Aplicação da regra É fácil de usar e evita confrontações entre as duas partes. Análise de Custos. voltaremos nossa atenção para o procedimento adotado pelas organizações no que tange a controladoria como ferramenta de gestão. destacamos que os preços negociados entre as subunidades são uma medida usada quando a empresa deseja fomentar o senso de autonomia. 2000.CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA RESUMO DOS MÉTODOS DE PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA Mercado Medida Usada Preço de mercado Custo Custo do produto É fácil de usar. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 515 . São Paulo: Atlas. porque o produto é difícil de classificar. No próximo capítulo. Joel J. Se o mercado de preço existe. Outro obstáculo pode consistir na falta de cooperação entre os gerentes. Negociado Negociações diretas Reflete os princípios de responsabilidade e controlabilidade inerentes aos centros de responsabilidade.

CAPÍTULO 3 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 516 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

Essas ações são controladas para que se possa verificar a execução física e financeira das ações. Por último. Ao final do capítulo. investimentos na educação. Neste capítulo.1 Orçamento: definição e terminologia O orçamento é a expressão quantitativa de um plano de ação futuro da administração para um determinado período. Nas empresas. compras de imóveis. por exemplo. Ele pode abranger aspectos UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 517 . é essencial que a alta direção faça um planejamento e apresente um Plano Geral para a empresa. com o objetivo de preservar a eficiência da gestão. faz-se a “orçamentação” e inicia-se a execução das ações previstas. faz-se a avaliação para diagnosticar e analisar os resultados e a efetividade das ações executadas. O nome técnico atribuído a esse plano é Orçamento. Para assimilar melhor esse conteúdo. A partir dessa informação. o orçamento representa as entradas e saídas de dinheiro para a realização de investimentos de curto e de longo prazo. Normalmente. Posteriormente. Também é essencial conhecer como o controle permite avaliar o desempenho operacional ao comparar metas estabelecidas e execução real das atividades operacionais. 4. alimentação. atos e fatos são praticados para a operacionalização objetiva e concreta da política empresarial. viagens. é fundamental que você reconheça a utilidade do planejamento na antecipação de ações e na previsão dos impactos financeiros e econômicos dentro do ambiente empresarial. você aprenderá a importância do orçamento como ferramenta para o planejamento de ações empresariais e do orçamento geral como instrumento de controle e de avaliação de desempenho. Durante a execução. vestuário. você verá como os orçamentos podem ser usados para o planejamento e o controle financeiro das empresas. Essas duas funções foram apresentadas a você na disciplina de Introdução à Administração. Discutiremos com você o papel do orçamento como ferramenta eficaz no planejamento de ações empresariais. pagamentos de dívidas. no controle e na avaliação de desempenho. roupas.Orçamento: ferramenta para o planejamento de ações CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 4 Introdução Provavelmente. aplicação de recursos para aposentadoria. você já desenvolveu um plano financeiro para poder realizar determinada atividade desejada. Na sua elaboração. o plano reflete a previsão de seus rendimentos e a aplicação dos mesmos em. cada departamento faz a programação de suas ações.

administrativos. todas as atividades são rediscutidas para decidir se elas devem continuar a existir. de caixa e as demonstrações projetadas. Figura 1 Fluxo do Orçamento Geral. • • Demonstração pro forma: demonstração orçada. Orçamento flexível: mostra o que a empresa deseja para um setor dentro de uma faixa de nível de produção ou de venda. No fluxo a seguir. quanto deve ser o gasto para a sua manutenção e quais são suas metas e objetivos. Orçamento base zero: é aquele que. para ser elaborado. de produção. Orçamento financeiro: compreende o orçamento de capital. existe uma terminologia variada para designar os orçamentos. Orçamento estático: mostra o que se deseja de um centro de responsabilidade para apenas uma quantidade de produção ou de venda. de investimentos permanentes (gastos de capital). • • • • 4 . de mão-de-obra.2 As inter-relações do orçamento geral O orçamento geral consiste em diversos orçamentos individuais. Nas empresas. a cada ano. apresentamos uma visão geral das diversas partes do orçamento geral e de como elas se relacionam entre si.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA financeiros e não-financeiros desses planos e funciona como um projeto para a empresa seguir. Assim. de compras. mas interdependentes. Orçamento operacional: parte do orçamento geral que compreende o plano de vendas. não considera dados passados. Vejamos a seguir algumas entre as denominações mais usadas. 518 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

+ Unidades vendidas esperadas + Estoque final desejado. as condições econômicas esperadas.000 287. Costuma-se usar dados passados como ponto de partida. de Acessórios. Usaremos como base para a nossa ilustração uma pequena empresa industrial.00 R$ 3. você vê como as operações e os dispêndios planejados de capital afetam o caixa.00 R$ 3.000 R$ 25.400 123. O número de unidades a serem fabricadas para atender às vendas orçadas e às necessidades de estoque é mostrado no orçamento de produção.444. Agora vamos elaborar e planejar os orçamentos.00 R$ 12.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA A maior parte do que você vê na figura 1 compõe um conjunto de orçamentos – DRE e de tabelas de apoio chamado de orçamento operacional. ORÇAMENTO DE VENDAS Produto e Região CARTEIRA Leste Oeste BOLSA Leste Oeste TOTAL 156. A quantidade orçada é determinada da seguinte forma. Essa parte é conhecida como orçamento financeiro. A união do orçamento operacional e do financeiro é denominada de orçamento geral. Esses valores podem ser atualizados considerando a nova capacidade produtiva. Conhecida a quantidade de venda estimada.000 R$ 12.000 241. em unidades (–) Estoque inicial estimado.090.910. a receita total estimada é obtida pela multiplicação do volume pelo preço de venda unitário previsto. a atual política de preços. em unidades = Total de unidades a serem produzidas UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 519 .00 R$ 25.336.400 280.000 R$ 6.000 Quantidade Preço Venda/u Receita Total A empresa pode comparar esses dados com o que realmente aconteceu no período para efeito de análise e correções das distorções. a) Orçamento de Vendas: mostra a quantidade e o preço de venda estimado para cada produto.336.000 R$ 2. o plano de promoção.000 R$ 13.000 R$ 7. etc.000 R$ 3. Na parte inferior.000 528. b) Orçamento de Produção: deve estar em sintonia com o orçamento de vendas para assegurar o equilíbrio durante o período. a Cia.000.892.

Para que isso aconteça.000 unidades 48.000 unidades 88. CARTEIRA Couro Forração Couro Forração 0.353.000 unidades ORÇAMENTO DE MATERIAIS COURO Materiais Necessários Carteira Bolsa + Estoque final desejado (–) Estoque inicial desejado = TOTAL Preço unitário de compra = TOTAL DE COMPRAS 156.000 unidades 60.000 cm 52.50 52.000 unidades 0. Esse orçamento ajuda os gestores a manter níveis de estoque dentro de limites razoáveis.000 cm BOLSA 1. Multiplicando essa quantidade pelo preço de compra unitário esperado.000 cm 20. podemos determinar o custo total de compra dos materiais.000 cm) 523.10 cm por unidade × 520.000 unidades c) Orçamento de Compras de Materiais: devemos considerar o que está no orçamento de produção para identificar o material a ser comprado.500.00 R$ 234.000 cm 365.00 d) Orçamento de Mão de Obra Direta: devemos considerar o que está no orçamento de produção para identificar a quantidade de horas de MOD a ser 520 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000 cm 365.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA ORÇAMENTO DE PRODUÇÃO CARTEIRA Vendas (orçamento de vendas) Estoque final desejado (–) Estoque inicial desejado TOTAL 528.20 FORRAÇÃO TOTAL R$ 2.000 unidades 520.000 cm × R$ 1.000 cm 12.000 cm (15.500.50 cm por unidade × 292.000.000 cm) 195.000 unidades 292.000 unidades 80. + Materiais necessários à produção + Estoque final desejado de materiais (–) Estoque inicial estimado de materiais = Materiais diretos a serem comprados A quantidade esperada de materiais para cada produto é apresentada a seguir.000 cm 146.000 unidades BOLSAS 280.00 R$ 2.000 cm × R$ 4.000 cm (18.000 unidades 156.3 cm por unidade × 520.000 unidades 0.25 cm por unidade × 292.000 cm 146.587. deve haver um trabalho coordenado entre os setores de compras e de produção.

00 288.000 unidades 0.800.000 h 116.00 e) Orçamento dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF): os CIF estimados são relacionados individualmente.000 unidades 0.15 h por unidade × 292.10 h por unidade × 520.000 h 43.280.149.200. ORÇAMENTO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO – CIF Salários indiretos da fábrica Salário de supervisores Força e luz Depreciação do equipamento da fábrica Materiais indiretos Manutenção Seguro do setor de produção TOTAL R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 732.800.000.000 h 130. Podem também ser classificados em fixos e variáveis.000.000 h 43.00 R$ 4.00 306. Essa classificação capacita o gerente do setor a direcionar sua atenção aos custos pelos quais é responsável e a avaliar desempenhos.600.000 unidades 52.800 h × R$ 12.851. Esse orçamento ajuda a assegurar que haverá mão-de-obra disponível suficiente para a produção.00 TOTAL R$ 1.000. Multiplicando essa quantidade pelo valor/hora de cada funcionário.089.25 h por unidade × 520.702. A quantidade esperada de mão de obra direta para cada produto é apresentada a seguir.00 R$ 3.600.800 h 246.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA utilizada.800 h 116.00 f) Orçamento de Despesas de Vendas e Administrativas: contém os itens necessários para incrementar as vendas e realizar o serviço administrativo.000.00 360. podemos determinar o custo total da MOD. Para que isso aconteça deve haver um trabalho coordenado entre o setor de produção e o setor de pessoal.800 h 95.080.800 h × R$ 15. CARTEIRA Corte Costura Corte Costura 0.00 182.00 R$ 2.40 h por unidade × 292.00 COSTURA 130.00 140.800 h BOLSA 0. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 521 .000 unidades ORÇAMENTO DE MOD CORTE Carteira Bolsa TOTAL Valor por hora (taxa/hora) TOTAL DE MOD 52.00 79.

780.00 R$ 34.00 R$ 258.000.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA ORÇAMENTO DE DESPESAS Despesas de Vendas Salário de vendedor Despesa de propaganda Despesa de viagens TOTAL Despesas Administrativas Salário dos executivos Salário Pessoal do escritório Aluguel do escritório Suprimentos do escritório TOTAL TOTAL GERAL DAS DESPESAS R$ 360. 522 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Isso permite que os gerentes avaliem os efeitos de cada um dos orçamentos sobre o lucro anual.00) (695.000.000.190. Orçamentos anteriores em conjunto com investimentos esperados. DRE PROjETADA + Receita de Vendas (–) Custo dos Produtos Vendidos CPV = Lucro Bruto (–) Despesas de Vendas (–) Despesas Administrativas = Lucro Operacional + Outras receitas: de juros (–) Outras despesas: de juros = Lucro antes do Imposto de Renda (–) Imposto de Renda = Lucro Líquido 13.000.403.000.00) 1. despesas e custos de todas as fases operacionais.00 h) Orçamento de Caixa: mostra as entradas e saídas de caixa esperadas para um período.00 98. • Entrada de caixa estimada: a empresa do nosso exemplo espera receber 10% das vendas à vista.000.00 R$ 360.000.047. A empresa apresentou os seguintes dados.00 (9.00 R$ 1.000.00) 2.885.336.000.220.00 g) Demonstração de Resultados Projetados: resume as estimativas de receitas.288.00 R$ 17.000. a prazo.00 (600.500.00 R$ 695.411. políticas de dividendos e planos de financiamento afetam esse orçamento.000.220.811.190.000.220.220.00 R$ 715.500.00 (1.000. Os 90% restantes.000.00 (90.00) 4.00) 2.00 R$ 1.00 R$ 115. sendo 60% recebidos no mês da venda e o restante no mês seguinte.

000.200.00 R$ 370.00 R$ 160.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA DUPLICATA A RECEBER EM 1º DE jANEIRO R$ 370 .000.200.600. DUPLICATA A PAGAR EM 1º DE jANEIRO R$ 190 .500.000.000.00 R$ 124.00 R$ 190.00 Vendas orçadas 100% R$ 1.00 R$ 97.00 R$ 523.00 R$ 567.00 R$ 669.000.00 R$ 583.00 Fevereiro Março R$1.061.080.00 R$ 446.000.00 R$ 108.000.000. A empresa apresentou os seguintes dados.000.00 R$ 274.00 UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 523 .00 R$ 1.00 R$ 204.00 R$ 953.00 R$ 612.00 R$ 145.000.00 R$ 97.000.000.000.00 Fevereiro R$ 124.000.00 R$ 873.00 Março R$ 788.000.00 R$ 388.000.400.500. ORÇAMENTO DE CAIXA janeiro RECEBIMENTOS DE Vendas à vista (10%) Vendas a prazo Do mês anterior Do mês corrente 60% TOTAL RECEBIDO R$ 370.000.00 R$ 970.000.00 R$ 108.000.000.00 R$ 24.00 R$ 108.000.00 R$ 189.200.000.00 R$ 1.000.000.000.000.800.00 Março R$ 97.000.800.00 R$ 150.000.000.600.00 Dívidas orçadas 100% Pagamentos do custo + 75% do mês + Valor mês anterior Juro pago Taxas pagas Máquina comprada Despesas vendas R$ 816.00 R$ 446.00 R$ 970.800.182.200.00 R$ 1.200.400.00 Agora vamos elaborar o orçamento completo de caixa.000.00 R$ 124.000.067.00 janeiro Fevereiro R$ 756.000.00 R$ 388.800.00 R$ 591.00 R$ 523.00 • Saída de caixa estimada: a empresa do nosso exemplo espera pagar 75% dos custos do mês e o restante no mês seguinte.00 R$ 669.00 R$ 1.400.00 R$ 22.00 R$ 165.000.00 R$ 1.240.00 janeiro Vendas à vista (10%) Vendas a prazo (90%) Vendas recebidas + À vista + 60% a prazo + Valor mês anterior Juro recebido Saldo inicial do caixa R$ 280.00 R$ 972.400.116.200.00 R$ 583.058.000.

00 R$ 189.00 R$ 5.00 R$ 329.000.700.000.00 480.00 360.000.000.00 2001 (R$) 2002 (R$) 2003 (R$) 2004 (R$) 280.000.00 200.000.500.000.000.800.00 janeiro Diferença no caixa Saldo inicial do caixa Saldo final de caixa Saldo mínimo de caixa Sobra ou falta R$ 76.000.000.00 R$ 1.600.000. ORÇAMENTO DE CAPITAL 2000 (R$) Máquina Tesoura Computador TOTAL 00.000. Para uma gestão de caixa eficiente.600.00 260.100.00 R$ 356.00 4 .00 R$ 204.100.00 R$ 150.000.00 R$ 190.000.000. i) Orçamento de capital: resume os planos de compra de ativos permanentes.000.00 560.500.00 674. Os três papéis mais importantes dos contadores gerenciais são: (a) ajudar a empresa 524 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .000.00 R$ 329.000.00 R$ 780.00 350. tudo o que ultrapassar o saldo mínimo de caixa deve ser aplicado em títulos de liquidez imediata.00 R$ 280.00 Fevereiro (R$ 27.00 90.00) Março R$ 16.00 60.000.00 R$ 274.000.00 R$ 567.700.000.00 420.000.00 R$ 340.00 R$ 22.075.000.000.900.700.00 R$ 145.00 R$ 16.000.00 R$ 345.00 R$ 160.000.00 R$ 591.700.00 R$ 802.000. Esses dispêndios são necessários quando os bens permanentes se tornam obsoletos.000.000.00) R$ 356.210. se haverá receita operacional ou se é necessário realizar financiamentos.000.00 R$ 1. o gerente deve considerar se a demanda pelos produtos da empresa aumentou.00 560.00 R$ 340.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA ORÇAMENTO DE CAIXA janeiro PAGAMENTOS PARA Pagamentos do custo + 75% do mês + Valor mês anterior Despesas vendas Juro pago Taxas pagas Máquina comprada TOTAL PAGO R$ 984.00 R$ 165.000.3 Controle orçamentário Controle é um conjunto de métodos e ferramentas que os gestores usam para manter a empresa na trajetória certa para alcançar seus objetivos. Para concretizá-los.00 R$ 771.000.00 Fevereiro Março O saldo mínimo de caixa é um valor que a empresa estima como essencial para suas operações diárias.000.00 274.800.00 R$ 340.00 R$ 612.00 (R$ 10.000. desgastam-se ou precisam ser substituídos.

você poderá fazer a comparação e concluir se a variação foi favorável ou desfavorável.00 227.000u Orçamento Real 25.00 75.00 20.000. Com esses novos dados. Uma empresa apresentou seu Relatório de Desempenho Orçamentário conforme tabela a seguir.00 211. o contador gerencial deve ter cuidado para que o nível de atividade usado no orçamento seja igual ao nível real de atividade. deverá refazer o orçamento para o nível real.00 90.00 32.000. • Variação favorável: ocorre quando a receita real é maior que a orçada ou quando despesa e custo reais forem menores que despesa e custo orçados. Variação desfavorável: ocorre quando a receita real é menor que a orçada ou quando despesa e custo reais forem maiores que despesa e custo orçados.00 20. O contador gerencial.000.00 20.00 38. ao realizar o controle orçamentário.00 115.000.00 5.300.300.00 115.00 F 21. (b) identificar quando a atividade está fora de controle.600.000.600.400u Orçamento Flexível 25.00 5.00 1.00) D 00 (500.00 73.000. RELATóRIO DE DESEPENHO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO Orçamento Estático Quantidades fabricadas Custos Variáveis: Materiais MOD Custos Fixos: Salário da Supervisão da fábrica Depreciação da fábrica Outros TOTAL 90. lembrando que os elementos variáveis terão seus valores alterados. está avaliando o desempenho das atividades executadas ao comparar o valor orçado com o valor real incorrido. ao mesmo tempo.400.00 111.300. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 525 .000. (c) apoiar o planejamento e a tomada de decisão.000. Se os níveis forem diferentes.500.500.00 96. No controle orçamentário.00 227.000u Variação Zero Análise: a situação favorável de materiais pode indicar que a empresa está usando material de baixa qualidade.000.00 5. Esse procedimento é denominado de orçamento flexível.00 90. Mas pode também indicar que comprou o material por um valor mais baixo e que o está usando de uma forma mais racional.00 112. comprometendo a qualidade de seu produto final e a sua reputação no mercado.000.00) D 400. • A variação em cada elemento contido no orçamento pode ocorrer em consequência de alterações na quantidade e no preço orçado.500.00 F (500.000.00 (200.00) D (300.200.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA a ficar sob controle.00) D 900.200.00 37. está contribuindo para que esses papéis sejam executados e.00 115.100.500.00 F 64.100.

400.6 m por calça 0.944/u A diferença de R$ 1.16 × 0.80 × 25.400. Com a sua elaboração podemos iniciar a etapa do controle e da avaliação. 526 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 4 .16 QUANTIDADE 1 m por calça 1. Baixa qualidade dos materiais provoca excesso de consumo. Veja a análise nos tópicos a seguir.84 por m R$ 1.000 u = R$ 1. Departamento de Recursos Humanos (RH) Departamento de Manutenção O uso de MOD mal treinada. Falta de planejamento na cotação de preços.60 = 0. mal remuConsumo alto de MP devido a uma máquina nerada. Deficiência no armazenamento da MP. Veja algumas conclusões sobre os dados já apresentados. Baixa qualidade da MP.000 u = 45. Lembre-se: os custos variáveis são proporcionais às quantidades fabricadas e o custo fixo deve permanecer constante. falha no recebimento da MP.696 × 25.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA A coluna sombreada da tabela anterior representa o orçamento flexível que você deverá elaborar para poder iniciar o processo de controle dos elementos contidos nesse orçamento.000. conforme tabela anterior. Variação na quantidade Variação no preço Variação mista 0.1 Análise da variação de Materiais Diretos CUSTOS Materiais Orçados Materiais Reais Diferença PREÇO R$ 3. Compras de MP por custo superior em relação ao padrão.000. desmotivada provoca aumento estar sem manutenção. Na área de Compras (suprimentos) Falta de planejamento das compras.00 F 1.00 D 29. Erro ao pesar ou cortar a MP.00 = 1.00 F 17. Compra de última hora.16 × 1 m = 1.00/u R$ 2. CAUSAS E RESPONSABILIDADE DA VARIAÇÃO DO MATERIAL Na área de Produção MP fora da qualidade solicitada.400.6 m CUSTO POR UNIDADE R$ 3. ou o desperdício de MP.6 m × R$ 3.00 F Sua função como contador gerencial é identificar os motivos dessa diferença.3 .16 × 25. Área de compra não acompanha o mercado. Deficiência nos equipamentos e ferramentas.000 u = R$ 1.00 por m R$ 1.00 nos valores dos materiais é devida ao fato de o orçamento diferir no preço e na quantidade de material usado na produção.

3 h = 0.8 horas por calça R$ 1. MP inadequada exige maior tempo de MOD para fazer a tarefa.55 × 25.3 h) A diferença de R$ 1. Ineficiência da MOD aumenta a quantidade de horas para produzir a mesma quantidade.5 horas por calça R$ 1.10 × 0.10 × 0. Contratação de MOD por taxas superiores em relação ao padrão.00 F R$ 22.000 u = R$ 1. UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 527 .000 u = 0. Veja algumas conclusões que podem acontecer ao analisar a MOD.00 nos valores dos materiais é devida ao fato de o orçamento diferir na taxa (preço da hora) e na quantidade de horas (tempo) usadas na produção conforme tabela anterior.3 Análise da variação dos custos indiretos de fabricação Você deverá fazer novos cálculos e identificar o valor do custo fixo total para a quantidade real.400.90 por hora 0. Uso de máquinas obsoletas aumenta o uso de MOD. Fluxo das operações inadequado exige maior tempo de MOD. Departamento de Vendas Quantidade excessiva de horas extras. devido a falhas nos orçamentos e programações de vendas. Na área de RH 4 .90 × 25. CAUSAS E RESPONSABILIDADE DA VARIAÇÃO DE MOD Na área de Produção MOD não qualificada para o serviço.00 = 0.52 R$ 3.00 por hora 0.00 F (500.5 = 0. Contratação de MOD de má qualidade ocasiona ineficiências na produção.33 × 25. Variação na taxa Variação no tempo Variação mista R$ 1.3 h × R$ 3.00 D R$ 8.50 R$ 1.3 .750.250. Veja os cálculos na tabela a seguir.10 (0. Engenharia de processos Mudanças nas especificações dos produtos quanto ao tempo de produção.3 .2 Análise da variação na Mão de obra direta Custos MOD orçada MOD real Diferença Taxa (preço) Tempo (quantidade) Custo por unidade R$ 1.000 u = R$ 13. MOD mal treinada. mais caras que as normais. MOD não treinada convenientemente para fazer a tarefa.00) D Sua função como contador gerencial é identificar os motivos dessa diferença. Departamento de manutenção Uso de máquinas sem manutenção aumenta o número de paradas improdutivas.500.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 4 .

depreciação.000.000. etc.00 20.000.00) ORÇADO 800.60 – R$ 5.62 – R$ 4.00 R$ 5.00 20.50) 350. Departamento comercial: problemas de telefone.850. como.00 (250.00) 325. A análise também poderá ser realizada para os orçamentos de qualquer departamento da empresa.000. água.374 90.00 D R$ 4.500.000u = R$ 4.000u = R$ 18.50 positiva 75.00) (125. Departamento de suprimentos: falta de MP com acréscimo nos custos indiretos de para a produção estimada. Diretoria: compra de novas máquinas.60 21.000.00 R$ 4.00 5. reparos que provocam interrupções.400 u Coluna A 25.60 = 0.00 positiva 50.00 115.000.000 u Coluna B CIF real 25.374 = 0.00 D As possíveis causas para a variação do CIF são as que apresentamos a seguir.00 F R$ 500. mercado.00) DIFERENÇA 137.000u = Variação no preço (C – B) R$ 4. aumento de tarifas de energia.350.000.374 = 0.774 × 25.200.000. fluxo desigual e trabalho.00 R$ 4.00 (350.754 × 25.00 20. CAUSAS E RESPONSABILIDADE DA VARIAÇÃO DO CIF A variação de volume A variação de custo Pessoal de produção: avarias nos maquinários. DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL REAL Vendas (–) Custo Variável (–) Despesa Variável = Margem Contribuição (–) Custo Fixo 937.00 negativa 37. Departamento de RH ou diretoria: greves de funcionários.00 115.000 u Coluna C 90.00 negativa 528 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .00 (200.300. a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) a seguir.50 (425.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA CIF orçado Unidades Custos Fixos: Salário Supervisão da fábrica Depreciação da fábrica Outros CIF Unitário Variação na quantidade (B – A) Variação mista (C – A) 90.000.00 115. por exemplo.00 5.02 × 25. considerado o Concessionárias de serviços públicos: envolvimento direto com a produção. inclusive para os demonstrativos contábeis.62 – R$ 5.00) (162.50 negativa 25.00 5.62 R$ 19.

Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 529 . as funções da Controladoria como ferramenta de gestão e falaremos do Economic Value Added (EVA) e do Market Value Added (MVA).40 1. Por quê? Uma possível resposta é que com a diminuição no preço de venda.00 125 u ORÇADO (100. apresentaremos.00 na margem de contribuição.CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA DRE PELO CUSTEIO VARIÁVEL REAL (–) Despesa Fixa = Lucro Líquido Quantidade Vendida Valor por unidade Preço de venda por unidade Custo variável por unidade Despesa variável por unidade 7. a empresa vendeu mais produtos ocasionando aumento no custo e na despesa variável total.30 8. no próximo capítulo. para o controle e para a avaliação de desempenho das atividades.00 positiva 25.00) 25.50 3.00) 50.25 Qual o impacto da redução de R$ 0.00 100 u DIFERENÇA 50. Devem ser verificados os motivos do acréscimo no custo fixo e a redução da despesa fixa.00 positiva Análise: houve uma diferença favorável de R$ 25.50 1.00 3.50 no preço de venda? (50. Após você ter reconhecido que o orçamento é uma das ferramentas para o planejamento de ações administrativas das empresas.

CAPÍTULO 4 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 530 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

a partir das fases de planejamento. A controladoria. a diferenciação das fontes do financiamento empresarial. 5 . por meio dos métodos Economic Value Added (EVA) e Market Value Added (MVA).1 Introdução à controladoria O aumento da complexidade na organização das empresas e o maior grau de interferência social e governamental por meio de políticas econômicas e fiscais. Esse assunto vem sendo estudado e debatido nas bibliografias específicas. mas principalmente em Nascimento e Reginato. é necessário entendermos a essência da informação contábil para a tomada de decisão. mas principalmente em Controladoria: um enfoque na eficácia organizacional. Ambos são conceitos de medidas de desempenho que permitem aos executivos e acionistas terem uma clara visão sobre a rentabilidade do capital empregado. você será capaz de conhecer a atuação da controladoria na gestão empresarial e aplicar os métodos EVA e MVA na avaliação do desempenho empresarial. Portanto analisaremos o controle organizacional do ponto de vista de diferentes dimensões de gestão e procedimentos internos. 2007). 2007). O controle organizacional deve ser entendido na perspectiva do processo de gestão. Controladoria: um enfoque na eficácia organizacional (São Paulo: Atlas. isto é. Esse assunto vem sendo estudado e debatido nas bibliografias específicas. Para conhecermos o ambiente e a área da controladoria. Com o auxílio dessa literatura você será capaz de acompanhar-nos com mais afinco. O funcionamento dessas diferentes dimensões é interdependente e deve ser desenvolvido enfocando o ambiente de controle e a plataforma para a atuação da área de controladoria. execução e controle. permite avaliar se os administradores estão gerindo de modo satisfatório os recursos dos acionistas. a percepção UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 531 . Os métodos EVA e MVA são instrumentos de medida de valor entre o gerenciamento e o resultado final baseado no lucro contábil ajustado. Os métodos EVA e MVA são instrumentos de medida de valor entre o gerenciamento e o resultado final que é baseado no lucro contábil ajustado. de Nascimento e Reginato (São Paulo: Atlas. Ao final deste capítulo.Controladoria: ferramenta de gestão CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 5 Introdução A empresa procura facilitar a sua gestão a partir do monitoramento e acompanhamento do desempenho de suas células e da aferição dos resultados esperados diante das expectativas ou das previsões anteriormente realizadas.

e Silva (2002. 24) assevera que contabilidade (accountability) é “[. tecnológicos. p. Ele deve fazer com que as necessidades da organização. 26) apontam que a missão da área de controladoria é “zelar pela continuidade da empresa. pela contabilidade e pela economia. Assim. pela capacidade de administrar informações de modo a auxiliar a empresa no processo de prestação de contas. administrar e supervisionar cada atividade que impacta o desempenho empresarial. sociais. Nascimento e Reginato (2007) afirmam que a área da controladoria tem por função gerar a eficácia das decisões por meio do monitoramento do cumprimento dos objetivos definidos. cada vez mais. as melhores práticas de gestão exigem um sistema contábil mais adequado e propício para a tomada de decisão. Controller é o executivo encarregado do departamento da controladoria. educacionais. da indicação das correções de direção. o profissional da controladoria ou controller terá de se destacar pelo acentuado comportamento ético. fazer com que as sinergias existentes atinjam resultados superiores aos que alcançariam se trabalhassem independentemente. ecológicos e regulatórios.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA de novas necessidades na condução dos negócios e.1 Conceito de contabilidade e sua relação com a controladoria Nakagawa citado por Oliveira. assegurando a otimização do resultado global”. Seu papel é implementar modelos de gestão. Para executar tais atividades. da investigação das razões para o acontecimento de possíveis desvios entre os resultados obtidos e os desejados. pela competência de gerar informações sociais e ambientais. na busca de sua eficácia.1 . Portanto a finalidade da implantação de um departamento de controladoria dentro da empresa é melhorar o processo de gerenciamento de informação e de tomada de decisão. Considerando essas razões. existe um conceito que é comumente observado quanto ao executivo da controladoria: o controller. 5 . políticos. zelar. transformar seu departamento em um eficiente sistema de produção de informação. controlar. Embora o delineamento da função. p. em função das responsabilidades que decorrem de uma 532 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . estabelecer sistemas contábeis. Já Figueiredo e Caggiano (1997. informar.. a separação entre a função contábil e a função financeira foi o caminho a ser tomado..] a obrigação de prestar contas dos resultados obtidos. pela continuidade da empresa. Perez Jr. O processo da globalização faz com que as práticas empresariais sejam influenciadas por normas internacionais vigentes. As atividades básicas do controller são: planejar. assim. o controller precisa ser amplo conhecedor dos fenômenos econômicos. transcendam os conceitos oferecidos pela administração. principalmente. que deu origem ao nascimento e ao desenvolvimento de uma função diferenciada da controladoria. do órgão e da posição dos gerentesexecutivos possa variar de uma organização para outra.

Desse modo. todos devem estar engajados na consecução dos objetivos e das metas dentro de seu âmbito de autoridade. mais do que nunca.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA delegação de poder”. Isso a torna útil para a tomada de decisão nos aspectos econômicos. EVA = NOPAT – [(CT) ∙ (Tcc %)] UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 533 . 5 . Em outras palavras. custos e despesas. Por isso. o EVA serve como parâmetro de gestão empresarial. A responsabilidade de cada um deve ficar explícita e determinada em todos os escalões da organização. Lucro econômico é diferente de lucro contábil. A controladoria é um departamento que tem a capacidade de agregar todas as informações produzidas pelos diversos departamentos da empresa. a contabilidade não é responsável sozinha pela geração e prestação de contas da empresa. Hoje. É a medida de desempenho que possibilita calcular o lucro econômico verdadeiro da organização. emitir relatórios financeiros. e delegar autoridade e poder de prestar contas por meio da estrutura organizacional. na qual o custo do capital emprestado pela organização tem um papel fundamental: calcular o lucro econômico do investimento do capital. Lucro contábil é o resultado financeiro obtido entre a diferença de receita. Já o lucro econômico demonstra os ganhos reais alcançados economicamente no investimento. Conclui-se que a prestação de contas dos resultados alcançados corresponde à obrigação derivada da delegação da autoridade pelos departamentos responsáveis. Nesse sentido. tem como base um cálculo aparentemente simples que mede o lucro residual com o retorno sobre as taxas e o capital investido. como é o caso do conselho de administração da empresa. a contabilidade deve prestar contas à sociedade. O EVA é calculado por intermédio da seguinte fórmula. financeiros.1 Aplicação do EVA Como já foi dito. a expectativa será sempre a gestão eficiente e eficaz dos negócios da empresa. 5 . o EVA é uma simples forma. ela é apenas um dos elos da cadeia da produção da informação. Está relacionado diretamente à criação de riqueza do acionista e serve como instrumento básico para a tomada de decisão e criação de valor para o proprietário do capital.2 . sociais e ambientais. sabe-se que a informação é gerada por uma cadeia de responsáveis dentro da estrutura organizacional de cada empresa.2 Conceito: Economic value Added (EVA) O EVA ou valor econômico adicionado é uma ferramenta de medida de valor que tem como objetivo principal calcular a maximização do lucro sobre o investimento do capital. nessa cadeia de accountability. Ou seja. Não é por obter lucro contábil que o capital investido proporciona retorno ao investidor.

Receita operacional líquida Despesas operacionais Lucro operacional bruto Imposto de renda (15%) Contribuição social (9%) Lucro operacional líquido (NOPAT) R$120. apresentou o seguinte resultado.500.a.00 que é chamando de valor econômico agregado (EVA).2 Cálculo do EVA e do custo médio ponderado de capital (WACC) A fim de reforçar o entendimento dos conceitos apresentados.100. 5 .00 e tem duas opções de investimentos: a) poderia investir no mercado financeiro e ganharia 10% ao ano.000.000.100.00 ao ano.600 – [(65.00 R$ 900.00 R$ 1. como segue.00 R$ 6.600.500.000. após um ano.00.00. que. pode-se apurar o valor econômico agregado (EVA). teria ganhado R$ 6. Lucro operacional líquido (NOPAT) Custo do capital EVA EVA = NOPAT – [(CT) ∙ (Tcc %)] R$ 7.00 O investimento no negócio próprio teve um ganho maior que as expectativas.00) R$10.00 EVA = 7.00 R$ 7.600. veja um exemplo prático de cálculo do EVA e WACC.000.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA NOPAT = resultado operacional (lucro operacional líquido) CT = capital próprio (investimento) Tcc% = taxa do custo de capital Exemplo numérico Digamos que um investidor possui R$ 65.00 (R$110. no qual se supõe que uma determinada empresa possui: • lucro operacional líquido de R$ 773.00 Seu lucro depois do imposto de renda foi de R$ 7. 534 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . b) poderia abrir um negócio próprio também com custo médio ponderado de capital (WACC) de 10% ao ano.. porque o negócio próprio criou valor de R$ 1.000) ∙ (10 %)] EVA = 1.000. Se tivesse investido no mercado financeiro a 10% a.00 R$ 1. e esse ganho certamente o deixa satisfeito. Suponha que a escolha foi pela segunda opção.2 .100.600. Comparando o resultado das duas opções.500.

CS = 9%.492 311.286.639 Fornecedores 991.000 309.506 (1.494. Sabe-se ainda que a alíquota de tributos é de IR = 15%.984 381.876 Reservas ---------------Resultado Acumulado 7.967.439 TOTAL PCO UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 535 . ATIVO CIRCULANTE Disponibilidade Duplicatas a receber Outros créditos Estoques Investimentos temporários Desp.741 311.869 94.679 Obrigações Sociais 991. Exercício seguinte REALIZÁVEL A LP Depósito Compulsório Depósito Judiciário Outros créditos NÃO-CIRCULANTE Investimentos Imobilizado ---------------TOTAL ATIVO 2008 PASSIVO 2008 3.741 490.496.298 Outras Obrigações 250.380.091 Capital Social 3.994.376.091.115 Obrigações tributárias e previdenciárias 2. Dessa forma.930 2.967 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.869 94.984 3.100 150.597.752 311. custo do capital próprio estabelecido para a empresa de 13.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA • • custo das dividas de 6.053.831 Diretores e Acionistas 3.752 311.237.115 Instituições Financeiras 145.585 1. Tabela 1 Balanço Patrimonial.000 557.306.610 1.698 Fornecedores 1.061 EXIGÍVEL A LP 102.485 TOTAL PASSIVO Tabela 2 Reclassificação do Balanço Patrimonial.639 Instituições Financeiras 968.298 Obrigações Previdenciárias ---------------Obrigações Tributárias 2.226.457 CIRCULANTE 47.641 Obrigações Tributárias 19.226.5% ao ano.485 3.376.5% ao ano. para o calculo do EVA e do WACC da empresa.455 2.095. 2008 PASSIVO OPERACIONAL 2008 2.346 ATIVO OPERACIONAL Duplicatas a Receber Estoques Despesas do exercício seguinte ---------------Total ACO 1.502 Obrigações Sociais 19.576) 7.053.502 Obrigações Previdenciárias 52.515 1. será necessário levantar alguns dados pela reclassificação do balanço patrimonial a seguir.

00 100% PASSIVO Capital de terceiros 2.5% (1 – 0.00 100% Total 3.958.7241 × 6.958.5% + 0.59% Total 3. Ativo circulante operacional (ACO) = Ativo operacional líquido Ativo circulante operacional (ACO) = Ativo total – Passivo circulante operacional (PCO) Ativo operacional líquido = 7.202.4313% EVA = NOPAT – (Kw × Ativos líquidos) EVA = 773.4313% × R$ 3.958.091.00 27.958.00 – 3.00 100.958.095.139.139. temos as seguintes informações.139.053.00% O WACC é calculado por intermédio da seguinte fórmula: WACC = Custo médio ponderado de capital WACC = Kw E D WACC =   ⋅ Re +   ⋅ Rd ⋅ (1 – Tc) V V WACC = custo médio ponderado de capital E = capital próprio da empresa V = somatório de capital próprio e terceiros da empresa (E + D) D = capital de terceiros da empresa Re = custo de capital próprio Rd = custo de capital de terceiros Tc = alíquota do Imposto de renda (IR) e contribuição social (CS) E D  W A C C =   × Re +  × Rd × (1 – Tc) V  V  WACC = 0.2759 × 13.00 – (8.139.00 = 3.139.0372465 + 0.24) WACC = 0.485.00 ATIVO Ativo Operacional Líquido 3.0470665 WACC = 0.930.00 72.00) 536 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Após a reclassificação.346.084313 × 100 WACC = 8.41% Capital próprio 1.866.000.

43 Fórmulas alternativas do cálculo do EVA RAOL = lucro operacional líquido × 100 ativo operacional líquido  773.0980798% × 3. Em outros termos.139.277. propõe-se mensurar o valor acumulado de uma organização em toda a sua trajetória.958.000.000.722.00  RAOL =   × 100  3.00 – 333.5293798% – 8. o MVA expressa em que quantidade o valor atribuído às expectativas dos credores e acionistas supera o valor dos investimentos realizados.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA EVA = 773.00  RAOL = 19. Se for negativo.1 Aplicação do MVA O MVA é calculado por intermédio da seguinte fórmula: MVA = valor de mercado – capital investido Exemplo Suponha que uma empresa investiu R$ 100.139. Assim o MVA reflete o quanto a organização investiu de capital no passado e como estão suas perspectivas de crescimento e de investimento futuro.43 5 .00 EVA = 439. De forma específica.3 .4313%) × 3.5293798% EVA = (RAOL – WACC) × Ativo operacional líquido (AOL) EVA = (19.57 EVA = 439. Se o custo do capital próprio é de 12%.3 Conceito: Market value Added (MVA) O MVA é uma técnica econômica e de gestão para a avaliação do desempenho que demonstra a diferença entre o valor de mercado da organização e o capital investido pelo empreendedor.000. representa o grau de eficácia dos gestores com relação aos recursos que têm sob controle. poderemos afirmar que houve geração de riqueza ou criação de valor.139. implica em uma expectativa UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 537 .00 em outra de risco similar. há três anos.277. Se o resultado for positivo.00 EVA = 11.958. Em termos gerais. não haverá criação de valor. em determinada data. 5 .958.

a. O MVA.000. seria falso afirmar que houve criação de valor. O problema é que o MVA não considera o custo de oportunidade do capital investido na empresa. com o valor do MVA maior que o valor de mercado. ainda. Custo de oportunidade é a decisão racional do gestor. para aquela ocasião. o modelo GECON e o custo oportunidade com enfoque econômico e contábil. é uma medida importante de desempenho. O valor de mercado da empresa é de R$ 130. No próximo capítulo.490.00. especialmente porque a empresa poderia valer R$ 140.12)³).492. poderíamos dizer que houve criação de valor. você estudará a metodologia do Balanced Scorecard (BSC).490. o investidor esperaria um retorno de R$ 140. 538 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . de qualquer forma. é importante determinar quais outras ferramentas podem ser combinadas a ela no sentido de ajustar alternativas que levem às melhores decisões para a companhia. detalhando como pode ser vantajosa.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA de renda de 12% a. Em que consistem? Quais são as perspectivas? Leia com atenção o capítulo para descobrir as respostas a esses questionamentos. auxiliam os administradores no processo de tomada de decisão e. desde que utilizada de forma correta e desde que o gestor tenha claro o objetivo que pretende atingir ou a decisão que precisa tomar. como é o caso do MVA.00 – 140. concluímos que o EVA e o MVA são mecanismos úteis para a avaliação de desempenho organizacional.000 ∙ (1..80 Se a empresa tivesse um valor de mercado abaixo do valor do investimento. No entanto. Se não for vantajosa. Fechando nossas reflexões. Nesse sentido. no final dos três anos.492. que é um instrumento de medida de desempenho. É correto afirmar que houve criação de valor? Resposta – Não.000. A sua experiência e o conhecimento que tem do negócio que gerencia ou que ajuda a administrar ocasionarão um custo de oportunidade para a empresa. MVA = valor de mercado – capital investido MVA = 130. ou seja.80 (R$ 100. a controladoria norteia o tomador de decisão sobre a pertinência de determinada ferramenta de avaliação. permitem saber se os gestores estão administrando da melhor forma os recursos dos acionistas.80 = – 10.80.

REGINATO. L. H.. NASCIMENTO. Controladoria estratégica. PEREZ JR. São Paulo: Atlas. Controladoria: teoria e prática. M. 2007.CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Referências FIGUEIREDO. M. J. Controladoria: um enfoque na eficácia organizacional. Anotações UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 539 . L. 2002. CAGGIANO. C. OLIVEIRA. São Paulo: Atlas. A.. São Paulo: Atlas. P. de. A.. 1997. S. SILVA.

CAPÍTULO 5 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA 540 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS .

exige reformas e inovações de informações adequadas para o gerenciamento eficaz das empresas. São Paulo. Oliveira. Para aprofundar seus conhecimentos. O modelo GECON tem por função procurar soluções inovadoras para a melhoria de ferramentas de gestão empresarial. poderá recorrer ao livro de Armando Cattelli. 2001). Para finalizar esse capitulo. assunto que você poderá aprofundar em A estratégia em ação: balanced scorecard. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica – GECON (2. assim como sua aplicação no contexto empresarial. Perez Júnior e Costa. Atlas. Perez Jr. Para você conhecer melhor o modelo de controladoria proposto pelo GECON. Assim. estudaremos o surgimento do sistema de gestão econômica. entre as opções ao nosso alcance. desenvolveram a metodologia que traduz a estratégia da empresa em ação. 154) expõem que o BSC é uma ferramenta que ajuda a UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 541 . Gestão estratégica de custos (4. você estudará o enfoque econômico e contábil do custo de oportunidade. pois ele é. São Paulo: Atlas. a melhor solução para tomar decisões com base em informações. estudaremos o Balanced Scorecard (BSC). possibilitando adaptações para sobreviver e concorrer no mercado. você poderá utilizar o texto de Oliveira. O custo oportunidade foi estudado. p. 2005). ed. na disciplina de Contabilidade de Custos. professores da Harvard Business School. 1997). cada vez mais. de Kaplan e Norton (Rio de Janeiro: Campus.Controladoria: avaliação e desempenho CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Introdução O cenário organizacional. para gerir o sistema empresarial. Ao final deste capítulo. o departamento da FEA/USP. É importante estudarmos o custo de oportunidade. A esse respeito. é natural implementar novas estratégias e empregar conjuntos de técnicas compatíveis às necessidades de informação e decisão. você será capaz de discutir a metodologia do balanced scorecard. Eles acreditavam que as medidas (financeiras) tradicionais de desempenho não podiam corresponder às medidas de desempenho da era da informação. Diante disso. e Silva (2002. especialmente. conhecer o modelo de controladoria proposto pelo GECON e alguns conceitos econômicos e contábeis do custo de oportunidade. Entre o conjunto de metodologias que podem ser utilizadas para gerir as organizações.1 Conceito: Balanced Scorecard (BSC) A metodologia do BSC foi desenvolvida por Robert Kaplan e David Norton. ed. 6 6 .

existem quatro perspectivas dentro do Balanced Scorecard: financeira. clientes. 542 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . 155) A implementação do BSC dentro do ambiente empresarial permite a otimização da informação. aprendizado e crescimento.. Quadro Perspectivas do Balanced Scorecard. as habilidades e os conhecimentos específicos de indivíduos dos mais diversos setores da organização em busca da realização de metas estratégicas e da lucratividade.] orientar o desempenho presente e futuro da organização. PERSPECTIVA FINANCEIRA Como a empresa é vista por seus acionistas ou proprietários? PERSPECTIVA CLIENTE Como a empresa é vista pelo cliente e como pode atendê-lo? Os serviços prestados atendem a missão da organização? PERSPECTIVA PERSPECTIVA DE APRENINTERNA DIZADO E CRESCIMENTO Em quais processos e negócios a empresa precisa ter excelência? Os processos e as operações estão alinhados e criam valor? A organização é capaz de melhorar continuamente e de se preparar para o futuro? Como a empresa pode aprender e desenvolver-se para garantir o crescimento? Índices de renovação dos produtos.. Enfoque A execução da estratégia está Indicadores contribuindo para a melhoria dos resultados? Exemplos Fluxo de caixa. definir rumos. de modo a localizar problemas. sendo capaz de canalizar as energias. A metodologia do BSC possibilita à organização a constante avaliação e controle de seu desempenho ligado a sua estratégia. índices de avaliação de falhas no planejamento. O conjunto de indicadores que traduzem a estratégia dos empreendimentos deve ser um sistema equilibrado de medição estratégica. Fonte: Caetano citado por Oliveira. processos internos dos negócios. Perez Jr. com base em quatro perspectivas: financeira.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA [.1 . interna e aprendizado e crescimento. p. retorno sobre o capital. Vamos conhecer detalhadamente essas perspectivas no próximo item. apontar tendências para o futuro e entender os rumos da organização. Qualidade e desenvolvimento produtividade. cliente. prever turbulências. Pontualidade na entrega. 6 . e Silva (2002.1 Perspectivas do BSC De acordo com Kaplan e Norton (1997). de produtos inovadores.

além das finanças. as organizações cortam esses investimentos para gerar ganhos adicionais em curto prazo. segundo Kaplan e Norton (1997). a) Perspectiva financeira As informações constantes na perspectiva financeira serão utilizadas em todas as outras perspectivas. As medidas de cada perspectiva do BSC serão detalhadas nos itens seguintes. 50) asseveram que “os objetivos financeiros podem diferir consideravelmente em cada fase do ciclo de vida de uma empresa”. os objetivos e as medidas dessa perspectiva são elaborados pelas empresas apenas após ter formulado os objetivos da perspectiva financeira e do cliente. Esses segmentos produzirão o componente de receita dos objetivos financeiros da empresa.2 Objetivos e componentes do BSC Os principais objetivos do BSC. lucratividade. Tudo isso deve estar de acordo com os objetivos estratégicos da empresa. retenção. d) Perspectiva de aprendizado e crescimento Kaplan e Norton (1997. fidelidade. com isso. Nessa perspectiva. Essa sequência permite uma melhor visualização dos objetivos internos.1 . UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 543 . A perspectiva de clientes faz com que as organizações alinhem suas medidas de resultado ligadas aos consumidores: satisfação. p. os investimentos com os funcionários são registrados como despesa e. as propostas de valor são os indicadores de tendências para as medidas de resultados. p. c) Perspectiva dos processos internos da empresa Segundo Kaplan e Norton (1997). As consequências resultantes desses cortes serão vistas em longo prazo. b) Perspectiva dos clientes Essa perspectiva tem como propósito a identificação do mercado e dos segmentos em que a organização deseja competir. aos processos internos e ao aprendizado e desenvolvimento dos funcionários. são: a) elucidar e traduzir a visão estratégica empresarial. 6 . No modelo contábil financeiro. 131) mencionam que “as perspectivas anteriores revelaram onde as empresas devem se destacar para obter um desempenho excepcional”. captação. Os executivos devem definir as metas a serem atingidas e uma estratégia que deixe claras as medidas a serem tomadas a curto e longo prazo. Kaplan e Norton (1997. Os indicadores dos processos internos permitem levantar fatores críticos nos quais a empresa deve alcançar a excelência.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA O princípio do BSC é medir indicadores vinculados à satisfação dos clientes.

544 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . a organização deve ter executivos que facilitem a construção do scorecard e que ajudem a incorporá-lo como um novo sistema gerencial. c) indicador: a forma como será medido e alcançado o objetivo. As etapas de modelagem do BSC são: a) elaboração do plano de ação: análise crítica dos direcionadores empresariais com a visão no futuro. Ainda com base nos autores. sem desconsiderar as medidas financeiras do desempenho do passado e mede o desempenho empresarial nas quatro perspectivas. b) inter-relacionamento dos objetivos estratégicos: alocação dos objetivos empresariais sob o foco das quatro perspectivas estratégicas e projeção da inter-relação.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA b) atrelar os objetivos às medidas estratégicas da empresa. e) plano de ação: programas de ação para que os objetivos sejam atingidos. no sistema de gestão estratégica. 6 . b) objetivo estratégico: demonstra o que deve ser alcançado e qual o fator crítico que pode atrapalhar o sucesso da organização. Primeiramente. É uma ferramenta que unifica as medidas provenientes da estratégia. é preciso considerar dois aspectos para uma implementação eficaz do novo sistema. é preciso a nomeação de um executivo para atuar. Em segundo lugar.3 O BSC e o processo de gestão estratégica organizacional O BSC tem a função de traduzir a missão e a estratégia da organização em um conjunto de medidas de desempenho. d) elaboração do plano de implementação: em que se elabora o plano de ação e se delegam responsabilidades. d) meta: nível de desempenho a ser trabalhado ou taxa de melhoria necessária. que servem de base para um sistema de gestão estratégica empresarial. c) escolha e elaboração de indicadores: definição dos indicadores próprios da estratégia adotada.1 . p. Os componentes do BSC. d) melhorar o processo de feedback (realimentação) e o processo estratégico organizacional. consistem em: a) mapa estratégico: tem a função de descrever a estratégia da empresa por meio dos objetivos inter-relacionados. conforme Kaplan e Norton (1997). c) planejar estabelecendo metas e alinhando as iniciativas estratégicas. de forma sistemática e contínua. Kaplan e Norton (1997. 299) afirmam que “a introdução de um novo sistema gerencial baseado no Balanced Scorecard precisa vencer uma barreira encontrada em todas as empresas que é a aceitação da mudança”.

p.2 .1 Modelo de gestão para o GECON O modelo de gestão empresarial é o conjunto de princípios. os gestores tomam decisões do ponto de vista do resultado econômico – lucro – corretamente mensurado. É credenciado como núcleo de pesquisa no Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico (CNPq) e patrocinado pela FIPECAFI. buscando a continuidade e a sobrevivência da organização para o cumprimento de sua missão”. sistema de gestão. as organizações trocam produtos e serviços e os consumidores têm mais opção de compra. 6 . 7-8) afirma que. no final da década de 70. de grande transição política e mercadologia. preocupava o professor Catelli. O foco do modelo gerencial do GECON é o sistema competitivo em que. crenças. O GECON é um laboratório de pesquisas da FEA/USP e da Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis. organizações internacionais passaram a transacionar mercadorias. nacional e internacionalmente. os gestores não apenas tomam decisões objetivando otimizar resultados diminuindo os custos. estruturado basicamente para o programa de pós-graduação em contabilidade e controladoria daquela instituição. “no modelo GECON. A partir dessas premissas..2 Conceito: o sistema GECON O modelo de gestão econômica começou com as reflexões do professor Armando Cattelli. modelo de informação. exigindo cada vez mais qualidade da empresa. p. 5) assevera que o sistema GECON é considerado um modelo gerencial emergente. Nessa época. modelo de mensuração. As premissas básicas do sistema GECON são: modelo de gestão. pois ele achava que o ambiente estava se tornando competitivo e estavam faltando ferramentas para o gerenciamento das organizações. na época. produtos e serviços com o mercado brasileiro e vice-versa. 6 . Ainda Santos (2005.] utilizado para administração por resultados econômicos que incorpora um conjunto de conhecimentos integrados visando à eficácia empresarial”. modelo de decisão. que foi considerada uma década.. “[. Santos (2005. sistema de informação e avaliação econômico-financeira.CAPÍTULO 6 • CONTABILIDADE GERENCIAL E CONTROLADORIA Concluímos que as perspectivas do BSC promovem a implementação da estratégia empresarial nas perspectivas de desempenho de gestão. Atuariais e Financeiras (FIPECAFI). valores que a organização adota como medidas administrativas para potencializar o resultado econômico da empresa. mas optam pelo aperfeiçoamento do mix de UNITINS • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • 6º PERÍODO 545 . A correta aplicação do BSC como uma ferramenta de auxílio à tomada de decisão implica em vários benefícios financeiros e não-financeiros. É estruturado dentro de uma concepção holística e sistêmica e compreende a integração de diversos elementos relativos ao processo de gestão. A mudança constante do cenário. para o Brasil.

esclarecendo e explicitando os resultados obtidos. o modelo de gestão ideal é aquele que promove um ambiente participativo. c) papel e postura do gestor: o gestor deve ser empreendedor do negócio e agir como se fosse o proprietário. confrontados com os planejados. 6 . porque se tem em vista constantemente o resultado econômico da atividade empresarial. 546 6º PERÍODO • CIÊNCIAS CONTÁBEIS • UNITINS . Nesse modelo. Na gestão econômica. 22) acrescenta que as principais funções do modelo de gestão empresarial são: “a) promover a interação entre os gestores e os proprietários do negócio. e) critérios para avaliação de desempenho: devem ser explícitos quais são os critérios dos gestores e quais são as áreas sob a sua responsabilidade. é um processo de tomada de decisão voltado para um conjunto de princípios que objetivam atingir a missão da empresa que tem por finalidade alcançar a eficácia empresarial. Ainda Santos (2005. etc. Para