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ESQUEMA BÁSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS -

DEPARTAMENTALIZAÇÃO

Custeio por Absorção - Departamentalização

A apuração do custo por esse método pode ser feita por


departamentalização, que consiste em apropriar os custos indiretos aos
produtos, por meio dos departamentos. Ou seja, antes de ratear os
custos indiretos aos produtos, eu devo identificá-los diretamente com os
departamentos, para, em seguida, levá-los aos produtos. Os custos
diretos em relação ao produto (MD e MOD) continuam sendo
apropriados diretamente aos produtos sem passar pelos departamentos.
Tal procedimento tem por objetivo melhorar a apuração do custo por
permitir uma maior precisão no rateio dos CIF do que o método do
custeio por absorção tradicional (sem departamentalização).
O termo departamento não corresponde somente aos
departamentos estruturais da empresa, mas é utilizado para denotar
qualquer centro de custo, que consiste em centros de acumulação de
custos, podendo ser seção, ou divisão, ou departamento, constantes do
organograma da empresa.
Antes de demonstrar o esquema básico da departamentalização,
cabe aqui definir o seguinte:
Departamento de apoio ou de serviço – não atua diretamente na
produção e tem por finalidade prestar apoio aos departamentos de
produção. Seus custos são transferidos aos departamentos produtivos
antes de serem lançados aos produtos. Ex: manutenção, limpeza,
almoxarifado, administração geral, expedição.
Departamento produtivo ou de produção – atua diretamente
sobre a produção, sendo seus custos transferidos aos produtos. Ex:
Corte, Aplainamento, Montagem, Usinagem, Pintura, Moagem,
Galvanização, Mistura, Refinaria.
A apuração do custo total do produto com base no custeio por
absorção, via departamentos, obedece ao seguinte esquema:
Apropriação dos custos diretos aos produtos (MP e MOD)
Rateio dos custos indiretos aos produtos da seguinte forma: Rateio
dos custos dos departamentos de apoio aos departamentos produtivos.
Rateio dos custos totais acumulados nos departamentos produtivos,
provenientes dos departamentos de apoio e dos próprios departamentos
de produção, aos produtos.
Soma dos custos diretos com os custos indiretos, apropriados aos
produtos, sendo estes últimos provenientes dos departamentos.
Departamentos de Serviço Limpeza Manutenção

Pesagem Manipulação Compressão


Departamento de Produção

A B
Produtos

Departamento de Custos Comuns ou de Administração Geral


ou ainda Centro de Custo “fantasma” são aqueles centros de custos
que acumulam custos em que não há um só setor responsável. A
energia elétrica, o aluguel, por exemplo, são custos acumulados neste
centro de custo, uma vez que, em geral, há um só custo para todos os
setores da empresa. Neste caso, os custos são acumulados neste
centro de custo geral para, depois, por critérios de rateio, serem
distribuídos a outros centros de custos de serviços ou produtivos.

O Custo Departamental, é um sistema de atribuição dos


Custos Indiretos de Fabricação aos produtos por
departamentos.

Departamento é a menor unidade administrativa de uma empresa, para


efeito de acumulação dos Custos Indiretos de Fabricação.

As atividades administrativas, comerciais e de produção de uma empresa


podem, por exemplo, estar estruturalmente divididas nas seguintes seções:
Administração Geral, Ambulatório Médico, Almoxarifado, Conservação e
Manutenção, Controle de Qualidade, Recrutamento, Seleção e Treinamento de
Pessoal.
Mas na verdade podemos dizer que na empresa existem dois tipos de
departamentos:

Departamentos produtivos: compostos por homens e máquinas


responsáveis pela fabricação dos produtos, onde são gerados em relação aos
produtos , Custos Diretos e Indiretos.
Departamentos de Serviços: compostos por homens e máquinas (na
maioria das vezes apenas homens) que prestam serviços para toda a empresa
industrial, inclusive para os departamentos produtivos. Nestes, os custos são
considerados diretos em relação aos departamentos, mas indiretos em relação aos
produtos.
Por isso é que os Custos Indiretos de Fabricação são transferidos entre os
departamentos, até que os CIP gerados em todos os departamentos estejam
devidamente alocados aos departamentos produtivos.

Para efeito de contabilização dos CIF, a Contabilidade de


Custos considera cada departamento como sendo um Centro de
Custos.

Centro de Custos é a mínima unidade de acumulação de Custos Indiretos.


Porém, um departamento pode ter mais de um centro de custos caso esta
subdivisão seja economicamente viável e permita melhor apropriação dos Custos
Indiretos aos Produtos.
Podem também ser criados Centros de Custos para acumular gastos comuns
a todos os departamentos de uma fábrica, como por exemplo: Aluguéis, Energia
Elétrica, Telefones, etc.

Obs.: (A margem de erro na atribuição dos CIP é menor quando se adota o


Custo Departamental).

Métodos de Rateio

Para que se distribuam os CIP gerados nos departamentos de serviços, vários


métodos (critérios) podem ser adotados. Veja alguns deles:

Método Direto: por este método, os custos gerados nos departamentos de


serviços são rateados diretamente para os departamentos produtivos beneficiados
pelos respectivos serviços. Assim, os departamentos de serviços não recebem
custos de outros departamentos de serviços, ainda que tenham sido beneficiados
pela atividade de alguns deles.

Método Algébrico ou da Reciprocidade: por este método,


reconhece-se a reciprocidade dos serviços prestados entre os departamentos.
Recomenda-se evitar o seu uso, uma vez que incentiva a distribuição reflexiva.
Assim, adotando este método, um departamento de serviços poderá receber, por
transferência, parte do custo do próprio departamento que foi transferido para outro.

Método da Hierarquização ou dos Degraus: consiste em fixar uma


ordem de prioridade entre os departamentos de serviços; a partir dessa
hierarquização rateiam-se os custos gerados nos departamentos de serviços entre
eles.
Por este método, o departamento que tiver seus custos transferidos não
receberá custos de outros departamentos, ainda que tenha sido beneficiado pelos
serviços de alguns deles. Assim o departamento que recebe mais custos por
transferência é o que menos transfere.
Mais à frente, adotaremos este critério em um exemplo prático, por ser o que
apresenta maior coerência na atribuição dos Custos Indiretos Produção aos
produtos.

Segundo Lawrence (1977 p.1) "Contabilidade de Custos é o processo


ordenado de usar os princípios da contabilidade geral, para registrar os custos de
operação de um negócio, de tal maneira que, com os dados da produção e das
vendas, se torne possível à administração utilizar as contas para estabelecer os
custos de produção e de distribuição, tanto por unidade como pelo total, para um ou
para todos os produtos fabricados ou serviços prestados e os custos das outras
diversas funções do negócio, com a finalidade de obter operação eficiente,
econômica e lucrativa".

A contabilidade de custos utiliza-se da departamentalização para que possa


ocorrer uma correta alocação dos custos indiretos de fabricação aos produtos. Cada
custo é agregado primeiramente ao departamento e então para o produto,
diminuindo assim a margem de erro da lucratividade de cada produto. A grande
virtude da departamentalização é a correta distribuição dos custos indiretos de
fabricação.

Para exemplificar o que ocorre com os custos dos produtos de uma empresa
sem departamentalização em relação a uma empresa departamentalizada vamos
utilizar as informações de (MARTINS, 2000, p.67-70).

Suponhamos que uma empresa, produzindo três produtos, D, E, e F, tenha


que alocar os seguintes custos indiretos: Depreciação de Equipamentos R$ 200.000,
Manutenção de Equipamentos R$ 350.000, Energia Elétrica R$ 300.000, Supervisão
de Fábrica R$ 100.000 e Outros Custos Indiretos R$ 200.000, formando um total de
R$ 1.150.000.

Devido à grande preponderância de Custos Indiretos ligados a


equipamentos, decide-se então fazer a distribuição aos diversos produtos com base
no tempo de horas-máquina que cada um leva para ser feito. Produto D 400 horas-
máquina (40%), produto E 200 horas-máquina (20%) e produto F 400 horas-
máquina (40%) em um total de 1.000 horas-máquina (100%).

Portanto, atribuição dos custos indiretos e o cálculo do custo total ficariam:


(Custo Indireto médio por hora-máquina = R$ 1.150.000 ÷1.000 hm = R$ 1.150/hm).

Ficariam alocados a cada produto os seguintes valores de Custos Indiretos:


produto D R$ 460.000, produto E R$ 230.000 e produto F R$ 460.000.

Suponhamos, entretanto, que, ao se analisar mais detidamente o processo de


produção, se verifica que, apesar de os totais de horas-máquina consumidas serem
aqueles mesmos, existe uma grande disparidade entre os produtos pelo seguinte: o
produto D gasta um total de 400 hm, mas distribuídas nos setores de Corte,
Montagem e Acabamento, enquanto que o produto e só passa pelo Corte, não
necessitando nem de Montagem nem de Acabamento, E o Produto F só passa
exatamente por esses dois setores, não precisando passar pelo Corte.
A distribuição total é assim levantada: produto D 100 hm/Corte, 50
hm/Montagem e 250 hm/Acabamento, produto e 200 hm /Corte e produto F 250
hm/Montagem e 250 hm/Acabamento.

Completando essa investigação adicional, verifica-se, também, que o gasto


com os Custos Indiretos de Produção não é uniforme entre os setores, distribuindo-
se conforme o quadro 1.

Acabamento
Corte (R$) Montagem (R$) Total (R$)
(R$)
Depreciação
100.000 30.000 70.000 200.000

Manutenção
200.000 30.000 120.000 350.000

Energia
60.000 40.000 200.000 300.000

Supervisão 50.000 20.000 30.000 100.000


Outros CIF
40.000 30.000 130.000 200.000

Total
450.000 150.000 550.000 1.150.000

Custo médio por hora


- maquina 1.150.000/100
450.000/300hm 150.000/300 hm 550.000/400 hm
0 hm
=R$ 1.500/hm =R$ 500/hm = R$ 1.375/hm
= R$ 1.150/hm

Podemos agora: efetuar uma apropriação dos Custos Indiretos de forma mais
adequada, levando em cota o tempo de cada produto em cada Departamento e o
custo por hora-máquina de cada departamento.

Produto D: Corte (100 hm x R$ 1.500/hm = R$ 150.000), Montagem (50 hm x


(50 hm x R$ 500/hm = R$ 25.000) Acabamento (250 hm x R$ 1.375/hm = R$
343.750) total de R$ 518.750; produto E: Corte (200 hm x R$ 1.500/hm = R$
300.000; produto F: Montagem ( 250hm x R4 500/hm = R4 125.000) e Acabamento
(150 hm x R4 1.375/hm = R$ 206.250) total de R$ 331.250.

Podemos fazer uma comparação entre os valores dos Custos Indiretos


alocados a cada produto sem a Departamentalização (uso de uma única taxa horária
para todos) e com a Departamentalização (uma taxa para cada departamento),
usando o quadro 2.
Sem Com Diferença Diferença (%)
departamentalização departamentalização (R$)
Custoos
indireto

Produto d
R$ 460.000 R$ 518.750 R$ 58.750 12,8%

Produto e
R$ 230.000 R$ 300.000 R$ 70.000 30,4%

Produto f
(R$
R$ 460.000 R$ 331.250 (28%)
128.750)
Total
R$ 1.150.000 R$ 1.150.000 - -

Atentando para a coluna diferença, verificamos o grau de distorção existente


entre as duas formas, e, apesar de quaisquer arbitrariedades ocorridas na forma de
apropriação por hora-máquina, é claro que na alocação com base na
Departamentalização estarão sendo cometidas menos injustiças e diminuídas as
chances de erros maiores.

Os custos originados no próprio departamento são os custos primários dele;


e os recebidos por rateio de outros departamentos são chamados secundários.
Poderá ocorrer nesse sistema de rateio um processo de alocação reflexiva
(um departamento que distribui custos para vários outros e também para si mesmo)
ou, o que é mais comum, haver um retorno de custos a um Departamento de
Serviços que já tenha distribuído seus CIP.

Eliseu Martins. (2003, p. 47), o critério mais utilizado na prática é o de se


hierarquizar os Departamentos de Serviços de forma que aquele que tiver seus
custos distribuídos não receba rateio de nenhum outro.

Referencias Bibliográficas.

LAWRENCE, William Beaty. Contabilidade de Custos. 5ª Ed. São Paulo: IBRASA,


1977.

LEONE, George Sebastião Guera. Curso de Contabilidade de Custos. 2ª Ed. São


Paulo: ATLAS, 2000.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 7ª Ed. São Paulo: Atlas, 2000.