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Les techniques d’audit et de

gestion fiscale
Contents
1 l’évaluation du risque fiscal de l’entreprise : 1
1.1 l’approche globale de l’entreprise. 1
1.1.1 la connaissance de l’environnement propres à l’entreprise 1
1.1.2 appréciation globale du contrôle interne 1
1.2 l’évaluation générale du risque fiscal 2
1.2.1 les antécédents fiscaux de l’entreprise : 2
1.2.2 L’assurance de la tenue d’une comptabilité régulière et le
contrôle des déclarations fiscales établies par la société 2

2 Audit fiscal des comptes du patrimoine 7


2.1 Financement permanent 7
2.1.1 Subventions d’investissements 7
2.1.2 Provisions réglementées 7
2.1.3 Dettes de financement 7
2.1.4 Comptes de liaison 8
2.1.5 Provisions pour risques et charges 8
2.2 Actif immobilisé 8
2.2.1 Immobilisation en non valeurs 8
2.2.2 Immobilisations incorporelles 9
2.2.3 Immobilisation corporelles 9
2.2.4 Immobilisations financières 10
2.2.5 Titres de participations 11
2.3 Actif ciculant 11
2.3.1 Stocks 11
2.3.2 Les clients 12
2.3.3 Comptes de personnel 13
2.4 Passif circulant 13
2.4.1 Comptes de fournisseurs 13
2.4.2 Comptes d’associés 13

3 Audit fiscal des comptes de résultat 15


3.1 Principes fondamentaux 15
3.1.1 Règles comptables et fiscales d’imposition des produits 15
3.1.2 Règles comptables et fiscales de déduction des charges 16
3.2 Le résultat d’exploitation 17
3.2.1 Les produits d’exploitation 17
3.2.2 Les charges d’exploitation 18
3.3 Le résultat financier 20
3.3.1 Les produits financiers 20
3.3.2 Les charges financières 21

Document1
3.4 Le résultat non courant 21
3.4.1 Les produits non courants 21
3.4.2 Les charges non courantes 22

Document1
1 l’évaluation du risque fiscal de l’entreprise :
1.1 l’approche globale de l’entreprise.
1.1.1 La connaissance de l’environnement à l’entreprise
Cette première approche, très généraliste, est cependant essentielle. En effet, il est capital
pour l’auditeur fiscal de déterminer parfaitement l’environnement de l’entreprise. De ce fait
il doit procéder à l’examen des aspects et documents suivants :

 Historique de l’entreprise ;

 Nature exacte de l’activité exercée en vérifiant la conformité de l’objet social ;

 Lieux ou s’exerce l’activité de l’entreprise ;

 La détermination à partir des données comptables qui sont les principaux fournisseurs et
clients ;

 Composition du capital social ;

 Organigramme du groupe si l’entreprise appartient à un groupe de sociétés ou si elle


dispose d’établissements situés à l’étranger.

 Existe-t-il un plan comptable professionnel spécifique à l'activité de l’entreprise ;

 la structure juridique ou l’activité exercée conduisent-elles à l’application des régimes


particuliers en matière d’impôt sur les sociétés, de la TVA ou d’impôts, taxes et autres
cotisations propres au secteur d’activité ;

1.1.2 Appréciation globale du contrôle interne


L’assurance de l’existence du contrôle interne fort se fait par le biais des questions
suivantes :

 Existe-t-il dans l’entreprise un ou plusieurs fiscalistes ou fait-elle appel régulièrement ou


ponctuellement à un conseil fiscal ?

Si oui, l’auditeur fiscal doit :

- Analyser les missions de ces personnes,

- Analyser les circuits et la qualité de l’information dont bénéficient ces personnes,

- Porter un jugement subjectif sur leur mission.

 Existe-t-il des procédures d’audit interne qui intègrent des préoccupations fiscales ?

Si oui, le responsable doit examiner les procédures et les rapports effectués.

1
1.2 l’évaluation générale du risque fiscal
1.2.1 les antécédents fiscaux de l’entreprise :

La prise de connaissances des antécédents fiscaux de l’entreprise est une étape importante
permettant au responsable d’apprécier les risques fiscaux éventuels.

Le responsable doit procéder à un diagnostic fiscal permettant de mettre en relief les


questions suivantes :

 L’administration a t-elle adressé à l’entreprise une demande d’information au titre


d’exercices non prescrits ?

Si oui il faut vérifier si les éléments de réponse fournis par l’entreprise permettent –ils à
l’entreprise de conclure le contrôle, ou au contraire, risque-t-elle de devoir chercher des
éléments de réponse plus précis dans le cadre d’une autre procédure,

 L’entreprise a-t-elle déposé auprès des services fiscaux une ou plusieurs réclamations
contentieuses ou gracieuses ?

 L’entreprise a-t-elle reçu une ou des notifications de redressements résultant de contrôles


sur pièces ?

 L’entreprise a-t-elle déjà fait l’objet d’une vérification de comptabilité et au titre de


quels exercices ?

 Des redressements ont-ils été notifiés ?

 Des majorations ou amendes ont-elles été appliquées lors de précédents contrôles ?

1.2.2 L’assurance de la tenue d’une comptabilité régulière et le contrôle des


déclarations fiscales établies par la société

1.2.2.1 Obligation de tenue d’une comptabilité régulière


Les objectifs de contrôle visent à s’assurer que trois impératifs essentiels sont satisfaits, à
savoir si :

 La comptabilité est tenue conformément aux prescriptions du code de commerce ;

 Les opérations de recettes et de dépenses sont dûment justifiées, selon les prescriptions
légales ;

 La comptabilité ne comporte pas d’incohérence, d’anomalie ou irrégularités « graves »,


pouvant être à l’origine du rejet.

L’auditeur fiscal pourra vérifier ces questions en déroulant les contrôles essentiels qui
suivent :

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Tenue de la comptabilité en conformité des dispositions de la loi comptable
 S’assurer que l’organisation comptable répond aux règles prévues par la loi, dont
notamment :

- L’enregistrement chronologique des mouvements qui affectent l’actif et le passif de


la société ;

- La transcription de ces mouvements sur le livre- journal sur la base du plan de


comptes prévu par la loi ;

- Le report des écritures du livre- journal au niveau du grand-livre ;

- L’existence d’un manuel de procédures comptables, pour les sociétés dont le chiffre
d’affaires annuel est supérieur à 7.500.000 DH.

 Vérifier que les actifs et passifs de la société font l’objet d’un inventaire à la fin de
l’exercice, s’assurer également de l’existence d’inventaires détaillés en quantités et en
valeurs au titre des immobilisations d’une part, et des marchandises, produits divers,
emballages, matières consommables, d’autre part.

 S’assurer de l’existence et la tenue des livres légaux (livre journal et livre d’inventaire
côtés et paraphés) en conformité des règles prévues, notamment de transcription
« parfaite » des mouvements ou des états de synthèse selon le cas

 Vérifier la conservation des documents comptables, pièces de base (factures de ventes,


tickets, factures d’achat, pièces bancaires et autres).

Cas des sociétés dont le siège est situé à l’étranger et qui ont au Maroc une activité
permanente.

 S’assurer que ces sociétés, tiennent au lieu de leur principal établissement marocain, la
comptabilité de l’ensemble de leurs opérations effectuées au Maroc.

 S’assurer de l’existence et de la tenue des livres légaux (livre journal et livre


d’inventaire) côtés et paraphés ;

 S’assurer de l’existence et de la tenue des livres légaux (livre journal et livre


d’inventaires) côtés et paraphés et visés par le chef du service local d’assiette des impôts
directs et taxes assimilées ;

 Vérifier la tenue, par les sociétés étrangères qui ont opté pour l’imposition forfaitaire, des
registres suivants :

- Le registre des encaissements et des transferts ;

- Le registre des salaires payés au personnel marocain et étranger y compris les


charges sociales y afférentes, visé par l’inspecteur du travail ;

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- Le registre des honoraires, commissions et courtages et autres rémunérations
similaires allouées à des tiers au Maroc ou à l’étranger.

Justification des opérations de recettes et de dépenses


 S’assurer, que les opérations relatives aux recettes sont individualisées et donnent lieu à
la délivrance de factures prénumérotées et comportant les mentions prévues par la loi
(numéro d’imposition à l’impôt des patentes, à la taxe sur la valeur ajoutée, l’impôt sur
les sociétés ) ;

 Vérifier à partir des opérations quotidiennes si pour les opérations de vente au détail,
qu’à défaut de factures, la société délivre des tickets de caisse ;

 Contrôler la mention du numéro de l’impôt des patentes des clients sur les factures (ou
document en tenant lieu), que la société délivre dans le cadre de tournées ou de ventes
directes à des patentables, le cas échéant ;

 S’assurer, que les achats de biens et services sont justifiés par des factures régulières ou
toutes autres pièces probantes établies au nom de la société, et comportant des mentions
prévues par la loi (désignation des biens, mention des prix, des quantités et autres
mentions de base) ;

Sur la base du résultat des travaux visés ci-dessus, il y a lieu de s’assurer que la comptabilité
n’est pas entachée d’anomalies et d’irrégularités susceptibles de motiver son rejet. Il y a lieu
de veiller en particulier à :

 Apprécier l’incidence des anomalies relevées, sur la probité de la comptabilité ; en


quantifiant l’impact des omissions et erreurs décelées en fonction de leur répétitivité et
leur incidence sur les comptes et le résultat fiscal ;

 Recenser les faiblesses liées à la justification des opérations, notamment au titre de


prestations de sociétés étrangères, l’approvisionnement auprès de petits commerçants,
l’appel à des petits prestataires et autres ;

 Synthétiser l’ensemble des constats ainsi relevés, et apprécier globalement leur impact
sur la tenue régulière de la comptabilité.

1.2.2.2 Contrôles des déclarations fiscales

Déclarations TVA
Les objectifs de contrôle relatifs à ces déclarations portent sur L’application correcte des
règles fiscales en matière de TVA facturée et TVA récupérable.

L’auditeur fiscal doit :

 S’assurer que l’ensemble des activités de la société est correctement soumis à la TVA ;

 Vérifier que les opérations exonérées de TVA remplissent les conditions légales et
réglementaires y afférentes : attestations d’exonération à la disposition de la société ;

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 S’assurer que les livraisons à soi même sont taxées à la TVA selon les règles applicables
à ces opérations ;

 S’assurer que les conditions prévues en matière de facturation sont respectées ;

 S’assurer que les taxes récupérables ne contiennent pas celles qui ne bénéficient pas du
droit à déduction ;

 Vérifier que la récupération de la TVA a été réalisée selon les règles applicables ;

 Vérifier la réalisation du reversement de TVA dans les cas prévus par la loi (cession
d’immobilisation avant cinq ans ou destructions, disparitions de biens non justifiées).

 S’assurer que la société « retient » la TVA sur les rémunérations de personnes non
résidentes, dans le cas où elles n’ont pas accrédité un représentant domicilié au Maroc
auprès du Ministre des Finances ;

 S’assurer que les règles relatives au fait générateur de la TVA et du naissance du droit à
déduction sont respectées ;

 Vérifier la cohérence des données de la TVA avec les données comptables au niveau du
compte de produits et charges, ainsi que, dans la mesure du possible, avec les
encaissements et décaissements.

Cas d’existence de demandes de remboursement de TVA

 Vérifier que les conditions et formalités de demande de remboursement sont remplies

Déclarations relatives à la retenue à la source


 S’assurer que l’ensemble des éléments passibles de la retenue à la source sont soumis à
ces taxes selon les règles applicables (20% ou 10%) ;

 Vérifier que les retenues qui ont été opérées ont donné lieu aux paiements au trésor dans
le mois qui suit l’inscription en compte ou la réalisation du paiement ;

 S’assurer de l’exhaustivité des éléments déclarés, en les recoupant avec les données
comptables.

Déclarations relatives à l’impôt des patentes, la taxe urbaine et la taxe d’édilité


 S’assurer que la société respecte la classification comptable au titre des actifs
immobilisés notamment la distinction des actifs incorporels de deux qui sont corporels ;

 Vérifier que les déclarations produites par la société sont conformes aux données
comptables ;

 Apprécier le mode de calcul et les bases retenues au titre des provisions calculées ;

 S’assurer de l’apurement des anciennes provisions.

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Déclaration du résultat fiscal

 S’assurer que les acomptes provisionnels sont correctement calculés par référence à
l’impôt de l’exercice précédent : vérifier que le taux de l’impôt appliqué pour le calcul de
la base correspond à celui de calcul de l’impôt de référence sauf si ce taux est précisé par
la nouvelle loi de finances applicable ;
 Vérifier dans le cas où la société s’est dispensée du paiement d’un ou plusieurs
acomptes, qu’elle a produit dans le délai légal l’option de dispense de paiement prévue
par la loi ;

 S’assurer dans ce cas que la société n’encourt pas l’amende et les majorations prévues
par la loi, lorsque l’impôt dû en définitive excède de 10% le montant des acomptes
payés ;

 En cas d’imputation de la retenue à la source sur les acomptes, vérifier que cette taxe a
été retenue à la même période que celle des acomptes concernés ;

 Contrôler le calcul de l’impôt : vérifier la détermination de la base imposable et le calcul


de la cotisation minimale et contrôler les imputations faites sur l’impôt du crédit de
cotisation minimale, acomptes, Retenue à la source ;

 Vérifier les régularisations des impôts sur la base des éléments précédents ;

 S’assurer que la déclaration du résultat fiscal a été faite d’après les données comptables
et suite aux retraitements divers prévus au titre du passage du résultat comptable au
résultat fiscal, ainsi que la détermination de la base imposable à la cotisation minimale ;

 Au titre des situations de cessation, fusion, scission ou transformation de société,


s’assurer que cette déclaration a été produite dans les 45 jours de réalisation de l’un de
ces événements ;

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2 Audit fiscal des comptes du patrimoine
2.1 Financement permanent
2.1.1 Subventions d’investissements
 Vérifier que les montants enregistrés dans les comptes de subventions correspondent
bien à des subventions d'investissement.

 S'assurer que l'imposition de ces subventions a été effectuée en conformité des règles
applicables selon la nature des biens qui sont acquis en leur utilisation Imposition
intégrale avec constatation d’un amortissement dérogatoire ou étalement sur 5ans.

2.1.2 Provisions réglementées


 Vérifier que ces provisions ont été constituées en conformité avec les règles qui leur sont
applicables :

- provision pour acquisition ou construction de logement de personnel : respect de la


limite de 3 % du résultat fiscal;

- Provision pour gisement : seuil de constitution ne dépassant pas 50 % du bénéfice


fiscal dans la limite de 30 % du chiffre d'affaires résultant de la vente des produits
extraits des gisements exploités ;

- Provision pour investissement : la provision devant être dotée selon les conditions
prévues par le code des investissements industriels (avant 1996) et dans la double
limite de 20 % du résultat fiscal et 30 % de l'investissement (à compter du 1 er janvier
1996).

 S'assurer que les délais et conditions d'utilisation des provisions constituées ont bien été
respectés, sinon évaluer le risque fiscal potentiel ;

 S'assurer du non cumul de provision pour investissement et la provision pour


reconstitution de gisements ;

 S'assurer du non cumul entre la dotation de la provision pour investissement et l'option


pour l'exonération totale prévue par l'article 19 assortie de l'engagement de
réinvestissement ;

 Vérifier que les provisions pour amortissements dérogatoires portent sur des biens
éligibles, et que leur traitement fiscal est correct.

2.1.3 Dettes de financement


 Vérifier l'application des conditions exactes contenues dans les contrats d'emprunts, et
notamment les échéances prévues.

 Vérifier le respect et la conformité avec la législation des changes.

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 S'assurer que la société réalise une correcte comptabilisation des emprunts libellés en
monnaie étrangère : évaluation au cours de clôture, constitution de provision pour risque
de change, imposition du gain de change latent …

 Si la société rémunère les comptes courants associés, vérifier le respect des conditions de
cette rémunération (libération totale du capital, plafonnement du taux de rémunération..).

 Contrôler si la société a bien opéré les provisions nécessaires afin de rattacher à


l'exercice clos la quote-part des intérêts des emprunts qui lui revient.

 S'assurer que les intérêts versés aux associés, ou aux non résidents en rémunérations des
avances et prêts consentis ont été soumis à la retenue à la source.

 Vérifier que les retenues à la source ainsi opérées ont fait l'objet de la déclaration
annuelle prévue par la loi.

2.1.4 Comptes de liaison


 Vérifier la bonne application des conventions fiscales de non double imposition conclues
entre le pays de la société et la pays d'implantation des succursales

 Vérifier l'imposition à la retenue à la source aux taux de 10 % des assistances et études


réalisées à l'étranger et utilisées au Maroc par l'entité soumise à l'IS.

2.1.5 Provisions pour risques et charges


 Vérifier que les conditions générales de déductibilité de ces provisions sont bien
remplies : comptabilisation, objet portant sur une charge elle même déductible, origine
liée à l'exercice en cours. Dans le cas échéant vérifier si l'entreprise a opéré les
réintégrations qui s'imposent extra- comptablement.

 S'assurer que la société a étayé la dotation de ces provisions par des dossiers reprenant
tous les justificatifs nécessaires et explicitant les modalités de calcul desdites provisions.

2.2 Actif immobilisé


2.2.1 Immobilisation en non valeurs
 Vérifier que la société n'a passé dans ses comptes que les montants appropriés
comprenant les charges à répartir sur plusieurs exercices ou les frais préliminaires et
qu'aucune autre charge n'a été affectée à ce compte.

 S'assurer que la cadence d'amortissement de ces immobilisations est bien respectée

- Sur les premiers exercices bénéficiaires; ou,

- Sur une période de 5 ans par annuité constante.

 Vérifier si ces frais sont dûment justifiés et correctement calculés.

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 Vérifier au niveau du passage du résultat comptable au résultat fiscal que la fraction du
déficit correspondant aux amortissements de ces frais est reportée dans la limite de 4 ans.

2.2.2 Immobilisations incorporelles


 Vérifier que les acquisitions de fonds de commerce et autres actifs incorporelles ont été
dûment enregistrés.

 S'assurer que les provisions constituées sur ces éléments, et le cas échéant, les
amortissements exceptionnels constatés remplissent les conditions prévues par la loi :
naissance du risque, caractères de ce risque, évaluation suffisante de la dépréciation.

 S'assurer du caractère "réel" de l'immobilisation incorporelle ; à savoir qu'elle n'a pas le


caractère de charge

 Si ces frais en recherche et développement ont donné lieu à un brevet, vérifier que la
valeur à laquelle ce brevet a été comptabilisé est bien inférieure ou égale à la valeur nette
d'amortissements des immobilisations en recherche et développement qui lui ont donné
naissance.

 Vérifier que la société effectue une évaluation de ces éléments et qu'en cas de
dépréciation probable, une provision est dotée; vérifier son calcul et sa justification.

 S'assurer que tous les éléments incorporels font l'objet de documentation justifiant leur
valeur immobilisée.

2.2.3 Immobilisation corporelles


 Vérifier que les montants inscrits dans ce poste correspondent bien à des immobilisations
corporelles. Afin d'en vérifier l'exhaustivité, il convient de revoir les montants passés en
charge (entretien) au titre des grosses réparations et assimilés.

 S'assurer que les acquisitions d'immeubles ont été dûment enregistrées

 Vérifier que la valeur d'entrée des biens comprend outre le prix d'achat, les frais
accessoires : frais transport, droit de douane et autres.

 S'assurer que les immobilisations produites par l'entreprise pour elle même sont
enregistrées au coût de production.

 S'assurer que ces immobilisations produites par l'entreprise pour elle même ont été
imposées à la TVA à titre de livraison à soi même ;

 Vérifier que les parties des immeubles affectés à des tiers donnent lieu à la perception de
loyers normaux ;

 Examiner les taux d'amortissement appliqués par nature de biens et s'assurer qu'ils sont
conformes à ceux qui sont prévus par les usages et respectent les limites légales
(véhicules de tourisme) ;

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 Vérifier que l'application de l'amortissement dégressif est faite selon les règles et
conditions prévues ;

 S'assurer que les cessions sont faites à des conditions normales et qu'elles sont
correctement enregistrées et taxées : traitements appropriés sur le tableau du passage du
résultat comptable au résultat fiscal, suite à l'option pour l'exonération totale ou
l'application d'abattements ;

 S'assurer que l'amortissement complémentaire (entre le début de l'année à la date de


cession) a été correctement calculé et comptabilisé au titre des cessions ;

 En cas d'option pour l'exonération totale des profits de cession, s'assurer que
l'engagement de réinvestissement, a été produit dans les formes et délais prescrits, il y a
lieu donc de :

- Vérifier si cet engagement a été honoré dans les 3 ans, et s'assurer que les produits de
cession a bien été investi exclusivement, en biens d'équipements ou en biens
immeubles destinés à l'exploitation et s’assurer que ces derniers ont été conservés
pendant un délai de 5 ans ;

- S'assurer que l'entreprise a bien inscrit à son passif l'excédent du montant du profit
exonéré par rapport à l'abattement et que ce montant est bien affecté à
"l'amortissement exceptionnel" des investissements acquis en réinvestissement ;

- S'assurer qu'en cas de cession d'une immobilisation dans le délai de 5 ans, que la
société a opéré la régularisation de la TVA déduite sur l'immobilisation ;

 Vérifier que la TVA sur les immobilisations admise à déduction a bien été récupérée le
mois même; avec application le cas échéant, du prorata, et que la partie non récupérable
a été intégrée à la valeur de l'immobilisation ;

 S'assurer que les terrains et constructions destinés à la revente sont inscrits en stocks et
non en immobilisations ;

 S'assurer que la valeur d'entrée des immobilisations exclue les frais financiers sauf pour
les cycles de financement ou de production dépassant un an ;

 Vérifier si l'entreprise dispose de tous les éléments justifiant le coût d'entrée de toutes les
immobilisations.

2.2.4 Immobilisations financières


 S'assurer que ces opérations donnent lieu à l'application d'intérêts selon les taux normaux
du marché.

 Vérifier que les remboursements des sommes afférentes à ces opérations sont réalisés
selon l'échéancier prévu, et que les remboursements en retard ou les prorogations de
délais donnent lieu à l'application d'intérêts supplémentaires.

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 Procéder au recoupement des remboursements avec les échéanciers ainsi que le contrôle
par sondage du calcul des intérêts.

 S'assurer que les intérêts sont soumis à la TVA au taux de 7 % .

 Vérifier que la taxe qui aurait été retenue à la source a été imputée sur les acomptes
provisionnels, et le cas échéant sur l'impôt sur les sociétés de l'exercice.

2.2.5 Titres de participations


 Vérifier que la valeur d'enregistrement en comptabilité correspond au prix d'acquisition.

 S'assurer que les produits générés par ces titres sont correctement taxés, notamment
l'application de l'abattement de 100 % au titre des revenus perçus de sociétés soumises à
l'IS.

 S'assurer du bien fondé des provisions qui ont été constituées sur les titres : en vérifiant
que les anciennes provisions conservent toujours leur objet.

 Vérifier que les cessions ont été correctement imposées : taxation avec application des
abattements ou le cas échéant option pour l'exonération totale.

2.3 Actif circulant


2.3.1 Stocks
 S'assurer que l'inventaire physique existe : vérifier qu'il est détaillé et qu'il fait ressortir la
valorisation des divers biens.

 S'assurer que la valorisation des stocks se fait conformément aux règles qui sont prévues
par la loi, selon la nature des biens :

- coût d'achat pour les achats de matières ou de marchandises;

- coût de production, pour les produits finis et en cours (qui comprend les charges
directes et indirectes de production rattachables raisonnablement aux produits);

 valeur de marché ou valeur probable de réalisation, pour les déchets et rebuts

 Vérifier que les méthodes de valorisation des sorties de biens et des quantités en stocks
correspondent au coût moyen pondéré ou fifo.

 Apprécier le bien fondé des provisions constituées sur les éléments du stock : références
aux normes et règles applicables.

 Recouper dans la mesure du possible, les quantités figurant en stock avec les états extra -
comptables de gestion des matières, et s'assurer de la cohérence globale compte tenu des
opérations de l'exercice et des marges appliquées par la société.

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2.3.2 Les clients
 S'assurer que toutes les factures émises ont bien été rattachées à l'exercice concerné, eu
égard à la livraison ou à la réalisation de la prestation.

 S'assurer de la réalité et de l'exhaustivité des comptes clients à travers des recoupements


internes et autres.

 S'assurer du respect du fait générateur au titre des encaissements sur les créances :

- par espèces : jour de réception de l'argent

- par chèque : date d'encaissement effectif

- par effet : date de l'échéance et non de l'escompte

- par compensation ou d'échange : date de livraison des marchandises ou exécutions


des services ou travaux.

 Vérifier en cas d'existence de factures libellées en devises :

- que la créance est enregistrée au cours de change commercial à la date de facturation.

- que suite au paiement la créance est soldée par la constatation de gain ou perte de
change pour la différence entre le montant encaissé et celui figurant dans le compte
client;

- qu'à la date de clôture, ces créances sont revalorisées au cours de la date de clôture
avec le mouvement des comptes écart de conversion- passif et actif.

- qu'en cas de diminution de créance une provision pour risque de change est
constituée.

 S'assurer au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal, que les
gains de change latents découlant de la conversion précédente ont été imposés.

 Vérifier que les provisions pour clients douteux constituées respectent les conditions
fiscales de déductibilité et sont étayées par des dossiers justificatifs.

 S'assurer que les créances considérées comme irrécouvrables et comptabilisées en


charge :

- sont réellement irrécupérables à la lumière d'un justificatif probant et suffisant;

- que les provisions y afférentes ont bien fait l'objet d'une reprise;

- que la TVA correspondante a fait l'objet d'une régularisation.

 S'assurer en cas d'abondon de créances, du respect des conditions fiscales relatives à


l'existence de pièces et documents probants justifiant cet abondon ;

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 S'assurer que les créances entre sociétés mère et filiales répondent bien aux conditions
normales de facturation : prix, marge normale ;

 En cas d'existence de créance hors TVA, vérifier que ce mode de facturation est bien
justifié par la nature de l'opération, ou l'existence d'une attestation d'exonération.

2.3.3 Comptes de personnel


 S'assurer que les acomptes et avances au personnel n'ont pas fait l'objet de
comptabilisation en charges et qu'ils ont été déduits du montant du salaire à payer ;

 S'assurer que les prêts au personnel pour une durée supérieure à un an sont générateurs
d'intérêts ;

2.4 Passif circulant


2.4.1 Comptes de fournisseurs
Dans ces comptes doivent figurer toutes les dettes résultant des achats de biens ou services

L’auditeur fiscal doit s'assurer des modalités d'inscription de ces dettes en comptabilité et
leur correcte évaluation.

C'est à cet effet, qu'il doit dérouler les contrôles suivants :

 S'assurer que le soldes fournisseurs regroupent la totalité des factures reçues, et que leur
enregistrement est correcte ;

 En cas de réalisation d'opérations d'import, s'assurer

- Que la dette est enregistrée est correctement enregistrée à la date de l’opération ;

- que suite au paiement du fournisseur, le compte correspondant est soldé par la


constatation d'un gain ou perte de change pour la différence entre le montant payé et
celui figurant au compte fournisseur;

- qu'à la date de clôture les comptes fournisseurs sont convertis au cours de clôture par
la contrepartie des comptes de conversion actif ou passif ;

- qu'en cas d'augmentation de dette suite à cette conversion une provision pour risque
de change est constituée ;

 S'assurer que les gains de change latents découlant de cette conversion ont été intégrés
dans la base imposable à l'IS

2.4.2 Comptes d’associés


Ces comptes concernent les opérations liant la société avec ses actionnaires : distribution de
dividendes, avances en comptes courants,

Ces opérations répondent du point de vue légal et fiscal à des règles spécifiques.

13
C'est sur le respect de ces règles que l’auditeur fiscal doit insister ainsi que sur les modalités
d'évaluation et de comptabilisation de ces créances ou dettes.

Les contrôles essentiels qu'il devra dérouler sont les suivants :

 Vérifier le bien fondé et la réalité des avances sans intérêts et abandons de créances
consenties par une société mère marocaine à une société filiale ;

 Apprécier le taux de rémunération des avances en compte courant associés ;

 Vérifier les conditions fiscales de déductibilité de ses intérêts et s'assurer le cas échéant
de la réalisation des régularisations au niveau du tableau de passage du résultat
comptable au résultat fiscal ;

 S'assurer en cas d'actionnariat étranger de la bonne application de la réglementation des


changes ;

 Vérifier en cas de distribution de dividendes que le fait générateur en matière de la


Retenue à la source est l'inscription en compte de ces dividendes ou leur paiement ;

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3 Audit fiscal des comptes de résultat
3.1 Principes fondamentaux
3.1.1 Règles comptables et fiscales d’imposition des produits
 Les produits imposables sont énumérés par la loi 24-85 relative à l’impôt sur les sociétés
comme suit :

- le chiffre d’affaires constitué par les recettes et créances acquises se rapportant aux
produits livrés, aux services rendus et aux travaux immobiliers ayant fait l’objet
d’une réception partielle ou totale, qu’elle soit provisoire ou définitive ;

- les produits accessoires et des produits financiers ;

- le prix de revient des travaux relatifs à des biens immobilisés effectués par la société
pour elle même ;

- Les profits et gains exceptionnels y compris les dégrèvements obtenus de


l’administration au titre des impôts déductibles ;

- Sous réserve des abattements prévus par la législation fiscale, des indemnités perçues
pour le transfert de la clientèle ou la cessation de l’exercice de l’activité, ainsi que
des profits réalisés sur les cessions d’éléments quelconques de l’actif , soit en cours
soit en fin d’exploitation

- Les subventions, primes et dons reçus de l’Etat, des collectivités locales ou de tiers .
Ces subventions, primes et dons sont rapportés à l’exercice au cours duquel ils ont
été perçus. Toutefois, s’il s’agit de primes d’équipement, la société peut les répartir
sur cinq exercices au maximum.

 Seuls les bénéfices réalisés à la clôture de l’exercice peuvent être inscrits dans les
comptes annuels.

Les produits doivent être rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont acquis, auxquels
s’ajoutent éventuellement les produits acquis au cours d’exercices précédents mais qui,
par erreur ou omission, n’ont pas alors fait l’objet d’un enregistrement comptable.

Ils doivent être pris en compte dès qu’ils peuvent être mesurés d’une façon suffisamment
sûre.

 Les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à
l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient :

- La livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées

- L’achèvement des prestations pour les fournitures de services

15
 Les produits doivent être pris en compte :

- au fur et à mesure de leur exécution en ce qui concerne :

Les prestations continues : sont notamment visées les prestations rémunérées par des
intérêts ou des loyers ;

Les prestations discontinues : mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs


exercices : une prestation sera qualifiée de discontinuer si elle est subdivisée en phases
successives donnant lieu à des facturations et à des règlements distints.

- à la date de leur réception pour les travaux d’entreprise donnant lieu à réception
complète ou partielle.

3.1.2 Règles comptables et fiscales de déduction des charges


 Pour être déductibles, les charges doivent satisfaire aux conditions suivantes :

- être exposées dans l’intérêt de l’activité imposable de la société ;

- se traduire par une diminution de l’actif net de la société ;

- correspondre à des dépenses effectives et être appuyés des pièces justificatives


probantes ;

- être constatées en comptabilité.

 Les charges comptabilisées admises en déduction la par la loi 24-85 relative à l’impôt sur
les sociétés se constituent essentiellement des charges justifiées des factures de bonne et
due forme suivantes :

- les achats de matières produits

- les frais de personnel et de main d’œuvre et les charges sociales y afférentes ;

- les frais généraux engagés ou supportés pour les besoins de l’exploitation y compris
les cadeaux publicitaires d’une valeur unitaire maximale de 100 dh portant soit le
nom ou le sigle de la société, soit la marque des produits qu’elle fabrique ou dont elle
fait le commerce ;

- les frais établissement que la société peut imputer sur les premiers exercices
bénéficiaires à moins qu’ils ne soient amortis à taux constant sur cinq ans à partir du
premier exercice de leur constatation ;

- les impôts et taxes à la charge de la société, y compris les cotisations supplémentaires


émises au cours de l’exercice à l’exception de l’impôt sur les sociétés.

- L’amortissement des biens corporels et incorporels qui se déprécient par le temps ou


par l’usage.

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Toutefois, le taux d’amortissement comptable du coût d’acquisition des véhicules de
tourisme ne peut être inférieur à 20% par an et la valeur totale fiscalement déductible répartie
sur cinq ans à parts égales, ne peut être supérieure à 200 000 dirhams par véhicule.

- les provisions constituées en vue de faire face soit à la dépréciation des éléments de
l’actif , soit à des charges ou des pertes non encore réalisées et que des événements
en cours rendent probables.

- Les dons en argent ou en nature octroyés aux habous et aux organismes et


associations habilités de recevoir lesdits dons

- les frais financiers ;

- les pertes diverses se rapportant à l’exploitation..

3.2 Le résultat d’exploitation


3.2.1 Les produits d’exploitation
 Vérifier l'évolution des marges par nature d'activité de la société, à travers la revue
analytique, le contrôle d'états extra- comptable de calcul des marges et autres ;

 S'assurer que les opérations particulières sont correctement traitées par la société : cas de
vente avec clause de réserve de propriété et autres ;

 Vérifier que les travaux réalisés par l'entreprise pour elle même sont inscrits en produits
et correctement évalués ;

 S'assurer que les subventions et dons reçus sont intégrés parmi les produits dans les
conditions prévues par la loi ;

 Vérifier que les règles de facturation prévues par la loi sont respectées : notamment
celles concernant les ventes par tournées, ventes à des assujettis à l'IS ou l'IGR (RNR,
RNS) ;

 S'assurer que les remises et les opérations assimilées sont déclarées selon les conditions
prévues par la loi. Vérifier que les ristournes accordées s'apurent durant l'exercice
suivant ;

 Vérifier l'application correcte de la séparation des exercices ;

 Vérifier que l'ensemble des opérations taxables réalisées par la société sont correctement
soumises à cette taxe ;

 S'assurer pour le chiffre d'affaires exonéré que la société dispose des documents et
justificatifs nécessaires prévus par la loi : attestations d'exonération et autres ;

 Vérifier que la société respecte les obligations particulières prévues par la loi, notamment
en matière de facturation ;

17
3.2.2 Les charges d’exploitation

3.2.2.1 Locations – redevances de crédit bail


 S'assurer que les sommes versées en garantie ne sont pas portées en charges ;

 S'assurer que les loyers payés concernent des locaux qui concourent à l'exploitation ou
s’ils sont accordés au personnel que cet avantage est taxé à l'IGR ;

 Vérifier que la société opère la réintégration fiscale de la quote-part non déductible des
redevances relatives aux voitures de personnes : la base de l'amortissement ne doit pas
dépasser 200.000 dh (TTC) et la période d’amortissement ne doit pas être inférieur à cinq
ans.

3.2.2.2 Entretien et réparation


 S'assurer que les dépenses d'entretien qui augmentent la valeur des actifs immobilisés ne
sont pas portées en charges mais immobilisées et amorties au même rythme que les biens
qu'elles concernent ;

 Vérifier que ces opérations portent sur des biens de la société .

3.2.2.3 Primes d'assurance


 Vérifier que les assurances souscrites par la société concernent l'exploitation ;

 S'assurer que les primes d'assurance souscrites au profit de la société sur la tête de ses
dirigeants ne sont pas déduites pour le calcul du résultat fiscal ;

 Vérifier que les assurances souscrites au profit du personnel sont taxées entre les mains
des bénéficiaires à l'IGR et aux cotisations de CNSS.

3.2.2.4 Rémunération d'intermédiaires et honoraires


 S'assurer que ces rémunérations concernent des services effectifs rendus à la société et
liés à son exploitation ;

3.2.2.5 Déplacements, missions et réceptions


 S'assurer que ces opérations sont liées à l'exploitation et que leurs montants ne sont pas
excessifs compte tenu de l'activité de l'entreprise et autres critères ;

 Contrôler la justification de ces opérations : Probité des pièces ;

 S'assurer que la TVA ayant grevé les opérations de missions, réceptions et représentation
n'a pas été déduite .

3.2.2.6 Dons, cadeaux divers


 S'assurer que ces éléments concourent à l'exploitation, et que les montants
correspondants sont déduits du résultat fiscal en respect des règles applicables :

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- au titre des dons : limitation de la déductibilité des dons prévus par la loi à deux
pour mille du chiffre d'affaires,

- au titre des cadeaux : déductibilité des seuls cadeaux qui portent le sigle de la
société et dont la valeur unitaire ne dépasse pas 100 dh.

3.2.2.7 Autres charges externes des exercices antérieurs


 Vérifier que les éléments de cette rubrique non provisionnés dans l'exercice précédent
sont réintégrés à la base de calcul du résultat fiscal.

3.2.2.8 Points concernant l'ensemble des rubriques


 S'assurer que les éléments qui ont fait l'objet d'un paiement autre que par chèque barré
non endossable, effet de commerce, virement, moyen magnétique, lorsque les montants
facturés sont égales ou supérieurs à 10.000 dh, ont donné lieu à la réintégration fiscale de
la quote-part non déductible qui est de 50 % du montant global TTC.

 Vérifier que les paiements faits aux personnes non résidentes sont soumis à la retenue à
la source au taux de :

- 10% du montant hors taxe des produits bruts énumérés à l’article 12 ;

- 8% du montant hors taxe des travaux immobiliers ou de montage d’installation


industrielles ou techniques.

3.2.2.9 Impôts et taxes

Impôts et taxes directs


 S'assurer que l'impôt des patentes, taxe urbaine et taxes d'édilité sont enregistrés sur la
base des rôles reçus par la société; vérifier pour les rôles non reçus que les provisions
constituées sont correctement évaluées ;

 Vérifier que les droits d'enregistrement ayant grevé l'acquisition des immobilisations ne
sont pas portés dans ce poste, mais inscrits en charges à répartir ;

Impôts et taxes indirects et divers


 S'assurer que les impôts et taxes payés concernent la société et sont liés à son
exploitation.

Points concernant l'ensemble des rubriques


 Vérifier que les impôts et taxes non déductibles ainsi que les intérêts et majorations
diverses ont été réintégrés à la base de calcul de l'impôt ;

 Vérifier le calcul du prorata de déduction et s'assurer de son application correcte ainsi


que la réalisation des régularisations qui sont prévues par les dispositions légales et
réglementaires ;

19
 S'assurer, lorsque la société en bénéfice, que les demandes de remboursement de TVA
sont réalisées conformément aux règles prévues par les dispositions légales et
réglementaires ;

3.2.2.10 les frais de personnel


 Analyser l'évolution de l'effectif, de la masse salariale ;

 Apprécier le niveau des rémunérations compte tenu des prestations qui sont fournies ;

 Vérifier que l'ensemble des rémunérations accordées au personnel sont correctement


soumises à l'IGR et aux cotisations de CNSS ;

 S'assurer que les remboursements de frais et indemnités diverses ne constituent pas des
compléments de salaires imposables comme indiqué ci-dessus ;

 Vérifier que les indemnités de licenciement accordées au personnel partant sont


correctement traitées en matière d'IGR et de cotisations de CNSS selon les règles
applicables ;

 S'assurer que les rémunérations de personnes ne faisant pas partie du personnel sont
soumises à la retenue à la source de 17 % ou 30 % selon le cas ;

 S'assurer de la cohérence globale des chiffres déclarés en matière d'IGR et à la CNSS


avec ceux qui sont enregistrés en comptabilité : procéder à un rapprochement entre l'état
de déclaration annuelle des salaires (9421), un état récapitulatif des déclarations de
CNSS, et les données de la comptabilité ;

 Vérifier que l'entreprise tient valablement les registres prévus par la loi et les dispositions
réglementaires : livre de paie, livre de congés payés et autres ;

3.3 Le résultat financier


3.3.1 Les produits financiers

3.3.1.1 Produits des titres de participation et assimilés


 S'assurer que ces produits sont enregistrés en produits imposables, et donnent lieu à
l'application d'un abattement de 100 % aussi bien au niveau de la base de calcul de la
cotisation minimale, que du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal ;

3.3.1.2 Intérêts et autres produits financiers


 Apprécier la rémunération des prêts et avances financières à des tiers, et s'assurer qu'elle
correspond aux conditions normales du marché ;

 S'assurer que les produits qui ont subi la retenue à la source (au taux de 20 %) sont
enregistrés à leurs montants bruts, et les montants des retenues portées au compte Etat
débiteur ;

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 S'assurer que les prêts et avances financières donnent lieu à l'application d'intérêts au
taux de 7 %.

3.3.1.3 Reprises financières


 S'assurer que ces reprises sont correctement traitées au titre de leur impact sur la base
imposable, compte tenu du traitement dans le passé des dotations correspondantes.

3.3.2 Les charges financières


 Procéder au recensement des dettes de financement et avances rémunérées, et apprécier
leur objet et les conditions de rémunération ;

 Faire ressortir les emprunts qui ont servi à l'attribution de prêts et avances à des tiers, et
s'assurer que la société applique sur ces opérations un taux d'intérêt au moins égal à celui
qui porte sur les emprunts ;

 Vérifier le calcul des intérêts sur les emprunts et avances, et s'assurer du respect des
limitations pour les avances en compte courants faites par les actionnaires ;

 S'assurer de la séparation des exercices au titre des intérêts qui chevauchent sur deux
exercices.

3.4 Le résultat non courant


3.4.1 Les produits non courants

3.4.1.1 Produits des cessions d'immobilisations


 S'assurer que ces produits sont enregistrés exhaustivement : procéder au rapprochement
des montants enregistrés en comptabilité avec l'état extra -comptable des profits de
cessions.

3.4.1.2 Subventions
 S'assurer que ces produits sont correctement imposés selon les règles applicables; vérifier
en particulier les reprises correctes des subventions d'équipement (reprise par fractions
égales sur cinq ans au titre des biens amortissables ou imposition immédiate et
constatation de l'amortissement dérogatoire sur la durée d'utilisation du bien, ou enfin
reprise par fractions égales sur dix ans au titre des biens no n amortissables).

3.4.1.3 Autres produits non courants


 S'assurer que l'ensemble des éléments non courants (autres) perçus par la société ont été
enregistrés au niveau de cette rubrique ;

 Valider les traitements fiscaux réalisés au titre de ces produits, en vérifiant également les
traitements d'origine au niveau des exercices antérieurs : cas notamment des provisions
non courantes non déduites fiscalement, et dont les reprises lors de l'exercice courant ne
sont pas imposables.

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3.4.2 Les charges non courantes

3.4.2.1 Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations cédées


 S'assurer que ces valeurs sont exhaustives et correctement calculées ;

- rapprocher les montants de ces rubriques avec les mouvements de sortie des
immobilisations concernées et des amortissements correspondants,

- rapprocher également ces montants avec l'état extra -comptable des cessions.

3.4.2.2 Subventions accordées


 Vérifier que ces subventions concernent l'exploitation et qu'elles sont correctement
traitées selon les règles fiscales : identification des subventions qui feraient l'objet de
réintégration à la base imposable.

3.4.2.3 Autres charges non courantes


 Identifier les éléments de cette rubrique et analyser le régime qui leur est applicable
d'après leur nature ;

 Vérifier que les pertes enregistrées remplissent les conditions de leur déductibilité fiscale
: lien avec l'exploitation, séparation des exercices et autres.

3.4.2.4 Dotations non courantes


 Apprécier le bien fondé de ces dotations, et s'assurer de leur lien avec l'exploitation, leur
évaluation correcte, ainsi que leur traitement au niveau du tableau de passage du résultat
comptable au résultat fiscal.

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