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Droit Fiscal
Clement's-Zo SARL
REPUBLIC OF CAMEROON
MINISTRY OF HIGHER
EDUCATION
UNIVERSITY OF YAOUNDE II
REPUBLIQUE DU CAMEROUN
SUPERIEUR
UNIVERSITE DE YAOUNDE II
OPTION : Fiscalité
Par :
Sous
La Direction de
L'Encadrement professionnel de
M. NDEGUE LEKA
Auditeur Fiscal
et
La Supervision du
ABREVIATIONS
AVANT-PROPOS
SOMMAIRE
TITRES PAGES
INTRODUCTION
GENERALE ................................
..................................... 1
Chapitre préliminaire :
présentation du cadre du stage
académique ........................ 5
I - Présentation générale du Cabinet Clement's-zo SARL ..........................................
5
II - L'équipe du Cabinet Clement's-zo ............................................................. ... 7
Chapitre I : Audit de
détermination de l'assiette des
impôts sur salaire ...................
12
brut ..................................................................
12
fiscales ...............................................................
............. 24
CONCLUSION
GENERALE.................................
....................................... 56
INTRODUCTION GENERALE
Dans tous les pays du monde tout comme au Cameroun, les charges publiques sont
principalement couvertes par l'impôt. Cet impôt est prélevé auprès des personnes qui
sont légalement soumises à l'obligation de l'acquitter. Les entreprises qui emploient,
sont en outre redevables des impôts supplémentaires. En effet, les salariés
constituent le capital humain de l'entreprise et ce capital se trouve imposé par le
biais des taxes assises sur les rémunérations qui leur sont versées. Ces impôts sont
lourds, d'autant qu'il faut y ajouter les cotisations sociales et les taxes parafiscales
perçues au profit de certains organismes professionnels1(*). C'est pour cette raison
que les entreprises cherchent par tout moyen à éluder l'impôt. Elles recourent parfois
à la fraude fiscale qui est une soustraction illégale à la loi fiscale de tout ou partie de
la matière imposable qu'elle devrait frapper. Ces comportements bien que légitimes
au regard de l'idée de protection du bien privé, sont sévèrement réprimés par la loi,
d'où la nécessité de rester dans le cadre légal en recourant plutôt à l'audit et à
l'optimisation des impôts sur salaire dont sont redevables les entreprises. Pendant le
stage académique, notre attention a plus été attirée par l'expertise du Cabinet
CLEMENT'S ZO SARL, sollicitée en matière d'audit et d'optimisation des salaires
par des grandes entreprises du Cameroun. Tout ce qui concerne le salaire est
d'actualité, vu la situation des crises internationales2(*). C'est ce qui a motivé le choix
de notre thème de travail : « Audit et optimisation des impôts sur salaires ». Pour
mieux le cerner quelques précisions notionnelles méritent d'être faites.
Les différentes définitions de l'impôt sont intéressantes, mais nous retiendrons celle
de Gaston JEZE qui à notre sens est la plus complète : « l'impôt est un prélèvement
pécuniaire effectué d'autorité à titre définitif et sans contrepartie immédiate sur les
ressources des personnes physiques ou morales pour couvrir les dépenses d'intérêt
général de l'Etat et des collectivités publiques »3(*). Le caractère qui attire notre
attention ici est le suivant : l'impôt est un prélèvement sans contrepartie. C'est dire
que pour les entreprises, l'impôt est une charge plus que négative, parce qu'il ne
génère aucun produit. L'audit et l'optimisation permettent cependant de le
minimiser.
L'audit est d'après le Lexique des Termes Juridiques, « une mission de vérification
de la conformité d'une opération ou de la situation d'une entreprise aux règles de
droit en vigueur... on parle ainsi d'audit juridique, d'audit fiscal, social
etc. » 4(*). Selon C.H. Gary, l'audit est « un examen critique des informations
fournies par l'entreprise »5(*). Cette définition qui présente l'audit comme étant le
diagnostic d'un ensemble de données fournies par l'entreprise s'avère restrictive et
simpliste.
Selon la loi «... le terme salaire signifie, quels qu'en soit la dénomination et le mode
de calcul, la rémunération ou les gains susceptibles d'être évalués en espèce et
fixés, soit par accord, soit par des dispositions réglementaires ou conventionnelles,
qui sont dus en vertu d'un contrat de travail, par un employeur à un travailleur, soit
pour le travail effectué ou devant être effectué, soit pour les services rendus ou
devant être rendus »10(*). Plus simplement le salaire est la « prestation versée par
l'employeur au salarié en contrepartie de son travail »11(*). Le salaire est différent
des commissions et honoraires, en raison du lien de subordination qui existe entre
l'employeur et le salarié. Le travail effectué par le salarié est rattaché à un contrat de
travail et la rémunération est en principe régulière. A ce revenu est appliqué une
fiscalité précisée par le Code Général des Impôts12(*). Les impôts qui en résultent
sont à la charge de l'employeur et du salarié. L'audit et l'optimisation permettent de
vérifier leur conformité et d'amenuiser leur poids, ce qui rend le thème choisi
intéressant à plusieurs titres.
- sur le plan scientifique : plusieurs auteurs ont traité de l'audit, d'autre ont parlé de
l'optimisation mais il ne nous a pas été donné de rencontrer une doctrine qui ait
traité en même temps de l'audit et de l'optimisation en se référant aux exemples
concrets. L'intérêt de notre travail réside dans la prise en compte de ces deux
concepts. En effet l'optimisation ne peut être une réussite que si l'on a au préalable
procédé à la revue des impôts et taxes concernés. Concernant les exemples concrets
il sera fait référence aux dossiers fiscaux traités par le Cabinet CLEMENT'S ZO, sur
des questions relatives à l'audit et à l'optimisation des salaires, essentiellement les
dossiers de deux clients majeurs qui ont sollicité l'expertise14(*).
Enfin pour l'Etat. Lorsque les entreprises sont productives et le pouvoir d'achat
rehaussé, l'économie nationale en bénéficie pleinement à travers la consommation,
l'investissement et l'épargne. En outre la rectification des irrégularités suite à l'audit
peut aussi être en faveur de l'administration fiscale, ce qui permet d'éviter des litiges
entre elle et le contribuable.
Au regard des intérêts en cause, nous pouvons nous poser la question de savoir,
comment assurer à l'employé l'imposition la plus favorable sans augmenter les
charges de l'entreprise et sans violer la loi fiscale.
CHAPITRE PRELIMINAIRE :
Notre stage académique s'est déroulé au Cabinet Clement's-zo SARL. Nous ferons
d'abord une présentation générale du Cabinet (I), ensuite celle de son équipe (II),
avant de faire la relation de notre séjour dans cette structure (III).
Dirigé par Monsieur ZOGO Joseph Joël, Conseil Fiscal agréé en CEMAC, qui en
est le promoteur, le Cabinet Clement's-zo est situé à Yaoundé, au 5ème étage de
l'immeuble HAJAL CENTER, porte 506.
Le cabinet Clement's-zo possède une expérience sur le plan juridique (1), et sur le
plan fiscal et financier (2).
- En mars 2005, le cabinet a été recruté par l'Agence de Régulation des Marchés
Publics (ARMP) sur appel d'offres, comme Observateur Indépendant auprès des
Commissions de Passation des Marchés du Lot N°25, pour l'exercice 2005-2006. Ce
lot concernait les Etablissements et entreprises publics des Provinces du Sud-Ouest
et du Nord-Ouest tels que la CDC, la SONARA, SOWEDA, CFAM, l'Université de
Buea, CGE Board, ENAP, UNIDA. La mission du cabinet consistait à suivre le
déroulement des travaux en commission, sous-commission, et d'établir des rapports
sur le respect de la réglementation en vigueur en matière de marchés publics, à
l'intention du Premier Ministre, autorité chargée des marchés publics, du Directeur
Général de l'ARMP, des Maîtres d'ouvrage et des Présidents des Commissions de
passation des marchés publics.
- En Décembre 2008, le cabinet est une nouvelle fois recruté par l'ARMP pour
couvrir les travaux des commissions de passation des marchés publics dans la
Région du Centre.
- En Mai 2005, le cabinet a réalisé l'audit fiscal des exercices 2003 et 2004 de la
Société CAMTEL.
- En Juin 2007, le cabinet a réalisé l'audit des impôts, taxes et cotisations sociales
sur salaires versés par le Conseil National des Chargeurs du Cameroun (CNCC), au
cours de l'exercice 2006, à la demande de son Directeur Général.
Le cabinet compte dans son équipe des experts permanents (A) et des experts
externes (B).
- A l'Inspection Générale des services des impôts, il a procédé à l'audit juridique des
procédures fiscales, des textes fiscaux et de la performance des services centraux et
extérieurs de la Direction des Impôts.
Lorsque c'est nécessaire le cabinet Clement's-zo fait appel à des experts externes
parmi lesquelles un expert comptable agréé CEMAC qui possède un cabinet
d'expertise comptable ; ce dernier est également un expert financier.
III - NOTRE SEJOUR AU CABINET CLEMENT'S-ZO
Dès notre arrivée au cabinet Clement's-zo, il nous a été confiés des dossiers déjà
traités. Le but était de nous imprégner de la méthodologie du cabinet et d'avoir une
vue pratique des enseignements reçus en formation théorique. Cela s'est fait sans
restriction et notre encadreur professionnel était disponible et ouvert à toutes nos
questions. C'est à partir de ces dossiers que nous avons fait le choix du thème traité
dans le présent rapport de stage.
Côté commission, nous étions chargés de suivre les dossiers personnels du cabinet
ou de ses clients dans les services du Ministère des Finances, à la direction Générale
des Impôts, à la CNPS et au Centre Principal des Impôts n°1 de Yaoundé.
Notre tâche essentielle était la multiplication des rapports du cabinet sur les séances
de travail des commissions de passation des marchés publics, leur reliure et
répartition par destinataire (Premier Ministre, Directeur Général de l'ARMP,
Maîtres d'Ouvrage, Maîtres d'Ouvrage Délégués et Présidents des commissions de
passation des marchés). Quelques petites tâches de saisie sur ordinateur nous étaient
également confiées.
- Nous avons eu une vue pratique des enseignements reçus en formation théorique,
bien que ces derniers n'aient pas entièrement été couverts, parce que le cabinet n'a
pas encore eu connaissance des dossiers dans tous les domaines de la fiscalité. Mais
celles qui ont été abordées par le cabinet nous ont permis une meilleure
compréhension.
- Nous avons pu nous faire une idée des relations entre l'administration fiscale et le
contribuable. Notre constat général sur ce point est qu'elles ne sont pas aisées pour
le contribuable à cause des lenteurs administratives. Il faut donc être très
persévérant pour l'aboutissement d'un recours par exemple.
- Nous avons fait un rapport trimestriel sur les déclarations mensuelles des impôts
d'un client du cabinet sous la direction et la supervision de notre encadreur
professionnel.
- Nous avons appris à faire des déclarations d'impôts auprès des centres des impôts,
notamment des déclarations de TVA, d'Acompte et retenues mensuels, et sociales
CNPS. Nous avons eu également connaissance de la pratique de l'enregistrement
d'un marché public et d'un contrat de bail.
- Outre les connaissances en fiscalité nous avons appris comment établir une offre
de service, la méthodologie en matière de présentation des rapports sur les travaux
des commissions de passation des marchés. Nous avons également eu quelques
connaissances pratiques en matière de passation des marchés publics et en ce qui
concerne la mission de l'observateur indépendant.
- Ce stage académique nous aura permis enfin de nous faire une idée du monde
professionnel et des qualités nécessaires pour accéder à un emploi.
PREMIERE PARTIE :
L'audit fiscal des salaires est naturellement sollicité par les entreprises qui payent
des salaires. Pour mener à bien un audit fiscal l'auditeur doit avoir à sa disposition
des documents nécessaires à sa mission. La mission d'expertise doit répondre aux
attentes de l'entreprise. Les objectifs majeurs sont :
Notons qu'en dehors de ces objectifs l'entreprise peut avoir d'autres attentes
particulières. L'atteinte de ces objectifs sera possible par la consultation des
principaux documents suivants :
Le livre de paie ;
La classification du personnel ;
Les notifications de redressements fiscaux éventuels sur les retenues sur salaires
Les textes utiles sont essentiellement : le Code Général des Impôts, les règlements,
circulaires et instructions à caractère fiscal, plus particulièrement qui portent sur les
salaires ; le code du travail ; les conventions collectives du ou des secteurs d'activité
de l'entreprise qui sollicite l'audit.
Notre étude dans cette partie sera menée à travers d'une part, l'audit de
détermination de l'assiette des impôts sur salaire (chapitre I) et d'autre part, l'audit
des procédures de retenue des impôts sur salaire (chapitre II).
CHAPITRE I :
« Par principe toutes les rémunérations perçues par les salariés en cette qualité sont
imposables, quelle qu'en soit la forme : salaire proprement dit, indemnités et primes
diverses, avantages en nature, indemnité de non concurrence... Certains échappent
cependant à l'impôt sur le revenu, de même qu'aux différentes taxes sur les
salaires »16(*). En général il y a d'un côté les éléments taxables et de l'autre les
éléments exonérés. C'est ce départ que nous nous attèlerons à faire dans ce chapitre
en scrutant d'abord les éléments du salaire brut (section I) et ensuite les autres
éléments du salaire (section II).
Le salaire brut comprend des éléments taxables et cotisables, des éléments taxables
mais non cotisables et des éléments ni taxables ni cotisables. On entend par
éléments taxables du salaire, ceux qui entrent dans l'assiette d'imposition de l'IRPP
et des taxes parafiscales. Les éléments cotisables sont ceux qui entrent dans l'assiette
d'imposition des charges sociales17(*). Nous aurons donc d'une part les éléments
totalement imposables du salaire brut (paragraphe I) et d'autre part les éléments
exonérés (paragraphe II).
IMPOSABLES
DU SALAIRE BRUT
Les éléments totalement imposables du salaire brut peuvent être scindés en deux : le
principal du salaire (A) et les autres éléments (B).
A. PRINCIPAL DU SALAIRE
1 - le salaire de base
Le salaire de base est la partie généralement fixe du salaire déterminé par le contrat
de travail ou la convention collective, plus rarement par la Loi (SMIG)18(*). Au
Cameroun le salaire de base est fixé d'accord parties entre l'employeur et le salarié
tout en se conformant aux minima fixés par la loi et la convention collective du
secteur d'activité considéré. La société A et la société B sont toutes soumises à la
fois à la convention collective des industries de transformation et à la convention
collective du commerce19(*). En effet ces deux entreprises ont chacune deux secteurs
d'activité : l'industrie de transformation et la distribution (commerce). La société A
traite ses employés des deux secteurs sur de mêmes bases en retenant les
dispositions les plus avantageuses des deux secteurs d'activité auxquels elle
appartient. Les minima conventionnels sont fixés par catégorie (12 catégories) et par
échelon (de A-F à l'intérieur de chaque catégorie). Tandis que l'entreprise
Aemploie du personnel de toutes les catégories, la société B n'utilise que les
employés à partir de la quatrième catégorie. En plus celle-ci a créé une treizième
catégorie et un échelon G auquel appartiennent tous ses salariés. Cela est possible
parce qu'il est précisé que les dispositions des conventions sont obligatoires sauf
stipulations plus avantageuses des contrats. C'est également pour cette raison que les
entreprises A et B vont même au delà des minima conventionnels en octroyant des
salaires largement supérieurs. Le salaire de base peut être horaire ou mensuel. La loi
fixe le temps de travail à 40 heures par semaine en général et des heures
d'équivalence pour certains secteurs d'activité20(*). Quel que soit le type de
rémunération, les sommes perçues au titre du salaire de base sont totalement
imposables, aussi bien pour les charges salariales que patronales, tout comme les
heures supplémentaires.
Les heures supplémentaires sont des heures de travail effectuées en sus de la durée
légale du travail. Elles donnent droit à une rémunération supplémentaire du salaire
de base. Ces rémunérations sont totalement imposables. L'exercice des heures
supplémentaires obéit à certaines conditions légales. On pourrait a priori croire que
ces conditions n'ont aucune incidence fiscale. Rappelons que les salaires versés par
l'entreprise constituent des charges déductibles de son revenu. Ces charges, pour
être acceptées en déduction par le fisc doivent remplir des conditions légales. Ainsi,
après avoir perçu des impôts sur les rémunérations des heures supplémentaires, les
charges qui en découlent pour l'entreprise peuvent être rejetées par l'administration
fiscale au motif qu'elles ne remplissent pas les conditions de déductibilité.
L'administration pourrait qualifier ces sommes de bénéfices distribués et les
imposera comme tel, d'où la nécessité pour l'entreprise de savoir les condition
exigées pour faire effectuer des heures supplémentaires. Pour l'essentiel l'employeur
ne doit faire effectuer les heures supplémentaires que s'il n'a pas la possibilité de
recruter une main d'oeuvre supplémentaire. L'employeur en question devra adresser
une demande d'heures supplémentaires à l'Inspecteur du Travail. Il est interdit de
faire effectuer plus de 20 heures supplémentaires pour une semaine donnée. Les
heures supplémentaires sont calculées par majoration du salaire horaire suivant des
modalités déterminées par le Code du Travail et les conventions
collectives21(*). Dans la société A les heures supplémentaires étaient effectuées en
violation de certaines conditions légales. Certaines recommandations de la mission
d'audit du Cabinet Clement's-zo allaient dans le sens de leur régularisation. La
société B ne faisait pas effectuer des heures supplémentaires.
Dans tous les cas les montants alloués au titre des heures supplémentaires entrent
totalement dans la base de calcul des impôts et taxes sur salaire.
DU SALAIRE BRUT
Il s'agit en général des primes. Mais il y a confusion terminologique dans les textes
conventionnels qui utilisent indifféremment prime et indemnité. Avant de les citer
(2), procédons à une clarification terminologique (1).
DU SALAIRE BRUT
La prime de caisse, payée à tous les caissiers suivant leur catégorie (caissier
principal, caissier secondaire et caissier auxiliaire).
Les gratifications, qui représentent les sommes d'argent remises par l'employeur au
personnel pour marquer sa satisfaction du travail accompli.
Les congés payés : il s'agit d'une suspension annuelle du contrat de travail pendant
laquelle le salarié reçoit sa rémunération habituelle.
Il ne s'agit pas là de toutes les primes totalement imposables qui existent, d'autres
sont spécifiques aux entreprises. Dans les sociétés A et B ces primes sont accordées
aux salariés suivant leur catégorie professionnelle et le constat est qu'elles sont très
largement supérieures à celles qui résulteraient de l'application des modalités de
calcul des conventions collectives.
Le bonus de performance, pour tous les cadres des catégories 9 à 12 qui ont
contribué positivement à l'accroissement des bénéfices.
Le « P4G Salary Increase », qui est une augmentation de salaire qui profite à tous
les cadres des catégories 9 à 12 suivant le « P4G Review »24(*). Cette prime est
basée sur le niveau de réalisation personnelle des objectifs tels que stipulés dans les
résultats individuels du P4G.
La prime de remplacement/encouragement. Elle est versée à l'employé
remplaçant un autre pendant une période supérieure à 15 jours. Etc. Dans la société
B, la gratification se confond au 13e mois.
La remarque est que ces deux entreprises octroient les primes obligatoires fixées par
les conventions collectives et en ajoutent d'autres. Malgré la confusion entre primes
et indemnités, on devrait se référer au caractère de la rémunération. S'il s'agit d'un
complément de salaire sans caractère de compensation, le revenu est totalement
imposable. Par contre lorsqu'il s'agit d'un remboursement de frais ou une réparation
de dommages, l'imposition pourrait être partielle ou même, pourrait ne pas frapper
le revenu en question.
SALAIRE BRUT
Rappelons que certains éléments du salaire sont exonérés en raison, soit de leur
caractère de remboursement de frais exposés par le salarié pour le compte de
l'entreprise, soit de leur caractère de réparation de dommages, soit enfin pour des
raisons sociales. Il s'agit toujours ici des accessoires de salaire. Le salaire brut
comprend en plus des éléments totalement imposables, des éléments totalement
exonérés (A) et des éléments partiellement exonérés (B).
DU SALAIRE BRUT
Un élément du salaire est totalement exonéré lorsqu'il n'entre dans aucune base
imposable au titre des impôts et taxes supportés par le salarié.
Précisons que les allocations à caractère familial ne font pas partie du salaire brut. Il
sera donc analysé les allocations de l'alinéa 1 ci-dessus qui comprennent :
L'indemnité de représentation : elle n'est prévue ni par la convention collective du
commerce, ni par la convention collective des industries de transformation, mais il
s'agit des frais inhérents à la fonction. Elle est généralement attribuée aux cadres, et
est totalement exonérée par interprétation restrictive de l'article 31 alinéas 1 du
CGI. La société A l'accorde avec parcimonie, par contre dans l'entreprise B, tous
les cadres à partir de la catégorie 10 en bénéficient mais selon des proportions
incohérentes.
La prime de salissure, est prévue en faveur des travailleurs employés à des travaux
salissants. Dans la société A, elle est allouée au personnel en uniforme. Dans la
société B, il n'existe pas expressément une prime de salissure mais un équivalent qui
est dénommé allocation cigarette.
Cette liste n'est pas exhaustive, on pourrait avoir d'autres éléments totalement
exonérés créés par les entreprises selon leur secteur d'activité. Il revient donc à
l'auditeur de les analyser pour savoir si elles sont totalement taxables ou totalement
exonérés ou encore partiellement exonérés.
DU SALAIRE BRUT
Les éléments partiellement exonérés sont ceux dont une fraction seulement entre
dans la base d'imposition. Nous mettons également dans cette catégorie, les
éléments qui sont uniquement frappés par les charges fiscales mais pas par les
charges salariales de nature sociale. On a dans cette catégorie :
La prime de transport : elle est taxable mais pas cotisable. Il ne faut pas la
confondre avec l'indemnité de déplacement. En effet cette dernière est attribuée au
salarié qui ne travaille pas dans le lieu de son recrutement. La prime de transport
rémunère plutôt le salarié travaillant dans son lieu de recrutement pour le
déplacement de son domicile pour le travail et vice versa. Les conventions
collectives la fixent à 10 000 F. La société B l'octroie à ses agents non cadres pour
un montant de 30 000 F par mois. A ses cadres elle alloue plutôt une indemnité
véhicule qui prend tantôt le nom de prime automobile, tantôt de prime de véhicule
de fonction (catégorie XII et XIII : 950 000 F par mois ; catégorie XI : 450 000 ;
350 000 ; 325 000 F par mois ; catégorie X : 175 000 ; 115 000 ; 50 000 F par
mois.). Dans la société A, il y a une certaine cohérence dans l'octroi de la prime de
transport. Dans une même catégorie tous les salariés ont droit au même montant.
Cette prime va de 21 000 à 265 000 F par mois.
- Logement : 15 %
- Par véhicule : 10 %
- Nourriture : 10 %
- Eclairage : 4 %
- Eau : 2 %
- Par domestique : 5 %
Parmi les autres éléments du salaire, on a les avantages en nature, les derniers droits
et les prestations diverses. Nous les traiterons par regroupement ainsi qu'il suit :
DERNIERS
DROITS
L'audit fiscal des avantages en nature (A) précèdera celui des derniers droits (B).
A - AVANTAGES EN NATURE
Les avantages en nature sont des biens, produits ou services servis gratuitement à un
salarié par l'employeur... et qui doivent être intégrés dans l'assiette des impôts et
taxes sur salaires28(*). Les avantages en nature sont de plusieurs ordres et variés
selon l'entreprise dans laquelle on se trouve ; mais nous traiterons ici uniquement
des avantages en nature imposés par l'article 33 du CGI. Il s'agit : du logement, de
l'électricité, de l'eau, des domestiques, des véhicules, et de la nourriture. L'alinéa 2
du même article précise que toute indemnité représentative d'avantages en nature
doit être comprise dans les bases d'imposition dans la limite de ceux prévus en la
matière29(*).
« L'employeur est tenu d'assurer le logement de tout travailleur qu'il a déplacé pour
exécuter un contrat de travail... »30(*) L'imposition de cet avantage est limité à 15 %
du salaire brut taxable.
Cas pratique :
- NDALE a pour salaire brut taxable, 494 820 F et comme prime de logement,
120 000 F.
- NDEDI a pour salaire brut taxable, 606 825 F et comme prime de logement,
90 000 F
Déterminons les montants imposables des primes de logement pour chacun de ces
deux employés :
Employée NDALE
Application du taux = 15 % * 494 820 = 74.223 < 120 000 (prime effective)
Employée NDEDI
Application du taux = 15 % * 606 820 = 91 023 F > 90 000 (prime effective)
Les derniers droits sont ceux versés au salarié en raison de la rupture du lien
contractuel, soit pour le départ à la retraite, soit pour décès du salarié, soit encore
pour licenciement. On peut citer comme derniers droits, l'indemnité de fin de
carrière, la prime de bonne séparation, l'indemnité de licenciement, l'indemnité de
préavis et les prestations pour décès d'un salarié etc.
L'indemnité de fin de carrière est due lorsque le salarié a atteint l'âge limite de
départ à la retraite, ou en cas de retraite. Sauf pratique plus avantageuse en vigueur
dans l'entreprise, l'indemnité de fin de carrière est fixée selon une grille
conventionnelle31(*). Fiscalement cette indemnité est taxable mais pas cotisable.
L'indemnité de licenciement, est versée au salarié congédié sans avoir commis une
faute grave, alors qu'il compte une certaine ancienneté33(*). Elle est calculée en
fonction de cette ancienneté34(*). Le licenciement en lui-même est un malheur pour
le salarié, il serait donc injuste d'imposer la compensation qui en résulte. C'est pour
cette raison que l'indemnité de licenciement est totalement exonérée. Dans la société
A, au départ à la retraite à 60 ans il est accordé au salarié en outre de l'indemnité de
fin de carrière, une indemnité de licenciement.
L'indemnité de préavis : Elle est due lorsque l'employeur choisit de ne pas faire
effectuer le préavis au salarié lors de son licenciement. Cette indemnité suit le
régime du salaire, donc elle est totalement taxable et cotisable.
Nous avons les prestations diverses imposables (A) et les prestations diverses
exonérées (B).
Il s'agit des avantages servis aux salariés ayant un caractère social pour faciliter leur
quotidien. Ces prestations sont totalement exonérées :
Médaille d'honneur du travail : l'employeur assure les frais d'achat des médailles
d'honneur du travail et verse à cette occasion à chaque récipiendaire une prime par
médaille dont le montant est fixé selon les modalités de calcul prévues par les
conventions collectives. Dans l'entreprise A outre cette somme il est accordé au
salarié médaillé des produits fabriqués par la société.
L'arbre de noël : c'est une cérémonie organisée par l'entreprise dans la limite de ses
possibilités en accord avec les délégués du personnel. Il ne s'agit pas d'une
obligation pour l'entreprise mais cette cérémonie permet d'accroître la convivialité
entre les employés, gage du bon fonctionnement de l'entreprise.
- Le crédit équipement pour les salariés confirmés, leur permettant d'équiper leur
maison à certaines conditions.
- Le prêt d'urgence, lorsque l'employé est en face d'un cas d'évènement soudain et
imprévisible. Tous ces crédits sont des assistances au salarié et ne sont par
conséquent pas imposables. En outre dans la société A il est souscrit au profit des
employés et des membres de leur famille une assurance mutuelle, dont les
conditions et modalités sont déterminées par l'entreprise. Nous notons aussi la
boisson qui est distribuée aux salariés chaque fin de mois. Il s'agit d'une allocation
bière servie en nature. Enfin il y a l'assurance médicale qui est réservée aux cadres.
Toutes ces prestations sont totalement exonérées.
Nous arrivons ainsi au terme de l'audit fiscal des éléments du salaire qui nous donne
une vue détaillée ; pour un aperçu d'ensembles nous allons dresser un tableau
récapitulatif général et un autre spécifique aux éléments de salaire de l'entreprise
A35(*).
CHAPITRE II :
Les retenues salariales sont des retenues pratiquées à la source par l'employeur sur
les salaires versés, pour le compte du fisc. « la retenue à la source est une technique
de perception de l'impôt sur le revenu, consistant à obliger le débiteur d'une somme
qui est imposable chez le contribuable (salaire, intérêts, dividendes par exemple) à
opérer sur celle-ci une retenue qu'il versera lui-même au fisc »36(*). Les retenues
salariales sont à la charge du salarié et de l'employeur. Ces retenues sont
nombreuses ; il peut s'agir des retenues syndicales, des avances sur salaire, des
retenues pour crédit, ou pour mutuelle, des retenues fiscales et sociales etc. Nous ne
traiterons que des retenues fiscales (Section I) et des retenues sociales (Section II).
Les retenues fiscales sont celles perçues pour le compte du trésor public ou pour le
compte des collectivités territoriales décentralisées. Nous y classons aussi les
retenues parafiscales qui reviennent à certains organismes publics pour leur
fonctionnement. Nous avons dit tantôt que les retenues sont à la charge du salarié et
de l'employeur. Nous aurons donc d'un côté les retenues fiscales part salariale
(Paragraphe I), et de l'autre, les retenues fiscales part patronale (Paragraphe II).
SALARIALE
Elles sont supportées par le salarié. Il en existe quatre (04) : L'Impôt sur le Revenu
des Personnes Physiques (IRPP), la contribution au Crédit Foncier du Cameroun
(CFC), la Taxe Communale (TC), et la Redevance Audiovisuelle (RAV). Nous
traiterons d'une part l'IRPP (A), et d'autre part les autres retenues fiscales sur salaire
(B).
Ce processus est utilisé lorsque le salarié bénéficie outre son salaire, d'autres
revenus imposables à l'IRPP. Mais puisque l'employeur doit pratiquer les retenues
chaque mois, les bases ci-dessus doivent être reconsidérées mensuellement. Ainsi
l'abattement de 500 000F sera divisé par 12 (mois), il sera pris en compte la pension
vieillesse du mois en cause, mais l'abattement de 30 % restera inchangé. C'est ce qui
a permis l'adoption de l'algorithme suivant pour déterminer le salaire net taxable :
Stbm : Salaire taxable brut mensuel ; Stnm : Salaire taxable net mensuel
2 - calculs
Impôts Cumul
taxables à
L'IRPP/RS
Plus de 5.000.000 * 35 % * *
Le total des impôts issus des tranches constitue le principal de l'IRPP/RS, l'impôt
définitif est trouvé en le majorant des Centimes Additionnels Communaux (CAC),
déterminés en appliquant le taux de 10 % au principal. Dans la mesure où les
retenues salariales sont mensuelles, le barème du deuxième tableau ci-dessous,
obtenu en divisant le barème annuel par 12 sera plus pratique pour déterminer
l'IRPP/RS mensuel.
Plus de 416.667 * 35 % * *
Les tranches de salaires nets taxables sont divisées par 12. L'IRPP/RS à payer est
trouvé par majoration des CAC de 10 %. Ce barème est applicable à chaque salaire
et sa mise en oeuvre peut s'avérer fastidieuse lorsque l'entreprise a un grand nombre
de salariés. L'administration a mis sur pied un algorithme pour faciliter la tâche aux
entreprises. Il permet de déterminer directement l'impôt dû après enregistrement du
salaire brut mensuel dans le programme informatique.
Algorithme de calcul de l'IRPP/SALAIRE39(*)
Jusqu'à 62.000 10 % 0
Dans les sociétés A et B il est fait application du barème de l'IRPP établi à partir de
l'algorithme, ce qui n'appelle aucune observation particulière40(*).
1 - Contribution au CFC
La contribution au CFC a été instituée par la Loi N°77/10 du 13 Juillet 1977. Cette
loi a été modifiée par la loi N°90/050 du 19 Décembre 1990 portant institution d'une
contribution au CFC et fixant la part de cette contribution destinée au Fonds
National de l'Emploi (FNE). Précisons tout de suite que les salariés ne supportent
pas la contribution au FNE. La contribution au Crédit Foncier est destinée à
alimenter le Crédit Foncier dont l'objet est d'apporter un concours financier à la
réalisation des projets de promotion de l'habitat. Il s'agissait donc au départ d'une
contribution parafiscale. Mais depuis lors le CFC s'est constitué, possède des fonds
propres et fonctionne comme une banque. Il n'y a pas de contrepartie pour les
salariés puisqu'ils n'y ont pas automatiquement accès au crédit immobilier. En outre
une contribution parafiscale doit être renouvelée par la loi au début de chaque
exercice fiscale, ce qui n'est pas le cas. La Contribution au CFC est devenue
permanente, ce qui nous permet de conclure sans risque de nous tromper qu'il s'agit
désormais d'un impôt au sens strict du terme.
2 - Redevance Audiovisuelle
De 0 à 50.000 0
3 - Taxe Communale
Le décret N°80/017 du 15 Janvier 1980 fixe les taux maxima des taxes communales
(TC) directes. Les TC directes peuvent être instituées par les communes en vue
d'assurer l'exploitation d'un service technique ou d'un établissement public. Il peut
s'agir de :
- la taxe d'eau, lorsque la commune érige des bornes fontaines publiques et gratuites.
Cas pratique :
PATRONALE
Les retenues fiscales part patronale sont des charges supportées par l'employeur en
raison des salaires qu'il paie. L'entreprise ne supporte pas d'IRPP/RS parce que les
salaires versés ne sont pas à son bénéfice. L'employeur ne supporte pas non plus la
RAV et la TC au titre des salaires qu'il paie. Les seules charges fiscales patronales
au titre des salaires sont le CFC et le FNE.
Le CFC patronal est payé par l'employeur en raison des salaires qu'il verse. Il est
régi par le même texte que pour le CFC salarial, à savoir la loi N°90/050 précitée.
La base d'imposition ici n'est pas la même que pour le salarié. En effet pendant que
pour le salarié la base est constituée par le salaire brut taxable, pour l'employeur le
CFC sera acquitté sur la base de la masse salariale44(*) globale, sans exonération de
certains éléments du salaire dont bénéficient les salariés. Le taux d'imposition est
fixé à 1,5 %.45(*)En sont exonérés l'Etat, les communes, les chambres consulaires,
les missions diplomatiques et consulaires, les associations et organismes à but non
lucratif, et dans les conditions fixées par décret, les exploitants agricoles individuels
et éleveurs, les établissements d'enseignement privé, les établissements hospitaliers
confessionnels, les établissements sociaux professionnels et laïcs.
Cas pratique :
B - CONTRIBUTION AU FNE
La contribution au FNE est une charge exclusivement patronale. Elle est régie par le
même texte qui régit la contribution au CFC46(*). La contribution au FNE est
destinée à alimenter le FNE dont l'objet est la promotion de l'emploi au
Cameroun.47(*) La base d'imposition est constituée par la masse salariale du mois
considéré. Il faut préciser qu'ici il n'y a pas évaluation des indemnités ou des
avantages en nature, ceux-ci sont pris pour leur montant réel tel que comptabilisés
en frais généraux par l'entreprise. Le taux d'imposition est fixé à 1%.48(*)Le calcul se
fait par application du taux à la base d'imposition : 1 % * masse salariale. Le taux
pour le FNE est le même que celui prévu pour le CFC part salariale. C'est ainsi
qu'une entreprise que nous nommerons ici société C, dont le cabinet Clement's zo
est le conseil fiscal faisait une énorme confusion en reportant sur ses déclarations
mensuelles le même montant pour le CFC salarial et le FNE, à savoir, 10.589.099 F.
or bien que les taux de ces deux retenues soient les mêmes, 1%, leurs bases
d'imposition ne sont pas les mêmes. Donc on ne saurait avoir un même montant
pour ces deux catégories de retenues.
Cas pratique :
1% * 11.359.000 = 113.590 F
Les retenues ou charges sociales sont l'ensemble des cotisations obligatoires versées
par les employeurs à divers organismes à finalité sociale. Les conventions
collectives recommandent la plus grande attention au problème de protection sociale
et renvoient pour la plupart à la législation et à la règlementation en vigueur. Elles
recommandent ainsi, pour une meilleure protection sociale des travailleurs, la
création d'organismes mutualistes au sein des entreprises, avec la participation des
travailleurs et de l'employeur. Nous nous appesantirons ici uniquement sur les
retenues sociales obligatoires. Au Cameroun, la Caisse Nationale de Prévoyance
Sociale (CNPS) a l'exclusivité pour percevoir les retenues sociales obligatoires.
Comme retenues sociales nous avons principalement la pension vieillesse
(Paragraphe I), et les autres (Paragraphe II).
La pension vieillesse (PV) est constituée d'une part salariale (A) et d'une part
patronale (B).
La base cotisable n'est pas la même que la base taxable. En effet la base
d'imposition pour la PV est plafonnée à 300.000 F/ mois. En outre elle exclut la
prime de transport qui pourtant entre dans la base taxable. Pour le reste voir
supra.50(*)Lorsque le salaire est supérieur à 300.000 F/mois la base est facile à
déterminer : dans ce cas plus besoin d'évaluer les avantages en nature ou les autres
indemnités, on se limite au plafond de 300.000 F mensuel. Le Taux est de 2,8 %
pour la part salariale. Si on considère que SC = Salaire Cotisable, le calcul se fait
par application numérique du rapport suivant :
La PV, part patronale est celle qui est supportée par l'employeur, mais toujours au
profit du salarié. La base d'imposition est la même que celle déterminée pour la part
salariale, mais le taux est différent. Pour l'employeur le taux de la PV est de 4,2 %
du salaire cotisable plafonné. L'employeur doit donc déclarer et payer
mensuellement sa part contributive pour chacun de ses employés. Pour connaître le
total mensuel supporté par l'employeur, on doit additionner les PV part patronale de
l'ensemble des salariés. Il faut préciser que ces charges sont totalement déductibles
du résultat fiscal de l'entreprise.
SOCIALES : CHARGES
EXCLUSIVEMENT PATRONALES
Les autres charges sociales sur salaires sont les allocations familiales (A) et la
cotisation pour accident de travail (B)
A - ALLOCATIONS FAMILIALES
« L'allocation en sécurité sociale est une prestation attribuée à une personne pour
faire face à un besoin »51(*). Dans certaines entreprises il est incorporé dans le
salaire des allocations à caractère familial. Ces allocations, nous l'avons vu plut haut
sont totalement exonérées. Mais les allocations dont il est question ici ont le
caractère d'un impôt supporté par l'employeur au titre des salaires versés aux
salariés. L'employé pour le compte duquel l'employeur cotise au titre des
Allocations Familiales, a droit de la part de la CNPS, aux allocations familiales
payées trimestriellement à hauteur de 5.400 F par enfant mineur. Au demeurant,
qu'un employé ait des enfants ou non, qu'il bénéficie des allocations familiales ou
non, son employeur doit cotiser pour lui. Les cotisations pour Allocations Familiales
trouvent donc leur fondement sur le salaire et non sur le statut du salarié. Précisons
que le salarié ne supporte pas cette cotisation.
Les entreprises A et B sont toutes soumises au régime général qui est 7%.
L'accident de travail est acquitté sur la base du salaire mensuel cotisable non
plafonné. Les taux applicables sont déterminés selon un indice de risque. Les
entreprises sont classées en trois groupes52(*) :
Chaque entreprise doit savoir à quel groupe elle appartient. Le calcul se fait par
application numérique du rapport suivant :
Nous prendrons deux bulletins de paie des employés de la société A sur lesquelles le
cabinet Clément's zo a fait une analyse fiscale complète pour faire ressortir les
écarts par rapport à l'application de la législation et la réglementation en vigueur. On
aura d'un côté de la fiche la liquidation de l'entreprise et de l'autre celle du cabinet
Clément's zo qui corrige les erreurs.
DOSSIER DE LA Sté A
Année : 2005
Mois : Juillet
Matricule : -
Catégorie/ échelon : 5A
Prime d'ancienneté
TC 2.020 2.020
Total retenu
Net à payer
DOSSIER DE LA Sté A
Année : 2005
Mois : Juillet
Matricule : -
Prime de panier
Shift allowance
Prime de salissure
Prime de cantine
TC 2.520 2.520
Total retenu
Net à payer
Mode de paiement Virement bancaire
CONCLUSION PARTIELLE
Au terme de l'audit fiscal des salaires, l'auditeur doit pouvoir faire ressortir les
éventuels écart pour remédier aux erreurs de liquidation. Comme nous l'avons
démontré dans le cas pratique de synthèse, les écarts peuvent être aussi bien au
détriment de l'administration fiscale que du salarié. L'audit fiscal des salaires s'avère
donc très nécessaire pour les entreprises car il leur permet d'une part d'éviter des
redressements de l'administration fiscale et d'autre part d'éviter des injustices pour le
salarié. Lorsqu'il est bien mené l'audit constitue déjà un commencement
d'optimisation, mais l'auditeur peut pousser l'optimisation plus loin en usant des
procédés plus ou moins ingénieux, tout en respectant la loi fiscale.
DEUXIEME PARTIE :
CHAPITRE I :
Nous l'avons vu, le salaire est constitué des éléments imposables et des éléments
exonérés. La logique voudrait que l'on ne s'attarde que sur les éléments exonérés
pour procéder à l'optimisation fiscale des salaires, mais les éléments totalement
imposables sont également exploitables. Il faut donc savoir exploiter les éléments
totalement imposables et les avantages qu'offrent la législation fiscale (Section I),
ainsi que les éléments exonérés du salaire (Section II).
DE LA LEGISLATION
AVANTAGES DE LA
LEGISLATION FISCALE
Il faut entendre ici « législation fiscale » au sens large, incluant non seulement la loi
fiscale proprement dite mais aussi les décrets, arrêtés, et circulaires à caractère
fiscal. Il est très important d'avoir une parfaite maîtrise de la législation fiscale. Pour
cela le contribuable doit suivre avec beaucoup d'attention l'évolution des lois de
finances en général et des autres textes relatifs à la fiscalité salariale en particulier.
Nous avons mis en exergue et en détail les éléments imposables et les éléments
exonérés, les bases imposables et les différents taux et barèmes d'imposition (voir
supra). Mais d'autres avantages méritent d'être rappelés en ce qui concerne les
charges fiscales (A) et les charges sociales (B).
CHARGES FISCALES
Tout d'abord les salaires planchers54(*) : pour l'IRPP, le salaire plancher est passé
de 52.000 à 62.000 F. En effet les salaires inférieurs à 62.000 ne supporte ni l'IRPP,
ni le CFC. Les salaires inférieurs à 50.000 F/mois ne supportent pas de RAV. Il
convient de préciser que c'est après évaluation de tous les éléments de salaire qu'on
doit être fixé sur le salaire plancher. Un salarié peut donc avoir un salaire total
supérieur au plancher mais un salaire imposable inférieur à celui-ci. Ce salarié ne
sera pas imposé.
- TC : Elle est payée par foyer, ce qui signifie que dans un foyer où les deux époux
sont salariés, seul le mari paie la TC, la femme étant dispensée. Contrairement à
l'IRPP, le quotient familial est encore en vigueur ici.
Tous ces détails subtils sont très importants, avec ou sans cumul, pour le salarié qui
aura un allègement considérable de sa charge fiscale et par conséquent une
substantielle augmentation de son salaire net.
B - AVANTAGES LEGAUX EN MATIERE
DE CHARGES SOCIALES
d'appl. d'appl.
Tous les salaires inférieurs à ces planchers dans le secteur d'activité considéré ne
sont pas soumis aux retenues sociales sur salaires.
EVOLUTION DU PLAFOND56(*)
Cas du plafond d'un mois incomplet : le plafond en cas de mois incomplet est
calculé par addition d'autant de trentième du plafond mensuel que la période
considérée compte de jours ouvrables ou non ouvrables.
Cas pratique : pour un salarié ayant débuté le 14 mars 2009, son plafond pour cette
fraction de mois sera de :
L'employeur qui est le redevable légal des impôts sur salaire doit tenir compte de
tous ces détail pour assurer un salaire optimum au salarié.
ELEMENTS TOTALEMENT
IMPOSABLES
Les éléments totalement imposables du salaire sont ceux qui pénalisent le plus le
salarié du point de vue fiscal. La recommandation générale du Cabinet Clement's zo
est de ne pas trop les gonfler car le corollaire en est un impôt élevé. Nous prendrons
le cas du salaire de base qui est en principe l'élément totalement imposable le plus
important. Nous l'avons vu, les conventions collectives fixent les minima des
salaires de base par catégorie professionnelle57(*). Elles n'excluent tout de même pas
des rémunérations plus avantageuses. C'est dans cette optique que les entreprises A
et B octroient des salaires de base largement supérieurs aux exigences
conventionnelles. Bien qu'alléchante cette rémunération ne bénéficie pas
entièrement au salarié. En effet elle sera diminuée des charges fiscales et sociales. Il
importe donc de réduire au minimum ces bases entièrement imposables.
EXONERES DU SALAIRE
Comment exploiter les éléments exonérés du salaire pour atteindre une optimisation
fiscale importante ? Grâce tout simplement à la souplesse légale en ce qui concerne
la fixation du salaire. En effet, la grande majorité des éléments de salaire est fixée
d'accords parties entre l'employeur et le salarié. Les seules exigences du fisc sont
que ces salaires ne soient pas excessifs et qu'ils correspondent à un travail effectif.
L'excessivité est une notion imprécise en matière de salaire puisque aucun texte
légal ne fixe les plafonds salariaux par catégorie. Le seul risque de redressement par
le fisc est le cas de salaire manifestement excessif. L'employeur qui après versement
des salaires souhaite bien les déduire de son résultat comptable, devra donc se
mouvoir avec prudence dans cette incertitude. Il pourra ainsi revaloriser et créer des
indemnités totalement exonérées (Paragraphe I), revaloriser les indemnités
représentatives des avantages en nature, et réfléchir au financement de ces
différentes revalorisations (Paragraphe II).
PARAGRAPHE I : REVALORISATION ET
TOTALEMENT EXONERES
Il faut revaloriser les éléments totalement exonérés déjà existants (A), et en créer de
nouvelles (B).
EXONERES
Les éléments totalement exonérés sont exempts de tout impôt pour le salarié. Cela
induit que le salarié en jouit entièrement ; les revaloriser aura donc pour
conséquence d'augmenter le salaire net de l'employé.
EXONEREES
INDEMNITES
Nous l'avons vu, à défaut de consentir des avantages en nature, l'employeur doit
octroyer au salarié des indemnités représentatives de ces avantages. Tout comme les
avantages en nature, ces indemnités ne sont pas totalement imposables. L'imposition
se limite à un pourcentage du salaire brut taxable58(*) selon la nature de l'avantage
consenti ou compensé. Donc quelque soit le montant alloué au titre de ces
indemnités, l'imposition se limitera aux plafonds sus mentionnés. La fraction
excédentaire revient par conséquent entièrement au salarié. L'employé a donc intérêt
à ce que ses indemnités représentatives des avantages en nature soient revalorisées,
mais l'employeur devra le faire dans des proportions raisonnables pour éviter le
risque de redressement par l'administration fiscale.
Cas pratique : pour l'employé OYONO qui a un salaire brut de 280.000 F, plus une
indemnité véhicule de 50.000 F, une indemnité logement de 37.000 F et une
indemnité nourriture de 38.500 F, qu'est ce qui revient en totalité ou en net d'impôt
au salarié sur ces indemnités ?
Cette fraction (27.500 F) est celle qui revient en totalité au salarié. Elle peut être
plus importante si l'employeur consent à revaloriser les indemnités représentatives
des avantages en nature car les fractions imposables ne changeront pas dans ce cas
quels que soient les montants alloués pour ces indemnités.
L'entreprise peut néanmoins prendre en charge une partie des revalorisations si ses
moyens financiers le lui permettent, ce qui ne sera pas nécessaire dans le cas
particulier d'optimisation relatif aux revenus exceptionnels.
CHAPITRE II :
D'IMPOSITION
DU REVENU EXCEPTIONNEL
BENEFICIANT
En réalité l'article 65 bis ne traite pas que du revenu exceptionnel (A), mais aussi du
revenu différé (B)
Le revenu exceptionnel est un revenu qui par nature n'est pas susceptible d'être mis
à la disposition de son bénéficiaire annuellement et dont le montant dépasse la
moyenne nette des revenus dont a disposé le contribuable au titre des trois dernières
années.
L'indemnité de préavis peut être due par l'employeur ou par le travailleur ; cela
dépend de la partie qui prend l'initiative de la rupture du contrat sans notification à
l'autre et sans observation de la durée du préavis. L'article 65 bis traite de
l'indemnité de préavis dont bénéficie le salarié. Il s'agit d'un dernier droit et est
calculée en prenant en compte l'ancienneté de l'employé dans
l'entreprise. Exemple : dans la société A, pour un salarié de la catégorie 11G
comptant 19 ans d'ancienneté dans l'entreprise (1986 - 2005), l'indemnité de préavis
est de 22.434.560 F.
L'indemnité pour congés est un substitut du salaire touché par le salarié pendant son
congé annuel. Cette indemnité a la nature juridique du salaire. Il s'agit donc d'une
indemnité compensatrice de congés, car c'est une somme perçue par un employé et
correspondant à un congé qu'il n'a pas pu prendre. Elle est donc versée en lieu et
place du congé.
B - REVENU DIFFERE
Le rappel de salaire est un montant cumulé des différents arriérés de salaire dont est
débiteur l'employeur. Lorsque le salarié bénéficie d'un tel revenu, il peut évoquer le
bénéfice de l'article 65 bis. Pour que le revenu exceptionnel bénéficie des avantages
de l'article 65 bis, son montant doit être supérieur à la moyenne des revenus nets sur
la base desquels le contribuable a été soumis à l'IRPP au titre des trois dernières
années. Le revenu différé n'est pas soumis à cette condition.
Il faut préciser que l'article 65 bis n'est pas applicable de plein droit. En effet son
application doit être sollicitée par le contribuable, en l'occurrence dans notre cas, par
le salarié. Mais dans la mesure où l'employeur est le redevable légal des impôts sur
salaire, il serait plus pratique qu'il s'en charge pour le compte du salarié. Dès lors
que toutes les conditions ci-dessus sont réunies le revenu exceptionnel ou différé est
soumis aux modalités d'imposition prévues par l'article 65 bis du CGI.
DU REVENU EXCEPTIONNEL
1 - On calcule l'impôt par application du barème annuel progressif sur le revenu net
ordinaire. Il s'agit dans cette phase de liquider normalement l'IRPP sur la base des
salaires perçus au titre d'un exercice fiscal.
PRATIQUES
Au titre du mois d'Avril 2005, M.KOSSI a perçu son salaire ordinaire mensuel de
157.000 F ainsi qu'une indemnité pour congés payés de montant 471.000 F.
M.KOSSI a perçu au titre des 3 dernières années des salaires nets respectifs de
1.500.000 F, 1.600.000 F et 1.700.000 F. Il sollicite le bénéfice des dispositions de
l'article 65 bis.
Au titre du mois de Juin 2008, M.BABONG a perçu son salaire ordinaire mensuel
de 157.000 F ainsi qu'une prime de bilan de montant 2.000.000 F. M.BABONG a
perçu au titre des 3 dernières années des salaires respectifs de 1.500.000 F,
1.600.000 F et 1.700.000 F. Il sollicite le bénéfice des dispositions de l'article 65
bis.
Conditions : La prime de bilan de montant FCFA 2.000.000 est un revenu
exceptionnel, servi de manière ponctuelle. De par sa nature, il n'est pas susceptible
d'être mis à la disposition de son bénéficiaire annuellement et son montant dépasse
la moyenne nette des revenus dont a disposé Mr BABONG au titre des trois
dernières années. Il peut donc bénéficier des dispositions de l'article 65 bis.
Modalités d'imposition :
Barème IRPP :
76.600 : 12 = 6.385 F.
Barème IRPP :
L'étape 5 ne s'applique pas dans le cas d'espèce dès lors qu'il n'y a pas eu d'acomptes
mensuels sur traitement de salaires.
Comme nous avons déjà l'IRPP sur revenu ordinaire, nous allons calculer l'IRPP
global, ensuite déterminer la cotisation supplémentaire pour trouver l'écart éventuel
qui en découle.
Barème IRPP :
M. BABONG aurait supporté 5.500 F de plus sur sa prime de bilan s'il n'avait
pas bénéficié des dispositions de l'article 65 bis.
Modalités d'imposition :
Barème IRPP :
Barème IRPP :
Barème IRPP :
CONCLUSION PARTIELLE
A l'issue de l'optimisation fiscale des salaires, l'auditeur doit pouvoir démontrer
l'efficacité des mesures qu'il propose en les confrontant avec l'ancienne liquidation
pratiquée par l'entreprise. Nous l'avons fait en faisant ressortir à chaque fois les trop
payés d'impôt (écarts). Toutes ces mesures dépendent pour leur application de la
volonté de l'entreprise ; en tout cas on conçoit mal qu'une entreprise qui sollicite
l'optimisation fiscale de ses salaires ne puisse pas mettre en pratique les réformes
avantageuses qui en découlent. Concernant particulièrement les revenus
exceptionnels, l'entreprise devra être très attentive pour ne pas les imposer comme
des revenus ordinaires car il en va de la santé financière de l'employé et partant de la
prospérité de l'entreprise.
CONCLUSION GENERALE
Ce travail a traité de l'audit et l'optimisation des impôts sur salaire. Il a abordé d'une
part les éléments imposables et les éléments exonérés du salaire et d'autre part les
possibilités de les mettre à profit sur le plan fiscal, pour que l'entreprise et le salarié
en profitent au maximum.
Chaque entreprise devrait solliciter un audit fiscal des salaires qu'elle verse. Comme
nous l'avons vu, l'audit permet de déceler les irrégularités ou erreurs dans la
liquidation des impôts sur salaire. C'est pour atteindre ces objectifs que le Cabinet
Clement's-zo analyse le salaire élément par élément pour déterminer ce qui est
imposable et ce qui est exonéré. Notre analyse s'est faite en détail sur les salaires de
deux entreprises que nous avons nommées A et B pour des raisons de
confidentialité, mais elle n'est pas exhaustive dans la mesure où chaque entreprise
possède une structure salariale spécifique à son activité. La répartition des éléments
de salaire est guidée d'une part par le principe selon lequel, tous les éléments du
salaire sont imposables et d'autre part par les critères d'exonération tirés de l'article
31 du CGI (voir supra). Après avoir établi les bases d'imposition, la liquidation des
impôts sur salaire est simple. Il suffit d'appliquer les taux et barèmes prévus par la
Loi et les règlements à caractère fiscal. La maîtrise parfaite des textes et le fait d'être
à jour sur les nouveaux textes fiscaux permettent de payer le juste impôt, ce qui n'est
pas toujours le cas dans les entreprises comme nous l'avons vu. En effet en
confrontant la liquidation des impôts faite par les entreprise A et B, avec celle faite
par le Cabinet Clement's-zo, il apparaît des écarts tantôt au détriment de
l'administration fiscale, tantôt au détriment du salarié. Dans le premier cas
l'entreprise risque des redressements fiscaux, et dans le second il y a injustice à
l'endroit du salarié et par conséquent, naissance d'un sentiment de frustration. Or
avec la conjoncture économique actuelle l'importance du salaire n'est plus à
démontrer. C'est de lui que dépendent le pouvoir d'achat et le rendement dans
l'entreprise.
BIBLIOGRAPHIE
I - OUVRAGES
- COZIAN (M), Précis de fiscalité des entreprises, 20ème Ed. Litec 1996
- RAVALEC (J.P), Audit social et juridique, Ed. Les guides Montchrestien, 1986
- NZAKOU (A), Difficultés comptables et fiscales, Tome II, 7ème Ed. Mars 2008
II - TEXTES
- Code du Travail
- Loi N°90/050 modifiant la Loi N°77/10 du 13 juillet 1977 portant institution d'une
contribution au CFC et fixant la part de cette contribution destinée au FNE
IV - COURS MAGISTRAUX
- NGAPNA (E), Cours d'impôts directs, D.E.S.S Droit des Affaires internationales
et Fiscalité, Option Fiscalité, Année académique 2007-2008
- AMIA, Cours de fiscalité spécifique et fiscalité locale, D.E.S.S Droit des Affaires
internationales et Fiscalité, Option Fiscalité, Année académique 2007-2008
V - SOURCES ELECTRONIQUES
- http://www.modissimo.com/définition:optimisation fiscale
- http://www.memoire-online.fr
- http:/www.memoire-online.fr/encyclopedia universalisa
Introduction générale
Chapitre préliminaire :
présentation du cadre du stage
académique ........................ 5
I - Présentation générale du Cabinet Clement's-zo SARL .....................................
5
Chapitre I : Audit de
détermination de l'assiette des
impôts sur salaire ...................
12
salaire ........................................................... 19
Paragraphe 2 : prestations
diverses ..............................................................
. 21
fiscales ...............................................................
.......... 24
salariale ................................................... 24
A - Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques sur les Revenus Salariaux
(IRPP/RS) ... 24
patronale .................................................... 30
sociales ...........................................................
31
Paragraphe 1 : pension
vieillesse .............................................................
..... 32
Conclusion
partielle .....................................
........................................... 38
DEUXIEME PARTIE : Optimisation fiscal des salaires : recherche des
possibilités d'allègement des impôts sur
salaire ............................................................. 39
- Conditions ....................................................................................... 51
- Modalités ........................................................................................ 51
- Conditions ....................................................................................... 53
- Modalités ........................................................................................ 53
Conclusion
partielle .....................................
...................................... 55
Conclusion
générale .....................................
...................................... 56
* 1 Maurice COZIAN, Précis de fiscalité des entreprises, 20e éd, Litec 1996
* 2 La crise financière qui cause des suppressions massives d'emplois et la crise alimentaire qui
occasionne la hausse des prix des biens de première nécessité.
* 6 J.P RAVALEC, Audit social et juridique, éd. Les guides Montchrestien 1986, P.4, in Kaouana Hanen
& Dhambri Hichem, Institut Supérieur de Comptabilité et d'Administration des Entreprises (ISCAE),
Tunis, L'audit fiscal, mémoire de Maîtrise en sciences comptables.
* 12 Livre premier, impôts et taxes, art. 30-34 pour les revenus imposables au titre des salaires.
* 14 Pour des raisons de confidentialité des dossiers fiscaux traités par le Cabinet CLEMENT'S ZO,
nous nommerons ces entreprises A et B. l'Entreprise A fait dans la production et la vente des boissons
hygiéniques et l'entreprise B dans celles des cigarettes.
* 15 Voir annexe I
* 16 Maurice COZIAN, précis de fiscalité des entreprises, 20e édition, LITEC 1996.
* 18 Lexique des Termes Juridiques, 13 e éd. Dalloz P.501. SMIG : salaire minimum interprofessionnel
garanti
* 19 Une convention collective est un « accord conclu entre, d'une part, un employeur ou un
groupement d'employeurs et, d'autre part, une ou plusieurs organisations syndicales de salariés
possédant un caractère représentatif, en vue de déterminer l'ensemble des conditions d'emploi et de
travail des salariés et leurs garanties sociales » Lexique des Termes Juridiques op. cit. P.159
* 21 Art. 80 al.4 du Code du Travail ; Art. 51 de la convention collective du commerce. Voir aussi
NZAKOU André, Difficultés comptables et fiscales, tome II, 7e éd. Mars 2008, P.163
* 27 Article 33 CGI
* 29 Voir Page 18
* 34 Art. 45 - B, convention collective du commerce. Voir aussi NZAKOU André, Op. Cit. P.220.
* 38 CGI, art. 69
* 39 CGI 2008, Note explicative sur l'utilisation du barème de l'IRPP (nouvelle version, 1 er Décembre
2005), P.472
* 41 Ordonnance N°89/004 du 12 Décembre 1989 portant institution d'une RAV, art. 3 al.1
* 42 Ordonnance N°89/004 du 12 Décembre 1989 portant institution d'une RAV, art.3 al. 2
* 43 Voir annexe V
* 44 La masse salariale est la somme algébrique des salaires que l'employeur verse à l'ensemble de
son personnel.
* 45 Loi N°90/050 modifiant la Loi N°77/10 du 13 Juillet 1977 portant institution d'une contribution au
CFC et fixant la part de cette contribution destinée au FNE, art.6.
* 60 Le Droit de Reprise est un droit accordé au bailleur, dans certains cas, de reprendre son local à
l'expiration du bail, malgré le droit du locataire au maintien dans les lieux ou au renouvellement du bail.