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PRESENTADO POR:
PAIS AL QUE REPRESENTA: NICARAGUA
Muchas entidades sin fines de lucro han elegido por principio de transparencia adoptar NIIF
para PYMES, sin embargo en el sector no existen criterios unificados para la presentación
de sus estados financieros.
Al analizar los estados financieros de cuatro entidades sin fines de lucro encontramos que
muchas de las secciones de las NIIF para PYMES se aplican tanto para las Entidades
Lucrativas como para las no lucrativas. No obstante el tema común y complejo es el
reconocimiento, medición y revelación de los diferentes tipos de donaciones en donde cada
entidad adopta su política contable al no tener una sección específica para este tipo de
eventos económicos no mercantiles.
Otro aspecto es que estas entidades adoptaron una terminología relacionada a sus
circunstancias y propósitos tal es el caso del estado de resultado en el que utilizan otras
denominaciones como Estado de Actividad o Estado de Ingresos, Egresos y Excedentes.
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Las Asociaciones sin fines de Lucro (ASLF), Personas Jurídicas sin Fines de Lucro
(PJSFL), Asociaciones no Lucrativas (ANL), Organizaciones sin fines de lucro (OFL) o
Entidad sin ánimo de Lucro (ESAL)son entidades jurídicas cuyo fin no es la persecución de
beneficios económicossino el desarrollo de actividades de interés general.La principal
característica de este tipo de entidades es el desarrollo de actividades altruista sin que se
persiga un interés económico. Estas entidades no tienen el ánimo de lucro es decir no
fueron creadas con la intención o voluntad de obtener ganancia, provecho o utilidad de una
cosa, o no han sido establecida con el propósito de enriquecimiento, ganancia económica,
provecho o ventaja, su característica fundamental es el desarrollo de actividades
filantrópicas.
Se entiende que las entidades sin fines de lucro no existe distribución de dividendos a sus
miembros fundadores, también se entiende que su patrimonio únicamente debe ser utilizado
para el desarrollo de actividades de interés público. Estas instituciones son creadas para
fines de interés general, fines que pueden ser: educativos, culturales, científicos, deportivos,
sanitarios, cooperación para el desarrollo, defensa del medio ambiente, defensa de los
principios democráticos, defensa de los derechos humanos, fomento de la tolerancia y
desarrollo tecnológico por mencionar algunos.
Ahora bien para la realización de esos fines muchas de estas entidades buscan como
medio de financiamiento la obtención de donaciones, no obstante las PJSFL para reunir
recursos financieros pueden desarrollar actividades de muy variada naturaleza incluso
actividades de explotación económica siendo este el caso más delicado en materia fiscal y
que presenta un reto también en la llevanza de la contabilidad.
En Nicaragua las formas jurídicas más comunes en este tipo de entidades las definiremos a
continuación:
Asociaciones: Son las personas jurídicas que nacen de la voluntad de un grupo de personas
naturales para la realización de sus intereses con alguna utilidad pública.
Fundaciones: Son personas jurídicas no ligadas a la existencia de socios, sino que sus
elementos esenciales consisten en un patrimonio destinado a servir una finalidad de bien
público y una administración reglamentada.
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En Nicaragua la base legal para este tipo de entidades es la LeyGeneralSobre
PersonasJurídicasSinFinesdeLucro.-Ley147,publicadaenLa Gaceta, Diario Oficial, No.102
del 29 de mayo de 1992: “Estaley regula la constitución, autorización,
funcionamientoyextinción delaspersonasjurídicas civilesyreligiosas que, sin
finesdelucro,existenenelpaísydelasqueenelfuturoseorganicen.Regula suorigen,
características o elementos esenciales, condiciones y manera de constituirse”
Todos los libros serán sellados y rubricados por el responsable del Departamento de
Registro y Control de Asociaciones del Ministerio de Gobernación;
e) Cumplir con los requisitos legales establecidos para las donaciones provenientes del
exterior e informar a la Dirección de Asociaciones del Ministerio de Gobernación y del
Ministerio de Cooperación Externa sobre las donaciones que reciban;
Como podemos ver lo que regula la mencionada ley es la obligación de presentar Balances
y llevar libros contables no aparece por ninguna parte cual debe de ser la base contable, es
decir existe una obligación formal de presentación de estados financieros dejando un vacío
en cuanto a la base contable a utilizar.
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El Colegio de Contadores Públicos de Nicaragua, (CCPN), es la Institución representativa
de los profesionales de Contador Público, constituyéndose por mandato de la ley1, en el
rector de la Profesión Contable en Nicaragua y como tal, es el organismo responsable de
emitir y promulgar las actualizaciones de la profesión en sus aspectos técnicos y
metodológicos. El Colegio de Contadores Públicos de Nicaragua es gobernado por una
Junta Directiva integrada por siete miembros y para el cumplimiento de las facultades
establecidas en la Ley se organiza en Comisiones de Trabajo.
A partir del año 2002, el CCPN resolvió adoptar las Normas Internacionales de Auditoria
(NIA), así mismo, mediante las resoluciones del 15 de noviembre de 2007, 24 de Junio de
2009 y del 31 de mayo de 2010, y el Pronunciamiento del 08 de agosto 2012, el CCPN
comunicó que a partir del 1° de julio de 2011, todas las entidades económicas deberían de
adoptar la Norma Internacional de Información Financiera para Entidades Privadas
(Entidades no reguladas o sin obligación pública de rendir cuentas), conocidas
internacionalmente como Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF PYMES) y para las
entidades con responsabilidad pública de rendir cuentas (o entidades reguladas) las que
deben adoptar las Normas Internacionales de Información Financiera – Integrales o
Completas.
En el año 2011, fue emitido el Informe N° AAA63-NI, Nicaragua, Análisis de las prácticas
contables y de auditoría, Informe sobre el cumplimiento de normas y códigos (ROSC)2, el
cual analiza las prácticas contables, de información financiera y de auditoria en empresas
privadas y estatales y las entidades financieras y no financieras de Nicaragua, haciendo uso
de las Normas Internacionales sobre Información Financiera. A partir de los resultados del
Informe ROSC, Nicaragua ha iniciado trabajados tendientes al fortalecimiento del sistema
de información financiera empresarial, principalmente en los aspectos referidos a las
normativas contables y de auditoria.
El CCPN adoptó las normas internacionales de contabilidad y auditoría (NIIF 2011), NIIF-
PyME (2011) y NIA (2002), las cuales son de cumplimiento obligatorio para sus miembros;
sin embargo, la obligación de la utilización de las NIIF y NIIF PyME, no está contenida en el
Código de Comercio de Nicaragua que rige a las empresas3. Las Normas Internacionales
de Auditoria (NIA), si son de cumplimiento obligatorio, indirectamente, porque los
Contadores Públicos, Auditores, deben estar registrados en el CCPN y tal están obligados a
cumplir con las normas emitidas por ellos mismos.
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las NIIF para PYME y NIIF Integrales según el tipo de empresa pero no aborda en sus
resoluciones el tema de la contabilidad para entidades sin fines de lucro generando dudas al
respecto Esto hace que estos sujetos contables en Nicaragua no cuenten con un marco
operativo que contenga todos los elementos necesarios para el registro de las operaciones
que puedan realizar y tengan que recurrir más a los criterios de quienes registran las
operaciones que al cumplimiento de una norma fundamentada.
No obstante lo anterior muchas entidades sin fines de lucro han optado por principio de
transparencia adoptar NIIF para PYMES, sin embargo no existen criterios unificados para la
presentación de sus estados financieros y cada entidad sin fines de lucro han realizados
adaptaciones e interpretaciones a la hora de implementar las NIIF para las PYME.
Es interesante que la regulación fiscal en Nicaragua desde la Ley de justicia tributaria del
año 1997 hasta la ley de concertación tributaria (LCT) del año 2013ha establecido la
exención de impuestos sobre la renta para estas entidades únicamente en lo referido a los
ingresos relacionados exclusivamente con el cumplimiento de sus fines, es decir,que en
Nicaragua ha existido un sistema de exención parcial y de tributación para las
actividadeseconómicas no coincidentes con suobjeto o finalidad.
En los últimos 10 años en tres ocasiones la Corte Suprema de Justicia (CSJ) ha resuelto
por inconstitucionalidad el cobro de impuestos sobre la renta a este tipo de entidades,siendo
el caso más notorio el de las ONG dedicadas a las Micro finanzas. Estas sentencias
establecen Jurisprudencia en materia fiscal y definen el criterio jurisprudencial de la CSJ
para este tema en particular.
Por tantolas ONG y demás Personas Jurídicas sin Fines de Lucro se encuentran exentasdel
pago de impuesto sobre la renta derivado de sus actividades y funciones estatuarias.Así
mismo el tema de las donaciones que estas entidades reciben aunque no sean aprobadas a
través del Gobierno no podráser caracterizadocomo rentas de capital ya que la recepción
de donaciones para estas entidades representa la esencia de sus actividades económicasy
se encuentran exentas a la luz de la ley de concertación tributaria y su propuesta de
reforma. La gran preocupación de las ONG y los contribuyentes en general seguirá siendo
la discrecionalidad que impera en la implementación de las leyes fiscales.
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Si bien existe claridad en cuanto al marco normativo fiscal para las ONG y Asociaciones sin
Fines de Lucro se presenta otra problemática a la hora de definir el marco Normativo
contable pues muchas ONG llevan una contabilidad que mezcla diferencias criterios o
marcos normativos existiendo dudas en cuanto a que normas aplicar pues muchas de estas
asociaciones consideran que las NIIF PYME fueron elaboradas para empresas con fines de
lucro por tanto no le aplican en su totalidad dejando abierta la posibilidad a aplicaciones
parciales.
Uno de los aspectos más importante para este tipo de organizaciones tiene que ver con la
transparencia sobre todo en materia del uso de los recursos que donantes le otorgan para la
realización de sus actividades y esto debido a que gran parte de estos fondos proceden de
particulares (Filántropos) y entidades que pagan impuestos, que realizan donaciones estas
personas y organizaciones merecen el máximo respeto y transparencia. Además, hay que
tener en cuenta que las malas prácticas de unas pocas organizaciones pueden dañar la
confianza en el sector en su conjunto.
Las entidades sin fines de lucro deben de definir internamente el proceso de rendir cuentas
que no es más que el acto administrativo mediante el que los responsables de la gestión de
los fondos informan, justifican y se responsabilizan de la aplicación de los recursos puestos
a su disposición en un ejercicio económico.
Es importante destacar que: “La rendición de cuentas va más allá de los aspectos
puramente económicos y financieros de una organización. Por lo tanto, no se trata
únicamente de hacer públicas cada año las cuentas de la organización, ni tampoco de
ventilar los resultados de una auditoria anual. La transparencia económica y financiera es
necesaria en las organizaciones y desde luego forma parte del concepto de rendición de
cuentas. Sin embargo, este concepto va más allá de la mera publicidad pues consiste en
explicar a todas las personas que han apoyado a una organización, a los diferentes grupos
de interés que han participado de alguna forma en el trabajo de ésta y a la sociedad en
general, qué se ha hecho durante un período de tiempo determinado. Se trata, pues, por así
decirlo, de ser “transparentes”o, en otras palabras, de resultar “creíbles”
Nina Lucía Monje Navarro autora de un trabajo denominado: “Ley No. 147. Ley General
sobre Personas Jurídicas sin fines de Lucro. ASPECTOS APLICADOS Y/O
COMPRENDIDOS DE MANERA INEXACTA” manifiesta lo siguiente:
“A efectos de asegurar sus condiciones de regularidad, una de las exigencias que tienen las
organizaciones es mantener una administración transparente de su patrimonio y presentar
anualmente los balances económicos correspondientes. El incumplimiento de este requisito
ha sido, y es en la actualidad, uno de los principales factores que incide en la situación de
irregularidad de muchas organizaciones colocándoles en una posición vulnerable frente a
cualquier control oficial. El artículo 13 literal f) de la Ley establece como obligación de las
personas jurídicas sin fines de lucro la presentación de un balance financiero al cierre del
año fiscal; este balance puede ajustarse al período fiscal correspondiente (julio a junio) o al
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período calendario (enero a diciembre); esta última modalidad debe ser solicitada
formalmente por la organización interesada y contar con la aprobación escrita del Ministerio
de Gobernación. “Por lo que hace a … Solicitar presentación de sus estados financieros
actualizados a la fecha; la Ley N° 147, en su artículo 13 literal f) prescribe como obligación
de las personas jurídicas sin fines de lucro: “Remitir al Ministerio de Gobernación los
balances contables al finalizar el año fiscal”, de lo cual se deduce que ante el
incumplimiento de tal disposición la autoridad aplicadora de esta ley, efectivamente tiene la
facultad de solicitar tal presentación, o aplicar las sanciones administrativas contenidas en
el artículo 22 de la ley (multa o intervención)”20. Algunas organizaciones, además del
informe financiero, han acostumbrado presentar también un informe de actividades, a
manera de información complementaria, y con el fin de que sea visible la relación entre las
acciones de la organización y el volumen de fondos manejados. No obstante, este informe
de actividades no es requisito establecido en la Ley ni tampoco exige su cumplimiento como
tal el Ministerio de Gobernación.”
Algunas organizaciones como parte del concepto de transparencia, además del informe
financiero, han acostumbrado presentar también un informe de actividades, a manera de
información complementaria, y con el fin de que sea visible la relación entre las acciones de
la organización y el volumen de fondos manejados. No obstante, este informe de
actividades no es requisito establecido en la Ley ni tampoco exige su cumplimiento como tal
el Ministerio de Gobernación.
Ahora bien el Ministerio de Gobernación recibe diferentes tipos de informe debido a que no
existe una normativa contable en Nicaragua que regule elcómo deben de presentarse los
estados financieros de las entidades sin fines de lucro y al quedar estas a la
discrecionalidad pueden perjudicar la transparencia y el mismo proceso de rendición de
cuentas.
Hoy por hoy tal y como lo mencionamos en las páginas anteriores existen registradas más
4,100 instituciones baja esa denominación. Estas instituciones efectúan diversas
actividades económicas, realizan transacciones y en muchos casos Agencias de
Cooperación, Ministerios Gubernamentales, Agencia Fiscal les solicitan información
financiera.
Entre las diferentes instituciones sin fines de lucro en Nicaragua tenemos de los siguientes:
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Estas entidades enfocan sus esfuerzos en conservar su patrimonio de tal manera que les
permita continuar con las actividades para las cuales fueron constituidas, debido a esto,
para mantener su operación necesitan de las aportaciones de sus patrocinadores, así como
de los donativos que dan diversas personas. Si bien es cierto que pueden generar
utilidades, la mayoría de las veces, su razón de ser, u objeto social, no les permite obtener
altos niveles de utilidades pues estas deben de ser reinvertidas en sus propias actividades y
no fueron creadas por ese fin. Por lo tanto, regularmente, se sostienen con las aportaciones
y donativos de diversos patrocinadores, asociados o donadores.
Este tipo de instituciones tienen diferentes usuarios de la información financiera entre ellos
encontramos los siguientes:
• Empresas privadas
• Administraciones públicas
• Organismos internacionales
Todos estos usuarios requieren información financiera que sirva como base para determinar
que la organización ha cumplido sus objetivos y consideren si deben seguir haciendo
aportaciones tanto dinerarias como trabajo voluntario. Los prestamistas, proveedores y
empleados observan a las entidades sin fines de lucro como una fuente de pago por el
efectivo, bienes o servicios entregados. Su interés básico de información se centra en la
capacidad de la entidad para generar flujos de efectivo oportunos, con el fin de pagar sus
obligaciones.
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Por lo antes mencionado se necesita información financiera confiable y oportuna que sirva
de base para la toma de decisiones en este sentido la doctrina contable mexicana establece
los siguientes criterios de la información para ser útil a las instituciones sin fines de lucro:
“a) Tomar decisiones de inversión o asignación de recursos a las entidades. Los principales
interesados al respecto son quienes puedan aportar aportaciones, contribuciones o
donaciones a la entidad. El grupo de inversionistas o patrocinadores está interesado en
evaluar la capacidad de crecimiento y estabilidad de la entidad y su rentabilidad, con el fin
de asegurar su inversión, obtener un rendimiento y recuperar la inversión o, en su caso,
proporcionar servicios y lograr sus fines sociales.
b) Tomar decisiones para otorgar crédito por parte de los proveedores y acreedoresque
esperan una retribución justa por la asignación de recursos o créditos. Losacreedores
requieren para la toma de sus decisiones información financiera quepuedan comparar con
la de otras entidades y con la misma entidad, en diferentesperiodos. Su interés se ubica en
la evaluación de la solvencia y liquidez de laentidad, su grado de endeudamiento y la
capacidad de generar flujos de efectivosuficientes para cubrir los intereses y recuperar sus
inversiones o crédito.
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h) Analizar si se mantienen los niveles apropiados de contribuciones y donacionespara
seguir proporcionando sus servicios de manera satisfactoria y, por ende,facilitar el logro de
conclusiones sobre la continuidad de la entidad en el futuro.”4
No obstante las NIIF para PYMES no presentan una sección especial para determinar la
forma de registro de las transacciones relacionadas con las donaciones, contribuciones,
aportes que dan diferentes personas a este tipo de instituciones.
Para contestar estas dudas al no haber una sección específica en las NIIF para PYMES se
recurre a la analogía e interpretación
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http://www.ccpm.org.mx/avisos/boletin_epnl_num_6.pdf
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X. SECCIONES DE LAS NIIF PARA LAS PYMES QUE IMPACTAN EN LA
PRESENTACION DE ESTADOS FINANCIEROS DE ENTIDADES SIN FINES
DE LUCRO
Para efectos de este trabajo se evaluaron los estados financieros de cinco entidades sin
fines de lucro que han adoptado las NIIF para PYMES que presentan las siguientes
características:
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Sección 6 – Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Resultados y Ganancias
Acumuladas - Esta sección establece los requerimientos para presentar los cambios en el
patrimonio para un período, en un estado de cambios en el patrimonio o en un estado de
resultados y ganancias acumuladas. LasEntidades sin fines de lucro adoptaron el enfoque de
un único estado de resultados, y a que los únicos cambios en el patrimonio provienen de los
excedentes entre ingresos y gastos del período y correcciones de errores, se adoptó asimismo
un solo estado de resultados y ganancias acumuladas permitido por el párrafo 6.4 de esta
sección.El problema es la terminología no adecuada de esta sección para las entidades sin
fines de lucro.
Sección 10. Políticas contables, Estimación de errores Esta sección proporciona una
guía para la selección y aplicación de las políticas contables que se usan en la preparación
de estados financieros. También abarca los cambios en las estimaciones contables y
correcciones de errores en estados financieros de periodos anteriores.Las entidades sin
fines de lucro establecieron políticas contables utilizando como criterio las NIIF
PYMES. El gran problema es el relacionado con las políticas contables relacionada
con el reconocimiento, medición y presentación de los diferentes tipos de
donaciones.
Sección 27 – Deterioro del Valor de los Activos – La Entidades sin fines de lucro deben de
adoptar los requerimientos de evaluación periódica del deterioro del valor de cuentas por
cobrar, inventarios y propiedades, planta y equipo, para medir y reconocer dicho deterioro en
los registros contables como lo indican los párrafos 27.21 a 27.23 de esta sección.Dos de las
entidades presentaba activos deteriorados que no les daban de baja.
Sección 28 – Beneficios a los Empleados – Esta sección es aplicable a todos los beneficios a
los empleados excepto los relacionados con pagos basados en acciones de la sección 26. La
Entidades sin fines de lucro deben de adoptar los principios y requerimientos de los párrafos
28.31 a 28.37 relacionados con los beneficios por terminación de contrato. Esta sección tiene
un gran impacta ya que las entidades históricamente han registrado los beneficios a los
empleados sobre la base de efectivo representando un impacto grande a la hora de
implementar las NIIF PYME. Para una de las entidades represento ajustes significativos en sus
estados financieros en lo que respecta a pasivos laborales.
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2. Secciones de la NIIF para las PYMES no aplicables a la Entidades sin fines de
lucro evaluadas.
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3. Todas las otras secciones de la NIIF para las PYMES no enumeradas en los
detalles anteriores, son de aplicación normal de las entidades cubiertas por esta
NIIF y, por consiguiente, aplicables.
Cuadro detalle de secciones NIIF PYME y aplicación en las entidades evaluadas.
Al analizar los estados financieros de cuatro entidades observamos que muchas de las
secciones de las NIIF para PYMES se aplican tanto para las Entidades Lucrativas como
para las no lucrativas,estas últimas tienen un enfoque diferente en la preparación de sus
estados financieros pues estos presentan y revelan información que ayude en la toma de
decisiones alejadas del espíritu mercantil. Por tanto las entidades evaluadas tuvieron que
adoptar una terminología más adecuada a sus circunstancias y propósitos, el caso más
concreto es el de estado de resultado que fue nombrado Estado de actividad o estado de
Ingresos, Egresos y Excedentes.
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XI. CONCLUSIONES
2. Las entidades sin fines de lucro que han implementado NIIFpara las PYMES se
encuentra con muchas terminologías de empresas mercantiles y para fines de
presentación de estado financieros efectúan su propiadenomicaciones.
3. No existe dentro de las NIIF Para las Pymes una sección adecuada que ayude con
el tratamiento contable en cuanto a reconocimiento, medición y presentación de las
diferentes tipos de donativos
4. Las entidades sin fines de lucro no deben de llamar estado de resultado a su estado
de actividad este debe de recibir el nombre de Estado de Ingreso, Gastos e
Incremento de patrimonio.
IV. BIBLIOGRAFÍA:
1. NIIF para las PYMES edición 2009 emitidas por el IASB.
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