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Direito Tributário II

Prof. Luís Eduardo Schoueri


Anotações por Ana Laura Pereira Barbosa – 2017

Sumário
DIA 07.08.2017 - Aula 1 - Apresentação do curso. Obrigação tributária.A relação jurídico-tributária:
sua natureza e sua estrutura. “Obrigação principal” e “obrigação acessória”. .................................... 4
DIA 14.08.2017 - Aula 2 - Regra-matriz de incidência tributária. O antecedente normativo: o “fato
gerador” da obrigação tributária. Critérios material, espacial e temporal da regra-matriz. ................ 5
Seminário 2: ....................................................................................................................................... 5
Aula expositiva – Fato Gerador.......................................................................................................... 8
1.Fato Gerador: Conceito............................................................................................................... 8
2.Marco da ocorrência do fato gerador (art. 116) na situação de fato e na situação jurídica ..... 9
3.Dissecação da regra-matriz de incidência tributária – O antecedente da regra matriz ........... 10
DIA 21.08.2017 -Aula 3 – Consequente da Regra Matriz .................................................................... 11
Critério Quantitativo: resulta no valor do tributo ........................................................................... 12
Limitações e regras à Base de Cálculo ......................................................................................... 13
Critério pessoal ................................................................................................................................ 14
DIA 28.08.2017 - Aula 4 - O consequente normativo (continuação): Sujeito Passivo da Obrigação
Tributária.......................................................................................................................................... 14
2.1. Responsabilidade por Substituição:...................................................................................... 15
2.2. Responsabilidade Stricto Sensu (por transferência): ........................................................... 16
Solidariedade passiva....................................................................................................................... 19
Síntese: Hipóteses de responsabilidade por sucessão (SCHOUERI, pp. 583 e ss.): ......................... 20
Dia 11.09.2017 – DIA 11.09.2017 - Aula 5 - Crédito tributário e lançamento (I) ............................... 21
Seminário 4 – Lançamento e Crédito Tributário.............................................................................. 22
Anotações da Aula - Lançamento ................................................................................................... 24
Discussões doutrinárias acerca da distinção - Natureza do lançamento: Declaratório ou
Constitutivo .................................................................................................................................. 24
Lançamento pelo CTN (art. 142, CTN) - Características............................................................... 25
DIA 18.09.2017 - Aula 6 - Crédito tributário e lançamento (II) ........................................................... 26
Anotações da aula ............................................................................................................................ 27
Lançamento de ofício (art. 149, CTN) .............................................................................................. 27
Art. 149, VIII – Fato desconhecido (erro de fato) vs Fato desprezado (mudança de critério
jurídico) ........................................................................................................................................ 27
Lançamento misto ou por declaração (art. 147, CTN) .................................................................... 28

1
Lançamento por homologação (art. 150, CTN) ............................................................................... 28
Consequências práticas da contradição no art. 150, CTN ........................................................... 28
DIA 25.09.2017 – Aula 7 - Hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (art. 151,
CTN) ...................................................................................................................................................... 29
Aula expositiva – Hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito .......................................... 29
I - Moratória (art. 151, I e art. 152 e ss., CTN) ................................................................................. 30
Forma: lei (art. 97, VI, CTN).......................................................................................................... 30
Quem pode conceder a moratória (art. 152, I e II) ...................................................................... 30
II - O depósito do seu montante integral (art. 151, II, CTN) ............................................................ 31
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário
administrativo; (art. 151, III, CTN) ................................................................................................... 31
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança e V - a concessão de medida
liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; .......................................... 32
VI - o parcelamento.......................................................................................................................... 32
DIA 02.10.2017 - Aula 8 – Revisão P1 e Extinção do crédito tributário por pagamento .................... 33
1.Pagamento (art. 156, I, CTN) ........................................................................................................ 33
Forma do pagamento .................................................................................................................. 33
Local do pagamento (159, CTN)................................................................................................... 34
Tempo de pagamento (art. 160, CTN) ......................................................................................... 34
Débitos múltiplos (art. 163, CTN) devem obedecer às regras de imputação (incisos): .............. 35
Direitos do contribuinte na hipótese de pagamento indevido (art. 165, CTN) ........................... 35
Repetição de indébito de tributos indiretos (art. 166, CTN) ....................................................... 35
DIA 16.10.2017 - Aula 9 - Extinção do crédito tributário (outras hipóteses) ...................................... 35
Seminário – Caso 8 ........................................................................................................................... 35
Aula expositiva – Extinção do crédito tributário – Parte II .............................................................. 37
2. Compensação (art. 156, II e art. 170, CTN) .................................................................................. 37
3 e 4. Transação e Remissão (art. 156, III e IV) ................................................................................ 38
5.Prescrição e Decadência (art. 156, V, CTN) .................................................................................. 39
6. Conversão do depósito em renda (art. 156, VI, CTN) .................................................................. 41
7. Pagamento antecipado e homologação do lançamento (art. 156, VII, CTN) .............................. 41
8.Consignação em pagamento (art. 156, VIII e art. 164, CTM) ....................................................... 41
Consignação em pagamento (causa de extinção) vs Depósito do montante integral (suspensão)
...................................................................................................................................................... 41
9.Decisão administrativa ou judicial favorável ao contribuinte (art. 156, IX, CTN) ......................... 42
11.Dação em pagamento em imóveis (art. 156, XI, CTN) ................................................................ 42
DIA 23.10.2017 - Aula 10 - Exclusão do crédito tributário .................................................................. 42

2
Causas de Exclusão do crédito tributário (art. 175, CTN) ................................................................ 43
1. Isenção - Natureza da isenção: Dispensa de pagamento ou mutilação da regra-matriz? ....... 43
Consequências para a anterioridade tributária ........................................................................... 44
Jurisprudência .............................................................................................................................. 44
Tipos de isenção ............................................................................................................................... 44
Legalidade e isenção (176, CTN) ...................................................................................................... 45
Isenções Condicionadas (art. 178, CTN) .......................................................................................... 46
Efetivação das isenções (art. 179, CTN) ........................................................................................... 46
Natureza do despacho: constitutiva de direito ........................................................................... 47
Revogação dos despachos ........................................................................................................... 47
2.Segunda hipótese de Exclusão de crédito tributário: Anistia (art. 180, CTN) .............................. 47
DIA 30.10.2017 - Aula 11 - Infrações em matéria tributária ............................................................... 48
Seminário – Caso 8 ........................................................................................................................... 48
Anotações de aula: Direito penal Tributário vs Direito tributário penal ......................................... 49
Semelhanças e diferenças entre princípios comuns no direito penal e direito tributário penal 49
Aspectos do direito tributário penal ................................................................................................ 51
Responsabilidade por penalidades por descumprimento de leis tributárias (Arts. 136 a 138, CTN)
.......................................................................................................................................................... 51
DIA 06.11.2017 - Aula 12 - Garantias e privilégios do crédito tributário. Administração Tributária .. 51
Garantias e privilégios do crédito tributário .................................................................................... 53
Preferências do crédito tributário ................................................................................................... 54
Administração tributária e procedimento fiscalizatório.............................................................. 54
DIA 13.11.2017 - Aula 13 - Interpretação e Integração da Lei Tributária ............................................ 55
Consideração econômica na interpretação ..................................................................................... 55
Processo de interpretação e aplicação ............................................................................................ 56
A matéria de interpretação no CTN (art. 107 e ss., CTN) ................................................................ 57
Vedação de analogia gravosa ...................................................................................................... 57
Art. 116, §único (norma anti simulação) ≠ Norma anti-abuso (alemanha)................................. 57
Utilização de conceitos do direito privado (art. 110, CTN) .............................................................. 57
Interpretação de isenções, suspensões ou exclusões ou dispensa do cumprimento ..................... 58
In dubio pro reo (art. 112, CTN) ....................................................................................................... 58

3
DIA 07.08.2017 - Aula 1 - Apresentação do curso. Obrigação tributária.A
relação jurídico-tributária: sua natureza e sua estrutura. “Obrigação
principal” e “obrigação acessória”.
Obrigação principal: pagamento do tributo, que surge a partir do momento em que ocorre o fato
gerador (situação suficiente e necessária para a constituição da obrigação). A obrigação principal
decorre da lei (lei complementar que institui o Tributo).

No caso do imposto, o art. 153, CF confere à União a competência para instituir imposto de renda.
A partir da elaboração de lei complementar prevendo o fato gerador, a ocorrência do fato gerador
determina o surgimento da obrigação1.

Art. 113, §§1º e 2º, CTN – Obrigação acessória (a.k.a. deveres instrumentais). A terminologia dá a
entender que ela depende da principal. Porém, isso nem sempre acontece.
No caso de imunidades (p.ex entidades religiosas), não há obrigação principal, mas permanece a
obrigação acessória (declarar e prestar informações ao fisco). Melhor terminologia seria um “dever
instrumental” de prestar informações ao fisco e apresentar declarações (receita federal, secretaria
de fazenda e secretarias municipais, cada entidade que administra seus respectivos tributos).

Limites do dever instrumental com relação aos direitos fundamentais

1) Esses deveres instrumentais (obrigações complementares) devem ser instutuídos por lei ou ato
infraconstitucional, mas necessariamente com no interesse da arrecadação ou fiscalização de
tributos de competência do ente federativo que recebe2.
Só haverá deveres instrumentais no interesse da arrecadação e fiscalização de tributos. Como se
fala em “legislação tributária”, não há necessariamente legalidade estrita (lei em sentido estrito). A
instituição de deveres instrumentais pode ocorrer também legislação complementar (art. 100,
CTN), dentre as quais inserem-se meras instruções normativas da Receita Federal. Não é preciso de
lei para instituir dever instrumental. Mas, ainda assim, sua instituição deve servir a interesse da
arrecadação ou da fiscalização. Não seria possível, por exemplo, que uma instrução normativa
instituisse um dever instrumental para fins estatísticos. Para isso, seria necessário lei em sentido
estrito.

2) Instutuir a obrigação não pode restringir a autonomia do contribuinte.

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5a Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
X, pp. 491-501.

1
É necessário o lançamento para que a obrigação seja exigível.
2
§ 2º - A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

4
DIA 14.08.2017 - Aula 2 - Regra-matriz de incidência tributária. O
antecedente normativo: o “fato gerador” da obrigação tributária. Critérios
material, espacial e temporal da regra-matriz.
Tópicos da aula
-Estrutura da relação tributária “principal”: a regra-matriz de incidência tributária
-A expressão “fato gerador”: uma questão terminológica
- “Situação de fato” e “situação jurídica”
- “Fato gerador complexivo” ou “pendente”
- Critérios do “fato gerador” Critério material
- Critério temporal
- “Fato gerador instantâneo” e “periódico”
- Critério espacial

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5a Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
XI, pp. 501-533.

Seminário 2:

O Sr. ENRICO BOLAÑOS é cidadão boliviano que, durante mais de 20 anos, trabalhou na sociedade empresária
EL GAS DE BOLIVIA S.A., sediada na cidade de La Paz, como engenheiro responsável pelo desenvolvimento de novos
gasodutos para o transporte da mercadoria. Não obstante o seu notório prestígio interno com diversos colaboradores da
empresa, em 30/12/2013, após um tormentoso processo de desgaste interno com os seus superiores, o Sr. ENRICO
BOLAÑOS foi demitido da empresa em um episódio lastimável caracterizado por humilhação pública por parte dos seus
superiores.
Nos meses que se seguiram, o Sr. ENRICO BOLAÑOS, que nunca havia se conformado com a sua demissão e a atribui
exclusivamente ao interesse da Diretoria atual da empresa de eliminar colaboradores de idade mais avançada, entrou
em profundo estado de depressão e, por esta razão, se viu obrigado a incorrer com despesas de elevada monta com
tratamento e medicamentos psiquiátricos. Todo este processo causou-lhe imensa dor, bem como a toda a sua família
que nunca o havia visto deprimido.
Após quase um ano de tratamento, o Sr. ENRICO BOLAÑOS se recuperou e decidiu ingressar com ação judicial
em face da empresa EL GAS DE BOLIVIA S.A. exigindo-lhe indenização por danos materiais – referentes às despesas
incorridas com tratamento psiquiátrico e medicamentos – e danos morais – referentes ao sofrimento e humilhação pelo
qual passou, sobretudo ao ver a sua família sofrer em razão da sua doença.
Visando “mudar de ares”, em janeiro de 2014, a família Bolaños se mudou definitivamente para o Brasil, mais
precisamente na cidade de São Paulo, onde abriram um restaurante de comida boliviana que se tornou um imenso
sucesso até os dias de hoje chamado “La Casa de Los Bolaños”.

Em janeiro de 2015, a EL GAS DE BOLIVIA S.A. e o Sr. ENRICO BOLAÑOS celebraram acordo judicial por meio do
qual a empresa concordou em pagar- lhe o valor total de $b 4.428.698,001 (R$ 2.000.000,00) – ou seja: $b 1.107.174,50
(R$ 500.000,00), a título de indenização por perdas e danos materiais, e $b 3.321.523,50 (R$ 1.500.000,00) a título de
indenização por perdas e danos morais – depositado em conta bancária que o indenizado ainda mantinha no BANCO
NACIONAL DE BOLIVIA, com sede em La Paz.
Em julho de 2017, após a instauração de procedimento de fiscalização, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
constatou que o Sr. ENRICO BOLAÑOS não havia declarado a indenização por perdas e danos materiais e morais recebida
na sua conta mantida em La Paz e, neste sentido, lavrou auto de infração para formalizar a cobrança de Imposto de Renda
da Pessoa Física (IRPF), incidente sobre a integralidade do valor de R$ 2.000.000,00, acrescido de juros moratórios e
multa de ofício, no percentual de 75%.

À luz das matérias “Regra-Matriz de Incidência Tributária: antecedente e consequente normativos” elaborem:

5
(i) como representantes do contribuinte (grupo 1), os argumentos cabíveis; e
(ii) como representantes do Fisco (grupo 2), os argumentos cabíveis.
Esclareça-se que demais argumentos que transbordem da mencionada matéria poderão ser suscitados, devendo, porém,
os debates em sala centrar- se no tema da aula para a resolução do caso.
Elementos probatórios poderão ser aportados, desde que não descaracterizem a descrição contida acima.

Questão envolvida: A indenização configurou acréscimo patrimonial (o que determinaria incidência


do IRPF) ou mera recomposição do patrimônio?
Contribuinte: De fato, apesar de as relações terem ocorrido na Bolívia, ao tempo em que ele
recebeu o valor, estava no Brasil. Por isso IR poderia incidir. Não havendo acordo
de bitributação, a incidência seria confiscatória.
Art. 114, CTN – Fato gerador é a renda auferida (acréscimo ao patrimônio). O caso
envolve indenização por dano material (medicamentos, tratamento. Mera forma
de compensar as despesas realizadas.) e dano moral (também de natureza
compensatória).
A multa também tem efeito confiscatório, porque é de 75%.

Em abstrato seria possível, mas no caso concreto não, porque houve mera
recomposição do que ele perdeu por conta do desgastante e humilhante
processo de demissão.
Fisco: Deve haver tributação porque houve acréscimo patrimonial, que faz parte do
rendimento individual. Não houve só recomposição patrimonial (danos
materiais), mas também danos morais (i.e., algo imaterial).
Regra-matriz de incidência tributária = Antecedente normativo: previsão ou
ocorrência de fato gerador + Consequente normativo: Relação jurídica que se
estabelece a partir da ocorrência do fato de gerador

Fato gerador = Regra de incidência + ocorrência de um fato


Lei 7713, Art. 3 – IRPF tributa o regimento bruto (provimentos de qualquer
natureza), mesmo que corresponda a acréscimos patrimoniais não declarados,
dentre os quais insere-se a indenização recebida.

STJ, Resp 748868 – Indenização em regra não traz aumento de riqueza


patrimonial porque apenas reequilibra o patrimônio existente, mas implica
acréscimo quando a indenização (i) ultrapassar o valor do dano material
verificado ou (ii) Se destinar a compensar o ganho que deixou de ser auferido
(lucro cessante) ou (iii) for dano a patrimônio imaterial.

Caso 01
Relatório

1. Trata-se de recurso administrativo ao Auto de Infração lavrado pela Receita Federal em face
de Enrico Bolaños em virtude de suposta violação ao artigo 43 da Lei nº 7713. No Auto de
Infração, determina-se como devido o pagamento do Imposto de Renda (IRPF) incidente
sobre o montante de R$ 2.000.000,00, valor recebido judicialmente por Bolaños a título de
indenização por perdas e danos materiais e morais.

6
2. Enrico Bolaños recebera indenização por perdas e danos materiais e morais no montante de
R$ 2.000.000,00 em decorrência de acordo judicial celebrado com a empresa EL GAS DE
BOLIVIA S.A. A indenização foi devida em virtude de ter o funcionário sido demitido em
situação humilhante, o que levou grande sofrimento e a consequências psicológicas que
exigiram tratamento médico para depressão. A indenização foi recebida na sua conta mantida
em La Paz, mas na época do recebimento Bolaños já era residente e domiciliado no Brasil.

3. Diante deste contexto, as autoridades fiscais alegam que o Imposto de Renda da Pessoa Física
(IRPF) deve incidir sobre a integralidade do valor de R$ 2.000.000,00, já que se trata de
acréscimo patrimonial, adequando-se na hipótese de incidência do artigo 3º da Lei 7713. Com
essa premissa, foi lavrado auto de infração formalizando a cobrança do IRPF sobre o valor da
indenização acrescido de juros moratórios e multa de ofício, no percentual de 75%.

4. O recorrente, Sr. Bolaños, afirma inexistir obrigação tributária porque o recebimento de


indenização possui caráter compensatório, não configurando, com isso, acréscimo
patrimonial ao qual faz menção a hipótese de incidência do artigo 3º da lei 7713.

5. A este respeito, as autoridades fiscais apresentam o argumento de que, como a indenização


recebida se destinou a equacionar danos patrimoniais concretos, mas também danos
imateriais, o acréscimo patrimonial ficou configurado, incidindo, por isso, o IRPF.

6. É o relatório.

Voto

7. Não obstante a efetiva possibilidade abstrata de que, excepcionalmente, valores recebidos a


título de indenização não configurem acréscimo patrimonial para efeitos da tributação do
Imposto de Renda (IRPF), não é o que ocorre no caso em tela. A situação concreta em análise
possui todos os elementos da regra matriz de incidência tributária, o que determina a
necessária incidência do IRPF.

8. Com efeito, como determina o artigo 3º da Lei nº 7.713, o IRPF incide sobre todo o produto
do capital e trabalho e demais proventos de qualquer natureza, ainda que não declarados. A
letra da lei dispõe como segue:

Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o
disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90)

§ 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação


de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer
natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos
rendimentos declarados. (grifos nossos)

9. O antecedente normativo, assim, é claro e engloba todo o produto do capital, incluindo


proventos de qualquer natureza sem excluir ou dar tratamento diverso a provimentos de
natureza indenizatória.

7
10. Não há que se afirmar, ademais, que o caso em questão se enquadre nas hipóteses de isenção
previstas nos incisos IV e V do artigo 6º da mesma lei. A lei prevê expressamente a isenção do
IRPF sobre indenizações por acidentes de trabalho (inciso IV) ou indenizações e aviso prévio
pagos por despedida e recisão de contrato de trabalho (inciso V). No caso em questão, a
indenização foi recebida após acordo em sede de ação judicial movida por Enrico Bolaños
após um ano da data da demissão. A indenização em questão decorre de responsabilidade
civil extracontratual. Não se tratavam, portanto, de verbas trabalhistas indenizatórias
decorrentes da rescisão contratual, tampouco de indenizações por acidente em trabalho.

11. Como exceções devem ser interpretadas restritivamente, não há que se ampliar o rol de
isenções para englobar situação não expressamente prevista na legislação tributária.

12. O Superior Tribunal de Justiça, em sede do Resp 748868/05, já consolidou a distinção entre
indenizações de caráter meramente compensatório de indenizações por danos imateriais ou
danos materiais que ultrapassem o real prejuízo. Se na primeira hipótese seria razoável
concluir pela não incidência do IRPF, dado que houve mera restauração do equilíbrio
patrimonial, na segunda não há dúvidas de que houve acréscimo patrimonial e, portanto, o
fato gerador do IRPF ocorreu e a obrigação tributária é devida. Trata-se do que ocorre na
situação em análise..

13. Cabe acrescentar que a origem estrangeira do montante (recebido em virtude de indenização
por acordo judicial celebrado na Bolívia) não exclui a incidência, como deixa claro o §4º do
artigo 3º da Lei nº 7713, o qual dispõe que:

§ 4º A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da


localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da
renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do
imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título. (grifos nossos)

14. Assim, diante do exposto, voto pela improcedência do recurso de modo a manter a
condenação ao pagamento do Imposto de Renda da Pessoa Física (IRPF), incidente sobre a
integralidade do valor de R$ 2.000.000,00, acrescido de juros moratórios e multa de ofício,
no percentual de 75%.

Aula expositiva – Fato Gerador

1.Fato Gerador: Conceito


Existe uma ampla literatura que critica o termo “fato gerador”. Afirmava-se ser um erro
terminológico usar o termo tanto em referência ao que está na lei quanto ao que ocorre de modo
concreto. Por isso, falava-se em hipótese de incidência (abstrato) e fato imponível (concreto).

8
Fato gerador é sempre um fato jurídico em sentido estrito (ou seja, a obrigação tributária
independe da vontade3).Aquilo que se chama de fato gerador (hipótese tributária) em verdade são
um conjunto de fatos (“factume”).

Previsão legal (art. 114, CTN)


Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e
suficiente à sua ocorrência.

 Fato gerador determina o surgimento da obrigação tributária


A obrigação surge com o fato gerador ou com o lançamento? Hoje, com o fato gerador.
Presentes todos os elementos, existe obrigação. Na déc. 40, entendia-se que o fato gerador seria
como um gatilho a permitir o lançamento, mas sem lançamento não haveria obrigação. Hoje, o art.
144 afirma que o lançamento se reporta à data de ocorrência do fato gerador.

 Fato gerador pendente?


Fato gerador pendente (Art. 105, CTN)4 na verdade não existe. CTN se refere ao termo como aquele
cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completo.

A separação entre fato gerador instantâneo (em um único fato) ou complexivo (vários fatos) é
artificial. Se estão todos os elementos presentes, o fato gerador ocorre. Se faltar algo, não. Por
outro lado, inexiste hipótese tributaria ocorrida em um único espaço temporal, porque elas são
compostas pela agregação de eventos diferidos no tempo (apesar de que, no decorrer de sua
ocorrência, ainda não se configurou fato gerador para se falar em “fato gerador pendente”. .

Exemplos: Imposto de Renda – Fato gerador ocorre no dia 31 de Dezembro. Base de Cálculo é o
lucro do ano inteiro.

2.Marco da ocorrência do fato gerador (art. 1165) na situação de fato e na situação jurídica
A lei tributária, ao definir o fato gerador, pode tomar de empréstimo uma situação já regulada pelo
direito ou uma situação de fato (Art. 116 – Situação jurídica (inc. II) e Situação de Fato (inc. I).)

 Situação de fato: Situação que se torna jurídica com a consequência tributária). Ex: Hipótese
tributária = Transmissão do imóvel (pouco interessa qual foi a forma jurídica da transmissão.
Ocorrendo o fato da transmissão, há tributo).

3
Tem-se liberdade ou não de incorrer no fato, mas para o surgimento da obrigação a vontade é irrelevante (basta a
ocorrência do fato gerador).
4
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos
aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116. Influência do termo “fato
gerador complessivo”, na Itália.
5
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que
produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito
aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade
de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,
observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

9
 Situação jurídica: Algo que independentemente da lei tributária já era algo que produzia
efeitos jurídicos, e o efeito tributário é apenas um dentre os tantos. Ex: Hipótese
tributária=doação.

Tipo de relação tributada Fato gerador é definido pela validade ou pelos efeitos?
Situação de fato - Quando se Art. 118, II, CTN6 - Pouco importa a validade do negócio para a
tributa o efeito jurídico (art. tributação, desde que o efeito ocorra
116, I, CTN)
Situação jurídica - Quando se Art. 118, I, CTN7 - Não precisa perquirir se ocorreu ou não o
tributa o negócio (art. 116, II, efeito: Se ocorreu o negócio, tributa.
CTN)
Art. 1178 – Se a hipótese tributária for negócio jurídico sujeito a
uma condição suspensiva, so se tributa quando a condição
ocorrer. Se resolutiva, desde o início

LC 104 introduziu no CTN o §único do art. 116, citado como a “norma brasileira anti-abuso”. Foi
inspirada no direito comparado, em leis que determinam que o contribuinte impede a ocorrência
do fato gerador, ele não incorre mas é tributado como se o tivesse.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a
natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a
serem estabelecidos em lei ordinária.

Porém, na prática esse parágrafo não funciona como a lei antiabuso porque ele não
determina que o fato gerador ocorra.

3.Dissecação da regra-matriz de incidência tributária – O antecedente da regra matriz


Atende a meros fins didáticos, porque cada um dos elementos é uma parte indissociável do todo. 9

3.1.Critério Material (núcleo da hipótese tributária) – Ação ou estado que identifica aquele
tributo. (p.ex SER proprietário; ADQUIRIR imóvel; AUFERIR renda).

Todos os outros critérios podem variar (p.ex auferir renda no país ou no exterior; mensal,
trimestral, anual;) no o que identifica o tributo e onde se testa a competência é o critério

6
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
7
Art. 118, I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem
como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
8
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos
condicionais reputam-se perfeitos e acabados:
I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.
9
P.ex IOF que incide sobre abertura de crédito por instituição financeira. IOF é devido quando há compra com Cartão de
crédito quando não incide qualquer juros? Dissecando as regras, a resposta seria que sim. Mas, enxergando tudo junto, a
abertura de créditos é operação própria de instituição financeira. Uma coisa é, atuando como instituição financeira, abrir
um crédito. E outra é uma instituição financeira tirar um crédito que qualquer outro poderia fazer. Isso mostra que por
mais que se teste cada um dos critérios, Obrigaçna hora de construir a hipótese deve-se olhar para o todo.

10
material). Ele é importante para ir na competência e verificar se o critério e o complemento
de identificam (ou se a competência foi extrapolada)

3.2.Critério temporal – em que momento incidiu. Determina qual é o regime aplicável.

Para determinar o critério temporal o legislador não necessariamente precisa ser explícito.
P.ex:
 Tributo Instantâneo: a cada fato (ação) é um fato gerador -> Legislador não precisa
necessariamente fixar um critério temporal: ele está implícito
 Tributo periódico – de situação (p.ex ser tributário). Incide só uma vez -> Legislador DEVE
fixar um critério temporal (o quando ou o de quando em quando).

3.3. Critério Espacial – Onde ocorreu o fato gerador. Relevante pra saber a quem é devido
o tributo (i.e., relacionado à competência para tributar)..
Em muitas circunstâncias, é a LC que indicará como proceder.

Há alguns hard cases: Onde ocorre a transmissão, no ato em que transmitiu ou no que
recebeu? Onde ocorre o serviço, onde está o prestador ou onde esta o tomador? E em casos
imateriais (internet)?

Resumo – Livro – O consequente normativo (pp.551 e ss.)

DIA 21.08.2017 -Aula 3 – Consequente da Regra Matriz


Seminário – Responsabilidade tributária (arts. 132 e ss.)
art. 132, CTN – hipótese de responsabilidade por sucessão
art. 124, CTN – responsabilidade da sociedade quando há interesse em comum na atividade

11
Obrigação tributária é vínculo que une sujeitos ativo e passivo, tem por objeto o tributo e tem
uma relação juridica estabelecida (obrigação tributária, que surge com o fato gerador). Obrigação
tributária e obrigação privada tem como única distinção o fato de que a tributação tem como
fundamento a soberania estatal (assim como a pretensão punitiva). Isso tem por consequência que
é inafastável e vale dentro do território brasileiro (só pode ser executada no Brasil porque o Estado
só pode tributar quem está sob sua soberania10).

Porém, do ponto de vista estrutural, ambas as obrigações (tributária e privada) são idênticas.
Obrigação tributária é prevista no art. 113, CTN11. Para empresas, observar art. 13312.

Regra matriz -> Fato -> OBRIGAÇÃO (i) sujeito ativo Critério pessoal
de incidência Gerador TRIBUTÁRIA (ii) sujeito passivo
(antecedente (consequente (iii) objeto Para cálculo:
normatico) normativo) (pagamento do BCxalíquota = tributo
tributo) (critério quantitativo)
(iv) vínculo jurídico

Critério Quantitativo: resulta no valor do tributo


BC x Alíquota = Valor

Base de Cálculo - Quantificação do fato jurídico gerador em cada caso13.


Mas a quantificação não precisa ser necessariamente o caso concreto. Pode ser do fato concreto ou
do caso abstrato. 2 regimes: regime prae numerandum vs post numerandum

(a) regime prae numerando – previsto quando o fato gerador não ocorreu ainda. Independe do fato
gerador (e é anterior a ele)

10
Salvo acordos internacionais para a execução tributária.
11
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou
penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente
à penalidade pecuniária
12
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio
ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão
social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos
até à data do ato:
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data
da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
13
“dê-me o fato gerador e eu te darei a base de cálculo”.

12
P.ex o que ocorria com o Fato gerador do IR até
1985: ocorria em 01/01 de cada ano, que era
pago do ano do exercício (o fato gerador era o
exercício), mas a base de cálculo do imposto era
o lucro do ano anterior. Se surgir uma lei
alterando, ela se aplica porque o que é anterior
é só a base de cálculo. O fato gerador ocorre em
01/01).Então, uma lei publicada no final do ano
anterior seria aplicada já na próxima cobrança (há sumula do STF).

Ex2 – BC prae numerandum – BC é o valor venal do veículo em 30/set do ano anterior, mas
o IPVA é pago em 01/em janeiro. Não precisa do fato concreto para saber qual é a base de
cálculo: antes do fato concreto (no caso do IPVA, dia 01/jan) já se sabe quanto de IPVA será
pago.

vs
(b) regime post numerandum - ex: atual cobrança do IR

A regra do IR mudou a partir de 1985,


quando o fato gerador passou a ser o exercício
anterior e considera-se completo o fato
gerador e surgida a obrigação tributária em
31/12. O tributo é cobrado no exercício com
relação ao fato gerador do ano anterior. Assim,
uma lei que surge no meio do ano anterior não
deveria ser aplicada logo para a cobrança do ano seguinte. Apesar disso, a súmula do STF
continua sendo aplicada e admite a cobrança da lei alterada logo na próxima cobrança. – Com
isso passou a ser post numerandum

Limitações e regras à Base de Cálculo


Art. 145, §2º - base de cálculo não pode ser “própria de impostos”. BC própria de
impostos é aquela que revela capacidade contributiva, em contraposição à BC que mede o serviço
prestado (atividade estatal).
Obs: art. 77, CTN, ainda segue a constituição antiga e fala que seria “idêntica de impostos”, o que
gera algumas consequências (a interpretação fica mais restritiva e desfavorável ao contirbuinte).

Caso – Taxa cobrada na CVM pela fiscalização do patrimônio. STF entendeu que patrimônio é
somente a medida para o cálculo da alíquota, por isso não fere o 145, §2º.

Alíquota – Pode ser um valor fixo ou um %

- Na contribuição de melhoria – Limites (valor do benefício e limite total)


- Taxa não pode ser desproporcional, sob pena de violação do art. 150, IV (cf. ADI-MC 2551/06).
- Art. 154 – distingue impostos previstos na CF de impostos residuais

13
Critério pessoal

Sujeito ativo (art. 119, CTN): Pessoa jurídica de DIREITO PÚBLICO que tem a COMPETÊNCIA para
instituir o imposto

 Exceção: ITR - Art. 153, §4º, CF (introduzido pela EC 42) – ITR (tributo federal) pode ser cobrado
por municípios.
Com isso, fica relativizado o que determina o art. 119. No caso do ITR, é um tributo federal, mas a
capacidade para cobrar é do município.

 Tributos parafiscais- quem cobra não é quem tem a competência (União). Aqueles tributos
que não são cobrados pela União (oposto de fiscalidade). Se o sujeito ativo, conquanto
represente a União, não seja ela própria (mas sim uma autarquia ou fundação), fala-se em
tributo parafiscal. P.ex Contribuição previdenciária quando era cobrada pelo INSS;

Sujeito passivo: quem paga o tributo? Tema da próxima aula.

DIA 28.08.2017 - Aula 4 - O consequente normativo (continuação): Sujeito Passivo da


Obrigação Tributária.

Aula por: Prof. José Maria Arruda de Andrade.


Bibliografia: SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015,
Capítulo
XII, pp. 557-612.

Tópicos da aula
Critério pessoal - Sujeito passivo
Contribuinte e responsável
Teoria dualista da obrigação
Capacidade tributária passiva
Solidariedade passiva
Responsabilidade tributária
O responsável tributário
Substituição tributária
Responsabilidade “stricto sensu” (por transferência)
Responsabilidade “do agente” por infrações

O art. 121, CTN, prevê dois tipos de sujeito passivo da obrigação tributária: (i) o contribuinte ou (ii)
o responsável (terceiro responsável pelo pagamento do tributo). O contribuinte nem sempre está
previsto em lei (há exceções, como p.ex ITBI, cf. art. 42, CTN, que admite mais de uma pessoa como
contribuinte). A responsabilidade de terceiro, por outro lado, deve surgir necessariamente da lei.

14
1. Contribuinte (relação direta)
2. Responsável (não é o contribuinte quem paga)

2.1. Responsabilidade por Substituição:


O sujeito passivo nunca chega a ser o contribuinte, mas diretamente na pessoa do substituto (no
caso, o adquirente do produto). Isso não significa que o contribuinte é irrelevante. São as
características do contribuinte que devem ser consideradas para verificar, p.ex, se há imunidade.

2.1.1.Para trás: Sujeito passivo responsabiliza-se pelo recolhimento devido por fato gerador
praticado pelo substituído. Por exemplo: Comerciante, ferro-velho, paga o ICMS por fato gerador
do contribuinte, que são os sucateiros (eles colocam o produto no mercado e, por isso, incorrem no
fato gerador do ICMS). Ou seja, o substituído é definido a partir de uma relação jurídica já
consolidada (o fato gerador).

2.1.2. Para frente: Substituto recolhe o tributo referente a fato jurídico tributário a ser
realizado no futuro, pelo contribuinte substituído, antes mesmo de o fato gerador ocorrer.

15
Exemplo: Tributos plurifásicos sobre consimo – um agente recolhe o tributo devido em nome
próprio + uma antecipação do tributo que pode vir a ser devido nas próximas fases. STF reconhece
como constitucional, mas se o fato gerador futuro não ocorrer, o substituto tem direito a requerer
a restituição.

2.2. Responsabilidade Stricto Sensu (por transferência):

Nesses casos, o contribuinte é inicialmente o sujeito passivo, mas a partir de um segundo fato o
sujeito passivo passa a ser outra pessoa (o responsável). De acordo com SCHOUERI, essa
responsabilidade adquirida terá extensões diferentes, a depender do caso. O CTN distingue três
situações que acarretarão graus diferentes de responsabilidade:

Expressão Significado Consequências para a


utilizada extensão da
responsabilidade
Crédito O crédito tributário tem a mesma natureza da Responsabilidade pelo
Tributário obrigação principal (art. 139, CTN), que tem por tributo e pelas
(art. 128, objeto tanto pagamento de tributo quanto de penalidades
129, 130 e penalidade pecuniária (art. 113, §1º, CTN)
135)
Tributo Expressão mais restrita que “crédito tributário”, Responsabilidade apenas
(arts. 131, porque não inclui penalidades (art. 3º, CTN, que pelo tributo, mas não
132, 133 e conceitua tributo, exclui expressamente pelas penalidades.
parte do 134) prestações que constituam sanção de ato
ilícito14). Como o rol de responsabilidades por
terceiro deve ser previsto sempre em lei (art.
121, I, CTN) e a lei optou por expressão mais
restrita, a interpretação não pode ser extensiva.
Penalidades Multas moratórias são devidas pelo simples Responsabilidade pelo
de caráter atraso no adimplemento. Se opõem às multas tributo e por multas que
moratório punitivas, que só são devidas a partir de um tenham caráter
(art. 134, lançamento de ofício (auto de infração) e se moratório, mas não pelas
CTN) prestam a coagir o sujeito passivo a pagar. de caráter punitivo.

2.2.1. Sucessão (arts. 129-133, CTN)

A responsabilidade por sucessão ocorre após um negócio jurídico que determina a a


responsabilidade pelo pagamento do tributo. Como dito, a extensão da responsabilidade depende
da expressão cunhada pelo dispositivo.

Extensão da responsabilidade de pessoas jurídicas em negócios empresariais

14
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

16
O art. 129, CTN15, faz menção a “créditos tributários” (tributo + multas). De acordo com SCHOUERI,
o art. 129, CTN deve ser interpretado no sentido de, para qualquer sucessão, pouco importa a data
do lançamento para se verificar a responsabilidade por sucessão. Mas para se averiguar a extensão
dessa responsabilidade deve-se observar se o dispositivo em questão faz menção a “crédito
tributário” ou “tributo”. Só com isso deve-se verificar se a penalidade é exigível. Se o artigo fizer
menção a tributo, pouco importa o tempo do lançamento da multa: ela não será exigível. Ou seja, o
art. 129, CTN não se aplica como uma disposição geral da qual decorra que, nos artigos subsequentes,
as todo o crédito (incluindo) seja exigível se constituído em momento anterior à venda16.

Na aula, proferida pelo prof. José Maria Arruda de Andrade, este concordou que os arts. 13217 e 133
afirmam a existência de responsabilidade sobre o tributo, e não sobre o crédito, no caso de sucessão por
negócios empresariais (fusão, transformação ou incorporação de pessoas jurídicas ou no caso de transferência
de fundo de comércio ou estabelecimento). Isso significa que o sucessor responde só pelo tributo, mas não
pelas penalidades, porque tributo não é uma penalização. Por princípio do direito penal tributário, a pena, se
aplicada posteriormente à transmissão, não passa da pessoa do infrator.

Pela jurisprudência pacificada (cf. Resp 932.012/MG), a situação é distinta se a multa já


integrava o passivo do patrimônio antes do negócio jurídico. Neste caso, pela própria legislação
privada, a responsabilidade tributária do sucessor abrange multas moratórias e multas punitivas (estas
últimas, se tiverem sido lançadas antes da sucessão18). Isso porque o patrimônio, universalidade, já
está diminuído em tese pela multa e ela deve sim ser cobrada do sucessor, até porque certamente este
elemento já foi considerado na determinação do preço.

Em resumo, para as penalidades de caráter punitivo:

Se lançamento da penalidade Se lançamento da penalidade (recebimento


(recebimento do auto de infração) é do auto de infração) é posterior à venda,
anterior à venda, já integrava patrimônio: não integrava patrimônio ainda: multa não
multa é devida pelo sucessor. é devida pelo sucessor.

15
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de
constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a
obrigações tributárias surgidas até a referida data.
16
Há quem, contrariamente defenda que a expressão “aplica-se por igual aos créditos tributários” do artigo 129, CTN16
determina a extensão das obrigações previstas nos artigos subsequentes também para as penalidades, se anteriores à venda.
Este ponto de partida já levou o STJ a entender que no caso de alienação do estabelecimento (art. 133), a interpretação
extensiva do art. 129, CTN com o art. 113, §3º, CTN determinaria que não só o tributo como também multa, moratórias e
penalidades seriam exigíveis do sucessor se o lançamento ocorreu antes da conclusão do negócio jurídico. Isso porque a
obrigação acessória (penalidade) faria surgir imediatamente nova obrigação, portanto, se o lançamento foi anterior, e
obrigação surgiu antes da data da venda e constitui crédito que acompanha o passivo do patrimônio adquirido.
17
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra
é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas
ou incorporadas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a
exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra
razão social, ou sob firma individual.
18
As multas de caráter punitivo exigem lançamento para que sejam exigíveis. Elas difere, das multas de caráter moratório,
que incidem de modo automático independentemente de lançamento de ofício, pelo simples atraso. Assim, as penalidades
de caráter moratório já integram o patrimônio transferido de qualquer modo. As de caráter punitivo só são devidas se o
lançamento foi anterior à data do negócio jurídico.

17
2.1.2. Terceiros (art. 134, 135 –Ato/ omissão - 134, CTN19).

Condições: Responsabilidade do art. 134, CTN

Débito + impossibilidade + nexo causal OU nexo causal entre ação


tributário de cobrança do entre ação ou ou omissão do
sujeito passivo omissão do responsável e a
originário responsável e o impossibilidade de
surgimento do pagamento
débito

Por ação ou omissão do responsável, o sujeito passivo originário se tornou impossibilitado de


adimplir a obrigação. Ou seja, vislumbra-se 2 situações: (i) Nada devia e, por ação ou omissão do
responsável, passou a dever; ou (ii) já devia e, por ação ou omissão do responsável, tornou-se
incapaz de suportar.
Exemplo: inventariante que pratica ato em nome do espólio é responsável pelos tributos que sobre
o ato incidem. Se o espólio já devia e em nada incorreu inventariante, não é responsável.

Subsidiária com relação ao contribuinte e solidária com relação ao responsável


Art. 134, caput -> Apesar de o caput falar “solidária”, é só pode cobrar do responsável caso não
consiga exigir do contribuinte. Contudo, a partir deste momento continua sendo solidária porque,
caso surjam fatos novos que possibilitem o pagamento pelo contribuinte, é possível cobrar dele o
crédito. Também é solidária com relação aos demais terceiros responsáveis, caso existam.

Só alcança tributos, juros de mora e multa moratória no limite de 20% (§único) -> Não alcança
multa punitiva!

2.1.3. Infrações (art. 135, CTN) – Mandatários, prepostos e empregados; diretores, gerentes ou
representantes de PJ e pessoas dos incisos do art. 134 -> Responsáveis se ato ilícito der causa a fato
gerador lícito.

 Responsabilidade é pessoal, mas não única: Apesar da expressão “responsabilidade pessoal”,


parte da jurisprudência tem reconhecido que pode responsabilizar todos (i.e., contribuinte
não se exime da responsabilidade). SCHOUERI, seguindo Hugo de Britto Machado, concorda
que não faria sentido excluir, no silêncio da lei, da obrigação justamente o contribuinte, que
foi quem lhe deu causa20.
Mas há decisões em que se exclui o contribuinte do polo passivo sob o argumento de que
solidariedade não se presume.

19
Por exemplo: pais pelos fihos menores, curadores/tutoores, administrador de bens.
20
SCHOUERI, 2012, p.600. Mais adiante, porém, faz a ressalva de que mais correto ainda seria desdobrar o crédito
tributário entre tributo e penalidade. O contribuinte, nesse caso, responderia pelo tributo, já que lhe deu causa, em concurso
com o responsável. E somente o responsável responderia pela penalidade.

18
A responsabilidade do art. 135 é por obrigações tributárias que decorram de atos ilícitos (ou seja,
há 3 elemento: (i) ato praticado com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou
estatutos, pelo responsável (ii) que dá origem a um fato jurídico tributário lícito + nexo causa entre
o ilícito e o fato gerador lícito

Responsabilidade de sócios (art. 135, II, CTN): O mero inadimplemento não é razão para estender a
responsabilidade aos sócios pelo art; 135, III. É indispensável o excesso de poderes ou violação à lei.

Assim, o art. 135 engloba a responsabilidade tanto pelo tributo quanto por penalidade. Assim, se distingue do art. 137
(responsabilidade pessoal por Crimes ou contravenções) que também trata de responsabilidade pessoal, mas ao invés de
fazer menção a “crédito” fala em “infrações”, sugerindo se referir às penalidades, e usa a expressão “agente” (dando a
entender que é ele propriamente quem incorre) e não responsável, como no art. 135. Assim, se fosse intenção do
legislador restringir a responsabilidade por ilícitos somente à multa, o legislador teria usado a expressão “infrações” a
não crédito, como usou.

2.1.4. Retenção na fonte – Art. 45, CTN


p.ex: Imposto de renda - A própria fonte pagadora do rendimento desconta do contribuinte o
montante do imposto devido e o repassa ao fisco.

Há uma corrente majoritária que entende que retenção na fonte é uma subespécie de substituição.
SCHOUERI defende que não é subespécie de substituição, mas sim de transferência. Isso porque, se
a fonte pagadora não realiza a retenção, o fisco entende que ainda assim o montante deve ser
repassado ao fisco.

Exemplo: Rendimento bruto de 100, e 25% deveria ser retido.

Fato 1 (regra geral)- Se a fonte faz o desconto dos 25% -> Desconta 25 e entrega 75 ao beneficiário.
Fonte quem faz o repasse, mas quem tem o patrimônio afetado (contribuinte) é o beneficiário do
repasse, que recebe o montante líquido já com o tributo descontado.

Fato 2 - Se a fonte não faz a retenção e entrega 100 ao beneficiário por engano -> Pouco importa ao
fisco, que considerará que os 100 entregues foram o montante líquido, e não o bruto. Nesse caso,
cobram 25% da estimada base bruta (Porque 133-25% = 100).

Portanto, trata-se de transferência porque é necessário um segundo fato (retenção não é realizada
pela fonte) para que a fonte se torne o responsável. A fonte só é responsável (i.e., o imposto sai de
seu patrimônio) se não retiver o montante. Ela não é responsável desde o princípio no lugar do
contribuinte, como ocorreria se fosse substituição.

Solidariedade passiva

Solidariedade passiva  Responsabilidade subsidiária (128, CTN)


 Responsabilidade Solidária (art. 124 e 125, CTN)
I – Interesse comum no fato gerador
II – Pessoas designadas em lei

19
É possível que haja mais de um sujeito passivo (mais de um contribuinte ou mais de um
responsável) para a mesma relação jurídico-tributária. Nesse caso, a responsabilidade pode ser
subsidiária (art. 128, CTN – apenas em caso supletivo, quando a lei determinar) ou solidária (art. 124,
CTN). Quando a obrigação tributária for solidária, não há benefício de ordem21.
Têm interesse comum que enseja responsabilidade solidária (art. 124, II) as pessoas que estão em
um mesmo polo da relação que suficiente para que ocorra o fato gerador (p.ex: condôminos na
propriedade). 22

Efeitos da solidariedade (art. 125, CTN): (i) pagamento por um aproveita aos demais; (ii) isenção
exonera todos, salvo se outorgada pessoalmente ->.Distingue isenções subjetivas (isenção concedida
em razão das características de um dos outorgados) das isenções objetivas (outorgadas em razão da
natureza da obrigação).
Por exemplo: três condôminos e pagamento de IPTU. Município dá isenção para quem possui apenas
um imóvel. Não se estende aos demais condôminos, mas sim apenas àquele que só possui aquele imóvel.

Síntese: Hipóteses de responsabilidade por sucessão (SCHOUERI, pp. 583 e ss.):


A todas as hipóteses de sucessão aplica-se o art. 128, CTN. A pessoa responsável, assim, deve ser
vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação). Esse vínculo se justifica porque, apesar de
tornar-se responsável perante o Fisco pelo adimplemento, o sucessor pode ressarcir-se civilmente
do montante pago perante o alienante.

Hipótese de transferência (fato que Extensã Natureza da responsabilidade e limites


determina a sucessão) o
Aquisição de bem imóvel (art.130) -> Tributo + Subrroga obrigações quando adquire um bem
transfere crédito tributário de impostos Penalida imóvel.
cujo fato gerador seja a propriedade (IPTU, de
Ou seja, substitui o antigo devedor, que deixa de ter
ITR, taxas por prestação de serviço ou qualquer obrigação.
contribuições de melhoria)
Limitada:
Limite da responsabilidade é o valor do imóvel
(patrimônio transferido).
Transferência de demais bens/ bens Só Pessoa Física (art. 131, II e III) por sucessão causa mortis.
móveis (art. 131, CTN). – Adquirentes, tributo Limitada:
pelo tributo. (p.ex: IPVA) - Se fato gerador ocorreu até o falecimento: Bens do
herdeiro darão conta da dívida, no limite do espólio.
- Se ocorreu após falecimento: os herdeiros responderão,
no limite de cada quinhão.
Operações Societárias (art. 132)- Só Limitada: Apesar de silente o art. 132, a
Pessoa jurídica que resulta de fusão, tributo responsabilidade se limita ao montante do
incorporação ou transformação ou débito, de acordo com SCHOUERI, pois só há
extinção quando sócio continuar responsabilidade enquanto vinculada ao fato (art.
atividades 128, CTN), já que não foi o sucessor quem
incorreu no fato jurídico tributário.

21
Ou seja, não há uma ordem de sujeitos passivos sujeitos à cobrança, como ocorre, no direito civil, no caso da fiança
22
Ou seja, é um interesse jurídico, e não econômico. Posições antagônicas em um contrato de compra e venda, por exemplo,
não são um exemplo de interesse comum para fins de responsabilidade pelo ICMS, porque o interesse em comum nesse
caso é puramente econômico, mas não jurídico.

20
Transferência de estabelecimento23 Só - Integral (=exclusivamente do adquirente, para
ou fundo de comércio (art. 133) – tributo SCHOUERI)24, se alienante cessar exploração.
Torna-se responsável a pessoa - Subsidiária, se alienante prosseguir na
natural ou jurídica que adquirir de exploração ou voltar a atividades nos 6 meses
outra PJ fundo de comércio ou seguintes.
estabelecimento, tendo ou não Limitada ao montante do débito: Idem ao caso do
ocorrido a contabilização dos art. 132.
débitos.
Extensão: A todos os tributos que tenham vínculo
com o estabelecimento que foi adquirido.25
Ação ou omissão imputada a Só - Só exigível na impossibilidade de cumprimento
terceiro que leva à impossibilidade tributo da obrigação pelo contribuinte (subsidiária), mas
(inc. I -
de cumprimento da obrigação VII)
solidário com este no sentido de que se fatos
principal pelo contribuinte - + novos surgirem, pode dele cobrar).
Situações Lícitas (art. 134, CTN) : penalida
terceiro torna-se responsável des Extensão: Só há responsabilidade de houver nexo
moratóri causal entre a omissão/ação e o surgimento do
as
débito ou da impossibilidade de pagamento pelo
contribuinte (p.ex: ato de inventariante que leva
ao débito).

Limite: Pelo art. 128, CTN, não ultrapassa o valor


do próprio debito, para que o ressarcimento seja
possível.
Ação ou omissão imputada a Tributo + Responsabilidade é pessoal, mas não exclui a
terceiro que leve à impossibilidade penalida responsabilidade do contribuinte.
de
de cumprimento da obrigação
principal pelo contribuinte – Ilícitos
(art. 135, CTN): Terceiro torna-se
responsável pelos créditos

Dia 11.09.2017 – DIA 11.09.2017 - Aula 5 - Crédito tributário e lançamento


(I)

A ideia de lançamento
Natura do lançamento

23
Art. 1142, CC, define estabelecimento (“todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa). É uma
universalidade (art. 1143, CC)
24
A doutrina majoritária interpreta o termo “integral” como expressão atécnica usada para fazer referência à
responsabilidade solidária (ou seja, responderiam tanto o alienante quanto o adquirente solidariamente). SCHOUERI,
seguindo a corrente minoritária de Alberto Xavier, entende que o termo faz menção a uma responsabilidade exclusiva do
adquirente (ou seja, ele responde de modo integral, sozinho). Aponta que a solidariedade, por força do art. 124, CTN, não
pode ser presumida, já que obrigam-se solidariamente só as pessoas expressamente designadas em lei.
25
Só está excluída a responsabilidade, assim, na hipótese de tributos imputados a outro estabelecimento do alienante que
permaneceu em suas mãos após a alienação. Por exemplo, IPTU ou IPVA de bens que permaneceram em suas mãos ou
ICMS, IPI e ISS relativo a outro estabelecimento.

21
O crédito tributário e a obrigação
O lançamento no Código Tributário Nacional
Lei de regência do lançamento

Bibliografia indicada: SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo XIII, pp.
613-637.

Seminário 4 – Lançamento e Crédito Tributário

Lançamento (art. 142, CTN): Quando a administração toma conhecimento da existência do fato
jurídico tributário, o documenta e o quantifica.
 Procedimento privativo à autoridade administrativa (art. 3º, CTN), que envolve uma série de
atos que vão desde a tomada do conhecimento do fato jurídico tributário ao cálculo do tributo
e/ou penalidade a notificação do sujeito passivo26, e apura o an quantum debeatur27. O último
ato é a notificação, que marca o fim do lançamento. Uma vez encerrado, só pode ser alterado
por impugnação pelo sujeito passivo ou revisão de ofício.
 art. 142, §único, CTN - Atividade obrigatória e vinculada à própria obrigação que lhe deu
origem (interpretação em leitura do artigo c/c art. 139, CTN).
 A quantificação do fato jurídico tributário (e determinação do crédito) será realizada segundo
a legislação vigente no momento do fato jurídico tributário (art. 144, CTN).
 Discussão doutrinária quanto à natureza do lançamento: Constitutiva (lançamento determina
o surgimento da obrigação) vs Declaratória (apenas reconhece sua existência). CTN é ambíguo,
pois por um lado afirma que a obrigação surge com o fato gerador (art. 113, CTN) e que o
lançamento se reporta à data de ocorrência do fato gerador (art. 144, CTN). Por outro lado,
também prevê que o lançamento constitui o crédito tributário (art. 142, CTN). Schoueri
resolve o problema da seguinte forma: A linguagem do CTN distingue a noção de obrigação
tributária (art. 113, CTN) daquela de crédito tributário (art. 139, CTN). A obrigação tributária
surge com o fato gerador. A partir do lançamento, ela é determinada e quantificada e, a partir
de então, passa a se chamar crédito tributário.
 Modalidades de lançamento
o Lançamento direto (de ofício): quando, sem provocação, a administração
apura o valor e notifica o contribuinte.
 Porque previsto em lei - P.ex: IPTU e demais tributos periódicos, nos
quais já haja um cadastro de sujeitos passivos. Carnê = Notificação.
 Por alguma falha do contribuinte – art. 149, II a IX, CTN – leva à revisão
do lançamento ou a um novo lançamento
o Lançamento por declaração (art. 147, CTN) – sujeito passivo E administração
agem. Contribuinte informa sobre os fatos e quem o aprecia judicialmente (e
o calcula acima das circunstâncias materiais descritas) é a autoridade. P.ex:
Impostos aduaneiros ou ITCMD.

26
Por ser um procedimento, Schoueri defende que o lançamento só se considera efetuado quando todos os atos foram
realizados. Se o iter começou, mas algum ato faltou, não houve lançamento. P.ex: Lançamento sem notificação OU com
notificação fora do prazo = inválido.
27
An debeatur = se é devido. Quantum debeatur = Quanto é devido. Em outras palavras, ele dá liquidez e certeza à
obrigação.

22
o Lançamento por homologação (art. 150, CTN28) – O que se denomina
“autolançamento”29. O sujeito passivo antecipa o pagamento e ele próprio
calcula o montante devido. A autoridade administrativa não examina o cálculo
previamente. O pagamento se extingue, mas está sujeito à ulterior
homologação por parte da administração, que é a condição resolutiva da
efetiva extinção do crédito. Como o volume de pagamentos efetuados e
pendentes de homologação é grande, o art. 150, §4º institui a homologação
tácita. Ela ocorre quando, passados 5 anos sem a realização da homologação,
ela não aconteça e com isso o crédito definitivamente se extingua e considere-
se feito o lançamento. P.ex: Imposto de Renda (IRPF) – art. 43, CTN
 Um crédito tributário não pode ser executado (por meio da Certidão de Débito Ativo – CDA)
sem que tenha ocorrido o lançamento. P.ex: Caso 3 – O lançamento do crédito pela COSIP foi realizado
pela Concessionária, que emitiu fatura cobrando um estabelecimento comercial com a base de cálculo dos
estabelecimentos residenciais, porque o contribuinte alegou que a distinção era inconstitucional. Quando o fisco
fiscalizou posteriormente a cobrança e verificou o pagamento a menos, iniciou execução pelo pagamento sem
fazer novo lançamento.
 Revisão do lançamento – O art. 145, III admite a alteração do lançamento pela Administração.
O art. 149, II c/c art. 149, VIII – Erro de fato30 é causa que admite que a administração reveja
de ofício o lançamento, seja para mais, seja para menos.
 Art. 144, caput fala que o lançamento se reporta à ocorrência do fato gerador. Porém, as regras
procedimentais do momento do lançamento tem aplicabilidade imediata (art. 144, §1º, CTN).
O dispositivo conceitua essas normas de direito adjetivo (procedimental) como “critérios de
apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades
administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios”. A linha entre essas regras
e as de direito material é tênue. A interpretação do termo “critérios de apuração”, por exemplo, deve
excluir todas as alterações relacionadas à base de cálculo, porque isso já é o elemento quantitativo da
obrigação tributária, e se encaixa no caput.
 Caso: lei posterior, que admite o uso de informações do recolhimento do CPMF. A lei é aplicada
retroativamente para a fiscalização na homologação do IR declarado, e verifica-se a sonegação do IR
nos quatro anos anteriores. O argumento do fisco é claro, e a decisão do STJ foi no sentido da
possibilidade de aplicação, nos termos do art. 144, §1º, CTN. Porém, um argumento favorável ao
contribuinte seria o de que a lei, apesar de ser constitucional e aplicável ao momento do lançamento,

28
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o
dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da
ulterior homologação ao lançamento.
§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo
ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito.
§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido
e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação.
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador;
expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e
definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
29
Schoueri critica essa espécie de homologação, porque vai contra a ideia de ser o lançamento competência privativa da
autoridade administrativa (art. 3º, CTN). Na prática, parece ser o contribuinte quem faz o lançamento. Por outro lado, caso
se considere mesmo, como prevê a lei, que o lançamento só ocorre com a ulterior homologação, cria-se a figura de um
crédito tributário exigível antes do lançamento, o que vai contra o que prevê o art. 142, CTN.
30
Falsa percepção da realidade é da descrição dos fatos. P.ex, no caso 3 (que tratava da contribuição da COSIP). O erro de
fato teria ocorrido caso, por exemplo, se houvesse havido a cobrança de um estabelecimento residencial como se comercial
o fosse. Depois de verificado o erro de fato (o estabelecimento na verdade era residencial), o fisco poderia de ofício alterar.

23
não pode ser aplicada retroativamente, porque restringe o direito ao sigilo do contribuinte. Se restringe
direito existente, a aplicação não pode ser retroativa.

Como o art. 144 se coaduna com o termo “critério jurídico” art. 146, CTN (mudando o critério,
ele só se aplica a fatos geradores posteriores)31? A ideia de critério jurídico deve ser entendida como
a eleição de critério interpretativo a partir da lei, e não da lei em si (porque para as leis, a CF já afirma
a irretroatividade da lei). O art. 100, CTN, elenca como uma das normas complementares a prática
reiterada da administração ou atos administrativos (p,ex., construções normativas). O §1º do artigo
100 afirma que a observância a essas normas autoriza a exclui a atualização monetária dos valores, o
que, a contrário senso, leva a entender entender que uma alteração de interpretação não respeitada
dá ao fisco o direito de atualizar os valores.

O art. 146 é muito específico porque trata de critérios jurídicos aplicados especificamente para
um contribuinte individual, que envolve não apenas a interpretação abstrata de uma lei, mas também
a qualificação de um fato. Por exemplo, um contribuinte que importa placas de LED para letreiro de
ônibus entra com uma consulta para questionar qual a tributação do produto importado (se o produto
é qualificado pelo fisco como um elemento automotivo ou como um painel luminoso). Quando isso
acontece, o fisco não pode, se mudar de opinião quanto à qualificação concreta da situação, pretender
aplicar com efeitos retroativos.

O pano de fundo de tudo isso diz respeito à segurança jurídica e segurança do contribuinte.

Anotações da Aula - Lançamento

Doutrina alemã civilista separa as ideias de SCHULD (devedor, que deve algo desde o
momento inicial) vs HAFTUNG (credor, que vai obter o crédito somente a partir do segundo
momento. No direito civil, a partir do adimplemento). A teoria dualista afirmava que essas duas
situações eram temporalmente distintas.
Direito tributário, com inspiração nessa distinção, distingue as noções de OBRIGAÇÃO
TRIBUTARIA (art. 113, CTN), com referência ao Schuld e CRÉDITO TRIBUTÁRIO (art. 142, CTN), com
referência à Haftung. São dois momentos distintos.

Discussões doutrinárias acerca da distinção - Natureza do lançamento: Declaratório ou Constitutivo


 Lançamento como ato constitutivo: Procedimentalistas italianos afirmavam que o fato
gerador era fato gerador do direito de lançar. Isso foi muito criticado, sob a afirmação de que
o fato de não ser possível a cobrança não exclui a existência de um direito pré-constituído.

 Lançamento como ato declaratório: Na Alemanha, é forte a corrente declaratória de que o


lançamento só reforça algo que já existe.

Lei Brasileira e posição de SCHOUERI: Lançamento é declaratório, tanto que ele se reporta ao
momento do fato gerador (art. 142, CTN), mas é regido pela lei em vigor no momento do
lançamento. Isso mostra que ele apenas declara uma obrigação que já ocorreu. O lançamento
aperfeiçoa o vínculo pré-existente, que já existia a partir do fato gerador. Ele constitui o crédito

31
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.

24
porque confere liquidez e certeza a um vínculo obrigacional que já existia. Conceito de crédito
tributário: Obrigação tributária dotada de liquidez e certeza pelo lançamento. É verdade que
o CTN, por adotar a teoria dualista, parece ver a obrigação e o crédito como dois vínculos
temporal e conceitualmente distintos. Apesar disso, ele afirma no art. 142 que o crédito
decorre da obrigação tributária, indicando que no limite, eles são duas faces da mesma moeda,
tanto que o lançamento se reporta ao fato gerador.

Lançamento pelo CTN (art. 142, CTN) - Características


Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo
lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de


responsabilidade funcional.
 O lançamento é (i) Privativo à autoridade administrativa (ii) procedimento (série de atos
concatenados previstos em lei, que terminam com a notificação) – Portanto, faltando um dos
atos, não ocorreu lançamento.

A obrigação tributária surge com o fato gerador, mas a multa só surge com o
lançamento. Se antes do lançamento, o tributo, juros e correção monetária forem pagos,
trata-se de renuncia espontânea (art. 138, CTN) e a multa não é devida. Hoje, pela lei, sendo
o lançamento um ato vinculado, também a aplicação da multa é um ato vinculado, o que
significa que a margem do fiscal para determinar a incidência da multa é muito pequena.
A obrigação, portanto, surge com o fato gerador. Tanto que o crédito referente à
renda no exterior, usa-se o câmbio do momento do fato gerador (art. 143, CTN32), e não do
momento do lançamento, porque este é declaratório.

Lei aplicável ao lançamento33: Se direito material (art. 144, caput, CTN), aplica-se lei então
vigente no momento da ocorrência do fato gerador. Para regras processuais (art. 144, §1º,
CTN), aplica-se a lei vigente no momento do lançamento.34

32
Art. 143. Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no
lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação.
33
Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente,
ainda que posteriormente modificada ou revogada.
§ 1º - Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído
novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades
administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir
responsabilidade tributária a terceiros.
§ 2º - O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei
fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido.
34
Na prática, a distinção entre o que é norma material e o que é procedimental causa divergências. Exemplos: Ex1 -
Alteração legislativa que autorizou a antes vedada a utilização das informações de movimentações financeiras no
recolhimento de CPMF para outros tributos. Questão: os fatos anteriores são regidos pela lei que lhes dava a garantia ou
pela nova lei? Entendeu-se que, sendo questão procedimental, aplica-se a lei nova.
Ex2 - Método para cálculo de preço de transferência – Lei, que antes vedava, hoje admite o prazo de 30 dias para que o
contribuinte apresente novo cálculo. Contribuinte defende que essa nova garantia valha para momentos anteriores ao
surgimento da lei, sob a mesma argumentação de que a alteração foi procedimental e que tem, portanto, aplicação imediata
inclusive para eventos anteriores à ocorrência do fato gerador.

25
O STF é ambíguo quanto à sua posição (se procedimentalista ou declaratória). Isso porque
decidiu que o inquérito por sonegação fiscal não pode ser iniciado antes do lançamento, sob
o argumento de que não havia antes do lançamento tributo devido. Se do ponto de vista
prático essa argumentação pode convencer, prof. Schoueri afirma que teoricamente não faz
sentido.

DIA 18.09.2017 - Aula 6 - Crédito tributário e lançamento (II)


Modalidades de lançamento
Lançamento direto (ex officio)
Mudança de critério jurídico
Lançamento por declaração
Lançamento por homologação
Tributos sem lançamento

Bibliografia indicada: SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo XIII, pp.
613-637.

Seminário 5

Estado do Rio de Janeiro cria programa Mais Rio Mais Brasil, que cria um programa de
moratória (suspensão de um crédito tributário que estava constituído) que conferia aos beneficiários
a possibilidade de parcelamento do crédito tributário por 180 vezes, desde que cumpram alguns
requisitos de investimento em infraestrutura da cidade para os jogos olímpicos. A empresa Hagen do
Brasil Ltda., que possuía uma dívida no montante de R$ 10.000,00, parcelou o crédito em 180 vezes
e perdoou as multas punitivas. O STF, e 2015, julgou inconstitucional com efeito ex tunc a lei
complementar que embasava a cobrança de parte dos tributos devidos pela Hagen, no montante de
R$8.000,00. Com isso, a empresa ficou
Porém, em 2016, a lei foi revogada e o município pretendeu executar a empresa ao
pagamento imediato, com juros e multas moratórias punitivas.

Moratória (art. 155, CTN) - Prorroga o prazo para o pagamento, o que é similar a um parcelamento
(apesar de o parcelamento ser sutilmente diferente, porque pode vir acompanhado do perdão de
parte da dívida). A moratória suspende a exigibilidade.

26
Argumentos contribuinte: A decisão do STF extinguiu parte do crédito devido, o que faz com que a
divida atual seja no montante de R$ 2.000,00. Além disso, o benefício concedido pela moratória só
pode ser revogado diante de descumprimento do programa pelo beneficiário. Além disso, um dos
requisitos para habilitação era a renúncia às ações administrativas e judiciais movidas e ao direito
discutido nas ações. Por isso, se revogado, a empresa não teria sequer direito de discutir
judicialmente a questão. Como todos os requisitos foram seguidos (investimento mínimo de
R$1.000,00, além dos demais requisitos previstos, não cabe a aplicação da revogação prevista no art.
155, CTN.

Argumentos fisco: Moratória é de caráter individual e não constitui direito adquirido, porque é um
mero favor legal. Além disso, o parcelamento não inclui a incidência dos juros e multa (Art. 155-A,
§1º, CTN).

Anotações da aula

Lançamento de ofício (art. 149, CTN)


Exemplo: IPTU. A partir do cadastramento, haverá N lançamentos sem a provocação. O lançamento
é feito de modo direto pela administração.
Art. 149, II a IX CTN – Rol de hipóteses taxativas nas quais um lançamento pode ser revisto.
Ex: Auto de infração, fruto da fiscalização regulado no processo administrativo tributário.

Art. 149, VIII – Fato desconhecido (erro de fato) vs Fato desprezado (mudança de critério jurídico)

Art. 149, VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento
anterior;

Se um fiscal qualificou mal um produto e por isso incidiu uma alíquota diversa da que deveria incidir,
ou se o produto passa a ser posteriormente qualificado de outra forma, o inciso VIII autoriza a revisão
do lançamento sob a justificativa de fato desconhecido? Não, porque o fato já era conhecido e
contabilizado, mas à época isso não foi reputado relevante.
Se já houve um lançamento, sua revisão não é autorizada pela mera alteração ou percepção de um
fato já existente.

Se o que houve foi uma mudança de critério jurídico, ele não pode retroagir a um lançamento já
realizado, por força do artigo 146, CTN:

Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução.

O novo critério não pode ser aplicado a um fato já consumado. Não há um problema de ilegalidade
no lançamento anterior, por isso não se aplica o art. 149, VIII, e preserva-se o anterior. As vezes,
identificar um novo critério jurídico é difícil. P.ex: lei apresenta vários métodos de aplicação para
um cálculo. Se a administração escolhia um deles e passa a escolher outro, ambos previstos
legalmente, não há problemas em aplicar de imediato no lançamento, sem reportar à data do fato
gerador (art. 144, §1º, CTN). Ex2: Se a lei não previa critério, mas a prática administrativa reiterada

27
era no sentido de aplicar um critério, e isso muda para a aplicação de outro. Neste caso, há uma
alteração de critério jurídico.

Não só não cabe revisão, como a mudança de critério juridico sequer se aplica a outros
lançamentos efetuados com relação a fatos geradores anteriores à mudança do critério.

Lançamento misto ou por declaração (art. 147, CTN)

Sem a informação de fato oferecida pelo contribuinte ou terceiros, o tributo não incide. É o
contribuinte quem apura,o juiz notifica o fisco, e este concorda ou não com o cálculo. P.ex: ITCMD.
É o fisco quem emite a guia, mas ela depende dos dados que o contribuinte concedeu, o que é
indispensável.

Lançamento por homologação (art. 150, CTN)

O artigo 150 apresenta a solução criativa à falta de pessoal para revisar o lançamento informado
pelo contribuinte. Nesses casos, cria-se a figura do lançamento por homologação. Nesses casos, o
contribuinte antecipa o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa e este,
tomando conhecimento, pra homologá-la. Caso não a homologue, salvo dolo, fraude ou simulação,
ocorre a homologação tácita em 5 anos. Isso gera muitos problemas:

(i) Não há lançamento, o que ocorre é uma antecipação e uma atividade posterior
homologando. O tributo é exigido antes do lançamento? Se não há lançamento, não há
crédito? Se é mera antecipação, como se explica que a não antecipação sujeita o
contribuinte à multa e juros?
(ii) Porém, apesar de não haver lançamento, o crédito é extinguido sob condição
resolutória. Mas se já havia crédito, isso não significa que já houve lançamento? O §4º
piora a situação, afirmando que “passados 5 anos (...) considera-se homologado o
lançamento.

O caput e os parágrafos são contraditórios entre si. Enquanto o caput dá a entender que o
lançamento só no momento posterior da homologação, os paragrafos dão a entender que o o
lançamento ocorre imediatamente no ato do pagamento do tributo. Ainda que se interprete nesse
sentido, isso contraria a previsão do art. 142 de que o lançamento é uma atividade privativa da
administração. Ele autoriza que se afirme a existência do chamado “autolançamento”. Na prática, o
que se homologa é o lançamento feito pelo contribuinte. Não há antecipação, tanto que se o
pagamento não for realizado, há multa.

Consequências práticas da contradição no art. 150, CTN

Se nada foi pago, a homologação é possível?


Posições (i) só existe se houver pagamento; ou (ii) só há se for um tributo que a legislação exige o
dever de antecipar, tendo ou não havido a antecipação de algum valor. Jurisprudência por muito
sentido foi no sentido de que, se nada é pago porque há saldo credor, nada é homologado e não
ocorre o prazo de 5 anos. Por outro lado, as posições administrativas consideravam admissível
porque, havendo compensação (parte de toda a atividade em torno da cobrança do tributo), é
possível a homologação. Hoje, a jurisprudencia vai mais por este sentido.

28
E se o contribuinte reconhece que deve (faz uma declaração = DCTF), mas não paga?
Pode-se afirmar que como a homologação é que forma o lançamento, a jurisprudência é pacifica
que se o próprio contribuinte reconheceu que deve, o fisco pode inscrever em dívida ativa. Isso é
mais um indício de que o lançamento ocorre pelo contribuinte (autolançamento).

A configuração de dolo em autos de infração para elidir homologação tácita


Exceto se houver dolo, fraude ou simulação, a homologação do art. 150 se aplica. Se quando
o fisco conclui a fiscalização e já se passaram 5 anos, é possível que o fiscal tenda a apontar a
ocorrência de dolo, fraude ou simulação, porque isso elide o prazo para a homologação tácita (de 5
anos) para, no auto de infração, continuar podendo cobrar o tributo (inclusive com mais multa)
para que incida o prazo decadencial, maior, e consiga cobrar esses valores. É por isso que boa parte
dos autos de infração aleguem a ocorrência de simulação. Porque sem ela, a cobrança não seria
possível.

Conteúdo – Prova: até aula expositiva dada

DIA 25.09.2017 – Aula 7 - Hipóteses de suspensão da exigibilidade do


crédito tributário (art. 151, CTN35)

Aula expositiva – Hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito

Para que a exigibilidade do crédito seja suspensa, o crédito precisa estar constituído. A suspensão
do crédito não dispensa o cumprimento de obrigações acessórias (deveres instrumentais)
dependentes da obrigação principal cujo crédito foi suspenso. (151, §único, CTN).

São hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito (art. 151, CTN):


 Moratória
 Depósito do montante integral
 Reclamações e recursos (administrativos)
 Concessão de liminar em mandado de segurança
 Parcelamento

35
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V - a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;
VI - o parcelamento.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação
principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes.

29
I - Moratória (art. 151, I e art. 152 e ss., CTN)
Concede-se novo prazo para o pagamento. A ideia é tirar de mora, suspende a exigibilidade dando-
se novo prazo para o pagamento para evitar que uma crise se alastre.36 A moratória é exceção à
regra constitucional que determina uniformidade e veda tratamento diferenciado de entes
federados para fim de incidência de tributos.
Porém, isso não se confunde com remissão: não há perdão parcial da dívida.

Forma: lei (art. 97, VI, CTN37).


Prazo não é matéria privativa a lei, mas a moratória o é. Pode conceder em caráter geral (que pode
ser restringida a uma classe, categoria de sujeitos ou região)38 ou individual.

Quem pode conceder a moratória (art. 152, I e II)

(i) Em caráter geral: (art. 152, I)


a. pela pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo a que se refira;
b. pela União, quanto a tributos de competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios,
quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competência federal e às obrigações de
direito privado;* Controvérsia (recepção do dispositivo pela CF/88 e interpretação à luz do art. 151,
III, CF: Trata-se de isenção heterônoma?)
(ii) Em caráter individual, por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada
por lei (art. 152, II)

Moratória concedida em caráter geral - Constitucionalidade do Art. 152, I, a (str.)


Antes da CF/88, não feria a autonomia federativa que a União concedesse isenções com relação a
tributos de competência estadual ou municipal. Era a chamada isenção heterônoma. Porém, a
CF/88 veda expressamente, no art. 151, III, CF, a concessão de isenções com relação a tributos de
outros entes da federação. Porém, a moratória não é matéria que diz respeito à isenção (e a
tributos), mas sim à intervenção na economia. Por isso, na opinião do Professor, a concessão de
moratória pela União com relação a tributos de competência de Estados não é incompatível com o
art. 151, II, CF.

Moratória concedida em catáter individual (art. 152, II, CTN)

36
P.ex: Enchente em Blumenau leva a crise de comerciantes. Para evitar que a crise se alastrasse, concedeu-se moratória
a esses comerciantes locais.
37
Art. 97. VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de
penalidades.
38
Art. 152, Parágrafo único. A lei concessiva de moratória pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade à
determinada região do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir, ou a determinada classe ou categoria
de sujeitos passivos.

30
Art. 151, II - Despacho que concede a moratória não gera direito adquirido, porque se a pessoa
deixa de preencher as condições da moratória, volta-se a dever o tributo. Nessa hipótese, o art. 155
determinará se o pagamento será acrescido de multa ou não.

O art. 154, caput determina que a moratória só se aplica aos tributos já lançados, salvo disposição
em contrário. Este dispositivo é, porém, infeliz, porque poucos são os tributos com lançamento de
ofício. Portanto, se silente a lei e interpretado literalmente, a moratória seria esvaziada, porque
poucos seriam os débitos nos quais ela se aplicaria.

II - O depósito do seu montante integral (art. 151, II, CTN)

O depósito suspende a exigibilidade. O mero ingresso com recurso administrativo já é causa de


suspensão da exigibilidade do crédito (art. 151, III, CTN). Portanto, a necessidade de depósito do
montante integral para suspender a exigibilidade faz referência aos depósitos judiciais. Não há
obrigatoriedade de depósito judicial: trata-se de garantia facultativa oferecida em juízo. Porém, só
com o depósito é que o crédito fica suspenso e pode ser discutido sem que seja iniciado, pelo fisco,
o processo de execução fiscal (execução judicial do crédito inscrito em dívida ativa).

O depósito deve ser do montante integral, inclusive acrescido de multa moratória e juros, se
realizado após vencimento.
Feito o depósito, ele é repassado ao ente competente (fisco estadual ou federal).39
Processualmente, se o tributo está sendo discutido, as regras internas da justiça federal autorizam o
depósito em nome do juízo a partir do ingresso da ação declaratória. Já na justiça estadual, exige-se
despacho judicial autorizando o depósito.

III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário
administrativo; (art. 151, III, CTN)

Rejeita o princípio solve et repetem (“pague e depois peça de volta”), que existe em alguns
países. No Brasil, há o direito de questionar um lançamento em processo administrativo (com
contraditório e ampla defesa), e durante esse período, fica suspenso o crédito.
O que se denomina “Processo Administrativo” na verdade ocorre é uma revisão de
lançamento por autoridade superior. Isso é importante porque, se o contribuinte tem sucesso no
processo administrativo, a decisão do CARF tem natureza de mera revisão do lançamento, e não de

39
Se, ao final da ação, verifica-se que o contribuinte não devia, cabe ao banco oficiar a União ou o Estado para que o valor
seja levantado. Com a crise dos estados, surge o risco de que os entes não tenham condições de honrar com as devoluções
dos depósitos.

31
sentença. A repercussão prática disso é que, se a própria administração anulou o lançamento, ela
não pode levar sua própria decisão a juízo.

Benefícios do processo administrativo à Administração: afasta o risco de que tenha má causa em


juízo e tenha que pagar sucumbência. Só se mantém o lançamento quando ele for robusto o
suficiente para ter chances de vencer judicialmente. Se não tem chances, ;e positivo à administração
que o CARF reveja o lançamento e o feito não seja levado a juízo pelo contribuinte.

Benefícios do processo administrativo ao contribuinte: Se tiver sucesso, a decisão revê o


lançamento e a administração não pode seguir em juízo. Se não tiver, o contribuinte ainda pode
entrar em juízo questionar o assunto.

IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança e V - a concessão de medida


liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;

Pode ser dada mesmo antes do lançamento (liminar preventiva).

Suspensão da exigibilidade, mas não do lançamento: A suspensão é apenas da exigibilidade, mas


não do dever de quantificar o exigível (lançamento). Mesmo na presença da liminar, cabe ao fisco
fazer o lançamento para previnir a decadência, e neste lançamento indica que sua exigibilidade está
suspensa pela liminar.

Se o fisco não tiver feito o lançamento e o contribuinte perde o MS, a liminar preventiva é cassada
com efeitos ex tunc mas, na ausência do lançamento feito à época e passado tempo, é possível que
o crédito não seja mais exigivel. Portanto, o fisco tem que fazer o lançamento, mesmo se a
exigibilidade do crédito esteja suspensa por liminar preventiva.

VI - o parcelamento
Similar à moratória, mas no caso do parcelamento, há a incidência de juros e multa (art. 155-A,
CTN40). Assim como na moratória, o parcelamento garante um novo prazo para o pagamento do
crédito. Mas, diferentemente da moratória (que depende do preenchimento de condições e é um
favor legal concedido diante de uma catástrofe), o parcelamento não pressupõe requisitos e pode
ser concedido por solicitação do sujeito passivo. Por isso, o contribuinte não pode ser de nenhum
modo beneficiado em detrimento dos demais, e essa é a razão pela qual em regra incidem juros e
multa.

Antes da inserção do art. 155-A (pela LC 104/01), surgiu a tese de que se parcelamento é sinônimo
de moratória, só cabe multa se o contribuinte agiu com fraude, dolo ou simulação (com base no art.
155, CTN). O argumento era o de que se o sujeito passivo procurasse as atividades antes do início

40
Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas em lei específica.
§ 1º - Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas.
§ 2º - Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento as disposições desta Lei, relativas à moratória.
§ 3º - Lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos créditos tributários do devedor em recuperação
judicial.
§ 4º - A inexistência da lei específica a que se refere o § 3º deste artigo importa na aplicação das leis gerais de parcelamento
do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial, não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior
ao concedido pela lei federal específica.

32
do procedimento fiscal, incidia o art. 138 (denúncia espontânea) mesmo se fosse fechado um
acordo para parcelamento e, com isso, não incidiriam penalidades. Diante do surgimento dessa
tese, reforma no CTN criou inciso distinto para o parcelamento, para distingui-lo da moratória e
introduziu o art. 155-A, para indicar que no parcelamento cabe incidência de juros e multa.

DIA 02.10.2017 - Aula 8 – Revisão P1 e Extinção do crédito tributário por


pagamento
Prof. Roberto Quiroga

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
XIII, pp. 613-637.

Grande parte das hipóteses de extinção da obrigação é consequência de uma hipótese de


suspensão. As hipóteses de extinção do crédito estão previstas no art. 156, CTN.

Art. 156. Extinguem o crédito tributário:


I - o pagamento;
II - a compensação;
III - a transação;
IV - remissão;
V - a prescrição e a decadência;
VI - a conversão de depósito em renda;
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo
150 e seus §§ 1º e 4º;
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164;
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa,
que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
X - a decisão judicial passada em julgado.
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. (LC
104/01. Vide Lei 13259/16)
Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a
ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149.

1.Pagamento (art. 156, I, CTN)

Forma do pagamento
Em moeda (que possui curso forçado) – art. 162, I e II41. Mesmo quando pago em estampilha (como
no caso de cigarros), isso nada mais é do que um modo de representar o pagamento em moeda (já
que compra-se a estampilha).42
Exceção: dação em pagamento de imóvel (art. 156, XI, XTN), desde que Estado concorde

41
Art. 162. O pagamento é efetuado:
I - em moeda corrente, cheque ou vale postal;
II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico
42
É por essa razão que já se decidiu ser vedado o pagamento, por parte de hospitais, de tributos com produtos em natura
(por exemplo, papel higiênico), ainda na hipótese de crise.

33
O crédito que decorre da obrigação tributária pode englobar objetos diferentes da
obrigação principal (art. 113, I, CTN43), com natureza jurídica diversa e, por isso, tratamento
jurídico distinto.
O tributo é obrigação que decorre do fato gerador. Os juros são compensações
moratórias pela demora no pagamento. Já as penalidades são sanções pecuniárias pelo ato
ilícito.
Enquanto o inadimplemento da obrigação principal (tributo) implica juros de mora e
possível penalidade (mas não obrigatória e que não ilide o pagamento integral do crédito), o
descumprimento de deveres instrumentais (obrigações de fazer) implica penalidades. Em
síntese:

Forma de extinção do crédito O que ocorre quando não


cumpre obrigação
Da obrigação principal Pagamento Juros moratórios (art. 161,
CTN)44 + possível penalidade,
mas que não ilide o
pagamento do crédito (art.
157, CTN)
Da obrigação acessória Obrigação de fazer = Penalidades
adimplemento

Local do pagamento (159, CTN)


No domicílio do sujeito passivo. Isto está atrelado à competência para tributar (o tributo deve ser
pago para quem de fato for o sujeito ativo).45

Tempo de pagamento (art. 160, CTN)


Salvo disposição em contrário, 30 dias após notificação.
O crédito não pago no vencimento é acrescido de juros de mora (art. 161, CTN), salvo a ocorrência
de Mora postergada (art. 161, §2º, CTN).

Mora postergada (art. 161, §2º, CTN): são casos em que o não pagamento não implica a incidência
de juros de mora. Trata-se do caso de pendência de consulta formulada dentro do prazo legal, mas
não respondidas pelo Fisco antes do vencimento. Exemplo: Contribuinte formula consulta para
verificar se recebimento de indenização por danos morais faz incidir IR. Se só após o tempo da
exigibilidade o Fisco responder que o pagamento é devido, não incidem juros moratórios ou multa.

43
A obrigação tributária pode ser acessória (deveres instrumentais) ou principal. No que diz respeito à principal, ela engloba
o pagamento do tributo e da penalidade pecuniária.
44
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo
determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia
previstas nesta Lei ou em lei tributária.
§ 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de um por cento ao mês.
§ 2º O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para
pagamento do crédito.
45
É possível que, em casos concretos, surjam dúvidas na identificação de domicílio no caso de Estabelecimento com várias
filiais. Inexiste dúvida caso se trate de um tributo federal, pois, neste caso, o sujeito ativo é a União e qualquer unidade
pode pagar o tributo. Há dúvida, porém, quando um ato ocorre em etapas distintas, em localidades distintas, e incorre em
fato gerador de tributo municipal ou estadual. Exemplo: Coleta de sangue em um município, e análise em outro: qual dos
domicílios é o sujeito ativo do ISS?

34
Débitos múltiplos (art. 163, CTN) devem obedecer às regras de imputação (incisos):
 I - em primeiro lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos decorrentes
de responsabilidade tributária (art. 132 e ss., CTN)
 II - primeiramente, às contribuições de melhoria, depois às taxas e por fim aos impostos
 III - na ordem crescente dos prazos de prescrição; - Mais antigo primeiro
 IV - na ordem decrescente dos montantes -> Valor mais alto primeiro

Caso os créditos sejam pagos em ordens distintas, o fisco pode compensar os pagamentos, de
ofício, na ordem do art. 163, CTN.

Direitos do contribuinte na hipótese de pagamento indevido (art. 165, CTN)


O pagamento indevido representa locupletamento indevido do Estado. Nesses casos, cabe
ajuizamento de Ação de Repetição de Indébito para exigir o direito à restituição. O direito ao
crédito, nesses casos, está sujeito ao prazo prescricional do art. 168, CTN (5 anos contados da data
de extinção do crédito ou da decisão que reformou, anulou, revogou ou rescindiu a decisão
condenatória.

Repetição de indébito de tributos indiretos (art. 166, CTN)


Tributos indiretos são aqueles nos quais, como ocorre por exemplo no ICMS, o contribuinte de fato
é o consumidor, já que a ele é repassado o valor do tributo, mas o contribuinte de direito é o
estabelecimento.

Nesses casos, a compensação por pagamento indevido só será possível se: (i) estabelecimento
provar que assumiu custos sobre a tributação indevida (ou seja, que não repassou ao cliente) ou (ii)
se transferiu a terceiro, mas demonstrar que está expressamente autorizado a receber a
compensação. Exige-se, neste caso, autorizações individuais de cada consumidor. Isso torna inviável
o ressarcimento.

Consignação em pagamento (156, VIII e art. 164, CTN)


Se houver dúvidas sobre qual a pessoa jurídica de direito público a quem se deve pagar o tributo ou
se ela impuser óbices ao pagamento, mas o valor for incontroverso, é possível realizar a chamada
Consignação em pagamento. A consignação é forma de extinção do crédito tributário prevista no
art. 156, VIII, CTN, e não se confunde com o depósito, que é causa de suspensão. A consignação em
pagamento será analisada com mais detalhes no tópico 8 da aula 9 (p.38).

Dia 09.10.2017: Prova Intermediária

DIA 16.10.2017 - Aula 9 - Extinção do crédito tributário (outras hipóteses)

Seminário – Caso 8

A empresa IKI PAPELÃO DO BRASIL LTDA, produtora brasileira de celulose, resolveu investir na produção de
papelões com alto grau de impermeabilidade. Porém, verificou que a exploração da atividade não seria
economicamente viável, pela necessidade de pagamento de royalties sobre o qual incide Imposto de renda
retido na fonte (IRRF) na alíquota de 25%. Em 2011, a Lei 4.444 instituiu isenção da incidência do IRRF para
remessas ao exterior de royalties sobre patentes relacionadas à indústria, desde que o processo industrial

35
relacionado ocorresse exclusivamente em território nacional. A lei previa que esta isenção dependeria de
despacho da administração em que se reconheceria o atendimento às condições O §2º do art. 1º da lei
afirmava que “O despacho referido no § 1o terá validade de 03 (três) anos, devendo ser renovado após o
decurso do prazo, sob pena de não aplicação da isenção.”
Porém, em 2016, a lei 6.666 instituiu uma CIDE, no valor da mesma alíquota, sobre a mesma operação. IKI
PAPELÕES insurgiu-se contra a instituição.

Contribuinte:
 Instituição do CIDE viola o art.178, CTN, pois trata-se de uma burla à isenção que havia sido concedida
até 2021. Porém, o art. 178 só admite a revogação de isenção se ela não tiver sido concedida por prazo
certo e sob determinadas condições.No caso, ela foi estabelecida por prazo determinado (até 2021) e
sob condições, portanto não poderia ter sido nem indiretamente revogada.
 Fatos geradores são idênticos e até a alíquota é idêntica (25%). É, assim, clara burla à isenção
concedida.

Fisco:
 A lei 6666 respeita o princípio da legalidade. A constituição (art. 149, CF) admite que a União institua
contribuições de intervenção no domínio econômico como instrumento de intervenção da União na
economia.
 Ainda, o IRRF e a CIDE são distintos e ocorrem diante de fatos geradores diferentes. O IR é um imposto,
sobre demonstração da capacidade contributiva ao auferir renda. A CIDE tem a finalidade de estimular
o desenvolvimento da indústria nacional. Seu objetivo é desincentivar a aquisição de tecnologia
estrangeira, para estimular a aquisição de tecnologia nacional. A CIDE é devida pela mera licença de
detenção e uso/transferência de tecnologia e serve para prover recursos à União para intervir no
domínio econômico. Apesar de a alíquota ser similar (25%), as bases de cálculo são distintas: no IRRF é
sobre os 4% de royalties. No caso da CIDE, a alíquota incide sobre o valor da operação.
 O CTN limita o alcance das isenções ao tributo.
 O prazo de 3 anos se refere à validade do despacho que concede a isenção. Não se trata, assim, do
prazo da isenção, o que permite sua revogação a qualquer tempo, nos termos do art. 178, CTN.
 A isenção é um favor legal que dispensa o pagamento de obrigação que já existe. Uma vez revogado,
retorna a obrigação do pagamento de obrigação tributária que sempre existiu.

Uma questão crucial para o caso depende da concepção da natureza de isenção adotada.

36
Aula expositiva – Extinção do crédito tributário – Parte II
As temáticas de suspensão do crédito tributário, extinção e exclusão são muito próximas e
relacionadas, porque todas se relacionam à exigibilidade do crédito no decorrer do tempo. Podem
estar misturadas entre si, e uma pode dar causa a outra.

Exemplo 1: No Refis, quando o contribuinte e o fisco fazem uma transação: o contribuinte desiste
da discussão de matéria de direito, o fisco abate um percentual da multa e dos juros. O Refis pode
ser considerado, ao mesmo tempo, um pagamento, ou uma transação com remissão e anistia. Ou
seja, é uma hipótese de suspensão que causa extinção e é acompanhada de exclusão.

Exemplo 2: No caso de recurso em auto de infração, se houver uma decisão administrativa


favorável ao contribuinte, há o trânsito em julgado.

Exemplo 3: Quando se discute uma matéria em juízo para discutir uma isenção[C], e concede-se
liminar [A] e ao fim têm-se uma decisão favorável[B].

Exemplo 4: Caso de enchente em Santa Catarina. Tributo e juros, concede moratória. Multa,
concede anistia.

2. Compensação (art. 156, II e art. 170, CTN)

A compensação é instituto do direito privado (arts. 368 e 369, CC), e ocorre quando há créditos e
débitos com a mesma pessoa (ou seja, quando duas pessoas forem simultaneamente credor e
devedor, em créditos de igual natureza, vencidos e líquidos. Exemplo em direito tributário: Se houve
pagamento a mais do Imposto de Renda, é possível compensar e não pagar (ou pagar a menos) IOF.

37
 Em matéria civil, a compensação ocorre de pleno direito (de modo automático). No direito
tributário, isso não ocorre. A compensação não é autoaplicável. Pelo art. 170, CTN46, para que
ela ocorra, é necessário a ocorrência de 2 tipos consentimento do fisco: (i)Consentimento
legal (a lei admite compensação) + (ii) Homologação do fisco, quando exercido este direito.
É necessário que o contribuinte ingresse judicialmente exigindo o direito da compensação, e
não há um direito à compensação ampla e irrestrita. Quando discutível a matéria, a
compensação só ocorre por sentença transitada em julgado. (art. 170-A, CTN)47

 Só é possível compensar tributos cujo sujeito ativo seja a mesma pessoa jurídica de direito
público, ou seja, o mesmo ente da federação (ou seja, compensar um tributo federal com
tributo federal, estadual com tributo estadual e municipal com tributo municipal.

 Diferentemente do que ocorre no direito civil, a compensação pode cobrir créditos vincendos,
e não apenas vencidos.

Hoje, só há lei (consentimento legal) que admite a compensação para tributos federais (art. 74 da lei
9.430/96). Por isso, não é possível compensar o pagamento indevido/em excesso de tributos
estaduais e municipais. Para esses tributos, deve-se ingressar com ação de repetição de indébito para
a restituição, mas não se pode compensar.

3 e 4. Transação e Remissão (art. 156, III e IV)

Transações (art. 171, CTN48): concessões mútuas. Contribuinte renuncia ao litígio em troca de
benefícios. A transação também é instituto do direito privado, prevista nos arts. 840 e ss., CC. A
essência da transação é a existência de um litígio solucionado pelas partes a partir de concessões
mútuas.
Remissão (art. 172, CTN49): perdão do tributo e dos juros. Enquanto no direito privado ela depende
da vontade do credor, no direito tributário as remissões só podem ocorrer em casos previstos em
lei e se a lei se referir a uma das circunstâncias abstratas do ar. 172, CTN (situação econômica, erro
ou ignorância escusáveis, diminuta importância do crédito, considerações de equidade dependendo
das circunstâncias do caso ou condições da região ou território.

46
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade
administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do
sujeito passivo contra a Fazenda pública.
47
Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito
passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.
48
Art. 171. A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar
transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e conseqüente extinção de crédito
tributário.
Parágrafo único. A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso.
49
Art. 172. A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou
parcial do crédito tributário, atendendo:
I - à situação econômica do sujeito passivo;
II - ao erro ou ignorância excusáveis do sujeito passivo, quanto a matéria de fato;
III - à diminuta importância do crédito tributário;
IV - a considerações de eqüidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso;
V - a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante.
Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no
artigo 155.

38
 As transações, assim como remissões, são previstas em lei
 Normalmente em caráter geral para todos aqueles que se enquadrem nas condições para a
remissão. Porém, podem também ser concedidos individualmente.

Não se confunde a remissão com a anistia, que é hipótese de exclusão do crédito e só se refere a
penalidades, diferentemente da remissão.

5.Prescrição e Decadência (art. 156, V, CTN)

Conferem segurança às relações jurídicas. Existem dois tipos de direitos que podem ser perdidos
pela passagem de tempo, em geral, nas diversas áreas do direito. A natureza do direito influência
sobre a incidência de decadência ou prescrição.

Natureza do Conceito geral no direito No direito tributário: lógica Termo inicial da contagem do prazo
direito similar de cinco anos
perdido
Perda de Fala-se em DECADÊNCIA: Direito substancial que 2 tipos de decadência: (ver tabela
Direitos Direito a algo é perdido em existe é o direito do fisco de abaixo)
substanciais decorrência da passagem de lançar. (a) Art. 150, §4º - do fato gerador
tempo (b ) Art.173, I, CTN – 1º dia do
exercício seguinte
Perda de Fala-se em PRESCRIÇÃO: Direito de exigir de alguém Data do lançamento
Direitos perda de direito de agir. A um tributo (i.e, direito de
adjetivos prescrição envolve um acionar um contribuinte e
(processuais) direito substancial que só exigir o recebimento de um
existe caso o direito de ação tributo que já foi lançado).
(de exigi-lo) ainda exista. Se
perde o direito de ação,
ambos acabam sendo
perdidos.

Ou seja, o Prazo prescricional é aquele que, a partir do lançamento, o fisco tem para a
cobrança do tributo. Também de 5 anos, contados a partir do lançamento. Já Prazo decadencial é
o prazo de 5 anos para constituição da obrigação tributária por meio do lançamento. Vícios
materiais não interrompem a decadência. Vícios formais, por disposição do CTN (art. 173, II, CTN)
interrompem a decadência, e o prazo de 5 anos começa a ser contado novamente.

Como a tabela mostra, há 2 regras sobre decadência no CTN. Apesar de determinarem o


prazo, o termo inicial previsto em cada uma das duas é distinto:

39
Regra sobre decadência Quando se aplica a regra Início da contagem do prazo
Decadência do Art,173, I, CTN50 Regra geral A contagem do prazo tem início
no primeiro dia do exercício51
seguinte àquele em que o
lançamento deveria ter sido
efetuado.
Decadência do Art. 150, §4º, 3 condições: O art. 150, §4º, prevê que este
CTN52, c/c art. 156, VII53 1. Lançamento por prazo para a homologação seria
homologação de 5 anos, a contar da ocorrência
2. Se não houver fraude, do fato gerador. Este seria o
dolo ou simulação prazo que o fisco possui para
3. Se tiver havido algum realizar o lançamento.
pagamento54

Ocorrida decadência ou prescrição, a obrigação está extinta. Portanto, se houver pagamento,


o valor deverá ser devolvido. Não é, como ocorre no direito civil, uma obrigação natural. O gráfico
abaixo sintetiza, temporalmente, o que ocorre com cada fenômeno. O gráfico abaixo sintetiza,
temporalmente, os momentos de ocorrência da decadência ou da prescrição.

Lançamento por homologação +


Ausência de fraude, dolo ou simulação +
Há algum pagamento

50
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
51
Pode haver uma discussão sobre a definição do termo “exercício”. Uma interpretação favorável ao contribuinte (que
poderia antecipar a decadência) poderia entender por exercício, no caso de tributos mensais, como um mês. A
jurisprudência, contudo, não acolhe esta interpretação e entende 1 exercício como 1 ano.
52
§ 4º - Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado
esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
53
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º.
54
A jurisprudência do STJ em recursos repetitivos entende que este prazo (lançamento por homologação sem fraude, dolo
ou simulação) só se aplica caso o contribuinte tenha pago parcialmente, alguma quantia. Segundo o STJ, o que se tem
homologado não é a declaração no sentido de que não há nada devido, mas sim um pagamento. Portanto, se o contribuinte
não pagar nada, mesmo que se trate de lançamento por homologação e não tenha havido dolo, fraude ou simulação, se não
houver pagamento parcial, não se aplica o art. 150, §4º. A ausência de pagamento implicaria a incidência do prazo do art.
173.

40
6. Conversão do depósito em renda (art. 156, VI, CTN)

Para questionar judicialmente determinado crédito tributário, é necessário realizar o depósito


judicial do montante integral, o que é causa de suspensão do crédito (já discutida na aula 6, p.31). Se
não tem sucesso no questionamento, por ordem judicial o depósito previamente realizado já se
converte em renda do sujeito ativo, o tributo é liquidado55 e extingue-se o crédito tributário. Deste
modo, a conversão do depósito em renda é hipótese de extinção do crédito tributário que ocorre
quando o sujeito passivo não logra êxito em seu questionamento judicial do valor a pagar. Aqui (assim
como na figura da página 35) é possível novamente ver o liame natural entre causa de suspensão da
exigibilidade do crédito (art. 151, CTN) e causa de extinção do crédito

7. Pagamento antecipado e homologação do lançamento (art. 156, VII, CTN)


São os casos de lançamento por homologação (art. 150, CTN), nos quais o pagamento antecipado e
posteriormente homologado extingue a obrigação.

8.Consignação em pagamento (art. 156, VIII e art. 164, CTM)

A consignação em pagamento extingue o crédito tributário). Ajuíza-se ação de consignação para


realizar o pagamento em tempo certo, em juízo, em hipóteses previstas no art. 164, CTN:

 I - Recusa de recebimento ou subordinação ao pagamento de outro tributo ou penalidade ou


cumprimento de obrigação acessória
 II – Subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem
fundamento legal (por exemplo, deveres instrumentais que não se prestem à arrecadação ou
fiscalização do tributo).
 III- Existência de dúvidas sobre qual o ente competente para tributar (ou seja, se o
contribuinte não sabe a quem deve pagar o tributo, quando mais de uma pessoa jurídica o
exige um tributo idêntico56). Exemplo: Em uma fábrica fronteiriça entre dois municípios, há
a dúvida: a qual município deve-se pagar o ISS?
Discute-se (e é mais controverso) se é possível haver consignação em pagamento também
quando há duvidas sobre qual tributo incide.57

Consignação em pagamento (causa de extinção) vs Depósito do montante integral (suspensão)

Consignação não é sinônimo de depósito. A consignação extingue o crédito e ocorre quando o


valor é incontroverso, e só existem dúvidas quanto à quem pagar ou óbices ao pagamento
impostos pela autoridade administrativa. Já o depósito é causa de suspensão do crédito e
ocorre quando há dúvidas quando ao valor do tributo devido. Em síntese:

CONSIGNAÇÂO DEPÓSITO

55
Trata-se de mais um caso de liquidação do tributo sem que haja lançamento, que reforça os argumentos de quem defende
que o lançamento é meramente declaratório, mas que é o fato gerador que dá origem à obrigação.
56
Não se aplica, assim, para casos em que há dúvidas sobre a qualificação jurídica do caso e daí questiona-se qual o imposto
incidente. Exemplos: (i) Se ouro em barra é industrialização ou minério (de onde decorreria a incidência ou não de ISS);
(ii) Se um estado entende que incide ICMS sobre transferência de softwares, mas o município entende que se trata de um
serviço e quer fazer incidir ISS.
57
P.ex: Se acha que sobre recauchutagem de pneus incide ISS ou ICMS (i.e., trata-se de serviço ou mercadoria?).

41
Extingue o crédito Suspende o crédito.
Valor devido é incontroverso; Há mera Quando há dúvidas quanto ao montante
dúvida quanto a qual esfera federativa devido.
pagar ou quer-se superar óbice
administrativo estipulado.

Na consignação, há o depósito sobre o valor que o contribuinte reputa dever, e extingue-se


a obrigação. Porém, é mais raro que isso ocorra. Mais comum é que ocorra o depósito do montante
integral (causa de suspensão da exigibilidade). No depósito do montante integral, deposita-se o valor
maior (ou seja, se há controvérsia sobre o quantum, o contribuinte deve depositar o valor maior, que
o fisco reputa que ele deve). É mais seguro fazer o depósito do montante em juízo do que a
consignação em pagamento.
Do depósito judicial (que suspende o crédito), decorre, ao fim, uma hipótese de extinção do
crédito -> extingue o crédito, se a pessoa perder o processo (porque converte em renda) ou se ganhar
o processo (por decisão judicial favorável).

Porém, é ainda assim muito raro que o depósito judicial ocorra, porque a empresa tentará,
de início, obter uma suspensão da exigibilidade por decisão em liminar ou tutela antecipada. O
depósito é o último recurso.

9.Decisão administrativa ou judicial favorável ao contribuinte (art. 156, IX, CTN)

Quando há decisão favorável (total ou parcial) pelo contribuinte, seja administrativa ou judicial. Se
for administrativa, é continuidade natural da causa 3 de suspensão da exigibilidade (recurso
administrativo). Se judicial pode ocorrer em caso no qual a exigibilidade já tinha sido suspendida
por liminar ou tutela antecipada (causa 4 de suspensão da exigibilidade).

11.Dação em pagamento em imóveis (art. 156, XI, CTN)

Critério é subjetivo e está em discussão. É um processo administrativo de pagamento mediante


imóveis, iniciado pelo contribuinte. Não é sinônimo de execução fiscal, penhora de bens, leilão em
hasta pública e quitação do débito. No caso da execução fiscal, trata-se de pagamento em dinheiro.

DIA 23.10.2017 - Aula 10 - Exclusão do crédito tributário

A “exclusão” do crédito tributário no Código Tributário Nacional


Isenção
Natureza da norma de isenção
Classificações das isenções
A isenção no Código Tributário Nacional
Isenções condicionadas
Anistia

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
XVI, pp. 687-710.

42
Seminário 8 – Infrações em matéria tributária - Respostas
A responsabilidade por infrações do art. 137, CTN é pessoal do agente responsável pela
infração. Por isso, deve ser verificada a existência de dolo, fraude ou simulação do agente, e neste
caso a responsabilidade pela multa punitiva e qualquer majoração decorrente da fraude seriam
exclusivas do agente que praticou (no caso, do Sr. Mateus, diretor que fraudou os livros). Mas a
empresa continuaria tendo o dever de pagar o tributo que acabou, por decorrência da fraude,
recolhendo a menor, porque a empresa, conquanto lesada pela sonegação, foi beneficiada pelo
pagamento a menor: despesas foram fraudadas para locupletamento pessoal do sócio (o que lesa a
empresa) e em consequência disso houve pagamento a menor do IR (o que é diferente e beneficia a
empresa). Portanto, esta continua, pelo 135, responsável pelo tributo, juros e multa de mora. Mas
não pela multa punitiva ou majoração em decorrência de fraude, o que é responsabilidade do sócio
que fraudou os livros com dolo.
Denúncia espontânea exige o pagamento (pela jurisprudência, interpretado estritamente: não pode
ser compensação, depósito judicial, etc.). Portanto, não basta informar, deve pagar.

Causas de Exclusão do crédito tributário (art. 175, CTN 58)

São causas de exclusão do crédito: a isenção ou a anistia. Critica-se a denominação “exclusão” do


crédito pela ausência de fundamento que a justifique.59

1. Isenção - Natureza da isenção: Dispensa de pagamento ou mutilação da regra-matriz?

58
Art. 175. Excluem o crédito tributário:
I - a isenção;
II - a anistia.
Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes
da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente.
59
Há quem diga que a diferença entre extinção e exclusão é temporal: se operada antes do lançamento, fala-se em exclusão
do crédito. Se depois do lançamento, fala-se em extinção. Ainda assim, essa justificativa não é capaz de explicar os casos
de anistia (perdão de penalidades), até porque o CTN não limita a concessão de anistia só enquanto o crédito ainda não foi
lançado. Mesmo para a isenção a ideia não subsistem completamente, já que pressupõe imaginar que a obrigação surja
mesmo com a isenção, mas que nunca seja constituída em crédito. Neste caso, que fim levaria a obrigação surgida? Se há
obrigação, mas nunca passa a haver crédito, como fazer valer o art. 113 (que afirma que a obrigação se extingue com o
crédito dela decorrente)?

43
Penalistas defendem que a separação da teoria tripartite faz sentido porque a ausência de
punição não significa que a conduta típica não foi preenchida. Há quem defenda a aplicação desta
teoria para matéria tributária, o que tem por consequência entender a isenção como despensa de
pagamento. P.ex: Auferir lucro, mas estar dentro da região da SUDENE -> É típico e implicaria a
incidência do IR, mas não incide pois carece do segundo elemento (Tributabilidade). A isenção
operaria retirando a tributabilidade.

Porém, a aplicação deste raciocínio é impossível diante do conceito de fato gerador do art.
114, CTN como “situação necessária e suficiente” para que ocorra a obrigação tributária. Por este
dispositivo, completada a hipótese tributária, o tributo é devido.
A isenção não opera sobre o fato (em momento posterior), mas sim sobre a própria norma,
conformando a regra matriz. O que ocorre é que a própria regra-matriz tributária não surge em
virtude da isenção.

Consequências para a anterioridade tributária


A consequência dessa isenção é sua relação com a anterioridade.

Natureza da isenção Consequências


Hipótese de não incidência qualificada (porque Necessidade de respeito à anterioridade (i.e., período
expressa). Ou seja, desde o início esteve fora do âmbito até a revogação da isenção) -> Porque isenção equivale
de incidência à instituição de um novo tributo
Natureza de mera dispensa de pagamento = Isenção Não é necessário respeitar anterioridade
como exclusão

Jurisprudência
A jurisprudência foi construída com base em direito sumular (Súmula 613, STF), que erroneamente
acabou prevalecendo mesmo após emenda constitucional.

Antes da EC 18/05, falava-se em anualidade, que se aplicava apenas para impostos sobre
patrimônio ou renda. Sob este contexto jurídico, STF decidiu caso que envolvia a anualidade no caso
de isenção de ICM (o antigo ICMS). Assim, foi editada a súmula 613, STF, que previa que a anualidade
não se aplica à isenção de ICM (ou seja, ela pode ser revogada a qualquer momento), com base na
disposição de que a anualidade só se aplicava para impostos sobre a renda ou patrimônio.

EC 18/05 altera a regra da anualidade para a regra da anterioridade. A regra institui vedação
à União, Estado e Municípios a cobrança de imposto com base em lei posterior à data inicial do
exercício financeiro que corresponda, e não se restringe à renda e patrimônio. Mesmo com essa nova
redação, o STF não superou a súmula, sob a nova justificativa de adoção da teoria tripartite e visão
da isenção como mera dispensa de pagamento para sustentar que a anterioridade não se aplica para
ICMS.

Tipos de isenção
Classificação não é precisa, mas é útil.
 Isenção técnica – Regra geral para isenções: Fundamentada na capacidade contributiva. Evita
que incida imposto em casos excepcionais nos quais não haja manifestação de capacidade
contributiva.

44
 Isenção própria – pela capacidade contributiva, deveria ser contribuinte como os demais.
Porém, há um segundo fundamento que justifica na isenção.
P.ex: indústria na região da SUDENE. Pela capacidade contributiva, não há razão para não
tributar. Mas há um segundo fundamento (a redução das desigualdades regionais) que
justifica a Isenção.

Distinção produz consequências para direito financeiro. Isso porque as isenções próprias são
Gastos tributários (tax expendure), i.e., gastos que não estão no orçamento porque
travestidos de isenções. Uma isenção é uma forma de subsídio, porque é uma renúncia
tributária. Tanto que hoje a Receita Federal é obrigada a divulgar o montante de renúncia
tributária.

Isenção própria é vista pela lei como um privilégio. Por isso, aplica-se o art. 177, CTN
(interpretação restritiva da isenção).60
Há uma zona cinzenta. Por exemplo: Isenção da renda de gastos com saúde: se justifica pela
capacidade contributiva (isenção técnica) ou se justifica por outra finalidade (e assim seria um gasto
tributário).

Legalidade e isenção (176, CTN)

Art. 176, CTN61 – Isenção, mesmo que prevista em contrato, depende de lei. Se a isenção conforma
a regra matriz, o instrumento formal da isenção é o mesmo da incidência. Portanto, se a incidência
for lei ordinária, cabe lei ordinária para conferir isenção; se for lei complementar, cabe lei
complementar para concedê-la;

Isenções Heterônomas (conferidas por outra pessoa jurídica de direito púnlico) – Até 1988, era
possível que a União poderia dar isenção de impostos estaduais e municipais. Hoje, o art. 151, CF
veda explicitamente a concessão pela União de isenções em tributos estaduais e municipais.

Tratados: Não concedem isenções, mas limitam a jurisdição. Como o poder de tributar deriva da
soberania, se o tratar limita a soberania, não há poder de tributar, portanto não se trata de isenção.
Ou seja, só há isenção se há poder de tributar.

Isenção no ICMS e Guerra fiscal -> Art. 155, §2º, XII, “g”62 + LC 24
LC 24, regulamentando o artigo da CF, estabelece que para que haja isenção, é necessário que haja
um convênio entre estados). Jurisprudência consolidada estabelece que o convênio é meramente
autorizativo, mas depende de lei prévia (pois o art. 150, CF fala expressamente que ele depende de
lei).

60
Art. 177. Salvo disposição de lei em contrário, a isenção não é extensiva:
I - às taxas e às contribuições de melhoria;
II - aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão
61
Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e
requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.
Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de
condições a ela peculiares.
62
§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte:
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais
serão concedidos e revogados.

45
Isenções Condicionadas (art. 178, CTN)

Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas
condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto
no inciso III do art. 104. (Redação dada pela LC 24/7563)

O raciocínio por trás do dispositivo é que a isenção condicionada e por prazo certo tem a
natureza de subvenção, de estímulo, revela um contrato entre o poder público e o particular, e por
essa razão não pode ser alterada.

Distinção entre impostos e contribuições do ponto de vista do direito financeiro: Criação de novos
tributos
Juridicamente, a diferença entre ambos é que a contribuição se destina a custear intervenções
do Estado no domínio econômico, e por isso é custeada pelos contribuintes que serão beneficiados.
Já impostos são devidos pela manifestação de capacidade contributiva.
A destinação de metade do que a União arrecada com impostos é destinado a Municípios. Já
as contribuições são totalmente destinadas à União. Isso produz reflexo sobre isenção, porque a
União tendia a conceder isenção em impostos.
Caso concreto: Em 1988, é reduzida alíquota do IRPJ de 23 para 15%. Pouco tempo depois,
criou-se Contribuição Social sobre o Lucro das Empresas na alíquota de 8%. Na prática, para
contribuinte, nada muda. Mas para a receita federal, a consequência foi maior arrecadação. Isenção
por prazo determinado e condicionada sobre o IRPJ havia sido concedida, e lançou-se a dúvida
quanto à possibilidade de incidência do novo tributo. Decisão: STJ decidiu que há distinção entre
contribuições e impostos, e que por isso o art. 178 não vedaria a criação de contribuição com base
de cálculo similar, se hipóteses de incidência e finalidades do tributo são distintas.

Efetivação das isenções (art. 179, CTN)

Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada
caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado
faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei
ou contrato para sua concessão.

§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste
artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus
efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a
continuidade do reconhecimento da isenção.

§ 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando
cabível, o disposto no artigo 155.

63
Texto anterior à LC 24 previa “a isenção, salvo por condição OU prazo certo” -> Permitia que fossem concedidas
isenções eternas e impossíveis de revogação. A alteração na redação tornou um imperativo, e não uma opção, que a isenção
seja por prazo determinado.

46
Natureza do despacho: constitutiva de direito

Exemplo concreto: Ministério da Cultura concede isenção para produção de determinado filme, por
julgar que este é produto cultural.

Questão: Se a lei impõe condições ao despacho, pode a receita rever as próprias condições do
despacho? Se o despacho tiver natureza constitutiva, não. Se possui natureza declaratória, sim.
Professor entende que despacho tem natureza constitutiva do direito, e não pode ser alterado uma
vez que editado. Não cabe à receita federal decidir se o caso concreto se enquadra no requisito.
Despacho se torna à receita um fato. Desde que exista, esta não pode refazer o trabalho da
autoridade de fazer o julgamento dos méritos.

Revogação dos despachos

É possível revogar, se houver má-fé (ou seja, dolo). Isso está previsto no §2º do CTN faz remissão ao
art. 155 (que mencionava a possibilidade de revogação de moratória no caso de dolo).

2.Segunda hipótese de Exclusão de crédito tributário: Anistia (art. 180, CTN)

A anistia (180, CTN64) só se aplica à penalidade (exclui os créditos no que se referem à penalidade).
Por isso, diferencia-se da remissão, causa de extinção do crédito tributário, que se aplica a todo o
crédito (isto é, também pode ter por objeto tributos).

Caso concreto: Lei do REFIS exclui, para aderidos, multas qualificadas por fraude/simulação.
Com base no incido I do art. 180, seria possível que defendessem que o CTN proíbe este tipo de
anistia, porque envolve casos em que houve fraude e o inciso I não inclui a expressão “salvo
disposição em contrário”. Somente o inciso II contém esta disposição. Isso não significa que o REFIS
seja ilegal.
Professor apresenta um contra-argumento ao raciocínio acima, com base em interpretação
sistemática: Se a lei pode prever a remissão de todo crédito tributário (ou seja, pode excluir crédito
de tributos E penalidades, mesmo em casos de dolo em fraude ou simulação, o que é algo mais amplo
que a anistia), também pode prever anistia se dispuser em lei que concede a isenção, ainda que o
inciso I do art. 180 não mencione expressamente a possibilidade de previsão de lei em sentido
contrário. O fato de a lei silenciar não significa que a previsão de lei em sentido contrário está vedada.
Isso só seria uma conclusão inequívoca se a lei expressamente vedasse, o que ela não faz. Por isso,
para harmonizar o dispositivo que trata de remissão (art. 172, CTN65) com o dispositivo que trata de

64
Art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede, não se
aplicando:
I - aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos que, mesmo sem essa qualificação, sejam
praticados com dolo, fraude ou simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele;
II - salvo disposição em contrário, às infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas.
65
Art. 172. A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou
parcial do crédito tributário, atendendo:
I - à situação econômica do sujeito passivo;
II - ao erro ou ignorância excusáveis do sujeito passivo, quanto a matéria de fato;
III - à diminuta importância do crédito tributário;
IV - a considerações de eqüidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso;
V - a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante.

47
anistia, a interpretação sistemática mais correta seria aquela que entende possível que uma lei
disponha no sentido da concessão de anistias em caso de penalidades por atos com dolo, fraude ou
simulação, ainda que esta não seja a regra geral (nos termos do art. 180, I, CTN).

DIA 30.10.2017 - Aula 11 - Infrações em matéria tributária


Professor Arruda

Infrações tributárias e sanções


Direito Tributário Penal e Direito Penal Tributário
A disciplina das infrações tributárias no Código Tributário Nacional
Responsabilidade por culpa
Responsabilidade pessoal do agente
Denúncia espontânea
Denúncia espontânea e multa de mora
Denúncia espontânea e os deveres instrumentais
Crimes contra a ordem tributária
Sonegação fiscal
Apropriação indébita e não recolhimento de tributo descontado ou cobrado de terceiros
Pagamento e exclusão de punibilidade

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
XIX, pp. 811-842.

Seminário – Caso 8
A SOLAR SOLUÇÕES INOVADORAS LTDA solicitou ingresso Programa de Apoio ao Negócio Verde (PANV), institutído pelo
poder publico municipal, e que reduzia a alíquota do ISSQN de 5% para 3% a todas as empresas prestadoras de serviços
de instalação, manutenção e assistência técnica de placas de geração de energia fotovoltaica, sob a condição de que, nos
termos do artigo 2o da lei municipal, a empresa possuísse certidão de regularidade de débitos municipais. A empresa
pleiteou ingresso no programa, mas este foi negado pois esta não possuía certidão de regularidade de débitos. Diante da
ausência de certidão de regularidade, o município instaurou procedimento fiscalizatório e concluiu que, apesar de estar
em dia com as obrigações do ISSQN, havia indícios de pagamento a menor de ICMS (tributo estadual), IPI e IRPJ(tributos
federais). A partir dessas informações, o Fisco Municipal emitiu ofícios para a Secretaria da Fazenda do Estado de São
Paulo e para a Secretaria da Receita Federal do Brasil que, por sua vez, autuaram a SOLAR SOLUÇÕES INOVADORAS LTDA.
cobrando-lhe ICMS, IPI e IRPJ.
 Contribuinte: A transferência de informações para outros entes da federação foi irregular, viola o direito ao sigilo
e não cumpre as previsões do CTN sobre assistência mútua ou intercâmbio de informações.
- O art. 145, §1º limita o poder de fiscalização, pois exige o respeito a direitos individuais e à lei.
-O procedimento fiscalizatório deve ser instaurado pelo sujeito ativo competente para exigir o tributo.
Se o fisco federal ou estadual entender motivos para instaurar o processo fiscalizatório, o fisco municipal não
pode transferir informações: um outro processo deve ser instaurado. Art. 198, CTN veda a divulgação de
informação obtida em razão de ofício sobre situação econômica ou financeira de empresa. O §2º prevê um
procedimento para o intercâmbio de informações, com duas condições: (i) solicitação de informações e (ii)
instauração de processo administrativo. Viola o CTN autuação fundamentada em informações não obtidas em
procedimento fiscalizatório próprio do órgão autuante.
- A utilização de informações também não pode ser fundamentada no art. 199, CTN, porque inexistia
lei ou convênio estipulando o aproveitamento de informações.

Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto
no artigo 155.

48
 Fisco: A transferência de informações (e, portanto, a autuação) foi regular.
- A fiscalização pode abranger até situações de imunidade e pode ter por objetivo verificar se o fato
gerador ocorreu.
- Transferência de informações tem fundamento no art. 199, CTN prevê o instituto da assistência mútua
na permuta de informações entre entes da federação na fiscalização tributária. Uma mera notificação do fisco
estadual e federal por parte do fisco municipal, indicando a necessidade de fiscalização mas sem indicar detalhes
do que foi encontrado, não necessariamente significa quebra de sigilo.
- O que o fisco municipal identificou foi uma divergência de estoque, a partir da análise de livros de
entrada e saída. Por isso, seria possível argumentar que não houve extrapolação dos limites de fiscalização n
seleção dos livros exigidos. O art. 195, CTN afasta a aplicabilidade de disposições legais excludentes ou limitativas
do direito de examinar mercadorias, livros,a arquivos, documentos e papeis. De fato, não cabe ao fisco municipal
analisar condutas referentes ao adimplemento de outros tributos (federais ou estaduais). Porém, a
interpretação dos limites à fiscalização não pode ser muito extensiva ao ponto de engessar a atuação do fisco:
é possível que livros que indicam o adimplemento de outros tributos (federais ou estaduais) também sejam
relevantes para a fiscalização dos tributos municipais. P.ex: Obrigação acessória do ICMS de registrar saídas (i.e.,
deve-se registrar em livre específico tudo o que foi vendido). Neste caso, a solicitação, pelo fisco federal, dos
livros de saídas para fins de ICMS (que é tributo estadual) não pode ser considerada arbitrária, porque os livros
de ICMS são úteis para a fiscalização da Receita Federal da adequação no recolhimento do Imposto de Renda
(tributo federal). A comparação entre a declaração do IRPJ e dos livros de saídas para fins de ICMS poderia
revelar que os livros de saídas indicavam um faturamento maior do que aquele indicado na declaração do IRPJ.

Certidão negativa: indica que não há nenhuma pendência fiscal do contribuinte. Certidão positiva: ha débitos. Certidão
positiva com efeitos de negativa: há débitos, mas com relação a eles há causa de suspensão da exigibilidade do crédito.

Anotações de aula: Direito penal Tributário vs Direito tributário penal

Direito tributário penal Direito tributário penal


Descumprimento de leis tributárias leva a Tipos penais que estabelecem como crimes ou
sanções (penalidades), bem como o contravenções determinadas infrações
descumprimento de deveres instrumentais. tributárias. São responsabilizações pessoais dos
Essas penalidades estão inseridas na sistemática agentes por crimes contra a ordem tributária.
do direito tributário, tanto que o art. 113,§1º,  Penalidades pecuniárias; Procedimento
CTN66 insere as penalidades como parte da administrativo. Aplicação de penalidade
obrigação principal. não exclui a necessidade de pagamento
Previstos na lei 8.137/90. do tributo (art. 153, CTN).

O direito brasileiro, no posicionamento majoritário, não entende como bis in idem a


responsabilização simultânea no direito tributário penal (penalidades administrativas e pecuniárias)
e pelo direito penal tributário, pois são esferas diferentes.

Semelhanças e diferenças entre princípios comuns no direito penal e direito tributário penal
Em verde, princípios comuns entre direito penal e direito tributário penal. Em vermelho,
princípios que não se aplicam ao direito tributário penal.
Princípio Direito Tributário Direito penal
Princípio da O direito tributário penal é iluminado pelo princípio da Princípio comum:
legalidade legalidade previsto no art. 150, CF. A reserva legal Não há pena sem
também se aplica para penalidades (art. 97, V, CTN), que lei

66
Art. 113, § 1º, CTN - A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

49
devem ter previsão em lei. Portanto, decretos ou outros
instrumentos infralegais não podem prever penalidades.
In dubio pro reo Não existe no direito tributário em geral: inexiste regra Princípio
de “desempate” no caso de dúvidas, nem em benefício aplicável:
do fisco, nem do contribuinte. interpretação em
Exclusivamente em matérias de penalidade, o art. 112, benefício do réu.
CTN estabelece que em caso de dúvida não há
penalidade devida. 67
Retroatividade Se aplica em matéria de penalidades (art. 106, CTN): lei Art. 2º, CP: Lei
benigna que reduz multa se aplica a ato ou fato pretérito, mas posterior
estabelece limitação: deve se tratar de ato não benéfica ao réu
definitivamente julgado (art. 106, II). Isso porque, se aplica-se
constituído o crédito (lançamento definitivo após retroativamente
decisão), a penalidade passou a integrar o crédito e não
é possível rever o montante.
Importante ressaltar que inexiste em matéria de
tributos: O lançamento se reporta à data do fato gerador
(ou seja, analisa a lei vigente aos fatos (art. 142, caput,
CTN).
Devido processo Art. 5º, LV, CF, em tese aplicável. A aplicabilidade deste Aplica-se
legal princípio em matéria tributparia, porém, ser criticada,
como o faz SCHOUERI.
Arrependimento Denúncia espontânea (art. 138, CTN): afasta penalidades Aplica-se
posterior se a pessoa reportar o recolhimento a menor e pagar o
tributo devido.
Pessoalidade da Aplicável: sucessor não pode ser punido por penalidade Pena não passa
pena decorrente de algo realizado pelo devedor originário, da pessoa do
com dolo, fraude ou simulação. (art. 137, CTN). infrator
Princípio da Art. 108, §2º, CTN veda a equidade para afastar a
Insignificância exigência de tributo. Como o artigo usa o termo tributo e
não crédito tributário, a interpretação a contrário senso
leva à conclusão de que é possível afastar penalidade
com base na equidade. Trata-se de verificar se a pena
atende a suas funções (didática, punitiva e
indenizatória), o que se relaciona também ao princípio
da proporcionalidade68. O princípio também pode incidir
no caso de remissão parcial, se lei autorizar

67
Na prática, porém, o artigo é pouco aplicado, especialmente diante do procedimento administrativo perante o CARF
que estabelece que, em caso de empate, quem desempata o julgamento é o presidente (o que acaba levando a um
favorecimento do fisco).
68Um exemplo da aplicação do princípio da bagatela ao direito tributário seria o caso em que se
aplicava uma penalidade por infração cometida pelo contribuinte, mas que não gerou lesão ao
Estado (por exemplo, pelo fato de deixar de prestar determinada informação em um formulário,
mas esta ter sido posteriormente dada em outro formulário).

50
Aspectos do direito tributário penal
 Vedação de multas confiscatórias - O art. 150, IV, CF estabelece a vedação às multas com efeito
confiscatório. O STF e STJ tem jurisprudência de que são confiscatórias multas no percentual
de mais de 100%.
 Multas políticas: fisco aplica penalidades para tenta criar situação para forçar contribuinte a
pagar tributo (por exemplo, interditar estabelecimentos, impedir atividades, impedir que
emita nota fiscal). Neste caso, cabe MS contra sanções políticas.
o Sumulas 70, 323 e 547, do STF, violam interdição de estabelecimento,
apreensão de mercadorias e impedimento de despacho. O fundamento para
as três súmulas é a premissa de que a liberdade comercial não pode ser
cerceada em nome da arrecadação.
 Exceção: Negativação de contribuinte para forçar pagamento,
apesar de prejudicar as atividades da empresa (sobretudo para
conseguir crédito), não foi entendido pelo STF como um ato de multa
política.
 Descumprimento de deveres instrumentais também pode levar a penalidades

Responsabilidade por penalidades por descumprimento de leis tributárias (Arts. 136 a 138,
CTN)

 Responsabilidade por punições independe do dolo (intenção) do agente (art. 136, CTN), salvo
se a lei dispuser em contrário.
 Responsabilidade pessoal do agente (art. 137, CTN) – No caso de infrações com dolo específico
que lesa a pessoa jurídica e demais sócios.
 Denúncia espontânea (art. 138, CTN) – Se há retificação e pagamento, excluem penalidades.
Há discussão doutrinária quanto às multas moratórias, mas a regra geral aplicada pelo fisco é
que da passagem do tempo decorre a multa moratória, portanto ela não seria excluída pela
denuncia espontânea. A denúncia espontânea pode ocorrer somente até a instauração de
procedimento fiscalizatório pelo fisco, notificando o contribuinte para prestar informações.
o A notificação de instauração de processo administrativo interrompe a
espontaneidade, mas se a ele não for dada continuidade, retorna a
possibilidade de denúncia espontânea. O decurso de tempo após o qual volta
a ser possível a espontaneidade depende de regulamentação pela esfera da
federação que é o sujeito ativo do tributo. Para tributos federais, o Art. 7º do
decreto que regulamenta estabelece que após passados 60 dias, se inexistente
prorrogação expressa, volta a ser possível a espontaneidade.

DIA 06.11.2017 - Aula 12 - Garantias e privilégios do crédito tributário.


Administração Tributária

Prof. Roberto Quiroga Mosquera

51
Garantias do crédito tributário no Código Tributário Nacional
Presunção de alienação fraudulenta
Garantias em face da falência ou recuperação judicial
Garantia no inventário ou arrolamento
Certidão negativa para contratar com o Poder Público
Penhora eletrônica
Privilégios do crédito tributário
Preferências do Crédito Tributário
Não sujeição à falência
Preferência no inventário
Administração Tributária
Aspectos constitucionais da Administração Tributária
A Administração Tributária no Código Tributário Nacional
O poder da fiscalização
Formalização da fiscalização
Sigilo de terceiros
Sigilo fiscal
Assistência mútua
Auxílio de força pública

Bibliografia indicada
SCHOUERI, Luís Eduardo, Direito Tributário, 5ª Edição, São Paulo, Saraiva, 2015, Capítulo
XX, pp. 843-871.

Seminário – Caso 10

No ano de 2010, a empresa CONDUTA ILIBADA LTDA realizou reestruturação societária, ciente que, à época, a
jurisprudência do CARF sistematicamente reafirmava que atos praticados pela empresa não ensejavam a cobrança de
nenhum tributo. Esta jurisprudência então consolidada começou a ser alterada em 2012, quando começaram a surgir
acórdãos com conclusão no sentido de que em atos como aqueles praticados na reestruturação incidiam tributos
federais. Com a alteração jurisprudencial, Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil passaram a fiscalizar a CONDUTA
ILIBADA LTDA e outras empresas que passaram pela reestruturação no período anterior à alteração jurisprudencial. A
empresa foi notificada da lavratura de auto de infração, exigindo tributos relativos aos atos praticados em 2010,
acrescidos de multa de ofício de 150% dos valores não recolhidos (com montante majorado em razão da prática de
simulação), nos termos do artigo 44 da Lei Federal no 9.430.
A empresa CONDUTA ILIBADA LTDA optou por impugnar administrativamente a autuação. O recurso veio a ser apreciado
pelo Conselho Administrativo da Receita Federal (CARF) em dezembro de 2014. O julgamento foi acirrado e houve a
necessidade de desempate por voto de qualidade do presidente do Conselho (nos termos do artigo 54 do Regimento
Interno). Com o voto de qualidade do presidente, decidiu-se pela manutenção integral do lançamento e da multa no
montante de 150%. Resignada com a derrota em âmbito administrativo, a empresa entendeu que deveria recolher o
tributo (principal) exigido, mas que era irregular a incidência de qualquer multa (e consequentemente de sua majoração),
dada a ausência de violação da legislação tributária.

- Contribuinte: Não cabe cobrança de multa, na medida em que o contribuinte agiu de boa-fé. O art. 100, §único, CTN
prevê que a observância às normas complementares pelo contribuinte impede a aplicação de penalidades. Não há dolo
na conduta
- Fisco: Regularidade da autuação e da multa. Arts. 44 e 72, CTN permitem a cobrança da multa, em dobro no caso de
dolo ou fraude.

Anotações de aula: Garantias e privilégios do crédito tributário

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O orçamento brasileiro é com base nas receitas tributárias. Há uma grande quantidade de
contencioso tributário, ainda não recebido (em média, 3 trilhões); uma receita anual de 2 trilhões, e
mais uma receita anual de 150 bilhões fruto do contencioso tributário. Por isso, é necessário que o
crédito tributário tenha garantias, privilégios e preferências.

Ainda que haja uma temática específica na matéria para tratar de privilégios do Fisco, não são só
aqueles discutidos nesta aula (assim como ressalta o art. 183, CTN). No decorrer do tempo, a lei foi
sendo alterada para expandir as garantias do crédito tributário para além de medidas após inscrição
na dívida (em especial alienação fraudulenta). Observou-se que constranger créditos exclusivamente
após inscrição da dívida ativa é ineficaz, e após isso surgiram medidas ex ante como arrolamento de
bens ou ação cautelar fiscal).

Alienação Fraudulenta:
Aquela após a inscrição
na dívida ativa
(art. 185, CTN)
Arrolamento de bens Ação Cautelar Fiscal

Inscrição na Dívida
Ativa/Execução Fiscal Penhora
Fato Gerador Lançamento

Obrigação Crédito
Tributária Tributário
Protesto
Exigibilidade

Garantias e privilégios do crédito tributário

 Lançamento: O primeiro e mais forte ato de proteção do crédito tributário é o lançamento,


quando tem início a exigibilidade do crédito.

 Arrolamento de bens: A partir da exigibilidade do crédito, é possível a ocorrência do


arrolamento de bens. Se o contribuinte for autuado acima de 30% de seus ativos ou acima
de 500 mil reais, o fisco poderá arrolar seus bens, ou seja, constranger o contribuinte para
garantir o crédito tributário

O arrolamento de bens é ato administrativo no qual o Estado identifica e descreve os bens


do contribuinte e registra isto. O arrolamento não é penhora, pois o bem não fica indisponível:
a venda de bens arrolados é possível e não configura alienação fraudulenta, mas o fisco deve
ser notificado da venda até 5 dias depois de sua ocorrência. Não há risco de evicção e a venda
é regular.

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 Ação cautelar fiscal: Se identificado que o contribuinte vem praticando atos para dilapidar
seu patrimônio, o Fisco pode ingressar com uma ação cautelar fiscal para conferir
indisponibilidade aos bens arrolados, ou seja, para impedir sua alienação.

 Protestos das inscrições de dívida ativa: Hoje, é possível protestar uma certidão de dívida
ativa. Antes, só era possível protestar dívidas de serviço.

Há algumas medidas vedadas e que não são consideradas privilégios, mas sim ilícitos tributários.
Um exemplo são as multas políticas (ou seja, multas arbitrárias que violam a liberdade comercial e
na prática impedem a continuidade das atividades e com isso o adimplemento da obrigação. Um
exemplo é impedir que a empresa emita nota fiscal.

Preferências do crédito tributário

As regras sobre preferências do CTN faziam mais sentido na lógica da ditadura. Hoje, não faz muit

 União tem preferência aos demais entes da federação


 Preferência pela natureza da dívida (art. 186, CTN + art. 41, lei de falências):
o Alimentos preferem a qualquer outro tipo de dívida, por razão constitucional.
o Bens com garantia real preferem ao crédito tributário.

Antes, os créditos tributários preferiam a todos também na lei de falências. Com


mudança legislativa, houve uma alteração nas preferências, sob a lógica de que é melhor
garantir a preservação da empresa e pagamento de futuros tributos do que exigir os
créditos e acarretar sua falência.. Ainda assim, esta mudança ainda é insipiente.

Administração tributária só tem acesso a documentos contábeis.

Administração tributária e procedimento fiscalizatório

A recusa à entrega de documentos pode configurar obstáculo à fiscalização pode provocar


multa de 125%. Isso traz duas discussões na área de administração pública: As autoridades fiscais
podem se dirigir até o local e fiscalizar. Porém, seu poder não é ilimitado. Hoje, o centro do debate
são o sigilo bancário e sigilo fiscal.
Sigilo fiscal: tudo que tramita na administração pública é sigiloso. Qualquer quebra deste sigilo é
crime de sigilo fiscal. Exemplo: autuação vultuosa do banco Itaú seguida de publicação em jornal.
Como a informação foi noticiada em jornal, Itaú lança informação reconhecendo que foi autuado e
já havia se defendido, mas que a informação estava em sigilo.

Sigilo Bancário: STF decidiu recentemente que o sigilo pode ser quebrado, desde que se prove que

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 (i) houve procedimento fiscalizatório e procedimento de quebra do sigilo bancário
(solicitação do fisco perante o banco para quebra do sigilo bancário após a recusa do
indivíduo
 (ii) informações são indispensáveis e
 (iii) prova da recusa.
O contribuinte pode se recusar a entregar um documento se este documento for incriminá-lo. Só
na hipótese de recusa, será possível a quebra de sigilo.

DIA 13.11.2017 - Aula 13 - Interpretação e Integração da Lei Tributária


Interpretação da lei tributária
Teorias da interpretação
Direito Tributário e Direito Privado
Interpretação, integração e qualificação no Código Tributário Nacional

Bibliografia básica
SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 5ª edição. São Paulo: Saraiva, 2015, Capítulo XVII.

Monitoria – Pontos Abordados na Revisão Final (prováveis temáticas da prova)

1.Prescrição vs Decadência
Diferença entre a decadência nos impostos com lançamento por homologação (art. 150, §4º) e da regra geral de
decadência (do art. 173, I, CTN)

2. Responsabilidade por substituição


 Art. 134 Atos lícitos - Há ato ou omissão que pode ser imputado ao sócio administrador?
 Art. 135 Atos ilícitos - excesso de poder, infração de lei, contrato social ou estatuto - Qual foi o ato?

Do artigo 135, CTN, decorre que só o administrador será responsabilizado ou a empresa também? Em outras palavras, a
responsabilidade é integral do sócio responsável pela infração ou também recai sobre a empresa (de forma subsidiária
ou solidária)? De acordo com a jurisprudência do STJ, responsabilidade é subsidiária (ou seja, a empresa, contribuinte,
continua responsável). Porém, há julgados em outro sentido.
art. 135 (responsabilidade pelo crédito) vs art. 137 (responsabilidade pessoal do agente pela infração).

3. Isenções
 Isenções, em regra geral, podem ser revogadas a qualquer tempo. Porém, se condicionadas a circunstâncias
OU com prazo certo não podem ser revogadas. - Boa-fé, segurança jurídica.
 A instituição de isenção só pode ocorrer por lei, assim como sua revogação. Ato administrativo não pode
revogar isenção. Isenção em catáter geral decorre da lei e independe de pré-requisito específico.
 Se específica, contribuinte deve se dirigir à autoridade administrativa para provar que preenche requisitos.

Anotações de aula
Consideração econômica na interpretação

i. Consideração econômica
ii. Abuso da consideração econômica
iii. Volta do direito privado - Extirpa-se consideração econômica totalmente
iv. Retorna consideração econômica como mera técnica de interpretação teleologica
O surgimento da consideração econômica ocorreu para evitar abusos de direito pelo contribuinte
para burlar o pagamento de impostos. Porém, durante o nazismo, esta ideia foi extrapolada para

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tributar os indivíduos de modo presumido, mesmo sem prova de que incorreram no fato gerador.
Devido ao abuso da consideração econômica durante o período do nazismo, esta prática foi
abandonada e partiu-se unicamente ao uso dos conceitos do direito privado. Hoje, a consideração
econômica, na Alemanha, nada mais é do que um método de interpretação teleológica, que
começa e acaba na lei.

Processo de interpretação e aplicação


É comum que se fale que a norma incide sobre o fato e o fato se subsume à norma. Porém, isso
não é correto: As normas não pairam com um significado pré-definido: é necessário interpretá-las.

O que ocorre na verdade é que a partir de um conjunto de leis será construída uma norma que
conterá determinado conceito, processo que denominado interpretação.
Do fato, chega-se a uma natureza jurídica, o que se chama qualificação.
Do conceito confrontado com a qualificação é que ocorre a subsunção. A figura resume o processo:

Por isso, o fato necessariamente é mais complexo que a natureza jurídica que lhe é dada. De
um fato pode decorrer uma série de naturezas jurídicas. Por outro lado, de um conjunto de leis
pode-se descobrir várias normas distintas. Existem várias interpretações certas. Cabe ao advogado
provar que sua interpretação é a melhor, a mais justa. Isso ainda não é jurisprudência dos valores. É
ainda jurisprudência dos conceitos.

O CTN, inspirado na alteração da Alemanha, extirpou do capítulo sobre interpretação a


menção à consideração econômica. Porém, todo o código havia sido estruturado considerando essa
possibilidade. A a noção de de fato gerador do art. 116, CTN69 deixa claro que a hipótese tributária
não precisa ser uma situação jurídica: pode ser uma mera situação fática. Por isso, a expressão
comum na doutrina que o direito tributário é um “direito de sobreposição”(i.e., um direito cujas
categorias dependem de conceito de direito privado) pode ser verdade em casos nos quais a hipótese
tributária tem fundamento em categorias jurídicas. Porém, essa visão é incompleta. Se

69
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias
a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito
aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade
de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,
observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

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fundamentado em situação de fato, o CTN se vale dos próprios conceitos. Neste caso, não se pode
falar que o direito tributário é um direito de sobreposição.

A matéria de interpretação no CTN (art. 107 e ss., CTN)

Vedação de analogia gravosa

Não cabe analogia gravosa (art. 108, §1º):

Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação
tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;
II - os princípios gerais de direito tributário;
III - os princípios gerais de direito público;
IV - a eqüidade.

§ 1º - O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.

§ 2º - O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.

Deste mandamento, surge a seguinte questão: esta imposição é constitucional (decorrente


do princípio da legalidade) ou se decorre da lei complementar. Isso é diferente do que ocorre na Na
Alemanha, que possui uma norma anti abuso cujo pressuposto é: Se o contribuinte se usar de
forma não usual para fugir de tributação que teria em forma usual, será tributado como se tivesse
adotado a norma usual. Neste caso, a analogia não é proibida porque não fere a segurança jurídica.

Daí se questiona: Poderia surgir lei complementar no Brasil que alterasse essa regra do art.
108 e instituísse uma norma anti abuso como ocorre na Alemanha?
ÁVILA defende que não, pois o §único do art. 108 só replica o que é consequência do princípio da
legalidade. SCHOUERI descorda e defende que analogia é um caso em que conflitam dois princípios:
legalidade e igualdade, no qual deve-se encontrar uma harmonia. Hoje, a lei tributária privilegia a
legalidade. Porém, como ela é lei complementar e a ela cabe regular as situações, não há
impedimento constitucional

Art. 116, §único (norma anti simulação) ≠ Norma anti-abuso (alemanha)


O art. 116, §único, CTN pretendia copiar o modelo alemão, mas acabou criar uma norma anti
simulação. O pressuposto para este dispositivo é a existência de um fato que dissimula o outro.
Neste caso, ocorre a tributação do fato que de fato ocorreu. Porém, para esta norma anti simulação
brasileira, exige-se que tenha ocorrido algum fato gerador. Por isso é norma anti simulação e não
norma anti-abuso. No caso do abuso, o contribuinte age de forma a evitar que qualquer fato
gerador ocorra. Em casos como esse, na lei brasileira, o art. 108, §único proíbe a aplicação de
interpretação gravosa que implique a tributação.

Utilização de conceitos do direito privado (art. 110, CTN)

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e
formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas

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Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir
ou limitar competências tributárias.

Professor ressalta e a jurisprudência do STF reforça que este artigo só é aplicável quando a lei
tributaria se utilizou de conceitos jurídicos.

ÁVILA entende que, em todos os casos, se a expressão existe em outro ramo do direito, em
nome da unidade do ordenamento, deve-se fazer uso da interpretação já existente na lei.
SCHOUERI discorda e afirma que deve-se verificar se era intenção da lei se valer do próprio
conceito jurídico, ou se fazia menção a este termo como uma situação de fato.
Exemplo: Menção a propriedade no imposto de renda, até porque imposto de renda teve origem
muito antes da noção de propriedade do CC.
Isso é muito diferente do que ocorre no Art. 156, II, CF70. Neste caso, claramente há a utilização de
conceitos jurídicos71.

Interpretação de isenções, suspensões ou exclusões ou dispensa do cumprimento

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

É comum a leitura do art. 111 como um mandamento que determina interpretações restritivas para
isenções. Pesquisadora, porém, analisou historicamente o artigo para afirmar que o termo
literalmente foi originalmente escrito não para restringir a interpretação, mas sim para impedir
restrições abusivas do ponto de vista sistemático. Isso foi feito para afastar prática comum do fisco
de negar isenções sob o pressuposto de que interpretação deveria ser restritiva.
A jurisprudência, porém, não segue esta corrente e sistematicamente aplica o art. 111 com o
objetivo de justificar restrições.

In dubio pro reo (art. 112, CTN)

Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira
mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

70
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
71
Mesmo quando há aplicação de conceitos jurídicos, podem haver divergências. Caso concreto: Transmissão do direito
real sobre superfície:
Visão estática (ÁVILA) – Não pode tributar, pois em 1988 houve discussão sobre competências que não conferiu ao
município este direito. Por isso, permitir a tributação seria um caso de alteração do sentido da norma
vs. Visão dinâmica (SCHOUERI) -> Não houve alteração da lei por interpretação: o direito privado mudou e passou a
prever a transmissão de direito real sobre superfície como uma hipótese de transmissão de bem imóvel. Por isso, cabe
incidir ITBI.

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Só se aplica no direito tributário penal: em matéria de multas, a interpretação é benéfica ao réu.

Controvérsia em casos de decisões de órgãos julgadores colegiados indica dúvida? (str.)


Na discussão, enfrentam-se duas posições:
- Empate na votação (que exige voto de qualidade do contribuinte) indica dúvida objetivada
que justifica a não manutenção da multa (SCHOUERI)
- Empate na votação (que exige voto de qualidade do contribuinte) indica dúvida objetivada
que justifica não só a exclusão da da multa como também a não incidência do imposto
(SCAFF) – Mais amplo que in dubio pro reo: in dubio pro contribuinte, no geral.
- Empate em órgão colegiado não é o suficiente para demonstrar a existência de dúvida
objetivada.

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