BAB I

PENDAHULUAN

Hampir di semua perusahaan, para manajer senior tidak berasumsi bahwa kinerja yang
optimal adalah yang sesuai “dengan anggaran”. Mereka membuat analisis bulanan atas
perbedaan antara pendapatan dan beban aktual dengan yang dianggarkan untuk setiap unit bisnis
dan organisasi secara keseluruhan.
Analisis yang saksama mengidentifikasikan penyebab dari varians tersebut dan unit
organisasi yang bertanggung jawab untuk itu. Walaupun perusahaan memfokuskan pada
perbandingan antara kinerja aktual dengan anggaran, manajer operasi yang kompeten juga
mengadopsi mentalitas perbaikan yang kontinyu (kaizen → continue improvement).

Dalam makalah ini, pembahasan akan difokuskan pada analisis atas ukuran-ukuran
kinerja keuangan. Akan dibahas mengenai bagaimana varians antara data aktual dan data
anggaran dihitung untuk unit bisnis. Selain itu, akan dibahas pula bagaimana laporan dari
varians-varians tersebut digunakan oleh manajemen senior untuk mengevaluasi kinerja unit
bisnis.

1
 Analisis Kinerja Laporan Keuangan dan Pengukuran Kinerja

A. MENGHITUNG VARIANS
Sistem yang efektif mengidentifikasi varians yang terjadi ke tingkat manajemen
terendah. Varians bersifat hierarkis. Varians dimulai dengan kinerja unit bisnis keseluruhan,
yang dibagi menjadi varians pendapatan dan varians beban. Adapun pemilahan analisis varians
dapat digambarkan sebagai berikut.

Total varians

Biaya non- Biaya Penjualan

manufaktur manufaktur

Admini Pemasar Litbang Biaya Biaya Volume Harga

strasi an variabel tetap penjualan

Bahan Tenaga Overhead Pangsa Volume

baku kerja variabel pasar industri
langsung

Kerangka analisis yang digunakan dalam analisis varians meliputi:

 Mengidentifikasikan faktor-faktor penyebab kunci yang memengaruhi laba.
 Merinci varians laba keseluruhan berdasarkan faktor-faktor penyebab kunci tersebut.
 Fokus pada dampak laba dari variasi dalam setiap faktor penyebab.
 Mencoba untuk menghitung dampak yang spesifik dan dapat dipisahkan dari setiap faktor
penyebab dengan cara memvariasikan satu faktor saja sementara faktor-faktor lainnya
dianggap konstan.

2
  Menambahkan kompleksitas secara bertahap, lapis per lapis, mulai dari tingkat “akal
sehat” yang paling mendasar (“mengupas bawang”).
 Menghentikan proses tersebut ketika kompleksitas yang ditambahkan di tingkat yang
baru dibuat tidak dijustifikasi dengan tambahan wawasan mengenai faktor-faktor
penyebab yang mendasari varians laba keseluruhan.

1) Varians Pendapatan
Varians yang positif adalah menguntungkan, karena hal tersebut mengindikasikan bahwa laba
aktual melebihi laba yang dianggarkan, dan varians yang negatif adalah tidak menguntungkan.
(a) Varians Harga Penjualan
Varians harga penjualan dihitung dengan mengalikan selisih antara harga aktual dan harga
standar dengan volume aktual.

Produk
A B C Total

Volume aktual 100 200 150

Harga aktual perunit $0,90 $2,05 $2,50

Harga anggaran 1,00 2,00 3,00

perunit
Kelebihan/kekurangan (0,10) 0,05 (0,50)
aktual terhadap
anggaran per unit
Varians harga yang (10) 10 (75) (75)
menguntungkan/tidak
menguntungkan

3
(b) Varians Bauran dan Volume

Varians bauran dan volume = (Volume aktual – Volume yang

dianggarkan) * Kontribusi per unit yang
dianggarkan.

Varians volume diakibatkan dari menjual lebih banyak unit daripada yang dianggarkan.
Varians bauran diakibatkan dari menjual proporsi produk yang berbeda dari yang diasumsikan
dalam anggaran. Karena setiap produk memperoleh kontribusi per unit yang berbeda, maka
penjualan proporsi produk yang berbeda dari yang dianggarkan akan menghasilkan suatu
varians. Jika suatu unit bisnis memiliki bauran yang “lebih kaya”, laba actual akan lebih tinggi
dari yang dianggarkan. Sedangkan, jika unit bisnis memiliki bauran yang “lebih ramping”, maka
laba akan menjadi lebih rendah.

(1) (2) (3) (4) (5) (6)

Produk Volume Volume Selisih Kontribusi Varians
aktual anggaran (2) - (3) per Unit (4) x (5)
A 100 100 - - -
B 200 100 100 $,0,90 $90
C 150 100 50 1,20 60
Total 450 300 $150

Varians bauran = [(Total volume penjualan aktual * Proporsi yang

dianggarkan) – (Volume penjualan aktual)] * Kontribusi
per unit yang dianggarkan

4
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7)
Produk Proporsi Anggaran Penjualan Selisih Kontribusi Varians
Anggaran Bauran pada Aktual (3) - (4) per Unit (5) x (6)
Volume
Aktual
A 1/3 150 100 (50) $0,20 $(10)

B 1/3 150 200 50 $0,90 45

C 1/3 150 150 - - -

450 450 $35

* ⅓ x 450 = 150

Varians volume = [(Total volume penjualan aktual * Persentase yang

dianggarkan)] – [(Penjualan yang dianggarkan) *
Kontribusi per unit yang dianggarkan

(1) (2) (3) (4) (5) (6)

Produk Anggaran Volume Selisih Kontribusi Varians
Bauran pada Anggaran (2) - (3) per Unit Volume
Volume
Aktual
A 150 100 50 $0,20 $10

B 150 100 50 0,90 40

C 150 100 50 1,20 60

Total 450 300 150 $115

5
(c) Penetrasi Pasar dan Volume Industri

Varians pangsa pasar = [(Penjualan aktual) – (Volume industri)] *

Penetrasi pasar yang dianggarkan) * Kontribusi
per unit yang dianggarkan

Varians volume industri = (Volume industri aktual – Volume industri

yang dianggarkan) * Penetrasi pasar yang
dianggarkan * Kontribusi per unit yang
dianggarkan

Prinsipnya adalah manajer bertanggung jawab atas pangsa pasar, tetapi mereka tidak
bertanggung jawab atas volume industri karena hal tersebut sangat dipengaruhi oleh kondisi
ekonomi.

2) Varians Beban
(a) Biaya Tetap
Varians antara biaya tetap aktual dengan yang dianggarkan didapat dari pengurangan, karena
biaya-biaya ini tidak dipengaruhi baik oleh volume penjualan maupun volume produksi.
Aktual Anggaran Varians
Menguntungkan
atau Tidak
Menguntungkan

Overhead tetap $75 $75 -

Beban penjualan 55 50 (5)

Beban administrasi 30 25 (5)

Total $160 $150 $(10)

6
(b) Biaya Variabel
Biaya variabel adalah biaya yang bervariasi secara langsung dan proporsional dengan volume.
Biaya produksi variabel yang dianggarkan harus disesuaikan dengan volume produksi aktual.

Produk Varians yang

Menguntungkan
A B C Total Aktual (Tidak
Menguntungkan)

Bahan $ 75 $ 84 $300 $459 $470 $(11)

baku
Tenaga 15 18 20 53 65 (12)
kerja
Overhead 30 30 40 100 90 10

Total $120 $132 $360 $612 $625 $(13)

Beban produksi yang dianggarkan disesuaikan ke jumlah yang seharusnya dikeluarkan

pada tingkat produksi aktual dengan cara mengalikan setiap elemen dari biaya standar untuk
setiap produk dengan volume produksi untuk produk tersebut.

B. VARIASI DALAM PRAKTIK

1) Periode Waktu dari Perbandingan
Perbandingan antara anggaran tahunan dengan perkiraan saat ini akan kinerja actual untuk satu
tahun penuh menunjukkan seberapa dekat manajer unit bisnis memperkirakan akan memenuhi
target laba tahunan. Bila kinerja untuk tahun tersebut sampai dengan tanggal tertentu lebih buruk
dibandingkan dengan anggaran untuk tahun tersebut sampai tanggal itu, adalah mungkin bahwa
deficit yang terjadi akan dapat diatasi di bulan-bulan yang tersisa. Disisi lain, kekuatan-kekuatan
yang membuat kinerja actual berada di bawah anggaran untuk tahun tersebut sampai dengan
tanggal tertentu dapat diperkirakan akan berlanjut di bulan-bulan berikutnya, sehingga membuat
angka akhir berbeda secara signifikan dari jumlah yang dianggarkan. Manajemen senior

7
membutuhkan estimasi laba yang realistis untuk setahun penuh, baik karena hal itu menandakan
perlunya mengubah kebijakan dividen, mendapatkan tambahan untuk kas, atau mengubah tingkat
pengeluaran diskresioner, maupun karena estimasi saat ini akan kinerja tahuntersebut seringkali
diberikan kepada analisis keuangan atau pihak luar lainnya.

2) Fokus pada Margin Kotor

Margin kotor perunit adalah selisih antara harga jual dengan biaya produksi. Analisis varians
dilakukan dengan mensubtitusi margin kotor untuk harga jual dalam persamaan pendapatan.
Biaya produksi standar saat ini baru mempertimbangkan perubahan dalam biaya produksi yang
disebabkan oleh perubahan dalam tariff upah dan harga bahan baku. Biaya standar tersebut dan
bukan biaya aktualnya, digunakan agar inefisiensi produksi tidak mempengaruhi kinerja dari
organisasi pemasaran.

3) Standar Evaluasi
(a) Standar atau Anggaran yang Telah Ditetapkan Sebelumnya
Standar ini merupakan dasar terhadap mana kinerja actual diperbandingkan di banyak
perusahaan. Seandainya angka-angka anggaran didapatkan secara acak, maka tentu saja angka-
angka tersebut tidak akan menghasilkan dasar yang andal untuk perbandingan.
(b) Standar Historis
Standar jenis ini memiliki dua kelemahan yang serius (1) kondisi mungkin saja berubah
antara kedua periode tersebut sedemikian rupa sehingga perbandingan menjadi tidak valid lagi,
dan (2) kinerja periode sebelumnya mungkin saja tidak dapat diterima. Meskipun dengan adanya
kelemahan-kelemahan ini, standar historis digunakan oleh beberapa perusahaan, seringkali
karena standar valid yang telah ditentukan sebelumnya tidak tersedia.
(c) Standar Eksternal
Ini adalah standar yang diturunkan dari kinerja pusat tanggung jawab lain perusahaan-
perusahaan lain dalam industry yang sama. Kinerja dari satu kantor cabang penjualan dapat
dibandingkan dengan kinerja dari kantor cabang penjualan lainnya. Bila kondisi-kondisi dari
kedua pusat tanggung jawab tersebut adalah serupa, maka perbandingan semacam itu dapat
menghasilkan dasar yang bias diterima untuk mengevaluasi kinierja. Banyak perusahaan
mempublikasikan laporan keuangan mereka di internet. Masalah dalam menggunakan informasi

8
ini sebagai dasar perbandingan dengan kinerja pesaing adalah bahwa nama-nama akunnya tidak
sama.
(d) Keterbatasan Standar
Varians antara kinerja actual dan standar adalah bermakna hanya jika diturunkan dari
standar yang valid. Walaupun sangat mudah untuk mengacu pada varians yang menguntungkan
atau tidak menguntungkan, kata-kata ini mengimplikasikan bahwa standar adalah ukuran yang
andal mengenai bagaimana kinerja yang seharusnya. Bahkan biaya standar mungkin bukan
merupakan estimasi yang akurat mengenai berapa biaya yang seharusnya dalam situasi tersebut.
Situasi ini dapat muncul karena salah satu atau kedua alasan : (1)standar tersebut tidak ditetapkan
dengan selayaknya, atau (2)walaupun standar tersebut ditetapkan secara layak dalam kondisi
yang ada pada waktu itu, kondisi yang berubah membuat standar tersebut menjadi asing

4) Sistem Biaya Penuh

Jika perusahaan mempunyai system biaya peuh, baik biaya overhead variable maupun
tetap dimasukkan dalam persediaan pada biaya standar perunit . jika persediaan akhir lebih tinggi
dibandingkan dengan persediaan awal, sebagian dari biaya overhead tetap yang terjadi di periode
tersebut tetap akan tinggal di persediaan dan bukannya mengalir ke harga pokok penjualan.
Sebaliknya, jika saldo persediaan turun selama periode tersebut, lebih banyak biaya overhead
tetap yang dilepaskan ke harga pokok penjualan dibandingkan dengan jumlah actual yang terjadi
dalam periode tersebut. Varians ini adalah selisih antara biaya produksi tetap yang dianggarkan
pada volume actual dan biaya produksi tetap standar pada volume tersebut.

5) Jumlah Rincian
Varians pendapatan dianalisis pada beberapa tingkatan : pertama secara total, kemudian
berdasarkan volume, bauran, dan harga, lalu menganalisis varians volume dan bauran
berdasarkan volume industry dan pangsa pasar. Pada setiap tingkatan ini, varians tersebut
dianalisis berdasarkan produk individual. Dengan teknologi informasi modern, hamper semua
tingkat rincian dapat disediakan dengan cepat dan biaya yang wajar. Masalahny adalah
memutuskan berapa banyak yang diperlukan. Jawabannya sebagian bergantung pada informasi
yang diminta oleh setiap manajer beberapa berorientasi pada angka sementara yang lain tidak.

9
6) Biaya Teknik dan Biaya Diskresioner
Varians yang menguntungkan dalam biaya teknik biasanya merupakan indikasi dari
kinerja yang baik, yaitu, semakin rendah biayanya maka semakin baik kinerjanya. Hal ini
bergantung pada kualifikasi bahwa kualitas dan pengantaran tepat waktu dinilai memuaskan.
Sebaliknya, kinerja dari pusat beban kebijakan biasanya dinilai memuaskan apabila beban actual
hanpir setara dengan jumlah yang dianggarkan, tidak lebih tinggi maupun lebih rendah. Hal ini
disebabkan Karena varians yang menguntungkan dapat mengindikasikan bahwa pusat tanggung
jawab tersebut tidak melaksanakan dengan mencukupi fungsi-fungsi yang disetujui akan
dilaksanakan olehnya.

C. KETERBATASAN ANALISIS VARIANS

Keterbatasan yang paling penting adalah bahwa walaupun analisis ini
mengidentifikasikan di mana varians terjadi, tetapi tidak mengatakan mengapa varians ini terjadi
atau apa yang dilakukan mengenainya. Masalah kedua dalam analisis varians adalah untuk
menetukan apakah suatu varians adalah signifikan. Teknik statistic dapat digunakan untuk
menetukan apakah ada perbedaan yang signifikan antara kinerja actual dan standar untuk
beberapa proses tertentu, teknik-teknik ini pada umumnya disebut sebagai pengendalian mutu
secara statistic. Keterbatasan ketiga dari analisis varians adalah bahwa ketika laporan kinerja
menjadi lebih teragregasi, varians yang saling meniadakan dapat menyesatkan pembacanya.
Biasanya, ada diskusi antara manajer unit bisnis dengan atasannya, dimana manajer unit bisnis
menjelaskan alasan-alasan dari varians yang signifikan, tindakan yang diambil untuk
memperbaiki situasi yang tidak menguntungkan,dan perkiraan waktu dari setiap tindakan
perbaikan. Manajer operasi, seperti orang lain pada umumnya tidak suka untuk mengakui bahwa
varians-varians yang tidak menguntungkan terjadi karena kesalahan mereka. Seorang manajer
senior biasanya memiliki suatu opini, berdasarkan pengalaman, mengenai kemungkinan bahwa
seorang unit bisnis manajer akan berterus terang, dan ia menilai laopran tersebut sesuai dengan
opini tersebut.

10