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Direito Fiscal – José Casalta Nabais

1. Direito financeiro, direito tributário e direito fiscal

Num Estado patrimonial, os bens suscetíveis de produzir rendimentos na titularidade de entes


públicos são muito limitados, e por conseguinte muito reduzidas são as receitas patrimoniais,
sendo obtido dinheiro, em larga medida, junto dos agentes económicos privados. Por isso, a
chamada atividade financeira dos entes públicos, isto é, a atividade de obtenção e gestão das
receitas e de realização das despesas públicas, reconduz-se basicamente à perceção, gestão e
dispêndio de dinheiro ou meios pecuniários obtidos junto de agentes económicos.

Ora, num moderno Estado de direito, a atividade financeira, desenvolve-se em execução de


normas jurídicas que os agentes públicos estão obrigados a observar. Ao conjunto de normas
jurídicas que disciplinam a atividade financeira, damos o nome de direito financeiro –
complexo de normas jurídicas que disciplinam a obtenção e distribuição do dinheiro necessário
ao funcionamento dos entes públicos e à gestão dos bens propriedade desses mesmos entes.

O direito financeiro estende-se, por sua vez, por três sectores: o direito das receitas, o direito
das despesas e o direito da administração ou gestão financeira.

O direito das despesas públicas disciplina a utilização dos recursos financeiros para fazer face
às exigências financeiras dos entes públicos. O direito da administração ou gestão financeira,
que rege a organização e funcionamento da administração financeira e cujo domínio mais
unificado é constituído pelo direito orçamental e, em sentido amplo, pelo direito da
contabilidade pública (que inclui todas as contas públicas, não só o orçamento público).

O direito das receitas distribui-se pelos seguintes setores:

- direito patrimonial relativo às receitas patrimoniais dos entes públicos, derivadas do


património mobiliário (ou carteira de títulos), do domínio rural e das explorações industriais e
comerciais de utilidade pública;

- direito do crédito público, que disciplina o recurso ao crédito por parte das entidades
públicas e a gestão da dívida pública;

- direito tributário ou direito das receitas coativas do Estado e demais entes públicas em que
se destaca o direito fiscal ou melhor, o direito relativo ao mais importante sector das receitas
coativas – as receitas unilaterais ou impostos. O direito dos outros tributos, ou dos tributos
bilaterais, reconduz-se à figura das taxas que assentam numa armadura jurídico-constitucional
diferente da dos impostos. Em Portugal impõe-se uma específica legalidade para os impostos,
impõem-se princípios deduzidos do conjunto das disposições constitucionais relativas aos
impostos. Não se aplicando o mesmo para a generalidade dos tributos.

Direito financeiro Direito tributário Direito Fiscal

Direito Público: constituído por normas que disciplinam relações entre o Estado e os
particulares que têm por objetivo satisfazer as necessidades coletivas da comunidade
organizada no Estado (moderno), em que este se apresenta, por via de rera, munido de
poderes de autoridade.
Direito Administrativo: é um ramo do direito público, constituído pelo conjunto de ramos que
visam regular a organização, funcionamento e atuação da administração pública,
nomeadamente as relações desta com os particulares.
Direito Fiscal: é o ramo de Direito Público constituído pelo conjunto de normas que visam
regular as relações jurídicas fiscais que se traduzem nas posições jurídicas do devedor e de
credor de imposto.
Direito Fiscal = Direito do imposto: Antes de se cobrar um imposto é necessário publicar uma
lei e divulga-la para que os contribuintes estejam a contar.

Fiscal ≠ Tributário
O Tributário é mais
amplo. Todo o direito
Impostos Impostos, taxas e outros contributos fiscal é tribuário, mas
nem todo o direito
Ex: Segurança Social tributário é fiscal

DS
2. Imposto, figuras afins e sistema fiscal

2.1 O conceito de imposto

Podemos definir imposto com base em três elementos: objetivo, subjetivo e teleológico
(finalista).

Objetivamente, o imposto é uma prestação Pecuniária, Unilateral, Definitiva e Coativa.

Subjetivamente, é uma prestação Exigida a (ou devida por) detentores de capacidade


contributiva (individuais ou coletivos), A favor de entidades que exerçam funções ou tarefas
públicas.

Teleologicamente, o imposto é exigido pelas entidades que exerçam funções públicas Para a
realização dessas funções, Conquanto não tenham caráter sancionatório.

Pecuniária – uma prestação concretizada em dinheiro.

Unilateral – não lhe corresponde qualquer contraprestação específica a favor do contribuinte.


No imposto temos apenas a contraprestação geral traduzida no conjunto dos diversos serviços
públicos que os mesmos suportam. Ao contrário das taxas – tributos bilaterais, em que à
prestação do particular a favor do Estado e demais entes públicos corresponde uma
contraprestação específica, uma atividade desses entes especialmente dirigida ao respetivo
obrigado - como sejam, as taxas devidas pelos serviços de registo e notariado, pelos serviços
de justiça (taxas de justiça), pelos serviços de educação pública (propinas), ou ainda na
utilização de bens do domínio público, como as portagens, as estradas e a via pública, ou ainda
para remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares, que se designam
comumente por licenças1 e serão, por exemplo, as licenças para uso e porte de arma, a licença

1
Por vezes, podemos estar perante licenças fiscais, que são verdadeiros impostos, por resultarem de
situações em que a administração ergueu um interesse administrativo artificialmente, para depois
para ter cão, etc.. Art. 4.º, n.º 2 da LGT – “as taxas assentam na prestação concreta de um
serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo
jurídico ao comportamento dos particulares”.

Definitiva – uma prestação que não dá lugar a qualquer reembolso, restituição ou


indemnização.

Coativa – uma prestação ex lege, que tem por fonte a lei. Que é estabelecida por lei,
independentemente de qualquer manifestação de vontade do contribuinte nesse sentido,
como prescrevem os n.ºs 1 e 2 do art. 36.º da LGT, na medida em que dispõem que a relação
jurídica tributária se constitui com o facto tributário e os elementos essenciais da mesma não
podem ser alterados por vontade das partes.

Exigida a (ou devida por) detentores de capacidade contributiva (individuais ou coletivos) –


convoca-se o critério material da igualdade ou da justiça fiscal, constituindo a capacidade
contributiva a base de um Estado fiscal de direito. Tem expressão o art. 4.º, n.º 1 da LGT, “os
impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva revelada, nos termos da lei,
através do rendimento ou da sua utilização e do património”.

A favor de entidades que exerçam funções ou tarefas públicas – pretende-se aqui não se
limitar a titularidade ativa dos impostos exclusivamente às pessoas coletivas públicas, mas
também a favor das pessoas privadas que exerçam funções públicas. Estas funções ou tarefas
dizem respeito à generalidade dos contribuintes, não a categorias destes, como no caso dos
tributos associativos, como as quotas obrigatórias para as associações públicas ou as quotas
das ordens profissionais apenas para os seus membros.

Para a realização dessas funções públicas – o imposto pode ter os mais variados objetivos de
natureza económica e fiscal e não apenas finalidade financeira e fiscal. Podem até existir
impostos cuja finalidade será desincentivar determinados comportamentos económicos e
sociais dos seus destinatários, caso em que não estamos perante verdadeiros impostos, mas
perante medidas de inter

venção económica e social por via fiscal. Há que distinguir assim os verdadeiro impostos ou
impostos fiscais, que têm por finalidade principal a obtenção de receitas, dos falsos impostos
ou impostos extrafiscais cuja finalidade é evitar ou obstar à verificação do respetivo facto
gerador, que não podem ter suporte na constituição fiscal, mas na económica.

Conquanto não tenham caráter sancionatório – da finalidade do imposto está excluída a


finalidade sancionatória, que a haver consubstanciará uma multa, coima, confisco ou
indemnização, mas nunca um imposto.

2.2. Figuras afins do imposto

2.2.1. A divisão dos tributos

cobrar receitas com a sua remoção. Ex: se o município x cobrar uma licença para afixar posters na rua,
pode o tribunal constitucional vira a considerar inconstitucional tal licença fiscal, por serem verdadeiros
impostos.
Os impostos são o mais importante sector dos tributos mas não o único, eles são objeto de
uma divisão binária, entre tributos unilaterais – impostos – e tributos bilaterais – taxas. Mas
podemos também dividi-los tripartidariamente, entre impostos, taxas e contributos ou taxas
especiais.

O direito fiscal é um ramo especial do direito administrativo cuja especialidade tem suporte na
Constituição, que consagra um regime jurídico específico, formal e material para os impostos,
diverso do regime jurídico aplicável às taxas.

Enquanto os impostos obedecem ao exigente princípio da legalidade fiscal e a sua medida tem
por base o princípio da capacidade contributiva, as taxas bastam-se com a reserva à lei
parlamentar (ou dl parlamentarmente autorizado) do seu regime geral e a sua medida assenta
no princípio da proporcionalidade taxa/prestação estadual proporcionada ou taxa/custos
específicos causados à respetiva comunidade.

Para sabermos se estamos perante um tributo unilateral ou bilateral, utilizamos o teste do seu
critério ou da sua medida. Esta distinção importa pois ao imposto aplicar-se-á o regime próprio
dos impostos. Estamos perante um imposto se só puder ser medido com base na capacidade
contributiva do contribuinte, ou perante uma taxa, se for suscetível de medir com base na
ideia de proporcionalidade. Não basta que o tributo tenha caráter bilateral para concluirmos
pela sua conformidade constitucional, exige-se também a proporcionalidade entre o tributo e
a respetiva contraprestação específica. Pode ser considerado inconstitucional um tributo que
por exemplo, não tivesse como contrapartida a realização, mesmo futura, de uma prestação
do serviço público ou cujo montante seja manifestamente desproporcionado.

Temos ainda as taxas emolumentares ou os emolumentos – taxas em que as receitas que


proporcionam serem, total ou parcialmente, destinadas à retribuição dos funcionários do
respetivo serviço público, como acontece nas taxas devidas por atos de registo e atos notariais.
Exemplo de emolumento inconstitucional: emolumento devido pelo registo predial relativo a
inscrições de valor superior a x, estabelece o seu montante não pela capacidade contributiva,
nem pelos custos do serviço de registo, sendo assim, na verdade, um imposto e mais, um
imposto inconstitucional.

A divisão entre unilateral e bilateral é a tradicional da doutrina e da jurisprudência, no entanto


parece resultar do art. 165.º, n.º 1, al. i) da Constituição e dos arts. 3.º e 4.º da LGT, a divisão
tripartida, entre impostos, sujeitos ao exigente princípio da legalidade fiscal, taxas e demais
contribuições financeiras a favor das entidades públicas, sujeitos ao regime geral na reserva
relativa da competência legislativa da AR.

O artigo 4.º, n.º 3 da LGT considera impostos as contribuições especiais – “as contribuições
especiais que assentem na obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumentos de valor
dos seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos
ou no especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma atividade são
considerados impostos”. Parece assim, que as demais contribuições financeiras que não estas,
são equiparadas no seu regime, às taxas.
2.2.2. As contribuições, as tarifas e as receitas profissionais 2

Encontramos no sistema tributário atual dois tipos de contribuições, as contribuições especiais


e as demais contribuições financeiras. As contribuições não se reportam a detentores de
capacidade contributiva, como nos impostos, e não se reportam a destinatários de específicas
contraprestações, como nas taxas, mas antes a grupos de pessoa ligados por uma particular
manifestação de capacidade contributiva decorrente do exercício de uma atividade
administrativa (nas contribuições especiais), ou pela partilha de uma específica
contraprestação de natureza grupal (nas demais contribuições financeiras).

As contribuições especiais podem ter duas modalidades – contribuições de melhoria – casos


em que é devida uma prestação, em virtude de uma vantagem económica particular resultante
do exercício de uma atividade administrativa, por parte de todos aqueles que tal atividade
indistintamente beneficia – contribuições por maiores despesas – situações em que é devida
uma prestação em virtude de as coisas possuídas ou de a atividade exercida pelos particulares
darem origem a uma maior despesa das autoridades públicas.

Acabam por se tratar na verdade de impostos especiais que têm como particularidade terem
por base manifestações de capacidade contributiva de um grupo de pessoas resultantes do
exercício de uma atividade administrativa pública e não, ou não exclusivamente, do exercício
de uma atividade o próprio contribuinte, como acontece nos impostos.

Um exemplo típico de uma contribuição de melhoria é o designado encargo de mais valia,


incidente sobre o aumento de valor de prédios rústicos que, em virtude de obras de
urbanização ou da construção de infraestruturas, ficam aptos para a construção, encargo esse
a liquidar e cobrar aquando da solicitação da respetiva licença de construção.

Quanto às demais contribuições financeiras, temos as taxas de regulação e supervisão, que


suportam a atividade do Estado regulador e supervisor, e que constituem um preço público a
pagar pelo conjunto de regulados à respetiva entidade ou agência de regulação. Face a estas
contribuições tem de se respeitar a Constituição, tendo o seu regime geral de constar da lei ou
de dl parlamentarmente autorizado, e o seu montante tem de respeitar o teste da
proporcionalidade entre a taxa a pagar pelos regulados e a contraprestação do serviço de
regulação suportado pela entidade, conquanto se reporte efetivamente aos custos de
prestação desse serviço e não a quaisquer outros.

As tarifas reconduzem-se a um tipo especial de taxas que exprimem não apenas uma
equivalência jurídica (equilíbrio entre as prestações realizadas e os serviços prestados
característico de todas as taxas), mas também uma equivalência económica (que os serviços
públicos tenham de ser financeiramente autosustentáveis, portanto, que não admitam défices
de exploração), como é característico dos preços.

A tarifa-taxa e a tarifa-preço público estão sujeitas a regimes diferentes, sendo a primeira uma
obrigação ex lege que implica a aplicação de um regime de direito público, não veneficiando a
tarifa-preço de tal regime. Exemplo: na atual LFL (Lei das Finanças Locais), o montante a cobrar
pelas atividades de exploração dos sistemas públicos de distribuição de água, de tratamento

2 Ainda sobre as taxas, vide Texto do CEJ acerca das Taxas e Contribuições Financeiras.
de resíduos sólidos, etc., são considerados preços e não taxas, por não terem de ser
estabelecidos pela assembleia municipal, como as taxas, podendo ser fixados pela câmara
municipal. Estes preços não devem ser inferiores aos custos diretamente e indiretamente
suportados com a prestação dos serviços e com o fornecimento dos bens (art. 16.º, LFL).

Finalmente, as contribuições, tributos ou receitas para-fiscais, que se caracterizam por serem


tributos (art. 3.º LGT e 1.º CPPT) que são cobrados para a cobertura das despesas de pessoas
coletivas públicas não territoriais, ou seja, de tributos objeto de uma verdadeira consignação
subjetiva de receitas. Destinam-se a regular os custos da regulação independente nos sectores
económicos onde se optou pela instituição de autoridades reguladoras independentes e cujo
critério material há-de ser a repartição dos custos de funcionamento da regulação pelos seus
beneficiários (empresas reguladas e/ou utentes e consumidores dos bens e serviços de
atividades reguladas) como garantia de independência dessas entidades. Exemplo: tributos
parafiscais de natureza económica, como as chamadas taxas para os organismos de
coordenação económica, e os tributos parafiscais de natureza social, como as contribuições
para a segurança social.

2.3. Ideia sobre o sistema fiscal

O sistema fiscal é o sistema dos impostos, que não se confunde com o sistema tributário que
integra o conjunto dos tributos - os impostos e os tributos bilaterais (taxas). Importa pois a
figura das taxas não está subordinada ao princípio da legalidade fiscal, o que parece resultar
do art. 165.º, n.º 1, al. i) da CRP. Tem como consequência reservar à lei parlamentar, não só os
elementos essenciais do imposto, enunciados no n.º 2 do art. 103.º, mas também a
estruturação do próprio sistema fiscal, ou seja, a articulação dos diversos impostos entre si.
Articulação horizontal, dos impostos sobre o rendimento com os impostos sobre o património
e com os impostos sobre o consumo, de modo a obter um adequado equilíbrio entre esses três
tipos de tributação. E articulação vertical, do sistema fiscal com o sistema fiscal da União
Europeia e com os subsistemas fiscais das regiões autónomas e das autarquias locais - 227.º,
228.º, CRP - (as regiões autónomas podem adaptar o sistema fiscal nacional às suas
especificidades, o que resulta da conciliação do princípio da legalidade fiscal com o princípio da
autonomia local, já as autarquias locais podem dispor de poderes tributários, nos casos e nos
termos previstos na lei - 238.º, n.º 4, CRP).

Exemplo: poder tributário dos municípios de diferenciar as taxas do IMI, aumentando-as ou


diminuindo-as em função de objetivos de política urbanística - n.º 5 a 8 do art. 112.º do CIMI.

3. Os momentos da vida do imposto

Encontramos dois momentos essenciais, o momento do estabelecimento, criação, instituição


ou incidência do imposto e o momento da sua aplicação, efetivação, administração ou gestão.

No primeiro momento, importa definir: o facto, atividade ou situação que dá origem ao


imposto, o chamado pressuposto de facto, facto gerador ou facto tributário; os sujeitos ativos
e passivos; o montante do imposto (não sendo um imposto de quota fixa, em regra, o
montante será definido através do valor sobre o que recai mediante a percentagem desse
valor ou a quantidade por unidade a exigir do contribuinte e, eventualmente, das deduções a
fazer ao valor apurado, no caso de deduções à coleta).

O segundo momento traduz-se nas operações de lançamento, liquidação e cobrança dos


impostos. Mediante o lançamento subjetivo, identificam-se os contribuintes, e pelo objetivo,
determina-se a matéria coletável e a taxa. Pela liquidação, determina-se a coleta aplicando a
taxa à matéria coletável, coleta essa que vem a incidir com o imposto a pagar, a menos que
haja lugar a deduções à coleta, caso em que a liquidação também abarca esta última operação.
Através da cobrança, o imposto vai dar entrada nos cofres do estado. A cobrança será
voluntária quando o contribuinte pagar espontaneamente e coerciva se for preciso recorrer a
apreensão dos bens necessários à solvência do débito fiscal do devedor.

A este segundo momento chamamos o procedimento fiscal - sequência funcional de atos


conducentes à identificação do sujeito passivo e à determinação do montante do imposto a
pagar. Não se trata nesta fase de criar o imposto, mas antes de administrar ou gerir.

Esta administração não cabe exclusivamente à administração fiscal, sendo cada vez mais
frequente a administração total ou parcial de alguns impostos pelos próprios particulares,
nomeadamente empresas, seja na qualidade de contribuintes (nos casos de autoliquidação e
de pagamentos por conta) seja na qualidade de terceiros (nos casos de substituição fiscal e de
cobrança contratual de impostos alheios).

A liquidação e cobrança dos impostos é o momento administrativo dos impostos que não está
subordinado ao exigente princípio constitucional da legalidade fiscal, bastando o respeito do
princípio geral da legalidade da administração.

O momento da liquidação pode ser mais ou menos complexo consoante o tipo de imposto. Por
exemplo, o IRS, cuja quantificação da obrigação de imposto é bastante complexa: 1 -
apuramento do rendimento bruto por categoria, 2 - dedução relativamente a cada categoria
das despesas realizadas para a obtenção do respetivo rendimento, tornando-o numa categoria
líquida, 3 - Englobamento dos diversos rendimentos líquidos apurados, obtendo o rendimento
líquido total, 4 - aplicação do quociente conjugal no caso de contribuintes casados ou em
União de Facto, 5 - determinação da taxa aplicável, 6 - aplicação desta ao rendimento
coletável, apurando assim a coleta - liquidação stricto sensu, e 7 - as deduções à coleta, entre
as quais se contam as despesas de caráter pessoal das famílias distintas à realização dos
direitos sociais à saúde, educação, habitação e segurança social, deduções que, uma vez
realizadas, nos dão o montante do imposto a pagar. Segue-se o pagamento do imposto.

Momentos da vida dos impostos:

1. Instituição do imposto/ incidência - momento legislativo

2. Verificação do facto gerador - atuação dos particulares contribuintes

3. Aplicação do imposto - momento administrativo

3.1. Liquidação em sentido amplo:

- Lançamento - subjetivo - Identificação do contribuinte

- objetivo - determinação da matéria tributável e determinação da taxa


- Liquidação em sentido estrito - aplicação da taxa da matéria tributável, a coleta

- Deduções à coleta

3.2. Cobrança/ pagamento

- voluntária

- coerciva - execução fiscal - administração fiscal com a participação dos tribunais

4. Classificações dos impostos

4.1. Impostos diretos e indiretos

Impostos diretos são aqueles que visam tributar, de uma forma direta, a capacidade
contributiva do sujeito passivo, revelando de uma forma imediata essa capacidade. Incidem
diretamente sobre o rendimento das pessoas singulares e coletivas. Ex: IRS (Imposto sobre o
Rendimento Singular) e o IRC (Imposto sobre o Rendimento Coletivo)

Impostos indiretos são aqueles que não revelam de uma forma direta a capacidade
contributiva do sujeito passivo e, por conseguinte, não revelam de forma imediata essa
capacidade. Ex: IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado), IUC (Imposto Único de Circulação),
IMT (Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas de Imóveis), ISP (Imposto sobre os
Produtos Petrolíferos e Energéticos) e IS (Imposto de Selo). (art. 6.º, n.º 1 e 2, LGT e art. 254.º,
n.º 1 da CRP)

3
1) Critério financeiro - Atende ao objeto do imposto, sendo diretos os impostos que, atingindo
manifestações imediatas da capacidade contributiva, pressupõe a existência de uma pessoa,
de um património ou de um rendimento, e indiretos aqueles que, atingindo manifestações
mediatas da capacidade contributiva, tributam a despesa, a transferência de bens ou outras
manifestações indiretas da capacidade contributiva. Hoje em dia tem escasso relevo e não é
tido em conta pela legislação.

2) Critério económico stricto sensu ou da contabilidade nacional - tem em conta a natureza


económica dos impostos, a sua integração ou não nos custos de produção das empresas. São
diretos aqueles que não constituem custos de produção das empresas e indiretos aqueles que
constituem custos de produção das empresas.

3) Critério da repercussão económica – tem em conta se os impostos são repercutíveis ou não


no consumidor, sendo indiretos os primeiros e diretos os segundos. Interessa o adquirente
final de bens e serviços, se há identidade entre o contribuinte e o suportador do imposto.

4.2. Impostos periódicos e impostos de obrigação única

Impostos periódicos têm caracter repetitivo, ou seja, renovam-se ao fim de um determinado


período de tempo. Ex: IMI

3
Os três critérios enunciados são critérios económicos. Para saber dos critérios jurídicos do lançamento
administrativo, do rol normativo e do tipo de relação jurídica base do imposto, ver casalta nabais, direito fiscal.
Impostos de obrigação única são aqueles que não têm caracter repetitivo, ou seja, esgotam-se
num único pagamento. Ex: IMT

Critério do tipo de relação jurídica base do imposto – a distinção reside no tipo de relação
jurídica fonte da obrigação de imposto, nomeadamente na sua natureza instantânea ou
duradoura. Se se tratar de uma relação desencadeada por um facto ou ato isolado ou sem
continuidade entre si, será uma relação de caráter instantâneo, que dá origem a uma
obrigação de imposto isolada – imposto de obrigação única. Se a relação jurídica fonte tiver na
base situações estáveis, que se prolongam no tempo, temos obrigações periódicas, que se
renovam todos os anos. Esta distinção também é válida para os impostos diretos e indiretos. –
art. 736.º, n.º 1, CC.

A importância da distinção reside na configuração do elemento temporal do facto tributário.


Os impostos de obrigação única ou instantâneos não levantam problemas de maior, já os
impostos duradouros ou periódicos, por terem na base um facto tributário cujo elemento
temporal se mantém, coloca o problema do período do imposto, período que, em geral, é de
um ano coincidindo com o ano civil.

Tem ainda importância em sede da contagem dos prazos da caducidade da liquidação e da


prescrição da obrigação de imposto, os quais, se contam em termos diferentes consoante
estejamos perante impostos periódicos ou de obrigação única, contando-se os primeiros a
partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e os segundos a partir da data em
que ocorreu o facto tributário, com exceção do IV e nos impostos sobre o rendimento quando
a tributação seja efetuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que o prazo se
conta a partir do ano civil seguinte àquele em que se verificou (art. 45.º, n.º 4 e 48.º, n.º 1 da
LGT).

4.3. Impostos reais e impostos pessoais

Nos impostos reais ou objetivos, atinge-se a matéria coletável objetivamente determinada,


fazendo-se abstração da concreta situação económica e social do contribuinte. Não têm em
conta a situação pessoal e familiar dos contribuintes. Ex: IMI, IMT, IVA, IRC.

Nos impostos pessoas ou subjetivos, tem-se em consideração a concreta situação económica e


social do contribuinte – o valor da sua fortuna e dos seus rendimentos por um lado, e por
outro lado, o montante dos encargos que tem obrigatoriamente de suportar. Ex: IRS (art. 104.º
CRP).

Os impostos pessoais podem ser mais ou menos pessoais consoante partilhem das
características dos impostos pessoais ou apenas de algumas: atenderem ao rendimento global
do contribuinte (pressuposto da personalização do imposto); excluírem da tributação o
mínimo de existência, ou seja, a quota de rendimento necessária à satisfação das necessidades
essenciais à salvaguarda da dignidade humana do contribuinte e da sua família; terem em
consideração os encargos com a família, abatendo-os à matéria coletável ou tendo-os em
conta através de deduções à coleta; sujeitarem a matéria coletável a uma taxa progressiva.4

4.4 Impostos de quota fixa e impostos de quota variável

Impostos de quota fixa são aqueles em que o legislador fixa desde logo o montante de imposto
a pagar pelo contribuinte.

Impostos de quota variável são aqueles em que o montante de imposto a pagar depende do
montante da matéria coletável.

Como se determina essa variação?

Depende do ipo de taxa de imposto.

Se o imposto tiver uma taxa progressiva (IRS), o montante de imposto a pagar aumenta à
medida que aumenta a matéria coletável, mas de forma progressiva.

Se o imposto tiver uma taxa proporcional (IRC) significa que a taxa é sempre a mesma, mas o
montante do imposto a pagar aumenta em proporção da matéria coletável.

Se o imposto for regressivo, o montante de imposto a pagar diminui à medida que aumenta a
matéria coletável.

A distinção baseia-se no modo de definir e de determinar o montante individual do imposto, o


montante a pagar por cada contribuinte.

A lei utiliza dois métodos: ou determina uma taxa fixa para todos os contribuintes ou faz variar
esse montante em função da matéria coletável ou tributável, indicando neste caso, por via de
regra sob a forma de percentagem, o fator ou fatores que devem recair sobre o valor da
matéria coletável para o apuramento da coleta.

Os impostos de quota fixa dispensam a liquidação, pois o montante da coleta consta da lei. No
imposto de quota variável o montante varia em função da variação da matéria coletável, seja
esta variação numa proporção ou taxa fixa, caso em que temos os impostos proporcionais (ou
de taxa fixa), seja numa proporção ou taxa variável (em função também da matéria coletável),
caso em que temos impostos progressivos, se a variação da proporção ou taxa for ascendente,
elevando-se até certo máximo em função da matéria coletável, ou impostos regressivos, se a
variação da proporção ou taxa for descendente, diminuindo até certo mínimo da matéria
coletável.

4
As características da pessoalização verificam-se no seu todo no caso do IRS: incide sobre a globalidade dos
rendimentos; não tributa o mínimo de existência (apenas previsto para os rendimentos predominantemente
originados no trabalho dependente, embora majorado em 60% para os agregados familiares com três ou quatro
dependentes e em 120% para os agregados com cinco ou mais dependentes); considera os encargos com a família
dos contribuintes, designadamente despesas de saúde, educação, habitação e segurança social realizadas com cada
um dos membros do agregado familiar (sujeitos passivos, dependentes e ascendentes), que agora se concretiza em
deduções à coleta; faz a divisão do rendimento coletável por 2 (quociente conjugal ou splitting) no caso de
contribuintes casados ou em união de facto (quando os unidos de facto optem pela tributação conjunta) para
efeitos de apuramento da taxa a aplicar; e na progressividade da taxa.
É o que se verifica no IRS e no IMT sobre prédios urbanos destinados à habitação e também no
IRC, em que temos uma progressividade por escalões, em que a cada escalão do rendimento
tributável se aplica a correspondente taxa, diversamente do que ocorre na progressividade por
classes em que se aplica uma única taxa a todo o rendimento tributável, a taxa atingida pelo
montante deste.

É de salientar que os impostos de quota fixa não podem esquecer totalmente o princípio da
igualdade fiscal aferido pela capacidade contributiva, tendo sempre por base uma
manifestação dessa capacidade mesmo que não seja suscetível uma significativa diferenciação
entre os contribuintes.

Impostos de quota fixa

de quota variável de taxa fixa (proporcionais)

de taxa variável (progressivos)

4.5. Impostos estaduais e impostos não estaduais

Impostos estaduais significa que o sujeito ativo da relação jurídica fiscal relativa aquele
imposto é o Estado.

Imposto não estaduais são aqueles em que o sujeito ativo da relação jurídica é outra entidade
pública sem ser o Estado.

Do ponto de vista da titularidade ativa dos impostos, estes podem ser estaduais ou não
estaduais consoante o seu titular ativo seja o Estado, ou outros entes públicos territoriais
como as regiões autónomas (impostos regionais) e as autarquias locais (impostos locais –
municipais5 ou paroquiais, ou entes públicos não territoriais (impostos parafiscais (segurança
social – taxa social única), taxas para as entidades de regulação ou supervisão).

Art. 18.º, n.º 2 da LGT – “o sujeito ativo da relação tributária é a entidade de direito público
titular do direito de exigir o cumprimento das obrigações tributárias, quer diretamente, quer
através de representante”.

4.6. Impostos gerais e impostos especiais

Impostos gerais visam tributar uma situação genérica. Ex: Imposto geral sobre o consumo.

Impostos especiais apenas visam tributar uma única realidade. Ex: Imposto sobre o tabaco.

Os impostos gerais estão previstos na lei de modo a aplicarem-se a toda uma categoria de
situações homogéneas. Os especiais, não obstante dizerem respeito a factos ou situações
genericamente abrangidos pelos gerais, são objeto de uma disciplina jurídica especial.

O IRS e o IRC são impostos gerais sobre o rendimento, também o IVA é um imposto geral sobre
o consumo. Como especiais, temos a tributação das mais-valias imobiliárias em IRS ou IRC, o

5
Questão de os municípios ou as regiões autónomas não serem na verdade o sujeito ativo, mas sim a
Administração Fiscal – vide Casalta Nabais.
Imposto do Jogo, face ao IRC, que são impostos especiais sobre o rendimento. Ainda os IEC’s
(impostos sobre consumos específicos) face ao IVA que se configuram como impostos
especiais sobre o consumo. Também especiais, o IMI, o IMT e o IS (não temos um imposto
geral sobre o património).

4.7. Impostos principais e impostos acessórios

Impostos principais são aqueles que existem por si só automaticamente, não dependendo de
qualquer outro imposto. Ex: IRC/IRS.

Impostos acessórios dependem de outro imposto prévio, isto é, do imposto principal que
incide sobre a matéria coletável das empresas em sede de IRC. Ex: Derrama municipal.

Os impostos acessórios podem assumir duas modalidades:

- adicionamentos: se incidem sobre a matéria coletável dos impostos principais, também


designados por sobretaxas ou sobreimpostos, como é o caso do adicionamento ao ISP, a atual
derrama municipal6 na LFL, art. 14.º..

- adicionais: se incidem sobre a coleta dos impostos principais, como era o caso das derramas
municipais previstas na anterior LFL e incidentes com uma taxa que podia ir até 10% sobre a
coleta do IRC dos contribuintes acabados de referir.

Dentro dos impostos principais, temos os dependentes, que não pressupõem a sujeição a um
imposto principal, mas que dependem do seu objeto ou conteúdo.

4.8. Impostos sobre o rendimento, sobre o património e sobre o consumo – art. 104.º CRP

Nos impostos sobre o rendimento tributa-se ou o rendimento-produto (rendimento em


sentido estrito), isto é, o acréscimo em bens obtidos durante o correspondente período a
título de contribuição para a atividade produtiva (a título de salários, juros, rendas ou lucros),
ou o rendimento-acréscimo (ou rendimento em sentido lato) que integra também os
acréscimos em bens obtidos a outro título (incrementos patrimoniais, designadamente as
mais-valias).

– IRS, que tributa o rendimento global das pessoas singulares (incluídas as empresas
individuais) e o IRC, que tributa o rendimento global das empresas (coletivas) ou demais
pessoas coletivas (contribuições para a segurança social, que integram a taxa social única, que
não deixam de ser impostos sobre o rendimento do trabalho dependente).

Nos impostos sobre o património, tributa-se a titularidade ou a transmissão de valores


pecuniários líquidos (valores ativos menos passivos), constituam os mesmos capital produtivo,
capital lucrativo ou bens de consumo duradouro.

6
Incide até 1,5% sobre o lucro tributável dos contribuintes sujeitos a IRC que exerçam, a título principal, uma
atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, considerando ser desta natureza também a atividade de
prestação de serviços e a derrama estadual que incide, à taxa de 2,5%, sobre a parte do lucro tributável superior a
2.000.000€, sujeito a IRC.
- IMI, que incide sobre o património imobiliário detido e cuja matéria coletável é constituída
pelo valor patrimonial tributário dos prédios rústicos ou urbanos, o IMT, que tributa a
transmissão onerosa de bens imoveis, e o IS (sobre transmissões gratuitas) que incide dobre a
transmissão gratuita de bens moveis ou imoveis por atos inter vivos ou mortis causa a favor de
pessoas singulares.

Nos impostos sobre o consumo tributa-se o rendimento ou o património utilizado no


consumo.

- o IVA e os IEC (impostos especiais de consumo: Imposto sobre os Produtos Petrolíferos e


Energéticos (ISP), sobre o Tabaco (IT), o Álcool e Bebidas Alcoólicas (IABA), Veículos (ISV) e o
Imposto Único de Circulação (IUC).

4.9. Impostos fiscais e impostos parafiscais

Impostos fiscais são aqueles que têm como finalidade primordial obter receitas para cobrir
despesas. Finalidade de natureza financeira.

Impostos extrafiscais são aqueles que intervêm ou regulam a situação estatal. Prosseguem
predominantemente objetivos de natureza económica e social, não se lhes aplicando os
princípios e preceitos constitucionais integrantes da “constituição fiscal”. Ex: Imposto Sobre
Produtos Industrializados.

São exemplo de impostos extrafiscais, os impostos aduaneiros ou alfandegários, que são meios
ou instrumentos de política comercial externa, integram o direito económico fiscal e não o
direito fiscal, não estando assim subordinados à “constituição fiscal”. O critério é o da
conveniência política e não o da capacidade contributiva.

5. Visão panorâmica do direito fiscal

Tipologia das normas integrantes do direito fiscal:

Normas de soberania (artigos 165.º, n.º 1, alínea i), 103.º, nºs 2, e 3, da CRP) - normas através
das quais o legislador cria e disciplina os impostos de acordo com os princípios constitucionais
vigentes. Norma que define quem pode criar os impostos. Apenas a assembleia da república
pode criar imposto, a não ser que esta autorize o Governo a criar. Os impostos são criados por
lei (art.103 nº2) – remete para o art.165

Princípio da legalidade: Lei da assembleia da república ou decreto-lei do governo autorizado.

Normas de incidência - É o elemento essencial do imposto. Define os pressupostos da


obrigação de imposto e as circunstâncias em que nasce essa obrigação, determinando quem é
o ativo da obrigação de imposto (Estado, autarquias locais e demais entidades públicas) e
quem são os sujeitos passivos dessa obrigação (contribuintes, responsáveis tributários,
substitutos tributários, etc.) – incidência subjetiva ou pessoal ex. artigo 13.º do CIRS; artigo 2.º
do CIRC e artigo 2.º do CIVA. Define quem vai pagar o quê e a quem.

Incidência objetiva: sobre o que incide o imposto


Incidência subjetiva: quem vai pagar o imposto

As normas de incidência determinam também os valores económicos sobre os quais recai a


tributação (matéria coletável); facto gerador de imposto – incidência objetiva ou real (art.1 a
12, do CIRS, art.3.º e 4.º, do CIRC e art.1.º do CIVA).

A normas de incidência podem ainda ter um caráter negativo, quando determinam isenções,
reduções, deduções, desagravamentos e outros benefícios fiscais, de acordo com o previsto
nos respetivos Códigos e no Estatuto dos Benefícios Fiscais.

Normas de lançamento - São normas que estabelecem um conjunto de atos e operações que
visam a fixação, pelos serviços da Administração Tributária (AT) ou pelo próprio contribuinte
(através da autoliquidação), da matéria coletável (art.25.º e 28.º, do CIRS e art.15.º e 17.º, do
CIRC).

Determina a matéria coletável que vai ser sujeita imposto.

Normas de liquidação - Estabelecem um conjunto de operações que visam tornar certa e


líquida a prestação tributária. A liquidação tem em vista o apuramento do imposto a pagar,
operação que se inicia com a determinação da coleta, a qual se obtém através da aplicação de
uma taxa à matéria coletável. (art.75.º a 96.º, do CIRS e art.89.º a 103.º, do CIRC).

São aquelas que visam estabelecer o montante de imposto devido por parte do contribuinte.
Ex: art.78º do CIRS

Liquidar o imposto = saber o montante da coleta

Normas de cobrança (pagamento) - São todas aquelas que disciplinam a cobrança ou


pagamento (conforme a operação seja considerada do ponto de vista da Administração
Tributária ou do contribuinte) dos impostos. A cobrança visa a entrega do imposto nos cofres
do Estado ou de outra entidade pública a quem seja devido.

A cobrança pode ser voluntária, quando efetuada dentro do prazo previsto na lei, ou coerciva
quando efetuada fora deste prazo (artigo 84.º e artigo 148.º, respetivamente do CPPT).

O pagamento pode ser exigido ao contribuinte ou a outra pessoa, nos termos dos artigos 40.º
a 44.º, da LGT.

Encontram-se normas de pagamento nos artigos 97.º a 111.º, do CIRS, bem como nos artigos
104.º a 116.º, do CIRC.

Normas de organização dos serviços - Estas normas definem as atribuições, competências e


organização interna da Administração Tributária e Aduaneira. A AT dispõe de serviços centrais
e serviços desconcentrados. Os serviços centrais são compostos por direções de serviços. Os
desconcentrados compreendem as direções de finanças, as alfândegas, os serviços de finanças,
as delegações aduaneiras e os postos aduaneiros.

O DFE (direito fiscal europeu) resulta de um conjunto de normas de natureza fiscal emanadas
pelos órgãos competentes da UE. Estas normas podem ser só de DFE propriamente dito que
regula os impostos da UE (Ex: pauta aduaneira comum). Também podem ser normas de DFE
(interestadual) que visam estabelecer as regras para impostos próprios dos Estados Membros,
mas que a UE quer ver uniformizados (Ex: IVA)

Normas de procedimento tributário – as normas que disciplinam o lançamento, a liquidação e


a cobranças de impostos.

Normas de fiscalização e de processo tributário - São aquelas que visam controlar o


cumprimento dos múltiplos deveres fiscais, isto é, o dever principal de pagamento do imposto
e dos deveres acessórios. As normas de fiscalização, procedimento e processo tributário, bem
como os respetivos princípios ordenadores encontram-se consagrados na LGT, no CPPT e no
RCPITA (Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária).

Normas de sanção - Estas normas visam penalizar os contribuintes por atos ilícitos, culposos e
declarados puníveis por lei (artigo 2.º, n.º 1, do RGIT)

6. Relações do direito fiscal com os outros ramos do direito

Direito fiscal geral:

Direito constitucional – princípios jurídico-constitucionais; modelação constitucional do sistema fiscal.

Direito administrativo – organização fiscal; procedimentos tributários (CPPT)

Direito obrigacional – obrigação fiscal (LGT)

Direito processual – processo tributário, processo de execução fiscal e processo de contraordenação fiscal
(CPPT e RGIT, respetivamente.

Direito fiscal especial:

Direito fiscal do rendimento; direito fiscal do património (noutras versões, do imobiliário, do urbanismo); do
consumo; da família; das empresas ou dos negócios; internacional; comunitário; autonómico (Lei das Finanças das
Regiões Autónomas e diplomas regionais); autárquico; direito económico fiscal (dos benefícios fiscais) e direito
penal fiscal.

Direito Fiscal e Direito Constitucional

A constituição é a base fundamental de todo o sistema fiscal pelo que as normas da


constituição que estabelecem essas bases designam-se de Constituição Fiscal.

A relação entre os dois ramos do Direito consubstancia-se na chamada “constituição fiscal”,


onde se encontram dois grandes segmentos:

1 – Bases constitucionais dos impostos que se concretizam fundamentalmente na ideia de


Estado Fiscal dotado de autonomia orçamental, e que se pautam por limites formais e
materiais à tributação (soberania fiscal, princípio da legalidade e princípio da capacidade
contributiva (critério material dos impostos)). Coincide com o segmento clássico, segundo o
qual o sistema fiscal é visto só para criar impostos (soberania fiscal).

2 – Finalidades e estrutura do sistema fiscal (artigo 103.º, n.º 1, da CRP), garantia dos
contribuintes (artigo 103.º, n.º 2 e 3, da CRP), e delimitação dos principais impostos que
integram o sistema fiscal português (artigo 104.º da CRP). Coincide com a vertente mais
recente (vertente das finalidades; vertente económico-social): aquela que impõe ao sistema
fiscal, para além da finalidade financeira (obter receitas para cobrir despesas), uma finalidade
de natureza económico-social, baseada numa melhor distribuição da riqueza e do rendimento
(art.103 nº1 (segunda parte da constituição).

Artigos CRP: Art 66, nº2 alínea H; Art 67, nº2 alínea F (contém o principio da capacidade
contributiva dos cidadãos); Art 81 alínea B; Art 103 (nº1, define as finalidades do sistema fiscal
(financiamento e económico-social); nº2, principio da legalidade fiscal, a lei determina a
incidência, que tanto pode ser objetiva como subjetiva, a taxa de imposto, benefícios fiscais,
garantias dos contribuintes – são os elementos essenciais do imposto; nº3 liquidação e
cobrança); art 104 (Tipos de impostos que podem existir em Portugal e as suas regras); Art
165, nº1 alínea I; Art 227, nº1 alínea I; Art 238.

Direito Fiscal e Direito Administrativo

O Direito fiscal é um subramo do Direito Administrativo. A administração fiscal constitui a


parcela da administração financeira do Estado à qual está confiada a recolha dos meios
financeiros indispensáveis á realização dos fins do Estado.

Assim, vários aspetos da administração fiscal são disciplinados pelo direito administrativo:
normas em matéria de organização administrativa, de atividade administrativa e de
organização judiciária são de aplicação supletiva às matérias de Direito Fiscal.

Em relação à organização judiciária, os tribunais administrativos e fiscais integram a mesma


jurisdição, disciplinada pelo ETAF.

Direito Fiscal/Direito Aduaneiro

O Direito Aduaneiro apresenta-se como um sub-ramo especial do Direito Fiscal, que disciplina
fundamentalmente os impostos aduaneiros.

Este Direito contém disposições gerais em termos de direitos e obrigações no âmbito da


Legislação Aduaneira, referentes às importações e exportações de mercadorias, medidas
aplicáveis à entrada e saída de mercadorias dos Estados-membros da União Europeia e outras
medidas referentes aos destinos aduaneiros e à dívida aduaneira. Tributam as transações
comerciais.

Direito Fiscal/ Direito Privado

Sendo o núcleo da relação tributária uma obrigação semelhante às obrigações privadas, em


que o credor do imposto tem o direito de exigir ao contribuinte uma prestação pecuniária,
tendo este último o dever de realizar uma prestação, a disciplina e estrutura da obrigação
fiscal socorrem-se dos princípios e conceitos do direito das obrigações (Compra e venda,
doação, herança, propriedade, prédio, pessoa coletiva, contrato de trabalho, contrato de
prestação de serviços, entre outros).

De salientar o artigo 11.º, n.º 2 da LGT, que dispõe o seguinte: “sempre que, nas normas
fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos do direito, devem os mesmos ser
interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer diretamente da
lei”.

Também, acerca dos efeitos fiscais para os negócios jurídico-privados que tenham um vício, o
36.º, n.º 4: “a qualificação do negócio jurídico efetuada pelas partes, mesmo em documento
autêntico, não vincula a administração tributária” – logo, a autonomia da vontade das partes
da obrigação privada não vigora na obrigação fiscal; o 38.º, n.º 1: “a ineficácia dos negócios
jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já
tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes”; e ainda, o 39.º: “1- em
caso de simulação de negócio jurídico, a tributação recai sobre o negócio jurídico real e não
sobre o negócio jurídico simulado, 2 – (…) a tributação do negócio jurídico real (…) depende de
decisão judicial que declare a sua nulidade (do negócio simulado) ”.

Direito Fiscal/Direito Penal

No Direito Fiscal existem normas cuja função é de qualificar certas ações ou omissões dos
contribuintes ou de terceiros como infrações tributárias e de lhes aplicar determinadas
sanções. O direito fiscal integra assim um setor de direito sancionatório, o direito penal fiscal
constante do RGIT, sendo o Código Penal de aplicação subsidiária.

Outro ponto de contacto é que o Direito Fiscal tributa os rendimentos provenientes de


atividades ilícitas – 10.º, da LGT.

Direito Fiscal/Direito Processual

O Direito Fiscal também integra normas de natureza processual, ou seja, normas cuja função é
disciplinar os diversos processos judiciais fiscais, designadamente os processos de impugnação
judicial, de execução fiscal e de contraordenação fiscal, regulados no CPPT e no RGIT.

Direito Fiscal/Direito Fiscal Internacional

Cada vez mais, existem nos ordenamentos fiscais nacionais, segmentos de direito internacional
fiscal, normas fiscais provenientes quase exclusivamente de convenções internacionais e
visando fundamentalmente regular situações fiscais internacionais – situações que têm
contacto com mais de uma ordem jurídica dotada do poder de tributar.

O Direito Fiscal Internacional tenta resolver os problemas suscitados pela circulação de


pessoas, bens, serviços e capitais à escala mundial, na luta contra a dupla tributação7 e a
evasão fiscal internacionais, através nomeadamente de convenções internacionais de dupla
tributação internacional. Segue-se a convenção modelo da OCDE, o Modelo de Convenção
Fiscal sobre o Rendimento e o Património.

Importa saber que o direito fiscal internacional prevalece por força do artigo 8º nº2 da
constituição sobre o direito fiscal interno, prevalecendo as convenções internacionais sobre as
normas de direito interno.

7
Discriminação fiscal negativa das empresas portuguesas que se internacionalizem e das empresas
estrangeiras que invistam em Portugal, ao pagarem impostos duplamente.
Ex: Empresa portuguesa celebra um contrato com uma empresa Inglesa para construção de
um resort na Republica Dominicana. O direito fiscal internacional há-de resolver as questões
jurídicas fiscais resultantes desta atividade.

Direito Fiscal/Direito Fiscal Europeu

O Direito Fiscal Europeu disciplina, por um lado, os impostos europeus propriamente ditos (por
exemplo, impostos sobre o vencimento dos funcionários da UE, impostos aduaneiros) e, por
outro lado, alguns aspetos dos impostos estaduais para os quais a UE exige uma harmonização
(ex: IVA), o que constitui o chamado direito europeu fiscal interestadual, resultante
fundamentalmente de diretivas (que necessitam de transposição ao nível interno) e de
regulamentos da UE (de aplicação imediata).

Direito Fiscal/Direito da Segurança Social

O direito da segurança social integra dois grandes domínios, o das prestações sociais e o das
contribuições para a segurança social. Estas últimas integram a Taxa Social Única, e constituem
receitas parafiscais consideradas tributos cujo regime jurídico-constitucional se aproxima do
regime dos impostos.

Assim, ambos regulam relações jurídicas tendentes, por um lado, à obtenção de receitas e, por
outro lado, orientadas para finalidades extrafiscais.

Direito Fiscal/Direito da Economia

A relação traduz-se na existência do direito económico fiscal que disciplina a extrafiscalidade,


ou seja, a mobilização do instrumento fiscal como meio de realização de objetivos económicos
e sociais e não para obtenção de receitas. Engloba tanto a tributação (impostos extrafiscais)
como a não tributação (benefícios fiscais). Por isso, não é sujeito ao aos limites constitucionais
dos impostos.

Direito Fiscal/Direito do Ambiente

O direito do ambiente8 engloba o direito do urbanismo em sentido amplo, o direito do


património cultural e o direito do património natural.

8
Em sede de impostos especificamente ambientais, temos o adicional ao ISP, cuja receita está
consignada ao Fundo Florestal Permanente e a taxa sobre lâmpadas de baixa eficiência energética. Em
sede de impostos com incidências ambientais, temos o Imposto Sobre Veículos, o Imposto Único de
Circulação e o Imposto sobre os Produtos Petrolíferos e Energéticos, que são considerados impostos
ambientais pela OCDE. Em sede de impostos gerais com consideração ambiental temos: a isenção de
IRC, exceto quanto aos rendimentos de capitais, das entidades gestoras de sistemas de embalagens e
resíduos de embalagens parcialmente detidas por municípios, durante o período de licenciamento,
relativamente a resultados obtidos nesse período e reinvestidos na realização dos seus fins (art. 53.º,
EBF); a dedução à coleta do IRS, desde que não sejam suscetíveis de serem considerados custos na
categoria B, de 30% das importâncias despendidas com a aquisição de equipamentos novos para a
utilização de energias renováveis ou de equipamentos para a produção de carga elétrica ou térmica
(85.º-A, CIRS); a dedução em IRC das provisões constituídas pelas empresas do setor das indústrias
extrativas para fazer face aos encargos com a recuperação paisagística e ambiental (art. 40.º, CIRC); a
Sendo o direito fiscal um conjunto de normas jurídicas de conduta dirigidas à orientação dos
comportamentos dos cidadãos seus destinatários, não pode alhear-se ao desafio de inverter o
abismo ambiental atual. Artigo 66.º, n.º 2., al. h): “para assegurar o direito do ambiente, no
quadro de um desenvolvimento sustentável, incumbe ao Estado, por meio de organismos
próprios e com o envolvimento e participação dos cidadãos: (…) assegurar que a política fiscal
compatibilize desenvolvimento com proteção ambiental e qualidade de vida”.

No entanto, o direito do ambiente não visa apenas a modelação dos comportamentos, mas
também a obtenção de receitas para atenuação dos efeitos anti-ecológicos, não sendo
verdadeiramente reconduzível à extrafiscalidade.

Parte I. Teoria Geral do Direito Fiscal

Capítulo I. O Ordenamento Jurídico-Fiscal

1. Fontes de direito fiscal

A Constituição

A Constituição é a primeira das fontes das normas jurídico-fiscais, sendo o direito dos impostos
fortemente moldado pela “constituição fiscal”, isto é, pelo conjunto de princípios jurídico-
constitucionais disciplinadores dos limites à tributação.

Temos, assim, de um lado os limites de natureza formal, relativos a quem pode tributar, ao
como tributar a ao quando tributar, que se consubstanciam, respetivamente, nos princípios da
legalidade fiscal, da segurança jurídica e da proibição do referendo fiscal. Do outro lado, temos
os limites de natureza material, relativos ao que e ao quanto tributar, destacando-se os
princípios da igualdade fiscal a aferir pela capacidade contributiva; da não discriminação da
família e do respeito pelos direitos fundamentais; e pelo princípio do Estado social.

Princípio da legalidade tributária/fiscal (art.103.º, n.º 2 e 3, e art.165.º, n.º 1, alínea i), da CRP)

O princípio da legalidade fiscal tem por base a ideia de autotributação/autoconsentimento dos


impostos, segundo a qual os impostos devem ser consentidos pelos próprios contribuintes.
Esta ideia reconduz-se a dois institutos: a votação anual da cobrança dos impostos através da
aprovação anual do orçamento pelo parlamento; e a exigência de os impostos serem criados e
disciplinados nos seus elementos essenciais através de lei (do parlamento). Neste segundo
instituto temos o princípio da legalidade fiscal. Não há imposto sem lei. Os impostos são
criados por lei.

Este princípio desdobra-se em dois aspetos: o princípio da reserva de lei (formal), que implica
que haja uma intervenção de lei parlamentar, seja uma intervenção material a fixar a própria
disciplina dos impostos, ou formal, autorizando o Governado-legislador a estabelecer essa

aplicação da taxa reduzida de 5%em IVA a certos produtos com relevância ambiental; a isenção em ISP
dos biocombustíveis; a definição do montante do ISV e do IUC, em função das emissões de dióxido de
carbono dos veículos; etc.
disciplina, em consonância com a respetiva lei de autorização legislativa (art. 165.º, n.º 1, al. i),
1ª parte, CRP; 238.º, n.º 3, 227.º, n.º 1); e no princípio da reserva material (de lei), também
designado princípio da tipicidade, exige que a lei (lei da AR, decreto-lei autorizado, decreto
legislativo regional ou regulamento autárquico) contenha a disciplina.

Sendo certo que existem três tipos de diplomas legais (lei, decretos-lei e decretos legislativos
regionais), analisando o art.165 nº1, alínea I do CRP, constata-se que compete à Assembleia da
republica legislar sobre a criação de impostos, podendo, todavia, autorizar o governo a fazê-lo,
mediante uma lei de autorização legislativa no qual deverá constar o objeto, o sentido, a
extensão e a duração da lei de autorização.

Situação 1: se o governo legislar sobre a criação dos impostos sem que tenha uma lei de
autorização legislativa incorre em inconstitucionalidade orgânica.

Situação 2: o governo tem autorização legislativa, mas não respeita o conteúdo da lei de
autorização. Aqui existirá uma inconstitucionalidade material.

Situação 3: existe autorização legislativa, o governo respeita o seu conteúdo, mas legisla
depois do decorrido prazo de lei (lei de autorização legislativa), pelo que esta caducou.
Inconstitucionalidade orgânica.

Situação 4: existe autorização legislativa, o governo respeita o seu conteúdo e a sua duração,
simplesmente, em vez de utilizar a forma exigida pela constituição (decreto-lei autorizado),
utiliza outra forma normativa, por exemplo, uma portaria. Aqui existe inconstitucionalidade
formal.

O princípio da legalidade, como acabamos de analisar, também se aplica aos elementos


essenciais do imposto (incidência, taxa, benéficos fiscais e garantia dos contribuintes).

O principio da legalidade, referido no art.103 nº3, a propósito da liquidação e da cobrança,


deverá ser entendido em sentido mais amplo, o que significa que não sendo a liquidação e a
cobrança elementos essenciais do imposto e não obstante estarem sujeitos à lei, esta lei terá
de ser uma lei da Assembleia da República ou um decreto de lei autorizado, podendo ser
disciplinadas indistintamente por um decreto-lei ou por uma lei da Assembleia da República.

Quanto à fase de lançamento do imposto, já não está sujeito ao principio da legalidade


conforme analisado pelo que poderá ser disciplinado através de um regulamento.

b. Princípio da segurança jurídica (art.103.º, n.º 3, da CRP)

Significa que se deve permitir aos cidadãos a possibilidade de preverem as consequências das
suas decisões. (Art.103, nº3 – principio da não retroatividade)

Os impostos têm de estar previamente estabelecidos. Ninguém é obrigado pagar impostos em


efeitos retroativos.

c. Princípio da igualdade tributária (art.103.º, n.º 1e art.104.º, n.º 1, da CRP)

Tratamento igual para situações iguais e tratamento desigual para situações desiguais.
Ex: dois contribuintes, com o mesmo rendimento, trabalham na mesma empresa e
desempenham os mesmos cargos. Um é solteiro e outro é casaco com três pessoas a seu
cargo. Vão pagar os dois o mesmo IRS? Não, o casado vai pagar menos. A situação de um não é
igual à outra, apesar de aparentemente parecer.

d. O princípio da capacidade contributiva (artigo 104.º, n.º 1, da CRP).

Consiste no principio ordenador dos encargos fiscais (distribuição de encargos fiscais), o que
significa que cada cidadão irá contribuir para os encargos fiscais na medida dos seus
rendimentos e do seu património (art.104 nº1)

e. Princípio do respeito pelos direitos, liberdades e garantias fundamentais

Qualquer estado de direito, como é o nosso (Portugal), tem de respeitar os direitos, liberdades
e garantias dos cidadãos. Entre o elenco desses direitos interessa-nos os de natureza
económica, o que significa que tais direitos do ponto de vista fiscal só podem ser limitados nos
casos expressamente previstos na constituição e na lei.

II. As Convenções Internacionais

III. O Direito da União Europeia

IV. As leis ordinárias

Leis da assembleia + decreto-lei + leis das regiões autónomas

V. Os regulamentos

São normas, não são leis. Tem conteúdo geral e abstrato.

Emanadas pelos órgãos de administração pública e que visam uma boa aplicabilidade da lei.

Os órgãos administrativos e competência regulamentar são:

1. O governo administrador

2. Órgãos competentes das regiões autónomas

3. Autarquias locais

Formas de regulamento do governo (hierarquia):

1. Decreto-regulamentar (o + solene de todos os regulamentos)

2. Resolução do concelho de ministros

3. Portaria

4. Despacho Normativo

Acrescenta-se a administração publica tributária que por sua vez admite orientações
administrativas de caracter genérico que são regulamentos aplicáveis só dentro da
administração tributária, mas, uma vez omitidos têm de ser respeitados pela própria
administração publica tributária (Art.68 A nº1 LGT)

VI. A Doutrina

VII. A Jurisprudência

VIII. A codificação do direito fiscal

Através da codificação do Direito Fiscal, pretende-se a integração de toda a legislação fiscal


num só código, ou seja, juntar todas as normas de uma determinada área num código.

Em Portugal, a codificação não é feita através de um único Código regulador de todos os


impostos, mas sim de diversos códigos fiscais e legislação fiscal dispersa em vários diplomas,
em função da natureza dos impostos e da especificidade das matérias fiscais.

Todavia, toda esta legislação impede uma consolidação do sistema fiscal e uma aplicação
uniforme da lei. A criação de um sistema fiscal codificado levaria a uma maior segurança para
os contribuintes e teria, entre outros, o efeito de diminuir a fraude e a evasão fiscal.