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CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

8º PERÍODO

Profª. Núbia Rodrigues

UBERLÂNDIA

1º SEMESTRE - 2012
UNIVERSIDADE PRESIDENTE ANTÔNIO CARLOS
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

PLANO DE CURSO

PROFESSOR (A): Núbia Aparecida Rodrigues


CURSO: Ciências Contábeis DISCIPLINA:Contabilidade Internacional CARGA HORÁRIA: 80 horas / aula
PERÍODO: 8º Período ANO/SEMESTRE: 2012 / 1

EMENTA DA DISCIPLINA

A internacionalização dos negócios, a globalização da economia e a integração dos mercados: as necessidades das
informações decorrentes dessa nova realidade, contabilidade no Mercosul. A relevância, os princípios e o objetivo
da Contabilidade Internacional. Órgãos técnicos internacionais: IASC, IFAC, AICPA e FASB. Assuntos relevantes
em Contabilidade Internacional sob diferentes perspectivas. A profissão contábil nos diferentes países. Relatórios
contábeis para a comunidade internacional. Conversão dos demonstrativos contábeis.

OBJETIVOS DA DISCIPLINA

Objetivo Geral:
O objetivo geral desta disciplina é proporcionar ao aluno a compreensão das condições que favoreceram a
internacionalização da contabilidade, bem como a sua relevância no cenário atual.

Objetivos Específicos:
• Discutir o contexto que favoreceu a internacionalização da contabilidade;
• Discutir os principais conceitos de elaboração e apresentação das demonstrações Contábeis;
• Efetuar a conversão das Demonstrações contábeis elaboradas em diferentes moedas;

PROGRAMA

UNIDADE I – A INTERNACIONALIZAÇÃO DA CONTABILIDADE


1.1. Evolução das Normas Internacionais de Contabilidade
1.2. Objetivo e Necessidade da Internacionalização da Contabilidade
1.3. Adoção das Normas Internacionais de Contabilidade no Brasil
1.4. Organismos Internacionais e Nacionais de Contabilidade
1.5. A Profissão Contábil em Diversos Países

UNIDADE II – CPC 00 - ESTRUTURA CONCEITUAL PARA A ELABORAÇÃO E APRESENTAÇÃO DAS


DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements)
2.1. O Objetivo da Informação Contábil
2.2. Pressupostos da Informação Contábil
2.3. Características das Demonstrações Contábeis

UNIDADE III – CPC 26 – APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS (IAS 1)


3.1. Finalidade das Demonstrações Contábeis
3.2. Conjunto Completo das Demonstrações Contábeis

UNIDADE IV – EFEITOS DAS MUDANÇAS NAS TAXAS DE CÂMBIO E CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES


CONTÁBEIS (IAS 21)
4.1. Moeda Funcional
4.2. Apresentação de transação em moeda estrangeira na moeda funcional

METODOLOGIA

Aulas expositivas e dialogadas através da apresentação do conteúdo pelo professor e participação dos alunos,
criando um ambiente dinâmico e interativo propicio para construção do conhecimento no processo de ensino-
aprendizagem; acompanhamento, por parte dos alunos, do material indicado; debates sobre os temas apresentados
em sala de aula; desenvolvimento de exercícios e estudos de casos; trabalhos práticos e de pesquisa em equipe.
No desenvolvimento da metodologia serão utilizados os seguintes recursos: quadro e giz; áudio-visuais; material
disponibilizado em copiadora e/ou e-mail (previamente acordado com os alunos) contendo textos para discussão,
indicação material a ser utilizado no decorrer do curso, exercícios e casos práticos.

AVALIAÇÃO

O processo de avaliação está baseado no Regimento Interno da IES, contemplando a aplicação de 3 (três) provas
avaliadas em 75 pontos ao todo, 1 (um) simulado avaliado em 10 pontos e trabalhos diversos avaliados em 15
pontos conforme cronograma abaixo, sendo necessário obter um aproveitamento de NO MINÍMO 60% e freqüência
MÍNIMA de 75%, para aprovação na disciplina.
CRONOGRAMA DE AVALIAÇÃO
A. INSTRUMENTOS DE AVALIAÇÃO FORMA PONTUAÇÃO DATA VISTA
A.1. PROVAS [N1]
1. Prova Escrita [P1] Individual s/ consulta 15 pts 22/03
2. Simulado ENADE 10 pts
3. Prova Escrita [A2] Individual s/ consulta 30 pts 10/05
4. Prova Escrita [A3] Individual s/ consulta 30 pts 28/06
TOTAL [N1] 85 PONTOS
A.2. TRABALHOS DIVERSOS [N2] ENTREGA
Em grupo – Extra-Sala – Sorteio
1. Trabalho sobre Comparabilidade – LL
Entrega do Trabalho Escrito 5 pts Grupos 29/03
e PL – Pesquisa Prática
(Resultados da Pesquisa) 28/02
Sorteio
2. Seminário – CPC 26 (IAS 1) – Em grupo – Extra-Sala – Apresentações
Apresentação das Demonstrações Contábeis
5 pts Grupos
Apresentação em Sala 12/04 a 03/05
29/03
TOTAL [N2] 15 PONTOS
B. APROVEITAMENTO P/
[NF] = [N1] + [N2] ≥ 60 PONTOS
APROVAÇÃO
FREQUÊNCIA ≥ 75%
Total de aulas (Carga Horária) Limite Permitido de Faltas Nº. Faltas Aceitas
80 aulas 25% 20 faltas

Observações:
1. O prazo de tolerância para o início da prova deve ser de no máximo 15 minutos do início da aula. Após este
período o aluno não poderá realizar a avaliação.
2. No caso de falta em dia de prova o aluno faltoso deverá estar atento ao calendário acadêmico e aos avisos
da coordenação e secretaria acadêmica em relação à data de aplicação de prova substitutiva, suplementar ou
exame especial.

BIBLIOGRAFIA

BIBLIOGRAFIA BÁSICA:
LEMES, Sirlei. CARVALHO, L Nelson. Contabilidade Internacional para Graduação: texto, estudos de casos e
questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas, 2010.
IUDÍCIBUS, Sérgio de et al. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades (de acordo com
as normas internacionais e CPC). São Paulo: Atlas, 2010.
NIYAMA, Jorge Katsumi. Contabilidade Internacional. São Paulo: Atlas, 2005.

BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR:
CARVALHO, Nelson L.; LEMES, Sirlei; COSTA, Fábio Moraes da. Contabilidade Internacional: aplicação das
IFRS 2005. São Paulo: Atlas, 2006.
ERNEST & YOUNG E FIPECAFI (Org.). Manual de normas internacionais de Contabilidade: IFRS versus
Normas brasileiras. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. 1 v.
ERNEST & YOUNG E FIPECAFI (Org.). Manual de normas internacionais de Contabilidade: IFRS versus
Normas brasileiras. São Paulo: Atlas, 2010. 2 v.
SCHMIDT, Paulo; SANTOS, José Luiz dos; FERNANDES, Luciane A. Contabilidade Internacional Avançada. 2ª
Ed. São Paulo: Atlas, 2008.
SCHMIDT, P.; SANTOS, J. L.; FERNANDES, L. A. Fundamentos de contabilidade internacional. 1ª- V- 12. São
Paulo: Atlas, 2006.
PLANEJAMENTO: CRONOGRAMA DE ATIVIDADES
AULA DATA OBJETIVO CONTEÚDO (ATIVIDADE PROGRAMADA) MÉTODO
Apresentar e Discutir o Plano de
Aula Expositiva –
1–2 07 fev Curso; definir as diretrizes para o Apresentação do Plano de Curso
Dialogada
semestre.
Revisar conceitos; Estabelecer
Aula Expositiva –
conexões entre os conceitos Revisão: Demonstrações Contábeis – BP e
3–4 09 fev Dialogada e
revisados com a disciplina de DRE – Estudo de Caso: Eternit S.A.
Prática
contabilidade internacional.
Revisar conceitos; Estabelecer
Aula Expositiva –
conexões entre os conceitos Revisão: Demonstrações Contábeis –
5–6 14 fev Dialogada e
revisados com a disciplina de DLPA, DMPL – Estudo de Caso: Eternit S.A.
Prática
contabilidade internacional.
Revisar conceitos; Estabelecer
Aula Expositiva –
conexões entre os conceitos Revisão: Demonstrações Contábeis – DFC
7–8 16 fev Dialogada e
revisados com a disciplina de – Estudo de Caso: Eternit S.A.
Prática
contabilidade internacional.
Comparabilidade da informação contábil
Discutir a importância da
gerada a partir de diferentes normas (CPC Aula Expositiva –
comparabilidade das informações
9 – 10 28 fev 00) – Trabalho sobre Comparabilidade Em Dialogada e
contábeis geradas a partir de
equipe – 6 grupos – Extra-Sala – 10 pts – Prática
diferentes normas.
Entrega 29/03.
Aula Expositiva –
Demonstração do Valor Adicionado – DVA –
11 – 12 01 mar Elaborar a DVA. Dialogada e
Exercício Prático (p. 7 e 8 da apostila)
Prática
Aula Expositiva –
Demonstração do Valor Adicionado – DVA –
13 – 14 06 mar Elaborar a DVA. Dialogada e
Exercício Prático (p. 8, 9 e 10 da apostila) e
Prática
Demonstração do Valor Adicionado – DVA – Aula Expositiva –
15 – 16 08 mar Elaborar a DVA. Questão Exame de Suficiência (p. 10 e 11 Dialogada e
da apostila) Prática
Discutir o cenário que conduziu a A Internacionalização da Contabilidade – Aula Expositiva –
17 – 18 13 mar
internacionalização da contabilidade. Aspectos Gerais Dialogada
Discutir o cenário que conduziu a A Internacionalização da Contabilidade – Aula Expositiva –
19 – 20 15 mar
internacionalização da contabilidade. Aspectos Gerais Dialogada
CPC 00 – Estrutura conceitual para a
Discutir a importância da
Elaboração e Apresentação das Aula Expositiva –
comparabilidade das informações
21 – 22 20 mar Demonstrações Contábeis – Orientação e Dialogada e
contábeis geradas a partir de
acompanhamento aos Trabalhos sobre Prática
diferentes normas.
Comparabilidade.
CPC 00 – Estrutura conceitual para a
Discutir a importância da
Elaboração e Apresentação das Aula Expositiva –
comparabilidade das informações
23 – 24 22 mar Demonstrações Contábeis – Orientação e Dialogada e
contábeis geradas a partir de
acompanhamento aos Trabalhos sobre Prática
diferentes normas.
Comparabilidade.
Avaliar o nível de aprendizado e
Individual s/
25 – 26 27 mar retenção do conteúdo Prova
consulta
apresentado.
Estudar as formas de apresentação e CPC 26 – Apresentação das
itens a serem inclusos nas Demonstrações Contábeis (IAS 1);
Aula Expositiva –
27 – 28 29 mar Demonstrações Contábeis Seminário sobre CPC 26 (IAS 1) – Em
Dialogada
obrigatórias de acordo com o CPC 26 equipe – 6 grupos – Extra-sala e
(IAS 1) Apresentação em sala – 5,0 pts
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das Aula Expositiva –
29 – 30 10 abr Demonstrações Contábeis
Demonstrações Contábeis (IAS 1) Dialogada
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das
31 – 32 12 abr Demonstrações Contábeis Seminário
Demonstrações Contábeis (IAS 1) - BP
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das
33 – 34 17 abr Demonstrações Contábeis Seminário
Demonstrações Contábeis (IAS 1) - DRE
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
35 – 36 19 abr Estudar as formas de apresentação e CPC 26 – Apresentação das Seminário
itens a serem inclusos nas Demonstrações Contábeis (IAS 1) - DRA
Demonstrações Contábeis
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das
37 – 38 24 abr Demonstrações Contábeis Seminário
Demonstrações Contábeis (IAS 1) - DMPL
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das
39 – 40 26 abr Demonstrações Contábeis Seminário
Demonstrações Contábeis (IAS 1) - DFC
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Estudar as formas de apresentação e
itens a serem inclusos nas
CPC 26 – Apresentação das
41 – 42 03 mai Demonstrações Contábeis Seminário
Demonstrações Contábeis (IAS 1) - NE
obrigatórias de acordo com o CPC 26
(IAS 1)
Discutir as outras características da CPC 00 – Estrutura conceitual para a
Aula Expositiva –
43 – 44 08 mai informação contábil e de elaboração Elaboração e Apresentação das
Dialogada
das Demonstrações Contábeis Demonstrações Contábeis
Discutir as outras características da CPC 00 – Estrutura conceitual para a
Aula Expositiva –
45 – 46 10 mai informação contábil e de elaboração Elaboração e Apresentação das
Dialogada
das Demonstrações Contábeis Demonstrações Contábeis
Avaliar o nível de aprendizado e
Individual s/
47 – 48 15 mai retenção do conteúdo Prova
consulta
apresentado.
Entender a necessidade da
CPC 02 – Efeitos nas Mudanças de Taxas
conversão das demonstrações Aula Expositiva –
49 – 50 17 mai de Câmbio e Conversão das
contábeis; Efetuar a conversão do BP Dialogada
Demonstrações Contábeis
e DRE.
Entender a necessidade da
CPC 02 – Efeitos nas Mudanças de Taxas
conversão das demonstrações Aula Expositiva –
51 – 52 22 mai de Câmbio e Conversão das
contábeis; Efetuar a conversão do BP Dialogada
Demonstrações Contábeis
e DRE.
Entender a necessidade da CPC 02 – Efeitos nas Mudanças de Taxas
Aula Expositiva –
conversão das demonstrações de Câmbio e Conversão das
53 – 54 24 mai Dialogada e
contábeis; Efetuar a conversão do BP Demonstrações Contábeis – Exercício
Prática
e DRE. Prático (p. 25 a 29)
Entender a necessidade da CPC 02 – Efeitos nas Mudanças de Taxas
Aula Expositiva –
conversão das demonstrações de Câmbio e Conversão das
55 – 56 29 mai Dialogada e
contábeis; Efetuar a conversão do BP Demonstrações Contábeis - Exercício
Prática
e DRE. Prático (p. 29 a 32)
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
57 – 58 31 mai resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 1
debate
diferentes normas.
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
59 – 60 05 jun resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 2
debate
diferentes normas.
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
61 – 62 12 jun resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 3
debate
diferentes normas.
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
63 – 64 14 jun resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 4
debate
diferentes normas.
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
65 – 66 19 jun resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 5
debate
diferentes normas.
Discutir a importância da
Apresentação de
comparabilidade das informações Apresentação de resultados do Trabalho
67 – 68 21 jun resultados e
contábeis geradas a partir de sobre Comparabilidade: Grupo 6
debate
diferentes normas.
Comparar e analisar os resultados Apresentação de
Comparação e análise entre os resultados
69 – 70 26 jun obtidos na pesquisa; Contextualizar resultados e
obtidos em cada grupo – Todos os Grupos
os resultados no ambiente brasileiro. debate
71 – 72 28 jun Comparar e analisar os resultados Comparação e análise entre os resultados Apresentação de
obtidos na pesquisa; Contextualizar obtidos em cada grupo – Todos os grupos resultados e
os resultados no ambiente brasileiro. debate
Avaliar o nível de aprendizado e
Individual s/
73 – 74 03 jul retenção do conteúdo Prova
consulta
apresentado.
Comparar a atuação do profissional A profissão contábil em outros países – Pesquisa em
75 – 76 05 jul
contábil em localidades diferentes. Trabalho de Pesquisa Grupo
Comparar a atuação do profissional A profissão contábil em outros países – Pesquisa em
77 – 78 10 jul
contábil em localidades diferentes. Trabalho de Pesquisa Grupo
Apresentar resultados e encerrar as Entrega de Resultados e Encerramento do Aula Expositiva –
79 - 80 12 jul
atividades do semestre. Semestre Dialogada
UNIPAC – Curso de Ciências Contábeis – Disciplina de Contabilidade Avançada

1. DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO - DVA

1.1. DEFINIÇÃO
A Demonstração do Valor Adicionado – DVA é o relatório que apresenta
ordenadamente a riqueza gerada pela entidade e a forma que essa riqueza foi
distribuída às partes que contribuíram para a geração dessa riqueza. Embora já
estivesse sendo elaborada e divulgada por algumas empresas, esta demonstração
passou a fazer parte das demonstrações contábeis obrigatórias divulgadas a cada
exercício social a partir da alteração implementada na Lei 6.404/76 através da Lei
11.638/2007.
A Lei 6.404/76 obriga no seu artigo art. 176 inc. V somente para as
companhias abertas a divulgarem a DVA e no art. 188 inc. II diz que esta
demonstração deverá indicar no mínimo “o valor da riqueza gerada pela companhia, a
sua distribuição entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza,
tais como empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a
parcela da riqueza não distribuída”. Mas esta lei não discute a forma de sua
elaboração, apresentação e estrutura, critérios que são estabelecidos no CPC 09, o
qual define a DVA como “um dos elementos do Balanço Social e tem por finalidade
evidenciar a riqueza criada pela entidade e sua distribuição, durante determinado
período.”
Para Silva (2010, p. 58) a DVA “evidencia o quanto de riqueza uma
empresa produziu, ou seja, o quanto ela adicionou aos seus fatores de produção e o
quanto dessa riqueza foi distribuída (entre empregados, governo, acionistas,
financiadores de capital) ou retida de qualquer forma”.

1.2. OBJETIVOS E UTILIDADE DA DVA


FIPECAFI (2010, p. 581) diz que

A DVA tem por objetivo demonstrar o valor adicionado da riqueza


econômica gerada pelas atividades da empresa como resultante de
um esforço coletivo e sua distribuição entre os elementos que
contribuíram para a sua criação. Desse modo, a DVA acaba por
prestar informações a todos os agentes econômicos interessados na
empresa, tais como empregados, clientes, fornecedores,
financiadores e governo.

Ainda sob a ótica desses autores a utilidade das informações extraídas da


DVA estão elencadas a seguir:

• Analisar a capacidade de geração de valor e a forma de


distribuição das riquezas de cada empresa;
• Permitir análise do desempenho econômico da empresa;
• Auxiliar no cálculo do PIB e de indicadores sociais;
• Fornecer informações sobre os benefícios (remunerações)
obtidos por cada um dos fatores de produção (trabalhadores e
financiadores – acionistas e credores) e governo;
• Auxiliar a empresa a informar sua contribuição na riqueza à
região, Estado, país etc., em se encontra instalada.

É importante discutir os itens 10 e 11 constantes no CPC 09 sobre as


características das informações da DVA que, conforme levanta este pronunciamento,
estão fundamentadas “em conceitos macroeconômicos, buscando apresentar,
eliminando os valores que representam dupla-contagem, a parcela de contribuição que

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a entidade tem na formação do Produto Interno Bruto (PIB)”, assim “essa


demonstração apresenta o quanto a entidade agrega de valor aos insumos adquiridos
de terceiros e que são vendidos ou consumidos durante determinado período”.
Mas FIPECAFI (2010, p. 581 - 582) dizem que em princípio, a soma dos
valores adicionados por todos os agentes econômicos (empresas, profissionais
liberais, governo e outros) correspondem ao PIB de um país, mas alertam para o fato
de que

...existem diferenças entre a fórmula de cálculo do valor adicionado


entre os modelos contábil e econômico. Sob o ponto de vista
econômico, o cálculo do PIB baseia-se na produção, enquanto a
contabilidade o conceito contábil da realização da receita, ou seja,
baseia-se no regime de competência. Logo há uma diferença
temporal entre os dois conceitos.

1.3. ELABORAÇÃO, APRESENTAÇÃO E ESTRUTURA DA DVA


As informações constantes na Demonstração do Valor Adicionado – DVA
são extraídas, basicamente, da Demonstração de Resultado do Exercício – DRE, mas
na elaboração da DVA, também, é estabelecida uma interface com a Demonstração
dos Lucros e Prejuízos Acumulados – DLPA “na parte em que movimentações nesta
conta dizem respeito à distribuição do resultado do exercício apurado na
demonstração própria”, conforme exposto no item 23 do CPC 09.
Já FIPECAFI (2010, p. 587) dizem que a maioria dos dados que compõem
a estrutura da DVA são oriundos, em sua maioria da DRE, porém os valores relativos
a remuneração do capital próprio podem ser obtidos diretamente da Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL.
Ainda, de acordo com FIPECAFI (2010, p. 582) a DVA deverá ser
elaborada e divulgada de maneira a atender aos requisitos estabelecidos no CPC 09 e
na legislação societária e para isso deverá:

• Deverá ser elaborada com base no princípio contábil da


competência;
• Ser apresentada de forma comparativa (período atual e
anterior;
• Ser elaborada com base nas demonstrações consolidadas, e
não pelo somatório das Demonstrações do Valor Adicionado
individuais, no caso da divulgação da DVA consolidada;
• Incluir participação dos acionistas minoritários no componente
relativo à distribuição do valor adicionado, no caso da
divulgação da DVA consolidada;
• Ser consistente com a demonstração do resultado e
conciliada em registros auxiliares mantidos pela entidade; e
• Ser objeto de revisão ou auditoria se a entidade possuir
auditores externos independentes que revisem ou auditem
suas Demonstrações Contábeis.

Observe e analise o modelo de DVA para as empresas em geral proposto


no Pronunciamento Técnico CPC 09:

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DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO

$
DESCRIÇÃO
20X1 20X2
1 - RECEITAS
1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços
1.2) Outras Receitas
1.3) Receitas relativas à construção de ativos próprios
1.4) Perdas estimadas em créditos de liquidação duvidosa –
Reversão / (Constituição)
2 - INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (inclui os valores dos
impostos - ICMS e IPI)
2.1) Custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços
2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros
2.3) Perda/Recuperação de valores ativos
2.4) Outras (especificar)
3 - VALOR ADICIONADO BRUTO [1] – [2]
4 - DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
5 - VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE [3] – [4]
6 - VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA
6.1) Resultado de equivalência patrimonial
6.2) Receitas financeiras
6.3) Outras
7 - VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR [5] + [6]
8 - DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO (*)
8.1) PESSOAL
8.1.1) Remuneração Direta
8.1.2) Benefícios
8.1.3) FGTS
8.2) IMPOSTOS, TAXAS E CONTRIBUIÇÕES
8.2.1) Federais
8.2.2) Estaduais
8.2.3) Municipais
8.3) REMUNERAÇÃO DE CAPITAIS DE TERCEIROS
8.3.1) Juros
8.3.2) Aluguéis
8.3.3) Outras
8.4) REMUNERAÇÃO DE CAPITAIS PRÓPRIOS
8.4.1) Juros sobre o Capital Próprio
8.4.2) Dividendos
8.4.3) Lucros Retidos / Prejuízos do Exercício
8.4.4) Participação dos não controladores nos lucros retidos
(só para consolidação)
(*) o total do item 8 deve ser igual ao item 7

As instruções para elaboração de acordo com o Pronunciamento Técnico


CPC 09 e FIPECAFI (2010, p. 584 - 586)

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1 – RECEITAS – Somatório dos itens [1.1] a [1.4]

1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços - inclui os valores dos tributos


incidentes sobre essas receitas (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), ou
seja, corresponde ao ingresso bruto ou faturamento bruto, mesmo quando na
demonstração do resultado tais tributos estejam fora do cômputo dessas
receitas.
1.2) Outras receitas – inclui valores oriundos, principalmente, de baixas de
alienação de ativos não circulantes, tais como: ganhos ou perdas na baixa de
investimentos etc. Da mesma forma que o item anterior, inclui os tributos
incidentes sobre essas receitas.
1.3) Receitas relativas à construção de ativos próprios – inclui valores relativos à
construção de ativos para uso próprio, tais como: materiais, mão de obra,
aluguéis, serviços terceirizados etc.
1.4) Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Constituição/Reversão - inclui
os valores relativos à constituição e reversão dessa provisão.

2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS – Somatório dos itens [2.1] a [2.4]

2.1) Custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos – Devem ser
considerados todos os insumos adquiridos de terceiros, tais como: matéria-
prima, mercadorias, serviços, material de embalagem e outros, tratados como
custo dos produtos vendidos. Mas, diferentemente da DRE, devem ser
considerados os tributos incluídos no momento da compra, recuperáveis ou
não.
2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros - Inclui valores relativos à
utilização de materiais diversos, utilidades e serviços adquiridos de terceiros.
Esses itens, geralmente, são considerados como despesas na DRE. Assim
como no item 2.1 devem ser considerados os impostos incidentes na compra
recuperáveis ou não.
2.3) Perda / Recuperação de valores ativos – inclui valores reconhecidos no
resultado do exercício, tanto da constituição quanto da reversão de perdas
estimadas na desvalorização e redução ao valor recuperável de ativos,
conforme Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável
de Ativos.
2.4) Outras (especificar) – quaisquer outros valores que se encaixem no conceito
de insumos adquiridos de terceiros e que não se encaixem em nenhum dos
três itens anteriores.

3 – VALOR ADICIONADO BRUTO – Diferença entre os itens [1] e [2]

4 – DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO – inclui as despesas e custos


com depreciação, amortização e exaustão contabilizadas no período.

5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE – Diferença


entre os itens [3] e [4]

6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANFERÊNCIA – Somatório dos itens


[6.1] a [6.3] e corresponde a riqueza gerada por outras empresas, porém recebida em
transferência.

6.1) Resultado de Equivalência Patrimonial – inclui o resultado da equivalência


patrimonial, seja positiva ou negativa, e os dividendos recebidos relativos a
investimentos avaliados pelo método de custo.

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6.2) Receitas Financeiras - Inclui todas as receitas financeiras independente de sua


origem, inclusive as variações cambiais ativas, desde que consideradas no
resultado do exercício.
6.3) Outras (especificar) - quaisquer outros valores que se encaixem no conceito de
valor adicionado recebido em transferência e que não se encaixem em nenhum
dos dois itens anteriores.

7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR – Somatório dos itens [5] a [6] e


corresponde a riqueza gerada pela empresa por outras empresas e recebida em
transferência.

8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO – Somatório dos itens [8.1] a [8.4] e o


total do item [8] deve ser igual ao do item [9]

8.1) Pessoal – corresponde à parcela da riqueza distribuída ao corpo funcional da


empresa, o que na DRE pode estar apropriado ao custo do produto vendido ou
como despesas do exercício. A distribuição da riqueza obtida deve ser
evidenciada da seguinte forma:
8.1.1) Remuneração Direta - Salário, 13º, Férias, Horas-Extras, Participação
dos Empregados nos Lucros etc. Neste item não devem ser inclusos os
encargos com INSS.
8.1.2) Benefícios – Assistência Médica, Alimentação, Transporte, Plano de
Aposentadoria etc.
8.1.3) FGTS – Representado pelos valores depositados em conta vinculada
dos empregados

8.2) Impostos, taxas e contribuições - Inclui o Imposto de Renda, Contribuição


Social Sobre o Lucro, contribuições ao INSS que sejam ônus do empregador e
quaisquer outros impostos e contribuições a que a empresa esteja sujeita. Para
os impostos compensáveis, tais como ICMS, IPI, PIS e COFINS, devem ser
considerados apenas os valores devidos ou já recolhidos, representado pela
diferença entre os impostos incidentes sobre as receitas e os impostos
considerados juntamente com os insumos adquiridos de terceiros no item 2. A
apresentação dos impostos taxas e contribuições devem ser segregadas da
seguinte forma:
8.2.1) Federais – IRPJ, CSSL, IPI, CIDE, PIS, COFINS e contribuição sindical
patronal.
8.2.2) Estaduais – ICMS e IPVA.
8.2.3) Municipais – ISS e IPTU

8.3) Remuneração de Capitais de Terceiros – corresponde aos valores pagos ou


creditados aos financiadores externos do capital e devem ser apresentados da
seguinte forma:
8.3.1) Juros – Inclui as despesas financeiras, inclusive as variações cambiais
passivas, relativas a quaisquer tipos de empréstimos e financiamentos junto a
instituições financeiras, empresas do grupo ou outras fontes de obtenção de
recursos.
8.3.2) Aluguéis – valores pagos a título de aluguéis, inclusive as despesas com
arrendamento operacional, pagos ou creditados a terceiros.
8.3.3) Outras – inclui outras remunerações que configurem transferência de
riqueza a terceiros, tais como royalties, franquias, direitos autorais etc.

8.4) Remuneração de Capital Próprio – corresponde à remuneração atribuída aos


acionistas e sócios e deve ser evidenciada da seguinte forma:

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8.4.1) Juros sobre o Capital Próprio – Inclui os valores pagos ou creditados aos
sócios a título de juros sobre o capital próprio por conta do resultado do
exercício, exceto juros sobre o capital próprio contabilizados como reservas
que devem ser considerados como “lucros retidos”.
8.4.2) Dividendos – inclui valores distribuídos, pagos ou creditados, aos
acionistas e sócios com base no resultado do exercício.
8.4.3) Lucros retidos e prejuízos do exercício – inclui a parcela do lucro do
exercício destinada às reservas, bem como os juros sobre capital próprio
contabilizados como reservas. Havendo prejuízo, deve ser incluído com sinal
negativo.
8.4.4) Participação dos não controladores nos lucros retidos – este item é
exclusivo da DRE consolidada e evidencia a parcela da riqueza obtida
destinada aos sócios não controladores.

1.4. ANÁLISE DA DVA


Para FIPECAFI (2010, p. 589 - 590) a análise da DVA é útil para entender
a relação da empresa com a sociedade por meio da sua participação na formação da
riqueza e no modo como a distribui aos diversos agentes participantes da sua geração
e, para esses autores, essa análise não difere das demonstrações contábeis, sendo
que a análise isolada pode ser feita verticalmente (análise de cada item em relação ao
total) e horizontalmente (evolução de cada item ao longo do tempo). Esses
indicadores, também podem ser utilizados para comparação com empresas do mesmo
ramo de atividade ou região.
Podem ser utilizados também outros indicadores que auxiliam na análise
dessa demonstração, conforme apontam FIPECAFI (2010, p. 590), a seguir:

I) Indicadores de geração de riqueza – fornecem informações sobre a


capacidade da empresa em gerar riqueza,tais como:
a) Quociente entre valor adicionado e ativo total;
b) Quociente entre o valor adicionado e o número de empregados;
c) Quociente entre o valor adicionado e o patrimônio líquido.

II) Indicadores de distribuição de riqueza – demonstram como e a quem a


empresa destina a riqueza gerada, tais como:

a) Quociente entre gastos com pessoal e valor adicionado;


b) Quociente entre gastos com impostos e valor adicionado;
c) Quociente entre gastos com remuneração de capital de terceiros e
valor adicionado;
d) Quociente entre dividendos e valor adicionado;
e) Quociente entre lucros retidos e valor adicionado.

Considerações importantes são feitas por FIPECAFI (2010, p. 589 - 590)


acerca da Demonstração do Valor Adicionado:

Embora as informações utilizadas na DVA sejam, normalmente,


extraídas da DRE, não apresentam objetivos semelhantes, mas
complementares. A DRE tem por prioridade enfatizar o lucro líquido,
última linha da referida demonstração. Por sua vez, a DVA tem por
objetivo demonstrar a riqueza gerada pela empresa e sai distribuição
entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza,
assim o lucro líquido corresponde à parcela do valor da riqueza criada
e destinada aos detentores do capital e/ou retida na empresa. Quanto
às demais parcelas do valor adicionado, destinadas a empregados,

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governo e financiamentos externos, na DRE, aparecem normalmente


como despesas.

De modo simplificado, pode-se dizer que a DRE utiliza o critério da


natureza e a DVA o critério do benefício. Por exemplo, na DRE, os
salários de funcionários envolvidos no processo produtivo são
considerados como custos e os salários da administração como
despesas. Já a DVA independentemente da natureza, custo ou
despesa, salários correspondem ao valor adicionado destinado aos
empregados, ou seja, é utilizado o critério de benefício e renda.

EXEMPLO 1 (FIPECAFI, 2010, adaptado): Estruture a Demonstração do Valor


Adicionado – DVA a partir dos dados fornecidos a seguir. Depois faça a análise desta
demonstração.

1. Balanço Patrimonial

BALANÇO PATRIMONIAL
20X0 20X1 20X0 20X1
ATIVO 192.200 217.988 PASSIVO 192.200 217.988
Ativo Circulante 67.200 103.188 Passivo Circulante 100.200 91.938
Caixa 3.000 8.658 ICMS a pagar 12.800 25.020
Clientes 15.000 53.750 IPI a pagar 14.000 16.168
(-) PCLD --- (3.500) IR / CS a pagar 16.400 20.750
Estoques 49.200 44.280 Dividendos a Pagar 15.000 30.000
Empréstimos 42.000 ---
Ativo não Circulante 125.000 114.800 Patrimônio Líquido 92.000 126.050
Investimentos (MEP) 35.000 36.800 Capital 80.000 80.000
Máquinas e Equipto 120.000 120.000 Reserva de Lucros 12.000 46.050
(-) Deprec. Acumulada (30.000) (42.000)

2. Demonstração de Resultado do Exercício

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO EM X1


Faturamento Bruto 291.500
(-) IPI Faturado (26.500)
Receita Bruta de Vendas 265.000
(-) ICMS Faturado (47.700)
Vendas Líquidas 217.300
(-) CPV (103.320)
Lucro Bruto 113.980
Despesas com Pessoal (12.200)
Despesa com PCLD (3.500)
Despesa com Depreciação (12.000)
Despesas com Utilidade de Serviços (280)
Despesas de Aluguel (2.000)
Receita Financeira 500
Despesa Financeira (1.500)
Resultado na Equivalência Patrimonial 1.800
LAIR 84.800
IR / CS (20.750)
Lucro / Prejuízo 64.050

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3. Operações realizadas durante o período

a) Compras à vista de mercadorias no valor de R$ 120.000, sendo ICMS de 18% (R$


21.600) e IPI de 10% (R$ 12.000), ou seja, compras líquidas de R$ 98.400; por
simplificação, não vamos considerar do PIS e da COFINS, que, se recuperáveis, têm o
mesmo tratamento do ICMS e do IPI;
b) Venda de 70% das mercadorias disponíveis pelo valor de R$ 265.000, mais IPI de
10% (R$ 26.500), com incidência de ICMS de 18% (R$ 47.700), ou seja, vendas
líquidas de R$ 217.300;
c) Pagamento à vista de salários no valor de R$ 12.200, sendo R$ 1.982 referente às
contribuições devidas ao INSS e R$ 10.218 são salários 13º e férias.
d) Despesas com utilidades e serviços correspondem ao consumo de energia elétrica
no valor de R$ 280, isento de tributos;
e) Distribuição de dividendos de R$ 30.000.

EXERCÍCIO 1: Analise as informações a seguir, elabore a Demonstração do Valor


Adicionado – DVA e responda as QUESTÕES de 01 a 06:

1) Balanço Patrimonial

BALANÇO PATRIMONIAL
20X0 20X1 20X0 20X1
ATIVO 384.400 435.976 PASSIVO 384.400 435.976
Ativo Circulante 134.400 279.976 Passivo Circulante 200.400 183.876
Caixa 6.000 17.316 ICMS a pagar 25.600 50.040
Clientes 30.000 181.100 IPI a pagar 28.000 32.336
(-) PCLD --- -7.000 IR / CS a pagar 32.800 41.500
Estoques 98.400 88.560 Dividendos a Pagar 30.000 60.000
Empéstimos 84.000 ---
Ativo não Circulante 250.000 156.000 Patrimônio Líquido 184.000 252.100
Investimentos (MEP) 70.000 73.000 Capital 160.000 160.000
Máquinas E Equipto 240.000 167.000 Reserva de Lucros 24.000 92.100
(-) Deprec. Acumulada -60.000 -84.000

2) Demonstração de Resultado do Exercício

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO EM


Faturamento Bruto 583.000
(-) IPI Faturado -53.000
Receita Bruta de Vendas 530.000
(-) ICMS Faturado -95.400
Vendas Líquidas 434.600
(-) CPV -206.640
Lucro Bruto 227.960
Despesas com Pessoal -24.400
Despesa com PCLD -7.000
Despesa com Depreciação -24.000
Despesas com Utilidade de Serviços -560
Despesas de Aluguel -4.000
Receita Financeira 1.000
Despesa Financeira -3.000
Resultado na Equivalência Patrimonial 3.600
LAIR 169.600
IR / CS -41.500
Lucro / Prejuízo 128.100

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3) Operações realizadas durante o período:

a) Compras à vista de mercadorias no valor de R$ 240.000, sendo ICMS de 18% (R$


43.200) e IPI de 10% (R$ 24.000), ou seja, compras líquidas de R$ 196.800; por
simplificação, não vamos considerar do PIS e da COFINS, que, se recuperáveis, têm o
mesmo tratamento do ICMS e do IPI;
b) Venda de 70% das mercadorias disponíveis pelo valor de R$ 530.000, mais IPI de
10% (R$ 53.000), com incidência de ICMS de 18% (R$ 95.400), ou seja, vendas
líquidas de R$ 434.600;
c) Pagamento à vista de salários no valor de R$ 24.400, sendo R$ 3.964 referente às
contribuições devidas ao INSS e R$ 20.436 são salários 13º e férias.
d) Despesas com utilidades e serviços correspondem ao consumo de energia elétrica
no valor de R$ 560;
e) Distribuição de dividendos de R$ 60.000;
f) Durante o exercício de X1 a empresa manteve, em média, 680 empregados em sua
folha de pagamento.

01) A partir das informações dadas é possível afirmar que o valor da Receita, dos
Insumos Adquiridos de Terceiros e do Valor Adicionado Bruto, constantes na
Demonstração do Valor Adicionado, referente ao exercício social de 20X1 são
respectivamente:

a) R$ 583.000; R$ 277.200; R$ 305.800;


b) R$ 583.000; R$ 277.760; R$ 305.240;
c) R$ 576.000; R$ 277.760; R$ 298.240;
d) R$ 576.000; R$ 277.200; R$ 298.800.

02) A partir das informações dadas é possível afirmar que o valor do Valor
Adicionado Bruto, Valor Adicionado Líquido e Valor Adicionado Total a
Distribuir, constantes na Demonstração do Valor Adicionado, referente ao exercício
social de 20X1 são respectivamente:

a) R$ 305.800; R$ 281.800; R$ 286.400;


b) R$ 298.240; R$ 274.240; R$ 278.840;
c) R$ 298.800; R$ 274.800; R$ 279.400;
d) R$ 305.240; R$ 281.240; R$ 285.840.

03) A partir das informações dadas é possível afirmar que da riqueza total distribuída,
foram destinados para empregados, governo federal e estadual, respectivamente:

a) R$ 20.436; R$ 73.264; R$ 50.040;


b) R$ 24.400; R$ 94.500; R$ 95.400;
c) R$ 20.436; R$ 98.467; R$ 95.400;
d) R$ 24.400; R$ 53.000; R$ 95.400.

04) A partir das informações dadas é possível afirmar que da riqueza total distribuída,
foram destinados à remuneração de capital de terceiros, à remuneração do capital
próprio e à retenção de lucros, respectivamente:

a) R$ 7.000; R$ 68.100; R$ 128.100;


b) R$ 3.000; R$ 60.000; R$ 68.100;

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c) R$ 3.000; R$ 128.100; R$ 68.100;


d) R$ 7.000; R$ 128.100; R$ 68.100.

05) Os indicadores de geração de riqueza de uma entidade fornecem informações


sobre a capacidade da empresa em gerar riquezas, a partir dessa definição e das
demais informações dadas, julgue as alternativas a seguir e escolha a opção correta:

I – A capacidade de geração de riqueza em relação ao ativo total aplicado


na entidade foi de 54,72% no exercício social de 20X1, ou seja, cada real
(R$ 1,00) aplicado, são gerados R$ 0,54 de riqueza para ser distribuída;

II – No exercício social de 20X1 cada empregado da empresa contribui


com, aproximadamente, R$ 410 (milhares de reais), para a geração da
riqueza da entidade;

III – O índice de geração de riqueza em relação ao Patrimônio Líquido no


exercício de 20X1 foi de 1,10, ou seja, para cada real (R$ 1,00) de
recursos próprios são gerados R$ 1,10 de riqueza para os acionistas ou
ser retido na própria entidade;

a) Todas as alternativas estão corretas;


b) Existe apenas uma alternativa correta;
c) As alternativas I e III são corretas;
d) As alternativas II e III são corretas.

06) Os indicadores de distribuição de riqueza de uma entidade demonstram como e a


quem a empresa destina a riqueza gerada, a partir dessa definição e das demais
informações dadas, julgue as alternativas a seguir e escolha a opção correta:

I – No exercício social de 20X1, para cada real (R$ 1,00) da riqueza


gerada foram destinadas aos empregados em torno de R$ 0,70;

II – Foi destinada ao governo, aproximadamente, 44% de toda a riqueza


gerada pela entidade no exercício social de 20X1;

III – Foram distribuídos aos acionistas em torno de R$ 0,24, para cada real
(R$ 1,00) de riqueza gerada durante o exercício social de 20X1;

a) Todas as alternativas estão incorretas;


b) Existe apenas uma alternativa incorreta;
c) As alternativas I e III são incorretas;
d) A alternativa II é incorreta.

EXERCÍCIO 03 (EXAME DE SUFICIÊNCIA CFC/2011): Uma sociedade empresária


adquiriu mercadorias para revenda por R$ 5.000, neste valor incluído ICMS de R$
1.000. No mesmo período, revendeu toda a mercadoria adquirida por R$ 9.000, neste
valor incluído ICMS de R$ 1.800. A sociedade empresária registrou, no período,
despesas com representação comercial no montante de R$ 1.200 e depreciação de
veículos de R$ 200.

Na Demonstração do Valor Adicionado – DVA, elaborada a partir dos dados


fornecidos, o valor adicionado a distribuir é igual a:

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a) R$ 1.800
b) R$ 2.600
c) R$ 3.200
d) R$ 4.000

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2. A CONTABILIDADE NO CENÁRIO ATUAL – INTERNACIONAL E NACIONAL

ANO CENÁRIO INTERNACIONAL CENÁRIO NACIONAL


• Criação do IASC
(Função: Emissão de normas
denominadas IAS), por
1973 organismos de contabilidade da
Alemanha, Austrália, Canadá,
EUA, França, Irlanda, Japão,
México, Holanda e Reino Unido.
• Promulgação da Lei
6.404/76 (Lei das Sociedades por
ações) alinhando definitivamente
1976
os padrões de contabilidade no
Brasil aos padrões norte-
americanos.
• Criação do SIC (Função:
1997
Interpretar as normas IAS)
• Envio do Projeto de Lei
3741/00 ao Congresso Nacional
como proposta de alteração da
Lei 6.404/76, com a finalidade de
modernizá-la e torná-la
2000 responsiva às necessidades
locais e globais da informação
eliminando barreiras regulatórias
existentes e aproximar as
práticas contábeis no Brasil as
internacionais - IFRS
• Criação do IASB
(Substituiu o antigo IASC e sua
função, também, é a emissão de
normas, agora denominadas
2001
IFRS, que substituíram as IAS);
• Decisão da Comunidade
Européia de adotar normas
internacionais de contabilidade
• Criação do IFRIC
2002 (Substituiu o SIC e sua função é
interpretar as IAS/IFRS)
• Adoção obrigatória dos • Criação do CPC (Função:
IFRS pelas empresas Emitir normas contábeis no Brasil
européias. observando os padrões
internacionais de contabilidade;
2005 Composição: CFC,
BM&FBOVESPA, ABRASCA,
IBRACON, APIMEC, FIPECAFI;
Convidados: CVM, BACEN,
SUSEP
• Aprovação do Projeto de
2007 Lei 3741/00, convertido na Lei
11.638/07
• No final desse ano o CPC
2008 começa os trabalhos de emissão
dos Pronunciamentos Contábeis.
• Continuidade dos
2009 trabalhos de emissão dos
pronunciamentos;

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• Aprovação da Lei
11.941/09 que altera novamente
a Lei 6.404/76 tornando-a ainda
mais alinhada aos padrões
internacionais de contabilidade.
• Continuidade e finalização
dos trabalhos de emissão dos
2010
pronunciamentos;

LEGENDAS
IASC Internacional Accounting Standards Committee
IAS Internacional Accounting Standards
SIC Standing Interpretacions Committee
IASB Internacional Accounting Standards Board
IFRS Internacional Financial Reporting Standars
IFRIC Internacional Financial Reporting Interpretacions Committee

CPC Comitê dos pronunciamentos Contábeis


CFC Conselho Federal de Contabilidade
IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
FIPECAFI Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras
ABRASCA Associação Brasileira de Companhias Abertas
BM&FBOVESPA Bolsa de Valores e Mercados Futuros
APIMEC Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais
CVM Comissão de Valores Mobiliários
BACEN Banco Central
SUSEP Superintendência de Seguros Privados

2.1. DEFINIÇÕES IMPORTANTES

• IASB – Fundação independente sem fins lucrativos com recursos próprios


procedentes das contribuições de vários organismos internacionais, assim,
como das principais empresas de auditoria.

• IFRS (IAS) – Normas Internacionais de Contabilidade que são


pronunciamentos contábeis publicados pelo IASB, os quais se baseiam em
princípios e não em regras específicas

2.2. BENEFÍCIOS DA CONVERGÊNCIA

Rapidamente a comunidade internacional vem reconhecendo os


benefícios em adotar um conjunto de normas contábeis preparado
sob a coordenação do IASB e oficialmente aceito pela contabilidade
européia. O IASB tem o compromisso de desenvolver, no interesse
público, um conjunto único de normas globais de alta qualidade, que
exige informações transparentes e comparativas nas demonstrações
financeiras de uso comum. Hoje, mais de 100 países já adotam o
IFRS como padrão contábil e, mais recentemente, países como
Austrália, Canadá, China, Hong Kong, Noruega, Suécia, Brasil e
Colômbia aumentaram essa lista. (Ernest & Young e FIPECAFI,
2010)

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De acordo com Relatório de Análise Econômica e Financeira - Bradesco (2008) os


benefícios da convergência são:

• Fornecer informações contábeis de alta qualidade, compreensíveis,


transparentes e comparáveis, independente do país de origem;
• Fortalecer a credibilidade da informação tanto pelos investidores
internos quanto pelos externos;
• Participar dos mercados de capitais globalizados;
• Facilitar o acompanhamento e a comparação da situação econômico-
financeira e do desempenho das instituições;
• Otimizar a alocação de capitais e contribuir para a redução dos custos
de captação;
• Eliminar a necessidade de elaboração, por parte das instituições com
atuação internacional, de múltiplos conjuntos de demonstrações
financeiras, contribuindo para a redução de custos operacionais;
• Reduzir o custo regulatório;
• Centralizar a emissão de normas de contabilidade.

2.3. DIFICULDADES ENCONTRADAS NO BRASIL

Desde logo, identificamos uma barreira conceitual fundamental no


entendimento, aceitação e aplicação prática das IFRS no Brasil: o
sistema contábil brasileiro, que sempre sofreu forte influência do
ambiente fiscal, é fortemente baseado em regras definidas, ao passo
que as IFRS têm sido tradicionalmente baseadas em princípios, bem
menos detalhados, com grande ênfase na substância econômica das
operações e no exercício de julgamento. Os profissionais brasileiros
terão, como primeira tarefa, que entender a estruturação do IFRS e
como ela afeta a interpretação e aplicação de cada norma específica.
(Ernest & Young e FIPECAFI, 2010)

Mas naquilo que depender das alterações sofridas pela Lei das
Sociedades por Ações (Lei 6.404/76) não faltarão instrumentos para a ruptura das
divergências impostas pela legislação fiscal e, também, incentivo para o estudo das
normas internacionais conforme artigos transcritos a seguir:
o
Art. 177 § 2 A companhia observará exclusivamente em livros ou
registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração
mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições
da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que
constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a
utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem
registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras
demonstrações financeiras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de
2009)
(...)
o
Art. 177 § 5 As normas expedidas pela Comissão de Valores
o
Mobiliários a que se refere o § 3 deste artigo deverão ser elaboradas
em consonância com os padrões internacionais de contabilidade
adotados nos principais mercados de valores mobiliários. (Incluído
pela Lei nº 11.638,de 2007)

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2.4. COMPARATIVO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS PARA A


LEGISLAÇÃO SOCIETÁRIA, FISCAL E NORMAS INTERNACIONAIS

NORMAS NACIONAIS NORMAS


FINS SOCIETÁRIOS FINS TRIBUTÁRIOS INTERNACIONAIS
LEI 6.404/76 – LEI DAS DECRETO 3.000/99 -
LEI 10.406/02 - NCC CPC 26 (IAS 1)
S/AS RIR
Sociedade por
Todas as Empresas
Sociedades Quotas de
com Regime de
Anônimas e Responsabilidade Aplicável a todas as
Apuração do
Empresas de Grande Limitada e demais sociedades
Resultado pelo Lucro
Porte sociedades
Real
empresárias*.
Companhias Abertas e
Fechadas
• Balanço Patrimonial • Balanço Patrimonial • Balanço Patrimonial • Balanço Patrimonial
(BP) (BP) (BP) (BP)
• Demonstração de • Balanço do • Demonstração de • Demonstração de
Resultado do Exercício Resultado Econômico Resultado do Exercício Resultado do Exercício
(DRE) ou Demonstração da (DRE) (DRE)
Conta de Lucros e
Perdas
• Demonstração dos • Demonstração dos • Demonstração das
Lucros ou Prejuízos Lucros ou Prejuízos Mutações do
Acumulados (DLPA) ou Acumulados (DLPA) Patrimônio Líquido
Demonstração das (DMPL)
Mutações do
Patrimônio Líquido
(DMPL)
• Demonstração dos • Demonstração dos
Fluxos de Caixa Fluxos de Caixa (DFC)
(DFC)**
• Notas explicativas • Notas explicativas
Somente Companhias
Abertas
• Demonstração do • Demonstração do
valor Adicionado (DVA) Resultado Abrangente
(DRA)

* Sociedade em Nome Coletivo; Sociedade em Comandita Simples; Sociedade em Conta de


Participação.
** As companhias fechadas com Patrimônio Líquido, na data do Balanço, inferior a dois milhões, não
são obrigadas a elaborar e publicar a DFC (Art. 176 § 6º da Lei 6.404/76).

De acordo com Silva (2010, p.39) “alguns segmentos econômicos possuem


regulamentação contábil complementar, derivada das especificidades de seu negócio,
entre os quais destacamos as instituições financeiras, seguradoras e concessionárias
de serviços públicos”.

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3. PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 26: APRESENTAÇÃO DAS


DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS - RESUMO

O Pronunciamento Técnico CPC 26 estabelece os requisitos gerais para a


apresentação de demonstrações contábeis, diretrizes gerais para sua estrutura e
requisitos mínimos para seu conteúdo.
Definir as demonstrações contábeis e sua finalidade são os objetivos
principais deste pronunciamento, bem como traçar as bases para sua apresentação e
garantir que sejam elaboradas de acordo com critérios que assegurem a
comparabilidade tanto das demonstrações contábeis de anos anteriores da própria
entidade, quanto com as de outras entidades.
Assim, o Pronunciamento Técnico - CPC 26 e a Estrutura Conceitual
constituem o que há de mais importante no processo de normatização das
demonstrações contábeis, pois padronizam seu conteúdo, o que, quando, como e
quanto reconhecer todos os seus componentes.

3.1. INFORMAÇÕES QUE DEVEM ESTAR CONTIDAS NAS DEMONSTRAÇÕES


CONTÁBEIS
(a) Ativos;
(b) Passivos;
(c) Patrimônio Líquido;
(d) Receitas e Despesas, incluindo Ganhos e Perdas;
(e) Alterações no Capital próprio mediante integralizações dos proprietários
e distribuições a eles;
(f) Fluxos de Caixa

3.2. CONJUNTO COMPLETO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS


(a) Balanço Patrimonial;
(b) Demonstração do Resultado do Exercício;
(c) Demonstração do Resultado Abrangente;
(d) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
(e) Demonstração dos Fluxos de Caixa;
(f) Notas Explicativas.

3.3. REQUISITOS A SEREM OBSERVADOS NA ELABORAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES


CONTÁBEIS:
• Apresentação apropriada e conformidade com as práticas brasileiras:
As entidades que elaborarem suas Demonstrações Contábeis em
conformidade com os Pronunciamentos, Orientações e Interpretações do
CPC deverão explicitar sem reservas essa conformidade nas notas
explicativas. Mas caso a entidade não cumpra todos os requisitos
aplicáveis constantes nesses documentos não deverá explicitar a
conformidade com esses padrões.

• Continuidade: As Demonstrações Contábeis devem ser elaboradas


pressupondo a continuidade, mediante avaliação da capacidade da
entidade continuar operando no futuro previsível, em caso da existência da
intenção de encerrar seus negócios ou previsão realista de descontinuação
das atividades, esta possibilidade deverá ser, devida e claramente,
evidenciada em notas explicativas. A análise da entidade sobre a

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continuidade da empresa levará em conta o futuro previsível que


compreende o período mínimo de doze mesas a partir da data do balanço.

• Regime de Competência: Todas as Demonstrações Contábeis devem


ser elaboradas considerando o Regime de Competência, exceto a
Demonstração dos Fluxos de Caixa.

• Materialidade e Agregação: O agrupamento de valores deve levar em


consideração a natureza, função e materialidade dos itens representados,
sendo os itens distintos devem ser apresentados separadamente, exceto
se forem imateriais.

• Compensação de Valores: Não é permitida a compensação de valores


de ativos, passivos, receitas e despesas, exceto quando exigido ou
permitido por Pronunciamento, Interpretação ou Orientação. Algumas
exceções: Provisão para Perdas com Estoques, PECLD; Ganhos e Perdas
na alienação de Ativos não Circulantes.

• Frequência de apresentação das demonstrações: O conjunto completo


das Demonstrações Contábeis deve ser apresentado pelo menos
anualmente.

• Informação Comparativa: A divulgação das Demonstrações Contábeis


deve observar referência ao período anterior para todos os valores
apresentados nas demonstrações do período corrente.

• Consistência de Apresentação: A apresentação e a classificação de


itens de itens nas Demonstrações Contábeis devem ser mantidas de um
período para outro, salvo se houver mudança significativa na natureza das
operações da entidade ou se for demonstrado que outra forma de
classificação seja mais apropriada, ou ainda, se outro Pronunciamento,
Interpretação ou Orientação requerer alteração na apresentação.

3.4. IDENTIFICAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS


As Demonstrações Contábeis devem ser claramente identificadas e
distinguidas umas das outras, bem como das demais informações constantes no
documento publicado. Os itens a seguir representam os requisitos de identificação
mínima que devem estar contidos nas Demonstrações Contábeis:

(a) Nome da identidade;


(b) Identificação se as demonstrações são individuais ou consolidadas;
(c) Data-Base e período abrangido;
(d) Moeda de apresentação;
(e) Nível de arredondamento dos valores demonstrados;
(f) Título da demonstração; identificação de subtítulos (grupos ou
subgrupos) ou colunas.

3.5. BALANÇO PATRIMONIAL - BP


De acordo com o Pronunciamento Técnico Contábil – CPC 26 o Balanço
Patrimonial deve apresentar, respeitada a legislação, no mínimo, as seguintes contas:

(a) Caixa e equivalentes de caixa;


(b) Clientes e outros recebíveis;

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(c) Estoques;
(d) Ativos financeiros (exceto os mencionados nas alíneas “a”, “b” e “g”);
(e) Total dos ativos classificados como disponíveis para venda
(Instrumentos Financeiros, conforme CPC 38; e ativo não circulante
mantido para venda e operação descontinuada, conforme CPC 31);
(f) Ativos biológicos;
(g) Investimentos avaliados pelo método de equivalência patrimonial;
(h) Propriedades para investimento;
(i) Imobilizado;
(j) Intangível;
(k) Contas a pagar comerciais e outras;
(l) Provisões;
(m) Obrigações financeiras (exceto as referidas nas alíneas “k” e “l”);
(n) Obrigações e ativos relativos à tributação corrente;
(o) Impostos diferidos ativos e passivos;
(p) Obrigações associadas à ativos disposição para venda;
(q) Participação de não controladores apresentada de forma destacada
dentro do patrimônio líquido;
(r) Capital integralizado e reservas e outras contas atribuíveis aos
proprietários da entidade.

O Pronunciamento Técnico CPC 26 não trata da ordem que as contas


devem ser dispostas no balanço, mas determina a ordem legalmente instituída no
Brasil deverá ser observada.
Embora este pronunciamento não trate diretamente da ordem de
disposição, ele comenta sobre duas possíveis maneiras de apresentação das contas
no Balanço Patrimonial:

(a) Divisão de grupos “circulantes” e “não circulantes”, tanto passivos


quanto ativos;
(b) Ordem de liquidez.

A informação baseada na divisão de grupos “circulantes” e “não


circulantes”, de acordo com este pronunciamento, é útil para entidades que operem
dentro de um ciclo operacional claramente identificável, pois distingue os ativos
líquidos que estejam continuamente em circulação daqueles que são utilizados nas
operações de longo prazo.
Já para as entidades que não possuem um ciclo operacional claramente
determinado, como é o caso das instituições financeiras, a apresentação de ativos e
passivos pro ordem crescente ou decrescente de liquidez proporciona informação
mais confiável e relevante.
Porém o Pronunciamento Técnico CPC 26 diz que qualquer que seja o
método de apresentação adotado, a entidade deve evidenciar o montante esperado a
ser recuperado ou liquidado em até doze meses ou mais de doze meses para cada
item de ativo e passivo.

3.6. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO – DRE


De acordo com o Pronunciamento Técnico – CPC 26 a Demonstração de
Resultado do Exercício deve conter no mínimo as seguintes rubricas:

(a) Receitas;
(b) Custos dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos;
(c) Lucro bruto;

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(d) Despesas com vendas, gerais, administrativas, e outras receitas e


despesas operacionais;
(e) Parcela de resultados de empresas investidas reconhecidas por meio
do método de equivalência patrimonial (MEP);
(f) Resultado antes das receitas e despesas financeiras;
(g) Receitas e despesas financeiras;
(h) Resultado antes dos tributos sobre o lucro;
(i) Despesas com tributos sobre o lucro;
(j) Resultado líquido das operações continuadas;
(k) Valor líquido dos seguintes itens (resultado das operações
descontinuadas):

• Resultado líquido após tributos das operações descontinuadas;


• Resultado após os tributos decorrentes da mensuração do valor
justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do
grupo de ativos à disposição para venda que constituem a
unidade operacional descontinuada.

(l) Resultado líquido do período.

Ainda sobre a estrutura e apresentação da Demonstração de Resultado do


Exercício, o Pronunciamento Técnico CPC – 26 diz que esta Demonstração deve
conter:

(m) Resultados líquidos atribuíveis:


• À participação de sócios não controladores;
• Aos detentores do capital próprio da empresa controladora.

A fim de facilitar a compreensão, análise de desempenho (freqüência,


potencial de ganho ou perda e previsibilidade) as despesas devem ser
subclassificadas, desde que obedecidas às disposições legais, em duas formas
distintas:

(a) Método da natureza da despesa;


(b) Método da função da despesa;

O primeiro método subclassifica a despesa por sua natureza e não pelas


funções que exercem dentro da entidade, como demonstrado a segui:

RECEITAS
(+) OUTRAS RECEITAS
(-) VARIAÇÕES DO ESTOQUE DE PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAÇÃO
(-) CONSUMO DE MATÉRIAS PRIMAS E MATERIAIS
(-) DESPESAS COM BENEFÍCIOS DE EMPREGADOS
(-) DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(-) OUTRAS DESPESAS
(=) RESULTADO ANTES DOS TRIBUTOS

O segundo método embora forneça informações mais úteis e relevantes


aos usuários, as suas alocações por funções exigem decisões por vezes arbitrárias e
envolvem considerável grau de julgamento, o que pode prejudicar a comparabilidade
das demonstrações.
O método de classificação por função da despesa é também chamado de
método do “custo dos produtos e serviços vendidos” e as despesas são divididas de

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acordo com a sua função como parte do custo dos produtos ou serviços vendidos ou,
por exemplo, das despesas de distribuição ou das atividades administrativas, sendo
que, no mínimo, a entidade divulga o custo dos produtos ou serviços vendidos
separadamente das demais despesas. Veja o modelo proposto pelo Pronunciamento
Técnico – CPC 26 a seguir:

RECEITAS
(-) CUSTO DOS PRODUTOS OU SERVIÇOS VENDIDOS
(=) LUCRO BRUTO
(+) OUTRAS RECEITAS
(-) DESPESAS DE VENDAS
(-) DESPESAS ADMINISTRATIVAS
(-) OUTRAS DESPESAS
(=) RESULTADO ANTES DOS TRIBUTOS

O Pronunciamento Técnico – CPC 26 diz ainda que as entidades que


classifiquem os gastos por função devem divulgar informação adicional sobre a
natureza das despesas incluindo as despesas de depreciação e de amortização e as
despesas com benefícios a empregados.

3.7. DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE – DRA


A Demonstração do Resultado Abrangente – DRA é o relatório que
apresenta as receitas, despesas e outras mutações que afetam o patrimônio líquido,
mas que não são reconhecidas (ou não foram reconhecidas ainda) na Demonstração
do Resultado do Exercício. Estes itens são denominados pelo Pronunciamento
Técnico – CPC 26 como “outros resultados abrangentes” e compreendem as
seguintes transações:

(a) Variações na reserva de reavaliação, quando permitida por lei;


(b) Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício
definido;
(c) Ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis
de operações no exterior;
(d) Ajuste de avaliação patrimonial relativo a ganhos ou perdas na
remensuração de ativos financeiros disponíveis para venda;
(e) Ajuste de avaliação patrimonial relativo à efetiva parcela de ganhos e
perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa;

O Pronunciamento Técnico – CPC 26 define o Resultado Abrangente


como “a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de
transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na sua
qualidade de proprietários”. Assim, ainda de acordo com este pronunciamento o
resultado Abrangente “compreende os componentes da demonstração do resultado e
da demonstração dos outros resultados abrangentes”.
De acordo o Pronunciamento Técnico – CPC 26 a demonstração do
Resultado Abrangente – DRA deve, no mínimo incluir, as seguintes rubricas:

(a) Resultado líquido do período


(b) Cada item dos resultados abrangentes classificados conforme sua
natureza (exceto aqueles constantes no item c);
(c) Parcela de outros resultados abrangentes da empresa investida
reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial;
(d) Resultado abrangente do período.

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Ainda sobre a estrutura e apresentação da Demonstração de Resultado


abrangente, o Pronunciamento Técnico CPC – 26 diz que esta Demonstração deve
conter:

(e) Resultados abrangentes totais do período atribuíveis:


• À participação de sócios não controladores;
• Aos detentores do capital próprio da empresa controladora.

O Pronunciamento Técnico – CPC 26 faculta duas formas de apresentação


da Demonstração do Resultado Abrangente – DRA:

(a) Apresentação em demonstrativo próprio, conforme estrutura sugerida


acima;
(b) Apresentação dentro da Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido - DMPL

Embora faculte as duas formas de apresentação, o Pronunciamento


Técnico – CPC 26 recomenda que a Demonstração do Resultado Abrangente seja
apresentada no corpo da DMPL.
É importante, ainda, ressaltar que o Resultado Abrangente Total é formado
por três componentes: resultado líquido do período, os outros resultados abrangentes
e o efeito de reclassificação dos outros resultados abrangentes para o resultado do
período.

3.8. DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO - DMPL;


De acordo com o Pronunciamento Técnico – CPC 26 os itens que devem
estar contidos na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido são:

(a) O resultado abrangente do período, apresentado separadamente o


montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e o
montante correspondente à participação de não controladores;
(b) Para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos das alterações
nas políticas contábeis e as correções de erros;
(c) Para cada componente do patrimônio líquido, a conciliação do saldo no
início e no final do período demonstrando-se separadamente as
mutações decorrentes:
• Do resultado do exercício;
• De cada um dos outros resultados abrangentes;
• De transações com os proprietários realizadas na condição de
proprietário, demonstrando separadamente suas integralizações
e as distribuições realizadas, bem como modificações nas
participações em controladas que não implicaram perda de
controle.

Segundo, ainda, o Pronunciamento Técnico – CPC 26 as mutações do


patrimônio líquido são formadas por apenas dois conjuntos de valores: transações de
capital com os sócios, na sua qualidade de proprietários e resultado abrangente total.

3.9. DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA – DFC


Em relação à Demonstração dos Fluxos de Caixa, o Pronunciamento
Técnico – CPC 26 não trata da sua forma de apresentação, uma vez que já é discutida
no Pronunciamento Técnico – CPC 03

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3.10. NOTAS EXPLICATIVAS


As notas explicativas são informações complementares às demonstrações
contábeis, representando parte integrante das mesmas. Podem estar expressas tanto
na forma descritiva como na forma de quadros analíticos, ou mesmo englobar outras
demonstrações que forem necessárias ao melhor e mais completo esclarecimento dos
resultados e da situação financeira da empresa. As notas explicativas podem ser
usadas para descrever práticas contábeis utilizadas pela companhia, para explicações
adicionais sobre determinadas contas ou operações específicas e ainda para
composição de detalhes de certas contas.

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4. PRONUNCIAMENTO TÉCNICO 02: EFEITOS DAS MUDANÇAS NAS TAXAS DE


CÂMBIO E CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS – RESUMO

O Pronunciamento Técnico - CPC 02 aborda os aspectos e efeitos das


variações cambiais e nas Demonstrações Contábeis quando é necessária (ou exigida)
a sua conversão, nos seguintes casos:

(a) na contabilização de transações e saldos em moedas estrangeiras;


(b) na conversão dos resultados e dos balanços patrimoniais das
entidades no exterior para fins de consolidação, consolidação proporcional
e aplicação do método da equivalência patrimonial na entidade investidora;
e
(c) na conversão do resultado de uma entidade e de seu balanço
patrimonial de uma para outra moeda na apresentação das demonstrações
contábeis.

Na abordagem das mudanças nas taxas de câmbio e procedimentos de


conversão é necessário, antes, definir, de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC
02, moeda funcional, que representa a moeda em que a entidade deverá elaborar as
suas Demonstrações Contábeis.
De maneira geral, a moeda funcional de uma entidade é aquela do país
onde ela opera e, portanto, deverá ser utilizada como a medida de valor para os
procedimentos de mensuração das transações e eventos econômicos da entidade, por
exemplo, no caso de empresas que atuam no Brasil, a moeda funcional é o “real”,
salvo raríssimas exceções relacionadas no Pronunciamento Técnico – CPC 02 que
devem ser cumpridas cumulativamente para justificar a elaboração das
Demonstrações Contábeis em uma moeda diferente, descritas a seguir:

(a) Que, mais fortemente, influencia os preços dos bens ou serviços;


(b) Do país cujas forças competitivas e reguladoras influenciam a estrutura
de precificação da empresa;
(c) Que influencia os custos e despesas da empresa;
(d) Na qual os fundos financeiros são gerados;
(e) Na qual os recebimentos das atividades operacionais são obtidos.

Em casos de ocorrência de mudança da moeda funcional, a entidade


deverá utilizar os procedimentos de conversão aplicáveis à moeda funcional
prospectivamente à data da mudança, ou seja, neste caso não é permitida a
conversão das Demonstrações Contábeis de períodos anteriores. Assim, de acordo
com FIPECAFI (2010, p. 209) “efetua-se a conversão de todos os itens para a nova
moeda funcional utilizando-se a taxa de câmbio na data da mudança, sendo os valores
convertidos resultantes para os itens monetários são tratados como se fossem custos
históricos”.
Porém, a moeda funcional não é questão de escolha da entidade, num
primeiro momento ela é determinada pela moeda local de operação da empresa, num
segundo momento, caso sejam cumpridas todas as exigências que caracterizam outra
moeda como mais influente na geração e desembolso de caixa da entidade do que a
local, deve ser adotada a outra como moeda funcional.
A seguir serão comentados três casos de como utilizar a Taxa de Câmbio
para converter as transações ou demonstrações contábeis.

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1º CASO: Transações em Moeda Estrangeira

A entidade pode, no decorrer do período e no desempenho de suas


atividades, realizar transações em moeda estrangeira e que podem ser exemplificadas
como:

(a) Compra;
(b) Venda;
(c) Empréstimos tomados e concedidos;
(d) Aquisição de ativos e liquidação de passivos.

De acordo com o Pronunciamento Técnico – CPC 02, essas transações


devem ser reconhecidas e contabilizadas em moeda funcional e a conversão dos
valores deverá ser feita tomando como parâmetro a Taxa de Câmbio a Vista na data
em que a transação foi efetivada.

2º CASO: Conversão das Demonstrações Contábeis para moeda diferente


da funcional (conversão da moeda funcional para a moeda
estrangeira)

As Demonstrações Contábeis de uma entidade podem ser divulgadas em


qualquer moeda, desde que devidamente elaboradas e divulgadas em moeda
funcional, observando se os seguintes critérios:

• Ativos e Passivos – a conversão para a moeda estrangeira deverá


ser feita pela Taxa de Câmbio de Fechamento (ou corrente) da
data do Balanço Patrimonial que será convertido;
• Patrimônio Líquido – O Patrimônio Líquido inicial do período a ser
convertido deverá ser o Patrimônio Líquido final convertido no
período anterior;
• Mutações do Patrimônio Líquido – as mutações que ocorrerem no
período de conversão deverão ser convertidas para a moeda
estrangeira mediante a Taxa de Câmbio Históricas (de
fechamento) nas datas em que ocorreram as mutações;
• Receitas e Despesas: esses itens deverão ser convertidos para a
moeda estrangeira mediante a Taxa de Câmbio Históricas (de
fechamento) na data em que os mesmos ocorreram ou, se não
houver oscilação relevante no câmbio, pela Taxa de Câmbio
Média do período;

As conversões mencionadas anteriormente originam variações cambiais


em decorrência da utilização de diferentes parâmetros (taxa de câmbio de
fechamento, históricas, média e PL anterior convertido) para a sua conversão. As
variações cambiais deverão ser reconhecidas em conta específica, diretamente no
Patrimônio Líquido, e não no resultado do período em que são identificadas, pois
mudanças nas taxas cambiais têm pouco ou nenhum efeito direto sobre os fluxos de
caixa presentes e futuros das operações.

3º CASO: Conversão das Demonstrações Contábeis em moeda


estrangeira de entidades controladas no exterior para moeda a
funcional em que opera a entidade controladora (conversão da
moeda estrangeira para a moeda funcional)

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Nos casos de conversão das Demonstrações Contábeis de entidades


investidas no exterior para a moeda funcional da investidora devem ser observados os
mesmos requisitos mencionados no segundo caso em relação à utilização das taxas
de câmbio.
Então, de acordo com FIPECAFI (2010, p. 209-210), para os investimentos
em entidades no exterior que se enquadram no Método de Equivalência Patrimonial –
MEP, a investidora deverá tomar os seguintes procedimentos:

(a) Elaborar as demonstrações consolidadas da investida em moeda


funcional da mesma, porém com base nas normas e procedimentos
contábeis adotados pela investidora;
(b)Efetuar a conversão das demonstrações contábeis elaboradas conforme
o item acima, para a moeda funcional da investidora;
(c) Reconhecer o resultado da investida por equivalência patrimonial com
base na Demonstração de Resultado levantada conforme o item (b);
(d)Reconhecer os ganhos e perdas cambiais no investimento em uma
conta específica no Patrimônio Líquido;
(e) Finalmente, caso seja um investimento em controlada, a investidora
deverá consolidar as Demonstrações dessa investida.

Observe o esquema abaixo sobre a conversão das Demonstrações


Contábeis para a moeda funcional da investidora:

CONVERSÃO DO BALANÇO PATRIMONIAL E AS TAXAS DE CÂMBIO


ATIVO PASSIVO

Taxa Corrente

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

SALDO ANTERIOR DO PL:


Taxa Corrente Igual ao saldo final do período anterior convertido

MUTAÇÕES (DIVIDENDOS E INGRESSOS DE CAPITAL):


Taxa Histórica

RESULTADO DO PERÍODO:
Transportado da DRE convertida por Taxa
Histórica ou Média
(*)
AJUSTE ACUMULADO DE CONVERSÃO

(*) A conta de “Ajuste de Conversão Acumulada” é específica para registrar as variações


cambiais (ganhos ou perdas cambiais) resultantes da conversão dos ativos, passivos e
patrimônio líquido por taxas de câmbio diferentes, sendo os passivos e ativos convertidos pela
taxa corrente e o patrimônio líquido por taxas históricas e médias, além do seu saldo inicial
partir do saldo anterior convertido.
FONTE: FIPECAFI (2010, p. 211)

EXERCÍCIO 1 [FIPECAFI, 2010, p. 211 - 213, adaptado] A “Cia A” e outros investidores


constituíram a “Cia B”. Em 01/01/20X1, a Cia A integralizou 80% do capital social de
“B” pelo valor de USD 200.000 (taxa USD/R$ = 1,50). No final do exercício de X1, a
“Cia B” apresentou as seguintes Demonstrações Contábeis:

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DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DE EXERCÍCIO


de 01/01/20X1 a 31/12/20X1
Em USD
Receitas 150.000
Custos (80.000)
Lucro Bruto 70.000
Despesas Operacionais (25.000)
Outras Receitas 5.000
Lucro antes dos tributos 50.000
Tributos sobre o Lucro (15.000)
Lucro Líquido 35.000

BALANÇO PATRIMONIAL
Em 31/12/20X1
Em USD
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
Disponível e Contas a Receber 240.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE
Realizável a Longo Prazo 70.000
Imobilizado 90.000
TOTAL DO ATIVO 400.000

PASSIVO
PASSIVO CIRCULANTE
Contas a Pagar 55.000
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
Exigível a Longo Prazo 60.000
TOTAL DO PASSIVO 115.000

PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social 250.000
Lucros Acumulados 35.000
TOTAL DO PL 285.000

TOTAL DO PASSIVO E PL 400.000

Faça a conversão das demonstrações contábeis da investida, “Cia B”,


elaboradas em moeda estrangeira para a moeda funcional da investidora das referidas
e para efeitos de conversão das demonstrações considere as seguintes taxas de
câmbio e as receitas, custos e despesas mensais do referido período:

TAXAS DE CÂMBIO
TAXA DE FECHAMENTO
MÊS TAXA MÉDIA MENSAL
OU CORRENTE
Janeiro 1,55
Fevereiro 1,60
Março 1,60
Abril 1,70
Maio 1,60
Junho 1,65
Julho 1,70
Agosto 1,75
Setembro 1,75
Outubro 1,80
Novembro 1,70
Dezembro 1,75 1,80
Taxa Média Anual 1,68

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RECEITAS, CUSTOS E DESPESAS MENSAIS (EM USD)


OUTRAS
MÊS RECEITAS CUSTOS DESPESAS
RECEITAS
Janeiro 10.000 6.000 1.500 0
Fevereiro 10.000 6.000 1.800 0
Março 14.000 7.500 1.700 0
Abril 18.000 9.000 2.200 400
Maio 17.000 8.000 2.000 0
Junho 15.000 7.000 2.000 800
Julho 12.000 5.500 2.000 0
Agosto 13.000 6.000 2.200 1.300
Setembro 8.000 4.500 2.300 0
Outubro 10.000 6.000 2.400 0
Novembro 12.000 7.500 2.400 1.000
Dezembro 11.000 7.000 2.500 1.500
TOTAL 150.000 80.000 25.000 5.000

1º Passo: Conversão da DRE

1.1. Conversão das Receitas

MÊS RECEITAS (EM USD) TAXA DE CONVERSÃO RECEITAS (EM R$)


Janeiro 10.000
Fevereiro 10.000
Março 14.000
Abril 18.000
Maio 17.000
Junho 15.000
Julho 12.000
Agosto 13.000
Setembro 8.000
Outubro 10.000
Novembro 12.000
Dezembro 11.000
TOTAL 150.000

1.2. Conversão dos Custos

MÊS CUSTOS (EM USD) TAXA DE CONVERSÃO CUSTOS (EM R$)


Janeiro 6.000
Fevereiro 6.000
Março 7.500
Abril 9.000
Maio 8.000
Junho 7.000
Julho 5.500
Agosto 6.000
Setembro 4.500
Outubro 6.000
Novembro 7.500
Dezembro 7.000
TOTAL 80.000

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1.3. Conversão das Despesas

MÊS DESPESAS (EM USD) TAXA DE CONVERSÃO DESPESAS (EM R$)


Janeiro 1.500
Fevereiro 1.800
Março 1.700
Abril 2.200
Maio 2.000
Junho 2.000
Julho 2.000
Agosto 2.200
Setembro 2.300
Outubro 2.400
Novembro 2.400
Dezembro 2.500
TOTAL 25.000

1.4. Conversão das Outras Receitas

OUTRAS RECEITAS (EM OUTRAS RECEITAS (EM


MÊS TAXA DE CONVERSÃO
USD) R$)
Janeiro 0
Fevereiro 0
Março 0
Abril 400
Maio 0
Junho 800
Julho 0
Agosto 1.300
Setembro 0
Outubro 0
Novembro 1.000
Dezembro 1.500
TOTAL 5.000

1.5. Estruturação da DRE Convertida

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DE EXERCÍCIO


de 01/01/20X1 a 31/12/20X1
Em USD Taxa Em R$
Receitas 150.000
Custos (80.000)
Lucro Bruto 70.000
Despesas Operacionais (25.000)
Outras Receitas 5.000
Lucro antes dos tributos 50.000
Tributos sobre o Lucro (15.000)
Lucro Líquido 35.000

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2º Passo: Conversão do Balanço Patrimonial

BALANÇO PATRIMONIAL
Em 31/12/20X1
Em USD Taxa Em R$
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
Disponível e Contas a Receber 240.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE
Realizável a Longo Prazo 70.000
Imobilizado 90.000
TOTAL DO ATIVO 400.000

PASSIVO
PASSIVO CIRCULANTE
Contas a Pagar 55.000
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
Exigível a Longo Prazo 60.000
TOTAL DO PASSIVO 115.000

PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social 250.000
Lucros Acumulados 35.000

TOTAL DO PL 285.000

TOTAL DO PASSIVO E PL 400.000

EXERCÍCIO 2: As demonstrações contábeis a seguir (Balanço Patrimonial e


Demonstração de Resultado do Exercício) são da Cia ABC situada nos Estados
Unidos, controlada da Cia Universitária localizada no Brasil, a partir dessas
demonstrações e demais informações faça a conversão das demonstrações contábeis
em moeda funcional da controladora e responda as questões de 03 a 06:

1. Demonstrações Contábeis

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DE EXERCÍCIO


Taxa de
de 01/01/20X1 a 31/12/20X1 Em R$
Conversão
Em US $
Receitas 200.000
Custos (110.000)
Lucro Bruto 90.000
Despesas Operacionais (30.000)
Lucro antes dos tributos 60.000
Tributos sobre o Lucro (18.000)
Lucro Líquido 42.000

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BALANÇO PATRIMONIAL
Taxa de
Em 31/12/20X1 Em R$
Conversão
Em US $
ATIVO 500.000
ATIVO CIRCULANTE
Disponível e Contas a Receber 290.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE
Imobilizado 210.000

TOTAL DO PASSIVO E PL 500.000


PASSIVO 158.000
PASSIVO CIRCULANTE
Contas a Pagar 100.000
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
Exigível a Longo Prazo 58.000

PATRIMÔNIO LÍQUIDO 342.000


Capital Social (*) 300.000
Reserva de lucros 42.000
____________________________

(*) Sabe-se que a Cia ABC foi constituída no início de


20X1 e a taxa de câmbio nesta data era de R$ 1,72 (US
$ 1,00 = R$ 1,72) e, ainda que as Reservas de Lucros
são originadas integralmente neste período.

2. Taxa de Câmbio do Período

TAXA DE FECHAMENTO
MÊS TAXA MÉDIA MENSAL
OU CORRENTE
Janeiro 1,78
Fevereiro 1,84
Março 1,79
Abril 1,76
Maio 1,81
Junho 1,81
Julho 1,77
Agosto 1,76
Setembro 1,72
Outubro 1,68
Novembro 1,70
Dezembro 1,74 1,75
Taxa Média Anual 1,76

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3. Detalhamento das Receitas, Custos e Despesas do período:

Taxa de Receitas Custos Despesas


Período Conversã
US $ R$ US $ R$ US $ R$
o
Janeiro 12.000 6.600 1.800
Fevereiro 10.000 5.500 1.500
Março 15.000 8.250 2.250
Abril 20.000 11.000 3.000
Maio 14.000 7.700 2.100
Junho 15.000 8.250 2.250
Julho 18.000 9.900 2.700
Agosto 13.000 7.150 1.950
Setembro 14.000 7.700 2.100
Outubro 17.000 9.350 2.550
Novembro 22.000 12.100 3.300
Dezembro 30.000 16.500 4.500
TOTAL 200.000 110.000 30.000

01) O Resultado do período, o Ativo e o Patrimônio Líquido das demonstrações


convertidas da Cia ABC representam, respectivamente, em 31/12/X1:

a) R$ 42.000; R$ 500.000, R$ 342.000;


b) R$ 73.920; R$ 880.000, R$ 601.920;
c) R$ 73.704; R$ 875.000, R$ 598.500;
d) R$ 73.704; R$ 875.000, R$ 589.704.

02) Em relação à conversão da Demonstração de Resultado do Exercício é possível


afirmar que:

I – Na conversão desta demonstração é permitida, também, a utilização da


taxa de câmbio histórica;

II – Os tributos sobre o lucro devem ser convertidos com base na taxa de


fechamento do exercício;

III – As receitas, custos e despesas constantes na demonstração devem


ser convertidos pelo seu montante através da aplicação da taxa de câmbio
média anual, sobre os valores totais;

a) Todas as alternativas estão corretas;


b) Existe apenas uma alternativa correta;
c) As alternativas I e II são corretas;
d) As alternativas II e III são corretas.

03) Julgue os itens a seguir acerca da conversão do Balanço Patrimonial:

I – As variações cambiais surgem através da aplicação de diferentes taxas


de câmbio aplicadas na conversão do Balanço Patrimonial;

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II – A taxa utilizada na conversão de ativos e passivos é a taxa de


fechamento na data da elaboração do Balanço Patrimonial;

III – Todo o patrimônio líquido é convertido com base na taxa histórica;

a) As alternativas I e II são corretas;


b) As alternativas I e III são corretas;
c) As alternativas II e III são corretas;
d) Todas as alternativas estão corretas.

04) Sobre o surgimento das variações cambiais julgue as alternativas a seguir:

I – No caso analisado a variação cambial surge somente da diferença da


taxa de câmbio histórica (1,72) aplicada na conversão do capital social em
relação a taxa de câmbio de fechamento (1,75) utilizada na conversão dos
demais componentes do balanço;

II – A variação cambial apurada na conta Reserva de Lucros representa


uma perda de 204, pois a taxa de fechamento utilizada na conversão de
ativos e passivos é inferior a taxa média utilizada na conversão da DRE;

III – Não é possível identificar em quais contas do patrimônio líquido e em


quais valores são originadas as variações cambiais;

a) Apenas a alternativa I está incorreta;


b) As alternativas I e II estão incorretas;
c) As alternativas I e III estão incorretas;
d) Todas as alternativas estão incorretas.

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5. REFERÊNCIAS BIBLIOGRAFICAS

BRASIL. Lei 6.404 de 15 de dezembro de 1976 e alterações: Dispões sobre as


Sociedades por Ações. Disponível em: www.planalto.gov.br, acesso em 15/08/2009.
FIPECAFI. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades (de
acordo com as normas internacionais e CPC). São Paulo: Atlas, 2010.
COMITÊ DOS PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS – CPC. Pronunciamento Técnico
CPC 02: Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações
Contábeis. Ata da 51ª Reunião Ordinária do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis, de 03 de setembro de 2010. Brasília, DF, 03 set 2010.
_______. Pronunciamento Técnico CPC 09: Demonstração do Valor Adicionado. Ata
da 29ª Reunião Ordinária do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, de 30 de
outubro de 2008. Brasília, DF, 30 out 2008.
_______. Pronunciamento Técnico CPC 26: Apresentação das Demonstrações
Contábeis. Ata da 37ª Reunião Ordinária do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis, de 17 de julho de 2009. Brasília, DF, 17 jul 2009.
ERNEST & YOUNG E FIPECAFI (Org.). Manual de normas internacionais de
Contabilidade: IFRS versus Normas brasileiras. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. 1 v.

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