Você está na página 1de 230
INTENSIVO TJPR DIREITO TRIBUTÁRIO Sumário Direito tributário: definição, fontes, legislação – Tributo 3

INTENSIVO TJPR DIREITO TRIBUTÁRIO

Sumário

Direito tributário: definição, fontes, legislação Tributo

3

1. Direito tributário: definição, fontes, legislação

3

2. Tributo

7

Princípios do Direito Tributário Sistema constitucional tributário

24

1. Princípios do direito tributário

24

2. Sistema constitucional tributário

35

Imunidade tributária Interpretação e integração da legislação tributária

44

1. Imunidade tributária

44

2. Vigência e aplicação da legislação tributária

58

3. Interpretação e integração da legislação tributária

61

Obrigação tributária Responsabilidade tributária

65

1. Obrigação tributária

65

2. Responsabilidade tributária

74

Lançamento tributário Crédito tributário Suspensão do crédito tributário Extinção do crédito tributário

86

1. Lançamento tributário

86

2. Crédito tributário

96

3. Suspensão do crédito tributário

103

4. Extinção do crédito tributário

109

Extinção do crédito tributário (cont.) - Repetição do indébito

113

1. Extinção do crédito tributário (cont.)

113

2. Repetição do indébito

123

Exclusão do crédito tributário Garantias e preferências do crédito tributário Administração tributária

132

1. Exclusão do crédito tributário

132

2. Garantias e preferências do crédito tributário

140

3. Administração tributária

145

Administração tributária (cont.) - Infrações e delitos tributários Impostos federais

153

1. Administração tributária (cont.)

153

2. Disposições finais do Código Tributário Nacional

157

3. Infrações e delitos tributários

157

1

4. Impostos federais 169 Impostos federais (cont.) - Impostos estaduais – Impostos municipais 181 1.

4.

Impostos federais

169

Impostos federais (cont.) - Impostos estaduais Impostos municipais

181

1. Impostos federais (cont.)

181

2. Impostos

estaduais

184

3. Impostos

municipais

200

Impostos municipais (cont.) - Contribuições sociais Simples nacional

208

1. Impostos municipais (cont.)

208

2. Contribuições especiais

214

3. Simples Nacional

222

2

DIREITO TRIBUTÁRIO Direito tributário: definição, fontes, legislação – Tributo 1. Direito tributário:

DIREITO TRIBUTÁRIO

Direito tributário: definição, fontes, legislação – Tributo

1. Direito tributário: definição, fontes, legislação

I. Atividade financeira do Estado

Para realização dos seus objetivos o Estado precisa de dinheiro. A gestão desses recursos será regulada pelo direito financeiro.

A atividade financeira do Estado se desenvolve basicamente em 3 campos:

Receita

Gestão

Despesa

Isso é um tema de interesse primordial do direito financeiro.

É importante saber que a receita do Estado pode ser:

Receita originária: advém da exploração do próprio patrimônio do Estado. O Estado não vai se valer do seu poder de império para angariar esses recursos. Ele aufere fundos a partir de relações de direito privado que ele estabelece com particulares. Ex.: imóvel do Estado que está alugado a particulares; Estado vende um bem a um particular; lucros das empresas estatais.

Receita derivada: tem como característica básica o exercício do poder de império pelo Estado. É obtida essa receita de modo compulsório e coercitiva. Ex.: as multas e tributos.

Veja, tributo é receita derivada. II. Fontes do Direito Tributário

a) Constituição

No campo tributário, a Constituição regula as competências dos entes

federativos, instituindo os limites ao poder de tributar, os direitos e deveres do cidadão perante o fisco, além de trazer os princípios que fundamentam essa atividade de tributar do Estado.

b) Lei complementar

Lei complementar exige maioria absoluta, não existindo hierarquia entre lei complementar e lei ordinária. Mas se uma lei ordinária tratar de lei complementar será esta inconstitucional. Em direito tributário, a Constituição vai dizer que as normas gerais em matéria tributária deverá ser regulamentada por lei complementar.

Lembre-se que o Código Tributário Nacional traz normas gerais de direito tributário, ainda que se trate de uma lei ordinária. No entanto, a Constituição recepcionou o CTN com status de lei complementar. Veja, a Constituição dispensa

3

elementos formais do antigo ordenamento, bastando que haja a compatibilidade material. Portanto, o CTN é

elementos formais do antigo ordenamento, bastando que haja a compatibilidade material. Portanto, o CTN é formalmente uma lei ordinária, mas materialmente é uma lei complementar. Dessa forma, para alterá-lo será necessária lei complementar para as questões relativas às normas gerais de direito tributário. Não sendo normas gerais, poderá ser alterado por lei ordinária. Em matéria tributária, a lei complementar vai tratar de:

Conflitos de competência tributária

Limites constitucionais ao poder de tributar

Estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária

Estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência (art. 146-A)

Roberval Rocha destaca algumas normas gerais que a lei complementar vai

trazer:

Definição dos tributos

Fatos geradores

Base de cálculo

Contribuintes

Obrigação

Lançamento

Crédito

Prescrição e decadência

Tratamento diferenciado para as cooperativas

Tratamento diferenciado para as microempresas e empresas de pequeno porte

Segundo a jurisprudência, este rol é exemplificativo. Lei complementar vai veicular a instituição de tributos determinados pela Constituição. Isto é, a Constituição determina que certos tributos seja discriminados ou instituídos por lei complementar. A alíquota não é prevista no rol do art. 146 da CF, motivo pelo qual não precisa ser tratar por lei complementar. Portanto, são tributos que devem ser instituídos por lei complementar:

Empréstimo compulsório (EC)

4

• Imposto sobre grandes fortunas (IEG) • Impostos residuais • Contribuições previdenciárias residuais

Imposto sobre grandes fortunas (IEG)

Impostos residuais

Contribuições previdenciárias residuais

Determinadas proibições são elencadas na Constituição, sendo uma delas é a matéria que deve ser regulada por lei complementar. Ou seja, o que deve ser regulada por lei complementar não poderá ser tratada por medida provisória. Ainda, a Constituição proíbe que seja utilizada lei delegada em matéria tributária no tocante as matérias reguladas por lei complementar.

c) Lei ordinária

A lei ordinária é a comum, que acontece sempre. Para aprovação, basta a

maioria simples. É o veículo normativo que vai determinas as hipóteses de incidência tributária, prevendo a hipótese em abstrato. A lei ordinária trata das obrigações acessórias, as quais são deveres que vão instrumentalizar a tarefa de arrecadar e fiscalizar do Estado, em relação à matéria tributária.

d) Atos do Poder Executivo federal majoradores de alíquotas de tributos

Alguns tributos de competência da União podem ter suas alíquotas majoradas por ato do Poder Executivo Federal (e não apenas do Presidente). Logo, é possível

que o Ministro da Fazenda venha a prolatar o ato de majoração. São tributos que admitem a majoração de alíquotas por ato do poder executivo federal:

Imposto de importação (II)

Imposto de exportação (IE)

Imposto de produtos industrializados (IPI)

Imposto sobre operações financeiras (IOF)

CIDE-combustível

e) Lei delegada

Lei delegada pode tratar de matéria tributária.

f) Medida provisória

A medida provisória pode tratar de matéria tributária, desde que não seja

reservada à lei complementar. No caso da medida provisória que institua ou majore impostos, a Constituição estabelece que essa medida provisória só vai produzir efeitos no exercício financeiro seguinte (princípio da anterioridade) se ela houver sido convertida em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada. Ficam excetuadas dessa regra o II, IE, IPI, IOF, CIDE-combustível e ICMS- monofásico combustível. Esses impostos têm caráter de extrafiscalidade.

g) Tratado internacional

5

O CTN, no art. 98, diz que os tratados e convenções internacionais revogam ou modificam

O CTN, no art. 98, diz que os tratados e convenções internacionais revogam ou

modificam a legislação tributária interna e são observados pela legislação que lhe sobrevenha. Portanto, o tratado internacional revoga legislação anterior incompatível, mas a legislação posterior a ele deverá observar esse tratado (ou seja, não revogaria

o tratado). Pode uma lei superveniente revogar as disposições que existirem em um tratado? O entendimento prevalente é no sentido negativo, mas há duas posições:

1ªC: Segundo Luciano Amaro, deverá ser observada essa regra, pois o tratado

é especial em relação à lei posterior. Norma especial prevalece sobre a norma geral. 2ªC: Hugo de Brito Machado diz que o tratado deve prevalecer, pois somente poderia ser revogado por um instrumento adequado no âmbito do direito internacional, que é a denúncia do conteúdo do tratado.

A ESAF considerou que a expressão “revogam” não cuida, a rigor, de uma

revogação, mas de uma suspensão da eficácia da norma tributária nacional, que readquirirá a sua aptidão para produzir efeitos se e quando o tratado for denunciado.

h) Convênio

O convênio é um ato normativo executivo que tem caráter infralegal e

expressa, em matéria tributária, um ajuste de vontade entre os entes federativos.

A Constituição excepciona o princípio da legalidade quando trata dos

convênios, pois permite que esses convênios normativos tenham força de lei.

A deliberação dos Estados, que é feita por convênio, pode conceder ou revogar

benesses fiscais relativas ao ICMS, evitando-se assim a guerra fiscal entre os estados. No que concerne ao ICMS, alguns convênios têm previsão constitucional, sendo, portanto, normas primárias, de hierarquia legal, não podendo ser classificados como atos meramente complementares. Portanto, são passíveis de serem questionados por ação direta de inconstitucionalidade. Segundo o STF, é inconstitucional lei estadual que concede, sem autorização de convênio interestadual, dedução de ICMS para empresas que patrocinarem bolsas de estudo para professores. O Estado-membro só pode conceder isenção de ICMS se isso tiver sido combinado com os demais Estados-membros/DF por meio de um convênio . É o que prevê o art. 155, § 2º, XII, “g”, da CF/88 e o art. 1º da LC 24/75 (Inf. 856). No mesmo informativo 856, ficou decidido que é inconstitucional lei estadual que concede, sem autorização de convênio interestadual, vantagens no parcelamento de débitos do ICMS para empresas que aderirem a programa de geração de empregos. O Estado-membro só pode conceder benefícios de ICMS se isso

tiver sido previamente autorizado por meio de convênio celebrado com os demais Estados-membros e DF, nos termos do art. 155, § 2º, XII, “ g”, da CF/88 e o art. 1º da LC 24/75. A concessão unilateral de benefícios de ICMS sem previsão em convênio representa um incentivo à guerra fiscal. i) Norma complementar

O CTN, no art. 100, vai arrolar as normas complementares:

Atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas

6

São as portarias e instruções das autoridades administrativas, bem como as circulares. Elas derivam do

São as portarias e instruções das autoridades administrativas, bem como as circulares. Elas derivam do poder regulamentar, não podendo inovar na ordem jurídica.

Decisões administrativas que tenham caráter normativo

São as decisões singulares ou colegiadas de órgãos de jurisdição administrativas. Essas decisões conferem eficácia normativa, ditando normas a partir de então. É chamado de jurisprudência administrativa em matéria tributária, expressando o posicionamento dos órgãos fiscais, conferindo uma certa segurança jurídica sobre o que o contribuinte pode ou não fazer.

Práticas reiteradas da atividade administrativa (costume administrativo)

Convênios que sejam celebrados entre a União, Estados, Distrito Federal e Municípios

Esses convênios não têm eficácia de lei. São os chamados convênios de cooperação. São convênios firmados entre os fiscos de diferentes esferas que visa uma mútua assistência a fim de ajudar a fiscalização dos tributos respectivos. Há uma permuta das informações.

j) Legislação tributária Segundo o art. 96 do CTN, a expressão legislação tributária, que verse sobre tributos e relações jurídicas ligadas aos tributos, compreende:

Leis

Tratados e convenções internacionais

Decretos

Normas complementares

Constituição

Leis complementares

Portanto, o conceito de legislação tributária é muito maior do que o conceito de lei tributária.

2. Tributo

I. Definição

A definição de tributo está prevista no art. 3º do CTN.

Segundo a definição legal, tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em

moeda, ou cujo valor nela possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,

7

instituída por lei, e cobrada mediante atividade plenamente vinculada da administração.

instituída

por

lei,

e

cobrada

mediante

atividade

plenamente

vinculada

da

administração.

 

Portanto, tributo é:

Toda prestação pecuniária compulsória: portanto deve ser em dinheiro e é obrigatória.

Em moeda: não pode é cobrado in natura.

Não constitua sanção de ato ilícito: assim, multa não pode ser tributo.

Instituído por lei: é reflexo do princípio da legalidade.

Cobrado mediante atividade plenamente vinculada da administração: a administração não tem a faculdade de escolher se vai ou não cobrar o tributo.

II. Natureza jurídica

A natureza jurídica de um tributo é determinado pelo fato gerador (art. 4º). Com base nisso é que se descobre se estamos diante de um imposto, taxa, contribuição de melhoria, etc.

Segundo o art. 4º do CTN, basta o fato gerador para identificar a natureza jurídico do tributo. Logo, denominação, outros pontos formais e a destinação do tributo não são importantes!

Esse art. 4 só tem relevância para a teoria tripartida, que é adotada pelo CTN, a qual não é adotada pela CF, pois, conforme o STF, é adotada a teoria quintapartida dos tributos.

Se o fato gerador é uma situação que independe de qualquer atividade estatal específica, estaríamos diante de um imposto.

Se o fato gerador é uma atividade de poder de polícia ou uma utilização efetiva ou potencial de um serviço público e divisível prestado ao contribuinte, ou ao menos posto à disposição, estaríamos diante de uma taxa.

8

• Se o fato gerador é a valorização imobiliária decorrente de uma obra pública ,

Se o fato gerador é a valorização imobiliária decorrente de uma obra pública, estaríamos diante de uma contribuição de melhoria.

Perceba que os arts. 3º, 4º e 5º adotam a teoria tripartida. Portanto, seriam espécies de tributo os impostos, taxas e as contribuições de melhoria. No entanto, existem outras modalidades de tributo, tais como as contribuições especiais e os empréstimos compulsórios.

Dessa forma, a doutrina mais atualizada entende que foi acolhida a teoria pentapartida.

Com isso, a doutrina também afirma que para saber natureza jurídica do tributo, é necessário saber o fato gerador. Contudo, além dessa análise, é preciso verificar qual a finalidade da contribuição ou se é possível ou não a devolução do montante arrecadado, pois se estivermos diante de uma finalidade específica podemos estar diante de uma contribuição especial. E se houver a possibilidade de regulamentação da devolução, estaríamos diante de um empréstimo compulsório.

III. Características dos tributos quanto à sua finalidade

São características do tributo quanto à sua finalidade:

Fiscalidade:

Não existe uma finalidade específica, pois a finalidade é arrecadar o montante financeiro para os cofres públicos. É a regra geral dos tributos.

Um tributo é fiscal quando o sujeito ativo da obrigação tributária é o mesmo sujeito titular da competência tributária para institui-lo. Ex.: IPTU.

Parafiscalidade:

Há uma atuação paralela. Ocorre quando o sujeito competente institui determinado tributo, mas delega a outra pessoa jurídica de direito público a capacidade tributária (capacidade de arrecadar), atribuindo a essa pessoa jurídica o produto dessa arrecadação. Ex.: INSS é o sujeito ativo de certas contribuições sociais instituídas pela União.

9

• Extrafiscalidade: Não há aqui uma atividade puramente arrecadatória. A finalidade maior é regular comportamentos,

Extrafiscalidade:

Não há aqui uma atividade puramente arrecadatória. A finalidade maior é regular comportamentos, sejam econômicos, sociais, sanitários, etc. Ex.:

Imposto de importação ou imposto de exportação, que podem regular as mercadorias que entram e saem do país.

IV. Classificações relevantes de tributos

São algumas classificações importantes:

Tributo vinculado: é o tributo cujo fato gerador vai se relacionar a alguma contraprestação do Estado. Típico de taxa e contribuição de melhoria. Este último poderá ter como fato gerador o fato de ter ocorrido uma obra pública, gerando a valorização imobiliária do imóvel.

Tributo não vinculado: o fato gerador não depende ou se vincula a qualquer contraprestação específica do Estado. Ex.: IPVA. Esse imposto não é pago para que o Estado asfalte e tape os buracos. O art. 16 do CTN é claro ao dizer que imposto é um tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação que independe de qualquer atividade do Estado.

Os tributos podem ser também de arrecadação vinculada ou não vinculada:

Tributos de arrecadação vinculada: são os tributos cuja arrecadação deve ser necessariamente utilizada no fim que justificou aquela criação do tributo. Ex.:

EC e Contribuições especiais. Por exemplo, é feito um empréstimo compulsório para determinada finalidade. Caso não seja aplicado, será inconstitucional.

Tributos de arrecadação não vinculada: nesse caso, a receita poderá ser utilizada livremente para as despesas gerais da administração pública. Ex.:

imposto, taxas e contribuições de melhoria. As taxas e contribuições de melhoria de tributos vinculados, ou seja, o Estado presta um serviço, ou faz uma obra, e arrecada, mas não é de arrecadação vinculada, pois o produto dessa arrecadação o Estado emprega como quiser.

10

A CF, em seu art. 168, diz que são vedados a vinculação de receita de

A CF, em seu art. 168, diz que são vedados a vinculação de receita de impostos

a órgão, fundo ou despesa, ressalvada a repartição do produto da arrecadação e a

destinação desses recursos para:

Saúde

Educação

Atividade da administração tributária

É possível vincular os impostos para prestação de garantias das operações de crédito por antecipação de receitas.

Ressalte-se que em relação a imposto não se trata apenas de um tributo de arrecadação não vinculada, pois, via de regra, o imposto não pode ter vinculação. É ao chamado princípio da não afetação. A taxa e a contribuição de melhoria, ao contrário, podem ter afetação.

O tributo ainda poderá ser:

Tributo real: quando é graduado unicamente em função da coisa, em função do aspecto econômico da operação. Ex.: João comprou um gol pagou 50 mil reais. Antônio também comprou um gol de 50 mil reais. O primeiro financiou em 60 meses, enquanto o Antônio pagou à vista. No caso, o IPVA é o mesmo para os dois. Na verdade, é um tributo real, pois é unicamente determinado pelo aspecto econômico da operação.

Tributo pessoal: é graduado em função das condições de cada contribuinte. Por exemplo, o imposto de renda. No IR, além de variar o caráter progressivo do imposto, ele pode sofrer deduções. Apesar de José e João ganharem 10 mil reais, é possível que José pague menos imposto que João, caso ele demonstre que gastou com saúde, educação dos filhos, etc.

O tributo poderá ser proporcional ou progressivo:

Tributo proporcional: deve incidir sempre a mesma alíquota, independentemente do valor da base de cálculo. Ex.: se a base de cálculo é

11

50 mil reais, e o IPVA seja de 3%, será pago 1.500 reais. Se houver

50 mil reais, e o IPVA seja de 3%, será pago 1.500 reais. Se houver um carro de 100 mil reais, o IPVA será de 3.000 reais.

Tributo progressivo: a alíquota aumenta à medida que aumenta a base de cálculo. É o caso do imposto de renda.

Tributo regressivo: é aquele em que a carga tributária é maior daquele que tem uma renda mais baixa. À medida que a base de cálculo diminui, a alíquota aumenta. Há uma crítica a essas espécies tributárias em relação ao caráter regressivo.

V. Imposto

O art. 16 do CTN diz que imposto é tributo cuja obrigação tem por fato gerador

uma situação que independe de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Os impostos, a princípio, são numerus clausus, estando discriminados na Constituição.

Ressalva-se apenas a possibilidade de a União valer-se de sua competência residual para por meio de lei complementar instituir um novo imposto. Além disso, há ainda a competência extraordinária da União.

O art. 154 da CF diz que a União pode instituir, mediante lei complementar,

impostos não previstos (é a competência residual da União), desde que se observe os requisitos:

Sejam não cumulativos

Não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos impostos já discriminados na CF

Além disso, a União pode, na iminência ou no caso de guerra externa, instituir impostos extraordinários (IEG), estando ou não compreendidos dentro de sua competência tributária. É uma situação excepcional.

12

A competência constitucional para instituir tributos está na Constituição e é basicamente a seguinte: •

A competência constitucional para instituir tributos está na Constituição e é basicamente a seguinte:

Competência da União:

São de competência da União:

o

Imposto de importação

o

Imposto de exportação

o

Imposto sobre produtos industrializados (IPI)

o

Imposto sobre grandes fortuns (IGF)

o

Imposto territorial rural (ITR)

o

Imposto sobre operações financeiras (IOF)

o

Imposto extraordinário de guerra (IEG)

o

Impostos residuais, desde que não seja cumulativo ou base de cálculo ou fato gerador dos demais impostos.

Competência dos Estados e do DF

São de competência dos Estados e do DF:

o

Imposto sobre transmissão por causa mortis e doação (ITCMD)

o

Imposto sobre circulação de mercadorias e transporte intermunicipal (ICMS)

o

Imposto sobre veículos automotores (IPVA)

Competência dos Municípios

São de competência dos Municípios:

o

Imposto sobre a propriedade territorial urbana (IPTU)

o

Imposto sobre transmissão de bens imóveis (ITBI)

13

o Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN) VI. Taxas a) Noções gerais Os entes

o Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN)

VI. Taxas

a) Noções gerais

Os entes políticos podem instituir taxa em razão do exercício decorrente do poder de polícia ou em razão da utilização efetiva ou potencial de um serviço público, desde que esse serviço seja específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

As taxas, segundo expressa disposição constitucional, não podem ter base de

cálculo própria de impostos. Então não é possível a plena coincidência das bases de

cálculo de uma taxa e de um imposto.

As taxas são, em princípio, de arrecadação não vinculada, apesar de serem tributos vinculados. Ou seja, a utilização do produto da arrecadação é discricionária pelo poder executivo.

A CF não discrimina as taxas que são passíveis de instituição por cada

entidade da federação. A entidade que prestou o serviço, podendo prestar, ou que exerceu o poder de polícia, podendo exercer, tem direito de cobrar a taxa.

Por ser um tributo vinculado a uma atuação específica do Estado, a entidade política atuante, que preste o serviço ou desenvolva a atividade considerada geradora do fato tributário, vai ser o sujeito ativo desse tributo.

Segundo o STF, o Município não pode cobrar IPTU de Estado estrangeiro, embora possa cobrar taxa de coleta domiciliar de lixo, tendo em vista que os Estados estrangeiros possuem imunidade tributária e de jurisdição, segundo os preceitos das Convenções de Viena de 1961.

b) Vedação de base de cálculo idêntica à de impostos

Com relação às taxas, é necessário lembrar que o art. 145, §2º, da CF diz que as taxas não podem ter base de cálculo idêntica à dos impostos.

Portanto, o fato gerador do imposto não é o mesmo fato gerador da taxa,

14

motivo pelo qual não pode ter coincidência. O fato gerador do imposto é um fato

motivo pelo qual não pode ter coincidência. O fato gerador do imposto é um fato relacionado ao contribuinte, enquanto as taxas têm como fato gerador uma atuação do Estado, e não do contribuinte.

Mas o STF já pacificou pela Súmula Vinculante 29 que é constitucional a adoção no cálculo de uma taxa de um ou mais elementos da base de cálculo de um determinado imposto, desde que não haja uma integral identidade de uma base e outra.

O exemplo disso é a taxa de coleta de lixo municipal com relação ao IPTU. Isso

porque o IPTU tem como fato gerador o valor do imóvel, mas a taxa de coleta de lixo poderá ter como fato gerador o tamanho da frente do imóvel, pegando uma parte do tamanho do imóvel, ainda que se trate de um elemento que se faz necessário para se chegar ao valor da base de cálculo do imóvel para se cobrar o IPTU. Veja, é apenas uma parte, e não a integralidade coincidência da base de cálculo. Por tudo isso, a taxa

de coleta de lixo é constitucional.

c) Tipologia das taxas

As taxas podem ser de 2 tipos:

Exercício do poder de polícia (taxa de polícia):

Prestação de um serviço (taxa de serviço): esta taxa se dá pela utilização efetiva de serviços públicos específicos e divisíveis, ou mesmo pela utilização potencial de serviços públicos e divisíveis que foram postos à disposição do contribuinte.

O STF, na súmula vinculante 19, entende que a taxa cobrada exclusivamente

em razão do serviço de coleta, remoção e tratamento e destinação de lixos e resíduos provenientes de imóvel não viola à Constituição. Portanto, é constitucional a taxa de coleta de lixo.

Ou seja, ainda que a pessoa não resida no imóvel, ou que esteja abandonada, poderá ser cobrada essa taxa, pois o serviço é posto à disposição.

15

d) Taxa decorrente da prestação de um serviço público A principal característica do serviço público

d) Taxa decorrente da prestação de um serviço público

A principal característica do serviço público que vai habilitar o serviço público

de ser remunerado por meio de taxa será a sua divisibilidade.

Em se tratando de serviço indivisível, não vai admitir que seja instituída uma taxa para remunerá-lo. Ex.: iluminação pública não se admite que haja a cobrança de taxa, pois não há como dividir o quanto a pessoa se utilizou do serviço.

A limpeza da rua também não admite, pois não há como cobrar o quanto a

pessoa sujou a rua.

Segurança pública também não admite a cobrança de taxa, pois é imensurável.

→ Distinção entre taxa e preço público

Taxa é espécie de tributo. A taxa não depende da utilização do serviço.

Preço público, ou tarifa, não é tributo. Preço público é uma remuneração devida por um serviço público, mas de sujeição alternativa, originada de uma relação contratual estabelecida entre o cidadão e o poder público, que quase sempre está representado por um concessionário ou permissionário de serviço público. A tarifa exige a utilização do serviço para ser cobrado.

É

exemplo de tarifa, de acordo com o STF e STJ, a cobrança do serviço de água

e esgoto.

Custas e emolumentos

Custas e emolumentos são as chamadas taxas judiciárias.

A natureza jurídica é de taxa, pois há a prestação de serviço pelo Estado. O

serviço é específico e divisível. A base de cálculo é o valor da atividade estatal que foi ali prestada ao contribuinte, devendo guardar uma proporcionalidade com a atividade prestada pelo Estado.

Nesse sentido, o STF editou a Súmula 667, estabelecendo que viola a Constituição e a garantia de acesso à jurisdição taxa judiciária que é calculada sem

16

limite sobre o valor da causa . A EC 45 incluiu o § 2º ao

limite sobre o valor da causa.

A EC 45 incluiu o § 2º ao art. 98 da CF, dizendo que custas e emolumentos serão destinados exclusivamente aos serviços afetos à Justiça. Neste caso, parcela da doutrina afirma que se tornou uma espécie tributária sui generis. Isso porque haveria um tributo de arrecadação constitucionalmente vinculada. Há a prestação de um serviço específico e divisível, mas a finalidade da arrecadação também já está discriminada na Constituição.

e) Taxa relativa ao exercício regular do poder de polícia

O CTN diz no art. 78 que se considera poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.

Basicamente, esse dispositivo traz um conceito de poder de polícia.

Perceba que, diferentemente da taxa de prestação de serviços, na taxa pelo poder de polícia exige-se um exercício efetivo do poder de polícia para promover a cobrança.

Dessa forma, não se pode cobrar a taxa de poder de polícia se este serviço não foi efetivamente exercido.

O STF entende que é constitucional a taxa de renovação do funcionamento e

localização municipal, desde que haja o efetivo exercício do poder de polícia, o qual

é

demonstrado pela mera existência de órgão administrativo que possua estrutura

e

competência para a realização da atividade de fiscalização.

São exemplos de atividade de polícia que ensejam a cobrança de taxa:

Taxa de fiscalização de anúncio

17

• Taxa de fiscalização dos mercados e títulos de valores mobiliários • Taxa de localização

Taxa de fiscalização dos mercados e títulos de valores mobiliários

Taxa de localização e funcionamento de estabelecimentos em geral

Entre outras

Segundo o STF, a área ocupada pelo estabelecimento comercial revela-se apta a refletir o custo aproximado da atividade estatal de fiscalização para fins de cobrança de taxa.

Por outro lado, é inconstitucional a instituição e a cobrança de taxas por emissão ou remessa de carnês/guias de recolhimento de tributos.

VII. Contribuição de melhoria

A contribuição de melhoria pode ser cobrada por qualquer ente no âmbito de

suas atribuições. Ou seja, a União, os Estados, o DF e os municípios podem cobrá-la.

Reputam-se feitas pela União as obras executadas pelos Territórios.

A contribuição de melhoria tem como fato gerador o acréscimo do valor do

imóvel localizado nas áreas beneficiadas direta ou indiretamente por obras públicas.

O princípio que fundamenta o tributo da contribuição de melhoria é a vedação

do enriquecimento sem causa do particular.

A base de cálculo será o quantum de valorização experimentada pelo imóvel. Desse modo, a base de cálculo nunca poderá ser o custo da obra e nem mesmo o valor da obra.

A contribuição de melhoria possui duas limitações, sendo denominada de sistema de duplo limite:

Limite geral (total): as contribuições de melhoria não podem exceder o custo da obra. Se 10 casas experimentaram a valorização de 50 mil reais cada, mas

a obra eles gastaram só 200 mil para fazer, cada casa só poderá pagar 20 mil,

a despeito de ter valorizado 50 mil.

Limite individual: é o valor da correspondente valorização do imóvel. Se o

18

poder público gastou 500 mil reais com a obra e 10 casas foram valorizadas no

poder público gastou 500 mil reais com a obra e 10 casas foram valorizadas no montante de 20 mil reais. Dessa forma, não poderá cobrar mais do que 20 mil reais de cada casa, ainda que a obra não tenha sido integralmente paga pelo contribuinte. Veja, o limite individual é a valorização do imóvel.

Nada impede que a administração exija um valor menor. Ex.: a obra foi de 1 milhão, tendo 10 casas experimentado uma valorização enorme, mas ainda assim o poder público resolveu cobrar 50 mil em vez de 100 mil cada uma.

Cumpre salientar que o recapeamento de via pública já asfaltada não pode gerar cobrança de contribuição de melhoria, pois não gera a valorização aos contribuintes, os quais já experimentaram a valorização quando da realização da obra.

Por outro lado, a pavimentação asfáltica de via pública pode gerar a cobrança de contribuição de melhoria, pois o tributo tem por fato gerador benefício resultante de obra pública.

A contribuição de melhoria sub-roga-se na pessoa dos respectivos adquirentes do imóvel, salvo quando conste do título a prova de sua quitação, conforme art. 130 do CTN.

A contribuição de melhoria somente poderá ser cobrada após o término da obra, que é o fato gerador. Do contrário, não poderia se aferir o quantum de valorização que a obra gerou.

Segundo o art. 2º do DL 195, será devida a contribuição de melhoria, no caso de valorização de imóveis de propriedade privada, em virtude de qualquer das seguintes obras públicas:

Abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização, esgotos pluviais e outros melhoramentos de praças e vias públicas;

Construção e ampliação de parques, campos de desportos, pontes, túneis e viadutos;

Construção ou ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive todas as

19

obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema; • Serviços e obras de abastecimento de

obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema;

Serviços e obras de abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes elétricas, telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás, funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública;

Proteção contra secas, inundações, erosão, ressacas, e de saneamento de drenagem em geral, diques, cais, desobstrução de barras, portos e canais, retificação e regularização de cursos d’água e irrigação;

Construção de estradas de ferro e construção, pavimentação e melhoramento de estradas de rodagem;

Construção de aeródromos e aeroportos e seus acessos;

Aterros e realizações de embelezamento em geral, inclusive desapropriações em desenvolvimento de plano de aspecto paisagístico.

De acordo com o art. 82, a lei relativa à contribuição de melhoria deverá publicar previamente edital, contendo:

Memorial descritivo do projeto;

Orçamento do custo da obra;

Determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;

Delimitação da zona beneficiada;

Determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;

O edital também fixará prazo não inferior a 30 dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos contidos no edital.

O edital trará a regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação, sem prejuízo da sua apreciação judicial.

20

De acordo com o art. 177, salvo disposição de lei em contrário, a isenção não

De acordo com o art. 177, salvo disposição de lei em contrário, a isenção não

é extensiva às taxas e às contribuições de melhoria, pois se tratam de tributos

bilaterais.

VIII. Empréstimo compulsório

Empréstimos compulsórios são tributos temporários e restituíveis.

A União, compulsoriamente, cobra dos administrados o valor para custear uma

despesa urgente, ficando obrigada a devolver esse valor logo que solucionar aquela

causa que justificou a sua instituição.

A União deverá devolver em dinheiro e corrigido monetariamente, conforme

decidiu o STF.

São motivos para criação de empréstimo compulsório:

Atendimento de despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa, ou de sua iminência;

Investimento público de caráter urgente ou de relevante interesse nacional.

Ressalte-se que esses motivos não são considerados fatos geradores! São situações deflagrantes, conforme a doutrina majoritária entende.

O fato gerador do empréstimo compulsório pode vir com o mesmo fato gerador de outros impostos. Ex.: fato gerador com o mesmo do ICMS, IR, etc.

A situação calamitosa deve ser limítrofe, por exemplo, hecatombes

avassaladoras, cataclismos ou catástrofes. Além disso, quanto à guerra externa (iminente ou eclodida), tal contexto pode ensejar dois tributos no Brasil: imposto extraordinário de guerra e o empréstimo compulsório.

Atente-se que também não é necessário que haja a decretação do estado de calamidade pública para que haja a instituição do empréstimo compulsório.

Vale atentar que, com relação ao empréstimo compulsório para investimento público de caráter urgente ou de relevante interesse nacional, é preciso observar o

21

princípio da anterioridade. No caso de empréstimos compulsórios para atendimento de despesas extraordinárias,

princípio da anterioridade.

No caso de empréstimos compulsórios para atendimento de despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa, ou de sua iminência, não é preciso observar o princípio da anterioridade anual e nonagesimal. Aqui a exigência é imediata.

A aplicação dos recursos provenientes de empréstimos compulsórios é vinculada às despesas que justificou a instituição do tributo. Por essa razão, é inconstitucional o empréstimo compulsório criado em face de conjuntura econômica que exija a absorção temporária de poder aquisitivo da moeda, pois não se encontra na CF, além de que o art. 15, III, CTN não foi recepcionado pela CF/88.

A competência para instituir é exclusiva da União, que o fará por meio de lei

complementar.

É necessário fazer uma diferença entre os empréstimos compulsórios e o imposto extraordinário de guerra:

Empréstimo compulsório: aqui há um caráter temporário, pois será necessária a restituição posterior. É instituído por meio de lei complementar. É um imposto vinculado.

Imposto extraordinário de guerra: não é restituível, pois não se trata de empréstimo. É instituído por meio de lei ordinária. Não é vinculado a uma atividade específica, pois é imposto.

São características comuns entre o empréstimo compulsório e o imposto extraordinário de guerra:

São de competência da União.

Têm como característica a temporariedade, pois acabando a guerra o tributo se exaure.

Não observam o princípio da anterioridade.

22

Cabe ressaltar que o parágrafo único do art. 148 da CF menciona que a receita

Cabe ressaltar que o parágrafo único do art. 148 da CF menciona que a receita do empréstimo compulsório deve estar vinculada à sua despesa. Não pode haver tredestinação ou desvio de finalidade!

IX. Pedágio

A Constituição Federal, ao instituir limitação ao poder de tributar, vai vedar que sejam estabelecidas limitação ao tráfego de pessoas ou de bens por meio de tributos, mas a Constituição excepciona a cobrança de pedágios.

Segundo STF, na ADI 800, pedágio é preço público (tarifa). Portanto, pedágio cobrado pela efetiva utilização de rodovia não tem natureza tributária.

Em consequência disso, não está o pedágio sujeito ao princípio da legalidade.

23

DIREITO TRIBUTÁRIO Princípios do Direito Tributário – Sistema constitucional tributário 1. Princípios do direito

DIREITO TRIBUTÁRIO

Princípios do Direito Tributário – Sistema constitucional tributário

1. Princípios do direito tributário

Na

seara

constitucional.

tributária

existem

princípios

explícitos

e

implícitos

no

texto

I. Princípios constitucionais tributários expressos

a)

Princípio da capacidade contributiva

O

art. 145, §1º, da CF diz que, sempre que possível, os impostos terão caráter

pessoal e serão graduados, segundo a capacidade econômica do contribuinte.

Como

subprincípio

da

capacidade

contributiva

proporcionalidade,

progressividade, personalização e a seletividade.

O tributo tem uma gradação, existindo um intervalo entre o que pode ser

cobrado e sobre o que não pode ser cobrado.

Roberval Rocha diz que essa capacidade contributiva tem um intervalo mínimo, ou seja, um patrimônio mínimo, e a parte máxima é a vedação do confisco. A capacidade contributiva não pode subtrair o patrimônio mínimo e tampouco confiscar o bem.

Nos termos da CF, o princípio da capacidade contributiva deve ser aplicado apenas aos impostos, contudo a jurisprudência admite a aplicação a todas as espécies tributárias. No entanto, é importante saber que expressamente na CF há aplicação apenas aos impostos.

b) Princípio da legalidade

Ninguém é obrigado a fazer ou deixar de fazer algo, senão em virtude de lei.

O art. 150, I, da CF, trata do princípio da legalidade tributária, sendo vedado à

União, Estados, DF ou municípios aumentar ou exigir tributos sem lei que o estabeleça.

24

Com base nesse dispositivo, o STF entendeu, por meio da Súmula 574 , que, sem

Com base nesse dispositivo, o STF entendeu, por meio da Súmula 574, que, sem lei estadual que a estabeleça, é ilegítima a cobrança do imposto de circulação de mercadorias sobre o fornecimento de alimentos e bebidas em restaurantes ou estabelecimento similar.

Segundo o STF, a fixação do prazo de recolhimento de tributo não se submete ao princípio da legalidade.

Vale lembrar que a multa tributária também deve obedecer o princípio da legalidade.

Segundo o STF, é defeso ao Município atualizar a base de cálculo do IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária. Sendo inferior, é possível.

→ Lei ordinária específica

A CF restringe ainda mais determinadas matérias a disponibilidade legislativa. Em certas matérias a CF vai exigir leis específicas, sendo esses benefícios:

1.

Subsídio

Isenção

Redução da base de cálculo

Concessão de crédito presumido

Anistia

Remissão

Tudo isso para ser concedido vai exigir lei específica.

→ Exceções ao princípio da legalidade

Há algumas exceções ao princípio da legalidade.

Todos os tributos devem ser criados por lei, mas existem tributos que podem ter suas alíquotas majoradas por ato do poder executivo, sendo eles:

25

• Imposto de importação (II) • Imposto de exportação (IE) • Imposto sobre produtos industrializados

Imposto de importação (II)

Imposto de exportação (IE)

Imposto sobre produtos industrializados (IPI)

Imposto sobre operações financeiras (IOF)

CIDE-Combustível

ICMS-Combustível

No caso do ICMS sobre combustível, as alíquotas são definidas por Convênios entre os Estados e o DF. E o ato que majora o ICMS consiste numa deliberação dos representantes dos entes federativos.

A faixa permitida de majoração dessas alíquotas está expressa em lei. Ou seja, há uma majoração por ato do poder executivo, mas dentro da margem permitida em lei.

CIDE-

combustíveis não se submete ao princípio da legalidade. Para haver aumento da alíquota da Cide-combustíveis, é preciso observar o princípio da legalidade.

Vale

lembrar

que

apenas

a

redução

e

reestabelecimento

de

→ Norma tributária em branco

É a possibilidade de uma norma tributária ser complementada por um ato infralegal.

O STF já entendeu pela sua possibilidade. Segundo o Supremo, é desnecessário

lei complementar para a instituição da contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT). Isso porque as Leis 7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a Lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da legalidade genérica e da legalidade tributária.

c) Princípio da isonomia

26

É o princípio para tratar os iguais igualmente e os desiguais desigualmente, na medida de

É o princípio para tratar os iguais igualmente e os desiguais desigualmente, na medida de suas desigualdades.

No campo tributário, o art. 150, II, da CF, diz que é vedado instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente. É proibida qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou da função por eles exercidas.

Se o vendedor ganha 10 mil reais por mês e o médico ganha 10 mil reais por mês, os dois pagarão o mesmo tanto de imposto de renda.

Segundo o STF, viola o princípio da isonomia a isenção de IPTU exclusivamente em decorrência da qualidade de servidor público do contribuinte.

d) Princípio da irretroatividade

O art. 150, III, da CF diz que é vedado cobrar tributos em relação a fatos

geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que instituiu ou aumentou o

tributo.

Esse princípio protege a relação jurídica, pois se houve ou não o fato gerador, será analisado segundo a lei vigente naquele momento. Portanto, protege-se o ato jurídico perfeito. E é com base na lei vigente naquele momento que se verifica a relação entre fisco e o sujeito passivo da relação tributária.

É por esse motivo que não se aceita a redução do tributo ou a alteração da base de cálculo ou da alíquota que torne menos gravosa a incidência tributária para retroagir. Não será aplicada uma lei que diminua a carga tributária de maneira retroativa em relação a fatos já ocorridos previamente.

A ideia da retroatividade é a seguinte, não se aplica a lei que instituiu ou

majorou o tributo em relação a fatos anteriores.

→ Normas tributárias retroativas

Algumas normas tributárias também podem ser retroativas:

Lei interpretativa:

27

Uma lei interpretativa basicamente explica o conteúdo de outras normas. Essas leis vão retroagir, pois

Uma lei interpretativa basicamente explica o conteúdo de outras normas. Essas leis vão retroagir, pois têm efeitos meramente declaratórios, mas essa retroatividade não pode se dar para aplicação de penalidades aos dispositivos interpretados, conforme art. 106, I, CTN.

Lei tributária penal mais benigna:

O art. 106, II, do CTN diz que as leis tributárias penais mais benignas vão atingir apenas os atos não definitivamente julgados. Caso contrário, não iria atingir. É necessário, portanto, que haja um litígio, seja administrativo ou judicial. Segundo o STJ, tem-se entendido, para fins de interpretação dessa condição, que só se considera como encerrada a Execução Fiscal após a arrematação, adjudicação e remição, sendo irrelevante a existência ou não de Embargos à Execução, procedentes ou não.

E essa lei vai atingir os atos não definitivamente julgados quando:

o

Deixar de definir esses atos como infração penal;

o

Deixar de tratar como contrário à exigência de uma ação ou omissão, desde que o ato não tenha sido praticado em fraude ou falta de pagamento de tributo;

o

Passar a cominar uma penalidade que seja menos severa do que a originariamente prevista.

Lei que rege formalidades do lançamento (lei instrumental)

O art. 144, §1º, do CTN diz que se aplica ao lançamento a legislação que posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação tenha instituído novos critérios de apuração, novos processos de fiscalização ou que tenha ampliado poderes de investigação das autoridades, ou ainda que tenham outorgados créditos de maiores garantias ou privilégios, exceto, no último caso, para atribuir responsabilidades a terceiros.

Essa norma instrumental vai retroagir, apenas não sendo aplicada quando ela

28

prever uma garantia que atinja uma terceira pessoa . • Lei de anistia: É uma

prever uma garantia que atinja uma terceira pessoa.

Lei de anistia:

É uma lei retroativa, visto que é um perdão de infrações.

Declaração direta de inconstitucionalidade pelo STF, quando não tiver conferido efeito diverso ao efeito ex tunc à declaração de inconstitucionalidade

e) Princípio da anterioridade (princípio de exercício financeiro ou comum ou

anual)

Humberto Ávila o denomina como princípio da calculabilidade.

O art. 150, III, da CF veda cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em

que esse tributo tenha sido instituído ou publicada a lei que instituiu ou aumentou o tributo.

O art. 34 da Lei 4.320 diz que o exercício financeiro vai de 1º de janeiro a 31 de

dezembro.

Se a lei reduzir um gravame ou fulminar um tributo, por óbvio, não precisará observar a anterioridade, podendo ser aplicada imediatamente.

O STF considera que o princípio da anterioridade é uma garantia individual,

sendo uma cláusula pétrea. É vedada a deliberação de emenda à constituição que tenda a abolir o princípio da anterioridade.

Ainda, o STF, na Súmula Vinculante 50, diz que norma legal que altera o prazo para recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade.

→ Exceções ao princípio da anterioridade

Existem exceções ao princípio da anterioridade, havendo alguns tributos que podem ser cobrados no mesmo exercício financeiro da lei que foi publicada majorando ou instituindo o tributo.

29

Portanto, não precisam observar a anterioridade tributária : • Empréstimos Compulsórios para despesas

Portanto, não precisam observar a anterioridade tributária:

Empréstimos Compulsórios para despesas extraordinárias

Imposto de Importação (II)

Imposto de Exportação (IE)

IPI

IOF

Imposto Extraordinário de Guerra

ICMS-Combustível

CIDE-Combustível

Contribuição Social da Seguridade Social

f) Princípio da anterioridade nonagesimal

Não confundir o princípio da anterioridade com o princípio da anterioridade nonagesimal.

Para dar maior segurança jurídica, a Constituição passou a prever no art. 150, III, ‘ c’, que é vedado cobrar tributos antes de decorridos 90 dias da data que haja sido publicada a lei que instituiu ou aumentou aquele tributo.

Caso a alteração legislativa venha com uma instituição ou majoração de tributo, ele só poderá ser cobrado após 90 dias.

Em tese, é necessário observar os dois, tanto a anterioridade anual como a nonagesimal.

Se o imposto é instituído no dia 1º de dezembro, não poderá ser cobrado no mesmo exercício, e nem no dia 1º de janeiro, e sim após 90 dias, que seria no dia 1º de março, por exemplo.

Por outro lado, se o imposto tivesse sido cobrado em março, não poderia ser

30

cobrado em junho (90 dias depois), pois deveria ter sido observada a anterioridade anual. →

cobrado em junho (90 dias depois), pois deveria ter sido observada a anterioridade anual.

→ Medida provisória

Vale lembrar que se essa majoração ou instituição de tributo se der por medida provisória, esse prazo da anterioridade nonagesimal deverá ser observado, porém o termo a quo, de contagem inicial desse prazo da nonagesimal, será a data da publicação da medida provisória, e não a data da publicação da lei que foi convertida.

Em relação à MP, há essa especificidade.

Cabe ressaltar que se a medida provisória for para instituir ou majorar taxas, contribuição de melhoria ou contribuição especiais bastará a publicação da medida provisória para entrar em vigor os referidos tributos. Ex.: se em novembro de 2016 for instituída uma contribuição de melhoria, a partir de janeiro de 2017 poderá produzir efeitos esta lei, desde que obedeça 90 dias. Não se fala em empréstimos compulsórios, pois eles são instituídos por meio de lei complementar, não podendo utilizar de medida provisória.

Por outro lado, se veicular sobre impostos, e a medida provisória for publicada em novembro de 2016, deverá ser contado 90 dias para frente. Todavia, nesta situação, será necessária aguardar a conversão da medida provisória em lei até o último dia do ano. Do contrário, só poderá entrar em vigor e produzir efeitos a partir de janeiro de 2018.

→ Prorrogação de alíquota

O STF decidiu que o prazo da nonagesimal somente deve ser observado nos casos de majoração ou instituição de tributos.

Esse prazo não precisa ser observado nos casos de prorrogação de uma alíquota já aplicada. O STF entende que se houver prorrogação não precisa observar o prazo da nonagesimal.

31

→ Exceções à anterioridade nonagesimal São exceções ao princípio da anterioridade nonagesimal: • Empréstimos

→ Exceções à anterioridade nonagesimal

São exceções ao princípio da anterioridade nonagesimal:

Empréstimos compulsórios para despesas extraordinárias

Imposto de Importação (II)

Imposto de Exportação (IE)

IOF

Imposto de Renda (IR)

Imposto Extraordinário de Guerra (IEG)

IPVA para fixação da base de cálculo

IPTU para fixação da base de cálculo

O IPI não se submete ao princípio da anterioridade anual, mas se submete ao

princípio da anterioridade nonagesimal.

Por outro lado, o IR se submete ao princípio da anterioridade anual, mas não se submete ao princípio da anterioridade nonagesimal.

Além disso, para fixação da base de cálculo para IPTU ou IPVA não precisa observar a anterioridade nonagesimal, mas é preciso observar a anterioridade anual. Portanto, pode haver alteração no dia 31 de dezembro para cobrança no dia 1º de janeiro do ano seguinte.

g) Princípio da vedação ao confisco (princípio da razoabilidade da carga tributária)

A CF proíbe a utilização do tributo com efeito de confisco, conforme art. 150,

IV.

Segundo o STF, a identificação de efeito confiscatório deve ser feita em função da totalidade da carga tributária, dentro de determinado período, a mesma pessoa política que os houver instituído.

32

A jurisprudência ainda não decidiu qual a porcentagem que seria considerado efeito confiscatório. Na Alemanha

A jurisprudência ainda não decidiu qual a porcentagem que seria considerado efeito confiscatório. Na Alemanha esse percentual é de até 50%.

Apesar de mencionar somente tributos, a doutrina entende que a multa também não pode ter efeito confiscatório. Portanto, tanto a doutrina quanto a jurisprudência, vão abominar as multas desproporcionais que a administração vem aplicando ao contribuinte.

Segundo o STF, é confiscatória a multa de duas vezes o valor do tributo devido, aplicada em razão de seu não pagamento. Da mesma forma, entendeu o STF que é confiscatória multa aplicada em razão de sonegação no valor de cinco vezes o tributo devido.

h) Princípio da não limitação ao tráfego de pessoas e bens

A CF veda a limitação do tráfego de pessoas e bens por meio de tributos

interestaduais e intermunicipais.

Por outro lado, a CF ressalva o pedágio. Mas o STF já decidiu que pedágio é preço público, e não tributo.

i) Princípio da uniformidade geográfica

Segundo o art. 151, I, da CF é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional, ou que implique uma preferência a determinado Estado ou ao DF, em detrimento de outros.

O que se admite é a concessão de incentivos fiscais que sejam destinados a

promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diversas regiões do país. Até porque um dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil é diminuir as desigualdades regionais.

Apesar de a norma ser voltada à União, por simetria essa vedação se estende aos Estados, ao DF e aos municípios, não podendo conceder o Estado um benefício X a certo município sem conceder ao município Y, salvo se houver uma razão que justifique tal discriminação.

33

j) Princípio da discriminação ou da vedação da discriminação em razão da procedência ou do

j) Princípio da discriminação ou da vedação da discriminação em razão da

procedência ou do destino

O art. 152, caput, da CF proíbe que se estabeleça diferenças tributárias entre

bens e serviços de qualquer natureza em razão da procedência ou em razão de seu destino.

Esse princípio não tem aplicação nas relações internacionais, mas sim para o âmbito interno.

A ideia é de que não se pode cobrar menos imposto de uma mercadoria se ela

vier de determinado Estado e cobrar mais se ela vier de outro Estado.

Dessa forma, o STF já entendeu que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido da impossibilidade dos Estados-membros e do Distrito Federal estabelecerem alíquotas de IPVA diferenciadas entre veículos nacionais e importados.

k)

Outros princípios relevantes

Princípio da tipicidade tributária

O

princípio da tipicidade vai exigir que a lei tributária defina, de forma taxativa,

de forma completa, as situações tributárias necessárias para que nasça a obrigação tributária.

Além de prever a hipótese de incidência, é preciso prever os critérios de quantificação da obrigação tributária e da quantificação do tributo.

Essa tipicidade tributária veda que haja interpretação extensiva ou analogia para incidência de tributos. Por isso que parte da doutrina chama esse princípio de princípio da tipicidade tributária cerrada ou tipicidade cerrada.

Princípio do non olet

O

tributo não fede. Dessa forma, se o sujeito auferiu renda traficando ou

vendendo coisa lícita, deverá ser cobrado o tributo.

34

O art. 118 diz que a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo- se

O art. 118 diz que a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-

se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, por responsáveis ou por terceiros, bem como pela natureza do objeto ou de seus efeitos, ou dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.

Portanto, é irrelevante a análise da eficácia do ato, a capacidade civil dos envolvidos, a licitude do comportamento.

→ Princípio da responsabilidade fiscal

Responsabilidade fiscal aportou no Brasil com a Lei de Responsabilidade Fiscal (LC 101/00), trazendo o conceito de accountability, que é a gerência eficiente dos recursos públicos.

A responsabilidade fiscal vai influenciar a gestão tributária, pois a LRF diz que

a instituição, previsão e arrecadação de todos os tributos previstos na CF, de cuja

competência daquele ente federado, são requisitos para que haja responsabilidade fiscal daquele ente federado, de forma que a LRF veda que haja transferências voluntárias para entes que não instituam ou cobrem todos os impostos de sua competência (art. 11, LRF).

A LRF diz que renúncia de receita só pode ser feita em situações excepcionais.

A responsabilidade fiscal traz um impacto na gestão tributária, pois para

considerar o administrador como responsável fiscal deverá ele instituir, prever e arrecadar todos os tributos da sua competência constitucional.

2. Sistema constitucional tributário

A competência para legislar sobre matéria tributária é uma competência

concorrente, tendo a União a competência para editar normas gerais, os Estados para

suplementar essas normas e os municípios para legislar sobre assuntos de interesse local.

Essa sistemática é um dos pilares do sistema federativo. Quando se diz que o imposto é do Estado, significa que há autonomia financeira do ente federado.

35

É possível caracterizar a competência tributária como poder que é atribuído pela CF para que

É possível caracterizar a competência tributária como poder que é atribuído

pela CF para que o ente federado venha a instituir tributos por meio de lei. Tanto é

que somente o ente federado terá competência tributária.

Outros entes poderão ter capacidade tributária, que é a possibilidade de ser sujeito ativo, de se fazer a cobrança.

O exercício da competência tributária é facultativo do ente político, não sendo

obrigado a instituir todos os tributos que a CF reservou a ele. Porém, segundo a LRF, é requisito essencial que haja pelo ente federado a instituição, previsão e arrecadação de todos os tributos previstos na CF, ficando vedado a transferência voluntária àquele que não fez essa observação.

I. Competência tributária x Capacidade tributária ativa

Competência tributária é a competência para criar o tributo. Só se cria tributo por meio de lei.

Capacidade tributária ativa é a possibilidade de o indivíduo figurar no polo ativo da relação obrigacional. Portanto, poderá cobrar, exigir e fiscalizar, tal como ocorre com o INSS, mas a competência para instituir o tributo é da União.

São características legais da capacidade tributária ativa:

Atribuição delegável:

Um ente pode ser quem institui o tributo e outro pode ser quem cobra e fiscaliza o tributo. Por isso a capacidade tributária ativa é delegável, ao contrário da competência tributária, que é indelegável.

Atribuição não legislativa:

A capacidade tributária ativa é não legislativa, ao contrário da competência, que é indelegável.

Privilégios processuais:

O art. 7º, §1º, do CTN diz que essa atribuição da capacidade tributária ativa

36

compreende as garantias e privilégios processuais que a pessoa jurídica de direito público tem. Esses

compreende as garantias e privilégios processuais que a pessoa jurídica de direito público tem.

Esses privilégios, que são prerrogativas processuais, têm por fundamento o interesse público e a supremacia desse interesse público, tendo prazos especiais do ente que está cobrando o imposto.

O art. 183 do NCPC preconiza que a administração pública direta e indireta de

direito público tem prazo em dobro em todas as suas manifestações. Quem recebeu a capacidade tributária ativa também terá prazo em dobro.

O NCPC diz, no art. 496, I e II, que nas sentenças que julgar procedente, no todo

ou em parte, os embargos da execução de dívida ativa ou das sentenças que forem contrárias ao interesse da fazenda pública, estarão sujeitas ao reexame necessário. Portanto, ainda que seja outro que esteja cobrando o tributo, haverá o reexame necessário nesses casos.

Ainda, restrições ou cabimentos de instrumentos processuais que existem em face da fazenda pública existirão em face do sujeito que está cobrando a dívida tributária.

Atribuição revogável:

A atribuição poderá ser revogada a qualquer tempo por ato unilateral pela pessoa jurídica de direito público.

II. Tipologia da competência tributária

A competência tributária pode ser:

Competência comum: a competência comum é aquela que qualquer ente pode instituir, existindo em relação às taxas e contribuições de melhoria.

Competência privativa: há em relação aos impostos, pois a CF diz expressamente quem poderá instituir cada imposto e empréstimo compulsório.

Competência cumulativa: vai se referir a situações sui generis da federação.

37

Por exemplo, o DF não pode ser dividido em municípios, motivo pelo qual terá a

Por exemplo, o DF não pode ser dividido em municípios, motivo pelo qual terá a competência cumulativa dos tributos dos estados e dos municípios. No caso dos territórios, a União terá competência para instituir os tributos estaduais e federais, e caso não seja dividido em municípios, também terá competência dos impostos municipais, motivo pelo qual será competência cumulativa.

Competência residual: é a competência da União para instituir impostos e contribuições residuais, que não estão especificados na CF, desde que não sejam cumulativos e não haja coincidência de fato gerador e base de cálculo de outros impostos de outros impostos, assim como as contribuições residuais não poderão ter fato gerador e base de cálculo de outras contribuições, mas poderão ter a mesma de impostos.

III. Competência extraordinária

O art. 154, II, da CF diz que a União poderá instituir, na iminência ou em caso

de guerra declarada, impostos extraordinário, estando eles compreendidos ou não na sua competência tributária. Esses impostos serão reduzidos gradativamente à medida que cessarem as causas de criação desses impostos.

IV. Limitações constitucionais ao poder de tributar

As limitações constitucionais ao poder de tributar são de 3 ordens:

Princípios constitucionais tributários

Imunidades tributárias

Limitações infraconstitucionais previstas pela CF

As limitações ao poder de tributar são normas de restrição da competência tributária, mas não estão taxativamente previstas na CF. Essas regras devem ser estabelecidas por lei complementar.

A Carta Magna estatui as principais limitações ao exercício da competência

tributária, mas não necessariamente todas. Isto é percebido pela simples leitura do

38

art. 150 da CF. O dispositivo inaugura a Seção denominada “Das limitações do poder de

art. 150 da CF. O dispositivo inaugura a Seção denominada “Das limitações do poder de tributar ”, deixando claro que as garantias que estatui existem “ sem prejuízo de outras (…) asseguradas ao contribuinte ”.

Assim, é correto afirmar que as garantias ali estatuídas formam um rol não exaustivo, pois existem outras estipuladas em dispositivos diversos da Constituição

Federal (art. 5.º, inciso, XXXIV, por exemplo), além daquelas que decorrem do regime

e dos princípios adotados pela própria Carta ou dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja parte (CF, art. 5.º, § 2.º).

V. Repartição de receitas tributárias

A repartição de receitas é uma das estruturas que sustenta coesão com as

esferas federativas, eis que torna efetiva a autonomia dos entes menores.

A União federal vai distribuir parte de suas receitas porque a Constituição

assim determina aos Estados e aos Municípios.

Essa relação é constitucionalizada de solidariedade político-financeira, pois há um redirecionamento de fundos dos entes maiores (União) para os menores (Estados

e municípios).

Não existe repartição constitucional pela via inversa, dos menores para os maiores.

Dentre as diversas espécies tributárias, somente os impostos e a CIDE- combustíveis é que são objeto de repartição.

Para assegurar esse rateio, a Constituição, no art. 160, vai dizer que é vedada

a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos aos Estado, ao DF e aos municípios.

O parágrafo único vai excepcionar e vai dizer que a vedação a esta retenção

não impede que a União e os Estados condicionem a entrega de recursos ao pagamento de seus créditos, inclusive aos créditos de suas autarquias e inclusive ao mínimo exigido em serviços e ações de saúde.

39

Vale ressaltar que se está falando de transferências obrigatórias . A legislação infraconstitucional pode criar

Vale ressaltar que se está falando de transferências obrigatórias.

A legislação infraconstitucional pode criar obstáculos ao repasse das verbas públicas no tocante as transferências voluntárias, o que foi feito pela Lei de Responsabilidade Fiscal.

a) Sistemática de repartição

Existem duas formas adotadas pela CF que possibilitam a participação de uma pessoa política no produto de arrecadação de outra pessoa política.

Essa repartição pode ser:

Repartição direta: o valor arrecadado é diretamente repassado ao destinatário. Então o art. 158, III, da CF diz que pertence ao município 50% do valor da arrecadação do IPVA licenciado em seus territórios.

Repartição indireta: há uma relação complexa, sendo formados fundos específicos, os quais recebem as parcelas e receitas para depois ratear esses recursos entre os participantes beneficiários que serão previamente estabelecidos.

b) Receitas não repartidas

Existem receitas de impostos que não são repartidas.

No âmbito da União, não estão sujeitos à repartição de receitas:

Imposto extraordinário de guerra

Imposto de importação

Imposto de exportação

Imposto sobre grandes fortunas

Os Estados não sujeitam à repartição de receitas o ITCMD.

Os municípios não repartem suas receitas.

40

c) Repartição direta → Da União para os Estados e para o Distrito Federal Segundo

c) Repartição direta

→ Da União para os Estados e para o Distrito Federal

Segundo a CF, 100% do arrecadado com o imposto de renda (IR), incidente sobre a fonte de rendimentos pagos pelo Estado, por autarquias e fundações públicas, ficará com o próprio Estado.

competência atribuída à União será repassado ao Estado e ao Distrito Federal.

E 30% do IOF incidente sobre o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial.

→ Da União para os Municípios

Segundo a CF, 100% do arrecadado com o imposto de renda (IR), incidente sobre a fonte de rendimentos pagos pelos Municípios, por autarquias e fundações públicas, ficarão com o próprio Município.

Também ficará os municípios com 50% do ITR relativamente aos imóveis situados naquele município, ou 100% se o município se disponibilizar a fiscalizar e cobrar o ITR.

Além disso, 70% do IOF-ouro vai para os municípios.

→ Dos Estados para os Municípios

Serão repassados aos municípios 50% do IPVA licenciados na circunscrição.

Serão repassados também 25% do ICMS aos municípios pelos Estados. Mas essa divisão é um pouco diferente, sendo creditada da seguinte forma:

75%, no mínimo, na proporção do valor que foi adicionado nas operações realizadas naquele município;

25%, de acordo com o que dispuser a lei estadual.

d) Repartição indireta

41

Além

disso,

20%

da

arrecadação

do

imposto

residual

instituído

pela

É a repartição indireta é feita por meio de fundos constitucionais, valendo-se de recursos federais

É a repartição indireta é feita por meio de fundos constitucionais, valendo-se de recursos federais apenas.

Quatro desses fundos receberão o montante de 49% do total efetivamente arrecadado pela União de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e o Imposto de Renda (IR).

Essa repartição será feita da seguinte forma:

21,5% ao fundo de participação do Estado e do DF.

22,5% ao fundo de participação dos municípios.

3% para aplicação de programas de financiamento ao setor produtivo das regiões norte, nordeste e centro-oeste, neste último caso metade deverá ser destinado ao semiárido.

2% destinado ao fundo de participação dos municípios, sendo metade entregue nos meses de julho e do mês de dezembro de cada ano.

O quinto fundo constitucional é o fundo compensatório de desoneração das

exportações (FCDE). A ideia é ressarcir os Estados e o Distrito Federal pelas perdas decorrentes de imunidades de ICMS sobre produtos que são exportados. Esse fundo

é composto por 10% sobre o que é arrecadado do IPI proporcionalmente aos valores das respectivas exportações dos produtos industrializados.

Desse total de fundo de compensação das desonerações, serão repassados 25% aos municípios respectivos e 75% ficará com o Estado.

Desse total repassado pelos Estados, 25% vai para os municípios. E dentro desses 25% a sistemática de cálculo será similar à repartição de receitas do ICMS. Isto é, 75% irá para o município que efetivamente exportou e 25% conforme determinar a lei estadual.

O último dos fundos constitucionais é composto por 29% da arrecadação com

a CIDE-Combustíveis, sendo observado os programas de financiamento e estrutura de transporte. Desse total, 25% é repassado aos municípios, que acabam recebendo

42

7,25% do total arrecadado pela União. 43

7,25% do total arrecadado pela União.

43

DIREITO TRIBUTÁRIO Imunidade tributária – Interpretação e integração da legislação tributária 1. Imunidade

DIREITO TRIBUTÁRIO

Imunidade tributária – Interpretação e integração da legislação tributária

1. Imunidade tributária

A imunidade tributária é uma limitação ao poder de tributar, é uma técnica do

constituinte que vai qualificar determinadas situações, dizendo que elas não podem ser atingidas por um tipo ou por tipos de tributos, em razão da especificidade que o constituinte elegeu.

O constituinte quer proteger objetiva ou subjetivamente situações de normas

tributárias.

O fundamento axiológico das imunidades é a proteção de valores considerados fundamentais para o Estado. Por exemplo, no Brasil há imunidades de templos de qualquer culto. Isso porque a liberdade religiosa é um valor fundamental no Estado brasileiro. A mesma ideia é da imunidade recíproca, já que estamos diante de um federalismo (federalismo de 2º grau).

I. Distinção entre imunidade, isenção e não incidência

A não incidência significa que o fato não se subsume à norma jurídica. Isto é,

há uma não incidência, pois a lei não prevê essa situação, não havendo essa hipótese de incidência. Não se enquadra na descrição do fato gerador.

A lei pode estabelecer as hipóteses de não incidência, mas não é preciso trazer.

No caso em que a lei traz a hipótese de não incidência, haverá uma não incidência legalmente qualificada.

A imunidade, por sua vez, é uma hipótese de isenção constitucionalmente

qualificada. A CF diz que sobre determinadas situações não incidirá qualquer tributo

ou

de

determinado

tributo.

Para

alguns autores,

a

imunidade

é

uma

norma

incompetência

tributária,

sendo

a

face

negativa

do

conceito

de

competência

tributária.

A isenção, por outro lado, se distingue da imunidade em razão da sede jurídica

44

em que ela se encontra. Isso porque a isenção tem sede na lei , enquanto

em que ela se encontra. Isso porque a isenção tem sede na lei, enquanto a imunidade tem sede constitucional.

Se a não incidência ou isenção estiver na Constituição, haverá uma imunidade. Portanto, toda a previsão de intributabilidade prevista na Constituição, na verdade, não é isenção, e sim uma imunidade.

Em algumas passagens da CF, há a expressão isenção, quando na verdade é uma imunidade.

II. Tipologia das imunidades

As imunidades podem ser:

2. Imunidades genéricas: segundo o art. 150, VI, da CF, sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre

o

Patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;

o

Templos de qualquer culto;

o

Patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

o

Livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

o

Fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.

Tratam-se de imunidades genéricas, pois impedem qualquer ente político a impor uma tributação sobre aquelas situações discriminadas.

45

O vetor axiológico é o pacto federativo , a isonomia entre as pessoas políticas e

O vetor axiológico é o pacto federativo, a isonomia entre as pessoas políticas e ausência de capacidade contributiva. Veda-se, por exemplo, que os Estados-membros cobrem IPVA de veículos pertencentes a Municípios, bem como que os Municípios cobrem IPTU relativamente à propriedade de prédio pertencente à União.

Apesar de tratar apenas de impostos relativos a patrimônio, renda e serviços, segundo o STF, essa proteção deve ser ampla quanto aos tipos de impostos. Ex.:

abrange também o II e IOF que também podem ser afastados, ainda que não se enquadrem no rol classificatório.

Segundo o STF, não há imunidade tributária em relação ao ICMS decorrente da prática econômica desenvolvida por entidade de assistência social sem fins lucrativos que tem por finalidade realizar ações que visem à promoção da pessoa com deficiência, quando desempenhar atividade franqueada da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT), ainda que a renda obtida reverta-se integralmente aos fins institucionais da referida entidade. A referida imunidade compreende somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nele mencionadas (art. 150, § 4º, da CF). Nesse mesmo sentido, o art. 14, § 2º, do CTN afirma que os serviços imunes das instituições de assistência social são, exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais da entidade, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos. Desse modo, a imunidade em relação ao ICMS não pode ser concedida no caso, porquanto a atividade econômica fraqueada dos Correios foge dos fins institucionais da entidade, ou seja, o serviço prestado não possui relação com seus trabalhos na área de assistência social, ainda que o resultado das vendas seja revertido em prol das suas atividades essenciais.

Imunidades específicas: quase sempre são referentes a determinados tributos, limitando a tributabilidade constitucional a determinadas situações eleitas pelo constituinte. Ex.: no caso do ITBI, que é de competência do município, não há sua incidência no caso de criação de empresa, ou seja, na hipótese em que o empresário incorpora um bem imóvel ao patrimônio da pessoa jurídica. Da mesma forma, não incide o ITBI quando há incorporação, cisão, extinção de pessoa jurídica, salvo se a atividade preponderante do

46

adquirente for justamente a compra e venda desses bens, direitos, etc. As imunidades poderão ser

adquirente for justamente a compra e venda desses bens, direitos, etc.

As imunidades poderão ser ainda:

Imunidades subjetivas: significa que está ligada ao sujeito. Aqui, leva-se em conta atributos da personalidade da pessoa que se está concedendo a intributabilidade. No caso da imunidade de templos de qualquer culto, leva- se em conta a entidade religiosa, assim como ocorre com o partido político e a imunidade recíproca. O sujeito fica imune, deixando de ser responsável pela obrigação principal. No entanto, ressalte-se que não fica desonerado das obrigações acessórias.

Imunidades objetivas: significa que está ligada ao objeto. Logo, se leva em conta o objeto, determinados fatos, bens e situações não estão sujeitas a tributações. Exemplo disso é a imunidade sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão, bem como os fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser. Veja, leva-se em conta o objeto, não levando em conta a pessoa.

Imunidades objetiva-subjetiva: alguns doutrinadores ainda se referem à imunidade objetiva-subjetiva, levando em conta tanto o sujeito como o objeto. Exemplo disso seria o caso do ITR, o qual não incide quando se está diante de uma pequena gleba rural (objetivo), mas cujo dono não seja proprietário de outro imóvel (subjetivo).

III. Imunidades em espécie

a) Imunidade recíproca

É a imunidade que existe entre os entes federados, vedando que um ente federado institua imposto sobre patrimônio, renda ou serviços uns dos outros, pois a

47

autonomia política do ente federativo obsta que esse sujeito se submeta a uma tributação de

autonomia política do ente federativo obsta que esse sujeito se submeta a uma tributação de outro. Isso se dá em razão de não haver subordinação jurídica entre os entes federados. Se a União começa a cobrar impostos, haverá uma quebra da federação.

Vale lembrar que contribuição poderá ser cobrada.

Lembre-se que essa imunidade recíproca abrange o patrimônio, renda ou serviços com relação aos impostos. Mas isto não vai afastar a tributação indireta. Por exemplo, a União vai comprar algemas para os presídios federais. Quem está vendendo transfere os tributos incidentes ao consumidor (União), motivo pelo qual estará pagando IPI, ICMS, etc., embutidamente.

Atente-se que somente impostos são encampados pela regra da imunidade recíproca, tributos como taxas, contribuições de melhoria e taxas não estão abrangidos.

→ Extensão da imunidade recíproca às autarquias e às fundações públicas

O art. 150, §2º, CF vai estender o alcance da imunidade recíproca às autarquias

e às fundações públicas.

Essa imunidade é restrita ao patrimônio, rendas e serviços dessas pessoas jurídicas de direito público, mas vinculadas as suas finalidades essenciais. Se não for, poderá recolher impostos. Veja, há uma imunidade vinculada.

Frise-se que o ônus da prova da não afetação do bem imóvel com o propósito autárquico, segundo o STJ, é da entidade impositora.

→ Restrições ao alcance da imunidade recíproca

O §3º do art. 150 afasta da imunidade do patrimônio, das rendas e serviços a

exploração de atividade econômica. O que esse dispositivo faz é proteger a iniciativa privada.

Ou seja, se o poder público resolver explorar atividade econômica, não fará jus

a essa imunidade recíproca.

48

Outra limitação se refere ao promitente comprador do imóvel público , o qual, segundo a

Outra limitação se refere ao promitente comprador do imóvel público, o qual, segundo a CF, não se exonera do dever de pagar imposto relativamente àquele bem imóvel. Nesse caso, o promitente comprador do imóvel, segundo expressa determinação constitucional, vai continuar pagando este imposto.

Portanto, se houver uma responsabilidade por sucessão imobiliária da União, não haverá de ocorrer a chamada “imunidade superveniente”, pois, de acordo com o STF, deve prevalecer a incidência do gravame nos casos de sucessão imobiliária de ente público.

→ Imunidade recíproca e empresas públicas e sociedades de economia mista

O STF, a respeito dessa regra constitucional, estende essa imunidade às empresas públicas e sociedades de economia mista quando elas forem prestadoras de serviço público. Ex.: INFRAERO, Cia. Águas e Esgotos de Rondônia, CAERD, Correios.

Com relação aos Correios, a imunidade permanecerá aos serviços não essencialmente postais.

Inclusive, o CESPE já considerou correta afirmativa no sentido de que a imunidade tributária recíproca beneficia sociedades de economia mista que prestem serviços públicos estatais essenciais e exclusivos, como, por exemplo, o serviço de saneamento básico, ainda que tais serviços sejam remunerados por tarifas.

Isso porque o STJ entendeu que é aplicável a imunidade tributária recíproca às autarquias e empresas públicas que prestem inequívoco serviço público, desde que, entre outros requisitos constitucionais e legais não distribuam lucros ou resultados direta ou indiretamente a particulares, ou tenham por objetivo principal conceder acréscimo patrimonial ao poder público (ausência de capacidade contributiva) e não desempenhem atividade econômica, de modo a conferir vantagem não extensível às empresas privadas (livre iniciativa e concorrência). O Serviço Autônomo de Água e Esgoto é imune à tributação por impostos (art. 150, VI, a e §§ 2º e 3º da Constituição). A cobrança de tarifas, isoladamente considerada, não altera a

49

conclusão . → Imunidade recíproca e ICMS ICMS não é imposto sobre patrimônio, renda ou

conclusão.

→ Imunidade recíproca e ICMS

ICMS não é imposto sobre patrimônio, renda ou serviços. Trata-se de um imposto indireto, em que gera o fenômeno da repercussão tributária, também chamado de fenômeno da translação. Ex.: alguém adquire um produto carregará o peso da tributação.

Nesses casos há o contribuinte de fato e o contribuinte de direito. No entanto, se a entidade política for adquirir um produto, deverá sofrer a carga tributária do ICMS. Para o STF, não existe divisão de direito e de fato, só existindo responsável e contribuinte. Por essa razão, quando há a venda de um carro, o contribuinte é a indústria, motivo pelo qual não há falar em imunidade, ainda que posteriormente este veículo seja adquirido por uma entidade política, como a União, Estado ou Município.

Em outras palavras, o STF entende que deve prevalecer a incidência do imposto na hipótese de a entidade imune se colocar como adquirente da mercadoria/bem.

→ Imunidade recíproca e cessão a terceiro de um imóvel pertencente a pessoa jurídica imune

No caso de o imóvel pertencer a uma pessoa jurídica imune (INFRAERO, por exemplo) e este imóvel ser cedido a um terceiro não imune para fins de exploração da atividade econômica com fins lucrativos, deve ou não permanecer a imunidade tributária recíproca?

O STF iniciou o julgamento, entendendo que deve permanecer o manto

protetor da imunidade.

b) Imunidade dos templos

Segundo o art. 150, VI, b, diz que é vedado instituir impostos sobre templos de qualquer culto, mas se refere às instituições religiosas.

A interpretação aqui dada é a mais ampla possível, abrangendo a casa

50

paroquial, cemitérios religiosos, terrenos utilizados como estacionamentos da igreja, etc. Não incidirá IPTU sobre o

paroquial, cemitérios religiosos, terrenos utilizados como estacionamentos da igreja, etc.

Não incidirá IPTU sobre o imóvel, IPVA sobre o veículo da entidade religiosa, IR sobre o dízimo, etc.

Ainda em relação aos templos, vale ressaltar a Súmula Vinculante 52, a qual estabelece que, ainda quando alugado a terceiros, permanece imune o IPTU do imóvel pertencente a qualquer das entidades religiosas, desde que o valor do aluguel seja aplicado na atividade para o qual se destina a entidade.

São exemplo de casos concretos importantes:

Imunidade de IPTU para a casa do chefe religioso;

Imunidade de IR para a renda oriunda de gráfica da igreja;

Imunidade de IPTU para o apartamento, de propriedade do templo, locado a terceiros;

Imunidade de IPTU para o bem imóvel, de propriedade do templo, usado para estacionamento de fiéis;

Imunidade de IPTU para o bem imóvel, de propriedade do templo, usado para cemitério.

Atente-se que, havendo uma igreja ou uma entidade religiosa como locatária de um imóvel, ou seja, como inquilina de um bem, deverá haver a incidência do IPTU. Isso porque o proprietário será sujeito passivo da relação tributária, enquanto o contrato que desloca o ônus para o inquilino não deslocará a incidência do tributo para a igreja, pois ela não se trata de proprietária, possuidora ou titular do domínio útil.

Da mesma forma, no caso de uma igreja que contrata pessoa jurídica para confeccionar jornal por encomenda incidirá o ISS. Em relação a isso, o STF entende que incidirá o referido imposto sobre serviços de qualquer natureza.

51

c) Imunidade dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das

c) Imunidade dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei

impostos sobre o

patrimônio, rendas e serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das

entidades sindicais dos trabalhadores (empregados), das instituições de educação e instituições de assistência social, sem fins lucrativos.

Segundo a CF, é vedado aos entes políticos instituir

No que toca às instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, é necessário atender aos requisitos da lei. É também denominada de imunidade não autoaplicável.

Esta lei é uma lei que pode ser ordinária ou poderá ser complementar?

A CF traz uma norma constitucional de eficácia limitada. Essa lei deve ser

complementar. Isso porque se está tratando de uma limitação constitucional ao poder de tributar, motivo pelo qual deverá ser tratado por lei complementar. Portanto, continua válido o art. 14 do CTN, que é norma materialmente complementar.

Os requisitos para que essas imunidades possam ser fruíveis:

Não distribuam parcelas do seu patrimônio, rendas ou serviços a qualquer título. Pode haver lucro, mas não pode ser distribuído;

Aplique integralmente os recursos no país;

Mantenham as escrituração de receitas e despesas, a fim de estabelecer o controle.

Na falta de cumprimento desses requisitos, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.

O inciso I do art. 14 do CTN não impede que se paguem salários razoáveis e

compatíveis com a prática de mercado aos mantenedores da instituição imune, pois isso não se confunde com a distribuição de lucros, conforme entendeu o Pleno do STF.

52

Vale ressaltar que o STF já deu interpretação lata para abranger outros impostos, diversos daqueles

Vale ressaltar que o STF já deu interpretação lata para abranger outros impostos, diversos daqueles que incidem sobre o patrimônio, renda e serviços. Dessa forma, entende-se que a imunidade tributária, prevista no art. 156, VI, c, também se estende ao IOF.

A imunidade tributária conferida às instituições de assistência social sem fins

lucrativos somente alcança entidades de previdência social privada se não houver contribuição dos beneficiários dessa entidade privada. É o teor da Súmula 730 do STF.

É necessário mencionar que a Súmula 724 do STF se tornou a Súmula

Vinculante 52, estabelecendo que, ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo artigo 150, inciso VI, alínea “ c ”, da Constituição Federal, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades para as quais tais entidades foram constituídas.

O STF já entendeu também que as entidades do “Sistema S”, ou seja, os serviços sociais autônomos, detêm imunidade para o ITBI na aquisição de imóvel pelo SENAC.

d) Imunidade de imprensa

Segundo o art. 150, VI, “d ”, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

Essa alínea afasta impostos sobre objetos, bens ou coisas, e um insumo.

A imunidade afastará impostos que incidiriam sobre esses bens. Não se fala em

afastamento do IPTU, IPVA ou IR.

Aqui, serão afastados impostos que incidem sobre coisas, tais como o IPI, ICMS e o II. Os demais incidirão normalmente, de forma que a editora pagará IPVA, IPTU . ITBI, IR, etc.

Lembrando que as imunidades que protegem pessoas são as denominadas

53

imunidades subjetivas, enquanto as que protegem bens ou coisas são as chamadas imunidades objetivas .

imunidades subjetivas, enquanto as que protegem bens ou coisas são as chamadas imunidades objetivas.

Recentemente, o STF decidiu que a imunidade tributária constante do art. 150, VI, “d”, da Constituição Federal (CF), aplica -se ao livro eletrônico (“e-book”), inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo (Inf. 856).

Também assentaram que a imunidade da alínea “d” do inciso VI do art. 150 da CF/88 alcança componentes eletrônicos destinados, exclusivamente, a integrar unidade didática com fascículos.

Com relação ao álbum de figurinhas, entende-se que a imunidade de imprensa deve abrangê-los, a fim de instituir esta benesse, tendo em vista que o constituinte não fez ressalvas quanto ao valor artístico ou didático, conforme entendeu o STF.

Da mesma forma, o STF entende que as listas telefônicas são periódicos igualmente imunes.

O insumo protegido é apenas o papel para o livro, jornal ou periódico. Os demais insumos, como máquinas, tintas, etc. não são abrangidos pela imunidade de imprensa.

e) Imunidade das músicas nacionais

Essa imunidade tributária surgiu para conferir uma maior competitividade às empresas de músicas. Elas vinham sofrendo muito com a pirataria. Com essa desoneração, o valor dos CD’s diminuem muito.

Segundo o art. 150, VI, “e ”, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.

54

O objetivo dessa EC foi para combater a pirataria e difundir a cultura musical brasileira.

O objetivo dessa EC foi para combater a pirataria e difundir a cultura musical

brasileira.

São protegidos pelo manto da imunidade:

Proteção para o som gravado (fonograma) e para a imagem e som gravados (videofonograma);

Proteção inclui suportes materiais (CD’s, DVD’s, desde que contenham os fonogramas ou videofonogramas);

Proteção, ainda, para os arquivos digitais (internet, etc.)

Os impostos que foram afastados dizem respeito às etapas de produção e comercialização.

Por conta disso, o ISSQN fica afastado da Etapa 01 de produção (gravação em estúdio).

Na Etapa 02, que é a da industrialização, não houve o afastamento do IPI, pois o próprio texto estabeleceu que a etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser estariam ressalvadas da imunidade.

Já na Etapa 03, que é aquela da comercialização, houve a imunidade do ICMS,

não incidindo no momento da distribuição e venda desses produtos.

f) Imunidades de taxas e contribuições

Lembrando que taxas e contribuições de melhoria são tributos vinculados, mas, via de regra, são de arrecadação não vinculada. Isso porque para arrecadá-los é preciso prestar um serviço, realizar uma obra ou exercer poder de polícia. Mas, por outro lado, uma vez arrecadados esses recursos poderão ser aplicado pela administração pública conforme o seu interesse.

O art. 150 fala apenas de impostos, não falando de taxas e contribuições, mas

há outros dispositivos que trazem imunidades em relação às taxas e contribuições,

como exemplo podemos citar:

55

• Art. 5º, XXXIV, assegura a todos, independentemente do pagamento de taxas , o direito

Art. 5º, XXXIV, assegura a todos, independentemente do pagamento de taxas, o direito de petição ao poder público. Isso é uma imunidade.

Art. 5º, LXXIII, também afirma que qualquer cidadão é parte legítima para propor ação popular, ficando o autor, salvo comprovada a má-fé, isento de custas judiciais. Aqui há uma imunidade, já que a sede jurídica é a Constituição.

Art. 5º, LXXVII, diz que são gratuitas as ações de habeas corpus e habeas data. Logo, não há custas judiciais nestas ações. Há uma imunidade em relação a essas taxas.

Art. 206 diz que o ensino será ministrado com base nos seguintes princípios. No inciso IV, há gratuidade de ensino público nos estabelecimentos oficiais. Pela prestação do serviço público específico e divisível, que é a educação pública, o Estado não pode cobrar, sendo uma imunidade em relação à taxa. Tanto é que o STF, por meio da Súmula Vinculante 12, disse que taxa de matrícula nas universidades públicas viola o art. 206, IV, da CF.

Art. 195, §7º, diz que são isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências em lei. Neste caso, percebe-se que a norma constitucional é de eficácia limitada, já que exige uma lei que regulamente a temática.

IV. Imunidades específicas aos impostos

São imunidades específicas:

Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI):

Não incide IPI sobre produtos destinados ao exterior (art. 153, §3º, III).

Imposto Territorial Rural (ITR):

Aqui há uma imunidade subjetiva-objetiva. Isso porque, objetivamente, está falando de pequenas glebas rurais, e, subjetivamente, é necessário que o proprietário não possua outro imóvel.

56

• Imposto sobre Circulação de Bens e Serviços (ICMS): Em relação ao ICMS, há imunidades

Imposto sobre Circulação de Bens e Serviços (ICMS):

Em relação ao ICMS, há imunidades previstas na CF, como é o caso de:

o

Mercadorias destinadas ao exterior: tanto é que há um fundo de compensação dessas desonerações de exportação.

o

Serviços prestados no exterior

 

o

Operações que destinem a outros Estados, como é o petróleo (lubrificantes, combustível, etc.) e energia elétrica

o

Ouro, quando

definido

como

ativo

financeiro

em

instrumento

cambial

o

Operações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão de sons e imagens de recepção livre e gratuita

Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN):

Em relação ao ISSQN, não vai incidir sobre operações e serviços para o exterior.

Imposto sobre transferência de bens imóveis (ITBI):

Não vai incidir ITBI quando:

o

Bem é incorporado à formação de capital social de pessoa jurídica.

o

Transmissão de bens ou direitos em razão de fusão, incorporação, cisão ou extinção da pessoa jurídica, salvo se a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, ou a locação ou arrendamento mercantil desses bens.

V. Tri butação exclusiva pelo ICMS, imposto de importação e imposto de exportação

Com exceção do ICMS, II e IE, nenhum outro imposto pode incidir sobre operações relativas a:

57

• Energia elétrica • Serviços de telecomunicações • Derivados de petróleo e combustíveis • Minerais

Energia elétrica

Serviços de telecomunicações

Derivados de petróleo e combustíveis

Minerais

VI. Quaisquer impostos

São imunes, conforme o art. 184, §5º, a impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de bens imóveis desapropriados para fins de reforma agrária.

Quando o imóvel está desapropriado para fins de reforma agrária não há incidência de qualquer imposto.

2. Vigência e aplicação da legislação tributária

I. Vigência

Como se sabe, vigência refere-se à validade formal da norma.

a) Vigência espacial

A vigência espacial significa que a norma entra em vigor em determinado lugar. No caso, a norma entra em vigor dentro do território da entidade política que a criou.

Logo, a lei tributária só pode vincular fatos geradores ocorridos no território do ente tributante, visto que é preciso respeitar a repartição constitucional tributária.

Portanto, o município de Santos não poderá instituir ISSQN e cobrar em São Paulo. Do contrário haveria violação à vigência espacial.

Todavia, há exceções, sendo admissível a chamada extraterritorialidade interna da legislação tributária para casos de convênios e normas gerais expedidas pela União, conforme o art. 102 do CTN.

Segundo este dispositivo, a legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites

58

em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem , ou do que disponham

em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta lei ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

Veja, é possível extraterritorialidade interna quando:

Houver um convênio entre entes federados

Houver norma geral expedida pela União (lei complementar)

b) Vigência temporal

A lei tributária entrará em vigor no país 45 dias após a publicação, salvo se

houver disposição em contrário.

No entanto, existem regras específicas no CTN sobre o início da vigência temporal de normas complementares, ou seja, as normas especificadas no art. 100 do CTN.

O art. 103 do CTN traz algumas regras de quando entram em vigor essas

normas complementares:

Atos administrativos: entram em vigor na data da sua publicação;

Decisões administrativas dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa: 30 dias após a data da sua publicação;

Convênios: na data neles prevista.

Essa regra não é absoluta, sendo possível que a decisão e o ato administrativo traga uma outra data para início de sua vigência.

II. Eficácia

Eficácia é a aptidão que a norma tem para produzir efeitos.

A Constituição vai elencar ao menos 2 princípios que vão restringir a liberdade dessa eficácia ou da estipulação legislativa do início da eficácia, da aptidão para gerar efeitos jurídicos da norma tributária. São eles: princípio da anterioridade anual e

59

princípio da anterioridade nonagesimal . III. Aplicação É necessário analisar o art. 144 do CTN.

princípio da anterioridade nonagesimal.

III. Aplicação

É necessário analisar o art. 144 do CTN.

Segundo o art. 144 do CTN, o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

Ou seja, vigora aqui o princípio do tempus regit actum, ou seja, o ato é regido pelo seu tempo, sendo desdobramento do princípio da irretroatividade da lei tributária.

Mesmo que a data do lançamento aquela lei tributária estivesse revogada, poderá aplicar a lei vigente à época do fato gerador. Isto é, deve ser respeitada a ultratividade desta lei.

Mas analisando o art. 105 do CTN haverá menção da aplicação imediata da legislação tributária. Isto é, pois, segundo o dispositivo, a legislação tributária aplica- se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116.

Percebe-se aqui, conjugando o art. 105 e 144, é de que, se o fato gerador já havia acontecido ou completado o seu curso perfeito, haverá a aplicação do princípio do tempus regit actum.

Todavia, caso não tenha completado ou se ele estava pendente, haverá aplicação da nova lei.

O STF, em matéria de imposto de renda, tem a Súmula 584, que diz que o imposto de renda, calculado sobre os rendimentos do ano-base, vai ser aplicada a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração. Ou seja, ainda que o imposto de renda se refira ao ano de 2016, caso seja recolhido no ano de 2017, esta será a legislação aplicável, pois é a do ano da declaração.

60

3. Interpretação e integração da legislação tributária Lembrando as técnicas tradicionais de interpretação: •

3. Interpretação e integração da legislação tributária

Lembrando as técnicas tradicionais de interpretação:

Interpretação literal (semântica ou filológica): quando há restrição ao aspecto gramatical de interpretação.

Interpretação histórica: coloca-se os olhos no momento em que a norma foi produzida, lembrando do contexto histórico que foi produzia a norma.

Interpretação lógica: é aquela em que se vale de regras tradicionais de hermenêutica, como princípio da especialidade, irretroatividade, retroatividade benigna, etc. Para interpretar a norma, deverá se valer de regras tradicionais de hermenêutica.

Interpretação teleológica: é aquela que busca saber qual é a finalidade da norma.

Interpretação sistemática: é aquela que interpreta uma norma com base em todo o ordenamento jurídico.

O CTN, em seus arts. 107 a 112, traz um capítulo próprio da interpretação e integração da legislação tributária.

Existem algumas regras de interpretação aceitas pelo CTN, ainda que criticadas pela doutrina, sendo elas:

A interpretação literal deve ser realizada sobre as normas que suspendem ou excluem o crédito tributário, normas que outorguem isenção ou dispensem cumprimento de obrigações acessórias. Se a norma for benéfica ao contribuinte, essa norma deve ser interpretada literalmente.

Deve ser feita uma interpretação benigna do direito tributário penal.

Restrição à utilização de institutos, conceitos, formas e princípios gerais do direito privado.

I. Interpretação literal

61

O CTN vai impor basicamente que seja feita uma interpretação literal: • Das normas que

O CTN vai impor basicamente que seja feita uma interpretação literal:

Das normas que suspensão ou excluam o crédito tributário

Das normas que outorguem isenção

Das normas que dispensem o cumprimento de obrigações acessórias

II. Interpretação benigna

A segunda regra se refere ao direito tributário penal, estabelecendo que é

preciso conferir uma interpretação benigna na interpretação das normas tributárias

que definem infrações, que cominam sanções.

Se houver dúvida quanto à capitulação do fato, quanto à natureza do fato ou de suas circunstâncias do fato, ou quanto à extensão de seus efeitos, quanto à autoria, ou quanto à imputabilidade do sujeito, ou quanto à penalidade cabível, ou quanto à aplicação de qual penalidade será devida naquele momento, ou quanto à graduação daquela penalidade, ou seja, se houver qualquer dúvida, o que vai dizer é que deverá ser aplicado o princípio do in dúbio pro réu.

III. Utilização de institutos, conceitos, formas e princípios gerais do direito privado

O art. 109 do CTN diz que os princípios gerais do direito privado são utilizados

para pesquisa da definição, do conteúdo, do alcance de seus institutos, conceitos e

formas, mas não pode definir os respectivos efeitos tributários que recaem sobre aquilo.

Ex.: IPVA, segundo a CF, incide sobre veículo automotor. Roberval Rocha diz que veículo automotor está previsto no direito privado.

O art. 110 do CTN diz que a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

62

A lei não poderá alterar a definição do direito privado. Ou seja, se há incidência

A lei não poderá alterar a definição do direito privado. Ou seja, se há incidência de IPVA sobre veículo automotor, não seria possível uma lei tributária equiparar a veículo automotor as bicicletas.

O STF entende que o ISSQN não pode incidir sobre locação de veículo

automotor, pois não é prestação de serviço, e sim locação de bem móvel. Do contrário,

haveria desvirtuação dos conceitos de direito privado.

IV. Integração

O CTN

vai

além

na

integração

da

hierarquia, destoando da LINDB.

legislação

tributária,

trazendo

uma

Segundo o art. 108, na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

Analogia: é a aplicação de uma norma que regula um fato semelhante a outro fato, pois este não tem norma que regule esse fato. O art. 108, §1º, veda que haja o emprego da analogia resultante na exigência de tributo não previsto em lei. É a vedação de analogia extensiva.

Princípios gerais de direito tributário: estão vários deles na Constituição (capacidade contributiva, anterioridade, não confisco, etc.). Existem outros princípios implicitamente, como é o princípio da tipicidade e princípio da non olet.

Princípios gerais de direito público: são princípios advindos de outros ramos do direito público, como no direito constitucional, penal, processual, etc. (princípio da moralidade, indisponibilidade do interesse público, proporcionalidade, contraditório, ampla defesa, etc.).

Equidade: é a justiça do caso concreto, sendo denominada de suavização do direito. É uma adaptação da norma ao caso concreto. O emprego da equidade encontra limites no §2º, não podendo resultar na dispensa do pagamento devido.

63

Percebe-se que a analogia e a equidade seguirão caminhos distintos, pois as limitações são diferentes.

Percebe-se que a analogia e a equidade seguirão caminhos distintos, pois as limitações são diferentes.

Isso porque da analogia não poderá resultar a cobrança de tributo não previsto em lei. Por outro lado, da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento do tributo.

64

DIREITO TRIBUTÁRIO Obrigação tributária – Responsabilidade tributária 1. Obrigação tributária I. Distinção

DIREITO TRIBUTÁRIO

Obrigação tributária – Responsabilidade tributária

1. Obrigação tributária

I. Distinção entre obrigação no direito privado e no campo do direito

tributário

É necessário distinguir obrigação no campo do direito privado e no campo do direito tributário.

Sempre que se diz que alguém tem obrigação no direito privado, significa que a outra pessoa é credor de alguma coisa desse alguém. A ideia no direito privado segue um pouco dessa lógica, pois o crédito nasce com a obrigação.

Contudo, no campo tributário não é bem assim.

Isso porque primeiro nasce a obrigação, que se dá pelo fato gerador. E o crédito não nasce com o fato gerador, e sim com o lançamento tributário.

Ou seja, a obrigação nasce com o fato gerador. E o crédito tributário nasce quando ocorre o lançamento. Portanto, o lançamento é declaratório da obrigação tributária, mas constitutivo do crédito tributário.

A obrigação tributária é uma obrigação de natureza pública (ex lege), decorrendo da lei, pouco importando a vontade do sujeito. Tanto é que se um menino de 2 anos de idade for herdeiro de alguém com deverá pagar ITCMD.

II.

Obrigação principal e obrigação acessória

O

art. 113 do CTN vai classificar as obrigações tributárias em:

3.

Obrigação tributária principal: decorre da lei. É simplesmente a obrigação de pagar, seja o tributo ou a penalidade pecuniária. É uma obrigação de dar, dar em pagamento.

Obrigação tributária acessória: decorre da legislação. Trata-se de uma

obrigação fazer ou não fazer.

Na verdade, há prestações positivas ou

65

negativas que são determinadas em função da necessidade de controle da administração pública. a) Obrigação

negativas que são determinadas em função da necessidade de controle da administração pública.

a) Obrigação principal

A obrigação principal tem sempre um conteúdo patrimonial. Isso quer dizer

que o seu objeto é sempre o pagamento de alguma coisa, seja tributo ou penalidade.

A fonte mediata da obrigação principal é a lei, eis que esta hipótese de

incidência está prevista na lei.

A fonte imediata é o fato gerador, isto é, é aquilo que está escrito na hipótese

de incidência.

Perceba que quando dizemos que a obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador, o art. 113 vai consagrar que o lançamento tributário é declaratório da obrigação tributária. Mas em relação ao crédito, ele será constitutivo.

b) Obrigação acessória

A obrigação tributária acessória é de cunho não patrimonial, conferindo à

administração pública apenas meios de eficácia para controlar a arrecadação e exercer

a fiscalização de forma adequada.

O CTN permite que a obrigação acessória tenha como fonte a legislação tributária, não precisando ser estritamente a lei, compreendendo leis, tratados, decretos, normas complementares, etc.

Caso o sujeito descumpra uma obrigação acessória, haverá incidência de multa, caso em que deverá pagar esta penalidade, ou seja, haverá uma obrigação principal. Mas nesse caso de descumprimento de uma obrigação acessória deverá

haver uma lei prevendo esta situação, visto que a obrigação principal decorre da lei,

e não da legislação tributária.

Algumas obrigações tributárias acessórias são bem conhecidas, como é a obrigação de emitir nota fiscal. Declarações fiscais também são obrigatórias, assim como a tolerância de fiscalização das autoridades fazendárias do Estado.

66

Ressalte-se que, mesmo nos casos de anistia, isenção, imunidade ou não incidência, em que não

Ressalte-se que, mesmo nos casos de anistia, isenção, imunidade ou não incidência, em que não há obrigação tributária principal, é necessário que haja obrigação tributária acessória, até para que o Estado controle esses benefícios fiscais.

O art. 113, §3º, diz que a obrigação acessória, pelo simples fato da sua

inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária. Então, aqui há um fato gerador de uma obrigação (penalidade) que vai conceder ao fisco o direito de lançar o crédito tributário contra o infrator, que é esta multa.

III. Fato gerador

Fato gerador é a subsunção do fato à norma. É a realização concreta de um comportamento descrito na norma, cuja observação faz nascer uma obrigação jurídica, bem como define juridicamente a natureza do tributo.

Hipótese de incidência é a abstração legal de um fato, ou seja, é aquela situação descrita na lei cuja previsão é abstrata, tratando-se, pois, de uma “hipótese” que poderá vir a ocorrer no mundo dos fatos, e que, uma vez realizada, se concretiza como fato gerador. Está no mundo do “ dever ser ”.

O art. 114 e 115 do CTN traz uma definição de fato gerador.

Para o CTN, fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Já o art. 115 diz que fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação

que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não

configure obrigação principal.

a) Momento da ocorrência do fato gerador

O art. 116 do CTN diz que se considera o fato gerador ocorrido desde o

momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias.

É possível que se considere que o fato gerador ocorra desde o momento em

que esteja definitivamente constituída aquela situação, razão pela qual se concentrará

67

segundo o ordenamento jurídico. Segundo a própria lei, considera-se ocorrido o fato gerador, tratando-se de:

segundo o ordenamento jurídico.

Segundo a própria lei, considera-se ocorrido o fato gerador, tratando-se de:

Situação de fato: desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprio.

Situação jurídica (situação de direito): desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

O fato gerador acontece quando o ato é praticado. É uma situação de fato. Ex.:

saída da mercadoria do estabelecimento empresarial vai gerar o ICMS.

Há exemplos de situações de direito. É uma situação em que se considera que houve o fato gerador é preciso que se faça uma análise jurídica da situação que se evidencia. Roberval Rocha, ao falar do IPTU, em primeiro lugar é necessário analisar o vínculo jurídico que submete o imóvel àquela pessoa, para saber se a pessoa é proprietária ou não. Se aquela pessoa tiver um vínculo de detenção ou de locação, não há lançamento de IPTU ou ITR em face daquela pessoa. Então começa-se a perceber que por vezes não basta a situação de fato, fazendo uma análise de situação de direito para chegar à conclusão de que ocorreu ou não o fato gerador.

b) Fato gerador simples e fato gerador complexo

No fato gerador simples, há fato gerador a partir de um acontecimento único. Ex.: ITBI, pois quando João adquiriu um imóvel do Antônio ocorreu a incidência do imposto.

No fato gerador complexo, há a conjunção de diversos acontecimento e de fatos, os quais são todos reunidos em uma figura, que é a hipótese de incidência. Para que o fato gerador ocorra, é preciso que certas coisas sejam reunidas, pois, do contrário, o fato gerador não ocorreu. Ex.: IR só se pode dizer que houve o fato gerador após o período de 1 ano. Ex.: João ganhou 100 mil reais em julho, mas não haverá a incidência do imposto de renda naquele momento. É preciso ainda que transcorra certo período para que haja a incidência.

68

c) Norma geral antielisão Segundo o art. 116, parágrafo único, do CTN, a autoridade administrativa

c) Norma geral antielisão

Segundo o art. 116, parágrafo único, do CTN, a autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

Para compreender a essência disso, é preciso compreender 3 conceitos relacionados ao tema:

Evasão tributária: é uma conduta ilícita, visto que o sujeito está querendo ocultar um fato gerador que ocorreu. O que ele quer é fazer com que o fato não ocorreu ou que uma situação foi tributada aquém da forma como deveria ser tributada.

Elisão tributária: é conduta lícita, é o planejamento tributário, eliminando a incidência do imposto por meio de planejamento. A elisão ocorre antes da ocorrência do fato gerador. Ex.: sujeito exporta bebidas, mas ao ler a legislação observa que transportar bebidas em garrafas a alíquotas é de 12% e exportar em barris a alíquota é de 7%. Com isso, o contribuinte abre uma empresa de engarrafamento no exterior, de forma que houve planejamento tributário, visto que realizou a conduta antes do fato gerador.

Elusão tributária: é qualquer negócio jurídico que se possa perceber que se encaixa ao art. 116 do CTN, mas que não é negócio simulado e nem seja um negócio lícito. Trata-se de um conceito residual.

A maioria da doutrina entende que o art. 116, parágrafo único, não se aplica aos casos de elisão fiscal, mas apenas aos casos de evasão fiscal.

Não se trata, em verdade, de uma norma antielisiva, e sim uma norma antievasiva. A ideia é de que a evasão é ilícita e a elisiva é lícita.

d) Negócios jurídicos condicionais

69

Negócio jurídico condicional é o negócio jurídico sujeito a uma condição, podendo ela ser suspensiva

Negócio jurídico condicional é o negócio jurídico sujeito a uma condição, podendo ela ser suspensiva ou resolutiva.

A condição suspensiva é aquela que sujeita o negócio a um evento futuro e

incerto. O negócio só passará a produzir efeitos quando a condição se implementa.

A condição resolutivo é aquela em que o negócio deixa de produzir efeitos no

momento em que a condição ocorre.

Portanto, o art. 117 do CTN preconiza que se consideram os negócios jurídicos condicionais perfeitos e acabados no momento em que:

Sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;

Sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.

VI. Sujeito ativo

O sujeito ativo da obrigação tributária é a pessoa jurídica de direito público que

tenha a competência para exigir o cumprimento da obrigação tributária, mas que não se confunde com a competência para instituir o tributo. Trata-se aqui da capacidade tributária.

a figura do

necessariamente terá a competência para instituir o tributo.

O

sistema

tributário

nacional

prevê

sujeito

ativo

que

não

Não se admite no sistema tributário nacional a figura da solidariedade ativa. Não há pluralidade de credores tributários, sendo apenas um. Existe, por outro lado, a solidariedade passiva.

a) Desmembramento territorial do ente tributante

Como se sabe, apenas Estados e municípios podem se desmembrar, não cabendo tal situação ao Distrito Federal ou à União.

O CTN disciplina em seu art. 120 que a pessoa jurídica de direito público que

se constituir em razão do desmembramento territorial de outra, essa nova pessoa

70

jurídica vai se sub-rogar nos direitos da pessoa jurídica anterior, passando a ser credora de

jurídica vai se sub-rogar nos direitos da pessoa jurídica anterior, passando a ser credora de vários créditos tributários e da relação jurídico-tributário.

A lei a ser aplicada será a da pessoa jurídica que ela se originou até que produza a sua legislação própria. Essa sub-rogação de direitos envolve tanto a competência quanto a capacidade tributária ativa. E a pessoa jurídica que se originou poderá cobrar os créditos vincendos e os vencidos, mas que ainda não foram pagos.

V. Sujeito passivo

Sujeito passivo da obrigação tributária é quem é o obrigado.

Sendo obrigado a uma obrigação tributária principal é a pessoa obrigada ao pagamento de um tributo ou de uma penalidade pecuniária.

Se ele é obrigado da obrigação acessória, é a pessoa obrigada a prestações positivas ou negativas que sejam objeto dessa obrigação tributária acessória.

a) Sujeito passivo da obrigação principal

O CTN, no que toca ao passivo da obrigação tributária principal, fará uma subdivisão:

Contribuinte: é um sujeito passivo direto, havendo uma relação pessoa com a situação geradora da relação tributária, pois pratica o fato gerador.

Responsável tributário: sujeito passivo indireto, não se revestindo da situação de contribuinte, mas tem uma obrigação que decorre da lei. Poderá ser um sucessor, terceiro vinculado ao fato gerador, poderá ter responsabilidade solidária, subsidiária ou exclusiva pela obrigação tributária, mas algum vínculo o responsável deverá ter com a obrigação tributária principal.

b) Não oposição de convenções particulares contra o fisco

Aqui é simples, pois basta verificar o art. 123 do CTN: “Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo

71

pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal

pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes ”.

Lembrando que a lei pode dispor de forma diferente.

Por exemplo, foi celebrado um contrato de locação entre José, locador, e João, locatário. No contrato de locação, eles preveem que João pagará o IPTU da casa. Esta cláusula é válida, porém não é oponível ao fisco, pois se João não pagar, a fazenda irá cobrar de José, que é o proprietário do imóvel.

Tanto é que o STJ tem decisão dizendo que o locatário é parte ilegítima para impugnar lançamento de IPTU, pois ele não é o sujeito passivo, visto não ser ele o contribuinte ou o responsável tributário.

V. Solidariedade

No direito tributário não existe solidariedade ativa, mas somente solidariedade passiva.

São pessoas solidariamente obrigadas:

Solidariedade por interesse comum:

São aquelas pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua

o fato gerador da obrigação principal.

Segundo a doutrina, apenas a solidariedade por interesse comum exige uma vinculação direta com o tributo ou com o fato gerador. O exemplo clássico é

o caso em que há uma propriedade imóvel que possui quatro proprietários,

constituindo um condomínio. Neste caso, poderá ser cobrado todo o imposto de apenas um dos proprietários, tendo contra os outros o direito de regresso.

Solidariedade por determinação legal:

São aquelas pessoas definidas como solidariamente responsáveis (expressamente designadas por lei).

É aquela expressamente prevista em lei.

72

Vale lembrar que a solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem. a) Efeitos

Vale lembrar que a solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.

a) Efeitos da solidariedade

Segundo o art. 125 do CTN são efeitos da solidariedade:

O pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais;

A isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se concedida pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo;

A interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica os demais obrigados.

Se houver o perdão ou remissão em relação a algum dos coobrigados solidários vai beneficiar a todos. Mas se o perdão for pessoal, não aproveitará a todos.

Ex.: Havia uma dívida tributária solidária entre José, João, Marcelo e Carlos. Carlos é maior de 60 anos, vindo uma lei que vai perdoar a dívida tributária para o idoso. Neste caso, este perdão tem caráter pessoal. Portanto, com a desoneração de Carlos, a dívida, que seria de 10 mil reais, somente poderá ser cobrada no montante de 7.500 reais de qualquer um dos três devedores solidários.

VI. Domicílio tributário

Domicílio tributário é o local em que as comunicações, auditorias fiscais serão realizadas, onde normalmente estão arquivados os livros fiscais, as escritas contábeis da pessoa.

Será importante o domicílio, pois determinará a lei tributária que vai recair.

O domicílio tributário atrai a competência da lei tributária. A competência para aplicação da lei tributária.

A regra geral é de que o domicílio tributário é o de eleição.

Na falta de eleição do domicílio tributário, o art. 127 disciplina que será

73

considerado como tal: • Pessoas naturais: será seu domicílio tributário a sua residência habitual ,

considerado como tal:

Pessoas naturais: será seu domicílio tributário a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;

Pessoas jurídicas de direito privado: lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;

Pessoas jurídicas de direito público: qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.

Isso apenas se não houver a eleição do domicílio tributário.

Na impossibilidade de aplicação dessas regras supletivas, e não havendo domicílio tributário eleito, será considerado como domicílio tributário o local das situações dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação tributária.

Via de regra, o domicílio tributário é por eleição. Se não der por eleição, será aplicado o art. 127 do CTN. Se este critério não for suficiente será o local da situação dos bens ou onde ocorreu o fato gerador da obrigação tributária.

Vale lembrar que a autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando for eleito a fim de impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se a regra de que será considerado o domicílio tributário o local da situação dos bens ou onde ocorreu o fato gerador da obrigação tributária.

Segundo o STJ, filial é uma espécie de estabelecimento empresarial, que faz parte do acervo patrimonial de uma única pessoa jurídica, não ostenta personalidade jurídica própria, e não é pessoa distinta da sociedade empresária. Dessa forma, o patrimônio da empresa matriz responde pelos débitos da filial e vice-versa, sendo possível a penhora dos bens de uma por outra no sistema BacenJud."

2. Responsabilidade tributária

I. Introdução

74

A responsabilidade manifestar: tributária vai • Lei: deverá ter origem legal. exigir alguns pré-requisitos para

A responsabilidade

manifestar:

tributária

vai

Lei: deverá ter origem legal.

exigir

alguns

pré-requisitos

para

se

Vinculação: atribuída a um terceiro vinculado ao fato gerador

Poderá excluir a responsabilidade do contribuinte ou atribuir em caráter supletivo

II. Tipologia da responsabilidade tributária

São modalidades básicas de definição do sujeito passivo:

Substituição tributária: a lei já transfere a pessoa do responsável essa obrigação.

Transferência tributária: a responsabilidade é atribuída após o nasci