CONSULTAS INSTITUCIONALES
como sustento por el ingreso obte-
operación sujeta al sistema de de-
tracciones?, ¿cuál es el tratamien-
to contable?
Respuesta:
Tomando en cuenta la información pro-
porcionada por la empresa CRC S.A.C.,
el comprobante de pago que deberá
emitir y entregar el propietario de un
vehículo en virtud del contrato de alqui-
ler dependerá del tipo de renta que ge-
nere por esta operación.
En ese sentido, considerando la na-
turaleza del servicio, el propietario del
bien en su condición de persona natural
podrá realizar la operación bajo las si-
guientes modalidades:
1. Si el propietario del bien es una per-
sona natural sin negocio, la renta
que se genera constituirá para él
renta de primera categoría, debien-
do entregar como comprobante de
pago el Formulario Virtual Nº 1683
(boleta de pago), el cual es usado
para el pago a cuenta mensual del
referido impuesto, de conformidad
con el literal a) del numeral 6.2 del
artículo 4 del Reglamento de Com-
probantes de Pago.
2. Si el propietario del bien es una per-
sona natural con negocio y el bien
que alquila es parte de los activos
del negocio, la renta que se gene-
ra constituirá de tercera categoría,
según lo dispuesto por el artículo
28 del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto a la Renta, sien-
do obligación entregar una factura
CONSULTAS INSTITUCIONALES
1. Materia
Se consulta si puede considerarse como
depósito en cuenta y, por ende, cumpli-
da la obligación de utilizar medios de
pago a que se refiere la Ley Nº 28194,
cuando a fin de cancelar las obligacio-
nes se emiten cheques sin las cláusulas
“no negociables”, “intransferibles”, “no a
la orden” u otra equivalente; y:
21
ASIENTO CONTABLE
nido.
Resulta necesario indicar que para el
segundo caso el servicio se encuentra
gravado con el IGV y, siendo el valor de
la operación mayor a S/. 700.00, estaría
sujeto al sistema de detracciones, esto
según lo dispuesto en el numeral 2 del
Anexo 3 de la Resolución de Superin-
tendencia 183-2004/SUNAT, siendo la
tasa correspondiente a esta operación
la del 12%, aplicable sobre el monto to-
tal consignado en la factura.
De otro lado, la empresa en su calidad
de usuaria del servicio deberá efec-
tuar el depósito del monto detraído en
la cuenta que para tales efectos debe
mantener el proveedor en el Banco de
la Nación, teniendo como plazo alguno
de los siguientes momentos: la fecha del
pago total o parcial de la factura o dentro
del quinto día hábil del mes siguiente a
aquel en que se efectúe la anotación del
comprobante de pago en su Registro de
Compras, lo que ocurra primero.
Asimismo, la empresa usuaria se en-
cuentra en la obligación de efectuar la
anotación de la información correspon-
diente a la factura sujeta a detracción en
dos columnas para ello habilitadas en su
Registro de Compras. Dicha información
es la referente al número y a la fecha de
emisión de las constancias del depósito
del monto detraído.
Finalmente, considerando que el servicio
será pagado dentro del mes de la emisión
del respectivo comprobante mensual, la
contabilización de la provisión del gasto
considerándose el monto correspondien-
te al IGV será la siguiente:
¿SE CUMPLE CON LA BANCARIZACIÓN
CUANDO EL MEDIO DE PAGO ES
UTILIZADO PARA PAGAR A UN TERCERO
DESIGNADO POR EL PROVEEDOR?
INFORME N° 048-2009-SUNAT/2B0000
a) Los cheques son emitidos a nombre
de los proveedores y recepcionados
por estos, siendo endosados y de-
positados íntegramente en su cuen-
ta corriente.
b) Los cheques son depositados por
el emisor del cheque en las cuen-
tas bancarias del proveedor o de
un tercero designado por este últi-
mo, acreditándose tal hecho con la
CONTADORES & EMPRESAS / N° 121
-------------------x-------------------
63 Servicios prestados por
terceros 1,000
635 Alquileres
6351 Vehículo de transporte
de personal
40 Tributos por pagar 190
40111 IGV
42 Proveedores 1,190
421 Facturas por pagar
x/x Por la provisión del servicio
prestado.
-------------------x-------------------
Finalmente, por el pago de la factura se
efectuará el siguiente asiento:
ASIENTO CONTABLE
-------------------x-------------------
42 Proveedores 1,190
421 Facturas por pagar
10 Caja y bancos 1,090
104 Cuentas corrientes
x/x Por el pago del servicio pres-
tado.
-------------------x-------------------
(*) Contadora Pública Colegiada Certificada por la Uni-
versidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la
Especialización de Normas Internacionales de Infor-
mación Financiera (NIIF) del Colegio de Contadores
Público de Lima. Diplomada en Gestión y Consul-
toría Tributaria de la Facultad de Ciencias Adminis-
trativas de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos. Asesora contable y tributaria de Contadores
& Empresas.
(**) Contador Público por la Universidad de San Martín de
Porres, especialista en tributación. Asesor tributario y
contable de Contadores & Empresas. Ex funcionario
de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribu-
yente como orientador tributario
constancia de depósito correspon-
diente.
c) Los cheques son cobrados por un
tercero o empleado de la empresa
emisora y luego el efectivo es depo-
sitado en las cuentas bancarias del
proveedor o de un tercero designa-
do por este último, acreditándose tal
hecho con la constancia de depósito
correspondiente.
A-17
 22 ASESORÍA TRIBUTARIA
2. Base legal
- Texto Único Ordenado de la Ley
Nº 28194, Ley para la lucha contra la
evasión y para la formalización de la
economía, aprobado por el Decreto
Supremo Nº 150-2007-EF, publicado
el 23/09/2007, y normas modificato-
rias (en adelante, Ley Nº 28194).
- Reglamento de la Ley Nº 28194,
Decreto Supremo Nº 047-2004-EF,
publicado el 08/04/2004, y normas
modificatorias.
3. Análisis
De acuerdo con lo dispuesto en el pri-
mer párrafo del artículo 3 de la Ley
Nº 28194, las obligaciones que se cum-
plan mediante el pago de sumas de di-
nero cuyo importe sea superior al monto
a que se refiere el artículo 4(1) se debe-
rán pagar utilizando los medios de pago
a que se refiere el artículo 5, aun cuando
se cancelen mediante pagos parciales
menores a dichos montos.
Por su parte, el artículo 5 de la dicha Ley
detalla los medios de pago que a través
de empresas del sistema financiero se
utilizarán en los supuestos previstos en
el citado artículo 3(2):
a) Depósitos en cuentas.
b) Giros.
c) Transferencias de fondos.
d) Órdenes de pago.
e) Tarjetas de débito expedidas en el país.
f) Tarjetas de crédito expedidas en el
país.
g) Cheques con la cláusula de “no ne-
gociables”, “intransferibles”, “no a la
orden” u otra equivalente, emitidos
al amparo del artículo 190 de la Ley
de Títulos Valores(3).
Al respecto, el inciso e) del artículo 1 del
Reglamento de la Ley Nº 28194 define
como “depósito en cuenta” a la acredita-
ción de dinero en una cuenta determina-
da, sea que provenga de la entrega de
dinero en efectivo o de la liquidación de
un instrumento financiero, no compren-
diendo a los instrumentos financieros
entregados en custodia o garantía.
De otro lado, el primer párrafo del ar-
tículo 8 de la Ley N 28194 dispone que,
para efectos tributarios, los pagos que
se efectúen sin utilizar medios de pago
no darán derecho a deducir gastos, cos-
tos o créditos; a efectuar compensacio-
nes ni a solicitar devoluciones de tribu-
tos, saldos a favor, reintegros tributarios,
recuperación anticipada, restitución de
derechos arancelarios.
Añade el citado artículo que, para efecto
de lo dispuesto en el párrafo anterior, se
deberá tener en cuenta, adicionalmente,
lo siguiente:
A-18 1ra. quincena - Noviembre 2009
a) En el caso de gastos y/o costos que
se hayan deducido en cumplimien-
to del criterio de lo devengado de
acuerdo a las normas del Impuesto
a la Renta, la verificación del medio
de pago utilizado se deberá realizar
cuando se efectúe el pago corres-
pondiente a la operación que generó
la obligación.
b) En el caso de créditos fiscales o sal-
dos a favor utilizados en la oportuni-
dad prevista en las normas sobre el
Impuesto General a las Ventas e Im-
puesto Selectivo al Consumo y del
Impuesto de Promoción Municipal,
la verificación del medio de pago uti-
lizado se deberá realizar cuando se
efectúe el pago correspondiente a la
operación que generó el derecho.
Como puede apreciarse de las normas
antes glosadas, cuando se pague cual-
quier tipo de obligación mediante la
entrega de dinero por un monto igual
o superior a los que se refiere el ar-
tículo 4 de la Ley Nº 28294, aun cuando
se cancelen mediante pagos parciales
menores a dichos montos, deberá utili-
zarse los medios de pago detallados en
el artículo 5 de la mencionada Ley. En
este caso, la cancelación de dichas obli-
gaciones utilizando los referidos medios
de pago dará derecho, entre otros, a de-
ducir gasto o crédito fiscal, siempre que
se cumplan con los requisitos que para
ello contemplan las normas pertinentes.
A tal efecto, la verificación del medio de
pago utilizado se deberá realizar cuando
se efectúe el pago correspondiente a la
operación que genere la obligación o el
derecho.
Así pues, en lo que corresponde al pri-
mer supuesto, en el momento en que se
cumple con el pago correspondiente a la
operación que genera la obligación se
utilizó cheques emitidos a nombre de los
proveedores sin las cláusulas “no nego-
ciables”, “intransferibles”, “no a la orden”
u otra equivalente, por lo que no se ha-
bría utilizado el depósito en cuenta ni otro
de los medios de pago a que se refiere
el artículo 5 de la Ley Nº 28194, en cuya
virtud no se ha cumplido con la exigencia
legal establecida en esta norma.
En lo que corresponde al segundo su-
puesto, en el que el pago se ha reali-
zado depositando un cheque en las
cuentas bancarias del proveedor o de
un tercero que ordene el proveedor, sí
se estaría empleando el depósito en
cuenta y, por ende, se habría cumplido
con la obligación de utilizar un medio de
pago a que se refiere la Ley Nº 28194,
porque se ha acreditado dinero en una
cuenta proveniente de la liquidación de
un instrumento financiero.
Adicionalmente, cabe indicar que ni la
Ley Nº 28194 ni su Reglamento han dis-
puesto que para efecto de no perder el
derecho a deducir gasto, costo o crédito,
entre otros, el pago deba ser efectuado
directamente al proveedor del servicio,
sin la utilización de intermediarios, pu-
diendo ser incluso a un tercero que or-
dene el proveedor, siendo que la norma-
tiva únicamente señala que dicho pago
deberá ser realizado empleando alguno
de los medios de pago autorizados(4).
Finalmente, en relación con el tercer
supuesto, en el cual los cheques son
cobrados por un tercero o empleado de
la empresa emisora y luego el efectivo
es depositado en las cuentas bancarias
del proveedor o de un tercero designa-
do por este último, debe determinarse el
medio de pago utilizado cuando se efec-
túe el pago correspondiente a la opera-
ción que genere la obligación, esto es,
cuando se efectúa el pago al proveedor
o al tercero designado por este.
Así pues, dado que cuando se efectúa el
pago al proveedor o al tercero designado
por este se utiliza el depósito en cuenta
(proveniente de la entrega de dinero en
efectivo), se habría cumplido con la exi-
gencia legal de utilizar un medio de pago
a que se refiere la Ley Nº 28194.
4. Conclusiones
1. No se considera depósito en cuen-
ta, cuando a fin de cancelar las
obligaciones se emiten cheques sin
las cláusulas “no negociables”, “in-
transferibles”, “no a la orden” u otra
equivalente; y, los cheques son emi-
tidos a nombre de los proveedores y
recepcionados por estos, siendo en-
dosados y depositados en su cuenta
corriente, en cuya virtud no se ha
cumplido con la obligación de utilizar
medio de pago, a que se refiere la
Ley Nº 28194.
2. Se considera depósito en cuenta y,
por ende, cumplida la obligación de
utilizar medio de pago, cuando a fin
de cancelar las obligaciones se emi-
ten cheques sin las cláusulas “no
negociables”, “intransferibles”, “no a
la orden” u otra equivalente; y,
a) Los cheques son depositados
por el emisor del cheque en las
cuentas bancarias del proveedor
o de un tercero designado por
este último.
b) Los cheques son cobrados por un
tercero o empleado de la empre-
sa emisora y luego el efectivo es
depositado en las cuentas banca-
rias del proveedor o de un tercero
designado por este último.
Lima, 27 de marzo de 2009
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico

Viviana Cossío Carrasco(*)
La presente consulta institucional deja
sentado un criterio que había sido postu-
lado desde la vigencia de la Ley Nº 28194
por quienes en virtud del ejercicio del
Derecho optaban por defender la realidad
económica de los hechos, así como la es-
tructura técnica del Impuesto a la Renta y
el IGV. En efecto, tras el exhaustivo aná-
lisis y reconocimiento de la finalidad per-
seguida por las normas de bancarización y
de la interpretación literal de su articulado,
se viene afirmando que la formalidad exi-
gida por estas normas se limitaba a la uti-
lización de los medios de pago previstos,
dejando abierta la posibilidad de cumplir
con ello mediante diversas alternativas.
Ciertamente, si lo que busca la norma es el
rastrear los ingresos y gastos significativos
de las empresas a través del sistema ban-
cario –estableciendo para ello una serie de
formas de pago que implican la utilización
de dicho sistema y la identificación del re-
ceptor directo o inmediato del dinero (lo
cual se observa al no admitirse la posibili-
dad del endoso del cheque)–, bien podría
validarse las siguientes situaciones:
• Pago a un tercero designado por el
proveedor a través de uno de los me-
dios de pago.
Tal como lo concluye el informe ma-
teria de comentario, la norma no exige
que exista una identidad entre el emi-
sor de la factura objeto de cancelación
y el sujeto receptor del pago bancari-
zado; no obstante, ello no implica la
necesidad de probar fehacientemente
que el pago efectuado al tercero fue
realizado con el fin directo de cancelar
el pasivo originado por la factura del
proveedor.
Ciertamente, de no poder probarse esa
relación (pago a tercero - cancelación
de factura del proveedor), el pago a un
tercero carecería de la causalidad re-
querida para poder admitir el gasto y
el crédito fiscal. Es por ello, que es al-
tamente recomendable que sea el mis-
mo proveedor quien designe al tercero
facultado a cobrar la deuda.
• Pago a un tercero designado por el pa-
gador a través de uno de los medios
de pago, a efectos de que actúe como
intermediario y efectúe el pago al pro-
veedor (utilizando también medios de
pago).
El supuesto descrito presenta una ca-
dena de pagos, todos ellos bancariza-
dos, que tiene como particular caracte-
rística la presencia de un intermediario
CONSULTAS INSTITUCIONALES
no autorizado por el proveedor. No
obstante, toda vez que este recibe el
pago de su factura con alguno de los
medios de pago (a través de dicho
intermediario) le sería irrelevante su
participación.
Este caso es el planteado en la consul-
ta absuelta por la Sunat, por el cual la
empresa pagadora gira un cheque no
negociable (o bien podría utilizar al-
guno de los otros medios de pago) a
nombre de alguno de sus trabajadores
para que efectúe el pago al proveedor
que le es indicado (usualmente me-
diante un depósito en su cuenta ban-
caria).
En la práctica suele presentarse que
las empresas cuentan con algún tra-
bajador encargado de las cobranzas
a clientes y pagos a proveedores, por
lo que encuentran práctica la emisión
de un único cheque (no negociable) a
nombre de dicho trabajador a efectos
de que este se encargue de hacer los
pagos respectivos mediante depósitos
en las cuentas de los proveedores indi-
cados.
Ante tal proceder y para acreditar la
causalidad del pago, consideramos
importante poder contar con la rela-
ción ordenada de las facturas cancela-
das y la coincidencia numérica entre
el importe de los pasivos que ellas
representan y el importe cobrado por
el trabajador para su cancelación, de-
biendo mantener el detalle cronológi-
co de tales operaciones.
• Pago sin la utilización de medios de
pago, pero inmediatamente bancariza-
do por el proveedor.
Si bien el supuesto planteado no ha
sido materia de pronunciamiento de
la Sunat, planteamos este a efectos de
considerarlo como una posibilidad de
validar el cumplimiento de las normas
de bancarización. Así, de presentarse
el caso en que la empresa olvidase po-
ner la cláusula no negociable al che-
que emitido a nombre del proveedor y
que este lo deposite a su cuenta banca-
ria, podría argumentarse que el pago
ha sido bancarizado, aunque lo haya
sido por el mismo proveedor.
Consideramos que si bien la situación
descrita es altamente contingente, en
caso de incurrir en ella podría sus-
tentarse el cumplimiento de las nor-
mas de bancarización y sobre todo
de la finalidad que estas buscan, en
la medida que: a) contablemente pue-
da acreditarse el pago y el cobro del
cheque con la respectiva cancelación
CONTADORES & EMPRESAS / N° 121
23
de la cuenta por pagar y la cuenta por
cobrar de las partes involucradas; b)
que la cancelación de la cuenta por
cobrar se efectúe en el menor plazo
posible contado a partir del giro del
cheque y del depósito de este; c) en
el comprobante de depósito o estado
de cuenta del proveedor emitido por
el banco se consigne el número del
cheque girado sin la cláusula no ne-
gociable; y, d) argumentar la falta de
disposición expresa en las normas de
bancarización que obliguen al cliente
de ser quien deba utilizar el medio de
pago dejando abierta la posibilidad de
que tal cumplimiento pueda realizarlo
el proveedor, ello en la medida que se
haya demostrado la fehaciencia de la
operación y el rastreo mediante el sis-
tema bancario que busca la norma.
(*) Abogada por la Pontificia Universidad Católica del
Perú (PUCP). Postgrado en Tributación por la Uni-
versidad de Lima (Primer puesto en el órden de
méritos). Jefa del Área Tributaria de Contadores &
Empresas.
(1) El artículo 4 de la citada Ley dispone que el monto a
partir del cual se deberá utilizar medios de pago es
de tres mil quinientos nuevos soles (S/. 3,500) o mil
dólares americanos (US$ 1,000).
(2) El artículo 4-A del Reglamento de la Ley N° 28194
señala que la Sunat, en coordinación con la Superin-
tendencia de Banca, Seguros y Administradoras Pri-
vadas de Fondos de Pensiones, deberá publicar en
su página web la relación de, entre otros:
a) Las empresas del sistema financiero y de los
medios de pago con los que estas se encuen-
tran autorizadas a operar.
b) Las empresas no pertenecientes al sistema fi-
nanciero, cuyo objeto principal sea la emisión
y administración de tarjetas de crédito, y de
las tarjetas de crédito que estas emiten, con-
signando el nombre de la(s) Empresa(s) del
sistema financiero a través de la(s) cual(es) se
canaliza(n) los pagos en virtud de convenios de
recaudación o cobranza.
c) Las empresas bancarias o financieras no do-
miciliadas y de las tarjetas de crédito que es-
tas emitan, consignando el nombre de la(s)
empresa(s) del sistema financiero a través de
la(s) cual(es) se canaliza(n) los pagos en virtud
de convenios de recaudación o cobranza.
A tal efecto, las empresas del sistema financiero de-
berán comunicar a la Sunat la relación de los medios
de pago con los que operan y de aquellos sobre los
cuales realizan el servicio de recaudación o cobran-
za, en la forma, plazo y condiciones que la Sunat es-
tablezca mediante resolución de superintendencia.
(3) Asimismo, dispone que los medios de pagos antes
señalados son aquellos a que se refiere la Ley Ge-
neral del Sistema Financiero y del Sistema de Se-
guros y Orgánica de la Superintendencia de Banca
y Seguros, Ley N° 26702, y normas modificatorias;
y que, mediante decreto supremo refrendado por el
Ministro de Economía y Finanzas se podrá autorizar
el uso de otros medios de pago considerando, entre
otros, su frecuencia y uso en las empresas del Sis-
tema financiero o fuera de ellas.
(4) Criterio recogido en el Informe N° 029-2004-
SUNAT/2B0000 y en el Informe N° 282-2005-
SUNAT/2B0000, disponibles en la página web de la
SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).
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