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Evolución histórica
Etapas
Según Sánchez Fernández de Valderrama(1988): el inicio y posterior evolución de esta rama
de la disciplina contable se ha producido en función de los cambios en los objetivos y
estructuras de las mismas empresas.
Contabilidad interna
centro administrativo
Forma de acumular y asignar costes históricos a unidades de producto y a departamentos,
principalmente para valorar inventarios y determinar el beneficio (Horngren; 1982)
Johnson y Kaplan observaron que no compensaba recoger información sobre costes de
productos individuales, por lo que aparecieron nuevos sistemas para recoger información
agregada, como el sistema del Direct Costing. Además es en esta época cuando se empieza a
calcular el punto muerto o umbral de rentabilidad.
En esta época hay que destacar tres autores
Church
Para determinar el coste de los productos se tenía que tener en cuenta: el coste primordial,
gastos indirectos de planta y proporción de los gastos generales y de venta.
Church se centraba en ligar los gastos generales a los productos, por lo que Church dividía la
fabrica en centros para poder cargar de manera más fácil los gastos de los centros a cada
producto.
Clark
Identificó diferentes tipos de costes:
Costes directos e indirectos
Vatter
Diferencia entre costes fijos (la incurrencia de estos costes es externa a la produción dada en
un determidado periodo) y variables (se ven afectados por la variación del volumen de
producción).
Considera que es mejor obtener datos rápidos e incompletos para los directivos, que darles
información completa, pero demasiado tarde para que ésta pueda afectar a sus decisiones.
Distingue entre la información que esta destinada a usuarios internos de los externos.
Contabilidad analítica de la explotación
Fábricación de Camisetas
Técnica de análisis de cargas y de ingresos de la empresa, que tiene por objeto la valoración
de los bienes producidos y vendidos y el control de las condiciones internas de
explotación (Rapin y Poli)
Los objetivos según López Díaz y Menéndez Menéndez son:
Conocer los costes de las diferentes funciones de la empresa.
fabricación en taller
Determinar las características de las áreas de ejecución apropiadas que son significativas en
términos de las tareas.
Contribuir a motivar las realizaciones individuales deseables mediante una comunicación
realista de la información respecto de las tareas.
Sistemas operativos de gestión, por función, producto, proyecto, y otra segmentación de las
operaciones, lo que supone:
Medición de los factores en términos de costes relevantes y los ingresos o medidas
estadísticas de la producción.
Comunicación de los datos apropiados, de carácter fundamentalmente económico, al personal
clave, y de forma oportuna.
Producción conjunta
Concepto
Los procesos productivos pueden ser simples o múltiples:
Procesos productivos simples: son aquellos cuyo objeto es elaborar un solo producto.
Procesos productivos múltiples: son aquellos a través de los cuales se obtienen
simultáneamente varios productos diferentes.
subproductos
Los subproductos son productos conjuntos que como consecuencia de sus características
económicas (escasa apreciación por el mercado y escasa importancia relativa en la
realización del proceso de producción conjunta) no constituyen el objeto de producción
perseguido por la empresa, por lo que en la elaboración y presentación de la información
contable sobre la actividad económica de la empresa suelen presentarse como datos de
carácter secundario.
A veces el coste que supone el subproducto a al coste del producto principal; en otro caso se
tiene que contabilizar con un proceso.
La asignación de costes
CI
Con relación a los recursos propios no tienen un coste explícito y dependen de cada
empresario y de sus inversiones alternativas, si el capital propio de 800 unidades monetarias
se decide invertir en títulos de renta fija (obligaciones) con una rentabilidad del 12%, la tasa
de coste media ponderada de los recursos financieros propios que denominaremos kp, es
del 12% y es un coste implícito.
Considerando lo anterior se puede obtener la tasa de coste media ponderada de los
recursos financieros (propios y ajenos) que denominamos C que será:
C = Ka x Recursos Ajenos + Kp x Recursos propios / RA + RP
En nuestro ejemplo sería:
Una vez obtenida C habrá que imputarla a los distintos factores que han participado en el
proceso productivo, para ello habrá que distinguir entre factores circulantes y factores fijos.
Los factores circulantes (K) son los que mantienen un comportamiento cíclico, es decir, se
van renovando a lo largo del año y requieren inversiones a corto plazo (materias primas, mano
de obra, suministros, alquileres…)
Los factores fijos (F) son los que permanecen en la empresa por un período superior a un
año, exigiendo por tanto inversiones a largo plazo (en general el coste de las amortizaciones
del inmovilizado).
Una vez definidos los factores circulantes y los fijos, se puede determinar la tasa de coste a
imputar a los factores circulantes = C/n donde n es el número de días anuales de trabajo
dividido por el período medio de maduración de la empresa.
Como número de días anuales de trabajo se pueden considerar los efectivamente trabajados
o el número de días que comprende el período contable y no sólo los trabajados.
La tasa de coste a imputar a los factores fijos, en este caso son inversiones de más de un
período y el número de rotaciones que sufre cada año los factores del fijo, en este caso el
inmovilizado = 1/m, donde m es la duración media del inmovilizado en años = inmovilizado /
cuota anual de amortización. Según esto la tasa C a imputar a los factores fijos estará
expresada:
C/1/m = C x m
La expresión que debemos de conocer es C0 que es el coste de oportunidad de los
recursos financieros que se expresará:
C0 = C/n x K + C x m x F
Según esta expresión el coste de oportunidad de los recursos financieros será igual
al coste de oportunidad de los factores circulantes más el coste de oportunidad de los
factores fijos.
Cálculo del coste total de oportunidad
El coste de oportunidad total estará formado por el coste de oportunidad de los recursos
financieros calculado anteriormente y el coste de oportunidad del sueldo del empresario,
para calcular este último se toma como referencia la remuneración que perciben en el
mercado de profesionales de la dirección las personas que realizan una función análoga a la
del empresario en cuestión.
Imputación del coste a los centros, productos y resultados
Conocido el importe al que asciende el coste se procederá a su registro contable e imputación
a los distintos centros que tenga la empresa. Cada centro recibirá costes de oportunidad en
función de su empleo de factores fijos y circulantes en proporción a los costes
correspondientes que haya ocasionado, posteriormente los suplementos por costes de
oportunidad de los centros serán trasladados a los productos y resultados del período. Para
aplicar el modelo de costes de oportunidad se realizarán tres cuadros:
Coste
factores zapato
150251254 poca 256.589
circulant dama
es
Coste
zapato
factores 458699321 demasiada 953.682
caballero
fijos
1'210.27
TOTAL Texto de celda
1
Coste
oportunid
ad
factores
circulante
s
Coste
oportunid
ad
factores
fijos
Coste
oportunid
ad sueldo
del
empresari
o
Suplemen
to coste
oportunid
ad
Suplemento coste de
aprovisionamiento
Suplemento coste
transformación
Suplemento coste
del producto
h) Cancelación del margen comercial en sentido económico por su importe, registrando los
costes de los centros de administración, subactividad, y los suplementos de costes de
oportunidad calculados para dichos centros, obteniendo el resultado económico de la
actividad.
Direct Costing
Es la National Association of Cost Accountants quién da a conocer los primeros estudios
sobre el Direct Costing en 1953. Este nuevo método consiste principalmente separar Costes
Fijos de Costes Variables ya que solo estos últimos deben incorporarse a la producción
conformando así el coste del producto, los Costes Fijos deben ser absorbidos por los
resultados del periodo en el que inciden. El Direct Costing se considera una extensión
del Umbral de rentabilidad y una alternativa al Full-Costing. Uno de los autores más señalados
es Wright 1962, según su teoría el Direct-Costing es un sistema contable que separa los
gastos que varían con el volumen de los que no varían. En las empresas transformadoras esto
significa que se cargarán a los inventarios tan solo los costes de producción directos para su
posterior comparación con los ingresos, lo que permitirá determinar el margen obtenido. Los
gastos del periodo se cargarán directamente a la cuenta de pérdidas y ganancias del periodo
en que tuvieron lugar los desembolsos. El modelo del Direct Costing tuvo más eco en los
países anglosajones, en cambio en los países del área continental europea se decantaron por
el método de las secciones quizá por la influencia del plan de cuentas alemán de 1937 y el
plan francés de 1957. En definitiva el Direct Costing intenta atribuir como costes de un
producto exclusivamente los costes variables ocasionados por él. Por lo tanto en este modelo
el precio de coste de un producto será:
PRECIO DE COSTE DE UN PRODUCTO= SUMA DE COSTES VARIABLES TOTALES DEL
PRODUCTO/NÚMERO DE UNIDADES PRODUCIDAS
Dentro de los costes variables que hemos incorporado en esta fórmula habrá que distinguiir
entre los ocasionados como consecuencia del proceso de aprovisionamiento y transformación
(costes industriales) y aquellos consecuencia de la comercialización o venta de los productos
(costes comerciales), así podemos obtener las siguientes relaciones: MARGEN INDUTRIAL=
INGRESOS POR VENTAS - COSTES VARIABLES INDUSTRIALES DE LAS VENTAS
MARGEN COMERCIAL= MARGEN INDUSTRIAL - COSTES VARIABLES DE
COMERCIALIZACIÓN
BENEFICIO O PÉRDIDA= MARGEN COMERCIAL - COSTES FIJOS DEL PERIODO
Ventajas e inconvenientes
Las principales ventajas que presenta el Direct Costing es que facilita el estudio de la relación
entre los costes, volúmenes de fabricación, ventas y beneficios de un periodo, evita la
arbitrariedad en la que muchas veces se incurre al intentar distribuir los Costes Fijos entre los
productos fabricados en un periodo ya que determina los costes de los productos por la suma
de los costes variables incurridos para su fabricación. Otro aspecto favorable es que tiene una
aplicación sencilla. Entre los inconvenientes de este modelo destaca la dificultad que pueden
encontrar las empresas para su aplicación es que puede ser difícil determinar que costes son
fijos y cuales variables, teniendo que recurrir a métodos para separar dichos costes, los
principales métodos son: el método gráfico, el método de los puntos extremos y el método de
los mínimos cuadrados.
Proceso contable lo expuesto habrá que tener en cuenta dos aspectos importantes al
aplicar el Direct Costing. El precio de coste de los productos viene dado dado por la suma de
costes variables en los que se incurre para su obtención y los resultados se calculan siguiendo
un procedimiento distinto al de imputación racional.
Para calcular el coste de los productos se tendrán que seguir los siguientes pasos:
Reflejo de las existencias iniciales, valoradas según costes variables.
Reflejo de los costes del periodo, tanto externos como internos ya sean fijos o variables.
Registro en inventario de los productos del periodo, valorado según coste variable de
aprovisionamiento y transformación.
Obtención del margen comercial o resultado bruto, por diferencia entre el margen industrial y
los costes variables comerciales.
Obtención del margen semibruto o resultado de la contabilidad analítica de la actividad, por
diferencia entre el margen comercial y los costes fijos directos.
Obtención del margen neto o resultado de la contabilidad analítica del periodo, por diferencia
entre el margen semibruto y los costes fijos indirectos.
Asientos de cierre.