Fechamento de Balanço

Teoria e Prática
CLEÔNIMO DOS SANTOS
É bacharel em Ciências Contábeis, com MBA em Controladoria Estratégica. Professor
universitário em cursos de graduação e pós-graduação. Assessor e consultor de em-
presas em matéria de Imposto de Renda e Contabilidade. É autor dos livros “Depre-
ciação de Bens do Ativo Imobilizado”, “Auditoria Fiscal e Tributária”; “Como Calcular
e Recolher PIS/PASEP e COFINS”, “Contribuição Social Sobre o Lucro - Cálculo,
Apuração e Recolhimento”, “Plano de Contas - Uma abordagem prática”, “Contabi-
lidade Fundamental”, “Manual das Demonstrações Contábeis”, “Auditoria Contábil”,
Análise financeira e orçamentária, Contabilidade Fundamental, Contabilidade na
Atividade Imobiliária; Manual da Demonstração dos Fluxos de Caixa; e coautor dos
livros “Manual do Simples Nacional”, “Estrutura e Análise de Balanços”, “Imposto de
Renda Pessoa Jurídica para Contadores” e “Exame de Suficiência em Contabilidade”
 Sumário

Apresentação........................................................................... 5

Capítulo 1
Regras Gerais de Escrituração Contábil

1 Introdução....................................................................... 31
2 QUEM DEVE ADOTAR A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
SEGUNDO O CFC.................................................................. 32
3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL............ 32
3.1 Detalhamento da escrituração contábil......................... 33
3.2 Detalhes do lançamento contábil................................... 33
3.3 Formalidades intrínsecas do lançamento contábil......... 34
4 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS. 34
5 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS. 34
6 UTILIZAÇÃO DE CÓDIGOS E ABREVIATURAS.................. 35
7 RESPONSASBILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO................... 35
8 TRANSCRIÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NO
LIVRO DIÁRIO....................................................................... 35
9 ASPECTOS GERAIS SOBRE LIVRO DIÁRIO E LIVRO
RAZÃO.................................................................................... 35
10 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DE FILIAL............................. 36
8 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

11 DOCUMENTAÇÃO CONTÁBIL............................................. 37
12 CONTAS DE COMPENSAÇÃO.............................................. 37
13 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL.................. 37
14. ADOÇÃO INICIAL DA LEI Nº 12.973/2014, APURAÇÃO DO
IRPJ/CSL E EXTINÇÃO DO RTT........................................... 38
14.1 Opção............................................................................. 39
14.1.1 Início de atividade, fusão ou cisão.................... 39
14.2 “Mecânica” das apurações do IRPJ e da CSL-
-breve histórico................................................. 39
14.3 Saldos de RTT em 31.12.2013 ou 31.12.2014............... 40
14.3.1 Alguns exemplos............................................... 41

Capítulo 2
Critérios e Procedimentos para a Escrituração Contábil

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 43
2 APLICAÇÃO........................................................................... 43
3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL............ 43
4 CRITÉRIOS GERAIS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL....... 44
4.1 Escrituração em forma contábil..................................... 44
5 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS
OBRIGATÓRIOS..................................................................... 45
5.1 Livros “convencionais” (em forma não digital)............. 45
5.2 Livros em forma digital.................................................. 46
5.3 Utilização de códigos e abreviaturas.............................. 46
6 ATRIBUIÇÕES E RESPONSABILIDADES DO CONTABILISTA. 46
7 TRANSCRIÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NO
LIVRO DIÁRIO....................................................................... 46
 Sumário 9

8 ASPECTOS GERAIS SOBRE O LIVRO DIÁRIO E O LIVRO

RAZÃO.................................................................................... 46
8.1 Adoção de processo eletrônico ou mecanizado e escri-
turação em forma digital................................................ 47
8.2 Escrituração contábil de filial........................................ 47
9 CARACTERÍSTICAS E ARMAZENAMENTO DA DOCUMEN-
TAÇÃO CONTÁBIL....................................................................... 48
10 CONTAS DE COMPENSAÇÃO.............................................. 48
10.1 Comentários sobre a utilização das notas explicativas.. 49
10.2 Exemplos de eventos controláveis em contas de com-
pensação........................................................................ 49
10.2.1 Bens em poder de terceiros............................... 49
10.2.2 Fianças, avais, etc.............................................. 49
10.2.3 Seguros contratados.......................................... 50
10.3 Posicionamento das contas de compensação no balanço
patrimonial.................................................................... 50
10.4 Modelo de plano de contas de compensação................. 50
10.5 Exemplos de registro de eventos................................... 51
10.5.1 Registro e baixa de contratos e empenhos........ 51
10.5.2 Registro e baixa de valores constitutivos de
riscos e ônus patrimoniais................................ 51
10.5.3 Registro de valores relativos a operações com
materiais próprios............................................. 52
11 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL.................. 52
11.1 Estorno.......................................................................... 53
11.2 Transferência.................................................................. 53
11.3 Complementação........................................................... 53
10 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

Capítulo 3
Princípios de Contabilidade

1 PRINCÍPIOS CONTÁBEIS...................................................... 55
2 NÃO OBSERVÂNCIA DOS PRINCÍPIOS DE CONTABILIDA-
DE - PENALIDADES IMPOSTAS AOS CONTABILISTAS....... 56
3 O PRINCÍPIO DA ENTIDADE............................................... 56
4 PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE......................................... 57
5 PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE......................................... 57
5.1 Integridade e tempestividade......................................... 58
6 PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL......... 58
6.1 Aspectos relacionados à atualização monetária............. 60
7 PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA........................................... 60
8 PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA................................................. 61

Capítulo 4
Apresentação das Demonstrações Contábeis

Parte I
Aspectos Introdutórios

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 63
2 APLICAÇÃO........................................................................... 64
3 EXCEÇÕES............................................................................. 64
4 ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS E ENTIDADES SEM
CAPITAL PRÓPRIO................................................................ 64
5 ALGUMAS DEFINIÇÕES....................................................... 65
5.1 Utilização de outros termos........................................... 68
5.2 Termos utilizados em outros Pronunciamentos............. 68
 Sumário 11

Parte II
Finalidade, Considerações e Peças que
Compõem as Demonstrações Contábeis

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 69
2 FINALIDADE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS.......... 69
3 CONJUNTO COMPLETO DE DEMONSTRAÇÕES CON-
TÁBEIS................................................................................ 70
3.1 Relatório da administração e outros relatórios.............. 71
4 APRESENTAÇÃO APROPRIADA Em CONFORMIDADE
COM AS PRÁTICAS CONTÁBEIS BRASILEIRAS.................. 72
4.1 Demonstrações contábeis em conformidade com os Pro-
nunciamentos, Interpretações e Orientações do CPC... 72
4.2 Representação apropriada das demonstrações con-
tábeis..................................................................... 72
4.3 Utilização de políticas contábeis inadequadas............... 73
4.4 Divulgações necessárias quando a entidade não aplicar
um requisito necessário................................................. 73
4.5 Conclusões enganosas tendo como base um requisito
de Pronunciamento, Interpretação ou Orientação......... 74
4.6 Item de informação versus objeto das demonstrações
contábeis........................................................................ 75
5 CONTINUIDADE................................................................... 76
6 REGIME DE COMPETÊNCIA................................................ 77
7 MATERIALIDADE E AGREGAÇÃO....................................... 77
8 COMPENSAÇÃO DE VALORES............................................. 78
9 FREQUÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS........................................................................... 79
12 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

10 INFORMAÇÃO COMPARATIVA............................................ 79
10.1 Apresentação das demonstrações contábeis - Quanti-
dade mínima.................................................................. 80
10.2 Reclassificação dos montantes apresentados para fins
comparativos.................................................................. 80
10.3 Reclassificação dos montantes - Impossibilidade.......... 81
11 CONSISTÊNCIA DE APRESENTAÇÃO................................. 81

Parte III
Identificação das Demonstrações Contábeis e Estrutura e Conteúdo
do Balanço Patrimonial

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 82
2 IDENTIFICAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS... 83
2.1 Identificação da demonstração contábil e respectivas
notas explicativas........................................................... 83
2.2 Apresentação em milhares ou milhões.......................... 84
3 INFORMAÇÃO A SER APRESENTADA NO BALANÇO PA-
TRIMONIAL........................................................................... 85
3.1 Ordem ou formato utilizados na apresentação das contas
patrimoniais................................................................... 86
3.2 Contas adicionais........................................................... 87
4 DISTINÇÃO ENTRE CIRCULANTE E NÃO CIRCULANTE. 87
4.1 Ciclo operacional........................................................... 87
4.2 Ordem crescente ou decrescente de liquidez................. 88
4.3 Datas previstas para a realização de ativos e de passivos
- Utilidade...................................................................... 88
5 ATIVO CIRCULANTE............................................................ 89
5.1 Ativo não circulante....................................................... 89
 Sumário 13

6 PASSIVO CIRCULANTE......................................................... 90
6.1 Itens que, por sua natureza, pertencem ao circulante... 90
6.2 Passivos financeiros que proporcionem financiamento
a longo prazo................................................................. 91
6.3 Classificação dos passivos financeiros como circulante. 91
6.4 Roll over.......................................................................... 92
6.5 Compromisso de longo prazo que se torna um passivo
circulante....................................................................... 92
6.6 A questão dos empréstimos classificados como passivo
circulante....................................................................... 92
7 INFORMAÇÃO A SER APRESENTADA NO BALANÇO PA-
TRIMONIAL OU EM NOTAS EXPLICATIVAS....................... 93
8 DIVULGAÇÕES A SEREM FEITAS POR MEIO DO BALANÇO,
DMPL OU EM NOTAS EXPLICATIVAS................................. 94

Parte IV
Demonstração do Resultado
e Demonstração do Resultado Abrangente

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 95
2 INFORMAÇÕES A SEREM APRESENTADAs NA DEMONS-
TRAÇÃO DO RESULTADO.................................................... 95
3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE.......... 96
4 ITENS DE DIVULGAÇÃO OBRIGATÓRIA EM AMBAS AS
DEMONSTRAÇÕES............................................................... 97
5 INCLUSÃO DE OUTRAS RUBRICAS EM AMBAS AS DE-
MONSTRAÇÕES.................................................................... 97
6 RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO.................................. 98
14 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

7 OUTROS RESULTADOS ABRANGENTES DO PERÍODO..... 98

7.1 Reclassificação de resultados abrangentes para o resul-
tado do período.............................................................. 99
7.2 Apresentação dos ajustes de reclassificação................... 99
8 DIVULGAÇÃO DE ITENS DE RECEITAS E DESPESAS SE-
PARADAMENTE..................................................................... 100
8.1 Análise das despesas...................................................... 101
8.1.1 Método da natureza da despesa........................ 101
8.1.2 Método da função da despesa ou do “custo dos
produtos e serviços vendidos”.......................... 102
8.1.3 Escolha do método............................................ 103

Parte V
Apresentação da DMPL, DFC e Notas Explicativas

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 104
2 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO
LÍQUIDO (DMPL).................................................................. 104
2.1 O que deve constar do patrimônio líquido.................... 105
2.2 Ajustes retrospectivos.................................................... 106
3 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC)........... 106
4 NOTAS EXPLICATIVAS.......................................................... 107
4.1 Estrutura........................................................................ 107
4.1.1 Forma de apresentação..................................... 107
4.2 Divulgação de políticas contábeis.................................. 108
4.2.1 Utilização de mais de uma base de mensuração. 109
4.2.2 Política contábil a ser utilizada......................... 109
4.2.3 O que divulgar no resumo das políticas contábeis. 110
 Sumário 15

Parte VI
Fontes de Incertezas, Capital e Instrumentos Financeiros a Serem
Detalhados nas Notas Explicativas

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 111
2 FONTES DE INCERTEZA NA ESTIMATIVA......................... 112
2.1 Definição dos montantes de ativos e passivos............... 112
2.2 Fontes da incerteza das estimativas............................... 112
2.3 Aspectos relacionados à divulgação............................... 113
2.4 Impossibilidade de divulgar a extensão dos efeitos da
fonte principal de incertezas.......................................... 114
3 CAPITAL................................................................................. 114
4 INSTRUMENTOS FINANCEIROS COM OPÇÃO DE VENDA
CLASSIFICADOS NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO.................... 116
5 OUTRAS DIVULGAÇÕES...................................................... 116
5.1 Demais informações a serem divulgadas....................... 117

Parte VII
Exemplos de DMPL com Evidenciação de Outros Resultados
Abrangentes

................................................................................................ 117

Capítulo 5
Providências Básicas para Fechamento do Balanço

1 CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA (BANCOS, APLICA-

ÇÕES FINANCEIRAS DE ATÉ 90 DIAS)............................... 123
1.1 Caixa.............................................................................. 123
1.2 Bancos conta movimento............................................... 125
1.3 Aplicações financeiras.................................................... 127
16 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

2 OUTRAS CONTAS DO CIRCULANTE.................................. 128

2.1 Duplicatas a receber....................................................... 128
2.1.1 Relação de duplicatas vencidas por data de ven-
cimento............................................................. 128
2.1.2 Perdas prováveis no recebimento de créditos... 129
2.1.3 Ajuste a valor presente...................................... 130
2.1.4 Créditos vinculados à variação de moeda estran-
geira................................................................... 131
2.2 “Outras” contas a receber.............................................. 132
2.3 Impostos a recuperar..................................................... 132
2.4 Estoques......................................................................... 132
2.5 Despesas pagas antecipadamente................................... 133
3 ATIVO NÃO CIRCULANTE................................................... 134
3.1 Realizável a longo prazo................................................ 135
3.2 Investimentos................................................................. 135
3.3 Imobilizado.................................................................... 136
3.4 Intangível....................................................................... 137
4. VALOR JUSTO DE ATIVOS FINANCEIROS.......................... 138
4.1 Contas sujeitas ao ajuste de avaliação patrimonial........ 140
4.2 Instrumentos financeiros e ativos financeiros................ 141
4.3 Reconhecimento dos ganhos e perdas........................... 142
4.4 Como obter o valor justo de um instrumento finan-
ceiro?............................................................................. 143
4.5 Exemplo......................................................................... 143
5 OBRIGAÇÕES......................................................................... 147
5.1 Fornecedores................................................................. 148
 Sumário 17

5.1.1 Elementos financeiros constantes nas compras

a prazo............................................................... 148
5.2 Empréstimos a pagar..................................................... 150
5.3 Impostos e contribuições a pagar/recolher.................... 150
5.4 Salários a pagar e encargos sociais a recolher................ 151
5.5 Provisões........................................................................ 152

Capítulo 6
Estoques

Parte I
Valoração dos Estoques de Mercadorias para Revenda

1 CRITÉRIOS DE VALORAÇÃO DE ESTOQUE....................... 153

2 PEPS (PRIMEIRO A ENTRAR, PRIMEIRO A SAIR).............. 154
3 CUSTO MÉDIO PONDERADO.............................................. 155
4 ESTOQUE DE BENS E SERVIÇOS PARA PROJETOS ESPE-
CÍFICOS................................................................................. 156

Parte II
Avaliação dos Estoques pelo Método de Custo

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 157
2 CUSTOS DO ESTOQUE......................................................... 157
3 CUSTOS DE AQUISIÇÃO...................................................... 157
4 CUSTOS DE TRANSFORMAÇÃO.......................................... 158
4.1 A questão da depreciação - Custo fixo ou custo variável?. 158
4.2 Custos indiretos............................................................. 159
4.3 Alocação de custos fixos indiretos - Critérios................ 159
4.3.1 Exemplo............................................................ 159
18 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

4.4 Tratamento dos custos indiretos.................................... 160

4.5 Processo de produção que resulte em mais de um pro-
duto fabricado simultaneamente................................... 161
5 OUTROS CUSTOS.................................................................. 162
6 ITENS QUE NÃO DEVEM SER INCLUÍDOS NO CUSTO DOS
ESTOQUES............................................................................. 163
6.1 Elementos financeiros constantes nas compras a prazo. 163
7 CUSTOS DE ESTOQUE DE PRESTADOR DE SERVIÇOS..... 164
8 CUSTO DO PRODUTO AGRÍCOLA COLHIDO, PROVE-
NIENTE DE ATIVO BIOLÓGICO.......................................... 165
9 OUTRAS FORMAS PARA MENSURAÇÃO DO CUSTO de
estoque............................................................................... 165

Parte III
Avaliação dos Estoques de Mercadorias
pelo Valor de Mercado

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 166
2 CONSIDERAÇÕES SOBRE VALOR DE MERCADO, VALOR
REALIZÁVEL LÍQUIDO E VALOR JUSTO............................. 166
3 REGRAS GERAIS PARA APLICAÇÃO DO VALOR REALIZÁ-
VEL LÍQUIDO........................................................................ 168
3.1 Critérios para redução dos estoques ao valor realizável
líquido............................................................................ 168
3.1.1 Estimativas do valor realizável líquido............. 169
3.1.2 Provisões........................................................... 169
3.1.3 Materiais e outros bens de consumo................. 169
4 EXEMPLO............................................................................... 170
5 VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO - NOVA AVALIAÇÃO NOS
PERÍODOS SUBSEQUENTES................................................. 171
 Sumário 19

Capítulo 7
Imobilizado

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 173
2 OBRIGATORIEDADE DE OBSERVÂNCIA DAS NOVAS RE-
GRAS PELOS PROFISSIONAIS CONTABILIDADE............... 174
3 O QUE NÃO DEVE SER CLASSIFICADO NO ATIVO IMO-
BILIZADO............................................................................... 174
4 ALGUMAS DEFINIÇÕES IMPORTANTES............................. 175
5 RECONHECIMENTO DO ITEM COMO ATIVO IMOBILIZA-
DO - CONDIÇÃO................................................................... 176
5.1 Itens menores com características de imobilizado......... 177
5.2 Composição do ativo imobilizado................................. 177
6 CUSTOS INICIAIS.................................................................. 178
7 CUSTOS SUBSEQUENTES..................................................... 178
7.1 Custo de manutenção.................................................... 178
7.2 Substituição de partes e peças........................................ 179
7.3 Realização regular de inspeções importantes................. 179
8 ELEMENTOS DO CUSTO...................................................... 180
8.1 Exemplos de custos diretamente atribuíveis.................. 180
8.2 Exemplos de custos não vinculados ao ativo imobiliza-
do................................................................................... 181
8.3 Cessação do reconhecimento dos custos no valor con-
tábil................................................................................ 181
8.4 Operações não necessárias para deixar o bem em con-
dições de funcionamento............................................... 182
8.5 Custo de ativo construído pela própria empresa........... 182
20 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

9 MENSURAÇÃO DO CUSTO.................................................. 183

9.1 Ativo imobilizado adquirido por meio de permuta....... 183
9.1.1 Operação de permuta de natureza comercial.... 184
9.1.2 Valor justo de um ativo para o qual não existem
transações comparáveis..................................... 184
9.2 Arrendamento mercantil financeiro e subvenções gover-
namentais....................................................................... 185
10 MENSURAÇÃO APÓS O RECONHECIMENTO................... 185
10.1 Valor justo de terrenos e edifícios.................................. 186
10.2 Frequência das reavaliações........................................... 186
10.2.1 Tratamento da depreciação no caso de bem re-
avaliado............................................................. 186
10.2.2 Reavaliação tendo como base a classe do ativo
imobilizado....................................................... 187
10.2.3 Aumento/diminuição de bem do ativo em vir-
tude de reavaliação............................................ 188
10.2.4 Tratamento do saldo da reavaliação acumula-
da....................................................................... 188
11 EXEMPLO DE MENSURAÇÃO INICIAL............................... 189
11.1 Bem adquirido à vista.................................................... 189
11.2 Bem adquirido a prazo................................................... 189
11.3 Bem adquirido por meio de arrendamento mercantil.... 190

Capítulo 8
Depreciação

1 DEPRECIAÇÃO...................................................................... 193
2 DEPRECIAÇÃO ACUMULADA............................................. 194
 Sumário 21

3 DEPRECIAÇÃO ACELERADA............................................... 194

4 ESCOLHA DO MÉTODO DE DEPRECIAÇÃO...................... 195
5 APLICAÇÃO DA DEPRECIAÇÃO A TODAS AS PESSOAS
JURÍDICAS.............................................................................. 195
6 CONDIÇÕES PARA DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAÇÃO
COMO DESPESA OU CUSTO................................................ 196
7 BENS DEPRECIÁVEIS PERANTE A LEGISLAÇÃO DO IM-
POSTO DE RENDA................................................................ 198
8 BENS NÃO DEPRECIÁVEIS................................................... 200
8.1 Como proceder quando o registro contábil de imóvel
construído agregar o valor da construção ao do terreno?.. 200
9 BENS NÃO SUJEITOS A REGISTRO NO ATIVO IMOBILI-
ZADO - REGISTRO DIRETO COMO DESPESA.................... 201
10. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO EM FACE DA LEI Nº
12.973/2014............................................................................ 202
10.1 O que mudou com a Lei nº 12.973/2013....................... 202
10.2 Como proceder fiscalmente........................................... 204
10.2.1 Adoção de taxas “aceleradas”............................ 204
10.3 Como proceder contabilmente...................................... 205
10.4 Exemplo de depreciação contábil menor do que aquela
exigida pelo Fisco.......................................................... 205

Capítulo 9
Avaliação de Investimento pelo
Método da Equivalência Patrimonial

1. CONCEITO DE MEP.............................................................. 209

2. APLICAÇÃO E EXCEÇÕES................................................... 210
3. DEFINIÇÕES.......................................................................... 210
22 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

3.1 Demonstrações separadas.............................................. 211

4. INFLUÊNCIA SIGNIFICATIVA.............................................. 211
4.1 Situações possíveis que evidenciam a existência de in-
fluência significativa...................................................... 212
4.2 Instrumentos que conferem a entidade poder de voto
adicional........................................................................ 212
4.2.1 Fatores que interferem no exercício potencial
de voto.............................................................. 213
4.3 Perda de influência significativa.................................... 213
5. ASPECTOS GERAIS DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA
PATRIMONIAL....................................................................... 213
6. APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMO-
NIAL....................................................................................... 215
7. EXCEÇÕES À APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊN-
CIA PATRIMONIAL................................................................ 215
7.1 Investimento mantido direta ou indiretamente por uma
entidade que seja uma organização de capital de risco.. 216
7.2 Investimento detido indiretamente por meio de organi-
zação de capital de risco................................................ 216
8. CLASSIFICAÇÃO DE INVESTIMENTO COMO MANTIDO
PARA VENDA......................................................................... 217
9. DESCONTINUIDADE DO USO DO MÉTODO DA EQUIVA-
LÊNCIA PATRIMONIAL......................................................... 217
10. MUDANÇAS NA PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA................... 219
11. PROCEDIMENTOS PARA O MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA
PATRIMONIAL....................................................................... 219
11.1 Participação de grupo econômico em coligada ou em
empreendimento controlado em conjunto.................... 219
 Sumário 23

11.2 Reconhecimento de resultados decorrentes de transações

ascendentes (upstream) e descendentes (downstream).... 220
11.2.1 Não reconhecimento de transaçãoes descenden-
tes (downstream) e de transações ascendentes
(upstream) entre a controladora e a controlada. 221
11.2.2 Evidências de redução no valor realizável líqui-
do dos ativos..................................................... 221
11.3 Contabilização da integralização por meio de ativo não
monetário....................................................................... 222
11.4 Integralização com ativos monetários e não monetários. 222
11.5 Contabilização das diferenças entre o custo do inves-
timento e a participação do investidor no valor justo
líquido dos ativos e passivos identificáveis.................... 222
11.6 Demonstrações contábeis para fins do MEP.................. 223
11.6.1 Ações preferenciais com direito a dividendo
cumulativo em poder da investida.................... 224
11.7 Procedimentos a serem adotados quando a participação
do investidor se igualar ou exceder o saldo contábil da
participação na investida............................................... 225
12. PERDAS POR REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL......... 226
12.1 Ágio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill).. 226
13. DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS.......................................... 228

Capítulo 10
Ativos Intangíveis

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 229
2 ALGUMAS DEFINIÇÕES....................................................... 230
3 CONCEITO DE ATIVO INTANGÍVEL................................... 232
24 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

4 PRECEITOS BÁSICOS PARA SE CLASSIFICAR UM ATIVO

INTANGÍVEL.......................................................................... 233
4.1 Identificação................................................................... 233
4.2 Controle......................................................................... 233
4.3 Benefício econômico futuro........................................... 235
5 ALGUNS ESCLARECIMENTOS............................................. 235
5.1 Ativo que contém elementos intangíveis e tangíveis..... 235
5.2 Gastos com propaganda, marcas, patentes, treinamento,
início das operações e atividades de pesquisa e desen-
volvimento..................................................................... 236
5.3 Arrendamento financeiro............................................... 236
5.4 Transações especializadas que requerem tratamento
especializado.................................................................. 236
6 ALGUMAS EXCEÇÕES.......................................................... 237
7 CRITÉRIOS DE RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DO
ATIVO INTANGÍVEL.............................................................. 238
7.1 Natureza dos ativos intangíveis e a questão dos gastos
subsequentes.................................................................. 238
7.2 Premissas básicas para reconhecimento de um ativo
intangível....................................................................... 239
8 AQUISIÇÃO SEPARADA........................................................ 240
8.1 Hipótese de cessação do reconhecimento dos custos.... 241
8.1.1 Prazo de pagamento de ativo intangível excedente
aos prazos normais de crédito - Tratamento..... 241
9 AQUISIÇÃO DE INTANGÍVEL NO CONTEXTO DE COM-
BINAÇÃO DE NEGÓCIOS..................................................... 242
9.1 Mensuração do valor justo de ativo intangível adquirido
em combinação de negócios.......................................... 243
 Sumário 25

9.1.1 Circunstâncias que permitem a separação dos

ativos intangíveis dos ativos tangíveis em uma
combinação de negócios................................... 243
9.1.2 Valor justo do ativo intangível.......................... 244
10 GASTOS SUBSEQUENTES EM PROJETO DE PESQUISA E
DESENVOLVIMENTO EM ANDAMENTO ADQUIRIDO...... 245
11 AQUISIÇÃO POR MEIO DE SUBVENÇÃO OU ASSISTÊNCIA
GOVERNAMENTAIS.............................................................. 246
12 AQUISIÇÃO POR MEIO DE PERMUTA DE ATIVOS............ 246
12.1 Permuta de natureza comercial...................................... 247
12.1.1 Mensuração do custo do ativo intangível com
segurança.......................................................... 247
13 GOODWILL GERADO INTERNAMENTE.............................. 248
14 ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNAMENTE.............. 248
14.1 Fase de pesquisa............................................................ 249
14.2 Fase de desenvolvimento............................................... 250
14.2.1 Ativo intangível com potencial de gerar prová-
veis benefícios econômicos futuros................... 250
14.3 Plano de negócios para evidenciar a geração de benefí-
cios de um ativo intangível............................................ 251
14.4 Itens que não devem ser reconhecidos como ativos in-
tangíveis......................................................................... 252
15 CUSTO DE ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNAMENTE. 252
15.1 Gastos que devem ser atribuídos ao custo do ativo in-
tangível gerado internamente........................................ 252
15.2 Exemplo......................................................................... 253
26 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

16 RECONHECIMENTO DOS GASTOS DE UM ITEM INTAN-

GÍVEL COMO DESPESA........................................................ 254
16.1 Outros gastos que devem ser reconhecidos como des-
pesa................................................................................ 255
16.2 Reconhecimento de pagamentos antecipado como ativos. 255
16.3 Mensuração após reconhecimento................................. 256
17 VIDA ÚTIL DO ATIVO INTANGÍVEL................................... 256
17.1 Fatores que devem ser considerados na vida útil do ativo
intangível....................................................................... 257
17.1.1 Conceituação do termo “indefinida”................ 257
17.1.2 Vida útil do ativo intangível limitada à vigência
dos direitos........................................................ 258
17.1.3 Fatores que influenciam a vida útil do ativo
intangível.......................................................... 258
17.2 Ativo intangível com vida útil definida.......................... 259
17.2.1 Período e método de amortização..................... 259
17.2.2 Valor residual.................................................... 260
17.2.3 Revisão do período e do método de amortização. 261
17.3 Ativo intangível com vida útil indefinida...................... 262
17.3.1 Revisão da vida útil........................................... 262
17.4 Recuperação do valor contábil - Perda por redução ao
valor recuperável de ativos............................................ 263
17.5 Baixa, alienação e apuração de ganho ou perda............. 263
18 DIVULGAÇÃO........................................................................ 264
18.1 Regra.............................................................................. 264
18.1.1 Definição da classe de ativos intangíveis........... 266
 Sumário 27

18.1.2 Alterações possíveis causadas pela divulgação

das informações................................................ 266
18.1.3 Outras divulgações............................................ 266
18.2 Gasto com pesquisa e desenvolvimento........................ 267
18.3 Outras informações........................................................ 268
19 EFEITOS DE ADOÇÃO INICIAL DO PRONUNCIAMENTO
TÉCNICO 04.......................................................................... 268
20 EXEMPLOS............................................................................. 269

Capítulo 11
Provisões, Passivos e
Ativos Contingentes

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 275
2 APLICAÇÃO E EXCEÇÕES................................................... 275
2.1 Provisão, passivo ou ativo contingente - Tratamento por
“outro Pronunciamento”............................................... 276
2.1.1 Provisões que se relacionem com o reconheci-
mento de receitas.............................................. 277
2.1.2 Definição de provisão........................................ 277
2.1.3 Provisões para reestruturações.......................... 277
3 ALGUMAS DEFINIÇÕES....................................................... 278
4 PROVISÃO E OUTROS PASSIVOS......................................... 279
5 RELAÇÃO ENTRE PROVISÃO E PASSIVO CONTINGENTE. 280
5.1 Distinções possíveis....................................................... 280
6 RECONHECIMENTO............................................................. 281
6.1 Provisão......................................................................... 281
6.1.1 Obrigação presente............................................ 281
28 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

6.1.2 Evento passado.................................................. 282

6.1.2.1 Gastos futuros................................... 282
6.1.2.2 Partes envolvidas em uma obrigação. 283
6.1.3 Saída provável de recursos que incorporam
benefícios econômicos...................................... 284
6.1.3.1 Ocorrência de várias obrigações se-
melhantes.......................................... 285
6.1.4 Estimativa confiável da obrigação..................... 285
6.2 Passivo contingente....................................................... 285
6.2.1 Avaliação periódica dos passivos contingentes. 286
6.3 Ativo contingente.......................................................... 286
6.3.1 Avaliação periódica dos ativos contingentes..... 287
7 MENSURAÇÃO...................................................................... 287
7.1 Melhor estimativa.......................................................... 287
7.1.1 Responsável pela estimativa.............................. 287
7.1.2 Como estimar a provisão?................................. 287
7.1.3 Mensuração de obrigação única........................ 288
7.2 Risco e incerteza............................................................ 289
7.3 Valor presente................................................................ 290
7.4 Evento futuro................................................................. 290
7.4.1 Efeito de legislação nova na mensuração da
obrigação........................................................... 291
7.5 Alienação esperada de ativo........................................... 291
8 REEMBOLSO.......................................................................... 291
8.1 Reconhecimento da provisão (passivo) versus reconhe-
cimento de ativo (reembolso)........................................ 292
 Sumário 29

9 MUDANÇA NA PROVISÃO................................................... 292

10 USO DE PROVISÃO............................................................... 293
11 APLICAÇÕES DE REGRA DE RECONHECIMENTO E DE
MENSURAÇÃO...................................................................... 293
11.1 Perda operacional futura................................................ 293
11.2 Contrato oneroso........................................................... 293
11.3 Reestruturação............................................................... 294
11.3.1 Provisão para custos de reestruturação - Quando
reconhecer......................................................... 295
11.3.2 Evidências de que a empresa iniciou o processo
de implantação do plano de reestruturação...... 295
11.3.2.1 Decisão de reestruturação................. 296
11.3.2.2 Implicações provenientes de obriga-
ção não formalizada.......................... 297
11.3.3 Venda de unidade operacional.......................... 297
11.3.4 O que deve conter a provisão para reestruturação. 298
11.3.5 O que não deve conter a provisão para reestru-
turação.............................................................. 298
12 DIVULGAÇÃO........................................................................ 298
12.1 Outras divulgações para cada classe de provisão........... 299
12.2 Divulgação para cada classe do passivo contingente..... 299
12.2.1 Formação das classes - Critérios a serem adotados. 300
12.2.1.1 Provisão e passivo contingente oriun-
dos do mesmo conjunto de circuns-
tâncias............................................... 300
13 APÊNDICE............................................................................. 301
30 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

Capítulo 12
Ajuste a Valor Presente (AVP)

1 INTRODUÇÃO....................................................................... 317
2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS COM MAIOR GRAU DE
RELEVÂNCIA......................................................................... 318
3 MENSURAÇÃO versus RECONHECIMENTO.................... 318
4 AJUSTE A VALOR PRESENTE VersuS VALOR JUSTO........ 319
5 MENSURAÇÃO...................................................................... 320
5.1 Diretrizes gerais............................................................. 320
5.1.1 Obtenção de informações para uma melhor
avaliação e alocação de recursos....................... 320
5.1.2 Ativos e passivos monetários com juros embu-
tidos - Mensuração pelo valor presente............ 321
5.1.3 Empréstimos e financiamentos subsidiados..... 322
5.1.4 Alocação em resultado de descontos advindos
do ajuste a valor presente de ativos e passivos
(juros)............................................................... 322
5.2 Risco e incerteza: taxa de desconto................................ 322
5.3 Relevância e confiabilidade............................................ 324
5.4 Custos versus benefícios................................................. 325
5.5 Diretrizes mais específicas............................................. 326
6 PASSIVOS NÃO CONTRATUAIS............................................ 327
6.1 A questão do reconhecimento de provisões e de passivos. 327
7 EFEITOS FISCAIS.................................................................. 328
8 CLASSIFICAÇÃO................................................................... 328
9 DIVULGAÇÃO........................................................................ 329
10 PERGUNTAS E RESPOSTAS SOBRE AJUSTE A VALOR PRE-
SENTE (AVP).......................................................................... 329
 Capítulo 1

Regras Gerais de
Escrituração Contábil

1 Introdução

Engana-se quem pensa que a obrigatoriedade de manutenção da es-

crita contábil seja uma imposição somente às pessoas jurídicas tributadas
com base no lucro real.
A obrigatoriedade da escrita contábil aplica-se a todas as pessoas
jurídicas, sejam elas sociedades ou empresas individuais tributadas
com base no lucro real, no lucro presumido ou no Simples Nacional.
O que devemos ter em mente, sempre, é que a obrigação de manu-
tenção da escrita contábil é uma imposição comercial, e não fiscal.
Essa obrigatoriedade consta claramente do Código Civil, nos se-
guintes termos:

“Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir

um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escritu-
ração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação
respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado
econômico.”
32 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) – Cleônimo dos Santos

Nota
Existe, porém, uma exceção à regra acima. Trata-se do empresário individual carac-
terizado como microempresa na forma Lei Complementar nº 123/2006 que aufira
receita bruta anual de até R$ 60.000,00 (§ 2º do art. 1.179 do Código Civil, combi-
nado com o art. 68 da Lei Complementar nº 123/2006).

A Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº 6.404/1976) também estabele-

ce essa obrigatoriedade fazendo referência explícita à legislação comercial.
O caput do art. 177 do referido diploma legal assim estabelece:

“Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanen-

tes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos
princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos
ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimo-
niais segundo o regime de competência. [negrito do autor]
...”

Diante desses fatos e considerando a atribuição legal, o Conselho

Federal de Contabilidade baixou a Resolução CFC nº 1.330/2011 que
estabelece critérios e procedimentos a serem adotados pela entidade para
a escrituração contábil de seus fatos patrimoniais, por meio de qualquer
processo, bem como a guarda e a manutenção da documentação e de
arquivos contábeis e a responsabilidade do profissional da contabilidade.

2 QUEM DEVE ADOTAR A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

SEGUNDO O CFC

A escrituração contábil deve ser adotada por todas as entidades, in-

dependente da natureza e do porte, na elaboração da escrituração contábil,
observadas as exigências da legislação e de outras normas aplicáveis, se
houver.

3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos Prin-

cípios de Contabilidade.
 Capítulo 1 – Regras Gerais de Escrituração Contábil 33

O nível de detalhamento da escrituração contábil deve estar alinhado

às necessidades de informação de seus usuários. Nesse sentido, esta In-
terpretação não estabelece o nível de detalhe ou mesmo sugere um plano
de contas a ser observado.

3.1 Detalhamento da escrituração contábil

O detalhamento dos registros contábeis é diretamente proporcional à
complexidade das operações da entidade e dos requisitos de informação a
ela aplicáveis e, exceto nos casos em que uma autoridade reguladora assim
o requeira, não devem necessariamente observar um padrão predefinido.
A escrituração contábil deve ser executada:
a) em idioma e em moeda corrente nacionais;
b) em forma contábil;
c) em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d) com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras
ou emendas; e
e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na
sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos
contábeis.

3.2 Detalhes do lançamento contábil

A escrituração em forma contábil (lançamento contábil) deve conter,
no mínimo:
a) data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil
ocorreu;
b) conta devedora;
c) conta credora;
d) histórico que represente a essência econômica da transação ou o
código de histórico padronizado; neste caso, baseado em tabela
auxiliar inclusa em livro próprio;