Al respecto, les informamos que las conclusiones de nuestro análisis son las siguientes:

1) Para efectos del Impuesto a la Renta, se deberá reconocer los ingresos según el criterio del
devengado.
2) para el caso de la venta de bienes, el ingreso se considerará devengado en el momento en
que i) se ha transferido los riesgos y ventajas derivados de la propiedad de los bienes; ii) no
se conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, ni
retiene el control efectivo sobre los mismos; iii) el importe de los ingresos de actividades
ordinarias pueda medirse con fiabilidad; iv) sea probable que la entidad reciba los beneficios
económicos asociados con la transacción; y v) los costos incurridos, o por incurrir, en
relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad.
3) Considerando lo antes señalado y la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, tenemos que el
reconocimiento del ingreso por la venta para efectos del Impuesto a la Renta, en caso esta
se acuerde bajo la modalidad “a satisfacción”, se podrá realizar en el momento en que el
cliente brinde la conformidad puesto que sólo en ese momento se producirá la venta y se
transferirán los riesgos y ventajas derivados de la propiedad de los bienes.
4) Para ello, LA EMPRESA deberá contar con documentación (contratos, correos electrónicos,
cartas, cotizaciones y aprobación de cotizaciones, documentos de conformidad y guías de
remisión) que permita probar la naturaleza de la operación de venta “a satisfacción” y que
los bienes, a pesar de haber sido recibidos por el cliente, aún no son adquiridos por éste
hasta que preste su conformidad.
5) El inciso a) del artículo 57° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que “las
rentas de tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se
devenguen”
a) Si bien ni La Ley del IR ni su Reglamento han definido lo que debe entenderse por el
devengo, existe diversa jurisprudencia del Tribunal Fiscal que ha entendido por devengo
al reconocimiento contable. En ese sentido se pronunció en la reciente Resolución No.
8013-1-2016:
b) “Que según lo establecido por este Tribunal en las Resoluciones Nos. 13136-8-2010 y
05276-5-2006, entre otras, resulta apropiada la utilización de la definición contable del
principio de lo devengado, a efecto de establecer la oportunidad en que deben imputarse
los ingresos y los gastos en un ejercicio determinado. Que de conformidad con la Norma
Internacional de Contabilidad N° 1 (NIC 1) referida a la presentación de estados
financieros, que sustituyó a la NIC 1 (revisada en 1997), aplicable en los ejercicios anuales
que comiencen a partir de 1 de enero de 2005, estable la hipótesis contable del devengo,
y en sus párrafos 25 y 26 señala que salvo en lo relacionado con la información sobre
flujos de efectivo, la entidad elaborará sus estados financieros utilizando la hipótesis
contable del devengo, y que cuando se utilice la hipótesis contable del devengo, las
partidas se reconocerán como activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos (los
elementos de los estados financieros), cuando satisfagan las definiciones y los criterios
de reconocimiento previstos en el Marco Conceptual para tales elementos.” (Énfasis
agregado)
c) En este caso, la norma contable aplicable es la Norma Internacional de Contabilidad No.
18 (NIC 18) que regula el reconocimiento de los ingresos derivados de actividades
ordinarias. En relación al reconocimiento de ingresos por la venta de bienes, estos se
reconocen y registran cuando:
i) “(a) la entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo
significativo, derivados de la propiedad de los bienes; (b) la entidad no conserva
 para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el
grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los
mismos; (c) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con
fiabilidad; (d) sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos
asociados con la transacción; y (e) los costos incurridos, o por incurrir, en relación
con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad.”
ii) Consideramos que de la información brindada, la modalidad de las
ventas realizadas por LA EMPRESA sería una “venta a satisfacción”. Ello, debido a
que las ventas realizadas por LA EMPRESA a sus clientes están sujetas a la
confirmación por parte del cliente

d) En efecto, la “venta a satisfacción” se encuentra regulada en el artículo 1571° del Código

Civil, el que se señala que: “La compraventa de bienes a satisfacción del comprador se
perfecciona sólo en el momento en que éste declara su conformidad. El comprador debe
hacer su declaración dentro del plazo estipulado en el contrato o por los usos o, en su
defecto, dentro de un plazo prudencial fijado por el vendedor.” (Énfasis agregado)
e) Al respecto, Castillo Freyre 1 señala sobre la regulación de la “compraventa a
satisfacción” en el Código Civil que: “Dado que el contrato no se celebra sino hasta la
declaración del comprador, antes sólo existe una oferta de vender un bien si éste resulta
del agrado del destinatario, oferta que sólo dará lugar al contrato cuando ella sea
aceptada por el destinatario declarando que el bien le gusta o le satisface. (…) En ese
sentido, la denominada venta a satisfacción del comprador supone necesariamente un
examen del bien, el mismo que puede ser realizado en el domicilio del vendedor o en el
del comprador.
f) Por lo que, en el caso de la venta, mientras no exista la conformidad del cliente, se
considera que LA EMPRESA no ha transferido los riesgos y ventajas derivados de la
propiedad de los bienes.
g) Por tanto, en los casos antes mencionados, los ingresos obtenidos por las ventas se
consideran devengados cuando se ha obtenido la conformidad por parte del cliente y
no cuando los bienes son remitidos a los establecimientos de los clientes.
h) No obstante, debemos mencionar la importancia de la documentación probatoria de la
naturaleza de la venta. Dicha importancia puede verificarse en el criterio de la
Resolución del Tribunal Fiscal No. 01496-3-20142 , en la cual se señala que: “(…) en
cuanto a lo alegado en el sentido que las ventas se perfeccionaron con posterioridad a
la entrega de los bienes (…) no se aprecia de autos, documentación que acredite dicho
alegato, tales como contratos, cartas, correos electrónicos o documentos de
conformidad, no siendo suficiente que para tales efectos, que en algunas de sus guías de
remisión hubiera consignado el sello “Mercadería sujeta a calificación para su posterior
facturación (…)” (Énfasis agregado)
i) En ese sentido, corresponderá que la Compañía cuente con la documentación que
pruebe la naturaleza de la operación como “venta a satisfacción”.