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NOVEMBRO

2019

FORMAÇÃO

Encerramento de contas
de 2019

DIS6719

A OCC agradece aos autores do manual de 2018 - Avelino Azevedo Antão, Armando Tavares
e João Paulo Marques - pela permissão do uso dos conteúdos.

Manual revisto por Jorge Carrapiço

www.occ.pt
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

FICHA TÉCNICA

Título: Encerramento de contas de 2019

Autores: Avelino Azevedo Antão; Armando Tavares; João Paulo Marques; revisto por Jorge Carrapiço

Capa: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OCC

© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2019

Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não o indicado,
sem autorização prévia e por escrito da Ordem dos Contabilistas Certificados, entidade
que detém os direitos de autor.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

INDICE

1. Introdução ........................................................................................................................... 9
2. Taxonomias, SAF-T e IES .................................................................................................... 11
2.1. Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro .......................................................................... 11
2.2. Autonomização de procedimentos..................................................................................... 12
2.3. Taxonomias e plano de contas ........................................................................................... 14
2.4. SAF-T (PT) .......................................................................................................................... 16
2.5. Informação Empresarial Simplificada (IES) ......................................................................... 17
3. A prestação de contas ........................................................................................................ 18
3.1. Documentos que compõem a prestação de contas ............................................................ 19
3.1.1. Entidades que adotam as NCRF .......................................................................................... 19
3.1.2. Pequenas Entidades, que adotam a NCRF-PE ..................................................................... 20
3.1.3. Entidades do Setor Não Lucrativo, que adotam a NCRF-ESNL ............................................. 20
3.1.4. Microentidades, que adotam a NC-ME............................................................................... 21
3.2. Disponibilização e registo das contas ................................................................................. 22
3.3. Assembleia geral de aprovação de contas .......................................................................... 23
4. A importância da contabilidade como ferramenta de gestão ............................................. 26
4.1. A contabilidade como ferramenta de gestão ...................................................................... 26
4.2. Rácios e indicadores .......................................................................................................... 27
4.3. Banco de Portugal – Central de Balanços ........................................................................... 30
5. Normativos Contabilísticos ................................................................................................ 33
5.1. Enquadramento ................................................................................................................. 33
5.2. Sistema de Normalização Contabilística (SNC).................................................................... 36
5.3. Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF) ....................................................... 37
5.4. Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-PE) ............. 38
5.5. Norma Contabilística e de Relato Financeiro para as Entidades do Setor Não Lucrativo
(NCRF-ESNL) ................................................................................................................................... 39
5.6. Norma Contabilística para Microentidades (NC-ME) .......................................................... 40
6. FAQ´s e Orientações técnicas da Comissão de Normalização Contabilística ........................ 42
6.1. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial - Normativos aplicáveis aos períodos que
se iniciaram até 01/01/2016........................................................................................................... 43
6.2. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial - Normativo aplicável aos períodos que se
iniciem a partir de 01/01/2016 ....................................................................................................... 46
6.3. Orientações Técnicas – Setor Empresarial .......................................................................... 48
6.4. Principais questões relacionadas com a transição para o SNC 2016 .................................... 49
6.5. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Público – SNC-AP....................................................... 53
7. Operações anteriores ao encerramento de contas ............................................................. 57

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7.1. Meios financeiros líquidos ................................................................................................. 57


7.2. Procedimentos de conferência ........................................................................................... 57
7.3. Procedimentos de circularização ........................................................................................ 59
8. Operações de encerramento (NCRF) .................................................................................. 61
8.1. Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros ......................... 61
8.1.1. NCRF 4 – Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros .......... 61
8.1.2. Caso prático ....................................................................................................................... 64
8.2. Ativos fixos tangíveis ......................................................................................................... 66
8.2.1. NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis ........................................................................................... 66
8.2.2. Comissão de Normalização Contabilística – FAQ 9 ............................................................. 71
8.2.3. Aspetos fiscais ................................................................................................................... 72
8.2.4. Modelo 22 – Quadro 07 ..................................................................................................... 78
8.2.5. Caso prático ....................................................................................................................... 80
8.3. Propriedades de investimento ........................................................................................... 84
8.3.1. NCRF 11 – Propriedades de investimento........................................................................... 84
8.3.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................... 87
8.3.3. Modelo 22 – Quadro 07 ..................................................................................................... 88
8.3.4. Caso prático ....................................................................................................................... 89
8.4. Ativos intangíveis .............................................................................................................. 91
8.4.1. NCRF 6 – Ativos intangíveis ................................................................................................ 91
8.4.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................... 97
8.4.3. Modelo 22 – Quadro 07 ..................................................................................................... 98
8.4.4. Caso prático ....................................................................................................................... 99
8.5. Investimentos financeiros ................................................................................................ 103
8.5.1. NCRF 13 – Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas ... 103
8.5.2. A equivalência patrimonial .............................................................................................. 108
8.5.3. Comissão de Normalização Contabilística ........................................................................ 110
8.5.4. Fundo de compensação do trabalho ................................................................................ 111
8.5.5. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 113
8.5.6. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 114
8.6. Custos de empréstimos obtidos ....................................................................................... 115
8.6.1. NCRF 10 – Custos de empréstimos obtidos....................................................................... 115
8.6.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 118
8.6.3. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 121
8.7. Inventários ...................................................................................................................... 122
8.7.1. NCRF 18 – Inventários ...................................................................................................... 122
8.7.2. Inventário Permanente .................................................................................................... 126
8.7.3. Ofício Circulado n.º 20193, de 2016-06-23........................................................................ 127
8.7.4. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 129
8.7.5. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 131

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8.7.6. Caso prático ..................................................................................................................... 132


8.8. Contratos de construção .................................................................................................. 135
8.8.1. NCRF 19 – Contratos de construção ................................................................................. 135
8.8.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 138
8.9. Rédito .............................................................................................................................. 139
8.9.1. NCRF 20 – Rédito ............................................................................................................. 139
8.9.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 142
8.9.3. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 143
8.9.4. Caso prático ..................................................................................................................... 144
8.10. Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes ................................................... 147
8.10.1. NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes ................................... 147
8.10.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 153
8.10.3. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 155
8.10.4. Caso prático ..................................................................................................................... 156
8.11. Subsídios e outros apoios das entidades públicas ............................................................ 157
8.11.1. NCRF 22 – Subsídios e outros apoios das entidades públicas ............................................ 157
8.11.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 160
8.11.3. Caso prático ..................................................................................................................... 161
8.12. Impostos sobre o rendimento .......................................................................................... 164
8.12.1. NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento ......................................................................... 164
8.12.2. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 169
8.13. Instrumentos financeiros ................................................................................................. 170
8.13.1. NCRF 27 – Instrumentos financeiros................................................................................. 170
8.13.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 176
8.13.3. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 179
8.13.4. Ficha doutrinária – processo 2014 002462 ....................................................................... 180
8.13.5. Caso prático ..................................................................................................................... 182
8.14. Benefícios dos empregados ............................................................................................. 184
8.14.1. NCRF 28 – Benefícios dos empregados ............................................................................. 184
8.14.2. Aspetos fiscais ................................................................................................................. 189
8.14.3. Modelo 22 – Quadro 07 ................................................................................................... 191
8.14.4. Caso prático ..................................................................................................................... 193
8.15. Acontecimentos após a data do balanço .......................................................................... 195
8.15.1. NCRF 24 – Acontecimentos após a data do balanço.......................................................... 195
8.15.2. Caso prático ..................................................................................................................... 199
9. Operações de encerramento (Microentidades) ................................................................ 202
9.1. Políticas Contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros ...................... 202
9.2. Ativos fixos tangíveis ....................................................................................................... 207
9.3. Ativos intangíveis ............................................................................................................ 213
9.4. Locações .......................................................................................................................... 220

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9.5. Custos de empréstimos obtidos ....................................................................................... 228


9.6. Inventários ...................................................................................................................... 232
9.7. Rédito .............................................................................................................................. 237
9.8. Provisões ......................................................................................................................... 243
9.9. Contabilização dos subsídios atribuídos por entidades públicas ....................................... 249
9.10. Os efeitos de alterações em taxas de câmbio ................................................................... 258
9.11. Impostos sobre o rendimento .......................................................................................... 262
9.12. Ativos e passivos financeiros............................................................................................ 263
9.13. Benefícios dos empregados ............................................................................................. 267
10. Declaração Modelo 22 ..................................................................................................... 272
10.1. Prejuízos fiscais................................................................................................................ 272
10.2. Tributações autónomas ................................................................................................... 274
10.3. Benefícios fiscais .............................................................................................................. 276
11. Dossier fiscal .................................................................................................................... 281
ANEXOS ....................................................................................................................................... 285
Modelos de Demonstrações financeiras (Modelo Geral) .............................................................. 286
Modelos de Demonstrações financeiras (Pequenas Entidades)..................................................... 323
Modelos de Demonstrações financeiras (Entidades do Setor Não Lucrativo) ................................ 334
Modelos de Demonstrações financeiras (Microentidades) ........................................................... 347
Bibliografia................................................................................................................................... 350

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Acrónimos

Art.º- Artigo
BADF - Bases de apresentação das demonstrações financeiras
CC - Código de Contas
CIRC - Código do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas
CIVA – Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado
CLC - Certificação legal das contas
CNC - Comissão de Normalização Contabilística
CRC - Código do registo comercial
CSC - Código das sociedades comerciais
DL - Decreto-lei
DR - Decreto regulamentar
EC - Estrutura conceptual
ESNL - Entidades do setor não lucrativo
FAQ - Frequently asked questions (respostas a perguntas frequentes)
FCT – Fundo de Compensação do Trabalho
FGCT – Fundo de Garantia de Compensação do Trabalho
IACB – Inquérito Anual da Central de Balanços
IAS - International Accounting Standards
IASB - International Accounting Standard Boards
IES – Informação Empresarial Simplificada
IFRS - International Financial Reporting Standards
IRN – Instituto dos Registos e Notariado
IRC - Imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas
ITENF – Inquérito Trimestral às Empresas Não Financeiras
LGT – Lei Geral Tributária
ME - Microentidades
MEP - Método de equivalência patrimonial
NCM - Normalização contabilística para microentidades
NC-ME – Norma contabilística para microentidades
NCRF - Normas contabilísticas e de relato financeiro

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NCRF–PE - Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades


NCRF–ESNL - Norma contabilística e de relato financeiro para as entidades do setor
não lucrativo
NIC – Normas Internacionais de Contabilidade
NI – Normas Interpretativas
OCC - Ordem dos Contabilistas Certificados
PE – Pequenas Entidades
POC – Plano Oficial de Contabilidade
QES – Quadros da Empresa e do Setor
QS – Quadros do Setor
RCPITA – Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e
Aduaneira
SIP – Sistema de Inventário Permanente
SNC - Sistema de Normalização Contabilística
UE – União Europeia

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1. Introdução

O ano de 2019 fica abrangido pelos procedimentos anteriores de submissão da IES,


sem necessidade de efetuar o envio do SAF-T da contabilidade.
Prevê-se que apenas o ano de 2020 seja marcado por uma (r)evolução nos
procedimentos contabilísticos a serem adotados, passando a existir uma
necessidade acrescida de um especial cuidado e atenção aos procedimentos dos
registos contabilísticos nos programas informáticos de contabilidade.
Esta necessidade tem como objetivo a capacidade do programa de contabilidade
extrair um ficheiro SAF-T(PT) com as características e qualidade necessárias que
permitam o preenchimento automático das Demonstrações Financeiras e outra
informação contabilística previstas nos quadros dos Anexos A e I da Informação
Empresarial Simplificada (IES).
O processo de encerramento de contas, o qual culmina na preparação das
demonstrações financeiras, é um dos aspetos primordiais para os profissionais que
preparam informação financeira, e que se pretende útil para um vasto leque de
utentes sendo fundamental uma correta interpretação e aplicação dos normativos
contabilísticos. Traduzindo-se a contabilidade no registo e relato sobre os
processos e fluxos financeiros, económicos e monetários gerados dentro da
entidade, e entre entidades, a elaboração de demonstrações financeiras refletem o
ato de proporcionar informação sobre esses fluxos, nomeadamente sobre a posição
financeira, o desempenho e as alterações na posição financeira.
A atividade profissional do Contabilista Certificado engloba entre outros,
planificar, organizar e coordenar a execução da contabilidade das entidades,
públicas ou privadas, que possuam ou que devam possuir contabilidade organizada
segundo os planos de contas oficialmente aplicáveis ou o sistema de normalização
contabilística, conforme o caso, respeitando as normas legais, os princípios
contabilísticos vigentes e as orientações das entidades com competências em
matéria de normalização contabilística. O Contabilista Certificado assume a
responsabilidade pela regularidade técnica, nas áreas contabilística e fiscal,
assinando conjuntamente com o representante legal das diversas entidades as
respetivas demonstrações financeiras.
Para melhor enquadrar este tema – “Encerramento de Contas de 2018” -, é
efetuada inicialmente uma abordagem sobre os aspetos relevantes relacionados
com o SAF-T, IES e Taxonomias, prestação de contas, a relevância da contabilidade
como sistema de informação, bem como uma análise transversal sobre os
normativos contabilísticos.
As FAQ´s e Orientações Técnicas da Comissão de Normalização Contabilística são
igualmente uma fonte de informação muito relevante para uma correta aplicação
dos normativos contabilísticos, sendo também, entre outros, abordados neste
trabalho.

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É efetuada uma abordagem das operações de encerramento tendo em consideração


as Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF), com alguns apontamentos
específicos relacionados com a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para as
Pequenas Entidades (NCRF-PE) e da Norma Contabilística e de Relato Financeiro
para as Entidades do Setor Não Lucrativo (NCRF-ESNL) quando tal se considere
necessário.
Tendo em consideração as especificidades inerentes às Microentidades, considerou-
se apropriado efetuar igualmente, separadamente, uma abordagem das operações
de encerramento tendo em consideração a Norma Contabilística para
Microentidades.
Finalmente são abordados alguns aspetos relacionados com a declaração Modelo 22
e o dossier fiscal.
Neste âmbito, percorrendo alguns dos aspetos mais relevantes presentes no
Sistema de Normalização Contabilística, bem como os aspetos fiscais conexos,
pretende-se contribuir para uma contínua consolidação de conhecimentos,
sistematização dos procedimentos de encerramento, com particular enfoque para
as situações que se considerem mais frequentes, destacando as que foram objeto
de alteração ou atualização recente.
Em anexo ao presente manual é efetuada uma compilação dos modelos de
demonstrações financeiras.
Para um maior aprofundamento das matérias será sempre recomendável a consulta
das publicações oficiais.
O trabalho desenvolvido neste Manual visa assim contribuir para uma boa prática
da prestação de contas, compreendendo, para além da vertente contabilística uma
visão transversal dos aspetos fiscais, aliando uma visão teórica conjugada com a
aplicação prática, sendo apresentados vários casos práticos para melhor
compreensão das temáticas em análise.

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2. Taxonomias, SAF-T e IES

2.1. Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro

A Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro, veio proceder à criação das


denominadas taxonomias, as quais se podem definir como tabelas de
correspondência que têm como objetivo a caracterização das contas de acordo com
o normativo contabilístico utilizado pelos diferentes sujeitos passivos.

Conforme referido nesta Portaria, a Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de março,


aprovou um formato de ficheiro normalizado de auditoria tributária para
exportação de dados, o designado SAF-T (PT), que tem vindo a revelar-se como um
excelente instrumento de obtenção de informação pelos serviços de inspeção e
cuja estrutura de dados tem vindo a ser adaptada em função das alterações de
natureza contabilística ou fiscal.

A evolução verificada na estrutura de dados do ficheiro SAF-T (PT) tem incidido,


essencialmente, na melhoria da qualidade da informação relativa à faturação.
A experiência de utilização do SAF-T (PT) evidenciou que a anterior estrutura era
insuficiente para uma completa compreensão e controlo da informação relativa à
contabilidade, em virtude da flexibilidade existente na utilização das contas pelas
diferentes entidades.
Nessa perspetiva, foi necessário proceder ao ajustamento da estrutura do ficheiro
SAF-T (PT) com a criação de taxonomias, ou seja, de tabelas de correspondência
que permitam a caracterização das contas de acordo com o normativo
contabilístico utilizado pelos diferentes sujeitos passivos, permitindo simplificar o
preenchimento dos Anexos A e I da IES.

Neste âmbito a Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro, veio:


a) Alterar a Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de março;
b) Alterar a estrutura de dados do ficheiro a que se refere o n.º 1.º da
Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de março;
c) Criar as taxonomias a utilizar no preenchimento dos campos devidamente
assinalados na estrutura de dados do ficheiro SAF-T (PT).

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Em 2 de fevereiro de 2017, foi publicada a Declaração de Retificação n.º 2-A/2017,


a qual promoveu diversas retificações à Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro,
decorrente do facto desta ter sido publicada com algumas inexatidões.

2.2. Autonomização de procedimentos

A medida IES+ do Programa Simplex+ 2016 prevê simplificar o preenchimento dos


Anexos A e I da Informação Empresarial Simplificada (IES), eliminando cerca de
metade do número de quadros e campos a preencher e pré-preenchendo uma parte
significativa dos restantes campos, com informação extraída do SAF-T (Standard
Audit File for Tax Purposes).1
Numa segunda fase, serão simplificados os restantes anexos.
Em primeiro lugar, a partir do período de tributação de 2017, passou a ser
obrigatório que a contabilidade das empresas seja efetuada através de programas
informáticos, que tenham a capacidade de gerar o referido ficheiro de auditoria
fiscal.
A partir deste momento, deixou de ser possível “fazer” contabilidade manualmente
em livros de registos (em papel) ou realizar registos contabilísticos em sistemas
mais ou menos automatizados (por exemplo em folhas de cálculo) que não
permitam extrair o ficheiro SAF-T.
A implementação desta obrigação teve como principal propósito levar a que as
empresas com contabilidade organizada, nomeadamente sociedades comerciais e
empresários em nome individual, passem a efetuar o preenchimento de vários
campos de informação contabilística e fiscal dos Anexos A e I da IES,
automaticamente, mediante a submissão à Autoridade Tributária e Aduaneira (AT)
do ficheiro SAF-T (PT) gerado a partir do programa informático da contabilidade.
Ainda no período de 2017, para que fosse possível essa autonomização com o
preenchimento de vários campos de informação contabilística e fiscal dos Anexos A
e I da IES através da mera submissão do referido ficheiro de auditoria fiscal, foram
criados os Códigos de Taxonomias, a associar ao Plano de Contas da contabilidade
das empresas.
Essas taxonomias permitem uma codificação específica dos valores das operações e
factos patrimoniais da empresa, que irão ser imputados a cada rubrica das
demonstrações financeiras e outras informações contabilísticas e fiscais desses
anexos da IES.
A realização com sucesso da prestação de contas das empresas para o período em
curso está, assim, dependente da correta extração e informação constante do

1
“SAF-T, SVAT, IES e Taxonomias”, Formação Eventual EVE0318-1, OCC, junho de 2018

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Encerr amento de Contas de 2019
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ficheiro SAF-T (PT) da contabilidade, para além da necessidade do cumprimento da


legislação comercial, dos normativos contabilísticos e fiscais.
Esta importância acrescida atribuída ao referido ficheiro de auditoria fiscal (SAF-
T), nomeadamente para a prestação de contas, motivou o legislador a criar um
procedimento de certificação, ou antes, de validação dos programas informáticos
de contabilidade.
Esta validação visa principalmente a verificação de que cada programa de
contabilidade extrai o ficheiro SAF-T (PT) com a qualidade necessária e com os
elementos previstos para as diferentes necessidades, nomeadamente para o
preenchimento automático dos vários campos de informação contabilística e fiscal
dos Anexos A e I da IES.
A OCC tem vindo a disponibilizar alguns documentos de trabalho e de
esclarecimento relacionados com a aplicação das Taxonomias, SAFT-T, SVAT e IES,
nomeadamente:
- Taxonomias e Plano de Contas, julho de 2017;
e
- Guia de aplicação para a contabilidade: SAF-T, SVAT, IES, Taxonomias,
fevereiro de 2018.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.3. Taxonomias e plano de contas

A OCC disponibilizou em julho de 2017, um trabalho com o objetivo de criar uma


ferramenta de auxílio na análise inicial das Taxonomias e Plano de Contas,
disponível em:
https://www.occ.pt/pt/noticias/taxonomias-e-plano-de-contas/

Conforme descrito no referido trabalho, as taxonomias são códigos associados a


cada conta do Código de Contas que irão permitir o simplificar do preenchimento
do Anexo A e do Anexo I da IES, nomeadamente no que respeita à construção do
Balanço e da Demonstração dos Resultados.
Estas taxonomias estão previstas nos Anexos II e III à Portaria n.º 302/2016, de 2 de
dezembro e são reportadas via SAF-T (PT) da contabilidade.

Duas tabelas para as taxonomias


Existem duas tabelas diferentes para as taxonomias, consoante o normativo
contabilístico usado.
Se a entidade aplica o conjunto das 28 Normas Contabilísticas e de Relato
Financeiro (28 NCRF), ou a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para
Pequenas Entidades (NCRF-PE), ou as Normas Internacionais de Contabilidade (NIC)
utiliza a tabela das taxonomias constante do Anexo II à Portaria n.º 302/2016, de 2
de dezembro.
Se a entidade está a aplicar a Norma Contabilística para Microentidades (NC-ME)
pode utilizar a tabela das taxonomias descrita no Anexo III à Portaria n.º 302/2016,
de 2 de dezembro, tendo também a opção de utilizar os códigos de taxonomia do
anexo 2 (SNC geral).
As associações, fundações e demais entidades que usem a Norma Contabilística e
de Relato Financeiro para as Entidades do Setor Não Lucrativo (NCRF-ESNL) não
têm de reportar qualquer código de taxonomias no SAF-T (PT), pelo que estas não
lhe são aplicáveis. No caso destas entidades, o código de taxonomia reportado no
SAF-T (PT) é zero.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Aplicação
Em conformidade com o art.º 5º da Portaria n.º 302/2016, de 2 de dezembro, o uso
de taxonomias entrou em vigor em 1 de janeiro de 2017, aplicando-se para os
exercícios de 2017 e seguintes.

Deste modo, por exemplo, numa entidade cujo período de tributação coincida com
o ano civil, todos os registos contabilísticos referentes a 2017 devem ter
associada a correspondente taxonomia, ainda que o programa informático usado
tenha sido atualizado com estas alterações, em data posterior a 1 de janeiro de
2017.

Transição para o uso de taxonomias


No momento em que se inicia o uso do programa informático devidamente
atualizado com o uso dos códigos de taxonomias, o contabilista certificado deve
rever o plano de contas de movimento que está a usar em cada uma das entidades,
por forma a verificar se a cada conta está a corresponder a taxonomia correta e se
não existe nenhuma conta de movimento que não tenha um código de taxonomia
associado.

Em consequência poderá ser necessário efetuar alterações ao plano de contas


usado para que tais objetivos sejam alcançados.

Salienta-se que, as contas totalizadoras (da conta 11 à 89) que tenham subcontas
associadas não devem ter taxonomia atribuída. Nesta análise é importante o uso da
tabela de taxonomias adequada, consoante o normativo contabilístico usado pela
entidade.

Cuidados a ter no final do período

No final do período de tributação é, ainda, essencial que se proceda às


transferências necessárias para que, relativamente, a determinadas contas exista a
correta separação entre a parcela que deve ser reportada como “corrente” e “não
corrente”.

Isto também implica que o plano de contas usado, em determinadas contas,


contemple a criação de subconta para acolher a parcela “corrente” e outra
subconta para acolher a parcela do valor “não corrente”. Ou, ainda, se
determinada conta tem saldo devedor ou credor, podendo ter caraterísticas de
ativo ou passivo. Os registos contabilísticos de encerramento de contas,
nomeadamente o apuramento de resultados, devem ser efetuados com o tipo de
movimento contabilístico de “apuramento de resultados” no programa de
contabilidade.

15
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.4. SAF-T (PT)

A partir do período de tributação de 2020, as demonstrações financeiras e outras


informações contabilísticas e fiscal (alguns campos) previstas nos Anexos A e I da
IES passam a ser preenchidas automaticamente através da submissão do ficheiro
SAF-T (PT) da contabilidade.2

Para tornar possível este procedimento, as entidades que estão obrigadas a


entregar o Anexo A e I da IES passam a estar obrigadas a associar as taxonomias às
contas do Plano de Contas dos programas de contabilidade, a extrair o ficheiro
SAF-T (PT) do programa de contabilidade, a efetuar a submissão desse ficheiro para
a AT com vista ao preenchimento automático dos quadros com as demonstrações
financeiras (Balanço e Demonstração de Resultados por Naturezas com
preenchimento integral) e outra informação contabilística e fiscal dos Anexos A e I
da IES.

Os sujeitos passivos de IRC, que exercem a título principal atividade comercial,


industrial ou agrícola (residentes e não residentes com estabelecimento estável),
estão obrigados a efetuar os registos contabilísticos e a preparar as demonstrações
financeiras através de programas informáticos de contabilidade que tenham a
capacidade de gerar o ficheiro SAF-T (PT).
Deixou de ser possível efetuar registos contabilísticos e a preparar as
demonstrações financeiras manualmente ou através de qualquer sistema
informático que não permita gerar o ficheiro SAF-T (PT).
O programa de contabilidade utilizado deve ser capaz, através das suas próprias
funcionalidades, de gerar o ficheiro SAF-T (PT) na sua versão atual a partir dos
registos contabilísticos.
Estes sujeitos passivos de IRC são obrigados a entregar o Anexo A da IES (com
exceção das empresas do setor financeiro e segurador, abrangidas pelos anexos B e
C da IES).
Os sujeitos passivos de IRS que possuam ou sejam obrigados a possuir contabilidade
organizada estão também obrigados a efetuar os registos contabilísticos e a
preparar as demonstrações financeiras através de programas informáticos de
contabilidade que tenham a capacidade de gerar o ficheiro SAF-T (PT).

2
“SAF-T, SVAT, IES e Taxonomias”, Formação Eventual EVE0318-1, OCC, junho de 2018

16

16
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.5. Informação Empresarial Simplificada (IES)

Para a submissão dos Anexos A e I da IES, os quadros das demonstrações financeiras


e os outros quadros com informação contabilística (alguns campos) terão um
preenchimento automático, em função da submissão já efetuada do ficheiro SAF-T
(PT) da contabilidade.3
Esse preenchimento automático pode ser efetuado por pré-preenchimento caso se
utilize a aplicação online de preenchimento da IES disponível no Portal das
Finanças.
Para as entidades que utilizarem o preenchimento off-line da IES, através do seu
programa informático de contabilidade, a AT irá efetuar a validação da informação
submetida por esse programa face à informação disponibilizada através da
submissão do ficheiro SAF-T já submetida anteriormente. Em caso de diferença,
subsiste a informação que decorre da submissão do ficheiro SAF-T (PT) da
contabilidade.
Os novos procedimentos de preenchimento dos Anexos A e I da IES através do SAF-T
(PT) entraram em vigor em 2020.
Com a prévia submissão do SAF-T (PT) da contabilidade para a AT, a efetuar numa
data após a aprovação das contas pelas empresas, o preenchimento dos Anexos A e
I da IES relativos à informação contabilística e fiscal passa a ser efetuado de uma
forma automatizada, estando previsto o preenchimento integral para o Balanço e
Demonstração de Resultados e outros campos de informação contabilística e fiscal.

3
idem

17

17
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3. A prestação de contas

A prestação de contas é o meio pelo qual uma entidade apresenta aos seus
detentores de capital e terceiros a atividade desenvolvida e os resultados obtidos
durante o período de relato, bem como a posição financeira no final desse período,
apresentando ainda os valores obtidos no período anterior, e ainda as alterações na
posição financeira da entidade.4

As demonstrações financeiras têm como finalidade dar resposta às necessidades


comuns da maior parte dos seus utentes. No entanto, retratam informação
financeira passada, podendo não ser suficiente para a tomada de decisões
económicas dos referidos utentes.

A obrigação de apresentar contas decorre quer do Código Comercial, quer do


Código das Sociedades Comerciais5 que referem que os comerciantes e sociedade
comerciais são obrigados a submeter aos órgãos próprios (detentores de capital) a
prestação de contas de cada exercício.

Salienta-se que a Informação Empresarial Simplificada (IES), exigida nos termos do


Código do IRC e Código do IVA, a submeter no portal das finanças até julho, não
substituí a elaboração do relatório de gestão e das contas das entidades, de
elaboração obrigatória, devendo pelo contrário refletir o conteúdo destes
documentos.

Conforme refere a Comissão de Normalização Contabilística no seu site, na


resposta à FAQ 19, “importa ter em atenção que não se deve confundir o
cumprimento das obrigações para finalidades tributárias e outras com o das
obrigações de índole contabilística para efeitos societários. Normalmente, o
cumprimento das obrigações em matéria de normalização contabilística para fins
societários deve preceder o cumprimento das obrigações para finalidades
tributárias e outras. Acresce que a quantidade e detalhe das informações exigidas
para essas duas finalidades, não são justapostas. “

4
Ferreira, Cristina, Rodrigues, Luis, Sousa, Rui, “Encerramento de Contas de 2014”, Formação Eventual 0115,
OCC, 2015

5
No Código das Sociedades Comerciais (CSC), o art.º 65.º - Dever de relatar a gestão e apresentar contas, dispõe
que os membros da administração devem elaborar e submeter aos órgãos competentes da sociedade o relatório de
gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas previstos na lei.

18
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Assim, a CNC entende que os documentos que constituam o dossier fiscal e a


declaração da IES não substituem os documentos exigidos pelo art.º 11.º do
Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho.”

Este raciocínio aplica-se também às microentidades, bem como às entidades do


setor não lucrativo.

A informação contida nos documentos de prestação das contas (designadamente


nas demonstrações financeiras), aprovados em Assembleia Geral, é informação
base para a elaboração da IES, num momento futuro.

3.1. Documentos que compõem a prestação de contas

Na sequência da publicação do Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, que


transpôs a Diretiva 2013/34/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de
junho de 2013, os Decretos-Leis n.º 158/2009, de 13 de julho, e 36-A/2011, de 9 de
março, foram objeto de alterações substanciais, implicando a revisão dos modelos
de demonstrações financeiras neles previstos.

Os modelos de demonstrações financeiras aprovados, para as diferentes entidades


que aplicam SNC, publicadas em anexo à Portaria n.º 220/2015, de 24 de julho,
constituem um referencial que contempla a informação a apresentar por aquelas
entidades, podendo ser adicionadas linhas de itens se tal for relevante para uma
melhor compreensão da sua posição e desempenho financeiros, devendo ser
removidas linhas de itens sempre que, em simultâneo para todas as datas de
relato, não existam quantias a apresentar.

3.1.1. Entidades que adotam as NCRF

(Modelos das demonstrações financeiras referidas nos n.º 1 e 2 do artigo 11.º do


Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, com a redação dada pelo Decreto–Lei n.º
98/2015, de 2 de junho):

- Balanço;

- Demonstração dos resultados por naturezas;

19
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Demonstração dos resultados por funções (facultativa);

- Demonstração das alterações no capital próprio;

- Demonstração dos fluxos de caixa;

- Anexo

3.1.2. Pequenas Entidades, que adotam a NCRF-PE

(Modelos das demonstrações financeiras referidas no n.º 3 do artigo 11.º do Decreto


-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, com a redação dada pelo Decreto-Lei n.º
98/2015, de 2 de junho, aplicáveis às entidades a que se refere o n.º 2 do artigo
9.º do mesmo diploma):

- Balanço, modelo reduzido

- Demonstração dos resultados por naturezas, modelo reduzido

- Demonstração dos resultados por funções, modelo reduzido (facultativa)

- Anexo, modelo reduzido

3.1.3. Entidades do Setor Não Lucrativo, que adotam a NCRF-ESNL

(Modelos das demonstrações financeiras a apresentar pelas entidades do setor não


lucrativo, nos termos dos n.º 1 e 5 do artigo 11.º do Decreto–Lei n.º 158/2009, de
13 de julho, com a redação dada pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho)

- Balanço, modelo ESNL

- Demonstração dos resultados por naturezas, modelo ESNL

- Demonstração dos resultados por funções, modelo ESNL (facultativa)

- Demonstração das alterações nos fundos patrimoniais (por opção ou por


exigência de entidades públicas financiadoras)

- Anexo, modelo ESNL

20
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.1.4. Microentidades, que adotam a NC-ME

(Modelos das demonstrações financeiras referidas nos n.º 3 e 4 do artigo 11.º do


Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, com a redação dada pelo Decreto–Lei n.º
98/2015, de 2 de junho, aplicáveis às entidades a que se refere o n.º 1 do artigo
9.º do mesmo diploma):

- Balanço, Modelo ME

- Demonstração dos resultados por naturezas, Modelo ME

21
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.2. Disponibilização e registo das contas

O artigo 70.º do CSC dispõe que as sociedades devem disponibilizar na sua sede e
no site da internet, quando exista, cópia dos seguintes documentos:

- Relatório de gestão;
- Relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário;
- Certificação legal das contas;
- Parecer do órgão de fiscalização, quando exista.

Por outro lado, o art.º 70.º do CSC dispõe ainda que a informação respeitante às
contas do exercício e aos demais documentos de prestação de contas, devidamente
aprovados, está sujeita a registo comercial, nos termos da lei respetiva.

Atualmente, o registo comercial (depósito) das contas consubstancia-se na entrega


da Informação Empresarial Simplificada (IES) e respetivo pagamento do depósito. O
prazo para o depósito das contas é o 15.º dia do 7.º mês posterior à data do termo
do período económico, ou seja, a data limite da entrega da IES.

Para além do tratamento da informação para efeitos estatísticos, cujo resultado


pode ser consultado no Portal Estatístico de Informação Empresarial do Instituto
dos Registos e Notariado (IRN), o registo e depósito têm um caráter público,
podendo, qualquer pessoa, pedir certidões dos atos de registo e dos documentos
arquivados, bem como obter informações verbais ou escritas sobre o conteúdo de
uns e outros (art.º 73.º CRC).

A falta de registo das contas obsta ao registo de outros factos sobre a entidade,
com exceção:
• dos registos de designação e cessação de funções, por qualquer causa que
não seja o decurso do tempo, dos membros dos órgãos de administração e
de fiscalização;
• de atos emanados de autoridade administrativa;
• das ações, decisões, procedimentos e providências cautelares previstas no
art.º 9.º CRC;
• bem como do arresto, arrolamento e penhora de quotas ou direitos sobre
elas, outros atos ou providências que afetem a sua livre disposição; e
• quaisquer outros registos a efetuar por depósito.

22
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.3. Assembleia geral de aprovação de contas

Alguns aspetos formais das assembleias gerais e na elaboração das respetivas atas:

Convocatória6:

a) Sociedade por quotas (art.º 248.º n.º 3 do CSC) - A convocatória compete a


qualquer um dos gerentes e deve ser feita por meio de carta registada,
expedida com a antecedência mínima de quinze dias, a não ser que a lei ou
o contrato de sociedade exijam outras formalidades ou estabeleçam prazo
mais longo;

b) Sociedade anónima (art.º 376.º e 377.º do CSC) - A assembleia geral é


normalmente convocada pelo presidente da mesa (no caso da assembleia
geral anual, a pedido do conselho de administração), devendo a
convocatória ser publicada (portal do Ministério da Justiça). O contrato de
sociedade pode exigir outras formas de comunicação aos acionistas. Se as
ações forem nominativas a convocatória pode ser efetuada por cartas
registadas ou, em relação aos acionistas que comuniquem previamente o
seu consentimento, por correio eletrónico com recibo de leitura.

Entre a última divulgação e a data da reunião da assembleia deve mediar,


pelo menos, um mês, ou se a convocatória for através de expedição de
carta registada ou correio eletrónico, pelo menos, 21 dias.

c) Dispensa de convocatória:

Podem os sócios ou acionistas, em qualquer tipo de sociedade e de acordo


com o art.º 54.º do CSC, reunir-se em assembleia geral, sem observância de

6
A convocatória deve conter, pelo menos (art.º 377.º n. 5 do CSC):
a) As menções exigidas pelo artigo 171.º;
b) O lugar, o dia e a hora da reunião;
c) A indicação da espécie, geral ou especial, da assembleia;
d) Os requisitos a que porventura estejam subordinados a participação e o exercício do direito de voto;
e) A ordem do dia;
f) No caso de voto por correspondência, descrição do modo como o mesmo se processa.

23
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

formalidades prévias, desde que todos7 estejam presentes e todos


manifestem a vontade de que a assembleia se constitua e delibere sobre
determinado assunto, devendo tal facto ficar registado na própria ata.

Prazo e ordem do dia

O Prazo e a ordem do dia da assembleia geral anual de aprovação de contas estão


dispostos nos art.º 65.º n.º 5 e 376.º do Código das Sociedades Comerciais.

A assembleia geral dos acionistas deve reunir no prazo de três meses a contar da
data do encerramento do exercício ou no prazo de cinco meses a contar da mesma
data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou
que apliquem o método da equivalência patrimonial.

Da ordem do dia deve constar:


a) Deliberar sobre o relatório de gestão e as contas do exercício;
b) Deliberar sobre a proposta de aplicação de resultados;
c) Proceder à apreciação geral da administração e fiscalização da sociedade (se
sociedade anónima);
d) Proceder às eleições que sejam da sua competência (órgãos sociais).

A partir do dia em que seja expedida a convocatória nas sociedades por quotas, ou
nos 15 dias anteriores à data da assembleia nas sociedades anónimas, devem ser
facultados aos sócios ou acionistas os documentos de prestação de contas,
incluindo a certificação legal das contas e outros pareceres, quando aplicável. Se a
sociedade tiver site da internet, os documentos previstos anteriormente devem
também estar aí disponíveis a partir da mesma data (art.º 263.º e 289.º do CSC).

Elaboração das atas das assembleias gerais

Deve ser lavrada uma ata de cada reunião da assembleia geral. De acordo com o
disposto no n.º 2 do art.º 63.º do CSC, as atas devem conter, pelo menos:

a) A identificação da sociedade, o lugar, o dia e a hora da reunião;

7
Devem estar presentes os sócios/acionistas representantes da totalidade do capital social. Para além dos
sócios/acionistas devem também estar presentes, de acordo com o n.º 4 do art.º 379.º do CSC, os administradores,
os membros do conselho fiscal ou do conselho geral e de supervisão e, na assembleia anual, os revisores oficiais de
contas que tenham examinado as contas.

24
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) O nome do presidente e, se os houver, dos secretários;


c) Os nomes dos sócios presentes ou representados e o valor das quotas ou ações
de cada um, salvo nos casos em que a lei mande organizar lista de presenças
(sociedades anónimas), que deve ser anexada à ata;
d) A ordem do dia;
e) Referência aos documentos e relatórios submetidos à assembleia;
f) O teor das deliberações tomadas;
g) Os resultados das votações;
h) O sentido das declarações dos sócios, se estes o requererem.

Nas sociedades por quotas as atas devem ser assinadas por todos os sócios que
nelas tenham participado (n. 6 do art.º 248.º do CSC).

Nas sociedades anónimas, as atas das reuniões da assembleia geral devem ser
redigidas e assinadas por quem nelas tenha servido como presidente e secretário.
(art.º 388.º do CSC).

Lista de presenças
De acordo com o disposto no art.º 382.º do CSC, nas assembleias gerais das
sociedades anónimas, o presidente da mesa da assembleia geral deve mandar
organizar a lista dos acionistas que estiverem presentes e representados no início
da reunião.

A lista de presenças deve indicar:


a) O nome e o domicílio de cada um dos acionistas presentes;
b) O nome e o domicílio de cada um dos acionistas representados e dos seus
representantes;
c) O número, a categoria e o valor nominal das ações pertencentes a cada
acionista presente ou representado.

Informação da ata que consta da IES

A ata de aprovação das contas do exercício e da aplicação dos resultados, é um dos


elementos necessários para efetuar o depósito das contas, conforme dispõe o art.º
42º do CRC. No entanto esta informação não é transcrita na íntegra para a IES,
sendo prestada apenas alguma informação constante na mesma.

25
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4. A importância da contabilidade como ferramenta de gestão

4.1. A contabilidade como ferramenta de gestão

A contabilidade é uma ferramenta ou um sistema que recolhe e regista informação


sobre as operações realizadas numa entidade, informação que pode ser económica,
financeira ou de gestão (analítica) e que, depois de sistematizada, é
disponibilizada aos seus utilizadores.
Os gestores necessitam de informação financeira para prestar contas, quer aos
detentores de capital quer a outras entidades, mas também precisam de
informação de suporte às atividades operacionais, para melhoria de processos de
produção, definir preços, otimizar os recursos, ou ainda informação estratégica
para apoio na tomada de decisões, por exemplo, para novos investimentos ou
expansão para novos mercados.

Para que a informação seja útil, tem de ser, simultaneamente, consistente,


verdadeira, resumida, fácil de obter e estar disponível atempadamente, mesmo
que, por vezes, o pormenor ou detalhe seja sacrificado. Por outro lado, o custo
para obter essa informação não deve exceder o benefício que se espera obter.

De referir ainda que não basta a uma entidade dispor dos meios mais avançados
para obter informação ou dispor de toda a informação se, depois, não a utilizar.

A prestação de contas é a principal fonte de informação financeira para as


entidades externas.

Assim, uma entidade deve preocupar-se em que as suas demonstrações financeiras


sejam completas, fiáveis e compreensíveis sem, no entanto, perder de vista o
objetivo de serem atuais.
De acordo com a Estrutura Conceptual do SNC, o objetivo das demonstrações
financeiras é o de proporcionar informação acerca da posição financeira, do
desempenho e das alterações na posição financeira de uma entidade que seja útil a
um vasto leque de utentes na tomada de decisões económicas.
Para que a informação financeira seja compreensível e comparável, tornou-se
indispensável regular a forma de organizar e de prestar essa informação, tendo
surgido assim os vários planos e normativos contabilísticos.

26
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em junho de 2015, através do Decreto-lei 98/2015, de 2 de junho, foi transposta


para a ordem jurídica interna a Diretiva n.º 2013/34/UE, do Parlamento Europeu e
do Conselho, de 26 de junho de 2013, relativa às demonstrações financeiras anuais,
às demonstrações financeiras consolidadas e aos relatórios conexos de certas
formas de empresas, cujas alterações entraram em vigor em 1 de janeiro de 2016.
Destaca-se a integração no SNC das disposições relativas às microentidades, a
redução das divulgações exigidas, especialmente no que respeita às
microentidades, e a alteração dos limites que definem as diferentes categorias de
entidades.

4.2. Rácios e indicadores

Os rácios (razão ou quociente entre rubricas das demonstrações financeiras) e


indicadores (valor absoluto que reflete uma realidade) dependem naturalmente das
características da empresa, e do sector de atividade onde está integrada. A técnica
dos rácios é das mais utilizadas na análise económica e financeira das empresas,
estabelecendo a sua evolução no tempo e comparando o seu desempenho em
relação a outras empresas e ao próprio setor onde se insere.8

“Analisar é tornar uma coisa simples mediante uma decomposição da


mesma; é extrair elementos de um todo, procurando conhecer-lhe as
partes. Assim, analisar é conhecer uma coisa pelos elementos que a
compõem.”9

Dois aspetos são assim importantes na análise financeira:10


- A análise deverá ser sempre comparativa com médias setoriais ou com
outras empresas do setor onde a empresa está inserida;
- A análise deverá ser sempre feita para um período mínimo de 3 e máximo
de 5 anos, de forma a ser possível efetuar uma análise da evolução do negócio e
das várias situações a analisar, numa lógica evolutiva.

8
Vale, Vitor Bizarro, “Apoio às empresas – Análise financeira da informação contabilística”, Formação Eventual
0314ª, OCC, 2014

9
Sá, Antonio Lopes, “Moderna Análise de Balanços ao Alcance de Todos”, Curitiba, Jurua Editora, 2007

10
Vale, Vitor Bizarro, idem

27
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Neste âmbito poderão ser considerados os seguintes grandes grupos de análise, que
conjugam rácios, indicadores e ainda outras informações adicionais:

• Análise da Situação Financeira


Análise da situação financeira da empresa que quantifica relações entre as rubricas
do balanço, permitindo a sua leitura e consequente retirada de conclusões. Esta
análise deverá ser subdividida no médio prazo e no curto prazo e integrada.
Deverão ser utilizados entre outros a estrutura do balanço, o balanço esquemático
e na ótica do médio prazo, pelo menos os seguintes rácios: Fundo de Maneio,
Solvabilidade e Autonomia Financeira.
Na ótica do curto prazo, deverão ainda ser elaboradas as Demonstrações dos Fluxos
de Caixa para os últimos anos e pelo menos os seguintes rácios: Liquidez Geral,
Reduzida e Imediata, e Necessidades de Fundo de Maneio.

• Análise da Situação Económica


Análise da situação económica da empresa quantificando relações entre as rubricas
da demonstração dos resultados. Deverá ser subdividida na análise da estrutura de
gastos e na análise da criação de valor bruto.
Deverão ser utilizados a estrutura de custos percentual, e pelo menos os seguintes
rácios e indicadores: Margem Bruta, Meios Libertos Brutos, Meios Libertos Líquidos,
Resultados Operacionais, Resultados Líquidos, Valor Acrescentado Bruto e
Produtividade.

• Análise do Risco
Análise do risco económico e financeiro da empresa que deve ser separada entre a
componente económica (com ênfase no peso dos custos fixos) e a componente
financeira (com ênfase nos custos financeiros).
Deverão ser utilizados pelo menos os seguintes rácios: Ponto Morto Económico,
Margem de Segurança Operacional, Ponto Morto Financeiro, Margem de Segurança
Financeira, Grau Económico de Alavanca, Grau Financeiro de Alavanca, Grau
Combinado de Alavanca, Efeito Económico de Alavanca e Efeito Financeiro de
Alavanca.

28
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• Análise da Rendibilidade
Análise da rendibilidade da empresa nas suas várias vertentes. Deverão ser
utilizados pelo menos os seguintes rácios: Rendibilidade das Vendas, Rendibilidade
Económica do Ativo e Rendibilidade dos Capitais Próprios. Estes últimos rácios
deverão ser desagregados de acordo com o modelo multiplicativo, que nos permite
também obter a Margem de Contribuição das Vendas, o Efeito dos Custos Fixos, o
Efeito dos Resultados Financeiros, o Efeito Fiscal, a Rotação do Ativo e a Estrutura
Financeira.

• Análise do Funcionamento da Empresa


Análise do funcionamento da empresa em termos das suas diversas políticas de
gestão corrente. Deverão ser utilizados pelo menos os seguintes rácios: Prazos
Médios de Pagamento e Recebimento, Prazos Médios de Armazenamento de
Existências e Custo Médio do Capital Alheio; poderão ainda ser utilizados os rácios
de rotação dos diferentes tipos de Inventários.
Deverão ser ainda abordadas neste ponto, as políticas de financiamento utilizadas
pela empresa, nomeadamente no que se refere aos tipos de produtos financeiros e
às condições atuais (custos, prazos, etc.) e sua adequabilidade às características
da empresa.

• Análise da Política de Dividendos


Análise da distribuição de dividendos provenientes do Resultado Líquido da
empresa. Deverão ser utilizados pelo menos os seguintes rácios e indicadores:
Rácio de Distribuição dos Dividendos, Rácio de Retenção do Resultado, Fator de
Crescimento Interno e Taxa de Crescimento Sustentável.

Importa notar que os rácios são úteis para resumir informação, permitindo
comparar situações e desempenhos, no tempo, e entre empresas da mesma área de
atividade, permitindo traçar diagnósticos, no entanto não fornecem respostas aos
problemas correntes da empresa.
Os rácios apresentam algumas limitações na informação que produzem,
nomeadamente:
• O valor informativo dos rácios depende da capacidade de leitura e
interpretação do analista; este deve ter um conhecimento profundo da
empresa e do contexto exterior onde se insere e a capacidade de extrair
informação da leitura dos rácios;
• Normalmente não têm em consideração fatores de natureza qualitativa (por
exemplo o capital intelectual);

• O efeito sazonalidade pode deturpar a informação obtida nos rácios;

29
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• Os rácios não valem por si mesmos pelo que a sua interpretação deve ser
efetuada no âmbito do setor de atividade onde a empresa se insere;
• Na maioria das situações, os rácios não valem individualmente; a sua
interpretação deverá ser feita na conjugação simultânea de vários rácios,
para se ter uma ideia mais abrangente da realidade da empresa;
• Não existe uma estrutura normalizada para a construção dos rácios; existem
divergências entre autores na sua classificação e construção;

• Há que ter sempre em atenção que as grandezas apresentadas têm de


comparáveis, quer na data, quer no período, quer no conteúdo do valor
apresentado.

Os rácios deverão sempre que possível ser comparados com os do setor, existindo
disponíveis várias centrais de Balanços, como por exemplo o Banco de Portugal
(http://www.bportugal.pt/pt-PT), ou em alternativa, com os obtidos das
Demonstrações Financeiras dos principais concorrentes.

4.3. Banco de Portugal – Central de Balanços

A Central de Balanços do Banco de Portugal é uma base de dados de informação


económica e financeira sobre as empresas não financeiras portuguesas. Contém
informação a partir da qual é desenvolvida investigação económica e financeira.11

Através da Central de Balanços, o Banco de Portugal proporciona às empresas um


conjunto de informação útil para a gestão e o enquadramento no respetivo setor
de atividade económica.

A Central de Balanços dota o Banco de Portugal de dados relevantes para a


prossecução das suas funções, nomeadamente para a elaboração de estatísticas,
para a análise de estabilidade financeira e para a realização de estudos sobre a
economia portuguesa.

A informação por setor de atividade e dimensão é publicada nos Quadros do Setor.


A informação económica e financeira das empresas e a comparação com o

11
https://www.bportugal.pt/page/central-de-balancos

30
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respetivo setor de atividade e classe de dimensão é disponibilizada no Quadro da


Empresa e do Setor.
A informação é baseada nos dados contabilísticos anuais e trimestrais, individuais
das empresas. Para os dados anuais a partir de 2006, a Central de Balanços tem por
base a informação sobre as contas anuais das empresas reportada no âmbito da IES
- Informação Empresarial Simplificada.
Para os dados trimestrais, utiliza a informação comunicada no ITENF – Inquérito
Trimestral às Empresas Não Financeiras, realizado em parceria com o Instituto
Nacional de Estatística.

A Central de Balanços recolhe dados contabilísticos das empresas que têm como
fonte de informação a Informação Empresarial Simplificada (IES).

A IES substituiu o Inquérito Anual da Central de Balanços (IACB) do Banco de


Portugal cuja cobertura não era exaustiva. É ainda de referir que em 2010 se
assistiu à alteração dos normativos contabilísticos, com a substituição do Plano
Oficial de Contabilidade (POC) pelo Sistema de Normalização Contabilística (SNC) e
pela Normalização Contabilística para Microentidades (NCM). Esta alteração teve
impacto na informação de base da Central de Balanços, com a reformulação dos
conceitos contabilísticos subjacentes.12

Neste contexto, a Central de Balanços disponibiliza os seguintes produtos


estatísticos:
- Quadros do Setor (QS);
- Quadros da Empresa e do Setor (QES); e
- Série Longa dos Quadros do Setor (Série Longa QS).

- Os QS compreendem um conjunto mais completo de indicadores


económico-financeiros por setor de atividade económica e por classe de dimensão,
de acordo com os conceitos contabilísticos subjacentes ao SNC e NCM. Estas séries
estão disponíveis a partir de 2010 e dirigem-se ao público em geral.

- Os QES encontram-se também disponíveis a partir de 2010, combinando


informação individual das empresas com os dados disponíveis nos QS para o

12
https://www.bportugal.pt/qesweb/UI/QSApplication.aspx

31
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

agregado de setor de atividade económica e classe de dimensão onde as mesmas se


encontram classificadas. O acesso aos QES é facultado às empresas e requer
permissão e autenticação prévias na Área de Empresa.

- A Série Longa QS inclui um conjunto mais restrito de indicadores por setor


de atividade económica e classe de dimensão, definidos de forma a respeitar os
conceitos subjacentes aos normativos contabilísticos atualmente em vigor, ao
mesmo tempo que garantem a comparabilidade dos conceitos ao longo do período
considerado. Estas séries estão disponíveis desde 1995 e dirigem-se ao público em
geral.

32
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5. Normativos Contabilísticos

5.1. Enquadramento
O Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho transpôs para a ordem jurídica interna a
Diretiva n.º 2013/34/UE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho de
2013, relativa às demonstrações financeiras anuais, às demonstrações financeiras
consolidadas e aos relatórios conexos de certas formas de empresas, que altera a
Diretiva n.º 2006/43/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, e revoga as
Diretivas n.º 78/660/CEE e 83/349/CEE do Conselho.
A Diretiva n.º 2013/34 foi adotada no âmbito de um conjunto de iniciativas
europeias que têm apelado à adoção de medidas com vista à redução do peso
global da regulamentação, nomeadamente a redução da carga burocrática,
reconhecendo o papel significativo das pequenas e médias empresas na economia
da União Europeia.
Em abril de 2011, foi adotada pela Comissão Europeia a Comunicação intitulada
«Ato para o Mercado Único», na qual se propõe simplificar a Quarta Diretiva n.º
78/660/ CEE, do Conselho, de 25 de julho de 1978, e a Sétima Diretiva n.º
83/349/CEE, do Conselho, de 13 de junho de 1983, no que respeita às obrigações
de informação financeira, e reduzir os encargos administrativos, em especial para
as pequenas e médias empresas.
Também a «Estratégia Europa 2020» para um crescimento inteligente, sustentável
e agregador adota como prioridades a redução dos encargos administrativos e a
melhoria do ambiente empresarial, em especial para as pequenas e médias
empresas, e a promoção da sua internacionalização.

Neste âmbito a diretiva transposta tem como principais objetivos:


- a redução de encargos administrativos das pequenas e médias empresas e
a simplificação de procedimentos de relato financeiro;
- a redução da informação nas notas anexas às demonstrações financeiras, e
- a dispensa da preparação de demonstrações financeiras consolidadas para
grupos de pequenas empresas.

Tendo em consideração o referido, o Decreto-Lei n.º 98/2015 introduziu no Sistema


de Normalização Contabilística (SNC) as alterações consideradas indispensáveis
para garantir a sua conformidade com a Diretiva n.º 2013/34, dentro das opções aí
permitidas aos Estados membros.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Tendo em consideração os objetivos de simplificação presentes na diretiva, e


conforme referido nos considerandos do Decreto-Lei n.º 98/2015, procedeu-se
entre outros:
- a uma redução das divulgações exigidas pelas normas contabilísticas e de
relato financeiro, especialmente no que respeita às microentidades;
- são acolhidas algumas das definições constantes da diretiva; e
- procede-se à alteração dos limites que definem as diferentes categorias
de entidades.

Complementarmente, e com vista à unidade e clareza do sistema contabilístico, o


Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho (alterado pela Lei n.º 20/2010, de 23 de
agosto, pelo Decreto–Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, e pelas Leis n.º 66-B/2012,
de 31 de dezembro, e 83-C/2013, de 31 de dezembro), foi ainda alterado no
sentido de passar a incorporar as disposições relativas às entidades do setor não
lucrativo e às microentidades, anteriormente constantes do Decreto-Lei n.º 36-
A/2011, de 9 de março, alterado pela Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, e
pelo Decreto-Lei n.º 64/2013, de 13 de maio, e da Lei n.º 35/2010, de 2 de
setembro.
No âmbito do processo de transposição da diretiva, o Decreto–Lei n.º 98/2015
alterou:
- O Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, alterado pela Lei n.º 20/2010,
de 23 de agosto, pelo Decreto–Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, e pelas
Leis n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, e 83-C/2013, de 31 de dezembro;
- O Código das Sociedades Comerciais;
- O Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, alterado pela Lei n.º 66-
B/2012, de 31 de dezembro, e pelo Decreto-Lei n.º 64/2013, de 13 de maio.

Tendo consequentemente sido alteradas as portarias e os avisos relativos aos


instrumentos contabilísticos que compõem o SNC.

A partir de 01 de janeiro de 2016, conforme disposto no artigo 9.º do Decreto-Lei


n.º 158/2009, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 98/2015,
passamos a ter as seguintes categorias de entidades:

Consideram-se microentidades aquelas que, de entre as referidas no artigo 3.º, à


data do balanço, não ultrapassem dois dos três limites seguintes:
a) Total do balanço: € 350 000;
b) Volume de negócios líquido: € 700 000;
c) Número médio de empregados durante o período: 10.

34
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Consideram-se pequenas entidades aquelas que, de entre as referidas no artigo


3.º, excluindo as situações referidas no número anterior, à data do balanço, não
ultrapassem dois dos três limites seguintes:
a) Total do balanço: € 4 000 000;
b) Volume de negócios líquido: € 8 000 000;
c) Número médio de empregados durante o período: 50.

Consideram-se médias entidades aquelas que, de entre as referidas no artigo 3.º,


excluindo as situações referidas anteriormente, à data do balanço, não
ultrapassem dois dos três limites seguintes:
a) Total do balanço: € 20 000 000;
b) Volume de negócios líquido: € 40 000 000;
c) Número médio de empregados durante o período: 250.

Grandes entidades são as entidades que, à data do balanço, ultrapassem dois dos
três limites referidos no número anterior.

As entidades de interesse público são consideradas grandes entidades,


independentemente do respetivo volume de negócios líquido, do total do balanço
ou do número médio de empregados do período.

Os limites previstos reportam–se ao período imediatamente anterior, devendo,


quando aplicável, observar-se as seguintes regras:
a) Sempre que em dois períodos consecutivos imediatamente anteriores
sejam ultrapassados dois dos três limites, as entidades deixam de poder ser
consideradas na respetiva categoria, a partir do terceiro período, inclusive;
b) As entidades podem novamente ser consideradas nessa categoria, para
efeitos do presente decreto-lei, caso deixem de ultrapassar dois dos três limites
enunciados para a respetiva categoria nos dois períodos consecutivos
imediatamente anteriores.

Ao nível da consolidação de contas, deveremos observar que o Decreto-Lei n,º


98/2015 procedeu a algumas alterações ao Decreto-Lei n.º 158/2009,
nomeadamente com a introdução de um novo conceito de Pequeno Grupo.

35
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Nos termos do artigo 9.º-B, pequenos grupos são grupos constituídos pela
empresa-mãe e pelas empresas subsidiárias a incluir na consolidação e que, em
base consolidada e à data do balanço da empresa-mãe, não ultrapassem dois dos
três limites seguintes:
a) Total do balanço: € 6 000 000;
b) Volume de negócios líquido: € 12 000 000;
c) Número médio de empregados durante o período: 50.

Os limites do total do balanço e do volume de negócios líquido são majorados em


20 % se:
a) Os valores contabilísticos das ações ou quotas das entidades incluídas na
consolidação não forem compensados pela fração que representam do capital e
reservas dessas entidades; e
b) Se não forem eliminados das demonstrações financeiras consolidadas as
dívidas e os créditos entre as entidades, os gastos e rendimentos relativos às
operações efetuadas entre entidades e os resultados de operações efetuadas entre
entidades, quando incluídos na quantia escriturada do ativo.

Conforme referido no n.º 1 do art. 7.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, com as


alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, uma empresa-mãe de um
pequeno grupo, tal como definido no artigo 9.º-B, fica dispensada de elaborar as
demonstrações financeiras consolidadas.

Ao nível da dispensa da elaboração de contas consolidadas e exclusões da


consolidação deverão ser observadas as disposições previstas nos artigos 7.º e 8.º
do Decreto-Lei n.º 158/2009.

5.2. Sistema de Normalização Contabilística (SNC)


O Sistema de Normalização Contabilística aplica-se à generalidade das empresas,
conforme definido no art. 3.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, com as
alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho.
O SNC é um modelo de normalização assente mais em princípios do que em regras
explícitas e que se pretende em sintonia com as normas internacionais de
contabilidade emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB) e
adotadas na União Europeia (UE), bem como coerente com a Diretiva n.º
2013/34/UE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho de 2013
(Diretiva Contabilística), que constituem os principais instrumentos de
harmonização no domínio contabilístico na UE.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O SNC, que assimila a transposição da Diretiva Contabilística da UE, é composto


pelos seguintes instrumentos:
- Bases para a apresentação de demonstrações financeiras (BADF)
- Modelos de demonstrações financeiras (MDF)
- Códigos de contas (CC)
- Normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF)
- Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades
(NCRF-PE)
- Norma contabilística e de relato financeiro para entidades do setor não
lucrativo (NCRF-ESNL)
- Norma contabilística para microentidades (NC-ME)
- Normas interpretativas (NI)

Sempre que o SNC não responda a aspetos particulares de transações ou situações,


que se coloquem a dada entidade em matéria de contabilização ou relato
financeiro, ou a lacuna em causa seja de tal modo relevante que o seu não
preenchimento impeça o objetivo de ser prestada informação que apresente, de
forma verdadeira e apropriada, a posição financeira numa certa data e o
desempenho para o período abrangido, fica desde já estabelecido, tendo em vista
tão-somente a superação dessa lacuna, o recurso, supletivamente e pela ordem
indicada:
- Às normas internacionais de contabilidade (NIC), adotadas ao abrigo do
Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de
19 de julho de 2002;
- Às normas internacionais de contabilidade (IAS) e normas internacionais de
relato financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB, e respetivas interpretações SIC-
IFRIC.

5.3. Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF)


As Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF) constituem uma adaptação
das normas internacionais de contabilidade, adotadas na UE, tendo em conta o
tecido empresarial português e o facto de algumas entidades se encontrarem
obrigadas ou terem a opção de aplicar as citadas normas internacionais, nos termos
do Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19
de julho de 2002.
Acolhem, igualmente, e no contexto das opções dadas aos Estados membros, as
disposições constantes da Diretiva n.º 2013/34/UE, do Parlamento Europeu e do
Conselho, de 26 de junho de 2013.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Assim, o conjunto das NCRF pode não contemplar algumas normas internacionais e
as NCRF podem dispensar a aplicação de determinados procedimentos e
divulgações exigidos nas correspondentes normas internacionais, embora
garantindo, no essencial, os critérios de reconhecimento e de mensuração contidos
nestas normas.
As NCRF são propostas pela Comissão de Normalização Contabilística (CNC) e
publicadas através de avisos no Diário da República, depois de homologadas pelo
membro do Governo responsável pela área das finanças, com a faculdade de
delegar, sendo de aplicação obrigatória a partir da data de entrada em vigor
indicada em cada uma delas.

Conforme referido no parágrafo 4 da Estrutura Conceptual (EC) publicada pelo


Aviso n.º 8254/2015, de 29 de julho, a CNC reconhece que em alguns casos pode
haver um conflito entre a EC e uma qualquer NCRF, estabelecendo-se que caso
haja algum conflito, os requisitos da NCRF prevalecem em relação à EC.

Com a publicação do Aviso n.º 8256/2015, de 29 de julho, verificou-se de uma


forma global a ajustamentos nas NCRF inicialmente publicadas pelo Aviso n.º
15655/2009, de 7 de setembro.

5.4. Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas


Entidades (NCRF-PE)
A Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades tem como
objetivo estabelecer os aspetos de reconhecimento e mensuração extraídos das
correspondentes NCRF, tidos como os requisitos mínimos aplicáveis às Pequenas
Entidades (PE), tal como são definidas pelo decreto-lei que instituiu o SNC.
Esta Norma deve ser aplicada pelas entidades que cumpram os requisitos para
serem classificadas como PE, desde que não optem por aplicar o conjunto
completo das Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF).
Conforme decorre das alterações ao Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho,
introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, os limites considerados
para a categorização das pequenas entidades foram alterados.
Com efeito, conforme disposto no n.º 2 do artigo 9.º do DL n.º 158/2009, de 13 de
julho, com as alterações introduzidas pelo DL n.º 98/2015, de 2 de junho,
consideram-se pequenas entidades aquelas que, de entre as referidas no artigo 3.º,
excluindo as situações em que possam ser consideradas microentidades, à data do
balanço, não ultrapassem dois dos três limites seguintes:

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- Total de balanço: 4.000.000 €;


- Volume de negócios líquido: 8.000.000 €;
- Número médio de empregados durante o período: 50

A NCRF-PE condensa os principais aspetos de reconhecimento e mensuração,


extraídos das NCRF, tidos como os requisitos mínimos aplicáveis às referidas
entidades.
Sempre que a NCRF-PE não responda a aspetos particulares de transações ou
situações, que se coloquem a dada entidade em matéria de contabilização ou
relato financeiro, ou a lacuna em causa seja de tal modo relevante que o seu não
preenchimento impeça o objetivo de ser prestada informação que, de forma
verdadeira e apropriada, traduza a posição financeira numa certa data e o
desempenho para o período abrangido, fica desde já estabelecido, tendo em vista
tão-somente a superação dessa lacuna, o recurso, supletivamente e pela ordem
indicada:
- Às NCRF e NI;
- Às NIC, adotadas ao abrigo do Regulamento (CE) n.º 1606/02 do
Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de julho de 2002;
- Às normas internacionais de contabilidade (IAS) e normas internacionais de
relato financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB, e respetivas interpretações SIC-
IFRIC.

5.5. Norma Contabilística e de Relato Financeiro para as Entidades do


Setor Não Lucrativo (NCRF-ESNL)
A disseminação de ESNL e o importante papel e peso que desempenham na
economia justificam que se reforcem as exigências de transparência relativamente
às atividades que realizam e aos recursos que utilizam, nomeadamente através da
obrigação de prestarem informação fidedigna sobre a gestão dos recursos que lhes
são confiados, bem como sobre os resultados alcançados no desenvolvimento das
suas atividades.
Esta Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Entidades do Setor Não
Lucrativo (NCRF-ESNL) tem como objetivo estabelecer os principais aspetos de
reconhecimento e mensuração, com as adaptações inerentes a este tipo de
entidades, adiante designadas por ESNL. Esta Norma deve ser aplicada pelas

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

entidades que cumpram os requisitos sobre ESNL, desde que não optem por aplicar,
com as necessárias adaptações, o conjunto completo das Normas Contabilísticas e
de Relato Financeiro (NCRF).
À semelhança da NCRF-PE, a NCRF-ESNL condensa os principais aspetos de
reconhecimento e mensuração, extraídos das NCRF, tidos como os requisitos
mínimos aplicáveis às referidas entidades.
Sempre que a NCRF-ESNL não responda a aspetos particulares de transações ou
situações, que se coloquem a dada entidade em matéria de contabilização ou
relato financeiro, ou a lacuna em causa seja de tal modo relevante que o seu não
preenchimento impeça o objetivo de ser prestada informação que, de forma
verdadeira e apropriada, traduza a posição financeira numa certa data e o
desempenho para o período abrangido, fica desde já estabelecido, tendo em vista
tão-somente a superação dessa lacuna, o recurso, supletivamente e pela ordem
indicada:
- Às NCRF e NI;
- Às NIC, adotadas ao abrigo do Regulamento (CE) n.º 1606/02 do
Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de julho de 2002;
- Às normas internacionais de contabilidade (IAS) e normas internacionais de
relato financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB, e respetivas interpretações SIC-
IFRIC.

5.6. Norma Contabilística para Microentidades (NC-ME)


A Norma Contabilística para Microentidades (NC-ME) tem como objetivo
estabelecer os aspetos de reconhecimento e mensuração, tidos como os requisitos
contabilísticos aplicáveis às microentidades tal como são definidas pelo n.º 1 do
artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, na redação dada pelo
Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho.
Esta Norma deve ser aplicada pelas entidades que cumpram os requisitos para
serem classificadas como microentidades, desde que não optem pela aplicação da
Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-PE) ou
das Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF).
Conforme disposto no n.º 1 do artigo 9.º do DL n.º 158/2009, de 13 de julho, com
as alterações introduzidas pelo DL n.º 98/2015, de 2 de junho, consideram-se
microentidades aquelas que, de entre as referidas no artigo 3.º, à data do balanço,
não ultrapassem dois dos três limites seguintes:

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- Total de balanço: 350.000 €;


- Volume de negócios líquido: 700.000 €;
- Número médio de empregados durante o período: 10

Importa ainda realçar a alteração ao artigo 66.º do Código das Sociedades


Comerciais prevista no artigo 5.º do DL 98/2015, o qual prevê para as
microentidades a dispensa da obrigação de elaborar o relatório de gestão.
A NC-ME acolhe os conceitos, definições e procedimentos contabilísticos de
aceitação generalizada em Portugal, tal como enunciados no Sistema de
Normalização Contabilística (SNC), tendo como base de referência a
correspondente Estrutura Conceptual (EC).
Os termos e expressões utilizados na norma correspondem aos constantes das
NCRF, cuja compilação em glossário é disponibilizada no site da Comissão de
Normalização Contabilística, exceto se de outra forma for especificamente
estabelecido.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6. FAQ´s e Orientações técnicas da Comissão de Normalização


Contabilística

Conforme referido no site da Comissão de Normalização Contabilística, com vista a


contribuir para a melhor aplicação do Sistema de Normalização Contabilística, a
CNC divulga um conjunto de questões que lhe têm sido recorrentemente
apresentadas e que, pela sua importância, considera que são merecedoras de
divulgação.
As respostas originais foram emitidas em relação a questões concretas descritas nos
pedidos endereçados à CNC.
Porém, e para divulgação no site, tais respostas foram objeto de adaptação a fim
de garantir a necessária proteção de dados ou informações que, aliás, em nada
acrescentariam à compreensão técnica das matérias.

Importa ainda realçar que as respostas divulgadas, devem ser apreciadas tendo em
consideração a data em que foram produzidas e que as mesmas têm um carácter
meramente informativo, não constituindo, em caso algum, um ato administrativo.

Tendo como objetivo a visualização de uma informação sistematizada, resume-se


seguidamente a informação disponível no site da CNC, respeitante a:
- FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial - Normativos aplicáveis
aos períodos que se iniciaram até 01/01/2016;
- FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial - Normativo aplicável aos
períodos que se iniciem a partir de 01/01/2016;
- Orientações Técnicas – Setor Empresarial;
- Principais questões relacionadas com a transição para o SNC 2016;
- FAQ's - Questões Frequentes - Setor Público – SNC-AP

42
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6.1. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial -


Normativos aplicáveis aos períodos que se iniciaram até
01/01/2016

Pergunta 1: Uma entidade que aplica o Plano de Contas das Instituições Particulares
de Solidariedade Social (PCIPSS) é obrigada a adotar o Sistema de Normalização
Contabilística?
Pergunta 2: Uma entidade que aplica o Plano Oficial de Contabilidade das Instituições
do Sistema de Solidariedade e de Segurança Social (POCISSSS) é obrigada a adotar o
Sistema de Normalização Contabilística?
Pergunta 3: Qual o tratamento contabilístico dos dispêndios incorridos com a
produção de conteúdos de entretenimento interativo (jogos de vídeo para
computadores pessoais e/ou consolas), sendo que essa produção engloba as seguintes
fases: (i) geração da ideia; (ii) amadurecimento da ideia; (iii) criação de protótipo e
sua apresentação aos distribuidores; (iv) criação do novo jogo e geração da respetiva
propriedade intelectual? A comercialização do jogo pode incluir, ou não, a transmissão
dos direitos de propriedade intelectual. A empresa desenvolveu, também, uma
tecnologia própria, transversal a todos os jogos que produz
Pergunta 4: Qual o tratamento contabilístico inerente aos dispêndios de construção
de um "web site" desenvolvido por entidade terceira?
Pergunta 5: Num grupo empresarial de direito português, uma empresa-mãe prepara
demonstrações financeiras consolidadas de acordo com as normas internacionais de
contabilidade adotadas na UE (por obrigação ou por opção) e pretende que as
empresas do grupo utilizem a opção pelas normas internacionais de contabilidade
adotadas na UE. Isso implica que todas as entidades incluídas na consolidação tenham
de preparar contas individuais em IFRS?
Pergunta 6: Uma entidade que adote a NCRF-PE pode ser dispensada da apresentação
dos comparativos nas suas demonstrações financeiras de 2010?
Pergunta 7: Qual o tratamento contabilístico a dar ao excesso resultante do produto
da venda sobre a quantia escriturada do ativo, no caso duma transação de venda
seguida de locação financeira?
Pergunta 8: A variação nos inventários da produção e os trabalhos para a própria
entidade devem ser considerados para efeitos da verificação do limite estabelecido na
alínea b) do n.º 1 do art.º 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho (pequenas
entidades)?
Pergunta 9: Um ativo fixo tangível que em 31 de Dezembro de 2009 se encontra
totalmente amortizado, mas que continua a ser utilizado, deverá, na transição para o
SNC, ser escriturado com valor zero ou tem de ser objeto de reavaliação?
Pergunta 10: Em que rubricas do código de contas do SNC deverão ser registadas as
diferenças de câmbio?
Pergunta 11: Qual o parágrafo a que se pretende reportar o texto do parágrafo 31 da
NCRF 4 – Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros?
Pergunta 12: Na Demonstração das Alterações no Capital Próprio – Anexo 4 da

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Portaria n.º 986/2009, de 7 de Setembro, a 5ª coluna da demonstração respeitante ao


período N é titulada com a expressão "outros instrumentos de capital próprio"
enquanto que a coluna homóloga respeitante ao exercício N-1 é titulada com a
expressão "Prestações suplementares e outros instrumentos de capital próprio". Esta
diferença terminológica tem algum significado de natureza conceptual?
Pergunta 13: Os subsídios relacionados com ativos originam passivos por impostos
diferidos?
Pergunta 14: Da leitura dos parágrafos 14 e 15 da NCRF 15 surge a dúvida quanto ao
alcance da norma, uma vez que no primeiro se lê "devem" e no segundo "são". Podem
esclarecer?
Pergunta 15: Nos termos do SNC, as Prestações Suplementares, nas sociedades por
quotas, e as Prestações Acessórias, nas sociedades anónimas, são considerados
instrumentos de capital próprio sempre e em qualquer situação? Ou podem/passam a
ser reconhecidos como passivos financeiros, dado que parecem satisfazer a definição
de passivo financeiro das NCRF?
Pergunta 16: Numa empresa cuja principal atividade é a detenção de imóveis para
rendimento, esses imóveis deverão ser considerados Propriedades de investimento ou
Ativos fixos tangíveis, dado que são o objeto social da empresa? E no caso de uma
pequena entidade, aplica-se a norma das propriedades de investimento?
Pergunta 17: Qual a quantia do rédito que deve ser reconhecido pelas Agências de
Viagens, considerando que estas comercializam essencialmente bilhetes de avião,
alojamento em hotéis, pacotes turísticos organizados por operadores e transfers e que
as faturas que emitem aos seus clientes incluem o valor da viagem (bilhete de avião,
alojamento, pacote turístico e transfers) de montante similar ao debitado pelos
fornecedores, as comissões obtidas de fornecedores e as taxas de serviço cobradas
pelo serviço de intermediação?
Pergunta 18: Qual é o conceito de empregado a que se refere a alínea c) do n.º 1 do
art.º 2.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de Março e de trabalhador empregado a
que se refere a alínea c) do n.º 1 do art.º 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de
Julho? Nesses conceitos são incluídos, por exemplo, os sócios gerentes?
Pergunta 19: A obrigação prevista no art.º 11.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de
Julho (conjunto de demonstrações financeiras previsto no SNC) pode-se considerar
cumprida mediante a constituição do dossier fiscal e da entrega da declaração da IES?
Pergunta 20: Qual o enquadramento da rubrica Dividendos Antecipados no Balanço
constante do SNC? A dúvida surge porque essa rubrica figurava explicitamente no
modelo de balanço de acordo com o POC, o que não sucede com o modelo de balanço
de acordo com o SNC.
Pergunta 21: Em que rubrica do modelo de balanço para as microentidades deve ser
inscrita a parcela de empréstimos obtidos de médio/longo prazo que se vençam no
exercício seguinte? A dúvida surge porque no modelo de balanço não figura
expressamente no passivo corrente a rubrica de financiamentos obtidos.
Pergunta 22: Uma entidade sujeita à aplicação do regime da normalização
contabilística para as entidades do setor não lucrativo, pode por opção, utilizar como
normativo contabilístico o conjunto das 28 NCRF, denominado vulgarmente de SNC
Geral?
Pergunta 23: Existem algumas questões relacionadas com a possibilidade ou
obrigatoriedade de elaborar contas em conformidade com as IAS/IFRS, que importaria
esclarecer e que de seguida se identificam.
Uma empresa-mãe constituída e sedeada num estado membro da UE (outro que não

44
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Portugal) tem valores mobiliários admitidos à cotação num mercado regulamentado da


UE, e uma das suas subsidiárias encontra-se localizada e constituída segundo a lei
portuguesa:
1. Esta subsidiária, que não é empresa-mãe (logo, não prepara contas consolidadas),
pode utilizar as IAS/IFRS nas suas contas individuais?
2. Esta subsidiária é, por seu turno, empresa-mãe de um grupo de entidades
constituídas segundo a lei portuguesa, mas não tem valores mobiliários admitidos à
cotação.
a) Esta subsidiária não prepara contas consolidadas uma vez que de tal está
dispensada por a sua empresa-mãe preparar contas consolidadas de todo o grupo. Esta
subsidiária e as suas subsidiárias (todas localizadas em Portugal) podem utilizar as
IAS/IFRS nas suas contas individuais?
b) Esta subsidiária prepara contas consolidadas. Na preparação dessas contas
consolidadas pode utilizar as IAS/IFRS? E pode utilizar as IAS/IFRS nas suas contas
individuais, bem como nas contas individuais de todas as suas subsidiárias?
Pergunta 24: Qual a razão da diferença no texto do § 34 da NCRF 19 – Contratos de
construção, quando comparado com o texto do § 34 da IAS 11?
No texto da NCRF 19 lê-se "34 — ... pode não ser provável e em que os custos do
contrato podem não ser reconhecidos ...", enquanto que no texto da IAS 11 se pode
ler, "34 - ... pode não ser provável e em que os custos do contrato podem ter de ser
reconhecidos ..."
Pergunta 25: Como devem ser contabilizadas as entradas de capital dos membros das
cooperativas tendo em conta o disposto no art.º 36.º do Código Cooperativo?
Pergunta 26: Que contas deverão ser incluídas na linha "Juros e rendimentos similares
obtidos" da Demonstração de resultados por naturezas do SNC?
Pergunta 27: Como deve ser efetuado o registo das operações abrangidas pelo artigo
7.º do regime de IVA de caixa aprovado pelo Decreto-Lei n.º 71/2013, de 30 de maio?
Pergunta 28: Como deve ser efetuado o tratamento a nível do reconhecimento,
mensuração e registo contabilístico das contribuições para o fundo de compensação do
trabalho (FCT) e para o fundo de garantia de compensação do trabalho (FGCT), cujos
regimes jurídicos foram estabelecidos pela Lei n.º 70/2013, de 30 de Agosto?
Pergunta 29: Uma vez que a Lei n.º 2/2014 que procede à reforma da tributação foi
publicada em 16 de janeiro, devem os seus efeitos ser considerados no encerramento
das contas reportadas a 31 de dezembro de 2013, nomeadamente para a mensuração
dos impostos diferidos?

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6.2. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Empresarial -


Normativo aplicável aos períodos que se iniciem a partir de
01/01/2016

Pergunta 3: Qual o tratamento contabilístico dos dispêndios incorridos com a


produção de conteúdos de entretenimento interativo (jogos de vídeo para
computadores pessoais e/ou consolas), sendo que essa produção engloba as seguintes
fases: (i) geração da ideia; (ii) amadurecimento da ideia; (iii) criação de protótipo e
sua apresentação aos distribuidores; (iv) criação do novo jogo e geração da respetiva
propriedade intelectual? A comercialização do jogo pode incluir, ou não, a transmissão
dos direitos de propriedade intelectual. A empresa desenvolveu, também, uma
tecnologia própria, transversal a todos os jogos que produz.
Pergunta 4: Qual o tratamento contabilístico inerente aos dispêndios de construção
de um website desenvolvido por entidade terceira?
Pergunta 5: Num grupo empresarial de direito português, uma empresa-mãe prepara
demonstrações financeiras consolidadas de acordo com as normas internacionais de
contabilidade adotadas na UE (por obrigação ou por opção) e pretende que as
empresas do grupo utilizem a opção pelas normas internacionais de contabilidade
adotadas na UE. Isso implica que todas as entidades incluídas na consolidação tenham
de preparar contas individuais em IFRS?
Pergunta 15: Nos termos do SNC, as prestações suplementares, nas sociedades por
quotas, e as prestações acessórias, nas sociedades anónimas, são consideradas
instrumentos de capital próprio sempre e em qualquer situação? Ou podem/passam a
ser reconhecidas como passivos financeiros, dado que parecem satisfazer a definição
de passivo financeiro das NCRF?
Pergunta 16: Numa empresa cuja principal atividade é a detenção de imóveis para
rendimento, esses imóveis deverão ser considerados propriedades de investimento ou
ativos fixos tangíveis, dado que são o objeto social da empresa?
Pergunta 17: Qual a quantia do rédito que deve ser reconhecido pelas agências de
viagens, considerando que estas comercializam essencialmente bilhetes de avião,
alojamento em hotéis, pacotes turísticos organizados por operadores e transfers e que
as faturas que emitem aos seus clientes incluem o valor da viagem (bilhete de avião,
alojamento, pacote turístico e transfers) de montante similar ao debitado pelos
fornecedores, as comissões obtidas de fornecedores e as taxas de serviço cobradas
pelo serviço de intermediação?
Pergunta 18: Qual é o conceito de empregado a que se refere a alínea c) dos n.º 1, 2
e 3 dos art.º 9.º do Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho? Nesses conceitos são
incluídos, por exemplo, os sócios gerentes?
Pergunta 19: A obrigação prevista no art.º 11.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de
julho (conjunto de demonstrações financeiras previsto no SNC), com a redação dada
pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, pode considerar-se cumprida mediante a
constituição do dossiê fiscal e da entrega da declaração da IES?
Pergunta 25: Como devem ser contabilizadas as entradas de capital dos membros das
cooperativas tendo em conta o disposto no art.º 89.º da Lei n.º 119/2015, de 31 de

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agosto (Código Cooperativo)?


Pergunta 26: Que contas deverão ser incluídas na linha "Juros e rendimentos similares
obtidos" da Demonstração de resultados por naturezas do SNC?
Pergunta 27: Como deve ser efetuado o registo das operações abrangidas pelo artigo
7.º do regime de IVA de caixa aprovado pelo Decreto-Lei n.º 71/2013, de 30 de maio?
Pergunta 28: Como deve ser efetuado o tratamento a nível do reconhecimento,
mensuração e registo contabilístico das contribuições para o fundo de compensação do
trabalho (FCT) e para o fundo de garantia de compensação do trabalho (FGCT), cujos
regimes jurídicos foram estabelecidos pela Lei n.º 70/2013, de 30 de agosto?
Pergunta 30: Pode um ativo intangível com vida útil indefinida, adquirido antes de 01
de janeiro de 2016, continuar a não ser amortizado e ser apenas sujeito a testes de
imparidade anuais?

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6.3. Orientações Técnicas – Setor Empresarial

Orientação Técnica n.º 1 - Apuramento das categorias de entidades

Orientação Técnica n.º 2 - Obrigatoriedade de apresentação de contas


consolidadas

Orientação Técnica n.º 3 - Reavaliação fiscal dos Ativos Fixos Tangíveis (Decreto-
Lei n.º 66/2016, de 3 de novembro)

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6.4. Principais questões relacionadas com a transição para o SNC


2016

1. Propriedades de investimento

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC se:
a. Em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha propriedades de investimento
mensuradas pelo justo valor e em 2016 passa a adotar a NCRF-PE (modelo do custo
ou modelo de revalorização).
Na data de transição, a empresa deve reclassificar a propriedade de investimento para
ativo fixo tangível. O justo valor da propriedade de investimento passa a ser o seu
custo a partir dessa data.
Subsequentemente, se a empresa adotar o modelo do custo, as depreciações das
propriedades de investimento devem ser calculadas com base no custo (justo valor na
data de transição). Os impostos diferidos que a empresa tenha anteriormente
reconhecido, derivados da aplicação do modelo do justo valor, devem ser anulados por
contrapartida de resultados transitados.
Subsequentemente, se a empresa adotar o modelo de revalorização, as depreciações
das propriedades de investimento devem ser calculadas com base no justo valor do
período anterior. Os impostos diferidos que a empresa anteriormente tenha
reconhecida, derivados da aplicação do modelo do justo valor, devem ser mantidos e
os impostos diferidos resultantes da adoção do modelo de revalorização devem ser
reconhecidos de acordo com a NCRF 25.
No Balanço de 2016, a propriedade de investimento deve ser apresentada como ativo
fixo tangível em 2016 e como propriedade de investimento em 2015 (no comparativo).
No caso do modelo do custo, os ativos ou passivos por impostos diferidos no Balanço e
os impostos diferidos na DR devem estar refletidos no comparativo das demonstrações
financeiras de 2016.

b. Em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha propriedades de investimento


mensuradas pelo justo valor e em 2016 passa a adotar a NCM.
Na data de transição, a empresa deve reclassificar a propriedade de investimento para
ativo fixo tangível. O justo valor da propriedade de investimento passa a ser o seu
custo a partir dessa data.
Subsequentemente, as depreciações das propriedades de investimento devem ser
calculadas com base no custo (justo valor na data de transição). Os impostos diferidos

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

que a empresa tenha anteriormente reconhecido, derivados da aplicação do modelo do


justo valor, devem ser anulados por contrapartida de resultados transitados.
No Balanço de 2016, a propriedade de investimento deve ser apresentada como ativo
fixo tangível em 2016 e como propriedade de investimento em 2015 (no comparativo).
Os ativos ou passivos por impostos diferidos no Balanço e os impostos diferidos na
Demonstração dos Resultados devem estar refletidos no comparativo das
demonstrações financeiras de 2016.

2. Investimentos em subsidiarias. empreendimentos conjuntos e associadas

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC se em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha investimentos
em subsidiárias, associadas ou empreendimentos conjuntos mensurados pelo
Método da Equivalência Patrimonial (MEP) e em 2016 passa a adotar a NCRF-PE e
opta por não aplicar o MEP aos investimentos em subsidiárias, associadas ou
empreendimentos conjuntos ou passa a adotar a NC-ME.
Na data de transição, os investimentos em subsidiárias, associadas ou
empreendimentos conjuntos estão mensurados pelo custo, que coincide com o valor
contabilístico do investimento sujeito à do MEP no final de 2015. Os ajustamentos
relativos ao MEP reconhecidos na conta Ajustamentos em ativos financeiros ou
Diferenças de conversão de demonstrações financeiras no capital próprio devem ser
anulados por contrapartida de resultados transitados. A empresa não reconhece o
goodwill separadamente do restante valor do investimento nem o deve amortizar. A
empresa deverá avaliar o investimento quanto a imparidade, bem como eventuais
efeitos nos impostos diferidos.

3. Ativos biológicos

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC se em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha ativos
biológicos mensurados pelo justo valor e em 2016 passa a adotar a NCRF-PE ou a
NC-ME e mensura os ativos biológicos pelo custo.
Na data de transição, as empresas que adotem a NC-ME deve reclassificar os ativos
biológicos de produção para ativo fixo tangível e os ativos biológicos consumíveis para
inventários. Esses ativos estão mensurados pelo custo, que coincide com o justo valor
dos ativos biológicos no final de 2015.
Os impostos diferidos que a empresa tenha eventualmente reconhecido, derivados da
aplicação do modelo do justo valor, devem ser anulados por contrapartida de
resultados transitados, em linha com previsto no ponto 5.3 da NCRF-PE e da NC-ME.
No Balanço de 2016, os ativos biológicos de produção das empresas que apliquem a NC-
ME devem ser apresentados como ativo fixo tangível em 2016 e como ativo biológico
em 2015 (no comparativo). No Balanço de 2016, os ativos biológicos consumíveis das
empresas que apliquem a NC-ME devem ser apresentados como inventário em 2016 e
como ativo biológico em 2015 (no comparativo).

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4. Planos de benefícios definidos

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC se em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha planos de
benefícios definidos, cujos ganhos e perdas atuariais estavam a ser reconhecidos de
acordo com o método do corredor.
Na data de transição, a empresa deve ajustar o valor do passivo, aumentando-o pelas
perdas atuariais não reconhecidos e diminuindo-o pelos ganhos atuariais não
reconhecidos. Estes ajustamentos têm como contrapartida a conta de Outras variações
no capital próprio.
Devem ser efetuados os correspondentes ajustamentos ao nível dos impostos diferidos.

5. Demonstrações financeiras

Uma entidade pode apresentar demonstrações financeiras para além das exigidas
pelo normativo que se lhe aplica?
Sim, desde que sejam preparadas em conformidade com um dos modelos previstos na
Portaria n.º 220/2015.

6. Ativos intangíveis com vida útil indefinida

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC:
Na data de transição, os ativos intangíveis com vida útil indefinida devem manter o seu
valor contabilístico, o qual será objeto de amortização a partir de 2016, inclusive,
durante um prazo máximo de 10 anos, nos termos do parágrafo 105 da NCRF 6.
Eventuais perdas por imparidade reconhecidas antes de 1/1/2016 não serão objeto de
reversão.

7. Goodwill

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC:
Na data de transição, o goodwill deve manter o seu valor contabilístico, o qual será
objeto de amortização a partir de 2016, inclusive, de acordo com a sua vida útil, ou
caso esta não possa ser estimada com fiabilidade, durante um prazo de 10 anos.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8. Consolidação

Que procedimentos uma empresa sujeita ao regime geral deve adotar na


implementação das alterações introduzidas no SNC se tiver que consolidar uma
subsidiária sujeita a NCRF-PE ou NC-ME.
A empresa deve continuar a consolidar essa subsidiária como se a mesma continuasse a
aplicar o regime geral SNC.

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6.5. FAQ's - Questões Frequentes - Setor Público – SNC-AP

» Pergunta 1: Contabilização orçamental do processamento de vencimentos


A escrituração no subsistema da contabilidade orçamental do SNC-AP relativo ao
processamento de vencimentos e respetivos pagamentos é diferente do que se utiliza
atualmente no âmbito do POCP e planos setoriais?
» Pergunta 2: Demonstração do desempenho orçamental
Como deve ser preenchida a linha Restituição do saldo operações Orçamentais
constante da Demonstração do desempenho orçamental?
» Pergunta 3: Subcontas de natureza orçamental relativas a períodos futuros
As subcontas relativas a períodos futuros abrangem as faturas ou documentos
equivalentes emitidos pela própria entidade com data prevista de recebimento em
anos futuros à data de lançamento e no caso de faturas ou documentos equivalentes
emitidos por terceiros com data de vencimento prevista em anos futuros à data de
lançamento?
» Pergunta 4: Pedido de reposição de dinheiros públicos
Quando o organismo deteta a necessidade de pedir uma reposição a terceiros como
deve ser tratada?
» Pergunta 5: Conta 081 – Encerramento do Orçamento
Questiona-se como deve ser tratado o saldo desta conta. Deve transitar para o período
seguinte ou no processo de encerramento automático do ano, quando se procede à
transferência de saldos para o ano seguinte, dá-se a indicação ao sistema para este
saldo não transitar?
» Pergunta 6: Saldo de operações de tesouraria no final do ano
Quando e de que forma se saldam as subcontas da conta 07-Operações de Tesouraria?
» Pergunta 7: Devolução de verbas contabilizadas como operações de tesouraria
Como devem ser contabilisticamente tratadas as eventuais devoluções de operações
de tesouraria?
» Pergunta 8: Fonte de financiamento a utilizar na execução de despesa sujeita a
reembolso comunitário
Qual a fonte de financiamento a utilizar na execução de despesa que era suposto ter
financiamento comunitária, uma vez que funciona mediante reembolso?
» Pergunta 9: Tratamento contabilístico de restituição de receita cobrada no(s)
ano(s) anterior(es)
Como deve ser tratado contabilisticamente a restituição de receita no ano “n” que foi
cobrada em “n-1”?
» Pergunta 10: Âmbito de utilização da conta 04 Despesa de períodos futuros
As contas 041 e 042 são movimentadas por todos os compromissos assumidos para anos
futuros (deem ou não origem a obrigações a pagar em anos futuros) ou apenas pelos
compromissos assumidos para anos futuros que ainda não geraram obrigações a pagar

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

em anos futuros, dado que essas estarão contempladas nas contas 043 e 044?
Pergunta 11: Âmbito de utilização da conta 0173-Recebimentos diferidos
Relativamente à conta 0173-Recebimentos diferidos, esta deve ser utilizada por todas
as entidades públicas beneficiárias de rendimentos sujeitos a retenção na fonte
efetuadas por terceiros?
» Pergunta 12: Liquidação e cobrança orçamental do saldo da gerência anterior
A liquidação e cobrança do saldo da gerência anterior não implica a duplicação do
valor na “Demonstração do Desempenho Orçamental”, dado que o saldo da gerência
seguinte é calculado pela soma do saldo da gerência anterior com a receita cobrada
deduzida da despesa paga?
» Pergunta 13: Tratamento contabilístico das retenções a fornecedores devido a
situação tributária ou contributiva não regularizada
Considerando que as operações de tesouraria referente a descontos e retenções em
vencimentos passam a ser contabilizados como orçamentais, coloca-se a questão sobre
o tratamento contabilístico a adotar no caso das retenções efetuadas a fornecedores
quando estes não apresentem em tempo útil a declaração de situação contributiva
regularizada ou o acesso a consulta, por exemplo. Será contabilizado como operações
de tesouraria ou orçamental?
» Pergunta 14: Contabilização orçamental do IVA intracomunitário não dedutível
Como deve ser contabilizado orçamentalmente (NCP26) o IVA intracomunitário não
dedutível. Deve o valor do imposto ser acrescido no momento da criação do cabimento
e do compromisso, originando duas obrigações, uma ao fornecedor e outra ao Estado?
» Pergunta 15: Tratamento contabilístico do IVA autoliquidado nas empreitadas
No caso em que as empreitadas têm IVA autoliquidado este não deve ser considerado
como despesa na empreitada? Deve dar origem a um gasto com impostos? A NCP 5
refere que o valor do ativo deve incluir todos os custos para a sua produção e/ou
aquisição, incluindo os impostos não dedutíveis. Devemos considerar um gasto com
empreitada na classe 4 Investimentos na contabilidade financeira e uma despesa com
impostos na contabilidade orçamental? Não era suposto terem ambas a mesma
natureza?
Pergunta 16: Contabilização orçamental de um bem recebido como dação em
pagamento
Um bem recebido como dação em pagamento por um município para liquidação de um
valor a receber de um cliente deverá ter reflexo na execução orçamental da receita?
Pergunta 17: Contabilização orçamental das retenções efetuadas no
processamento de vencimentos – Primeiro ano de aplicação do SNC-AP
O saldo de tesouraria apurado atualmente inclui retenções de quotizações sociais e
outras decorrentes do processamento de vencimentos que em SNC-AP deixam de
incluir o saldo de tesouraria. No primeiro ano de aplicação do SNC-AP como devem ser
tratados estes saldos?
» Pergunta 18: Perímetro de consolidação de natureza orçamental (NCP26) e de
natureza financeira (NCP22)
As entidades incluídas no perímetro de consolidação orçamental podem ser diferentes
das que constam do perímetro de consolidação financeira, dado que o perímetro de
consolidação da NCP26 – Contabilidade e Relato Orçamental é mais restrito do que o
da NCP22 – Demonstrações Financeiras Consolidadas pois está limitado às entidades
reclassificadas pelo INE? São neste caso apresentadas duas prestações de contas

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consolidadas diferentes?
» Pergunta 19: Aplicação dos limites previstos no Regime Simplificado do SNC-AP
A aplicação do regime simplificado para micros e pequenas entidades está dependente
da despesa orçamental paga dos últimos dois anos. Como deve ser entendido o limite
à despesa global de 1 milhão de euros (micro entidades) e 5 milhões de euros
(pequenas entidades)?
» Pergunta 20: Contabilização orçamental decorrente de um acordo de
recebimentos/pagamentos
Quais os registos contabilísticos a efetuar no subsistema orçamental quando, por
exemplo, o município para recuperar um valor a receber de habitação social realiza
um acordo de pagamentos com o inquilino?
» Pergunta 21: Liquidações/obrigações de períodos futuros
Se um município atribuir a uma freguesia um subsídio corrente por três anos para que
esta desenvolva um conjunto específico de atividades deve no subsistema da
contabilidade orçamental o município registar o compromisso do ano referente ao
valor a transferir no próprio ano e em compromissos de anos futuros o valor dos
restantes dois anos e a freguesia registar na rubrica 03 receita de períodos futuros o
valor a receber nos próximos dois anos?
» Pergunta 22: Alteração orçamental permutativa
A norma 26 refere que quando a receita é superior ao orçamento, se deverá fazer uma
alteração orçamental. Essa alteração deve ser feita sempre que ocorre um
desfasamento ou somente no final do ano, quando se apurar que o global da receita é
superior ao orçado? A despesa pode ser reforçada em simultâneo com esse aumento de
receita? A contabilização é por conta de crédito especial?
» Pergunta 23: Criação de novas contas no Plano de Contas Multidimensional (PCM)
do SNC-AP
Pode uma entidade, no âmbito da elaboração do seu plano de contas, criar contas não
previstas no Plano de Contas do SNC-AP aprovado pelo Decreto-Lei n.º 192/2015, de
11 de setembro e constante do respetivo Anexo III?
» Pergunta 24: Direito de uso de um ativo numa transação sem contraprestação
Um bem cedido a título gratuito, em regime de comodato ou semelhante por um
determinado período de anos a uma entidade não lucrativa, com o fim de permitir que
essa entidade desenvolva a sua atividade social, deverá ser desreconhecido do
imobilizado (assumindo que os anos do comodato são superiores ou idênticos à vida
útil do bem) ou reconhecida imparidade?
» Pergunta 25: Atualização das quantias escrituradas dos ativos fixos tangíveis
totalmente depreciados na data de transição para o SNC-AP
As quantias escrituradas dos bens do ativo fixo tangível totalmente depreciados podem
ser atualizadas na data de transição para o SNC-AP?
» Pergunta 26: Adiantamentos efetuados a fornecedores
Como devem ser reconhecidos contabilisticamente os adiantamentos efetuados a
fornecedores?
» Pergunta 27: Momento do reconhecimento contabilístico da obrigação
orçamental
Quando é que uma fatura deve ser registada como obrigação orçamental (contas a
pagar

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» Pergunta 28: Tratamento contabilístico das retenções a fornecedores para


garantia
As retenções a fornecedores para constituição ou reforço de garantia deixam de ser
operações de tesouraria?
» Pergunta 29: Suporte documental e tratamento contabilístico da emissão e
cobrança de receita repartida
Qual o suporte documental e tratamento contabilístico da emissão e cobrança de
receita repartida?
» Pergunta 30: Transferência de ativos entre entidades públicas no âmbito de
transações sem contraprestação
Por que valor devem ser mensurados no reconhecimento os ativos provenientes de
outra entidade pública no âmbito de transações sem contraprestação?
» Pergunta 31: Classificação orçamental e financeira de contratos em regime de
tarefa e avença
Qual a classificação orçamental e financeira adequada para o registo da situação dos
contratos de tarefa e avença?
» Pergunta 32: Reconhecimento, no subsistema da Contabilidade Orçamental, de
notas de crédito relativas a faturas pagas no ano anterior
Como deve ser reconhecida no subsistema da Contabilidade Orçamental a cobrança
das notas de crédito relativas a faturas pagas no ano anterior?
» Pergunta 33: Restituições e reembolsos a transitar (emitidos e não totalmente
pagos no mesmo ano)
Como tratar na contabilidade orçamental, no âmbito do encerramento da classe 0, os
reembolsos e restituições que tenham sido emitidos por um montante superior ao
pago?
» Pergunta 34: Aplicação do SNC-AP às EPRs
O SNC-AP aplica-se a todas as entidades públicas reclassificadas?

» Pergunta 35: Consolidação de Municípios com Serviços Municipalizados ou


Intermunicipalizados na Contabilidade Orçamental e Financeira
Como consolidar Serviços Municipalizados ou Intermunicipalizados na Contabilidade
Orçamental e Financeira?
» Pergunta 36: Reconhecimento dos bens de investimento em Serviços
Municipalizados ou Intermunicipalizados
Como devem ser reconhecidos os bens de investimento nos Serviços Municipalizados ou
Intermunicipalizados?
» Pergunta 37: Reconhecimento de imóveis cedidos
Os imóveis que se encontram cedidos a uma entidade devem ser contabilizados nas
contas da entidade que o utiliza ou nas contas da entidade que tem a propriedade do
Imóvel?

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7. Operações anteriores ao encerramento de contas

7.1. Meios financeiros líquidos

A contagem física do dinheiro em caixa e a elaboração de conciliações bancárias


representam alguns dos principais meios de conferência dos Meios financeiros
líquidos, e que necessariamente poderá ter relevância e impacto na análise de
outras contas.
Os valores em caixa devem ser contados periodicamente, e pelo menos uma vez
por ano, sendo analisado o resultado desta contagem com o saldo de caixa
apresentado na contabilidade.
A Conciliação bancária deve ser efetuada às contas de depósitos à ordem, de
depósitos a prazo ou a outras contas bancárias que existam.
A conciliação bancária consiste na confrontação e conciliação entre os movimentos
e saldos registados na contabilidade e os movimentos e saldos registados nas
instituições bancárias, sendo sempre recomendável que a sua elaboração tenha
uma periodicidade mensal.
Após o preenchimento do mapa de conciliação, é necessário analisar os
movimentos em aberto no banco e na contabilidade e averiguar a eventual
necessidade de efetuar correções ou registos contabilísticos adicionais. Estas
correções deverão ser efetuadas ainda no decorrer do ano em causa.

7.2. Procedimentos de conferência

O processo de conferência dos saldos incluídos no balancete não se resume apenas


à conferência das contas do Estado, englobando um conjunto de procedimentos
que permitirão obter uma maior segurança nos registos contabilísticos.
Na conferência dos saldos devem ser utilizados procedimentos para aferir o saldo
final e/ou movimento ocorrido no ano. Na maioria dos casos, esse procedimento
passará pela análise dos movimentos registados nos extratos de conta corrente
e/ou movimentos que justificam o saldo final.
Para além desses procedimentos, deverão ser elaborados mapas necessários para
fundamentar os lançamentos de encerramento.

57
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A título meramente exemplificativo, referimos os seguintes:

• Mapa resumo das aplicações financeiras mensuradas pelo justo valor e


impacto nos resultados;
• Conciliação das responsabilidades constantes do portal do Banco de Portugal
com as que constam das demonstrações financeiras da empresa;
• Conciliação com a contabilidade das contas bancárias (depósitos à ordem, a
prazo, financiamentos, ou outras), que constam do portal do Banco de
Portugal;
• Conciliação dos saldos das contas de impostos com os
pagamentos/recebimentos já efetuados no período/ano seguinte, bem
como a consulta dos elementos disponíveis, para a empresa, no portal da
Autoridade Tributária;
• Identificação das faturas (ou saldos) em aberto nas contas de terceiros
(clientes, fornecedores, outros), principalmente se o seu saldo for relevante
para a entidade;
• Solicitação a clientes e fornecedores de extratos de conta corrente para
conciliação de saldos (circularização de terceiros);
• Análise dos saldos de terceiros estáveis e da necessidade do
reconhecimento de perdas por imparidades;
• Conferência das contas correntes do pessoal, dos acionistas, dos
financiamentos obtidos, dos empréstimos concedidos e de outras contas a
receber e a pagar, incluindo os saldos com entidades relacionadas;
• Conferência das contas de devedores por acréscimos de rendimentos, de
credores por acréscimos de gastos e de diferimentos, incluindo a
regularização dos saldos de abertura;
• Conferência das contas relacionadas com subsídios recebidos ou a receber,
designadamente, o investimento/despesa realizada, o subsídio recebido, o
rendimento a imputar ao período e o imposto diferido associado;
• Conciliação do cadastro de bens do ativo não corrente com os valores da
contabilidade;
• Comparação entre os imóveis e veículos constantes no portal da Autoridade
Tributária e os constantes na contabilidade;
• Conciliação do valor do inventário com a conta de inventários;
• Verificação da sequência numérica dos documentos emitidos pela entidade,
tais como faturas, notas de débito, notas de crédito, bem como dos valores
resultantes do programa de faturação (ou SAF-T), e comparar com os
valores registados na contabilidade;
• Comparar os valores das declarações de faturação com a declaração de IVA
e a contabilidade;

58
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• Comparar os valores declarados na DMR com a contabilidade e as guias de


pagamento;
• Relação da totalidade dos processos em contencioso em que a empresa é
interveniente e conciliação desta relação com a contabilidade –
Imparidades, Provisões e Reversões de imparidades e provisões;
• Para as entidades que têm contabilidade analítica, confirmação de que
todos os gastos e rendimentos têm reflexão na contabilidade analítica.

Neste processo de conferência de saldos o Contabilista Certificado pode consultar


informação, que tem ao seu dispor, entre a qual destacamos:

• Informação constante do portal da Autoridade Tributária, designadamente:


o Consulta ao cadastro da empresa
o Consulta das declarações submetidas
o Consulta do património predial
o Consulta das viaturas da empresa
o Consulta dos movimentos financeiros
o Obtenção de certidão de inexistência de dívidas.

• Informação constante do portal da segurança social, designadamente:


o Consulta das declarações submetidas
o Obtenção de certidão de inexistência de dívidas,

• Informação constante do portal do Banco de Portugal


o Consulta do Mapa de responsabilidades de crédito
o Consulta da Base de dados de contas.

7.3. Procedimentos de circularização

No final do ano, e para confirmar os saldos e movimentos do ano das contas de


clientes, fornecedores e outros créditos a receber e a pagar, pode justificar-se
solicitar a esses terceiros a confirmação dos saldos e movimentos ocorridos durante
o ano.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Esse procedimento, normalmente designado de circularização de terceiros,


consiste no pedido aos clientes, fornecedores ou outros terceiros nomeadamente
da seguinte informação:

- o saldo no final do período, conta corrente e títulos a receber/pagar;

- um extrato conta corrente com os movimentos do ano;

- indicação de outras responsabilidades, garantias ou contratos.

Para executar este procedimento poderá ser enviada uma carta, ou um e-mail aos
terceiros a solicitar o extrato da conta corrente.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8. Operações de encerramento (NCRF)

8.1. Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas


e erros

8.1.1. NCRF 4 – Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas


contabilísticas e erros

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF 4) é o de


prescrever os critérios para a seleção e alteração das políticas contabilísticas, bem
como o tratamento contabilístico das alterações nas estimativas contabilísticas e
correções de erros. A Norma destina-se a melhorar a relevância e a fiabilidade das
demonstrações financeiras de uma entidade, e a sua comparabilidade ao longo do
tempo e com as demonstrações financeiras de outras entidades.

Esta Norma deve ser aplicada na seleção e aplicação de políticas contabilísticas e


na contabilização de alterações nas políticas contabilísticas, alterações nas
estimativas contabilísticas e correções de erros de períodos anteriores.

- Políticas contabilísticas

Seleção e aplicação de políticas contabilísticas


A política ou políticas contabilísticas a aplicar a determinado item será a que
decorrer da Norma que especificamente tratar da transação, outro acontecimento
ou condição.
As NCRF estabelecem políticas contabilísticas que resultam em demonstrações
financeiras contendo informação relevante e fiável sobre as transações, outros
acontecimentos e condições a que se aplicam. Essas políticas não necessitam de
ser aplicadas quando o efeito da sua aplicação for imaterial, exceto se tiver por
objetivo alcançar uma determinada apresentação da posição financeira,
desempenho financeiro ou fluxos de caixa.

Consistência de políticas contabilísticas

61
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Uma entidade deve selecionar e aplicar as suas políticas consistentemente para


transações semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que uma
Norma ou Norma Interpretativa especificamente exija ou permita a categorização
de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se uma Norma
ou Norma Interpretativa exigir ou permitir tal categorização, uma política
contabilística deve ser selecionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

Alterações nas políticas contabilísticas


Uma entidade deve alterar uma política contabilística apenas se a alteração:
a) For exigida por uma Norma ou Norma Interpretativa; ou
b) Resultar no facto de as demonstrações financeiras proporcionarem informação
fiável e mais relevante sobre os efeitos das transações, outros acontecimentos ou
condições, na posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa da
entidade.

Alterações nas estimativas contabilísticas


Como consequência das incertezas inerentes às atividades empresariais, muitos
itens nas demonstrações financeiras não podem ser mensurados com precisão,
podendo apenas ser estimados. A estimativa envolve juízos de valor baseados na
última informação disponível.
O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial da preparação de
demonstrações financeiras e não diminui a sua fiabilidade.

O efeito de uma alteração numa estimativa contabilística deve ser reconhecido


prospetivamente incluindo-o nos resultados do:
a) Período de alteração, se a alteração afetar apenas esse período; ou
b) Período de alteração e períodos futuros, se a alteração afetar ambas as
situações.

O reconhecimento prospetivo do efeito de uma alteração numa estimativa


contabilística significa que a alteração é aplicada a transações, outros
acontecimentos ou condições a partir da data de alteração na estimativa.

Erros
Podem surgir erros no que respeita ao reconhecimento, mensuração, apresentação
ou divulgação de elementos de demonstrações financeiras. As demonstrações
financeiras não estão em conformidade com as NCRF se contiverem erros materiais
ou erros imateriais feitos intencionalmente para alcançar uma determinada

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de


uma entidade.
Os erros potenciais do período corrente descobertos nesse período são corrigidos
antes de as demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão. Contudo,
os erros materiais por vezes só são descobertos num período posterior, e estes
erros de períodos anteriores são corrigidos na informação comparativa apresentada
nas demonstrações financeiras desse período posterior.

Uma entidade deve corrigir os erros materiais de períodos anteriores


retrospetivamente no primeiro conjunto de demonstrações financeiras aprovadas
após a sua descoberta:
a) Reexpressando as quantias comparativas para o(s) período(s) anterior(es)
apresentado(s) em que tenha ocorrido o erro; ou
b) Se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado,
reexpressando os saldos de abertura dos ativos, passivos e capital próprio para o
período mais antigo apresentado.

Limitações à reexpressão retrospetiva


Um erro do período anterior deve ser corrigido por reexpressão retrospetiva exceto
até ao ponto em que seja impraticável determinar quer os efeitos específicos de
um período quer o efeito cumulativo do erro.
Quando for impraticável determinar o período em que se começam a sentir os
efeitos de um erro na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores
apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos de abertura de ativos,
passivos e capital próprio para o período mais antigo para o qual seja praticável a
reexpressão retrospetiva (que pode ser o período corrente).

A correção de um erro de um período anterior é excluída dos resultados do período


em que o erro é descoberto. Qualquer informação apresentada sobre períodos
anteriores, incluindo qualquer resumo histórico de dados financeiros, é reexpressa
para períodos tão antigos quanto tal seja praticável.

As correções de erros distinguem-se de alterações nas estimativas contabilísticas.


As estimativas contabilísticas, pela sua natureza, são aproximações que podem
necessitar de revisão à medida que se torne conhecida informação adicional. Por
exemplo, o ganho ou a perda reconhecido no momento do desfecho de uma
contingência não é a correção de um erro.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.1.2. Caso prático

A empresa “Ir em Frente, S.A.”, no momento em que preparava as operações de


encerramento do ano de 2019, verificou que o mobiliário de escritório que tinha
adquirido no início deste ano por 48.000 €, fruto da intensa atividade desenvolvida,
se encontrava mais degradado do que seria de esperar, tendo decidido alterar a
vida útil desses equipamentos de 8 para 6 anos.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de imposto de 21%.

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração das alterações de


estimativas e dos erros.

Resolução

Estamos perante uma alteração na estimativa da vida útil de um bem, o que, de


acordo com o § 31 da NCRF 4, o efeito de uma alteração numa estimativa
contabilística, deve ser reconhecido prospetivamente incluindo-o nos resultados
do:

(a) Período de alteração, se a alteração afetar apenas esse período; ou

(b) Período de alteração e futuros períodos, se a alteração afetar ambas as


situações.

No caso em concreto, o valor das depreciações aumenta 2.000 €, passando de


6.000 € anuais, (48.000 € / 8 anos), para 8.000 € anuais, (48.000 € / 6 anos).

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

642 – Gastos de 438 – Ativos Fixos


depreciação e Tangíveis - Depreciações do
8.000 €
amortização – Ativos Depreciações período
fixos tangíveis acumuladas

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Do ponto de vista fiscal, as depreciações dos ativos fixos tangíveis são aceites como
gasto fiscal, nos termos do n.º 1 do art.º 29.º do CIRC, aplicando-se as taxas de
depreciação ou amortização definidas no decreto regulamentar, nos termos do
art.º 31 do CIRC.

O decreto regulamentar 25/2009 estabelece, entre outras coisas, a vida útil


mínima a ser aceite em termos fiscais, o que no caso do mobiliário corresponde a
uma taxa máxima de depreciação de 12,50%, equivalendo a uma vida útil mínima
de 8 anos.

Como a estimativa da vida útil do bem, em termos contabilísticos, (6 anos), é


inferior à vida útil mínima para efeitos fiscais, (8 anos), a parte que excede a
depreciação máxima em termos fiscais deverá ser corrigida no quadro 07 da
declaração Modelo 22, no campo 719, no montante de 2.000 €.

No entanto, e tendo em consideração a redação do n.º 3 do art.º 1.º do DR


25/2009, o valor do excesso poderá ser deduzido fiscalmente em período posterior,
quando a depreciação contabilizada for inferior ao valor correspondente à taxa
máxima de depreciação, decorrendo daqui uma diferença temporária entre o valor
contabilístico e o valor fiscal do ativo, tendo de se considerar o respetivo imposto
diferido.

Base contabilística: 40.000 € (48.000 € - 8.000 €)

Base fiscal: 42.000 € (48.000 € - 6.000 €)

Diferença: 2.000 €

Ativo por imposto diferido: 420 € (2.000 € x 21%)

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

Reconhecimento do
2741 - Ativos por 8122 – Imposto
420 € ativo por impostos
impostos diferidos diferido
diferidos

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65
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.2. Ativos fixos tangíveis

8.2.1. NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico para ativos fixos tangíveis, para que os utentes das
demonstrações financeiras possam perceber a informação acerca do investimento
de uma entidade nos seus ativos fixos tangíveis, bem como as alterações nesse
investimento.
Os principais aspetos a considerar na contabilização dos ativos fixos tangíveis são o
seu reconhecimento e mensuração.

Mensuração no reconhecimento
Um item do ativo fixo tangível que satisfaça as condições de reconhecimento como
um ativo deve ser mensurado pelo seu custo.

Mensuração após o reconhecimento

Uma entidade deve escolher o modelo de custo ou o modelo de revalorização


como sua política contabilística e deve aplicar essa política a uma classe inteira de
ativos fixos tangíveis.

Modelo do custo
Após o reconhecimento como ativo, um item do ativo fixo tangível deve ser
escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer
perdas por imparidade acumuladas.

Modelo de revalorização
Após o reconhecimento como um ativo, um item do ativo fixo tangível cujo justo
valor possa ser mensurado fiavelmente deve ser escriturado por uma quantia
revalorizada, que é o seu justo valor à data da revalorização menos qualquer
depreciação acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas
subsequentes. As revalorizações devem ser feitas com suficiente regularidade para
assegurar que a quantia escriturada não difira materialmente daquela que seria
determinada pelo uso do justo valor à data do balanço.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O justo valor de terrenos e edifícios deve ser determinado a partir de provas com
base no mercado por avaliação que deverá ser realizada por avaliadores
profissionalmente qualificados e independentes. O justo valor de itens de
instalações e equipamentos é geralmente o seu valor de mercado determinado por
avaliação.

Se não houver provas, com base no mercado, do justo valor devido à natureza
especializada do item do ativo fixo tangível ou se o item for raramente vendido,
exceto como parte de um negócio em continuação, uma entidade não pode utilizar
o método de revalorização.
A frequência das revalorizações depende das alterações nos justos valores dos
ativos fixos tangíveis que estão a ser revalorizados. Quando o justo valor de um
ativo revalorizado diferir materialmente da sua quantia escriturada, é exigida uma
nova revalorização. Alguns itens do ativo fixo tangível sofrem alterações
significativas e voláteis no justo valor, necessitando, por conseguinte, de
revalorização anual.

Tais revalorizações frequentes são desnecessárias para itens do ativo fixo tangível
apenas com alterações insignificantes no justo valor. Em vez disso, pode ser
necessário revalorizar o item apenas a cada três ou cinco anos.

Quando um item do ativo fixo tangível for revalorizado, qualquer depreciação


acumulada à data da revalorização é tratada de uma das seguintes formas:
a) Reexpressa proporcionalmente com a alteração na quantia escriturada bruta do
ativo a fim de que a quantia escriturada do ativo após a revalorização iguale a
quantia revalorizada. Este método é muitas vezes usado quando um ativo for
revalorizado por meio da aplicação de um índice para determinar o seu custo de
reposição depreciado.
b) Eliminada contra a quantia escriturada bruta do ativo, sendo a quantia líquida
reexpressa para a quantia revalorizada do ativo. Este método é muitas vezes usado
para edifícios.

Se um item do ativo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do ativo fixo
tangível à qual pertença esse ativo deve ser revalorizada.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Uma classe do ativo fixo tangível é um agrupamento de ativos de natureza e uso


semelhantes nas operações de uma entidade. O que se segue são exemplos de
classes separadas:
a) Terrenos;
b) Terrenos e edifícios;
c) Maquinaria;
d) Navios;
e) Aviões;
f) Veículos a motor;
g) Mobiliário e suportes fixos; e
h) Equipamento de escritório.

O excedente de revalorização incluído no capital próprio com respeito a um item


do ativo fixo tangível deve ser transferido diretamente para resultados transitados
quando o ativo for desreconhecido. Isto pode implicar a transferência da totalidade
do excedente quando o ativo for retirado de uso ou alienado. Uma parte do
excedente deve ser transferida quando o ativo for usado por uma entidade. Nesse
caso, a quantia do excedente transferida será a diferença entre a depreciação
baseada na quantia escriturada revalorizada do ativo e a depreciação baseada no
custo original do ativo. As transferências do excedente de revalorização para
resultados transitados não são feitas por via de resultados.

Os efeitos dos impostos sobre o rendimento, se os houver, resultantes da


revalorização do ativo fixo tangível são reconhecidos de acordo com a NCRF 25 —
Impostos sobre o Rendimento.

Depreciação
A quantia depreciável de um ativo deve ser imputada numa base sistemática
durante a sua vida útil.
O valor residual e a vida útil de um ativo devem ser revistos pelo menos no final de
cada ano financeiro e, se as expectativas diferirem das estimativas anteriores, a(s)
alteração(ões) deve(m) ser contabilizada(s) como uma alteração numa estimativa
contabilística de acordo com a NCRF 4 — Políticas Contabilísticas, Alterações nas
Estimativas Contabilísticas e Erros.
A quantia depreciável de um ativo é determinada após dedução do seu valor
residual. Na prática, o valor residual de um ativo é muitas vezes insignificante e
por isso imaterial no cálculo da quantia depreciável.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A depreciação de um ativo começa quando este esteja disponível para uso, isto é
quando estiver na localização e condição necessárias para que seja capaz de operar
na forma pretendida.

A vida útil de um ativo é definida em termos da utilidade esperada do ativo para a


entidade.
Os terrenos e edifícios são ativos separáveis e são contabilizados separadamente,
mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente.
Com algumas exceções, como as pedreiras e os locais usados como aterros, os
terrenos têm uma vida útil ilimitada pelo que não são depreciados. Os edifícios
têm vida útil limitada e, por isso, são ativos depreciáveis.

Método de depreciação
O método de depreciação usado deve refletir o modelo por que se espera que os
futuros benefícios económicos do ativo sejam consumidos pela entidade.
O método de depreciação é aplicado consistentemente a um ativo de período para
período, a menos que ocorra alguma alteração significativa no modelo esperado de
consumo dos futuros benefícios económicos associados a esse ativo. Nesse caso, o
método deve ser alterado para refletir o novo modelo, sendo tal modificação
contabilizada como alteração numa estimativa contabilística de acordo com a NCRF
4.

Pode ser usada uma variedade de métodos de depreciação para imputar a


quantia depreciável de um ativo numa base sistemática durante a sua vida útil.
Estes métodos incluem:
- o método da linha reta;
- o método do saldo decrescente; e
- o método das unidades de produção.

A depreciação pelo método da linha reta resulta num débito constante durante a
vida útil do ativo se o seu valor residual não se alterar.
O método do saldo decrescente resulta num débito decrescente durante a vida útil.
O método das unidades de produção resulta num débito baseado no uso ou
produção esperados.
A entidade seleciona o método que reflita mais aproximadamente o modelo
esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados no ativo.
Esse método é aplicado consistentemente de período para período a menos que

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ocorra uma alteração no modelo esperado de consumo desses futuros benefícios


económicos.

Imparidade

Para determinar se um item do ativo fixo tangível está, ou não, com imparidade,
uma entidade aplica a NCRF 12.

Essa Norma explica como uma entidade revê a quantia escriturada dos seus ativos,
como determina a quantia recuperável de um ativo e quando reconhece ou reverte
o reconhecimento de uma perda por imparidade.

Observações sobre Pequenas Entidades (PE) e Entidades do Setor Não Lucrativo


(ESNL)

As PE e as ESNL que apliquem o modelo de revalorização nos seus ativos fixos


tangíveis, devem aplicar na íntegra a NCRF 25 – Impostos sobre o Rendimento.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.2.2. Comissão de Normalização Contabilística – FAQ 9

Para relembrar:

» Pergunta 9: Um ativo fixo tangível que em 31 de dezembro de 2009 se encontra


totalmente amortizado, mas que continua a ser utilizado, deverá, na transição para
o SNC, ser escriturado com valor zero ou tem de ser objeto de reavaliação?

Resposta (em 10FEV2010): - No caso em apreço não se está perante qualquer correção
de erro, alteração de política contabilística ou modificação de estimativas e não
existe, no novo normativo, qualquer disposição que impeça que o bem em causa possa
migrar com quantia zero, nem que obrigue a que seja objeto de uma revalorização.

Porém, numa situação como a descrita e atentas a relevância e materialidade que


possam estar envolvidas, é razoável que um ativo nessas condições seja expresso por
uma quantia significante. Para esse efeito, à data da transição para as NCRF e nos
termos da alínea b) do $ 10.º da NCRF 3, deverá esse ativo ser mensurado ao justo
valor (se fiavelmente determinável) que corresponda à situação do bem à data e que
poderá ser dado ou por via do valor de mercado (se existir mercado ativo) ou pelo valor
presente dos fluxos de caixa proporcionados pelo ativo no seu remanescente período
de vida útil. A quantia assim apurada constituirá o custo considerado atribuído ao
ativo, na sua mensuração inicial de acordo com as NCRF.

Nota:
Na mensuração subsequente a entidade deve escolher o modelo de custo ou o
modelo de revalorização como sua política contabilística e deve aplicar essa
política a uma classe inteira de ativos fixos tangíveis.
A FAQ 9 da CNC teve como objetivo responder a uma situação específica da
transição do POC para o SNC em 2010, no entanto, importa notar que “não existe,
no novo normativo, qualquer disposição que impeça que o bem em causa possa
migrar com quantia zero, nem que obrigue a que seja objeto de uma
revalorização”.

A mensuração subsequente prevista na NCRF deve assim ser analisada tendo em


consideração a relevância e materialidade que possam estar envolvidas.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.2.3. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 29.º - Elementos depreciáveis ou amortizáveis

Art. 30.º - Métodos de cálculo das depreciações e amortizações

Art. 31.º - Quotas de depreciação ou amortização

Art. 31.º-A – Mudança de métodos de depreciação e amortização e alterações na


vida útil dos ativos não correntes

Art. 31.º-B – Perdas por imparidade em ativos não correntes

Art. 33.º – Elementos de reduzido valor

Art. 34.º - Depreciações e amortizações não dedutíveis para efeitos fiscais

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 29.º
Elementos depreciáveis ou amortizáveis

1 - São aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos


a deperecimento, considerando-se como tais:

a) Os ativos fixos tangíveis e os ativos intangíveis;

b) Os ativos biológicos não consumíveis e as propriedades de investimento


contabilizados ao custo de aquisição. (Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)

2 - Para efeitos do disposto no número anterior consideram-se sujeitos a deperecimento os


ativos que, com caráter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou
do decurso do tempo.

3 - As meras flutuações que afetem os valores patrimoniais não relevam para a qualificação
dos respetivos elementos como sujeitos a deperecimento.

4 - Salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Autoridade Tributária e Aduaneira,


os elementos do ativo só se consideram sujeitos a deperecimento depois de entrarem em
funcionamento ou utilização.

5 - São igualmente depreciáveis, nos termos dos números anteriores, os componentes, as


grandes reparações e beneficiações e as benfeitorias reconhecidos como elementos do ativo
sujeitos a deperecimento nos termos do n.º 1.

Artigo 30.º
Métodos de cálculo das depreciações e amortizações

1 - O cálculo das depreciações e amortizações dos ativos referidos no artigo anterior faz-se,
em regra, pelo método da linha reta, atendendo ao seu período de vida útil.

2 - Os sujeitos passivos podem, no entanto, optar pelo método das quotas decrescentes
relativamente aos ativos fixos tangíveis que:

a) Não tenham sido adquiridos em estado de uso;

b) Não sejam edifícios, viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando


afetas à exploração de serviço público de transportes ou destinadas a ser alugadas no
exercício da atividade normal do sujeito passivo, mobiliário e equipamentos sociais.

3 - A adoção pelo sujeito passivo de métodos de depreciação e amortização diferentes dos


referidos nos números anteriores, de que resulte a aplicação de quotas de depreciação ou
amortização superiores às previstas no artigo seguinte depende de autorização da
Autoridade Tributária e Aduaneira, a qual deve ser solicitada até ao termo do período de
tributação, através de requerimento em que se indiquem os métodos a adotar e as razões
que os justificam.

73
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 31.º
Quotas de depreciação ou amortização

1 - No método da linha reta, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser
aceite como gasto do período de tributação determina-se aplicando as taxas de depreciação
ou amortização definidas no decreto regulamentar que estabelece o respetivo regime aos
seguintes valores:

a) Custo de aquisição ou de produção;


b) Valor resultante de reavaliação ao abrigo de legislação de caráter fiscal;
c) Valor de mercado, à data do reconhecimento inicial, para os bens objeto de
avaliação para esse efeito, quando não seja conhecido o custo de aquisição ou de produção.

2 - Para efeitos da determinação do valor depreciável ou amortizável, previsto no número


anterior:

a) Não são consideradas as despesas de desmantelamento; e


b) Deduz-se o valor residual.

3 - Relativamente aos elementos para que não se encontrem fixadas taxas de depreciação
ou amortização, são aceites as que pela Autoridade Tributária e Aduaneira sejam
consideradas razoáveis, tendo em conta o período de vida útil esperada daqueles elementos.

4 - Quando se aplique o método das quotas decrescentes, a quota anual de depreciação que
pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se multiplicando os valores
mencionados no n.º 1, que ainda não tenham sido depreciados, pelas taxas de depreciação
referidas nos n.º 1 e 2, corrigidas pelos seguintes coeficientes máximos:

a) 1,5, se o período de vida útil do elemento é inferior a cinco anos;


b) 2, se o período de vida útil do elemento é de cinco ou seis anos;
c) 2,5, se o período de vida útil do elemento é superior a seis anos.

5 - O período de vida útil do elemento do ativo é o que se deduz das taxas de depreciação
ou amortização referidas nos n.º 1 e 2.

6 - As taxas de depreciação de bens adquiridos em estado de uso, de componentes, de


grandes reparações e beneficiações ou de benfeitorias de elementos dos ativos sujeitos a
deperecimento são calculadas com base no respetivo período de vida útil esperada.

7 - Os sujeitos passivos podem optar no ano de início de funcionamento ou utilização dos


elementos por uma taxa de depreciação ou amortização deduzida da taxa anual, em
conformidade com os números anteriores, e correspondente ao número de meses contados
desde o mês de entrada em funcionamento ou utilização dos elementos.

8 - No caso referido no número anterior, no ano em que se verificar a transmissão, a


inutilização ou o termo de vida útil dos mesmos elementos só são aceites depreciações e
amortizações correspondentes ao número de meses decorridos até ao mês anterior ao da
verificação desses eventos.

74
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Artigo 31.º-A
Mudança de métodos de depreciação e amortização e alterações na vida útil dos
ativos não correntes

1 - Os métodos de depreciação e amortização devem ser uniformemente seguidos nos


sucessivos períodos de tributação.

2 - Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos métodos e na vida útil dos ativos
sempre que as mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam
aceites pela Autoridade Tributária e Aduaneira.

3 - O disposto nos números anteriores não prejudica a variação das quotas de depreciação
ou amortização de acordo com o regime mais ou menos intensivo ou com outras condições
de utilização dos elementos a que respeitam não podendo, no entanto, as quotas mínimas
imputáveis ao período de tributação ser deduzidas para efeitos de determinação do lucro de
outros períodos de tributação.

4 - Para efeitos do número anterior, as quotas mínimas de depreciação ou amortização são


calculadas com base em taxas iguais a metade das fixadas segundo o método da linha reta,
sem prejuízo do disposto no número seguinte.

5 - A utilização de quotas de depreciação ou amortização inferiores às mencionadas no


número anterior depende de comunicação à Autoridade Tributária e Aduaneira, efetuada até
ao termo do período de tributação, na qual se identifiquem as quotas a praticar e as razões
que justificam a respetiva utilização.

6 - O disposto na parte final do n.º 3 e no n.º 5 não é aplicável aos elementos do ativo que
sejam reclassificados como ativos não correntes detidos para venda.

75
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 31.º-B
Perdas por imparidade em ativos não correntes

1 - Podem ser aceites como gastos fiscais as perdas por imparidade em ativos não correntes
provenientes de causas anormais comprovadas, designadamente desastres, fenómenos
naturais, inovações técnicas excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito
adverso, no contexto legal.

2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo deve obter a aceitação da
Autoridade Tributária e Aduaneira, mediante exposição devidamente fundamentada, a
apresentar até ao fim do 1.º mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos
factos que determinaram as desvalorizações excecionais, acompanhada de documentação
comprovativa dos mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que
confirme aqueles factos, de justificação do respetivo montante, bem como da indicação do
destino a dar aos ativos, quando o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a
inutilização destes não ocorram no mesmo período de tributação.

3 - Quando os factos que determinaram as desvalorizações excecionais dos ativos e o abate


físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de
tributação, o valor líquido fiscal dos ativos, corrigido de eventuais valores recuperáveis, pode
ser aceite como gasto do período, desde que:
a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos
ativos, através do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e
comprovados os factos que originaram as desvalorizações excecionais; (Redação da Declaração
de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)
b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa,
contendo, relativamente a cada ativo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o
valor líquido contabilístico e o valor líquido fiscal;
c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles ativos se
encontrem, com a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o
desmantelamento, o abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos;
(Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)

4 - O disposto nas alíneas a) a c) do número anterior deve igualmente observar-se nas


situações previstas no n.º 2, no período de tributação em que venha a efetuar-se o abate
físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização dos ativos.

5 - A aceitação referida no n.º 2 é da competência do diretor de finanças da área da sede,


direção efetiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou do diretor da Unidade dos
Grandes Contribuintes, tratando-se de empresas incluídas no âmbito das suas atribuições.

6 - A documentação a que se refere o n.º 3 deve integrar o processo de documentação fiscal,


nos termos do artigo 130.º

7 - As perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites
fiscalmente nos termos dos números anteriores são consideradas como gastos, em partes
iguais, durante o período de vida útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto no
artigo 46.º, até ao período anterior àquele em que se verificar o abate físico, o
desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo.

76
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 33.º
Elementos de reduzido valor

Nos casos em que o custo unitário de aquisição ou produção de elementos do ativo sujeitos
a deperecimento não ultrapasse €1000 é aceite a sua dedução integral no período de
tributação em que seja reconhecido, exceto quando tais elementos façam parte integrante de
um conjunto que deva ser depreciado ou amortizado como um todo.

Artigo 34.º
Depreciações e amortizações não dedutíveis para efeitos fiscais

1 - Não são aceites como gastos:

a) As depreciações e amortizações de elementos do ativo não sujeitos a


deperecimento;
b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou não
sujeita a deperecimento;
c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos
anteriores;
d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida
útil, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Autoridade
Tributária e Aduaneira;
e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os
veículos elétricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor revalorizado
excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área
das finanças, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo, desde que tais bens não
estejam afetos ao serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no
exercício da atividade normal do sujeito passivo.

2 - Para efeitos do disposto na alínea d) do número anterior, o período máximo de vida útil é
o que se deduz das quotas mínimas de depreciação ou amortização, nos termos do n.º 4 do
artigo 31.º-A, contado a partir do ano de entrada em funcionamento ou utilização dos
elementos a que respeitem.

77
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.2.4. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 719 (a acrescer):

Perdas por imparidade de ativos não correntes (artº31.º-B) e depreciações e amortizações 719
(art.º34.º, n.º1), não aceites como gastos . . ,

Campo 781 (a deduzir):

Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação anteriores (art.ºs 28, 28.º-A, 781
n.º1 e 31.º-B, n.º7) . . ,

Conforme referido no n.º 1 do artigo 31º-B podem ser aceites como gastos fiscais as
perdas por imparidade em ativos não correntes provenientes de causas anormais
comprovadas, designadamente desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas
excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no
contexto legal.

Campo 736 (a acrescer):

Menos-valias contabilísticas 736


. . ,

O conceito de mais-valias e menos-valias realizadas encontra-se descrito no artigo


46.º do CIRC, devendo ser acrescidas as menos-valias contabilísticas apuradas.

Campo 739 (a acrescer):

Diferença positiva entre as mais-valias e as menos valias fiscais sem intenção de 739
reinvestimento (art.º 46.º) . . ,

Conforme referido no artigo 46º consideram-se mais-valias ou menos-valias


realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa,
qualquer que seja o título por que se opere, e bem assim, os decorrentes de
sinistros ou os resultantes da afetação permanente a fins alheios à atividade
exercida respeitantes a ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos
não consumíveis, propriedades de investimento e instrumentos financeiros, com
exceção dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9
do artigo 18.º.

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Campo 745 (a acrescer):

Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante 745
do contrato [art.º 64.º, n.º 3 al. a)] . . ,

Conforme disposto na alínea a) do n.º 3 do artigo 64.º o sujeito passivo alienante


deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos do período de
tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de transmissão,
correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo
do imóvel e o valor constante do contrato.

Campo 767 (a deduzir):

Mais-valias contabilísticas 767


. . ,

O conceito de mais-valias e menos-valias encontra-se descrito no artigo 46.º do


CIRC, devendo ser deduzidas as mais-valias contabilísticas apuradas.

Campo 772 (a deduzir):

Correção pelo adquirente do imóvel quando adota o valor patrimonial tributário definitivo para 772
a determinação do resultado tributável na respetiva transmissão [art.º 64.º, nº3, al. b)] . . ,

Conforme o disposto na alínea b) do n.º3 do artigo 64.º o sujeito passivo adquirente


adota o valor patrimonial tributário definitivo para a determinação de qualquer
resultado tributável em IRC relativamente ao imóvel.

79
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.2.5. Caso prático

A sociedade “Boa Onda, S.A.” adquiriu, em janeiro de 2013, um escritório para


instalar a sua sede social, pelo montante de 200.000 €, tendo considerado que o
terreno afeto ao imóvel representa 25% do custo total e atribuiu uma vida útil de
50 anos ao imóvel.

No final do período de 2018 a entidade revalorizou o imóvel com base no justo


valor determinado por um avaliador independente, para o montante de 250.000€.

No período de 2019 decidiu deslocalizar a sua atividade e vendeu o imóvel por


210.000€, não tendo intenção de reinvestir o valor obtido.

Sabe-se, ainda, que em 2019 o coeficiente de atualização monetária aplicável nas


alienações de bens adquiridos em 2013 é de 1,03.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações nos exercícios de 2018 e


2019, considerando uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Mensuração de ativos fixos tangíveis e a sua repercussão


fiscal.

Resolução

1 - Após o reconhecimento como ativo, uma entidade deve escolher o modelo do


custo ou o modelo de revalorização como política contabilística, (NCRF 7 § 29). No
caso em apreço, a empresa optou, aquando da compra, pelo modelo do custo.

A empresa procedeu à depreciação do valor da construção no montante de 150.000


€ = (200.000 € * 75%), numa base sistemática, pelo método da linha reta, tendo-lhe
atribuído uma vida útil de 50 anos, obtendo um valor anual de depreciação de
3.000 € = (150.000 ÷ 50)

80

80
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Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

6422 - Gastos de 4382 - Depreciações


Reconhecimento da
depreciação - acumuladas – 3.000
depreciação do ano de 2018
Edifícios Edifícios

2 - No final do período de 2018, a empresa procedeu à revalorização do imóvel, de


acordo com o previsto na alínea b) do parágrafo 35 da NCRF 7. Assim, anulou as
depreciações acumuladas reexpressando a quantia líquida para a quantia
revalorizada do ativo.

As depreciações acumuladas ascendiam em 2018 a 18.000 €, correspondendo ao


somatório das depreciações dos períodos de 2013 a 2018, (3.000 € * 6 = 18.000 €),
sendo a quantia escriturada da componente da construção de 132.000 €, (150.000 €
- 18.000 €), enquanto que a componente terreno mantém o valor inicial de 50.000
€, já que não é depreciada.

A quantia revalorizada, no montante de 250.000 € será repartida pelas


componentes terreno e construção na mesma proporção utilizada no momento da
aquisição, 25% terreno e 75% de construção, originando a seguinte repartição:
Terreno 162.500 € (250.000 * 25%)
Construção 187.500 € (250.000 * 75%)

Com base nas quantias escrituradas até ao final de 2018, o excedente de


revalorização é obtido da seguinte forma:
Terreno 12.500 € (62.500 € - 50.000 €)
Construção 55.500 € (187.500 € - 132.000 €)

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

4382 - Depreciações
432 - Edifícios e Anulação das depreciações
acumuladas – 18.000
outras construções acumuladas
Edifícios

431 - Terrenos e
12.500
recursos naturais

432 - Edifícios e Reconhecimento da


55.500
outras construções revalorização do ativo fixo
tangível
5891 - Outros
excedentes antes 68.000
de IRC

81

81
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3 - Em termos fiscais, a revalorização do ativo, não é considerada como variação


patrimonial positiva, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art.º 21.º do CIRC, o que
pressupõe que a base contabilística difere da base fiscal. A diferença positiva entre
a quantia escriturada de um ativo revalorizado e a sua base fiscal é uma diferença
temporária e dá origem a um passivo por impostos diferidos, mesmo se a entidade
não pretender alienar o ativo, sendo a quantia escriturada revalorizada do ativo
recuperada pelo uso, originando um rendimento tributável que excede a
depreciação fiscal.

No caso do valor da construção a diferença entre a base contabilística e a base


fiscal ascende a 55.500 ascendendo o imposto a 11.655 €, (55.500 € * 21%).

No que concerne ao terreno, a quantia revalorizada do ativo não pode ser


considerada recuperada pelo uso, já que não é sujeita a depreciação, mas sim a
ótica de alienação, pelo que a base fiscal do bem é o sue valor de aquisição
corrigido pelo seu coeficiente de desvalorização da moeda para o exercício da
revalorização.

Considerando um coeficiente de desvalorização da moeda de 1,03 a base fiscal do


terreno é de 51.500 €, (50.000 € * 1,03), apurando-se assim uma diferença entre a
base contabilística e fiscal de 11.000 € (62.500 € - 51.500 €), o que perfaz um
passivo por impostos diferidos de 2.310 € (11.000 € * 0,21)

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

5892 - Outros
2742 - Passivos por Reconhecimento de passivo por
excedentes- 13.965
impostos diferidos impostos diferidos
Impostos diferidos

13.965 € = 11.655 € + 2.310 €

4 – No ano de 2019, a venda do bem origina o seu desreconhecimento do balanço


como ativo (NCRF 7, §§ 66 a 70), com a consequente transferência do excedente de
revalorização para resultados transitados (NCRF 7, §41):

82

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Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

12 - Depósitos à Recebimento da alienação do


6871 - Alienações 210.000
ordem imóvel

6871 - Alienações 250.000

431 - Terrenos e
62.500
recurso naturais Desreconhecimento do imóvel

432 - Edifícios e
187.500
outras construções

5891 - Outros Transferência do excedente de


56 - Resultados
excedentes – Antes 68.000 revalorização para resultados
Transitados
de IRC transitados

5892 - Outros Transferência do excedente de


56 - Resultados
excedentes – 13.965 revalorização para resultados
Transitados
Impostos diferidos transitados

2742 - Passivos por 8122 – Impostos Reversão do passivo por


13.965
impostos diferidos diferidos impostos diferidos

5 - A venda do imóvel originou o reconhecimento de uma menos-valia contabilística


no montante de 40.000€ (210.000 - 250.000). Em termos fiscais, o valor apurado
pela contabilidade não é considerado na formação do lucro tributável, sendo
acrescido no campo 736 o valor apurado da menos valia contabilística.

O valor considerado para efeitos fiscais deste movimento traduz-se numa mais-
valia no montante de 22.540 €, calculada nos termos do art.º 46.º do CIRC, a
acrescer no campo 739 da declaração modelo 22, calculada como se segue:

Valor da venda - [( Valor de aquisição-Depreciações fiscais) x Coeficiente de


atualização]

210.000 - [(200.000-18.000) x 1,03] = 22.540€

83
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.3. Propriedades de investimento

8.3.1. NCRF 11 – Propriedades de investimento

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico de propriedades de investimento.

Propriedade de investimento: é a propriedade (terreno ou um edifício, ou parte


de um edifício, ou ambos) detida (pelo proprietário ou pelo locatário numa locação
financeira) para obter rendas ou para valorização do capital ou para ambas as
finalidades, e não para:
a) Uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades
administrativas; ou
b) Venda no decurso ordinário do negócio.

Propriedade ocupada pelo titular: é a propriedade detida (pelo proprietário ou pelo


locatário numa locação financeira) para uso na produção ou fornecimento de bens
ou serviços ou para finalidades administrativas.

As propriedades de investimento são detidas para obter rendas ou para valorização


do capital ou para ambas as finalidades. Por isso, uma propriedade de investimento
gera fluxos de caixa altamente independentes dos outros ativos detidos por uma
entidade. Isto distingue as propriedades de investimento de propriedades ocupadas
pelos titulares.
A produção ou fornecimento de bens ou serviços (ou o uso de propriedades para
finalidades administrativas) gera fluxos de caixa que são atribuíveis não apenas às
propriedades, mas também a outros ativos usados no processo de produção ou de
fornecimento. A NCRF 7 — Ativos Fixos Tangíveis aplica-se a propriedades ocupadas
pelos titulares.

Reconhecimento
A propriedade de investimento deve ser reconhecida como um ativo quando, e
apenas quando:
a) For provável que os futuros benefícios económicos que estejam
associados à propriedade de investimento fluirão para a entidade; e

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) O custo da propriedade de investimento possa ser mensurado


fiavelmente.

Mensuração no reconhecimento
Uma propriedade de investimento deve ser mensurada inicialmente pelo seu custo.
Os custos de transação devem ser incluídos na mensuração inicial.

Mensuração após reconhecimento


Política contabilística

Uma entidade deve escolher como sua política contabilística o modelo do justo
valor ou o modelo do custo e deve aplicar essa política a todas as suas
propriedades de investimento.

Esta Norma exige que todas as entidades determinem o justo valor de propriedades
de investimento, para a finalidade de mensuração (se a entidade usar o modelo do
justo valor) ou de divulgação (se a entidade usar o modelo do custo).

Incentiva-se uma entidade, mas não se lhe exige, que determine o justo valor das
propriedades de investimento na base de uma valorização por um avaliador
independente que tenha uma qualificação profissional relevante e reconhecida e
que tenha experiência recente na localização e na categoria da propriedade de
investimento que esteja a ser valorizada.

Modelo do justo valor


Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do justo valor
deve mensurar todas as suas propriedades de investimento pelo justo valor, exceto
nos casos descritos no parágrafo 54 da Norma.
Um ganho ou uma perda proveniente de uma alteração no justo valor de
propriedades de investimento deve ser reconhecido nos resultados do período em
que ocorra.
O justo valor da propriedade de investimento deve refletir as condições de
mercado à data do balanço.

Incapacidade de determinar fiavelmente o justo valor


Há uma presunção refutável de que uma entidade pode fiavelmente determinar o
justo valor de uma propriedade de investimento numa base continuada. Porém, em
casos excecionais, há clara evidência quando uma entidade adquire pela primeira
vez uma propriedade de investimento (ou quando uma propriedade existente se

85
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

torne pela primeira vez propriedade de investimento na sequência de uma


alteração de uso) de que o justo valor da propriedade de investimento não é
determinável com fiabilidade numa base continuada. Isto ocorre quando, e apenas
quando, são pouco frequentes transações de mercado comparáveis e quando não
estão disponíveis estimativas alternativas fiáveis de justo valor.

Modelo do custo
Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do custo deve
mensurar todas as suas propriedades de investimento de acordo com os requisitos
da NCRF 7 para esse modelo exceto aquelas que satisfaçam os critérios de
classificação como detidas para venda (ou que estejam incluídas num grupo para
alienação que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF
8.

Observações sobre Pequenas Entidades (PE) e Entidades do Setor Não Lucrativo


(ESNL)

Conforme previsto na NCRF-PE (§ 7.5) e na NCRF-ESNL (§ 7.5) as designadas


propriedades de investimento (terrenos e edifícios) são reconhecidas como ativos
fixos tangíveis.

86
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.3.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, e para além do já mencionado no capítulo


anterior, é importante focar alguns aspetos previstos no Código do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 29.º - Elementos depreciáveis ou amortizáveis

Art. 45.º-A – Ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos


biológicos não consumíveis

Artigo 29.º
Elementos depreciáveis ou amortizáveis

1 - São aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos


a deperecimento, considerando-se como tais:
a) Os ativos fixos tangíveis e os ativos intangíveis;
b) Os ativos biológicos não consumíveis e as propriedades de investimento contabilizados ao
custo de aquisição. (Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)

(…)

Artigo 45.º-A
Ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos não consumíveis

(…)

2 - O custo de aquisição, as grandes reparações e beneficiações e as benfeitorias das


propriedades de investimento que sejam subsequentemente mensuradas ao justo valor é
aceite como gasto para efeitos fiscais, em partes iguais, durante o período de vida útil que se
deduz da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse ativo
permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.

(…)

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8.3.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 713 (a acrescer):

Ajustamentos não dedutíveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) 713
. . ,

Campo 759 (a deduzir):

Ajustamentos não tributáveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) 759
. . ,

Conforme decorre do n.º 9 do artigo 18.º - Os ajustamentos decorrentes da


aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo
imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os
elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos
ou liquidados, exceto quando:

a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor


através de resultados, desde que, quando se trate de instrumentos de capital
próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito
passivo não detenha, direta ou indiretamente, uma participação no capital igual ou
superior a 5% do respetivo capital social;

b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

Campo 792 (a deduzir):

Gasto fiscal relativo a ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos não 792
consumíveis (art.º45.º-A) . . ,

Conforme referido no n.º 2 do artigo 45.º-A é considerado gasto para efeitos


fiscais, o custo de aquisição, as grandes reparações e beneficiações e as
benfeitorias das propriedades de investimento que sejam subsequentemente
mensuradas ao justo valor, em partes iguais, durante o período de vida útil que se
deduz da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse
ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.

88
Encerr amento de Contas de 2019
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8.3.4. Caso prático

A empresa “LocaBem, S.A.” adquiriu em janeiro de 2019 um imóvel industrial por


um valor de 500.000 €. A finalidade deste imóvel é o arrendamento sendo
reconhecido no ativo da empresa como propriedades de investimento mensuradas
pelo justo valor.

O justo valor deste imóvel, em dezembro de 2019, conforme resultado do relatório


de avaliação elaborado por um perito independente, ascendia a 620.000 €.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de imposto de 21%.

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração das propriedades de


investimento e a sua repercussão fiscal.

Resolução

Tendo a empresa optado pelo modelo de mensuração do justo valor, deve


reconhecer as alterações de justo valor nos resultados do período em que ocorra,
(NCRF 11 § 36).

No caso em concreto o aumento do justo valor do imóvel deve ser reconhecido


como um rendimento.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

422 – Propriedades de 773 – Ganhos por


Reconhecimento do ganho de
investimento – aumento de justo 120.000
justo valor
Edifícios valor

Do ponto de vista fiscal, os ganhos e perdas de justo valor de propriedades de


investimento não concorrem para a formação do lucro tributável, de acordo com o
disposto no n.º 9 do art.º 18 do CIRC, pelo que terá de ser deduzido no campo 759
o valor de 120.000 €.

No entanto, o n.º 2 do art.º 45.º-A do CIRC permite que seja considerado como
gasto para efeitos fiscais o custo de aquisição das propriedades de investimento,
89

89
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

que sejam subsequentemente mensuradas ao justo valor, em partes iguais, durante


o período de vida útil que se deduz da quota mínima de depreciação, que seria
fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de
aquisição.

No caso em apreço seria possível deduzir no campo 792 do quadro 07 da declaração


modelo 22, um valor de 9.375 € (500.000 * 75%(a) * 2,5%(b)).

a) Sendo um imóvel adquirido sem menção expressa do valor terreno


considera-se que o terreno representa 25% do valor, sendo depreciado 75%;
b) Trata de um imóvel industrial integrado na tabela II do decreto
regulamentar 25/2009 com uma quota máxima de 5% e uma quota mínima
de 2,5%.

Verifica-se que, nesta situação o valor do bem tem uma base contabilística distinta
da base fiscal, pelo que terão de ser calculados impostos diferidos:

Base contabilística: 620.000,00 €

Base fiscal: 490.625,00 € (500.000 € – 9.375 €)

Diferença: 129.375,00 €

Passivo imposto diferido: 027.168,75 € (129.375,00 * 21%)

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

8122 – Imposto 2742 – Passivos por Reconhecimento do passivo por


27.168,75
diferido impostos diferidos impostos diferidos

90
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8.4. Ativos intangíveis

8.4.1. NCRF 6 – Ativos intangíveis

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico de ativos intangíveis que não sejam especificamente
tratados noutras Normas. Esta Norma exige que uma entidade reconheça um ativo
intangível se, e apenas se, critérios especificados forem satisfeitos. A Norma
também especifica como mensurar a quantia escriturada de ativos intangíveis e
exige divulgações especificadas acerca de ativos intangíveis.
As entidades gastam com frequência recursos, ou incorrem em passivos, pela
aquisição, desenvolvimento, manutenção ou melhoria de recursos intangíveis tais
como conhecimentos científicos ou técnicos, conceção e implementação de novos
processos ou sistemas, licenças, propriedade intelectual, conhecimento de
mercado e marcas e objetivos comerciais (incluindo nomes comerciais e títulos de
publicações).

Exemplos comuns de itens englobados nestes grupos são o software de


computadores, patentes, copyrights, filmes, listas de clientes, direitos de
hipotecas, licenças de pesca, quotas de importação, franchises,
relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes,
quota de mercado e direitos de comercialização.

Nem todos os itens descritos satisfazem a definição de um ativo intangível, i.e.


identificabilidade, controlo sobre um recurso e existência de benefícios
económicos futuros.

Se um item que esteja dentro do âmbito desta Norma não satisfizer a definição de
um ativo intangível, o dispêndio para o adquirir ou gerar internamente é
reconhecido como um gasto quando for incorrido.

Porém, se o item for adquirido numa concentração de atividades empresariais, faz


parte do goodwill reconhecido à data da aquisição.

91
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Um ativo intangível é identificável se:


a) For separável, i. e. capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto
com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independentemente da intenção da
entidade de o fazer; ou
b) Resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais, independentemente
desses direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos
e obrigações.

Controlo
Uma entidade controla um ativo se tiver o poder de obter benefícios económicos
futuros que fluam do recurso subjacente e puder restringir o acesso de outros a
esses benefícios. A capacidade de uma entidade de controlar os benefícios
económicos futuros de um ativo intangível enraíza -se nos direitos legais que sejam
de cumprimento forçado por um tribunal.

Os benefícios económicos futuros que fluam de um ativo intangível podem incluir


réditos da venda de produtos ou serviços, poupanças de custos, ou outros
benefícios resultantes do uso do ativo pela entidade. Por exemplo, o uso da
propriedade intelectual num processo de produção pode reduzir os custos de
produção futuros e não aumentar os réditos futuros.

Reconhecimento e mensuração
O reconhecimento de um item como ativo intangível exige que uma entidade
demonstre que o item satisfaz:
a) A definição de ativo intangível; e
b) Os critérios de reconhecimento de ativos.

Um ativo intangível deve ser reconhecido se, e apenas se:


a) For provável que os benefícios económicos futuros esperados que sejam
atribuíveis ao ativo fluam para a entidade; e
b) O custo do ativo possa ser fiavelmente mensurado.

Um ativo intangível deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo.

92
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Fase de pesquisa
Nenhum ativo intangível proveniente de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um
projeto interno) deve ser reconhecido. O dispêndio com pesquisa (ou da fase de
pesquisa de um projeto interno) deve ser reconhecido como um gasto quando for
incorrido.

Exemplos de atividades de pesquisa são:


a) Atividades visando a obtenção de novos conhecimentos;
b) A procura de, avaliação e seleção final de, aplicações das descobertas de
pesquisa ou de outros conhecimentos;
c) A procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos,
sistemas ou serviços; e
d) A formulação, conceção, avaliação e seleção final de possíveis alternativas de
materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou
melhorados.

Fase de desenvolvimento
Um ativo intangível proveniente de desenvolvimento (ou da fase de
desenvolvimento de um projeto interno) deve ser reconhecido se, e apenas se,
uma entidade puder demonstrar tudo o que se segue:
a) A viabilidade técnica de concluir o ativo intangível a fim de que o mesmo
esteja disponível para uso ou venda;
b) A sua intenção de concluir o ativo intangível e usá-lo ou vendê-lo;
c) A sua capacidade de usar ou vender o ativo intangível;
d) A forma como o ativo intangível gerará prováveis benefícios económicos
futuros. Entre outras coisas, a entidade pode demonstrar a existência de um
mercado para a produção do ativo intangível ou para o próprio ativo
intangível ou, se for para ser usado internamente, a utilidade do ativo
intangível;
e) A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros
para concluir o desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e
f) A sua capacidade para mensurar fiavelmente o dispêndio atribuível ao
ativo intangível durante a sua fase de desenvolvimento.

Na fase de desenvolvimento de um projeto interno, uma entidade pode, nalguns


casos, identificar um ativo intangível e demonstrar que o ativo gerará prováveis

93
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benefícios económicos futuros. Tal acontece porque a fase de desenvolvimento de


um projeto é mais avançada do que a fase de pesquisa.

Mensuração após reconhecimento


Uma entidade deve escolher ou o modelo de custo ou o modelo de revalorização
do como sua política contabilística.

Modelo do custo
Após o reconhecimento inicial, um ativo intangível deve ser escriturado pelo seu
custo menos qualquer amortização acumulada e quaisquer perdas por imparidade
acumuladas.

Modelo de revalorização
Após o reconhecimento inicial, um ativo intangível deve ser escriturado por uma
quantia revalorizada, que seja o seu justo valor à data da revalorização menos
qualquer amortização acumulada subsequente e quaisquer perdas por imparidade
acumuladas subsequentes. Para a finalidade de revalorizações segundo esta Norma,
o justo valor deve ser determinado com referência a um mercado ativo. As
revalorizações devem ser feitas com tal regularidade que na data do balanço a
quantia escriturada do ativo não difira materialmente do seu justo valor.

O modelo de revalorização não permite:


a) A revalorização de ativos intangíveis que não tenham sido previamente
reconhecidos como ativos; ou
b) O reconhecimento inicial de ativos intangíveis por quantias que não
sejam o custo.

A frequência de revalorizações depende da volatilidade dos justos valores dos


ativos intangíveis que estão a ser revalorizados. Se o justo valor de um ativo
revalorizado diferir materialmente da sua quantia escriturada, é necessária uma
revalorização adicional.

Alguns ativos intangíveis podem sofrer movimentos significativos e voláteis no justo


valor necessitando, por conseguinte, de revalorizações anuais.

Tais frequentes revalorizações são desnecessárias para ativos intangíveis com


apenas movimentos insignificantes no justo valor.

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Vida útil
Uma entidade deve avaliar se a vida útil de um ativo intangível é finita ou
indefinida e, se for finita, a duração de, ou o número de unidades de produção ou
de unidades similares constituintes dessa vida útil.
Um ativo intangível deve ser visto pela entidade como tendo uma vida útil
indefinida quando, com base numa análise de todos os fatores relevantes, não
houver limite previsível para o período durante o qual se espera que o ativo gere
influxos de caixa líquidos para a entidade.

Ativos intangíveis com vidas úteis finitas

Período de amortização e método de amortização

A quantia depreciável de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser
imputada numa base sistemática durante a sua vida útil.

A amortização deve começar quando o ativo estiver disponível para uso, i.e.
quando estiver na localização e condição necessárias para que seja capaz de operar
da forma pretendida.

Valor residual
O valor residual de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser assumido
como sendo zero a menos que:
a) Haja um compromisso de um terceiro de comprar o ativo no final da sua
vida útil; ou
b) Haja um mercado ativo para o ativo e:
i) O valor residual possa ser determinado com referência a esse
mercado; e
ii) Seja provável que tal mercado exista no final da sua vida útil.

A quantia depreciável de um ativo com uma vida útil finita é determinada após
dedução do seu valor residual. Um valor residual que não seja zero implica que
uma entidade espera alienar o ativo intangível antes do fim da sua vida económica.

95
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Revisão do período de amortização e do método de amortização


O período de amortização e o método de amortização para um ativo intangível com
uma vida útil finita devem ser revistos pelo menos no final de cada ano financeiro.
Se a vida útil esperada de um ativo for diferente das estimativas anteriores, o
período de amortização deve ser alterado em conformidade.

Ativos intangíveis com vidas úteis indefinidas

Conforme disposto no parágrafo 105 da Norma:

Um ativo intangível com uma vida útil indefinida deve ser amortizado num
período máximo de 10 anos, aplicando-se-lhe com as necessárias adaptações o
disposto nos parágrafos 95 a 104 da Norma.

Recuperabilidade da quantia escriturada — perdas por imparidade


Para determinar se um ativo intangível está com imparidade, uma entidade aplica
a NCRF 12 — Imparidade de Ativos.
Esta Norma explica quando e como uma entidade revê a quantia escriturada dos
seus ativos, como determina a quantia recuperável de um ativo e quando
reconhece ou reverte uma perda por imparidade.

Observações sobre Pequenas Entidades (PE) e Entidades do Setor Não Lucrativo


(ESNL)

Conforme previsto na NCRF-PE (§ 8.15) e na NCRF-ESNL (§ 8.12) não é permitida a


adoção do modelo de revalorização para ativos intangíveis.

96
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8.4.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, e para além do já mencionado no capítulo


anterior, é importante focar alguns aspetos previstos no Código do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 45.º-A – Ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos


biológicos não consumíveis

Artigo 45.º-A
Ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos não consumíveis

1 - É aceite como gasto fiscal, em partes iguais, durante os primeiros 20 períodos de


tributação após o reconhecimento inicial, o custo de aquisição dos seguintes ativos
intangíveis quando reconhecidos autonomamente, nos termos da normalização
contabilística, nas contas individuais do sujeito passivo:

a) Elementos da propriedade industrial tais como marcas, alvarás, processos de


produção, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e que não
tenham vigência temporal limitada;

b) O goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais.

(…)

(…)

4 - O disposto no n.º 1 não é aplicável:

a) Aos ativos intangíveis adquiridos no âmbito de operações de fusão, cisão ou


entrada de ativos, quando seja aplicado o regime especial previsto no artigo 74.º;

b) Ao goodwill respeitante a participações sociais;

c) Aos ativos intangíveis adquiridos a entidades residentes em país, território ou


região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por
portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças;

d) Aos ativos intangíveis adquiridos a entidades com as quais existam relações


especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º.

97

97
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.4.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 792 (a deduzir):

Gasto fiscal relativo a ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos não 792
consumíveis (art.º45.º-A) . . ,

Conforme referido no n.º 1 do artigo 45.º-A é aceite como gasto fiscal, em partes
iguais, durante os primeiros 20 períodos de tributação após o reconhecimento
inicial, o custo de aquisição dos elementos da propriedade industrial tais como
marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados,
adquiridos a título oneroso e que não tenham vigência temporal limitada e,
goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais, quando estes
são reconhecidos autonomamente, nos termos da normalização contabilística.

Cumpre notar que o disposto no n.º 1 não é aplicável a ativos intangíveis adquiridos
no âmbito de operações de fusão, cisão ou entrada de ativos, quando seja aplicado
o regime especial previsto no artigo 74.º, ao goodwill respeitante a participações
sociais ou ainda aos ativos intangíveis adquiridos a entidades residentes em país,
território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante
de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das
finanças ou adquiridos a entidades relacionadas.

98

98
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.4.4. Caso prático

A empresa “Boa Imagem, S.A.” adquiriu em janeiro de 2015 a propriedade de uma


prestigiada marca de cosméticos pelo montante de 200.000 €. Tendo em
consideração as regras de reconhecimento e mensuração constantes na NCRF 6, a
marca foi considerada como um ativo intangível com vida útil indefinida.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações nos exercícios de 2015,


2016, 2017, 2018 e 2019, considerando uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração de ativos intangíveis com


vida útil indefinida e a sua repercussão fiscal.

Resolução

1 – No exercício de 2015 a empresa ao reconhecer e mensurar o ativo intangível


com uma vida útil indefinida não procedeu à sua amortização, submetendo o ativo
a testes de imparidade. (NCRF 6 § 106 e § 107 – redação anterior às alterações
introduzidas pelo D.L. 98/2015 de 2 de junho)

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

12 – Depósitos à
44x – Marcas 200.000 Aquisição da marca
Ordem

Em termos fiscais e de acordo com o disposto no art.º 45-A do CIRC, pode-se


deduzir uma vigésima parte do custo do ativo no apuramento do lucro tributável,
originando uma diferença entre o valor contabilístico e o valor fiscal. No caso em
concreto a empresa inscreveu o valor de 10.000 € no campo 792 da modelo 22,
resultando daí um passivo por impostos diferidos no valor de 2.100 € (10.000 € *
21% = 2.100 €).

99

99
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

8122 – Imposto 2742 – Passivos por Reconhecimento do passivo por


2.100
diferido impostos diferidos impostos diferidos

2 – No exercício de 2016, com a entrada em vigor do DL 98/2015 de 2 de junho, um


ativo intangível com vida útil indefinida passa a ser amortizado num período
máximo de 10 anos. (NCRF 6 § 105 – redação atual, após as alterações introduzidas
pelo D.L. 98/2015 de 2 de junho)

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

643 – Amortização de 448 – Amortizações Amortização do ativo no


20.000
ativos intangíveis acumuladas exercício de 2016

Em termos fiscais esta amortização não é aceite fiscalmente apesar de o


procedimento contabilístico ter sido alterado, passando a prever uma amortização.
Estes ativos continuam a não ter uma vida útil definida, pelo que também não
possuem uma vigência temporal limitada, o que determina que o gasto com
amortização continua a não ser dedutível para efeitos de IRC.

A dedução fiscal prevista no artigo 45º-A do CIRC não deve ser confundida com a
dedução fiscal da amortização contabilizada, tratando-se de dois procedimentos
distintos, com âmbito e propósitos diferentes.

Assim, no caso concreto a empresa acresce o valor da amortização de 20.000 € no


campo 719 do quadro 07 da modelo 22, bem como, continua a deduzir no campo
792 do mesmo quadro 07 o montante de 10.000 € que deduziu no ano de 2015.

Conforme se pode constatar no quadro seguinte, no ano de 2016 o ativo tem a


mesma base contabilística e fiscal, pelo que se deve reverter o passivo por
impostos diferidos calculado no ano anterior, no montante de 2.100 €.

100
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor Diferença Diferença


Ano Valor Fiscal
Contabilístico anual acumulada

2015 200.000,00 190.000,00 -10.000,00 -10.000,00

2016 180.000,00 180.000,00 10.000,00 0,00

2017 160.000,00 170.000,00 10.000,00 10.000,00

2018 140.000,00 160.000,00 10.000,00 20.000,00

2019 120.000,00 150.000,00 10.000,00 30.000,00

2020 100.000,00 140.000,00 10.000,00 40.000,00

2021 80.000,00 130.000,00 10.000,00 50.000,00

2022 60.000,00 120.000,00 10.000,00 60.000,00

2023 40.000,00 110.000,00 10.000,00 70.000,00

2024 20.000,00 100.000,00 10.000,00 80.000,00

2025 0,00 90.000,00 10.000,00 90.000,00

2026 80.000,00 -10.000,00 80.000,00

2027 70.000,00 -10.000,00 70.000,00

2028 60.000,00 -10.000,00 60.000,00

2029 50.000,00 -10.000,00 50.000,00

2030 40.000,00 -10.000,00 40.000,00

2031 30.000,00 -10.000,00 30.000,00

2032 20.000,00 -10.000,00 20.000,00

2033 10.000,00 -10.000,00 10.000,00

2034 0,00 -10.000,00 0,00

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2742 – Passivos por 8122 – Imposto Reversão do passivo por


2.100
impostos diferidos diferido impostos diferidos

101
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3 – Nos anos de 2017 e 2018 a empresa continua a amortizar o ativo intangível pelo
mesmo valor

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

643 – Amortização de 448 – Amortizações Amortização do ativo no


20.000
ativos intangíveis acumuladas exercício de 2017/2018

Em termos fiscais continua a proceder às mesmas correções no quadro 07 da


modelo 22, acrescendo a amortização contabilística no campo 719 no montante de
20.000 € e deduzindo no campo 792 o valor de 10.000 €, apurando neste exercício
um ativo por impostos diferidos no valor de 2.100 € decorrendo da diferença
temporária entre a base contabilística e a base fiscal do ativo.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2741 – Ativos por 8122 – Imposto Reconhecimento do ativo por


2.100
impostos diferidos diferido impostos diferidos

4 – No ano de 2019 a empresa continua a amortizar o ativo intangível pelo mesmo


valor

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

643 – Amortização de 448 – Amortizações Amortização do ativo no


20.000
ativos intangíveis acumuladas exercício de 2019

Em termos fiscais continua a proceder às mesmas correções no quadro 07 da


modelo 22, acrescendo a amortização contabilística no campo 719 no montante de
20.000 € e deduzindo no campo 792 o valor de 10.000 €, apurando neste exercício
um ativo por impostos diferidos no valor de 2.100 € decorrendo da diferença
temporária entre a base contabilística e a base fiscal do ativo.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2741 – Ativos por 8122 – Imposto Reconhecimento do ativo por


2.100
impostos diferidos diferido impostos diferidos

102

102
Encerr amento de Contas de 2019
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8.5. Investimentos financeiros

8.5.1. NCRF 13 – Interesses em empreendimentos conjuntos e


investimentos em associadas

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento para os interesses em empreendimentos conjuntos,
independentemente da forma jurídica que possam revestir (como, por exemplo:
agrupamentos complementares de empresas, consórcios, agrupamentos europeus
de interesse económico e associações em participação) e para os investimentos em
associadas.
Esta Norma proporciona orientação prática para o reconhecimento e mensuração
dos interesses em empreendimentos conjuntos e dos investimentos em associadas.
Também proporciona orientação no que concerne às formas que podem assumir os
empreendimentos conjuntos e à determinação da existência de influência
significativa.

Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de:


a) Interesses em empreendimentos conjuntos e no relato dos ativos,
passivos, rendimentos e gastos de empreendimentos conjuntos nas
demonstrações financeiras de empreendedores e investidores,
independentemente das estruturas ou formas segundo as quais as atividades
do empreendimento conjunto se realizam, e
b) Investimentos em associadas.

Para uma melhor interpretação das disposições da Norma é necessário relembrar


algumas definições contidas na mesma:

Associada: é uma entidade (aqui se incluindo as entidades que não sejam


constituídas em forma de sociedade, como, p. ex., as parcerias) sobre a qual o
investidor tenha influência significativa e que não seja nem uma subsidiária nem
um empreendimento conjunto.

Influência significativa: é o poder de participar nas decisões das políticas


financeira e operacional da investida ou de uma atividade económica mas que não

103
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

é controlo nem controlo conjunto sobre essas políticas. A influência significativa


pode ser obtida por posse de ações, estatuto ou acordo.

Subsidiária: é uma entidade, ainda que não constituída sob a forma de sociedade,
que é controlada por uma outra entidade, designada por empresa-mãe.

Influência significativa

Se o investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo, através de


subsidiárias), 20 % ou mais do poder de voto na investida, presume-se que tem
influência significativa, a menos que o contrário possa ser claramente
demonstrado.

Se o investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo, através de


subsidiárias), menos de 20 % do poder de voto na investida, presume-se que não
tem influência significativa, a menos que o contrário possa ser claramente
demonstrado.
A existência de outro investidor, que detenha uma participação maioritária ou
substancial, não impede necessariamente que se exerça influência significativa.

A existência de influência significativa por parte de um investidor é geralmente


evidenciada por uma ou mais das seguintes formas:
a) Representação no órgão de direção ou órgão de gestão equivalente da
investida;
b) Participação em processos de decisão de políticas, incluindo a
participação em decisões sobre dividendos e outras distribuições;
c) Transações materiais entre o investidor e a investida;
d) Intercâmbio de pessoal de gestão; ou
e) Fornecimento de informação técnica essencial.

Ao avaliar se uma entidade tem influência significativa, deverá ser tida em conta a
existência e o efeito de potenciais direitos de voto.

Uma entidade perde influência significativa sobre uma investida quando perde o
poder de participar nas decisões de política financeira e operacional da investida.
A perda de influência significativa pode ocorrer com ou sem alteração nos níveis
absolutos ou relativos de propriedade. Pode ocorrer, por exemplo, quando uma
associada passa a estar sujeita ao controlo de uma entidade pública, tribunal,

104
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

administrador ou regulador. Pode também ocorrer como resultado de um acordo


contratual.

Investimentos em associadas

Um investimento numa associada deve ser contabilizado usando o método da


equivalência patrimonial, exceto se:
a) Existirem restrições severas e duradouras que prejudiquem
substancialmente o exercício pela investidora dos seus direitos sobre o património
ou a gestão dessa entidade;
b) As participações no capital da empresa associada não forem
materialmente relevantes para a realização do objetivo das demonstrações
financeiras darem uma imagem verdadeira e apropriada. Quando duas ou mais
entidades estejam nestas circunstâncias, mas sejam, no seu conjunto,
materialmente relevantes para o mesmo objetivo, o investimento nessas associadas
deve ser contabilizado usando o método de equivalência patrimonial; ou
c) Se trate de um caso, extremamente raro, em que as informações
necessárias não podem ser obtidas sem custos desproporcionados ou sem demora
injustificada.

Se a parte de um investidor nas perdas de uma associada igualar ou exceder o seu


interesse na associada, o investidor descontinua o reconhecimento da sua parte de
perdas adicionais.
O interesse numa associada é a quantia escriturada do investimento na associada
de acordo com o método da equivalência patrimonial juntamente com quaisquer
interesses de longo prazo que, em substância, façam parte do investimento líquido
do investidor na associada.
Depois de o interesse do investidor ser reduzido a zero, as perdas adicionais são
tidas em conta mediante o reconhecimento de um passivo, só na medida em que o
investidor tenha incorrido em obrigações legais ou construtivas ou tenha feito
pagamentos a favor da associada.
Se posteriormente a associada relatar lucros, o investidor retoma o
reconhecimento da sua parte nesses lucros somente após a sua parte nos lucros
igualar a parte das perdas não reconhecidas.

105
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Transações ascendentes e descendentes entre um investidor e uma associada

Os resultados provenientes de transações «ascendentes» e «descendentes» entre


um investidor (incluindo as suas subsidiárias consolidadas) e uma associada são
reconhecidos nas demonstrações financeiras do investidor somente na medida em
que correspondam aos interesses de outros investidores na associada, não
relacionados com o investidor.

- Transações «ascendentes» são, por exemplo, vendas de ativos de uma


associada ao investidor.

- Transações «descendentes» são, por exemplo, vendas de ativos do


investidor a uma associada.

Assim, a parte do investidor nos resultados da associada resultante destas


transações é eliminada.

Perdas por imparidade


Tendo aplicado o método da equivalência patrimonial e reconhecido as perdas da
associada, o investidor deve determinar se é necessário reconhecer qualquer perda
por imparidade adicional com respeito ao conjunto de interesses na associada.

A totalidade da quantia escriturada do investimento numa associada deve ser


testada quanto a imparidade segundo a NCRF 12 — Imparidade de Ativos como se
de um único ativo se tratasse, comparando a sua quantia recuperável (o mais
elevado entre valor de uso e justo valor menos os custos de vender) com a sua
quantia escriturada.

Uma perda por imparidade reconhecida nessas circunstâncias deve ser imputada
primeiramente ao goodwill.
Deste modo, qualquer inversão dessa perda por imparidade é reconhecida em
conformidade com a NCRF 12, na medida em que a quantia recuperável do
investimento aumente subsequentemente.
Uma perda por imparidade reconhecida para o goodwill não deve ser revertida
num período posterior.

106
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ao determinar o valor de uso do investimento, uma entidade estima:


a) A sua parte no valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que
se espera que venham a ser gerados pela associada, incluindo os fluxos de
caixa das operações da associada e os proventos da alienação final do
investimento; ou
b) O valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que
surjam de dividendos a serem recebidos do investimento e da sua alienação
final.

Observações sobre Pequenas Entidades (PE)

Conforme previsto na NCRF-PE (§ 17.7)


“A mensuração dos investimentos em subsidiárias, associadas e empreendimentos
conjuntos poderá ser efetuada de acordo com o método da equivalência
patrimonial, tal como previsto na NCRF 13, desde que esta opção seja aplicada a
todos os investimentos da mesma natureza”.

107
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.5.2. A equivalência patrimonial

Conforme referido no parágrafo 62 e seguintes da NCRF 13, muitos dos


procedimentos apropriados para a aplicação do método da equivalência
patrimonial são semelhantes aos procedimentos de consolidação descritos na NCRF
15 — Investimentos em Subsidiárias e Consolidação.
Além disso, os conceitos subjacentes aos procedimentos usados na contabilização
da aquisição de uma subsidiária são também adotados na contabilização da
aquisição de um investimento numa associada.

Pelo método da equivalência patrimonial, o investimento numa entidade é


inicialmente reconhecido pelo custo (sendo o goodwill respetivo apresentado
separadamente) e a quantia escriturada é aumentada ou diminuída para
reconhecer a parte do investidor nos resultados da investida depois da data da
aquisição.

A parte do investidor nos resultados da investida é reconhecida nos resultados do


investidor. As distribuições recebidas de uma investida reduzem a quantia
escriturada do investimento.
Podem também ser necessários ajustamentos na quantia escriturada, para
alterações no interesse proporcional do investidor na investida resultantes de
alterações no capital próprio da investida que não tenham sido reconhecidas nos
resultados da investida.
Tais alterações incluem as resultantes da revalorização de ativos fixos tangíveis e
das diferenças de transposição de moeda estrangeira. A parte do investidor nessas
alterações é reconhecida diretamente no seu capital próprio.
Quando existirem potenciais direitos de voto, a parte do investidor nos resultados
da investida e nas alterações no capital próprio da investida é determinada na base
dos interesses de propriedade então existentes e não reflete o possível exercício ou
conversão de potenciais direitos de voto.
As demonstrações financeiras disponíveis mais recentes da investida são usadas
pelo investidor na aplicação do método da equivalência patrimonial. Quando as
datas de relato do investidor e da investida forem diferentes, esta prepara, para
uso do investidor, demonstrações financeiras na mesma data das demonstrações
financeiras do investidor a não ser que isso se torne impraticável.
Quando as demonstrações financeiras de uma investida usadas na aplicação do
método da equivalência patrimonial forem preparadas a partir de uma data de
relato diferente da data de relato do investidor, devem ser feitos ajustamentos

108
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

para os efeitos de transações ou acontecimentos significativos que ocorram entre


essa data e a data das demonstrações financeiras do investidor.
Em qualquer caso, a diferença entre a data de relato da investida e a do investidor
não deve exceder os três meses. A extensão dos períodos de relato e qualquer
diferença nas datas de relato devem ser as mesmas de período para período.
As demonstrações financeiras do investidor devem ser preparadas usando políticas
contabilísticas uniformes para transações e acontecimentos idênticos em
circunstâncias semelhantes.
Se uma investida usar políticas contabilísticas diferentes das do investidor para
transações e acontecimentos idênticos em circunstâncias semelhantes, devem ser
feitos ajustamentos para conformar as políticas contabilísticas da investida às do
investidor quando as demonstrações financeiras da investida forem usadas pelo
investidor na aplicação do método da equivalência patrimonial.

109
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.5.3. Comissão de Normalização Contabilística

Para relembrar:

Principais questões relacionadas com a transição para o SNC 2016:

2. Investimentos em subsidiárias, empreendimentos conjuntos e associadas

Que procedimentos uma empresa deve adotar na implementação das alterações


introduzidas no SNC se em 2015 adotava o regime geral SNC e tinha investimentos em
subsidiárias, associadas ou empreendimentos conjuntos mensurados pelo Método da
Equivalência Patrimonial (MEP) e em 2016 passa a adotar a NCRF-PE e opta por não
aplicar o MEP aos investimentos em subsidiárias, associadas ou empreendimentos
conjuntos ou passa a adotar a NC-ME.

Na data de transição, os investimentos em subsidiárias, associadas ou


empreendimentos conjuntos estão mensurados pelo custo, que coincide com o valor
contabilístico do investimento sujeito à do MEP no final de 2015.
Os ajustamentos relativos ao MEP reconhecidos na conta Ajustamentos em ativos
financeiros ou Diferenças de conversão de demonstrações financeiras no capital próprio
devem ser anulados por contrapartida de resultados transitados.
A empresa não reconhece o goodwill separadamente do restante valor do investimento
nem o deve amortizar.
A empresa deverá avaliar o investimento quanto a imparidade, bem como eventuais
efeitos nos impostos diferidos.

110
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.5.4. Fundo de compensação do trabalho

Para relembrar:

FAQ 28 da Comissão de Normalização Contabilística – revista pelo CNCE em 15 de


fevereiro de 2017

» Pergunta 28: Como deve ser efetuado o tratamento a nível do reconhecimento,


mensuração e registo contabilístico das contribuições para o fundo de compensação
do trabalho (FCT) e para o fundo de garantia de compensação do trabalho (FGCT),
cujos regimes jurídicos foram estabelecidos pela Lei n.º 70/2013, de 30 de agosto?

(Revista pelo CNCE em 15 de fevereiro de 2017).

Resposta:

A CNC entende que relativamente às entidades que apliquem o regime geral


consignado no SNC:

1. As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser
reconhecidas como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado pelo justo valor,
com as respetivas variações reconhecidas em resultados, considerando-se que o valor
das unidades de participação divulgado pela entidade gestora do fundo poderá ser um
referencial prático para o efeito.

2. O registo contabilístico do ativo financeiro referido em 1. será feito numa subconta


adequada da conta 415 – Outros investimentos financeiros.

3. As variações de justo valor devem ser registadas na conta 772 – Ganhos por
aumentos de justo valor em investimentos financeiros ou na conta 662 – Perdas por
reduções de justo valor em investimentos financeiros.

4. Haverá lugar ao reconhecimento de impostos diferidos, uma vez que a quantia da


eventual valorização gerada pelas aplicações financeiras dos valores do FCT será
considerada rendimento para efeitos tributários no momento do reembolso à entidade
empregadora.

5. As entregas mensais para o FGCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser
reconhecidas como gasto do período a que respeitam, utilizando-se, para o efeito, uma
subconta apropriada da conta 635 – Gastos com o pessoal - Encargos sobre
remunerações, com o título Fundo de garantia de compensação do trabalho.

111
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Relativamente às entidades que apliquem a norma das pequenas entidades ou das


microentidades previstas no SNC:

6. As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser
reconhecidas como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado ao custo.

7. O registo contabilístico do ativo financeiro referido em 6. será feito na conta 41 –


Investimentos financeiros.

8. A eventual valorização gerada pelas aplicações financeiras dos valores do FCT será
reconhecida como rendimento na data em que ocorrer o reembolso à entidade
empregadora.

9. As entregas mensais para o FGCT seguem o referido no ponto 5.

112
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.5.5. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 18.º - Periodização do lucro tributável

Artigo 18.º
Periodização do lucro tributável

1 - Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas


do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou
suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime
de periodização económica.

(….)

8 - Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados


em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial ou, no caso de
empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do método de consolidação
proporcional, não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os
rendimentos provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em
que se adquire o direito aos mesmos.

9 - Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação


do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação
em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos
ou liquidados, exceto quando:

a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de


resultados, desde que, quando se trate de instrumentos de capital próprio, tenham um preço
formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou
indiretamente, uma participação no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital social;
ou (Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)

b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

(…)

113
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.5.6. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 712 (a acrescer):

Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial e do método de consolidação


proporcional no caso de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC 712

(art.º18.º, n.º8) . . ,

Campo 758 (a deduzir):

Anulação dos efeitos do método da equivalência patriomonial e do método de consolidação


proporcional no caso de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC 758

(art.º18.º, n.º8) . . ,

Conforme o disposto no n.º 8 do artigo 18.º do CIRC os rendimentos e gastos, assim


como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados em consequência da
utilização do método da equivalência patrimonial ou, no caso de empreendimentos
conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do método de consolidação
proporcional, não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os
rendimentos provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de
tributação em que se adquire o direito aos mesmos.

114
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.6. Custos de empréstimos obtidos

8.6.1. NCRF 10 – Custos de empréstimos obtidos

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento dos custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à
aquisição, construção ou produção de um ativo que se qualifica. Esta Norma exige
que estes custos sejam imediatamente considerados como parte do custo do ativo
que se qualifica. Outros custos de empréstimos obtidos são reconhecidos como
gasto.

Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados


especificados:
Ativo que se qualifica: é um ativo que leva necessariamente um período
substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso pretendido ou para venda.
Custos de empréstimos obtidos: são os custos de juros e outros incorridos por uma
entidade relativos aos pedidos de empréstimos de fundos.

Dependendo das circunstâncias, qualquer dos seguintes elementos podem


constituir ativos que se qualificam:
a) Inventários;
b) Instalações industriais;
c) Instalações de geração de energia;
d) Ativos intangíveis;
e) Propriedades de investimento.

Os ativos financeiros, e os inventários que sejam fabricados, ou de outro modo


produzidos, durante um curto período de tempo não são ativos que se qualificam.
Os ativos que estejam prontos para o seu uso pretendido ou para a sua venda
quando adquiridos não são ativos que se qualificam.

Reconhecimento
Uma entidade deve capitalizar os custos de empréstimos obtidos que sejam
diretamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um ativo que se

115
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

qualifica como parte do custo desse ativo. Uma entidade deve reconhecer outros
custos de empréstimos obtidos como um gasto no período em que sejam incorridos.
Os custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à aquisição,
construção ou produção de um ativo que se qualifica são capitalizados como parte
do custo desse ativo, na medida em que seja provável que deles resultarão
benefícios económicos futuros para a entidade e tais custos possam ser fiavelmente
mensurados.

Custos de empréstimos obtidos elegíveis para capitalização

Os custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à aquisição,


construção ou produção de um ativo que se qualifica são os custos de
empréstimos obtidos que teriam sido evitados se o dispêndio no ativo que se
qualifica não tivesse sido feito.

Quando uma entidade contrai empréstimos especificamente com o fim de obter um


particular ativo que se qualifica, os custos dos empréstimos obtidos que estejam
relacionados diretamente com esse ativo que se qualifica podem ser prontamente
identificados.
Pode ser difícil identificar um relacionamento direto entre certos empréstimos
obtidos e um ativo que se qualifica e determinar os empréstimos obtidos que
poderiam de outra maneira ser evitados. Como consequência, a determinação da
quantia dos custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à
aquisição de um ativo que se qualifica é difícil sendo de exigir o exercício de bom
senso.

Início da capitalização

A capitalização dos custos de empréstimos obtidos como parte do custo de um


ativo que se qualifica deve começar quando:
a) Os dispêndios com o ativo estejam a ser incorridos;
b) Os custos de empréstimos obtidos estejam a ser incorridos; e
c) As atividades que sejam necessárias para preparar o ativo para o seu uso
pretendido ou venda estejam em curso.

As atividades necessárias para preparar o ativo para o seu uso pretendido ou para a
sua venda englobam mais do que a construção física do ativo. Elas englobam o
trabalho técnico e administrativo anterior ao começo da construção física tais
como as atividades associadas com a obtenção de licenças antes do começo da
construção física. Porém, tais atividades excluem a detenção de um ativo quando
nenhuma produção ou ação que altere a condição do ativo esteja a ter lugar. Por
exemplo, os custos de empréstimos obtidos incorridos enquanto um projeto esteja
em fase de desenvolvimento são capitalizados durante o período em que as

116
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

atividades relacionadas com o desenvolvimento estejam a decorrer. No entanto, os


custos de empréstimos obtidos incorridos enquanto terrenos adquiridos para fins de
construção sejam detidos sem qualquer atividade associada de desenvolvimento,
não são elegíveis para capitalização.

Suspensão da capitalização

A capitalização dos custos dos empréstimos obtidos deve ser suspensa durante
períodos extensos em que o desenvolvimento das atividades seja interrompido,
conforme descrito na Norma.

Porém, a capitalização dos custos de empréstimos obtidos não é normalmente


suspensa durante um período quando esteja sendo levado a efeito trabalho técnico
e administrativo substancial. A capitalização dos custos de empréstimos obtidos
também não é suspensa quando uma demora temporária seja uma parte necessária
do processo de tornar um ativo pronto para o seu uso pretendido ou para a sua
venda.

Cessação da capitalização

A capitalização dos custos dos empréstimos obtidos deve cessar quando


substancialmente todas as atividades necessárias para preparar o ativo elegível
para o seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concluídas.

Um ativo está normalmente pronto para o seu uso pretendido ou para a sua venda
quando a construção física do ativo estiver concluída mesmo se o trabalho
administrativo de rotina puder ainda continuar. Se modificações menores, tais
como a decoração de uma propriedade conforme as especificações do comprador
ou do utente, sejam tudo o que está por completar, isto indica que todas as
atividades estão substancialmente concluídas.
Quando a construção de um ativo que se qualifica for concluída por partes e cada
parte estiver em condições de ser usada enquanto a construção continua noutras
partes, a capitalização dos custos de empréstimos obtidos deve cessar quando
todas as atividades necessárias para preparar essa parte para o seu pretendido uso
ou venda estejam concluídas.

117
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.6.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 67.º - Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento

Artigo 67.º
Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento

1- Os gastos de financiamento líquidos concorrem para a determinação do lucro tributável


até ao maior dos seguintes limites:

a) € 1 000 000; ou

b) 30 % do resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento


líquidos e impostos.

2- Os gastos de financiamento líquidos não dedutíveis nos termos do número anterior podem
ainda ser considerados na determinação do lucro tributável de um ou mais dos cinco
períodos de tributação posteriores, após os gastos de financiamento líquidos desse mesmo
período, observando-se as limitações previstas no número anterior.

3- Sempre que o montante dos gastos de financiamento deduzidos seja inferior a 30 % do


resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento líquidos e impostos,
a parte não utilizada deste limite acresce ao montante máximo dedutível, nos termos da
alínea b) do n.º 1, até ao quinto período de tributação posterior.

4- Para efeito do disposto nos n.º 2 e 3, consideram-se em 1.º lugar os gastos de


financiamento líquidos não dedutíveis e a parte não utilizada do limite referido no número
anterior que tenham sido apurados há mais tempo.

5- Nos casos em que exista um grupo de sociedades sujeito ao regime especial previsto no
artigo 69.º, a sociedade dominante pode optar, para efeitos da determinação do lucro
tributável do grupo, pela aplicação do disposto no presente artigo aos gastos de
financiamento líquidos do grupo nos seguintes termos:

a) O limite para a dedutibilidade ao lucro tributável do grupo corresponde ao valor


previsto na alínea a) do n.º 1, independentemente do número de sociedades pertencentes ao
grupo ou, quando superior, ao previsto na alínea b) do mesmo número, calculado com base
na soma algébrica dos resultados antes de depreciações, amortizações, gastos de
financiamento líquidos e impostos apurados nos termos deste artigo pelas sociedades que o
compõem; (Redação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro)

118
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Os gastos de financiamento líquidos de sociedades do grupo relativos aos


períodos de tributação anteriores à aplicação do regime e ainda não deduzidos apenas
podem ser considerados, nos termos do n.º 2, até ao limite previsto no n.º 1 correspondente
à sociedade a que respeitem, calculado individualmente;

c) A parte do limite não utilizado, a que se refere o n.º 3, por sociedades do grupo em
períodos de tributação anteriores à aplicação do regime apenas pode ser acrescido nos
termos daquele número ao montante máximo dedutível dos gastos de financiamento líquidos
da sociedade a que respeitem, calculado individualmente;

d) Os gastos de financiamento líquidos de sociedades do grupo, bem como a parte


do limite não utilizado a que se refere o n.º 3, relativos aos períodos de tributação em que
seja aplicável o regime, só podem ser utilizados pelo grupo, independentemente da saída de
uma ou mais sociedades do grupo.

6 - A opção da sociedade dominante prevista no número anterior deve ser mantida por um
período mínimo de três anos a contar da data em que se inicia a sua aplicação, o qual é
automaticamente prorrogável por períodos de um ano, exceto no caso de renúncia. (Aditado
pela Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro)
7 - A opção e a renúncia mencionadas nos n.os 5 e 6, respetivamente, devem ser
comunicadas à Autoridade Tributária e Aduaneira através do envio, por transmissão
eletrónica de dados, da declaração prevista no artigo 118.º, até ao fim do 3.º mês do período
de tributação em que se pretende iniciar a respetiva aplicação ou dela renunciar.(Aditado
pela Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro)
8 - O previsto nos n.os 2 e 3 deixa de ser aplicável quando se verificar, à data do termo do
período de tributação em que é efetuada a dedução ou acrescido o limite, que, em relação
àquele a que respeitam os gastos de financiamento líquidos ou a parte do limite não
utilizada, se verificou a alteração da titularidade de mais de 50 % do capital social ou da
maioria dos direitos de voto do sujeito passivo, salvo no caso de ser aplicável o disposto no
n.º 9 do artigo 52.º ou de ser obtida autorização do membro do Governo responsável pela
área das finanças em caso de reconhecido interesse económico, mediante requerimento a
apresentar na Autoridade Tributária e Aduaneira, nos prazos previstos nos n.os 13 e 14 do
artigo 52.º, consoante os casos. (Redação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro)
9 - O disposto no presente artigo aplica-se aos estabelecimentos estáveis de entidades não
residentes, com as necessárias adaptações.

10 - Sempre que o período de tributação tenha duração inferior a um ano, o limite previsto na
alínea a) do n.º 1 é determinado proporcionalmente ao número de meses desse período de
tributação.

11 - O disposto no presente artigo não se aplica às entidades sujeitas à supervisão do


Banco de Portugal e do Instituto de Seguros de Portugal, às sucursais em Portugal de
instituições de crédito e outras instituições financeiras ou empresas de seguros, e às
sociedades de titularização de créditos constituídas nos termos do Decreto-Lei n.º 453/99, de
5 de novembro.

12 - Para efeitos do presente artigo, consideram-se: [Redação dada pela Lei n.º 32/2019, de
3 de maio]

a) Gastos de financiamento, os juros de descobertos bancários e de empréstimos obtidos a


curto e longo prazos ou quaisquer importâncias devidas ou imputadas à remuneração de
capitais alheios, abrangendo, designadamente, pagamentos no âmbito de empréstimos
participativos e montantes pagos ao abrigo de mecanismos de financiamento alternativos,
incluindo instrumentos financeiros islâmicos, juros de obrigações, abrangendo obrigações
convertíveis, obrigações subordinadas e obrigações de cupão zero, e outros títulos

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

assimilados, amortizações de descontos ou de prémios relacionados com empréstimos


obtidos, amortizações de custos acessórios incorridos em ligação com a obtenção de
empréstimos, encargos financeiros relativos a locações financeiras, depreciações ou
amortizações de custos de empréstimos obtidos capitalizados no custo de aquisição de
elementos do ativo, montantes calculados por referência ao retorno de um financiamento no
âmbito das regras em matéria de preços de transferência, montantes de juros nocionais no
âmbito de instrumentos derivados ou de mecanismos de cobertura do risco relacionados com
empréstimos obtidos, ganhos e perdas cambiais relativos a empréstimos obtidos e
instrumentos associados à obtenção de financiamento, bem como comissões de garantia
para acordos de financiamento, taxas de negociação e gastos similares relacionados com a
obtenção de empréstimos; [Redação dada pela Lei n.º 32/2019, de 3 de maio]

b) Gastos de financiamento líquidos, os gastos de financiamento que concorram para a


formação do lucro tributável após a dedução, até à respetiva concorrência, do montante dos
juros e outros rendimentos de idêntica natureza, sujeitos e não isentos. [Redação dada pela
Lei n.º 32/2019, de 3 de maio]

13 - Para efeitos do presente artigo, o resultado antes de depreciações, amortizações,


gastos de financiamento líquidos e impostos corresponde ao lucro tributável ou prejuízo fiscal
sujeito e não isento, adicionado dos gastos de financiamento líquidos e das depreciações e
amortizações que sejam fiscalmente dedutíveis. [Redação dada pela Lei n.º 32/2019, de 3 de
maio]

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.6.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 748 (a acrescer):

Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento líquidos (art.º 67.º) 748


. . ,

Campo 795 (a deduzir):

Reporte dos gastos de financiamento líquidos de períodos de tributação anteriores (art.º 67.º) 795
. . ,

Conforme disposto no artigo 67.º os gastos de financiamento concorrem para a


determinação do lucro tributável até ao maior dos seguintes limites, 1.000.000 €
ou 30% do resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento
líquidos de impostos.

Sem prejuízo, os gastos não dedutíveis podem ainda ser considerados na


determinação do lucro tributável de um ou mais cinco períodos de tributação
posteriores, após os gastos de financiamento líquidos desse mesmo período,
observando-se as limitações previstas no referido artigo.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.7. Inventários

8.7.1. NCRF 18 – Inventários

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento para os inventários. Um aspeto primordial na contabilização dos
inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como um ativo e a ser
escriturada até que os réditos relacionados sejam reconhecidos.
Esta Norma proporciona orientação prática na determinação do custo e no seu
subsequente reconhecimento como gasto, incluindo qualquer ajustamento para o
valor realizável líquido.
Também proporciona orientação nas fórmulas de custeio que sejam usadas para
atribuir custos aos inventários.

Inventários: São ativos:


a) Detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;
b) No processo de produção para tal venda; ou
c) Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de
produção ou na prestação de serviços.

Valor realizável líquido: é o preço de venda estimado no decurso ordinário da


atividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos
estimados necessários para efetuar a venda.

Mensuração de inventários

Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos
dois o mais baixo.

Custo dos inventários


O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão
e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua
condição atuais.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A imputação de gastos gerais de produção fixos aos custos de conversão é baseada


na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a
produção que se espera que seja atingida em média durante uma quantidade de
períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda
de capacidade resultante da manutenção planeada. O nível real de produção pode
ser usado se se aproximar da capacidade normal.

A quantia de gastos gerais de produção fixos imputada a cada unidade de produção


não é aumentada como consequência de baixa produção ou de instalações ociosas.
Os gastos gerais não imputados são reconhecidos como um gasto no período em
que sejam incorridos.

Em períodos de produção anormalmente alta, a quantia de gastos gerais de


produção fixos imputados a cada unidade de produção é diminuída a fim de que os
inventários não sejam mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produção
variáveis são imputados a cada unidade de produção na base do uso real das
instalações de produção.

Fórmulas de custeio

O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis e de bens
ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos deve ser apurado
através da identificação específica dos seus custos individuais.

A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos a


elementos identificados de inventário. Este é o tratamento apropriado para os
itens que sejam segregados para um projeto específico, independentemente de
eles terem sido comprados ou produzidos. Porém, quando haja grandes
quantidades de itens de inventário que sejam geralmente intermutáveis, a
identificação específica de custos não é apropriada. Em tais circunstâncias, o
método de seleção dos itens que permanecem nos inventários poderia ser usado
para obter efeitos predeterminados nos resultados.

O custo dos inventários, que não sejam os referidos anteriormente, deve ser
atribuído pelo uso da fórmula “primeira entrada, primeira saída” (FIFO) ou da
fórmula do custo médio ponderado.

Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os inventários que
tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os inventários
que tenham natureza ou uso diferentes, poderão justificar-se diferentes fórmulas
de custeio.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A fórmula FIFO pressupõe que os itens de inventário que foram comprados ou


produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os
itens que permanecerem em inventário no fim do período sejam os itens mais
recentemente comprados ou produzidos.
Pela fórmula do custo médio ponderado, o custo de cada item é determinado a
partir da média ponderada do custo de itens semelhantes no início de um período e
do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o período. A
média pode ser determinada numa base periódica ou à medida que cada entrega
adicional seja recebida, o que depende das circunstâncias da entidade.

Valor realizável líquido


O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem
danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de
venda tiverem diminuído. O custo dos inventários pode também não ser
recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem
incorridos para realizar a venda tiverem aumentado.
A prática de reduzir o custo dos inventários (write down) para o valor realizável
líquido é consistente com o ponto de vista de que os ativos não devem ser
escriturados por quantias superiores àquelas que previsivelmente resultariam da
sua venda ou uso.

As estimativas do valor realizável líquido são baseadas nas provas mais fiáveis
disponíveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto à quantia que
se espera que os inventários venham a realizar. Estas estimativas tomam em
consideração as variações nos preços ou custos diretamente relacionados com
acontecimentos que ocorram após o fim do período, na medida em que tais
acontecimentos confirmem condições existentes no fim do período.

Os materiais e outros consumíveis detidos para o uso na produção de inventários


não serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos acabados em
que eles serão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo.

Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável


líquido.

Quando as circunstâncias que anteriormente resultaram em ajustamento ao valor


dos inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um
aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias
económicas, a quantia do ajustamento é revertida (a reversão é limitada à quantia
do ajustamento original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o valor

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

mais baixo entre o custo e o valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por
exemplo, quando um item de inventários que é escriturado pelo valor realizável
líquido, porque o seu preço de venda desceu, está ainda detido num período
posterior e o seu preço de venda aumentou.

Reconhecimento como gasto


Quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários
deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respetivo rédito seja
reconhecido.
A quantia de qualquer ajustamento dos inventários para o valor realizável líquido e
todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período
em que o ajustamento ou perda ocorra.
A quantia de qualquer reversão do ajustamento de inventários, proveniente de um
aumento no valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na
quantia de inventários reconhecida como um gasto no período em que a reversão
ocorra.
A quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período, que é
muitas vezes referida como o custo de venda, consiste nos custos previamente
incluídos na mensuração do inventário agora vendido, nos gastos gerais de
produção não imputados e nas quantias anormais de custos de produção de
inventários.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.7.2. Inventário Permanente

Conforme decorre do n.º 1 do art.º 12.º do DL n.º 158/2009, de 13 de julho, com as


alterações introduzidas pelo DL n.º 98/2015, de 2 de junho, as entidades a que seja
aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade adotadas pela UE
ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário permanente na contabilização
dos inventários, nos seguintes termos.
a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do
período, ou, ao longo do período, de forma rotativa, de modo a que cada
bem seja contado, pelo menos, uma vez em cada período;
b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários
e globais, por forma a permitir a verificação, a todo o momento, da
correspondência entre as contagens físicas e os respetivos registos
contabilísticos.

De acordo com o previsto no n.º 2 do art.º 12.º do referido DL, a obrigação da


adoção do inventário permanente não se aplica às microentidades.

Encontram-se também dispensadas da aplicação do inventário permanente as


entidades referidas no n.º 1 do art.º 12.º do mencionado DL, relativamente às
seguintes atividades:
a) Agricultura, produção animal, apicultura e caça;
b) Silvicultura e exploração florestal;
c) Indústria piscatória e aquicultura;
d) Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no
período de um exercício, vendas superiores a € 300 000 nem a 10 % das
vendas globais da respetiva entidade.

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8.7.3. Ofício Circulado n.º 20193, de 2016-06-23

Tendo sido suscitadas dúvidas sobre a aplicação do inventário permanente e


contabilidade regularmente organizada foi publicado o ofício circulado n.º 20193,
de 2016-06-23, tendo sido sancionado o seguinte entendimento.

Assunto: Sistema de inventário permanente (SIP) e contabilidade regularmente


organizada como condição de atribuição de benefícios fiscais; periodicidade de
registo contabilístico em SIP

Tendo-se suscitado dúvidas relacionadas com o assunto em referência foi, por


Despacho de 23 de junho de 2016, da Diretora-Geral, sancionado o seguinte
entendimento:

1. O art.º 12.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, que aprovou o Sistema de


Normalização Contabilística, alterado pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho,
estabelece a obrigação de adoção do sistema de inventário permanente (SIP) na
contabilização dos inventários para as entidades a que seja aplicável o Sistema de
Normalização Contabilística ou as Normas Internacionais de Contabilidade adotadas
pela União Europeia.

2. Os termos da adoção do SIP encontram-se definidos nas alíneas a) e b) do n.º 1, a


saber:

«a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do


período, ou, ao longo do período, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja
contado, pelo menos, uma vez em cada período;

b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e


globais, de forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência
entre as contagens físicas e os respetivos registos contabilísticos.»

3. A adoção do SIP implica necessariamente que as entidades procedam ao registo


contabilístico das entradas e das saídas de inventários ao longo do período
contabilístico, de forma que seja possível (i) conhecer, a todo o momento, o valor dos
inventários e (ii) apurar o custo dos inventários vendidos e dos consumidos.

4. Vários diplomas fiscais relativos à atribuição de benefícios fiscais estabelecem como


uma das condições de acesso ao benefício que os sujeitos passivos disponham de
contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística.

5. A Comissão de Normalização Contabilística (CNC), em resposta a pedido formulado


pela Direção de Serviços do IRC, entende que:

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

«a) Resulta do ponto 1.3 do Anexo I ao Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de


julho, que o sistema de inventário permanente não é um instrumento contabilístico
que integre o Sistema de Normalização Contabilística (SNC), constituindo antes, nos
termos previstos do Artigo 12. º desse diploma, uma obrigação das entidades a quem
seja aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade adotadas pela UE.

b) O facto de uma entidade não adotar o sistema de inventário permanente


quando a tal estiver obrigada, não permite concluir, por si só, que não foi adotado o
SNC e não impede que as suas demonstrações financeiras apresentem de forma
verdadeira e apropriada a sua posição financeira, desempenho financeiro e alterações
na posição financeira (. . .).»

6. Assim, o facto de uma entidade não adotar o sistema de inventário permanente,


estando a tal obrigada, não é só por si razão para se concluir que não foi adotado o SNC
e que a contabilidade não se encontra regularmente organizada.

7. Todavia, a inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade que


impossibilitem o controlo dos inventários e consequentemente confirmar que as
demonstrações financeiras apresentam de forma apropriada a posição financeira, o
desempenho financeiro e as alterações na posição financeira devem levar à aplicação
de métodos indiretos de determinação da matéria coletável, nos termos do artigo 57.º
do Código do IRC e dos artigos 87.º e 88.º da Lei Geral Tributária (LGT).

8. Nestes casos em que há impossibilidade de comprovação e quantificação direta e


exata dos elementos indispensáveis à correta determinação do lucro tributável não se
deve considerar que a contabilidade está regularmente organizada devendo retirar-se
as necessárias consequências, nomeadamente a aplicação de métodos indiretos e a
impossibilidade dos sujeitos passivos usufruírem de benefícios fiscais, quando dos
respetivos diplomas conste, como condição de acesso, que a contabilidade deve estar
regularmente organizada de acordo com a normalização contabilística ou que não
sejam aplicáveis métodos indiretos.

9. A periodicidade do registo contabilístico em SIP não está legalmente estabelecida,


devendo a mesma atender à natureza das atividades desenvolvidas pela entidade e à
relação entre o custo a suportar com a obtenção da informação e o benefício dela
resultante.

10.Assim, é aceitável, também para efeitos fiscais, que o registo contabilístico em SIP
possa ser efetuado, pelo menos, no final de cada mês.

11.De acordo com o mesmo Parecer da CNC «a aplicação do sistema de inventário


permanente na escrituração comercial digráfica, pode basear-se em registos extra
contabilísticos, os quais deverão identificar os bens quanto à natureza, quantidade e
custos unitários e globais, suscetíveis de permitirem o controlo da correspondência
entre os valores constantes dos registos contabilísticos e os valores apurados com base
nas contagens tisicas dos inventários.»

12.Estes registos extra contabilísticos constituem o suporte dos registos contabilísticos


do SIP, os quais, por sua vez, permitem revelar a situação tributária dos contribuintes.
Por este facto, são passiveis de ser examinados pelos funcionários da Inspeção
Tributária e Aduaneira, nos termos do artigo 29.º do Regime Complementar do
Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA).

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8.7.4. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 26.º - Inventários

Art. 27.º - Mudança de critérios de mensuração

Art. 28.º - Perdas por imparidade em inventários

Artigo 26.º
Inventários

1 - Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos inventários


são os que resultam da aplicação dos critérios de mensuração previstos na normalização
contabilística em vigor que utilizem:
a) Custos de aquisição ou de produção;
b) Custos padrões apurados de acordo com técnicas contabilísticas adequadas;
c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro;
d) Preços de venda dos produtos colhidos de ativos biológicos no momento da colheita,
deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros
necessários para colocar os produtos no mercado;
e) (Revogada.)

2 - Podem ser incluídos no custo de aquisição ou de produção os custos de empréstimos


obtidos, bem como outros gastos que lhes sejam diretamente atribuíveis de acordo com a
normalização contabilística especificamente aplicável.

3 - Sempre que a utilização de custos padrões conduza a desvios significativos, a Autoridade


Tributária e Aduaneira pode efetuar as correções adequadas, tendo em conta o campo de
aplicação dos mesmos, o montante das vendas e dos inventários finais e o grau de rotação
dos inventários.

4 - Consideram-se preços de venda os constantes de elementos oficiais ou os últimos que


em condições normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no
termo do período de tributação, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados
idóneos ou de controlo inequívoco.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5 - O método referido na alínea c) do n.º 1 só é aceite nos setores de atividade em que o


cálculo do custo de aquisição ou de produção se torne excessivamente oneroso ou não
possa ser apurado com razoável rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de
não ser facilmente determinável, ser substituída por uma dedução não superior a 20 % do
preço de venda.

6 - A utilização de critérios de mensuração diferentes dos previstos no n.º 1 depende de


autorização da Autoridade Tributária e Aduaneira, a qual deve ser solicitada até ao termo do
período de tributação, através de requerimento em que se indiquem os critérios a adotar e as
razões que os justificam.

Artigo 27.º
Mudança de critérios de mensuração

1 - Os critérios adotados para a mensuração dos inventários devem ser uniformemente


seguidos nos sucessivos períodos de tributação.

2 - Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos critérios sempre que as mesmas
se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela Autoridade
Tributária e Aduaneira.

Artigo 28.º
Perdas por imparidade em inventários

1 - São dedutíveis no apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em


inventários, reconhecidas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação
anteriores, até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos
inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for
inferior àquele.

2 - Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o
preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do
n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.

3 - A reversão, parcial ou total, das perdas por imparidade previstas no n.º 1 concorre para a
formação do lucro tributável.

4 - Para os sujeitos passivos que exerçam a atividade editorial, o montante anual acumulado
das perdas por imparidade corresponde à perda de valor dos fundos editoriais constituídos
por obras e elementos complementares, desde que tenham decorrido dois anos após a data
da respetiva publicação, que para este efeito se considera coincidente com a data do
depósito legal de cada edição.

5 - A desvalorização dos fundos editoriais deve ser avaliada com base nos elementos
constantes dos registos que evidenciem o movimento das obras incluídas nos fundos.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.7.5. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 718 (a acrescer):

Perdas por imparidade em inventários para além dos limites legais (art.º28.º) e em créditos 718
não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 28.º-A a 28.º-C . . ,

Conforme referido no n.º 1 do art. 28.º do CIRC são dedutíveis no apuramento do


lucro tributável as perdas por imparidade em inventários, reconhecidas no mesmo
período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da
diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo
valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele.

Neste âmbito, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado
no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo
26.º do CIRC, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.

Dispõe o n.º 4 do art. 26.º do CIRC que consideram-se preços de venda os


constantes de elementos oficiais ou os últimos que em condições normais tenham
sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do período de
tributação, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idóneos ou
de controlo inequívoco.

Caso não se encontrem reunidas as condições referidas, as perdas por imparidade


em inventários para além dos limites legais assim estabelecidos devem ser
acrescidas no campo 718 do quadro 07 da Modelo 22.

Campo 762 (a deduzir):

Reversão de perdas por imparidade tributadas (art.ºs 28.º, n.º3 e 28.º-A, n.º3) 762
. . ,

Caso tenham sido acrescidas (tributadas) em anos anteriores imparidades não


aceites ao abrigo do CIRC, no momento da sua reversão dever-se-á ter em
consideração a sua dedução para efeitos de apuramento do lucro tributável,
utilizando para o efeito o campo 762 do quadro 07 da Modelo 22.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.7.6. Caso prático

A empresa “Compra Bem, S.A.” comercializa artigos de vestuário, tendo o seu


Contabilista Certificado verificado que no inventário final do ano de 2019
constavam 3 artigos da coleção de Verão, a saber:

- 100 pares de calças com um custo unitário de 20 €;

- 200 t-shirts com um custo unitário de 5 €;

- 50 casacos com um custo unitário de 50 €.

Perante as indagações que realizou, o Contabilista Certificado verificou que no


início do ano seguinte a empresa conseguiu vender a um armazenista os 100 pares
de calças por um valor total de 1.500 € e exportou 100 t-shirts por 500 €, mas
assumiu um custo de transporte de 100 €. Para além disso, a administração
informou-o de que a expetativa de realização dos casacos era de 30 € cada.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Mensuração dos inventários.

Resolução

1 – De acordo com a NCRF 18, os inventários são mensurados pelo custo ou pelo
valor realizável líquido, dos dois o mais baixo (NCRF 18 §9).

Com base nos dados apresentados a mensuração dos inventários é efetuada de


acordo com o quadro abaixo:

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Valor Unitário Mensuração


Artigo Perda
Aquisição Realização balanço

Calças 20 15 a) 15 500,00

T-shirts 5 4 b) 4 200,00

Casacos 50 30 30 1000,00
a) 1.500 € ÷ 100 calças = 15 € por cada uma
b) [500 € - 100 € (transporte)] ÷ 100 t-shirts = 4€ cada uma

Como os valores de aquisição são superiores ao valor de mensuração há que


reconhecer uma perda, correspondendo à diferença pela qual o valor escriturado
de um ativo excede a sua quantia recuperável.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

652 – Perdas por 329 – Perdas por


Reconhecimento de imparidades
imparidade em imparidade 1.700
nas mercadorias
inventários acumuladas

Em termos fiscais, de acordo com o disposto no art.º 28.º do CIRC são dedutíveis no
apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em inventários até ao
limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o
respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for
inferior àquele.

A definição de valor realizável líquido para efeitos fiscais consiste no preço de


venda estimado no decurso normal da atividade, o que se traduz em:

• Elementos oficiais
• Os últimos que em condições normais foram praticados
• Valores correntes de mercado à data de relato, mas que sejam considerados
idóneos e controlo inequívoco

Neste caso, verifica-se que no caso das calças e das t-shirts o valor de realização é
apurado com base nos últimos valores de venda apurados, enquanto que no caso
dos casacos é calculado com base numa estimativa, que embora possa ser fiável,
não está de acordo com o normativo fiscal. Assim, a perda por imparidade deste
tipo de artigo, no valor de 1.000 € deverá ser acrescido no campo 718 do quadro 07
da modelo 22.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Decorrente desta diferença entre o valor contabilístico e a base fiscal deste ativo,
a empresa deverá registar um ativo por impostos diferidos no valor de 210 €,
correspondendo à taxa de imposto da diferença temporária.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2741 – Ativos por 8122 – Imposto Reconhecimento do ativo por


210
impostos diferidos diferido impostos diferidos

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.8. Contratos de construção

8.8.1. NCRF 19 – Contratos de construção

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico de réditos e custos associados a contratos de construção.
Por força da natureza da atividade subjacente aos contratos de construção, a data
em que a atividade do contrato é iniciada e a data em que a atividade é concluída
caem geralmente em períodos contabilísticos diferentes.
Por isso, o assunto primordial na contabilização dos contratos de construção é a
imputação do rédito do contrato e dos custos do contrato aos períodos
contabilísticos em que o trabalho de construção seja executado.
Esta Norma usa os critérios de reconhecimento estabelecidos na Estrutura
conceptual para determinar quando os réditos do contrato e os custos do contrato
devam ser reconhecidos como réditos e gastos na demonstração dos resultados.
Também proporciona indicação prática sobre a aplicação destes critérios.

Esta Norma deve ser aplicada na contabilização dos contratos de construção nas
demonstrações financeiras das entidades contratadas.

Contrato de construção: é um contrato especificamente negociado para a


construção de um ativo ou de uma combinação de ativos que estejam intimamente
inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua conceção, tecnologia e
função ou do seu propósito ou uso final.

Rédito do contrato
O rédito do contrato deve compreender:
a) A quantia inicial de rédito acordada no contrato; e
b) Variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do
contrato:
i) Até ao ponto que seja provável que resultem em rédito; e
ii) Estejam em condições de serem fiavelmente mensurados.

A mensuração do rédito do contrato é afetada por uma variedade de incertezas que


dependem do desfecho de acontecimentos futuros. As estimativas necessitam

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muitas vezes de ser revistas na medida em que os acontecimentos ocorram e as


incertezas se resolvam.

Custos do contrato
Os custos do contrato devem compreender:
a) Os custos que se relacionem diretamente com o contrato específico;
b) Os custos que sejam atribuíveis à atividade do contrato em geral
e possam ser imputados ao contrato; e
c) Outros custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente nos
termos do contrato.

Reconhecimento do rédito e dos gastos do contrato

Quando o desfecho de um contrato de construção puder ser fiavelmente estimado,


o rédito do contrato e os custos do contrato associados ao contrato de construção
devem ser reconhecidos como rédito e gastos respetivamente com referência à
fase de acabamento da atividade do contrato à data do balanço.

Uma perda esperada no contrato de construção deve ser reconhecida


imediatamente como um gasto.

No caso de um contrato de preço fixado, o desfecho de um contrato de construção


pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satisfeitas todas as condições
seguintes:
a) O rédito do contrato possa ser mensurado fiavelmente;
b) Seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato
fluirão para a entidade;
c) Tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acabamento do
contrato na data do balanço possam ser fiavelmente mensurados; e
d) Os custos de contrato atribuíveis ao contrato possam ser claramente
identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos reais do
contrato incorridos possam ser comparados com estimativas anteriores.

O reconhecimento de rédito e de gastos com referência à fase de acabamento de


um contrato é muitas vezes referido como o método da percentagem de
acabamento.

Segundo este método, o rédito contratual é balanceado com os gastos contratuais


incorridos ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rédito, gastos e

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lucros que possam ser atribuíveis à proporção de trabalho concluído. Este método
proporciona informação útil sobre a extensão de atividade e desempenho do
contrato durante um período.

A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de várias maneiras. A


entidade usa o método que permita mensurar com fiabilidade o trabalho
executado.
Dependendo da natureza do contrato, os métodos podem incluir:
a) A proporção em que os custos do contrato incorridos no trabalho
executado até à data estejam para os custos estimados totais do contrato;
b) Levantamentos do trabalho executado; e
c) Conclusão de uma proporção física do trabalho contratado.

Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos dos clientes não


refletem muitas vezes o trabalho executado.

Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado


fiavelmente:
a) O rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja
provável que os custos do contrato incorridos serão recuperáveis; e
b) Os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no período
em que sejam incorridos.

Alterações nas estimativas


O método da percentagem de acabamento é aplicado numa base acumulada em
cada período contabilístico às estimativas correntes de rédito do contrato e custos
do contrato.
Por isso, os efeitos de uma alteração na estimativa no rédito do contrato e nos
custos do contrato, ou os efeitos de uma alteração na estimativa do desfecho de
um contrato, são contabilizados como uma alteração na estimativa contabilística
(ver a NCRF 4 — Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas
e Erros).
As estimativas alteradas são usadas na determinação da quantia de rédito e de
gastos reconhecidos na demonstração dos resultados no período em que a alteração
seja feita e em períodos subsequentes.

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8.8.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 19.º - Contratos de construção

Artigo 19.º
Contratos de construção

1 - A determinação dos resultados de contratos de construção é efetuada segundo o critério


da percentagem de acabamento.

2 - Para efeitos do disposto no número anterior, a percentagem de acabamento no final de


cada período de tributação corresponde à proporção entre os gastos suportados até essa
data e a soma desses gastos com os estimados para a conclusão do contrato.

3 - Quando, de acordo com a normalização contabilística, o desfecho de um contrato de


construção não possa ser estimado de forma fiável, considera-se que o rédito do contrato
corresponde aos gastos totais do contrato.

4 - Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção


correspondentes a gastos ainda não suportados.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.9. Rédito

8.9.1. NCRF 20 – Rédito

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico de réditos, entendidos como os rendimentos que surgem
no decurso das atividades ordinárias de uma entidade, como, por exemplo, vendas,
honorários, juros, dividendos e royalties.

A questão fundamental na contabilização do rédito é a de determinar quando


reconhecer o mesmo.
O rédito é reconhecido quando for provável que benefícios económicos futuros
fluirão para a entidade e esses benefícios possam ser fiavelmente mensurados.

Esta Norma identifica as circunstâncias em que estes critérios serão satisfeitos e,


por isso, o rédito será reconhecido. Ela também proporciona orientação prática na
aplicação destes critérios.

Esta Norma deve ser aplicada na contabilização do rédito proveniente das


transações e acontecimentos seguintes:
a) Venda de bens;
b) Prestação de serviços; e
c) Uso por outros de ativos da entidade que produzam juros, royalties e
dividendos.

Mensuração do rédito

O rédito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a


receber.

A quantia de rédito proveniente de uma transação é geralmente determinada por


acordo entre a entidade e o comprador ou utente do ativo. É mensurado pelo justo
valor da retribuição recebida ou a receber tomando em consideração a quantia de
quaisquer descontos comerciais e de quantidades concedidos pela entidade.

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Reconhecimento do rédito

Venda de bens
O rédito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando tiverem sido
satisfeitas todas as condições seguintes:
a) A entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens
significativos da propriedade dos bens;
b) A entidade não mantenha envolvimento continuado de gestão com grau
geralmente associado com a posse, nem o controlo efetivo dos bens
vendidos;
c) A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada;
d) Seja provável que os benefícios económicos associados com a transação
fluam para a entidade; e
e) Os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transação possam
ser fiavelmente mensurados.

O rédito só é reconhecido quando for provável que os benefícios económicos


associados com a transação fluam para a entidade.

Prestação de serviços
Quando o desfecho de uma transação que envolva a prestação de serviços possa ser
fiavelmente estimado, o rédito associado com a transação deve ser reconhecido
com referência à fase de acabamento da transação à data do balanço.
O desfecho de uma transação pode ser fiavelmente estimado quando todas as
condições seguintes forem satisfeitas:
a) A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada;
b) Seja provável que os benefícios económicos associados à transação fluam
para a entidade;
c) A fase de acabamento da transação à data do balanço possa ser
fiavelmente mensurada; e
d) Os custos incorridos com a transação e os custos para concluir a
transação possam ser fiavelmente mensurados.

140
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O reconhecimento do rédito com referência à fase de acabamento de uma


transação é muitas vezes referido como o método da percentagem de
acabamento.

A fase de acabamento de uma transação pode ser determinada por diversos


métodos.
Uma entidade usa o método que mensure fiavelmente os serviços executados.

Dependendo da natureza da transação, os métodos podem incluir:


a) Vistorias do trabalho executado;
b) Serviços executados até à data, expressos como uma percentagem do
total dos serviços a serem executados; ou
c) A proporção que os custos incorridos até à data tenham com os custos
totais estimados da transação. Apenas os custos que reflitam serviços
executados até à data são incluídos nos custos incorridos até à data. Apenas
os custos que reflitam serviços executados ou a serem executados são
incluídos nos custos totais estimados da transação.

141
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.9.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 20.º - Rendimentos e ganhos

Artigo 20.º
Rendimentos e ganhos
1 - Consideram-se rendimentos e ganhos os resultantes de operações de qualquer natureza,
em consequência de uma ação normal ou ocasional, básica ou meramente acessória,
nomeadamente:
a) Os relativos a vendas ou prestações de serviços, descontos, bónus e
abatimentos, comissões e corretagens;
b) Rendimentos de imóveis;
c) De natureza financeira, tais como juros, dividendos, descontos, ágios,
transferências, diferenças de câmbio, prémios de emissão de obrigações e os resultantes da
aplicação do método do juro efetivo aos instrumentos financeiros valorizados pelo custo
amortizado;
d) Rendimentos da propriedade industrial ou outros análogos;
e) Prestações de serviços de caráter científico ou técnico;
f) Ganhos por aumentos de justo valor em instrumentos financeiros; (Redação da
Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)
g) Ganhos por aumentos de justo valor em ativos biológicos consumíveis que não
sejam explorações silvícolas plurianuais; (Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)
h) Mais-valias realizadas;
i) Indemnizações auferidas, seja a que título for;
j) Subsídios à exploração.
2 - É ainda considerado como rendimento o valor correspondente aos produtos entregues a
título de pagamento do imposto sobre a produção do petróleo que for devido nos termos da
legislação aplicável.
3 - Não concorre para a formação do lucro tributável do associante, na associação à quota, o
rendimento auferido da sua participação social correspondente ao valor da prestação por si
devida ao associado.
4 - É ainda considerada como rendimento a diferença positiva entre o montante entregue aos
sócios em resultado da redução do capital social e o valor de aquisição das respetivas partes
de capital.
5 - É ainda considerado como rendimento o montante da redução, total ou parcial,
irrevogável do valor do capital em dívida de obrigações subordinadas ou outros títulos
subordinados em que se verifiquem os requisitos previstos no n.º 2 do artigo 24.º [Redação
aditada pela Lei n.º 119/2019, de 18 de setembro]

142 142
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.9.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 711 (a acrescer):

Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: diferença entre a quantia nominal 711
da contraprestação e o justo valor (art.º 18.º, n.º 5) . . ,

Conforme o referido no n.º 5 do art.º 18.º do CIRC, os réditos relativos a vendas e a


prestações de serviços, bem como os gastos referentes a inventários e a
fornecimentos e serviços externos, são imputáveis ao período de tributação a que
respeitam pela quantia nominal da contraprestação.

Caso o rédito seja reconhecido contabilisticamente pelo valor descontado, as


diferenças deverão ser acrescidas no campo 711 do quadro 07 da Modelo 22.

Campo 757 (a deduzir):

Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: rédito de juros (art.º 18.º, n.º 5) 757
. . ,

A utilização do rendimento do juro implícito decorrente da diferença entre a


quantia nominal da contraprestação e o rédito reconhecido pelo seu valor
descontado não é considerado para efeitos da determinação do lucro tributável,
devendo o seu valor ser inscrito no campo 757 do quadro 07 da Modelo 22.

143
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.9.4. Caso prático

A sociedade “Vende Bem, S.A.” dedica-se à produção e venda de máquinas


industriais, tendo no dia 1 de julho de 2019 vendido uma máquina por um valor de
100.000 €, que tinha tido um custo de produção de 65.000 €. A forma de
pagamento da operação foi feita do seguinte modo:

- 40% a pronto pagamento


- 20% cheque pré-datado para 31 de dezembro de 2019
- 20% cheque pré-datado para 30 de junho de 2020
- 20% cheque pré-datado para 31 de dezembro de 2020

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de juro implícita de 5% anual e uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Mensuração do rédito.

Resolução

Neste caso as vendas englobam uma componente de financiamento, pelo que o


rédito deve ser reconhecido pelo valor descontado dos recebimentos futuros
usando uma taxa de juro imputada, (NCRF 20, § 11).
Para poder calcular o valor descontado será necessário calcular a taxa de juro
semestral equivalente à taxa anual de 5%, através da seguinte fórmula:
Taxa de juro semestral equivalente = [(1,05)^(1/2)-1] = 2,46951%
Com base na taxa equivalente obtém-se ao seguinte quadro financeiro:

data valor nominal valor descontado


01/07/2019 40.000,00 40.000,00
31/12/2019 20.000,00 19.518,00
30/06/2020 20.000,00 19.047,62
31/12/2020 20.000,00 18.588,57
total 100.000,00 97.154,19

144

144
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O juro implícito de cada período semestral é o constante no quadro seguinte:

capital
data inicial juro amortização capital final
01-07-2019 97.154,19 0,00 -40.000,00 57.154,19

31-12-2019 57.154,19 1.411,43 -20.000,00 38.565,62

30-06-2020 38.565,62 952,38 -20.000,00 19.518,00

31-12-2020 19.518,00 482,00 -20.000,00 0,00

Neste caso, o valor do rédito em 1 de julho de 2019 será de 97.154,19 €

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

211 – Clientes conta


712 – Vendas 97.154,19 Venda da máquina industrial
corrente

12 – Depósitos à 211 – Clientes conta Recebimento da primeira


40.000
Ordem corrente tranche

731 – Variação da
34 - Produtos Desreconhecimento dos
produção de produtos
acabados e 65.000 inventários de produtos
acabados e
intermédios acabados
intermédios

No final do ano é recebida a segunda tranche do valor em dívida e calculado o juro


implícito

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

Rédito do juro implícito do


211 – Clientes conta
7981 – Outros juros 1.411,43 período de 1 de julho a 31 de
corrente
dezembro de 2019

12 – Depósitos à 211 – Clientes conta Recebimento da segunda


20.000
Ordem corrente tranche

145

145
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em termos fiscais, e de acordo com o disposto no n.º 5 do art.º 18.º do CIRC, o


valor do rédito relativo a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao
período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação, o
que no caso em apreço é de 100.000 €, procedendo-se à correção da diferença no
campo 711 do quadro 07 da modelo 22 no montante de 2.845,81 € (100.000 € -
97.154,19 €)

Da mesma forma, não é igualmente considerado para efeitos fiscais o rédito do


juro implícito, que para o período compreendido entre 1 de julho e 31 de
dezembro de 2019 ascendeu a 1.411,43 €, sendo deduzido ao cálculo da
determinação do lucro tributável no campo 757 do referido quadro 07.

Esta situação origina uma diferença temporária entre a base contabilística e a base
fiscal do ativo, pelo que se torna necessário calcular o valor dos impostos diferidos.

Assim, no final do ano de 2019 encontra-se ainda por regularizar o montante de


1.434,38 € de rédito de juros (2.845,81 € - 1.411,43 €), devendo registar-se um
ativo por impostos diferidos no montante de 301,22 € (1.434,38 € * 21%)

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2741 – Ativos por 8122 – Imposto Reconhecimento do ativo por


301,22
impostos diferidos diferido impostos diferidos

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.10. Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes

8.10.1. NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos


contingentes

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever


critérios de reconhecimento e bases de mensuração apropriados a provisões,
passivos contingentes e ativos contingentes.

Ativo contingente: é um possível ativo proveniente de acontecimentos passados e


cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais
acontecimentos futuros incertos não totalmente sob o controlo da entidade.

Passivo contingente é:
a) Uma obrigação possível que provenha de acontecimentos passados e cuja
existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais
acontecimentos futuros incertos não totalmente sob controlo da entidade;
ou
b) Uma obrigação presente que decorra de acontecimentos passados, mas
que não é reconhecida porque:
i) Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando
benefícios económicos seja exigido para liquidar a obrigação; ou
ii) A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente
fiabilidade.

Provisão: é um passivo de tempestividade ou quantia incerta.

A interpretação de “provável” nesta Norma, como “mais provável do que não”, não
se aplica necessariamente a outras Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Reconhecimento

Provisões

Uma provisão só deve ser reconhecida quando, cumulativamente:


a) Uma entidade tenha uma obrigação presente, legal ou construtiva, como
resultado de um acontecimento passado;
b) Seja provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios
económicos será necessário para liquidar a obrigação; e
c) Possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação.

Obrigação presente
Em casos raros não é claro se existe ou não uma obrigação presente. Nestes casos,
presume-se que um acontecimento passado dá origem a uma obrigação presente
se, tendo em conta toda a evidência disponível, for mais provável do que não que
tal obrigação presente exista à data do balanço.
Em quase todos os casos será claro se um acontecimento passado deu origem a uma
obrigação presente. Em casos raros, por exemplo num processo judicial, pode ser
discutível se certos eventos ocorreram, ou não, ou se esses eventos resultaram
numa obrigação presente. Em tal caso, uma entidade determina se existe uma
obrigação presente à data do balanço tendo em conta toda a evidência disponível
incluindo, por exemplo, a opinião de peritos. A evidência a considerar inclui
qualquer prova adicional proporcionada por acontecimentos após a data do
balanço.

Com base em tal evidência a entidade:


a) Reconhece uma provisão, se os critérios de reconhecimento forem
satisfeitos, quando seja mais provável do que não que uma obrigação presente
exista à data do balanço; e
b) Divulga um passivo contingente, quando seja mais provável que nenhuma
obrigação presente exista à data do balanço, a menos que a possibilidade de um
exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos seja remota.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Exfluxo provável de recursos que incorporem benefícios económicos


Para que um passivo se qualifique para reconhecimento precisa de haver não
somente uma obrigação presente mas também a probabilidade de um exfluxo de
recursos que incorporem benefícios económicos para liquidar essa obrigação.
Para a finalidade desta Norma, um exfluxo de recursos ou outro acontecimento é
considerado como provável se o acontecimento for mais provável do que não de
ocorrer, isto é, se a probabilidade de que o acontecimento ocorrerá for maior do
que a probabilidade de isso não acontecer.

Estimativa fiável da obrigação


O uso de estimativas é uma parte essencial da preparação de demonstrações
financeiras e não prejudica a sua fiabilidade. Isto é especialmente verdade no caso
de provisões, que pela sua natureza são mais incertas do que a maior parte de
outros elementos do balanço.
Exceto em casos extremamente raros, uma entidade será capaz de determinar uma
gama de desfechos possíveis e pode por isso fazer uma estimativa da obrigação que
seja suficientemente fiável para usar ao reconhecer uma provisão.
No caso extremamente raro em que nenhuma estimativa fiável possa ser feita,
existe um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é divulgado como um
passivo contingente.

Passivos contingentes

Uma entidade não deve reconhecer um passivo contingente.


Um passivo contingente é divulgado, a menos que seja remota a possibilidade de
um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos.

Quando uma entidade estiver conjunta e solidariamente comprometida com uma


obrigação, a parte da obrigação que se espera que seja satisfeita por outras partes
é tratada como um passivo contingente.
A entidade reconhece uma provisão correspondente à parte da obrigação pela qual
seja provável um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos,
exceto nas circunstâncias extremamente raras em que nenhuma estimativa possa
ser feita.
Os passivos contingentes podem desenvolver-se de uma maneira não esperada
inicialmente. Por isso, são continuadamente avaliados para determinar se um
exfluxo de recursos que incorporam benefícios económicos se tornou provável. Se
se tornar provável que um exfluxo de benefícios económicos futuros serão exigidos
para um item previamente tratado como um passivo contingente, é reconhecida

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

uma provisão nas demonstrações financeiras do período em que a alteração da


probabilidade ocorra, exceto na circunstância extremamente rara em que nenhuma
estimativa fiável possa ser feita.

Ativos contingentes

Uma entidade não deve reconhecer um ativo contingente.


Os ativos contingentes surgem normalmente de acontecimentos não planeados ou
de outros não esperados que dão origem à possibilidade de um influxo de
benefícios económicos para a entidade.

Um exemplo é uma reivindicação que uma entidade esteja a intentar por


intermédio de processos legais, quando o desfecho seja incerto.

Os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações financeiras uma


vez que isso poderia resultar no reconhecimento de rendimentos que poderiam
nunca ser realizados. Porém, quando a realização de rendimentos esteja
virtualmente certa, então o ativo relacionado não é um ativo contingente e o seu
reconhecimento é apropriado.
Um ativo contingente é divulgado quando for provável um influxo de benefícios
económicos, sem, contudo, dar indicações enganosas da probabilidade de surgirem
rendimentos.
Os ativos contingentes são avaliados continuadamente para assegurar que os
desenvolvimentos sejam apropriadamente refletidos nas demonstrações
financeiras.

Mensuração

A melhor estimativa
A quantia reconhecida como uma provisão deve ser a melhor estimativa do
dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente à data do balanço.

A melhor estimativa do dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente é a


quantia que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação à data
do balanço ou para a transferir para uma terceira parte nesse momento. Será
muitas vezes impossível ou proibitivamente dispendioso liquidar ou transferir uma
obrigação à data do balanço.

150
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Riscos e incertezas
Os riscos e incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e
circunstâncias devem ser tidos em conta para se chegar à melhor estimativa de
uma provisão.
Devem ser divulgadas as incertezas que rodeiam a quantia do dispêndio.

Valor presente
Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for material, a quantia de uma
provisão deve ser o valor presente dos dispêndios que se espera que sejam
necessários para liquidar a obrigação.
Por causa do valor temporal do dinheiro, as provisões relacionadas com exfluxos de
caixa que surjam logo após a data do balanço são mais onerosas do que aquelas em
que os exfluxos de caixa da mesma quantia surgem mais tarde. As provisões são por
isso descontadas, quando o efeito seja material.

Acontecimentos futuros
Os acontecimentos futuros que possam afetar a quantia necessária para liquidar
uma obrigação devem ser refletidos na quantia de uma provisão quando houver
evidência objetiva suficiente de que eles ocorrerão.

Alterações em provisões
As provisões devem ser revistas à data de cada balanço e ajustadas para refletir a
melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provável que será necessário um
exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos futuros para liquidar a
obrigação, a provisão deve ser revertida.
Quando forem utilizadas quantias descontadas, a quantia de uma provisão aumenta
em cada período para refletir a passagem do tempo. Este aumento é reconhecido
como um gasto financeiro.

Uso de provisões
Uma provisão deve ser usada somente para os dispêndios relativos aos quais a
provisão foi originalmente reconhecida.
Somente os dispêndios que se relacionem com a provisão original são
contrabalançados com a mesma. Contrabalançar os dispêndios com uma provisão
que foi originalmente reconhecida para uma outra finalidade esconderia o impacto
de dois acontecimentos diferentes.

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Árvore de decisão

A finalidade da árvore de decisão em apêndice à NCRF 21 é a de resumir os


principais requisitos de reconhecimento, para provisões e passivos contingentes.

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8.10.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 39.º - Provisões fiscalmente dedutíveis

Artigo 39.º
Provisões fiscalmente dedutíveis

1 - Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:

a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos


judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do
período de tributação;

b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em


contratos de venda e de prestação de serviços;

c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas


emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal, de caráter genérico e abstrato, pelas
empresas de seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas
seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia;

d) As constituídas com o objetivo de fazer face aos encargos com a reparação dos
danos de caráter ambiental dos locais afetos à exploração, sempre que tal seja obrigatório
nos termos da legislação aplicável e após a cessação desta. (Redação da Lei n.º 82-D/2014, de
31/12)

2 - A determinação das provisões referidas no número anterior deve ter por base as
condições existentes no final do período de tributação.

3 - Quando a provisão for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do


respetivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime.

4 - As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não
se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos
dos expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respetivo período
de tributação.

5 - O montante anual da provisão para garantias a clientes a que refere a alínea b) do n.º 1 é
determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas
no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da
proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente
suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de
serviços sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos períodos.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6 - O montante anual acumulado das provisões técnicas, referidas na alínea c) do n.º 1, não
deve ultrapassar os valores mínimos que resultem da aplicação das normas emanadas da
entidade de supervisão.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.10.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 721 (a acrescer):

Provisões não dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 19.º, nº4 e 39.º) e perdas por 721
imparidade fiscalmente não dedutíveis de ativos financeiros . . ,

Campo 764 (a deduzir):

Reversão de provisões tributadas (art.ºs 19.º, n.º4 e 39.º, n.º4) 764


. . ,

Conforme referido no n.º 1 do artigo 39.º do CIRC podem ser deduzidas para efeitos
fiscais as provisões:

- Que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de


processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles
entre os gastos do período de tributação.

- Que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas


em contratos de venda e de prestação de serviços.

- As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas


emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal.

- As constituídas com o objetivo de fazer face aos encargos com a reparação


dos danos de caráter ambiental dos locais afetos à exploração.

Cumpre notar, segundo o referido nos n.º 2 e 3 do artigo 39.º do CIRC, que a
determinação das provisões deve ter por base as condições existentes no final do
período de tributação, sendo que após ser reconhecida pelo valor presente, os
gastos resultantes do respetivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.10.4. Caso prático

A empresa “Representa Bem, S.A.” representa várias marcas de eletrodomésticos,


tendo sido responsável pelo lançamento e dinamização de muitas dessas marcas em
Portugal.
No entanto, em abril de 2019 uma das prestigiadas marcas que representa
terminou a relação comercial, argumentando que iria iniciar a comercialização
para Portugal diretamente através da internet.
Como a “Representa Bem, S.A.” tinha feito um grande investimento na marca,
tendo diversos clientes fidelizados intentou, em junho de 2019, uma ação judicial
contra a sua representada, onde exigiu uma indemnização de clientela no
montante de 300.000 €. O advogado referiu que a empresa tinha boas
possibilidades de obter um desfecho favorável dada a solidez da prova que reuniu.
À data do encerramento das contas de 2019 o processo corre no Tribunal,
mantendo o advogado a sua opinião inicial.

Pedido: O tratamento contabilístico da operação.

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração de ativos contingentes.

Resolução:

No período de 2019 a empresa deve divulgar um ativo contingente no valor de


300.000 €, mas não deve reconhecer qualquer ativo no seu balanço. (NCRF 21 §§ 30
a 34).

156

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.11. Subsídios e outros apoios das entidades públicas

8.11.1. NCRF 22 – Subsídios e outros apoios das entidades


públicas

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever os


procedimentos que uma entidade deve aplicar na contabilização de subsídios e de
outros apoios das entidades públicas.

Os subsídios das entidades públicas, incluindo subsídios não monetários pelo justo
valor, só devem ser reconhecidos após existir segurança de que:
a) A entidade cumprirá as condições a eles associadas; e
b) Os subsídios serão recebidos.

Um subsídio das entidades públicas não é reconhecido, até que haja segurança
razoável de que a entidade cumprirá as condições a ele associadas, e que o
subsídio será recebido. O recebimento de um subsídio não proporciona, ele
próprio, prova conclusiva de que as condições associadas ao subsídio tenham sido
ou serão cumpridas.

A maneira pela qual um subsídio é recebido não afeta o método contabilístico a ser
adotado com respeito ao subsídio. Por conseguinte, um subsídio é contabilizado da
mesma maneira quer ele seja recebido em dinheiro quer como redução de um
passivo para com uma entidade pública.

Os subsídios das entidades públicas não reembolsáveis relacionados com ativos


fixos tangíveis e intangíveis devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais
Próprios e, subsequentemente:
a) Quanto aos que respeitam a ativos fixos tangíveis depreciáveis e
intangíveis amortizáveis, imputados numa base sistemática como rendimentos
durante os períodos necessários para balanceá-los com os gastos relacionados que
se pretende que eles compensem;
b) Quanto aos que respeitem a ativos fixos tangíveis não depreciáveis,
mantidos nos Capitais Próprios, exceto se a respetiva quantia for necessária para
compensar qualquer perda por imparidade.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os subsídios das entidades públicas reembolsáveis são contabilizados como


passivos. No caso de estes subsídios adquirirem a condição de não reembolsáveis,
deverão passar a ter o tratamento referido anteriormente.

É fundamental que os subsídios das entidades públicas sejam reconhecidos na


demonstração dos resultados numa base sistemática e racional durante os
períodos contabilísticos necessários para balanceá-los com os gastos relacionados.

O reconhecimento nos rendimentos dos subsídios das entidades públicas na base de


recebimentos não está de acordo com o pressuposto do acréscimo e tal só será
aceitável se não existir outra base para imputar os subsídios.

Na maior parte dos casos, os períodos durante os quais uma entidade reconhece os
gastos relacionados com um subsídio das entidades públicas são prontamente
determináveis e, por conseguinte, os subsídios associados ao reconhecimento de
gastos específicos são reconhecidos como rendimento no mesmo período do gasto
relacionado. Semelhantemente, os subsídios relacionados com ativos depreciáveis
são geralmente reconhecidos como rendimento durante os períodos e na proporção
em que a depreciação desses ativos é reconhecida.

Os subsídios são algumas vezes recebidos como um pacote de ajudas financeiras ou


fiscais a que estão associadas um certo número de condições. Em tais casos, é
necessário cuidado na identificação das condições que dão origem aos gastos que
determinam os períodos durante os quais o subsídio será obtido. Pode ser
apropriado imputar parte de um subsídio numa determinada base e a outra parte
numa base diferente.

Um subsídio das entidades públicas que se torne recebível como compensação por
gastos já incorridos ou para dar suporte financeiro imediato à entidade sem
qualquer futuro gasto relacionado deve ser reconhecido como rendimento do
período em que se tornar recebível.

Um subsídio das entidades públicas pode tornar-se recebível por uma entidade
como compensação por gastos incorridos num período anterior. Um tal subsídio é
reconhecido como rendimento do período em que se tornar recebível, com a
divulgação necessária para assegurar que o seu efeito seja claramente
compreendido.

O benefício de um empréstimo de uma entidade pública com uma taxa de juro


inferior à do mercado é tratado como um subsídio de entidade pública. O
empréstimo deve ser reconhecido e aferido em conformidade com a NCRF 27 —
Instrumentos Financeiros. O benefício da taxa de juro inferior à do mercado deve
ser determinado como a diferença entre a quantia escriturada inicial do
empréstimo determinada em conformidade com a NCRF 27 e a quantia recebida. O
benefício é contabilizado em conformidade com a presente Norma. A entidade

158
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

deve ter em conta as condições e obrigações que foram, ou devem ser, satisfeitas
ao identificar os gastos que o benefício do empréstimo visa compensar.

Apresentação de subsídios relacionados com ativos

Os subsídios das entidades públicas não reembolsáveis relacionados com ativos


fixos tangíveis e intangíveis, incluindo os subsídios não monetários, devem ser
apresentados no balanço como componente do capital próprio, e imputados como
rendimentos do período numa base sistemática e racional durante a vida útil do
ativo.

A compra de ativos e o recebimento dos subsídios relacionados pode causar


movimentos importantes no fluxo de caixa de uma entidade. Por esta razão, e a
fim de mostrar o investimento bruto em ativos, tais movimentos devem ser
divulgados como itens separados na demonstração de fluxos de caixa.

Apresentação de subsídios relacionados com rendimentos

Os subsídios que são concedidos para assegurar uma rentabilidade mínima ou


compensar deficits de exploração de um dado período imputam-se como
rendimentos desse período, salvo se se destinarem a financiar deficits de
exploração de períodos futuros, caso em que se imputam aos referidos períodos.

Estes subsídios devem ser apresentados separadamente como tal na demonstração


dos resultados.

Reembolso de subsídios das entidades públicas

Um subsídio das entidades públicas que se torne reembolsável deve ser


contabilizado como uma revisão de uma estimativa contabilística (ver NCRF 4 —
Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros). O
reembolso de um subsídio relacionado com rendimentos ou relacionado com ativos
deve ser aplicado em primeiro lugar em contrapartida de qualquer crédito diferido
não amortizado registado com respeito ao subsídio. Na medida em que o reembolso
exceda tal crédito diferido, ou quando não exista crédito diferido, o reembolso
deve ser reconhecido imediatamente como um gasto.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.11.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 22.º - Subsídios relacionados com ativos não correntes

Artigo 22.º
Subsídios relacionados com ativos não correntes

1 - A inclusão no lucro tributável dos subsídios relacionados com ativos não correntes
obedece às seguintes regras:

a) Quando os subsídios respeitem a ativos depreciáveis ou amortizáveis, deve ser


incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do
recebimento, na mesma proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o custo
de aquisição ou de produção, sem prejuízo do disposto no n.º 2;

b) Quando os subsídios respeitem a ativos intangíveis sem vida útil definida, deve
ser incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do
recebimento, na proporção prevista no artigo 45.º-A;

c) Quando os subsídios respeitem a propriedades de investimento e a ativos


biológicos não consumíveis, mensurados pelo modelo do justo valor, deve ser incluída no
lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na
proporção prevista no artigo 45.º-A;

d) Quando os subsídios não respeitem aos ativos referidos nas alíneas anteriores,
devem ser incluídos no lucro tributável, em frações iguais, durante os períodos de tributação
em que os elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou do contrato
ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos,
sendo o primeiro o do recebimento do subsídio.

2 - Nos casos em que a inclusão no lucro tributável dos subsídios se efetue, nos termos da
alínea a) do número anterior, na proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o
custo de aquisição, tem como limite mínimo a que proporcionalmente corresponder à quota
mínima de depreciação ou amortização nos termos do n.º 4 do artigo 31.º-A.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.11.3. Caso prático

A sociedade “Investe Bem, S.A.” adquiriu e pagou um equipamento industrial, com


um período de vida útil de 8 anos, em janeiro de 2019 pelo montante de 200.000 €
e nesse mesmo mês recebeu um subsídio ao investimento reembolsável, no
montante de 50.000 €. O subsídio será reembolsado de acordo com o quadro
abaixo, não pagando juros, sendo que a taxa média que a empresa incorre é de 5%.

capital
data inicial amortização capital final
01/01/2019 50.000,00 0,00 50.000,00
31/12/2019 50.000,00 0,00 50.000,00
31/12/2020 50.000,00 -10.000,00 40.000,00
31/12/2021 40.000,00 -10.000,00 30.000,00
31/12/2022 30.000,00 -10.000,00 20.000,00
31/12/2023 20.000,00 -10.000,00 10.000,00
31/12/2024 10.000,00 -10.000,00 0,00

Pedido: O tratamento contabilístico das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Mensuração dos subsídios e outros apoios das entidades


públicas.

Resolução

1 – Os subsídios das entidades públicas reembolsáveis são contabilizados como


passivos, (NCRF 22 § 13), no entanto o benefício de um empréstimo de uma
entidade pública com uma taxa de juro inferior à do mercado é tratado como um
subsídio de entidade pública, (NCRF 22 § 21).

O empréstimo deve ser reconhecido e aferido em conformidade com a NCRF 27 —


Instrumentos Financeiros, sendo o benefício da taxa de juro inferior à do mercado

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deve ser determinado como a diferença entre o valor descontado e a quantia


recebida.

No caso concreto, tendo em consideração uma taxa de mercado de 5%, o valor


descontado do subsídio reembolsável sem juros será o apresentado no quadro
abaixo:

capital
data inicial juro amortização capital final
01/01/2019 41.233,11 0,00 0,00 41.233,11
31/12/2019 41.233,11 2.061,66 0,00 43.294,77
31/12/2020 43.294,77 2.164,74 -10.000,00 35.459,51
31/12/2021 35.459,51 1.772,98 -10.000,00 27.232,48
31/12/2022 27.232,48 1.361,62 -10.000,00 18.594,10
31/12/2023 18.594,10 929,71 -10.000,00 9.523,81
31/12/2024 9.523,81 476,19 -10.000,00 0,00
total 8.766,89 -50.000,00

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

433 – Ativos fixos


12 – Depósitos à
tangíveis – 200.000 Aquisição da máquina industrial
ordem
Equipamento Básico

12 – Depósitos à 258 – Outros Recebimento do subsídio


50.000
Ordem financiadores reembolsável

258 – Outros 5931 – Subsídios Reconhecimento do subsídio


8.766,89
financiadores atribuídos referente à diferença de taxa

O subsídio reconhecido nos capitais próprios suscita dificuldades de enquadramento


internacional em matéria de impostos diferidos, no entanto, e uma vez que os
subsídios estão sujeitos a tributação, o aumento do capital próprio apenas se
circunscreve à quantia do subsídio, deduzida da quantia do imposto que lhe está
associado, (FAQ 13 CNC), que no caso em apreço ascende a 1.841,05 € (8.766,89 €
* 21%).

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Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

5932 – Ajustamentos
278 – Outros credores 1.841,05 Reconhecimento do imposto
em subsídios

2 – No final do ano de 2019, será necessário reconhecer a depreciação do


equipamento, bem como a imputação do subsídio e o respetivo imposto, bem como
o gasto do juro implícito do subsídio reembolsável. No caso em concreto, os valores
obtidos são os seguintes:

Depreciação 25.000,00 € (200.000 € ÷ 8 anos)

Imputação do subsídio 21.095,86 € (8.766,89 ÷ 8 anos)

Imposto 22.230,13 € (1.095,86 € * 21%)

Juro implícito 22.061,66 €

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

6423 – Depreciação de 4383 – Depreciações


Reconhecimento da depreciação
ativos fixos tangíveis – acumuladas – 25.000
do ano de 2019
Equipamento básico Equipamento básico

7883 - Imputação de
5931 – Subsídios Reconhecimento da imputação
subsídios para 1.095,86
atribuídos do subsídio
investimentos

5932 – Ajustamentos Imputação do imposto relativo


278 – Outros credores 230,13
em subsídios ao subsídio

258 – Outros Reconhecimento do juro


6988 – Outros juros 2.061,66
financiadores implícito do período de 2019

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8.12. Impostos sobre o rendimento

8.12.1. NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o


tratamento contabilístico dos impostos sobre o rendimento e, em especial, no que
respeita a:
a) Recuperação futura (liquidação) da quantia escriturada de ativos
(passivos) que sejam reconhecidos no balanço de uma entidade; e
b) Transações e outros acontecimentos do período corrente que sejam
reconhecidos nas demonstrações financeiras de uma entidade.

Está inerente no reconhecimento de um ativo ou passivo que a entidade que relata


espera recuperar ou liquidar a quantia escriturada do ativo ou passivo. Se for
provável que a recuperação ou liquidação dessa quantia escriturada fizer com que
os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais
recuperações ou liquidações não tivessem consequências fiscais, esta Norma exige
que uma entidade reconheça um passivo por impostos diferidos (ativo por impostos
diferidos), com certas exceções limitadas.

Diferenças temporárias: são diferenças entre a quantia escriturada de um ativo ou


de um passivo no balanço e a sua base de tributação. As diferenças temporárias
podem ser:
a) Diferenças temporárias tributáveis, que são diferenças temporárias de
que resultam quantias tributáveis na determinação do lucro tributável
(prejuízo fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do ativo
ou do passivo seja recuperada ou liquidada; ou
b) Diferenças temporárias dedutíveis, que são diferenças temporárias de
que resultam quantias que são dedutíveis na determinação do lucro
tributável (prejuízo fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada
do ativo ou do passivo seja recuperada ou liquidada.

Ativos por impostos diferidos: são as quantias de impostos sobre o rendimento


recuperáveis em períodos futuros respeitantes a:
a) Diferenças temporárias dedutíveis;
b) Reporte de prejuízos fiscais não utilizados; e

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) Reporte de créditos tributáveis não utilizados.

Passivos por impostos diferidos: são as quantias de impostos sobre o rendimento


pagáveis em períodos futuros com respeito a diferenças temporárias tributáveis.

Reconhecimento de passivos por impostos correntes e de ativos por impostos


correntes

Os impostos correntes para períodos correntes e anteriores devem, na medida em


que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia já paga com
respeito a períodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses
períodos, o excesso deve ser reconhecido como um ativo.

O benefício relacionado com um prejuízo fiscal que possa ser reportado para
recuperar impostos correntes de um período anterior deve ser reconhecido como
um ativo.
Quando um prejuízo fiscal for usado para recuperar impostos correntes de um
período anterior, uma entidade reconhece o benefício como um ativo do período
em que o prejuízo fiscal ocorra porque é provável que o benefício fluirá para a
entidade e que o benefício pode ser fiavelmente mensurado.

Reconhecimento de passivos por impostos diferidos e de ativos por impostos


diferidos

Diferenças temporárias tributáveis


Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças
temporárias tributáveis, exceto até ao ponto em que esse passivo por impostos
diferidos resultar do:
a) Reconhecimento inicial do goodwill, ou:
b) Reconhecimento inicial de um ativo ou passivo numa transação que:
i) Não seja uma concentração de atividades empresariais; e
ii) Não afete, no momento da transação, nem o lucro contabilístico
nem o lucro tributável (prejuízo fiscal).

Ativos escriturados pelo justo valor


As Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro permitem que certos ativos sejam
escriturados pelo justo valor ou sejam revalorizados (ver, por exemplo, a NCRF 7 —
Ativos Fixos Tangíveis, a NCRF 6 — Ativos Intangíveis, a NCRF 27 — Instrumentos
Financeiros e a NCRF 11 — Propriedades de Investimento).

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em Portugal, a revalorização ou reexpressão de um ativo não afeta o lucro


tributável no período da revalorização ou reexpressão e, consequentemente, a
base fiscal do ativo não é ajustada.
Contudo, a recuperação futura da quantia escriturada resultará num fluxo
tributável de benefícios económicos para a entidade e a quantia que será dedutível
para finalidades tributárias diferirá da quantia desses benefícios económicos. A
diferença entre a quantia escriturada de um ativo revalorizado e a sua base fiscal é
uma diferença temporária e dá origem a um passivo ou ativo por impostos
diferidos. Isto é verdade mesmo se a entidade não pretender alienar o ativo.
Em tais casos, a quantia escriturada revalorizada do ativo será recuperada pelo uso
e isto gerará rendimento tributável que excede a depreciação que será permitida
para finalidades tributáveis nos períodos futuros.

Diferenças temporárias dedutíveis

Um ativo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças
temporárias dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro
tributável relativamente ao qual a diferença temporária dedutível possa ser
usada.

O ativo por impostos diferidos é reconhecido no período em que as diferenças


temporárias dedutíveis surjam.

Quando haja diferenças temporárias tributáveis insuficientes relacionadas com a


mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributável, o ativo por impostos
diferidos é reconhecido até ao ponto em que:
a) Seja provável que a entidade tenha lucros tributáveis suficientes
relacionados com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributável
no mesmo período em que a reversão das diferenças temporárias dedutíveis
(ou nos períodos em que o prejuízo fiscal proveniente do ativo por impostos
diferidos possa ser reportado ou transportado). Ao avaliar se terá ou não
lucro tributável suficiente em períodos futuros, uma entidade ignora
quantias tributáveis provenientes de diferenças temporárias dedutíveis que
se esperem que se originem em períodos futuros, porque os ativos por
impostos diferidos provenientes destas diferenças temporárias dedutíveis
exigirão elas próprias lucros tributáveis futuros a fim de serem utilizadas;
ou
b) Estejam disponíveis oportunidades de planeamento de impostos para a
entidade, que criará lucro tributável em períodos apropriados.

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Prejuízos fiscais não usados e créditos por impostos não usados


Um ativo por impostos diferidos deve ser reconhecido para o reporte de prejuízos
fiscais não usados e créditos tributáveis não usados até ao ponto em que seja
provável que lucros tributáveis futuros estarão disponíveis contra os quais possam
ser usados prejuízos fiscais não usados e créditos tributáveis não usados.
Os critérios para reconhecer ativos por impostos diferidos provenientes do reporte
de prejuízos fiscais e de créditos de impostos não utilizados são os mesmos que os
critérios para o reconhecimento de ativos por impostos diferidos provenientes de
diferenças temporárias dedutíveis. Porém, a existência de prejuízos fiscais não
usados é forte prova de que podem não estar disponíveis lucros tributáveis futuros.

Quando uma entidade tenha uma história de perdas recentes, a entidade


reconhece um ativo por impostos diferidos proveniente de prejuízos fiscais ou de
créditos tributáveis não utilizados somente até ao ponto que a entidade tenha
suficientes diferenças temporárias tributáveis ou que haja outras provas
convincentes de que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis contra os
quais os prejuízos fiscais não utilizados ou créditos tributáveis não utilizados
possam ser utilizados pela entidade.
Em tais circunstâncias exige-se a divulgação da quantia do ativo por impostos
diferidos e da natureza da prova que suporta o seu reconhecimento.

Reavaliação de ativos por impostos diferidos não reconhecidos

À data de cada balanço, uma entidade reavalia os ativos por impostos diferidos não
reconhecidos. A entidade reconhece previamente um ativo por impostos diferidos
não reconhecido até ao ponto em que se torne provável que os lucros tributáveis
futuros permitirão que o ativo por impostos diferidos seja recuperado.

Por exemplo, uma melhoria nas condições comerciais pode tornar mais provável
que a entidade seja capaz de gerar suficiente lucro tributável no futuro para que o
ativo por impostos diferidos satisfaça os critérios fixados.

Mensuração
Os ativos (passivos) por impostos correntes dos períodos correntes e anteriores
devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga (recuperada de)
às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais) aprovadas à data do
balanço.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os ativos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas
fiscais que se espera que sejam de aplicar no período em que seja realizado o ativo
ou seja liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que estejam
aprovadas à data do balanço.

Ativos e passivos por impostos diferidos não devem ser descontados.

A determinação fiável de ativos e passivos por impostos diferidos numa base


descontada exige calendarização pormenorizada da tempestividade da reversão de
cada diferença temporária. Em muitos casos tal calendarização é impraticável ou
altamente complexa. Por isso, é inapropriado exigir o desconto de ativos e passivos
diferidos.

Apresentação - Compensação
Se bem que os ativos e passivos por impostos correntes sejam reconhecidos e
mensurados separadamente, uma entidade deve compensar ativos por impostos
correntes e passivos por impostos correntes nas suas demonstrações financeiras se,
e somente se, a entidade:
a) Tiver um direito legalmente executável para compensar quantias
reconhecidas; e
b) Pretender liquidar numa base líquida, ou realizar o ativo e liquidar
simultaneamente o passivo.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.12.2. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 724 (a acrescer):

IRC, incluindo as tributações autónomas, e outros impostos que direta ou indiretamente 724
incidam sobre os lucros [art.º 23.º-A, n.º 1, al. a)] . . ,

Campo 725 (a acrescer):

Impostos diferidos [art.º 23.º-A, n.º 1, al. a)] 725


. . ,

De acordo com o disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 23-A, não são dedutíveis
para efeitos da determinação do lucro tributável, o IRC, incluindo as tributações
autónomas, e quaisquer outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre
os lucros, incluindo os impostos diferidos.

Campo 765 (a deduzir):

Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para impostos 765


. . ,

Campo 766 (a deduzir):

Impostos diferidos [art.º 23.º-A, n.º 1, al. a)] 766


. . ,

Os valores reconhecidos como rendimentos relacionados com o excesso de gasto de


estimativa de impostos que tenham sido anteriormente tributados, bem como o
rendimento de impostos diferidos, devem ser deduzidos na determinação do lucro
tributável e inscritos nos campos 765 ou 766 do quadro 07 da Modelo 22.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.13. Instrumentos financeiros

8.13.1. NCRF 27 – Instrumentos financeiros

O objetivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico dos


instrumentos financeiros e respetivos requisitos de apresentação.

Esta Norma deve ser aplicada no reconhecimento e mensuração dos instrumentos


financeiros. Uma entidade pode não aplicar esta Norma se optar por reconhecer,
mensurar e divulgar os instrumentos financeiros de acordo com as normas
internacionais de contabilidade adotadas nos termos do Regulamento (CE) n.º
1606/2002.

Esta Norma aplica-se a todos os instrumentos financeiros com exceção de:


a) Investimentos em subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos;
b) Direitos e obrigações no âmbito de um plano de benefícios a empregados;
c) Direitos no âmbito de um contrato de seguro a não ser que o contrato de
seguro resulte numa perda para qualquer das partes em resultado dos
termos contratuais que se relacionem com:
i) Alterações no risco segurado;
ii) Alterações na taxa de câmbio;
iii) Entrada em incumprimento de uma das partes;
d) Locações, a não ser que a locação resulte numa perda para o locador ou
locatário como resultado dos termos do contrato que se relacionem com:
i) Alterações no preço do bem locado;
ii) Alterações na taxa de câmbio;
iii) Entrada em incumprimento de uma das contrapartes.

Ativo financeiro: é qualquer ativo que seja:


a) Dinheiro;
b) Um instrumento de capital próprio de uma outra entidade;

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) Um direito contratual:
i) De receber dinheiro ou outro ativo financeiro de outra entidade;
ou
ii) De trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra
entidade em condições que sejam potencialmente favoráveis para a
entidade; ou
d) Um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de capital
próprio da própria entidade e que seja:
i) Um não derivado para o qual a entidade esteja, ou possa estar,
obrigada a receber um número variável dos instrumentos de capital
próprio da própria entidade; ou
ii) Um derivado que seja ou possa ser liquidado de forma diferente
da troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro ativo financeiro
por um número fixo de instrumentos de capital próprio da própria
entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital próprio da
própria entidade não incluem instrumentos que sejam eles próprios
contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de
capital próprio da própria entidade.

Custo amortizado de um ativo financeiro ou de um passivo financeiro: é a quantia


pela qual o ativo financeiro ou o passivo financeiro é mensurado no
reconhecimento inicial, menos os reembolsos de capital, mais ou menos a
amortização cumulativa, usando o método do juro efetivo, de qualquer diferença
entre essa quantia inicial e a quantia na maturidade, e menos qualquer redução
quanto à imparidade ou incobrabilidade.

Passivo financeiro: é qualquer passivo que seja:


a) Uma obrigação contratual:
i) De entregar dinheiro ou outro ativo financeiro a uma outra
entidade; ou
ii) De trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra
entidade em condições que sejam potencialmente desfavoráveis para
a entidade; ou
b) Um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de capital
próprio da própria entidade e que seja:
i) Um não derivado para o qual a entidade esteja ou possa estar
obrigada a entregar um número variável de instrumentos de capital
próprio da própria entidade; ou
ii) Um derivado que seja ou possa ser liquidado de forma diferente
da troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro ativo financeiro

171
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

por um número fixo dos instrumentos de capital próprio da própria


entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital próprio da
própria entidade não incluem instrumentos que sejam eles próprios
contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de
capital próprio da própria entidade.

Reconhecimento
Uma entidade deve reconhecer um ativo financeiro, um passivo financeiro ou um
instrumento de capital próprio apenas quando a entidade se torne uma parte das
disposições contratuais do instrumento.

Uma entidade deve reconhecer instrumentos de capital próprio no capital próprio


quando a entidade emite tais instrumentos e os subscritores fiquem obrigados a
pagar dinheiro ou entregar qualquer outro recurso em troca dos referidos
instrumentos de capital próprio.
Se os instrumentos de capital próprio forem emitidos antes dos recursos serem
proporcionados a entidade deve apresentar a quantia a receber como ativo.

Se uma entidade adquirir ou readquirir os seus próprios instrumentos de capital


próprio, esses instrumentos (“quotas/ações próprias”) devem ser reconhecidos
como dedução ao capital próprio.
A quantia a reconhecer deve ser o justo valor da retribuição paga pelos respetivos
instrumentos de capital próprio. Uma entidade não deve reconhecer qualquer
ganho ou perda na demonstração de resultados decorrente de qualquer compra,
venda emissão ou cancelamento de ações próprias.

Mensuração
Mensuração inicial de ativos e passivos financeiros
Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro é inicialmente reconhecido,
uma entidade deve mensurá-lo pelo seu justo valor. Os custos de transação que
sejam diretamente atribuíveis à aquisição do ativo financeiro ou à emissão do
passivo financeiro devem ser incluídos no justo valor, no caso dos ativos e passivos
financeiros cuja mensuração subsequente não seja ao justo valor.

Mensuração subsequente de ativos e passivos financeiros


Após o reconhecimento inicial, uma entidade deve mensurar, em cada data de
relato, todos os ativos financeiros pelo justo valor com as alterações de justo valor
reconhecidas na demonstração de resultados, exceto quanto a:

172
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

a) Instrumentos de capital próprio de uma outra entidade que não sejam


negociados publicamente e cujo justo valor não possa ser obtido de forma
fiável, bem como derivados que estejam associados a e devam ser
liquidados pela entrega de tais instrumentos, os quais devem ser
mensurados ao custo menos perdas por imparidade;
b) Contratos para conceder ou contrair empréstimos que não possam ser
liquidados em base líquida, quando executados, se espera que reúnam as
condições para reconhecimento ao custo ou ao custo amortizado menos
perdas por imparidade, e a entidade designe, no momento do
reconhecimento inicial, para serem mensurados ao custo menos perdas por
imparidade;
c) Ativos financeiros que a entidade designe, no momento do seu
reconhecimento inicial, para ser mensurado ao custo amortizado (utilizando
o método da taxa de juro efetiva) menos qualquer perda por imparidade; ou
d) Ativos financeiros não derivados a serem detidos até à maturidade, os
quais deverão ser mensurados ao custo amortizado.

Um ativo financeiro pode ser designado para ser mensurado ao custo amortizado se
satisfizer todas as seguintes condições:
a) Seja à vista ou tenha uma maturidade definida;
b) Os retornos para o seu detentor sejam
i) de montante fixo,
ii) de taxa de juro fixa durante a vida do instrumento ou de taxa
variável que seja um indexante típico de mercado para operações de
financiamento (como por exemplo a Euribor) ou que inclua um
spread sobre esse mesmo indexante; e
c) Não contenha nenhuma cláusula contratual que possa resultar para o seu
detentor em perda do valor nominal e do juro acumulado (excluindo -se os
casos típicos de risco de crédito).

Após o reconhecimento inicial, uma entidade deve mensurar, em cada data de


relato, todos os passivos financeiros pelo custo amortizado usando o método do
juro efetivo, exceto quanto a passivos financeiros classificados como detidos para
negociação, os quais devem ser mensurados pelo justo valor com as alterações de
justo valor reconhecidas na demonstração de resultados.

Exemplos de instrumentos financeiros que são mensurados ao justo valor através de


resultados:
a) Investimentos em instrumentos de capital próprio com cotações
divulgadas publicamente;

173
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Instrumentos de dívida perpétua ou obrigações convertíveis;


c) Ativos financeiros classificados como detidos para negociação, ou seja
ativos financeiros adquiridos principalmente para a finalidade de venda num
prazo muito próximo; que façam parte, aquando do reconhecimento inicial,
de uma carteira de instrumentos financeiros identificados, que são geridos
em conjunto e para os quais exista evidência de terem recentemente
proporcionado lucros reais; ou que sejam derivados (exceto se for um
instrumento de cobertura designado e eficaz).

Exemplos de instrumentos financeiros que são mensurados ao custo amortizado:


a) Clientes e outras contas a receber ou a pagar, bem como empréstimos
bancários, uma vez que satisfaçam tipicamente as condições previstas no
parágrafo 12 da Norma;
b) Investimentos em obrigações não convertíveis;
c) Contas a receber ou a pagar em moeda estrangeira, uma vez que
satisfaçam tipicamente as condições previstas no parágrafo 12 da Norma.
Porém, qualquer alteração no montante a pagar ou a receber devido a
alterações cambiais é reconhecida na demonstração de resultados;
d) Empréstimos a subsidiárias ou associadas que sejam exigíveis, uma vez
que satisfaçam as condições previstas no parágrafo 12; ou
e) Um instrumento de dívida que seja imediatamente exigível se o emitente
incumprir o pagamento de juro ou de amortização de dívida.

Imparidade

Reconhecimento

Em cada data de relato, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos os ativos
financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de resultados. Se
existir uma evidência objetiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma
perda por imparidade na demonstração de resultados.

Evidência objetiva de que um ativo financeiro ou um grupo de ativos está em


imparidade inclui dados observáveis que chamem a atenção ao detentor do ativo
sobre os seguintes eventos de perda:
a) Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor;
b) Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no
pagamento do juro ou amortização da dívida;

174
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) O credor, por razões económicas ou legais relacionados com a dificuldade


financeira do devedor, oferece ao devedor concessões que o credor de
outro modo não consideraria;
d) Torne-se provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra
reorganização financeira;
e) O desaparecimento de um mercado ativo para o ativo financeiro devido a
dificuldades financeiras do devedor; ou
f) Informação observável indicando que existe uma diminuição na
mensuração da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de ativos
financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuição não
possa ser ainda identificada para um dado ativo financeiro individual do
grupo, tal como sejam condições económicas nacionais, locais ou setoriais
adversas.

Desreconhecimento

Desreconhecimento de ativos financeiros


Uma entidade deve desreconhecer um ativo financeiro apenas quando:
a) Os direitos contratuais aos fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro
expiram;
b) A entidade transfere para outra parte todos os riscos significativos e
benefícios relacionados com o ativo financeiro; ou
c) A entidade, apesar de reter alguns riscos significativos e benefícios
relacionados com o ativo financeiro, tenha transferido o controlo do ativo
para uma outra parte e esta tenha a capacidade prática de vender o ativo
na sua totalidade a uma terceira parte não relacionada e a possibilidade de
exercício dessa capacidade unilateralmente sem necessidade de impor
restrições adicionais à transferência. Se tal for o caso a entidade deve:
i) Desreconhecer o ativo; e
ii) Reconhecer separadamente qualquer direito e obrigação criada ou
retida na transferência;

Desreconhecimento de passivos financeiros


Uma entidade deve desreconhecer um passivo financeiro (ou parte de um passivo
financeiro) apenas quando este se extinguir, isto é, quando a obrigação
estabelecida no contrato seja liquidada, cancelada ou expire.

175
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.13.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 18.º - Periodização do lucro tributável

Art. 28.º-A – Perdas por imparidade em dívidas a receber

Art. 28-º-B – Perdas por imparidade em créditos

Artigo 18.º
Periodização do lucro tributável

(…)

9 - Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação


do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação
em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos
ou liquidados, exceto quando:

a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de


resultados, desde que, quando se trate de instrumentos de capital próprio, tenham um preço
formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou
indiretamente, uma participação no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital social;
ou (Redação da Declaração de Retificação n.º 18/2014 – 13/03)

b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

10 - Para efeitos do cálculo do nível percentual de participação indireta no capital a que se


refere o número anterior são aplicáveis os critérios previstos no n.º 2 do artigo 483.º do
Código das Sociedades Comerciais.

176
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 28.º-A
Perdas por imparidade em dívidas a receber

1 - Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade, quando
contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores:

a) As relacionadas com créditos resultantes da atividade normal, incluindo os juros


pelo atraso no cumprimento de obrigação, que, no fim do período de tributação, possam ser
considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;

b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros.

2 - Podem também ser deduzidas, para efeitos de determinação do lucro tributável, as


perdas por imparidade para risco de crédito, em títulos e em outras aplicações,
contabilizadas de acordo com as normas contabilísticas e regulamentares aplicáveis, no
mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, pelas entidades
sujeitas à supervisão do Banco de Portugal e pelas sucursais em Portugal de instituições de
crédito e outras instituições financeiras com sede noutro Estado-Membro da União Europeia
ou do Espaço Económico Europeu, nos termos e com os limites previstos no artigo 28.º-C.
[Redação dada pela Lei n.º 98/2019, de 4 de setembro]

3 - As perdas por imparidade e outras correções de valor referidas nos números anteriores
que não devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objetivas que as
determinaram, consideram-se componentes positivas do lucro tributável do respetivo período
de tributação.

Artigo 28.º-B
Perdas por imparidade em créditos

1 - Para efeitos da determinação das perdas por imparidade previstas na alínea a) do n.º 1
do artigo anterior, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de
incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:

a) O devedor tenha pendente processo de execução, processo de insolvência,


processo especial de revitalização ou procedimento de recuperação de empresas por via
extrajudicial ao abrigo do Sistema de Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial
(SIREVE), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 178/2012, de 3 de agosto;

b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;

c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo


vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências
para o seu recebimento.

2 - O montante anual acumulado da perda por imparidade de créditos referidos na alínea c)


do número anterior não pode ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:
a) 25 % para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
b) 50 % para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
c) 75 % para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
d) 100 % para créditos em mora há mais de 24 meses.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3 - Não são considerados de cobrança duvidosa:

a) Os créditos sobre o Estado, regiões autónomas e autarquias locais ou aqueles em


que estas entidades tenham prestado aval;

b) Os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à


percentagem de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real;

c) Os créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham, direta ou


indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º, mais de 10 % do capital da empresa ou
sobre membros dos seus órgãos sociais, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º
1;
d) Os créditos sobre empresas participadas, direta ou indiretamente, nos termos do
n.º 6 do artigo 69.º, em mais de 10 % do capital, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e
b) do n.º 1;

e) Os créditos entre empresas detidas, direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6


do artigo 69.º, em mais de 10% do capital pela mesma pessoa singular ou coletiva, salvo nos
casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1. [Redação aditada pela Lei n.º 71/2018, de 31 de
dezembro];

4 - As percentagens previstas no n.º 2 aplicam-se, igualmente, aos juros pelo atraso no


cumprimento das obrigações, em função da mora dos créditos a que correspondam.

178

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.13.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 718 (a acrescer):

Perdas por imparidade em inventários para além dos limites legais (art.º28.º) e em créditos 718
não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 28.º-A a 28.º-C . . ,

Quando as perdas por imparidade não reunirem as condições previstas nos artigos
28.º-A a 28.º-C, não sendo consideradas como fiscalmente dedutíveis ou caso
excedam os limites legais definidos, deverão ser acrescidas para efeitos de cálculo
da base tributável.

Campo 781 (a deduzir):

Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação anteriores (art.ºs 28, 28.º-A, 781
n.º1 e 31.º-B, n.º7) . . ,

Caso tenham existido perdas por imparidade tributadas em períodos anteriores, e


passem a reunir as condições de dedutibilidade fiscal deverão ser inscritas no
campo 781.

Campo 762 (a deduzir):

Reversão de perdas por imparidade tributadas (art.ºs 28.º, n.º3 e 28.º-A, n.º3) 762
. . ,

Reunidas as condições para a reversão de perdas por imparidade que tenham sido
tributadas deverá ter-se em atenção a sua consideração para efeitos de dedução a
inscrever no campo 762.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.13.4. Ficha doutrinária – processo 2014 002462

Assunto: Desreconhecimento de créditos incobráveis não abrangidos pelo art.º 41


do CIRC – consequências fiscais

Processo 2014 002462, com Despacho do SEAF XXI n.º 97/2016, de 2016-05-12

Alteração do entendimento sancionado por Despacho do Diretor-Geral, de 2014-01-


28, no âmbito do Processo n.º 2013 001629 e vertido na ficha doutrinária relativa
ao tema “Créditos incobráveis não abrangidos pelo art.º 41.º - consequências fiscais
do seu desreconhecimento”.

O anterior entendimento assentou na necessidade de se verificar uma das condições


previstas no então parágrafo 30 (agora parágrafo 31) da Norma Contabilística e de
Relato Financeiro (NCRF) 27 – Instrumentos Financeiros para que pudessem ser
desreconhecidos, sem quaisquer consequências fiscais, os créditos de cobrança
duvidosa, em mora há mais de 24 meses e com perda por imparidade reconhecida pelo
valor total dos mesmos, considerados pelo sujeito passivo como créditos incobráveis
mas não abrangidos pelo disposto no artigo 41.º do Código do IRC (CIRC).

Reanalisado o assunto e consultada a Comissão de Normalização Contabilística (CNC),


foi entendido que as condições identificadas no então parágrafo 30 (agora parágrafo
31) da NCRF 27 para o desreconhecimento de ativos financeiros só são aplicáveis a
elementos que verificam o conceito e os critérios de reconhecimento de ativos a que se
refere a Estrutura Conceptual (EC) do Sistema de Normalização Contabilística (agora
publicada no Diário da República, 2.ª série, n.º 146, de 29 de julho de 2015, através do
Aviso n.º 8254/2015), o que não é o caso destes “ativos”.

Assim, não reunindo estes “ativos” os requisitos para serem reconhecidos como tal,
ficou prejudicado o referido entendimento.

Neste contexto, divulga-se o entendimento sancionado pelo despacho do Secretário de


Estado dos Assuntos Fiscais, n.º 97/2016.XXI, de 2016-05-12:

1. Não se aplicando, para efeitos contabilísticos, a exigência de verificação de uma das


condições identificadas no atual parágrafo 31 da NCRF 27 ao desreconhecimento de um
“ativo financeiro” que esteja nas condições atrás referidas, uma vez que o elemento já
não obedece ao conceito e critérios de reconhecimento de um ativo, permite-se,
também para efeitos fiscais que, num cenário de imparidade total, seja removido do
balanço e, portanto, desreconhecido, um crédito de cobrança duvidosa que, por estar
em mora há mais de dois anos e por ter sido já reconhecida (e aceite fiscalmente) uma
perda por imparidade de valor igual ao do crédito, tem uma quantia monetária de
zero.

2. Verifica-se um cenário de imparidade total “quando uma entidade, depois de ter


efetuado as diligências de cobrança consideradas adequadas e reunir as provas
disponíveis, concluir que já não existem expetativas razoáveis de recuperação de
crédito”.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3. Para que possa ser (i) preservada a informação histórica dos créditos que deixaram
de figurar no balanço, porque tidos como incobráveis, (ii) salvaguardada a eventual
recuperação, total ou parcial, que resulte em rendimento tributável e (iii) feita a
prova, se solicitada pela AT, do desfecho da transação, o sujeito passivo deve integrar
no processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC (dossier
fiscal), informação individualizada relativa aos créditos desreconhecidos, a qual deve
conter, nomeadamente, os seguintes elementos:

a. Identificação do cliente (nome, local da sede e NIF);

b. Identificação da fatura relativa a cada crédito de cobrança duvidosa


(número, data e respetivo montante em dívida o qual não pode incluir o IVA liquidado
quando o sujeito passivo tenha acionado o procedimento de regularização a seu favor
previsto nos artigos 78.º-A e 78.º-B do Código do IVA);

c. Montante das perdas por imparidade contabilizadas, aceites e não aceites


fiscalmente;

d. Indicação dos seguintes factos, quando e se ocorrerem:


i. Liquidação
ii. Perdão de dívida
iii. Sentença judicial
iv. Cessão a título definitivo de créditos vencidos
v. Outros.

Para além desta informação, o sujeito passivo deve dispor dos comprovativos das
diligências de cobrança efetuadas e dos respetivos resultados e de quaisquer outros
elementos que atestem que já não existem expetativas razoáveis de recuperação do
crédito.

181
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.13.5. Caso prático

O Contabilista Certificado da sociedade “Recebe Bem, S.A.”, ao analisar a conta de


clientes no processo de encerramento de contas de 2019 deparou-se com três
situações:

• Uma fatura por liquidar do cliente “A. Dias & Dias, S.A.” no montante de
5.000 €, com data de vencimento no dia 3 de julho de 2019, cujo processo
foi entregue ao advogado que já deu entrada no Tribunal da reclamação
judicial;

• Um saldo do cliente “Fora de Horas, S.A.” relativo a diversas faturas do ano


de 2019 no montante de 30.000 €. Este cliente foi considerado insolvente no
início do ano de 2020, antes da aprovação das contas;

• Uma fatura em mora do cliente “Paga Tarde, S.A.” no montante de 1.000 €,


com data de vencimento em janeiro de 2019. Perante as indagações do
Contabilista Certificado sobre acerca das diligências para o recebimento da
fatura, a Administração respondeu que tentou várias vezes telefonar sem
que tenha conseguido obter resposta.

Pedido: O tratamento contabilístico e fiscal das operações no exercício de 2019,


considerando uma taxa de IRC de 21%.

Natureza do problema: Mensuração dos instrumentos financeiros.

Resolução

À data de cada período de relato financeiro, deve ser avaliada a imparidade de


todos os ativos financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de
resultados. Nesse sentido, se existir uma evidência objetiva de imparidade, a
entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstração de
resultados. (NCRF 27, §§24 e 25).

182

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No caso em apreço, tendo em consideração os elementos apresentados a empresa


deverá reconhecer uma perda por imparidade no montante de 36.000 € (5.000 +
30.000 + 1.000)

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

217 – Clientes de 211 – Clientes conta Transferência de clientes conta


36.000
cobrança duvidosa corrente corrente para cobrança duvidosa

6511 – Perdas por 219 – Perdas por


imparidade – Dívidas imparidade 36.000 Reconhecimento de imparidade
de clientes acumuladas

Em termos fiscais, o art.º 28-B do CIRC determina em que condições as perdas por
imparidade dos créditos podem ser dedutíveis para efeitos fiscais.

Aplicando ao caso em concreto, verifica-se na primeira situação que o crédito foi


reclamado judicialmente, pelo que o risco de cobrabilidade se encontra
enquadrado na alínea b) do n.º 1 do referido artigo, sendo o valor da imparidade
aceite em termos fiscais.

Na segunda situação, não obstante, ter sido declarado a insolvência do devedor,


esta ocorreu após a data do fim do período de tributação, pelo terá de se acrescer
30.000 € no campo 718 do quadro 07 da modelo 22.

No terceiro caso, embora a dívida esteja em mora desde o mês de janeiro verifica-
se que não existem provas de terem sido feitas diligências para o seu recebimento,
pelo que terá de se acrescer o montante de 1.000 € no campo 718 do quadro 07 da
declaração modelo 22.

Nesta situação verifica-se uma diferença temporária entre a base contabilística e a


base fiscal do ativo, pelo que deverá ser reconhecido um ativo por impostos
diferidos, no montante de 6.510 € (31.000 € * 21%).

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2741 – Ativos por 8122 – Imposto Reconhecimento do ativo por


6.510
impostos diferidos diferido impostos diferidos

183
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.14. Benefícios dos empregados

8.14.1. NCRF 28 – Benefícios dos empregados

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever a


contabilização dos benefícios dos empregados.

A Norma exige que uma entidade reconheça:


a) Um passivo quando um empregado tiver prestado serviços em troca de
benefícios dos empregados a serem pagos no futuro; e
b) Um gasto quando a entidade consumir o benefício económico proveniente
do serviço proporcionado por um empregado em troca dos benefícios dos
empregados.

Os benefícios dos empregados incluem:


a) Benefícios a curto prazo dos empregados, tais como salários, ordenados e
contribuições para a segurança social, licença anual paga e licença por
doença paga, participação nos lucros e bónus (se pagáveis dentro de doze
meses após o final do período) e benefícios não monetários (tais como
cuidados médicos, habitação, automóveis e bens ou serviços gratuitos ou
subsidiados) relativos aos empregados correntes;
b) Benefícios pós-emprego tais como pensões, outros benefícios de reforma,
seguro de vida pós-emprego e cuidados médicos pós-emprego;
c) Outros benefícios a longo prazo dos empregados, incluindo licença por
serviço prolongado ou licença sabática, jubilação ou outros benefícios por
serviço prolongado, benefícios de invalidez a longo prazo e, se não forem
pagáveis completamente dentro de doze meses após o final do período, a
participação nos lucros, bónus e remunerações diferidas;
d) Benefícios de cessação de emprego; e
e) Benefícios de remuneração em capital próprio.

184
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Benefícios a curto prazo dos empregados

Os benefícios a curto prazo dos empregados incluem itens tais como:


a) Salários, ordenados e contribuições para a segurança social;
b) Ausências permitidas a curto prazo (tais como licença anual paga e
licença por doença paga) em que se espera que as faltas ocorram dentro de
doze meses após o final do período em que os empregados prestam o
respetivo serviço;
c) Participação nos lucros e bónus pagáveis dentro de doze meses após o
final do período em que os empregados prestam o respetivo serviço; e
d) Benefícios não monetários (tais como cuidados médicos, alojamento,
automóvel e bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) para os empregados
correntes.

Reconhecimento e mensuração

Todos os benefícios a curto prazo dos empregados


Quando um empregado tenha prestado serviço a uma entidade durante um período
contabilístico, a entidade deve reconhecer a quantia não descontada de benefícios
a curto prazo dos empregados que espera pagar em troca desse serviço:
a) Como um passivo (acréscimo de gasto), após dedução de qualquer
quantia já paga. Se a quantia já paga exceder a quantia não descontada dos
benefícios, uma entidade deve reconhecer esse excesso como um ativo
(gasto antecipado) na extensão de que o pré -pagamento conduzirá, por
exemplo, a uma redução em futuros pagamentos ou a uma restituição de
dinheiro; e
b) Como um gasto, salvo se outra Norma Contabilística e de Relato
Financeiro exigir ou permitir a inclusão dos benefícios no custo de um ativo
(ver, por exemplo, NCRF 18 — Inventários e a NCRF 7 — Ativos Fixos
Tangíveis).

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Planos de participação nos lucros e de bónus

Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participação


nos lucros e bónus conforme descrito anteriormente quando, e só quando:
a) A entidade tenha uma obrigação presente legal ou construtiva de fazer tais
pagamentos em consequência de acontecimentos passados; e
b) Possa ser feita uma estimativa fiável da obrigação.

Existe uma obrigação presente quando, e só quando, a entidade não tem


alternativa realista senão a de fazer os pagamentos.

Uma entidade pode não ter obrigação legal de pagar uma gratificação. Não
obstante, em alguns casos, uma entidade tem a prática de pagar bónus. Em tais
casos, a entidade tem uma obrigação construtiva porque não tem alternativa
realista senão de pagar a gratificação. A mensuração da obrigação construtiva deve
refletir a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem a
gratificação.

Uma entidade pode fazer uma estimativa fiável da sua obrigação legal ou
construtiva segundo um plano de participação nos lucros ou de bónus quando, e só
quando:
a) Os termos formais do plano contenham uma fórmula para determinar a
quantia do benefício;
b) A entidade determine as quantias a serem pagas antes das
demonstrações financeiras serem aprovadas para emissão; ou
c) A prática passada dê evidência clara da quantia da obrigação construtiva
da entidade.

Uma obrigação segundo planos de participação nos lucros e de bónus resulta do


serviço dos empregados e não de uma transação com os proprietários da entidade.
Por conseguinte, uma entidade reconhece o custo de planos de participação nos
lucros e de bónus não como uma distribuição do lucro líquido mas como um
gasto.

186
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Benefícios pós-emprego: distinção entre planos de contribuição definida e


planos de benefícios definidos

Os benefícios pós-emprego incluem por exemplo:


a) Benefícios de reforma, tais como pensões; e
b) Outros benefícios pós-emprego, tais como seguros de vida pós-emprego e
cuidados médicos pós-emprego.

Os planos de benefício pós-emprego classificam-se como planos de contribuição


definida ou como planos de benefícios definidos, dependendo da substância
económica do plano que resulte dos seus principais termos e condições.

Pelos planos de contribuição definida:


a) A obrigação legal ou construtiva da entidade é limitada à quantia que ela
aceita contribuir para o fundo). Assim, a quantia dos benefícios pós-
emprego recebidos pelo empregado é determinada pela quantia de
contribuições pagas por uma entidade (e, se for o caso, também pelo
empregado) para um plano de benefícios pós-emprego ou para uma
entidade de seguros, juntamente com os retornos do investimento
provenientes das contribuições; e
b) Em consequência, o risco atuarial (que os benefícios possam vir a ser
inferiores aos esperados) e o risco de investimento (que os ativos investidos
possam vir a ser insuficientes para satisfazer os benefícios esperados)
recaem no empregado.

Pelos planos de benefícios definidos:


a) A obrigação da entidade é a de proporcionar os benefícios acordados com
os empregados correntes e antigos; e
b) O risco atuarial e o risco de investimento recaem, na substância, na
entidade. Se a experiência atuarial ou de investimento forem piores que o
esperado, a obrigação da entidade pode ser aumentada.

Benefícios de cessação de emprego


Esta Norma trata de benefícios de cessação de emprego em separado de outros
benefícios dos empregados devido a que o acontecimento que dá origem a uma
obrigação é a cessação em vez do serviço do empregado.

187
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Reconhecimento
Uma entidade deve reconhecer um passivo e um gasto relativo aos benefícios de
cessação de emprego na mais antiga das seguintes datas:
a) Quando a entidade já não pode retirar a oferta de tais benefícios; e
b) Quando a entidade reconhece os custos de uma reestruturação que se
inscreve no âmbito da NCRF 21 e que implica o pagamento de benefícios de
cessação de emprego.

Mensuração
Uma entidade deve mensurar os benefícios de cessação de emprego no
reconhecimento inicial, e deve mensurar e reconhecer as alterações subsequentes
de acordo com a natureza do benefício do empregado, mas se os benefícios de
cessação forem um alargamento dos benefícios pós-emprego, a entidade deve
aplicar os requisitos dos benefícios pós-emprego.

188
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.14.2. Aspetos fiscais

Relacionado com esta temática, é importante focar alguns aspetos previstos no


Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

Art. 18.º - Periodização do lucro tributável

Art. 23.º-A – Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

Artigo 18.º
Periodização do lucro tributável

1 - Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas


do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou
suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime
de periodização económica.

(…)

12 - Exceto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43.º, os gastos relativos a
benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego
ou a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho
dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do
Código do IRS, são imputáveis ao período de tributação em que as importâncias sejam
pagas ou colocadas à disposição dos respetivos beneficiários.

Artigo 23.º-A
Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais
1 - Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes
encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:

(…)

h) As ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura


própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes,
escriturados a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada
pagamento efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das
deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente os respetivos locais,
tempo de permanência, objetivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador,
identificação da viatura e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros
percorridos, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do
respetivo beneficiário;

189
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(…)

n) Os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãos sociais e


trabalhadores da empresa, quando as respetivas importâncias não sejam pagas ou
colocadas à disposição dos beneficiários até ao fim do período de tributação seguinte;

o) Sem prejuízo do disposto na alínea anterior, os gastos relativos à participação nos


lucros por membros de órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, direta ou
indiretamente, de partes representativas de, pelo menos, 1 % do capital social, na parte em
que exceda o dobro da remuneração mensal auferida no período de tributação a que
respeita o resultado em que participam;

(…)

6 - Para efeitos da verificação da percentagem fixada na alínea o) do n.º 1, considera-se que


o beneficiário detém indiretamente as partes do capital da sociedade quando as mesmas
sejam da titularidade do cônjuge, respetivos ascendentes ou descendentes até ao 2.º grau,
sendo igualmente aplicáveis, com as necessárias adaptações, as regras sobre a
equiparação da titularidade estabelecidas no Código das Sociedades Comerciais.

(…)

190
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.14.3. Modelo 22 – Quadro 07

Campo 715 (a acrescer):

Gastos de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios 715


pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18, n.º12) . . ,

Campo 761 (a deduzir):

Pagamento ou colocação à disposição dos beneficiários de benefícios de cessação de


emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos 761

empregados (art.º 18.º, n.º12) . . ,

Conforme referido no n.º 12 do artigo 18.º do CIRC, os gastos relativos a benefícios


de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou
a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de
trabalho dependente, são imputáveis ao período de tributação em que as
importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respetivos beneficiários,
excetuando os gastos abrangidos pelo disposto no artigo 43.º.

Campo 730 (a acrescer):

Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do 730
trabalhador [art.º23.º-A, n.º 1, al. h)] . . ,

Conforme referido na alínea h) do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC concorrem para o


apuramento do lucro tributável as ajudas de custo e os encargos com compensação
pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade
patronal, não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, sempre que a
entidade patronal não possua, por cada pagamento efetuado, um mapa através do
qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem aqueles
encargos, designadamente os respetivos locais, tempo de permanência, objetivo e,
no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura
e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos,
exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do
respetivo beneficiário.

191
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Campo 735 (a acrescer):

Gastos não dedutíveis relativos à participação nos lucros por membros dos orgãos sociais 735
[art.º 23.º-A, nº 1, al. o)] . . ,

Conforme referido na alínea o) do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC concorrem para o


apuramento do lucro tributável os gastos relativos à participação nos lucros por
membros de órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, direta ou
indiretamente de partes representativas de, pelos menos, 1% do capital social, na
parte em que exceda o dobro da remuneração mensal auferida no período de
tributação a que respeita o resultado em que participam.

192
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.14.4. Caso prático

A sociedade LUCROMAIS, S.A., tem vindo há vários anos a garantir aos seus
trabalhadores um plano de participação nos lucros, como incentivo à manutenção
do nível de produtividade dos seus empregados. De acordo com aquele plano, o
total dos pagamentos relativos à participação nos lucros será de 2% do lucro
líquido, se não houver qualquer saída de pessoal durante o ano, ou, caso contrário,
os pagamentos serão reduzidos a 1,5% do lucro líquido distribuível.

No período de 2019 saíram da empresa seis trabalhadores e estima-se que o lucro


líquido distribuível ascenderá a 400.000 €.13

Pedido: Contabilize a participação dos trabalhadores nos lucros da empresa em N,


de acordo com o disposto no SNC.

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração do gasto com o pessoal e


do passivo associado.

Resolução:

Nos termos do § 9 da NCRF 28, constituem benefícios de curto prazo de


empregados a participação nos lucros pagáveis no prazo de 12 meses após o final
do período em que os empregados prestam o respetivo serviço.

Uma entidade pode não ter obrigação legal de pagar uma gratificação, não
obstante, em alguns casos tem a prática de pagar este tipo de remuneração,
considerando-se uma obrigação construtiva, dado que não tem uma alternativa
realística, de acordo como § 18 da NCRF 28. A mensuração desta obrigação
construtiva deve refletir a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem
receber.

No caso em apreço, verifica-se que a empresa não tem uma obrigação legal, mas
sim uma obrigação construtiva, pela prática utilizada de participação nos lucros
pelos seus empregados. Assim, contabilizará esta participação nos lucros como um
gasto por contrapartida de um passivo no ano de 2019.

13
Adaptado de “RODRIGUES, Ana Maria, CARVALHO, Carla, CRAVO, Domingos, AZEVEDO, Graça, “SNC
– Contabilidade Financeira: sua aplicação”, Almedina, Julho de 2010

193

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Relativamente à mensuração da obrigação construtiva, existe no caso concreto


uma evidência da mesma, aos estarem fixadas percentagens sobre o resultado,
estando mesmo refletida a possibilidade de saída de alguns funcionários, tal como
dispõe a Norma, obtendo como obrigação o valor de 1,5% sobre o resultado líquido
distribuível.

Valor do gasto estimado = 6.000 € (400.000 € x 1,5%)

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

Estimativa de
638 - Outros gastos 2722 - Credores por
6.000 € participação nos
com o pessoal acréscimos de gastos
lucros de 2019

Em termos fiscais, este gasto é, em termos genéricos, dedutível, existindo


contudo, uma norma, (al o) do n.º 1 do art.º 23-A do CIRC), que coloca em algumas
situações um limite na dedução deste tipo de gasto. Os gastos relativos à
participação nos lucros por membros de órgãos sociais, quando os beneficiários
sejam titulares, direta ou indiretamente, de partes representativas de, pelo
menos, 1 % do capital social, na parte em que exceda o dobro da remuneração
mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que
participam.

Na situação em concreto, como nenhuma destas questões se coloca, não existe


qualquer correção a efetuar.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.15. Acontecimentos após a data do balanço

8.15.1. NCRF 24 – Acontecimentos após a data do balanço

O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de estabelecer


quando uma entidade deve ajustar as suas demonstrações financeiras quanto a
acontecimentos após a data do balanço e os princípios gerais de divulgação de
acontecimentos após a data do balanço. A Norma também exige que uma entidade
não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de continuidade
se os acontecimentos após a data do balanço indicarem que o pressuposto da
continuidade não é apropriado.

Acontecimentos após a data do balanço:


São aqueles acontecimentos, favoráveis e desfavoráveis, que ocorram entre a data
do balanço e a data em que as demonstrações financeiras forem autorizadas para
emissão, pelo órgão de gestão. Podem ser identificados dois tipos de
acontecimentos:
a) Aqueles que proporcionem prova de condições que existiam à data do
balanço (acontecimentos após a data do balanço que dão lugar a ajustamentos); e
b) Aqueles que sejam indicativos de condições que surgiram após a data do
balanço (acontecimentos após a data do balanço que não dão lugar a
ajustamentos).

Acontecimentos após a data do balanço que dão lugar a ajustamentos

Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações


financeiras para refletir os acontecimentos após a data do balanço que dão lugar a
ajustamentos.

Exemplos de acontecimentos ocorridos após a data do balanço que dão lugar a


ajustamentos e que exigem que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas
suas demonstrações financeiras, ou que reconheça itens que não foram
anteriormente reconhecidos, são:

a) A resolução, após a data do balanço, de um caso judicial que confirma que a


entidade tinha uma obrigação presente à data do balanço. A entidade ajusta
qualquer provisão anteriormente reconhecida relacionada com este caso judicial
de acordo com a NCRF 21 — Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes
ou reconhece uma nova provisão. A entidade não pode divulgar meramente um

195
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

passivo contingente porque a resolução proporciona provas adicionais que seriam


consideradas de acordo com a NCRF 21;

b) A receção de informação após a data do balanço que indique que um ativo


estava em imparidade à data do balanço, ou que a quantia da perda por
imparidade anteriormente reconhecida para esse ativo necessita de ser ajustada,
tal como ocorre, designadamente, nas seguintes situações:

i) A falência de um cliente que ocorre após a data do balanço confirma,


normalmente, que existia uma perda por imparidade à data do balanço
numa conta a receber comercial e que a entidade necessita de ajustar a
respetiva quantia escriturada; e

ii) A venda de inventários após a data do balanço pode dar evidência acerca
do valor realizável líquido à data do balanço;

c) A determinação, após a data do balanço, do custo de ativos comprados, ou os


proventos de ativos vendidos, antes da data do balanço;

d) A determinação, após a data do balanço, da quantia de participação no lucro ou


de pagamentos de bónus, caso a entidade tivesse uma obrigação presente legal ou
construtiva à data do balanço de fazer tais pagamentos em consequência de
acontecimentos antes dessa data (ver supletivamente a NCRF 28 — Benefícios dos
Empregados);

e) A descoberta de fraudes ou erros que mostrem que as demonstrações financeiras


estão incorretas.

Acontecimentos após a data do balanço que não dão lugar a ajustamentos

Uma entidade não deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações
financeiras para refletir os acontecimentos após a data do balanço que não dão
lugar a ajustamentos.

Exemplos de acontecimentos após a data do balanço que não dão lugar a


ajustamentos e que dão lugar a divulgação são:

a) Um declínio no justo valor dos investimentos entre a data do balanço e a data


em que foi autorizada a emissão das demonstrações financeiras. O declínio no justo
valor não está normalmente ligado ao estado dos investimentos, à data do balanço,
mas reflete circunstâncias que surgiram posteriormente. Portanto, uma entidade
não ajusta as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras relativas
aos investimentos. De forma semelhante, a entidade não atualiza as quantias

196
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

divulgadas relativas aos investimentos à data do balanço, embora possa necessitar


de dar divulgações adicionais;

b) Uma importante concentração de atividades empresariais após a data do


balanço ou a alienação de uma importante subsidiária;

c) O anúncio de um plano para descontinuar uma unidade operacional;

d) Importantes compras de ativos, classificação de ativos como detidos para venda


de acordo com a NCRF 8 — Ativos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades
Operacionais Descontinuadas, outras alienações de ativos, ou expropriação de
ativos importantes pelo Governo;

e) A destruição por um incêndio de uma importante instalação de produção;

f) O anúncio ou início do processo de uma reestruturação importante;

g) Importantes transações de ações ordinárias e de potenciais transações de ações


ordinárias;

h) Alterações anormalmente grandes em preços de ativos ou taxas de câmbio;

i) Alterações nas taxas fiscais ou leis fiscais aprovadas ou anunciadas, que tenham
um efeito significativo nos ativos e passivos por impostos correntes e diferidos;

j) A celebração de compromissos significativos ou passivos contingentes, por


exemplo, pela emissão de garantias significativas; e

k) O início de litígios importantes que provenham unicamente de acontecimentos


que ocorreram após a data do balanço.

Dividendos

Se uma entidade declara dividendos aos detentores de investimentos de capital


próprio após a data do balanço, a entidade não deve reconhecer esses dividendos
como um passivo à data do balanço.

Se os dividendos forem declarados após a data do balanço mas antes das


demonstrações financeiras terem sido autorizadas para emissão, os dividendos não
são reconhecidos como um passivo à data do balanço porque não existe qualquer
obrigação nessa altura. Tais dividendos são divulgados nas notas às demonstrações
financeiras.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Continuidade

Uma entidade não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de
continuidade se o órgão de gestão determinar, após a data do balanço, que
pretende liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou que não tenha alternativa
realista a não ser fazer isso.

A deterioração nos resultados operacionais e da posição financeira após a data do


balanço pode indicar a necessidade de considerar se ainda é, ou não, apropriado o
pressuposto da continuidade.

Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o efeito é tão


profundo que esta Norma exige uma alteração fundamental no regime
contabilístico, em vez de um ajustamento nas quantias reconhecidas no âmbito do
regime contabilístico original.

As Bases para a Apresentação de Demonstrações Financeiras (BADF) especificam as


divulgações exigidas se:

a) As demonstrações financeiras não forem preparadas numa base de


continuidade; ou

b) O órgão de gestão estiver ciente de incertezas materiais relacionadas


com acontecimentos ou condições que possam lançar dúvida significativa na
capacidade da entidade para prosseguir em continuidade. Os
acontecimentos ou condições que exijam divulgação podem surgir após a
data do balanço.

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Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

8.15.2. Caso prático

Na empresa ACONTECE, S.A., que se dedica à transformação de madeiras para a


construção civil, ocorreram as seguintes situações após 31 de dezembro de 201914:

a) O cliente PAGAVAS, Lda. interrompeu pagamentos a partir de 02/03/2020,


tendo-se conhecimento que o cliente está praticamente falido. A entidade
tem sobre ele um crédito datado de novembro de 2019.

b) A entidade tem um processo judicial em curso desde outubro de 2019,


movido por um ex-funcionário que reclama uma indemnização à ACONTECE,
S.A. no valor de 10.000 €, por doença profissional. Em 14/02/2020 foram
conhecidos os resultados dos exames médicos periciais, realizados ao ex-
funcionário, que confirmam a presença de danos em órgãos internos
provocados por uma substância tóxica libertada no processo de corte de
algumas madeiras. A entidade não efetuou até à data o reconhecimento
deste facto nas suas demonstrações financeiras.

c) Uma alteração da taxa de imposto sobre o rendimento em fevereiro de


2020, na sequência da aprovação da Lei do Orçamento, tendo esta
alteração um efeito significativo nos ativos e passivos por impostos diferidos
reconhecidos em 2019.

Pedido:

Classificar os acontecimentos após a data do balanço apresentados e indicar o


correspondente tratamento contabilístico, sabendo que a data da autorização para
emissão das demonstrações financeiras de 2019 é 15 de março de 2020.

Resolução:

Situação a):

Embora a dívida do cliente possa ainda nem sequer estar em mora, o


conhecimento, no período subsequente, de que o cliente está na iminência de

14
Adaptado de “RODRIGUES, Ana Maria, CARVALHO, Carla, CRAVO, Domingos, AZEVEDO, Graça, “SNC
– Contabilidade Financeira: sua aplicação”, Almedina, Julho de 2010

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199
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

entrar em processo de insolvência, é um facto que confirma que à data do balanço


já existia uma perda por imparidade, que deverá ser reconhecida nas
demonstrações financeiras da ACONTECE, S.A. em 2019.

Este é, portanto, um acontecimento que dá lugar a ajustamentos, que dependerão


dos eventuais registos que a entidade já tenha efetuado relativamente a esta
dívida:

Se a entidade já reconheceu em 2019 uma perda por imparidade sobre a totalidade


da dívida o cliente: não terá de efetuar mais nenhum ajustamento, apenas
atualizar eventualmente as divulgações no Anexo;

Se a entidade já reconheceu em 2019 uma perda por imparidade por um montante


inferior ao valor total da dívida do cliente: deverá ajustar a respetiva quantia de
perda por imparidade para o valor total da dívida, e atualizar as respetivas
divulgações no Anexo.

Se a entidade não reconheceu em 2019 qualquer perda por imparidade sobre a


dívida do cliente: deverá reconhecer a perda pelo valor total da dívida e atualizar
as respetivas divulgações no Anexo.

Situação b):

O conhecimento dos resultados dos exames médicos periciais efetuados ao ex-


funcionário vêm, muito provavelmente, aumentar o risco de a ACONTECE, S.A. ter
de pagar a indemnização requerida em tribunal, ou seja, vem reforçar uma
condição que já existia à data do balanço de 2019, i.e., uma obrigação presente,
devendo dar lugar a um ajustamento em 2019. Como a entidade não efetuou
qualquer registo, deve reconhecer uma provisão nas demonstrações financeiras de
2018, pela melhor estimativa do valor da perda potencial, a qual poderá ser o valor
requerido em tribunal, ou seja, 10.000 €.

Situação c):

A análise deste acontecimento à luz estritamente da NCRF 24 poderia indiciar que


a alteração da taxa de imposto, ainda que no período subsequente,
consubstanciaria um acontecimento que desse lugar a ajustamentos, mais
concretamente no montante dos ativos e passivos por impostos diferidos. No
entanto, uma leitura conjunta da NCRF 24 e do § 44 da NCRF 25 – Impostos sobre o
rendimento, permite concluir que este acontecimento apenas dará lugar a
divulgação no Anexo.

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200
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Como é previsto naquele parágrafo “ativos e passivos por impostos diferidos devem
ser mensurados pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no período
quando seja realizado o ativo ou liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e
leis fiscais) que sejam aprovadas à data do balanço”.

Com efeito, se a alteração da taxa do imposto ocorreu apenas em 2020, o que


significa que à data do balanço de 2019 ainda não estava aprovada e vertida em
lei, pelo que não deve originar qualquer ajustamento nos ativos e passivos por
impostos diferidos reconhecidos em 2019. Não obstante, se for expectável que o
impacto da alteração possa ter efeitos futuros materialmente relevantes para a
entidade, dever-se-á divulgar o acontecimento no Anexo de 2019.

201

201
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9. Operações de encerramento (Microentidades)

9.1. Políticas Contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas


e erros

A política ou políticas contabilísticas a aplicar a determinado item será a que


decorrer do capítulo que especificamente tratar da subjacente transação, outro
acontecimento ou condição.

Na ausência de uma disposição desta Norma que se aplique especificamente a uma


transação, outro acontecimento ou condição, o órgão de gestão fará juízos de valor
no desenvolvimento e aplicação de uma política contabilística que resulte em
informação que seja:

a) Relevante para a tomada de decisões económicas por parte dos utentes;

b) Fiável, de tal modo que as demonstrações financeiras:

i) Representem fielmente a posição financeira e o desempenho


financeiro da entidade;

ii) Reflitam a substância económica de transações, outros


acontecimentos e condições e não meramente a forma legal;

iii) Sejam neutras, isto é, que estejam isentas de enviesamentos;

iv) Sejam prudentes; e

v) Sejam completas em todos os aspetos materiais.

Ao fazer os juízos de valor descritos no parágrafo 6.2 da Norma, o órgão de gestão


deve ponderar a aplicabilidade das seguintes fontes, por ordem indicada:

a) Os requisitos e a orientação desta Norma que tratam de assuntos


semelhantes e relacionados; e

b) As definições e os critérios de reconhecimento e mensuração para ativos,


passivos, rendimentos e gastos constantes da Estrutura Conceptual.

202
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Uma entidade deve selecionar e aplicar as suas políticas consistentemente para


transações semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que
determinado capítulo desta Norma especificamente exija ou permita a
categorização de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se
um outro capítulo exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística
deve ser selecionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

No que respeita a alterações nas políticas contabilísticas uma entidade deve


alterar uma política contabilística apenas se a alteração:

a) For exigida por uma Norma ou Norma Interpretativa; ou

b) Resultar no facto de as demonstrações financeiras proporcionarem


informação fiável e mais relevante sobre os efeitos das transações, outros
acontecimentos ou condições, na posição financeira e no desempenho
financeiro da entidade.

Até ao ponto em que uma alteração numa estimativa contabilística dá origem a


alterações em ativos e passivos, ou se relacione com um item do capital próprio,
ela deve ser reconhecida pelo ajustamento da quantia escriturada do item de
capital próprio, ativo ou passivo relacionado no período da alteração.

O efeito de uma alteração numa estimativa contabilística, que não seja uma
alteração à qual se aplique o parágrafo anterior, deve ser reconhecido
prospetivamente incluindo-o nos resultados do:

a) Período de alteração, se a alteração afetar apenas esse período; ou

b) Período de alteração e períodos futuros, se a alteração afetar ambas as


situações.

A correção de um erro material de um período anterior é excluída dos resultados


do período em que o erro é detetado, sendo efetuada diretamente em resultados
transitados.

203
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A empresa MicroClima, Lda, adquiriu em janeiro de N um equipamento básico por


3.000 €, tendo sido atribuída uma vida útil de 5 anos e um valor residual de zero
euros. A empresa utiliza o método da linha reta no cálculo das depreciações do
período.

No exercício de N+3, antes do reconhecimento da depreciação desse exercício, a


empresa procedeu a uma revisão da sua vida útil, tendo estimado uma vida útil
remanescente de 3 anos, ou seja até ao exercício de N+6.

Pedido: Pronuncie-se sobre o tratamento da problemática acima descrita.

Natureza do problema: Alteração de estimativas contabilísticas

NC-ME (capítulo aplicável): 6

Reconhecimento e Mensuração:

• De acordo com o disposto no § 6.6 da NC–ME, o efeito de uma alteração


numa estimativa contabilística, deve ser reconhecido prospectivamente
incluindo-o nos resultados do:

a) Período de alteração, se a alteração afetar apenas esse período;


ou

b) Período de alteração e períodos futuros, se a alteração afetar


ambas as situações.

• Neste caso, a alteração de estimativas ocorreu durante o exercício N+3,


tendo já decorrido três depreciações do bem, que para além da
depreciação do período N+3, irá ter mais três anos de depreciação,
totalizando um período total de depreciação de 7 anos.

• Assim, a alteração de estimativas tem uma influência no resultado do


exercício N+3 bem como nos três exercícios seguintes.

204
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

Em N+3 antes da depreciação desse exercício:

Depreciação anual: 3.000/5 = 600

QE = 3.000 – 3.000/5 x 3 = 1.200

Vida útil remanescente: 3 anos (N+4, N+5, N+6)

1.200 é a quantia a depreciar nos anos N+3 a N+6

Nova depreciação do período, a registar a partir de N+3: 300 (1.200 / 4)

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 – Gastos de 438 – Ativos Fixos


Depreciação e de Tangíveis - Pela depreciação anual (N a
600
Amortização - Ativos Depreciações N+2)
Fixos Tangíveis acumuladas

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 – Gastos de 438 – Ativos Fixos


Depreciação e de Tangíveis - Pela depreciação anual (N+3 a
300
Amortização - Ativos Depreciações N+6)
Fixos Tangíveis acumuladas

205
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A empresa Microcosmos, Lda. identificou no ano N-1, já após a divulgação das


contas do exercício anterior, que no pagamento de uma prestação de um
empréstimo bancário, havia sido contabilizado na conta de gastos de financiamento
a amortização de capital no montante de 5.000 €.

Pedido: contabilização das operações no exercício N.

Natureza do problema: Correção de erros

NC-ME (capítulo aplicável): 6

Reconhecimento e Mensuração:

De acordo com o disposto no § 6.8 da NC-ME, a correção de um erro material de um


período anterior é excluída dos resultados do período em que o erro é detetado,
sendo efetuada diretamente em resultados transitados.

Neste caso, o erro decorreu no exercício anterior, tendo sido identificado já após
as contas terem sido encerradas, pelo que o lançamento foi efetuado diretamente
na conta de resultados transitados, de forma a não influenciar o resultado do
exercício N, em que foi identificado.

Resolução:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2511 – Financiamentos
56 - Resultados
obtidos - Empréstimos 5.000 Correção do erro
transitados
bancários

206
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.2. Ativos fixos tangíveis

O custo de um item de ativo fixo tangível deve ser reconhecido como ativo se, e
apenas se, cumprir as condições de reconhecimento definidas no capítulo 3 da NC-
ME e desde que se trate de um item que seja detido para uso na produção ou
fornecimento de bens ou serviços, para arrendamento a outros, ou para fins
administrativos e se espera que seja usado durante mais do que um período.

As designadas propriedades de investimento (terrenos e edifícios), bem como os


ativos biológicos de produção, são reconhecidos como ativos fixos tangíveis.

Os animais ou plantas vivos detidos pela entidade e que não se enquadrem na


atividade agrícola integram a subcategoria de equipamentos biológicos.
Na rubrica “terrenos e edifícios” devem figurar os direitos imobiliários e outros
direitos similares tal como são legalmente definidos.
Sobressalentes e equipamentos de serviço são geralmente escriturados como
inventários e reconhecidos nos resultados quando consumidos. Porém, os
sobressalentes principais e equipamento de reserva classificam-se como ativos fixos
tangíveis quando uma entidade espera usá-los durante mais do que um período. Da
mesma forma, se os sobressalentes e os equipamentos de serviço puderem ser
utilizados em ligação com um item do ativo fixo tangível, eles são contabilizados
como ativo fixo tangível.
Podem ser considerados no ativo por uma só quantidade e quantia fixa, os itens
que, no seu conjunto, satisfaçam simultaneamente as seguintes condições:
a) Sejam renovados frequentemente;
b) Representem, bem a bem, uma quantia imaterial para a entidade; e
c) Tenham uma vida útil não superior a três anos.

Partes de alguns itens do ativo fixo tangível poderão necessitar de substituições a


intervalos regulares. Uma entidade deve reconhecer na quantia escriturada de um
item do ativo fixo tangível o custo da peça de substituição desse item quando o
custo for incorrido, se os critérios de reconhecimento forem cumpridos. A quantia
escriturada das peças que são substituídas é desreconhecida de acordo com as
disposições de desreconhecimento deste capítulo.

207
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No que respeita à mensuração, um item do ativo fixo tangível que seja classificado
para reconhecimento como um ativo deve ser inicialmente mensurado pelo seu
custo e subsequentemente pelo seu custo deduzido de qualquer depreciação
acumulada.
O custo de um item do ativo fixo tangível compreende:
a) O seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos
de compra não reembolsáveis, após dedução dos descontos e abatimentos; e
b) Quaisquer custos diretamente atribuíveis para desenvolver e/ou colocar o
ativo na localização e condição necessárias para o mesmo ser capaz de
funcionar da forma pretendida.

Exemplos de custos que não são custos de um item do ativo fixo tangível são:
a) Custos de abertura de novas instalações;
b) Custos de introdução de um novo produto ou serviço (incluindo custos de
publicidade ou atividades promocionais);
c) Custos de condução do negócio numa nova localização ou com uma nova
classe de clientes (incluindo custos de formação de pessoal); e
d) Custos de administração e outros custos gerais.

Quanto aos aspetos relacionados com a depreciação, atento o disposto no


parágrafo 7.5 da Norma, cada parte de um item do ativo fixo tangível com um
custo que seja significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciada
separadamente.
O gasto de depreciação em cada período deve ser reconhecido nos resultados a
menos que seja incluído na quantia escriturada de um outro ativo.
A quantia depreciável de um ativo deve ser imputada numa base sistemática
durante a sua vida útil.
A depreciação de um ativo começa quando este esteja disponível para uso, isto é
quando estiver na localização e condição necessárias para que seja capaz de operar
na forma pretendida. A depreciação de um ativo cessa na data em que o ativo for
desreconhecido.

Na determinação da vida útil de um ativo uma entidade deve ponderar o uso


esperado do ativo, o desgaste normal esperado, a obsolescência técnica ou
comercial e limites legais ou semelhantes no seu uso.

O método de depreciação é o método da linha reta.

208
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A quantia escriturada de um item do ativo fixo tangível deve ser desreconhecida:


a) No momento da alienação; ou
b) Quando não se espere futuros benefícios económicos do seu uso ou
alienação.

O ganho ou perda decorrente do desreconhecimento de um item do ativo fixo


tangível deve ser incluído nos resultados quando o item for desreconhecido. Os
ganhos não devem ser classificados como rédito.
Aquando da data de alienação de um item do ativo fixo tangível uma entidade deve
aplicar os critérios referidos no capítulo 12 da NC-ME para reconhecimento do
rédito.
O ganho ou perda decorrente do desreconhecimento de um item do ativo fixo
tangível deve ser determinado como a diferença entre os proventos líquidos da
alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item.

209
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A empresa Microfone adquiriu no início do ano N um equipamento por 4.000 €


tendo estimado uma vida útil de 8 anos. A empresa utiliza o método da linha reta
na determinação da depreciação. Este equipamento possui um componente que é
substituído de 4 em 4 anos.

No final de N a empresa prevê que a substituição a realizar em N+3 tenha um custo


de 600 €.

Pedido: Contabilização das depreciações a reconhecer nos anos N, N+1, N+2 e N+3,
bem como da substituição do componente no final de N+3.

Natureza do problema: Reconhecimento dos sobressalentes e equipamentos de


serviço

NC-ME (capítulo aplicável): 7

Reconhecimento e Mensuração:

De acordo com o disposto nos §§ 7.3 e 7.5 da NC–ME, os sobressalentes principais e


equipamento de reserva devem ser classificados como Ativos fixos tangíveis quando
a entidade espera usá-los durante mais do que um período. Quanto à mensuração
uma entidade deve reconhecer na quantia escriturada de um item do ativo fixo
tangível o custo da peça de substituição desse item quando o custo for incorrido. A
quantia escriturada das peças que são substituídas deve ser desreconhecida.

Resolução

Depreciação dos anos N a N+3:

- Do equipamento sem o componente: (4.000 – 600)/8 = 425

- Do componente: 600/4 = 150

210
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- TOTAL = 575

No final do ano N+3 a empresa reconhece o custo suportado com a inspeção como
parte integrante dos AFT, e deve adicionalmente desreconhecer o custo do
componente substituído.

Depreciação dos anos N+4 a N+7:

- Do equipamento sem o componente: (4.000 – 600)/8 = 425

- Do componente: 600/4 = 150

- TOTAL = 575

De N a N+3:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 – Gastos de 438 – Ativos Fixos


Depreciação e de Tangíveis - Pela depreciação anual (N a
575
Amortização - Ativos Depreciações N+3)
Fixos Tangíveis acumuladas

Final de N+3

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

433 – Ativos Fixos


Tangíveis – 12 - Depósitos à ordem 600 Pelo custo com a inspeção
Equipamento básico

211
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

438 – Ativos Fixos


433 – Ativos Fixos
Tangíveis - Pelo desreconhecimento do
Tangíveis – 600
Depreciações componente substituído
Equipamento básico
acumuladas

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 – Gastos de 438 – Ativos Fixos


Depreciação e de Tangíveis - Pela depreciação anual (N+4 a
575
Amortização - Ativos Depreciações N+7)
Fixos Tangíveis acumuladas

212
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.3. Ativos intangíveis

Os critérios estabelecidos no capítulo relativo a ativos fixos tangíveis aplicam-se


aos ativos intangíveis, incluindo os de caráter ambiental, sem prejuízo dos
parágrafos seguintes.

Um ativo intangível deve ser reconhecido se, e apenas se, for identificável, e
cumprir as condições de reconhecimento definidas no capitulo 3 desta Norma,
desde que se trate de um ativo não monetário, identificável e sem substância
física, que se espera que seja usado durante mais do que um período.

Um ativo intangível é identificável se:

a) For separável, isto é capaz de ser separado ou dividido da entidade e


vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente
ou em conjunto com um contrato, ativo ou passivo relacionado,
independentemente da intenção da entidade de o fazer; ou

b) Resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais,


independentemente desses direitos serem transferíveis ou separáveis da
entidade ou de outros direitos e obrigações.

Um ativo intangível deve ser mensurado pelo seu custo, o qual deve ser
determinado como preconizado para os ativos fixos tangíveis.

A criação de um ativo intangível gerado internamente, que não seja goodwill,


envolve uma fase de pesquisa e uma fase de desenvolvimento.

Não deve ser reconhecido nenhum ativo intangível proveniente de pesquisa, ou da


fase de pesquisa de um projeto interno, sendo os correspondentes dispêndios
reconhecidos como um gasto quando forem incorridos.

Os dispêndios de caráter ambiental incorridos para evitar ou reduzir danos


futuros, ou para preservar recursos, apenas podem ser qualificados para
reconhecimento como ativos, se se destinarem a servir de maneira durável a
atividade da entidade e se, além disso, estiver satisfeita uma das seguintes
condições:

213
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

a) Os gastos relacionarem -se com benefícios económicos que se espera


venham a fluir para a entidade e que permitam prolongar a vida, aumentar
a capacidade ou melhorar a segurança ou eficiência de outros ativos detidos
pela entidade (para além do seu nível de eficiência determinado
originalmente); ou

b) Os gastos permitirem reduzir ou evitar uma contaminação ambiental


suscetível de ocorrer em resultado das futuras atividades da entidade.

Podem existir direitos ou outros elementos de natureza semelhante adquiridos por


motivos associados ao impacto das atividades da entidade sobre o ambiente (por
exemplo, patentes, licenças, autorização de poluição e direitos de emissão).

Se tiverem sido adquiridos a título oneroso, e, além disso, satisfizerem os critérios


necessários ao seu reconhecimento como ativo, devem ser capitalizados e
amortizados sistematicamente ao longo das suas vidas económicas úteis esperadas.
Caso não satisfaçam esses critérios, devem ser imputados a resultados.

Os dispêndios com itens intangíveis, incluindo os dispêndios de caráter ambiental,


devem ser reconhecidos como gastos quando incorridos, a menos que façam parte
do custo de um ativo intangível que satisfaça os critérios de reconhecimento
referidos nos parágrafos anteriores.

Os dispêndios de caráter ambiental relacionados com danos que ocorreram num


período anterior não podem qualificar-se como ajustamentos de exercícios
anteriores mas devem pelo contrário ser registados como gastos no período
corrente.

Uma entidade reconhecerá como gasto os seguintes itens, os quais nunca deverão
ser reconhecidos como ativo:

a) As marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de clientes e itens


substancialmente semelhantes gerados internamente;

b) Dispêndio com atividades de arranque, a não ser que este dispêndio


esteja incluído no custo de um item de ativo fixo tangível de acordo com o
capítulo 7 desta Norma. Os custos de arranque podem consistir em custos
de estabelecimento tais como os custos legais ou de secretariado incorridos
no estabelecimento de uma entidade legal, dispêndios para abrir novas
instalações ou negócio ou dispêndios para iniciar novas unidades
operacionais ou lançar novos produtos ou processos;

c) Dispêndios com atividades de formação;

d) Dispêndios com atividades de publicidade e promocionais (incluindo


catálogos de venda por correspondência); e

214
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

e) Dispêndios com a mudança de local ou reorganização de uma entidade no


seu todo ou em parte.

O dispêndio com um item intangível que tenha sido inicialmente reconhecido como
um gasto não deve ser reconhecido como parte do custo de um ativo intangível em
data posterior.

Uma entidade deve avaliar se a vida útil de um ativo intangível é finita ou


indefinida e, se for finita, a duração de, ou o número de produção ou de unidades
similares constituintes, dessa vida útil.

Um ativo intangível tem uma vida útil indefinida quando, com base numa análise
de todos os fatores relevantes, não houver limite previsível para o período durante
o qual se espera que o ativo gere influxos de caixa líquidos para a entidade.

A vida útil de um ativo intangível que resulte de direitos contratuais ou de outros


direitos legais não deve exceder o período dos direitos contratuais ou de outros
direitos legais, mas pode ser mais curta dependendo do período durante o qual a
entidade espera usar o ativo. Se os direitos contratuais ou outros direitos legais
forem transmitidos por um prazo limitado que possa ser renovado, a vida útil do
ativo intangível deve incluir o(s) período(s) de renovação apenas se existir
evidência que suporte a renovação pela entidade sem um custo significativo.

A quantia amortizável de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser
imputada numa base sistemática durante a sua vida útil, tal como o previsto para
os ativos fixos tangíveis.

A amortização deve cessar na data em que o ativo for desreconhecido.

O valor residual de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser assumido
como sendo zero a menos que:

a) Haja um compromisso de um terceiro de comprar o ativo no final da sua


vida útil; ou

b) Haja um mercado ativo para o ativo e:

i) O valor residual possa ser determinado com referência a esse


mercado; e

ii) Seja provável que tal mercado exista no final da sua vida útil.

215
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Um ativo intangível com uma vida útil indefinida deve ser amortizado num
período máximo de 10 anos.

A vida útil de um ativo intangível deve ser revista a cada período para determinar
se os acontecimentos e circunstâncias continuam a apoiar uma avaliação de vida
útil indefinida para esse ativo. Se não apoiarem, a alteração na avaliação de vida
útil de indefinida para finita deve ser contabilizada como alteração numa
estimativa contabilística de acordo com o capítulo 6 da NC-ME.

Um ativo intangível deve ser desreconhecido no momento da alienação ou quando


não se esperam futuros benefícios económicos do seu uso ou alienação.

216
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A empresa MicroFilme adquiriu em N-3, por 6.000 €, um direito de uso de uma


patente por um período de 5 anos. Para além desse dispêndio, incorreu ainda em
2.000 € de despesas com honorários de advogados e outras despesas legais,
relacionadas com o registo desta operação.
No ano N, foi lançada no mercado uma nova tecnologia, deixando a empresa de ser
competitiva com a utilização da sua patente, não esperando a entidade nenhum
benefício económico futuro daquela patente.

Pedido: Contabilização das operações relativas aos anos N-3 e N

Natureza do problema: Ativos intangíveis (reconhecimento e mensuração)

NC-ME (capítulo aplicável): 8

Reconhecimento e Mensuração:

Os gastos aqui apresentados preenchem os pressupostos do reconhecimento como


um ativo intangível, já que, para além dos restantes aspetos de reconhecimento de
um ativo cumpre igualmente os critérios de identificabilidade, já que resulta de
um direito contratual que é separável de outros direitos e obrigações.

Em termos de mensuração inicial os ativos intangíveis são mensurados pelo seu


custo, incluindo, para além do custo de aquisição, todos os custos necessários para
o ativo ser capaz de funcionar da forma pretendida. Para além disso, os ativos
intangíveis podem ter vidas úteis definidas ou indefinidas. No caso em apreço,
como a vida útil é definida, a sua mensuração subsequente é determinada pelo seu
custo menos qualquer amortização acumulada.

No ano N, uma nova tecnologia foi lançada no mercado, deixando a informação


protegida pela patente obsoleta, devendo a entidade desreconhecer o ativo
intangível, já que, de acordo com o § 8.19, ou quando ocorre a alienação, ou não
se esperam futuros benefícios económicos do seu uso ou alienação, o ativo deve ser
desreconhecido.

217
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

- Aquisição da patente: N-3;

- Período de vida útil: 5 anos

- Custo da patente: 8.000 € (6.000 € + 2.000 €)

- Amortização: 8.000 € / 5 = 1.600 €

- Quantia escriturada ano N: 8.000 – 8.000/5 x 3 = 3.200

Em N - 3:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

444 - Ativos
intangíveis – 12 - Depósitos à Pela aquisição e registo da
8.000
Propriedade ordem patente N – 3
industrial

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

643 - Gastos de 448 – Ativos


depreciação e de intangíveis - Pela amortização da patente
1.600
amortização – Ativos Amortizações em N – 3
Intangíveis acumuladas

218
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em N:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

448 – Ativos intangíveis 444 - Ativos intangíveis


- Amortizações – Propriedade 4.800
acumuladas industrial Pelo desreconhecimento do
Ativo Intangível
6873 –Gastos em 444 - Ativos intangíveis
investimentos não – Propriedade 3.200
financeiros - Abates industrial

219
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.4. Locações

Uma locação é classificada como locação financeira se ela transferir


substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Uma
locação é classificada como locação operacional se ela não transferir
substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade.

A classificação de uma locação como financeira ou operacional depende da


substância da transação e não da forma do contrato. Exemplos de situações que
podem normalmente conduzir a que uma locação seja classificada como uma
locação financeira são:

a) A locação transfere a propriedade do ativo para o locatário no fim do


prazo da locação;

b) O locatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera


que seja suficientemente mais baixo do que a estimativa do seu valor de
mercado à data em que a opção se torne exercível tal que, no início da
locação, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;

c) O prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do ativo


mesmo que o título de propriedade não seja transferido;

d) No início da locação o valor presente dos pagamentos mínimos da locação


ascende a pelo menos, substancialmente a estimativa do valor de mercado
do ativo locado; e

e) Os ativos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o


locatário os pode usar sem que sejam feitas grandes modificações.

Os indicadores de situações que individualmente ou em combinação podem


também conduzir a que uma locação seja classificada como financeira são:

a) Se o locatário puder cancelar a locação, as perdas do locador associadas


ao cancelamento são suportadas pelo locatário;

220
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Os ganhos ou as perdas da flutuação no valor de mercado do residual


caem no locatário (por exemplo sob a forma de um abatimento na renda
que iguale a maior parte dos proventos das vendas no fim da locação); e

c) O locatário tem a capacidade de continuar a locação por um segundo


período com uma renda que seja substancialmente inferior à renda do
mercado.

Os exemplos e indicadores enunciados anteriormente nem sempre são conclusivos.


Se for claro com base noutras características que a locação não transfere
substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à posse, a locação é
classificada como locação operacional.

No início do prazo de locação, os locatários devem reconhecer as locações


financeiras como ativos e passivos nos seus balanços por quantias iguais ao valor
dos pagamentos mínimos da locação, cada um determinado no início da locação.
Quaisquer custos diretos iniciais do locatário são adicionados à quantia reconhecida
como ativo.

Os pagamentos mínimos da locação devem ser repartidos entre o encargo


financeiro e a redução do passivo pendente. O encargo financeiro deve ser
imputado a cada período durante o prazo da locação.

As rendas contingentes devem ser debitadas como gastos nos períodos em que
foram incorridas.

Uma locação financeira dá origem a um gasto de depreciação relativo ao ativo


depreciável assim como a um gasto financeiro em cada período contabilístico.

A política de depreciação para os ativos locados depreciáveis deve ser consistente


com a dos ativos depreciáveis que sejam possuídos e a depreciação reconhecida
deve ser calculada nas bases estabelecidas nos capítulos 7 e 8 da Norma (Ativos
Fixos Tangíveis e Ativos Intangíveis). Se não houver certeza razoável de que o
locatário obtenha a propriedade no fim do prazo da locação, o ativo deve ser
totalmente depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, o que for
mais curto.

Os pagamentos de uma locação operacional devem ser reconhecidos como um


gasto numa base linear durante o prazo da locação.

Os locadores devem apresentar os ativos sujeitos a locações operacionais nos seus


balanços de acordo com a natureza do ativo.

221
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O rendimento proveniente de locações operacionais deve ser reconhecido numa


base linear durante o prazo da locação.

Os custos, incluindo a depreciação, incorridos para se obter o rendimento de


locação são reconhecidos como um gasto.

Os custos diretos iniciais incorridos pelos locadores ao negociar e aceitar uma


locação operacional devem ser adicionados à quantia escriturada do ativo locado e
reconhecidos como um gasto durante o prazo da locação na mesma base do
rendimento da locação.

A política de depreciação para ativos locados depreciáveis deve ser consistente


com a política de depreciação normal do locador para ativos semelhantes, e a
depreciação deve ser calculada de acordo com as disposições referentes a ativos
intangíveis e a ativos fixos tangíveis.

Um locador fabricante ou negociante não reconhece qualquer lucro de venda ao


celebrar uma locação operacional porque esta não é equivalente a uma venda.

222
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A empresa Micrológica celebrou durante o ano N o seguinte contrato de locação15:

• Data do início do contrato: 1 de agosto de N

• Período do contrato: 4 anos

• Valor do bem (equipamento básico): 51.500 €

• Rendas: 16 rendas trimestrais e iguais a 3.639,71 € (excluindo o IVA),


pagas antecipadamente e com juro postecipado.

• Valor residual no final do contrato: 1.500 €

• Período de vida útil do bem: 5 anos

• Existe certeza razoável de que se exercerá a opção de compra.

Pedido: Contabilização das operações relativas ao ano N

Natureza do problema: Locações (reconhecimento e mensuração)

NC-ME (capítulo aplicável): 7 e 9

15
Adaptado de “RODRIGUES, Ana Maria, CARVALHO, Carla, CRAVO, Domingos, AZEVEDO, Graça, “SNC
– Contabilidade Financeira: sua aplicação”, Almedina, Julho de 2010, p. 664 e ss

223
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Reconhecimento e Mensuração:

Classificação das locações (§ 9 da NC - ME):

Financeira: transferência substancial de todos os riscos e vantagens inerentes a


posse de um ativo. O título de propriedade pode ou não ser eventualmente
transferido.

Operacional: locação que não seja locação financeira.

No caso em análise, estamos perante uma locação financeira, pois existe uma
transferência de todos os riscos e vantagens associadas ao bem locado, bem como a
certeza razoável de que o locatário exercerá a opção de compra no final do
contrato.

Reconhecimento inicial da locação financeira:

- Reconhece como Ativos e passivos por quantias iguais ao valor presente dos
pagamentos mínimos da locação (§ 9.5 da NC - ME).

Reconhecimento inicial do equipamento básico:

Cumpre com a definição de ativo fixo tangível, (§ 7.1 da NC - ME).

Cumpre com os critérios de reconhecimento de um ativo (§ 3.3 da NC - ME).

Mensuração no reconhecimento inicial: custo de aquisição (§ 7.6 da NC - ME).

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

433 – Ativos Fixos 2513 – Financiamentos


Reconhecimento inicial do
Tangíveis – obtidos – Locações 51.500
contrato de leasing
Equipamento Básico financeiras

224
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Mensuração Subsequente:

De acordo com o § 9.6 da NC - ME, os pagamentos mínimos da locação devem ser


repartidos entre o encargo financeiro e a redução do passivo pendente. O encargo
financeiro deve ser imputado a cada período durante o prazo da locação de forma
a produzir uma taxa de juro periódica constante sobre o saldo remanescente do
passivo.

Tendo por base as condições do contrato de locação, apresenta-se de seguida o


respetivo plano financeiro, o qual tem subjacente uma taxa de juro nominal anual
de 8%.

N.º Amortização Capital em


Data Juros Renda
renda Do capital dívida

1 1/8/N 0,00 3.639,71 3.639,71 47.860,29

2 1/11/N 957,21 2.682,51 3.639,71 45.177,78

3 1/2/N+1 903,56 2.736,16 3.639,71 42.441,63

4 1/5/N+1 848,83 2.790,88 3.639,71 39.650,75

5 1/8/N+1 793,01 2.846,70 3.639,71 36.804,05

6 1/11/N+1 736,08 2.903,63 3.639,71 33.900,42

7 1/2/N+2 678,01 2.961,70 3.639,71 30.938,71

8 1/5/N+2 618,77 3.020,94 3.639,71 27.917,78

9 1/8/N+2 558,36 3.081,36 3.639,71 24.836,42

10 1/11/N+2 496,73 3.142,98 3.639,71 21.693,44

11 1/2/N+3 433,87 3.205,84 3.639,71 18.487,59

12 1/5/N+3 369,75 3.269,96 3.639,71 15.217,63

13 1/8/N+3 304,35 3.335,36 3.639,71 11.882,27

14 1/11/N+3 237,65 3.402,07 3.639,71 8.480,21

15 1/2/N+4 169,60 3.470,11 3.639,71 5.010,10

16 1/5/N+4 100,20 3.539,51 3.639,71 1.470,59

Opção 1/8/N+4 29,41 1.470,59 1.500,00 0,00

225
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

2513 – Financiamentos
12 Depósitos à
obtidos – Locações 3.639,71 Pagamento da 1ª renda
ordem
financeiras

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2513 - Financiamentos
obtidos - Locações 2.682,51
financeiras

6911(3) - Juros de 12 Depósitos à Ordem Pagamento da 2.ª renda


financiamentos
957,21
obtidos - Locações
Financeiras

Em 31/12/N, a empresa terá de reconhecer o juro da locação financeira relativo ao


período de 1/11/N a 31/12/N, o qual apenas será liquidado em 1/2/N+1, aquando
do pagamento da 3.ª renda do leasing.

Juro a reconhecer = 903,56 € x 2/3 meses = 602,37 €

Conta a débito Conta a crédito Valor (€) Descrição

6911(3) – Juros de
financiamentos 2722 – Credores por Reconhecimento do acréscimo
602,37 €
obtidos – locações acréscimos de gastos de juro no ano N
financeiras

Ainda em 31/12/N, é necessário proceder ao registo da depreciação do período do


equipamento. Nos termos do § 9.7 da NC -ME, a quantia depreciável de um ativo
locado é imputada a cada período contabilístico durante o período do uso
esperado, numa base sistemática consistente com a política de depreciação que o
locatário adote para Ativos depreciáveis de que seja proprietário.

226
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Se houver certeza razoável de que o locatário obterá a propriedade no fim do


prazo da locação, o período de uso esperado é a vida útil do ativo; se tal não for
possível, o ativo é depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, dos
dois o mais curto.

No caso concreto, como é esperado o exercício da opção de compra do bem no


final do contrato, o período de depreciação será o da vida útil do bem, ou seja, 5
anos.

Depreciação do período = 51.500 € / 5 anos = 10.300 €

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 - Gastos de
depreciação e de 438 - Depreciações
10.300 Pela depreciação no exercício N
amortização – Ativos acumuladas
Fixos Tangíveis

227
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9.5. Custos de empréstimos obtidos

Quanto aos custos de empréstimos obtidos, a NC–ME apenas considera o regime do


reconhecimento dos mesmos como um gasto no período em que sejam incorridos,
não considerando que os mesmos possam ser capitalizados.
Os custos de empréstimos obtidos considerados na norma incluem:
a) Juros de descobertos bancários e de empréstimos obtidos a curto e longo
prazo;
b) Encargos financeiros com respeito a locações financeiras reconhecidas de
acordo com o capítulo 9 (Locações) desta Norma; e
c) Diferenças de câmbio provenientes de empréstimos obtidos em moeda
estrangeira até ao ponto em que sejam vistos como um ajustamento do
custo dos juros.

Os custos de empréstimos obtidos devem ser reconhecidos como um gasto no


período em que sejam incorridos.

228
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CASO PRÁTICO

A empresa Microlab, contratou no mês de julho do ano N, um empréstimo bancário,


no montante de 10.000 €, com o único objetivo de financiar a ampliação das suas
instalações fabris. O contrato de financiamento previa um prazo de pagamento de
5 anos com prestações anuais de capital e juros, com pagamento de capital
postecipado e juro antecipado à taxa de 6,00%.

Pedido: Contabilização das operações relativas aos anos N e N+1


Natureza do problema: Custos de empréstimos obtidos
NC-ME (capítulo aplicável): 10

Reconhecimento e Mensuração: De acordo com o § 10.2 da NC–ME, os custos dos


empréstimos obtidos devem ser reconhecidos como um gasto no período em que
sejam incorridos.
Os gastos devem ser reconhecidos de acordo com o regime do acréscimo, ou seja
devem ser reconhecidos no período de vigência desses gastos independentemente
do momento do seu dispêndio financeiro.
A NC–ME, não permite outro tratamento relativo aos custos dos empréstimos
obtidos, nomeadamente a sua inclusão nos custos de outros Ativos, conforme o
disposto na NCRF 10 e na NCRF–PE.

Resolução:

Capital mutuado: 10.000 €;

Juros pagos em N: 600 € - período Julho de N a Junho de N + 1;

Amortização em N+1: 2.000 €;

Juros pagos em N+1: 480 € - período Julho de N+1 a Junho de N+2

229
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Em N

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2511 – Financiamentos
12 - Depósitos à ordem obtidos- Empréstimos 10.000 Contratação de financiamento
bancários

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

6911 - Juros de
financiamentos 300 Juros do período ano N
obtidos 12 - Depósitos à ordem

281 - Gastos a
300 Diferimento juro período N+1
reconhecer

Em N+1

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2511 – Financiamentos
obtidos- Empréstimos 12 - Depósitos à ordem 2.000 Amortização empréstimo - N+1
bancários

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

6911 - Juros de
281 - Gastos a Reconhecimento do gasto dos
financiamentos 300
reconhecer juros pagos em N
obtidos

6911 - Juros de 12 - Depósitos à ordem 240 Juros do período ano N+1

230
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

financiamentos
obtidos

281 - Gastos a
240 Diferimento juro período N+2
reconhecer

231
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.6. Inventários

Os inventários são tratados pela NC–ME no seu § 11, sendo reconhecidos como tal
os Ativos

- Detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;


- No processo de produção para tal venda; ou
- Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo
de produção ou na prestação de serviços.

São igualmente tratados como inventários os Ativos biológicos consumíveis e os


produtos agrícolas.

Em termos de mensuração, os inventários devem ser considerados pelo seu custo


ou pelo seu valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.

O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de


conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e
condição atuais.

Os custos de compra de inventários incluem o preço de compra, direitos de


importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis
das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e
outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e
de serviços. Os descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes
devem ser deduzidos na determinação dos custos de compra.

O custo dos inventários de produtos acabados e de subprodutos será obtido por um


dos seguintes métodos:

(i) custo de produção, ou

(ii) preço de venda deduzido da margem normal de lucro que a gestão


demonstre ser apropriada. O custo dos produtos e trabalhos em curso será
obtido pelo mesmo método corrigido com a percentagem estimada de
acabamento.

232
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem
danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de
venda tiverem diminuído. A prática de reduzir o custo dos inventários para o valor
realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os ativos não devem
ser escriturados por quantias superiores àquelas que previsivelmente resultariam
da sua venda ou uso. O custo de reposição dos materiais ou o preço de venda
deduzido dos necessários custos previsíveis de acabamento e venda podem ser a
melhor mensuração disponível do seu valor realizável líquido.

Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável


líquido.

Quando as circunstâncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor


dos inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um
aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias
económicas, a quantia do ajustamento é revertida (isto é a reversão é limitada à
quantia do ajustamento original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o
valor mais baixo do custo e do valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por
exemplo, quando um item de inventários que é escriturado pelo valor realizável
líquido, porque o seu preço de venda desceu, está ainda detido num período
posterior e o seu preço de venda aumentou.

Quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários


deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respetivo rédito seja
reconhecido. A quantia de qualquer ajustamento dos inventários para o valor
realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como
um gasto do período em que o ajustamento ou perda ocorra. A quantia de qualquer
reversão do ajustamento de inventários, proveniente de um aumento no valor
realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de
inventários reconhecida como um gasto no período em que a reversão ocorra.

Os inventários podem ser movimentados em sistema de inventário intermitente ou


permanente, podendo ser utilizado, como forma de custeio, o custo médio
ponderado ou o FIFO.

Alguns inventários podem ser imputados a outras contas do ativo, como por
exemplo, inventários usados como um componente de ativos fixos tangíveis
construídos para a própria entidade. Os inventários imputados desta forma a um
outro ativo são reconhecidos como um gasto durante a vida útil desse ativo.

233
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CASO PRÁTICO

A empresa MicroEspaço foi constituída em janeiro de N e dedica-se à indústria de


mobiliário, transformando a madeira em bruto em peças de mobiliário de diversas
medidas, formas e utilizações.

Embora a empresa não possua um sistema de custeio que permita de forma


individualizada calcular o custo de produção de todas as peças de mobiliário,
consegue demonstrar de forma apropriada, através de cálculos auxiliares e extra
contabilísticos a sua margem de comercialização em 20%.

No final do ano N, a empresa tinha os seguintes registos, relativos aos seus


inventários.

Compras: 80.000 €

Direitos de importação: 2.500 €

Transportes de compras: 7.500 €

Stock Final: Matérias-primas: 25.000 € (Custo de aquisição)

Produto acabado: 40.000 € (Preço de venda)

Produto em curso: 30.000 € (Preço de venda, 60% de acab.)

Pedido: Contabilização das operações relativas aos anos N

Natureza do problema: Inventários

NC-ME (capítulo aplicável): 11

Reconhecimento e Mensuração: De acordo com o § 11.1 da NC–ME, são


reconhecidos como inventários os ativos detidos para venda no decurso ordinário
da atividade empresarial, no processo de produção para tal venda ou na forma de
materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção, devendo ser

234
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mensurados pelo seu custo ou pelo seu valor realizável líquido, dos dois o mais
baixo.

Os custos dos inventários devem incluir todos os custos de compra e custos de


conversão. No caso dos produtos acabados e de subprodutos, deverá ser mensurado
pelo seu custo de produção ou pelo preço de venda deduzido de uma margem de
lucro que a gestão demonstre apropriada, devendo o custo dos produtos em curso
ser calculado pelo mesmo método corrigido com a percentagem estimada de
acabamento.

De acordo com o § 11.9, os inventários são reconhecidos como um gasto no período


em que forem vendidos e o rédito da sua venda seja reconhecido.

Resolução:

Custo das compras: 80.000 € + 2.500 € + 7.500 € = 90.000 €

Custo Matérias consumidas: EI + Compras – EF = 0 + 90.000 € - 25.000 € = 65.000 €

Produto acabado: 40.000 € - (40.000 € * 20%) = 32.000 €

Produto em curso: 30.000 € - (30.000 € * 20%) = 24.000 € - (24.000 € * 40%) =


14.400€

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

312 - Compras de
Pela transferência da conta de
matérias-primas,
331 - Matérias-primas 90.000 compras para a conta de
subsidiárias e de
inventário
consumo

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

612 - Consumos de Pelo consumo de matérias


331 - Matérias-primas 65.000
Matérias - primas primas na produção no ano N

235
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Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

731 - Produtos
34 - Produtos acabados Pelo reconhecimento do ativo
acabados e 32.000
e intermédios relativo aos produtos acabados
intermédios

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

36 - Produtos e 733 - Produtos e Pelo reconhecimento do ativo


14.400
trabalhos em curso trabalhos em curso relativo aos produtos em curso

236
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9.7. Rédito

O capítulo 12 da NC-ME respeita à contabilização do rédito proveniente da venda


de bens, prestação de serviços e uso por outros de Ativos da entidade que
produzam juros, royalties e dividendos.
Refere a norma que o rédito deve ser mensurado pela quantia da contraprestação
acordada a qual, em geral, é determinada por acordo entre a entidade e o
comprador ou utente do ativo, tomando em consideração a quantia de quaisquer
descontos comerciais e de quantidade concedidos pela entidade.
As quantias cobradas por conta de terceiros tais como impostos sobre vendas,
impostos sobre bens e serviços e impostos sobre o valor acrescentado são excluídos
do rédito. Num relacionamento de agência, o rédito é a quantia de comissão. As
quantias cobradas por conta do mandante não são rédito.
O rédito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando tiverem sido
satisfeitas todas as condições seguintes:
a) A entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens
significativos da propriedade dos bens;
b) A entidade não mantenha envolvimento continuado de gestão com grau
geralmente associado com a posse, nem o controlo efetivo dos bens
vendidos;
c) A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada;
d) Seja provável que os benefícios económicos associados com a transação
fluam para a entidade; e
e) Os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transação possam
ser fiavelmente mensurados.

Quando o desfecho de uma transação que envolva a prestação de serviços possa


ser fiavelmente estimado, o rédito associado com a transação deve ser reconhecido
com referência à fase de acabamento da transação à data do balanço.

O desfecho de uma transação pode ser fiavelmente estimado quando todas as


condições seguintes forem satisfeitas:
a) A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada;
b) Seja provável que os benefícios económicos associados à transação
fluam para a entidade;
c) A fase de acabamento da transação à data do balanço possa ser
fiavelmente mensurada; e

237
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

d) Os custos incorridos com a transação e os custos para concluir a


transação possam ser fiavelmente mensurados.

Quando o desfecho da transação que envolva a prestação de serviços não possa ser
estimado com fiabilidade, o rédito somente deve ser reconhecido na medida em
que sejam recuperáveis os gastos reconhecidos.
O rédito proveniente do uso por terceiros de ativos da entidade que produzam
juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido nas bases estabelecidas no
parágrafo 12.8 da Norma, quando:
a) Seja provável que os benefícios económicos associados com a transação
fluam para a entidade; e
b) A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada.

O rédito deve ser reconhecido nas seguintes bases:


a) Os juros devem ser reconhecidos utilizando o regime do acréscimo;
b) Os royalties devem ser reconhecidos segundo o regime do acréscimo, de
acordo com a substância do acordo relevante; e
c) Os dividendos devem ser reconhecidos quando for estabelecido o direito
do acionista receber o pagamento.

238
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A Sociedade MicroConstroi, Lda. efetuou um contrato para a realização de um


serviço de remodelação da fachada de um imóvel sujeito às seguintes condições:

- Valor negociado para a totalidade da remodelação: 20.000 €

- Período de execução de 6 meses: 1/10/N a 31/3/N+1

- Pagamento do serviço:

- 30% com a adjudicação do serviço;

- 70% um mês após a emissão da fatura, que ocorrerá na data da


conclusão do serviço.

No que se refere aos custos, sabe-se que:

- Custos estimados para executar o serviço: 14.000 €

- Custos incorridos até 31/12/N: 5.600 € (que confirmam a estimativa)

- Custos totais incorridos até à conclusão do serviço: 15.000 €

Pedido: Contabilização das operações relativas aos anos N e N+1

Natureza do problema: Prestação de serviços (reconhecimento e mensuração)

NC-ME (capítulo aplicável): 12

Reconhecimento e mensuração do rédito na prestação de serviços:

• O rédito deve ser reconhecido com referência à fase de acabamento da


transação à data do balanço (§ 12.5 da NC-ME).

239
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• Para que o rédito possa ser reconhecido, é necessário que a transação possa
ser fiavelmente estimada. Para isso tem de satisfazer todas as condições
seguintes (§ 12.5):

o a quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada;

o seja provável que os benefícios económicos associados à transação


fluam para a entidade;

o a fase de acabamento da transação à data do balanço possa ser


fiavelmente mensurada; e

o os custos incorridos com a transação e os custos para concluir a


transação possam ser fiavelmente mensurados.

De acordo com o § 12.6, quando o desfecho da transação que envolva a prestação


de serviços não possa ser estimado com fiabilidade, o rédito somente deve ser
reconhecido na medida em que sejam recuperáveis os gastos reconhecidos.

(Tendo em consideração os dados disponibilizados o reconhecimento do rédito deve


ser apurado com referência à fase de acabamento na proporção entre os custos
incorridos até à data e os custos totais estimados).

Resolução:

ANO N

- Valor do contrato da prestação de serviços: 20.000 €

- Período de execução: 1/10/N a 31/3/N+1

- Adjudicação (adiantamento): 30% * 20.000 € = 6.000 €

- Custos incorridos em N: 5.600 €

240
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Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

276 - Adiantamentos
12 - Depósitos à por conta de 1/10/N - Adiantamento com
6.000
Ordem vendas/prestação de preço fixado
serviços

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

Durante o ano N -
12 D. Ordem / 221
6x - Gastos diversos 5.600 reconhecimento dos gastos
Fornecedores c/c (…)
incorridos

À data do balanço de N, é necessário reconhecer o rédito do período, com


referência à fase de acabamento, uma vez que o contrato da prestação de serviços
é fiavelmente estimado:

% de acabamento = custos incorridos / custos totais estimados

= 5.600 € / 14.000 € = 40%

Rédito a reconhecer em n = 20.000 € * 40% = 8.000 €

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2721 - Devedores por


72 - Prestações de 31/12/N - Reconhecimento do
acréscimos de 8.000
serviços rédito de N
rendimentos

241
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ANO N + 1

Custos incorridos em N+1 = Custos totais incorridos – custos incorridos em N

= 15.000 € – 5.600 € = 9.400 €

Rédito a reconhecer em N+1 = Valor da prestação de serviços – Rédito de N

= 20.000 € - 8.000 € = 12.000 €

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

12 D. Ordem / 221 Até 31/3/N+1 - reconhecimento


6x - Gastos diversos 9.400
Fornecedores c/c (…) dos gastos incorridos

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

72 - Prestações de 31/3/N+1 - Emissão da fatura ao


211 - Clientes c/c 20.000
serviços cliente

276 - Adiantamentos
por conta de 31/3/N+1 - Regularização com
211 - Clientes c/c 6.000
vendas/prestação de preço fixado
serviços

2721 - Devedores por


72 - Prestações de 31/3/N+1 - Regularização do
acréscimos de 8.000
serviços acréscimo de rendimentos
rendimentos

Com o recebimento da dívida remanescente:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

12 - Depósitos à 30/4/N+1 - Recebimento da


211 - Clientes c/c 14.000
Ordem dívida remanescente

242
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.8. Provisões

Refere a norma que só devem ser reconhecidas provisões quando cumulativamente:

a) Uma entidade tenha uma obrigação presente (legal ou construtiva) como


resultado de um acontecimento passado;
b) Seja provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios
económicos será necessário para liquidar a obrigação; e
c) Possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação.

Presume-se que um acontecimento passado dá origem a uma obrigação presente


se, tendo em conta toda a evidência disponível, for mais provável do que não que
tal obrigação presente exista à data do balanço.
O uso de estimativas é uma parte essencial da preparação de demonstrações
financeiras e não prejudica a sua fiabilidade. Isto é especialmente verdade no caso
de provisões, que pela sua natureza são mais incertas do que a maior parte de
outros elementos do balanço. Uma entidade pode, normalmente, fazer uma
estimativa da obrigação que seja suficientemente fiável para usar ao reconhecer
uma provisão.
Uma provisão deve ser usada somente para os dispêndios relativos aos quais a
provisão foi originalmente reconhecida.
Não devem ser reconhecidas provisões para perdas operacionais futuras, uma vez
que estas não satisfazem a definição de passivo nem os critérios gerais de
reconhecimento estabelecidos.

No que respeita à mensuração a quantia reconhecida como uma provisão deve ser
a quantia estimada que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar a
obrigação à data do balanço ou para a transferir para uma terceira parte nesse
momento.

As provisões devem ser revistas à data de cada balanço e ajustadas para refletir a
melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provável que será necessário um
exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos futuros para liquidar a
obrigação, a provisão deve ser revertida.

243
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A Sociedade Boarepresentação, Lda., era representante em Portugal da marca


francesa Bomproduto, comercializada pela empresa Francesnc. A relação comercial
de exclusividade, contava já com cinco anos, quando, em 16 de outubro do ano N,
sem que nada o fizesse prever, a empresa francesa terminou a relação comercial,
alegando várias reclamações de clientes finais do medíocre acompanhamento e
assistência pós-venda que a sociedade Boarepresentação, Lda. estaria a prestar.
Tendo como base essas reclamações a sociedade francesa intentou inclusivamente
nessa data uma ação judicial contra a empresa portuguesa pedindo uma
indemnização de 10.000 € por incumprimento contratual de assistência e
deterioração de imagem e de mercado.

A empresa portuguesa entende que as acusações são infundadas, argumentando


que a verdadeira razão da quebra contratual é o desinteresse da empresa francesa
no mercado português.

O advogado da empresa portuguesa considera, naquela data, que a ação judicial irá
ter desfecho desfavorável para a empresa francesa, argumentando que não existem
provas concretas quanto às acusações pronunciadas.

Em N+1, esta opinião é alterada, em virtude do aparecimento de provas concretas


quanto à deterioração da imagem da marca provocadas por um acompanhamento
pós-venda deficiente realizado pela empresa portuguesa.

Pedido: O tratamento contabilístico nos períodos N e N+1 na Sociedade


Boarepresentação, Lda.

Natureza do problema: Reconhecimento inicial, uso e alterações de provisões para


processos judiciais em curso

NC-ME (capítulo aplicável): 13

Reconhecimento e mensuração: Verificação das condições para o reconhecimento


de uma provisão:

a) Uma entidade tenha uma obrigação presente (legal ou construtiva) como


resultado de um acontecimento passado;

244
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Seja provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios


económicos será necessário para liquidar a obrigação; e

c) Possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação.

Ano N

De acordo com a opinião do advogado da sociedade a ação judicial irá ter desfecho
desfavorável para a empresa francesa, argumentando que não existem provas
concretas quanto às acusações pronunciadas, pelo que é pouco provável que um
exfluxo de recursos seja necessário para liquidar a obrigação.

Nestes termos, não estando reunidas as condições para a contabilização de uma


provisão, não se procede a qualquer registo contabilístico. Apesar de, no modelo
de Anexo não ser exigida divulgação quanto a esta situação, entendemos que, e no
sentido de prestar uma informação mais completa, deva ser divulgada a existência
do processo referindo que a expetativa do seu desfecho é favorável, motivo pelo
qual não se registou qualquer provisão.

Ano N+1

Em N+1, a opinião do advogado é alterada, em virtude do aparecimento de provas


concretas quanto à deterioração da imagem da marca provocadas por um
acompanhamento pós-venda deficiente realizado pela empresa portuguesa. Nestes
termos passa a existir uma forte probabilidade de ocorrer um exfluxo de recursos
para liquidar a obrigação, cumprindo-se igualmente as restantes condições
previstas no capítulo 13 da NC-ME para o reconhecimento de uma provisão.

Verificadas as condições para o reconhecimento de uma provisão, deverá ser


registado o seguinte movimento contabilístico:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

673 - Provisões do 293 - Provisões –


31/12/N+1 - Reconhecimento da
período – Processos Processos judiciais em 10.000
provisão
judiciais em curso curso

245
Encerr amento de Contas de 2019
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CASO PRÁTICO

A sociedade Comércio e reparação de máquinas, Lda. vendeu, no ano N, 25


máquinas ligadas à construção civil, pelo valor unitário de 10.000 €, concedendo
um período de garantia de 2 anos. Com base no histórico dos últimos 3 anos, os
custos totais de reparação, que se espera que ocorram dentro do período da
garantia, estão estimados em 14.000 €.

Sabe-se, ainda, que os custos das reparações efetuadas sobre aquelas máquinas, no
ano N+1, ascenderam a 6.000 € e que, da revisão das estimativas efetuadas à data
do Balanço de N+1, espera-se que os dispêndios ainda a incorrer até ao final do
período da garantia daquelas 25 máquinas se cifre em 10.000 €.

Pedido: Contabilização dos gastos com o reconhecimento inicial da garantia a


clientes, das reparações realizadas em N e da alteração da estimativa do valor das
reparações a efetuar durante o restante período da garantia.

Natureza do problema: Reconhecimento inicial, uso e alterações de provisões para


garantias a clientes

NC-ME (capítulo aplicável): 13

Reconhecimento e mensuração: Verificação das condições para o reconhecimento


de uma provisão:

- Existe um acontecimento passado (venda das máquinas) que gera uma


obrigação presente de natureza legal – período mínimo de garantia 2 anos.

- É provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios


económicos seja necessário para liquidar a obrigação, uma vez que, segundo o
histórico da empresa é normal que no processo de venda e pós-venda de produtos
os clientes solicitem reparação dos produtos quando estes estão no período de
garantia.

- Existe uma estimativa fiável da quantia da obrigação presente. Para a


mensuração das garantias a clientes, regra geral, a estimativa é efetuada tendo

246
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

por base o historial da empresa no que respeita a reparações efetuadas no período


de garantia, procurando-se determinar uma taxa média desses gastos sobre o
volume de vendas dos produtos objeto de garantia.

Tendo em consideração o referido, podemos concluir que estão cumpridos os


critérios de reconhecimento desta obrigação. Assim, o gasto da provisão deve ser
reconhecido no ano da alienação dos bens objeto de garantia, ou seja, no ano N.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

672 - Provisões do 31/12/N - Reconhecimento da


292 - Provisões -
período - Garantias a 14.000 provisão para garantias a
Garantias a clientes
clientes clientes

Durante o ano N+1 – Uso da provisão para garantias a clientes

Uma provisão só deve ser usada para os dispêndios relativos aos quais a provisão foi
originalmente reconhecida (§ 13.4 da NC-ME).

As subcontas da conta 29 – Provisões, devem ser utilizadas diretamente pelos


dispêndios para que foram reconhecidas, sem prejuízo das reversões a que haja
lugar (nota de enquadramento à conta 29).

No caso em concreto, os gastos com as reparações efetuadas no âmbito da garantia


a clientes ascenderam, durante o ano N+1, a 6.000 €.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

12 - Depósitos à ordem Durante N+1 - Uso parcial da


292 - Provisões -
/ 221 Fornecedores 6.000 provisão para garantias a
Garantias a clientes
C/C clientes

247
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em 31 de dezembro de N+1 – Alterações em provisões

As provisões devem ser revistas à data de cada balanço e ajustadas para refletir a
melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provável que será necessário um
exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos futuros para liquidar a
obrigação, a provisão deve ser revertida (§13.7 da NC-ME).

Revisão da estimativa da provisão em 31/12/N+1:

- Montante da provisão por utilizar: 14.000 € - 6.000 € = 8.000 €

- Gastos estimados a incorrer em N+2 = 10.000 €

- Reforço da provisão: 10.000 € - 8.000 € = 2.000 €

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

672 - Provisões do
292 - Provisões - 31/12/N+1 - Reforço da provisão
período - Garantias a 2.000
Garantias a clientes para garantias a clientes
clientes

248
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.9. Contabilização dos subsídios atribuídos por entidades públicas

Os subsídios atribuídos por entidades públicas só devem ser reconhecidos após


existir segurança de que:

a) A entidade beneficiária cumprirá as condições a eles associadas; e


b) Os subsídios serão recebidos.

A maneira pela qual um subsídio é recebido não afeta o método contabilístico a ser
adotado com respeito ao subsídio. Por conseguinte, um subsídio é contabilizado da
mesma maneira, quer ele seja recebido em dinheiro, quer como redução de um
passivo para com a entidade pública.
Um empréstimo perdoável concedido por entidades públicas (subsídio a fundo
perdido) é tratado como um subsídio atribuído por entidades públicas quando haja
segurança razoável de que a entidade beneficiária satisfará as condições de perdão
do empréstimo.

Os subsídios atribuídos por entidades públicas que sejam não reembolsáveis e


relacionados com ativos fixos tangíveis ou intangíveis devem ser inicialmente
reconhecidos nos capitais próprios e, subsequentemente, imputados numa base
sistemática como rendimentos, durante os períodos necessários para balanceá-los
com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem.

Considera-se que os subsídios são não reembolsáveis quando exista um acordo


individualizado de concessão do subsídio a favor da entidade, se tenham cumprido
as condições estabelecidas para a sua concessão e não existam dúvidas de que os
subsídios serão recebidos.
Os subsídios atribuídos por entidades públicas que sejam reembolsáveis são
contabilizados como passivos. No caso de estes subsídios adquirirem a condição de
não reembolsáveis, deverão passar a ter o tratamento referido no ponto 14.4 da
Norma.
Um subsídio pode ser concedido a uma entidade como forma de compensar gastos
ou perdas incorridos num período anterior. Se tal suceder, o subsídio é reconhecido
como rendimento do período em que se tornar recebível.
No que respeita à apresentação de subsídios relacionados com ativos refere a
NC-ME que os subsídios atribuídos por das entidades públicas que sejam não
reembolsáveis e relacionados com ativos fixos tangíveis ou intangíveis, incluindo os
subsídios não monetários, devem ser apresentados no balanço como componente

249
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

do capital próprio, e imputados como rendimentos do período, na proporção das


depreciações e amortizações efetuadas em cada período.

No que se refere à apresentação de subsídios relacionados com rendimentos, o


parágrafo 14.8 da NC-ME prescreve que os subsídios que são concedidos para
assegurar uma rentabilidade mínima ou compensar deficits de exploração de um
dado período imputam-se como rendimentos desse período, salvo se se destinarem
a financiar deficits de exploração de exercícios futuros, caso em que se imputam
aos referidos períodos.

Estes subsídios devem ser apresentados separadamente como tal na demonstração


dos resultados.

Um subsídio atribuído por entidades públicas que se torne reembolsável deve


ser contabilizado como uma revisão de uma estimativa contabilística (ver capítulo
6 da Norma).

O reembolso de um subsídio relacionado com rendimentos, ou relacionado com


ativos, deve ser aplicado em primeiro lugar em contrapartida de qualquer crédito
diferido não amortizado registado com respeito ao subsídio. Na medida em que o
reembolso exceda tal crédito diferido, ou quando não exista crédito diferido, o
reembolso deve ser reconhecido imediatamente como um gasto.

250
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A sociedade InvesteNCME, Lda. apresentou um estudo económico para a construção


de um edifício fabril, com o intuito de obter um subsídio a fundo perdido que,
segundo os critérios de atribuição, se situa nos 30% do valor da construção. O
projeto foi aprovado em N-2. O custo total da construção do edifício fabril,
apresentado e aprovado para efeitos do projeto foi de 100.000 €.

Os dados relativos à construção são os seguintes

- Data de início da construção: 20 de janeiro de N-1;

- Data do termo da construção: 30 de junho de N;

- Data da entrada em funcionamento: 1 de janeiro de N+1.

Em janeiro de N-1 foi recebido metade do subsídio e o restante no final da


construção.

O edifício fabril tem uma vida útil estimada de 20 anos.

Pedidos:

1) Lançamento no final da construção do imóvel.

2) Lançamentos contabilísticos relacionados com o subsídio até 31 de Dezembro de


N.

Natureza do problema: Problemática do reconhecimento inicial e mensuração


subsequente do subsídio não reembolsável relacionado com ativos depreciáveis.

NC-ME (capítulos aplicáveis): 7 e 14

251
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

1) Lançamento no final da construção do imóvel.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

432 - Ativos fixos 453 - Investimentos


30/6/N - Final construção do
tangíveis - Edifícios e em curso - Ativos fixos 100.000
edifício
outras construções tangíveis em curso

Embora a entrada em funcionamento do edifício tenha ocorrido em janeiro de N+1,


em finais de junho do ano anterior admite-se que o ativo já se encontrava em
condições para ser utilizado. Nos termos do ponto 7.12 da NC-ME, “A depreciação
de um ativo começa quando este esteja disponível para uso, i.e. quando estiver na
localização e condição necessárias para que seja capaz de operar na forma
pretendida.” Assim em N a empresa deve reconhecer os gastos de depreciação do
edifício relativos ao segundo semestre deste ano.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

642 - Gastos de 438 - Ativos fixos


depreciação e de tangíveis - 31/12/N - Depreciação do
2.500
amortização - Ativos Depreciações período
fixos tangíveis acumuladas

Depreciação de N = 100.000 € / 20 * 6/12 = 2.500

252
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2) Lançamentos contabilísticos relacionados com o subsídio até 31 de dezembro


de N

Em N-2 a empresa teve a comunicação da aprovação do subsídio, que ascende a


30.000 € (30% * 100.000 €). Admitindo que nessa data aquela decisão foi alvo de
contratualização e que se verificam os critérios de reconhecimento previsto no
capítulo 14 da NC-ME, existe segurança razoável de que a entidade cumprirá as
condições associadas ao subsídio e o subsídio será recebido deve-se efetuar o
seguinte lançamento contabilístico em N-2:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

278 - Outras contas a


593 - Outras variações
receber e a pagar - dez./N-2 - Reconhecimento
no capital próprio - 30.000
Outros devedores e inicial do subsídio
subsídios
credores

Posteriormente, registar-se-á o recebimento do subsídio em duas tranches de


15.000 € cada:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

278 - Outras contas a


receber e a pagar - jan./N-1 - Recebimento primeira
12 - Depósitos à ordem 15.000
Outros devedores e tranche do subsídio
credores

253
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

278 - Outras contas a


receber e a pagar - jun./N - Recebimento segunda
12 - Depósitos à ordem 15.000
Outros devedores e tranche do subsídio
credores

Nos termos do ponto 14.4 da NC-ME os subsídios atribuídos por entidades públicas
relacionados com ativos fixos tangíveis e intangíveis devem ser inicialmente
reconhecidos nos capitais próprios e subsequentemente imputados numa base
sistemática como rendimentos durante os períodos necessários para balanceá-los
com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem.

No caso em concreto, como apenas em julho de N se começou a registar os gastos


associados ao edifício, por via da depreciação, também só a partir desta data
deverá ser imputada a parte proporcional do subsídio a rendimentos.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

7883 - Outros
593 - Outras variações
rendimentos - Outros - 31.12.N - Imputação parcial do
no capital próprio - 750
Imputação de subsídios subsídio a rendimentos
subsídios
para investimentos

30.000 € /20 * 6/12 = 750

254
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A sociedade Micro-Investigação, Lda., apresentou em janeiro de N uma candidatura


ao sistema de incentivos QRENINVEST, com o seguinte plano de gastos previstos:

Gastos previstos N N+1 N+2

Materiais 5.000 € 7.500 € 8.000 €

Pessoal 10.000 € 12.000 € 10.000 €

Gastos Gerais de Investigação 4.000 € 3.000 € 2.000 €

Total dos gastos previstos 19.000 € 22.500 € 20.000 €

O programa prevê a atribuição de um subsídio não reembolsável (fundo perdido)


correspondente a 30% dos gastos.

A candidatura foi aprovada em junho de N+1, e o subsídio foi integralmente


recebido em dezembro de N+1. Os gastos incorridos, até ao final de N+1, foram os
seguintes:

Gastos incorridos N N+1

Materiais 5.500 € 8.500 €

Pessoal 9.800 € 12.600 €

Gastos Gerais de Investigação 4.500 € 3.500 €

Total dos gastos previstos 19.800 € 24.600 €

255
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Pedido: Contabilização do recebimento do subsídio e da imputação a rendimentos


no período N+1.

Natureza do problema: Problemática do reconhecimento inicial e mensuração


subsequente do subsídio relacionado com rendimentos.

NC-ME (capítulo aplicável): 14

Resolução:

Tendo em consideração a aprovação da candidatura, e pelo facto da empresa já ter


realizado parcialmente os gastos previstos em junho de N+1, estão reunidas as
condições para o reconhecimento do subsídio. Não se tratando de um subsídio
relacionado com Ativos, deverá ser relevado na conta “282 – Rendimentos a
reconhecer”.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2781 - Outras contas a


receber e a pagar -
282 – Rendimentos a jun./N+1 - Reconhecimento
Outros devedores e 18.450
reconhecer inicial do subsídio
credores – Entidade
Gestora do Subsídio

18.450 = (19.000 + 22.500 + 20.000) * 30%

Pela contabilização do recebimento integral do subsídio em dezembro de N+1 e


pela imputação a rendimentos na proporção dos gastos incorridos em N e N+1:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2781 - Outras contas a


receber e a pagar -
12 – Depósitos à Dez./N+1 – Recebimento do
Outros devedores e 18.450
Ordem subsídio
credores – Entidade
Gestora do Subsídio

256
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

751 – Subsídios à
282 – Rendimentos a Dez./N+1 – Imputação a
exploração - Subsídios 13.320
reconhecer rendimentos
das entidades públicas

13.320 = ((19.800 + 24.600) / (19.000 + 22.500 + 20.000)) * 18.450

257
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.10. Os efeitos de alterações em taxas de câmbio

Uma transação em moeda estrangeira é uma transação que seja denominada ou


exija liquidação numa moeda estrangeira, incluindo transações em que:

a) Uma entidade compra ou vende bens ou serviços cujo preço seja


denominado numa moeda estrangeira;

b) Uma entidade pede emprestado ou empresta fundos quando as quantias a


pagar ou a receber sejam estabelecidas numa moeda estrangeira; ou

c) Uma entidade, por qualquer outra forma, adquire ou aliena ativos ou


incorre ou liquida passivos, denominados numa moeda estrangeira.

Uma transação em moeda estrangeira deve ser registada, no momento do


reconhecimento inicial na moeda funcional, pela aplicação à quantia de moeda
estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à
data da transação.

À data de cada balanço, exceto se a taxa de câmbio estiver contratualmente


fixada:

a) Os itens monetários em moeda estrangeira devem ser transpostos pelo


uso da taxa de fecho;

b) Os itens não monetários que sejam mensurados em termos de custo


histórico numa moeda estrangeira devem ser transpostos pelo uso da taxa
de câmbio à data da transação.

As diferenças de câmbio resultantes da liquidação de itens monetários ou do relato


de itens monetários de uma empresa a taxas diferentes das que foram inicialmente
registadas durante o período, ou relatadas em demonstrações financeiras
anteriores, devem ser reconhecidas nos resultados do período em que ocorram.

Quando a transação é liquidada num período contabilístico subsequente àquele em


que ocorreu, a diferença de câmbio reconhecida em cada período até à data de
liquidação é determinada pela alteração nas taxas de câmbio durante cada
período.

258
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A sociedade Internacional, Lda., é uma sociedade por quotas sedeada em Aveiro,


que se dedica à confeção de peças de vestuário. Em 31 de outubro de N, enviou
artigos para um cliente nos Estados Unidos da América, tendo emitido uma fatura
no montante 10.000 USD. O câmbio do dólar nessa data era de $ 1 USD = 0,87 €. À
data 31 de Dezembro de N a fatura ainda não se encontrava paga, não havendo no
entanto risco de cobrança.

Pedidos:

1) Registo da venda.

2) Tendo em consideração que em 31 de dezembro de N ainda se encontrava por


pagar a referida fatura, e que o câmbio, nesta data era de $ 1 USD = 0,93 €,
contabilize as operações que entenda adequadas.

3) O recebimento da dívida ocorreu em 15 de Fevereiro de N+1, sendo o câmbio


nessa data de $ 1 USD = 0,90 €.

Natureza do problema: Apuramento de diferenças de câmbio.

NC-ME (capítulo aplicável): 15

Reconhecimento e mensuração:

O capítulo 15 da NC-ME prescreve como se devem incluir transações em moeda


estrangeira nas demonstrações financeiras de uma entidade.

De acordo com o § 15.2 uma transação em moeda estrangeira deve ser registada,
no momento do reconhecimento inicial em euros, pela aplicação à quantia de
moeda estrangeira da taxa de câmbio entre moeda estrangeira à data da transação
e os euros.

259
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

À data de cada balanço, os itens monetários em moeda estrangeira devem ser


transpostos pelo uso da taxa de fecho, exceto se a taxa de câmbio estiver
contratualmente fixada.

As diferenças de câmbio, relativas à atividade operacional, resultantes da


liquidação de itens monetários ou do relato de itens monetários de uma empresa a
taxas diferentes das que foram inicialmente registadas durante o período, ou
relatadas em demonstrações financeiras anteriores, devem ser reconhecidas nos
resultados do período em que ocorram:

6887 – Diferenças de câmbio desfavoráveis

7887 – Diferenças de câmbio favoráveis

Quando a transação é liquidada num período contabilístico subsequente àquele em


que ocorreu, a diferença de câmbio reconhecida em cada período até à data de
liquidação é determinada pela alteração nas taxas de câmbio durante cada
período.

Resolução:

1) Registo da venda

Na data da operação:

- O registo contabilístico é efetuado ao câmbio da data considerada para a


operação, salvo se o câmbio estiver fixado entre as partes.

- Uma alienação em moeda estrangeira deve ser registada no


reconhecimento inicial, pela aplicação à quantia da moeda estrangeira da taxa de
câmbio entre o euro e a moeda estrangeira à data da aquisição.

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

712 - Vendas -
211 - Clientes -
Produtos Acabados e 8.700 31/10/N - Registo da venda
Clientes C/C
intermédios

260
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2) Tendo em consideração que em 31 de Dezembro de N ainda se encontrava


por pagar a referida fatura, e que o câmbio, nesta data era de $ 1 USD = 0,93 €,
contabilize as operações que entenda adequadas.

Câmbio na data da operação: 1 USD = 0,87 €


Câmbio em 31/12/N: 1 USD = 0,93 €

Diferença de câmbio = $ 10.000 USD * (0,93 € – 0,87 €) = 600 €

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

7887 – Outros
211 - Clientes - rendimentos - Outros - 31/12/N - Atualização do
600
Clientes C/C Diferenças de câmbio câmbio
favoráveis

3) O recebimento da dívida ocorreu em 15 de Fevereiro de N+1, sendo o


câmbio nessa data de $ 1 USD = 0,90 €.

Na data do recebimento:

- É necessário apurar a diferença entre o valor recebido, por aplicação da


taxa de câmbio da data do recebimento, e o valor escriturado.

Câmbio em 31/12/N: 1 USD = 0,93 €


Diferença de câmbio = $ 10.000 USD * (0,93 € – 0,90 €) = 300 €

Valor do recebimento: $ 10.000 USD * 0,90 € = 9.000 €

Valor Valor
Contas a débito Conta a crédito Descrição
(€) (€)

12 - Depósitos à
9.000
ordem
211 - Clientes - 15/2/N+1 -
9.300
6887 - Outros Gastos - Clientes C/C Recebimento
Outros - Diferenças de 300
câmbio desfavoráveis

261
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.11. Impostos sobre o rendimento

O tratamento contabilístico dos impostos sobre o rendimento é o método do


imposto a pagar.

O termo “impostos sobre o rendimento” inclui todos os impostos baseados em


lucros tributáveis, bem como as tributações autónomas, que sejam devidos em
qualquer jurisdição fiscal.
No que respeita aos aspetos de reconhecimento e mensuração, os impostos sobre
o rendimento para períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não
estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia já paga com respeito
a períodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses períodos, o
excesso deve ser reconhecido como um ativo.
Os passivos (ativos) por impostos sobre o rendimento dos períodos correntes e
anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga
(recuperada de) às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais)
aprovadas à data do balanço.
As quantias de impostos sobre o rendimento relacionadas com as transações
correntes ou outros acontecimentos geradores de imposto no período devem ser
contabilizadas como um gasto a afetar os resultados do período.
O gasto de impostos sobre o rendimento deve ser apresentado na demonstração dos
resultados.

262
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.12. Ativos e passivos financeiros

O capítulo 17 da NC-ME aplica-se aos ativos e passivos financeiros decorrentes de


relacionamentos contratuais de aquisição e venda de bens e serviços e de outros
direitos e obrigações relacionados com a atividade económica da entidade,
designadamente:

- clientes;
- fornecedores;
- financiamentos concedidos e obtidos;
- participações de capital;
- locações, seguros e outras contas e receber e a pagar relativas à sua
atividade corrente, de financiamento e de investimento.

Este capítulo não se aplica a direitos e obrigações de natureza fiscal e parafiscal e


a outros direitos e obrigações em que o Estado ou entes públicos intervêm no uso
de poderes de autoridade.
Uma entidade deve reconhecer um ativo financeiro ou um passivo financeiro
apenas quando se torne uma parte de disposições contratuais geradoras de direitos
e obrigações.

Uma entidade deve mensurar os seus ativos e passivos financeiros ao custo,


entendido como a quantia nominal dos direitos e obrigações contratuais envolvidos.

Ativos financeiros relativos a contas a receber e a participações de capital são


mensurados ao custo de aquisição, sujeito a correções subsequentes derivadas de
eventuais imparidades.
Uma entidade deve desreconhecer um ativo financeiro (ou parte de um ativo
financeiro) apenas quando os direitos contratuais aos recebimentos resultantes do
ativo financeiro se realizam, expiram ou são transferidos para outra entidade.
Uma entidade deve desreconhecer um passivo financeiro (ou parte de um passivo
financeiro) apenas quando este se extinguir, isto é, quando a obrigação
estabelecida no contrato seja liquidada, cancelada ou expire.

263
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Para determinar se um ativo financeiro está ou não com imparidade, uma entidade
deve rever a sua quantia escriturada, bem como determinar a sua quantia
recuperável e reconhecer (ou reverter o reconhecimento de) uma perda por
imparidade, designadamente em contas a receber (por exemplo, clientes).

A evidência objetiva de que um ativo financeiro pode estar em imparidade é


usualmente mostrada, por exemplo, pelas dificuldades financeiras ou quebra
contratual do devedor ou do emitente, ou por cotação oficial inferior ao custo de
aquisição.

264
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CASO PRÁTICO

A sociedade RecebeMal, Lda. tem uma dívida a receber do cliente Pagavabem,


S.A., no montante de 20.000 €, que venceu no dia 15 de junho de N.

No final do exercício N, a sociedade RecebeMal, Lda. na sequência de sucessivos e


insistentes pedidos de cobrança, e por uma questão de prudência, decidiu
reconhecer uma perda por imparidade.

Durante o exercício de N+1, e após o envio de uma carta emitida pelo advogado da
sociedade, o cliente pagou 10.000 €.

Pedido: Contabilize as operações nos períodos N e N+1, conforme previsto na NC-


ME

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração de imparidades

NC-ME (capítulo aplicável): 17

Reconhecimento e mensuração de imparidades em clientes

Conforme referido na NC-ME os ativos financeiros relativos a contas a receber e a


participações de capital são mensurados ao custo de aquisição, sujeito a correções
subsequentes derivadas de eventuais imparidades.

Para determinar se um ativo financeiro está ou não com imparidade, uma entidade
deve rever a sua quantia escriturada, bem como determinar a sua quantia
recuperável e reconhecer a diferença como uma perda por imparidade.

Resolução:

Dado que existe uma evidência objetiva de imparidade, a entidade deve


reconhecer uma perda por imparidade.

265
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ano N

Pelo reconhecimento da perda por imparidade no final do ano N:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

217 – Clientes Transferência para clientes


211 – Clientes C/C 20.000
cobrança duvidosa cobrança duvidosa

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

6511 – Perdas por


219 – Perdas por
imparidade – em Reconhecimento da perda por
imparidade 20.000
dívidas a receber - imparidade
acumuladas
Clientes

Ano N+1

Pela reversão de parte da perda por imparidade:

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

217 – Clientes
12 – Depósitos à ordem 10.000 Recebimento de 10.000 €
cobrança duvidosa

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

219 – Perdas por 76211 – Reversões de


imparidade perdas por imparidade 10.000 Reversão pelo valor recebido
acumuladas em Clientes

266
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9.13. Benefícios dos empregados

Os benefícios dos empregados aos quais este capítulo se aplica são os seguintes:

a) Benefícios de curto prazo, tais como salários, ordenados e contribuições para


a segurança social, licença anual paga e licença por doença paga, participação
nos lucros e gratificações (se pagáveis dentro de doze meses a contar do final
do período) e benefícios não monetários (tais como cuidados médicos,
alojamento, automóveis e bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) relativos
aos empregados; e

b) Benefícios de cessação de emprego.

Um empregado pode proporcionar serviços a uma entidade numa base de tempo


completo, de tempo parcial, permanente, acidental ou temporária. Para os fins
deste capítulo, os empregados incluem diretores e outro pessoal de gerência.

Em termos gerais, uma entidade deve reconhecer:

a) Um gasto quando consumir o benefício económico proveniente do serviço


proporcionado por um empregado em troca desses benefícios; e

b) Um passivo quando um empregado tiver prestado serviços em troca de


benefícios a pagar no futuro, ou quando ainda não tiverem sido pagos os
serviços passados.

Quando um empregado tenha prestado serviço a uma entidade durante um período


contabilístico, a entidade deve reconhecer a quantia nominal de benefícios a curto
prazo que espera ser paga em troca desse serviço, incluindo a retribuição relativa
aos direitos adquiridos referentes a férias:

a) Como um gasto, salvo se outro capítulo da presente Norma exigir ou


permitir a inclusão dos benefícios no custo de um ativo; e

267
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Como um passivo (gasto acrescido), após dedução de qualquer quantia já


paga. Se a quantia já paga exceder a quantia nominal dos benefícios, uma
entidade deve reconhecer esse excesso como um ativo (gasto pré -pago) na
extensão de que o pré -pagamento conduzirá, por exemplo, a uma redução
em futuros pagamentos ou a uma restituição de dinheiro.

Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participação


nos lucros e gratificações quando, e só quando:

a) A entidade tenha uma obrigação presente de fazer tais pagamentos em


consequência de acontecimentos passados; e

b) Possa ser feita uma estimativa fiável da obrigação.

Uma obrigação por participação nos lucros e gratificações resulta do serviço dos
empregados e não de uma transação com os proprietários da entidade. Por
conseguinte, uma entidade reconhece o custo por essa participação nos lucros e
gratificações não como uma distribuição do lucro líquido mas como um gasto.

Os benefícios de cessação de emprego não proporcionam a uma entidade futuros


benefícios económicos e são reconhecidos como um gasto imediatamente.

268
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CASO PRÁTICO

A sociedade MicroEficiente, Lda. tem como prática, desde há longa data, atribuir
gratificações ao pessoal a título de aplicação dos lucros do exercício, como
incentivo à manutenção do nível de produtividade dos seus empregados. De acordo
com aquela prática, comprovado pelo histórico da empresa, o total dos
pagamentos relativos à participação nos lucros é habitualmente de 15% do lucro
líquido apurado.

O lucro líquido previsto do período N é de 60.000 € e a Gerência já fez constar que


vai manter o mesmo critério de atribuição de gratificações.

Pedido: Contabilize a participação dos trabalhadores nos lucros da empresa no ano


N

Natureza do problema: Reconhecimento e mensuração do gasto com o pessoal

NC-ME (capítulo aplicável): 18

Reconhecimento e mensuração dos benefícios dos empregados

O capítulo 18 da NC-ME prescreve que, em termos gerais uma entidade deve


reconhecer um gasto quando consumir o benefício económico proveniente do
serviço proporcionado por um empregado em troca desses benefícios e um passivo
quando um empregado tiver prestado serviços em troca de benefícios a pagar no
futuro, ou quando ainda não tiverem sido pagos os serviços passados.

Nos termos da alínea a) do § 18.1 da NC-ME, constituem benefícios de curto prazo


de empregados a participação nos lucros e gratificações (se pagáveis dentro de
doze meses a contar do final do período).

Nos termos do § 18.5 da NC-ME uma entidade deve reconhecer o custo esperado
dos pagamentos de participação nos lucros e gratificações quando, e só quando:

269
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- A entidade tenha uma obrigação de fazer tais pagamentos em


consequência de acontecimentos passados; e

- Possa ser feita uma estimativa fiável da obrigação.

Uma entidade pode não ter obrigação legal de pagar uma gratificação. Não
obstante, em alguns casos, uma entidade tem a prática de pagar gratificações. Em
tais casos, a entidade tem uma obrigação construtiva porque não tem alternativa
realista senão de pagar a gratificação. A mensuração da obrigação construtiva deve
refletir a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem a
gratificação.

Uma obrigação segundo planos de participação nos lucros e de gratificações resulta


do serviço dos empregados pelo que uma entidade reconhece o custo de planos de
participação nos lucros e de gratificações não como uma distribuição do lucro
líquido mas como um gasto.

Atendendo ao enquadramento efetuado e da análise do caso apresentado, resulta


que a entidade não tem uma obrigação presente legal de fazer os pagamentos de
participação nos lucros, mas sim uma obrigação presente construtiva, pela prática
de participação nos lucros pelos empregados, não tendo a empresa alternativa
realista senão a de pagar a participação nos lucros.

Tendo em consideração o preconizado, a contabilização da gratificação aos


trabalhadores a partir dos resultados da entidade, é reconhecida como gasto por
contrapartida de um passivo no período N, porque existe já em N uma obrigação
presente (construtiva), proveniente de acontecimentos passados (prática de
participação nos lucros), e cuja liquidação se espera que resulte num exfluxo de
recursos da entidade (o pagamento aos empregados no próximo período) que
incorpora benefícios económicos.

Resolução:

Relativamente ao reconhecimento e mensuração da obrigação construtiva, existe


no caso em concreto uma evidência da mesma, ao estarem fixadas percentagens
sobre o resultado líquido distribuível.

Uma entidade pode fazer uma estimativa fiável da sua obrigação legal ou
construtiva segundo um plano de participação nos lucros ou de gratificações
quando, e só quando:

270
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Os termos formais do plano contenham uma fórmula para determinar a


quantia do benefício;

- A entidade determine as quantias a serem pagas antes das demonstrações


financeiras serem aprovadas para emissão; ou

- A prática passada dê evidência clara da quantia da obrigação construtiva


da entidade.

Valor do gasto estimado = 60.000 € * 15% = 9.000

Valor
Conta a débito Conta a crédito Descrição
(€)

2722 – Outras Contas e


638x - Gastos com o receber e a pagar -
pessoal - Outros gastos Devedores e credores Dez./N - Estimativa da
9.000
com o pessoal - por acréscimos - participação nos lucros de N
Participação nos lucros Credores por
acréscimos de gastos

271
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

10. Declaração Modelo 22

10.1. Prejuízos fiscais

Esta é uma matéria que tem sido objeto de sucessivas alterações, nomeadamente
quanto ao prazo de dedução sendo por vezes complexa a determinação dos limites
para dedução dos prejuízos fiscais.

De facto:
o Os prejuízos fiscais apurados em 2013 podem ser reportados por um período
de 5 anos;
o Os prejuízos fiscais gerados em exercícios iniciados em ou após 1 de janeiro
de 2014 até 31 de dezembro de 2016, podem ser reportados por um período
de 12 anos;
o Os prejuízos fiscais gerados em exercícios iniciados em ou após 1 de janeiro
de 2017, podem ser reportados:
o por um período de 5 anos; ou
o por um período de 12 anos se os sujeitos passivos foram considerados
micro, pequena ou média empresa.

A redação atual do n.º 1 do artigo 52.º refere que,

“Sem prejuízo do disposto no número seguinte, os prejuízos fiscais apurados em


determinado período de tributação, nos termos das disposições anteriores, são
deduzidos aos lucros tributáveis, havendo-os, de um ou mais dos cinco períodos de
tributação posteriores, à exceção dos sujeitos passivos que exerçam, diretamente
e a título principal, uma atividade económica de natureza agrícola, comercial ou
industrial e que estejam abrangidos pelo Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de
novembro, os quais podem fazê-lo em um ou mais dos doze períodos de tributação
posteriores.”

272
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Período de reporte e respetivos limites


2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027 2028 2029 2030
Ano em 2013 PF PF PF PF PF
que são 2014 PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF
gerados 2015 PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF
os 2016 PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF PF
prejuízos 2017 PF PF PF PF PF PF* PF* PF* PF* PF* PF* PF*
fiscais 2018 PF PF PF PF PF PF* PF* PF* PF* PF* PF* PF*

Os prejuízos fiscais obtidos em 2019 podem ser deduzidos aos lucros tributáveis de 2020, 2021, 2022, 2023 e 2024 (
2025 a 2031, se PME).

PF * - Aplicável a sujeitos passivos considerados como Micro, Pequenas ou Médias empresas definidas nos termos
do DL 372/2007, de 6 de novembro.

Para os prejuízos não deduzidos em virtude do disposto no n.º 2 do artigo 52.º do


CIRC, que refere que “A dedução a efetuar em cada um dos períodos de tributação
não pode exceder o montante correspondente a 70% do respetivo lucro
tributável…”, poderão sê-lo, nas mesmas condições, até ao final do período de
dedução.

A partir de janeiro de 2017, foi revogada a regra, prevista anteriormente no n.º 15


do artigo 52.º do CIRC, referente à utilização de prejuízos fiscais que previa a
dedução, em primeiro lugar, daqueles que foram gerados há mais tempo, seguindo
um critério de antiguidade.

Assim sendo, passa a ser permitida a dedução, em primeiro lugar, dos prejuízos
cujo período de reporte se esgota primeiro.

Neste sentido, na declaração periódica de rendimentos IRC, nos campos 309, 320 e
331, são inscritos os prejuízos fiscais deduzidos em cada um dos regimes, e nos
respetivos subcampos são discriminados os montantes deduzidos por período do
respetivo apuramento.

Não obstante, mantém-se a obrigatoriedade de dedução dos prejuízos fiscais ao


lucro tributável do período subsequente, não podendo o sujeito passivo optar por
deixar de efetuar essa dedução.

273

273
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

10.2. Tributações autónomas

Determinados encargos suportados ou efetuados por sujeitos passivos de IRC são


objeto de tributação autónoma, tal como previsto no artigo 88.º do CIRC, às taxas
subsequentemente indicadas.

Descrição Taxa (%)

Encargos com viaturas ligeiras de passageiros, viaturas ligeiras de


10 / 27,5 / 35 (1)
mercadorias, motos ou motociclos

Despesas de representação 10

Despesas não documentadas 50 / 70 (2)

Pagamentos a entidades residentes em regime fiscal claramente mais


favorável ou contas abertas em instituições financeiras aí residentes 35 / 55 (2) (3)
ou domiciliadas

Ajudas de custo e compensação por deslocações em viatura própria


5
não faturadas a clientes

Gastos ou encargos relativos a indemnizações decorrentes da


35
cessação de funções de gestor, administrador e gerente

Gastos ou encargos relativos a bónus e outras remunerações variáveis


35 (4)
pagas a gestores, administradores e gerentes

Lucros distribuídos a sujeitos passivos que beneficiam de isenção


23
total ou parcial

(1) A aplicação destas taxas poderá ser diminuída em determinadas situações e /ou
depender do preenchimento de condições:

Híbridos Plug- Exclusivamente


Descrição GPL ou GNV Outros
in Elétricos

Custo de aquisição inferior


5% 7,50% 0% 10%
a € 25.000

Custo de aquisição igual ou


superior a € 25.000 e 10% 15% 0% 27,50%
inferior a € 35.000

Custo de aquisição igual ou


17,50% 27,50% 0% 35%
superior a € 35.000

274

274
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ainda por sujeitos passivos que aufiram rendimentos diretamente resultantes do


exercício de atividade sujeita ao imposto especial de jogo.

(3) Não aplicável se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a
operações efetivamente realizadas e não têm um carácter anormal ou um montante
exagerado.

(4) Quando representem uma parcela superior a 25% da remuneração anual e possuam
valor superior a (euro) 27 500, salvo se o seu pagamento estiver subordinado ao
diferimento de uma parte não inferior a 50% por um período mínimo de três anos e
condicionado ao desempenho positivo da sociedade ao longo desse período.

As taxas de tributação autónoma são elevadas em 10 pontos percentuais quando os


sujeitos passivos apresentem prejuízo fiscal no período de tributação a que
respeitem quaisquer dos factos tributários referidos no artigo 88.º.

275
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

10.3. Benefícios fiscais

Os benefícios fiscais podem assumir duas naturezas, a saber:


• Dedução ao rendimento

• Dedução à coleta

Importa referir a publicação da Lei n.º43/2018, de 9 de agosto que procedeu a


algumas alterações no Estatuto dos Benefícios Fiscais, revogando nomeadamente o
seu artigo 19.º no âmbito da criação líquida de postos de trabalho. Este diploma
produz efeitos a partir de 1 de julho de 2018.

Descrevem-se, sumariamente, alguns dos principais benefícios fiscais disponíveis


para sujeitos passivos de IRC.

Dedução ao rendimento

- Remuneração Convencional do Capital Social

De acordo com o artigo 41.º-A do EBF, pode ser deduzido ao lucro tributável um
montante resultante da aplicação anual de uma taxa de 7% das entradas
realizadas, até 2.000.000 euros, por entregas em dinheiro ou através da conversão
de créditos, ou do recurso aos lucros do próprio exercício no âmbito da
constituição de sociedade ou do aumento do capital social.

Este benefício foi objeto de revisão pela Lei 114/2017, de 29 de dezembro (Lei de
Orçamento de Estado de 2018), passando a ser elegíveis para o benefício a
conversão de quaisquer créditos (anteriormente, apenas eram elegíveis as
conversões de suprimentos ou outros empréstimos de sócios que tenham sido
concedidos em dinheiro) ou dos lucros do próprio exercício.

A dedução em apreço é efetuada no apuramento do lucro tributável relativo ao


período de tributação em que ocorram as mencionadas entradas e nos cinco
períodos de tributação seguintes.

276
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Donativos

Para efeitos fiscais, os donativos constituem entregas em dinheiro ou em espécie,


concedidos sem contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário
ou comercial, às entidades públicas ou privadas, previstas no artigo 62.º do EBF e
seguintes, cuja atividade consista predominantemente na realização de iniciativas
nas áreas social, cultural, ambiental, desportiva ou educacional.

Os benefícios fiscais para sujeitos passivos de IRC, encontram-se descritos no


Capítulo X do EBF. Nesta secção são descritos os tipos de donativos, o limite fiscal
para serem aceites, bem como as majorações.

Dedução à coleta

- Regime Fiscal de Apoio ao Investimento - RFAI

O Capítulo III do Código Fiscal do Investimento estabelece as regras aplicáveis


relativamente ao Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (“RFAI”).

O RFAI possibilita, entre outros benefícios, uma dedução à coleta do IRC de 25% das
aplicações relevantes, relativamente ao investimento realizado até ao montante de
15.000.000€, e no caso de se tratarem de investimentos em regiões elegíveis nos
termos da alínea c) do n.º 3 do artigo 107.º do Tratado de Funcionamento da União
Europeia e 10% das aplicações relevantes pelo montante que exceda 15.000.000€.

No caso de investimentos efetuados em algumas regiões da Grande Lisboa, Algarve


e Península de Setúbal a dedução à coleta do IRC é de 10%, tal como previsto no
artigo 23.º do CFI.

Para tal, é necessário observar, entre outras, as seguintes condições:


1. Desenvolver uma atividade tipificada no n.º 2 do artigo 2.º do CFI;
2. Efetuar investimento relevante que proporcione a criação de postos
de trabalho;
3. Mantenham na empresa e na região durante um período mínimo de 3
anos os bens objeto de investimento e os postos de trabalho, no caso
de micro, pequenas e médias empresas tal como definidas na
Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003
(sendo de 5 anos nos restantes casos).

277

277
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A dedução deverá ser justificada por documento a integrar o dossier fiscal, o qual
deverá conter:
a. Discriminação das aplicações relevantes e respetivo montante;
b. Outros elementos considerados relevantes;
c. Evidência do cálculo do benefício fiscal;
d. Documentos comprovativos das condições de elegibilidade;
e. Identificação de outros auxílios de Estado concedidos ao mesmo
investimento.

Quanto às regras relativas à dedução do benefício apurado, descreve o artigo 23.º


n.º 2 e n.º 3 que se poderá deduzir o montante apurado até à concorrência da
coleta do IRC, no caso de investimentos realizados no período de tributação do
início de atividade e nos dois períodos seguintes, exceto quando a empresa resultar
de cisão e nos restantes casos até à concorrência de 50% da coleta, podendo
reportar o montante, quando não possa ser deduzido integralmente por
insuficiência de coleta, até aos 10 períodos de tributação seguintes.

Sem prejuízo, dispõe o n.º 5 do artigo 23.º CFI que os benefícios fiscais devem
respeitar os limites máximos aplicáveis aos auxílios com finalidade regional em
vigor na região na qual o investimento seja efetuado, nos termos do artigo 43.º. De
acordo com o referido artigo, o limite depende da região em que é efetuado o
investimento.

- Sistema de incentivos fiscais em investigação e desenvolvimento


empresarial – SIFIDE

O Capítulo V do Código Fiscal do Investimento estabelece as regras aplicáveis


relativamente ao Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento
Empresarial (“SIFIDE”).

O SIFIDE visa apoiar as atividades de Investigação e de Desenvolvimento,


relacionadas com a criação ou melhoria de um produto, de um processo, de um
programa ou de um equipamento, que apresentem uma melhoria substancial e que
não resultem apenas de uma simples utilização do estado atual das técnicas
existentes.

No âmbito deste incentivo consideram-se:

- Despesas de investigação, as realizadas pelo sujeito passivo de IRC com


vista à aquisição de novos conhecimentos científicos ou técnicos;

- Despesas de desenvolvimento, as realizadas pelo sujeito passivo de IRC


através da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de
outros conhecimentos científicos ou técnicos com vista à descoberta ou

278
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Despesas de desenvolvimento, as realizadas pelo sujeito passivo de IRC


através da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de
outros conhecimentos científicos ou técnicos com vista à descoberta ou
melhoria substancial de matérias-primas, produtos, serviços ou processos de
fabrico.

O SIFIDE permite deduzir ao montante da coleta do IRC apurado, e até à sua


concorrência, o valor correspondente às despesas com investigação e
desenvolvimento, na parte que não tenha sido objeto de comparticipação
financeira do Estado a fundo perdido, realizadas nos períodos de tributação com
início entre 1 de janeiro de 2014 e 31 de dezembro de 2020, numa dupla
percentagem:

– Taxa de base – 32,5% das despesas realizadas naquele período;


– Taxa incremental – 50% do aumento da despesa face à média dos
dois anos anteriores (máximo de 1.5 M€).

Para as empresas que se enquadrem na categoria das micro, pequenas e médias


empresas, que ainda não completaram dois exercícios e não beneficiaram da Taxa
Incremental, aplica-se uma majoração de 15% à taxa Base (47,5%).

- Dedução por Lucros Retidos e Reinvestidos - DLRR

O Capítulo IV do Código Fiscal do Investimento estabelece as regras aplicáveis


relativamente à Dedução por Lucros Retidos e Reinvestidos (“DLRR”).

A DLRR constitui um regime de incentivos fiscais ao investimento em favor de


micro, pequenas e médias empresas, sendo cumulável com o RFAI.

À luz deste benefício, os sujeitos passivos podem deduzir, à coleta do IRC, 10% dos
lucros retidos que sejam reinvestidos em aplicações relevantes, no prazo de três
anos contados a partir do final do período de tributação a que correspondem os
lucros retidos, sendo que se traduz, com a alteração introduzida pela Lei 71/2018,
de 31 de dezembro (Lei do Orçamento de Estado para 2019), num montante
máximo de dedução de lucros retidos e reinvestidos de 10.000.000 €, e até à
concorrência de 25% da coleta do IRC, ou nos casos das micro e pequenas
empresas, até ao limite de 50%.

As aplicações em que seja concretizado o reinvestimento dos lucros retidos devem


ser detidas e contabilizadas de acordo com as regras que determinaram a sua
elegibilidade, por um período mínimo de 5 anos.
279

279
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

reinvestidos, a qual não pode ser utilizada para distribuição aos sócios antes do fim
do quinto exercício posterior ao da sua constituição.

A dedução deve ser justificada por documento a integrar o dossier fiscal, que
identifique o montante dos lucros retidos e reinvestidos, as aplicações relevantes,
o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes.

Caso não se concretize a totalidade do investimento até ao termo do prazo de três


anos, haverá que devolver o montante de imposto que deixou de ser liquidado na
parte correspondente, acrescido dos correspondentes juros compensatórios
majorados em 15 pontos percentuais.

280
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

11. Dossier fiscal

A obrigação da organização e preparação do dossier fiscal está prevista nos artigos


130.º do CIRC e artigo 129.º do CIRS.

No decorrer do ano de 2018 foi publicada a Portaria nº 51/2018, de 16 de


fevereiro, que veio proceder à alteração da Portaria n.º 92-A/2011, de 28 de
fevereiro, modificando o conjunto de documentos integrantes do dossier fiscal,
aplicando-se tal alteração aos períodos de tributação iniciados em, ou após, 1 de
janeiro de 2017.

Assim, a mais recente Portaria prevê a continuidade de todos os elementos


elencados na Portaria sucedida, não obstante, confere a inserção de novos
elementos no dossier fiscal, nomeadamente:

– Modelo 34.7 – mapa de reavaliação de ativos não totalmente depreciáveis;


– Modelo 34.8 – mapa de reavaliação de ativos totalmente depreciáveis;
– Mapa de controlo da dedução de prejuízos fiscais;
– Mapa de reporte dos gastos de financiamento líquidos de períodos de
tributação anteriores.

Cumpre notar que as atualizações acima mencionadas tiveram origem


nomeadamente na publicação do Decreto-Lei nº 66/2016, de 3 de novembro, o qual
determinou um regime facultativo de reavaliação fiscal dos ativos fixos tangíveis e
das propriedades de investimento não valorizadas ao justo valor.

Para além dos elementos previstos na referida Portaria nº 92-A/2011, os diversos


Códigos Tributários estabelecem a obrigação de determinados elementos terem
que constar do dossier fiscal.

Quem é que está obrigado a organizar o dossier fiscal?

De acordo com o disposto no artigo 130.º do CIRC, “os sujeitos passivos de IRC, com
exceção dos isentos nos termos do artigo 9.º, são obrigados a manter em boa
ordem, durante um período de 10 anos, um processo de documentação fiscal
relativo a cada período de tributação, que deve estar constituído até ao termo do
prazo para entrega da declaração a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo
117.º, com os elementos contabilísticos e fiscais a definir por portaria do membro
do Governo responsável pela área das finanças”.

281
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os sujeitos passivos de IRC abrangidos pela obrigação de possuir e organizar o


dossier fiscal são:

Residentes:

- Sujeitos passivos que exercem a título principal atividade comercial, industrial ou


agrícola, tais como sociedades comerciais, cooperativas, as empresas públicas e as
demais pessoas coletivas de direito público ou privado, com sede ou direção
efetiva em território português;

- Sujeitos passivos que não exercem a título principal atividade comercial,


industrial ou agrícola, tais como associações, fundações e outras entidades sem fins
lucrativos.

Não Residentes:

- As entidades que possuam estabelecimento estável em território português;

- As entidades que não possuem estabelecimento estável em território português


(apenas aqui obtenham rendimentos).

Entidades não Abrangidas:

- Estado, as Regiões Autónomas, as autarquias locais, suas associações de direito


público e federações e instituições de segurança social.

Os sujeitos passivos de IRS com rendimentos da categoria B, que possuam ou


devam possuir contabilidade organizada – excluindo os que estejam integrados no
regime simplificado (artigo 129.º do CIRS).

Esta obrigação abrange também os fundos de investimento mobiliário, fundos de


investimento imobiliário, sociedades de investimento mobiliário e sociedades de
investimento imobiliário que se constituam e operem de acordo com a legislação
nacional.

282
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Entidades abrangidas e obrigadas à entrega em conjunto com a IES

Os sujeitos passivos que integrem a lista de contribuintes, cuja situação tributária


é acompanhada pela Unidade dos Grande Contribuintes (UGC), são obrigados a
proceder à entrega do dossier fiscal conjuntamente com a declaração anual de
informação contabilística e fiscal – IES (artigo 117.º, n.º 1, alínea c) do CIRC).

Os critérios de seleção para a integração nessa lista de contribuintes estão


previstos no artigo 68.º-B da LGT, sendo considerados como contribuintes de
elevada relevância económica e fiscal.

A Portaria n.º 159/2018, de 1 de junho, procedeu à alteração da Portaria n.º


130/2016, de 10 de maio que regulamenta esses critérios de seleção, tendo as
listas com os contribuintes abrangidos sido publicadas por Despacho n.º 1268/2017
de 13 de janeiro, da Diretora-Geral da Autoridade Tributária.

Também, no caso das entidades a que seja aplicado o Regime Especial de


Tributação de Grupo de Sociedades (RETGS), é obrigatória a entrega do processo
de documentação fiscal, conjuntamente com a IES, conforme prevê o nº 3 do artigo
130.º do CIRC.

O Dossier dos Preços de Transferência

Para os sujeitos passivos que no período anterior tenham atingido um valor anual
de rendimentos e ganhos, igual ou superior a € 3.000.000,00, estão obrigados a
incluir no dossier fiscal os elementos previstos no artigo 13.º da Portaria n.º 1446-
C/2001, de 21 de dezembro – “Dossier dos preços de transferência”.

Regra geral, os sujeitos só fazem a entrega do dossier fiscal, e da documentação


respeitante à política adotada em matéria de preços de transferência prevista no
n.º 6 do artigo 63.º do CIRC, quando notificados para o efeito.

E daí a não obrigatoriedade de entregar o dossier de preços de transferência, com


exceção dos sujeitos passivos que integrem a lista dos contribuintes cuja situação
tributária é acompanhada pela Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC).

283
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Qual o prazo de organização e/ou entrega do dossier fiscal?

O dossier fiscal deve ser organizado com respeito a cada período de tributação,
devendo estar organizado até ao final do prazo para a entrega da IES, normalmente
até 15 de julho do ano seguinte do período de tributação a que respeita (ou até ao
15º dia do 7º mês após o final do período de tributação, quando este não coincida
com o ano civil) e mantido durante um período de 10 anos.

Para as entidades incluídas na lista dos grandes contribuintes e para aqueles que
optaram pela aplicação do RETGS, o dossier fiscal deve ser entregue no mesmo
prazo da IES. Os restantes sujeitos passivos apenas entregam o dossier fiscal
quando existir uma solicitação expressa da AT.

Quem é o responsável pela organização e detenção do dossier fiscal?

A organização e manutenção do dossier fiscal são da responsabilidade dos sujeitos


passivos a quem a Autoridade Tributária e Aduaneira pede responsabilidade pela
sua boa organização.

Ainda que seja o órgão de gestão das empresas que responde perante a AT, a
organização e preparação do dossier fiscal faz parte das funções do Contabilista
Certificado.

No caso dos sujeitos passivos que sejam não residentes sem estabelecimento
estável, o dossier fiscal deve ser organizado e mantido pelo representante fiscal,
com direção em território português.

284
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ANEXOS

285
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Modelos de Demonstrações financeiras (Modelo Geral)

286
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Balanço

287
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por naturezas

288
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por funções

289
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração das Alterações no capital próprio

290
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos fluxos de caixa

291
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Anexo
ANEXO

(modelo geral)

O presente documento constitui uma compilação das divulgações exigidas, na


sequência dos procedimentos contidos nas NCRF.
Cada entidade deverá criar a sua própria sequência numérica, em conformidade
com as divulgações que deva efetuar, sendo que as notas de 1 a 4 serão sempre
explicitadas e ficam reservadas para os assuntos identificados no presente
documento. Para melhor enquadramento dos textos constantes dessas divulgações,
deve-se recorrer à leitura das normas contabilísticas respetivas.

1 — Identificação da entidade e período de relato

1.1 — Designação da entidade.

1.2 — Sede.

1.3 — Natureza da atividade.

1.4 — Designação e sede da empresa-mãe final e local onde podem ser obtidas
cópias das demonstrações financeiras consolidadas.

1.5 — Designação e sede da empresa-mãe intermédia local onde podem ser obtidas
cópias das demonstrações financeiras consolidadas.

1.6 — Caso tenha sido alterada a data do balanço e as demonstrações financeiras


anuais sejam apresentadas para um período mais longo ou mais curto do que um
ano:

a) Período abrangido pelas demonstrações financeiras;

b) Razão para usar um período diferente do anual; e

c) Indicação de não serem inteiramente comparáveis as quantias comparativas da


demonstração dos resultados, da demonstração das alterações no capital próprio,
da demonstração de fluxos de caixa e das notas do anexo relacionadas.

2 — Referencial contabilístico de preparação das demonstrações financeiras

2.1 — Indicação do referencial contabilístico de preparação das demonstrações


financeiras.

292
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2.2 — Indicação e justificação das disposições do SNC que, em casos excecionais,


tenham sido derrogadas e dos respetivos efeitos nas demonstrações financeiras,
tendo em vista a necessidade de estas darem uma imagem verdadeira e apropriada
do ativo, do passivo e dos resultados da entidade.

2.3 — Indicação e comentário das contas do balanço e da demonstração dos


resultados cujos conteúdos não sejam comparáveis com os do período anterior.

3 — Adoção pela primeira vez das NCRF — divulgação transitória

3.1 — Forma como a transição dos PCGA anteriores para as NCRF afetou a posição
financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa relatados.
3.2 — Reconciliação do capital próprio relatado segundo os PCGA anteriores com o
capital próprio segundo as NCRF, entre a data de transição para as NCRF e o final do
último período apresentado nas mais recentes demonstrações financeiras anuais,
elaboradas segundo os PCGA anteriores.

3.3 — Reconciliação do resultado relatado segundo os PCGA anteriores, relativo ao


último período das mais recentes demonstrações financeiras anuais, com o
resultado segundo as NCRF relativo ao mesmo período.

3.4 — Reconhecimento ou reversão, pela primeira vez, de perdas por imparidade ao


preparar o balanço de abertura de acordo com as NCRF (divulgações que, de acordo
com o ponto 13, seriam exigidas se o reconhecimento dessas perdas por imparidade
ou reversões tivesse ocorrido no período que começa na data de transição para as
NCRF).

3.5 — Distinção, nas reconciliações dos pontos 3.2 e 3.3, entre correção de erros
cometidos segundo os PCGA anteriores (se aplicável) e alterações às políticas
contabilísticas.

3.6 — As primeiras demonstrações financeiras de acordo com as NCRF são (não são)
as primeiras demonstrações financeiras apresentadas.

4 — Principais políticas contabilísticas

4.1 — Bases de mensuração usadas na preparação das demonstrações financeiras.

4.2 — Outras políticas contabilísticas relevantes.


4.3 — Juízos de valor, excetuando os que envolvem estimativas, que o órgão de
gestão fez no processo de aplicação das políticas contabilísticas e que tiveram
maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras.
4.4 — Principais pressupostos relativos ao futuro que tenham um risco significativo
de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de ativos e passivos
durante o período contabilístico seguinte.

4.5 — Principais fontes de incerteza das estimativas que tenham um risco


significativo de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de ativos e
passivos durante o período contabilístico seguinte.

293
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5 — Fluxos de caixa

5.1 — Comentário da gerência sobre a quantia dos saldos significativos de caixa e


seus equivalentes que não estão disponíveis para uso.

5.2 — Desagregação dos valores inscritos na rubrica de caixa e em depósitos


bancários.

5.3 — Uma entidade deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto à


obtenção como à perda de controlo de subsidiárias ou de outras unidades
empresariais durante o período cada um dos seguintes pontos:

a) A retribuição total paga ou recebida;

b) A parte da retribuição que consista em caixa e seus equivalentes;

c) A quantia de caixa e seus equivalentes na subsidiária ou na unidade empresarial


sobre as quais o controlo é obtido ou perdido; e

d) A quantia dos ativos e passivos que não sejam caixa ou seus equivalentes na
subsidiária ou unidade empresarial sobre as quais o controlo é obtido ou perdido,
resumida por cada categoria principal.

5.4 — Indicação das transações de investimento e de financiamento que não tenham


exigido o uso de caixa ou seus equivalentes, de forma a proporcionar toda a
informação relevante acerca das atividades de investimento e de financiamento.

6 — Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros

6.1 — Aplicação inicial da disposição de uma NCRF com efeitos no período corrente
ou em qualquer período anterior, ou com possíveis efeitos em períodos futuros.

a) Título da NCRF;
b) Natureza da alteração na política contabilística;

c) Quantia de ajustamento para os períodos apresentados e quantia de ajustamento


relacionado com períodos anteriores aos apresentados, até ao ponto em que seja
praticável;

6.2 — Alteração voluntária em políticas contabilísticas com efeitos no período


corrente ou em qualquer período anterior (sendo impraticável determinar a quantia
de ajustamento), ou com possíveis efeitos em períodos futuros:
a) Natureza da alteração na política contabilística;

b) Razões pelas quais a aplicação da nova política contabilística proporciona


informação fiável e mais relevante; e
c) Quantia de ajustamento para os períodos apresentados e quantia de ajustamento
relacionado com períodos anteriores aos apresentados, até ao ponto em que seja
praticável.

294
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6.3 — Alterações em estimativas contabilísticas com efeito no período corrente ou


que se espera que tenham efeito em futuros períodos:
a) Respetivas naturezas e quantias; e

b) Situações em que é impraticável estimar a quantia do efeito em futuros períodos.

6.4 — Erros materiais de períodos anteriores:

a) Natureza do(s) erro(s) de período(s) anterior(es);

b) Quantia das correspondentes correções para cada período anterior apresentado;

c) Quantia das correspondentes correções no início do período anterior mais antigo


apresentado; e
d) Impraticabilidade de reexpressão retrospetiva para um período anterior em
particular. Indicação das circunstâncias que levaram à existência dessa condição e
descrição de como e desde quando o erro foi corrigido.

7 — Partes relacionadas

7.1 — Relacionamentos com empresas-mãe:

a) Nome da empresa-mãe imediata;

b) Nome da empresa-mãe controladora final [se diferente de a)]; e

c) Nome da empresa-mãe intermédia superior seguinte que produz demonstrações


financeiras disponíveis para uso público [se nem a) ou b) o fizerem].

[No conjunto das transações e saldos pendentes com partes relacionadas, só não
serão objeto de divulgação as transações e saldos pendentes intragrupo (empresa-
mãe e subsidiárias), tratando-se das demonstrações financeiras consolidadas].
7.2 — Remunerações do pessoal chave da gestão (membros de órgãos de
administração, de direção e de supervisão):

a) Total de remunerações;

b) Total de benefícios a curto prazo dos empregados;

c) Total de benefícios pós emprego;

d) Total de outros benefícios a longo prazo;

e) Total de benefícios de cessação de emprego; e

f) Total de benefícios de remuneração em capital próprio;

7.3 — Transações entre partes relacionadas.

a) Natureza do relacionamento com as partes relacionadas;


b) Transações e saldos pendentes:

i) Quantia das transações;

ii) Quantia dos saldos pendentes, incluindo compromissos;

295
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iii) Ajustamentos de dívidas de cobrança duvidosa relacionados com a quantia dos


saldos pendentes; e
iv) Gastos reconhecidos durante o período a respeito de dívidas incobráveis ou de
cobrança duvidosa de partes relacionadas.

[Estas divulgações devem ser feitas separadamente para cada uma das seguintes
categorias: a) empresa-mãe; b) entidades com controlo conjunto ou influência
significativa; c) subsidiárias; d) associadas; e) empreendimentos conjuntos nos quais
se seja empreendedor; f) pessoal chave da gestão da entidade que relata ou da
respetiva entidade-mãe; e g) outras partes relacionadas].

7.4 — Quantia dos adiantamentos e dos créditos concedidos aos membros dos órgãos
de administração, de direção ou de supervisão, com indicação das taxas de juro,
das condições principais e dos montantes eventualmente reembolsados,
amortizados ou objeto de renúncia, assim como os compromissos assumidos em seu
nome a título de garantias de qualquer natureza, com indicação do montante global
para cada categoria.

7.5 — Quando se trate de demonstrações financeiras consolidadas, a divulgação dos


montantes das remunerações e dos adiantamentos e créditos concedidos aos
membros dos órgãos de administração, de direção e de supervisão, só deve ser feita
para os montantes concedidos pela empresa-mãe e pelas suas empresas subsidiárias
aos membros dos órgãos de administração, de direção e de supervisão da empresa-
mãe.

7.6 — Identificação e quantificação, de entre as transações divulgadas em 6.3, das


transações feitas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transações em
que não existe relacionamento entre as partes (apenas se tais termos puderem ser
comprovados).

7.7 — Quando se trate de entidades ligadas à administração pública, as divulgações


terão em conta o estabelecido nos parágrafos 20 a 22 da NCRF 5 — Divulgações de
Partes Relacionadas.

8 — Ativos intangíveis
8.1 — Divulgações para cada classe de ativos intangíveis, distinguindo entre os
ativos intangíveis gerados internamente e outros ativos intangíveis:
a) Se as vidas úteis são indefinidas ou finitas e as taxas de amortização usadas ou as
vidas úteis;

b) Os métodos de amortização usados;

c) A quantia bruta escriturada e qualquer amortização acumulada (agregada com as


perdas por imparidade acumuladas) no início e fim do período;
d) Os itens de cada linha da demonstração dos resultados em que qualquer
amortização de ativos intangíveis esteja incluída; e

e) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período mostrando as


adições, as revalorizações, as alienações, os ativos classificados como detidos para

296
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venda, as amortizações, as perdas de imparidade e suas reversões e outras


alterações.
8.2 — Quantia escriturada de cada ativo intangível avaliado como tendo uma vida
útil indefinida e razões que apoiam a avaliação de uma vida útil indefinida.
8.3 — Descrição, quantia escriturada e período de amortização restante de qualquer
ativo intangível individual materialmente relevante para as demonstrações
financeiras.

8.4 — Ativos intangíveis adquiridos por meio de um subsídio das entidades públicas e
inicialmente reconhecidos pelo justo valor. Indicação:

a) Do justo valor inicialmente reconhecido;

b) Da sua quantia escriturada; e

c) Se são mensurados após o reconhecimento segundo o modelo de custo ou o


modelo de revalorização.

8.5 — Existência e quantias escrituradas de ativos intangíveis cuja titularidade está


restringida e as quantias escrituradas de ativos intangíveis dados como garantia de
passivos.

8.6 — Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos intangíveis.

8.7 — Ativos intangíveis contabilizados por quantias revalorizadas. Indicação:

a) Por classe de ativos intangíveis:

i) Data de eficácia da revalorização;

ii) Quantia escriturada de ativos intangíveis revalorizados; e

iii) Quantia escriturada que teria sido reconhecida se a classe revalorizada de ativos
intangíveis tivesse sido mensurada após o reconhecimento usando o modelo de
custo;
b) Quantia do excedente de revalorização relacionada com ativos intangíveis no
início e no final do período, indicando as alterações durante o período, uma
explicação do tratamento fiscal dos elementos nele contidos e quaisquer restrições
na distribuição do saldo aos acionistas; e
c) Os métodos e pressupostos significativos aplicados na estimativa do justo valor
dos ativos.

8.8 — Quantia agregada do dispêndio de pesquisa e desenvolvimento reconhecido


como um gasto durante o período (incluindo todos os gastos por natureza que
foram, face ao seu destino, classificados como gastos de pesquisa e
desenvolvimento, bem como os gastos de desenvolvimento que foram
capitalizados).

9 — Ativos fixos tangíveis

9.1 — Divulgações sobre ativos fixos tangíveis.

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a) Bases de mensuração usadas para determinar a quantia escriturada bruta;

b) Métodos de depreciação usados;

c) Vidas úteis ou as taxas de depreciação usadas;

d) Quantia escriturada bruta e depreciação acumulada (agregada com perdas por


imparidade acumuladas) no início e no fim do período; e

e) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período mostrando as


adições, as revalorizações, as alienações, os ativos classificados como detidos para
venda, as depreciações, as perdas de imparidade e suas reversões e outras
alterações.

9.2 — Existência e quantias de restrições de titularidade de ativos fixos tangíveis


dados como garantia de passivos.

9.3 — Quantia de dispêndios reconhecida na quantia escriturada de cada um dos


seguintes itens do ativo fixo tangível no decurso da sua construção.

9.4 — Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos fixos tangíveis.

9.5 — Depreciação, reconhecida nos resultados ou como parte de um custo de


outros ativos, durante um período.

9.6 — Para os itens do ativo fixo tangível expressos por quantias revalorizadas:

a) Medida em que o justo valor dos itens foi determinado diretamente por
referência a preços observáveis num mercado ativo ou em transações de mercado
recentes numa base de não relacionamento entre as partes ou foi estimado usando
outras técnicas de valorização, caso em que os principais pressupostos deverão ser
referidos;

b) Quantia do excedente de revalorização relacionada com ativos fixos tangíveis no


início e no final do período, indicando as alterações durante o período, uma
explicação do tratamento fiscal dos elementos nele contidos e quaisquer restrições
na distribuição do saldo aos acionistas; e
c) A quantia escriturada no balanço que teria sido reconhecida se os ativos fixos
tangíveis não tivessem sido revalorizados.

10 — Ativos não correntes detidos para venda e unidades operacionais


descontinuadas

10.1 — Identificação dos passivos classificados como detidos para venda.

10.2 — Ativos não correntes (ou grupos para alienação) classificados como detidos
para venda, ou vendidos, no período:

a) Descrição dos ativos não correntes (ou grupos para alienação);

b) Descrição dos factos e circunstâncias da venda, ou que conduziram à alienação


esperada;

c) Forma e tempestividade esperada para a alienação; e

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d) Perdas ou ganhos reconhecidos, relacionados com imparidade ou suas reversões


(quantia e item da demonstração dos resultados que os inclui).
10.3 — Descrição dos factos e circunstâncias que, no período, levaram à decisão de
alterar o plano de venda de um ativo não corrente (ou grupo para alienação).
10.4 — Operações descontinuadas:

a) Quantia de resultados reconhecida no período;

b) Decomposição e análise da quantia de resultados reconhecida no período; e

c) Fluxos de caixa líquidos atribuíveis às atividades de exploração, investimento e


financiamento das unidades operacionais descontinuadas.

11 — Locações

11.1 — Locações financeiras — locatários:

a) Quantia escriturada líquida à data do balanço, para cada categoria de ativo;

b) Rendas contingentes reconhecidas no rendimento do período;

c) Descrição geral dos acordos de locação significativos incluindo (pelo menos) o


seguinte;

i) Base pela qual é determinada a renda contingente a pagar;

ii) Existência e cláusulas de renovação ou de opções de compra e cláusulas de


escalonamento; e

iii) Restrições impostas por acordos de locação, tais como as que respeitam a
dividendos, dívida adicional, e posterior locação.

11.2 — Locações financeiras — locadores:


a) Reconciliação entre o investimento bruto na locação à data do balanço, e o valor
presente dos pagamentos mínimos da locação a receber à data do balanço;

b) Rendas contingentes reconhecidas como rendimento durante o período; e

c) Descrição geral dos acordos significativos de locação do locador.

11.3 — Locações operacionais — locatários:


a) Pagamentos de locação e de sublocação reconhecidos como um gasto no período,
com quantias separadas para pagamentos mínimos de locação, rendas contingentes,
e pagamentos de sublocação;

b) Descrição, em termos gerais, dos acordos de locação significativos incluindo (pelo


menos) o seguinte:

i) Base pela qual é determinada a renda contingente a pagar;

ii) Existência e cláusulas de renovação ou de opções de compra e cláusulas de


escalonamento;

299
Encerr amento de Contas de 2019
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iii) Restrições impostas por acordos de locação, tais como as que respeitem a
dividendos, dívida adicional, e posterior locação.
11.4 — Locações operacionais — locadores:

a) Total das rendas contingentes reconhecidas como rendimento durante o período;


e

b) Descrição geral dos acordos de locação do locador.

11.5 — Transações de venda seguida de locação — locatários e locadores:

(Divulgações idênticas às dos pontos 10.1 a 10.4)

12 — Custos de empréstimos obtidos

12.1 — Quantia de custos de empréstimos obtidos capitalizada durante o período,


total e discriminada por naturezas de ativos que se qualificam.

12.2 — Taxa de capitalização usada para determinar a quantia do custo dos


empréstimos obtidos elegíveis para capitalização.

13 — Propriedades de investimento

13.1 — Modelo aplicado (justo valor ou custo).

13.2 — Determinação do justo valor de propriedades de investimento:

a) Métodos e pressupostos significativos aplicados;

b) Indicação sobre se a determinação do justo valor foi suportada por evidências do


mercado; e

c) Indicação sobre se a determinação do justo valor foi ponderada por outros


fatores, discriminando-os em caso afirmativo.
13.3 — Medida em que o justo valor da propriedade de investimento (tal como
mensurado ou divulgado nas demonstrações financeiras) se baseou numa valorização
de um avaliador independente que possui uma qualificação profissional reconhecida
e relevante e que tem experiência recente na localização e na categoria da
propriedade de investimento que foi valorizada. (Se não tiver havido tal
valorização, esse facto deve ser divulgado).

13.4 — Quantias reconhecidas nos resultados referentes aos rendimentos de rendas


de propriedades de investimento.
13.5 — Caso a entidade aplique o modelo do justo valor, reconciliação entre as
quantias escrituradas da propriedade de investimento no início e no fim do período,
evidenciando adições, ativos classificados como detidos para venda ou incluídos
num grupo para alienação classificado como detido para venda e outras alienações,
ganhos ou perdas líquidos provenientes de ajustamentos de justo valor,
transferências para e de inventários e propriedade ocupada pelo titular e outras
alterações.
13.6 — Caso a entidade aplique o modelo do custo:

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a) Métodos de depreciação usados;

b) Quantia escriturada bruta e depreciação acumulada (agregada com as perdas por


imparidade acumuladas) no início e no fim do período;
c) Reconciliação da quantia escriturada da propriedade de investimento no início e
no fim do período evidenciando adições, ativos classificados como detidos para
venda ou incluídos num grupo para alienação classificado como detido para venda e
outras alienações, depreciações, quantia de perdas por imparidade reconhecida e
quantia de perdas por imparidade revertida durante o período, transferências para
e de inventários e propriedade ocupada pelo titular e outras alterações; e

d) Justo valor das propriedades de investimento; ou

e) Na impossibilidade de determinar o justo valor da propriedade de investimento


com fiabilidade:

i) Descrição da propriedade de investimento;

ii) Explanação da razão pela qual o justo valor não pode ser determinado com
fiabilidade; e

iii) Intervalo de estimativas dentro do qual é altamente provável que o justo valor
venha a recair.

14 — Imparidade de ativos

14.1 — Para cada classe de ativos:

a) Quantia de perdas por imparidade reconhecidas nos resultados durante o período


(com indicação das linhas de itens da demonstração dos resultados em que essas
perdas por imparidade estão incluídas);

b) Quantia de reversões de perdas por imparidade reconhecida nos resultados


durante o período (com indicação das linhas de itens da demonstração dos
resultados em que essas perdas por imparidade estão revertidas);

c) Quantia de perdas por imparidade em ativos revalorizados reconhecidas


diretamente no capital próprio durante o período;

d) Quantia de reversões de perdas por imparidade em ativos revalorizados


reconhecidas diretamente no capital próprio durante o período; e

e) Principais acontecimentos e circunstâncias que levaram ao reconhecimento de


perdas por imparidade e reversões de perdas por imparidade.
14.2 — Para cada perda material por imparidade reconhecida ou revertida durante o
período para um ativo individual (incluindo goodwill), ou para uma unidade
geradora de caixa:

a) Acontecimentos e circunstâncias que conduziram ao reconhecimento ou reversão


de perda por imparidade;

b) Quantia de perda por imparidade reconhecida ou revertida;

c) Natureza do ativo;

301
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d) Informação sobre a alteração na agregação de ativos relativa à identificação da


unidade geradora de caixa desde a estimativa anterior da quantia recuperável (se a
houver) da unidade geradora de caixa, quando aplicável, indicando:

i) Descrição da maneira corrente e anterior de agregar ativos; e

ii) Razões de alterar a maneira como é identificada a unidade geradora de caixa;

e) Indicação sobre se a quantia recuperável do ativo (unidade geradora de caixa) é o


seu justo valor menos os custos de vender ou o seu valor de uso; e

i) Base usada para determinar o justo valor menos os custos de alienação (tal como,
se o justo valor foi determinado por referência a um mercado ativo); e

ii) A(s) taxa(s) de desconto usada(s) na estimativa corrente e anterior (se houver) do
valor de uso.

14.3 — Parcela do goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais


durante o período que não foi imputada a uma unidade geradora de caixa (grupo de
unidades) à data de relato:

a) Quantia do goodwill não imputado; e

b) Razões pelas quais a quantia se mantém não imputada.

15 — Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas

15.1 — Para os interesses em empreendimentos conjuntos:

a) Quantia agregada dos passivos contingentes seguintes (exceto quando a


probabilidade de perda é remota), separadamente da quantia de outros passivos
contingentes:

i) Passivos contingentes em que se incorreu em relação aos interesses em


empreendimentos conjuntos e parte em cada um dos passivos contingentes
incorridos conjuntamente com outros empreendedores;

ii) Parte nos passivos contingentes dos próprios empreendimentos conjuntos pelos
quais se é contingentemente responsável; e

iii) Passivos contingentes que surjam porque se é contingentemente responsável


pelos passivos dos outros empreendedores do empreendimento conjunto.

b) Quantia agregada dos seguintes compromissos com respeito aos interesses em


empreendimentos conjuntos, separadamente de outros compromissos:

i) Compromissos de capital em relação aos interesses em empreendimentos


conjuntos e parte nos compromissos de capital incorridos conjuntamente com
outros empreendedores; e

ii) Parte dos compromissos de capital dos próprios empreendimentos conjuntos.

c) Listagem e descrição de interesses em empreendimentos conjuntos significativos;

302
Encerr amento de Contas de 2019
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d) Proporção do interesse de propriedade detido em entidades conjuntamente


controladas;
e) Tendo sido usado o formato de relato linha a linha para a consolidação
proporcional ou o método da equivalência patrimonial:
i) Quantias agregadas de cada um dos ativos correntes;

ii) Quantias agregadas de cada um dos ativos não correntes;

iii) Quantias agregadas de cada um dos passivos correntes;

iv) Quantias agregadas de cada um dos passivos não correntes;

v) Quantias agregadas dos rendimentos; e

vi) Quantias agregadas dos gastos.

f) Método usado para reconhecer os seus interesses em entidades conjuntamente


controladas.

15.2 — Para os investimentos em associadas:

a) Justo valor de investimentos em associadas para os quais são publicadas cotações


de preços;

b) Informação sobre cada uma das associadas, incluindo a denominação ou firma e a


sede estatutária, a fração do capital detido, as quantias do ativo, passivo, capital
próprio e resultados do período;

c) Razões pelas quais se concluiu existir influência significativa quando o contrário


era presumível pelo facto de se deter, direta ou indiretamente através de
subsidiárias, menos de 20 % dos votos ou do potencial poder de voto da investida;

d) Razões pelas quais se concluiu não existir influência significativa quando o


contrário era presumível pelo facto de se deter, direta ou indiretamente através de
subsidiárias, 20 % ou mais dos votos ou do potencial poder de voto da investida;
e) Data de relato das demonstrações financeiras de cada associada, quando essas
demonstrações financeiras foram usadas na aplicação do método da equivalência
patrimonial e têm uma data de relato ou de um período diferente da data de relato
ou período do investidor, e a razão para o uso de uma data de relato ou de um
período diferente;

f) Natureza e extensão de quaisquer restrições significativas (por exemplo,


resultantes de acordos de empréstimo ou requisitos regulamentares) sobre a
capacidade das associadas para transferir fundos sob a forma de dividendos em
dinheiro ou de reembolsos de empréstimos ou adiantamentos;

g) Parte não reconhecida nas perdas de cada associada, para o período e


cumulativamente, nas situações em que o investidor descontinuar o reconhecimento
da sua parte nas perdas da associada;
h) Indicação das associadas que não foram contabilizadas usando o método da
equivalência patrimonial e razões para tal, bem como do resultado dos testes de
imparidade efetuados;

303
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i) Informação financeira resumida das associadas (individualmente e em grupo) que


não foram contabilizadas usando o método da equivalência patrimonial (incluindo as
quantias dos ativos totais, passivos totais, rendimentos e resultados);

j) Quantia escriturada do investimento em cada associada e quantia escriturada do


goodwill correspondente;

k) Parte do investidor em unidades operacionais descontinuadas das associadas; e

l) Informação sobre passivos contingentes relacionados com associadas, incluindo:

i) Parte nos passivos contingentes de uma associada incorridos juntamente com


outros investidores; e
ii) Passivos contingentes que surjam pelo facto do investidor ser solidariamente
responsável pela totalidade ou parte dos passivos da associada.

16 — Concentrações de atividades empresariais

16.1 — Para cada concentração de atividades empresariais (como adquirente)


efetuada durante o período (as informações seguintes podem ser divulgadas em
conjunto no caso de concentrações de atividades empresariais, efetuadas durante o
período de relato, que sejam individualmente imateriais):

a) Nomes e descrições das entidades ou atividades empresariais concentradas;

b) Data da aquisição;

c) Percentagem de instrumentos de capital próprio com direito a voto adquiridos;

d) Custo da concentração e descrição dos componentes desse custo. Quando os


instrumentos de capital próprio são emitidos ou passíveis de emissão como parte do
custo, divulgar o seguinte:

i) Número de instrumentos de capital próprio emitidos ou passíveis de emissão; e

ii) Justo valor desses instrumentos e a base para determinar esse justo valor. Se não
existir um preço publicado para os instrumentos à data de aquisição, devem ser
divulgados os pressupostos significativos usados para determinar o justo valor. Se
existir um preço publicado à data de aquisição mas que não foi usado como base
para determinar o custo da concentração, esse facto deve ser divulgado em
conjunto com: as razões por que o preço publicado não foi usado; o método e os
pressupostos significativos usados para atribuir um valor aos instrumentos de capital
próprio; e a quantia agregada da diferença entre o valor atribuído aos instrumentos
de capital próprio e o preço publicado dos mesmos;
e) Detalhes de quaisquer unidades operacionais que se tenha decidido alienar como
resultado da concentração;
f) Quantias reconhecidas à data de aquisição para cada classe de ativos, passivos e
passivos contingentes da adquirida, e, a menos que a divulgação seja impraticável,
as quantias escrituradas de cada uma dessas classes, determinadas de acordo com
as NCRF, imediatamente antes da concentração. Se essa divulgação for
impraticável, esse facto deve ser divulgado, junto com uma explicação;

304
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g) Quantia de qualquer ganho resultante de uma compra a preço baixo reconhecido


nos resultados, e a linha de item na demonstração dos resultados na qual o excesso
é reconhecido;

h) Descrição dos fatores que contribuíram para um custo que resulta no


reconhecimento do Goodwill, incluindo uma descrição de cada ativo intangível que
não tenha sido reconhecido separadamente do goodwill e uma explicação sobre a
razão pela qual não foi possível mensurar o justo valor do ativo intangível com
fiabilidade, ou uma descrição da natureza de qualquer ganho resultante de uma
compra a preço baixo reconhecido nos resultados; e

i) Quantia dos resultados da adquirida desde a data da aquisição incluída nos


resultados da adquirente do período, a não ser que a divulgação seja impraticável.
Se essa divulgação for impraticável, esse facto deve ser divulgado, junto com uma
explicação.

16.2 — Quando a contabilização inicial de uma concentração de atividades


empresariais efetuada durante o período é determinada apenas provisoriamente:
explicitar as razões.

16.3 — Informação sobre, a menos que seja impraticável (caso que deverá ser
explicado):

a) Rédito do período, da entidade concentrada, como se a data de aquisição para


todas as concentrações de atividades empresariais efetuadas durante o período
tivesse sido o início desse período; e

b) Resultados do período, da entidade concentrada, como se a data de aquisição


para todas as concentrações de atividades empresariais efetuadas durante o período
tivesse sido o início do período.

16.4 — Informação sobre:

a) Quantia e explicação sobre qualquer ganho ou perda reconhecido no período


corrente que:
i) Se relacione com os ativos identificáveis adquiridos ou com os passivos ou passivos
contingentes assumidos numa concentração de atividades empresariais que tenha
sido efetuada no período corrente ou num período anterior; e
ii) Seja de tal dimensão, natureza ou incidência que a divulgação se torne relevante
para uma compreensão do desempenho financeiro da entidade concentrada;
b) Se a contabilização inicial de uma concentração de atividades empresariais que
tenha sido efetuada no período imediatamente anterior foi determinada apenas
provisoriamente no final desse período: as quantias e explicações relativas aos
ajustamentos nos valores provisórios reconhecidos durante o período corrente; e
c) Correções de erros em relação a qualquer dos ativos, passivos ou passivos
contingentes identificáveis da adquirida, ou alterações nos valores atribuídos a
esses itens, que a adquirente reconhece durante o período corrente.

16.5 — Explicação do prazo durante o qual o goodwill é amortizado e reconciliação


da quantia escriturada de goodwill no início e no final do período, mostrando
separadamente:

305
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

a) Quantia bruta, amortizações acumuladas e as perdas por imparidade acumuladas


no início do período;
b) Goodwill adicional reconhecido durante o período, com a exceção do goodwill
incluído num grupo de alienação que, no momento da aquisição, satisfaz os critérios
para ser classificado como detido para venda;

c) Ajustamentos resultantes do reconhecimento de ativos por impostos diferidos


durante o período;

d) Goodwill incluído num grupo de alienação classificado como detido para venda e
o goodwill desreconhecido durante o período sem ter sido anteriormente incluído
num grupo de alienação classificado como detido para venda;

e) Amortizações reconhecidas durante o período;


f) Perdas por imparidade reconhecidas durante o período;

g) Diferenças cambiais líquidas ocorridas durante o período;

h) Outras alterações na quantia escriturada durante o período; e

i) Quantia bruta, amortizações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas no


final do período.

17 — Investimentos em Subsidiárias e Consolidação

17.1 — Nas demonstrações financeiras consolidadas da empresa-mãe:

a) Informação sobre as empresas incluídas na consolidação, nomeadamente a


denominação ou firma e a sede estatutária de cada uma das empresas e fração de
capital detido nessas empresas, que não a empresa-mãe, pelas empresas incluídas
na consolidação ou por pessoas agindo em seu nome mas por conta dessas
empresas, e informação sobre as condições de dispensa ou exclusão de consolidação
de alguma das subsidiárias;
b) Denominação ou firma e a sede estatutária das empresas associadas incluídas na
consolidação, e a fração do respetivo capital detido pelas empresas incluídas na
consolidação ou por pessoas agindo em seu nome mas por conta dessas empresas;

c) Denominação ou firma e a sede estatutária das empresas que tenham sido objeto
de uma consolidação proporcional, os elementos em que se baseia a direção
conjunta dessas empresas, bem como a fração do respetivo capital detido pelas
empresas incluídas na consolidação ou por pessoas agindo em seu nome mas por
conta dessas empresas;

d) Em relação a cada uma das empresas para além daquelas a que se referem as
alíneas a), b) e c), nas quais as empresas incluídas na consolidação detenham, elas
próprias ou por intermédio de pessoas agindo em seu nome mas por conta dessas
empresas, uma participação não inferior a 10 %: i) a denominação ou firma e a sede
estatutária dessas empresas; ii) a fração de capital detido; iii) o montante de
capital e reservas, e os resultados do último período da empresa em causa para o
qual tenham sido adotadas demonstrações financeiras (as informações relativas ao
capital e reservas e aos resultados podem também ser omitidas se a empresa em
causa não publicar o seu balanço);

306
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

e) Natureza da relação entre a empresa-mãe e uma subsidiária quando a empresa-


mãe não possuir, direta ou indiretamente através de subsidiárias, mais de metade
do poder de voto;

f) Razões pelas quais a propriedade, direta ou indiretamente através de


subsidiárias, de mais de metade do poder de voto de uma investida não constitui
controlo;

g) O final do período de relato das demonstrações financeiras de uma subsidiária


quando tais demonstrações financeiras forem usadas para preparar demonstrações
financeiras consolidadas e corresponderem a uma data ou a um período diferente
do das demonstrações financeiras da empresa-mãe, e a razão para usar uma data ou
período diferente;

h) Natureza e extensão de quaisquer restrições significativas (por exemplo,


resultante de acordos de empréstimo ou requisitos regulamentares) sobre a
capacidade das subsidiárias de transferirem fundos para a empresa-mãe sob a forma
de dividendos em dinheiro ou de reembolsarem empréstimos ou adiantamentos;

i) Um esquema que mostre os efeitos de quaisquer alterações no interesse de


propriedade de uma empresa-mãe numa subsidiária que não resultem numa perda
de controlo sobre o capital próprio atribuível aos proprietários da empresa-mãe; e

j) Se a empresa-mãe perder o controlo de uma subsidiária, ela deve divulgar o


ganho ou perda, se houver, reconhecido de acordo com o parágrafo 28 da NCRF 15,
e: i)a parte desse ganho ou perda atribuível ao reconhecimento de qualquer
investimento retido na ex-subsidiária pelo seu justo valor à data em que ocorreu a
perda de controlo; e ii) as linhas de itens da demonstração de resultados em que o
ganho ou perda foi reconhecido se não for apresentado separadamente.

17.2 — Se a composição das empresas incluídas na consolidação sofrer, no decurso


do período, uma modificação significativa, devem ser prestadas informações que
tornem significativa a comparação das demonstrações financeiras consolidadas
sucessivas.

17.3 — Nas demonstrações financeiras individuais de uma empresa-mãe que, nos


termos legais, esteja dispensada de elaborar demonstrações financeiras
consolidadas e um relatório de gestão consolidado:
a) Informar que a dispensa de consolidação foi usada, o nome e o país de
constituição ou sede da entidade que elabora demonstrações financeiras
consolidadas e a morada onde essas demonstrações financeiras consolidadas podem
ser obtidas; e
b) Listagem dos investimentos significativos em subsidiárias, entidades
conjuntamente controladas e associadas, incluindo o nome, o país de constituição
ou domicílio, a proporção do interesse de propriedade e, se for diferente, a
proporção do poder de voto detido.

17.4 — Nas demonstrações financeiras individuais de uma empresa-mãe, indicar,


para cada uma das suas subsidiárias, a informação constante do ponto 14.2, com as
necessárias adaptações.

307
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18 — Exploração e avaliação de recursos minerais

18.1 — Quantias de ativos, passivos, rendimentos e gastos e fluxos de caixa


operacionais e de investimento resultantes da exploração e avaliação de recursos
minerais.

19 — Agricultura

19.1 — Descrição de cada grupo de ativos biológicos.

19.2 — Medidas ou estimativas não financeiras usadas na quantificação física de


cada um dos grupos de ativos biológicos no fim do período.

19.3 — Métodos e pressupostos significativos aplicados na determinação do justo


valor de cada um dos grupos do produto agrícola no ponto de colheita e de cada um
dos grupos de ativos biológicos.

19.4 — Justo valor menos os custos de vender do produto agrícola colhido durante o
período, determinado no momento de colheita.

19.5 — Existência e quantias escrituradas de ativos biológicos cuja posse seja


restrita e quantias escrituradas de ativos biológicos penhorados como garantia de
passivos.

19.6 — Quantia de compromissos relativos ao desenvolvimento ou à aquisição de


ativos biológicos.

19.7 — Estratégias de gestão de riscos financeiros relacionados com a atividade


agrícola.

19.8 — Ativos biológicos mensurados, no fim do período, ao custo menos


depreciação acumulada e perdas por imparidade acumuladas:

a) Descrição dos ativos biológicos;

b) Razão por que não podem ser fiavelmente mensurados pelo justo valor;

c) Intervalo de estimativas dentro das quais é altamente provável que caia o justo
valor;

d) Método de depreciação usado;

e) Vidas úteis ou as taxas de depreciação usadas; e

f) Quantia escriturada bruta e depreciação acumulada (agregada com as perdas por


imparidade acumuladas) no início e no final do período.
19.9 — Ativos biológicos previamente mensurados pelo seu custo (menos
depreciação acumulada e perdas por imparidade acumuladas) mas cujo justo valor
se tornou fiavelmente mensurável durante o período corrente:

a) Descrição dos ativos biológicos;

b) Razão pela qual o justo valor se tornou fiavelmente mensurável; e

c) Efeito da alteração.

308
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19.10 — Natureza e extensão dos subsídios governamentais reconhecidos nas


demonstrações financeiras.
19.11 — Condições não cumpridas e outras contingências ligadas aos subsídios
governamentais.
19.12 — Diminuições significativas que se esperam no nível de subsídios
governamentais.

20 — Inventários

20.1 — Políticas contabilísticas adotadas na mensuração dos inventários e fórmula


de custeio usada.

20.2 — Quantia total escriturada de inventários e quantia escriturada em


classificações apropriadas.

20.3 — Quantia de inventários escriturada pelo justo valor menos os custos de


vender (no caso de corretores/negociantes).

20.4 — Quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período.

20.5 — Quantia de ajustamento de inventários reconhecida como um gasto do


período.

20.6 — Quantia de reversão de ajustamento reconhecida, nomeadamente, como


uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto do período.

20.7 — Circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão de um


ajustamento de inventários.

20.8 — Quantia escriturada de inventários dados como penhor de garantia a


passivos.

20.9 — Quantia de juros incluídos nos custos de produção de inventários.

21 — Contratos de construção

21.1 — Quantia do rédito do contrato reconhecida como rédito do período.

21.2 — Métodos usados para determinar o rédito do contrato reconhecido no


período.

21.3 — Métodos usados para determinar a fase de acabamento dos contratos em


curso.

21.4 — Para os contratos em curso à data do balanço:


a) Quantia agregada de custos incorridos e réditos e gastos reconhecidos (incluindo
perdas esperadas) até à data;

b) Quantia de adiantamentos recebidos; e

c) Quantia de retenções.

309
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22 — Rédito

22.1 — Políticas contabilísticas adotadas para o reconhecimento do rédito, incluindo


os métodos adotados para determinar a fase de acabamento de transações que
envolvem a prestação de serviços.
22.2 — Quantia de cada categoria significativa de rédito reconhecida durante o
período, incluindo o rédito proveniente de:
a) Venda de bens;

b) Prestação de serviços;

c) Juros;

d) Royalties; e

e) Dividendos.

23 — Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes

23.1 — Divulgações para cada classe de provisão:

a) Quantia escriturada no começo e no fim do período;

b) Provisões adicionais feitas no período, incluindo aumentos nas provisões


existentes;

c) Quantias usadas (incorridas e debitadas à provisão) durante o período;

d) Quantias não usadas revertidas durante o período; e

e) Aumento durante o período na quantia descontada proveniente da passagem do


tempo e o efeito de qualquer alteração na taxa de desconto.

23.2 — Para cada classe de passivo contingente à data do balanço:

a) Descrição da natureza do passivo contingente;

b) Estimativa do seu efeito financeiro;

c) Indicação das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de


ocorrência de qualquer exfluxo; e
d) Possibilidade de qualquer reembolso.

Caso seja impraticável fazer estas divulgações, declarar esse facto.

23.3 — Provisões e passivos contingentes provenientes do mesmo conjunto de


circunstâncias: evidenciação das ligações entre provisão e passivo contingente nas
divulgações dos parágrafos 23.1 e 23.2.

23.4 — Descrição da natureza dos ativos contingentes à data do balanço


(probabilidade de um influxo de benefícios económicos) e estimativa do seu efeito
financeiro. Caso seja impraticável fazer esta divulgação, declarar esse facto.

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24 — Subsídios e outros apoios das entidades públicas

24.1 — Política contabilística adotada para os subsídios das entidades públicas,.

24.2 — Natureza e extensão dos subsídios das entidades públicas reconhecidos nas
demonstrações financeiras e indicação de outras formas de apoio das entidades
públicas de que diretamente se beneficiou.

24.3 — As evidências que permitam concluir que a entidade cumpriu ou irá cumprir
as condições associadas à atribuição do subsídio e que este será recebido e as
condições ainda não satisfeitas e outras contingências ligadas ao apoio das
entidades públicas que foram reconhecidas.

25 — Efeitos de alterações em taxas de câmbio

25.1 — Quantia das diferenças de câmbio reconhecidas nos resultados (com exceção
das resultantes de instrumentos financeiros mensurados pelo justo valor através dos
resultados).

25.2 — Diferenças de câmbio líquidas classificadas num componente separado de


capital próprio e reconciliação da quantia de tais diferenças de câmbio no começo e
no fim do período.

25.3 — Razão para o uso de uma moeda de apresentação diferente da moeda


funcional (quando aplicável).

25.4 — Razão para a alteração na moeda funcional (quando aplicável e em relação


quer à entidade que relata quer a uma unidade operacional estrangeira
significativa).

26 — Acontecimentos após a data do balanço

26.1 — Autorização para emissão:


a) Data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e
indicação de quem autorizou; e
b) Indicação sobre se os proprietários, ou outros, têm o poder de alterar as
demonstrações financeiras após esta data.

26.2 — Atualização da divulgação acerca de condições à data do balanço:

Indicação sobre se foram recebidas informações após a data do balanço acerca de


condições que existiam à data do balanço. Em caso afirmativo, indicação sobre se,
face às novas informações, foram atualizadas as divulgações que se relacionam com
essas condições.
26.3 — Acontecimentos após a data do balanço que não deram lugar a
ajustamentos: Para cada categoria material de tais acontecimentos:

a) Natureza do acontecimento; e

b) Estimativa do efeito financeiro (ou declaração de que tal estimativa não pode ser
feita).

311
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27 — Impostos sobre o rendimento

27.1 — Divulgação separada dos seguintes principais componentes de gasto


(rendimento) de impostos:

a) Gasto (rendimento) por impostos correntes;

b) Ajustamentos reconhecidos no período de impostos correntes de períodos


anteriores;

c) Quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com a origem e


reversão de diferenças temporárias;

d) Quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com alterações


nas taxas de tributação ou com o lançamento de novos impostos;

e) Quantia de benefícios provenientes de um prejuízo fiscal não reconhecido


anteriormente, de crédito por impostos ou de diferença temporária de um período
anterior usada para reduzir gasto de impostos correntes;

f) Quantia dos benefícios provenientes de um prejuízo fiscal não reconhecido


anteriormente, de crédito por impostos ou de diferenças temporárias de um período
anterior usada para reduzir gastos de impostos diferidos;

g) Gasto por impostos diferidos provenientes de uma redução, ou reversão de uma


diminuição anterior, de um ativo por impostos diferidos; e

h) Quantia do gasto (rendimento) de imposto relativa às alterações nas políticas


contabilísticas e nos erros que estão incluídas nos resultados porque não podem ser
contabilizadas retrospetivamente.

27.2 — Imposto diferido e corrente agregado relacionado com itens debitados ou


creditados ao capital próprio.

27.3 — Relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico


(em uma ou em ambas das seguintes formas):

a) Reconciliação numérica entre gasto (rendimento) de impostos e o produto de


lucro contabilístico multiplicado pela(s) taxa(s) de imposto aplicável(eis) e
indicação da base pela qual a taxa(s) de imposto aplicável(eis) é (são) calculada(s);
ou

b) Reconciliação numérica entre a taxa média efetiva de imposto e a taxa de


imposto aplicável, e indicação da base pela qual é calculada a taxa de imposto
aplicável.
27.4 — Explicação de alterações na taxa(s) de imposto aplicável comparada com o
período contabilístico anterior.

27.5 — Quantia (e a data de extinção, se houver) de diferenças temporárias


dedutíveis, prejuízos fiscais não usados, e créditos por impostos não usados
relativamente aos quais nenhum ativo por impostos diferidos foi reconhecido no
balanço.

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27.6 — Quantia agregada de diferenças temporárias associadas com investimentos


em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos,
relativamente aos quais não foram reconhecidos passivos por impostos diferidos.

27.7 — Por cada tipo de diferença temporária e com respeito a cada tipo de
prejuízos por impostos não usados e créditos por impostos não usados:

a) Quantia de ativos e passivos por impostos diferidos reconhecidos no balanço para


cada período apresentado; e

b) Quantia de rendimentos ou gastos por impostos diferidos reconhecidos na


demonstração dos resultados (se tal não for evidente das alterações das quantias
reconhecidas no balanço).

27.8 — Quantia de um ativo por impostos diferidos e natureza das provas que
suportam o seu reconhecimento (apenas quando a utilização do ativo por impostos
diferidos for dependente de lucros tributáveis futuros em excesso dos lucros
provenientes da reversão de diferenças temporárias tributáveis existentes; e tenha
sido sofrido um prejuízo quer no período corrente quer no período precedente na
jurisdição fiscal com que se relaciona o ativo por impostos diferidos).

27.9 — Natureza das potenciais consequências do imposto sobre rendimento que


resultariam do pagamento de dividendos aos acionistas.

28 — Matérias ambientais

28.1 — Descrição das bases de mensuração adotados, bem como dos métodos
utilizados no cálculo dos ajustamentos de valor, no que respeita a matérias
ambientais.

28.2 — Incentivos públicos relacionados com a proteção ambiental, recebidos ou


atribuídos:
a) Especificação das condições associadas à concessão de cada incentivo ou uma
síntese das condições, caso sejam semelhantes; e
b) Tratamento contabilístico adotado.

28.3 — Para cada passivo de caráter ambiental materialmente relevante:

a) Descrição da respetiva natureza;

b) Indicação do calendário e das condições da sua liquidação; e

c) Explicação dos danos e das leis ou regulamentos que exigem a sua reparação e as
medidas de restauro ou prevenção adotadas ou propostas.

Se a natureza e as condições subjacentes às diferentes rubricas forem


suficientemente semelhantes, estas informações podem ser divulgadas de forma
agregada. Caso as quantias sejam estimadas com base num intervalo, deve ser
divulgada uma descrição da forma como se chegou à estimativa, com indicação de
quaisquer alterações esperadas na legislação ou na tecnologia existente, que
estejam refletidas nas quantias indicadas.

313
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28.4 — Política contabilística adotada no caso de dispêndios de longo prazo


referentes ao restauro dos locais, ao encerramento e ao desmantelamento. Se foi
utilizado o método da constituição gradual de uma provisão, indicar a quantia total
da provisão que seria necessária para cobrir todos esses dispêndios a longo prazo.

28.5 — Quantia não descontada do passivo, bem como a taxa de desconto utilizada,
caso tenha sido utilizado o método do valor presente e o efeito do desconto seja
materialmente relevante.
28.6 — Passivos contingentes de caráter ambiental, incluindo informações
descritivas com pormenor suficiente para que a natureza do seu caráter contingente
seja entendida. Se as incertezas na mensuração forem de tal modo significativas
que tornem impossível estimar a quantia de um passivo de caráter ambiental, deve
referir-se esse facto, juntamente com as razões que o explicam e sempre que
possível, com o intervalo de resultados possíveis.

28.7 — Quantia capitalizada, durante o período, dos dispêndios de caráter


ambiental, caso possa ser estimada com fiabilidade. Sempre que aplicável, deve
também divulgar-se qual a parte dessa quantia que diz respeito a dispêndios
destinados à remoção de agentes poluidores após a sua criação e qual a parte que
representa o dispêndio adicional de adaptação das instalações e/ou do processo
produtivo com vista a provocar menos poluição (ou seja, que se relaciona com
tecnologias ou práticas de prevenção da poluição). Na medida em que seja possível
e relevante, é apropriado apresentar uma discriminação dos dispêndios
capitalizados por domínio ambiental.

28.8 — Quantia dos dispêndios de caráter ambiental imputados a resultados e base


em que tais quantias foram calculadas. Se relevante, deve ser apresentada uma
subdivisão dos elementos que a entidade identificou como dispêndios de caráter
ambiental de forma adequada à natureza e à dimensão das atividades da entidade e
aos tipos de problemas ambientais relevantes para a mesma. Na medida em que
seja possível e relevante, é apropriado apresentar uma discriminação dos dispêndios
por domínio ambiental.

28.9 — Dispêndios significativos incorridos com multas e outras penalidades pelo não
cumprimento dos regulamentos ambientais e indemnizações pagas a terceiros.
28.10 — Dispêndios de caráter ambiental extraordinários imputados a resultados.

28.11 — Emissão de gases com efeito de estufa:

a) Licenças de emissão atribuídas para o período, para o período 2005-2007 e para


os quinquénios subsequentes;

b) Emissões de gases com efeito de estufa, em toneladas de dióxido de carbono


equivalente;

c) Licenças de emissão alienadas no período, em toneladas de dióxido de carbono e


o respetivo preço;

d) Licenças de emissão adquiridas no período, em toneladas de dióxido de carbono e


o respetivo preço;

e) Multas, coimas e sanções acessórias relacionadas com a emissão de gases com


efeito de estufa; e
f) Justo valor das licenças detidas.

314
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29 — Instrumentos financeiros

Políticas contabilísticas

29.1 — Bases de mensuração utilizadas para os instrumentos financeiros e outras


políticas contabilísticas utilizadas para a contabilização de instrumentos financeiros
relevantes para a compreensão das demonstrações financeiras.

Categorias de ativos e passivos financeiros

29.2 — Quantia escriturada de cada uma das categorias de ativos financeiros e


passivos financeiros, no total e para cada um dos tipos significativos de ativos e
passivos financeiros de entre cada categoria.

a) Ativos financeiros mensurados ao justo valor através de resultados;

b) Ativos financeiros mensurados ao custo amortizado menos imparidade;

c) Instrumentos de capital próprio de uma outra entidade mensurados ao custo


menos imparidade;

d) Compromissos de empréstimo mensurados ao custo menos imparidade;

e) Passivos financeiros mensurados ao justo valor através de resultados;

f) Passivos financeiros mensurados ao custo amortizado; e

g) Ativos financeiros para os quais foi reconhecida imparidade, com indicação, para
cada uma das classes, separadamente: i) a quantia contabilística que resulta da
mensuração ao custo ou custo amortizado; e ii) a imparidade acumulada.

29.3 — Bases de determinação do justo valor (e.g. cotação de mercado, quando ele
existe, ou a técnica de avaliação) para todos os ativos financeiros e passivos
financeiros mensurados ao justo valor. Quando não for possível determinar o valor
de mercado do instrumento financeiro, devem ser divulgados os pressupostos
aplicados na determinação do justo valor para cada uma das classes dos ativos ou
passivos financeiros.

29.4 — Situações em que a mensuração fiável do justo valor deixou de estar


disponível para um instrumento de capital próprio mensurado ao justo valor através
de resultados.

Desreconhecimento
29.5 — Ativos financeiros transferidos para uma outra entidade em transações que
não se qualificaram para desreconhecimento. Divulgação, para cada classe de tais
ativos financeiros:

a) Natureza dos ativos;

b) Natureza dos riscos e benefícios de detenção a que se continua exposto; e

315
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c) Quantias escrituradas dos ativos e de quaisquer passivos associados que se


continuam a reconhecer.

Colateral

29.6 — Ativos dados em garantia, como colateral de passivos ou passivos


contingentes:

a) Quantia escriturada dos ativos financeiros dados, em penhor, promessa de penhor


ou outra forma de garantia, como colateral; e
b) Termos e condições relativos ao penhor, ou promessa de penhor, ou outra forma
de garantia.

Empréstimos obtidos

29.7 — Situações de incumprimento para empréstimos contraídos reconhecidos à


data do balanço:

a) Detalhe do incumprimento no decurso do período relativo a amortização, juro,


procura de fundos ou nos termos da conversão de tais empréstimos que permitam
ao credor exigir o pagamento à data do balanço;

b) Quantia escriturada de empréstimos a pagar em incumprimento à data do


balanço; e

c) Em que medida o incumprimento foi sanável, ou os termos do pagamento foram


renegociados, antes das demonstrações financeiras terem sido autorizadas para
emissão.

29.8 — Incumprimento, durante o período, dos termos de contratos de empréstimo


além dos referidos no parágrafo anterior (divulgar a informação exigida no
parágrafo anterior, se tais incumprimentos permitem ao credor exigir pagamento
acelerado, a menos que os incumprimentos tenham sido sanados, ou os termos do
compromisso renegociados, até à data do balanço).

29.9 — Quantia das dívidas da empresa cuja duração residual seja superior a cinco
anos, assim como o montante de todas as dívidas da empresa cobertas por garantias
reais prestadas pela empresa, com indicação da natureza e da forma dessas
garantias.

Elementos de rendimentos e gastos

29.10 — Ganhos líquidos e perdas líquidas reconhecidas de:

a) Ativos financeiros mensurados ao justo valor através de resultados;

b) Passivos financeiros ao justo valor através de resultados;

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c) Ativos financeiros mensurados ao custo amortizado menos imparidade; e

d) Passivos financeiros mensurados ao custo amortizado.

29.11 — Total de rendimento de juros e total de gasto de juros (calculado utilizando


o método da taxa de juro efetiva) para ativos e passivos financeiros não mensurados
ao justo valor através de resultados.

29.12 — Quantia de perda por imparidade reconhecida para cada uma das classes de
ativos financeiros.

Contabilidade de cobertura

29.13 — Em separado e por cada uma das quatro categorias de cobertura:

a) Descrição da cobertura;

b) Descrição dos instrumentos financeiros designados como instrumentos de


cobertura e respetivos justos valores à data do balanço; e

c) Natureza do risco que esteja a ser coberto, incluindo uma descrição do item
coberto.

29.14 — Para cobertura de risco de taxa de juro fixa ou risco de preço de ativos
detidos ou abrangidos por um compromisso firme:

a) Quantia de alteração no justo valor do instrumento de cobertura reconhecida na


demonstração de resultados; e

b) Quantia de alteração no justo valor dos elementos cobertos reconhecida na


demonstração de resultados.

29.15 — Para cobertura do risco de taxa de juro variável, risco de taxa de câmbio,
risco de preço de ativos abrangidos por uma elevada probabilidade de transação
futura, ou num investimento líquido numa unidade operacional estrangeira:
a) Períodos em é expectável que os fluxos de caixa ocorram e os períodos em que é
expectável que afetem os resultados;

b) Descrição de transação futura para a qual a contabilização da cobertura foi


previamente utilizada mas que já não se espera mais que a transação ocorra;

c) Quantia resultante da alteração de justo valor de instrumentos de cobertura que


foi reconhecida no capital próprio durante o período; e

d) Quantia que foi removida do capital próprio e reconhecida no resultado do


período, evidenciando a quantia incluída em cada uma das linhas da demonstração
de resultados.

Instrumentos de capital próprio

29.16 — Indicação das quantias do capital social nominal e do capital social por
realizar e respetivos prazos de realização.

317
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29.17 — Número e o valor nominal ou, na falta de valor nominal, o valor


contabilístico das ações ou quotas subscritas durante o período dentro dos limites
do capital autorizado. Se existirem várias categorias de ações ou quotas, o número
e o valor nominal ou, na falta de valor nominal, o valor contabilístico de cada uma
das categorias.

29.18 — A existência de partes de capital beneficiárias, obrigações convertíveis,


títulos de subscrição, opções ou títulos ou direitos similares, com indicação do seu
número e do âmbito dos direitos que conferem.
29.19 — Reconciliação, para cada classe de ações, entre o número de ações em
circulação no início e no fim do período. [Identificando separadamente cada tipo de
alterações verificadas no período, incluindo novas emissões, exercício de opções,
direitos e warrants, conversões de valores mobiliários convertíveis, transações com
ações próprias, fusões ou cisões e emissões de bónus (aumentos de capital por
incorporação de reservas) ou splits de ações].
29.20 — Quantias de aumentos de capital realizados no período e a dedução
efetuada como custos de emissão.

29.21 — Quantias e descrição de outros instrumentos de capital próprio emitidos e a


respetiva quantia acumulada à data do balanço, com indicação do seu número e do
âmbito dos direitos que conferem.

Riscos relativos a instrumentos financeiros

29.22 — Ativos financeiros mensurados ao custo amortizado menos imparidade:


termos significativos e condições que afetam a quantia, o momento e segurança de
fluxos de caixa futuros, incluindo risco de taxa de juro, risco de taxa de câmbio e
risco de crédito.

Outras situações
29.23 — Relativamente a instrumentos financeiros que não sejam participações de
capital em subsidiárias, associadas ou entidades conjuntamente controladas, deve
ser divulgado:

a) O custo de aquisição ou, caso tenha sido adotada uma base de mensuração
alternativa, o justo valor no início e no fim do período;
b) Os aumentos, diminuições e transferências durante o período;

c) Os ajustamentos de valor acumulados no início e no fim do período; e

d) Os ajustamentos de valor registados durante o período.

29.24 — Relativamente às participações de capital em entidades que não sejam


subsidiárias, associadas ou entidades conjuntamente controladas, deve ser
divulgado a denominação ou firma e a sede estatutária de cada uma das entidades
em que a empresa detém, quer ela própria quer através de uma pessoa agindo em
seu nome mas por conta da empresa, uma participação, com indicação da fração do
capital detido, do montante do capital e das reservas, assim como dos resultados do
último período da empresa em causa para o qual tenham sido elaboradas

318
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

demonstrações financeiras; as informações relativas ao capital e reservas e aos


resultados podem ser omitidas se a empresa em causa não publicar o seu balanço.
29.25 — Para os investimentos financeiros inscritos por um montante acima do seu
justo valor, divulgar a quantia escriturada e o justo valor dos ativos considerados
isoladamente ou agrupados de forma adequada, e as razões que motivaram a não
redução da quantia escriturada, incluindo a natureza dos elementos que permitam
presumir que a quantia escriturada será recuperada

30 — Benefícios dos empregados

30.1 — Benefícios pós-emprego. Planos de contribuição definida:

a) Quantia reconhecida como gasto; e

b) Informação acerca de contribuições para planos de contribuição definida


relativamente ao principal pessoal de gerência.

30.2 — Benefícios pós-emprego. Planos de benefícios definidos:

a) Explicitação das características dos planos de benefícios definidos e dos riscos


associados;

b) Identificação e explicitação das quantias nas demonstrações financeiras que


resultam dos planos de benefícios definidos;

i) Reconciliação dos saldos de abertura e de fecho para cada uma das seguintes
rubricas, se for caso disso: o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos,
apresentando reconciliações separadas para os ativos do plano, o valor presente da
obrigação de benefícios definidos, o efeito do limite máximo de ativos e quaisquer
direitos de reembolso. Cada reconciliação deve apresentar cada um dos seguintes
elementos, se for caso disso:

1) O custo do serviço corrente;

2) Os juros recebidos ou pagos;

3) A remensuração do passivo (ativo) líquido de benefícios definidos;


4) O custo do serviço passado e os ganhos e perdas resultantes de liquidações.
Conforme previsto na NCRF 28, não é necessário distinguir o custo do serviço
passado e os ganhos e perdas resultantes de liquidações se estes ocorrerem em
conjunto;
5) O efeito de alterações cambiais;
6) As contribuições para o plano, indicando em separado as contribuições do
empregador e dos participantes do plano;
7) Os pagamentos do plano, indicando em separado os pagamentos referentes a
quaisquer liquidações; e

8) Os efeitos de concentrações de atividades empresariais e alienações.

ii) Uma entidade deve desagregar o justo valor dos ativos do plano em classes que
distingam a natureza e os riscos de tais ativos, subdividindo cada classe de ativos do

319
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

plano em ativos que têm um preço de mercado cotado num mercado ativo e os que
não têm;
iii) Uma entidade deve divulgar o justo valor dos instrumentos financeiros
transferíveis que a própria entidade detém como ativos do plano e o justo valor dos
ativos do plano que são imóveis ocupados ou outros ativos usados pela entidade; e

iv) Uma entidade deve divulgar os pressupostos atuariais significativos usados para
determinar o valor presente da obrigação de benefícios definidos;

c) Descrição sobre de que modo os planos de benefícios definidos podem afetar a


quantia, o calendário e incerteza dos fluxos de caixa futuros da entidade. Uma
entidade deve divulgar:

i) Uma análise de sensibilidade para cada pressuposto atuarial significativo no fim


do período de relato; e

ii) Os métodos e pressupostos usados para preparar a análise de sensibilidade


exigida na alínea anterior e as limitações de tais métodos.

d) Planos multiempregador. Se uma entidade participar num plano multiempregador


de benefícios definidos, deve divulgar:

i) Uma descrição dos acordos de financiamento, incluindo o método usado para


determinar a taxa de contribuições da entidade e quaisquer requisitos de
financiamento mínimo;

ii) Uma descrição da medida em que a entidade pode ser responsável perante o
plano pelas obrigações de outras entidades segundo os termos e condições do plano
multiempregador;

iii) Uma descrição de qualquer afetação acordada de um défice ou excedente em


caso de liquidação do plano ou saída da entidade do plano; e

iv) Se a entidade contabilizar o plano como se fosse um plano de contribuições


definidas, deve divulgar os seguintes elementos, para além das informações exigidas
nas alíneas i) a iii) e em vez das informações exigidas nas alíneas a) a c):
1) O facto de o plano ser um plano de benefícios definidos;

2) A razão por que não está disponível informação suficiente para habilitar a
entidade a contabilizar o plano como plano de benefícios definidos;

3) As contribuições previstas para o plano durante o próximo período de relato


anual;
4) Informações sobre qualquer défice ou excedente do plano que possa afetar a
quantia de contribuições futuras, incluindo a base usada para determinar esse
défice ou excedente e as eventuais implicações para a entidade; e

5) Uma indicação do nível de participação da entidade no plano, em comparação


com outras entidades participantes.

30.3 — Número médio de empregados durante o período, ventilado por categorias, e


os gastos de pessoal relativos ao período, repartidos entre salários e vencimentos,
encargos sociais e encargos com pensões.

320
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

30.4 — Quando se trate de contas consolidadas, deve ser divulgado separadamente


o número médio de membros do pessoal empregado pelas empresas que sejam
objeto de consolidação proporcional.

31 — Divulgações exigidas por diplomas legais

32 — Outras informações
32.1 — Quantias que se espera sejam recuperadas ou liquidadas num prazo superior
a doze meses para cada linha de item de ativo e de passivo que combine quantias
que se espera sejam recuperadas ou liquidadas: i) até doze meses após a data do
balanço; e ii) após doze meses da data do balanço.

32.2 — A quantia e a natureza de elementos isolados dos rendimentos ou dos gastos


cuja dimensão ou incidência sejam excecionais.

32.3 — A denominação ou firma, a sede social ou a sede estatutária e a forma


jurídica de cada uma das empresas de que a empresa seja sócia de responsabilidade
ilimitada.

32.4 — A proposta de aplicação de resultados ou, se aplicável, a aplicação dos


resultados.

32.5 — A natureza e o objetivo comercial das operações da empresa não incluídas


no balanço e o respetivo impacto financeiro na entidade, desde que os riscos ou os
benefícios resultantes de tais operações sejam materiais e na medida em que a
divulgação de tais riscos ou benefícios seja necessária para efeitos da avaliação da
posição financeira da entidade.

32.6 — Outras divulgações (divulgações consideradas relevantes para melhor


compreensão da posição financeira e dos resultados).

33 — Divulgações adicionais para as entidades a que se referem a alínea h) do n.º


1 do artigo 2.º e o n.º 4 do artigo 9.º, ambos do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13
de julho, com redação dada pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho
33.1 — O volume de negócios líquido discriminado por categorias de atividade e
mercados geográficos, na medida em que essas categorias e mercados difiram entre
si de forma considerável, tendo em conta as condições em que a venda de produtos
e a prestação de serviços são organizadas.
33.2 — Os honorários totais faturados durante o período por cada revisor oficial de
contas ou sociedade de revisores oficiais de contas relativamente à revisão legal das
demonstrações financeiras anuais, e os honorários totais faturados por cada revisor
oficial de contas ou sociedade de revisores oficiais de contas relativamente a outros
serviços de garantia de fiabilidade, a título de serviços de consultoria fiscal e de
outros serviços que não sejam de revisão ou auditoria, ou indicação de que essa
informação se encontra incluída nas notas do Anexo consolidado da sua empresa-
mãe.

321
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

322
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Modelos de Demonstrações financeiras (Pequenas


Entidades)

323
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Balanço (modelo reduzido)

324
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por naturezas (modelo reduzido)

325
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por funções (modelo reduzido)

326
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Anexo (modelo reduzido)

ANEXO

(modelo reduzido)

O presente documento constitui uma compilação das divulgações exigidas, na


sequência dos procedimentos contidos na NCRF-PE, ou da aplicação de outros
procedimentos nos termos do parágrafo 2.3 da NCRF-PE.

Assim, cada entidade deverá criar a sua própria sequência numérica, em


conformidade com as divulgações que deva efetuar, sendo que as notas de 1 a 3
serão sempre explicitadas e ficam reservadas para os assuntos identificados no
presente documento. Para melhor enquadramento dos textos constantes dessas
divulgações, deve-se recorrer à leitura da NCRF-PE.

1 — Identificação da entidade

1.1 — Denominação da entidade (indicando o número de matrícula no registo


comercial e, se for o caso, o facto de a entidade se encontrar em liquidação).

1.2 — Lugar da sede social.

1.3 — Natureza da atividade.

1.4 — Denominação e sede social da empresa-mãe imediata.

1.5 — Denominação e sede social da empresa-mãe final.

2 — Referencial contabilístico de preparação das demonstrações financeiras

2.1 — Indicação do referencial contabilístico (NCRF-PE e outros normativos que


tenham sido aplicadas nos termos do disposto no parágrafo 2.3 da NCRF-PE).

2.2 — Indicação e justificação das disposições do SNC que, em casos excecionais,


tenham sido derrogadas e dos respetivos efeitos nas demonstrações financeiras,
tendo em vista a necessidade de estas darem uma imagem verdadeira e apropriada
do ativo, do passivo e dos resultados da entidade.
2.3 — Indicação e comentário das contas do balanço e da demonstração dos
resultados cujos conteúdos não sejam comparáveis com os do período anterior bem
como das quantias relativas ao período anterior que tenham sido ajustadas.

327
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3 — Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros

3.1 — Principais políticas contabilísticas:

a) Bases gerais de mensuração usadas na preparação das demonstrações


financeiras;

b) Outras políticas contabilísticas;

c) Principais pressupostos relativos ao futuro; e

d) Principais fontes de incerteza das estimativas.

3.2 — Alterações nas políticas contabilísticas: indicação da natureza e efeitos da


alteração na política contabilística e, no caso de aplicação voluntária, das razões
pelas quais a aplicação da nova política contabilística proporciona informação
fiável e mais relevante.

3.3 — Alterações nas estimativas contabilísticas: indicação do efeito no período


corrente e em períodos futuros.

3.4 — Correção de erros de períodos anteriores: indicação da natureza do erro


material e dos seus impactos nas demonstrações financeiras do período.

3.5 — Adoção pela primeira vez da NCRF-PE (divulgação transitória):

a) Explicação acerca da forma como a transição dos anteriores princípios


contabilísticos geralmente aceites para a NCRF-PE afetou a posição financeira e o
desempenho financeiro relatados;

b) Explicação acerca da natureza das diferenças de transição que foram


reconhecidas como capital próprio; e

c) Identificação dos erros cometidos segundo os PCGA anteriores, distinguindo, nas


divulgações exigidas, entre a correção desses erros e as alterações às políticas
contabilísticas.

4 — Ativos fixos tangíveis

4.1 — Divulgações para cada classe de ativos fixos tangíveis:

a) Critérios de mensuração usados para determinar a quantia escriturada bruta;

b) Métodos de depreciação usados;

c) Vidas úteis ou taxas de depreciação usadas; e


d) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que mostre as
adições, as revalorizações, as alienações, as depreciações, as perdas de imparidade
e suas reversões e outras alterações.
4.2 — Divulgações sobre restrições, garantias e compromissos:

a) Existência e quantias de restrições de titularidade de ativos fixos tangíveis que


sejam dados como garantia de passivos; e

328
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos fixos tangíveis

4.3 — Se os itens do ativo fixo tangível forem expressos por quantias revalorizadas,
deve ser divulgado o seguinte:
a) A data de eficácia da revalorização;

b) Os métodos e pressupostos aplicados nessa revalorização;

c) Movimentos ocorridos no excedente de revalorização durante o período, com


uma explicação do tratamento fiscal dos elementos nele contidos; e

d) A quantia escriturada no balanço que teria sido reconhecida se os ativos fixos


tangíveis não tivessem sido revalorizados.

5 — Ativos intangíveis

5.1 — Divulgações para cada classe de ativos intangíveis, distinguindo entre os


ativos intangíveis gerados internamente e outros ativos intangíveis:

a) Se as vidas úteis são indefinidas ou finitas, os métodos e as correspondentes


taxas de amortização usadas, bem como as razões que apoiam a avaliação de uma
vida útil indefinida;

b) Explicação das situações excecionais em que se justifique a não utilização do


prazo máximo de 10 anos para a amortização dos ativos intangíveis com vidas úteis
indefinidas; e

c) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que mostre as


adições, as revalorizações, as alienações, as amortizações, as perdas de
imparidade e suas reversões e outras alterações.

5.2 — Divulgações sobre restrições, garantias e compromissos:

a) Existência e quantias de restrições de titularidade de ativos intangíveis que


sejam dados como garantia de passivos; e

b) Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos intangíveis.

6 — Custos de empréstimos obtidos

6.1 — Indicação da quantia de custos de empréstimos obtidos capitalizada durante


o período, discriminada por naturezas de ativos que se qualificam.

7 — Inventários

7.1 — Políticas contabilísticas adotadas na mensuração dos inventários, incluindo a


fórmula de custeio usada.
7.2 — Quantia total escriturada de inventários e quantia escriturada em
classificações apropriadas para a entidade.

329
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

7.3 — Quantia de qualquer ajustamento de inventários reconhecida como um gasto


do período, bem como de qualquer reversão de ajustamento que tenha sido
reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto
do período de acordo com o parágrafo 11.25 da NCRF-PE, e circunstâncias ou
acontecimentos que conduziram a tal reversão.

8 — Rendimentos e gastos

8.1 — Políticas contabilísticas adotadas para o reconhecimento do rédito incluindo


os métodos adotados para determinar a fase de acabamento de transações que
envolvam a prestação de serviços.

8.2 — Quantia e natureza de elementos isolados de rendimentos ou dos gastos cuja


dimensão ou incidência sejam excecionais.

9 — Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes

9.1 — Reconciliação, para cada classe de provisões, da quantia escriturada no início


e no fim do período que mostre os aumentos, as reduções e as reversões.

9.2 — Breve descrição da natureza e quantia de cada classe de passivos


contingentes à data do balanço.

9.3 — Breve descrição da natureza e quantia de cada classe de ativos contingentes


à data do balanço, cujo influxo de benefícios económicos é provável.

9.4 — Natureza e quantia dos compromissos assumidos face a empresas do grupo e


associadas.

10 — Subsídios e outros apoios das entidades públicas


10.1 — Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que
mostre os aumentos e as reduções dos subsídios das entidades públicas
reconhecidos no capital próprio.

11 — Instrumentos financeiros

11.1 — Bases de mensuração e políticas contabilísticas relevantes para a


compreensão das demonstrações financeiras, utilizadas para a contabilização de
instrumentos financeiros.
11.2 — Instrumentos financeiros mensurados ao justo valor:

a) Cotação de mercado (instrumentos negociados em mercado líquido e


regulamentado);

b) Principais pressupostos subjacentes aos modelos e técnicas de avaliação


geralmente aceites, utilizados para a mensuração dos instrumentos financeiros
relativamente aos quais não é facilmente identificável um mercado líquido e
regulamentado;

330
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) Justo valor, alterações no justo valor inscritas diretamente na demonstração de


resultados e alterações de justo valor inscritas no capital próprio, para cada
categoria de instrumentos financeiros; e

d) Volume e natureza de cada categoria de instrumentos financeiros derivados,


principais modalidades, e condições que possam afetar o montante, o calendário e
o grau de certeza dos fluxos de caixa futuros.

11.3 — Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que


mostre os aumentos e as reduções das diferentes naturezas de itens de cada
rubrica do capital próprio.

11.4 — Quantia escriturada de ativos financeiros dados em garantia, penhor ou


promessa de penhor e termos e condições relativos à garantia, penhor ou promessa
de penhor.

11.5 — Dívidas da entidade reconhecidas à data do balanço:

a) Quantia das dívidas com duração residual superior a cinco anos; e

b) Quantia de todas as dívidas cobertas por garantias reais prestadas pela


entidade, e indicação da natureza e da forma dessas garantias.

11.6 — Ajustamentos de valor reconhecidos no período para cada natureza de


instrumentos financeiros não mensurados ao justo valor.

11.7 — Dívidas à entidade reconhecidas à data do balanço e cuja duração residual


seja superior a um ano:

a) Créditos resultantes de vendas e de prestações de serviços;

b) Créditos sobre entidades subsidiárias e associadas;

c) Outros créditos;

d) Capital subscrito e não realizado;

e) Diferimentos.

11.8 — Dívidas da entidade reconhecidas à data do balanço e cuja duração residual


seja superior a um ano:
a) Empréstimos por obrigações;

b) Dívidas a instituições de crédito;


c) Adiantamentos recebidos sobre encomendas;

d) Dívidas por compras e prestações de serviço;

e) Dívidas representadas por letras e outros títulos a pagar;


f) Dívidas a entidades subsidiárias e associadas;

g) Outras dívidas;

h) Diferimentos.

331
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

12 — Benefícios dos empregados

12.1 — Número médio de empregados durante o período a que se referem as


demonstrações financeiras.
12.2 — Compromissos existentes em matéria de pensões.

12.3 — Membros dos órgãos de administração, de direção ou de supervisão:

a) Quantias dos adiantamentos e dos créditos concedidos, taxas de juro, principais


condições e quantias reembolsadas, amortizadas ou objeto de renúncia; e

b) Compromissos assumidos em seu nome a título de garantias de qualquer


natureza, e quantia global para cada categoria.

13 — Acontecimentos após a data do balanço

13.1 — Natureza e efeitos financeiros dos eventos materiais surgidos após a data do
balanço, não refletidos na demonstração de resultados nem no balanço.

14 — Agricultura

14.1 — Identificação das categorias de ativos biológicos e produtos agrícolas


mensurados ao justo valor e ao custo, respetiva quantia total escriturada e quantia
escriturada em classificações apropriadas para a entidade.

14.2 — Justo valor e alterações no justo valor inscritas diretamente na


demonstração de resultados, para cada categoria de ativos biológicos e produtos
agrícolas mensurados ao justo valor.

15 — Contratos de construção

15.1 — Métodos usados para determinar o rédito do contrato reconhecido no


período e para determinar a fase de acabamento dos contratos em curso.
15.2 — Para os contratos em curso à data do balanço, a quantia agregada de custos
incorridos e réditos e gastos reconhecidos (incluindo perdas esperadas) até à data;
a quantia de adiantamentos recebidos; e a quantia de retenções.

16 — Divulgações exigidas por outros diplomas legais

16.1 — Quantia agregada do dispêndio de pesquisa e desenvolvimento reconhecido


como um gasto durante o período.

16.2 —
__________________________________________________________________

17 — Outras divulgações

332
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

17.1 — Operações contratadas pela entidade com partes relacionadas:

a) Quantias dessas operações e natureza da relação com a parte relacionada; e

b) Outras informações sobre as operações, necessárias para apreciar a posição


financeira da entidade (divulgação limitada às operações contratadas com
detentores de participações na entidade, com entidades que sejam associadas e
com membros dos órgãos de administração, de direção ou de supervisão da
entidade).

17.2 — Matérias ambientais

a) Informações pormenorizadas sobre as provisões de caráter ambiental; e

b) Passivos de caráter ambiental, materialmente relevantes, que estejam incluídos


em cada uma das rubricas do balanço.
17.3 — Outras divulgações, consideradas relevantes para melhor compreensão da
posição financeira e dos resultados.

333
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Modelos de Demonstrações financeiras (Entidades do Setor


Não Lucrativo)

334
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Balanço (modelo ESNL)

335
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por naturezas (modelo ESNL)

336
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos resultados por funções (modelo ESNL)

337
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração das alterações nos fundos patrimoniais

338
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Demonstração dos fluxos de caixa (modelo ESNL)

339
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Anexo (modelo ESNL)

ANEXO
(modelo para Entidades do Setor Não Lucrativo)

O presente documento não constitui uma compilação das divulgações exigidas, na


sequência dos procedimentos contidos na NCRF-ESNL, ou da aplicação de outros
procedimentos nos termos do parágrafo 2.3 da NCRF-ESNL.
Assim, cada entidade deverá criar a sua própria sequência numérica, em
conformidade com as divulgações que deva efetuar, sendo que as notas de 1 a 3
serão sempre explicitadas e ficam reservadas para os assuntos identificados no
presente documento. Para melhor enquadramento dos textos constantes dessas
divulgações, deve -se recorrer à leitura da NCRF-ESNL.

1 — Identificação da entidade
1.1 — Denominação da entidade (indicando o número de identificação de pessoa
coletiva e, se for o caso, o facto de a entidade se encontrar em liquidação).
1.2 — Lugar da sede social.
1.3 — Natureza da atividade.
1.4 — Denominação e sede social da entidade-mãe imediata.
1.5 — Denominação e sede social da entidade-mãe final.

2 — Referencial contabilístico de preparação das demonstrações financeiras


2.1 — Indicação do referencial contabilístico (NCRF-ESNL e outros normativos que
tenham sido aplicados nos termos do disposto no parágrafo 2.3 da NCRF -ESNL).
2.2 — Indicação e justificação das disposições da normalização contabilística para
as ESNL que, em casos excecionais, tenham sido derrogadas e dos respetivos
efeitos nas demonstrações financeiras, tendo em vista a necessidade de estas
darem uma imagem verdadeira e apropriada do ativo, do passivo e dos resultados
da entidade.
2.3 — Indicação e comentário das contas do balanço e da demonstração dos
resultados cujos conteúdos não sejam comparáveis com os do período anterior bem
como das quantias relativas ao período anterior que tenham sido ajustadas.

3 — Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros


3.1 — Principais políticas contabilísticas:
a) Bases gerais de mensuração usadas na preparação das demonstrações
financeiras;

340
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Outras políticas contabilísticas;


c) Principais pressupostos relativos ao futuro; e
d) Principais fontes de incerteza das estimativas.
3.2 — Alterações nas políticas contabilísticas: indicação da natureza e efeitos da
alteração na política contabilística e, no caso de aplicação voluntária, das razões
pelas quais a aplicação da nova política contabilística proporciona informação
fiável e mais relevante.
3.3 — Alterações nas estimativas contabilísticas: indicação do efeito no período
corrente e em períodos futuros.
3.4 — Correção de erros de períodos anteriores: indicação da natureza do erro
material e dos seus impactos nas demonstrações financeiras do período.
3.5 — Adoção pela primeira vez da NCRF -ESNL (divulgação transitória):
a) Explicação acerca da forma como a transição dos anteriores princípios
contabilísticos geralmente aceites para a NCRF -ESNL afetou a posição financeira e
o desempenho financeiro relatados;
b) Explicação acerca da natureza das diferenças de transição que foram
reconhecidas nos fundos patrimoniais; e
c) Identificação dos erros cometidos segundo os PCGA anteriores, distinguindo, nas
divulgações exigidas, entre a correção desses erros e as alterações às políticas
contabilísticas.

4 — Ativos fixos tangíveis


4.1 — Divulgações para cada classe de ativos fixos tangíveis:
a) Critérios de mensuração usados para determinar a quantia escriturada bruta;
b) Métodos de depreciação usados;
c) Vidas úteis ou taxas de depreciação usadas;
d) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que mostre as
adições, as revalorizações, as alienações, as depreciações, as perdas de imparidade
e suas reversões e outras alterações; e
e) Quantia e natureza dos bens do património histórico, artístico e cultural.

4.2 — Divulgações sobre restrições, garantias e compromissos:


a) Existência e quantias de restrições de titularidade de ativos fixos tangíveis que
sejam dados como garantia de passivos; e
b) Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos fixos tangíveis
4.3 — Se os itens do ativo fixo tangível forem expressos por quantias revalorizadas,
deve ser divulgado o seguinte:
a) A data de eficácia da revalorização;
b) Os métodos e pressupostos aplicados nessa revalorização;
c) Movimentos ocorridos no excedente de revalorização durante o período, com
uma explicação do tratamento fiscal dos elementos nele contidos; e

341
Encerr amento de Contas de 2019
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

d) A quantia escriturada no balanço que teria sido reconhecida se os ativos fixos


tangíveis não tivessem sido revalorizados.

5 — Ativos intangíveis
5.1 — Divulgações para cada classe de ativos intangíveis, distinguindo entre os
ativos intangíveis gerados internamente e outros ativos intangíveis:
a) Se as vidas úteis são indefinidas ou finitas, os métodos e as correspondentes
taxas de amortização usadas, bem como as razões que apoiam a avaliação de uma
vida útil indefinida;
b) Explicação das situações excecionais em que se justifique a não utilização do
prazo máximo de 10 anos para a amortização dos ativos intangíveis com vidas úteis
indefinidas; e
c) Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que mostre as
adições, as revalorizações, as alienações, as amortizações, as perdas de
imparidade e suas reversões e outras alterações.

5.2 — Divulgações sobre restrições, garantias e compromissos:


a) Existência e quantias de restrições de titularidade de ativos intangíveis que
sejam dados como garantia de passivos; e
b) Quantia de compromissos contratuais para aquisição de ativos intangíveis.

6 — Custos de empréstimos obtidos


6.1 — Indicação da quantia de custos de empréstimos obtidos capitalizada durante
o período, discriminada por naturezas de ativos que se qualificam.

7 — Inventários
7.1 — Políticas contabilísticas adotadas na mensuração dos inventários, incluindo a
fórmula de custeio usada.
7.2 — Quantia total escriturada de inventários e quantia escriturada em
classificações apropriadas para a entidade.
7.3 — Quantia de qualquer ajustamento de inventários reconhecida como um gasto
do período, bem como de qualquer reversão de ajustamento que tenha sido
reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto
do período, e circunstâncias ou acontecimentos que conduziram a tal reversão.

8 — Rendimentos e gastos
8.1 — Políticas contabilísticas adotadas para o reconhecimento do rédito incluindo
os métodos adotados para determinar a fase de acabamento de transações que
envolvam a prestação de serviços.
8.2 — Quantia e natureza de elementos isolados de rendimentos ou dos gastos cuja
dimensão ou incidência sejam excecionais.

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9 — Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes


9.1 — Reconciliação, para cada classe de provisões, da quantia escriturada no início
e no fim do período que mostre os aumentos, as reduções e as reversões.
9.2 — Breve descrição da natureza e quantia de cada classe de passivos
contingentes à data do balanço.
9.3 — Breve descrição da natureza e quantia de cada classe de ativos contingentes
à data do balanço, cujo influxo de benefícios económicos é provável.
9.4 — Indicação do valor dos Fundos Permanentes por modalidade associativa das
Mutualidades e do património líquido que lhes está afeto, bem como do respetivo
grau de cobertura face às Provisões matemáticas necessárias.

10 — Subsídios e outros apoios das entidade públicas


10.1 — Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que
mostre os aumentos e as reduções dos subsídios das entidades públicas
reconhecidos nos fundos patrimoniais.
10.2 — Benefícios sem valor atribuído, materialmente relevantes, obtidos de
terceiras entidades.
10.3 — Principais doadores/fontes de fundos.

11 — Instrumentos financeiros
11.1 — Bases de mensuração e políticas contabilísticas relevantes para a
compreensão das demonstrações financeiras, utilizadas para a contabilização de
instrumentos financeiros.
11.2 — Instrumentos financeiros mensurados ao justo valor:
a) Cotação de mercado (instrumentos com fácil identificação de mercado líquido e
regulamentado);
b) Principais pressupostos subjacentes aos modelos e técnicas de avaliação
geralmente aceites, utilizados para a mensuração dos instrumentos financeiros
relativamente aos quais não é facilmente identificável um mercado líquido e
regulamentado;
c) Justo valor, alterações no justo valor inscritas diretamente na demonstração de
resultados e alterações de justo valor inscritas nos fundos patrimoniais, para cada
categoria de instrumentos financeiros; e
d) Volume e natureza de cada categoria de instrumentos financeiros derivados,
principais modalidades, e condições que possam afetar o montante, o calendário e
o grau de certeza dos fluxos de caixa futuros.
11.3 — Reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período que
mostre os aumentos e as reduções das diferentes naturezas de itens de cada
rubrica dos fundos patrimoniais.
11.4 — Quantia escriturada de ativos financeiros dados em garantia, penhor ou
promessa de penhor e termos e condições relativos à garantia, penhor ou promessa
de penhor.
11.5 — Dívidas da entidade reconhecidas à data do balanço:

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a) Quantia das dívidas com duração residual superior a cinco anos; e


b) Quantia de todas as dívidas cobertas por garantias reais prestadas pela
entidade, e indicação da natureza e da forma dessas garantias.

11.6 — Ajustamentos de valor reconhecidos no período para cada natureza de


instrumentos financeiros não mensurados ao justo valor.
11.7 — Dívidas à entidade reconhecidas à data do balanço e cuja duração residual
seja superior a um ano:
a) Créditos resultantes de vendas e de prestações de serviços;
b) Créditos sobre entidades subsidiárias e associadas;
c) Outros créditos;
d) Fundos subscritos e não realizados;
e) Diferimentos.
11.8 — Dívidas da entidade reconhecidas à data do balanço e cuja duração residual
seja superior a um ano:
a) Empréstimos por obrigações;
b) Dívidas a instituições de crédito;
c) Adiantamentos recebidos sobre encomendas;
d) Dívidas por compras e prestações de serviço;
e) Dívidas representadas por letras e outros títulos a pagar;
f) Dívidas a entidades subsidiárias e associadas;
g) Outras dívidas;
h) Diferimentos.

12 — Benefícios dos empregados


12.1 — Número médio de empregados durante o período a que se referem as
demonstrações financeiras e número de membros dos órgãos de administração, de
direção ou de supervisão e alterações no mesmo período ocorridas.
12.2 — Compromissos existentes em matéria de pensões.
12.3 — Membros dos órgãos de administração, de direção ou de supervisão:
a) Quantias dos adiantamentos e dos créditos concedidos, taxas de juro, principais
condições e quantias reembolsadas, amortizadas ou objeto de renúncia;
b) Compromissos assumidos em seu nome a título de garantias de qualquer
natureza, e quantia global para cada categoria; e
c) Remunerações dos órgãos de administração, de direção ou de supervisão.

13 — Acontecimentos após a data do balanço


13.1 — Natureza e efeitos financeiros dos eventos materiais surgidos após a data do
balanço, não refletidos na demonstração de resultados nem no balanço.

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14 — Agricultura
14.1 — Identificação das categorias de ativos biológicos e produtos agrícolas
mensurados ao justo valor e ao custo, respetiva quantia total escriturada e quantia
escriturada em classificações apropriadas para a entidade.
14.2 — Justo valor e alterações no justo valor inscritas diretamente na
demonstração de resultados, para cada categoria de ativos biológicos e produtos
agrícolas mensurados ao justo valor.

15 — Divulgações exigidas por outros diplomas legais


15.1 — Quantia agregada do dispêndio de pesquisa e desenvolvimento reconhecido
como um gasto durante o período.
15.2 — _________________________________________________________________

16 — Outras divulgações
16.1 — Operações contratadas pela entidade com partes relacionadas:
a) Quantias dessas operações e natureza da relação com a parte relacionada; e
b) Outras informações sobre as operações necessárias para apreciar a posição
financeira da entidade (divulgação limitada às operações contratadas com
fundadores/patrocinadores/ doadores/associados/membros e com membros dos
órgãos de administração, de direção ou de supervisão da entidade).
16.2 — Outras divulgações consideradas relevantes para melhor compreensão da
posição financeira e dos resultados.

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Pagamentos e recebimentos, património fixo e direitos e


compromissos futuros

346
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Modelos de Demonstrações financeiras (Microentidades)

347
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Balanço (modelo ME)

348
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Demonstração dos resultados por naturezas (modelo ME)

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

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