Você está na página 1de 42

EVOLUÇÃO HISTORICA DOS TRIBUTOS NO BRASIL

Há no pensamento do povo, a idéia já plantada, de que é


preferível arriscar tudo contrariando as normas jurídicas e tributárias, que
liquidar os tributos devidos, pois própria Legislação assim o faz pensar,
conforme falaremos adiante, sobre a Lei 8.137/90 que trata dos crimes
tributários.

Acredito que de forma geral haveria a necessidade de se


demonstrar à sociedade a importância do pagamento dos tributos no sentido de
ser uma obrigação que deva ser liquidada ao estado para que esse possa
realizar o bem comum, de forma tal que retornará aos cidadãos em forma dos
benefícios diretos e indiretos ou seja, em investimentos sociais para toda a
coletividade, Isto tudo através de uma conscientização geral.

Neste curso, procuramos obedecer ao conteúdo programático , em


especial aos princípios tributários oriundos da Constituição, que disciplinam o
poder de tributar da União, Estados, Distrito Federal e Territórios que, a nosso
ver, constantemente desrespeitados, visto que o Legislador, em virtude da
ganância por arrecadar mais e mais tributos, desrespeita as regras gerais de
tributação, como princípios básicos da legislação tributária.

Criam-se tributos, elevam-se alíquotas, em verdadeira afronta ao


atual Sistema Tributário Nacional, acarretando prejuízos aos contribuintes
obrigados a tais pagamentos indevidamente, com referência a essa ou àquela
espécie tributária, ou mesmo em montante também até superior ao devido.

Cabe aos contribuintes, afetados com intensa inobservância desses,


recorrer ao Poder Judiciário, no intento de tentar fazer prevalecer a Justiça
para sanar as incorreções do legislador ordinário, que, nos parece, ter como
único intento, a volúpia tributária, desrespeitando os próprios contribuintes,
sem pensar nas possíveis inconstitucionalidades ocasionadas com tais
imposições.

O contribuinte por sua vez, nunca está satisfeito com o que


desembolsa, e muito menos o Estado está realizado com o que arrecada, pois
sempre há a necessidade de se arrecadar mais e mais, e aqueles cidadãos que
recebem a prestação de serviço estatal, sentem-se lesados pela má qualidade
desses.

1
Muitos tributos e alíquotas na calada da noite são criados ou
alterados, como a CPMF que era somente para 2 anos, e tivemos
prorrogada até o final deste ano passado, (sorte nossa que foi derrubada por
pressão da sociedade em 2007); o ICMs pela Lei n. 6374/89 era 17%, tendo
sua elevação para 18% válida para somente 1 ano, e encontra-se prorrogada
até hoje; o antigo FINSOCIAL, que era 0,5%, passou-se à 2%, transformou-se
em COFINS, também com alíquota de 2% e hoje estamos em 7.6% para
algumas atividades; a CIDE criada em 2.001 sobre os combustíveis, hoje
aproximadamente por cada litro de combustível estamos pagando R$0,50; o
PIS criado em 1970 que era de 0.5% está hoje em 1.65%, e inúmeros outros
podemos citar.

Para adentrar ao tema, iniciaremos por demonstrar a origem dos


tributos, passando por toda a sua história no Brasil, culminando com o
surgimento e comentários de todas as Constituições Brasileiras.

A ORIGEM DOS TRIBUTOS

O dízimo, tributo da sociedade antiga, foi o que mais raízes deixou,


porque “ entre os hebreus, segundo a lei mosaica, deviam ser tributados os
dízimos e primícias para o culto divino. Entre muitos povos antigos,
prevalecera o costume de ofertar a décima parte dos bens da terra para o culto
da divindade, ou seja, ao príncipe e ao sacerdote que o representava ou
ministrava.

Acredita-se que a origem dos tributos nasceu com a criação das


Cidades-Estados, que passaram a ter suas regras, e que, para mantê-las,
necessitava-se de arrecadar, e isso aconteceu por meio da tributação.

O PRIMEIRO TRIBUTO NO BRASIL COLONIAL E O DÍZIMO

O primeiro tributo cobrado no Brasil foi o QUINTO, ou seja,


Portugal não se interessava momentaneamente para vir colonizar o Brasil, e
determinou à alguns que aqui administrassem e pagassem sobre o pau brasil a
quinta parte do que produzissem.

A igreja também participava da cobrança de impostos, o chamado


dízimo, pois havia uma separação entre a igreja, dotada de um poder divino, o
espiritual, e o Reino, que era dotado de poder temporal.

2
Os párocos tinham grande importância na arrecadação do dízimo,
visto serem quase que obrigados, nos sermões que faziam, enaltecer aqueles
que liquidavam a décima parte, pregando como obrigação para com Deus, ou
seja, seria pecaminoso não pagá-lo, pois tudo sobre a terra era de propriedade
divina e o dízimo era uma retribuição pelo seu uso.

DERRAMA

O período do início da colonização entre 1530 a 1580, a sonegação


já fazia-se imperar no Brasil, devido à grande distância existente entre Brasil e
Portugal, e, ainda, por não haver uma fiscalização direta daquele sobre este,
onde havia a corrupção entre os próprios funcionários da coroa.

Também os atrasos dos tributos foram acontecendo, tendo com isso


nascido a “Derrama”, época em que se cobrava os impostos atrasados com
maior rigor, e também época em que a opressão fiscal foi mais patente.

A Derrama surgiu em virtude da arrecadação tributária vir caindo


sensivelmente, e Portugal achava que esse fato se devia a sonegação que
estava aumentando, sem sequer acreditar e imaginar que pudesse realmente
estar sofrendo uma queda de produção.

Tiradentes foi morto por liderar um desses movimentos e teve seus


bens confiscados em 1789, apesar de ter mais 23 rebeldes com ele.

O BRASIL IMPERIAL E A 1ª CONSTITUIÇÃO

Surge, então, com a vinda da família Real, a primeira espécie


tributária, com relação aos prédios existentes, o chamado Imposto Predial, que
era correspondente a 10% do valor locativo dos imóveis.

Em 25.3.1824, D. Pedro I outorgou a primeira Constituição Brasileira,


mediante um golpe, que dissolveu a Assembléia Constituinte, que havia sido
formada, e passou essa atribuição a um Conselho, com membros de sua
indicação e confiança, surgindo então a primeira ordem Constitucional
Brasileira.

3
O BRASIL REPUBLICANO E A 2ª CONSTITUIÇÃO

Foi com a 2ª Constituição do Brasil, em 1891, que foi instituido o


IMPOSTO DE RENDA, no ano de 1922, apesar que, desde 1843, o fisco já
impunha tributos sobre determinadas categorias de rendas, mas que não
tinham vingado.

AS DEMAIS CONSTITUIÇÕES BRASILEIRAS (1937, 1946, 1967 e


1988)

Em 1933, após a revolução de 1932, foi instalada a Assembléia


Constituinte, e, em julho de 1934, foi promulgada a 3ª Constituição do Brasil.

Os direitos trabalhistas foram inovadores, como a instituição do salário


mínimo para os trabalhadores e a isonomia, horário de 8 horas diárias,
proibição do trabalho do menor de 14 anos, repouso semanal, verbas
rescisórias, previdência social, etc, assim, no Governo Getúlio Vargas, a
C.L.T. foi criada .

A 4ª Constituição (1937) não trouxe modificações substanciais se


comparada com a anterior.

Em 18 de setembro de 1946, foi promulgada a 5ª Constituição


Brasileira, em que se estabeleceu os direitos e garantias individuais, dentre
eles liberdade de manifestação, livre associação de classe, liberdade de
organização de partidos, direito de greve, inviolabilidade de correspondência,
etc..

Criou-se, ainda, em 1966, a Lei 5.172, o chamado Código Tributário


Nacional (CTN) em vigor até hoje.

A Constituição de 1967, foi a 6ª. da história.

Instalou-se a Constituinte em 1987 e, pela primeira vez, foi ouvido o


povo através de 10 comissões de trabalho que percorreram todo o país,
debatendo, ouvindo a sociedade com a realização de audiências públicas,
visando a um processo democrático. Diante de vários planos econômicos,
como o congelamento de preços que não deu certo, pois as mercadorias
haviam sumido do mercado e, quando aparecia, estava com ágio de até 100%,
ficou insustentável a governabilidade.

4
Foi com a promulgação da C.F., de 1988 (a 7a. da história do Brasil),
que trouxe um título especial direcionado ao sistema tributário, que se
encontra quase toda a matéria que regula o Código Tributário Nacional.

Essa nova Constituição quando de sua promulgação introduziu as


cláusulas chamadas pétreas, e com isso o Presidente da Câmara, deputado
Ulisses Guimarães, declarou em seu discurso inflamável que “...essa
Constituição deveria ser tão duradoura, quanto a Constituição dos Estados
Unidos, que já durava mais de 200 anos..."

CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTARIA – LEI N. 8.137/90

A sonegação impera dentre os empresários e cidadãos, e esse é o pensamento


do Estado, e com isso há necessidade de se proteger com Leis severas contra o
crime fiscal e tributario para combater essa especie de delito.

Foi criada a Lei 8.137 de 27 de dezembro de 1990, em substituição a lei


anterior 4729 de 1965, que até então não era sendo aplicada, por ser falha em
sua redação e não trazer maiores beneficios aos então possíveis sonegadores.

Veja-se que estamos falando de uma Lei, chamada de Lei ordinária, que nasce
no Poder Legislativo "Federal" (Congresso Nacional que é composto pelos
Deputados Federais e Senadores); "Estadual" (Assembléia Legislativa que por
sua, vez é composta pelos Deputados Estaduais); "Municipal" (Câmara dos
Vereadores que por sua vez é composto pelos vereadores); sancionada pelo
Poder Executivo "Federal" (Presidente da República); "Estadual" (Governo do
Estado), ou "Municipal" (Prefeito Municipal).

As leis objetivam o futuro, e por isso não alcançam o passado, ou seja, elas
não objetivam o que já se passou, salvo em raríssimas exceções, por isso elas
não retroagem para não alcançar um direito já adquirido (principio
constitucional)c, situações essas que veremos mais adiante.

A nova Lei 8.137 com redação então bastante severa, pune os sonegadores que
com dolo lesaram o fisco.

Analisaremos então a seguir o art. 1.da Lei respectiva Lei.


Art. 1. Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição
social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:

5
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa as autoridades fazendárias;

II - fraudar a fiscalização tributaria, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de


qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;

III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro
documento relativo à operação tributável;

IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber
falso ou inexato;

V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente,


relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço efetivamente realizada, ou fornecê-la em
desacordo com a legislação.

Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.

Parágrafo. A falta de atendimento da exigência da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias,


que poderá ser convertido em horas em razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da
dificuldade quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V.

Veja-se que para ocorrer o crime fiscal há a necessidade de ter a intenção o


agente de suprimir ou reduzir tributo, mas com as condutas típicas dos ítens "I
ao V", porque se não acontecer ao mesmo tempo os dois institutos
conjuntamente não haverá crime senão vejamos.

Suponhamos que o comerciante deixe de emitir uma nota fiscal de um produto


isento.. Ele na verdade não está cometendo supressão ou redução de tributo,
porque esse tributo é isento de imposto ICMS. Isso se for o Fisco Estadual que
o fiscalizar, porque poderá ocorrer outros tributos federais, que não é o caso
neste exemplo.

Suponhamos um grande equívoco cometido por um funcionário seu, deixando


dúvidas do valor da nota fiscal por encontrar-se ilegível por exemplo... No
momento do lançamento lançou-se errado, e descoberto pelo fisco...Veja-se se
provado essa atitude, não houve o chamado dolo (intenção de lesar o fisco), e
por isso em tese não haveria o crime.

Assim há crime quando um contador assina um balanço com dados irreais,


sendo colocados documentos falsos na contabilidade, com o intuito de lesar o
fisco em favor de seu cliente.

Quando falamos em Lei acima, estamos falando daquela Lei Ordinária, ou


seja, aquela Lei que nasce com o projeto no Poder Legislativo "Federal"
(Congresso Nacional que é composto pelos Deputados Federais e Senadores);

6
"Estadual" (Assembléia Legislativa que é composta pelos Deputados
Estaduais); "Municipal" (Câmara dos Vereadores que é composta pelos
Vereadores).

Vamos analisar agora o art. 2. da mesma Lei.


Art. 2. Constitui crime da mesma natureza:

I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;

II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social,


descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos
cofres públicos;

III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer


percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição como
incentivo fiscal;

IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas


de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento;

V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo


da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é por lei, fornecida à
Fazenda Pública.

Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.

Esse artigo é idêntico com o art. 1. com a diferença de que a pena aqui é
menor que o artigo anterior.

Por exemplo no ítem II trata-se de típico crime de apropriação indébita,


somente que é em relação ao fisco, porque a empresa desconta o Imposto de
seu funcionário, ou de um terceiro (prestador de serviço) e não repassa aos
cofres públicos, assim o dinheiro arrecadado pela empresa não mais pertence a
ela, mas sim do Fisco e têm um prazo para repassá-lo.

No ítem "V", é referente àquele comerciante que solicita à um analista de


sistemas por exemplo que faça um software em que para um cliente emite a
nota fiscal normalmente, e no momento de informar o fisco, mediante um
código secreto informa direrentemente o ocorrido, culminando com a
supressão ou redução do tributo dolosamente.

7
Os artigos 8. 9. e 10. trata-se das multas, que conforme está estipulado,
porque a pena discriminada neles prevê a detenção ou reclusão, acrescida da
multa. Ex. art. 1. Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco aos), e multa.

Também fica à critério do Juiz atenuar (diminuir) a pena de multa ou agravá-la


(aumentá-la) considerando a situação econômica do réu e a proporção
do ganho ilícito cometido pelo réu, até a décima parte. conforme artigo 10. da
Lei. 8.137/90.
No art. 11. temos: Quem, de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para
os crimes definidos nesta lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua ulpabilidade.

Art. 12. São circunstâncias que podem agravar de 1/3 (um terço até metade as penas previstas nos
arts. 1., 2. e 4. a 7.:

I - ocasionar grave dano coletividade;

II - ser o crime cometido por servidor público no exercício de suas funções;

III - ser o crime praticado em relação à prestação de serviços ou ao comércio de bens


essenciais à vida ou à saúde.

O artigo 11 é o que chamamos de co-autoria ou co-participe, ou até de um


mandante, figura típica de direito penal, em que todos aqueles que participam
direta ou indiretamente do crime, terão igualmente as penas como se que
fosse ele que realmente praticou o delito.

Podemos inclusive citar o exemplo de um contador que assina uma declaração


falsa, de um funcionário que por sua conta e risco não emite notas ou as
falsifica, ou as deixa de lançá-las em livro proprio etc., e ainda por
consequencia o artigo 12 vem aumentar a pena nos casos em que especifica.

O artigo 14 abaixo transcrito, revogado pelo art. 34 da Lei n. 9249/95, prevê


que aquele que liquida o débito total, antes de ser oferecida a DENUNCIA,
pelo promotor, fica extinta sua punibilidade, ou seja, passa a ser tratado como
crime nenhum tivesse sido praticado.

Antigo art. 14 e agora com a revogação pelo art. 34 da Lei n. 9249/95,


mantém a seguinte redação:
Art. 34. Extingue-se a punibilidade dos crimes definidos na Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de
1990, e na Lei nº 4.729, de 14 de julho de 1965, quando o agente promover o pagamento do
tributo ou contribuição social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia.

8
Muitas questões são lançadas com base neste artigo, no tocante de não pagar
tributo, deixando somente para ser pago se o fisco decobrir, e aí liquida-se o
débito antes da denuncia.

É uma lógica não recomendada, pois há também as multas, juros e


atualizações monetarias que encarecem o seu pagamento, mas há uma outra
vertente que se pode considerar e abrir discussões. Pois quando se trata de
uma micro empresa que tem uma altíssima penalidade e não se consegue
pagar o débito para ficar fora do processo? Como é que fica?

A resposta é que será condenado, e aí nosa interpretação é que fere um


princípio da igualdade , pois aquele que dispõe de numerário para liquidar o
débito ou parcelá-lo restará extinta sua punibilidade, mas aquele que não
dispuser de dinheiro para liquidação do débito, poderá ser condenado de
acordo com a lei.

Outra questão que se coloca é que quando o contribuinte é autuado, poderá


recorrer na esfera administrativa, tendo 30 dias para fazê-lo. Se perder poderá
recorrer para as instancias administrativas superiores, até chegar ao TIT
(Tribunal de Impostos e Taxas), cuja resolução é morosa. Mas mesmo estando
sob os Tribunais Administrativos, na esfera Judicial o promotor poderá
oferecer denuncia, e até poderá correr o risco de ser condenado, sem sequer
tenha terminado o processo nesta esfera.

O recurso para que isso não aconteça é entrar com Habeas corpus preventivo,
para primeiramente esperar o término do recurso administrativo para só depois
continuar o processo no poder Judiciário.
Art. 16. Qualquer pessoa poderá provocar a iniciativa do Ministério Público nos crimes descritos
nesta lei, fornecendo-lhe por escrito informações sobre o fato e a autoria, bem como indicando o
tempo, o lugar e os elementos de convicção.

Parágrafo único. Nos crimes previstos nesta Lei, cometidos em quadrilha ou co-autoria, o co-
autor ou partícipe que através de confissão espontânea revelar à autoridade policial ou judicial toda
a trama delituosa terá a sua pena reduzida de um a dois terços. (Parágrafo incluído pela Lei nº
9.080, de 19.7.1995)

O artigo 16 acima, permite que qualquer pessoa poderá denunciar ao


Ministério público, e no parágrafo único prevê que os crimes de co-autoria,
pode um deles denunciar todo o grupo dando detalhes do então acontecido, e
sua pena será reduzida de um a dois terços, chamada a delação premiada.

Para exemplificar veja algumas jurisprudencias de nossos tribunais:

9
PENAL - CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTARIA (ARTIGO 1., INCISO V DA LEI N. 8.137/90) -
Agente impossibilitado de fornecer nota fiscal porque não inscrito no órgão competente - Dolo de
fraudar o fisco não configurado - A lgi define o crime fiscal como sendo doloso. É necessário que o
agente tenha agido com intenção dolos, com má-fé, não sendo suficiente se provar que o cidadão
infringiu a lei fiscal, para se imputar a prática de crime de sonegação, que não exsurge se a firma
do apelante não está inscrita no CF/DF, e não tem, portanto, autorização para impressão de notas
fiscais, ficando assim sem recolher o imposto a que estaria sujeita. Apelação reconhecida e não
provida. Unânime (TJDF - 2. T. Criminal; Acr. n. 18.788/98 - DF: Rel. Des. Vaz de Mello; j 18/6/98;
v.u.).

APROPRIAÇÃO INDÉBITA - NÃO RECOLHIMENTO DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIARIA


DESCONTADA DE EMPREGADOS - EMPRESA EM DIFICULDADES FINANCEIRAS -
EXCLUSÃO DA CULPABILIDADE OU ANTIJURIDICIDADE Omissão de recolhimento -
Contribuições previdenciárias descontadas de empregados - Dificuldades financeiras - Exclusão de
culpabilidade ou de injuridiciadade - Prova. Dificuldades Financeiras muito graves podem justificar
a exclusão de culpabilidade (ou de injuridicidade) de qum deixa de recolher no prazo devido as
contribuições previdnciárias descontadas dos empregados. É incensurável, nessa circunstancia, a
conduta de quem opta por dar prioridade ao pagamento da folha de salário e de fornecedores, em
detrimento da arrecadação tributaria. A sanção penal deve ser reservada para os espertalhões que
enriquecem às custas do patrimonio alheio, especialmente do patrimonio publico, não para quem,
apesar de todos os esforços, não consegue atender tempestivamente todas as obrigações da sua
empresa. O real empobrecimento do réu é um dos sinais eloquentes da ocorrência da situação
excludente (ou justificante). (Ac un da 1. T do TRF da 4. R - Acr 97.04.05606-0-SC - Rel Juiz Amir
José Finocchiaro Sarti - 23.02.99 - DJU 2 31.03.99, p 262 - ementa oficial)

AS RECEITAS PÚBLICAS

Para realizar o bem comum, que é a própria razão de sua existência, o


Estado de entender as necessidades publicas prestando os chamados Serviços
Públicos, ou seja, deve cuidas da saúde, educação, abastecimento, transportes,
segurança comunicações, deve administrar a justiça, prover a segurança
externa, fomentar a atividade econômica, etc.
Para tudo isso é evidente, que o Estado necessita de dinheiro, que o
obtêm, mediante A ATIVIDADE FINANCEIRIA, que é composta de três
campos:

1 – arrecadação: é a forma pelo qual obtém a receita publica através


principalmente dos tributos;
2 – gestão: é a administração e conservação de todo o patrimônio público;
3 – despesas: consiste no emprego dos recursos patrimoniais para a realização
dos fins visados pelo Estado;

10
Então estas receitas públicas são entradas de numerários ou bens para o
patrimônio do Poder Público. Tais receitas, são divididas em dois grupos a
saber:

a) receitas públicas originárias são aquelas que provêm do próprio


patrimônio do Estado, podendo ser:

I – patrimoniais: aquelas que provêm de rendas de bens do Estado como, as


vendas de alugueis, receitas com vendas de bens, etc.
II – empresariais: aquelas provenientes das empresas comerciais e industriais
do Estado, como exemplo, a renda das empresas Públicas.

b) Receitas Públicas derivadas: São aquelas obtidas pelo Estado


mediante o exercício de sua soberania, ou seja, o Estado exige que o particular
lhe entregue um determinada quantia em dinheiro que são chamados de
multas, confisco e principalmente os tributos.

Assim os tributos são receitas derivadas, cobradas impositivamente e


coativamente pelo Estado.
Enquanto o Direito Financeiro disciplina juridicamente toda a atividade
financeira do Estado, ou seja, as receitas, a gestão e as despesas públicas, o
DIREITO TRIBUTÁRIO, tem por objeto, a disciplina jurídica de uma das
modalidades da receita – O TRIBUTO.

Assim direito tributário é “o ramo do direito financeiro que regula as


relações jurídicas entre o Fisco (sujeito ativo) e o contribuinte ou terceiro
(sujeito passivo)”

Diante do acima exposto, passaremos a seguir estudar as receitas


públicas derivadas – Tributo.

O TRIBUTO

O art. 3. Do CTN assim define:

“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo


valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada”.

11
Toda prestação pecuniária – Prestação juridicamente significa, aquilo que o
devedor está obrigado a entregar ao credor. É o objeto de uma obrigação
jurídica. Pecuniária vem do latim “pecus” significando rebanho, riqueza,
fortuna, querendo dizer, representada por dinheiro. Assim prestação pecuniária
é a entrega do dinheiro que o cidadão é obrigado a entregar ao Estado.

Compulsória – o tributo é obrigatório, não é pago voluntariamente pelo


contribuinte, mas exigido obrigatoriamente pelo Estado.

Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir – O Tributo sempre é uma


prestação em dinheiro, em moeda, não havendo no sistema brasileiro, tributo
pago “in natura”, ou seja, em cabeças de gado, em ouro, em sacas de café, etc.

Que não constitua sanção de ato ilícito: sanção de ato ilícito, é a multa ou
confisco, que embora são receitas tributárias, não são tributos. O tributo não
poderá ter caráter penal, ou caráter repressivo, pois multa como já se disse,
não é tributo, ou seja, tributo não caracteriza uma punição ao contribuinte.
Uma multa dessa natureza deverá ser efetuada por uma Lei própria.

Instituída em Lei – (princípio da Legalidade Tributária- Principio da estrita


legalidade tributária – principio da reserva legal) somente a Lei pode instituir,
criar, aumentar, isentar, um tributo (art. 150 I da CF).
Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada –
somente o fisco tem o poder e dever de cobrar tributo.

O art. 4. Do CTN preceitua que a natureza especifica o tributo é determinado


pelo fato gerador, sendo irrelevante:
I – a sua denominação;
II – a destinação legal do produto de sua arrecadação.
Diante disso independentemente do nome que se dá, ou da destinação
que se dá, o que vai caracterizar o tributo, é o seu fato gerador.

O art. 5. Do CTN, bem como o art. 145 I, II e III falam das espécies tributárias
que são:
1 - Impostos
2 – Taxas
3 – contribuição de melhoria
E ainda segundo alguns autores e a própria Constituição Federal
ampliou também aos:
a) empréstimos compulsórios 148 CF;

12
b) contribuições sociais 149 CF.

IMPOSTOS

Art. 16 CTN – Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma
situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte.
Então, por esse pagamento o contribuinte não recebe nenhuma
contraprestação direta ou imediata, ou seja, o Estado não fica vinculado à
nenhuma contraprestação para o contribuinte que pagou aquela importância.

TAXAS

Art. 77 CTN – as taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, tem
como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização,
efetiva ou potencial, de serviço publico específico e divisível, prestado ao
contribuinte ou posto a sua disposição.

Ao contrário do que se disse anteriormente com relação ao imposto, as


taxas são tributos vinculados (ou seja, o fato gerador está atrelado a alguma
contraprestação estatal).
A taxa tem como característica, na materialidade do seu fato gerador, “a
atuação estatal diretamente referida ao contribuinte, em forma de
contraprestação de serviços. Assim o Estado presta um serviço ao contribuinte,
e este fica com a obrigação de pagar, por exemplo, taxa de registro, taxa de
limpeza, taxa de licença, taxa de publicidade, taxa de coleta de lixo, etc”.

Dividem-se em: Taxa de Fiscalização e Taxa de Serviço

1 – Fiscalização ou de Polícia – Aquelas que tem como fato gerador o


exercício do poder de polícia, tratando de um poder disciplinado através do
qual o Estado pode intervir nas atividades dos seus cidadãos para garantir a
ordem e segurança. Ex. o direito de construção de um imóvel em um terreno
seu, qualquer pessoa tem, entretanto há normas de construção a serem
respeitadas, como construção de um hotel em um lugar proibido, construção
que irá prejudicar imóveis vizinhos etc. A Definição de poder de polícia está
disciplinada pelo art. 78 do CTN:

13
Considera-se poder de polícia a atividade da administração pública que,
limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática
de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do
mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão
ou autorização do poder público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos direitos individuais e coletivos.

2 – Taxas de serviço – As que tem como fato gerador a utilização de


determinados serviços públicos. Além disso, os serviços públicos tem que ser
específicos e divisíveis.

Conforme o art. 77, os serviços públicos tem que ser específicos e


divisíveis, prestados ao contribuinte, ou colocados à sua disposição:

a) serviços específicos: quando possa ser separado em unidades autônomas,


ex. taxa de coleta de lixo, taxa de emissão de passaporte, taxa de certificados
de registro de veículos. Assim é proibida a cobrança por exemplo de uma taxa
de ‘’serviços gerais” por não especificar quem é o contribuinte individual.

b) serviços divisíveis: os serviços tem que redundar em uma separação tal,


que possa ser apurado individualmente em quotas partes individuais por
exemplo, a taxa de publicidade em S.Paulo, somente paga um valor “X”
aquele comerciante que tiver placas, e assim mesmo de acordo com os
tamanhos que a Lei determina, é o valor a ser liquidado.

Para que seja cobrado a taxa, de acordo com o final do art. 77,não há a
necessidade do particular fazer uso do serviço, mas basta que o Poder Público
coloque tal serviço a disposição do contribuinte. Ex. taxa de esgoto, cobra-se
mesmo se o contribuinte tiver em sua casa uma fossa.

O § único do art. 77, diz que : “A taxa não pode ter base de cálculo ou fato
gerador idênticos aos que correspondam a imposto, nem ser calculada em
função do capital das empresas.”

Exemplo: considere que um Município institua uma “taxa de


urbanização”, calculada a partir da aplicação de uma alíquota de 0,5% sobre o
valor venal dos imóveis, essa taxa seria inconstitucional, pois, o IPTU serviu
como base de cálculo da respectiva taxa, e portanto inconstitucional será a
cobrança.

14
CONTRIBUIÇÃO DE MELHIORIA
(art. 81 e 82 CTN e art. 145 III da CF)

Art. 81 – A contribuição de melhoria cobrada pela União, Estados, pelo


Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que
decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada
e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para
cada imóvel beneficiado.

O art. 82 1, discrimina os requisitos para ser cobrada a respectiva


contribuição, como publicação prévia de edital, contendo o memorial
descritivo, o orçamento do custo, a zona beneficiada etc.

Assim também conforme a CF art. 145 III, a constituição de melhoria é


correspondente à obras públicas, enquanto que as taxa são para os serviços
públicos, e terá que ocorrer uma valorização imobiliária, sob pena de em não
havendo, ser declarada inconstitucional. Veja um acórdão de n/ Tribunais:

Ementa: TAXA DE PAVIMENTAÇÃO E CALÇAMENTO.


Fato gerador. Obra Pública. Inexigibilidade Tributária. Cobrança de taxa de
pavimentação e calçamento para recuperação do custo de obra pública,
Ilegalidade, porquanto a exigência fiscal tem como fato gerador hipótese
concernente à contribuição de melhoria, que não permite a utilização da taxa
como instrumento para recuperação do custo de obra pública. Recurso
provido. (Ac. un. da 2ª T do STJ, Resp. 1.609-SP, Rel. Min. Américo Luz, j.
21.11.90, DJU 17.12.90, pg. 15.351

1
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:I -
publicação prévia dos seguintes elementos: a) memorial descritivo do projeto; b) orçamento do
custo da obra;c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição; d)
delimitação da zona beneficiada; e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização
para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas; II - fixação de prazo
não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos
referidos no inciso anterior; III - regulamentação do processo administrativo de instrução e
julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação
judicial. § 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo
da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada em
função dos respectivos fatores individuais de valorização. § 2º Por ocasião do respectivo
lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos
prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.

15
EMPRESTIMOS COMPULSÓRIOS

A Constituição em seu art. 148 estabelece:

A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos


compulsórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade
pública, de guerra externa ou sua iminência;
II – no caso de investimento público de caráter urgente e relevante interesse
nacional, observado o disposto no art. 150 III b.
Parágrafo Único: A apelação dos recursos provenientes de empréstimos
compulsórios será vinculada à despesa que fundamentou sua intenção.

Consiste na tomada compulsória de uma certa importância do particular,


a título de empréstimo, com promessa de resgate em certo prazo, e em
determinadas condições prefixadas em Lei, para atender situações
excepcionais ali estabelecidas.
Assim, pelo conteúdo do artigo cumpre-nos frisar que:
1 – o empréstimo somente pode ser estabelecido pela União;
2 – necessita de Lei complementar; (art. 148 e 69 C.F. maioria absoluta);
3 – sua exigibilidade é imediata, nos termos do inciso I, calamidade pública,
guerra externa ou iminente , não estando sujeito ao principio da anterioridade
e ou anualidade;
4 – no caso do inciso II, em se tratando de investimento público de caráter
urgente e de relevante interesse nacional, sua exigibilidade terá que obedecer
ao princípio da anualidade ou anterioridade, ou seja, somente poderá ser
cobrado no primeiro dia do exercício seguinte respeitando também a
noventena, que falaremos oportunamente.

A expressão acima deve ser interpretada restritivamente, porque hoje no


Brasil, onde há déficit em vários setores sociais como habitacional, de escolas,
hospitais etc., poderia se interpretado literalmente, o governo instituir uma
avalanche de empréstimos compulsórios, o que não é conveniente nem
oportuno.
5 – A arrecadação deverá ser destinada exclusivamente para os fins designados
justificantes de sua instituição (§ único), ou seja, não poderá ser aplicada a
arrecadação para os fins diversos do previsto na Lei que instituiu.

CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS

16
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias
profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, observando o disposto nos art. 146, III e 150, I e II, e sem
prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que
alude o dispositivo.
Parágrafo único. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir contribuições, cobrada de seus servidores, para o custeio, em
benefício destes, de sistemas de previdência e assistencia social.

Art. 195 A seguridade social será finalizada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da Lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União dos Estados, e do Direito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições sociais:
I – dos empregadores, incidentes sobre a folha de salários, o faturamento e
o lucro;
II – dos trabalhadores;
III – sobre a receita de concursos de prognósticos.

§ 6. As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas


após decorridos noventa dias da data da publicação da Lei que as houver
instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150 III, b
(principio da anualidade)
Entre as contribuições especiais existentes no momento: INSS, a nível
nacional, IAMSPE, para os servidores públicos estaduais de São Paulo,
IPREM, servidores da Prefeitura Municipal de São Paulo, COFINS, FGTS,
PIS/PASEP, CIDE (sobre o combustível), Contribuições Sindicais,
Contribuições de Categorias profissionais como: CRM, CRC, CRO, etc.

Resumindo:
Com base nos 2 artigos acima temos 3 tipos de Contribuições Especiais:

a) Contribuições para intervenção no domínio econômico (CIDE);


b) Contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas; e
c) Contribuições sobre a seguridade social. (INSS, IAMSPE etc.)

A diferença básica entre os outros tipos tributários, é que as


Contribuições têm uma finalidade básica, têm um destino para o qual foi

17
criado. (vide Roque Antonio Carrazza – pg.394 – Curso de Direito Tributário
14ª ed. e Hugo de Brito Machado)

Veja-se a CIDE2 sobre combustíveis criada pela Lei 10.336/2001,


direcionada ao pagamento de subsídios a preços do transporte de clacool
combustível, de gás natural e derivados de petróleo, bem como de
financiamentos de projetos ambientais, etc.

DO SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

Vejamos agora alguns princípios constitucionais que limitam o poder de


tributar:

O Estado (União, Estado membro, Distrito Federal e Municípios) tem o


poder de exigir do cidadão a entrega de determinada quantia em dinheiro, sob
a forma de tributos. Esse poder constitui o chamado poder de Tributar do
Estado. A Constituição é que estabelece os limites desse poder, através de
princípios que disciplinam a atividade financeira do Estado, no tocante à
instituição e cobrança de tributos. Do ponto de vista estatal, esses princípios
constituem restrições ao seu poder de tributar; mas do ponto de vista do
cidadão, representam importantes instrumentos de proteção e resistência a
pretensão estatal. A seguir estudaremos os mais importantes princípios
constitucionais tributários, embora existam inúmeros outros, mas atentaremos
aos principais.

1 – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE: encontra-se no art. 150 I e no art. 5. II


da C.F.

2
LEI No 10.336, DE 19 DE DEZEMBRO DE 2001. Art. 1o Fica instituída a Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e
seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível (Cide), a que se refere os
arts. 149 e 177 da Constituição Federal, com a redação dada pela Emenda Constitucional no 33, de
11 de dezembro de 2001. § 1o O produto da arrecadação da Cide será destinada, na forma da
lei orçamentária, ao: I - pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, de
gás natural e seus derivados e de derivados de petróleo; II - financiamento de projetos ambientais
relacionados com a indústria do petróleo e do gás; e III - financiamento de programas de infra-
estrutura de transportes.

18
“Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, senão em
virtude de Lei” (art. 5. II da C.F.)

Mas em matéria tributária, esse princípio se manifesta mesmo, no art.


150, I:
Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado a
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.

Ou seja, nenhum tributo pode ser criado (instituído) ou aumentado, a


não ser através da Lei: a palavra Lei nesse texto constitucional deverá ser
interpretada como Lei ordinária (art. 61 da CF)
Esse princípio garante ao cidadão que somente poderá ser atingido por
um novo tributo, ou pelo aumento de um tributo já existente, após a necessária
votação e aprovação dos representados por ele eleitos junto ao Congresso
Nacional, Assembléia Legislativa ou Câmara dos Vereadores. Sem a
aprovação do poder legislativo (em caso de voto pelo executivo) não há lei, e
portanto, não poderá haver tributo.

O também § 6. do mesmo art. 150, vem confirmar que:

“Qualquer subsidio ou isenção, redução de base calculo, concessão de


credito presumido, anistia ou remissão, relativos a imposto, taxas ou
contribuições, só poderá ser concedido mediante lei especifica federal,
estadual ou municipal...’’.

O CNT também no art. 97 vem confirmar que somente a Lei pode


estabelecer:

I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;


II – a majoração de tributos, ou a sua redução...
III- a definição do fato gerador...
IV – a fixação de alíquota do tributo e de sua base de cálculo...

A medida provisória veio substituir o antigo Decreto–Lei constante da


na Constituição anterior, que também era uma norma baixada pelo Presidente
da Republica, entrando em vigor imediatamente, e depois era submetida ao
Congresso Nacional, que tinha 60 dias para aprovar ou rejeitar esse
dispositivo, sendo que se não houvesse deliberação nesse prazo, seria ele
aprovado por decurso de prazo.

19
Agora com a atual Constituição, através da emenda Constitucional
32/2001, que alterou o art. 62 com referencia às Medidas Provisórias, veio
autorizar o Presidente da República a expedir MP com força de Lei, em caso
de relevância e urgencia , que será submetida ao Congresso Nacional, que terá
60 dias para converte-la em Lei, prorrogável por mais uma vez § 3º, podendo
criar novos Impostos ( não tributos), § 2º.

Na realidade havia uma polêmica, antes da edição desta Emenda


Complementar 32/01, alterando o art. 62 da Magna Carta, no que se refere à
poder a MP instituir ou não tributo, o que a partir de agora ficou praticamente
resolvido o impasse.

Exceções ao principio da legalidade:

O art. 153 § 1. Assim diz:

“é facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites


estabelecidos em Leis, alterar alíquotas dos impostos enumerados nos
incisos I (imposto de importação), II (imposto de exportação) IV (IPI), e V
(IOF), ” aos quais poderão ser aumentados por simples DECRETOS, mas
essas alterações somente poderão acorrer dentro dos limites estabelecidos em
lei.

2 – PRINCIPIO DA ANTERIORIDADE DA LEI:


Encontra – se no art. 150 III “b” da C.F. – Sem prejuízo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, é vedado á União, aos Estados e Municípios:
(...)
III – cobrar tributos:
b) No mesmo exercício financeiro em que haja sito publicada a lei que os
instituiu ou aumentou.

Isso significa que a Lei cria ou aumenta um tributo, somente tem


eficácia a partir do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que ocorreu a
sua publicação.
Exercício financeiro na esfera tributaria é aquele compreendido no
período de 01 de janeiro a 31 de dezembro do mesmo ano civil.
Assim se uma lei tributaria criar um novo tributo, ocorrendo sua
publicação em 15 de setembro de 2006, sua validade e eficácia somente

20
ocorrerá a partir de 01 de janeiro de 2007. Antes dessa data o tributo não
poderá ser cobrado.

NOVENTENA

Além de respeitar o ano calendário, ou seja, esperar o ano seguinte para


que a Lei entre em vigor, há também que ser respeitado um lapso de 90
(noventa dias) também chamado de NOVENTENA, pois é assim que
preceitua o art. 150:

Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à


União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

III - cobrar tributos:

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;

Exceções ao principio da anterioridade:

O art. 150 § 1., já enumera as exceções a esse principio:

“A vedação do inciso III, b, não se aplica aos impostos previstos nos arts.
153, I (Imposto s/ importação),
153 II (Imposto s/ a exportação,
153 IV (IPI),
153 V(IOF),
154 II (Imp. Extraordinário – na iminência ou no caso de guerra externa). ”
148 I empréstimos compulsórios: para atender a despesas extraordinárias,
decorrentes de calamidade publica, de guerra externa ou iminência.
195 § 6º “ As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser
exigidas depois de decorridos noventa dias da data da lei que as houver
instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b”.

Exceções à noventena:
“A vedação do inciso III, b, não se aplica aos impostos previstos nos arts.
153, I (Imposto s/ importação),
153 II (Imposto s/ a exportação,
153 III (I s/ renda),
153 V(IOF),

21
154 II (Imp. Extraordinário – na iminência ou no caso de guerra externa). ”
148 I empréstimos compulsórios: para atender a despesas extraordinárias,
decorrentes de calamidade publica, de guerra externa ou iminência.

3 – PRINCIPIO DA IGUALDADE OU ISONOMIA: O art. 5, I da CF


determina que: todos são iguais perante a Lei, sem distinção de qualquer
natureza.....
Aristóteles já afirmava que “a igualdade consiste em tratar igualmente
os iguais e desigualmente os desiguais na proporção de suas desigualdades”
Assim a Lei deve tratar igualmente os que estão em posição de
igualdade, na proporção de suas desigualdades.

4 – PRINCIPIO DA IRRETROATIVIDADE DA LEI: O Art. 5. XXXVI da


CF preceitua que “A lei não prejudicara o direito adquirido, o ato jurídico
perfeito e a coisa julgada”.
E o art. 150 III
a) diz que:
“... é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III – cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do inicio da vigência da lei
que os houver instituído ou aumentado ”
Assim em regra geral, a lei tributaria não retroage, mas há exceção
como no caso de uma lei ser interpretativa, ou no caso de lei penal ser mais
benigna ao acusado. (vide art. 106 CTN).

5 – PRINCIPIO DA UNIFORMIDADE DE TRIBUTAÇÃO

Reza o art. 151 da CF: É vedada à União:

I – instituir tributo que não seja uniforme em todo território nacional ou


que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito
Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de
incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento
sócio-econômico entre as diferentes regiões do País;
II – tributar a renda das obrigações da divida publica dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos
dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para
suas obrigações e para seus agentes.

22
Assim o inciso I garante a uniformidade de tributação em todo o
território nacional dos tributos federais. Como exemplo cita-se o imposto
sobre a importação cobrado no porto de Santos (SP), que é o mesmo valor
cobrado no porto de Vitória (ES), bem como em qualquer outro lugar que
promova a entrada de produtos estrangeiros no país.

Também admitiu – se a CF, a concessão de incentivos fiscais destinados


a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as
diferentes regiões do país como, por exemplo, na Zona Franca de Manaus.

No inciso II proíbe a união tributar a renda das obrigações da divida


publica estadual ou do D. Federal ou Municipal, da mesma forma os
proventos dos Agentes dos Estados D.F. e Municípios, em níveis superiores ao
adotado pela própria União.

E o art. 152 da CF também complementa:


“É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer
diferença tributaria entre bens e serviços de qualquer natureza, em razão de
sua procedência ou destino.

Vale dizer que dentro de um Estado, há que ter as mesmas alíquotas


para os produtos, pouco importando se a venda foi iniciada em Lins, e
remetido o produto para uma outra Cidade (Capital), deverá ter a alíquota
uniforme em todo aquele território abrangido.

Os artigos 10 e 11 do CTN, repetem o disposto na Constituição Federal.

6 – PRINCIPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA: Esse principio está


estampado no art. 145 § 1 . da C.F. que diz:

“Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados


segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade à esses
objetivos, identificar, respeitar os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.

Com essa disposição a CF está determinando como princípio, que a lei


deverá sempre estabelecer critérios, de modo que quem ganha mais paga mais,
e quem ganha menos pague menos.

23
7 – PRINCIPIO DA PROIBIÇÃO DO CONFISCO – O art. 150, IV diz:
Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, ao distrito federal e aos municípios:

IV – utilizar tributos com efeitos de confisco.”

Tal principio visa proteger o patrimônio e a renda do contribuinte, de


forma a garantir que nenhum tributo subtraia deles uma parte razoável. Ex. O
ITR nunca poderia ser de 20% sobre o valor da terra, porque ao passo de 5
anos praticamente o governo federal cobraria um tributo do mesmo valor da
propriedade, praticamente confiscando o imóvel do contribuinte.

8 – PRINCIPIO DA NÃO LIMITAÇÃO DO TRAFEGO – a Constituição


diz em seu art. 150 :

Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à


União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

V - estabelecer limitações ao trafego de pessoas ou bens, por meio de


tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvadas a cobrança de
pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

Seguindo o preceito acima, em uma cidade litorânea no Estado de são


Paulo, foi considerada ilegal uma taxa cobrada dos ônibus que levavam
turistas à praia daquela cidade, pois visava inibir os turistas chamados
“farofeiros” àquele balneário, ferindo desta forma o preceito constitucional
acima transcrito.

COMPETÊNCIA CONSTITUCIONAL TRIBUTÀRIA

Competência tributária é o limite do poder que o Estado tem de instituir


e cobrar tributos.
É a Constituição Federal que faz essa discriminação do poder de tributar
entre as diversas pessoas jurídicas de direito público interno: União, Estados,

24
Distrito Federal e Municípios, isto é, relacionou nominalmente quais os
impostos que competem à União, aos Estados–membros, ao Distrito Federal e
aos Municípios. Para os Estados, o Distrito Federal e os Municípios essa
relação é taxativa, não podendo eles criar outros impostos além daqueles que
lhes foram atribuídos pela Constituição.
Somente à União é dado o poder de instituir e cobrar novos impostos além dos
previstos na Constituição ( art. 154 I ). Esse poder de criar novos impostos é
chamado de competência tributária residual.
É importante observar que embora a Constituição Federal discrimine as
competências tributárias nos art. 153, 154, 155 e 156, enumerando os
impostos Federais, Estaduais e Municipais, ela não cria esses tributos. Estes
somente poderão ser criados por Lei da pessoa jurídica de direito público
interno a que foi atribuída essa competência (principio da legalidade). Assim,
a Constituição não cria os Impostos Federais, Estaduais ou Municipais, mas
eles terão que ser instituídos por Leis ordinárias Federais, Estaduais ou
Municipais, respectivamente. Da mesma forma o Código Tributário Nacional,
que tem força de Lei Complementar (pois esta complementando a
Constituição Federal), embora estabeleça normas gerais sobre os diversos
tributos, não cria esse tributos, mas as leis específicas que instituírem os
tributos, deverão obedecer essas normas gerais.
Após essas considerações preliminares, iremos estudar a maneira pela
qual a Constituição Federal, fez a discriminação, ou distribuição da
competência tributária.

1 - COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DA UNIÃO

A) - IMPOSTOS FEDERAIS
a) Imposto sobre a Importação – art. 153 I;
b) Imposto sobre a Exportação – art. 153 II;
c) Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza – IR art. 153 III;
d) Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI art. 153 IV;
e) Imposto sobre operação de credito, câmbio e seguro, ou relativo a títulos e
Valores Mobiliários – IOF – art. 153 V;
f) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR - art. 153 VI;
g) Imposto sobre grandes fortunas - art. 153 VII (Obs. Dependendo da lei
complementar);
h) Imposto extraordinário de guerra – art. 154 II;
i) Outros impostos mediante lei complementar, pelo exercício da
competência residual, desde que sejam não cumulativos, e não tenham

25
base de calculo ou fato gerador próprios dos discriminados na
Constituição - art. 154 I.

B) TAXAS FEDERAIS – art. 145 II da C.F ou art. 77 do C.T.N.


São taxas quem tem por fato gerador serviços públicos específicos e divisíveis
federais ou o exercício do poder de polícia da União.
Não há discriminação na constituição.

C) CONTRIBUICÃO DE MELHORIA FEDERAL – art. 145 III da C.F


ou art. 81 da C.T.N.
São as que tem fato gerador obra pública federal.

D) EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS: art. 148 C.F. ou art. 15 do


C.T.N. (com alteração pela própria C.F.).

E) CONTRIBUICÕES ESPECIAIS art. 149 C.F. ou 217 do C.T.N.


(também chamada de contribuição social )

2 – COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DOS ESTADOS E DO DISTRITO


FEDERAL

A) IMPOSTOS ESTADUAIS

a) Imposto sobre transmissão “causa mortis” e doação de quaisquer bens ou


direitos – art. 155 I;
b) Imposto sobre operação relativa à circulação de mercadorias e sobre
prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal de
comunicação. ICMS – art. 155 II;
c) Imposto sobre a propriedade de veículos automotores – IPVA - art. 155 III;

B) TAXAS ESTADUAIS – art. 145 II da C.F. ou art. 77 do C.T.N.

C) CONTRIBUICÃO DE MELHORIA ESTADUAL – art. 145 III da C.F.


ou art. 81 do C.T.N.

D) CONTRIBUICÕES ESPECIAIS – art. 149 § único da C.F.

3 – COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DOS MUNICÍPIOS

26
A) IMPOSTO MUNICÍPAIS

a) Imposto sobre propriedade predial urbana – art. 156 I;


b) Imposto sobre a propriedade territorial urbana – art. 156 I;
c) Imposto sobre transmissão “inter vivos’’, a qualquer título por ato oneroso,
de bens imóveis. – art. 156 II;
c) Imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS – art. 156 III (obs.
imposto esses não compreendidos no art. 155 I, b, ICMS);

B) TAXAS MUNICIPAIS – art. 145 II da C.F. ou art. 77 do C.T.N.

C) CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA MUNICIPAL – art. 145 III da C.F.


ou art. 81 do CTN.

D) CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS – art. 149 § único da C.F.

Observa-se que, ao contrário do que faz com os impostos, a


Constituição Federal não especifica as Taxas e contribuição de melhoria, que
competem á União, Estado D.F e Municípios. O que ira determinar a
competência para a instituição desses tributos será a competência atribuída
pela Constituição Federal, Constituição Estadual, ou Constituição Municipal,
conhecida por Leis Orgânicas dos Municípios e do D.F, e demais legislação,
para que essas pessoas de Direito Público possam executar obras, serviços ou
atividades relativas ao exercício do poder de policia, que são fatos geradores
dessas espécies tributárias. Por exemplo, se um determinado serviço público
for da competência do Estado, a taxa decorrente desse serviço somente poderá
ser estadual, para não haver invasão de competências.

IMUNIDADES CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIAS

Constituição Federal – art. 150VI a, b, c, d; art. 153 § 2 II; art. 153§ 4º;
155X a; art. 156 2º I
CTN – art.9º, IV, a, b, c, d.
Da mesma forma que atribui a competência de tributar à União, aos
Estados-membros, ao Distrito Federal e aos Municípios, a Constituição
Federal estabelece barreiras intransponíveis ao exercício dessa competência,
vedando ao legislador ordinário decretar impostos sobre certas pessoas,

27
matérias ou fatos. São as IMUNIDADES CONSTITUCIONAIS
TRIBUTÁRIAS.
ALIOMAR BALEEIRO conceitua as imunidades como “vedações
absolutas ao poder de tributar certas pessoas (subjetivas) ou certos bens
(objetivas) e, ás vezes umas e outras e alerta que “as imunidades tornam
inconstitucionais as Leis ordinárias que as desafiam” (Direito tributário
Brasileiro – Ed. Forense – 10a. ed. – 1981 – pág. 84).

1) CARACTERÍSTICAS DAS IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS

FÁBIO LEOPOLDO DE OLIVEIRA, em seu Curso Expositivo de direito


Tributário (Ed. Resenha tributaria – 1976 – pág. 49), relaciona as seguintes
características básicas das imunidades:
1a.) A imunidade não é uma renuncia ao poder de tributar e como tal não
traduz um favor fiscal, ou uma regra de exceção. Assim, sendo, não podem
ser restritivamente interpretadas.
2a.) A imunidade é uma limitação da Competência tributária, originada na
constituição. Só a Constituição pode estabelecer imunidades tributarias.
3a.) A imunidade é sempre ampla e indivisível, não admite restrições ou
fracionamentos.
4a.) A imunidade atinge exclusivamente os impostos. A Constituição não
estabelece imunidades com referencia as taxas e a contribuição de
melhoria.
5a.) A imunidade não exclui as obrigações acessórias ( art. 9º § 1º, CTN).

2) AS IMUNIDADE TRIBUTARIAS NA CONSTITUIÇÃO

A Constituição Federal arrola as seguintes imunidades:

a) Imunidade recíproca da União, Estados, Distrito Federal e Municípios.


As pessoas jurídicas de direito público Interno estão proibidas de se
tributarem mutuamente. É extensiva às autarquias, mas não aos serviços
públicos concedidos (C.F. 150 VI “a” e 9 IV “a” e 13 CTN.)

b) Imunidade dos templos de qualquer culto: 150 VI b


A palavra templo inclui não só o prédio onde se celebra o ato religioso,
como as dependências anexas e o próprio serviço religioso (não inclusa as
casa particulares, aluguel, terrenos, bens).

c) Imunidade dos partidos políticos: 150VI c

28
Os partidos políticos são pessoas jurídicas de direito Publico Interno. O
art. 14 do CTN estabelece os requisitos para que os partidos Políticos possam
usufruir dessa imunidade.

d) imunidade das entidades sindicais dos trabalhadores – 150 VI c

e) Imunidade das Instituições de Educação ou de Assistência social. – 150VI c


Instituições são entidades sem finalidade lucrativa. As exigências são as
mesmas do Partidos Políticos e estão no art. 14 do CTN.

f) Imunidade dos livros, jornais e periódicos. 150 VI d

Não abrange os catálogos, anúncios e papeis de interesse mercantil


exclusivo (exemplo: livro fiscal, etc). Visa proteger a educação, a cultura e a
liberdade de expressão e pensamento.

g) Imunidade do papel de imprensa. 150 VI d

h) Imunidade dos produtos industrializados destinados ao exterior 153 § 3º, III

i) Imunidade do minifúndio rural. 153 § 4º;

Minifúndio rural é a gleba rural de área não excedente a 25 hectares


(aproximadamente 10 alqueires paulista), quando a cultive, só ou a família, o
proprietário que não possua outro imóvel;

j) Outras imunidades constantes da Constituição Federal, onde constam a


palavra “Não incidirá”. Ex. sobre operações que destinem a outros Estados
Petróleo, lubrificante combustível liquido e gasolina e derivados e energia
elétrica 155 X b; 155X c; 156 § 2º I;

Imunidade sobre o ouro quando não for ativo financeiro 155 X c;

Imunidade do Imposto sobre Transmissão Imobiliária 156 § 2º I;

No caso de transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio


de pessoa jurídica em realização de capital, ou transmissão de bens ou direitos
decorrentes de fusão, salvo se a atividade predominante dessa entidade for o

29
comercio desses bens ou direitos ou a locação de imóveis, ou arrendamento
mercantil, aplica-se a imunidade do ITBI.

Imunidade do ICM sobre as operações que destinem ao exterior, nem


serviços prestados a destinatários no exterior. (art. 155 X a, da CF).

DIFERENÇA ENTRE IMUNIDADE, NÃO INCIDÊNCIA E ISENÇÃO

INCIDÊNCIA

Diz-se que há incidência tributária quando a hipótese prevista na lei


tributária instituidora do tributo se realiza em concreto.
Por outras palavras, se o fato ocorrido corresponde a hipótese prevista
na lei como fato gerador do tributo, temos a incidência do tributo.
Ex: A lei diz: “quem tem veículo paga o IPVA. Portanto, se tenho um
carro, ocorreu o fato gerador, isto é, há incidência, ocorreu o fato gerador.
Para que haja incidência tributaria sobre determinado fato ou situação é
necessário que esse fato ou situação esteja dentro do modelo dado pela lei.
Ruy Barbosa Nogueira diz: INCIDÊNCIA é o fato de a situação descrita
na lei se realizar e dar nascimento a obrigação tributária. Neste caso a situação
está incluída no campo de tributação. Tecnicamente se diz que é a ocorrência
de fato gerador do tributo, ou , houve a incidência do tributo.
Logo: INCIDÊNCIA: é a ocorrêencia do fato gerador do tributo.

NÃO INCIDÊNCIA

É a situação em que o fato ocorrido não corresponde a hipótese de


incidência ou ao fato gerador previsto na lei tributaria. Não há adequação
entre o modelo descrito na lei tributária e o fato ocorrido em concreto.
Nesse caso o fato está fora do campo de incidência da lei tributaria; não
é por ela abrangido.
Na “não incidência” não ocorreu o fato gerador; a situação prevista na
lei como dando origem ao tributo não se realizou. O fato ocorrido foi
diferente.
Ex: A lei diz: “Quem tem veículo paga : “IPVA”.
Eu não tenho carro
Logo, não devo o tributo IPVA.

30
IMUNIDADE

A imunidade é, segundo Amílcar de Araújo Falcão, “uma forma


qualificada ou especial de não incidência” por supressão na Constituição, da
competência impositiva ou do poder de tributar, quando se configuram certos
pressupostos, situações ou circunstancias previstas no estatuto supremo.
Esquematicamente, poder-se-ia exprimir a mesma idéia do modo seguinte; a
Constituição faz, originariamente, a distribuição da compet6encia impositiva
ou do poder de tributar; ao fazer a outorga dessa competência, condiciona-o,
ou melhor, clausula-a, declarando os casos em que ela não poderá ser
exercida.

“A imunidade é, assim, uma forma de não incidência pela supressão de


competência impositiva para tributar certos fatos, situações ou pessoas, por
disposição constitucional”.
Ex: A lei diz:
“O imposto de circulação de mercadorias incide na saída de
mercadorias de estabelecimento comercial”.
Assim, como regra geral, toda vez que do estabelecimento comercial
sair mercadorias, em decorrência de circulação econômica, o tributo é devido.
Entretanto, algumas operações estão excluídas do campo de incidência
por força da Constituição que vedou, proibiu, essa incidência.
É o caso dos livros, jornais e periódicos (art. 150 VI “d” da C.F.).
Não fosse essa vedação, o tributo normalmente incidiria.
A imunidade tributária não se confunde com a não incidência e com a
isenção, embora sejam freqüentes as confusões não só por parte de leigos,
como o próprio texto constitucional ( 153 § 3º III, 153 § 4º II e 156 § 2º I etc.
da CF), que falam em não incidência quando no caso tratamos de imunidade.

ISENÇÃO

A isenção não se confunde com a não incidência e a imunidade, são


coisas bem distintas; vejamos:

Na não incidência, não ocorre o fato gerador. A situação prevista na lei


material não se realiza.

31
Na imunidade, a situação prevista se realiza caso a Constituição ao
distribuir a competência tributária, não tivesse excluído certos fatos e
situações do campo de incidência de determinados tributos ( vide art. 150 VI
da constituição federal).

Já a isenção é a dispensa do pagamento do tributo devido em virtude de


disposições expressas de lei do poder competente para criar esse tributo.

A isenção exclui o credito tributário. O fato gerador da obrigação


tributaria ocorre, isto é, a situação prevista na lei tributaria acontece e o fato
não foi excluído do campo de incidência pela Constituição. Entretanto, no
momento do nascimento da obrigação, o credito tributário é excluído; não é
objeto de lançamento, porque a lei que criou o tributo ou outra posterior,
dispensou o seu pagamento.

Obs: só se isenta aquilo que era tributado.

Barreira Constitucional

Lei Imunidade Tributária

Campo não Incidência

Isenção

Campo de Incidência

Imunidade, há barreira constitucional não há possibilidade


de tributação, somente se houver uma alteração da Constituição

ISENÇÃO COM BASE EM LEI FEDERAL

32
Na Constituição anterior, poderia a União conceder isenção de tributos
estaduais e municipais, aos serviços públicos que conceder, o que não foi
recepcionado pela Constituição atual que em seu artigo 151 III assim
preceitua:

Art.151. É vedado á União:


III – instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito
federal ou dos Municípios.

Assim a União não mais poderá isentar tributos, Estaduais ou


Municipais, por invasão de competência.

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

Já vimos que a Expressão “legislação tributária”, definida no CTN, em


seu Art. 96, é mais ampla que a expressão “lei tributária”.

Lei é a norma abstrata, geral e obrigatória, emanada do Poder


Legislativo e sancionado pelo Executivo ou promulgada pelo próprio
Legislativo ( na falta de sanção oportuna ou no caso de rejeição de veto).

“Legislação Tributária” é empregada para designar o conjunto de


normas, de diversas hierarquias, desde a norma constitucional até as chamadas
normas complementares, incluindo a própria Lei, ou Lei ordinária, que
disciplinam matéria tributária.

FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Em direito denominam-se fontes as normas das quais nasce o próprio


Direito. É a nascente de onde brota o Direito.

33
Interpretando o art. 2º juntamente com o referido Art. 96 do CTN
concluímos que o Direito Tributário Brasileiro tem as seguintes fontes
principais:

1 - As normas constitucionais
2 - As emendas à constituição
3 - As leis complementares à Constituição
4 - Os Tratados e as Convenções Internacionais
5 - As Resoluções do Senado
6 - As Leis ordinárias
7 - As Leis Delegadas
8 - As Medidas Provisórias
9 - Os Decretos Legislativos e
10 - Os Decretos Regulamentares.

Traçamos uma pirâmide na relação das fontes principais onde


verificamos que no ápice da pirâmide encontramos a lei maior e em sua base a
norma menor o que chamamos de HIERARQUIA DAS NORMAS
TRIBUTARIAS

Existem ainda as seguintes fontes complementares ou secundarias do


Direito Tributário:

1 - Os Atos Normativos
2 - As decisões administrativas
3 - As decisões judiciais
4 - As praticas reiteradas e
5 - Os Convênios

Vejamos cada uma dessas fontes.

1 - AS NORMAS CONSTITUCIONAIS:

34
A Constituição Federal é a Lei maior, a norma hierarquicamente
superior. Toda norma que contrariar ou não se fundamentar num dispositivo
constitucional torna esta inconstitucional.

A Constituição vigente no Brasil é a CONSTITUIÇÃO DA


REPUBLICA FEDERATIVA DO BRASIL, de nº 7, promulgada em 05/10/88
e antes dela tivemos 6 Constituições, sendo a primeira outorgada por D. Pedro
em 1824; a 2ª em 1891; a 3ª em 1934; a 4ª em 1937; a 5ª em 1946; e a 6ª em
1967.

2 - AS EMENDAS À CONSTITUIÇÃO:

São atos que alteram o texto constitucional. Então reguladas no art. 60


da Constituição federal.

Uma vez aprovada, a emenda passa a ser norma constitucional. (Ex.


Emenda da Reforma da Previdência).
Veja-se o que é necessário para alterar qualquer dispositivo
Constitucional através de uma Emenda,

Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta:


I - de um terço, no mínimo, dos membros da Câmara dos Deputados ou do
Senado Federal;
II - do Presidente da República;
III - de mais da metade das Assembléias Legislativas das unidades da
Federação, manifestando-se, cada uma delas, pela maioria relativa de seus
membros.
§ 1º - A Constituição não poderá ser emendada na vigência de
intervenção federal, de estado de defesa ou de estado de sítio.
§ 2º - A proposta será discutida e votada em cada Casa do Congresso
Nacional, em dois turnos, considerando-se aprovada se obtiver, em ambos,
três quintos dos votos dos respectivos membros.
§ 3º - A emenda à Constituição será promulgada pelas Mesas da
Câmara dos Deputados e do Senado Federal, com o respectivo número de
ordem.
§ 4º - Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a
abolir:
I - a forma federativa de Estado;
II - o voto direto, secreto, universal e periódico;

35
III - a separação dos Poderes;
IV - os direitos e garantias individuais.
§ 5º - A matéria constante de proposta de emenda rejeitada ou havida
por prejudicada não pode ser objeto de nova proposta na mesma sessão
legislativa.

Uma observação que se faz é que para ser aprovada uma emenda há a
necessidade de quorum por maioria qualificada 3/5 (parágrafo segundo do art.
60), diferente da maioria absoluta (metade mais um dos membros - leis
complementares art. 69) e maioria relativa (metade mais um dos presentes à
assembléia. art. 60 III)

3) AS LEIS COMPLEMENTARES À CONSTITUIÇÃO: (Art. 146 e Art.


69)

São atos que visam regulamentar ou dar maior eficácia a determinados


dispositivos da Constituição.
As leis complementares só podem ser editadas nos casos expressamente
previstos no texto da Constituição como as emendas; não se incorporam,
somente podem ser revogadas ou modificadas senão por outra lei
complementar; colocam-se hierarquicamente acima das leis ordinárias; e
dependem de sanção presidencial sujeitando-se conseqüentemente, ao veto,
como as leis ordinárias.
Em seu art. 146 a Constituição Federal dispõe que: “Lei complementar
estabelecerá normas gerais de direito tributário...”
O Código tributário Nacional (CTN – Lei nº 5.172, de 25 de outubro de
1966) é lei complementar sendo ele quem estabelece as normas gerais de
direito tributário.
Embora denominado de Lei, o Código Tributário tem a natureza de lei
complementar por força do Ato Complementar n° 36, de 13/03/67.

Os art. 146, 148, 153 VII, 154 I dentre outros, são matérias que a
própria Constituição determina serem objeto de Lei Complementar.

4) OS TRATADOS E CONVENÇÕES INTERNACIONAIS:

36
São os acordos de vontades entre Estados soberanos. Os tratados e as
convenções internacionais devem ser ratificados pelo Congresso Nacional
(Art. 84 VIII da CF).

O Art. 98 do CTN dispõe que:

“Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a


legislação tributaria interna e serão observados pela que lhes sobrevenha.”

Assim, por exemplo, havendo uma convenção entre Brasil e Japão


dizendo que não incide Imposto de Renda sobre determinada operação, e
havendo lei dispondo em contrário, ou vindo a ser promulgada lei que
estabeleça o contrario, valerão sempre as regras dos “Tratados e Convenções
Internacionais”.

5) AS RESOLUÇÕES DO SENADO:

As resoluções do Senado só têm importância em matéria tributária


porque são elas que fixam as alíquotas máximas do imposto sobre a
transmissão de Bens Imóveis e Imposto sobre Operações Relativas à
Circulação de Mercadorias – ICMS ( Resolução do Senado 364 que limita
alíquotas máximas do ICMS)

Também são importantes porque somente por meio de Resoluções do


Senado poderá ser suspensa a execução de lei ou decreto declarado
inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal (3art. 52 X da CF)

6) AS LEIS ORDINÁRIAS:

Lei ordinária é a lei propriamente dita. É a norma emanada do Poder


Legislativo, sancionada pelo Poder Executivo ou excepcionalmente
promulgada pelo próprio Poder Legislativo. Essa norma somente se torna
obrigatória após a publicação no Diário Oficial.
As leis ordinárias são importantíssimas no Direito Tributário pois são
elas – e somente elas – que podem instituir ou aumentar tributos, por expressa
disposição dos art. 150 I CF (vide PRINCÍPIO DA LEGALIDADE).
Nem a Constituição Federal ou Código Tributário podem criar ou
aumentar um tributo, apenas pode faze-lo a lei.
3
Art. 52. Compete privativamente ao Senado Federal: X - suspender a execução, no todo ou em
parte, de lei declarada inconstitucional por decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal;

37
O art. 97 do CNT enumera analiticamente os casos em que somente a
lei pode disciplinar.
I - a instituição de tributos ou a sua extinção;
II – a majoração de tributos, ou sua redução;
III – a definição do fato gerador da obrigação principal;
IV – a fixação da alíquotas ou da base de cálculo;
V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias
aos seus dispositivos, ou de dispensa ou redução de penalidade.
VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de credito
tributário, ou de dispensa ou redução de penalidade.

Todas essas hipóteses somente admitem um instrumento normativo: a


lei ordinária.
Excepcionalmente, no âmbito da competência da União, em alguns
casos diga-se novamente “excepcionais” têm-se admitido a utilização de
medidas provisórias, conforme já afirmamos no item “principio da legalidade”
anteriormente explicado.
Pois segundo o art. 62 § 2º da C.F. há possibilidade através da Medida
provisória criar novos impostos, opinião controvertida entre os Juristas.

É interessante observar que a alteração da base de cálculo, no sentido de


tornar mais oneroso o tributo, somente pode ser feita por lei ordinária, por
constituir majoração do tributo. A atualização do valor monetário da base de
cálculo, no entanto, não é considerada majoração do tributo, à luz do
parágrafo 2º, do art. 97, de CTN.

Ex. quando o Prefeito Municipal de uma Cidade atualiza a base de


cálculo do IPTU pelos índices da correção monetária, não é considerado
aumento de tributo e por conseqüência não é inconstitucional essa
atualização.

7) AS LEIS DELEGADAS

Por via de leis delegadas é permitindo ao Presidente da República


legislar sobre matéria de competência específica do Congresso Nacional, nos
termos do art. 684.
As leis delegadas não oferecem interesse em matéria tributária.

4
Art. 68. As leis delegadas serão elaboradas pelo Presidente da República, que deverá solicitar a
delegação ao Congresso Nacional.

38
A delegação é feita pelo Congresso Nacional, por meio de Lei chamada
“Resolução”, e que atribui função legiferante ao Presidente da República, à
Comissão do Congresso, da Câmara dos Deputados ou do Senado.
Quanto à possibilidade de se instituir tributo através de Lei delegada,
entendemos não ser possível, visto necessitar de apenas Lei complementar
para sua instituição (art. 146 e 154, I).

8) AS MEDIDAS PROVISÓRIAS

Estão previstas no art. 62 da CF, que em caso de relevância e urgência o


Presidente da República poderá adotar medidas provisórias com força de Lei.
Assim, após a aprovação pelo Congresso, essa provisória adquirirá o Status de
uma Lei ordinária.
Veja-se art. 62.
Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá
adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de
imediato ao Congresso Nacional.
§ 1º É vedada a edição de medidas provisórias sobre matéria:
I – relativa a: a) nacionalidade, cidadania, direitos políticos,
partidos políticos e direito eleitoral; b) direito penal, processual penal e
processual civil; c) organização do Poder Judiciário e do Ministério
Público, a carreira e a garantia de seus membros; d) planos
plurianuais, diretrizes orçamentárias, orçamento e créditos adicionais e
suplementares, ressalvado o previsto no art. 167, § 3º;
II – que vise a detenção ou seqüestro de bens, de poupança popular
ou qualquer outro ativo financeiro;
III – reservada a lei complementar;
§ 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de
impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só
produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida
em lei até o último dia daquele em que foi editada.
§ 3º As medidas provisórias, ressalvado o disposto nos §§ 11 e 12
perderão eficácia, desde a edição, se não forem convertidas em lei no prazo
de sessenta dias, prorrogável, nos termos do § 7º, uma vez por igual período,
devendo o Congresso Nacional disciplinar, por decreto legislativo, as
relações jurídicas delas decorrentes.
(...)§ 6º Se a medida provisória não for apreciada em até quarenta e
cinco dias contados de sua publicação, entrará em regime de urgência,
subseqüentemente, em cada uma das Casas do Congresso Nacional, ficando

39
sobrestadas, até que se ultime a votação, todas as demais deliberações
legislativas da Casa em que estiver tramitando.
§ 7º Prorrogar-se-á uma única vez por igual período a vigência de
medida provisória que, no prazo de sessenta dias, contado de sua
publicação, não tiver a sua votação encerrada nas duas Casas do Congresso
Nacional. (...)
§ 10. É vedada a reedição, na mesma sessão legislativa, de medida
provisória que tenha sido rejeitada ou que tenha perdido sua eficácia por
decurso de prazo.
§ 11. Não editado o decreto legislativo a que se refere o § 3º até
sessenta dias após a rejeição ou perda de eficácia de medida provisória, as
relações jurídicas constituídas e decorrentes de atos praticados durante sua
vigência conservar-se-ão por ela regidas.(...)

9- OS DECRETOS LEGISLATIVOS: (art. (49 I da CF)5

São atos de competência exclusiva do Congresso Nacional,


independentes de sanção do Presidente da República.
Esses decretos legislativos são normas promulgadas pelo Poder
Legislativo, cuja elaboração obedece às regras aplicáveis às leis, com uma
diferença: não precisam ser enviados ao Presidente da República para serem
sancionados.

Assim o Presidente da República não poderá vetar os decretos


legislativos porque estes tem como objeto, matérias exclusivas de competência
do CONGRESSO NACIONAL.
Em matéria tributária aplica-se quando são utilizados para ratificar
tratados internacionais, e de resto pouca relevância apresentam para o direito
tributário.

10 - OS DECRETOS REGULAMENTARES:

Os decretos são normas emanadas do Poder Executivo Federal, Estadual


ou Municipal.

5
Art. 49. É da competência exclusiva do Congresso Nacional: I - resolver definitivamente sobre
tratados, acordos ou atos internacionais que acarretem encargos ou compromissos gravosos ao
patrimônio nacional;

40
YOSHIAKI ICHIHARA ensina que “podemos dizer que o decreto,
vulgarmente conhecido como regulamento, nada mais é do que, extraindo o
conteúdo e o alcance contidos na lei, por meio de detalhes, torna
concretamente aplicáveis as regras legais” (Direito Tributário – Uma
Introdução, ed. Atlas – 1979, pág. 68).
O art. 99 do CTN estabelece que:

“O conteúdo e alcance dos decretos restringem-se aos das leis em


função das quais sejam expedidos, determinados com observância das
regras de interpretação estabelecidas nesta lei”.

O decreto jamais pode contrariar a Constituição ou as leis aos quais


foram baseados, sob pena de invalidade.
Ao estudarmos o princípio da Legalidade vimos que a CF faculta o
Presidente da República alterar, mediante decreto, as alíquotas dos Impostos
sobre a Importação, sobre a Exportação e sobre Produtos Industrializados,
ressalvando, entretanto que essa faculdade excepcional somente pode ser
utilizada “nas condições e nos limites estabelecidos em lei”. Afora esses casos,
alíquota e a base de calculo dos demais tributos só podem ser determinados
por lei.

FONTES COMPLEMENTARES OU SECUNDÁRIAS:

1) OS ATOS NORMATIVOS:

São atos expedidos pelas Autoridades Administrativas incumbidas da


aplicação das leis e regulamentos tributários. São designados como: Portarias,
Resoluções, Instruções, Circulares, Atos Normativos, Pareceres Normativos,
Ordem de serviços, Instruções Normativas, Atos Complementares, Atos
Declaratórios, etc.
Como ocorre com o Regulamento, os atos normativos não podem
inovar, indo além do que está na lei.

2) AS DECISÕES ADMINISTRATIVAS:

São também consideradas fontes complementares do Direito Tributário


as decisões dos órgãos incumbidos do julgamento, na esfera administrativa de
defesas, impugnações ou recursos de contribuintes.
Alguns desses órgãos são colegiados, como por exemplo, o Conselho de
Contribuintes, o Tribunal de Imposto e Taxas do Estado de São Paulo, etc.

41
Essas decisões, entretanto, estão sujeitas á apreciação do Poder
Judiciário, mas se o contribuinte obtiver ganho de causa nesta fase, fará coisa
julgada, ou seja, O Estado não mais poderá ir à Juízo pleitear a reforma da
decisão.

3) AS DECISÕES JUDICIAIS:

As decisões judiciais são aquelas preferidas pelos órgãos do Poder


Judiciário, Juizes ou Tribunais, nos processos que versam sobre matéria
tributária.
A decisão judicial faz coisa julgada, ou seja, o que o que foi decidido no
processo passa a ser irrevogável ou irretratável.
O conjunto de decisões de um Tribunal sobre um mesmo assunto é
chamado jurisprudência.

4 – AS PRATICAS REITERADAS

Na realidade, nada mais é do que a aceitação do costume como fonte do


direito. Constitui-se na repetição de fatos que sem qualquer regulamentação,
poderá vir a fazer parte das formalidades tributarias in abstrato transformando
em fatos concretos.

5) OS CONVÊNIOS

A União Federal, os Estados, o DF e os Municípios podem celebrar


entre si Convênios que versem sobre matéria tributária. Os mais conhecidos
são aqueles relativos ao ICMS, (CONFAZ – CONSELHO FAZENDARIO)
muito embora existam outros, tais como os que autorizam a permuta de
informações, a fiscalização fora do território do ente tributante, a padronização
da documentação fiscal, etc.

42