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MANUAL DE APOIO AO FORMANDO

UFCD 0567 – NOÇÕES DE FISCALIDADE

AÇÃO: Técnico/a de Contabilidade - EFA - PRO

FORMADORA: PATRÍCIA DINIZ GOMES


UFCD 0567 – NOÇÕES DE FISCALIDADE
AÇÃO: Técnico/a de Contabilidade - EFA - PRO

ÍNDICE

1. Enquadramento...................................................................................................................3

2. Atividade financeira do Estado .........................................................................................3

1.1. Receitas públicas ......................................................................................................3

1.1.1. Receitas coativas e receitas voluntárias .......................................................4

1.1.2. Receitas patrimoniais e receitas creditícias ..........................................................5

3. Direito financeiro, tributário e fiscal ..................................................................................6

3.1. Natureza e fontes do direito fiscal ...........................................................................6

3. Impostos – Conceitos gerais ................................................................................................18

3.1.Noção e fases do imposto .............................................................................................18

3.2. Tributação direta e tributação indireta .......................................................................22

3.3.Classificação dos impostos ...........................................................................................22

3.4.Finalidades fiscais e extras fiscais dos impostos .........................................................24

3.5. Objectivos da tributação ..............................................................................................25

3.6. Benefícios fiscais ............................................................................................................25

Bibliografia .................................................................................................................................29

Formadora: Patrícia Diniz Gomes


UFCD 0567 – NOÇÕES DE FISCALIDADE
AÇÃO: Técnico/a de Contabilidade - EFA - PRO

1. Enquadramento

O presente manual foi concebido como instrumento de apoio à Unidade de Formação


de Curta Duração (UFCD) 0567 – Noções de fiscalidade, da ação de Técnico/a de
Contabilidade, de acordo com o Catálogo Nacional de Qualificações.

2. Atividade financeira do Estado

A satisfação das necessidades económicas de carácter público e a obtenção de meios


indispensáveis à respetiva cobertura impõem ao Estado, e às outras entidades públicas
uma atividade económica com características próprias, a atividade financeira.
Destinada a assegurar a satisfação das necessidades públicas, a atividade financeira
implica a obtenção de meios económicos, e a aplicação desses meios e a
coordenação dos meios obtidos e das utilidades a realizar.
Não obstante a heterogeneidade da atividade financeira do Estado, a mesma visa a
obtenção e aplicação de meios económicos adequados à satisfação de necessidades
públicas. Todos eles têm, pois, natureza económica. São fenómenos económicos.

2.1 Receitas públicas

Na estrutura atual dos modernos estados de Direito a vida em sociedade só é possível


através da realização e satisfação, de modo regular e contínuo, das necessidades
coletivas, isto é, daquelas necessidades que resultam necessária e essencialmente da
vida em comunidade.
Para a satisfação das necessidades públicas o Estado e entidades públicas necessitam
de grandes quantidades de bens materiais e de recursos humanos para afetar às
finalidades que legalmente lhes competem, pelo que necessitam de meios monetárias
para adquirir os primeiros e remunerar os segundos.
O Estado para poder desempenhar com eficácia as suas funções, necessita de realizar
gastos, quer para suportar os encargos decorrentes da administração do território
(vencimentos dos funcionários, compra de equipamentos, etc.), quer para satisfazer as
necessidades coletivas (segurança, justiça, educação, etc.).
Estes gastos efetuados pelo Estado denominam-se despesas públicas.

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Funções do Estado

o Afetação de recursos e crescimento – eficiência.

o Redistribuição do rendimento – equidade.

o Estabilização – estabilidade.

Para poder realizar estas despesas, o Estado necessita de assegurar, previamente, os


recursos que permitam o seu funcionamento: as receitas públicas.
As receitas públicas são os recursos obtidos pelo Estado durante um período financeiro,
para fazer face à despesas públicas a cargo de uma entidade pública.
As receitas públicas estão subdivididas em receitas normais (patrimoniais e tributárias) e
não normais (creditícias).
a. Receitas patrimoniais: aquelas obtidas pelo património estadual, têm uma
importância reduzida.
b. Receitas creditícias: aquelas que resultam do recurso ao crédito, maxime da
contratação de empréstimos pelo Estado, no interior ou no exterior do País.
c. Receitas tributárias: são as receitas que provêm dos impostos.

Patrimoniais ou
voluntárias
Taxas

Diretos
Tributárias ou
Receitas públicas Impostos
coativas
Indiretos

Contribuições
à Segurança
Creditícias Social

2.1.1 Receitas coativas e receitas voluntárias

Receitas coativas
São as fixadas pelo Estado por via legislativa de forma autoritária. Estas receitas são
prestações pecuniárias exigidas aos particulares que têm de se submeter a essa
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exigência (exemplos: propinas cobradas aos alunos ou o imposto sobre os rendimentos


das pessoas singulares cobrado às pessoas que auferem rendimentos).

Receitas voluntárias
Correspondem ao valor da venda pelo Estado do seu património.
São aquelas em que o preço é estabelecido por via negocial ou contratual (ex. receitas
provenientes da venda da madeira das explorações florestais do Estado).
Estas receitas denominam-se ainda receitas patrimoniais por derivarem do património
do Estado.

2.1.2 Receitas patrimoniais e receitas creditícias

Receitas patrimoniais
Derivarem do património do Estado. São receitas provenientes da venda de produtos e
prestação de serviços a preços contratualmente estabelecidos.

Receitas creditícias
Quando o Estado é forçado a recorrer a empréstimos que contrai junto de outros
agentes económicos, originando a dívida pública, interna ou externa.
O recurso ao crédito não é uma medida económica e financeira saudável, pelo que, o
recurso ao crédito deverá revestir carater excecional. Em determinados casos, o
governo só pode contrair esses empréstimos depois de autorizado pela Assembleia de
República.

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3. Direito financeiro, tributário e fiscal

3.1. Natureza e fontes do direito fiscal

O Direito Fiscal é o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de imposto


e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos emergentes daquelas
relações. É um dos ramos do chamado Direito Financeiro.
O Estado, no exercício da sua atividade financeira subordina-se a normas jurídicas
próprias - Direito Financeiro (define juridicamente os poderes das entidades públicas na
obtenção e no emprego dos meios económicos destinados à realização dos seus fins.
Este ramo de direito baseia-se na ideia central de limitação de poderes das entidades
públicas).
O Direito Financeiro compreende três ramos – o direito das receitas, o direito das
despesas e o direito da administração financeira. Por sua vez, estes ramos de Direito
Financeiro admitem divisões, entre elas o Direito das Receitas, o Direito dos Impostos, o
Direito Tributário ou o Direito Fiscal.

A origem do Direito Fiscal desenvolveu-se em torno da ideia nuclear da votação do


imposto pelos órgãos representativos das comunidades políticas; e, a partir dos sécs.
XVII e XVIII, passou a entender-se que a votação do imposto não seria inteiramente
consciente se aqueles órgãos não tivessem conhecimento da situação financeira
global, das necessidades públicas e dos créditos previstos. Não se vê inconveniente em
que as expressões Direito Tributário, Direito Fiscal e Direito dos Impostos sejam usadas
como sinónimas, conforme é corrente na legislação e Doutrina portuguesas.

O Direito Fiscal é assim o sector da ordem jurídica que regula o nascimento, o


desenvolvimento e a extinção das relações jurídicas suscitadas pela perceção do
imposto.

As normas jurídicas do Direito Fiscal regulam aspetos diversos das determinadas relações
jurídicas, sendo elas:

a. Direito Constitucional Fiscal regula a formação da lei fiscal, o exercício da


soberania financeira (arts. 103.º e 104.º CRP). Esta é a garantia primeira da
legalidade dos impostos e da liberdade individual dos contribuintes contra
abusos do legislador ordinário. Os impostos são criados por lei (da A.R.).

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b. Direito Internacional Fiscal corresponde ao conjunto de normas que regulam os


conflitos internacionais de tributação.
c. Direito Fiscal Comunitário é o conjunto de regras emanadas pelos órgãos
comunitários, visando a harmonização fiscal comunitária.
d. Núcleo central do Direito Fiscal é constituído pelas normas que disciplinam o
nascimento, desenvolvimento e extinção do vínculo jurídico obrigacional entre
o Estado e os cidadãos. O sujeito ativo é o Estado e o sujeito passivo os
particulares, o contribuinte.
e. As obrigações fiscais acessórias, juntamente com o conceito jurídico de
imposto, integram a relação jurídica fiscal em sentido amplo. Normas que
impõem ao próprio contribuinte ou a uma terceira pessoa deveres relativos à
determinação do sujeito passivo (devedor – p.ex., preencher declarações).
f. Direito Penal Fiscal é o conjunto de normas que preveem as sanções
correspondentes à violação das obrigações fiscais.
g. Processo Fiscal corresponde às normas adjetivas que preveem a forma pela qual
os contribuintes se podem opor aos atos administrativos definitivos e executórios
da Administração Fiscal. Também regulam o modo de aplicação das sanções
fiscais e a cobrança coerciva das dívidas tributárias.

Assim, Direito Fiscal será o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de
imposto e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos emergentes
daquelas relações.

Natureza do direito fiscal

Direito Fiscal é um ramo do direito público que tem autonomia face ao direito
administrativo.
O sujeito ativo (o Estado) aparece como entidade pública, revestida das garantias e
poderes - ius imperium – de que não beneficia o sujeito passivo.

Correspondendo o Direito Fiscal a um conjunto de normas com um fim comum (relações


jurídicas que dão lugar à perceção dos impostos) tem carácter institucional pelo que
tem princípios que individualizam o Direito Fiscal dos outros ramos do Direito, isto é, dão-
lhe autonomia, tornando-o um verdadeiro ramo de Direito.

O fim específico do Direito Fiscal é regular as receitas para o Estado.


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Este ramo do direito é composto por princípios e normas:


o Princípios gerais do direito fiscal consagrados na Constituição da República;
o Normas fiscais de natureza substantiva ou material que regulam os elementos
essenciais do imposto (incidência, determinação da matéria coletável, os
benefícios fiscais, as regras de territorialidade, etc.);
o Normas fiscais de natureza adjetiva ou processual, relativas ao procedimento
tributário e ao processo judicial tributário;
o Normas fiscais sancionatórias, relativas ao direito fiscal sancionatório, de
natureza contraordenacional e de natureza criminal;
o Normas relativas à organização dos serviços públicos fiscais;
o Normas de direito fiscal internacional (tratados, convenções, etc.).

Fontes do Direito Fiscal

Como fontes principais do direito fiscal devem ser indicadas: a constituição, a lei, o
decreto-lei e o regulamento. A estas fontes acrescem os tratados e em certas
circunstâncias os costumes, a doutrina e a jurisprudência.

Certos autores classificam as fontes de direito fiscal do seguinte modo: classificam de


intencionais ou voluntarias as leis, convenções internacionais, estatutos, regimentos,
convenções jurídicas, assentos, etc., e fontes não voluntarias ou não intencionais os
princípios jurídicos fundamentais, princípios gerais do direito, costume, usos, desusos,
costume internacional, etc.

Apesar da aparente diversidade das fontes de direito fiscal, a lei em sentido amplo (lei
e decretos-lei, incluindo em certos casos os tratados), surge como a principal fonte de
Direito Fiscal. No Estado Português vários são os órgãos com poder legislativo e diversos
os processos através dos quais as leis são elaboradas. Entre as formas de lei estabelece-
se um escalonamento ou hierarquia – hierarquia das leis; visando o princípio da unidade
do sistema jurídico e o princípio da não contradição, o qual tem por principal
consequência: as leis de hierarquia inferior não podem contrariar ou contradizer leis de
hierarquia superior, têm de se conformar a elas; e ainda, as leis de hierarquia superior
podem contrariar ou contradizer leis de hierarquia igual ou inferior (a lei mais recente
revoga a mais antiga).

Assim a hierarquia estabelece-se normalmente do seguinte modo:

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o A Constituição

o O direito comunitário

o As convenções internacionais

o As leis

o Decretos-lei

o Decretos Regionais

o Os regulamentos

o Os contratos

o A jurisprudência

o A doutrina

O costume e os usos não são fontes de direito fiscal

A Constituição
A Constituição é a lei do país com a mais elevada hierarquia.
Conjunto de normas que limitam e organizam o poder político, estabelecendo e
protegendo os direitos, liberdades e garantias dos cidadãos (sentido material). Nos
termos do artigo 3.o 2 o Estado subordina-se à Constituição.
A constituição contém normas não especificamente fiscais mas com relevância para o
direito fiscal (normas sobre a igualdade jurídica, normas sobre direitos, liberdades e
garantias, normas sobre a validade interna do direito internacional, etc).
A lei constitucional, no campo do Direito Tributário tem de definir a zona reservada à lei
em sentido formal, em obediência ao princípio da legalidade do imposto.

Na Constituição vigente em Portugal, os princípios da legalidade e da igualdade


tributária refletem-se nos arts.103/2, 108 e 165/1, al. i) e dão conteúdo formal e material
às normas fiscais.

Artigo 103.

(Sistema fiscal)

1. O sistema fiscal visa a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades
públicas e uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza.

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2. Os impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as
garantias dos contribuintes.

3. Ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da
Constituição, que tenham natureza retroativa ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos
termos da lei.

Artigo 108.

(Titularidade e exercício do poder)

O poder político pertence ao povo e é exercido nos termos da Constituição.

Artigo 165.

(Reserva relativa de competência legislativa)

1. É da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias,


salvo autorização ao Governo:

(...)

i) Criação de impostos e sistema fiscal e regime geral das taxas e demais contribuições
financeiras a favor das entidades públicas;

(...)

Princípio da Igualdade Tributária


(art. 13 CRP e o seu conteúdo está concretizado nos arts. 103 e 104 CRP)
A nossa CRP entende a igualdade num sentido dinâmico, como uma meta a atingir,
segundo uma conceção de justiça social, em que igualdade é igual a repartição
igualitária do rendimento e da riqueza.

Para se alcançar este objetivo, atendeu o legislador constitucional aos seguintes meios:
1. Personalização do imposto sobre o rendimento, o qual, além de único, deve
atender às necessidades do agregado familiar (é o que sucede com o IRS);
2. Adoção da tributação progressiva do rendimento pessoal e da tributação de
bens;
3. Consideração das necessidades do desenvolvimento económico e da justiça
social na tributação da despesa (e consumo).

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Artº104º 3 - imposto sobre o património


Artº104º 4 – Há quem diga que o IVA é um imposto inconstitucional por não fazer
distinção entre bens comuns e bens de luxo. Outros autores entendem o contrário
porque o que agrava a tributação dos produtos não é apenas o IVA mas mais um
imposto. Exemplo: IVA sobre o tabaco + imposto sobre o consumo do tabaco.

Artº103º 1– impostos fiscais: obtenção de receita + impostos extra fiscais (redistribuição


da riqueza)

Princípio da igualdade integra 2 subprincípios:

o Princípio da generalidade: todos estão à partida sujeitos a impostos, não pode


haver discriminações.

o Igualdade vertical e horizontal:


Igualdade vertical traduz-se num sistema proporcional em que a mesma taxa é
aplicada independentemente do rendimento, tanto a 100 como a 1 000),
progressivo (a taxa vai subindo à medida que o rendimento sobe) ou regressivo.
A igualdade horizontal integra o princípio do benefício, em que estão na mesma
situação aqueles que têm os mesmos benefícios), princípio da capacidade
contributiva (estão na mesma situação aqueles que têm a mesma capacidade
contributiva avaliada através do rendimento obtido, acumulado ou gasto).

De acordo com o Princípio da capacidade contributiva: ninguém pode ser


tributado se não tiver capacidade para pagar o tributo. O imposto deve estar
distribuído de acordo com a capacidade.
Art. 103º 1: consagra a justa repartição do rendimento e da riqueza. Quem tem
mais paga mais (justiça social). Artº 104.º: o IRS visa diminuir as desigualdades
tendo em conta as necessidades e os rendimentos.

Princípio da legalidade tributária


A obrigação dos encargos tributários é votada nas assembleias representativas (art. 103
da CRP). Cabe à AR legislar sobre taxas, incidência, garantias dos constituintes e
benefícios fiscais.
A violação deste artigo gera o vício da inconstitucionalidade material, logo os tribunais
não devem aplicar disposições legislativas inconstitucionais.

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Deste princípio decorre o princípio da tipicidade dos impostos, ou seja, não pode haver
tributo sem lei anterior a consagrá-lo
Os impostos são aprovados anualmente com o Orçamento de Estado pela AR. e são
aprovados pelos deputados eleitos pelo povo, pois é o povo que elege os seus
representantes, daí é o povo que aprova os impostos.

De acordo com o artigo 103.º 2 da Constituição, os impostos são criados por lei que
determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes:

a. os impostos são criados por Lei


A Lei da criação dos impostos é uma lei formal da AR., ou um Decreto-Lei., autorizado
ao governo. A maioria dos atos legislativos em matéria fiscal é elaborada pelo governo
sob D.L. autorizado.
A autorização legislativa fixa todos os elementos essenciais para a criação das taxas e
impostos. O DL não tem valor em si porque tem de ter uma lei de autorização que fixe
esses elementos essenciais.
Se o DL não respeitar a lei, então é inconstitucional, por falta de poder. O Governo só
pode legislar enquanto durar a autorização legislativa

b. Incidência
Uma norma de incidência é uma norma que define os pressupostos de facto do
nascimento de obrigação de imposto.
A incidência divide-se em:
Incidência Real ou Objetiva - define o que está sujeito a imposto - quais os factos e os
pressupostos da definição de imposto (ex: os rendimentos de trabalho estão sujeitos a
IRS)
Incidência Pessoal ou Subjetiva - são as normas que definem quem é que está sujeito a
imposto (ex: quem adquirir um prédio a titulo oneroso está sujeito a imposto de IMT).

c. Taxas
As taxas são os fatores de quantificação de imposto que podem ser um valor
percentual. O imposto não é obrigatoriamente quantificado percentualmente, o
imposto pode ser uma quantia fixa (ex. imposto de selo). Há taxas específicas, como as
taxas sobre as cervejas, mas as mais usuais são as taxas percentuais.

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Outros princípios:

o Princípio da liberdade;

o Princípio da certeza;

o Princípio da não retroatividade dos impostos;

o Princípio da segurança;

o Princípio da imparcialidade;

o Princípio da proporcionalidade;

o Princípio da participação;

o Princípio da boa-fé;

o Princípio da proteção da confiança;

o Direito à informação

As convenções internacionais
Os tratados e acordos em matéria fiscal (para evitar a dupla tributação ou lutar contra
a fraude fiscais), sobretudo bilaterais. A tributação, em virtude da abertura económica
dos países, da internacionalização e globalização dos mercados, transformou-se numa
matéria internacional dos mais relevantes.
Art. 8.º da Constituição: as normas internacionais vinculam diretamente os cidadãos de
um Estado, logo são autênticas fontes de Direito Fiscal. As convenções assinadas com
países membros da União Europeia tendem a perder a sua importância, à medida que
o direto comunitário fiscal progride, sendo certo que o direito comunitário prevalece
sobre o direito das Estados membros (incluindo as suas constituições nacionais), seja este
direito interno ou direito internacional.

O Direito comunitário.
O direito da atual União europeia constitui uma fonte cada vez mais importante do
direito fiscal - direito comunitário fiscal:
• Direito comunitário fiscal próprio - disciplina os impostos comunitários próprios, ex:
a pauta aduaneira única; os impostos sobre funcionários europeus
• Direito comunitário fiscal interestadual – disciplina a harmonização e à
cooperação fiscal entre os membros, como o caso do IVA.

As leis.

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A título de lei, entendida com o sentido de diploma legislativo, existem: as leis (da AR),
os decreto-lei (do Governo) e os decretos legislativos regionais (das assembleias
regionais). Como foi referido a respeito do princípio da legalidade fiscal, quanto aos
elementos essenciais dos impostos, tem de haver necessariamente uma intervenção
prévia de lei (parlamentar). Só depois de uma pronúncia legislativa da AR podem o
Governo e as regiões autónomas, disciplinarem os elementos essenciais dos impostos.

Leis da Assembleia da República


Compete à Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias:

o Criação de impostos e sistema fiscal (elementos essenciais do imposto);

o Regime geral das taxas;

o Regime geral das contribuições financeiras a favor das entidades públicas;

o Regime geral das contraordenações (ilícitos de mera ordenação social) e do


processo de contraordenação;

o Definição dos crimes, penas e medidas de segurança;

o Estrutura do processo criminal.

Decretos-Lei do Governo
O Governo legisla através de Decretos-Lei numa dupla qualidade:
a. No exercício de competências próprias. Em matéria fiscal:
o Todas as matérias do sistema fiscal não reservadas à Assembleia da
República (Normas de liquidação e cobrança, processo, etc).
o Regulamentação das leis fiscais.
b. No exercício de autorizações da Assembleia da República em matérias fiscais
que lhe são reservadas. Os Decretos-Lei publicados no âmbito de autorização
da Assembleia da República devem mencionar expressamente a lei de
autorização.

Resoluções da Assembleia da República


São uma forma frequente de aprovar atos da Assembleia da República. Em matéria
fiscal é através da Resolução que são aprovados os tratados internacionais (que versam
matérias fiscais e outras matérias).

Só através de lei da AR se pode criar impostos e definir ou alterar a sua incidência.


Também só através de lei da AR se pode condenar certa conduta fiscal como crime.

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O Decreto-Lei, com exceção das leis de autorização que permitem ao Governo legislar
sobre matéria reservada à AR, só poderá desenvolver e completar os princípios e as
bases definidas por lei ou disciplinar os restantes elementos do imposto.

Os regulamentos.
Os regulamentos são atos normativos secundários, que geralmente dão execução a
uma lei da Assembleia da República ou a um Decreto-Lei emanado do Governo. O
regulamento é uma norma geral e abstrata, emanada do poder executivo, no
desempenho da atividade administrativa, com vista à boa aplicação das leis.

Noutros casos, a mesma legislação atribui ao Ministro das Finanças a competência para
aprovar portarias ou despachos que desenvolvam e tornem exequíveis determinados
preceitos constantes nessa legislação, para publicar despachos normativos, aprovar
declarações fiscais, entre outras situações.

Com base no art. 103.º CRP são possíveis regulamentos de execução ou


complementares, que são regulamentos efetuados no seguimento de uma lei, com
vista à boa execução dessa lei (não vai além das ideias contidas na lei). Não são
possíveis, no entanto, regulamentos autónomos ou independentes.
As leis fixam as bases gerais do regime jurídico e, posteriormente, são objeto de
regulamentação através dos regulamentos de execução (art. 199 CRP).

Os regulamentos fiscais só podem ser inovadores no âmbito das matérias não


reservadas à lei (fora do art. 103).

Ordens internas da Administração (despachos, instruções e circulares):


O carácter geral e abstrato dos chamados “despachos genéricos”, das instruções e
circulares, emanados de diversas entidades (Ministro e Secretários de Estado do
Departamento das Finanças, Diretores-gerais das Contribuições e Impostos, das
Alfândegas, etc.) sobre matérias tributárias, têm levado, por vezes, a considerar a
questão de saber se tais “resoluções meramente administrativas”, pois essa é a sua
natureza, serão fontes de Direito Fiscal.

Não parece que o sejam, porquanto a força vinculativa de tais diplomas se acha
circunscrita a um sector da ordem administrativa. E essa mesma força vinculativa resulta

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tão-somente da autoridade hierárquica dos agentes de onde provêm, e dos deveres


de acatamento dos subordinados aos quais se dirigem.
Assim, por exemplo, os “despachos genéricos”, as instruções e as circulares, emanados
de um Secretário de Estado, e tendo por destinatários os funcionários da Direcção-Geral
das Contribuições e Impostos, só vinculam aqueles mesmos funcionários, e em razão do
seu dever de obediência hierárquica.

Tais diplomas não têm por destinatários os particulares, os cidadãos, os contribuintes. O


que, evidentemente, não obsta a que, no plano prático, os contribuintes tenham o
maior interesse em conhecer tais instruções, circulares e despachos. Porque é segundo
os critérios aí definidos, nomeadamente quanto à interpretação da lei fiscal aplicável,
que os funcionários hierarquicamente vinculados a essas ordens de serviço vão apreciar
os casos sobre os quais lhes cumpre decidir.

E, na generalidade das situações, ou porque os critérios adotados são corretos, ou por


resignação em face das eventuais incorreções, os contribuintes conformam-se com a
orientação definida no plano administrativo. Tal orientação, porém, não os vincula. Nem
aos Tribunais, que tratam de interpretar e aplicar as leis fiscais sem qualquer
dependência dos critérios adotados pela Administração fiscal através dos referidos
“despachos genéricos”, das circulares e das instruções.

Circulares, ofícios e instruções – emitem comandos para aqueles que, na cadeia


hierárquica lhes são inferiores, de forma escrita (formal).
Do ponto de vista fiscal, não são fonte de direito, pese embora que, por vezes, se possa
sentir os seus efeitos.

Os contratos.
Os contratos fiscais encontram-se agora expressamente mencionados e previstos na
codificação geral do direito fiscal – art.º 37º da LGT.
Em direito fiscal dois tipos de contratos:
• Contratos fiscais, stricto sensu que têm por objeto, em alguma medida,
incentivos fiscais.
• Contratos que se enquadram num conceito mais amplo ou lato de contratos
fiscais, que integram os contratos fiscais stricto sensu e os contratos que têm por
objeto o lançamento, a liquidação ou a cobrança do imposto, em que
intervêm, de um lado e por parte do sujeito ativo, a administração fiscal e, de
outro, o próprio sujeito da correspondente relação jurídica fiscal, ou terceiros.

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Os contratos fiscais, em sentido amplo, dizem respeito a situações concretas e


individuais, não podem considerar-se como fontes de direito fiscal.

A jurisprudência e a doutrina
Nem a jurisprudência nem a doutrina constituem fontes imediatas de Direito Fiscal. No
entanto, desempenham um papel de relevo como fontes de Direito Fiscal, pela
influência que exercem na evolução dos sistemas de Direito positivo. E esta influência é
ainda mais marcada no campo do Direito Fiscal, por se tratar de um ramo de Direito
que tem sofrido grandes e profundas alterações, as quais são muito frequentemente
influenciadas pela opinião dos doutrinadores e pelas orientações jurisprudenciais.

O costume
Há ramos de Direito cujas normas vão sendo elaboradas pelos próprios destinatários,
constantemente, através do ajustamento quotidiano de critérios de justiça,
espontaneamente definidos, às situações concretas que se sucedem no tempo. E os
legisladores, na sua função de descobrir as normas já existentes, ou em formação, numa
sociedade, acabam, com maior ou menor lentidão, por formular essas normas assim
criadas por via consuetudinária.
O costume não é fonte de direito fiscal.

A codificação fiscal
Tal como acontece no Direito Comunitário, o Direito Fiscal disciplina uma realidade
cujas condicionantes políticas, económicas e sociais se encontram em permanente
mutação. Nisto radica a dificuldade de codificação desta área do saber.
Em Portugal temos os seguintes códigos:

o Código IVA;

o Código do IMI;

o Código IRS;

o Código IRC;

o Código Processo Tributário.

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3. Impostos – Conceitos gerais

3.1.Noção e fases do imposto

Conceito: o imposto é uma prestação pecuniária paga coercivamente ao Estado pelos


particulares e pelas empresas de forma unilateral e sem contrapartida imediata.
Consiste no financiamento que o sector público extrai do sector privado sob a forma
coerciva, como meio de contribuir para o financiamento geral da atividade pública.

O imposto é uma transferência coerciva e unilateral dos particulares para o Estado. Os


impostos sem contrapartida designam-se por impostos gerais. Os impostos com
contrapartida designam-se por taxas.

Prestação coativa
O imposto é uma prestação coativa, porque a obrigação de pagar imposto impõe-se
ao particular e é independente da sua vontade.

Pecuniária
Traduz-se numa obrigação de pagar uma quantia em dinheiro (ou equivalente em
dinheiro), característica esta que permite distinguir o imposto de outras prestações
coativas que o Estado, por vezes exige dos cidadãos. É o caso, por exemplo, da
prestação de serviço militar, ou das requisições administrativas, que não vêm pois
classificadas como impostos.

Definitiva
Não tem o prestador do imposto direito à sua restituição ou reembolso do imposto
devido. Por isso, se distingue imposto de empréstimo público, onde existe sempre
reembolso.
O imposto anulado, ou pago em excesso é um imposto indevido.

Unilateral
A natureza unilateral do imposto reside na inexistência de uma contrapartida
individualizada por parte do credor do imposto (Estado) para com o devedor
(contribuinte). Afasta-se pois, o imposto da taxa (onde existe uma contrapartida
individualizada) e do empréstimo público (a contraprestação assume a forma de juro).

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AÇÃO: Técnico/a de Contabilidade - EFA - PRO

Estabelecida por lei


A obrigação tributária decorre da verificação de um facto (conjugação de
pressupostos tributários) a que a lei, e só ela liga, como consequência a sujeição a
imposto.

A favor de entidades que exercem funções públicas


Esta característica é uma consequência direta do facto de o imposto ser inerente à
atividade financeira: uma atividade de natureza política.

Para satisfação de fins públicos (cfr. impostos fiscais e extrafiscais)

Os impostos são então o meio escolhido para financiar as despesas públicas porque,
com eles se consegue uma distribuição dos encargos com os bens públicos que surge
como mais justa do que a resultante dos meios alternativos.

Não é apenas o Estado que pode cobrar impostos mas também empresas com
relações especiais com o Estado (EDP, Brisa, etc.). No entanto, qualquer empresa que
não exista para a prossecução do interesse público e que cobre impostos, pratica uma
ilegalidade.

Fases do imposto

Positiva

Incidência real
Negativa
INCIDÊNCIA
Positiva

LANÇAMENTO Incidência
pessoal
Negativa

LIQUIDAÇÃO

INCIDÊNCIA
Fase em que a lei determina o que vai estar sujeito a imposto (incidência real) e quem
vai estar sujeito a imposto (incidência pessoal).

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Como elemento essencial do imposto, a incidência está sujeita ao princípio da


legalidade fiscal (art. 103.º 2 CRP).

A par da incidência positiva (definida pelas chamadas normas de incidência, reais e


pessoais), temos que considerar uma incidência negativa, integrada pelas normas que
estabelecem isenções de imposto, quer excluindo da tributação situações que, a não
ser a norma de isenção, caberiam no âmbito de previsão da norma real impositiva
(incidência real negativa), quer excluindo do universo dos contribuintes, sujeitos que,
sem a norma de isenção, se constituiriam normalmente como devedores do imposto
(incidência pessoal negativa).
Um e outro caso são diferentes das situações de não tributação, em que o âmbito de
previsão da norma de incidência positiva não compreende os factos e os sujeitos
considerados, não sendo necessária nenhuma norma de isenção para que estes fiquem
fora do quadro legal de sujeição a imposto.

Outra coisa é isenção fiscal que é uma exceção à regra da incidência, ou seja, é algo
que está dentro do campo da incidência, mas só não é tributado porque um facto
impede a aplicação da norma fiscal (ex. quem comprar uma casa para habitação, até
certo montante, beneficia de isenção).

LANÇAMENTO
Corresponde ao momento do início da aplicação da lei. É a fase em que, do geral e
abstrato da incidência, se passa ao individual e concreto; é a fase em que se processam
as operações conducentes à identificação particular dos sujeitos passivos e à
determinação concreta da matéria coletável sobre que vai incidir o imposto.

Nos principais impostos que compõem atualmente o sistema fiscal português (IRS, IRC,
IVA), as operações de lançamento são efetuadas pelo próprio contribuinte, por isso se
fala em autolançamento do imposto.

LIQUIDAÇÃO
É a operação aritmética de aplicação de uma taxa à matéria coletável apurada na
fase do lançamento, para determinação do montante exato de imposto devido pelo
sujeito passivo (coleta). Naqueles impostos em que a lei prevê a possibilidade de
deduções à coleta, a liquidação abrange também os cálculos decorrentes destas
deduções.

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Hoje generaliza-se a tendência para agrupar sob a mesma designação "liquidação",


quer as operações de liquidação propriamente ditas que acabámos de referir, quer as
operações de lançamento mencionadas no ponto anterior. Ao usarmos agora a
expressão "liquidação", temos, pois, que distinguir entre uma liquidação em sentido
estrito (a operação aritmética de aplicação de uma taxa à matéria coletável) e uma
liquidação em sentido amplo, que abarca tanto a dita operação aritmética, a
liquidação em sentido estrito, como todas as outras operações de lançamento.

COBRANÇA
A cobrança e pagamento são expressões que traduzem a mesma realidade jurídica. A
primeira assumida do ponto de vista da administração fiscal, que cobra o imposto; a
segunda encarada do ponto de vista do contribuinte, que o paga. É a fase final da vida
do imposto, para que tende toda a relação jurídica fiscal. Com a cobrança
(pagamento) os valores correspondentes ao imposto vão dar entrada nos cofres do
Estado e com isso a relação jurídica fiscal, normalmente, extinguir-se-á.

OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
A obrigação principal tem por objeto o pagamento do imposto e a obrigação acessória
tem por objeto as prestações positivas (de fazer) e negativas (de não fazer), no interesse
da fiscalização e arrecadação dos impostos. A obrigação principal tem cunho
eminentemente patrimonial (dar dinheiro) e a acessória não tem natureza patrimonial
(prestação de fazer ou não-fazer).

A relação jurídico-fiscal não se esgota na referida relação obrigacional, na obrigação


fiscal, que é aliás a obrigação central (pagamento do imposto).
Para concretizar, efetivar e fiscalizar a obrigação principal, surgem relações de diversa
natureza, a que aquela obrigação principal dá origem e cujos sujeitos passivos não são
só os contribuintes, mas também outras pessoas, estranhas à obrigação do imposto (ex.:
obrigação de prestar declarações, de permitir exames, de não praticar certos atos) –

As obrigações acessórias são o conjunto de relações, também de natureza


obrigacional, que podem atingir outras pessoas além do contribuinte, que estão ligadas
direta ou indiretamente aos pressupostos de facto da tributação.
São obrigações de fazer, distinguindo-se obrigações acessórias declarativas, de
escrituração e conservação de livros e documentos, de comunicação e cooperação
em geral.

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3.2. Tributação direta e tributação indireta

Os impostos diretos são os que recaem diretamente sobre o rendimento e o património.


São geralmente impostos periódicos que incidem sobre a matéria coletável, sobre
manifestações diretas ou imediatas da capacidade contributiva, não constituindo
custo de produção das empresas (ex. IRS, IRC, IMI)
Os mais importantes deste tipo são o IRS (imposto sobre o rendimento de pessoas
singulares) e o IRC (imposto sobre o rendimento de pessoas coletivas), e a taxa de
depósitos bancários.

Os impostos indiretos são os que recaem sobre o consumo. O mais importante é o IVA
(imposto sobre o valor acrescentado). São geralmente de obrigação única e incidem
sobre manifestações indiretas ou mediatas da capacidade contributiva, constituindo
custo de produção das empresas (ex. IVA e Imposto de Selo).

3.3.Classificação dos impostos

Impostos estaduais e não-estaduais

o Impostos estaduais são os impostos cujo sujeito ativo é o Estado.

o Impostos não-estaduais são os impostos cujo sujeito ativo não é o Estado.

Nem sempre o Estado é o credor do imposto, o sujeito ativo da relação jurídico-


tributária. Esta constitui-se, muitas vezes, em benefício de uma autarquia local ou de um
instituto público. A origem de uns e outros é legal e, portanto, estadual, mas só em
relação aos primeiros o Estado se apresenta como credor.

Os impostos não estaduais são estruturados no sentido da sua atribuição a uma


entidade diversa do Estado (impostos regionais, provinciais, municipais...). Mas
acontece frequentemente que a receita de um imposto estadual seja cedida pelo
Estado a outra entidade pública, fato que não altera a natureza estadual do imposto.
É o que acontece com os impostos lançados e cobrados pelo Estado nas áreas das
Regiões Autónomas, de que estas podem “dispor” (art. 229, i) CRP), porque o Estado
lhes cede as respetivas receitas.

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De modo semelhante, o Estado cede aos Municípios, juntamente com parte da receita
de outros impostos, receitas do IMI, do IMT e do imposto municipal sobre veículos. Mas
isso não parece modificar a natureza estadual destes impostos.

Impostos diretos e indiretos


Os impostos Diretos são aqueles impostos que incidem diretamente sobre o rendimento
e o património, quer das pessoas singulares quer das pessoas coletivas.

o IRS (Imposto sobre o Rendimento Singular), e incide diretamente sobre o


rendimento das pessoas singulares.

o IRC (Imposto sobre o Rendimento Coletivo), e incide sobre o rendimentos das


empresas.

Os Impostos Indiretos são aqueles que incidem sobre o consumo e a despesa, e incidem
sobre a generalidade dos bens que consumimos diariamente.

o IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado)

o IUC (Imposto Único de Circulação)

o IMT (Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas de Imóveis)

o ISP (Imposto sobre os Produtos Petrolíferos e Energéticos)

o IS (Imposto de Selo), etc.

Os impostos indiretos são os mais aplicados, pelos seguintes motivos:

o Há uma menor resistência psicológica, pois os contribuintes quando veem os


impostos incidirem diretamente sobre o próprio rendimento são mais cautelosos.

o Há menor possibilidade de fuga aos impostos.

Impostos reais e impostos pessoais

• Impostos reais são os que não têm em conta as condições pessoais,


económicas e familiares dos contribuintes (agregado), incidindo,
objetivamente, sobre a matéria tributável.

• Impostos pessoais são os que têm em conta as situações pessoais, económicas


e familiares dos contribuintes.

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Impostos proporcionais, progressivos e regressivos


• Impostos proporcionais – são impostos de taxa fixa (23% 15%, etc).
• Impostos progressivos – impostos onde taxa aumenta à medida que a matéria
coletável aumenta.
• Impostos regressivos – taxa diminui à medida que a matéria coletável aumenta.

Impostos periódicos e de obrigação única


Atende à natureza permanente ou acidental dos factos sobre os quais incidem os
impostos. Os impostos são periódicos se tributam situações ou atividades que duram
no tempo, dando origem a sucessivas obrigações tributárias. São impostos de
obrigação única os que recaem sobre factos isolados, sem carácter de continuidade.
• Impostos periódicos – cujo pagamento se processa periodicamente.
• Impostos de obrigação única – apenas há lugar ao pagamento do imposto
quando o facto que o origina acontece.

Impostos principais e acessórios


• Impostos principais – gozam de autonomia face aos restantes.
• Impostos acessórios – não são autónomos e acrescem aos impostos principais,
de que dependem, como por exemplo a derrama.

3.4.Finalidades fiscais e extras fiscais dos impostos

Os impostos nunca tiveram uma natureza totalmente neutra em termos económicos e


sociais, prosseguem, sobretudo no atual Estado social, ao lado da finalidade fiscal, os
mais variados objetivos de natureza económica e social.

Os impostos fiscais
São aqueles que são feitos a partir de receitas para satisfazer as necessidades públicas
aplicando os princípios e preceitos constitucionais da Lei fiscal.

Os impostos extrafiscais
São de natureza económico-social, integrando o direito económico fiscal, ou seja, não
visa receber receitas mas tem o objetivo de promover ou obstar a certos
comportamentos económicos e sociais (ex. imposto sobre produtos alcoólicos).

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3.5. Objetivos da tributação

A tributação visa a satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras


entidades públicas e promove a justiça social, a igualdade de oportunidades e as
necessárias correções das desigualdades na distribuição da riqueza e do rendimento.

A tributação deve respeitar os princípios da generalidade, da igualdade, da legalidade


e da justiça material. A tributação deve ainda favorecer o emprego, a formação do
aforro e o investimento socialmente relevante.

A tributação deverá ter em consideração a competitividade e internacionalização da


economia portuguesa, no quadro de uma sã concorrência.

A tributação não discrimina qualquer profissão ou atividade nem prejudica a prática de


atos legítimos de carácter pessoal, sem prejuízo dos agravamentos ou benefícios
excecionais determinados por finalidades económicas, sociais, ambientais ou outras.

3.6. Benefícios fiscais

Benefícios fiscais são regimes especiais de tributação que envolvem uma vantagem ou
mero desagravamento fiscal perante o regime normal, constituído por isenções,
reduções de taxas, deduções à matéria coletável, amortizações e/ou outras medidas
fiscais desta natureza.

São medidas de carácter excecional instituídas para tutela de interesses públicos


extrafiscais relevantes superiores aos da própria tributação que impedem. Podem ser
deduzidos dos rendimentos declarados, ou subtraídos diretamente do montante da
coleta. Os benefícios fiscais são considerados despesas fiscais, e podem ser previstas no
Orçamento do Estado ou em documento anexo e, sendo caso disso, nos orçamentos
das regiões autónomas e das autarquias locais.

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Uma distinção a fazer em sede dos benefícios fiscais, é a separação entre:


• benefícios fiscais estáticos ou benefícios fiscais stricto sensu: dirigem-se, em
termos estáticos, a situações que, ou porque já se verificaram, ou porque, ainda
que não se tenham verificado ou verificado totalmente, não visam incentivar ou
estimular, mas tão-só beneficiar por superiores razoes de política geral de defesa,
externa, económica, social, cultural, religiosa, etc.
• benefícios fiscais dinâmicos ou incentivos ou estímulos fiscais: visam incentivar ou
estimular determinadas atividades, estabelecendo, para o efeito, uma relação
entre as vantagens atribuídas e as atividades estimuladas em termos de causa-
efeito.

Enquanto naqueles a causa do beneficia e a situação ou atividade em si mesma,


nestes a causa e a adoção (futura) do comportamento beneficiado ou o exercício
(futuro) da atividade fomentada. Assumem muitas vezes caracter seletivo e
temporário.

As isenções configuram verdadeiras exceções a incidência pessoal ou real dos


impostos, uma vez que, embora integrem o âmbito dessa incidência, verificado o seu
pressuposto, originam o afastamento ou impedem a eficácia da mesma. Consoante
este afastamento ou impedimento da eficácia das normas de incidência diga respeito
ao facto tributário no seu todo ou apenas a determinada quantidade do mesmo, assim
temos isenções totais ou isenções parciais. As isenções parciais podem ser fixadas na lei
ou pode ser determinada pela administração tributária (exemplo: a isenção em IRC das
pessoas coletivas de utilidade publica administrativa, das pessoas coletivas de mera
utilidade publica e das instituições de particulares de solidariedade social).

Os benefícios fiscais podem ser:


i. Automáticos, quando o direito ao beneficio resulta direta e imediatamente
da lei, pela simples verificação do respetivo pressuposto de facto, não
carecendo de qualquer ato posterior da administração tributaria; ou
ii. Dependentes de reconhecimento, se pressupõem um ou mais atos
posteriores de reconhecimento da administração tributaria. De destacar
os incentivos ou estímulos fiscais, em que o Estado, em troca da concessão
de determinados benefícios fiscais, obtém das empresas compromissos
relativamente a níveis de produção a atingir, investimentos a realizar,
postos de trabalho a criar, diminuição dos níveis de emissões poluentes...

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Constituição dos benefícios fiscais

O direito aos benefícios fiscais deve reportar-se a data dos respetivos pressupostos,
ainda que esteja dependente de reconhecimento declarativo pela administração ou
de acordo entre esta e a pessoa beneficiada, salvo quando a lei dispuser o contrário.

Só não será assim nos casos em que a lei disponha em contrário, atribuindo eficácia
constitutiva ao ato de reconhecimento do benefício fiscal, seja esta atribuição feita de
uma maneira expressa ou de uma maneira meramente implícita (quando a lei atribui à
administração tributária uma margem de livre decisão).

O reconhecimento dos benefícios fiscais


O reconhecimento dos benefícios fiscais depende da iniciativa dos interessados,
mediante requerimento dirigido especificamente a esse fim e apresentado nos serviços
competentes para a liquidação do tributo a que o beneficio se refere. Em caso de
deferimento do pedido, o correspondente despacho fixara as datas do início e do
termo do benefício fiscal.

Em contrapartida, no caso de indeferimento, cabe recurso hierárquico.


Por seu lado, a manutenção dos efeitos do reconhecimento do benefício depende de
o contribuinte facultar todos os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos
a administração tributaria.

Os benefícios a atribuir podem consistir num crédito de imposto em sede de IRC


respeitante a atividade desenvolvida, na isenção total ou parcial do IMI relativa aos
prédios utilizados nessa atividade, na isenção total ou parcial do IMT relativo a aquisição
de imoveis destinados ao projeto de investimento ou na isenção do imposto de selo
respeitante aos atos ou contratos necessários a realização do projeto de investimento.

A extinção dos benefícios fiscais


Estabelece-se um princípio, que tem a ver com a própria natureza dos benefícios fiscais,
segundo o qual a extinção destes tem por consequência a reposição automática da
tributação-regra.
Formas de extinção dos benefícios fiscais:

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• Caducidade, quando temporárias, caducam pelo decurso do prazo por que


foram concedidos e, quando condicionados, pela verificação dos pressupostos
da respetiva condição resolutiva ou pela inobservância imputável ao
beneficiário das obrigações impostas.
• Alienação dos bens para fins diversos dos tidos em conta aquando da
concessão do correspondente beneficio, ficará sem efeito se aqueles forem
alienados ou lhes for dado outro destino sem autorização do Ministro das
Finanças"
• Revogação dos atos administrativos que concedem benefícios fiscais, prevê-se
o princípio da sua irrevogabilidade, estabelecendo-se que "é proibida a
revogação do ato administrativo que concede o benefício fiscal, bem como a
rescisão unilateral do respetivo acordo de concessão, ou ainda a diminuição,
por ato unilateral da administração fiscal, dos direitos adquiridos".
• Um princípio que comporta duas exceções, podendo, por conseguinte, o ato
de concessão ser revogado no caso de haver inobservância imputável ao
beneficiário das obrigações impostas e no caso de o benefício ter sido
concedido indevidamente,
• Renúncia aos benefícios fiscais, estabelece-se, de um lado, a proibição de
renúncia aos benefícios fiscais automáticos e dependentes de reconhecimento
oficioso e, de outro lado, a possibilidade de renúncia aos benefícios fiscais
dependentes de requerimento do interessado, bem como aos constantes de
acordo desde que, nesta última hipótese, a renúncia seja aceite pela
administração fiscal.

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Bibliografia

AA VV., Código do IVA 2012 e Legislação Complementar, Ed. Vida económica, 2012
Correia, Paulo, Fiscalidade – Manual de formação, Ed. Companhia própria, 2004
Nabais, José Casalta, Direito Fiscal, Almedina, 2012

Sites consultados

Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas


http://www.otoc.pt/

Portal das Finanças


http://info.portaldasfinancas.pt

Pordata
www.pordata.pt

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