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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)

ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

FICHA TÉCNICA

Título: Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)

Autor: Domingos Cascais

Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OCC

© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2020

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ÍNDICE

Introdução ..................................................................................................................... 7
Apuramento do Lucro Tributável ............................................................................... 11
Quadro 07 – Do Resultado Líquido ao Resultado Fiscal ....................................... 13
(Campo 701) Resultado líquido do período ........................................................... 18
(Campo 702) Variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido
do período (art.º 21.º) e quota-parte do subsídio respeitante a ativos não correntes,
não depreciáveis/não amortizáveis [art.º 22.º n.º 1, al. b) a al. d)] ........................ 20
(Campo 704) Variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido
do período (art.º 24.º).............................................................................................. 24
(Campo 703, 705, 706 e 707) Regimes transitórios previstos - DL n.º 159/2009, de
13/7) ........................................................................................................................ 26
(Campo 709 e 755) Matéria coletável / lucro tributável / prejuízo fiscal imputado
por ACE ou AEIE e matéria coletável / lucro tributável imputado por sociedades
transparentes (art.º 6.º) ............................................................................................ 27
(Campo 712 e 758) Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial e
do método de consolidação proporcional no caso de empreendimentos conjuntos
que sejam sujeitos passivos de IRC (art.º 18.º, n.º 8) ............................................. 30
(Campo 771) Eliminação da dupla tributação económica de lucros e reservas
distribuídos (art.ºs 51.º e 51.º -D) ............................................................................ 32
(Campo 749) – Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação
jurídica internacional (art.º 68.º, n.º 1) ................................................................... 40
(Campo 788) – Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação
económica internacional (art.º 68.º, n.º 3) .............................................................. 40
(Campo 786) – Outras perdas relativas a instrumentos de capital próprio e gastos
suportados com a transmissão onerosa de instrumentos de capital próprio de
entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art.º 23.º -A, n.ºs
2 e 3) ....................................................................................................................... 41
(Campo 787 e 794) Prejuízos e Lucros de estabelecimentos estáveis situados fora
do território português (art.º 54.º -A)...................................................................... 42
(Campo 747) – Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a
um regime fiscal privilegiado (art.º 66.º) ................................................................ 45
(Campo 789, 790 e 796) Transferência de residência, afetação de elementos
patrimoniais a estabelecimento estável situado fora do território português,
cessação da atividade ou transferência de elementos patrimoniais de
estabelecimento estável situado em território português: saldo negativo referente
aos elementos patrimoniais transferidos para fora do território português [Estado
Membro (ou países fora) da UE, do EEE] ou afetos a estabelecimento estável aí
situado (art.ºs 83.º, 84.º e 54.º-A, n.º 11) ................................................................ 49
(Campo 750 e 773) Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável
às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e
77.º)......................................................................................................................... 52

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(Campo 748 e 795) Limitação à dedutibilidade de gastos (e reporte de períodos de


tributação anteriores) de financiamento líquidos (art.º 67.º) .................................. 56
(Campo 779) Encargos financeiros não dedutíveis (ex-art.º 32.º, n.º 2 do EBF) ... 59
(Campo 713 e 759) Ajustamentos (não dedutíveis e não tributáveis) decorrentes da
aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) ............................................................... 60
(Campo 743 e 770) - Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º
49.º)......................................................................................................................... 62
(Campo 710 e 754) Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º
18.º, n.º2) ................................................................................................................ 63
(Campo 711 e 757) Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido:
diferença entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor e rédito de
juros (art.º 18.º, n.º5)............................................................................................... 65
(Campo 782 e 791) Gastos referentes a inventários e a fornecimentos e serviços
externos com pagamento diferido: diferença entre a quantia nominal da
contraprestação e o justo valor e gasto de juros (art.º 18.º, n.º5) ............................ 66
(Campo 714 e 760) Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º11) ................. 67
(Campo 715 e 761) Gastos (ou pagamento ou colocação à disposição dos
beneficiários) de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e
outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º12)
................................................................................................................................ 69
(Campo 717) Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital
(ex-art.º 23.º, n.ºs 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5) .............................................................. 70
(Campo 721 e 764) Provisões (e reversões) não dedutíveis ou para além dos limites
legais (art.ºs 19.º, n.º 4 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não dedutíveis
de ativos financeiros ............................................................................................... 71
(Campo 718 e 762) – Perdas por imparidade em inventários para além dos limites
legais (art.º 28.º) e em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites
legais (art.ºs 28.º-A a 28.º-C) .................................................................................. 75
(Campo 719) – Perdas por imparidade de ativos não correntes (art.º 31.º-B) e
depreciações e amortizações (art.º 34.º, n.º 1), não aceites como gastos ............... 80
(Campo 781) – Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação
anteriores (art.ºs 28.º, 28.º -A, n.º 1 e 31.º -B, n.º 7) ............................................... 85
(Campo 722) – Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º) ............. 86
(Campo 720) – 40% do aumento das depreciações dos ativos fixos tangíveis em
resultado de reavaliação fiscal (art.º 15.º, n.º 2 do DR 25/2009, de 14/9) .............. 88
(Campo 763) – Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação
anteriores (art.º 20.º do DR 25/2009, de 14/9) ....................................................... 88
(Campo 792) – Gasto fiscal relativo a ativos intangíveis, propriedades de
investimento e ativos biológicos não consumíveis (art.º 45.º -A) .......................... 90
(Campo 793) – 50% dos rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade
industrial (art.º 50.º-A) ........................................................................................... 92

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(Campo 754) – Despesas ou encargos de projeção económica plurianual


contabilizados como gasto na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente
[art.º 22.º al. f) do DR 25/2009, de 14/9] ................................................................ 94
(Campo 723) – Realizações de utilidade social não dedutíveis (art.º 43.º) ............ 94
(Campo 737) –50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras
componentes de capital próprio (ex-art.º 45.º, n.º 3, parte final) .......................... 100
(Campo 744) – Correções relativas a preços de transferência (art.º 63.º, n.º 8) ... 100
(Campo 745) – Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do
imóvel e o valor constante do contrato [art.º 64.º, n.º 3 al. a)] ............................. 103
(Campo 772) – Correção pelo adquirente do imóvel quando adota o valor
patrimonial tributário definitivo para a determinação do resultado tributável na
respetiva transmissão (art.º 64.º, n.º 3, al. b)] ....................................................... 105
(Campo 797) – Adicional ao Imposto Municipal sobre Imóveis (art.º 135.º-J do
Código do IMI) ..................................................................................................... 106
(Campo 736 e 767) – Menos (e Mais) Valias Contabilísticas .............................. 108
(Campo 769) – Diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais
(art.º 46.º) .............................................................................................................. 109
(Campo 739) – Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais
sem intenção de reinvestimento (art.º 46.º) .......................................................... 113
(Campo 740) – 50% da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias
fiscais com intenção expressa de reinvestimento (art.º 48.º, n.º 1)....................... 115
(Campo 741) – Acréscimos por não reinvestimento ou pela não manutenção dos
ativos na titularidade do adquirente (art.º 48.º, n.º 6) ........................................... 118
(Campo 738) – Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização
[art.º 46.º, n.º 5, al. b)] .......................................................................................... 119
(Campo 742) – Mais-valias fiscais - regime transitório [art.º 7, n.º 7, al. b) da Lei
n.º 30-G/2000, de 29/12 e art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/2001, de 27/12] ....... 121
(Campo 768) – 50% da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de
valorização [art.º 46.º, n.º 5.º, al. b) e ex-art.º 45.º, n.º 3, parte final] e 50% da
diferença negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de partes de capital ou
outras componentes do capital próprio (ex-art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte) .................. 121
(Campo 724) – IRC, incluindo as tributações autónomas, e outros impostos que
direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 23.º -A, n.º 1, al. a)] ........ 122
(Campo 765) – Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa
para impostos ........................................................................................................ 123
(Campo 725 e 766) – Impostos diferidos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. a)] ................... 124
(Campo 716) – Despesas não documentadas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. b)] ............ 124
(Campo 731) – Encargos não devidamente documentados [art.º 23.º -A, n.º 1, al.
c)] .......................................................................................................................... 125
(Campo 726) – Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos
passivos com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cessados
oficiosamente [art.º 23.º -A, n.º 1, al. c)] .............................................................. 126
(Campo 783) – Despesas ilícitas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. d)] ................................ 127

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(Campo 728) – Multas, coimas e demais encargos, incluindo juros compensatórios


e moratórios, pela prática de infrações [art.º 23.º -A, n.º 1, al. e)] ....................... 127
(Campo 727) – Impostos, taxas e outros tributos que incidam sobre terceiros que o
sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art.º 23.º -A, n.º 1 , al.
f)] .......................................................................................................................... 128
(Campo 729) – Indemnizações por eventos seguráveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. g)]
.............................................................................................................................. 129
(Campo 730) – Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em
viatura própria do trabalhador [art.º 23.º -A, n.º 1, al. h)] .................................... 130
(Campo 732) – Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 23.º -A, n.º
1, al. i)] ................................................................................................................. 132
(Campo 733) – Encargos com combustíveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. j)] ............... 134
(Campo 784) – Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros
[art.º 23.º -A, n.º 1, al. k)] ..................................................................................... 134
(Campo 734) – Juros de suprimentos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. m)] ........................ 135
(Campo 735) – Gastos não dedutíveis relativos à participação nos lucros por
membros dos órgãos sociais [art.º 23.º -A, n.º 1, al. o)] ....................................... 135
(Campo 780) – Contribuição sobre o setor bancário [art.º 23.º -A, n.º 1, al. p)] .. 137
(Campo 785) – Contribuição extraordinária sobre o setor energético [art.º 23.º-A,
n.º 1, al. q)] ........................................................................................................... 137
(Campo 746) – Importâncias pagas ou devidas a entidades não residentes sujeitas a
um regime fiscal privilegiado [art.º 23.º -A, n.º 1, al. r) e n.º 7]........................... 138
(Campo 774) – Benefícios fiscais ......................................................................... 139
(Campo 751) – Donativos não previstos ou além dos limites legais (art.ºs 62.º, 62.º-
A e 62.º-B do EBF) ............................................................................................... 156
(Campo 798) – Perdas por imparidade em créditos e benefícios pós-emprego ou a
longo prazo de empregados (art.º 4.º da Lei n.º 61/2014, de 26 de agosto) ......... 158
(Campo 799 e 800) – Gastos e perdas (réditos e rendimentos) relativos às
atividades de transporte marítimo às quais é aplicável o regime especial de
determinação da matéria coletável (art.º 6.º do Anexo ao DL n.º 92/2018, de 13/11)
.............................................................................................................................. 159
(Campo 801) – Aumento das depreciações ou amortizações resultantes das
reavaliações efetuadas nos termos do Decreto-Lei n.º 66/2016, de 3 de novembro
(art.º 8.º do Decreto-Lei) ...................................................................................... 161
(Campo 752 e 775) – Outros acréscimos e outras deduções ................................ 163
Bibliografia ............................................................................................................... 164

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Introdução

De acordo com o art.º 1.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Coletivas (CIRC) o Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) vai
incidir sobre (todos) os rendimentos obtidos no período de tributação, pelos respetivos
sujeitos passivos (mesmo quando provenientes de atos ilícitos).

Por sua vez o art.º 2.º do CIRC vem definir que são residentes as pessoas coletivas e
outras entidades que tenham sede ou direção efetiva em território português, definindo-
se ainda que de um modo geral são sujeitos passivos deste imposto:

a) as sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as cooperativas, as


empresas públicas e as demais pessoas coletivas de direito público ou privado,
com sede ou direção efetiva em território português;
b) as entidades desprovidas de personalidade jurídica, com sede ou direção efetiva
em território português, cujos rendimentos não sejam tributáveis em imposto
sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou em IRC diretamente na
titularidade de pessoas singulares ou coletivas. Aqui se incluindo,
designadamente, as heranças jacentes, as pessoas coletivas em relação às quais
seja declarada a invalidade, as associações e sociedades civis sem personalidade
jurídica e as sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, anteriormente
ao registo definitivo.
c) as entidades, com ou sem personalidade jurídica, que não tenham sede nem
direção efetiva em território português e cujos rendimentos nele obtidos não
estejam sujeitos a IRS.

O art.º 3 do CIRC vem estabelecer que o IRC irá incidir sobre:

a) o lucro das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, das


cooperativas e das empresas públicas e o das demais pessoas coletivas ou
entidades referidas nas alíneas a) e b) do n.º 1 do art.º 2.º do CIRC que exerçam,
a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola;
b) o rendimento global, correspondente à soma algébrica dos rendimentos das
diversas categorias consideradas para efeitos de IRS e, bem assim, dos
incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito, das pessoas coletivas ou
entidades referidas nas alíneas a) e b) do n.º 1 do art.º 2.º do CIRC que não

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exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou


agrícola; e
c) o lucro imputável a estabelecimento estável situado em território português de
entidades referidas na alínea c) do n.º 1 do art.º 2 do CIRC, isto é, entidades que
não tenham sede nem direção efetiva em território português e cujos
rendimentos nele obtidos não estejam sujeitos a IRS; e
d) os rendimentos das diversas categorias, consideradas para efeitos de IRS e, bem
assim, os incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito por entidades
mencionadas na alínea c) do n.º 1 do art.º 2 do CIRC que não possuam
estabelecimento estável ou que, possuindo-o, não lhe sejam imputáveis.

Considera-se que o lucro será a diferença entre os valores do património líquido no fim
e no início do período de tributação, com as correções estabelecidas neste CIRC. E que
são componentes do lucro imputável ao estabelecimento estável, para efeitos da alínea
c) do n.º 1 do art.º 3.º do CIRC, os rendimentos de qualquer natureza obtidos por seu
intermédio, assim como os demais rendimentos obtidos em território português,
provenientes de atividades idênticas ou similares às realizadas através desse
estabelecimento estável, de que sejam titulares as entidades aí referidas.

Ainda o art.º 3.º do CIRC vem-se esclarecer que são consideradas de natureza
comercial, industrial ou agrícola todas as atividades que consistam na realização de
operações económicas de carácter empresarial, incluindo as prestações de serviços.

O art.º 4.º do CIRC vem clarificar que relativamente às pessoas coletivas e outras
entidades com sede ou direção efetiva em território português, o IRC incide sobre a
totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território, já as pessoas
coletivas e outras entidades que não tenham sede nem direção efetiva em território
português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos.
Considerando-se obtidos em território português os rendimentos imputáveis a
estabelecimento estável aí situado e, bem assim, os que, não se encontrando nessas
condições, a seguir se indicam:

a) rendimentos relativos a imóveis situados no território português, incluindo os


ganhos resultantes da sua transmissão onerosa;

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b) ganhos resultantes da transmissão onerosa de partes representativas do capital de


entidades com sede ou direção efetiva em território português, incluindo a sua
remição e amortização com redução de capital e, bem assim, o valor atribuído
aos associados em resultado da partilha que, nos termos do artigo 81.º do Código
do IRC, seja considerado como mais-valia, ou de outros valores mobiliários
emitidos por entidades que aí tenham sede ou direção efetiva, ou ainda de partes
de capital ou outros valores mobiliários quando, não se verificando essas
condições, o pagamento dos respetivos rendimentos seja imputável a
estabelecimento estável situado no mesmo território;
c) rendimentos a seguir mencionados cujo devedor tenha residência, sede ou
direção efetiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a um
estabelecimento estável nele situado:
i. os provenientes da propriedade intelectual ou industrial e bem assim da
prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no
sector industrial, comercial ou científico;
ii. os derivados do uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola,
industrial, comercial ou científico;
iii. outros rendimentos de aplicação de capitais;
iv. remunerações auferidas na qualidade de membros de órgãos estatutários
de pessoas coletivas e outras entidades;
v. prémios de jogo, lotarias, rifas, totoloto e apostas mútuas, bem como
importâncias ou prémios atribuídos em quaisquer sorteios ou concursos;
vi. os provenientes da intermediação na celebração de quaisquer contratos;
vii. os derivados de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em
território português, com exceção dos relativos a transportes,
comunicações e atividades financeiras;
viii. os provenientes de operações relativas a instrumentos financeiros
derivados;
d) rendimentos derivados do exercício em território português da atividade de
profissionais de espetáculos ou desportistas.
e) incrementos patrimoniais derivados de aquisições a título gratuito respeitantes a:
i. direitos reais sobre bens imóveis situados em território português;
ii. bens móveis registados ou sujeitos a registo em Portugal;

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iii. partes representativas do capital e outros valores mobiliários cuja


entidade emitente tenha sede ou direção efetiva em território português;
iv. direitos de propriedade industrial, direitos de autor e direitos conexos
registados ou sujeitos a registo em Portugal;
v. direitos de crédito sobre entidades com residência, sede ou direção
efetiva em território português;
vi. partes representativas do capital de sociedades que não tenham sede ou
direção efetiva em território português e cujo ativo seja
predominantemente constituído por direitos reais sobre imóveis situados
no referido território.
f) Ganhos resultantes da transmissão onerosa de partes de capital ou de direitos
similares em sociedades ou outras entidades, não abrangidas pela alínea b),
quando, em qualquer momento durante os 365 dias anteriores, o valor dessas
partes de capital ou direitos resulte, direta ou indiretamente, em mais de 50%, de
bens imóveis ou direitos reais sobre bens imóveis situados em território
português, com exceção dos bens imóveis afetos a uma atividade de natureza
agrícola, industrial ou comercial que não consista na compra e venda de bens
imóveis.

Não se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na


alínea c) do n.º 3 do art.º 4.º do CIRC quando os mesmos constituam encargo de
estabelecimento estável situado fora desse território relativo à atividade exercida por seu
intermédio e, bem assim, quando não se verificarem essas condições, os rendimentos
referidos no vii. da mesma alínea, quando os serviços de que derivam, sendo realizados
integralmente fora do território português, não respeitem a bens situados nesse território
nem estejam relacionados com estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de
contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e
desenvolvimento em qualquer domínio.

Por fim, esclarece-nos o n.º 5 do art.º 4.º do CIRC acima citado que o território
português compreende também as zonas onde, em conformidade com a legislação
portuguesa e o direito internacional, a República Portuguesa tem direitos soberanos
relativamente à prospeção, pesquisa e exploração dos recursos naturais do leito do mar,
do seu subsolo e das águas sobrejacentes.

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Se tentarmos resumir o Capítulo I do CIRC em poucas palavras, poder-se-á afirmar que


para os residentes em território nacional, quer sejam pessoas coletivas que exerçam ou
não exerçam, a título principal, uma atividade comercial, industrial ou agrícola, o IRC
vai incidir sobre todos os rendimentos por estes auferidos em território nacional, mas
também fora dele. Já para os não residentes, quer tenham ou não tenham
estabelecimento estável, o IRC vai incidir sobre todos os rendimentos por estes
auferidos em território nacional.

Apuramento do Lucro Tributável

Nos termos do art.º 17 do CIRC o lucro tributável das pessoas coletivas e outras
entidades que tendo sede ou direção efetiva em território nacional exerçam, a título
principal, uma atividade comercial, industrial ou agrícola - nas quais se consideram
sempre incluídas as sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as
cooperativas e as empresas públicas, bem como as entidades sem personalidade jurídica
cujos rendimentos não sejam tributáveis em IRS - é constituído pela soma algébrica do
resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas
verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com
base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos do CIRC.

Graficamente o apuramento do lucro tributável será representado da seguinte forma:

Resultado + Variações - Variações


líquido do patrimoniais patrimoniais
período positivas negativas

Lucro + / - Correções
tributável fiscais

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Para que o lucro tributável possa ser devidamente apurado, estabelece o n.º 3 do art.º
17.º do CIRC que a contabilidade deve:

a) estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras


disposições legais em vigor para o respetivo sector de atividade, sem prejuízo da
observância das disposições previstas neste Código;
b) refletir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de
modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao
regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes; e
c) estar organizada com recurso a meios informáticos.

O art.º 18.º do CIRC estabelece a regra que o IRC é devido por cada período de
tributação, o qual normalmente é coincidente com o ano civil. Contudo, por aplicação
do art.º 8 do CIRC, as pessoas coletivas com sede ou direção efetiva em território
português, bem como as pessoas coletivas ou outras entidades sujeitas a IRC que não
tenham sede nem direção efetiva neste território e nele disponham de estabelecimento
estável, podem adotar um período anual de imposto diferente do ano civil, o qual deve
coincidir com o período social de prestação de contas, devendo ser mantido durante,
pelo menos, os cinco períodos de tributação imediatos.

O referido art.º 18.º estabelece ainda a regra do regime de periodização económica, que
significa que os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas
ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam
obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento.

Neste sentido, vem o n.º 3 do art.º 18.º do CIRC estabelecer que no caso:

a) das vendas, os réditos são realizados e os correspondentes gastos suportados, na


data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data
em que se opera a transferência de propriedade;
b) das prestações de serviços, os réditos consideram-se em geral realizados, e os
correspondentes gastos suportados, na data em que o serviço é concluído, exceto
tratando-se de serviços que consistam na prestação de mais de um ato ou numa
prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua
execução; e

12
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) dos réditos e dos gastos de contratos de construção devem ser periodizados


tendo em consideração, o critério da percentagem de acabamento, conforme o
disposto no art.º 19.º do CIRC.

Em termos declarativos prevê-se no art.º 117.º do CIRC que os sujeitos passivos de


IRC, sejam obrigados a apresentar a declaração periódica de rendimentos (vulgo
Modelo 22), anualmente, por transmissão eletrónica de dados, até ao último dia do 5.º
mês seguinte à data do termo do período de tributação, independentemente de esse dia
ser útil ou não útil, conforme disposto no art.º 120.º do CIRC1.

Quer isto dizer que, é na Modelo 22 que os sujeitos passivos vão converter o respetivo
resultado líquido do período em lucro tributável, mais concretamente através do
preenchimento do seu Quadro 07.

Fazendo desde já um ponto de ordem sobre quais os sujeitos passivos que devem
preencher o Quadro 07, pelo que acima se referiu conclui-se que serão as entidades
residentes que exercem, a título principal, uma atividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola; e os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento
estável. Não devendo ser preenchido este quadro no caso de declaração do grupo de
sociedades (pela sociedade dominante), nem no caso de tributação pelo regime
simplificado de determinação da matéria coletável.

Quadro 07 – Do Resultado Líquido ao Resultado Fiscal

Utilizando como base o modelo em vigor a partir de janeiro de 2020, aprovado pelo
Despacho n.º 10551/2019, de 18 de novembro, verifica-se que o referido Quadro 07
apresenta, para o período tributação de 2019, um total de 101 linhas de possível

1
De forma excecional em 2020 e na sequência da reunião extraordinária da Comissão Permanente de
Concertação Social, motivada pela epidemia do “Coronavírus” (COVID-19), realizada a 9 de março, o
Governo anunciou a prorrogação do prazo de cumprimento das seguintes obrigações declarativas e
fiscais:

a) Adiamento do 1.º PEC de 31 de março para 30 de junho;


b) Prorrogação da entrega do Modelo 22 (Declaração de IRC + Pagamento/acerto) para 31 de
julho; e
c) Prorrogação do 1º pagamento por conta de 31 de julho para 31 de agosto.

13
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

preenchimento. Deste número total de linhas podemos encontrar desde logo 6 linhas
referentes a variações patrimoniais, metade positivas e metade negativas; 57 linhas
relativas a correções fiscais a acrescer ao resultado líquido do período, 32 linhas
relativas a correções fiscais a deduzir ao resultado líquido do período, sendo as restantes
6 linhas referentes a diversos somatórios parcelares e à inscrição do Resultado Líquido
do Período.

14
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

N +/- Desde Campo Descrição


1 = 2010 701 Resultado líquido do período
Variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 21.º) e quota-parte do subsídio respeitante a
2 + 2010 702
ativos não correntes, não depreciáveis/não amortizáveis [art.º 22.º n.º 1, al. b) a al. d)]
3 + 2010 703 Variações patrimoniais positivas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do DL n.º 159/2009, de 13/7)
4 - 2010 704 Variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 24.º)
5 - 2010 705 Variações patrimoniais negativas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do DL n.º 159/2009, de 13/7)
6 + 2010 706 Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correções positivas)
7 - 2010 707 Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correções negativas)
8 = 2010 708 SOMA (campos 701 + 702 + 703 - 704 - 705 + 706 - 707)
9 + 2010 709 Matéria coletável / lucro tributável imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE (art.º 6.º)
10 + 2010 710 Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º, n.º2)
Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: diferença entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor
11 + 2010 711
(art.º 18.º, n.º 5)
12 + 2014 782 Gastos referentes a inventários e a fornecimentos e serviços externos com pagamento diferido: gastos de juros (art.º 18.º, n.º 5)
Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial e do método de consolidação proporcional no caso de
13 + 2010 712
empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC (art.º 18.º, n.º 8)
14 + 2010 713 Ajustamentos não dedutíveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9)
15 + 2010 714 Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º 11)
Gastos de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos
16 + 2010 715
empregados (art.º 18.º, n.º 12)
17 + 2010 717 Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital (ex-art.º 23.º, n.ºs 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5)
Provisões não dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 19.º, n.º 4 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não
18 + 2010 721
dedutíveis de ativos financeiros
IRC, incluindo as tributações autónomas, e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 23.º -A, n.º
19 + 2010 724
1, al. a)]
20 + 2010 725 Impostos diferidos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. a)]
21 + 2010 716 Despesas não documentadas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. b)]
22 + 2010 731 Encargos não devidamente documentados [art.º 23.º -A, n.º 1, al. c)]
Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos
23 + 2010 726
cessados oficiosamente [art.º 23.º -A, n.º 1, al. c)]
24 + 2014 783 Despesas ilícitas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. d)]
25 + 2010 728 Multas, coimas e demais encargos, incluindo juros compensatórios e moratórios, pela prática de infrações [art.º 23.º -A, n.º 1, al. e)]
Impostos, taxas e outros tributos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar
26 + 2010 727
[art.º 23.º -A, n.º 1 , al. f)]
27 + 2010 729 Indemnizações por eventos seguráveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. g)]
28 + 2010 730 Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador [art.º 23.º -A, n.º 1, al. h)]
29 + 2010 732 Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 23.º -A, n.º 1, al. i)]
30 + 2010 733 Encargos com combustíveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. j)]
31 + 2014 784 Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros [art.º 23.º -A, n.º 1, al. k)]
32 + 2010 734 Juros de suprimentos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. m)]
33 + 2010 735 Gastos não dedutíveis relativos à participação nos lucros por membros dos órgãos sociais [art.º 23.º -A, n.º 1, al. o)]
34 + 2013 780 Contribuição sobre o setor bancário [art.º 23.º -A, n.º 1, al. p)]
35 + 2014 785 Contribuição extraordinária sobre o setor energético [art.º 23.º-A, n.º 1, al. q)]
36 + 2010 746 Importâncias pagas ou devidas a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado [art.º 23.º -A, n.º 1, al. r) e n.º 7]
37 + 2010 737 50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes de capital próprio (ex-art.º 45.º, n.º 3, parte final)
Outras perdas relativas a instrumentos de capital próprio e gastos suportados com a transmissão onerosa de instrumentos de
38 + 2014 786
capital próprio de entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art.º 23.º -A, n.ºs 2 e 3)
Perdas por imparidade em inventários para além dos limites legais (art.º 28.º) e em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para
39 + 2010 718
além dos limites legais (art.ºs 28.º -A a 28.º -C)
Perdas por imparidade de ativos não correntes (art.º 31.º -B) e depreciações e amortizações (art.º 34. º, n.º 1), não aceites como
40 + 2010 719
gastos
40% do aumento das depreciações dos ativos fixos tangíveis em resultado de reavaliação fiscal (art.º 15.º, n.º 2 do DR 25/2009, de
41 + 2010 720
14/9)
42 + 2010 722 Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º)
43 + 2010 723 Realizações de utilidade social não dedutíveis (art.º 43.º)
44 + 2010 736 Menos-valias contabilisticas
45 + 2010 738 Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização [art.º 46.º, n.º 5, al. b)]
46 + 2010 739 Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem intenção de reinvestimento (art.º 46.º)
47 + 2010 740 50% da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com intenção expressa de reinvestimento (art.º 48.º, n.º 1)
48 + 2010 741 Acréscimos por não reinvestimento ou pela não manutenção dos ativos na titularidade do adquirente (art.º 48.º, n.º 6)
Mais-valias fiscais - regime transitório [art.º 7, n.º 7, al. b) da Lei n.º 30-G/2000, de 29/12 e art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/2001, de
49 + 2010 742
27/12]
50 + 2010 743 Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º)
51 + 2014 787 Prejuízos de estabelecimentos estáveis situados fora do território português (art.º 54.º -A)
52 + 2010 744 Correções relativas a preços de transferência (art.º 63.º, n.º 8)
53 + 2010 745 Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato [art.º 64.º, n.º 3 al. a)]
54 + 2010 747 Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art.º 66.º)
55 + 2010 748 Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento líquidos (art.º 67.º)
56 + 2010 749 Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional (art.º 68.º, n.º 1)
57 + 2014 788 Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação económica internacional (art.º 68.º, n.º 3)
Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de partes sociais
58 + 2010 750
(art.ºs 74.º , 76.º e 77.º)
Transferência de residência, afetação de elementos patrimoniais a estabelecimento estável situado fora do território português,
cessação da atividade ou transferência de elementos patrimoniais de estabelecimento estável situado em território português:
59 + 2014 789
saldo positivo referente aos elementos patrimoniais transferidos para outro Estado membro da UE ou do EEE ou afetos a
estabelecimento estável aí situado (art.ºs 83.º, 84.º e 54.º-A, n.º 11)
Transferência de residência, afetação de elementos patrimoniais a estabelecimento estável situado fora do território português,
cessação da atividade ou transferência de elementos patrimoniais de estabelecimento estável situado em território português:
60 + 2014 790
saldo positivo referente aos elementos patrimoniais transferidos para países fora da UE ou do EEE ou afetos a estabelecimento
estável aí situado (art.ºs 83.º, 84.º e 54.º-A, n.º 11)
61 + 2010 751 Donativos não previstos ou além dos limites legais (art.ºs 62.º e 62.º-A do EBF)
62 + 2011 779 Encargos financeiros não dedutíveis (ex-art.º 32.º, n.º 2 do EBF)
63 + 2017 797 Adicional ao Imposto Municipal sobre Imóveis (art.º 135.º-J do CIMI)
Gastos e perdas relativos às atividades de transporte marítimo às quais é aplicável o regime especial de determinação da matéria
64 + 2018 799
coletável (art.º 6.º do Anexo ao DL n.º 92/2018, de 13/11)
65 + 2010 752 Outros acréscimos
66 = 2010 753 SOMA (campos 708 a 752)

15
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

N +/- Desde Campo Descrição


Des pes a s ou enca rgos de projeçã o económi ca pl uri a nua l conta bi l i za dos como ga s to na vi gênci a do POC e a i nda nã o
67 - 2010 754
a cei tes fi s ca l mente [a rt.º 22.º a l . f) do DR 25/2009, de 14/9]

68 - 2010 755 Prejuízo fi s ca l i mputa do por ACE ou AEIE (a rt.º 6.º)

69 - 2010 756 Correções rel a ti va s a períodos de tri buta çã o a nteri ores (a rt.º 18.º, n.º 2)

70 - 2010 757 Venda s e pres ta ções de s ervi ços com pa ga mento di feri do: rédi to de juros (a rt.º 18.º, n.º 5)

Ga s tos referentes a i nventá ri os e a forneci mentos e s ervi ços externos com pa ga mento di feri do: di ferença entre a
71 - 2014 791
qua nti a nomi na l da contra pres ta çã o e o jus to va l or (a rt.º 18.º, n.º 5)
Anul a çã o dos efei tos do método da equi va l ênci a pa tri moni a l e do método de cons ol i da çã o proporci ona l no ca s o de
72 - 2010 758
empreendi mentos conjuntos que s eja m s ujei tos pa s s i vos de IRC (a rt.º 18.º, n.º 8)

73 - 2010 759 Ajus ta mentos nã o tri butá vei s decorrentes da a pl i ca çã o do jus to va l or (a rt.º 18.º, n.º 9)

74 - 2010 760 Pa ga mentos com ba s e em a ções (a rt.º 18.º, n.º 11)


Pa ga mento ou col oca çã o à di s pos i çã o dos benefi ci á ri os de benefíci os de ces s a çã o de emprego, benefíci os de
75 - 2010 761
reforma e outros benefi ci os pós emprego ou a l ongo pra zo dos emprega dos (a rt.º 18.º, n.º 12)

76 - 2010 762 Revers ã o de perda s por i mpa ri da de tri buta da s (a rt.ºs 28.º, n.º 3 e 28.º-A, n.º 3)

77 - 2010 763 Depreci a ções e a morti za ções tri buta da s em períodos de tri buta çã o a nteri ores (a rt.º 20.º do DR 25/2009, de 14/9)

78 - 2013 781 Perda s por i mpa ri da de tri buta da s em peri odos de tri buta çã o a nteri ores (a rt.ºs 28.º, 28.º -A, n.º 1 e 31.º -B, n.º 7)

79 - 2010 764 Revers ã o de provi s ões tri buta da s (a rt.ºs 19.º, n.º 4 e 39.º, n.º 4)

80 - 2010 765 Res ti tui çã o de i mpos tos nã o dedutívei s e exces s o da es ti ma ti va pa ra i mpos tos

81 - 2010 766 Impos tos di feri dos [a rt.º 23.º -A, n.º 1, a l . a )]

Ga s to fi s ca l rel a ti vo a a ti vos i nta ngívei s , propri eda des de i nves ti mento e a ti vos bi ol ógi cos nã o cons umívei s (a rt.º 45.º
82 - 2014 792
-A)

83 - 2010 767 Ma i s -va l i a s conta bi l ís ti ca s


50% da menos -va l i a fi s ca l res ul ta nte de muda nça s no model o de va l ori za çã o [a rt.º 46.º, n.º 5.º, a l . b) e ex-a rt.º 45.º, n.º
84 - 2010 768 3, pa rte fi na l ] e 50% da di ferença nega ti va entre a s ma i s e a s menos -va l i a s fi s ca i s de pa rtes de ca pi ta l ou outra s
componentes do ca pi ta l própri o (ex-a rt.º 45.º, n.º 3, 1.ª pa rte)

85 - 2010 769 Di ferença nega ti va entre a s ma i s -va l i a s e a s menos -va l i a s fi s ca i s (a rt.º 46.º)

86 - 2010 770 Correções rel a ti va s a i ns trumentos fi na ncei ros deri va dos (a rt.º 49.º)

87 - 2014 793 50% dos rendi mentos de pa tentes e outros di rei tos de propri eda de i ndus tri a l (a rt.º 50.º -A)

88 - 2010 771 El i mi na çã o da dupl a tri buta çã o económi ca de l ucros e res erva s di s tri buídos (a rt.ºs 51.º e 51.º -D)

89 - 2014 794 Lucros de es ta bel eci mentos es tá vei s s i tua dos fora do terri tóri o português (a rt.º 54.º -A)
Correçã o pel o a dqui rente do i móvel qua ndo a dota o va l or pa tri moni a l tri butá ri o defi ni ti vo pa ra a determi na çã o do
90 - 2010 772
res ul ta do tri butá vel na res peti va tra ns mi s s ã o [a rt.º 64.º, n.º 3, a l . b)]

91 - 2014 795 Reporte dos ga s tos de fi na nci a mento l íqui dos de períodos de tri buta çã o a nteri ores (a rt.º 67.º)

Correções res ul ta ntes da opçã o pel o regi me es peci a l a pl i cá vel à s fus ões , ci s ões , entra da s de a ti vos e permuta s da s
92 - 2010 773
pa rtes s oci a i s (a rt.ºs 74.º, 76.º e 77.º)
Tra ns ferênci a de res i dênci a , a feta çã o de el ementos pa tri moni a i s a es ta bel eci mento es tá vel s i tua do fora do
terri tóri o português , ces s a çã o da a ti vi da de ou tra ns ferênci a de el ementos pa tri moni a i s de es ta bel eci mento es tá vel
93 - 2014 796
s i tua do em terri tóri o português : s a l do nega ti vo referente a os el ementos pa tri moni a i s tra ns feri dos pa ra fora do
terri tóri o português ou a fetos a es ta bel eci mento es tá vel a í s i tua do (a rt.ºs 83.º, 84.º e 54.º-A, n.º 11)

94 - 2010 774 Benefíci os fi s ca i s


Rédi tos e rendi mentos rel a ti vos à s a ti vi da des de tra ns porte ma ríti mo à s qua i s é a pl i cá vel o regi me es peci a l de
95 - 2018 800
determi na çã o da ma téri a col etá vel (a rt.º 6.º do Anexo a o DL n.º 92/2018, de 13/11)
Aumento da s depreci a ções ou a morti za ções res ul ta ntes da s rea va l i a ções efetua da s nos termos do Decreto-Lei n.º
96 - 2019 801
66/2016, de 3 de novembro (a rt.º 8.º do Decreto-Lei )
Perda s por i mpa ri da de em crédi tos e benefíci os pós -emprego ou a l ongo pra zo de emprega dos (a rt.º 4.º da Lei n.º
97 - 2017 798
61/2014, de 26 de a gos to)

98 - 2010 775 Outra s deduções

99 = 2010 776 SOMA (ca mpos 754 a 775)

100 = 2010 777 PREJUÍZO PARA EFEITOS FISCAIS (Se 776 > 753)

101 = 2010 778 LUCRO TRIBUTÁVEL (Se 753 > 776)

Em termos de alterações concretas ao Quadro 07, introduzidas depois da alteração


trazida pela implementação do Sistema de Normalização Contabilística (SNC) para o
período de 2010, verifica-se a existência, neste período, da adição de um total de 23
linhas, 1 linha no apuramento do imposto do período de 2011 e 2019, 2 no apuramento
do imposto do período de 2013, 2017 e 2018; e 15 linhas no apuramento do imposto de

16
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2014. Quer isto dizer que a Reforma do IRC introduzida pela Lei do Orçamento de
Estado de 2014 (Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro) incluiu um ajustamento muito
significativo no CIRC e consequentemente no Quadro 07 da Modelo 22.

17
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 701) Resultado líquido do período

O valor a inscrever neste campo é o resultado líquido do período apurado no normativo


contabilístico aplicável ao sujeito passivo, o qual deve refletir todos os gastos e
rendimentos do período de tributação.

Assim, por aplicação do art.º 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13 de julho, com a
redação dada pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, verifica-se que as entidades
sujeitas a IRC deverão aplicar um dos três regimes contabilísticos nacionais, conforme
os limites que lhe sejam aplicados (podendo eventualmente ainda adotar o regime das
normas internacionais de contabilidade):

Quadro 1 – Definição de Categoria2 de Entidade e Normativo a aplicar

VOLUME DE N.º MÉDIO


BALANÇO CATEGORIA NC-ME NCRF-PE NCRF'S IFRS'S
NEGÓCIOS EMPREGADOS
ATÉ 350.000€ ATÉ 700.000€ ATÉ 10 MICROENTIDADE OBRIGATÓRIO OPÇÃO OPÇÃO OPÇÃO
ATÉ 4.000.000€ ATÉ 8.000.000€ ATÉ 50 PEQUENA ENTIDADE n.a. OBRIGATÓRIO OPÇÃO OPÇÃO
ATÉ 20.000.000€ ATÉ 40.000.000€ ATÉ 250 MÉDIA ENTIDADE n.a. n.a. OBRIGATÓRIO OPÇÃO
MAIS 20.000.000€ MAIS 40.000.000€ MAIS 250 GRANDE ENTIDADE n.a. n.a. OBRIGATÓRIO OPÇÃO
ENTIDADE COM TITULOS COTADOS EM BOLSA n.a. n.a. n.a. OBRIGATÓRIO

Tratando-se de uma microentidade, esta poderá optar, como se depreende, pela


aplicação das Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF) ou da NCRF-PE,
devendo tal opção ser identificada no Campo 423 do Quadro 11 da Modelo 22.

Não obstante, o SNC servir de base aos três referenciais contabilísticos, existem na sua
aplicação prática algumas diferenças que terão natural consequência na forma de se
chegar ao resultado líquido do período. Das diferenças existentes apresentamos de
seguida um quadro resumo com o comparativo aplicável a cada um três referenciais:

2
fica na categoria apresentada se não ultrapassarem dois dos três limites (balanço, volume de negócios,
ou n.º médio de empregados).

18
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Quadro 2 – Comparativo entre Normativos

RECONHECIMENTO MENSURAÇÃO
SNC SNC SNC
NCRF GERAL NCRF-PE NCRF-ESNL NCME NCRF GERAL NCRF-PE NCRF-ESNL NCME
POLITICAS
(ALTERAÇÕES) Regra RETROSPETIVO RETROSPETIVO RETROSPETIVO PROSPETIVO Regra RETROSPETIVO RETROSPETIVO RETROSPETIVO PROSPETIVO
CONTABILISTICAS

(+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO


(+) CUSTO
Regra ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS Regra (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.)
(-) DEPRECIAÇÃO
(-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.)
ATIVOS FIXOS
ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS
TANGIVEIS
(+) VALOR REVALORIZADO (+) VALOR REVALORIZADO (+) VALOR REVALORIZADO
Opçã o n.a . Opçã o (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) n.a .
(-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.)

Regra GASTO DEPRECIAÇÃO Regra LINHA RECTA LINHA RECTA LINHA RECTA LINHA RECTA
DEPRECIAÇÕES GASTO DEPRECIAÇÃO GASTO DEPRECIAÇÃO GASTO DEPRECIAÇÃO
Opçã o n.a . Opçã o S. DECRESCENTE S. DECRESCENTE S. DECRESCENTE n.a .
CUSTO Regra CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO GASTO FINANCIAMENTO Regra CUSTO CUSTO CUSTO CUSTO
EMPRESTIMOS Opçã o GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO n.a . Opçã o CUSTO CUSTO CUSTO n.a .

(+) CUSTO (+) CUSTO


(+) CUSTO
Regra ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS Regra JUSTO VALOR (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.)
(-) DEPRECIAÇÃO
(-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.)
PROPRIEDADE PROPRIEDADE
INVESTIMENTO INVESTIMENTO
(+) CUSTO
Opçã o n.a . n.a . n.a . Opçã o (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) n.a . n.a . n.a .
(-) IMPARIDADE (ACUM.)

CUSTO Regra CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO GASTO FINANCIAMENTO Regra CUSTO CUSTO CUSTO CUSTO
EMPRESTIMOS Opçã o GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO n.a . Opçã o CUSTO CUSTO CUSTO n.a .
(+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO
(+) CUSTO
Regra ATIVOS INTANGÍVEIS ATIVOS INTANGÍVEIS ATIVOS INTANGÍVEIS Regra (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.)
(-) DEPRECIAÇÃO
(-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.)
ATIVOS
ATIVOS INTANGÍVEIS
INTANGIVEIS
(+) VALOR REVALORIZADO
Opçã o n.a . n.a . n.a . Opçã o (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) n.a . n.a . n.a .
(-) IMPARIDADE (ACUM.)

Regra GASTO AMORTIZAÇÃO Regra LINHA RECTA LINHA RECTA LINHA RECTA LINHA RECTA
AMORTIZAÇÕES GASTO AMORTIZAÇÃO GASTO AMORTIZAÇÃO GASTO AMORTIZAÇÃO
Opçã o n.a . Opçã o S. DECRESCENTE S. DECRESCENTE S. DECRESCENTE n.a .
CUSTO Regra CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO GASTO FINANCIAMENTO Regra CUSTO CUSTO CUSTO CUSTO
EMPRESTIMOS Opçã o GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO n.a . Opçã o CUSTO CUSTO CUSTO n.a .

(+) CUSTO
Regra ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS Regra JUSTO VALOR JUSTO VALOR JUSTO VALOR
(-) DEPRECIAÇÃO
ATIVOS
ATIVOS BIOLÓGICOS
BIOLOGICOS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS ATIVOS FIXOS TANGÍVEIS
PRODUÇÃO
PRODUÇÃO
(+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO
Opçã o n.a . Opçã o (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) (-) DEPRECIAÇÃO (ACUM.) n.a .
(-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.) (-) IMPARIDADE (ACUM.)

CUSTO Regra CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO CAPITALIZAÇÃO GASTO FINANCIAMENTO Regra CUSTO CUSTO CUSTO CUSTO
EMPRESTIMOS Opçã o GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO GASTO FINANCIAMENTO n.a . Opçã o CUSTO CUSTO CUSTO n.a .
(+) CUSTO
ATIVOS Regra INVENTÁRIOS Regra JUSTO VALOR JUSTO VALOR JUSTO VALOR
ATIVOS BIOLÓGICOS (-) IMPARIDADE
BIOLOGICOS INVENTÁRIOS INVENTÁRIOS
CONSUMIVEIS (+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO
CONSUMIVEIS Opçã o n.a . Opçã o n.a .
(-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE
INVESTIMENTOS INVESTIMENTOS (+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO
Regra PART FINANCEIRA MEP Regra MEP
PARTICIPAÇÕES INVESTIMENTOS FINANCEIROS FINANCEIROS (-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE
FINANCEIRAS OUTROS INV FINANCEIROS (+) CUSTO
Opçã o n.a . n.a . Opçã o MEP n.a . n.a .
FINANCEIROS (-) IMPARIDADE
INSTRUMENTOS (+) CUSTO (+) CUSTO (+) CUSTO
INSTRUMENTOS Regra INSTRUMENTOS INSTRUMENTOS INSTRUMENTOS Regra JUSTO VALOR
FINANCEIROS (-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE (-) IMPARIDADE
FINANCEIROS FINANCEIROS FINANCEIROS FINANCEIROS
Opçã o n.a . Opçã o CUSTO AMORTIZADO JUSTO VALOR JUSTO VALOR n.a .
APLICAÇÃO COMPLETA DA
Regra OBRIGATORIO n.a . n.a . n.a . Regra n.a . n.a . n.a .
IMPOSTO NCRF 25
DIFERIDOS OBRIGATÓTIO SE OBRIGATÓTIO SE APLICAÇÃO COMPLETA DA APLICAÇÃO COMPLETA DA
Opçã o n.a . n.a . Opçã o n.a . n.a .
REVALORIZAR AFT REVALORIZAR AFT NCRF 25 NCRF 25

19
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 702) Variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do


período (art.º 21.º) e quota-parte do subsídio respeitante a ativos não correntes, não
depreciáveis/não amortizáveis [art.º 22.º n.º 1, al. b) a al. d)]

Neste campo devem figurar todas as variações patrimoniais positivas que não se
encontrem refletidas nas várias rubricas que compõem o resultado líquido do período e
que não se encontrem excecionadas no art.º 21.º do CIRC.

Artigo 21.º - Variações patrimoniais positivas

1) Concorrem ainda para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais positivas não
refletidas no resultado líquido do período de tributação, exceto:
a) As entradas de capital, incluindo os prémios de emissão de ações ou quotas, as coberturas de
prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variações
patrimoniais positivas que decorram de operações sobre ações, quotas e outros instrumentos
de capital próprio da entidade emitente, incluindo as que resultem da atribuição de
instrumentos financeiros derivados que devam ser reconhecidos como instrumentos de capital
próprio;
b) As mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as
reservas de reavaliação ao abrigo de legislação de carácter fiscal;
c) As contribuições, incluindo a participação nas perdas do associado ao associante, no âmbito
da associação em participação e da associação à quota;
d) As relativas a impostos sobre o rendimento.
e) O aumento do capital próprio da sociedade beneficiária decorrente de operações de fusão,
cisão, entrada de ativos ou permuta de partes sociais, com exclusão da componente que
corresponder à anulação das partes de capital detidas por esta nas sociedades fundidas ou
cindidas.
2) Para efeitos da determinação do lucro tributável, considera-se como valor de aquisição dos
incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito o seu valor de mercado, não podendo ser
inferior ao que resultar da aplicação das regras de determinação do valor tributável previstas no
Código do Imposto do Selo.

Constituem exemplos de variações patrimoniais positivas: i) as doações de bens


(terrenos, imóveis) à sociedade, e ii) a alienação de ações próprias. Vejamos 2 exemplos
práticos em concreto.

20
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 1 – Doação de Imóvel

Supondo que a Sociedade A adquiriu, em 2019, a título gratuito (por doação) um lote
industrial para instalação da sua nova unidade fabril, tendo este terreno um valor de
mercado (justo valor) de 100.000€ e um valor patrimonial tributário (VPT) de
200.000€, qual será o impacto na Modelo 22?

Resolução:

Considerando o disposto no n.º 2 do art. 21.º do CIRC a variação patrimonial positiva


não pode ser inferior ao que resultar da aplicação das regras de determinação do valor
tributável previstas no Código do Imposto do Selo, logo a Sociedade A irá registar
contabilisticamente um aumento nos seus ativos fixos tangíveis e nos respetivos
capitais próprios correspondente ao valor de mercado, neste caso em concreto de
100.000€, e, irá registar uma variação patrimonial positiva (fiscal) diretamente no
Campo 702 da Modelo 22 no valor 200.000€.

Ex. Prático 2 – Prémios de emissão de ações

Supondo que a Sociedade A tinha adquirido, em 2018, um lote de 5.000 ações


próprias (valor nominal de 1€) por 6.000€, correspondente a 5% do capital social. Em
2019, a Sociedade vendeu esse mesmo lote de ações por 7.500€ obtendo assim um
ganho de 1.500€. Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

De acordo com o referencial contabilístico em vigor, os ganhos ou as perdas


registadas na alienação de ações ou quotas próprias não deve ser reconhecido na
Demonstração de Resultados, devendo antes ser considerado ao nível das contas de
reservas. Quer isto dizer que este ganho (de 1.500€) irá constituir uma variação
patrimonial positiva embora não tenha qualquer impacto ao nível da Modelo 22, uma
vez que esta operação se enquadra na alínea a) do n.º 1 do art.º 21.º do CIRC, logo
não concorre para a formação do lucro tributável.

21
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A segunda parte do Campo 702 é referente à inscrição da quota-parte dos subsídios


atribuídos aos seguintes ativos não correntes, determinada de acordo com as alíneas b) a
d) do n.º 1 do artigo 22.º do CIRC, isto é de ativos não correntes, não sujeitos a
depreciação ou amortização.

Artigo 22.º - Subsídios relacionados com ativos não correntes

1) A inclusão no lucro tributável dos subsídios relacionados com ativos não correntes obedece às
seguintes regras:
(…)
b) Quando os subsídios respeitem a ativos intangíveis sem vida útil definida, deve ser incluída
no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na
proporção prevista no artigo 45.º-A;
c) Quando os subsídios respeitem a propriedades de investimento e a ativos biológicos não
consumíveis, mensurados pelo modelo do justo valor, deve ser incluída no lucro tributável
uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na proporção prevista
no artigo 45.º-A;
d) Quando os subsídios não respeitem aos ativos referidos nas alíneas anteriores, devem ser
incluídos no lucro tributável, em frações iguais, durante os períodos de tributação em que os
elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos
quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o
primeiro o do recebimento do subsídio.

Este campo destina-se, pois, à inscrição da quota-parte dos subsídios atribuídos: i) a


ativos intangíveis sem vida útil definida; ii) a propriedades de investimento e a ativos
biológicos não consumíveis, mensurados pelo modelo do justo valor; e, iii) a outros
ativos não depreciáveis que deverão ser reconhecidos como rendimento fiscal; i) por um
período de 20 anos; ii) durante o período de vida útil que se deduz da quota mínima de
depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao
custo de aquisição; e, iii) i) por um período de 10 anos

Ex. Prático 3 – Subsidio atribuído na aquisição de ativos não depreciáveis

No âmbito do PT2020 a Sociedade A recebeu, em 2019, um subsídio no valor


400.000€ para financiar um projeto de ampliação da sua atividade agrícola. O projeto
de investimento era constituído pelos seguintes investimentos elegíveis: i) aquisição

22
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

de um terreno rustico no valor de 100.000€; ii) a plantação de uma vinha no valor de


700.000€ que será valorizar ao justo valor, e; iii) aquisição de uma nova marca de
vinho no valor de 200.000€ que irá ser utilizada por tempo indeterminado.

Considerando o acima exposto quais os ajustamentos que se mostram necessários


proceder no Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Na falta de melhor informação considerando que o subsídio foi atribuído em partes


iguais em função do respetivo valor de aquisição haveria que proceder aos seguintes
acréscimos no Campo 702 do Quadro 07 da Modelo 22 de 2019.

i) Marca de Vinho (+) 4.000€ = (200.000€ x 40% : 20 anos); ativo intangível


sem vida útil definida;
ii) Plantação da Vinha (+) 7.000€ = (700.000€ x 40% : 40 anos), ativo
biológico de produção valorizado ao justo valor, vide quota mínima da
tabela especifica do Decreto Regulamentar 25/2009, código 0050 como
um taxa máxima de 5% (20 anos); e
iii) Terreno agrícola (+) 4.000€ = (100.000€ x 40% : 10 anos), ativo não
depreciável não enquadrado como ativo intangível, nem como propriedade
de investimento, nem como ativo biológico.

Total a considerar (a somar) no Campo 702 será de 15.000€

Nota de Resolução:

Caso a entidade não utilize o justo valor para valorizar os ativos biológicos de
produção o valor a considerar no Campo 702 seria de 8.000€ uma vez que a quota-
parte do subsídio referente à plantação da vinha já estaria considerado no resultado
líquido do período, uma que estaríamos a considerar o ativo biológico de produção
valorizado pelo modelo do custo e sujeito a depreciações.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 704) Variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do


período (art.º 24.º)

Neste campo devem figurar as variações patrimoniais negativas que não se encontrem
refletidas nas várias rubricas que compõem o resultado líquido do período e que não se
encontrem excecionadas no art.º 24.º do CIRC.

Artigo 24.º - Variações patrimoniais negativas

1) Nas mesmas condições referidas para os gastos e perdas, concorrem ainda para a formação do
lucro tributável as variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do
período de tributação, exceto:
a) As que consistam em liberalidades ou não estejam relacionadas com a atividade do
contribuinte sujeita a IRC;
b) As menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade;
c) As saídas, em dinheiro ou em espécie, em favor dos titulares do capital, a título de
remuneração ou de redução do mesmo, ou de partilha do património, bem como outras
variações patrimoniais negativas que decorram de operações sobre ações, quotas e outros
instrumentos de capital próprio da entidade emitente ou da sua reclassificação;
d) As prestações do associante ao associado, no âmbito da associação em participação;
e) As relativas a impostos sobre o rendimento.
f) A diminuição do capital próprio da sociedade beneficiária decorrente de operações de fusão,
cisão ou entrada de ativos, com exclusão da componente que corresponder à anulação das
partes de capital detidas por esta nas sociedades fundidas ou cindidas.
2) Não obstante o disposto na alínea c) do número anterior, concorrem, ainda, para a determinação
do lucro tributável, nas mesmas condições referidas para os gastos e perdas, as variações
patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do período de tributação relativas à
distribuição de rendimentos de instrumentos de fundos próprios adicionais de nível 1 ou de fundos
próprios de nível 2 que cumpram os requisitos previstos no Regulamento (UE) n.º 575/2013, do
Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho de 2013, desde que não atribuam ao respetivo
titular o direito a receber dividendos nem direito de voto em assembleia geral de acionistas e não
sejam convertíveis em partes sociais.

Constituem exemplos de variações patrimoniais negativas: i) as gratificações de balanço


atribuídas aos trabalhadores, sem que exista a expetativa de recebimento por parte

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

destes à data do encerramento3; e ii) a alienação de ações próprias. Vejamos 2 exemplos


práticos em concreto.

Ex. Prático 4 – Gratificação de Balanço

Os sócios da Sociedade A, em Assembleia Geral, realizada no dia 31 de março de


2019, deliberaram, com respeito às contas do período findo em 31 de dezembro de
2018, atribuir uma gratificação de balanço aos seus colaboradores e ao seu sócio-
gerente, no valor de 50.000€ e 20.000€, respetivamente. Qual será o impacto na
Modelo 22 de 2019, considerando que nas Contas de 2018 não tinha sido feita
qualquer previsão para gratificações, pelo que o resultado líquido do período não
estava influenciado por qualquer destes valores, que o sócio-gerente tem uma
remuneração mensal de 2.500€, com direito a subsidio de natal e de férias e que
possuí 0,5% do capital social da empresa e que as gratificações foram pagas na
totalidade até ao final de novembro de 2019.

Resolução:

Com a entrada em vigor do SNC as gratificações de balanço passaram a ser tratadas


de acordo com o regime do acréscimo, quer isto dizer que as entidades que
habitualmente pagam gratificações de balanço devem proceder à criação do
correspondente acréscimo de gasto no período a que respeita a gratificação. No
entanto, tratando-se de uma deliberação que compete aos sócios aprovar em alguns
casos não existe a expetativa (na data do encerramento) de que o colaborador vai
receber, o que significa que só no momento da deliberação é que a responsabilidade é
criada. Nestes termos, olhando para o exemplo apresentado, estamos numa destas
situações, ou seja, não havia expetativa em 31/12/2018 de pagamento de gratificação,
logo tratando-se de uma deliberação de 2019, vamos ter que registar no Modelo 22 de
2019 esta variação patrimonial negativa, sendo que neste tipo de dedução existe uma
limitação para os todos (trabalhadores e sócios), isto é, o valor tem que ser pago até
ao final do período de tributação (vide alínea n) do n.º 1 do art.º 23.º-A do CIRC) e no
caso dos sócios-gerentes se tiverem (direta ou indiretamente) mais que 1% do capital
social da empresa, existe uma segunda limitação que tem a ver com o valor da
gratificação não poder ser superior ao dobro da remuneração mensal auferida no

3
Ver Circular n.º 9/2011, da AT, de maio de 2011

25
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

período de tributação a que respeita o resultado em que participa (vide alínea o) do n.º
1 do art.º 23.º-A do CIRC).

No caso em apreço os valores das gratificações foram pagos até novembro e o sócio-
gerente tem apenas 0,5% do capital da sociedade, razão pela qual o valor a considerar
(a diminuir) no Campo 704 da Modelo 22 de 2019 será no montante de 70.000€.

Ex. Prático 5 – Prémios de emissão de ações

Supondo que a Sociedade A tinha adquirido, em 2018, um lote de 5.000 ações


próprias (valor nominal de 1€) por 6.000€, correspondente a 5% do capital social. Em
2019, a Sociedade vendeu esse mesmo lote de ações por 5.000€ obtendo assim uma
perda de 1.000€. Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

De acordo com o referencial contabilístico em vigor, os ganhos ou as perdas


registadas na alienação de ações ou quotas próprias não deve ser reconhecido na
Demonstração de Resultados, devendo antes ser considerado ao nível das contas de
reservas. Quer isto dizer que a perda de 1.000€ irá constituir uma variação
patrimonial negativa embora não tenha qualquer impacto ao nível da Modelo 22, uma
vez que esta operação se enquadra na alínea c) do n.º 1 do art.º 24.º do CIRC, logo
não concorre para a formação do lucro tributável.

(Campo 703, 705, 706 e 707) Regimes transitórios previstos - DL n.º 159/2009, de 13/7)

A partir do período de tributação de 2015, inclusive, as variações patrimoniais positivas


e negativas (previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do DL n.º 159/2009, de 13/7), já não
podem ser consideradas (Campo 703 e 705), uma vez que o regime transitório previsto
no art.º 5.º do Decreto – Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, era de 5 anos, tendo por isso
terminado no período de tributação de 2014.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Deste modo, estes campos serviram até 2014 (inclusive) para se registar a quantia
correspondente a 1/5 do saldo positivo ou negativo dos efeitos nos capitais próprios
resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de ativos ou passivos, ou de
alterações na respetiva mensuração que decorram da adoção, pela primeira vez, das
Normas Internacionais de Contabilidade (IAS), do Sistema de Normalização
Contabilística (SNC), das Normas de Contabilidade Ajustadas (NCA) ou do Plano de
Contas para as Empresas de Seguros, que sejam considerados fiscalmente relevantes
nos termos do CIRC e respetiva legislação complementar.

Por sua vez, também a partir do período de tributação de 2015, inclusive, os Campos
706 e 707 deixaram de ser preenchido, uma vez que o também aqui o regime transitório
previsto no art.º 5.º do Decreto – Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, era de 5 anos, tendo
por isso terminado no período de tributação de 2014.

Poder-se-á afirmar que estes campos foram até 2014, preenchidos pelos sujeitos
passivos que, na sua contabilidade, já adotavam o critério da percentagem de
acabamento de acordo com a Diretriz Contabilística 3/91 e que procediam às correções
fiscais exigidas pelo artigo 19.º do CIRC e pela Circular n.º 5/90, no Quadro 07 da
declaração modelo 22, dado que se passou a acolher no Código do IRC o tratamento
contabilístico previsto nos respetivos normativos.

Socorrendo-nos da Circular n.º 8/2010, da DSIRC e no sentido de garantir a igualdade


de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as
regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo prazo (de cinco anos) para “reverterem” as
correções fiscais que vinham efetuando.

(Campo 709 e 755) Matéria coletável / lucro tributável / prejuízo fiscal imputado por
ACE ou AEIE e matéria coletável / lucro tributável imputado por sociedades
transparentes (art.º 6.º)

Estes campos surgem pela aplicação do art.º 6.º do CIRC de forma a que o resultado
líquido do sujeito passivo possa ser acrescido (Campo 709) da matéria coletável ou do
lucro fiscal imputado por sociedade transparentes, ACE ou AEIE, ou possa ser deduzido
(Campo 755) do prejuízo fiscal imputado por ACE ou AEIE, uma que vez que de
acordo com o n.º 7 do art.º 52.º os prejuízos fiscais respeitantes às sociedades

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

mencionadas no n.º 1 do art.º 6.º são deduzidos unicamente dos lucros tributáveis das
mesmas sociedades.

Artigo 6.º - Transparência fiscal

1) É imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu
rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria coletável,
determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direção
efetiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros:
a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial;
b) Sociedades de profissionais;
c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, direta
ou indiretamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, ou cujo
capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não
superior a cinco e nenhum deles seja pessoa coletiva de direito público.
2) Os lucros ou prejuízos do exercício, apurados nos termos deste Código, dos agrupamentos
complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse económico, com sede ou
direção efetiva em território português, que se constituam e funcionem nos termos legais, são
também imputáveis diretamente aos respetivos membros, integrando-se no seu rendimento
tributável.
3) A imputação a que se referem os números anteriores é feita aos sócios ou membros nos termos
que resultarem do ato constitutivo das entidades aí mencionadas ou, na falta de elementos, em
partes iguais.
4) Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se:
a) Sociedade de profissionais:
i) A sociedade constituída para o exercício de uma atividade profissional especificamente
prevista na lista de atividades a que se refere o artigo 151.º do Código do IRS, na qual
todos os sócios pessoas singulares sejam profissionais dessa atividade; ou,
ii) A sociedade cujos rendimentos provenham, em mais de 75 %, do exercício conjunto ou
isolado de atividades profissionais especificamente previstas na lista a que se refere o
artigo 151.º do Código do IRS, desde que, cumulativamente, durante mais de 183 dias do
período de tributação, o número de sócios não seja superior a cinco, nenhum deles seja
pessoa coletiva de direito público e, pelo menos, 75 % do capital social seja detido por
profissionais que exercem as referidas atividades, total ou parcialmente, através da
sociedade;
b) Sociedade de simples administração de bens - a sociedade que limita a sua atividade à
administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de
prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras
atividades e cujos rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos
seus rendimentos;
c) Grupo familiar - o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adoção e
bem assim de parentesco ou afinidade na linha reta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive.
5) Para efeitos da alínea c) do n.º 1, não se consideram sociedades de simples administração de bens
as que exerçam a atividade de gestão de participações sociais de outras sociedades e que
detenham participações sociais que cumpram os requisitos previstos no n.º 1 do artigo 51.º.

Conforme resulta do acima exposto de acordo com o art.º 6.º, as sociedades


transparentes (sociedades civis não constituídas sob forma comercial, sociedades de
profissionais e sociedades de simples administração de bens) devem imputar aos
respetivos sócios a matéria coletável, que lhes corresponder. Já no que toca aos
membros dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) e agrupamentos
europeus de interesse económico (AEIE) deverá ser imputado o lucro tributável ou
prejuízo fiscal.

Desta forma, isenta-se de tributação em sede de IRC as entidades sujeitas ao regime de


transparência fiscal, tendo estas apenas como seu encargo as tributações autónomas,
conforme disposto no art.º 12.º.

Não obstante o acima referido, continuam (as entidades transparentes) obrigadas ao


cumprimento de todas as restantes obrigações fiscais, nomeadamente a entrega da
Modelo 22 e da IES.

Importa ainda ressalvar que a imputação aos sócios (do resultado fiscal da sua
participação) deve ser feita no período de tributação correspondente, quer isto dizer que
o sujeito passivo deve ter conhecimento do resultado que foram ou irão ser declarados
pelas participadas nas suas respetivas declarações.

Caso tenha existido distribuição de resultados, e estes tenham sido incluídos no


resultado líquido do período do sócio, devem aqueles resultados ser deduzidos no seu
Modelo 22 [Campo 771 - Eliminação da dupla tributação económica de lucros e
reservas distribuídos (art.ºs 51.º e 51.º -D)] de forma a evitar a dupla tributação dos
resultados reconhecidos com a sua participação.

29
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 6 – Entidades transparentes

A Sociedade A tem diversas participações em negócios, tendo obtido os seguintes


seus resultados fiscais em 2019 (parte imputável à Sociedade A):

1) Sociedade (transparente em IRC) K - lucro tributável: 15.000€;


2) Sociedade (transparente em IRC) W - prejuízo fiscal: 60.000€;
3) ACE Alfa - lucro tributável: 25.000€; e
4) AEIE Beta - prejuízo fiscal: 35.000€.

O resultado positivo da Sociedade K de 2017, no valor de 50.000€ foi distribuído em


2019 estando o resultado líquido do período afetado nesse montante. Qual será o
impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

De acordo com o art.º 6.º do CIRC devem os resultados das entidades transparentes
ser imputadas aos respetivos sócios, logo haverá que fazer os seguintes registos no
Quadro 07 da Modelo 22 de 2019:

1) Campo 709 (A acrescer): 40.000€.


a. 15.000€ da Sociedade K; e
b. 25.000€ do ACE Alfa.
2) Campo 755 (A deduzir): 35.000€ do AEIE Beta.
3) Campo 771 (A deduzir): 50.000€ do resultado da Sociedade K de 2017

O prejuízo fiscal da Sociedade W , no valor de 60.000€, não tem qualquer


interferência no Modelo 22 por aplicação do n.º 7 do art.º 52.º.

(Campo 712 e 758) Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial e do


método de consolidação proporcional no caso de empreendimentos conjuntos que sejam
sujeitos passivos de IRC (art.º 18.º, n.º 8)

Conforme resulta do disposto no n.º 8 do art.º 18.º, não relevam para efeitos fiscais,
qualquer impacto decorrente da aplicação do método da equivalência patrimonial.

30
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

8) Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados em


consequência da utilização do método da equivalência patrimonial ou, no caso de
empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do método de consolidação
proporcional, não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os rendimentos
provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em que se adquire o
direito aos mesmos.

Nestes termos, não concorrem para a formação do lucro tributável os rendimentos e os


gastos, assim como outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em
consequência da utilização dos referidos métodos.

Ex. Prático 7 – Método de Equivalência Patrimonial

A Sociedade A vem aplicando de forma consistente o MEP na mensuração da


participação de 100% que detém na Sociedade B (sujeita a IRC) desde 2016, tendo
registado os seguintes movimentos em 2019:

1) Recebimento de 150.000€ referente aos Resultados de 2018;


2) Reconhecimento de 120.000€ referente aos Resultados de 2019; e
3) Reconhecimento de 500.000€ referente à Revalorização realizada nos imóveis
da participada.

Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

O recebimento do resultado de 2018, no valor de 150.000€, não vai ter impacto no


Modelo 22 por aplicação do n.º 1 do art.º 51.º, uma vez que a participação é detida em
mais de 10% e há mais de um ano, sendo a participada sujeita a IRC. Por sua vez a
variação patrimonial registada com o reconhecimento da revalorização realizada nos
imóveis da participada, também não concorre para a formação do lucro tributável por
aplicação do n.º 8 do art.º 18.º, pelo que não há qualquer movimento a reconhecer.
Neste sentido haverá apenas que registar a dedução (Campo 758) do resultado de
2019 reconhecido como rendimento nas contas da Sociedade A.

31
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Nota: Caso o resultado de 2019 tivesse sido negativo deveria registar-se o acréscimo
no Campo 712.

(Campo 771) Eliminação da dupla tributação económica de lucros e reservas


distribuídos (art.ºs 51.º e 51.º -D)

Com a utilização deste campo pretende-se eliminar a dupla tributação económica de


lucros e reservas distribuídos, nos termos dos art.ºs 51 e 51.º -D.

Artigo 51.º - Eliminação da dupla tributação económica de lucros e reservas distribuídos

1) Os lucros e reservas distribuídos a sujeitos passivos de IRC com sede ou direção efetiva em
território português não concorrem para a determinação do lucro tributável, desde que se
verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos:
a) O sujeito passivo detenha direta ou direta e indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º,
uma participação não inferior a 10 % do capital social ou dos direitos de voto da entidade
que distribui os lucros ou reservas;
b) A participação referida no número anterior tenha sido detida, de modo ininterrupto, durante
o ano anterior à distribuição ou, se detida há menos tempo, seja mantida durante o tempo
necessário para completar aquele período;
c) O sujeito passivo não seja abrangido pelo regime da transparência fiscal previsto no artigo
6.º;
d) A entidade que distribui os lucros ou reservas esteja sujeita e não isenta de IRC, do imposto
referido no artigo 7.º, de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do
Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC e a
taxa legal aplicável à entidade não seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n.º 1 do
artigo 87.º;
e) A entidade que distribui os lucros ou reservas não tenha residência ou domicílio em país,
território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista
aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.
2) O requisito previsto na alínea d) do número anterior é dispensado quando se verifique o
cumprimento cumulativo das condições previstas no n.º 6 do artigo 66.º
3) O disposto no presente artigo é igualmente aplicável à matéria coletável imputada, ao abrigo do
artigo 6.º, ao sujeito passivo com sede ou direção efetiva em território português que cumpra o
requisito previsto na alínea c) do n.º 1, na parte correspondente a lucros e reservas distribuídos a
uma sociedade sua participada que esteja sujeita ao regime da transparência fiscal, desde que a
participação desta última na entidade que distribui os lucros ou reservas cumpra os requisitos
estabelecidos nos números anteriores.

32
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) O disposto nos n.os 1 e 2 é ainda aplicável ao valor atribuído na associação em participação ao


associado que seja sujeito passivo de IRC, com sede ou direção efetiva em território português,
independentemente do valor da sua contribuição, relativamente aos rendimentos que tenham sido
efetivamente tributados, distribuídos por associantes residentes no mesmo território.
5) O disposto nos n.os 1 e 2 é ainda aplicável ao reembolso efetuado aos sócios em consequência da
amortização de participações sociais sem redução de capital.
6) O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável, independentemente da percentagem de participação e do
prazo em que esta tenha permanecido na sua titularidade, à parte dos rendimentos de
participações sociais que, estando afetas às provisões técnicas das sociedades de seguros e das
mútuas de seguros, não sejam, direta ou indiretamente, imputáveis aos tomadores de seguros e,
bem assim, aos rendimentos das seguintes sociedades:
a) Sociedades de desenvolvimento regional;
b) Sociedades de investimento;
c) Sociedades financeiras de corretagem.
7) Não obstante o disposto nos n.os 1 e 2, o regime aí consagrado é aplicável, nos termos descritos
no número anterior, às agências gerais de seguradoras estrangeiras, bem como aos
estabelecimentos estáveis de sociedades residentes noutro Estado membro da União Europeia e
do Espaço Económico Europeu que sejam equiparáveis às referidas no número anterior.
8) (Revogado.)
9) Nos casos em que os requisitos previstos nos números anteriores não se encontrem preenchidos,
os lucros e reservas distribuídos ao sujeito passivo podem ainda beneficiar de crédito de imposto
por dupla tributação internacional, nos termos do disposto nos artigos 91.º e 91.º-A.
10) O disposto nos n.ºs 1 e 6 não é aplicável aos lucros e reservas distribuídos, que:
a) Correspondam a gastos dedutíveis pela entidade que os distribui para efeitos do imposto
mencionado na alínea d) do n.º 1; ou
b) Não obstante o disposto no n.º 2, sejam distribuídos por entidades não sujeitas ou sujeitas e
isentas de imposto sobre o rendimento, salvo quando provenham de rendimentos sujeitos e
não isentos a imposto sobre o rendimento nas entidades subafiliadas, sempre que a entidade
que distribui os lucros ou reservas não seja residente num Estado membro da União
Europeia ou do Espaço Económico Europeu que esteja vinculado a cooperação
administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União
Europeia.
11) (Revogado.)
12) (Revogado.)
13) O disposto no n.º 1 não é aplicável aos lucros e reservas distribuídos quando exista uma
construção ou série de construções que, tendo sido realizada com a finalidade principal ou uma
das finalidades principais de obter uma vantagem fiscal que frustre o objeto e finalidade de
eliminar a dupla tributação sobre tais rendimentos, não seja considerada genuína, tendo em conta
todos os factos e circunstâncias relevantes.

33
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

14) Para efeitos do número anterior, considera-se que uma construção ou série de construções não é
genuína na medida em que não seja realizada por razões económicas válidas e não reflita
substância económica.

Artigo 51.º-A - Período de detenção da participação

1) Para efeitos da verificação do requisito constante da alínea b) do n.º 1 do artigo anterior, é


aplicável o disposto no artigo 47.º-A.
2) Se a detenção da participação mínima referida no n.º 1 do artigo anterior deixar de se verificar
antes de completado o período de um ano, deve corrigir-se a dedução que tenha sido efetuada,
sem prejuízo da consideração do crédito de imposto por dupla tributação internacional a que
houver lugar, nos termos do disposto no artigo 91.º.
3) Nos casos em que o sujeito passivo transfira a sua sede ou direção efetiva para o território
português, a contagem do período de um ano mencionado na alínea b) do n.º 1 do artigo anterior
ou no n.º 1 do artigo 51.º-C inicia-se no momento em que essa transferência ocorra.

Artigo 51.º-B - Prova dos requisitos de aplicação do regime de eliminação da dupla tributação
económica de lucros e reservas distribuídos

1) A prova do cumprimento dos requisitos previstos no artigo 51.º deve ser efetuada através de
declarações ou documentos confirmados e autenticados pelas autoridades públicas competentes
do Estado, país ou território onde a entidade que distribui os lucros ou reservas tenha a sua sede
ou direção efetiva.
2) Compete à Autoridade Tributária e Aduaneira demonstrar a falta de veracidade das declarações
ou documentos mencionados no número anterior ou das informações neles constantes, quando a
entidade que distribui os lucros ou reservas tenha a sua sede ou direção efetiva em:
a) Estado membro da União Europeia;
b) Estado membro do Espaço Económico Europeu que esteja vinculado a cooperação
administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União
Europeia;
c) Estado, país ou território com o qual Portugal disponha de uma convenção para evitar a
dupla tributação internacional ou de um acordo sobre troca de informação em matéria fiscal.
3) Nos restantes casos, havendo fundados indícios da falta de veracidade das declarações ou
documentos referidos no n.º 1, ou das informações neles constantes, cabe ao sujeito passivo
demonstrar o cumprimento dos requisitos previstos no artigo 51.º através de quaisquer outros
meios de prova.

34
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) Na ausência das declarações e documentos mencionados no n.º 1, o cumprimento dos requisitos


previstos no artigo 51.º pode ser demonstrado através de quaisquer outros meios de prova.
5) As declarações e documentos referidos nos números anteriores devem integrar o processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º

Artigo 51.º-D- Estabelecimento estável

1) O disposto na presente subsecção é aplicável aos lucros e reservas distribuídos, bem como às
mais-valias e às menos-valias realizadas nos termos do artigo 51.º-C, que sejam imputáveis a um
estabelecimento estável situado em território português de uma entidade residente num Estado
membro da União Europeia, desde que esta preencha os requisitos e condições estabelecidos no
artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro.
2) O disposto na presente subsecção é ainda aplicável aos lucros e reservas distribuídos, bem como
às mais-valias e às menos-valias realizadas nos termos do artigo 51.º-C, que sejam imputáveis a
um estabelecimento estável situado em território português de uma entidade residente num Estado
membro do Espaço Económico Europeu sujeita a obrigações de cooperação administrativa no
domínio da fiscalidade equivalentes às estabelecidas no âmbito da União Europeia, desde que
esta entidade preencha os requisitos e condições equiparáveis aos estabelecidos no artigo 2.º da
Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro.
3) O disposto na presente subsecção é ainda aplicável aos lucros e reservas distribuídos, bem como
às mais-valias e menos-valias realizadas nos termos do artigo 51.º-C, que sejam imputáveis a um
estabelecimento estável situado em território português de uma entidade residente num Estado,
que não conste da lista de países, territórios ou regiões sujeitos a um regime fiscal claramente
mais favorável, aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das
finanças, com o qual tenha sido celebrada e se encontre em vigor convenção para evitar a dupla
tributação que preveja a troca das informações e que nesse Estado esteja sujeita e não isenta de
um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC
4) Para efeitos da prova do cumprimento dos requisitos previstos no presente artigo, é aplicável,
com as necessárias adaptações, o disposto no artigo 51.º-B.

Da leitura do n.º 1 do art.º 51.º verifica-se que os lucros e reservas distribuídos, por
residentes (sujeitos passivos de IRC) não concorrem para a determinação do lucro
tributável, desde que se verifiquem (cumulativamente) o disposto alíneas a) a e) do
referido n.º 1 e sem prejuízo do disposto nos n.ºs 2 e 10, e seja efetuada a prova a que se
refere o artigo 51.º-B.

35
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O disposto no n.º 1 do artigo 51.º é também aplicável às situações contempladas nos n.ºs
3 a 7, de acordo com aí estabelecido.

Este regime é, também, aplicável aos lucros e reservas distribuídos que sejam
imputáveis a um estabelecimento estável situado em território português, desde que a
distribuição provenha:

1) de uma entidade residente num Estado membro da União Europeia desde que
preencha os requisitos e condições estabelecidos no artigo 2.º da Diretiva n.º
2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro; ou
2) de uma entidade residente num Estado membro do Espaço Económico Europeu
sujeita a obrigações de cooperação administrativa no domínio da fiscalidade
equivalentes às estabelecidas no âmbito da União Europeia, desde que preencha
os requisitos e condições equiparáveis aos estabelecidos no artigo 2.º da Diretiva
n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de Novembro; ou
3) de uma entidade residente num Estado que não conste da lista de países,
territórios ou regiões sujeitos a um regime fiscal claramente mais favorável, com
o qual tenha sido celebrada e se encontre em vigor convenção para evitar a dupla
tributação, que preveja cooperação administrativa no domínio da fiscalidade
equivalente à estabelecida no âmbito da UE e que nesse Estado esteja sujeita e
não isenta de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC.

Ex. Prático 8 – Eliminação da dupla tributação económica

A Sociedade A detém 3 participações financeiras, na Sociedade X (8%), na Sociedade


Y (15%) e na Sociedade Z (25%), todas elas adquiridas antes de 2017, tendo
registado os seguintes movimentos em 2019 (todas as sociedades são tributadas em
sede de IRC):

1) Recebimento de 15.000€ dos Resultados de 2018 da Sociedade X


2) Recebimento de 25.000€ dos Resultados de 2018 da Sociedade Y
3) Recebimento de 50.000€ dos Resultados de 2018 da Sociedade Z

Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

36
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

O recebimento do resultado de 2018 da Sociedade:

1) X no valor de 15.000€ não tem ter impacto no Modelo 22, uma vez que a
participação é inferior a 10%, logo tem que ser tributada;
2) Y no valor de 25.000€ vai ser deduzido no Campo 771 do Modelo 22, uma
vez que a participação é superior a 10% e foi adquirida há mais de 12 meses e
o valor recebido está incluído no Resultado Líquido.
3) Z no valor de 50.000€ não vai ter qualquer influência no Modelo 22, uma vez
que a participação é superior a 10% e foi adquirida há mais de 12 meses e a
empresa aplica o MEP por se tratar de uma participação (superior a 20%) com
influência significativa.

Alternativamente a este regime, o sujeito passivo pode optar pelo crédito de imposto por
dupla tributação económica internacional previsto no artigo 91.º-A, podendo ainda, se
tiver suportado imposto no Estado da fonte, utilizar o crédito de imposto por dupla
tributação jurídica internacional previsto no artigo 91.º.

Artigo 91.º - Crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional

1) A dedução a que se refere a alínea a) do n.º 2 do artigo 90.º é apenas aplicável quando na
matéria coletável tenham sido incluídos rendimentos obtidos no estrangeiro e corresponde à
menor das seguintes importâncias:
a) Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
b) Fração do IRC, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que no país em
causa possam ser tributados, acrescidos da correção prevista no n.º 1 do artigo 68.º, líquidos
dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obtenção.
2) Quando existir convenção para eliminar a dupla tributação celebrada por Portugal, a dedução a
efetuar nos termos do número anterior não pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos
termos previstos pela convenção.
3) A dedução prevista no n.º 1 determina-se por país considerando a totalidade dos rendimentos
provenientes de cada país, com exceção dos rendimentos imputáveis a estabelecimento estável de
entidades residentes situados fora do território português cuja dedução é calculada isoladamente.
4) Sem prejuízo da limitação prevista no número anterior, sempre que não seja possível efetuar a
dedução a que se refere o n.º 1, por insuficiência de coleta no período de tributação em que os
rendimentos obtidos no estrangeiro foram incluídos na matéria coletável, o remanescente pode

37
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ser deduzido à coleta dos cinco períodos de tributação seguintes, com o limite previsto na alínea
b) do n.º 1 que corresponder aos rendimentos obtidos no país em causa incluídos na matéria
coletável e depois da dedução prevista nos números anteriores.

Artigo 91.º -A - Crédito de imposto por dupla tributação económica internacional

1) A dedução a que se refere a alínea b) do n.º 2 do artigo 90.º é aplicável, por opção do sujeito
passivo, quando na matéria coletável deste tenham sido incluídos lucros e reservas, distribuídos
por entidade residente fora do território português, que preencham os requisitos previstos no
presente artigo e aos quais não seja aplicável o disposto no artigo 51.º
2) A dedução prevista no número anterior corresponde à menor das seguintes importâncias:
a) Fração do imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro pela entidade residente fora do
território português e por entidades por esta detidas direta e indiretamente, correspondente
aos lucros e reservas distribuídos ao sujeito passivo, nos termos previstos nos n.os 3 e 4;
b) Fração do IRC, calculado antes da dedução prevista no presente artigo, correspondente aos
lucros e reservas distribuídos, acrescidos das correções previstas nos n.os 1 e 3 do artigo
68.º, líquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obtenção, e deduzida
do crédito previsto no artigo 91.º
3) A dedução prevista no n.º 1 é apenas aplicável ao imposto sobre o rendimento pago no
estrangeiro por entidades nas quais o sujeito passivo de IRC com sede ou direção efetiva em
território português:
a) Detenha direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º, uma participação não
inferior a 10 % do capital social ou dos direitos de voto; e
b) Desde que essa participação tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto,
durante o ano anterior à distribuição ou seja mantida durante o tempo necessário para
completar aquele período.
4) A dedução prevista no presente artigo não é aplicável ao imposto sobre o rendimento pago no
estrangeiro por entidades com residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um
regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do
Governo responsável pela área das finanças, ou por entidades detidas indiretamente pelo sujeito
passivo de IRC com sede ou direção efetiva em território português através daquelas.
5) A prova do cumprimento dos requisitos previstos nos números anteriores e do montante de
imposto efetivamente pago sobre os lucros e reservas incluídos na matéria coletável deve ser
efetuada pelo sujeito passivo através de declarações ou documentos confirmados e autenticados
pelas autoridades públicas competentes do Estado, país ou território onde a entidade que
distribui os lucros ou reservas, e as entidades detidas por esta nos termos do número anterior,
tenham a sua sede ou direção efetiva.
6) As declarações e documentos referidos no número anterior devem integrar o processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º

38
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

7) A opção mencionada no n.º 1 é exercida na declaração periódica de rendimentos.

Ex. Prático 9 – Eliminação da dupla tributação jurídica internacional

A Sociedade A possuiu um Estabelecimento Estável (EE) em Espanha tendo


reconhecido, em 2019, como rendimento imputável ao EE, já líquido de imposto pago
em Espanha, o valor de 180.000€, tendo o EE suportado gastos no montante global de
85.000€.

Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019, se os rendimentos em


Espanha forem tributados a 10% E se a taxa for de 40%?

Resolução:

1) Espanha tributa os rendimentos a 10%:

Vamos em primeiro lugar calcular o rendimento ilíquido, ou seja

a. 180.000 : (1-10%) = 200.000€;


b. Imposto pago em Espanha terá sido de 20.000€;
c. Imposto a pagar em Portugal (sobre o resultado):
i. (200.000 – 85.000) x 21% = 24.150€

A Sociedade A vai ter que acrescer no Campo 749 - Correções nos casos de crédito
de imposto por dupla tributação jurídica internacional (art.º 68.º, n.º 1) o imposto
retido sobre os lucros o valor 20.000€ e deduzir à coleta o imposto pago em Espanha
no valor de 20.000€.

2) Espanha tributa os rendimentos a 40%:

Vamos em primeiro lugar calcular o rendimento ilíquido, ou seja

a. 180.000 : (1-40%) = 300.000€;


b. Imposto pago em Espanha terá sido de 120.000€;
c. Imposto a pagar em Portugal (sobre o resultado):
i. (300.000 – 85.000) x 21% = 45.150€

39
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A Sociedade A vai ter que acrescer no Campo 749 - Correções nos casos de crédito
de imposto por dupla tributação jurídica internacional (art.º 68.º, n.º 1) o imposto
retido sobre os lucros o valor 120.000€ e deduzir à coleta o imposto pago em
Espanha, mas apenas no valor correspondente ao imposto de Portugal no montante de
45.150€.

(Campo 749) – Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação jurídica
internacional (art.º 68.º, n.º 1)

Vamos aqui acrescer o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro, de modo a que
os rendimentos aí obtidos sejam considerados pelo seu valor ilíquido, conforme
disposto no n.º 1 do art.º 68.º.

Artigo 68.º - Correções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte

1) Na determinação da matéria coletável sujeita a imposto, quando houver rendimentos obtidos no


estrangeiro que deem lugar a crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional, nos
termos do artigo 91.º, esses rendimentos devem ser considerados, para efeitos de tributação, pelas
respetivas importâncias ilíquidas dos impostos sobre o rendimento pagos no estrangeiro.

Ver Ex. Prático 9 (acima).

(Campo 788) – Correções nos casos de crédito de imposto por dupla tributação
económica internacional (art.º 68.º, n.º 3)

Caso a entidade tenha optado pela aplicação do art.º 91.º-A relativa ao crédito de
imposto por dupla tributação económica internacional, em alternativa ao regime
previsto no artigo 51.º, deve ser acrescido neste campo o montante dos impostos sobre
os lucros pagos pelas entidades detidas direta ou indiretamente pela “empresa-mãe”, nos
Estados em que sejam residentes, correspondentes aos lucros e reservas distribuídos ao
sujeito passivo.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 68.º - Correções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte

3) Quando seja exercida a opção prevista no artigo 91.º-A, devem ser acrescidos à matéria coletável
do sujeito passivo os impostos sobre os lucros pagos pelas entidades por este detidas direta ou
indiretamente, nos Estados em que sejam residentes, correspondentes aos lucros e reservas que
lhe tenham sido distribuídos.

(Campo 786) – Outras perdas relativas a instrumentos de capital próprio e gastos


suportados com a transmissão onerosa de instrumentos de capital próprio de entidades
não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art.º 23.º -A, n.ºs 2 e 3)

Neste campo serão de inscrever as outras perdas (que não as menos-valias) relativas a
instrumentos de capital próprio, na parte do valor que corresponda aos lucros ou
reservas distribuídos ou às mais-valias realizadas com a transmissão onerosa de partes
sociais da mesma entidade que tenha beneficiado, no próprio período de tributação ou
nos quatro períodos anteriores, da dedução prevista no artigo 51.º, do crédito por dupla
tributação económica internacional previsto no artigo 91.º-A ou da dedução prevista no
artigo 51.º-C (art.º 23.º-A, n.º 2).

São ainda inscritos neste campo os gastos suportados com a transmissão onerosa de
instrumentos de capital próprio, qualquer que seja o título por que se opere, de entidades
com residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um regime fiscal
claramente mais favorável constante de lista aprovada pela Portaria n.º 150/2004, de 13
de fevereiro, alterada e republicada pela Portaria n.º 345-A/2016, de 30 de dezembro
(art.º 23.º-A, n.º 3).

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

2) Não concorrem para a formação do lucro tributável as menos-valias e outras perdas relativas a
instrumentos de capital próprio, na parte do valor que corresponda aos lucros ou reservas
distribuídos ou às mais-valias realizadas com a transmissão onerosa de partes sociais da mesma
entidade que tenham beneficiado, no próprio período de tributação ou nos quatro períodos
anteriores, da dedução prevista no artigo 51.º, do crédito por dupla tributação económica
internacional prevista no artigo 91.º-A ou da dedução prevista no artigo 51.º-C.
3) Não são aceites como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa
de instrumentos de capital próprio, qualquer que seja o título por que se opere, de entidades com
residência ou domicílio em país, território ou região sujeitos a um regime fiscal claramente mais

41
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área
das finanças.

(Campo 787 e 794) Prejuízos e Lucros de estabelecimentos estáveis situados fora do


território português (art.º 54.º -A)

O art.º 54.º-A passou a prever uma opção que permite ao sujeito passivo não tributar os
prejuízos e lucros auferidos por estabelecimentos estáveis situados fora do território
português, desde que:

1) os lucros imputáveis a esse estabelecimento estável estejam sujeitos e não


isentos a um imposto de tributação do rendimento de sociedades, imposto esse
de natureza idêntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicável a esses lucros
não seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n.º 1 do art.º 87.º; e
2) esse estabelecimento estável não esteja localizado em paraíso fiscal.

Artigo 54.º-A - Lucros e prejuízos de estabelecimento estável situado fora do território português

1) O sujeito passivo com sede ou direção efetiva em território português pode optar pela não
concorrência para a determinação do seu lucro tributável dos lucros e dos prejuízos imputáveis a
estabelecimento estável situado fora do território português, desde que se verifiquem
cumulativamente os seguintes requisitos:
a) Os lucros imputáveis a esse estabelecimento estável estejam sujeitos e não isentos de um
imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro,
ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicável a esses
lucros não seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n.º 1 do artigo 87.º;
b) Esse estabelecimento estável não esteja localizado em país, território ou região sujeito a um
regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro
do Governo responsável pela área das finanças.
2) Para efeitos do disposto no presente artigo, o conceito de estabelecimento estável é o que resulta
da aplicação de convenção para evitar a dupla tributação celebrada por Portugal ou, na sua
ausência, da aplicação do disposto no artigo 5.º
3) No caso do exercício da opção prevista no n.º 1, o lucro tributável do sujeito passivo deve refletir
as operações com os respetivos estabelecimentos estáveis situados fora do território português e
ser corrigido dos gastos correspondentes aos rendimentos imputáveis a esses estabelecimentos
estáveis ou aos ativos a estes afetos, por forma a corresponder ao que seria obtido caso estes
fossem empresas separadas e independentes.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) O disposto no n.º 1 não é aplicável aos lucros imputáveis ao estabelecimento estável, incluindo os
derivados da alienação ou da afetação a outros fins dos ativos afetos a esse estabelecimento, até
ao montante dos prejuízos imputáveis ao estabelecimento estável que concorreram para a
determinação do lucro tributável do sujeito passivo nos cinco períodos de tributação anteriores
ou nos 12 períodos de tributação anteriores, no caso de sujeitos passivos abrangidos pelo
Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro.
5) Em caso de transformação do estabelecimento estável em sociedade, o disposto nos artigos 51.º e
51.º-C e no n.º 3 do artigo 81.º não é aplicável aos lucros e reservas distribuídos ao sujeito
passivo por esta sociedade, nem às mais-valias decorrentes da transmissão onerosa das partes de
capital ou da liquidação dessa sociedade, até ao montante dos prejuízos imputáveis ao
estabelecimento estável que concorreram para a determinação do lucro tributável do sujeito
passivo nos cinco períodos de tributação anteriores, ou nos 12 períodos de tributação anteriores
no caso de sujeitos passivos abrangidos pelo Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro.
6) A opção prevista no n.º 1 deve abranger, pelo menos, todos os estabelecimentos estáveis situados
na mesma jurisdição e ser mantida por um período mínimo de três anos, a contar da data em que
se inicia a sua aplicação.
7) Na desafetação de elementos patrimoniais de um estabelecimento estável situado fora do
território português, considera-se valor de realização o respetivo valor de mercado.
8) No caso de exercício da opção prevista no n.º 1, não é aplicável aos lucros e prejuízos imputáveis
a estabelecimento estável situado fora do território português o disposto no n.º 2 do artigo 74.º e
no artigo 91.º ou outro método de eliminação da dupla tributação internacional ao abrigo de
convenção para evitar a dupla tributação celebrada por Portugal.
9) No caso de aos lucros e prejuízos imputáveis a estabelecimento estável situado fora do território
português deixar de ser aplicável o disposto no n.º 1:
a) Não concorrem para a determinação do lucro tributável do sujeito passivo os prejuízos
imputáveis ao estabelecimento estável, incluindo os derivados da alienação ou da afetação a
outros fins dos ativos afetos a esse estabelecimento, até ao montante dos lucros imputáveis ao
estabelecimento estável que não concorreram para a determinação do lucro tributável do
sujeito passivo nos cinco períodos de tributação anteriores, ou nos 12 períodos de tributação
anteriores no caso de sujeitos passivos abrangidos pelo Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de
novembro, nos termos previstos no n.º 1;
b) Em caso de transformação do estabelecimento estável em sociedade, não é aplicável o
disposto nos artigos 51.º e 51.º-C e no n.º 3 do artigo 81.º aos lucros e reservas distribuídos,
nem às mais-valias decorrentes da transmissão onerosa das partes de capital e da liquidação
dessa sociedade, respetivamente, até ao montante dos lucros imputáveis ao estabelecimento
estável que não concorreram para a determinação do lucro tributável do sujeito passivo nos
cinco períodos de tributação anteriores, ou nos 12 períodos de tributação anteriores no caso
de sujeitos passivos abrangidos pelo Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, nos termos
previstos no n.º 1.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

10) A opção e a renúncia à aplicação do disposto no n.º 1 deve ser comunicada à Autoridade
Tributária e Aduaneira através do envio, por transmissão eletrónica de dados, da declaração
prevista no artigo 118.º, até ao fim do 3.º mês do período de tributação em que se pretende iniciar
ou cessar a respetiva aplicação.
11) Em caso de afetação de elementos patrimoniais de uma entidade residente a um seu
estabelecimento estável situado noutro Estado membro da União Europeia ou do Espaço
Económico Europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio do intercâmbio
de informações e da assistência à cobrança equivalente à estabelecida na União Europeia,
relativamente ao qual tenha sido exercida a opção prevista no n.º 1, é aplicável, com as
necessárias adaptações, o disposto nos n.os 2 a 9 do artigo 83.º.
12) Para efeitos da determinação do lucro tributável imputável a cada estabelecimento estável, o
sujeito passivo deve adotar critérios de imputação proporcional adequados e devidamente
justificados para a repartição dos gastos, perdas ou variações patrimoniais negativas que estejam
relacionados quer com operações imputáveis, ou elementos patrimoniais afetos, a um
estabelecimento estável, quer com outras operações ou elementos patrimoniais do sujeito passivo.

A opção, obriga a uma permanência mínima de 3 anos e deve abranger, pelo menos,
todos os estabelecimentos estáveis situados na mesma jurisdição.

Exercendo a opção, o lucro tributável do sujeito passivo deve refletir as operações com
o respetivo estabelecimento estável situado fora do território português e ser corrigido
dos gastos correspondentes aos rendimentos imputáveis a esse estabelecimento estável
ou aos ativos a estes afetos, por forma a corresponder ao que seria obtido caso este fosse
uma empresa separada e independente.

Exercendo-se a referida opção, não é aplicável aos lucros e prejuízos imputáveis ao


estabelecimento estável situado fora do território português o disposto no artigo 91.º do
CIRC ou outro método de eliminação da dupla tributação internacional ao abrigo de
qualquer Convenção para evitar a Dupla Tributária (CDT).

A opção e a renúncia à aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 54.º-A deve ser


comunicada à AT através de envio da declaração de alterações prevista no artigo 118.º
do CIRC, até ao fim do 3.º mês do período de tributação em que se pretende iniciar a
respetiva aplicação.

O n.º 1 do artigo 54.º-A não é aplicável aos lucros imputáveis ao estabelecimento


estável, incluindo os derivados da alienação ou da afetação a outros fins dos ativos

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

afetos a esse estabelecimento, até ao montante dos prejuízos imputáveis ao


estabelecimento estável que concorreram para a determinação do lucro tributável do
sujeito passivo nos 12 períodos de tributação anteriores.

Ex. Prático 10 – Eliminação da dupla tributação jurídica internacional

A Sociedade A possuiu dois Estabelecimentos Estáveis (EE) um na Alemanha e o


outro na Polónia, tendo-se obtido, respetivamente destes EE um prejuízo de 200.000€
e um lucro de 150.000€.

Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019, se a Sociedade A exercer


a opção prevista no art.º 54-A do CIRC. E se não exercer a opção?

Resolução:

Considerando que a empresa pode exercer a opção prevista no art.º 54.º-A, isto é
desde que: i) os lucros e os prejuízos imputáveis ao estabelecimento estável estejam
sujeitos e não isentos a um imposto de tributação do rendimento de sociedades de
natureza idêntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicável a esses lucros não seja
inferior a 60 % da taxa do IRC (12,6%) e que não esteja localizado em nenhum
paraíso fiscal, haverá lugar às seguintes correções:

1) Campo 787 - acréscimo de 200.000€ (prejuízo do EE da Alemanha)


2) Campo 794 – dedução de 150.000€ (lucro do EE da Polónia)

(Campo 747) – Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a um


regime fiscal privilegiado (art.º 66.º)

Nos termos do art.º 66.º são imputados à “casa-mãe” os lucros ou rendimentos obtidos
por entidades não residentes submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável,
desde que a entidade residente (sujeito passivo de IRC) detenha, direta ou
indiretamente, pelo menos 25% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos
direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas entidades, sendo
percentagem reduzida para pelo menos 10% quando, pelo menos, 50% das partes de
capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos

45
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

patrimoniais sejam detidos, direta ou indiretamente, por sujeitos passivos de IRC ou


IRS residentes em território Português.

A imputação é feita na base tributável relativa ao período de tributação do sujeito


passivo que integrar o termo do período de tributação da entidade não residente, pelo
montante do respetivo lucro ou rendimentos (deduzido o imposto sobre o rendimento
incidente no Estado de residência da participada), consoante o caso, obtidos por esta, de
acordo com a proporção do capital, ou dos direitos sobre os rendimentos ou os
elementos patrimoniais detidos, direta ou indiretamente.

Artigo 66.º - Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal
privilegiado

1) Os lucros ou rendimentos obtidos por entidades não residentes em território português e


submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável são imputados aos sujeitos passivos de
IRC residentes em território português que detenham, directa ou indirectamente, mesmo que
através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, pelo menos 25% das partes de capital,
dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas
entidades.
2) Quando, pelo menos, 50% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os
rendimentos ou os elementos patrimoniais sejam detidos, directa ou indirectamente, mesmo que
através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou IRS
residentes em território português, a percentagem referida no número anterior é de 10%.
3) A imputação a que se refere o n.º 1 é feita na base tributável relativa ao período de tributação do
sujeito passivo que integrar o termo do período de tributação da entidade, pelo montante do
respectivo lucro ou rendimentos, consoante o caso, obtidos por esta, de acordo com a proporção
do capital, ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais detidos, directa ou
indirectamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, por esse
sujeito passivo.
4) Para efeitos do número anterior, aos lucros ou aos rendimentos sujeitos a imputação é deduzido o
imposto sobre o rendimento incidente sobre esses lucros ou rendimentos, a que houver lugar de
acordo com o regime fiscal aplicável no Estado de residência dessa entidade.
5) Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se que uma entidade está submetida a um regime
fiscal claramente mais favorável quando o território de residência da mesma constar da lista
aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, quando a
referida entidade aí esteja isenta ou não sujeita a um imposto sobre o rendimento idêntico ou
análogo ao IRC ou, ainda, quando a taxa de imposto que lhe é aplicável seja inferior a 60% da
taxa do IRC prevista no n.º 1 do artigo 87.º.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6) Excluem-se do disposto no n.º 1 as entidades não residentes em território português quando se


verifiquem cumulativamente as seguintes condições:
a) Os respetivos lucros ou rendimentos provenham em, pelo menos, 75% do exercício de:
i) Uma atividade agrícola ou industrial no território onde estão estabelecidos; ou
ii) Uma atividade comercial, ou de prestação de serviços, que não esteja dirigida
predominantemente ao mercado português;
b) A atividade principal da entidade não residente não consista na realização das seguintes
operações:
i) Operações próprias da atividade bancária, mesmo que não exercida por instituições de
crédito;
ii) Operações relativas à atividade seguradora, quando os respetivos rendimentos resultem
predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do território de residência
da entidade ou organismo ou de seguros respeitantes a pessoas que não residam nesse
território;
iii) Operações relativas a partes sociais representativas de menos de 5% do capital social ou
dos direitos de voto, ou quaisquer participações detidas em entidades com residência ou
domicílio em país, território ou região sujeitos a um regime fiscal claramente mais
favorável, constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável
pela área das finanças, ou outros valores mobiliários, a direitos da propriedade
intelectual ou industrial, à prestação de informações respeitantes a uma experiência
adquirida no setor industrial, comercial ou científico ou à prestação de assistência
técnica;
iv) Locação de bens, exceto de bens imóveis situados no território de residência.
7) Quando ao sujeito passivo residente sejam distribuídos lucros ou rendimentos provenientes de
uma entidade não residente a que tenha sido aplicável o disposto no n.º 1, são deduzidos na base
tributável relativa ao período de tributação em que esses rendimentos sejam obtidos, até à sua
concorrência, os valores que o sujeito passivo prove que já foram imputados para efeitos de
determinação do lucro tributável de períodos de tributação anteriores, sem prejuízo de aplicação
nesse período de tributação do crédito de imposto por dupla tributação internacional a que
houver lugar, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 90.º e do artigo 91.º.
8) A dedução que se refere na parte final do número anterior é feita até à concorrência do montante
de IRC apurado no período de tributação de imputação dos lucros ou rendimentos, após as
deduções mencionadas nas alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 90.º.
9) Para efeitos do disposto no n.º 1, o sujeito passivo residente deve integrar no processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º os seguintes elementos
a) As contas devidamente aprovadas pelos órgãos competentes das entidades não residentes a
que respeitam o lucro ou os rendimentos a imputar
b) A cadeia de participações diretas e indiretas existentes entre entidades residentes e a
entidade não residente, bem como todos os instrumentos jurídicos que respeitem aos direitos
de voto ou aos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais;

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) A demonstração do imposto pago pela entidade não residente e dos cálculos efetuados para a
determinação do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em território português,
nos casos em que o território de residência da mesma não conste da lista aprovada por
portaria do Ministro das Finanças.
10) Quando o sujeito passivo residente em território português, que se encontre nas condições do n.º
1 ou do n.º 2, esteja sujeito a um regime especial de tributação, a imputação que lhe seria
efetuada, nos termos aí estabelecidos, é feita diretamente às primeiras entidades, que se
encontrem na cadeia de participação, residentes nesse território sujeitas ao regime geral de
tributação, independentemente da sua percentagem de participação efetiva no capital da
sociedade não residente, sendo aplicável o disposto nos n.ºs 3 e seguintes, com as necessárias
adaptações.
11) Para efeitos da determinação das percentagens previstas nos n.ºs 1 e 2 são, igualmente, tidas em
consideração as partes de capital e os direitos detidos, direta e indiretamente, por entidades com
as quais o sujeito passivo tenha relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º.
12) O disposto neste artigo não se aplica quando a entidade não residente em território português
seja residente ou esteja estabelecida noutro Estado membro da União Europeia ou num Estado
membro do espaço económico europeu, neste último caso desde que esse Estado membro esteja
vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no
âmbito da União Europeia, e o sujeito passivo demonstre que a constituição e funcionamento da
entidade correspondem a razões económicas válidas e que esta desenvolve uma atividade
económica de natureza agrícola, comercial, industrial ou de prestação de serviços.

Ex. Prático 11 – Rendimentos de Paraísos Fiscais

A Sociedade A possuiu uma participação de 30% na Sociedade B (entidade residente


num Paraíso Fiscal com uma taxa de tributação sobre o rendimento de 5%). Em 2019
a Sociedade B auferiu um lucro de 95.000€ líquido de imposto, tendo a Sociedade A
registado o MEP da participada (na respetiva proporção).

Qual será o impacto desta operação na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando que, nos termos do art.º 66.º os lucros ou rendimentos de participadas


em Paraísos Fiscais são imputados aos residentes, independentemente do seu
recebimento, vamos ter que em primeiro lugar calcular o lucro ilíquido, ou seja

a. 95.000€ : (1-5%) = 100.000€;

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b. Imposto pago no Paraíso Fiscal foi de 5.000€;


c. O MEP reconhecido foi de 30.000€ = 100.000€ x 30%

A Sociedade A vai ter que deduzir no Campo 758 – Anulação do MEP o valor de
30.000€, uma vez que o MEP não é fiscalmente aceite e vai ter que acrescer no
Campo 747 - Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a um
regime fiscal privilegiado, por se tratarem de lucros provenientes de um Paraíso
Fiscal, e a sua participação ser superior a 25%.

(Campo 789, 790 e 796) Transferência de residência, afetação de elementos


patrimoniais a estabelecimento estável situado fora do território português, cessação da
atividade ou transferência de elementos patrimoniais de estabelecimento estável situado
em território português: saldo negativo referente aos elementos patrimoniais
transferidos para fora do território português [Estado Membro (ou países fora) da UE,
do EEE] ou afetos a estabelecimento estável aí situado (art.ºs 83.º, 84.º e 54.º-A, n.º 11)

Sempre que pela transferência ou afetação de elementos patrimoniais para fora do


território português em consequência de:

a) Cessação de atividade por transferência de residência da sociedade;


b) Afetação de elementos patrimoniais de uma entidade residente a um seu
estabelecimento estável relativamente ao qual tenha sido exercida a opção
prevista no n.º 1 do artigo 54.º-A do CIRC;
c) Cessação de atividade de estabelecimento estável de entidade não residente;
d) Transferência, por qualquer título material ou jurídico, dos elementos
patrimoniais que se encontrem afetos a estabelecimento estável de entidade não
residente.

Se apure um saldo positivo resultante das diferenças à data da cessação, transferência,


afetação entre os valores de mercado e os valores fiscalmente relevantes dos elementos
patrimoniais, ainda que não expressos na contabilidade, deverá ser inscrito o Campo
789 quando a transferência é para um Estado Membro da UE, do EEE ou o Campo 790
quando a transferência é para Países fora da UE, do EEE.

Quando o saldo é negativo, independentemente do destino dos elementos patrimoniais


transferidos, o respetivo valor deve ser inscrito, a deduzir, no Campo 796.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 83.º - Transferência de residência

1) Para a determinação do lucro tributável do período de tributação em que ocorra a cessação de


atividade de entidade com sede ou direção efetiva em território português, incluindo a Sociedade
Europeia e a Sociedade Cooperativa Europeia, em resultado da transferência da respetiva
residência para fora desse território, constituem componentes positivas ou negativas as
diferenças, à data da cessação, entre os valores de mercado e os valores fiscalmente relevantes
dos elementos patrimoniais dessa entidade, ainda que não expressos na contabilidade.
2) No caso de transferência da residência de uma sociedade com sede ou direção efetiva em
território português para outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico
Europeu, neste último caso, desde que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio
do intercâmbio de informações e da assistência à cobrança equivalente à estabelecida na União
Europeia, o imposto, na parte correspondente ao saldo positivo das componentes positivas e
negativas referidas no número anterior, é pago de acordo com uma das seguintes modalidades:
a) Imediatamente, pela totalidade do imposto apurado na declaração de rendimentos
apresentada nos termos e prazo estabelecidos no n.º 3 do artigo 120.º; ou
b) No ano seguinte àquele em que se verifique, em relação a cada um dos elementos
patrimoniais considerados para efeitos do apuramento do imposto, a sua extinção,
transmissão, desafetação da atividade da entidade ou transferência, por qualquer título,
material ou jurídico, para um território ou país que não seja um Estado membro da União
Europeia ou do Espaço Económico Europeu, neste último caso, desde que exista obrigação
de cooperação administrativa no domínio do intercâmbio de informações e da assistência à
cobrança equivalente à estabelecida na União Europeia, pela parte do imposto que
corresponda ao resultado fiscal relativo a cada elemento individualmente identificado; ou
c) Em frações anuais de igual montante, correspondentes a um quinto do montante do imposto
apurado com início no período de tributação em que ocorre a transferência da residência.
3) O exercício da opção por uma das modalidades previstas nas alíneas b) e c) do número anterior
determina o vencimento de juros, à mesma taxa prevista para os juros de mora, contados desde o
dia seguinte à data prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 104.º até à data do pagamento efetivo.
4) A opção por uma das modalidades previstas nas alíneas b) e c) do n.º 2 deve ser exercida na
declaração de rendimentos correspondente ao período de tributação em que se verificou a
cessação e determina a entrega, no prazo fixado no n.º 3 do artigo 120.º, de declaração de modelo
oficial, aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, que
contenha a discriminação dos elementos patrimoniais, podendo, em caso de fundado receio de
frustração da cobrança do crédito tributário, ser subordinada à prestação de garantia bancária,
que corresponda ao montante do imposto acrescido de 25 %.
5) O sujeito passivo que tiver exercido a opção pela modalidade de pagamento do imposto prevista
na alínea b) do n.º 2 deve enviar, anualmente, por transmissão eletrónica de dados, no prazo
fixado no n.º 1 do artigo 120.º, a declaração de modelo oficial referida no número anterior e,

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

sendo devido, efetuar o pagamento do imposto dentro do mesmo prazo, acrescido dos juros
vencidos calculados nos termos do n.º 3.
6) Sem prejuízo da responsabilidade contraordenacional que ao caso couber, a não entrega da
declaração referida no número anterior determina a notificação para a sua apresentação e
pagamento do imposto eventualmente devido no prazo de 30 dias, sob pena de instauração de
processo de execução fiscal pela totalidade do montante em dívida.
7) O sujeito passivo que tiver exercido a opção pela modalidade de pagamento do imposto prevista
na alínea c) do n.º 2 deve efetuar o pagamento do imposto devido:
a) Até ao termo do prazo para entrega da declaração de rendimentos mencionada no n.º 4,
relativamente à primeira fração anual; e
b) Até ao último dia do mês de maio de cada ano, independentemente de esse dia ser útil ou não,
acrescido dos juros vencidos calculados nos termos do n.º 3, relativamente às restantes
frações de pagamento.
8) No caso referido no número anterior, a falta do pagamento de qualquer prestação implica o
imediato vencimento das seguintes, instaurando-se processo de execução fiscal pela totalidade do
montante em dívida.
9) O sujeito passivo que, na sequência da opção por uma das modalidades de pagamento do imposto
previstas nas alíneas b) ou c) do n.º 2, opere a transferência da sua residência para um território
ou país que não seja um Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu,
neste último caso, desde que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio do
intercâmbio de informações e da assistência à cobrança equivalente à estabelecida na União
Europeia, deve efetuar, no prazo estabelecido na alínea b) do n.º 1 do artigo 104.º, o pagamento
da totalidade ou da parte do imposto liquidado ou das prestações que se encontrem em falta,
consoante os casos, acrescido dos respetivos juros calculados nos termos do n.º 3.
10) O disposto nos números anteriores não se aplica aos elementos patrimoniais que permaneçam
efetivamente afetos a um estabelecimento estável da mesma entidade situado em território
português e contribuam para o respetivo lucro tributável, desde que sejam observadas,
relativamente a esses elementos, as condições estabelecidas pelo n.º 3 do artigo 74.º, com as
necessárias adaptações.
11) É aplicável à determinação do lucro tributável do estabelecimento estável, com as necessárias
adaptações, o disposto no n.º 4 do artigo 74.º
12) Na situação referida no n.º 10, os prejuízos fiscais anteriores à cessação de atividade podem ser
deduzidos ao lucro tributável imputável ao estabelecimento estável da entidade não residente, nos
termos e condições do artigo 15.º
13) O regime estabelecido nos n.os 10, 11 e 12 não se aplica nos casos abrangidos pelo n.º 10 do
artigo 73.º
14) Os termos para o cumprimento das obrigações declarativas e para prestação da garantia são
definidos por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.
15) No caso de transferência da residência de uma sociedade com sede ou direção efetiva em
território português para outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente


à estabelecida no âmbito da União Europeia, às componentes positivas ou negativas, apuradas
nos termos deste artigo, relativas a partes sociais, é aplicável o disposto no artigo 51.º-C, desde
que, à data da cessação de atividade, se verifiquem os requisitos aí referidos.
a) um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou
indiretamente, uma participação no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital
social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

Artigo 84.º - Cessação da atividade de estabelecimento estável

1) O disposto nos n.os 1 e 15 do artigo anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, na


determinação do lucro tributável imputável a um estabelecimento estável de entidade não
residente situado em território português, quando ocorra:
a) A cessação da atividade em território português;
b) A transferência, por qualquer título material ou jurídico, para fora do território português,
dos elementos patrimoniais que se encontrem afetos ao estabelecimento estável.
2) Quando os factos a que se refere o número anterior impliquem a transferência de elementos
patrimoniais para outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu,
neste último caso, desde que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio do
intercâmbio de informações e da assistência à cobrança equivalente à estabelecida na União
Europeia, é aplicável com as necessárias adaptações o disposto nos n.os 2 a 9 do artigo anterior.
a) respetivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

(Campo 750 e 773) Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às
fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e 77.º)

Estes Campos deverão ser utilizados para se proceder às correções necessárias


decorrentes da aplicação do regime especial previsto nos art.ºs 74.º, 76.º e 77.º. Este
regime prevê que na determinação do lucro tributável das sociedades fundidas, cindidas
ou contribuidoras (entradas de ativos), não será considerado nenhum resultado derivado
da transferência dos elementos patrimoniais em consequência da operação realizada,
nem deverão ser considerados como rendimentos, os ajustamentos em inventários e as
perdas por imparidade e outras correções de valor que respeitem a créditos ou

52
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

inventários, bem como as provisões e encargos objeto de transferência que sejam aceites
fiscalmente, no pressuposto que a transferência dos diversos elementos seja entre
sociedades residentes em território português, no fundo existe aqui o principio da
continuidade, ou seja há uma sociedade que até se pode extinguir, mas a sua atividade
continua na sociedade incorporante, o mesmo se passando na cisão e na incorporação de
ativos.

Artigo 74.º - Regime especial aplicável às fusões, cisões e entradas de ativos

1) Na determinação do lucro tributável das sociedades fundidas ou cindidas ou da sociedade


contribuidora, no caso de entrada de ativos, não é considerado qualquer resultado derivado da
transferência dos elementos patrimoniais em consequência da fusão, cisão ou entrada de ativos,
nem são considerados como rendimentos, nos termos do n.º 3 do artigo 28.º e do n.º 3 do artigo
28.º-A, os ajustamentos em inventários e as perdas por imparidade e outras correções de valor
que respeitem a créditos, inventários e, bem assim, nos termos do n.º 4 do artigo 39.º, as provisões
relativas a obrigações e encargos objeto de transferência, aceites para efeitos fiscais, com
exceção dos que respeitem a estabelecimentos estáveis situados fora do território português
quando estes são objeto de transferência para entidades não residentes, desde que se trate de:
a) Transferência efetuada por sociedade residente em território português e a sociedade
beneficiária seja igualmente residente nesse território ou, sendo residente de um Estado
membro da União Europeia, esses elementos sejam efetivamente afetos a um estabelecimento
estável situado em território português dessa mesma sociedade e concorram para a
determinação do lucro tributável imputável a esse estabelecimento estável;
b) Transferência para uma sociedade residente em território português de estabelecimento
estável situado neste território de uma sociedade residente noutro Estado membro da União
Europeia, verificando-se, em consequência dessa operação, a extinção do estabelecimento
estável;
c) Transferência de estabelecimento estável situado em território português de uma sociedade
residente noutro Estado membro da União Europeia para sociedade residente do mesmo ou
noutro Estado membro, desde que os elementos patrimoniais afetos a esse estabelecimento
continuem afetos a estabelecimento estável situado naquele território e concorram para a
determinação do lucro que lhe seja imputável;
d) Transferência de estabelecimentos estáveis situados no território de outros Estados membros
da União Europeia realizada por sociedades residentes em território português em favor de
sociedades residentes neste território.
2) Sempre que, por motivo de fusão, cisão ou entrada de ativos, nas condições referidas nos números
anteriores, seja transferido para uma sociedade residente de outro Estado membro um
estabelecimento estável situado fora do território português de uma sociedade aqui residente, não
se aplica em relação a esse estabelecimento estável o regime especial previsto no presente artigo,

53
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

mas a sociedade residente pode deduzir o imposto que, na falta das disposições da Diretiva n.º
2009/133/CE, do Conselho, de 19 de outubro, seria aplicável no Estado em que está situado esse
estabelecimento estável, sendo essa dedução feita do mesmo modo e pelo mesmo montante a que
haveria lugar se aquele imposto tivesse sido efetivamente liquidado e pago.
3) A aplicação do regime especial determina que a sociedade beneficiária mantenha, para efeitos
fiscais, os elementos patrimoniais objeto de transferência pelos mesmos valores que tinham nas
sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora antes da realização das operações,
considerando-se que tais valores são os que resultam da aplicação das disposições deste Código
ou de reavaliações efetuadas ao abrigo de legislação de caráter fiscal.
4) Na determinação do lucro tributável da sociedade beneficiária deve ter-se em conta o seguinte:
a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos é feito
como se não tivesse havido fusão, cisão ou entrada de ativos;
b) As depreciações ou amortizações sobre os elementos do ativo fixo tangível, do ativo
intangível e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico transferidos
são efetuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas,
cindidas ou na sociedade contribuidora;
c) Os ajustamentos em inventários, as perdas por imparidade e as provisões que foram
transferidos têm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicável nas sociedades
fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora.
5) Para efeitos da determinação do lucro tributável da sociedade contribuidora, as mais-valias ou
menos-valias realizadas respeitantes às partes de capital social recebidas em contrapartida da
entrada de ativos são calculadas considerando como valor de aquisição destas partes de capital o
valor líquido contabilístico aceite para efeitos fiscais que os elementos do ativo e do passivo
transferidos tinham nessa sociedade antes da realização da operação.
6) Quando a sociedade beneficiária detém uma participação no capital das sociedades fundidas ou
cindidas, não concorre para a formação do lucro tributável a mais-valia ou a menos-valia
eventualmente resultante da anulação das partes de capital detidas naquelas sociedades em
consequência da fusão ou cisão.
7) Quando a sociedade fundida detém uma participação no capital da sociedade beneficiária, não
concorre para a formação do lucro tributável a mais-valia ou a menos-valia eventualmente
resultante da anulação das partes de capital detidas nesta sociedade em consequência da fusão
ou da atribuição aos sócios da sociedade fundida das partes sociais da sociedade beneficiária.

Artigo 76.º - Regime aplicável aos sócios das sociedades fundidas ou cindidas

1) Nos casos em que seja aplicado o regime especial estabelecido no artigo 74.º às operações de
fusão previstas nas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 73.º, bem como às operações de fusão em
que, nos termos das alíneas d) e e) do mesmo número, sejam atribuídas partes de capital aos
sócios das sociedades fundidas, não são considerados para efeitos de tributação os ganhos ou

54
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

perdas eventualmente apurados, desde que as partes de capital recebidas pelos sócios das
sociedades fundidas sejam valorizadas, para efeitos fiscais, pelo valor que tinham as partes de
capital entregues ou extintas, determinado de acordo com o estabelecido no presente Código.
2) O disposto no número anterior não obsta à tributação dos sócios das sociedades fundidas
relativamente às importâncias em dinheiro que eventualmente lhes sejam atribuídas em resultado
da fusão.
3) O preceituado nos números anteriores é aplicável aos sócios de sociedades objeto das cisões, a
que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º, previstas nas alíneas a) e b) do n.º 2
do artigo 73.º, e ainda nas alíneas c), d) e e) do mesmo número quando sejam atribuídas partes de
capital aos sócios das sociedades cindidas, devendo, nestes casos, o valor para efeitos fiscais da
participação detida ser repartido pelas partes de capital recebidas e pelas que continuem a ser
detidas na sociedade cindida, com base na proporção entre o valor de mercado dos patrimónios
destacados para cada uma das sociedades beneficiárias e o valor de mercado do património da
sociedade cindida.
4) Nos casos em que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º às operações
mencionadas na alínea d) do n.º 1 do artigo 73.º, quando não sejam atribuídas partes de capital
ao sócio da sociedade fundida, o valor para efeitos fiscais da participação que este detenha na
sociedade fundida acresce ao valor para efeitos fiscais da participação que o sócio detenha na
sociedade beneficiária.
5) Nos casos em que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º às operações
mencionadas nas alíneas c) e d) do n.º 2 do artigo 73.º quando não sejam atribuídas partes de
capital ao sócio da sociedade cindida, o valor para efeitos fiscais da participação que detenha na
sociedade cindida é reduzido na proporção do valor de mercado dos patrimónios destacados,
acrescendo ainda, no caso da alínea d) do n.º 2 do artigo 73.º, o montante daquela redução ao
valor para efeitos fiscais da participação que detenha na sociedade beneficiária.
6) Nos casos em que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º às operações
mencionadas na alínea e) do n.º 2 do artigo 73.º, quando não sejam atribuídas partes de capital à
sociedade cindida, o valor para efeitos fiscais da participação que esta detenha na sociedade
beneficiária é acrescido do valor para efeitos fiscais dos patrimónios destacados.
7) O disposto nos números anteriores é igualmente aplicável aos sócios de sociedades que sejam
objeto das demais operações de fusão ou cisão abrangidas pela Diretiva n.º 2009/133/CE, do
Conselho, de 19 de outubro.

Artigo 77.º - Regime especial aplicável à permuta de partes sociais

1) A atribuição, em resultado de uma permuta de partes sociais, tal como esta operação é definida
no artigo 73.º, dos títulos representativos do capital social da sociedade adquirente, aos sócios da
sociedade adquirida, não dá lugar a qualquer tributação destes últimos se os mesmos

55
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

continuarem a valorizar, para efeitos fiscais, as novas partes sociais pelo valor atribuído às
antigas, determinado de acordo com o estabelecido neste Código.
2) O disposto no número anterior apenas é aplicável desde que se verifiquem cumulativamente as
seguintes condições:
a) A sociedade adquirente e a sociedade adquirida sejam residentes em território português ou
noutro Estado membro da União Europeia e preencham as condições estabelecidas na
Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho;
b) Os sócios da sociedade adquirida sejam pessoas ou entidades residentes nos Estados
membros da União Europeia ou em terceiros Estados, quando os títulos recebidos sejam
representativos do capital social de uma entidade residente em território português.
3) O disposto no n.º 1 não obsta à tributação dos sócios relativamente às quantias em dinheiro que
lhes sejam eventualmente atribuídas nos termos do n.º 5 do artigo 73.º

(Campo 748 e 795) Limitação à dedutibilidade de gastos (e reporte de períodos de


tributação anteriores) de financiamento líquidos (art.º 67.º)

O n.º 1 do art.º 67.º vem estabelecer limites à dedutibilidade fiscal dos gastos de
financiamento líquidos, independentemente da localização do domicílio fiscal do credor
e de existirem ou não relações especiais entre o devedor e o credor. Assim, só
concorrem para a determinação do lucro tributável até ao maior dos seguintes limites:

a) 1.000.000€; ou
b) 30%4 do EBITDA - “earnings before interests, taxes, depreciation and
amortization” - resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de
financiamento líquidos e impostos.

Existe, no entanto a possibilidade de reporte por um prazo de até cinco períodos de


tributação posteriores, para o caso dos gastos de financiamento líquidos que não
puderem ser deduzidos num determinado período de tributação.

Artigo 67.º - Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento

4
De acordo com a Circular n.º 7/2013, de 19 de agosto, de forma transitoriamente este limite de 30% era
de: i) 60% - 2014; ii) 50% - 2015; e iii) 40% - 2016, estando por isso aplicável aos períodos de tributação
de 2017 e seguintes

56
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1) Os gastos de financiamento líquidos concorrem para a determinação do lucro tributável até ao


maior dos seguintes limites:
a) (euro) 1 000 000; ou
b) 30 % do resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento líquidos e
impostos.
2) Os gastos de financiamento líquidos não dedutíveis nos termos do número anterior podem ainda
ser considerados na determinação do lucro tributável de um ou mais dos cinco períodos de
tributação posteriores, após os gastos de financiamento líquidos desse mesmo período,
observando-se as limitações previstas no número anterior.
3) Sempre que o montante dos gastos de financiamento deduzidos seja inferior a 30 % do resultado
antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento líquidos e impostos, a parte não
utilizada deste limite acresce ao montante máximo dedutível, nos termos da alínea b) do n.º 1, até
ao 5.º período de tributação posterior.
4) Para efeito do disposto nos n.os 2 e 3, consideram-se em primeiro lugar os gastos de
financiamento líquidos não dedutíveis e a parte não utilizada do limite referido no número
anterior que tenham sido apurados há mais tempo.
5) Nos casos em que exista um grupo de sociedades sujeito ao regime especial previsto no artigo
69.º, a sociedade dominante pode optar, para efeitos da determinação do lucro tributável do
grupo, pela aplicação do disposto no presente artigo aos gastos de financiamento líquidos do
grupo nos seguintes termos:
a) O limite para a dedutibilidade ao lucro tributável do grupo corresponde ao valor previsto na
alínea a) do n.º 1, independentemente do número de sociedades pertencentes ao grupo ou,
quando superior, ao previsto na alínea b) do mesmo número, calculado com base na soma
algébrica dos resultados antes de depreciações, amortizações, gastos de financiamento
líquidos e impostos apurados nos termos deste artigo pelas sociedades que o compõem;
b) Os gastos de financiamento líquidos de sociedades do grupo relativos aos períodos de
tributação anteriores à aplicação do regime e ainda não deduzidos apenas podem ser
considerados, nos termos do n.º 2, até ao limite previsto no n.º 1 correspondente à sociedade
a que respeitem, calculado individualmente;
c) A parte do limite não utilizado, a que se refere o n.º 3, por sociedades do grupo em períodos
de tributação anteriores à aplicação do regime apenas pode ser acrescido nos termos
daquele número ao montante máximo dedutível dos gastos de financiamento líquidos da
sociedade a que respeitem, calculado individualmente;
d) Os gastos de financiamento líquidos de sociedades do grupo, bem como a parte do limite não
utilizado a que se refere o n.º 3, relativos aos períodos de tributação em que seja aplicável o
regime, só podem ser utilizados pelo grupo, independentemente da saída de uma ou mais
sociedades do grupo.
6) A opção da sociedade dominante prevista no número anterior deve ser mantida por um período
mínimo de três anos a contar da data em que se inicia a sua aplicação, o qual é automaticamente
prorrogável por períodos de um ano, exceto no caso de renúncia.

57
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

7) A opção e a renúncia mencionadas nos n.os 5 e 6, respetivamente, devem ser comunicadas à


Autoridade Tributária e Aduaneira através do envio, por transmissão eletrónica de dados, da
declaração prevista no artigo 118.º, até ao fim do 3.º mês do período de tributação em que se
pretende iniciar a respetiva aplicação ou dela renunciar.
8) O previsto nos n.os 2 e 3 deixa de ser aplicável quando se verificar, à data do termo do período
de tributação em que é efetuada a dedução ou acrescido o limite, que, em relação àquele a que
respeitam os gastos de financiamento líquidos ou a parte do limite não utilizada, se verificou a
alteração da titularidade de mais de 50 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto do
sujeito passivo, salvo no caso de ser aplicável o disposto no n.º 9 do artigo 52.º ou de ser obtida
autorização do membro do Governo responsável pela área das finanças em caso de reconhecido
interesse económico, mediante requerimento a apresentar na Autoridade Tributária e Aduaneira,
nos prazos previstos nos n.os 13 e 14 do artigo 52.º, consoante os casos.
9) O disposto no presente artigo aplica-se aos estabelecimentos estáveis de entidades não residentes,
com as necessárias adaptações.
10) Sempre que o período de tributação tenha duração inferior a um ano, o limite previsto na alínea
a) do n.º 1 é determinado proporcionalmente ao número de meses desse período de tributação.
11) O disposto no presente artigo não se aplica às entidades sujeitas à supervisão do Banco de
Portugal e do Instituto de Seguros de Portugal, às sucursais em Portugal de instituições de
crédito e outras instituições financeiras ou empresas de seguros, e às sociedades de titularização
de créditos constituídas nos termos do Decreto-Lei n.º 453/99, de 5 de novembro.
12) Para efeitos do presente artigo, consideram-se gastos de financiamento líquidos as importâncias
devidas ou associadas à remuneração de capitais alheios, designadamente juros de descobertos
bancários e de empréstimos obtidos a curto e longo prazos, juros de obrigações e outros títulos
assimilados, amortizações de descontos ou de prémios relacionados com empréstimos obtidos,
amortizações de custos acessórios incorridos em ligação com a obtenção de empréstimos,
encargos financeiros relativos a locações financeiras, bem como as diferenças de câmbio
provenientes de empréstimos em moeda estrangeira, deduzidos dos rendimentos de idêntica
natureza.
13) Para efeitos do presente artigo, o resultado antes de depreciações, amortizações, gastos de
financiamento líquidos e impostos é o apurado na contabilidade, corrigido de:
a) Ganhos e perdas resultantes de alterações de justo valor que não concorram para a
determinação do lucro tributável;
b) Imparidades e reversões de investimentos não depreciáveis ou amortizáveis;
c) Ganhos e perdas resultantes da aplicação do método da equivalência patrimonial ou, no caso
de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do método de
consolidação proporcional;
d) Rendimentos ou gastos relativos a partes de capital às quais seja aplicável o regime previsto
nos artigos 51.º e 51.º-C;
e) Rendimentos ou gastos imputáveis a estabelecimento estável situado fora do território
português relativamente ao qual seja exercida a opção prevista no n.º 1 do artigo 54.º-A;

58
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

f) A contribuição extraordinária sobre o setor energético.


g) A contribuição extraordinária sobre a indústria farmacêutica.

Ex. Prático 12 – Gastos de financiamento

A Sociedade A tem vindo a obter os seguintes resultados:

ANO EBITDA GFL


2017 4.000.000 € 1.200.000 €
2018 3.000.000 € 1.200.000 €
2019 3.000.000 € 900.000 €

Qual será o impacto destes dados na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Decorrente da aplicação do Art.º 67.º vamos chegar às seguintes correções na Modelo


22:

ANO EBITDA GFL ACEITE LIMITES A ACRES CER A DEDUZIR


2017 4.000.000 € 1.200.000 € 1.200.000 € 30% 1.200.000 € 1.000.000 € 0€ 0€
2018 3.000.000 € 1.200.000 € 1.000.000 € 30% 900.000 € 1.000.000 € 200.000 € 0€
2019 3.000.000 € 900.000 € 1.000.000 € 30% 900.000 € 1.000.000 € 0€ 100.000 €

Considerando que em 2018 foram acrescidos 200.000€ por se ter ultrapassado o


limite aceite para aquele ano, pode o valor do acréscimo ser deduzido até 2023.
Assim, em 2019, poder-se-á utilizar já parte do valor remanescente para completar o
limite de 2019, isto é, para além do valor já considerado como gasto do período de
2019 (900.000€) vamos poder deduzir no Campo 795 o valor de 100.000€.

(Campo 779) Encargos financeiros não dedutíveis (ex-art.º 32.º, n.º 2 do EBF)

59
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Este campo só teve aplicação prática até ao período de 2014, uma vez que o n.º 2 do
art.º 32.º do EBF foi revogado a partir de 1 de janeiro de 2014 pela Lei n.º 83.º-C/2013,
de 31 de dezembro.

As sociedades gestoras de participações sociais (SGPS) deviam inscrever neste campo


os encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital de que fossem
titulares e que não concorriam para a formação do lucro tributável

(Campo 713 e 759) Ajustamentos (não dedutíveis e não tributáveis) decorrentes da


aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9)

Tomando como regra que a maioria dos ajustamentos decorrentes da aplicação do justo
valor não relevam para efeitos fiscais, haverá lugar aos necessários ajustamentos nos
Campo 713 (a acrescer) e Campo 759 (a deduzir).

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

9) Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do


lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que
os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou
liquidados, exceto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados,
desde que, quando se trate de instrumentos de capital próprio, tenham um preço formado
num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou indiretamente, uma
participação no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

Existem, como se depreende pelo acima referido, algumas mensurações pelo justo valor
que são aceites fiscalmente, conforme se detalha:

1) a aplicação do justo valor no que respeita a instrumentos financeiros


reconhecidos pelo justo valor através de resultados, por exemplo, os derivados,
nos termos do art.º 49.º. Se estivermos na presença de instrumentos de capital
próprio, só se aceitam os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor
através de resultados se os mesmos tiverem um preço formado num mercado

60
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma


participação no capital inferior a 5%; e
2) a aplicação do justo valor no que respeita às variações em ativos biológicos
consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais

Ex. Prático 13 – Ajustamentos de Justo Valor

A Sociedade A tem os seguintes elementos mensurados ao justo valor:

1) 3 propriedades de investimento valorizadas ao justo valor tendo sido


reconhecido uma valorização de valor de 100.000€;
2) 1 vinha valorizada ao justo valor tendo sido reconhecida uma desvalorização
da mesma no montante de 50.000€;
3) 1 produção de milho valorizada ao justo valor tendo sido reconhecida uma
valorização da mesma no montante de 15.000€;
4) 100.000 ações da Sociedade Alfa (entidade cotada), correspondente a 3% do
seu capital, tendo sido reconhecido uma valorização de justo de valor de
15.000€ em 2019;
5) 150.000 ações da Sociedade Beta (entidade cotada), correspondente a 6% do
seu capital, tendo sido reconhecido uma desvalorização de justo valor em
30.000€ em 2019;

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Decorrente da aplicação das disposições do CIRC vamos chegar aos seguintes


ajustamentos:

1) Campo 759 - A deduzir 100.000€ pela valorização do valor das propriedades


de investimento;
2) Campo 713 - A acrescer 50.000€ pela desvalorização do valor da vinha;
3) A valorização da produção de milho (ativos biológicos consumíveis) tem
relevância fiscal sendo aceite a respetiva valorização no montante de 15.000€;
4) A valorização das 100.000 ações da Sociedade Alfa (entidade cotada) tem
relevância fiscal sendo aceite a respetiva valorização no montante de 15.000€;

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5) Campo 713 - A acrescer 30.000€ pela desvalorização das ações da Sociedade


Beta, uma vez que embora cotada a Sociedade A detém mais de 5% do seu
capital social.

(Campo 743 e 770) - Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º


49.º)

Nestes campos são de inscrever as correções relativas a instrumentos financeiros


derivados, quando ocorram divergências entre o tratamento contabilístico adotado pelo
sujeito passivo e o disposto no artigo 49.º.

Artigo 49.º - Instrumentos financeiros derivados

1) Concorrem para a formação do lucro tributável, salvo os previstos no n.º 3, os rendimentos ou


gastos resultantes da aplicação do justo valor a instrumentos financeiros derivados, ou a
qualquer outro ativo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de cobertura restrito à
cobertura do risco cambial.
2) Relativamente às operações cujo objetivo exclusivo seja o de cobertura de justo valor, quando o
elemento coberto esteja subordinado a outros modelos de valorização, são aceites fiscalmente os
rendimentos ou gastos do elemento coberto reconhecidos em resultados, ainda que não
realizados, na exata medida da quantia igualmente refletida em resultados, de sinal contrário,
gerada pelo instrumento de cobertura.
3) Relativamente às operações cujo objetivo exclusivo seja o de cobertura de fluxos de caixa ou de
cobertura do investimento líquido numa unidade operacional estrangeira, são diferidos os
rendimentos ou gastos gerados pelo instrumento de cobertura, na parte considerada eficaz, até ao
momento em que os gastos ou rendimentos do elemento coberto concorram para a formação do
lucro tributável.
4) Sem prejuízo do disposto no n.º 6, e desde que se verifique uma relação económica incontestável
entre o elemento coberto e o instrumento de cobertura, por forma a que da operação de cobertura
se deva esperar, pela elevada eficácia da cobertura do risco em causa, a neutralização dos
eventuais rendimentos ou gastos no elemento coberto com uma posição simétrica dos gastos ou
rendimentos no instrumento de cobertura, são consideradas operações de cobertura as que
justificadamente contribuam para a eliminação ou redução de um risco real de:
a) Um ativo, passivo, compromisso firme, transação prevista com uma elevada probabilidade ou
investimento líquido numa unidade operacional estrangeira; ou

62
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Um grupo de ativos, passivos, compromissos firmes, transações previstas com uma elevada
probabilidade ou investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira com
características de risco semelhantes; ou
c) Taxa de juro da totalidade ou parte de uma carteira de ativos ou passivos financeiros que
partilhem o risco que esteja a ser coberto.
5) Para efeitos do disposto no número anterior, só é considerada de cobertura a operação na qual o
instrumento de cobertura utilizado seja um derivado ou, no caso de cobertura de risco cambial,
um qualquer ativo ou passivo financeiro.
6) Não são consideradas como operações de cobertura:
a) As operações efetuadas com vista à cobertura de riscos a incorrer por outras entidades, ou
por estabelecimentos da entidade que realiza as operações cujos rendimentos não sejam
tributados pelo regime geral de tributação;
b) As operações que não sejam devidamente identificadas e documentalmente suportadas no
processo de documentação fiscal previsto no artigo 130.º, no que se refere ao relacionamento
da cobertura, ao objetivo e à estratégia da gestão de risco da entidade para levar a efeito a
referida cobertura.
7) A não verificação dos requisitos referidos no n.º 4 determina, a partir dessa data, a
desqualificação da operação como operação de cobertura.
8) Não sendo efetuada a operação coberta, ao valor do imposto relativo ao período de tributação em
que a mesma se efetuaria deve adicionar-se o imposto que deixou de ser liquidado por virtude do
disposto nos nºs 2 e 3, ou, não havendo lugar à liquidação do imposto, deve corrigir-se em
conformidade o prejuízo fiscal declarado.
9) À correção do imposto referida no número anterior são acrescidos juros compensatórios, exceto
quando, tratando-se de uma cobertura prevista no n.º 3, a operação coberta seja efetuada em,
pelo menos, 80% do respetivo montante.
10) Se a substância de uma operação ou conjunto de operações diferir da sua forma, o momento, a
fonte e a natureza dos pagamentos e recebimentos, rendimentos e gastos, decorrentes dessa
operação, podem ser requalificados pela administração tributária de modo a ter em conta essa
substância.

(Campo 710 e 754) Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º,
n.º2)

Como já foi anteriormente referido os rendimentos e os gastos, devem ser imputados


aos períodos em função do regime de periodização económica, sendo que os
rendimentos e os gastos que não sejam desse período só poderão ser fiscalmente aceites
se obedecerem ao disposto no n.º 2 do art.º 18.º.

63
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

2) As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só


são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a
que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas.

De acordo com o acima disposto só poderão ser incluídos os rendimentos e os gastos


que há data do encerramento eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidos.
Quer isto dizer que caso existam rendimentos (a deduzir) ou gastos (a acrescer) no
Quadro 07 da Modelo 22, deverão ser tomadas as seguintes diligencias, respetivamente:

i) proceder à entrega da declaração de substituição do(s) período(s) a que os


rendimentos dizem respeito (até 4 anos); ou
ii) proceder à entrega da declaração de substituição se, se tratar de gastos
referente ao período anterior e não tiverem ainda decorrido mais de 12 meses
a contar do termo do prazo legal para a entrega da Modelo 22, nos termos do
n.º 2 do art.º 122.º), ou apresentar reclamação no prazo de 2 anos após a
entrega da declaração do período a que os gastos respeitam, por aplicação do
n.º 1 do art.º 131.º do CPPT.

Ex. Prático 14 – Rendimentos e Gastos de períodos anteriores

Verificou-se em setembro de 2019 que a Sociedade A não procedeu à contabilização,


em novembro de 2018, de uma fatura referente à avença mensal dos advogados da
empresa no valor de 10.000€ (acrescido de IVA), tendo ainda sido verificado em
dezembro de 2019, que por lapso na integração das vendas a dinheiro do mês de
outubro de 2017, as mesmas não tinham sido registadas na contabilidade, tendo sido
reconhecido apenas em 2019 o rédito no valor de 15.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

64
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando o disposto no n.º 2 do art.º 18.º dever-se-á proceder aos seguintes


ajustamentos:

1) Campo 710 - acrescer 10.000€, referente ao valor dos honorários dos


advogados;
2) Campo 756 - deduzir 15.000€, referente ao valor das vendas a dinheiro de
2016;

De forma a evitar penalizações futuras decorrentes de ações inspetivas ao período de


2017, deverá ser entregue uma declaração de substituição para o ano de 2017, onde
deverá ser acrescido ao resultado fiscal anteriormente entregue o valor de 15.000€.
Por sua vez, a Sociedade A tem ainda a possibilidade de entregar (até ao final de maio
de 2020) uma declaração de substituição para o ano de 2018, onde poderá ser
deduzido ao resultado fiscal anteriormente entregue o valor de 10.000€.

(Campo 711 e 757) Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: diferença
entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor e rédito de juros (art.º 18.º,
n.º5)

A introdução do SNC em 2010, pela aplicação da NCRF 20 e da IAS 18, veio trazer
algumas alterações na forma de reconhecer o Rédito, nomeadamente, quando o
recebimento de dinheiro ou seus equivalentes, proveniente de vendas e prestações de
serviços, for diferido no tempo. Nestes casos vai haver lugar à separação entre o que é
rédito da venda e prestação de serviços e o que é rédito de juros.

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

5) Os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços, bem como os gastos referentes a


inventários e a fornecimentos e serviços externos, são imputáveis ao período de tributação a que
respeitam pela quantia nominal da contraprestação.

Conforme se depreende do acima exposto os réditos relativos a vendas e a prestações de


serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal
da contraprestação. Assim sendo, no Campo 711 (acrescer) vamos corrigir a diferença

65
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição a receber e no Campo 757


(deduzir) vamos corrigir o rédito dos juros, nos períodos de tributação em que forem
considerados.

Ex. Prático 15 – Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido

A Sociedade A vendeu em junho de 2019, inventários por 24.000€, tendo no


momento da venda sido estabelecido com o adquirente o acordo de pagamento em 24
meses. Nesta operação considerou-se que o justo valor da retribuição a receber seria
de 22.500€, tendo este valor sido reconhecido como rédito de vendas e o
remanescente como juros diferidos. Em dezembro de 2019, foram reconhecidos como
rédito de juros o valor de 500€, tendo o remanescente transitado para 2020.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no n.º 5 do art.º 18.º dever-se-á proceder aos seguintes


ajustamentos:

1) Campo 711 - acrescer 1.500€, referente ao valor dos juros que foram diferidos
em junho de 2019;
2) Campo 757 - deduzir 500€, referente ao valor dos juros que foram
reconhecidos como rédito em dezembro de 2019.

(Campo 782 e 791) Gastos referentes a inventários e a fornecimentos e serviços


externos com pagamento diferido: diferença entre a quantia nominal da contraprestação
e o justo valor e gasto de juros (art.º 18.º, n.º5)

Contabilisticamente, pelas razões acima expostas, (aplicação da NCRF 20 e da IAS 18),


se quem vende ou presta um serviço com pagamento diferido tem que diferir o rédito do
juro pelo período do respetivo pagamento, logo do lado de quem compra tem que diferir
o gasto do juros pelo mesmo período.

Conforme se depreende do acima exposto, vamos corrigir, no Campo 782 (acrescer) o


gasto dos juros, nos períodos de tributação em que forem considerados e no Campo 791

66
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(deduzir) vamos corrigir a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da


retribuição a pagar.

Ex. Prático 16 – Gastos de inventários e fornecimentos e serviços externos com


pagamento diferido

A Sociedade B comprou em junho de 2019, inventários por 24.000€, tendo no


momento da compra sido estabelecido com o vendedor o acordo de pagamento em 24
meses. Nesta operação considerou-se que o justo valor da retribuição a pagar seria de
22.500€, tendo este valor sido reconhecido como gasto referente a inventários e o
remanescente como juros diferidos. Em dezembro de 2019, foram reconhecidos como
gasto de juros o valor de 500€, tendo o remanescente transitado para 2020.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no n.º 5 do art.º 18.º dever-se-á proceder aos seguintes


ajustamentos:

1) Campo 782 - acrescer 500€, referente ao valor dos juros que foram
reconhecidos como gasto em dezembro de 2019.
2) Campo 791 – deduzir 1.500€, referente ao valor dos juros que foram diferidos
em junho de 2019;

(Campo 714 e 760) Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º11)

Por regra, de acordo com a Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 2 –


Pagamento com base em ações, o reconhecimento contabilístico do pagamento com
base em ações é feito no momento em que o trabalho é prestado pelo trabalhador, sendo
que o reconhecimento fiscal deve ser feito no período de tributação em que os
respetivos direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se
aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuído e o
preço de exercício pago.

67
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

11) Os pagamentos com base em ações, efetuados aos trabalhadores e membros dos órgãos
estatutários, em razão da prestação de trabalho ou de exercício de cargo ou função, concorrem
para a formação do lucro tributável do período de tributação em que os respetivos direitos ou
opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor
dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o respetivo preço de exercício pago.

O pagamento com base em ações é uma forma diferenciada das entidades pagarem aos
seus colaboradores, pelos serviços prestados, sem que exista um imediato desembolso
efetivo de dinheiro no momento da realização do trabalho.

Ou seja, a entidade reconhece um Gasto (com o Pessoal) embora a contrapartida não


seja um passivo ou uma saída de dinheiro, mas sim um instrumento de capital próprio,
sendo que fiscalmente só se aceitam os gastos no momento em que os direitos ou
opções sejam exercidos. Desta forma iremos acrescer no Campo 714 os valores
reconhecidos contabilisticamente e vamos poder deduzir no Campo 760 os valores que
sejam aceites fiscalmente, isto é, no momento em que os direitos ou opções sejam
exercidos.

Ex. Prático 17 – Pagamento com base em ações

A Sociedade A concedeu 10 opções de ações para cada um dos seus 50 empregados.


O acordo de pagamento baseado em ações exige que o empregado permaneça na
empresa nos próximos três anos. A entidade estima que o justo valor de cada opção
de ações, é de 15€. Com base na probabilidade média ponderada, a Sociedade A
estima que cerca de 20% dos empregados deixarão a empresa nos próximos 3 anos, e
que por isso não estarão aptos a receber as opções.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando os elementos fornecidos chegaríamos ao valor de Gasto com o pessoal


de 2.000€, tendo-se:

68
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• (10 opções x 50 trabalhadores) x 15 (justo valor) x (1 – probabilidade


de saída) : 3 anos = 10 x 50 x 15 x 80% : 3 = 2.000

Considerando o disposto no n.º 11 do art.º 18.º dever-se-á proceder ao seguinte


ajustamento:

1) Campo 714 - acrescer 2.000€, referente ao valor considerado como gasto com
o pessoal

Supondo que no 4.º ano os trabalhadores exerciam os seus direitos sobre a ações e a
empresa efetivamente tinha que pagar os 6.000€ aos seus colaboradores por troca das
ações que estes detinham. Neste caso haveria que utilizar o Campo 760 da Modelo
22.

(Campo 715 e 761) Gastos (ou pagamento ou colocação à disposição dos beneficiários)
de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós
emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º12)

Os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros


benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados, que não sejam considerados
rendimentos de trabalho dependente e não estejam abrangidos pelo disposto no artigo
43.º (realizações de utilidade social), não são dedutíveis no período de tributação em
que são reconhecidos contabilisticamente como gastos, obrigando a correções nos
Campos 715 (a acrescer) e 761 (a deduzir).

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

12) Exceto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43.º, os gastos relativos a benefícios de
cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo
dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente, nos termos da
primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, são imputáveis ao
período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos
respetivos beneficiários.

69
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Relativamente a esta temática mais uma vez se assiste ao distanciamento entre a


contabilidade e fiscalidade, uma vez que a contabilidade segue o regime do acréscimo,
isto é, todos os gastos relacionados com os empregados devem ser reconhecidos
enquanto estes estão ao serviço da empresa, já o CIRC por sua segue uma ótica de caixa
e os gastos só são aceites fiscalmente no momento do seu pagamento.

Ex. Prático 18 – Benefícios aos empregados

A Sociedade A acordou a saída, em junho de 2019, de 2 funcionários, tendo estes,


direito a receber um benefício de cessação de emprego no valor total de 50.000€. Em
2019 a empresa só pagou 20.000 e os restantes 30.000 vão ser pagos em 2020.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando os elementos fornecidos verifica-se que foram reconhecidos como


gastos com o pessoal um montante total de 50.000 em 2019, embora só tenham sido
liquidados 20.000€. Desta forma, considerando o disposto no n.º 12 do art.º 18.º
dever-se-á proceder ao seguinte ajustamento:

1) Campo 715 - acrescer 30.000€, referente ao valor considerado como gasto


com o pessoal e que não foi pago.

Em 2020, ano em que este valor será pago, deverá ser utilizado a Campo 761 para
deduzir o valor que foi acrescido em 2019.

(Campo 717) Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital (ex-art.º
23.º, n.ºs 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5)

Este campo só teve aplicação prática até ao período de 2014.

Deviam ser inscritos neste campo os gastos suportados com a transmissão onerosa de
partes de capital, qualquer que fosse o título por que se operassem, quando detidas pelo
alienante por período inferior a três anos e desde que tivessem sido adquiridas a

70
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

entidades com as quais existiam relações especiais (art.º 63.º, n.º 4) ou a entidades
residentes em território português sujeitos a um regime especial de tributação.

(Campo 721 e 764) Provisões (e reversões) não dedutíveis ou para além dos limites
legais (art.ºs 19.º, n.º 4 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não dedutíveis de
ativos financeiros

No que se refere à constituição de provisões importa ter em atenção que só são aceites
como gasto fiscal as provisões que tenham sido reconhecidas como gastos e que se
enquadrem no art.º 39.º (atendendo-se ainda às limitações do art. 40.º), ou seja só são
dedutíveis as provisões:

i) para processos judiciais em curso;


ii) para garantias a clientes;
iii) técnicas (Instituto de Seguros de Portugal); e
iv) para a reparação de danos de caráter ambiental e só para indústrias extrativas ou
setor de tratamento e eliminação de resíduos).

Serão ainda de inscrever no Campo 721 as perdas esperadas relativas a contratos de


construção, uma vez que as mesmas não são aceites fiscalmente nos termos do n.º 4 do
art.º 19.º.

São, também, de inscrever neste campo as perdas por imparidade de ativos financeiros
que não se enquadrem no âmbito dos art.ºs 28.º-A a 28.º-C, uma vez que as que se
enquadram deverão ser consideradas no Campo 718.

Por sua vez as reversões de perdas de imparidade que se enquadrem nas disposições
acima referidas serão deduzidas no Campo 764.

Artigo 19.º - Contratos de construção

71
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção correspondentes a


gastos ainda não suportados

Artigo 39.º - Provisões fiscalmente dedutíveis

1) Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:


a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em
curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de
tributação;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de
venda e de prestação de serviços;
c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo
Instituto de Seguros de Portugal, de carácter genérico e abstrato, pelas empresas de seguros
sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede
em outro Estado membro da União Europeia;
d) As constituídas com o objetivo de fazer face aos encargos com a reparação dos danos de
caráter ambiental dos locais afetos à exploração, sempre que tal seja obrigatório nos termos
da legislação aplicável e após a cessação desta.
2) A determinação das provisões referidas no número anterior deve ter por base as condições
existentes no final do período de tributação.
3) Quando a provisão for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do respetivo
desconto ficam igualmente sujeitos a este regime.
4) As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se terem
verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos
expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respetivo período de
tributação.
5) O montante anual da provisão para garantias a clientes a que refere a alínea b) do n.º 1 é
determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas no
período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção
entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente suportados nos últimos
três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia
efetuadas nos mesmos períodos.
6) O montante anual acumulado das provisões técnicas, referidas na alínea c) do n.º 1, não devem
ultrapassar os valores mínimos que resultem da aplicação das normas emanadas da entidade de
supervisão.

72
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 40.º - Provisão para a reparação de danos de carácter ambiental

1) A dotação anual da provisão a que se refere a alínea d) do n.º 1 do artigo 39.º corresponde ao
valor que resulta da divisão dos encargos estimados com a reparação de danos de carácter
ambiental dos locais afetos à exploração, nos termos da alínea a) do n.º 3, pelo número de anos
de exploração previsto em relação aos mesmos.
2) Quando se preveja um nível de exploração irregular ao longo do tempo, pode deduzir-se um
montante anual diferente do referido no número anterior, devendo, nesse caso, o sujeito passivo
comunicar à Autoridade Tributária e Aduaneira um plano de constituição da provisão que tenha
em conta aquele nível de exploração, até ao termo do 1.º período de tributação em que sejam
reconhecidos gastos com a sua constituição ou reforço.
3) A constituição da provisão fica subordinada à observância das seguintes condições:
a) Apresentação de um plano previsional de encerramento da exploração, com indicação
detalhada dos trabalhos a realizar com a reparação dos danos de carácter ambiental e a
estimativa dos encargos inerentes, e a referência ao número de anos de exploração previsto e
eventual irregularidade ao longo do tempo do nível previsto de atividade, sujeito a aprovação
pelos organismos competentes;
b) Constituição de um fundo, representado por investimentos financeiros, cuja gestão pode
caber ao próprio sujeito passivo, de montante equivalente ao do saldo acumulado da
provisão no final de cada período de tributação.
4) Sempre que da revisão do plano previsional referido na alínea a) do número anterior resultar
uma alteração da estimativa dos encargos inerentes à recuperação ambiental dos locais afetos à
exploração, ou se verificar uma alteração no número de anos de exploração previsto, deve
proceder-se do seguinte modo:
a) Tratando-se de acréscimo dos encargos estimados ou de redução do número de anos de
exploração, passa a efetuar-se o cálculo da dotação anual considerando o total dos encargos
ainda não provisionado e o número de anos de atividade que ainda restem à exploração,
incluindo o do próprio período de tributação da revisão;
b) Tratando-se de diminuição dos encargos estimados ou de aumento do número de anos de
exploração, a parte da provisão em excesso correspondente ao número de anos já decorridos
deve ser objeto de reposição no período de tributação da revisão.
5) A constituição do fundo a que se refere a alínea b) do n.º 3 é dispensada quando seja exigida a
prestação de caução a favor da entidade que aprova o Plano Ambiental e de Recuperação
Paisagística, de acordo com o regime jurídico de exploração da respetiva atividade.
6) A provisão deve ser aplicada na cobertura dos encargos a que se destina até ao fim do terceiro
período de tributação seguinte ao do encerramento da exploração, podendo este período ser
prorrogado, até ao máximo de cinco períodos de tributação, mediante comunicação prévia à
Autoridade Tributária e Aduaneira, devendo as razões que o justificam integrar o processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º.

73
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

7) A parte da provisão não aplicada nos fins para que a provisão foi constituída é considerada como
rendimento do terceiro período de tributação seguinte ao do encerramento da exploração ou do
último período de tributação em que seja autorizada a utilização da provisão nos termos do
número anterior.

Ex. Prático 19 – Garantias prestadas a clientes

A Sociedade A vendeu em 2019 equipamentos (com garantia) no montante de


3.000.000€, tendo suportado, no mesmo período, o valor de 33.000€ de encargos com
garantias prestadas a clientes, para este efeito constituí ainda em 2019 uma provisão
para garantias a clientes no montante de 35.000€.

Nos anos de 2017 e 2018 as vendas destes equipamentos ascenderam, respetivamente


a 2.800.000€ e 3.200.000€, tendo os encargos com garantia a clientes ascendido a
25.000€ e 32.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no n.º 5 do art.º 39.º o montante anual da provisão para


garantias a clientes é determinado pela aplicação às vendas sujeitas a garantia
efetuadas no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à
que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes
efetivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas
e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos períodos. Assim,
iremos apurar os seguintes valores:

Gastos c/
ANO Vendas
Garantias
2017 2.800.000 € 25.000 €
2018 3.200.000 € 32.000 €
2019 3.000.000 € 33.000 €
Média 3.000.000 € 30.000 €

Desta forma, considerando que o valor (contabilístico) da provisão criada foi de


35.000€, será de considerar um acréscimo no Campo 721 no valor de 5.000€.

74
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 718 e 762) – Perdas por imparidade em inventários para além dos limites legais
(art.º 28.º) e em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais
(art.ºs 28.º-A a 28.º-C)

Considerando que, contabilisticamente, os inventários são mensurados pelo custo ou


valor realizável líquido, dos dois o mais baixo, o n.º 1 do art.º 28.º vem permitir a
dedução das perdas por imparidade em inventários, reconhecidas contabilisticamente no
mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da
diferença entre o respetivo custo de aquisição ou de produção e o valor realizável
líquido referido à data do balanço.

Por sua vez nos termos do n.º 2 do art.º 28.º, considera-se valor realizável líquido o
preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos
do n.º 4 do art.º 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.

Não obstante o facto de poder ser aceites fiscalmente o montante dos custos necessários
de acabamento e venda, existem situações em que a imparidade reconhecida
contabilisticamente é superior ao limite fiscalmente aceite, devendo a diferença apurada
ser corrigida no Campo 718.

Serão também de acrescer as perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis, na parte que
exceda os limites legais que se encontram previstos no artigo 28.º-B, e no artigo 28.º-C.

Por sua vez as reversões de perdas de imparidade que se enquadrem nas disposições
acima referidas serão deduzidas no Campo 762.

Artigo 26.º - Inventários

4) Consideram-se preços de venda os constantes de elementos oficiais ou os últimos que em


condições normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do
período de tributação, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idóneos ou de
controlo inequívoco.

Artigo 28.º - Perdas por imparidade em inventários

1) São dedutíveis no apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em inventários,


reconhecidas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao

75
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo valor
realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele.
2) Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o preço de
venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo
26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.
3) A reversão, parcial ou total, das perdas por imparidade previstas no n.º 1 concorre para a
formação do lucro tributável.
4) Para os sujeitos passivos que exerçam a atividade editorial, o montante anual acumulado das
perdas por imparidade corresponde à perda de valor dos fundos editoriais constituídos por obras
e elementos complementares, desde que tenham decorrido dois anos após a data da respetiva
publicação, que para este efeito se considera coincidente com a data do depósito legal de cada
edição.
5) A desvalorização dos fundos editoriais deve ser avaliada com base nos elementos constantes dos
registos que evidenciem o movimento das obras incluídas nos fundos.

Artigo 28.º-A - Perdas por imparidade em dívidas a receber

1) Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade, quando
contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores:
a) As relacionadas com créditos resultantes da atividade normal, incluindo os juros pelo atraso
no cumprimento de obrigação, que, no fim do período de tributação, possam ser
considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;
b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros.
2) Podem também ser deduzidas para efeitos de determinação do lucro tributável as perdas por
imparidade e outras correções de valor para risco específico de crédito, em títulos e em outras
aplicações, contabilizadas de acordo com as normas contabilísticas aplicáveis, no mesmo período
de tributação ou em períodos de tributação anteriores, pelas entidades sujeitas à supervisão do
Banco de Portugal e pelas sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras instituições
financeiras com sede noutro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico
Europeu, nos termos e com os limites previstos no artigo 28.º-C.
3) As perdas por imparidade e outras correções de valor referidas nos números anteriores que não
devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objetivas que as determinaram,
consideram-se componentes positivas do lucro tributável do respetivo período de tributação.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 28.º-B - Perdas por imparidade em créditos

1) Para efeitos da determinação das perdas por imparidade previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo
anterior, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade
esteja devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de execução, processo de insolvência, processo especial
de revitalização ou procedimento de recuperação de empresas por via extrajudicial ao abrigo
do Sistema de Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE), aprovado pelo
Decreto-Lei n.º 178/2012, de 3 de agosto;
b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e
existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu
recebimento.
2) O montante anual acumulado da perda por imparidade de créditos referidos na alínea c) do
número anterior não pode ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:
a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
3) Não são considerados de cobrança duvidosa:
a) Os créditos sobre o Estado, regiões autónomas e autarquias locais ou aqueles em que estas
entidades tenham prestado aval;
b) Os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à percentagem
de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real;
c) Os créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham, direta ou indiretamente, nos
termos do n.º 6 do artigo 69.º, mais de 10% do capital da empresa ou sobre membros dos
seus órgãos sociais, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1;
d) Os créditos sobre empresas participadas, direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6 do
artigo 69.º, em mais de 10% do capital, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1.
e) Os créditos entre empresas detidas, direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo
69.º, em mais de 10% do capital pela mesma pessoa singular ou coletiva, salvo nos casos
previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1.
4) As percentagens previstas no n.º 2 aplicam-se, igualmente, aos juros pelo atraso no cumprimento
das obrigações, em função da mora dos créditos a que correspondam.

Artigo 28.º-C - Empresas do setor bancário

1) Os montantes anuais acumulados das perdas por imparidade para risco específico de crédito
dedutíveis, nos termos do n.º 2 do artigo 28.º-A, são determinados com observância das regras

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

definidas em decreto regulamentar, que estabelece as classes de mora em que devem ser
enquadrados os vários tipos de créditos e os juros vencidos de acordo com o período decorrido
após o respetivo vencimento ou o período decorrido após a data em que tenha sido formalmente
apresentada ao devedor a exigência da sua liquidação, as percentagens aplicáveis em cada classe
em função da existência ou não de garantia e da natureza da garantia bem como os créditos cujas
imparidades, em função da sua própria natureza ou do tipo de devedor, não são dedutíveis
naqueles termos
2) As perdas por imparidade para risco específico de crédito referidas no n.º 2 do artigo 28.º-A
apenas são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável quando relacionadas com
créditos resultantes da atividade normal do sujeito passivo.
3) As perdas por imparidade em títulos, dedutíveis nos termos do n.º 2 do artigo 28.º-A, são
determinadas de acordo com a normalização contabilística ou outra regulamentação aplicável,
desde que exista prova objetiva de imparidade.
4) (Revogado)
5) As perdas por imparidade em outras aplicações, dedutíveis nos termos do n.º 2 do artigo 28.º-A,
não podem ultrapassar o montante que corresponder ao total da diferença entre a quantia
escriturada das aplicações decorrentes da recuperação de créditos resultantes da atividade
normal do sujeito passivo e a respetiva quantia recuperável, quando esta for inferior àquela.

Ex. Prático 20 – Imparidades de inventários

A Sociedade A detinha em armazém, em 31 de dezembro de 2019, um inventário no


valor de 500.000€. Ainda no mês de dezembro, a Sociedade A realizou a venda de 2
inventários idênticos a este, em condições normais de mercado, pelo valor unitário de
495.000€, tendo pago uma comissão (por cada venda) no valor 5.000€.

A Sociedade A teme uma descida abruta do preço de venda deste equipamento e, em


31 de dezembro, considerou que presumivelmente, o seu preço de venda será de
485.000€ e que os custos estimados para fazer a venda serão de 5.000€. Tomando por
base esta informação, foi constituído uma imparidade contabilística no valor de
20.000€, conforme se detalha:

[500.000 – (485.000 – 5.000)] = 20.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

Considerando o disposto no art.º 26.º, n.º 4, por remissão do art.º 28.º, n.º 2,
fiscalmente será de considerar como valor realizável líquido o preço de venda em
condições normais de mercado. Quer isto dizer que fiscalmente deverá ser
considerada a seguinte imparidade:

[500.000 – (495.000 – 5.000)] = 10.000€.

Desta forma haverá que acrescer no Campo 718 o valor de 10.000€.

Ex. Prático 21 – Imparidades de dívidas a receber

A Sociedade A reconheceu, no período de tributação de 2019, perdas por imparidade


relativamente a dívidas a receber, no montante de 90.000€, valor este correspondente
ao valor total dos seguintes créditos, relativamente aos quais existem provas objetivas
de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento:

1) Clientes de cobrança duvidosa:


i) Sociedade B (participada em 12%), em mora há 36 meses 30.000€;
ii) Sociedade C, em mora há 17 meses 40.000€.
2) Outros devedores e credores:
i) António Silva (ex-CFO da Empresa), em mora há 10 meses 20.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Nos termos do art.º 28.º-B haverá que corrigir no quadro 07 as seguintes situações:

1) Sendo a Sociedade B uma empresa participada em mais de 10% pela


Sociedade A, logo a perda por imparidade não é considerada gasto para
efeitos fiscais [art.º 28.º-B, n.º 3, alínea d)] - 30.000€;
2) Relativamente aos créditos da Sociedade C, considera-se como gasto a quantia
correspondente a 50% de 40.000€ [art.º 28.º-B, n.º 2, alínea b)] - 20.000€; e

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3) Sobre o crédito de António Silva, a perda por imparidade não é fiscalmente


dedutível, por não resultar da atividade normal, [art.º 28.º-A, n.º 1, alínea a),
“a contrário”] - 20.000.

Do acima referido resulta um acréscimo no Campo 718 de 70.000€: (30.000 + 20.000


+ 20.000).

(Campo 719) – Perdas por imparidade de ativos não correntes (art.º 31.º-B) e
depreciações e amortizações (art.º 34.º, n.º 1), não aceites como gastos

O Campo 719 deverá ser utilizado para registar as perdas por imparidade em ativos não
correntes que não sejam aceites fiscalmente, no período de tributação em que ocorrem,
nos termos dos n.ºs 1 a 6 do art.º 31.º-B. Não obstante a sua não aceitação em
determinado período poderão os respetivos valores serem deduzidos nos termos e no
prazo referidos no n.º 7 do referido artigo.

Devendo ainda serem registados neste Campo 719 as depreciações e amortizações que
nos termos do n.º 1 do art. 34.º não possam ser aceites, designadamente as depreciações
e amortizações:

a) De elementos do ativo não sujeitos a deperecimento (p.ex. terrenos);


b) De imóveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a
deperecimento. No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe
atribuído, para efeitos fiscais, 25% do valor global, a não ser que o contribuinte
estime outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites
pela AT. O valor atribuído tem, porém, como limite mínimo o determinado nos
termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) ou, no caso de
este ainda não estar determinado, o correspondente a 25% do valor patrimonial
tributário do imóvel constante da matriz à data da respetiva aquisição (art.º 10.º,
n.ºs 3 e 4 e art.º 22.º, alínea c), ambos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de
14 de setembro);
c) Que resultem da utilização de taxas de depreciação ou amortização superiores às
previstas;

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

d) Praticadas para além do período máximo de vida útil do bem, ressalvando-se os


casos especiais devidamente justificados e aceites pela AT;
e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos elétricos, na
parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor revalorizado que exceda
o montante definido na Portaria n.º 467/2010, de 07/07, bem como dos barcos de
recreio e aviões de turismo, desde que tais bens não estejam afetos à exploração
do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício
da atividade normal do sujeito passivo.
Viaturas Ligeiras de
2012 e
Passageiros ou 2010 2011
seguintes
Mistas
Eléctricas 40.000 € 45.000 € 50.000 €
Outras 40.000 € 30.000 € 25.000 €
f) Relativas à parte correspondente à dedução da diferença positiva entre as mais-
valias e as menos-valias realizadas até ao período de tributação de 2000,
inclusive, que for imputada ao custo de aquisição dos bens em que se
concretizou o reinvestimento nos termos do n.º 6 do artigo 44.º do CIRC
(redação anterior à Lei n.º 30-G/2000, de 29/12).

Esta remissão para o artigo 44.º deve considerar-se efetuada para a anterior redação do
artigo 45.º em vigor até 31 de dezembro de 2000 e que, em parte, continuou a ter
aplicação nos períodos de tributação de 2001 e seguintes, por força dos regimes
transitórios estabelecidos.

De referir ainda que, de acordo com as alterações introduzidas para os períodos que se
iniciem a partir de 1 de janeiro de 2016, os ativos intangíveis com vida útil indefinida
passam a ser amortizados num período máximo de dez anos. Importa depois ter em
atenção se estes ativos, têm enquadramento fiscal para serem amortizáveis nos termos
do art.º 16.º do DR n.º 25/2009, de 14 de setembro.

Desta forma, as amortizações contabilísticas que não estejam previstas no referido


art.º 16.º devem ser acrescidas neste Campo 719.

Neste campo é de deduzir a parcela do custo de aquisição dos ativos intangíveis, das
propriedades de investimento e dos ativos biológicos não consumíveis apurada de
acordo com o artigo 45.º-A do CIRC.

81
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 31.º-B - Perdas por imparidade em ativos não correntes

1) Podem ser aceites como gastos fiscais as perdas por imparidade em ativos não correntes
provenientes de causas anormais comprovadas, designadamente desastres, fenómenos naturais,
inovações técnicas excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no
contexto legal.
2) Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo deve obter a aceitação da
Autoridade Tributária e Aduaneira, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar
até ao fim do 1.º mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que
determinaram as desvalorizações excecionais, acompanhada de documentação comprovativa dos
mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que confirme aqueles factos,
de justificação do respetivo montante, bem como da indicação do destino a dar aos ativos, quando
o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo
período de tributação.
3) Quando os factos que determinaram as desvalorizações excecionais dos ativos e o abate físico, o
desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de tributação, o valor
líquido fiscal dos ativos, corrigido de eventuais valores recuperáveis pode ser aceite como gasto
do período, desde que:
a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos ativos,
através do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os
factos que originaram as desvalorizações excecionais;
b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa, contendo,
relativamente a cada ativo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor
líquido contabilístico e o valor líquido fiscal;
c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles ativos se encontrem,
com a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o
desmantelamento, o abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos;
4) O disposto nas alíneas a) a c) do número anterior deve igualmente observar-se nas situações
previstas no n.º 2, no período de tributação em que venha a efetuar-se o abate físico, o
desmantelamento, o abandono ou a inutilização dos ativos.
5) A aceitação referida no n.º 2 é da competência do diretor de finanças da área da sede, direção
efetiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou do diretor da Unidade dos Grandes
Contribuintes, tratando-se de empresas incluídas no âmbito das suas atribuições.
6) A documentação a que se refere o n.º 3 deve integrar o processo de documentação fiscal, nos
termos do artigo 130.º
7) As perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites
fiscalmente nos termos dos números anteriores são consideradas como gastos, em partes iguais,
durante o período de vida útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto no artigo 46.º, até

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ao período anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a


inutilização ou a transmissão do mesmo.

Artigo 34.º - Depreciações e amortizações não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são aceites como gastos:


a) As depreciações e amortizações de elementos do ativo não sujeitos a deperecimento;
b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita
a deperecimento;
c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos anteriores;
d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil,
ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Autoridade
Tributária e Aduaneira;
e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos
elétricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor revalorizado excedente
ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das
finanças, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo, desde que tais bens não
estejam afetos ao serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício
da atividade normal do sujeito passivo.
2) Para efeitos do disposto na alínea d) do número anterior, o período máximo de vida útil é o que
se deduz das quotas mínimas de depreciação ou amortização, nos termos do n.º 6 do artigo 30.º,
contado a partir do ano de entrada em funcionamento ou utilização dos elementos a que
respeitem.

Artigo 16.º - Ativos intangíveis (DR 25/2009, de 14/09)

1) Os ativos intangíveis são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por


terem uma vigência temporal limitada.
2) São amortizáveis os seguintes ativos intangíveis:
a) Despesas com projetos de desenvolvimento;
b) Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de
produção, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja
utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo.
3) Exceto em caso de deperecimento efetivo, devidamente comprovado e reconhecido pela
Autoridade Tributária e Aduaneira, não são amortizáveis:
a) Trespasses de estabelecimentos comerciais, industriais ou agrícolas;

83
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Elementos mencionados na alínea b) do número anterior quando não se verifiquem as


condições aí referidas.

Ex. Prático 22 – Amortizações acima dos limites fiscais

A Sociedade A depreciou, em 2019, tendo utilizado as taxas máximas previstas no


DR n.º 25/2009, os seguintes bens do seu ativo fixo tangível:

Depreciação Depreciação
ANO Obs Taxa Aquisição
Anual Acumulada
Mobiliário Escritório (1) 12,5% 2018 20.000 € 4.297 € 10.547 €
Viat. Lig. Passageiros (2) 25,0% 2019 50.000 € 12.500 € 12.500 €
Edific. Comercial (3) 2,0% 2015 250.000 € 5.000 € 25.000 €

(1) Foi utilizado o método das quotas decrecentes


(2) Bem adquirido em regime de locação financeira
(3) Valor do terreno desconhecido

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no art.º 34.º vamos ter de ter em atenção as seguintes


correções no Quadro 07:

1) No que se refere ao mobiliário importa ter em atenção que não pode ser
utilizado o método das quotas decrescentes, por aplicação do n.º 2 do art.º 30.º
do CIRC e da alínea c) do n.º 2 do art.º 4.º do Decreto Regulamentar n.º
25/2009 vamos ter que acrescer o valor de 1.797€, dado que:
(13.750 x 31,25%) – (20.000 x 12,5%) = 4.297 – 2.500 = 1.797
2) A viatura ligeira de passageiros:
a. caso seja 100% elétrica, não terá qualquer correção no Modelo 22;
b. caso não seja elétrica, nos termos da alínea e) do n.º 1 do art.º 34.º, terá
que ser acrescido o montante de 6.250€, uma vez que:
(50.000 x 25%) – (25.000 x 25%) = 12.500 – 6.250 = 6.250
3) Depreciação do edifício comercial não está a levar em linha de conta o valor
do terreno, devendo utilizar-se, nos termos do n.º 3 do art.º 10.º do DR n.º

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

25/2009, o valor de 25% para considerar o valor do terreno, desta forma


teremos de acrescer o valor de 1.250€.
(250.000 x 2%) – [75% x (250.000 x 2%)] = 5.000 – 3.750 = 1.250

Deste modo deverá ser acrescido no Campo 719 o valor de 9.297€: (1.797 + 6.250 +
+1.250).

(Campo 781) – Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação anteriores


(art.ºs 28.º, 28.º -A, n.º 1 e 31.º -B, n.º 7)

Não obstante o facto de algumas perdas por imparidade serem tributadas nos períodos
em que são reconhecidas contabilisticamente, existe a possibilidade de as mesmas virem
a ser deduzidas em períodos futuros, devendo para este efeito ser utilizado o Campo
781.

Ainda nos termos do n.º 7 do art.º 31.º-B, n.º 7, as perdas por imparidade de ativos
depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações
excecionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida
útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto no artigo 46.º, até ao período de
tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o
abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo.

Ex. Prático 23 – Dedução de imparidades tributadas anterior

A Sociedade A é detentora de uma determinada máquina, adquirida em 2017 por


80.000€ e com uma vida útil económica e fiscal de 5 anos (D.R. n.º 25/2009), tendo
sofrido uma perda por imparidade em 2018 de 9.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Em 2017 e 2018 tivemos as seguintes depreciações contabilísticas:

• 16.000€ (gasto fiscalmente aceite) = 80.000 x 20%

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Em 2018 tivemos uma perda por imparidade de 9.000€ (gasto não aceite fiscalmente),
sendo a quantia escriturada no valor de 39.000€ determinada da seguinte forma:

• (custo de aquisição) – (depreciações acumuladas) – (perda por


imparidade)
80.000 – 32.000 – 9.000 = 39.000€

A partir de 2019 e até ao final da vida útil do bem a depreciação contabilística, vai ser
de:

• 39.000 : 3 (anos de vida útil restante) = 13.000 (gasto fiscalmente


aceite)

Caso não tivesse sido reconhecida a perda por imparidade, a depreciação anual
fiscalmente aceite seria de 16.000€. Deste modo, para além de se aceitar a
depreciação anual contabilizada, a Sociedade A pode ainda deduzir no Campo 781 o
valor de 3.000€.

(Campo 722) – Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º)

Nos termos do art.º 41.º, só podem ser aceites fiscalmente os créditos que sejam
considerados incobráveis nos termos ai previstos e desde que não tenha sido admitida
perda por imparidade, ou esta se mostre insuficiente. Quer isto dizer que todos os
restantes créditos considerados incobráveis mas que não reúnam as condições previstas
no art.º 41.º devem ser acrescidos no Campo 722.

Artigo 41.º - Créditos incobráveis

1) Os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados gastos ou perdas do período de


tributação, ainda que o respetivo reconhecimento contabilístico já tenha ocorrido em períodos de
tributação anteriores, em qualquer das seguintes situações, desde que não tenha sido admitida
perda por imparidade ou esta se mostre insuficiente:
a) Em processo de execução, após o registo a que se refere a alínea b) do n.º 2 do artigo 717.º
do Código de Processo Civil;
b) Em processo de insolvência, quando a mesma for decretada de caráter limitado ou quando
for determinado o encerramento do processo por insuficiência de bens, ao abrigo da alínea

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

d) do n.º 1 do artigo 230.º e do artigo 232.º, ambos do Código da Insolvência e da


Recuperação de Empresas, ou após a realização do rateio final, do qual resulte o não
pagamento definitivo do crédito;
c) Em processo de insolvência ou em processo especial de revitalização, quando seja proferida
sentença de homologação do plano de insolvência ou do plano de recuperação que preveja o
não pagamento definitivo do crédito;
d) (Revogada)
e) No âmbito de litígios emergentes da prestação de serviços públicos essenciais, após decisão
arbitral;
f) Nos termos do regime jurídico da prestação de serviços públicos essenciais, os créditos se
encontrem prescritos e o seu valor não ultrapasse o montante de € 750.
g) Quando for celebrado e depositado na Conservatória do Registo Comercial acordo sujeito ao
Regime Extrajudicial de Recuperação de Empresas (RERE) que cumpra com o disposto no
n.º 3 do artigo 27.º do RERE e do qual resulte o não pagamento definitivo do crédito.
2) (Revogado)

Ex. Prático 24 – Créditos incobráveis

A Sociedade A considerou, em 2019, como créditos incobráveis os seguintes saldos


de terceiros, por não existir qualquer expetativa de cobrança dos mesmos:

1) Sem instauração de processo judicial com vista à recuperação dos créditos:


a. 10.000€ referente a uma divida da Sociedade B cuja imparidade já
havia sido reconhecida (e aceite fiscalmente) na totalidade no final de
2016;
b. 15.000€ referente a uma divida da Sociedade C cuja imparidade estava
reconhecido em apenas 50% no final de 2018.
2) 20.000€ referente a uma divida da Sociedade D por ter sido decretada o
encerramento do processo de insolvência, não tendo sido criada qualquer
imparidade para este valor até ao final de 2018.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando o disposto no art.º 41.º vamos ter de acrescer em 2019 no Campo 722 o
valor de 7.500€, uma vez que:

1) os 10.000€ da Sociedade B, embora sem qualquer processo judicial com vista


à recuperação dos créditos, já tinha sido reconhecida a sua imparidade a
100%, pelo que não há lugar ao registo de qualquer acréscimo à matéria
coletável;
2) os 15.000€ da Sociedade C, foram registados como incobráveis, mas só
tinham a imparidade reconhecida a 50% e como não tinham qualquer processo
judicial com vista à recuperação dos créditos, não reúnem as condições de
aceitabilidade do art. 41.º razão pela qual será acrescido o valor de 7.500€;
3) os 20.000€ da Sociedade D, também reúnem as condições do art. 41.º razão
pela qual não há lugar ao registo de qualquer acréscimo.

(Campo 720) – 40% do aumento das depreciações dos ativos fixos tangíveis em
resultado de reavaliação fiscal (art.º 15.º, n.º 2 do DR 25/2009, de 14/9)

Não obstante o último diploma que permite a realização de reavaliações fiscais remontar
a 1998, nomeadamente pela aplicação do Decreto-Lei n.º 31/98, de 11 de fevereiro,
dada a longevidade de alguns bens sujeitos a reavaliação, continua a estar a existir o
Campo 720 onde deverá ser considerado (a acrescer) 40% do acréscimo das
depreciações anuais resultante das reavaliações ao abrigo de legislação fiscal.

(Campo 763) – Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação


anteriores (art.º 20.º do DR 25/2009, de 14/9)

Nos termos do n.º 3 do art.º 1.º do DR n.º 25/2009, de 14/09, serão aceites para efeitos
fiscais as depreciações e amortizações que tenham sido contabilizadas como gastos no
mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.

Por sua vez, o artigo 20.º do mesmo diploma estabelece que as depreciações e
amortizações que não tenham sido consideradas como gastos fiscais no período de

88
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

tributação em que foram contabilizadas por excederem as importâncias máximas


admitidas são aceites como gastos fiscais nos períodos de tributação seguintes
(devendo-se utilizar o Campo 763), desde que não sejam excedidas as quotas máximas
fixadas.

Artigo 1.º - Condições gerais de aceitação das depreciações e amortizações (DR 25/2009, de 14/09)

3) As depreciações e amortizações só são aceites para efeitos fiscais desde que contabilizadas como
gastos no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.

Artigo 20.º - Depreciações e amortizações tributadas (DR 25/2009, de 14/09)

As depreciações e amortizações que não sejam consideradas como gastos fiscais no período de
tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias máximas admitidas, são
aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida em que não se excedam as quotas
máximas de depreciação ou amortização fixadas no presente decreto regulamentar.

Ex. Prático 25 – Depreciações não aceites em períodos anteriores

Em 2015, a Sociedade A procedeu à aquisição de um equipamento laboratorial no


valor de 50.000€, tendo procedido ao seu reconhecimento como ativo fixo tangível e
atribuído uma vida útil esperada de quatro anos.

O D.R. n.º 25/2009 prevê, para estes equipamentos, uma vida útil de cinco anos.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o plano de depreciação do equipamento vamos ter os seguintes valores


anuais:

89
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Depreciação Depreciação Correção no


ANO
Anual Aceite Q07
2015 12.500 € 10.000 € 2.500 €
2016 12.500 € 10.000 € 2.500 €
2017 12.500 € 10.000 € 2.500 €
2018 12.500 € 10.000 € 2.500 €
2019 0€ 10.000 € -10.000 €

Deste modo, embora em 2019 a empresa já não reconheça contabilisticamente


qualquer depreciação, vai poder beneficiar neste período dos valores que não foram
aceites fiscalmente em períodos anteriores, podendo deduzir no Campo 763 o valor
de 10.000€.

(Campo 792) – Gasto fiscal relativo a ativos intangíveis, propriedades de investimento e


ativos biológicos não consumíveis (art.º 45.º -A)

Nos termos do Art.º 45.º-A, dever-se-á ter em atenção que:

1) os ativos intangíveis (adquiridos em ou após 1 de janeiro de 2014) reconhecidos


autonomamente, nos termos da normalização contabilística, nas contas individuais
do sujeito passivo: deduz-se (em partes iguais) 1/20 do custo de aquisição, após o
reconhecimento inicial, de elementos de propriedade industrial adquiridos a título
oneroso que não tenham vigência temporal limitada e do goodwill adquirido numa
concentração de atividades empresariais.
2) as propriedades de investimento que sejam subsequentemente mensuradas ao justo
valor: deduz-se, em partes iguais, uma parcela do custo de aquisição, das grandes
reparações e beneficiações e das benfeitorias, durante o período de vida útil que
resulta da aplicação da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite
caso o ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.
3) os ativos biológicos não consumíveis que sejam subsequentemente mensurados ao
justo valor: deduz-se, em partes iguais, uma parcela do custo de aquisição durante o
período de vida útil que resulta da aplicação da quota mínima de depreciação que
seria fiscalmente aceite caso o ativo permanecesse reconhecido ao custo de
aquisição.

Artigo 45.º-A - Ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos não consumíveis

90
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1) É aceite como gasto fiscal, em partes iguais, durante os primeiros 20 períodos de tributação após
o reconhecimento inicial, o custo de aquisição dos seguintes ativos intangíveis quando
reconhecidos autonomamente, nos termos da normalização contabilística, nas contas individuais
do sujeito passivo:
a) Elementos da propriedade industrial tais como marcas, alvarás, processos de produção,
modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e que não tenham
vigência temporal limitada;
b) O goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais.
2) O custo de aquisição, as grandes reparações e beneficiações e as benfeitorias das propriedades
de investimento que sejam subsequentemente mensuradas ao justo valor é aceite como gasto para
efeitos fiscais, em partes iguais, durante o período de vida útil que se deduz da quota mínima de
depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de
aquisição.
3) O custo de aquisição dos ativos biológicos não consumíveis, que sejam subsequentemente
mensurados ao justo valor, é aceite como gasto para efeitos fiscais, em partes iguais, durante o
período de vida útil que se deduz da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite
caso esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.
4) O disposto no n.º 1 não é aplicável:
a) Aos ativos intangíveis adquiridos no âmbito de operações de fusão, cisão ou entrada de
ativos, quando seja aplicado o regime especial previsto no artigo 74.º;
b) Ao goodwill respeitante a participações sociais;
c) Aos ativos intangíveis adquiridos a entidades residentes em país, território ou região sujeitos
a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do
membro do Governo responsável pela área das finanças.
d) Aos ativos intangíveis adquiridos a entidades com as quais existam relações especiais nos
termos do n.º 4 do artigo 63.º

Ex. Prático 26 – Amortização de marca

Em 2013 a Sociedade A adquiriu uma marca por 100.000€ e em 2014 adquiriu uma
outra marca por 150.000€.

A partir do ano de 2016, ambas as marcas passaram a ser amortizada em 10 anos.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

91
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando o disposto no Art.º 45.º-A apenas será aceite fiscalmente o valor da


marca adquirida em 2014, pelo deverão ser efetuadas as seguintes correções no
Quadro 07:

1) a acrescer o valor de 25.000€ = (100.000€ + 150.000€)/10 – Campo 719


2) a deduzir o valor de 7.500€ (150.000€ : 20) – Campo 792

(Campo 793) – 50% dos rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade


industrial (art.º 50.º-A)

(cf. art.º 12.º, n.º 2 da Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro).

Os rendimentos provenientes de contratos que tenham por objeto a cessão ou a


utilização temporária de direitos de patentes e desenhos ou modelos industriais,
incluindo os decorrentes da violação desses direitos, registados em ou após 1 de janeiro
de 2014, concorrem em metade do seu valor para a determinação do lucro tributável,
desde que se verifiquem cumulativamente as condições referidas do artigo 50.º-A.

Considerando que contabilisticamente o valor do rendimento se encontra incluído


resultado líquido do período, dever-se-á deduzir metade do seu valor neste Campo 793.

Artigo 50.º-A - Rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade industrial

1) Concorrem para a determinação do lucro tributável em apenas metade do seu valor os


rendimentos provenientes de contratos que tenham por objeto a cessão ou a utilização temporária
dos seguintes direitos de propriedade industrial sujeitos a registo:
a) Patentes;
b) Desenhos ou modelos industriais.
2) O disposto no número anterior é igualmente aplicável aos rendimentos decorrentes da violação
dos direitos de propriedade industrial aí referidos.
3) O disposto no n.º 1 depende da verificação cumulativa das seguintes condições:
a) (Revogada)
b) O cessionário utilize os direitos de propriedade industrial na prossecução de uma atividade
de natureza comercial, industrial ou agrícola;
c) Os resultados da utilização dos direitos de propriedade industrial pelo cessionário não se
materializem na entrega de bens ou prestações de serviços que originem gastos fiscalmente
dedutíveis na entidade cedente, ou em sociedade que com esta esteja integrada num grupo de

92
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

sociedades ao qual se aplique o regime especial previsto no artigo 69.º, sempre que entre
uma ou outra e o cessionário existam relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º;
d) O cessionário não seja uma entidade residente em país, território ou região onde se encontre
sujeita a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por
portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.
e) O sujeito passivo a cujos rendimentos seja aplicável o disposto no n.º 1 disponha de registos
contabilísticos que permitam identificar os gastos e perdas incorridos ou suportados para a
realização das atividades de investigação e desenvolvimento diretamente imputáveis ao
direito de propriedade industrial objeto de cessão ou utilização temporária, e se encontrem
organizados de modo a que esses rendimentos possam claramente distinguir-se dos restantes.
4) O disposto no presente artigo não se aplica aos rendimentos decorrentes de prestações acessórias
de serviços incluídas nos contratos referidos no n.º 1, os quais, para o efeito, devem ser
autonomizados dos rendimentos provenientes da cessão ou da utilização temporária de direitos de
propriedade industrial.
5) Os rendimentos a que se aplique o disposto no n.º 1 são também considerados em apenas metade
do seu valor para efeitos do cálculo da fração prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 91.º
6) Para efeitos do presente artigo, considera-se rendimento proveniente de contratos que tenham por
objeto a cessão ou a utilização temporária de direitos de propriedade industrial, o saldo positivo
entre os rendimentos e ganhos auferidos no período de tributação em causa e os gastos ou perdas
incorridos ou suportados, nesse mesmo período de tributação, pelo sujeito passivo para a
realização das atividades de investigação e desenvolvimento de que tenha resultado, ou que
tenham beneficiado, o direito de propriedade industrial ao qual é imputável o rendimento.
7) O disposto nos n.ºs 1 e 2 apenas é aplicável à parte do rendimento, calculado nos termos do
número anterior, que exceda o saldo negativo acumulado entre os rendimentos e ganhos relativos
a cada direito de propriedade industrial e os gastos e perdas incorridos com a realização das
atividades de investigação para o respetivo desenvolvimento, registados nos períodos de
tributação anteriores.
8) A dedução ao lucro tributável a que se referem os números anteriores não pode exceder o
montante que resulte da aplicação da seguinte fórmula
(DQ : DT) x RT x 50%
em que:
DQ = «Despesas qualificáveis incorridas para desenvolver o ativo protegido pela Propriedade
Industrial», as quais correspondem aos gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito
passivo com atividades de investigação e desenvolvimento por si realizadas de que tenha
resultado, ou que tenham beneficiado, o direito de propriedade industrial em causa, bem como os
relativos à contratação de tais atividades com qualquer outra entidade com a qual não esteja em
situação de relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º;
DT = «Despesas totais incorridas para desenvolver o ativo protegido pela Propriedade
Industrial», as quais correspondem a todos os gastos ou perdas incorridos ou suportados pelo
sujeito passivo para a realização das atividades de investigação e desenvolvimento de que tenha

93
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

resultado, ou que tenham beneficiado, o direito de propriedade industrial em causa, incluindo os


contratados com entidades com as quais esteja em situação de relações especiais nos termos do
n.º 4 do artigo 63.º, bem como, quando aplicável, as despesas com a aquisição do direito de
propriedade industrial;
RT = «Rendimento total derivado do ativo IP», o qual corresponde ao montante apurado nos
termos dos n.ºs 6 e 7.
9) Para efeitos da aplicação da fórmula prevista no número anterior:
a) Apenas são considerados os gastos ou perdas incorridos ou suportados que estejam
diretamente relacionados com as atividades de investigação e desenvolvimento, tal como
definidas no artigo 36.º do Código Fiscal ao Investimento, aprovado pelo Decreto-Lei n.º
162/2014, de 31 de outubro, alterado pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março, ficando
excluídos, nomeadamente, os gastos e perdas de natureza financeira tais como juros, bem
como os relativos à aquisição, construção ou depreciação de imóveis;
b) O montante total das «Despesas qualificáveis incorridas para desenvolver o ativo protegido
pela propriedade industrial» é majorado em 30%, tendo como limite o montante das
«Despesas totais incorridas para desenvolver o ativo protegido pela propriedade industrial».

(Campo 754) – Despesas ou encargos de projeção económica plurianual contabilizados


como gasto na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente [art.º 22.º al. f) do DR
25/2009, de 14/9]

Este campo só teve aplicação prática até ao período de 2011.

(Campo 723) – Realizações de utilidade social não dedutíveis (art.º 43.º)

As realizações de utilidade social são encargos suportados pelas empresas em beneficio


dos trabalhadores, estando a sua aceitabilidade regida pelo art.º 43.º.

O n.º 1 do referido artigo vem estabelecer que o caráter geral de atribuição dos
benefícios é suficiente para se considerar a sua dedutibilidade fiscal. Deste modo são
considerados gastos do período de tributação os suportados com a manutenção
facultativa de creches, lactários, jardins de infância, cantinas, bibliotecas e escolas,
incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, bem como outras
realizações de utilidade social, reconhecidas pela AT, feitas em benefício do pessoal ou
dos reformados da empresa e seus familiares, desde que tenham caráter geral e não

94
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de


difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários.

Por sua vez o n.º 2 do art.º 43.º vem estabelecer que são também considerados gastos do
período de tributação, até ao limite de 15% das despesas com o pessoal contabilizadas a
título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os
suportados com:

c) contratos de seguros de acidentes pessoais, bem como contratos de seguros de


vida, de doença ou saúde, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis
ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam,
exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma,
benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos
trabalhadores da empresa;
d) contratos de seguros de doença ou saúde em benefício dos trabalhadores,
reformados ou respetivos familiares.

O limite dos 15% é ainda elevado para 25% se os trabalhadores não tiverem direito a
pensões da segurança social, estando a aceitabilidade destes gastos dependente da
verificação das condições enunciadas no n.º 4 do mesmo artigo.

De referir ainda que o n.º 9 do art.º 43.º prevê a majoração em 40% dos gastos previstos
no n.º 1 e que respeitem a creches, lactários e jardins-de-infância em benefício do
pessoal da empresa, seus familiares ou outros, devendo este valor ser deduzido no
Campo 774 – Benefícios fiscais do Quadro 07.

Artigo 43.º - Realizações de utilidade social

1) São também dedutíveis os gastos do período de tributação, incluindo depreciações ou


amortizações e rendas de imóveis, relativos à manutenção facultativa de creches, lactários,
jardins-de-infância, cantinas, bibliotecas e escolas, bem como outras realizações de utilidade
social como tal reconhecidas pela Direcção-Geral dos Impostos, feitas em benefício do pessoal ou
dos reformados da empresa e respetivos familiares, desde que tenham carácter geral e não
revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou
complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários.
2) São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15% das despesas
com o pessoal contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao
período de tributação, os suportados com:

95
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

a) Contratos de seguros de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, de
doença ou saúde, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer
regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de
reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez
ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa;
b) Contratos de seguros de doença ou saúde em benefício dos trabalhadores, reformados ou
respetivos familiares.
3) O limite estabelecido no número anterior é elevado para 25%, se os trabalhadores não tiverem
direito a pensões da segurança social.
4) Aplica-se o disposto nos n.ºs 2 e 3 desde que se verifiquem, cumulativamente, as seguintes
condições, à exceção das alíneas d) e e), quando se trate de seguros de doença ou saúde, de
acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte ou
invalidez:
a) Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes
da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as
classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;
b) Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para todos os
trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em
cumprimento de instrumentos de regulamentação coletiva de trabalho;
c) Sem prejuízo do disposto no n.º 6, a totalidade dos prémios e contribuições previstos nos n.ºs
2 e 3 deste artigo em conjunto com os rendimentos da categoria A isentos nos termos do n.º 1
do artigo 18.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais não devem exceder, anualmente, os limites
naqueles estabelecidos ao caso aplicáveis, não sendo o excedente considerado gasto do
período de tributação;
d) Sejam efetivamente pagos sob a forma de prestação pecuniária mensal vitalícia pelo menos
dois terços dos benefícios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivência, sem prejuízo da
remição de rendas vitalícias em pagamento que não tenham sido fixadas judicialmente, nos
termos e condições estabelecidos em norma regulamentar emitida pela respetiva entidade de
supervisão, e desde que seja apresentada prova dos respetivos pressupostos pelo sujeito
passivo;
e) As disposições de regime legal da pré-reforma e do regime geral de segurança social sejam
acompanhadas, no que se refere à idade e aos titulares do direito às correspondentes
prestações, sem prejuízo de regime especial de segurança social, de regime previsto em
instrumento de regulamentação coletiva de trabalho ou de outro regime legal especial, ao
caso aplicáveis;
f) A gestão e disposição das importâncias despendidas não pertençam à própria empresa, os
contratos de seguros sejam celebrados com empresas de seguros que possuam sede, direção
efetiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que
estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, e os fundos de
pensões ou equiparáveis sejam constituídos de acordo com a legislação nacional ou geridos

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a


Diretiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam
autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em
território português;
g) Não sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte
do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS.
5) Para os efeitos dos limites estabelecidos nos n.ºs 2 e 3, não são considerados os valores atuais
dos encargos com pensionistas já existentes na empresa à data da celebração do contrato de
seguro ou da integração em esquemas complementares de prestações de segurança social
previstos na respetiva legislação, devendo esse valor, calculado actuarialmente, ser certificado
pelas seguradoras ou outras entidades competentes.
6) As contribuições destinadas à cobertura de responsabilidades com os benefícios previstos no n.º 2
do pessoal no ativo em 31 de dezembro do ano anterior ao da celebração dos contratos de seguro
ou das entradas para fundos de pensões correspondentes aos benefícios por tempo de serviço
anterior a essa data, são igualmente aceites como gastos nos termos e condições estabelecidos
nos n.ºs 2, 3 e 4, podendo, no caso de aquelas responsabilidades ultrapassarem os limites
estabelecidos naqueles dois primeiros números, mas não o dobro dos mesmos, o montante do
excesso ser também aceite como gasto, anualmente, por uma importância correspondente, no
máximo, a um sétimo daquele excesso, sem prejuízo da consideração deste naqueles limites,
devendo o valor atual daquelas responsabilidades ser certificado por seguradoras, sociedades
gestoras de fundos de pensões ou outras entidades competentes.
7) As contribuições suplementares destinadas à cobertura de responsabilidades por encargos com
benefícios previstos no n.º 2, quando efetuadas em consequência de alteração dos pressupostos
atuariais em que se basearam os cálculos iniciais daquelas responsabilidades, reportados à data
da celebração do contrato de seguro ou da constituição do fundo de pensões ou à data em que as
responsabilidades foram transferidas, e desde que devidamente certificadas pelas entidades
competentes, podem também ser aceites como gastos nos seguintes termos:
a) No período de tributação em que sejam efetuadas, num prazo máximo de cinco, contado
daquele em que se verificou a alteração dos pressupostos atuariais ou a transferência de
responsabilidades;
b) Na parte em que não excedam o montante acumulado das diferenças entre os valores dos
limites previstos nos n.ºs 2 ou 3 relativos ao período constituído pelos 10 períodos de
tributação imediatamente anteriores ou, se inferior, ao período contado desde o período de
tributação da transferência das responsabilidades ou da última alteração dos pressupostos
atuariais e os valores das contribuições efetuadas e aceites como gastos em cada um desses
períodos de tributação.
8) Para efeitos do disposto na alínea b) do número anterior, não são consideradas as contribuições
suplementares destinadas à cobertura de responsabilidades com pensionistas, não devendo
igualmente ser tidas em conta para o cálculo daquelas diferenças as eventuais contribuições
efetuadas para a cobertura de responsabilidades passadas nos termos do n.º 6.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

9) Os gastos referidos no n.º 1, quando respeitem a creches, lactários e jardins-de-infância em


benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, são considerados, para efeitos da
determinação do lucro tributável, em valor correspondente a 140%.
10) No caso de incumprimento das condições estabelecidas nos n.ºs 2, 3 e 4, à exceção das referidas
nas alíneas c) e g) deste último número, ao valor do IRC liquidado relativamente a esse período
de tributação deve ser adicionado o IRC correspondente aos prémios e contribuições
considerados como gasto em cada um dos períodos de tributação anteriores, nos termos deste
artigo, agravado de uma importância que resulta da aplicação ao IRC correspondente a cada um
daqueles períodos de tributação do produto de 10% pelo número de anos decorridos desde a data
em que cada um daqueles prémios e contribuições foram considerados como gastos, não sendo,
em caso de resgate em benefício da entidade patronal, considerado como rendimento do período
de tributação a parte do valor do resgate correspondente ao capital aplicado.
11) No caso de resgate em benefício da entidade patronal, não se aplica o disposto no número
anterior se, para a transferência de responsabilidades, forem celebrados contratos de seguro de
vida com outros seguradores, que possuam sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em
território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste
território em livre prestação de serviços, ou se forem efetuadas contribuições para fundos de
pensões constituídos de acordo com a legislação nacional, ou geridos por instituições de
realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Diretiva n.º 2003/41/CE,
do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar
contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português, em que,
simultaneamente, seja aplicada a totalidade do valor do resgate e se continuem a observar as
condições estabelecidas neste artigo.
12) No caso de resgate em benefício da entidade patronal, o disposto no n.º 10 pode igualmente não
se aplicar, se for demonstrada a existência de excesso de fundos originada por cessação de
contratos de trabalho.
13) Não concorrem para os limites estabelecidos nos n.ºs 2 e 3 as contribuições suplementares para
fundos de pensões e equiparáveis destinadas à cobertura de responsabilidades com benefícios de
reforma que resultem da aplicação:
a) Das normas internacionais de contabilidade por determinação do Banco de Portugal às
entidades sujeitas à sua supervisão, sendo consideradas como gastos durante o período
transitório fixado por esta instituição;
b) Do Plano de Contas para as Empresas de Seguros em vigor, aprovado pelo Instituto de
Seguros de Portugal, sendo consideradas como gastos, de acordo com um plano de
amortização de prestações uniformes anuais, por um período transitório de cinco anos
contado a partir do exercício de 2008;
c) Das normas internacionais de contabilidade adotadas pela União Europeia ou do SNC,
consoante os casos, sendo consideradas como gastos, em partes iguais, no período de
tributação em que se aplique pela primeira vez um destes novos referenciais contabilísticos e
nos quatro períodos de tributação subsequentes.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

14) A condição a que se refere a alínea b) do n.º 4 pode deixar de se verificar desde que seja
demonstrado que a diferenciação introduzida tem por base critérios objetivos, designadamente
em caso de entidades sujeitas a processos de reestruturação empresarial, devendo esta alteração
ser comunicada à Autoridade Tributária e Aduaneira até ao termo do período de tributação em
que ocorra.
15) Consideram-se incluídos no n.º 1 os gastos suportados com a aquisição de passes sociais em
benefício do pessoal do sujeito passivo, verificados os requisitos aí exigidos.

Ex. Prático 27 – Seguros de Vidal

A Sociedade A contratualizou em 2019 com a Seguradora B, um contrato de seguro


de vida a favor da generalidade dos seus trabalhadores, no montante de 40.000€. Os
gastos com o pessoal (remunerações) contabilizados no período de tributação foram
de 200.000€. Os trabalhadores têm direito a pensões da segurança social.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando que os gastos de caráter generalizado, nos termos do n.º 2 do art. 43.º
relevam até 15% do montante global dos gastos com o pessoal, importa aferir se este
limite foi ultrapassado em 2019.

O montante fiscalmente aceite é 200.000€ X 15% = 30.000

Desta forma será de acrescer no Campo 723 o valor de 10.000€:

• (gasto considerado) – (gasto aceite) = 40.000€ - 30.000€

Ex. Prático 28 – Outras realizações de utilidade social

Em 2019, a Sociedade A atribuiu vales de infância para todos os trabalhadores com


filhos com menos de 7 anos; subscreveu apenas um PPR a favor do seu gerente e no
Natal suportou os gastos com a festa de Natal dos empregados.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o caráter generalizado de atribuição dos vales de refeição e do jantar de


Natal, verifica-se que estes gastos serão aceites fiscalmente, havendo apenas a
considerar o limite dos 15% nos termos do n.º 2 do art. 43.º. No que se refere ao PPR
o mesmo poderá ser aceite fiscalmente desde que sujeito a tributação em sede de IRS
na esfera do gerente.

(Campo 737) –50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes
de capital próprio (ex-art.º 45.º, n.º 3, parte final)

Este campo só teve aplicação prática até ao período de 2014, atendendo à redação do
ex-artigo 45.º, n.º 3, parte final.

Neste campo eram inscritas, em 50%, as importâncias relativas a outras perdas (que não
fossem sujeitas a menos-valias, dado que estas obedeciam ao “mecanismo” das mais-
valias e menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital
próprio.

(Campo 744) – Correções relativas a preços de transferência (art.º 63.º, n.º 8)

O n.º 4 do art.º 63.º começa por definir que existem relações especiais entre duas
entidades nas situações em que uma tem o poder de exercer, direta ou indiretamente,
uma influência significativa nas decisões de gestão da outra, caraterização nas suas
alíneas as várias formas de relações especiais.

Por sua vez o n.º 1 do art.º 63.º vem estabelecer que devem ser contratados entre
entidades com relações especiais os mesmos preços que se estabelecem entre empresas
sem qualquer relação especial, ou seja devem ser aceites e praticados termos ou
condições substancialmente idênticos aos que normalmente seriam contratados, aceites
e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis.

100
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 63.º - Preços de transferência

1) Nas operações comerciais, incluindo, designadamente, operações ou séries de operações sobre


bens, direitos ou serviços, bem como nas operações financeiras, efetuadas entre um sujeito
passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou não a IRC, com a qual esteja em situação de
relações especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos ou condições
substancialmente idênticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e praticados entre
entidades independentes em operações comparáveis.
2) O sujeito passivo deve adotar, para a determinação dos termos e condições que seriam
normalmente acordados, aceites ou praticados entre entidades independentes, o método ou
métodos suscetíveis de assegurar o mais elevado grau de comparabilidade entre as operações ou
séries de operações que efetua e outras substancialmente idênticas, em situações normais de
mercado ou de ausência de relações especiais, tendo em conta, designadamente, as
características dos bens, direitos ou serviços, a posição de mercado, a situação económica e
financeira, a estratégia de negócio, e demais características relevantes dos sujeitos passivos
envolvidos, as funções por eles desempenhadas, os ativos utilizados e a repartição do risco.
3) Os métodos utilizados devem ser:
a) O método do preço comparável de mercado, o método do preço de revenda minorado ou o
método do custo majorado;
b) O método do fracionamento do lucro, o método da margem líquida da operação ou outro,
quando os métodos referidos na alínea anterior não possam ser aplicados ou, podendo sê-lo,
não permitam obter a medida mais fiável dos termos e condições que entidades
independentes normalmente acordariam, aceitariam ou praticariam.
4) Considera-se que existem relações especiais entre duas entidades nas situações em que uma tem o
poder de exercer, direta ou indiretamente, uma influência significativa nas decisões de gestão da
outra, o que se considera verificado, designadamente, entre:
a) Uma entidade e os titulares do respetivo capital, ou os cônjuges, ascendentes ou
descendentes destes, que detenham, direta ou indiretamente, uma participação não inferior a
20% do capital ou dos direitos de voto;
b) Entidades em que os mesmos titulares do capital, respetivos cônjuges, ascendentes ou
descendentes detenham, direta ou indiretamente, uma participação não inferior a 20% do
capital ou dos direitos de voto;
c) Uma entidade e os membros dos seus órgãos sociais, ou de quaisquer órgãos de
administração, direção, gerência ou fiscalização, e respetivos cônjuges, ascendentes e
descendentes;
d) Entidades em que a maioria dos membros dos órgãos sociais, ou dos membros de quaisquer
órgãos de administração, direção, gerência ou fiscalização, sejam as mesmas pessoas ou,
sendo pessoas diferentes, estejam ligadas entre si por casamento, união de facto legalmente
reconhecida ou parentesco em linha reta;

101
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

e) Entidades ligadas por contrato de subordinação, de grupo paritário ou outro de efeito


equivalente;
f) Empresas que se encontrem em relação de domínio, nos termos do artigo 486.º do Código
das Sociedades Comerciais;
g) Entidades cujo relacionamento jurídico possibilita, pelos seus termos e condições, que uma
condicione as decisões de gestão da outra, em função de factos ou circunstâncias alheios à
própria relação comercial ou profissional;
h) Uma entidade residente ou não residente com estabelecimento estável situado em território
português e uma entidade sujeita a um regime fiscal claramente mais favorável residente em
país, território ou região constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças.
5) Para efeitos do cálculo do nível percentual de participação indireta no capital ou nos direitos de
voto a que se refere o número anterior, nas situações em que não haja regras especiais definidas,
são aplicáveis os critérios previstos no n.º 2 do artigo 483.º do Código das Sociedades
Comerciais.
6) O sujeito passivo deve manter organizada, nos termos estatuídos para o processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º, a documentação respeitante à política adotada
em matéria de preços de transferência, incluindo as diretrizes ou instruções relativas à sua
aplicação, os contratos e outros atos jurídicos celebrados com entidades que com ele estão em
situação de relações especiais, com as modificações que ocorram e com informação sobre o
respetivo cumprimento, a documentação e informação relativa àquelas entidades e bem assim às
empresas e aos bens ou serviços usados como termo de comparação, as análises funcionais e
financeiras e os dados sectoriais, e demais informação e elementos que tomou em consideração
para a determinação dos termos e condições normalmente acordados, aceites ou praticados entre
entidades independentes e para a seleção do método ou métodos utilizados.
7) O sujeito passivo deve indicar, na declaração anual de informação contabilística e fiscal a que se
refere o artigo 121.º, a existência ou inexistência, no período de tributação a que aquela respeita,
de operações com entidades com as quais está em situação de relações especiais, devendo ainda,
no caso de declarar a sua existência:
a) Identificar as entidades em causa;
b) Identificar e declarar o montante das operações realizadas com cada uma;
c) Declarar se organizou, ao tempo em que as operações tiveram lugar, e mantém, a
documentação relativa aos preços de transferência praticados.
8) Sempre que as regras enunciadas no n.º 1 não sejam observadas, relativamente a operações com
entidades não residentes, deve o sujeito passivo efetuar, na declaração a que se refere o artigo
120.º, as necessárias correções positivas na determinação do lucro tributável, pelo montante
correspondente aos efeitos fiscais imputáveis a essa inobservância.
9) As regras previstas no presente artigo são igualmente aplicáveis nas relações entre:
a) Uma entidade não residente e um seu estabelecimento estável situado em território
português, ou entre este e outros estabelecimentos estáveis situados fora deste território;

102
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Uma entidade residente e os seus estabelecimentos estáveis situados fora do território


português ou entre estes.
10) O disposto nos números anteriores aplica-se igualmente às pessoas que exerçam simultaneamente
atividades sujeitas e não sujeitas ao regime geral de IRC.
11) Quando a Direcção-Geral dos Impostos proceda a correções necessárias para a determinação do
lucro tributável por virtude de relações especiais com outro sujeito passivo do IRC ou do IRS, na
determinação do lucro tributável deste último devem ser efetuados os ajustamentos adequados
que sejam reflexo das correções feitas na determinação do lucro tributável do primeiro.
12) Pode a Direcção-Geral dos Impostos proceder igualmente ao ajustamento correlativo referido no
número anterior quando tal resulte de convenções internacionais celebradas por Portugal e nos
termos e condições nas mesmas previstas.
13) A aplicação dos métodos de determinação dos preços de transferência, quer a operações
individualizadas, quer a séries de operações, o tipo, a natureza e o conteúdo da documentação
referida no n.º 6 e os procedimentos aplicáveis aos ajustamentos correlativos são regulamentados
por portaria do Ministro das Finanças.

Ex. Prático 30 – Preços de Transferência

A Sociedade A é uma empresa que se dedica ao desenvolvimento de software e


prestou serviços de consultoria informática à sua participada em Moçambique tendo
faturado um total de 150.000€ em 2019. Ainda em 2019 a Sociedade A prestou
serviços de natureza idêntica à Sociedade C (entidade independente) tem faturado um
total de 200.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no n.º 1 do art.º 63.º vamos ter de acrescer em 2019 no


Campo 744 o valor de 50.000€, uma vez que para as entidades com relações especiais
devem ser praticados os mesmos preços (de mercado) que entre entidades
independentes.

(Campo 745) – Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do


imóvel e o valor constante do contrato [art.º 64.º, n.º 3 al. a)]

103
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando que os preços de transação dos imóveis devem ser valores normais de
mercado, não podendo estes ser inferiores aos valores patrimoniais tributários (VPT)
definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as
transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à
liquidação deste imposto, haverá lugar à utilização do Campo 745 por parte do
alienante, no momento da venda do imóvel, sempre que o valor de venda deste seja
inferior ao seu VPT.

Artigo 64.º - Correções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis

1) Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da
determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que
não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à
liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que
serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.
2) Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do
contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a
considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável.
3) Para aplicação do disposto no número anterior:
a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos do
período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de transmissão,
correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel
e o valor constante do contrato;
b) O sujeito passivo adquirente adota o valor patrimonial tributário definitivo para a
determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao imóvel.
4) Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do
prazo estabelecido para a entrega da declaração do período de tributação a que respeita a
transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de
Janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram
definitivos.
5) No caso de existir uma diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo e o custo
de aquisição ou de construção, o sujeito passivo adquirente deve comprovar no processo de
documentação fiscal previsto no artigo 130.º, para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 3, o
tratamento contabilístico e fiscal dado ao imóvel.
6) O disposto no presente artigo não afasta a possibilidade de a Direcção-Geral dos Impostos
proceder, nos termos previstos na lei, a correções ao lucro tributável sempre que disponha de
elementos que comprovem que o preço efetivamente praticado na transmissão foi superior ao
valor considerado.

104
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 31 – Correção para o VPT na venda de imóvel

A Sociedade A alienou um imóvel (novo) em janeiro de 2019 à Sociedade B, por


350.000€, tendo a AT notificado a empresa, em novembro de 2019, de que o
respetivo VPT foi fixado em 385.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea a) do n.º 3 do art.º 64.º vamos ter de acrescer em


2019 no Campo 745 o valor de 35.000€, uma vez que o valor da transação foi inferior
ao VPT fixado, devendo o alienante ser tributado pela respetiva diferença.

(Campo 772) – Correção pelo adquirente do imóvel quando adota o valor patrimonial
tributário definitivo para a determinação do resultado tributável na respetiva transmissão
(art.º 64.º, n.º 3, al. b)]

Sempre que numa aquisição de um imóvel o VPT fixado seja superior ao valor da
transação o adquirente vai utilizar este último valor para gerar as depreciações do bem.
No entanto, a alínea b) do n.º 3 do art.º 64.º vai permitir que o adquirente numa venda
futura possa utilizar o VPT (de aquisição) para apurar a respetiva mais ou menos valia
fiscal.

Ex. Prático 32 – Utilização do VPT no momento da venda (subsequente) do


imóvel

A Sociedade B alienou por 400.000€ à Sociedade C, em dezembro de 2019, um


imóvel que tinha adquirido em janeiro de 2019 à Sociedade A, por 350.000€, tendo
no momento desta compra sido notificada pela AT que o respetivo VPT (no momento
da compra) foi fixado em 385.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

105
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resolução:

Considerando o disposto na alínea b) do n.º 3 do art.º 64.º a Sociedade B vai poder


deduzir em 2019 no Campo 772 o valor de 35.000€, uma vez que no momento da
compra o valor considerado para efeitos fiscais (em caso de venda) foi de 385.000€.

(Campo 797) – Adicional ao Imposto Municipal sobre Imóveis (art.º 135.º-J do Código
do IMI)

A Lei do Orçamento de Estado (OE) para 2017 (Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro)
veio permitir que, se as empresas tiverem bens imoveis arrendados (limitada à fração
correspondente aos rendimentos gerados por imóveis no âmbito de atividade de
arrendamento ou hospedagem), vão poder optar por deduzir até à concorrência da coleta
de IRC o valor do Adicional ao Imposto Municipal sobre Imóveis (AIMI).

Assim sendo, caso se opte pela referida dedução à coleta será de acrescer no Campo 797
o respetivo valor deduzido, caso não se opte pela dedução à coleta o valor pago será
aceite na totalidade como gasto fiscal.

Artigo 135.º-C - Regras de determinação do valor tributável (Código do IMI)

1) O valor tributável corresponde à soma dos valores patrimoniais tributários, reportados a 1 de


janeiro do ano a que respeita o adicional ao imposto municipal sobre imóveis, dos prédios que
constam nas matrizes prediais na titularidade do sujeito passivo.
2) Ao valor tributável determinado nos termos do número anterior são deduzidas as seguintes
importâncias:
a) € 600.000, quando o sujeito passivo é uma pessoa singular;
b) € 600.000, quando o sujeito passivo é uma herança indivisa.
3) Não são contabilizados para a soma referida no n.º 1 do artigo 135.º-B
a) O valor dos prédios que no ano anterior tenham estado isentos ou não sujeitos a tributação
em IMI;
b) O valor dos prédios que se destinem exclusivamente à construção de habitação social ou a
custos controlados cujos titulares sejam cooperativas de habitação e construção ou
associações de moradores;

106
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) O valor dos prédios ou partes de prédios urbanos cujos titulares sejam condomínios, quando
o valor patrimonial tributário de cada prédio ou parte de prédio não exceda 20 vezes o valor
anual do indexante de apoios sociais;
d) O valor dos prédios ou partes de prédios urbanos cujos titulares sejam cooperativas de
habitação e construção e associações de moradores.

Artigo 135.º-F – Taxa (Código do IMI)

1) Ao valor tributável determinado nos termos do artigo 135.º-C e após aplicação das deduções aí
previstas, quando existam, é aplicada a taxa de 0,4% às pessoas coletivas e de 0,7% às pessoas
singulares e heranças indivisas.
2) Ao valor tributável, determinado nos termos do n.º 1 do artigo 135.º-C, superior a 1.000.000 € e
igual ou inferior a 2.000.000 €, ou o dobro destes valores quando seja exercida a opção prevista
no n.º 1 do artigo 135.º-D, é aplicada a taxa marginal de 1%, quando o sujeito passivo seja uma
pessoa singular.
3) Ao valor tributável, determinado nos termos do n.º 1 do artigo 135.º-C, superior a 2.000.000 €, ou
o dobro deste valor quando seja exercida a opção prevista no n.º 1 do artigo 135.º-D, é aplicada a
taxa marginal de 1,5%, quando o sujeito passivo seja uma pessoa singular.
4) O valor dos prédios detidos por pessoas coletivas afetos a uso pessoal dos titulares do respetivo
capital, dos membros dos órgãos sociais ou de quaisquer órgãos de administração, direção,
gerência ou fiscalização ou dos respetivos cônjuges, ascendentes e descendentes, fica sujeito à
taxa de 0,7%, sendo sujeito à taxa marginal de 1% para a parcela do valor que exceda 1.000.000
€ e seja igual ou inferior a 2.000.000 €, e à taxa marginal de 1,5% para a parcela que exceda
2.000.000 €.
5) Para os prédios que sejam propriedade de entidades sujeitas a um regime fiscal mais favorável, a
que se refere o n.º 1 do artigo 63.º-D da Lei Geral Tributária, a taxa é de 7,5%.
6) O disposto no número anterior não se aplica aos prédios que sejam propriedade de pessoas
singulares.
7) Os prédios referidos no n.º 4 devem ser identificados no anexo à declaração periódica de
rendimentos prevista no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas.

Artigo 135.º-J - Dedução em IRC (Código do IMI)

1) Os sujeitos passivos podem optar por deduzir à coleta apurada nos termos da alínea a) do n.º 1
do artigo 90.º do Código do IRC, e até à sua concorrência, o montante do adicional ao imposto
municipal sobre imóveis pago durante o exercício a que respeita o imposto, limitada à fração

107
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

correspondente aos rendimentos gerados por imóveis, a ele sujeitos, no âmbito de atividade de
arrendamento ou hospedagem.
2) A opção pela dedução prevista no número anterior prejudica a dedução deste adicional na
determinação do lucro tributável em sede de IRC.
3) A dedução prevista neste artigo não é aplicável quando os imóveis sejam detidos, direta ou
indiretamente, por entidade com residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um
regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do
Governo responsável pela área das finanças.
4) A dedução prevista no n.º 1 é feita nos mesmos termos da dedução prevista na alínea c) do n.º 2
do artigo 90.º do Código do IRC, salvo quanto à aplicação do limite previsto no n.º 1 do artigo
92.º do mesmo Código.

Ex. Prático 33 – Dedução do valor AIMI na Coleta de IRC

A Sociedade A possui um imóvel com um valor tributável de 1.500.000€, apurado


nos termos do n.º 1 do art.º 135.º-C do Código do IMI, tendo pagado em 2019 um
valor de AIMI de 6.000€ (0,4% do valor tributável nos termos do n.º 1 do artigo
135.º-F). Relativamente a esse imóvel obteve um rendimento (arrendamento) de
30.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto no art.º 135.º-J vamos ter que ter em atenção que se não se
optar por deduzir á coleta o valor do AIMI não existe qualquer implicação no Quadro
07 da Modelo 22, se optarmos por deduzir o valor do AIMI à coleta de imposto
vamos ter que acrescer no Campo 797 o valor de 6.000€, podendo deduzir até à
concorrência da coleta o valor de 6.000€, uma vez que 30.000€ x 21% = 6.300€ é
superior.

(Campo 736 e 767) – Menos (e Mais) Valias Contabilísticas

Não obstante a alínea l) do n.º 2 do Art.º 23.º (gastos e perdas) e a alínea h) do n.º 1 do
Art.º 20 (rendimentos e ganhos) considerar que são aceites, respetivamente as menos-

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

valias realizadas e as mais-valias realizadas, importa ter em atenção que se tratam das
mais e menos valias calculadas de acordo com os critérios fiscais. Desta forma, será de
acrescer e deduzir, respetivamente as menos-valias contabilísticas e as mais-valias
contabilísticas, de forma a estas não contribuam para o resultado fiscal.

(Campo 769) – Diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art.º


46.º)

Concorrem para a formação do lucro tributável a diferença negativa entre as mais-valias


e menos-valias fiscais apuradas, em simultâneo. Neste caso, esta diferença negativa será
deduzida na sua totalidade no período em que a mesma ocorra.

Importa no entanto ter em atenção que para este apuramento entre mais e menos valias
fiscais, não concorrem:

i.) as menos-valias realizadas (previstas na alínea l) do n.º 1 do Art.º 23.º-A) relativa


a barcos de recreio, aviões de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas,
que não estejam afetos à exploração de serviço público de transportes nem se
destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo,
exceto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente depreciável nos termos
da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º ainda não aceite como gasto; ou seja teremos
que ter em atenção a seguinte fórmula:
menos valia fiscal dedutível = valor limite / valor de aquisição x menos-valia fiscal
ii.) as menos-valias relativas a instrumentos de capital próprio, na parte do valor que
corresponda aos lucros ou reservas distribuídos ou às mais-valias realizadas com a
transmissão onerosa de partes sociais da mesma entidade que tenha beneficiado,
no próprio período de tributação ou nos quatro períodos anteriores, da dedução
prevista no artigo 51.º, do crédito por dupla tributação internacional previsto no
artigo 91.º-A ou da dedução prevista no artigo 51.º-C (art.º 23.º-A, n.º 2).

Artigo 46.º - Conceito de mais-valias e de menos-valias

1) Consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas


mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e, bem assim, os

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

decorrentes de sinistros ou os resultantes da afetação permanente a fins alheios à atividade


exercida, respeitantes a:
a) Ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos que não sejam consumíveis e
propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado
como ativo não corrente detido para venda;
b) Instrumentos financeiros, com exceção dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das
alíneas a) e b) do n.º 9 do artigo 18.º
2) As mais-valias e as menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos
encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição, deduzido das depreciações e
amortizações aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correções de valor
previstas nos artigos 28.º-A, 31.º-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos
do artigo 45.º-A, sem prejuízo do disposto na parte final do n.º 3 do artigo 31.º-A.
3) Considera-se valor de realização:
a) No caso de troca, o valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminuído,
consoante o caso, da importância em dinheiro conjuntamente recebida ou paga;
b) No caso de expropriações ou de bens sinistrados, o valor da correspondente indemnização;
c) No caso de bens afetos permanentemente a fins alheios à atividade exercida, o seu valor de
mercado;
d) Nos casos de fusão, cisão, entrada de ativos ou permuta de partes sociais, o valor de
mercado dos elementos transmitidos em consequência daquelas operações;
e) No caso de alienação de títulos de dívida, o valor da transação, líquido dos juros contáveis
desde a data do último vencimento ou da emissão, primeira colocação ou endosso, se ainda
não houver ocorrido qualquer vencimento, até à data da transmissão, bem como da diferença
pela parte correspondente àqueles períodos, entre o valor de reembolso e o preço da
emissão, nos casos de títulos cuja remuneração seja constituída, total ou parcialmente, por
aquela diferença;
f) No caso de afetação dos elementos patrimoniais referidos no n.º 1 a um estabelecimento
estável situado fora do território português relativamente ao qual tenha sido exercida a
opção pelo regime previsto no n.º 1 do artigo 54.º-A, o valor de mercado à data da afetação;
g) Nos demais casos, o valor da respetiva contraprestação.
4) No caso de troca por bens futuros, o valor de mercado destes é o que lhes corresponderia à data
da troca.
5) Consideram-se transmissões onerosas, designadamente:
a) A promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradição dos bens;
b) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do
artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações
nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste mesmo artigo.
c) A transferência de elementos patrimoniais no âmbito de operações de fusão, cisão ou entrada
de ativos, realizadas pelas sociedades fundidas, cindidas ou contribuidoras; [Aditada pela
Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro]

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

d) A extinção ou entrega pelos sócios das partes representativas do capital social das
sociedades fundidas, cindidas ou adquiridas no âmbito de operações de fusão, cisão ou
permuta de partes sociais;
e) A anulação das partes de capital detidas pela sociedade beneficiária nas sociedades fundidas
ou cindidas em consequência de operações de fusão ou cisão;
f) A remição e amortização de participações sociais com redução de capital;
g) A anulação das partes de capital por redução de capital social destinada à cobertura de
prejuízos de uma sociedade quando o respetivo sócio, em consequência da anulação, deixe de
nela deter qualquer participação.
h) A afetação dos elementos patrimoniais previstos no n.º 1 de uma entidade residente a um seu
estabelecimento estável situado fora do território português relativamente ao qual tenha sido
exercida a opção pelo regime previsto no n.º 1 do artigo 54.º-A.
6) Não se consideram mais-valias ou menos-valias:
a) Os resultados obtidos em consequência da entrega pelo locatário ao locador dos bens objeto
de locação financeira;
b) Os resultados obtidos na transmissão onerosa, ou na afetação permanente nos termos
referidos no n.º 1, de títulos de dívida cuja remuneração seja constituída, total ou
parcialmente, pela diferença entre o valor de reembolso ou de amortização e o preço de
emissão, primeira colocação ou endosso.
7) No caso de transmissões onerosas no âmbito de operações de cisão consideram-se mais-valias ou
menos-valias de partes sociais a diferença positiva ou negativa, respetivamente, entre o valor de
mercado das partes de capital da sociedade beneficiária atribuídas aos sócios da sociedade
cindida, ou dos elementos patrimoniais destacados, e a parte do valor de aquisição das partes de
capital detidas pelos sócios da sociedade cindida correspondente aos elementos patrimoniais
destacados, determinada nos termos dos n.ºs 3, 5 ou 6 do artigo 76.º consoante os casos.
8) Para efeitos do presente Código, no valor de aquisição das partes de capital devem considerar-se,
consoante os casos, positiva ou negativamente:
a) O montante das entregas dos sócios para cobertura de prejuízos, o qual é imputado
proporcionalmente a cada uma das partes de capital detidas; e
b) O montante entregue aos sócios por redução do capital social até ao montante do valor de
aquisição, o qual é imputado proporcionalmente a cada uma das partes de capital detidas.
9) Em caso de mudança do regime de determinação da matéria coletável durante o período em que
os ativos sejam depreciáveis ou amortizáveis, devem considerar-se no cálculo das mais-valias ou
menos-valias, relativamente ao período em que seja aplicado o regime simplificado de
determinação da matéria coletável, as quotas mínimas de depreciação ou amortização.
10) Na equivalência dos valores de realização ou de aquisição de operações efetuadas em moeda sem
curso legal em Portugal, aplica-se a taxa de câmbio da data da realização ou aquisição ou, não
existindo, a da última cotação anterior.
11) Na transmissão onerosa de partes de capital da mesma natureza e que confiram idênticos direitos,
considera-se que as partes de capital transmitidas são as adquiridas há mais tempo.

111
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

12) O sujeito passivo pode optar pela aplicação do custo médio ponderado na determinação do custo
de aquisição de partes de capital da mesma natureza e que confiram idênticos direitos, caso em
que:
a) Não é aplicável a correção monetária prevista no artigo seguinte;
b) A opção deve ser aplicada a todas as partes de capital que pertençam à mesma carteira e ser
mantida por um período mínimo de três anos.
13) No caso de transmissões onerosas realizadas no âmbito de operações de fusão, quando não sejam
atribuídas partes sociais ao sócio da sociedade fundida, considera-se mais-valia ou menos-valia
de partes sociais a diferença positiva ou negativa, respetivamente, entre o valor de mercado das
partes de capital da sociedade fundida na data da operação e o valor de aquisição das partes de
capital detidas pelos sócios da sociedade fundida.

Ex. Prático 34 – Menos-Valias Fiscais de Viatura Ligeira de Passageiros

A Sociedade A alienou em 2019, por 20.000€ uma viatura ligeira de passageiros a


gasóleo, que está a depreciar em 4 anos (à taxa de 25%), adquirida em 2018 por
40.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando uma taxa de depreciação de 25% temos em 2019 uma depreciação


acumulada de 10.000€ e um valor líquido de 30.000€.:

1) O primeiro cálculo a realizar será o da mais/menos-valia contabilística:


Mais/Menos Valia (ctb) = Valor de realização – Valor líquido
Mais/Menos Valia (ctb) = 20.000€ - 30.000€
Menos Valia (ctb) = - 10.000€

2) Em segundo lugar vamos calcular a mais/menos-valia fiscal. Se fosse um bem


“normal” considerando que o coeficiente de desvalorização é 1 iriamos ter os
seguintes cálculos:
Mais/Menos Valia (fiscal) = Valor de realização – Valor líquido x Coef Desv.
Mais/Menos Valia (fiscal) = 20.000€ - 30.000€ x 1
Menos Valia (fiscal) = - 10.000€

112
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3) No entanto como estamos a vender uma viatura ligeira de passageiros temos


que atender ao limite das alíneas c) e e) do n.º 1 do Art.º 34.º, isto é o limite
das viaturas ligeiras de passageiros com combustível convencional (25.000€),
tendo em atenção a expressão:

m-valia fiscal dedutível = valor limite / valor de aquisição x m-valia fiscal

menos-valia fiscal dedutível = 25.000€ / 40.000€ x (10.000)


menos-valia fiscal dedutível = 0,625 x (10.000€)
menos-valia fiscal dedutível = 6.250€

ou seja, como só 62,5% do valor da viatura é aceite para efeitos fiscais,


também no apuramento da menos valia vamos ter o mesmo proporcional.

No Campo 736 – Menos Valia Contabilística vamos acrescer 10.000€ e no Campo


769 – Menos Valia Fiscal vamos deduzir 6.250€.

Se se tratasse por exemplo de um equipamento básico iriamos ter que fazer as


seguintes correções, no Campo 736 – Menos Valia Contabilística acrescia-se 10.000€
e no Campo 769 – Menos Valia Fiscal deduzia-se 10.000€, neste caso em particular
não havia diferença entre a menos-valia contabilística e a fiscal porque o coeficiente
de desvalorização é igual a 1.

(Campo 739) – Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem


intenção de reinvestimento (art.º 46.º)

Ao invés do que acontece com as menos-valias fiscais que se aceitam a 100%, com
exceção, como vimos dos barcos de recreio, aviões de turismo e viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas, para as mais-valias fiscais existe mais do que uma forma de tratar
este assunto e que se prende com o facto de as entidades exercerem ou não exercerem o
reinvestimento do valor de realização na compra de novos equipamentos, vejamos então
o primeiro caso que tem tratamento no Campo 739.

113
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em termos fiscais o reinvestimento do valor de realização de um bem de caracter


duradouro (detidos por um período não inferior a um ano) traduz-se na utilização do
valor recebido na alienação do equipamento velho na compra de um novo equipamento,
tendo a entidade um prazo de 4 períodos (o período de tributação anterior ao da
realização, o próprio período de tributação ou até ao fim do 2.º período de tributação
seguinte) para exercer esse mesmo reinvestimento, sendo que a vontade de reinvestir é
demonstrada no período em que ocorre a alineação. Caso a entidade opte por não
reinvestir o valor de realização verá a mais-valia fiscal ser considerada a 100% na
formação do lucro tributável, não havendo qualquer exceção no tratamento desta mais
valia.

Ex. Prático 35 – Mais-Valias Fiscais sem reinvestimento

A Sociedade A alienou em 2019, por 40.000€ um equipamento industrial que estava a


ser depreciado em 8 anos (à taxa de 12,5%), adquirida em 2017 por 40.000€. Não
existindo a intenção de reinvestir qualquer montante do valor de realização.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando uma taxa de depreciação de 12,5% vamos ter em 2019 uma


depreciação acumulada de 10.000€ e um valor líquido de 30.000€:

1) O primeiro cálculo a realizar será o da mais/menos-valia contabilística:


Mais/Menos Valia (ctb) = Valor de realização – Valor líquido
Mais/Menos Valia (ctb) = 40.000€ - 30.000€
Mais-Valia (ctb) = 10.000€

2) Em segundo lugar vamos calcular a mais/menos-valia fiscal, considerando que


o coeficiente de desvalorização é 1 iriamos ter os seguintes cálculos:
Mais/Menos Valia (fiscal) = Valor de realização – Valor líquido x Coef Desv.
Mais/Menos Valia (fiscal) = 40.000€ - 30.000€ x 1
Mais-Valia (fiscal) = 10.000€

114
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No Campo 739 – Mais-Valia Fiscal vamos acrescer 10.000€ e no Campo 767 – Mais-
Valia Contabilística vamos deduzir 10.000€, considerando o coeficiente de
desvalorização de 1 mais uma vez não haveria qualquer diferença entre a mais valia
fiscal e a mais valia contabilística.

Se se tratasse da venda de uma viatura ligeira de passageiros, iriamos ter o mesmo


tratamento, isto é, no Campo 739 – Mais-Valia Fiscal iriamos acrescer 10.000€ e no
Campo 767 – Mais-Valia Contabilística iriamos deduzir 10.000€.

(Campo 740) – 50% da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais


com intenção expressa de reinvestimento (art.º 48.º, n.º 1)

Dando seguimento ao tratamento das mais-valias fiscais verifica-se então que existe a
tributação em apenas 50% da mais-valia fiscal se o valor de realização for objeto de
reinvestimento num prazo de 4 períodos (o período anterior ao da realização, o próprio
período de tributação ou até ao fim do 2.º período de tributação seguinte), bastando que
demonstre a vontade de exercer esse mesmo reinvestimento, no período em que ocorre a
alineação.

Ficam de fora deste regime do reinvestimento as propriedades de investimento e os


ativos não correntes detidos para venda, o que significa que este regime se aplica apenas
a ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis e ativos biológicos não consumíveis.

Artigo 48.º - Reinvestimento dos valores de realização

1) Para efeitos da determinação do lucro tributável, a diferença positiva entre as mais-valias e as


menos-valias, calculadas nos termos dos artigos anteriores, realizadas mediante a transmissão
onerosa de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis e ativos biológicos não consumíveis, detidos
por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado
como ativo não corrente detido para venda, ou em consequência de indemnizações por sinistros
ocorridos nestes elementos, é considerada em metade do seu valor, quando:
a) O valor de realização correspondente à totalidade dos referidos ativos seja reinvestido na
aquisição, produção ou construção de ativos fixos tangíveis, de ativos intangíveis ou, de

115
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ativos biológicos não consumíveis, no período de tributação anterior ao da realização, no


próprio período de tributação ou até ao fim do 2.º período de tributação seguinte;
b) Os bens em que seja reinvestido o valor de realização:
i) Não sejam bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual
existam relações especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º;
ii) Sejam detidos por um período não inferior a um ano contado do final do período de
tributação em que ocorra o reinvestimento ou, se posterior, a realização.
2) No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realização, o disposto no
número anterior é aplicado à parte proporcional da diferença entre as mais-valias e as menos-
valias a que o mesmo se refere.
3) Não é suscetível de beneficiar do regime previsto nos números anteriores o investimento em que
tiverem sido deduzidos os valores referidos nos artigos 40.º e 42.º
4) (Revogado)
5) Para efeitos do disposto nos n.ºs 1 e 2, os sujeitos passivos devem mencionar a intenção de
efetuar o reinvestimento na declaração a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 117.º do
período de tributação em que a realização ocorre, comprovando na mesma e nas declarações dos
dois períodos de tributação seguintes os reinvestimentos efetuados.
6) Não sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento até ao fim do 2.º período de
tributação seguinte ao da realização, considera-se como rendimento desse período de tributação,
respetivamente, a diferença ou a parte proporcional da diferença prevista no n.º 1 não incluída no
lucro tributável, majorada em 15%.
7) (Revogado)
8) O disposto nos n.ºs 1 e 2 não é aplicável aos ativos intangíveis adquiridos ou alienados a
entidades com as quais existam relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º
9) O disposto nos n.ºs 1 e 2 não é aplicável às mais e menos-valias realizadas pelas sociedades
fundidas, cindidas ou contribuidoras no âmbito de operações de fusão, cisão ou entrada de ativos,
bem como às mais e menos-valias realizadas na afetação permanente de bens a fins alheios à
atividade exercida pelo sujeito passivo ou realizadas pelas sociedades em liquidação.
10) Não são suscetíveis de beneficiar deste regime as propriedades de investimento, ainda que
reconhecidas na contabilidade como ativo fixo tangível.

Ex. Prático 36 – Mais-Valias Fiscais com reinvestimento

A Sociedade A alienou em 2019, por 40.000€ um equipamento industrial que estava a


ser depreciado em 8 anos (à taxa de 12,5%), adquirida em 2017 por 40.000€. Ainda
antes de ter feito esta alienação a empresa procedeu à compra de um novo

116
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

equipamento no valor de 50.000€, existindo por isso não só a intenção de reinvestir


como se comprova que o reinvestimento já se realizou.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando uma taxa de depreciação de 12,5% vamos ter em 2019 uma


depreciação acumulada de 10.000€ e um valor líquido de 30.000€:

1) O primeiro cálculo a realizar será o da mais/menos-valia contabilística:


Mais/Menos Valia (ctb) = Valor de realização – Valor líquido
Mais/Menos Valia (ctb) = 40.000€ - 30.000€
Mais-Valia (ctb) = 10.000€

2) Em segundo lugar vamos calcular a mais/menos-valia fiscal, considerando que


o coeficiente de desvalorização é 1 iriamos ter os seguintes cálculos:
Mais/Menos Valia (fiscal) = Valor de realização – Valor líquido x Coef Desv.
Mais/Menos Valia (fiscal) = 40.000€ - 30.000€ x 1
Mais-Valia (fiscal) = 10.000€

Uma vez apurada a mais-valia e havendo lugar a reinvestimento o valor a ser


tributado será de apenas 50%, razão pela qual iremos ter os seguintes movimentos no
Campo 740 – 50% da Mais-Valia Fiscal vamos acrescer 5.000€ e no Campo 767 –
Mais-Valia Contabilística vamos deduzir 10.000€, considerando o coeficiente de
desvalorização de 1 mais uma vez não haveria qualquer diferença entre a mais-valia
fiscal e a mais-valia contabilística.

Se se tratasse da venda de uma viatura ligeira de passageiros, iriamos ter o mesmo


tratamento, isto é, no Campo 740 – 50% da Mais-Valia Fiscal iriamos acrescer 5.000€
e no Campo 767 – Mais-Valia Contabilística iriamos deduzir 10.000€.

117
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 741) – Acréscimos por não reinvestimento ou pela não manutenção dos ativos
na titularidade do adquirente (art.º 48.º, n.º 6)

Estando as entidades obrigadas a fazer o reinvestimento (total ou parcial) até ao final de


n+2 e não o fazendo, o valor da mais-valia fiscal não tributada, vai ter que ser reposta na
declaração Modelo 22 de N+2 com uma majoração de 15%, conforme disposto no n.º 6
do Art.º48.º.

Ex. Prático 37 – Mais-Valias Fiscais com reinvestimento

A Sociedade A alienou em 2017, por 40.000€ um equipamento industrial que estava a


ser depreciado em 8 anos (à taxa de 12,5%), adquirida em 2015 por 40.000€, tendo
em 2017 a empresa, manifestado a intenção de reinvestir a totalidade do valor
realizado. Não obstante o facto de a entidade ter um plano de substituição do
equipamento onde previa investir 50.000€ em maquinaria nova, por dificuldades
financeiras, a empresa diferiu sistematicamente o plano de investimento tendo
acabado por reinvestir em 2019 um valor de 15.000€ (dos 50.000€ previsto) tendo a
realização do remanescente investimento sido diferido para 2020.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando uma taxa de depreciação de 12,5%, para o bem adquirido em 2015,


teríamos em 2017 uma depreciação acumulada de 10.000€ e um valor líquido de
30.000€:

1) O primeiro cálculo feito em 2017 foi o da mais/menos-valia contabilística:


Mais/Menos Valia (ctb) = Valor de realização – Valor líquido
Mais/Menos Valia (ctb) = 40.000€ - 30.000€
Mais-Valia (ctb) = 10.000€
2) Em segundo lugar procedeu-se ao cálculo da mais/menos-valia fiscal,
considerando que o coeficiente de desvalorização é 1 obteve-se em 2017 os
seguintes cálculos:
Mais/Menos Valia (fiscal) = Valor de realização – Valor líquido x Coef Desv.
Mais/Menos Valia (fiscal) = 40.000€ - 30.000€ x 1

118
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Mais-Valia (fiscal) = 10.000€

Em 2017, tendo-se manifestado a intenção de reinvestir procedeu-se à tributação de


apenas 50%, tendo para este efeito registado os seguintes movimentos; no Campo 740
- 50% da Mais-Valia Fiscal acréscimo de 5.000€ e no Campo 767 – Mais-Valia
Contabilística dedução de 10.000€, considerando o coeficiente de desvalorização de 1
mais uma vez não haveria qualquer diferença entre a mais-valia fiscal e a mais-valia
contabilística.

Em 2019, não se tendo concretizado a totalidade do reinvestimento tendo este ficado


apenas em 37,5% (15.000€/40.000€) do valor total, vamos ter tributar o proporcional
dos 50% que não foram tributados em 2017, majorando-se esse valor em 15%, ou seja
vamos ter:

[5.000€ x (1- 37,5%)] x 1,15 = 3.125€ x 1,15 = 3.594€

Ou seja, em 2019 no Campo 741 - Acréscimos por não reinvestimento iriamos


acrescer 3.594€.

(Campo 738) – Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização


[art.º 46.º, n.º 5, al. b)]

Este Campo deve ser inscrito para registar as mais-valias fiscais resultantes de uma
mudança no modelo de valorização que nos termos da alínea b) do n.º 5 do Art.º 46.º se
considera como transmissão onerosa.

Ex. Prático 38 – Mais-Valias Fiscais por mudança no modelo de valorização

A Sociedade A adquiriu em 2017, por 400.000€ uma fração comercial, que foi
considerada como propriedade de investimento, uma vez que esteve arrendada desde
a data da sua aquisição até final do mês de setembro de 2019. Nesta data a Sociedade

119
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A passou a utilizar essa fração como seu escritório, tendo aí instalado o departamento
comercial e administrativo.

Tratando-se de uma propriedade de investimento a mesma foi mensurada ao justo


valor, desde a data de aquisição tendo sido registados um justo valor de 425.000€ e
450.000€ no final de 2017 e 2018, respetivamente. No final de setembro de 2019 o
justo valor da referida fração ascendia a 440.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando que o valor do terreno desta fração corresponde a 25% do seu valor
teremos uma quantia depreciável de 300.000€, por sua vez considerando que nos
termos do Art.º 45.º-A para as propriedades de investimento que sejam
subsequentemente mensuradas ao justo valor é aceite como gasto para efeitos fiscais,
em partes iguais, durante o período de vida útil que se deduz da quota mínima de
depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao
custo de aquisição, teremos uma depreciação de anual de 1% (código 2015 da tabela
genérica), o que significa que esta fração terá à data da mudança de modelo um valor
contabilístico de 440.000€ e valor fiscal de 394.000€ resultante do seguinte cálculo:

[400.000€ - (400.000€ x 75%) x 1% x 2]

Uma vez que os aumentos de justo valor reconhecidos contabilisticamente não têm
impacto fiscal vamos ter que registar no momento da mudança de modelo o valor do
ganho fiscal, ou seja, contabilisticamente o custo considerado na mudança de
valorimetria, neste caso do modelo justo valor para o modelo do custo, será o último
justo valor conhecido (440.000€) será este valor que vamos considerar para efeitos
fiscal que vamos comparar com o valor líquido considerado para efeitos fiscais. Deste
modo haverá que reconhecer como mais-valia fiscal a diferença entre os 440.000€ e
os 394.000€, a diferença no valor de 46.000€ será considerada a acrescer no Campo
738.

120
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 742) – Mais-valias fiscais - regime transitório [art.º 7, n.º 7, al. b) da Lei n.º
30-G/2000, de 29/12 e art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/2001, de 27/12]

Embora tratando-se de um regime transitório que vigora desde 2001/2002, tem, como
veremos de seguida uma aplicação prática em 10 anos, e que começa a contar a partir do
momento em que se saí do regime suspensivo.

Nos termos dos citados artigos, a parte da diferença positiva entre as mais-valias e as
menos-valias relativa a ativos não depreciáveis, correspondente ao valor deduzido ao
custo de aquisição dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n.º 6
do artigo 44.º do Código do IRC, na redação anterior, é incluída no lucro tributável, em
frações iguais, durante 10 anos, a contar do da realização, caso se concretize, nos termos
da lei, o reinvestimento da parte do valor de realização que proporcionalmente lhe
corresponder.

Nos casos em que o reinvestimento tenha sido concretizado, no respetivo prazo legal, na
aquisição de partes sociais, o disposto no artigo 51.º-C, na redação dada pela Lei n.º
2/2014, de 16 de janeiro, é aplicável à parte da diferença positiva entre as mais-valias e
menos-valias, realizadas antes de 2001-01-01, ainda não incluída no lucro tributável nos
termos do disposto nas alíneas a) e b) do n.º 7 do artigo 7.º da Lei n.º 30-G/2000, de 29
de dezembro, ou do n.º 8 do artigo 32.º da Lei n.º 109-B/2001, de 27 de dezembro (cf.
n.º 3 do artigo 12.º da Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro).

Repare-se que este regime de isenção de que beneficiam as mais-valias fiscais


“suspensas” só é aplicável desde que as partes sociais em que se concretizou o
reinvestimento sejam alienadas em ou após 1 de janeiro de 2014 e desde que as mesmas
reúnam os requisitos previstos no artigo 51.º-C.

(Campo 768) – 50% da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de


valorização [art.º 46.º, n.º 5.º, al. b) e ex-art.º 45.º, n.º 3, parte final] e 50% da diferença
negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de partes de capital ou outras
componentes do capital próprio (ex-art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte)

121
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Este campo só teve aplicação prática até ao período de 2014.

Devia ser inscrito neste campo a parcela dedutível (50%) da menos-valia fiscal apurada
em resultado da mudança no modelo de valorização relevante para efeitos fiscais nos
termos do artigo 18.º, n.º 9, que decorra, designadamente, de reclassificação
contabilística ou de alteração nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 desse
mesmo artigo, e 50% da diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias
fiscais relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio, conforme
prescreve o ex-artigo 45.º, n.º 3, primeira parte.

(Campo 724) – IRC, incluindo as tributações autónomas, e outros impostos que direta
ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 23.º -A, n.º 1, al. a)]

A alínea a) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que ser
acrescido neste campo o valor da estimativa do IRC, das tributações autónomas e das
respetivas derramas (derrama municipal e estadual).

Para além do acima referido, sempre que a estimativa de imposto sobre o rendimento
reconhecida no período anterior se mostre insuficiente para fazer face aos impostos
efetivamente pagos no período de tributação, esta diferença (devida à sua natureza de
imposto) também deve ser acrescida neste campo.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
a) O IRC, incluindo as tributações autónomas, e quaisquer outros impostos que direta ou
indiretamente incidam sobre os lucros;

Ex. Prático 39 – Estimativa e insuficiência de estimativa de imposto

A estimativa de IRC da Sociedade A para o período fiscal de 2019, reconhecida na


conta 8121 Imposto estimado para o período ascendia a 15.000€, incluindo neste
valor não só o impacto da taxa normal e da derrama, como também o valor das

122
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

tributações autónomas. De igual modo, encontrava-se evidenciado na conta 6885


Insuficiência da estimativa para impostos um valor de 2.500€ uma vez que no cálculo
da estimativa de IRC de 2018, não se considerou o valor da derrama a pagar em maio
de 2019.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea a) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor da estimativa do IRC, das
tributações autónomas e das respetivas derramas (derrama municipal e estadual) e da
respetiva insuficiência de estimativa. Assim sendo, deverá ser acrescido no Campo
724 um valor total de 17.500€

(Campo 765) – Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para


impostos

Da mesma forma que o valor da estimativa (e a sua insuficiência) do IRC, das


tributações autónomas e das respetivas derramas (derrama municipal e estadual), não
concorrem para a formação do lucro tributável a restituição de impostos não dedutíveis
e excesso da estimativa para impostos, também não são de considerando no referido
apuramento de imposto devendo por esse motivo ser deduzidos no Campo 765.

Ex. Prático 40 – Restituição de Imposto e excesso de estimativa de imposto

A Sociedade A apresenta na conta 7882 Excesso da estimativa para impostos um


valor global de 1.900€ referente a um erro apurado na declaração de rendimentos de
2016, onde foi cobrado e pago um valor em excesso de 1.000€ e 900€ referente ao
excesso de estimativa de 2018.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

123
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando acima referido não é aceite fiscalmente e tem de ser deduzido à matéria
coletável o valor dos impostos restituídos e os respetivos excessos que possam ter
sido reconhecidos. Assim sendo, deverá ser deduzido no Campo 765 um valor total
de 1.900€

(Campo 725 e 766) – Impostos diferidos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. a)]

Pelas razões acima referidas deverá ser acrescido no Campo 725 – Impostos diferidos o
valor reconhecido a débito na conta 8122 – Impostos Diferidos e deverá ser deduzido no
campo 766 – Impostos Diferidos o valor reconhecido a crédito na conta 8122 –
Impostos Diferidos, uma vez que embora diferidos, tanto os gastos como os
rendimentos têm a natureza de imposto, logo tem a sua aplicação na alínea a) do n.º 1
do Art.º 23.º-A.

(Campo 716) – Despesas não documentadas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. b)]

De acordo com a alínea b) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não são aceites como gastos fiscais
as despesas não documentadas, entendendo-se estas como todas as despesas que não
sejam possível de identificar os destinatários, sendo ainda de referir que sobre estas
recaem tributações autónomas que variam entre 50% e 70% conforme se trate de
entidade que desenvolvem ou não a titulo principal uma atividade comercial, industrial
ou agrícola.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
b) As despesas não documentadas;

Ex. Prático 41 – Despesas não documentadas

124
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em 2019 foram registados pela Sociedade A três pagamentos na conta bancária do


Banco B no valor total de 17.500€. Uma vez que não existe documento de suporte
apropriado e não foi possível até ao momento identificar os respetivos beneficiários
procedeu-se à transferência daquele montante para uma rubrica de gastos de despesas
não documentadas.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea b) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor das despesas não documentadas,
pelo será de acrescer o valor de 17.500€ no Campo 716.

(Campo 731) – Encargos não devidamente documentados [art.º 23.º -A, n.º 1, al. c)]

De acordo com a alínea c) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não são aceites como gastos fiscais
os encargos não devidamente documentados, entendendo-se estas como as despesas que
se consegue identificar os destinatários, mas o documento de suporte não está de acordo
os requisitos legais.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
c) Os encargos cuja documentação não cumpra o disposto nos n.ºs 3 e 4 do artigo 23.º, bem
como os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com número de
identificação fiscal inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cuja cessação de atividade
tenha sido declarada oficiosamente nos termos do n.º 6 do artigo 8.º;

Ex. Prático 42 – Encargos não devidamente documentadas

Em 2019 foram registados pela Sociedade A diversos pequenos pagamentos


referentes a refeições, combustíveis e outras pequenas despesas para os quais apenas

125
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

existem os talões do multibanco a justificar as despesas, num total de 1.500€. Uma


vez que não existe documento de suporte apropriado procedeu-se à transferência
daquele montante para uma rubrica de gastos de despesas não devidamente
documentadas.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea c) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor das despesas não devidamente
documentadas, pelo será de acrescer o valor de 1.500€ no Campo 731.

(Campo 726) – Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos


com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art.º
23.º -A, n.º 1, al. c)]

Aproveitando ainda a alínea c) do n.º 1 do Art.º 23.º-A vamos acrescer os gastos


suportados por documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou
inválido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente.

Ex. Prático 43 – Documentos emitidos por entidades com NIF inválido

Em 2019 foi registado pela Sociedade A um pagamento referente a consumíveis


informáticos no valor de 750€, tendo a respetiva fatura-recibo sido emitida por um
NIF que estava cessado em IVA desde dezembro de 2018.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea c) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem que ser acrescido à matéria coletável o valor destas despesas uma vez que o
documento de suporte foi emitido por um NIF que se encontra cessado, pelo será de
acrescer o valor de 750€ no Campo 726.

126
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 783) – Despesas ilícitas [art.º 23.º -A, n.º 1, al. d)]

A alínea d) do n.º 1 do Art.º 23.º-A vamos considerar como gastos fiscalmente não
dedutíveis todas as despesas ilícitas, designadamente as que decorram de
comportamentos que fundadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa,
mesmo que ocorridos fora do alcance territorial da sua aplicação, sendo por isso de
acrescer no Campo 783.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
d) As despesas ilícitas, designadamente as que decorram de comportamentos que fundadamente
indiciem a violação da legislação penal portuguesa, mesmo que ocorridos fora do alcance
territorial da sua aplicação;

(Campo 728) – Multas, coimas e demais encargos, incluindo juros compensatórios e


moratórios, pela prática de infrações [art.º 23.º -A, n.º 1, al. e)]

De acordo com a alínea e) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não vamos poder deduzir gastos
suportados com as multas, coimas e outras penalizações, nomeadamente os juros
compensatórios e os de mora, devendo todos estes encargos ser acrescidos no Campo
728.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
e) As multas, coimas e demais encargos, incluindo os juros compensatórios e moratórios, pela
prática de infrações de qualquer natureza que não tenham origem contratual, bem como por
comportamentos contrários a qualquer regulamentação sobre o exercício da atividade;

127
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 44 – Multas, coimas e outras penalizações

Em 2019 foram suportados pela Sociedade A os seguintes encargos:

1) Multa de excesso de velocidade no valor de 300€;


2) Multa pela entrega fora de prazo da Modelo 22 de 2018 no valor de 125€;
3) Juros compensatórios pela entrega fora de prazo da Declaração Periódica de
IVA de maio de 2019, no valor de 1.500€; e
4) Juros de mora pelo atraso no pagamento da Declaração Periódica de IVA de
junho de 2019, no valor de 3.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea e) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor total destes encargos uma vez que
todos estes encargos acabam por estar previstos na aliena e) do n.1 do Art.º 23.º-A,
pelo será de acrescer o valor de 4.925€ no Campo 728.

(Campo 727) – Impostos, taxas e outros tributos que incidam sobre terceiros que o
sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art.º 23.º -A, n.º 1 , al. f)]

A alínea f) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que ser
acrescido neste campo o valor pago por conta de impostos, taxas e outros tributos que
incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a
suportar.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
f) Os impostos, taxas e outros tributos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não
esteja legalmente obrigado a suportar;

128
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 45 – Impostos que incidem sobre terceiros

A Sociedade A procedeu em junho de 2019 ao pagamento de uma fatura, de uma


entidade não residente, no valor de 10.000€, deste montante 7.500€ foram
transferidos para a conta do Fornecedor B e o remanescente foi entregue nos cofres
do Estado no valor 2.500€, uma vez que a Sociedade A estava obrigada a fazer
retenção na fonte. Em agosto de 2019 o Fornecedor B enviou à Sociedade A e-mail
intimidatório onde era referido que caso a Sociedade A não procedesse à transferência
do valor remanescente iria suspender o fornecimento de serviços futuros. De forma a
não perder a relação comercial que detinha e uma vez que este fornecedor era
considerado um fornecedor chave para a Sociedade A, esta acabou por realizar a
transferência acabando por ter um encargo total de 12.500€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea f) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor do imposto pago que era da
responsabilidade do fornecedor, no caso em apreço será de acrescer o valor de 2.500€
que a Sociedade A transferiu para o Fornecedor.

(Campo 729) – Indemnizações por eventos seguráveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. g)]

A alínea g) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo os valores das indemnizações pagas a terceiros pela verificação
de eventos cujo risco seja segurável, não se incluindo aqui as indemnizações de natureza
contratual pagas a terceiros que são consideradas gasto fiscal.

De referir ainda que podem existir situações em que o valor da franquia do seguro é
superior ao da indeminização, nestes casos os valores pagos são aceites fiscalmente.

129
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
g) As indemnizações pela verificação de eventos cujo risco seja segurável;

Ex. Prático 46 – Indeminizações por eventos seguráveis

A Sociedade A incorreu em 2019, entre outros, nos encargos:

1) Indeminização a um terceiro por danos causados, num acidente rodoviário,


provocado por uma das suas viaturas que circulava sem seguro obrigatório –
15.000€;
2) Indeminização a um terceiro por incumprimento do contrato de prestação de
serviços prestado pela Sociedade A – 25.000€;
3) Indeminização paga um ciclista por danos causados, num acidente, provocado
por uma má instalação de um toldo da sua loja. A franquia do seguro
multi-risco era de 2.500€, mas a Sociedade A optou por pagar diretamente ao
ciclista acidentado – 500€;

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea g) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor das indemnizações pela verificação
de eventos cujo risco seja (ou fosse) segurável. Assim sendo, apenas vamos ter de
acrescer, no Campo 729, o valor referente ao acidente rodoviário no valor de 15.000€,
sendo os restantes montantes fiscalmente aceites.

(Campo 730) – Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em


viatura própria do trabalhador [art.º 23.º -A, n.º 1, al. h)]

A alínea h) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo o valor das ajudas de custo e os encargos com compensação

130
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não


faturados a clientes separadamente dos restantes serviços, e que de uma maneira geral
não estejam devidamente justificadas ou não se faça a correta comprovação dessas
despesas.

O comprovativo das referidas despesas assume um papel preponderante uma vez que
como estas despesas são ou podem ser isentas em sede de IRS as mesmas devem ser
devidamente justificadas e corresponder a compensação por deslocação dos
trabalhadores e não como muitas vezes acontece como remuneração “isenta de
tributação” dos mesmos.

Assim sendo, e exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera
do respetivo beneficiário, sempre que as entidades não possuam, por cada pagamento
efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a
que se referem aqueles encargos, designadamente os respetivos locais, tempo de
permanência, objetivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador,
identificação da viatura e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros
percorridos, as mesmas não são aceites fiscalmente.

De referir que sobre estas despesas incide uma taxa de tributação autónoma de 5%
independente da aceitação fiscal da despesa.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
h) As ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do
trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a
qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efetuado,
um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem
aqueles encargos, designadamente os respetivos locais, tempo de permanência, objetivo e, no
caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do
respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, exceto na parte em
que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário

131
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ex. Prático 47 – Ajudas de Custo e quilómetros não faturados a clientes

A Sociedade A pagou em 2019 um total de 5.000€ por conta de ajudas de custo e


quilómetros em viatura própria, sendo que deste montante apenas foi faturado
separadamente um valor de 500€, não tendo a entidade qualquer mapa justificativo
para um valor de 3.500€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea h) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem de ser acrescido à matéria coletável o valor de 3.500€ uma vez que não existe o
respetivo mapa justificativo destas despesas e as mesmas não foram debitadas
separadamente aos clientes.

(Campo 732) – Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 23.º -A, n.º 1, al.
i)]

A alínea i) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que ser
acrescido neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações dessas viaturas
que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como
gastos. Ou seja, a razoabilidade para a criação desta medida vai no sentido de fazer com
que independentemente da forma escolhida para a “aquisição” da viatura, compra a
pronto-pagamento, locação financeira, locação operacional, renting ou outra, em sede
de IRC o valor aceite fiscalmente tem que ser o mesmo.

Relativamente a este tema existe já desde 1991, a Circular n.º 24/91, de 19 de


dezembro, que clarifica desde logo que tem que existir um plano financeiro do contrato
para que se possa decompor no valor da renda suportada o que é amortização financeira
e encargos financeiros.

132
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No que se refere à parcela da amortização financeira, só é aceite a quantia


correspondente à depreciação que seria fiscalmente dedutível em caso de aquisição
direta (ver Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho):

Viaturas Ligeiras de
2012 e
Passageiros ou 2010 2011
seguintes
Mistas
Eléctricas 40.000 € 45.000 € 50.000 €
Outras 40.000 € 30.000 € 25.000 €

De referir que sobre a totalidade das despesas (mesmo as não aceites) incorridas pelas
viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (gasóleo e gasolina) incide uma taxa de
tributação autónoma que varia entre 10% (para viaturas até 24.999€), até 35% (para
viaturas acima dos 35.000€), sendo tributado a 27,5% o intervalo intermédio (entre os
25.000€ e os 34.999€). Estas taxas de tributação são reduzidas para 5%, 17,5% e 10%,
no caso de viaturas ligeiras de passageiros híbridas plug-in e para 7,5%, 27,5% e 15%
no caso viaturas ligeiras de passageiros movidas a GPL ou GNV.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
i) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na
parte correspondente ao valor das depreciações dessas viaturas que, nos termos das alíneas
c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como gastos

Ex. Prático 48 – Aluguer de longa duração

A Sociedade A celebrou, em 01 de janeiro de 2019, um contrato de aluguer sem


condutor, de longa duração (48 meses), relativo a uma viatura ligeira de passageiros
híbrida plug-in no valor total de 34.000€. De acordo com o plano financeiro a
amortização financeira em 2019 ascendeu a 8.000 tendo ainda sido pago de juros o
montante de 4.000€.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

133
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Considerando o disposto na alínea i) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem que ser acrescido à matéria coletável o valor correspondente à diferença entre a
amortização financeira do plano (8.000€) e o valor de depreciação contabilística que
seria aceite fiscalmente caso a viatura tivesse sido adquirida por exemplo a pronto
pagamento (6.250€ = 25.000€ x 25%). Deste modo haverá que acrescer no Campo
732 o valor de 1.750€.

(Campo 733) – Encargos com combustíveis [art.º 23.º -A, n.º 1, al. j)]

A alínea j) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que ser
acrescido neste campo os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo
não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou são por ele
utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
j) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os
mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de
locação e de que não são ultrapassados os consumos normais;

(Campo 784) – Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros [art.º


23.º -A, n.º 1, al. k)]

A alínea k) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo os encargos suportados com barcos de recreio e aeronaves de
passageiros, desde que nem uns, nem outros estejam afetos à exploração do serviço
público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal
do sujeito passivo.

134
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
k) Os encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros que não estejam afetos
à exploração do serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício
da atividade normal do sujeito passivo;

(Campo 734) – Juros de suprimentos [art.º 23.º -A, n.º 1, al. m)]

A alínea m) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo os valores dos juros e outras formas de remuneração de
suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que excedam o
valor correspondente à taxa Euribor a 12 meses do dia da constituição da dívida acrescida
do spread de 2% se não se tratar de uma PME, ou de 6% caso se trate de uma PME como tal
qualificada nos termos previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
m) Os juros e outras formas de remuneração de suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à
sociedade, na parte em que excedam a taxa definida por portaria do membro do Governo
responsável pela área das finanças, salvo no caso de se aplicar o regime estabelecido no
artigo 63.º

(Campo 735) – Gastos não dedutíveis relativos à participação nos lucros por membros
dos órgãos sociais [art.º 23.º -A, n.º 1, al. o)]

A alínea o) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo os gastos relativos à participação nos lucros por membros de
órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, direta ou indiretamente, de partes
representativas de, pelo menos, 1% do capital social, na parte em que exceda o dobro da
remuneração mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que
participam.

135
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No que se refere às participações em lucros importa ainda referir que as mesmas tem
que ser pagas ou colocadas à disposição dos beneficiários até ao fim do período de
tributação seguinte, sob pena de terem que ser acrescidas no quadro 07 do ano seguinte.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
n) Os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãos sociais e trabalhadores
da empresa, quando as respetivas importâncias não sejam pagas ou colocadas à disposição
dos beneficiários até ao fim do período de tributação seguinte;
o) Sem prejuízo do disposto na alínea anterior, os gastos relativos à participação nos lucros por
membros de órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, direta ou indiretamente,
de partes representativas de, pelo menos, 1% do capital social, na parte em que exceda o
dobro da remuneração mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado
em que participam;

Ex. Prático 49 – Gratificações por pagar ou acima dos limites

No decorrer de 2020, a Sociedade A vai atribuir ao seu sócio-gerente titular de uma


participação de capital de 15%, uma gratificação de balanço (com base nos resultados
de 2019) no valor de 15.000€, tendo o gerente obtido em 2019 uma remuneração
média mensal de 5.000€. Ainda no que se refere a gratificações importa referir que,
em 2019, a Sociedade A não pagou aos seus trabalhadores um valor de 7.500€
referente à gratificação de balanço de 2018.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea o) do n.º 1 do Art.º 23.º-A não é aceite fiscalmente


e tem que ser acrescido à matéria coletável o valor da gratificação de balanço,
atribuído aos órgãos sociais que sejam em simultâneo detentores de mais de 1% de
capital social, na parte em excede a remuneração média mensal desse mesmo órgão
social. Deste modo, no caso em apreço, haverá que acrescer no campo 735 o

136
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

montante de 10.000€, uma vez que o órgão social irá receber 15.000€ sendo que a
soma remuneração média mensal é de 5.000€.

Por sua vez a parte do valor da gratificação de 2018 que não foi paga em 2019
(7.500€) terá que ser acrescida no Campo 752 – Outros Acréscimos.

(Campo 780) – Contribuição sobre o setor bancário [art.º 23.º -A, n.º 1, al. p)]

A alínea p) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo o valor da contribuição sobre o setor bancário, tal como se
encontra estabelecido no regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de
dezembro (OE 2011) e alterado pelas Leis n.ºs 82-B/2014, de 31 de dezembro e 7-A/2016,
de 30 de março, foi objeto de regulamentação pela Portaria n.º 121/2011, de 30 de março,
alterada pelas Portarias n.ºs 77/2012, de 26 de março, 64/2014, de 12 de março, 176-
A/2015, de 12 de junho e 165-A/2016, de 14 de junho.

Esta contribuição é liquidada anualmente pelo sujeito passivo através da declaração modelo
26, a qual deve ser enviada à AT por transmissão eletrónica de dados e também paga até ao
último dia do mês de junho.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
p) A contribuição sobre o setor bancário;

(Campo 785) – Contribuição extraordinária sobre o setor energético [art.º 23.º-A, n.º 1,
al. q)]

A alínea q) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que
ser acrescido neste campo o valor da contribuição extraordinária sobre o setor
energético, tal como se encontra definido no Art.º 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de
dezembro (OE 2014) e alterado pelas Leis n.ºs 82-B/2014, de 31 de dezembro, 33/2015,
de 27 de abril e 42/2016, de 28 de dezembro.

137
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Esta contribuição é liquidada pelo sujeito passivo, através da declaração modelo 27,
aprovada pela Portaria n.º 208/2014, de 10 de outubro, alterada pela Portaria n.º 119 –
B/2015, de 30 de abril.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
q) A contribuição extraordinária sobre o setor energético;

(Campo 746) – Importâncias pagas ou devidas a entidades não residentes sujeitas a um


regime fiscal privilegiado [art.º 23.º -A, n.º 1, al. r) e n.º 7]

A alínea r) do n.º 1 do Art.º 23.º-A estabelece que não é aceite fiscalmente e tem que ser
acrescido neste campo o valor das importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a
pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a
um regime fiscal claramente mais favorável (a que se referem os n.ºs 1 ou 5 do artigo
63.º-D da Lei Geral Tributária), ou cujo pagamento seja efetuado em contas abertas em
instituições financeiras aí residentes ou domiciliadas, salvo se o sujeito passivo puder
provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente realizadas e não têm
um caráter anormal ou um montante exagerado. Ou seja, na falta de prova de que de
facto aquelas despesas foram efetivamente realizadas e que os serviços eram mesmo
necessários para que a empresa efetuasse a sua atividade, deverão os respetivos valores
ser acrescidos no Campo 746 da Modelo 22.

De referir que sobre estas despesas incide ainda uma taxa de tributação autónoma de
35% para as entidades que pratiquem a título principal, atividades de natureza
comercial, industrial ou agrícola ou 55% para as entidades que não pratiquem a título
principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola.

Artigo 23.º-A - Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

1) Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos,
mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
r) As importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas
residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal a que se referem os

138
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

n.ºs 1 ou 5 do artigo 63.º-D da Lei Geral Tributária, ou cujo pagamento seja efetuado em
contas abertas em instituições financeiras aí residentes ou domiciliadas, salvo se o sujeito
passivo provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente realizadas e não
têm um caráter anormal ou um montante exagerado;
7) O disposto na alínea r) do n.º 1 aplica-se igualmente às importâncias indiretamente pagas ou
devidas, a qualquer título, às pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território
português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável a que se referem os n.ºs 1
ou 5 do artigo 63.º-D da Lei Geral Tributária, quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter
conhecimento do seu destino, presumindo-se esse conhecimento quando existam relações
especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º, entre o sujeito passivo e as referidas pessoas
singulares ou coletivas, ou entre o sujeito passivo e o mandatário, fiduciário ou interposta pessoa
que procede ao pagamento às pessoas singulares ou coletivas.

Ex. Prático 50 – Pagamentos a residentes em territórios com regime fiscal mais


favorável

A Sociedade A subcontratou a Sociedade B (entidade com sede e instalações em


Gibraltar) para lhe desenvolver um projeto de arquitetura da sua nova sede social em
Lisboa. Este projeto foi entregue em novembro de 2019 e a Sociedade A pagou um
valor 45.000€ à Sociedade B.

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto na alínea r) do n.º 1 do Art.º 23.º-A uma vez que existe a
prova de que o trabalho foi efetivamente realizado não haverá lugar a qualquer
correção. Caso não existisse prova de que o trabalho tivesse sido efetivamente
realizado o valor de 45.000€ não seria aceite fiscalmente.

(Campo 774) – Benefícios fiscais

Os benefícios fiscais a que se refere o campo 774 deste quadro são todos os que operam
por dedução ao rendimento, sendo obrigatória a sua discriminação no quadro 04 do
anexo D, conforme se detalha nos Campos:

139
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

401) Majoração à criação de emprego (Ex - Art.º 19.º do EBF)

Não obstante o facto deste artigo ter sido revogado, com efeitos a partir de 01 de julho
de 2018, importa ter em atenção que nos termos do seu n.º 5 a majoração referida no
seu n.º 1 (50%) aplica-se durante um período de cinco anos a contar do início da
vigência do contrato de trabalho, o que significa que se a entidade tiver celebrado um
contrato (que seja elegível) em 30 de junho de 2018, este vai repercutir efeitos até 30
de junho de 2023.

Ex - Artigo 19.º - Criação de emprego (EBF)

8) Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC e dos sujeitos passivos de
IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de
trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de
trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respetivo montante,
contabilizado como custo do exercício.
9) Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se:
r) “Jovens” os trabalhadores com idade superior a 16 e inferior a 35 anos, inclusive, aferida na
data da celebração do contrato de trabalho, com exceção dos jovens com menos de 23 anos,
que não tenham concluído o ensino secundário, e que não estejam a frequentar uma oferta de
educação-formação que permita elevar o nível de escolaridade ou qualificação profissional
para assegurar a conclusão desse nível de ensino;
s) "Desempregados de longa duração” os trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos
termos do Decreto-Lei n.º 220/2006, de 3 de Novembro, que se encontrem desempregados e
inscritos nos centros de emprego há mais de 9 meses, sem prejuízo de terem sido celebrados,
durante esse período, contratos a termo por período inferior a 6 meses, cuja duração
conjunta não ultrapasse os 12 meses;
t) “Encargos” os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador, a título
da remuneração fixa e das contribuições para a segurança social a cargo da mesma
entidade;
u) “Criação líquida de postos de trabalho” a diferença positiva, num dado exercício económico,
entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de saídas de
trabalhadores que, à data da respetiva admissão, se encontravam nas mesmas condições.
10) O montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é o correspondente a 14 vezes a
retribuição mínima mensal garantida.
11) Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho, não são considerados os
trabalhadores que integrem o agregado familiar da respetiva entidade patronal.
12) A majoração referida no n.º 1 aplica-se durante um período de cinco anos a contar do início da
vigência do contrato de trabalho, não sendo cumulável, quer com outros benefícios fiscais da

140
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

mesma natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas,
quando aplicáveis ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho.
13) O regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma única vez por trabalhador admitido
nessa entidade ou noutra entidade com a qual existam relações especiais nos termos do
artigo 63.º do Código do IRC.

402) Fundos de investimento [art.º 22.º, n.º 14, al. b) do EBF]

Aplicável apenas até ao período findo em 31 de dezembro de 2016.

403) Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos por


sociedades residentes nos PALOP e Timor-Leste (ex-art.º 42.º do EBF)

Aplicável apenas até ao período findo em 31 de dezembro de 2013.

404) Majorações aplicadas aos benefícios fiscais à interioridade [ex-art.º 43.º, n.º
1, al. c) e d) do EBF]

Aplicável apenas até ao período findo em 31 de dezembro de 2016.

405) Empresas armadoras da marinha mercante nacional (art.º 51.º do EBF)

As empresas armadoras da marinha mercante são tributadas em apenas 30% dos lucros
resultantes (exclusivamente) da atividade de transporte marítimo.

Artigo 51.º - Empresas armadoras da marinha mercante nacional (EBF)

Às empresas armadoras da marinha mercante nacional são concedidos os seguintes benefícios fiscais:

a) Tributação dos lucros, resultantes exclusivamente da atividade de transporte marítimo,


incidindo apenas sobre 30% dos mesmos;

406) Majorações aplicadas aos donativos previstos nos artigos 62.º, 62.º-A e 62.º-
B do EBF

No Campo 774 serão de incluir, as majorações referentes aos donativos previstos no


Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), art.º 62.º - incentivos fiscais no âmbito do

141
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

mecenato social, ambiental, desportivo, educacional e familiar, art.º 62.º-A incentivos


fiscais relativos ao mecenato científico e art.º 62.º-B incentivos fiscais relativos ao
mecenato cultural.

Artigo 62.º - Dedução para efeitos da determinação do lucro tributável das empresas (EBF)

1) São considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos às


seguintes entidades:
a) Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais e qualquer dos seus serviços,
estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados;
b) Associações de municípios e de freguesias;
c) Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais participem no
património inicial;
d) Fundações de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza
predominantemente social, relativamente à sua dotação inicial, nas condições previstas no
n.º 9.
2) Os donativos referidos no número anterior são considerados custos em valor correspondente a
140% do respetivo total, quando se destinarem exclusivamente à prossecução de fins de caráter
social, a 120%, se destinados exclusivamente a fins de caráter ambiental, desportivo e
educacional, ou a 130% do respetivo total, quando forem atribuídos ao abrigo de contratos
plurianuais celebrados para fins específicos, que fixem os objetivos a prosseguir pelas entidades
beneficiárias, e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos.
3) São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou
dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades:
a) Instituições particulares de solidariedade social, bem como pessoas coletivas legalmente
equiparadas;
b) Pessoas coletivas de utilidade pública administrativa e de mera utilidade pública que
prossigam fins de caridade, assistência, beneficência e solidariedade social e cooperativas de
solidariedade social;
c) Centros de desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de
Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), desde que destinados ao
desenvolvimento de atividades de natureza social no âmbito daquelas entidades;
d) Organizações não governamentais cujo objeto estatutário se destine essencialmente à
promoção dos valores da cidadania, da defesa dos direitos humanos, dos direitos das
mulheres e da igualdade de género, nos termos legais aplicáveis;
e) Organizações não governamentais para o desenvolvimento;
f) Outras entidades promotoras de iniciativas de auxílio a populações carecidas de ajuda
humanitária, em consequência de catástrofes naturais ou de outras situações de calamidade
internacional, reconhecidas pelo Estado Português, mediante despacho conjunto do Ministro
das Finanças e do Ministro dos Negócios Estrangeiros.

142
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) Os donativos referidos no número anterior são levados a custos em valor correspondente a 130%
do respetivo total ou a 140% no caso de se destinarem a custear as seguintes medidas:
a) Apoio à infância ou à terceira idade;
b) Apoio e tratamento de toxicodependentes ou de doentes com sida, com cancro ou diabéticos;
c) Promoção de iniciativas dirigidas à criação de oportunidades de trabalho e de reinserção
social de pessoas, famílias ou grupos em situações de exclusão ou risco de exclusão social,
designadamente no âmbito do rendimento social de inserção, de programas de luta contra a
pobreza ou de programas e medidas adotadas no contexto do mercado social de emprego.
5) São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou
de serviços prestados, em valor correspondente a 150% do respetivo total, os donativos
concedidos às entidades referidas nos números anteriores, que se destinem a custear as seguintes
medidas:
a) Apoio pré-natal a adolescentes e a mulheres em situação de risco e à promoção de iniciativas
com esse fim;
b) Apoio a meios de informação, de aconselhamento, de encaminhamento e de ajuda a mulheres
grávidas em situação social, psicológica ou economicamente difícil;
c) Apoio, acolhimento e ajuda humana e social a mães solteiras;
d) Apoio, acolhimento, ajuda social e encaminhamento de crianças nascidas em situações de
risco ou vítimas de abandono;
e) Ajuda à instalação de centros de apoio à vida para adolescentes e mulheres grávidas cuja
situação sócio-económica ou familiar as impeça de assegurar as condições de nascimento e
educação da criança;
f) Apoio à criação de infra-estruturas e serviços destinados a facilitar a conciliação da
maternidade com a atividade profissional dos pais.
6) São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 6/1000 do volume de vendas ou
dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades:
a) Institutos, fundações e associações que prossigam atividades de investigação, exceto as de
natureza científica e de defesa do património histórico-cultural e do ambiente;
b) Museus, bibliotecas e arquivos históricos e documentais;
c) Organizações não governamentais de ambiente (ONGA);
d) Comité Olímpico de Portugal, Confederação do Desporto de Portugal e pessoas coletivas
titulares do estatuto de utilidade pública desportiva;
e) Associações promotoras do desporto e associações dotadas do estatuto de utilidade pública
que tenham como objeto o fomento e a prática de atividades desportivas, com exceção das
secções participantes em competições desportivas de natureza profissional;
f) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de
Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), com exceção dos donativos
abrangidos pela alínea c) do n.º 3;
g) Estabelecimentos de ensino, escolas profissionais, escolas artísticas, creches, lactários e
jardins-de-infância legalmente reconhecidos pelo ministério competente;

143
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

h) Instituições responsáveis pela organização de feiras universais ou mundiais, nos termos a


definir por resolução do Conselho de Ministros;
i) (Revogada)
7) Os donativos previstos no número anterior são levados a custos, em valor correspondente a:
a) 120% ou, no caso das alíneas d) e e) do número anterior, 130% do respetivo total;
b) 130% ou, no caso das alíneas d) e e) do número anterior, 140%, quando atribuídos ao abrigo
de contratos plurianuais celebrados para fins específicos que fixem objetivos a prosseguir
pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos;
c) 140%, quando atribuídos às creches, lactários e jardins-de-infância previstos na alínea g) e
para as entidades referidas na alínea i) do número anterior.
8) São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 1/1000 do volume de vendas ou
dos serviços prestados no exercício da atividade comercial, industrial ou agrícola, as
importâncias atribuídas pelos associados aos respetivos organismos associativos a que
pertençam, com vista à satisfação dos seus fins estatutários.
9) Estão sujeitos a reconhecimento, a efetuar por despacho do membro do Governo responsável
pelas áreas das finanças e da tutela, os donativos concedidos para a dotação inicial de fundações
de iniciativa exclusivamente privada, desde que prossigam fins de natureza predominantemente
social, e os respetivos estatutos prevejam que, no caso de extinção, os bens revertam para o
Estado ou, em alternativa, sejam cedidos às entidades abrangidas pelo artigo 10.º do Código do
IRC.
10) As entidades a que se referem as alíneas a), e) e g) do n.º 6 devem obter junto do membro do
Governo da tutela, previamente à obtenção dos donativos, a declaração do seu enquadramento no
presente capítulo e do interesse ambiental, desportivo ou educacional das atividades prosseguidas
ou das ações a desenvolver.
11) No caso de donativos em espécie, incluindo bens alimentares, o valor a considerar, para efeitos
do cálculo da dedução ao lucro tributável, é o valor fiscal que os bens tiverem no exercício em
que forem doados, deduzido, quando for caso disso, das depreciações ou provisões efetivamente
praticadas e aceites como custo fiscal ao abrigo da legislação aplicável.
12) A dedução a efetuar nos termos dos n.ºs 3 a 8 não pode ultrapassar na sua globalidade 8/1000 do
volume de vendas ou dos serviços prestados realizados pela empresa no exercício.

Artigo 62.º-A - Mecenato científico (EBF)

1) São consideradas entidades beneficiárias as destinatárias diretas dos donativos, nomeadamente,


fundações, associações e institutos públicos ou privados, instituições do ensino superior,
bibliotecas, mediatecas, centros de documentação, laboratórios do Estado, laboratórios
associados, unidades de investigação e desenvolvimento, centros de transferência e centros
tecnológicos, órgãos de comunicação social que se dediquem à divulgação científica e empresas

144
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

que desenvolvam ações de demonstração de resultados de investigação e desenvolvimento


tecnológico, sempre que a respetiva atividade assuma, predominantemente, carácter científico.
2) São considerados gastos ou perdas do exercício, em valor correspondente a 130% do respetivo
total, para efeitos de IRC ou da categoria B do IRS, os donativos atribuídos às entidades referidas
no número anterior, pertencentes:
a) Ao Estado, às regiões autónomas e autarquias locais e a qualquer dos seus serviços,
estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados;
b) Associações de municípios e freguesias;
c) Fundações em que o Estado, as regiões autónomas ou as autarquias locais participem no
património inicial.
3) São considerados gastos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou
de serviços prestados, em valor correspondente a 130% para efeitos do IRC ou da categoria B do
IRS, os donativos atribuídos às entidades de natureza privada, previstas no n.º 1.
4) Os donativos previstos nos n.ºs 2 e 3 anteriores são considerados gastos em valor correspondente
a 140% do seu valor quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais que fixem objetivos a
atingir pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos.
5) No caso de donativos em espécie efetuados por sujeitos passivos de IRC ou por sujeitos passivos
de IRS que exerçam atividades empresariais e profissionais, considera-se, para efeitos do
presente artigo, que o valor dos bens é o valor fiscal que os mesmos tiverem no exercício em que
forem doados, ou seja;
a) No caso de bens do ativo fixo tangível, o custo de aquisição ou de produção deduzido das
depreciações efetivamente praticadas e aceites para efeitos fiscais, sem prejuízo do disposto
na parte final da alínea a) do n.º 5 do artigo 29.º do Código do IRC;
b) No caso de bens com a natureza de inventários, o custo de aquisição ou de produção
eventualmente deduzido das perdas por imparidade que devam ser constituídas de acordo
com o respetivo regime fiscal.
6) No caso de mecenato de recursos humanos, considera-se, para efeitos do presente artigo, que o
valor da cedência de um investigador ou especialista é o valor correspondente aos encargos
despendidos pela entidade patronal com a sua remuneração, incluindo os suportados para
regimes obrigatórios de segurança social, durante o período da respetiva cedência.
7) A usufruição de qualquer dos incentivos previstos neste artigo depende de acreditação, por uma
entidade acreditadora designada por despacho do Ministro da Educação e Ciência, que comprove
a afetação do donativo a uma atividade de natureza científica.
8) Sem prejuízo do disposto no número anterior, nos casos em que a entidade beneficiária seja de
natureza privada, a acreditação depende de prévio reconhecimento, através de despacho conjunto
dos Ministros das Finanças e da Educação e Ciência.
9) A entidade beneficiária privada deve requerer, fundamentadamente, junta da entidade
acreditadora, o reconhecimento de natureza científica da atividade por si desenvolvida,
competindo à entidade acreditadora emitir parecer sobre o mesmo e remeter o pedido à tutela.

145
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

10) Do despacho conjunto referido no n.º 8, consta necessariamente a fixação do prazo de validade
de tal reconhecimento.

Artigo 62.º-B - Mecenato cultural (EBF)

1) São consideradas entidades beneficiárias do mecenato cultural:


a) As pessoas previstas no n.º 1 do artigo 62.º e as pessoas coletivas de direito público;
b) Outras entidades sem fins lucrativos que desenvolvam ações no âmbito do teatro, da ópera,
do bailado, música, organização de festivais e outras manifestações artísticas e da produção
cinematográfica, audiovisual e literária;
c) As cooperativas culturais, institutos, fundações e associações que prossigam atividades de
natureza ou interesse cultural, nomeadamente de defesa do património histórico-cultural
material e imaterial;
d) Entidades detentoras ou responsáveis por museus, bibliotecas, e arquivos históricos e
documentais;
e) Os centros de cultura organizados nos termos dos Estatutos do INATEL, com exceção dos
donativos abrangidos pela alínea c) do n.º 3 do artigo 62.º;
f) Organismos públicos de produção artística responsáveis pela promoção de projetos
relevantes de serviço público, nas áreas do teatro, música, ópera e bailado.
2) São consideradas entidades promotoras as pessoas singulares e coletivas, públicas ou privadas,
que efetuam donativos às entidades referidas no número anterior, nos termos do artigo 61.º
3) As entidades beneficiárias devem obter junto do membro do Governo responsável pela área da
cultura, previamente à obtenção dos donativos, a declaração do seu enquadramento no regime do
mecenato cultural e do interesse cultural das atividades ou das ações desenvolvidas, salvo se
forem enquadráveis no artigo 10.º do Código do IRC ou o projeto ou a atividade a beneficiar do
donativo seja, comprovadamente, objeto de apoios públicos atribuídos por organismos sob a
tutela do membro do Governo responsável pela área da cultura.
4) São considerados gastos ou perdas do exercício, em valor correspondente a 130% do respetivo
total, para efeitos de IRC ou de categoria B do IRS, os donativos atribuídos às entidades referidas
no n.º 1, pertencentes:
a) Ao Estado, às regiões autónomas e autarquias locais e a qualquer dos seus serviços,
estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados;
b) A associações de municípios e freguesias;
c) A fundações em que o Estado, as regiões autónomas ou as autarquias locais participem no
património inicial.
5) São considerados gastos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou
de serviços prestados, em valor correspondente a 130% para efeitos do IRC ou da categoria B do
IRS, os donativos atribuídos às entidades de natureza privada, previstas no n.º 1.

146
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6) Os donativos previstos nos n.ºs 4 e 5 são considerados gastos em valor correspondente a 140% do
seu valor quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais que fixem objetivos a atingir
pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos.
7) No caso de donativos em espécie efetuados por sujeitos passivos de IRC ou por sujeitos passivos
de IRS, aplica-se o disposto no n.º 11 do artigo 62.º
8) No caso de mecenato de recursos humanos, considera-se, para efeitos do presente artigo, que o
valor da cedência de um técnico especialista é o valor correspondente aos encargos despendidos
pela entidade patronal com a sua remuneração, incluindo os suportados para regimes
obrigatórios de segurança social, durante o período da respetiva cedência.

407) Majoração de quotizações empresariais (art.º 44.º do CIRC)

De acordo com o art.º 44 do CIRC será objeto de majoração de 50% os gastos


relativos a quotas pagas a associações empresariais que defendem os interesses dos
seus associados, independentemente de se tratar de associações residentes ou não
residentes, não podendo ser ultrapassado o limite dos 0,2% do volume de negócios.

Artigo 44.º - Quotizações a favor de associações empresariais

1) É considerado gasto do período de tributação, para efeitos da determinação do lucro


tributável, o valor correspondente a 150% do total das quotizações pagas pelos associados a
favor das associações empresariais em conformidade com os estatutos.
2) O montante referido no número anterior não pode, contudo, exceder o equivalente a 0,2% do
volume de negócios respetivo.

408) Majoração aplicada aos gastos suportados com a aquisição, em território


português , de combustíveis para abastecimento de veículos (art.º 70.º, n.º 4
do EBF)

O art.º 70 do EBF prevê a majoração em 20% das despesas com combustíveis, para as
entidades ligadas aos transportes públicos de passageiros, transporte rodoviário de
mercadorias e táxi, exceto se estes gastos suportados tenham beneficiado do regime de
reembolso parcial para gasóleo profissional

Artigo 70.º - Medidas de apoio ao transporte rodoviário de passageiros e de mercadorias (EBF)

147
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4) Os gastos suportados com a aquisição, em território português, de combustíveis para


abastecimento de veículos são dedutíveis, em valor correspondente a 120% do respetivo
montante, para efeitos da determinação do lucro tributável, quando se trate de:
a) Veículos afetos ao transporte público de passageiros e estejam registados como elementos do
ativo fixo tangível de sujeitos passivos de IRC que estejam licenciados pelo IMT, I.P.;
b) Veículos afetos ao transporte rodoviário de mercadorias público ou por conta de outrem,
com peso bruto igual ou superior a 3,5 t, registados como elementos do ativo fixo tangível de
sujeitos passivos IRC ou alugados sem condutor por estes e que estejam licenciados pelo
IMT, I.P.;
c) Veículos afetos ao transporte em táxi, registados como elementos do ativo fixo tangível dos
sujeitos passivos de IRS ou de IRC, com contabilidade organizada e que estejam devidamente
licenciados.
5) O benefício previsto no número anterior encontra-se excluído do âmbito de aplicação do n.º 1 do
artigo 92.º do Código do IRC.
6) Os benefícios fiscais previstos no presente artigo são aplicáveis durante o período de tributação
que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2016 e seguintes.
7) O benefício fiscal previsto no presente artigo não é aplicável, nos períodos de tributação que se
iniciem em ou após 1 de janeiro de 2017, aos gastos suportados com a aquisição de combustíveis
que tenham beneficiado do regime de reembolso parcial para gasóleo profissional.

409) Remuneração convencional do capital social (art.º 136.º da Lei n.º 55-
A/2010, de 31/12 e art.º 41.º-A do EBF)
Relativamente à remuneração convencional do capital vamos encontrar 3 tipos de
enquadramento em vigor, uma que este benefício vai ter aplicação no ano em que
existe o aumento de capital e nos 3 ou 5 anos seguintes conforme se detalha:
Períodos
Âmbito Beneficios Duração Limite
Fiscais
2011
a Entradas em dinheiro (constituição e aumento) - Só PME 3% até N+2 2015
2013
2014
a Entradas em dinheiro (constituição e aumento) - Só PME 5% até N+3 2019
2016

Entradas em dinheiro, conversão de suprimentos ou emprestimos de


2017 7% até N+5 2022
sócios (constituição e aumento)

Entradas em dinheiro, conversão de suprimentos ou emprestimos de


2018 sócios, de créditos de terceiros ou lucros do próprio exercício 7% até N+5 2023
(constituição e aumento)

148
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 41.º-A - Remuneração convencional do capital social (EBF)

1) Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial,
cooperativas, empresas públicas, e demais pessoas coletivas de direito público ou privado com
sede ou direção efetiva em território português, pode ser deduzida uma importância
correspondente à remuneração convencional do capital social, calculada mediante a aplicação,
limitada a cada exercício, da taxa de 7% ao montante das entradas realizadas até € 2.000.000,
por entregas em dinheiro ou através da conversão de créditos, ou do recurso aos lucros do
próprio exercício no âmbito da constituição de sociedade ou do aumento do capital social, desde
que:
c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos;
d) A sociedade beneficiaria não reduza o seu capital social com restituição aos sócios, quer no
período de tributação em que sejam realizadas as entradas relevantes para efeitos da
remuneração convencional do capital social, quer nos cinco períodos de tributação
seguintes.
2) A dedução a que se refere o número anterior:
a) Aplica-se exclusivamente às entradas efetivamente realizadas em dinheiro, no âmbito da
constituição de sociedades ou do aumento do capital social da sociedade beneficiária, às
entradas em espécie realizadas no âmbito de aumento do capital social que correspondam à
conversão de créditos em capital, e ao aumento de capital com recurso aos lucros gerados no
próprio exercício, desde que, neste último caso, o registo do aumento de capital se realize até
à entrega da declaração de rendimentos relativa ao exercício em causa
b) É efetuada no apuramento do lucro tributável relativo ao período de tributação em que sejam
realizadas as entradas mencionadas na alínea anterior e nos cinco períodos de tributação
seguintes;
c) Apenas considera as entradas em espécie correspondentes à conversão de suprimentos ou de
empréstimos de sócios realizadas a partir de 1 de janeiro de 2017 ou a partir do primeiro dia
do período de tributação que se inicie após essa data, quando este não coincida com o ano
civil;
d) Apenas considera as entradas em espécie correspondentes à conversão de créditos de
terceiros realizadas a partir de 1 de janeiro de 2018 ou a partir do primeiro dia do período
de tributação que se inicie após essa data, quando este não coincida com o ano civil.
3) (Revogado)
4) O incumprimento do disposto na alínea d) do n.º 1 implica a consideração, como rendimento do
período de tributação em que ocorra a redução do capital com restituição aos sócios, do
somatório das importâncias deduzidas a título de remuneração convencional do capital social,
majorado em 15%.
5) É reduzido a 25% o limite previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 67.º do Código do IRC quando
os sujeitos passivos beneficiem da dedução prevista no n.º 1.

149
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6) O regime previsto no presente artigo não se aplica quando, no mesmo período de tributação ou
num dos cinco períodos de tributação anteriores, o mesmo seja ou haja sido aplicado a
sociedades que detenham direta ou indiretamente uma participação no capital social da empresa
beneficiária, ou sejam participadas, direta ou indiretamente, pela mesma sociedade, na parte
referente ao montante das entradas realizadas no capital social daquelas sociedades que haja
beneficiado do presente regime.

410) Outras deduções ao rendimento

Campo que deve ser utilizado para identificar eventuais benefícios não previstos nos
restantes.

412) Majoração dos gastos relativos a creches, lactários e jardins de infância


(art.º 43.º, n.º 9 do CIRC)

São majorados em 40% os gastos de aplicação geral que respeitem a creches, lactários
e jardins-de-infância em benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros.

Artigo 43.º- Realizações de utilidade social

1) São também dedutíveis os gastos do período de tributação, incluindo depreciações ou


amortizações e rendas de imóveis, relativos à manutenção facultativa de creches, lactários,
jardins-de-infância, cantinas, bibliotecas e escolas, bem como outras realizações de utilidade
social como tal reconhecidas pela Direcção-Geral dos Impostos, feitas em benefício do pessoal ou
dos reformados da empresa e respetivos familiares, desde que tenham carácter geral e não
revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou
complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários.
9) Os gastos referidos no n.º 1, quando respeitem a creches, lactários e jardins-de-infância em
benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, são considerados, para efeitos da
determinação do lucro tributável, em valor correspondente a 140%.

413) Majoração das despesas realizadas por cooperativas em aplicação da


reserva para a educação e formação (art.º 66.º-A, n.º 7 do EBF)

São majorados em 20% os gastos relacionados com educação e formação cooperativa


decorrente da aplicação da reserva com a mesma natureza.

150
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 66.º-A – Cooperativas (EBF)

7) As despesas realizadas em aplicação da reserva para educação e formação cooperativas, prevista


no artigo 70.º e com observância do disposto no artigo 3.º - 5.º princípio, ambos do Código
Cooperativo, podem ser consideradas como gasto para efeitos da determinação do lucro
tributável em IRC, no período de tributação em que sejam suportadas, em valor correspondente a
120% do respetivo total.

414) Lucros colocados à disposição e rendimentos de juros obtidos por sócios ou


acionistas de sociedades licenciadas na ZFM (art.º 36.º-A, n.ºs 10 e 11, do
EBF)

Os lucros obtidos por entidades que tenham participada a operar na Zona Franca da
Madeira estão isentos de IRC até 31 de dezembro de 2027.

Artigo 36.º-A - Regime aplicável às entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira a partir de 1
de janeiro de 2015 (EBF)

1) Os rendimentos das entidades licenciadas para operar na Zona Franca da Madeira a partir de 1
de janeiro de 2015 e até 31 de dezembro de 2020 são tributados em IRC, até 31 de dezembro de
2027, à taxa de 5%, nos seguintes termos:
a) As entidades licenciadas no âmbito da zona franca industrial relativamente aos rendimentos
derivados do exercício das atividades de natureza industrial, previstas no n.º 1 e qualificadas
nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 4.º do Decreto Regulamentar n.º 53/82, de 23 de agosto, e,
bem assim, das atividades acessórias ou complementares daquela;
b) As entidades devidamente licenciadas que prossigam a atividade de transportes marítimos e
aéreos, relativamente aos rendimentos derivados do exercício da atividade licenciada,
excetuados os rendimentos derivados do transporte de passageiros ou de carga entre portos
nacionais;
10) Os sócios ou acionistas das sociedades licenciadas para operar na Zona Franca da Madeira que
beneficiem do presente regime, gozam de isenção de IRS ou de IRC, até 31 de dezembro de 2027,
relativamente:
a) Aos lucros colocados à sua disposição por essas sociedades, incluindo a amortização de
partes sociais sem redução de capital, na proporção da soma da parte do resultado líquido
do período correspondente, acrescido do valor líquido das variações patrimoniais não
refletidas nesse resultado, determinado para efeitos de IRC, que beneficie da aplicação da
taxa reduzida prevista no n.º 1 e da parte daquele resultado que, não beneficiando daquela
taxa, derive de rendimentos obtidos fora do território português, com exceção dos resultantes
de operações realizadas com entidades que tenham residência ou domicílio em países,

151
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

territórios ou regiões com regimes de tributação privilegiada, claramente mais favoráveis,


constantes da lista aprovada pelo Estado português para esse efeito, de acordo com as
melhores práticas internacionais;
b) Aos rendimentos provenientes de juros e outras formas de remuneração de suprimentos,
abonos ou adiantamentos de capital por si feitos à sociedade ou devidos pelo facto de não
levantarem os lucros ou remunerações colocados à sua disposição.
11) Para efeitos da aplicação do disposto no número anterior, observa-se o seguinte:
a) Se o montante dos lucros colocados à disposição dos sócios ou acionistas incluir a
distribuição de reservas, considera-se, para efeitos do cálculo da proporção a que se refere a
alínea a) do número anterior, que as reservas mais antigas são as primeiramente
distribuídas;
b) Não gozam da isenção prevista no número anterior os sócios ou acionistas residentes em
território português, com exceção dos sócios ou acionistas das sociedades referidas nas
alíneas a) e b) do n.º 1, nem os sócios ou acionistas que tenham residência ou domicílio em
países, territórios, ou regiões com regimes de tributação privilegiada, claramente mais
favoráveis, constantes da lista aprovada pelo Estado português para esse efeito, de acordo
com as melhores práticas internacionais.

415) Majoração dos gastos suportados com a aquisição de eletricidade, GNV e


GPL para abastecimento de veículos (art.º 59.º-A do EBF)

Os gastos suportados com a aquisição de relacionados com veículos afetos ao


transporte público de passageiros, transporte rodoviário de mercadorias e táxi, são
majorados em 30% e 20%, respetivamente se, se tratarem de veículos elétricos, e a gás
natural veicular (GNV) ou gases de petróleo liquefeito (GPL).

Artigo 59.º-A – Medidas de apoio ao transporte rodoviário de passageiros e de mercadorias (EBF)

Os gastos suportados com a aquisição, em território português, de eletricidade, gás natural veicular
(GNV) e gases de petróleo liquefeito (GPL) para abastecimento de veículos são dedutíveis em valor
correspondente a 130%, no caso de eletricidade, e a 120%, no caso de GNV e GPL, do respetivo
montante, para efeitos da determinação do lucro tributável em sede de IRC e da categoria B do IRS,
neste último caso havendo opção pelo regime da contabilidade organizada, quando se trate de:

a) Veículos afetos ao transporte público de passageiros, com lotação igual ou superior a 22


lugares que estejam registados como elementos do ativo fixo tangível de sujeitos passivos de
IRC que estejam licenciados pelo Instituto da Mobilidade e dos Transportes, I.P. (IMT, I.P.);

152
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) Veículos afetos ao transporte rodoviário de mercadorias, público ou por conta de outrem,


com peso bruto igual ou superior a 3,5 t, registados como elementos do ativo fixo tangível de
sujeitos passivos de IRC e que estejam licenciados pelo IMT, I.P.;
c) Veículos afetos ao transporte em táxi, registados como elementos do ativo fixo tangível dos
sujeitos passivos de IRS ou de IRC, com contabilidade organizada e que estejam devidamente
licenciados.

416) Majoração das despesas com sistemas de car-sharing e bike-sharing (art.º


59.º-B do EBF)

São majorados em 10% e 40%, respetivamente, os gastos relacionados com sistemas


de car-sharing ou bike-sharing, desde que os serviços sejam prestados por entidades
sem relações especiais.

Artigo 59.º-B – Despesas com sistemas de car-sharing e bike-sharing (EBF)

1) É considerado gasto do período de tributação para efeitos de determinação do lucro tributável o


valor correspondente a 110% ou 140%, respetivamente, das despesas com sistemas de car-
sharing e bike-sharing incorridas por sujeitos passivos de IRC e de IRS, com contabilidade
organizada.
2) Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se despesas com sistemas de car-
sharing e bike-sharing as realizadas pelo sujeito passivo, mediante contrato celebrado com
empresas que tenham por objeto a gestão de sistemas de car-sharing e bike-sharing, com vista a
suprir as suas necessidades de mobilidade e logística ou para promover a opção por soluções de
mobilidade sustentável entre o seu pessoal nas deslocações casa trabalho e desde que, em
qualquer caso, o sujeito passivo não esteja em relação de grupo, domínio, ou simples
participação com a empresa com quem celebra o contrato de car-sharing ou bike-sharing e o
referido benefício tenha caráter geral.
3) O benefício previsto no n.º 1, relativo à promoção da opção por soluções de mobilidade
sustentável pelo pessoal do sujeito passivo, é cumulável com o benefício previsto no n.º 15 do
artigo 43.º do Código do IRC relativo à aquisição de passes sociais, com o limite, em qualquer
caso, de € 6250 por trabalhador dependente.

417) Majoração das despesas com frotas de velocípedes (art.º 59.º-C do EBF)

São majorados em 20% os gastos relacionados com a aquisição de frotas de


velocípedes em beneficio dos respetivos trabalhadores.

153
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 59.º-C - Despesas com frotas de velocípedes (EBF)

É considerado gasto do período de tributação, para efeitos de determinação do lucro tributável, o


valor correspondente a 120% das despesas com a aquisição de frotas de velocípedes em benefício do
pessoal do sujeito passivo, a definir por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas
das finanças e do ambiente, que se mantenham no património do mesmo durante, pelo menos, 18
meses, bem como os custos suportados com a reparação e manutenção dos velocípedes pertencentes a
essas frotas, a definir na mesma portaria, desde que o referido benefício tenha caráter geral.

418) Majoração do gasto suportado por proprietários e produtores florestais


aderentes a zona de intervenção florestal com contribuições financeiras
destinadas ao fundo comum (art.º 59.º-D, n.º 12 do EBF)

São majorados em 40% as contribuições financeiras dos proprietários e produtores


florestais, e os encargos suportados com despesas com operações de defesa da floresta
contra incêndios, com a elaboração de planos de gestão florestal, com despesas de
certificação florestal e de mitigação ou adaptação florestal às alterações climáticas.

Artigo 59.º-D – Incentivos fiscais à atividade silvícola (EBF)

12) Para efeitos de determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC e dos sujeitos
passivos de IRS com contabilidade organizada que exerçam diretamente uma atividade
económica de natureza silvícola ou florestal, as contribuições financeiras dos proprietários e
produtores florestais aderentes a uma zona de intervenção florestal destinadas ao fundo comum
constituído pela respetiva entidade gestora nos termos do artigo 18.º do Decreto-Lei n.º 127/2005,
de 5 de agosto, alterado pelos Decretos-Leis n.ºs 15/2009, de 14 de janeiro, 2/2011, de 6 de
janeiro, 27/2014, de 18 de fevereiro, e 67/2017, de 12 de junho, bem como os encargos
suportados com despesas com operações de defesa da floresta contra incêndios, com a
elaboração de planos de gestão florestal, com despesas de certificação florestal e de mitigação ou
adaptação florestal às alterações climáticas, conforme definidas por portaria conjunta dos
membros do Governo responsáveis pelas finanças e pelas florestas, são consideradas em 140% do
respetivo montante, contabilizado como gasto do exercício.

154
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

419) Majoração das despesas com certificação biológica de exploração (art.º 59.º-
E do EBF)

São majorados em 40% as despesas de certificação biológica de explorações em modo


biológico.

Artigo 59.º-E - Despesas com certificação biológica de explorações (EBF)

É considerado gasto do período de tributação para efeitos de determinação do lucro tributável, o


valor correspondente a 140% das despesas de certificação biológica de explorações com produção em
modo biológico, incorridas por sujeitos passivos de IRC e IRS, com contabilidade organizada.

420) Majoração dos gastos e perdas no âmbito de parcerias de títulos de impacto


social (art.º 19.º-A do EBF)

São majorados em 30% os fluxos financeiros prestados por investidores sociais,


reconhecidos por estes como gastos, no âmbito de parcerias de títulos de impacto
social.

Artigo 19.º-A - Deduções no âmbito de parcerias de títulos de impacto social (EBF)

1) São considerados gastos e perdas do período de tributação, em valor correspondente a 130% do


respetivo total e até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou de serviços prestados, os fluxos
financeiros prestados por investidores sociais, reconhecidos por estes como gastos, no âmbito de
parcerias de títulos de impacto social.
2) Os títulos de impacto social devem ser entendidos na aceção prevista na Resolução do Conselho
de Ministros n.º 73-A/2014, de 16 de dezembro, alterada e republicada pela Resolução do
Conselho de Ministros n.º 157/2017, de 19 de outubro.
3) Constituem investidores sociais as entidade privadas, públicas ou da economia social, com
objetivos filantrópicos ou comerciais, que contribuem com recursos financeiros para o
desenvolvimento de uma iniciativa de inovação e empreendedorismo social, com o objetivo de
obtenção de impacto social.

155
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

421) Majorações dos gastos e perdas relativos a obras de conservação e


manutenção dos prédios ou parte de prédios afetos a lojas com história
reconhecidas pelo município (art.º 59.º-I do EBF).

São majorados em 10% os gastos e perdas do período relativo a obras de conservação


e manutenção dos prédios ou parte de prédios afetos a lojas com história, reconhecidas
pelo município como estabelecimentos de interesse histórico e cultural ou social local
e que integrem o inventário nacional dos estabelecimentos e entidades de interesse
histórico e cultural ou social.

Artigo 59.º-I - Prédios ou parte de prédios afetos a lojas com história (EBF)

1) Na determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC que exerçam a título principal
uma atividade comercial, industrial ou agrícola, bem como na determinação dos rendimentos
empresariais e profissionais não abrangidos pelo regime simplificado dos sujeitos passivos de
IRS, são considerados em 110% do respetivo montante os gastos e perdas do período relativo a
obras de conservação e manutenção dos prédios ou parte de prédios afetos a lojas com história,
reconhecidas pelo município como estabelecimentos de interesse histórico e cultural ou social
local e que integrem o inventário nacional dos estabelecimentos e entidades de interesse histórico
e cultural ou social, nos termos previstos na Lei n.º 42/2017, de 14 de junho.
2) Os gastos previstos no n.º 7 do artigo 41.º do Código do IRS são considerados em 110% quando
respeitem a prédios ou parte de prédios afetos a lojas com história, reconhecidas pelo município
como estabelecimentos de interesse histórico e cultural ou social local e que integrem o
inventário nacional dos estabelecimentos e entidades de interesse histórico e cultural ou social,
nos termos previstos na Lei n.º 42/2017, de 14 de junho.
3) Sem prejuízo das demais obrigações acessórias aplicáveis, os documentos comprovativos dos
gastos e perdas referidos nos números anteriores devem conter expressamente a morada da
fração autónoma que beneficiou das obras de manutenção e conservação, bem como os dados
identificativos do sujeito passivo ao qual está afeta a fração autónoma.

(Campo 751) – Donativos não previstos ou além dos limites legais (art.ºs 62.º, 62.º-A e
62.º-B do EBF)

No Campo 751 serão de incluir, para além dos donativos não aceites fiscalmente, os
donativos que, excedam os limites legais previstos no Estatuto dos Benefícios Fiscais
(EBF), art.º 62.º - incentivos fiscais no âmbito do mecenato social, ambiental,

156
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

desportivo, educacional e familiar, art.º 62.º-A incentivos fiscais relativos ao mecenato


científico e art.º 62.º-B incentivos fiscais relativos ao mecenato cultural.

Ex. Prático 51 – Donativos não aceites ou acima dos limites

A Sociedade A obteve um volume de negócios de 1.000.000€ tendo atribuído os


seguintes donativos ao longo de 2019:

412) 1.000€ - Donativo para a Igreja Paroquial (Comemorações das festas


anuais da padroeira da paróquia);
413) 1.000€ - Donativo para a Junta de Freguesia (XX jornadas de atletismo
da freguesia);
414) 10.000€ - Donativo para a Escola de Música (Construção de Auditório)

Qual será o impacto destas operações na Modelo 22 de 2019?

Resolução:

Considerando o disposto nos art.ºs 62.º e 62.º-B do EBF ter o seguinte impacto no
Modelo 22:

1) Campo 751 – Valor a acrescer 3.000€ referente a:


a. 1.000€ - Donativo para a Igreja (por não se encontrar previsto no EBF)
b. 2.000€ - Donativo para a Escola de Musica (por ultrapassar o limite
previsto no n.º 5 do art.º 62.º-B – limite 8/1000)

Não obstante o acima referido importa ter em atenção que a Sociedade A vai ainda
poder beneficiar da dedução no Campo 774 – Benefícios Fiscais das seguintes
deduções:

1) 200€ - majoração nos termos do n.º 2 do art.º 62.º do EBF - 120%; e


2) 2.400€ - majoração nos termos do n.º 5 do art.º 62.º-B – 130%

157
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

(Campo 798) – Perdas por imparidade em créditos e benefícios pós-emprego ou a longo


prazo de empregados (art.º 4.º da Lei n.º 61/2014, de 26 de agosto)

Não obstante o art.º 2º da Lei n.º 61/2014, de 26 de agosto referir que podem aderir a
este regime especial um leque alargado de entidades, nomeadamente quaisquer
sociedades comerciais e empresas públicas, bem como caixas económicas, caixas de
crédito agrícola mútuo e a Caixa Central de Crédito Agrícola Mútuo, com sede ou
direção efetiva em território português que exerçam, a título principal, uma atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola, os claros destinatários do Regime Especial
aplicável aos Ativos por Impostos Diferidos (REAID) traduzem-se nas instituições
financeiras.

Assim, o Campo 798 só deve ser preenchido pelas pessoas coletivas, que tenham
aderido a este regime, nas condições e limites previstos no art.º 4.º do referido regime.

Artigo 4.º - Perdas por imparidade em créditos e benefícios pós - emprego ou a longo prazo de
empregados (Lei n.º 61/2014)

1) Os gastos e variações patrimoniais negativas com perdas por imparidade em créditos previstas
nos n.os 1 e 2 do artigo 28.º -A do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas
(Código do IRC), aprovado pelo Decreto -Lei n.º 442 -B/88, de 30 de novembro, bem como com
benefícios pós -emprego ou a longo prazo de empregados, de cuja não dedução para efeitos de
apuramento do lucro tributável no período em que foram incorridos ou registadas tenha resultado
o reconhecimento de ativos por impostos diferidos nas demonstrações financeiras, são dedutíveis
no período de tributação em que se verifiquem as condições para o efeito previstas no Código do
IRC, no artigo 9.º do Decreto -Lei n.º 127/2011, de 31 de dezembro, alterado pelas Leis n.os
20/2012, de 14 de maio, e 66 -B/2012, de 31 de dezembro, ou no artigo 183.º da Lei n.º 64 -
B/2011, de 30 de dezembro, alterada pelas Leis n.os 20/2012, de 14 de maio, 64/2012, de 20 de
dezembro, e 83/2013, de 9 de dezembro, com o limite do montante do lucro tributável desse
período de tributação calculado antes da dedução destes gastos e variações patrimoniais
negativas.
2) Os gastos e as variações patrimoniais negativas que não sejam deduzidos na determinação do
lucro tributável em resultado da aplicação do disposto no número anterior são dedutíveis na
determinação do lucro tributável dos períodos de tributação subsequentes, com o limite nele
previsto.
3) Excluem -se do disposto nos números anteriores as perdas por imparidade e variações
patrimoniais negativas previstas na alínea c) do n.º 1 do artigo 28.º -B do Código do IRC ou
relativas a créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham, direta ou indiretamente,

158
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

nos termos do n.º 6 do artigo 69.º do referido Código, mais de 2 % do capital do sujeito passivo
ou sobre membros dos seus órgãos sociais, bem como os que não decorram do exercício, a título
profissional, da atividade normal do sujeito passivo.
4) Excluem -se ainda do disposto nos n.os 1 e 2 as perdas por imparidade e variações patrimoniais
negativas relativas a créditos sobre empresas participadas, direta ou indiretamente, nos termos
do n.º 6 do artigo 69.º do Código do IRC, em mais de 10 % do capital ou entidades com as quais o
sujeito passivo se encontre numa situação de relações especiais nos termos das alíneas a) a g) do
n.º 4 do artigo 63.º do referido Código, quando daquelas perdas por imparidade ou variações
patrimoniais negativas tenha resultado o reconhecimento de ativos por impostos diferidos em
momento posterior ao da aquisição da participação ou verificação da condição da qual resulta a
situação de relação especial.
5) Para efeitos do disposto no n.º 2 são deduzidos em primeiro lugar os gastos incorridos ou as
variações patrimoniais negativas registadas há mais tempo.
6) Os gastos incorridos e as variações patrimoniais registadas pelas sociedades fundidas, e por
estas ainda não deduzidos na determinação do lucro tributável em resultado da aplicação do
disposto no n.º 1, podem ser deduzidos, nos mesmos termos e condições, na determinação do
lucro tributável da sociedade beneficiária numa operação de fusão a que seja aplicado o regime
especial estabelecido no artigo 74.º do Código do IRC.
7) Os sujeitos passivos devem integrar no processo de documentação fiscal a que se refere o artigo
130.º do Código do IRC a informação e documentação respeitantes, designadamente, aos métodos
utilizados na determinação das perdas por imparidade em créditos e das responsabilidades com
benefícios pós -emprego ou a longo prazo de empregados, bem como as políticas contabilísticas
adotadas em matéria de impostos diferidos.
8) As políticas e os métodos contabilísticos referidos no número anterior são certificados por revisor
oficial de contas.

(Campo 799 e 800) – Gastos e perdas (réditos e rendimentos) relativos às atividades de


transporte marítimo às quais é aplicável o regime especial de determinação da matéria
coletável (art.º 6.º do Anexo ao DL n.º 92/2018, de 13/11)

O Decreto-Lei n.º 92/2018, de 13 de novembro veio criar um regime especial de


determinação da matéria coletável para as entidades que exerçam atividades de natureza
comercial relacionadas com o transporte marítimo de mercadorias e de pessoas,
legalmente habilitados para o efeito, desde que, sendo uma grande ou média empresa,
não tenham beneficiado de um auxilio à restruturação, ao abrigo das disposições da
Comunicação 2004/C244/02 da Comissão Europeia. Sendo este regime aplicado aos
rendimentos de atividades dos navios e das embarcações que tenham bandeira e sejam

159
Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

geridos a partir de um Estado-Membro da União Europeia ou de um Estado parte do


Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, desde que as tripulações sejam compostas,
pelo menos, por 50% de tripulantes de nacionalidade portuguesa ou nacionais de países
da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu ou de países de língua oficial
portuguesa.

Através deste regime os rendimentos provenientes da atividade de transporte marítimo


de mercadorias e passageiros na sua totalidade e os rendimentos das atividades
auxiliares do transporte marítimo até ao limite de 50% do total dos rendimentos
relacionados com o transporte marítimo gerados por cada navio elegível.

Em substituição das regras gerais de apuramento da matéria coletável do IRC, a matéria


coletável prevista neste regime especial, aplicável aos rendimentos acima descritos, é
determinada através da aplicação dos seguintes valores diários a cada embarcação
elegível (ou seja, a matéria coletável tem natureza indiciária por referência ao espaço a
bordo do navio que pode ser utilizado comercialmente):

Matéria Coletável diária


Arqueação (toneladas
por cada 100 toneladas
líquidas)
líquidas

Até 1.000 0,75 €


Entre 1.001 e 10.000 0,60 €
Entre 10.001 e 25.000 0,40 €
Superior a 25.001 0,20 €

Os gastos e perdas incorridos com as atividades a que seja aplicável este regime
especial, não são dedutíveis para efeitos fiscais, nem são admitidas quaisquer outras
deduções à matéria coletável legalmente previstas. Este regime especial não afasta a
aplicação de regimes específicos de IRC como seja o de preços de transferência, as
tributações autónomas e as regras de liquidação e pagamento, sendo que no período de
início de atividade e no seguinte no contexto do novo regime especial a matéria
coletável é reduzida em 50% e 25%, respetivamente.

Uma vez que este sector passa a ter a opção de se tributar através de um “regime
simplificado” de tributação, deverá ser acrescido no Campo 799 todos os gastos e
perdas incorridos no período e deverá ser deduzido no Campo 800 todos os réditos e
rendimentos.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Artigo 6.º - Gastos e Perdas (Decreto-Lei n.º 92/2018)

1) Quando seja aplicável o presente regime especial, os gastos e perdas incorridos ou suportados
pelo sujeito passivo exclusivamente no exercício das atividades previstas no n.º 1 do artigo 3.º
através de navios ou embarcações elegíveis nos termos do n.º 1 do artigo 4.º não são dedutíveis
para efeitos de determinação do lucro tributável.
2) No caso de gastos e perdas comuns incorridos ou suportados pelo sujeito passivo no exercício de
atividades previstas no n.º 1 do artigo 3.º através de navios ou embarcações abrangidos pelo
disposto no n.º 1 do artigo 4.º e de atividades não previstas no referido n.º 1 do artigo 3.º ou
através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no n.º 1 do artigo 4.º, incluindo
os gastos e perdas previstos no n.º 2 do artigo 55.º do Código do IRC, o sujeito passivo pode
deduzir a parte dos gastos e perdas que corresponder às atividades não previstas no n.º 1 do
artigo 3.º ou relativa ao exercício de atividades através de navios ou embarcações não
abrangidos pelo disposto no n.º 1 do artigo 4.º
3) Para efeitos do disposto no número anterior, o montante dos gastos ou perdas comuns é dedutível,
respetivamente, na proporção das atividades não previstas no n.º 1 do artigo 3.º ou na proporção
das atividades exercidas através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no n.º 1
do artigo 4.º no volume de negócios do sujeito passivo, sem prejuízo das demais disposições do
Código do IRC.

(Campo 801) – Aumento das depreciações ou amortizações resultantes das reavaliações


efetuadas nos termos do Decreto-Lei n.º 66/2016, de 3 de novembro (art.º 8.º do
Decreto-Lei)

O Decreto-Lei n.º 66/2016, de 3 de novembro, criou um incentivo à reavaliação do ativo


fixo tangível afeto ao exercício de atividades de natureza comercial, industrial ou
agrícola, bem como das propriedades de investimento e de elementos patrimoniais de
natureza tangível afetos a contratos de concessão, impulsionando-se, em paralelo, a sua
reavaliação de acordo com as normas contabilísticas aplicáveis, designadamente, para
reforço de capitais próprios.

Para o efeito, sujeitou-se a reserva de reavaliação fiscal a uma tributação autónoma


especial e, em contrapartida, permite-se aos sujeitos passivos abrangidos a dedução
fiscal dos acréscimos de depreciação dos ativos objetos de reavaliação.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A reavaliação fiscal dos elementos afetos à atividade das empresas realizada ao abrigo
do referido decreto-lei foi facultativa, sendo reportada, para os sujeitos passivos cujo
período de tributação coincida com o ano civil, a 31 de dezembro de 2015, e produzindo
efeitos, em termos de depreciações, a partir do exercício de 2018, neste sentido o
modelo a aplicar a partir de 2019 passou a evidenciar esta situação numa linha
autónoma, o Campo 801.

Artigo 8.º - Regime fiscal das depreciações ou amortizações

1) O regime fiscal das depreciações ou amortizações dos elementos reavaliados ao abrigo do


presente decreto-lei é regulado pelas disposições nele estabelecidas, bem como pelas previstas no
Código do IRC e no Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro, alterado pelas Leis
n.os 64-B/2011, de 30 de dezembro, 2/2014, de 16 de janeiro, e 82-D/2014, de 31 de dezembro, e
pelo Decreto Regulamentar n.º 4/2015, de 22 de abril, não sendo aplicável o disposto no n.º 3 do
artigo 1.º, nem o n.º 2 do artigo 15.º deste último.
2) O montante resultante da reavaliação de acordo com o procedimento indicado no artigo 4.º, com
o limite máximo previsto no artigo 5.º, é relevante para efeitos fiscais, designadamente, para
efeitos da respetiva depreciação ou amortização, do disposto no artigo 31.º-B do Código do IRC,
bem como para a determinação de qualquer resultado tributável em sede de IRC ou IRS
relativamente aos mesmos.
3) O aumento das depreciações ou amortizações resultantes das reavaliações efetuadas é aceite
como gasto, para efeitos fiscais, e majorado relativamente aos sujeitos passivos:
a) Não abrangidos pelo disposto no artigo 87.º-A do Código do IRC, no período de tributação
em causa, em 7 %;
b) Que estejam, no período de tributação em causa, no primeiro e segundo dos escalões
previstos no artigo 87.º-A do Código do IRC, em 5,5 % e 3 %, respetivamente.
4) As depreciações ou amortizações dos elementos reavaliados calculam-se sobre os valores
resultantes da reavaliação prevista no presente decreto-lei a partir do período de tributação
coincidente com o último dos pagamentos referidos no n.º 4 do artigo 9.º
5) Relativamente ao conjunto de elementos a reavaliar cujo período de vida útil remanescente, para
efeitos fiscais, seja superior a oito anos à data a que se reporta a reavaliação, o sujeito passivo
pode optar por depreciar ou amortizar, a partir do período de tributação previsto no n.º 3, à taxa
anual de 12,5 %, a parte do valor fiscal dos elementos daquele conjunto que corresponda ao
incremento resultante da aplicação do previsto no presente decreto-lei.
6) Caso seja exercida a opção referida no número anterior, a mesma deve aplicar-se a todos os
elementos reavaliados cujo período de vida útil remanescente seja superior a oito anos, à data a
que se reporta a reavaliação, e ser mantida uniformemente durante os períodos de tributação
seguintes.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

7) Caso seja aplicável o n.º 10 do artigo 2.º, a depreciação ou amortização da parte do valor fiscal
dos elementos reavaliados que corresponda ao incremento resultante da aplicação do presente
decreto-lei é efetuada durante o período adicional de utilização futura, aferido à data a que se
reporta a reavaliação.
8) Para efeitos da determinação das mais-valias e menos-valias previstas no artigo 46.º do Código
do IRC, o valor de aquisição a considerar, bem como das depreciações e amortizações
acumuladas, é o resultante da reavaliação efetuada ao abrigo do presente decreto-lei.
9) Para efeitos de aplicação do artigo 47.º do Código do IRC, considera-se que os elementos
reavaliados ao abrigo do presente decreto-lei foram adquiridos em 2015.
10) O n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC não é aplicável ao presente regime.

(Campo 752 e 775) – Outros acréscimos e outras deduções

Desde sempre que o Modelo 22 tem linhas em branco onde se podem acrescer ou
deduzir aquelas ocorrências que não estavam previstas nas restantes linhas e que o
Contabilista Certificado entendia dever preencher. A partir do período de 2017 as linhas
em branco passaram a chamar Outros acréscimos (Campo 752) e Outras Deduções
(Campo 775), devendo, sempre que utilizados, juntar-se uma nota explicativa ao
processo de documentação fiscal – dossier fiscal, previsto no art.º 130.º.

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Bibliografia

FERREIRA, Henrique Quintino, A determinação da matéria colectável do IRC,


10.ª Ed., Editora Reis dos Livros, Lisboa, 1997

MARQUES, Paulo / SARMENTO, Joaquim Miranda / MARQUES, Rui, IRC –


Problemas Actuais, 2.ª Ed., AAFDL Editora, Lisboa, 2018

SARMENTO, Joaquim Miranda / NUNES, Ricardo / PINTO, Marta Morais,


Manual Teórico-Prático de IRC, Almedina, Coimbra, 2018

SILVA, Amândio, Atualização fiscal em IRC (Formação Segmentada), Ordem


dos Contabilistas Certificados, Lisboa, 2018

SOUSA, Abílio, Preenchimento da Declaração Modelo 22 do IRC (Coleção


Essencial 2018), Ordem dos Contabilistas Certificados, Lisboa, 2018

SOUSA, Abílio, IRC 2017 – Determinação do lucro tributável e cálculo do


imposto, APECA, Lisboa, 2018

TRIBUTÁRIA, Administração Geral, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas


Colectivas (Manual de Apoio), Instituto de Formação Tributária, Lisboa, 2001

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Apuramento do lucro tributável (Preenchimento da declaração modelo 22 de IRC)
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

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