Contabilidade Tributária

Contabilidade Tributária

1. Demonstrações Contábeis

1. Introdução

Conforme a lei nº 11.638/2007, as empresas de capital aberto no Brasil estão

obrigadas a elaborar e apresentar relatórios contábeis que são: Balanço
Patrimonial (BP), Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração do Fluxo de Caixa
(DFC), Demonstração do Valor Adicionado (DVA), acompanhados das Notas
Explicativas. De acordo com Iudícibus et al. (2010, p. 02), o Balanço Patrimonial
é uma demonstração contábil que apresenta de forma qualitativa e quantitativa
a posição patrimonial e financeira da empresa em determinado período. Tem por
finalidade apresentar a posição financeira e patrimonial da empresa em
determinada data, representando, portanto, uma posição estática. Conforme o
artigo 178 da lei nº 6.404/1976, “... no balanço, as contas serão classificadas
segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a
facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia”.

O artigo 187 da lei nº 6.404/1976 define o conteúdo da Demonstração do

Resultado do Exercício, que deve ser apresentada na forma dedutiva, com os
detalhes necessários das receitas, despesas, ganhos e perdas e definindo
claramente o lucro ou prejuízo líquido do exercício, e por ação, sem confundir-se
com a conta de Lucros Acumulados, em que é feita a distribuição ou alocação do
resultado. As Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
conforme Iudícibus et al. (2010, p.5) evidencia a mutação do patrimônio líquido
em termos globais (novas integralizações de capital, resultado do exercício,
ajustes de exercícios anteriores, dividendos, ajuste de avaliação patrimonial etc.)
e em termos de mutações internas (incorporações de reservas ao capital,
transferências de lucros acumulados para reservas e vice-versa etc.).
A Demonstração dos Fluxos de Caixa visa mostrar como ocorreram as
movimentações de disponibilidades em um dado período de tempo.

A Demonstração do Valor Adicionado tem como objetivo principal informar o valor

da riqueza criada pela empresa e a forma de distribuição. E conforme Iudícibus
et al. (2010, p. 6), as demonstrações contábeis devem ser complementadas por
notas explicativas, quadros analíticos ou outras demonstrações necessárias à
plena avaliação da situação e da evolução patrimonial da empresa.

A DVA não era obrigatória no Brasil, até ser divulgada a lei nº 11.638/2007, que
introduziu alterações à lei nº 6.404/1976, tornando obrigatória para as
companhias abertas, sua elaboração e divulgação como parte das demonstrações
contábeis divulgadas no final de cada exercício. Mesmo antes de se tornar
obrigatória, a DVA era incentivada e sua divulgação apoiada pela Comissão de
Valores Mobiliários (CVM) e Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

Pequena Empresa

O artigo 3º da lei complementar federal nº 123/2006 define Microempresa e

empresa de pequeno porte da seguinte forma:
Art. 3º Para os efeitos desta Lei Complementar,
consideram-se microempresas ou empresas de pequeno
porte, a sociedade empresária, a sociedade simples, a
empresa individual de responsabilidade limitada e o
empresário a que se refere o art. 966 da Lei no 10.406, de
10 de janeiro de 2002 (Código Civil), devidamente
registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no
Registro Civil de Pessoas Jurídicas, conforme o caso, desde
que:
I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-
calendário, receita bruta igual ou inferior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais); e
II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira,
 em cada ano-calendário, receita bruta superior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual
ou inferior a R$ 3.600.000,00 (três milhões e
seiscentos mil reais).

O pronunciamento técnico PME – Contabilidade para pequenas e médias

empresas, emitido pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, dá a
seguinte definição:

1.2 Pequenas e Médias empresas que:

a) Não têm obrigação pública de prestação de contas; e

b) Elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários
externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não
estão envolvidos na administração do negócio, credores existentes e
potenciais, e agências de avaliação de crédito.

O fragmento de texto abaixo reforça a importância de pequenas empresas na

economia, não somente do Brasil, mas como do mundo, segundo HALL et. al.
(2012).

As Micro e Pequenas Empresas (MPE) estão em crescimento em todo o mundo,

elas já fazem parte do mercado globalizado, formando um pilar na economia
nacional, fornecendo a maioria dos empregos e gerando renda, sendo uma
realidade fundamental à economia. Mas apesar de haver grande número de MPE,
ainda é elevado o índice de empresas que fecham as portas antes de
completarem cinco anos de atividades, Maciel et al. (2002) afirma que isso
geralmente ocorre devido gestão inadequada. Que pode ocorrer por falta de
fornecimento de informações úteis, para a gestão o que pode levar as empresas
à descontinuidade, principalmente as MPE, é necessário que empresários e
contadores atuem em conjunto auxiliando no andamento dessas empresas
(PIRES; COSTA; HAHN, 2011).
Tributação das Empresas no Brasil

O Código Tributário Nacional – CTN define tributo como

Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

No Brasil, existem algumas formas distintas de se apurar o valor dos tributos

devidos, dependendo da modalidade de tributação escolhida pelas empresas,
considerando também o seu porte. Sendo assim, é importante o conhecimento
desses modelos tributários existentes no país.

Para entender o que é planejamento tributário é preciso compreender o que é

tributo, conforme o Código Tributário Nacional (CTN) está definido o conceito de
tributo nos arts. 3º.

Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor

nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Nota-se que o tributo é uma obrigação estabelecida por lei, em que há um

pagamento recolhido pela União, os Estados, Municípios e o Distrito Federal em
moeda corrente, não podendo ser pago de outra forma nem de maneiras em que
o contribuinte expresse sua vontade. O descumprimento da obrigação acarretará
em penalidades por não desenvolver atividades conforme a lei prevê.
Estabelece no art. 4º do CTN:
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação,
sendo irrelevantes para qualificá-la:
– a denominação e demais características formais adotadas
pela lei;
– a destinação legal do produto da sua arrecadação.
Segundo Fabretti (2006, p. 129), denomina-se fato gerador a concretização da
hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que gera a obrigação
tributária.

1.1 - Espécies de Tributos

Dispõe no art. 5º do CTN: Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições

de melhoria.

1.1.1. Imposto

Define-se imposto no art.16 do CTN:

Art.16 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato
gerador uma situação independentemente de qualquer
atividade específica, relativa ao contribuinte.

O fato gerador do imposto é uma situação (por exemplo,

aquisição de renda, prestação de serviços etc.) que não
supõe nem se conecta com nenhuma atividade do Estado
especificamente dirigida ao contribuinte. Ou seja, para
exigir imposto de certo indivíduo, não é preciso que o
Estado lhe preste algo determinado. (Amaro, 2007, p.30)

Na visão de Amaro, além de atenderem as informações conforme o conceito de

tributo seguem as características, é instituído perante a previsão legal de fatos
naturais, que, uma vez ocorridos, gera a obrigação tributária. O que pode dizer
é que os impostos não incorporam em seu conceito, a destinação é prevista na
atuação do Estado que de algum jeito possa ser referida ao contribuinte.

Os impostos podem ser diretos ou indiretos.

Taxas

Estabelece no art. 77 e 78 do CTN, Art.18 da Constituição Federal (Redação de

1969), e o Art. 145 da Constituição Federal de 1988 (CF) a definição de taxas:
Art. 77 As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas
respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício
regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou
potencial, de serviço público específico e divisível, prestado
ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou

fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto
nem ser calculada em função do capital das empresas.
(Redação do art.3º, art.10 do AC nº 34/67).

Art. 78 Considera-se poder de polícia atividade da

administração pública que, limitando ou disciplinando
direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou
abstenção de fato, em razão de interesse público
concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos
costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao
exercício de atividades econômicas dependentes de
concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade
pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos
individuais ou coletivos.

Art. 18 Além dos impostos previstos nesta Constituição,

compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios instituir:
– taxas arrecadadas em razão do exercício do
poder de polícia ou pela utilização efetiva ou
potencial de serviços públicos específicos e
divisíveis prestados ao contribuinte ou postos à sua
disposição.
 Art. 145 A União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
– taxas, em razão do exercício do poder de polícia
ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços
públicos específicos e divisíveis, prestados ao
contribuinte ou postos a sua disposição.

Pelo serviço prestado pela administração pública de verificar as condições do local

em que se pretende instalar uma indústria e por sua autorização para
funcionamento, paga-se uma taxa. No caso da Prefeitura Municipal de São Paulo,
a Taxa de Licença de Instalação e Funcionamento (TLIF) (FABRETTI, 2006, p.
111).

É característico da taxa a especialização do serviço, e proveito direto ou por ato

do contribuinte, ao passo que, na aplicação do imposto, não se procura apurar
se há qualquer interesse, direto e imediato, por parte de quem o paga: se tem
capacidade econômica e está vinculado a determinada comunidade política, nada
mais indaga o legislador para que o submeta ao gravame fiscal sob a forma de
imposto (BALEEIRO, 2010, atualizada por DERZI, p. 540).

Contribuições de Melhoria

Segundo Fabretti (2006, p. 111), desde a edição do CTN (1966) já estava a

contribuição de melhoria especificada como um tributo, diferente do imposto e
da taxa, portanto uma terceira espécie. O CTN dispõe que só podem ser cobradas
se, em virtude de obra pública, decorrer valorização imobiliária para o
contribuinte (arts. 81 e 82):
Art. 81 A contribuição de melhoria cobrada pela União,
pelos Estados, pelo Distrito Federal, ou pelos Municípios,
no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para
fazer face ao custo de obras públicas de que decorra
valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa
realizada, e como limite individual o acréscimo de valor que
 da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Art. 82 A lei relativa à contribuição de melhoria observa os

seguintes requisitos mínimos:
I. Publicação prévia dos seguintes elementos:
a) Memorial descritivo do projeto;
b) Orçamento do custo da obra;
c) Determinação da parcela do custo da obra a ser
financiada pela contribuição;
d) Delimitação da zona beneficiada;
e) Determinação do fator de absorção do benefício da
valorização para a toda a zona ou para cada uma
das áreas diferenciadas, nela contidas.
II. Fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para
impugnação, pelos interessados, de qualquer dos
elementos referidos no inciso anterior;
III. Regulamentação do processo administrativo de
instrução e julgamento da impugnação a que se refere
o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação
judicial.

A contribuição de melhoria oferece matiz próprio e específico: ela não é a

contraprestação de um serviço público incorpóreo, mas a recuperação do
enriquecimento ganho por um proprietário em virtude de obra pública concreta
no local da situação do prédio. Daí a justificação do tributo pelo princípio do
enriquecimento sem causa, peculiar ao Direito Privado (BALEEIRO, 2010,
atualizada por DERZI, p. 570).
Do exposto, isto é, a adoção pelo Direito brasileiro do
critério do benefício e não o do custo, o fato gerador da
contribuição de melhoria é a valorização efetiva do imóvel,
de que seja proprietário, ou enfiteuta, o contribuinte, por
decorrência de uma das obras públicas arroladas pelo
Decreto-Lei nº 195, de 1967. (BALEEIRO, 2010, atualizada
por DERZI, p. 579)
1.2. Impostos Diretos

Os impostos diretos incidem sobre a renda e sobre o patrimônio, são os

contribuintes que devem assumir com a obrigação, segue os seguintes impostos
diretos: Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido (CSLL), Imposto Territorial Rural (ITR), Imposto Predial e Territorial
Urbano (IPTU) e Imposto sobre Propriedades de Veículos Automotores (IPVA).

2. Tributos Sobre o Faturamento

ICMS

ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre

Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não cumulativo,
que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado do imposto
cobrado nas saídas.

Princípio da não cumulatividade – Impostos indiretos

 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre

Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
 Contabilização do ICMS Recuperável
 Contabilização do ICMS Não Recuperável
 Tratamento nas devoluções, abatimentos e descontos

ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre

Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não cumulativo,
que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado do imposto
cobrado nas saídas.
Conforme lei nº 87/1996, art. 2º:

O imposto incide sobre:

 Operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento

de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos
similares;

 Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por

qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

 Prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio,

inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a
retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer
natureza;

 Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não

compreendidos na competência tributária dos Municípios;

 Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao

imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei
complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto
estadual.

Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme

sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o imposto
quando importam mercadorias de outro país.

Para Fabretti (2006, p. 169):

É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real
 ou simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de
operações regulares e tributadas.

Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou

cupom fiscal conforme a legislação vigente.

Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da

Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo:

Região do contribuinte Alíquota Região do destinatário

Norte
Nordeste
12% Qualquer que seja a região do destinatário
Centro-oeste
Estado do Espírito Santo
Sudeste 12% Sudeste e sul

Sul 12% Sudeste e sul

Sudeste Norte, nordeste, centro-oeste ou estado do

7%
Sul espírito santo.
Fonte: elaborado pelos autores.

As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo decreto nº

45.490/2000, em que nas operações ou prestações internas ou naquelas que
forem iniciadas no exterior:

Alíquota Casos
18% Regra geral
12% Para transporte, ou casos especiais de redução de alíquota

7% Para gêneros alimentícios considerados essenciais por lei

Para telecomunicações, fornecimento de energia elétrica
25%
E outras atividades econômicas indicadas em lei
Fonte: RICMS - elaborado pela autora.
Fabretti (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito:
a) As entradas de mercadorias destinadas à revenda;
b) As entradas de insumos (matéria-prima, material de embalagem, produtos
intermediários etc.) utilizados na elaboração de produto destinados à
venda, cujas saídas sejam tributadas.

Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o crédito pela entrada
deverá ser anulado por lançamento de estorno.

Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do crédito do ICMS

mesmo em saída isenta ou não tributária.

Exemplo; Lei complementar nº 87/1996.

Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do
imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço
tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:
§ 2º Não se estornam créditos referentes a mercadorias e
serviços que venham a ser objeto de operações ou
prestações destinadas ao exterior.

A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência do ICM para ICMS,

passando a abranger, também a prestação de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicações.

O ICMS incide também sobre as operações com energia elétrica, combustíveis

líquidos e gasosos, lubrificantes e minerais, que antes da CF/88 estavam sujeitos
apenas ao Imposto Único Federal.

Pela Emenda Constitucional nº 3/93, foram incluídos na incidência do ICMS os

serviços de telecomunicações.
Perfil de GARE ICMS.

Figura 1. Modelo de GARE ICMS.

Os impostos indiretos incidem sobre o produto, o preço da mercadoria e serviços,

não tem qualquer variação na renda do contribuinte, podem se destacar como,
por exemplo: Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS),
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre Serviços de
qualquer natureza (ISSQN), Programa de Integração Social e Programa de
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins).

Conforme lei 87/1996, art. 2º:

O imposto incide sobre:
 Operações relativas à circulação de mercadorias,
inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em
bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
 Prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens,
mercadorias ou valores;
 Prestações onerosas de serviços de comunicação, por
 qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a
recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição
e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
 Fornecimento de mercadorias com prestação de
serviços não compreendidos na competência tributária
dos Municípios;
 Fornecimento de mercadorias com prestação de
serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de
competência dos Municípios, quando a lei
complementar aplicável expressamente o sujeitar à
incidência do imposto estadual.

Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme

sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o imposto
quando importam mercadorias de outro país.

Para Fabretti (2006, p. 169):

É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real
ou simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de
operações regulares e tributadas.

Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou

cupom fiscal conforme a legislação vigente.

Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da

Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo:

Região do Contribuinte Alíquota Região do destinatário

Norte
Qualquer que seja a região do
Nordeste 12%
destinatário
Centro-oeste
 Estado do Espírito Santo

Sudeste 12% Sudeste e sul

Sul 12% Sudeste e sul
Sudeste Norte, nordeste, centro-oeste ou
7%
Sul estado do Espírito santo.
Elaborado pelos autores.

As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo decreto nº

45.490/2000, em que nas operações ou prestações internas ou naquelas que
forem iniciadas no exterior:

Alíquota Casos

18% Regra geral

12% Para transporte, ou casos especiais de redução de alíquota

7% Para gêneros alimentícios considerados essenciais por

Para
Lei telecomunicações, fornecimento de energia
25%
Elétrica
E outras atividades econômicas indicadas em lei
Fonte: elaborado pelos autores.

Fabretti (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito:

a) As entradas de mercadorias destinadas à revenda;
b) As entradas de insumos (matéria-prima, material de
embalagem, produtos intermediários etc.) utilizados na
elaboração de produto destinados à venda, cujas saídas
sejam tributadas.

Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o

crédito pela entrada deverá ser anulado por lançamento de
estorno.

Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do

crédito do ICMS mesmo em saída isenta ou não tributária.
Exemplo; Lei complementar nº 87/1996.
 Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do
imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço
tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:
§ 2º Não se estornam créditos referentes a mercadorias e
serviços que venham a ser objeto de operações ou
prestações destinadas ao exterior.

A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência

do ICM para ICMS, passando a abranger, também a
prestação de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicações.

O ICMS incide também sobre as operações com energia

elétrica, combustíveis líquidos e gasosos, lubrificantes e
minerais, que antes da CF/88 estavam sujeitos apenas ao
Imposto Único Federal.

Pela Emenda Constitucional nº 3/1993, foram incluídos na

incidência do ICMS os serviços de telecomunicações.
Perfil de GARE ICMS.

Figura 2: Modelo de GARE ICMS.

2.2. - IPI e ISSQN
O ISS é regido pela lei Ordinária de cada Município ou
Distrito Federal, que deve guardar congruência material
com lei Complementar nº 116, de 31 de Julho de 2003,
com outras leis complementares e com o código Tributário
Nacional em relação ás “normas de direito tributário”.

De acordo com art. 1º da lei Complementar nº 116, o

imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de
competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem
como fato gerador a prestação de serviços constantes da
lista anexa àquela lei, ainda que esses não se constituam
como atividade preponderante do prestador. O imposto
incide também sobre o serviço proveniente do exterior do
país ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do país
e incide também sobre serviços prestados mediante a
utilização de bens e serviços públicos explorados
economicamente mediante autorização, permissão ou
concessão com pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo
usuário final do serviço. A exigência do ISS não depende
da denominação dada ao serviço prestado. No passado,
havia certa certeza acerca da não incidência do ISS nas
operações que constituíam fato gerador do IPI, mas, após
o advento da lei nº 116/2003, tal certeza deixou de existir.
(Andrade Filho, 2005, p. 106.)

Para Fabretti (2006, p.190), na venda de um produto industrializado por R$

100,00, que é o preço negociado entre vendedor e comprador, a lei determina
que sobre esse preço seja calculado do IPI, por exemplo, de 20%. Ele deve ser
destacado na nota fiscal e cobrado do comprador, por ordem e conta da União.
O vendedor (responsável) torna – se depositário desse IPI cobrado do comprador
(contribuinte de fato) nos termos da lei nº 8.866/1994.
Na nota fiscal constará:
Preço da Mercadoria R$ 100,00
IPI – 20% R$ 20,00
Total da nota fiscal R$ 120,00

Ainda conforme Fabretti (2006, p. 189), o IPI é, na realidade, também um

imposto sobre a circulação econômica, e grava sua etapa inicial, ou seja, a
produção ou importação.

Os produtos mais essenciais devem ser menos tributados ou até isentos,

elevando-se tributação para os considerados supérfluos ou até nocivos, como o
cigarro.

Sua sistemática é semelhante à do ICMS na forma de escrituração e apuração do

imposto devido. Entretanto, o IPI, que nada mais é do que o antigo Imposto de
Consumo com outra denominação tem como contribuinte de fato o consumidor
final.

2.3 - PIS/Pasep e Cofins

Para Andrade Filho (2005, p. 106) as leis nº 10.637/02 e 10.833/2003

introduziram profundas modificações no marco legal das contribuições devidas
ao PIS/Pasep e Cofins formando, essencialmente, pelas leis complementares nº
7 e 8/70 e 70/91, além da lei nº 9.718/98 e alterações posteriores. As referidas
leis não revogaram regime previsto na lei nº 9.718/98, mas criaram o regime da
não- cumulatividade para maioria das pessoas jurídicas; antes disto haviam sido
editadas para criação do regime de tributação monofásica para certas atividades.
Essas modificações foram completas pelas leis nº 10.865/04 e 10.925/05 e pelas
medidas provisórias nº 202/04 206/04. De entremeio foi editada a medida
provisória nº 164/04 para instituir a exigência das referidas contribuições sobre
bens e serviços importados. (FABRETTI, 2006, p. 185 a 186).
O PIS foi criado pela lei complementar nº 7, de 7/09/1970, e o recolhimento,
semestral.

Os Decretos-leis nº 2.445/1988 e 2.499/1988 alteraram a base de cálculo para

receita bruta operacional (faturamento + receitas financeiras + variações
monetárias ativas) a alíquota de 0,65% e recolhimento mensal. Entretanto, por
decisão do STF, esses decretos foram considerados inconstitucionais, uma vez
que a base de cálculo só pode ser alterada por lei e não decreto.

As normas que vigoram desde 01/02/1999 para o PIS (Sistema Cumulativo) são
as seguintes: Contribuintes
I. As pessoas Jurídicas de direito Privado e as que lhe
são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda,
inclusive as empresas públicas e as sociedades de
economia mista e suas subsidiárias, com base no
faturamento do mês.
II. As entidades sem fins lucrativos definidos como
empregadoras pela legislação trabalhista e as
fundações, com base na folha de salário.

A sua base cálculo é do faturamento, entendido este como o total da receita

bruta, conforme definida, para efeito fiscal, no art. 3º da lei nº 9.718/1998, e
comentada na seção 17.52.2, letra b.

Alíquotas em geral 0,65% sobre o faturamento e sobre a folha de salário 1%.

Suas penalidades à contribuição para PIS/Pasep aplicam – se as penalidades e
demais acréscimos previstos na legislação do IR (lei nº 9.715/1998, art. 9º).

A Contribuição social sobre faturamento – Cofins (sistema cumulativo), Normas

anteriores a 1999 para financiar a Seguridade Social, a CF estabeleceu, como
fonte de receita, contribuições sociais, na forma de seu art. 195, que para o
empregador são as que incidem sobre o faturamento, o lucro e a folha de salários
(FABRETTI, p. 181-183).
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi instituída
pela lei Complementar nº 70/91.

Sua alíquota era de 2% e incidia sobre o faturamento, assim considerada a

receita bruta das vendas de mercadorias e serviços (art. 2º). Não integram a
receita o IPI (quando destacado separadamente no documento fiscal), as vendas
canceladas ou devolvidas e os descontos incondicionais já abatidos na própria
nota fiscal (parágrafo único, art. 2º).

São isentas da Cofins: as sociedades cooperativas quanto aos atos cooperativos

próprios de suas finalidades; as sociedades civis de profissão regulamentada (art.
1º do decreto-lei nº 2.397/1987); as entidades beneficentes de assistência social
que atendam às exigências estabelecidas. Alterações no art. 195 da CF, no final
de 1998, as normas referentes às contribuições sociais foram profundamente
alteradas pela Emenda Constitucional nº 20, de 15-12-98 (DOU de 16-12-98).
Art. 1º A Constituição Federal passa a vigorar com as seguintes
alterações:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de

forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I – Do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na
forma da lei, incidentes sobre:
a) A folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, á pessoa física que lhe preste serviço,
mesmo sem vínculo empregatício;
b) A receita ou o faturamento;
c) O lucro.

Essa emenda constitucional acrescentou, também, o § 9º ao art.

195 da CF:
§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderão
ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade
econômica ou da utilização intensiva de mão de obra.

Essas alterações praticamente resolverão, a favor do governo federal,

várias discussões judiciais sobre as contribuições sociais, em prejuízo
das empresas.

Analisem-se as principais alterações de maior impacto no aumento da

carga tributária, comparando-as antes e depois da Emenda
Constitucional nº 4:

Contribuinte: antes: apenas o empregador (conceito da CLT); depois:

empregador, empresa ou entidade a ela equiparada na forma da lei.

A base de cálculo antes: folha de salários (conceito da CLT) depois:

folha de salários e demais rendimentos de trabalho pagos ou
creditados a pessoas físicas a qualquer título (por exemplo: honorários,
pró-labore, remuneração de autônomos e avulsos etc.).

Note-se que essa alteração tornou constitucional dos momentos

alternativos para ser considerado ocorrido o fato gerador: no
pagamento ou no credito.

Antes: o faturamento: depois a receita ou o faturamento.

O faturamento, no conceito técnico e tradicional do termo, é a receita
obtida pela venda de bens ou pela prestação de serviços. O
faturamento era a base de cálculo da Cofins.

A inclusão, no texto constitucional, do termo receita tornou possível

somar na base de cálculo da Cofins e do PIS/Pasep, além do
faturamento, em princípio, toda e qualquer outra receita que a lei não
excepcionar pouco importando se ela é operacional ou não.

Portanto, as alterações feitas nas letras a e b do inciso I ampliaram,

de forma significativa, a base de cálculo sobre a qual incidirão as
alíquotas do INSS – Empregador, Cofins e PIS/Pasep.
 Outra alteração relevante é a introdução do novo § 9º, que permite a
lei estabelecer alíquotas ou bases de cálculo diferentes para as
contribuições sobre a folha e demais rendimentos.

Permite, também, estabelecer “alíquotas e bases de cálculos

diferenciadas em razão da atividade econômica ou da utilização
intensiva de mão de obra”.

Essa nova norma da inteira liberdade ao legislador para modificá-las,

aumentando a tributação para uns e reduzindo para outros,
modificações essas sujeitas apenas ao princípio da anterioridade
restrita de 90 dias, próprio das contribuições sociais (§ 6º do art. 195
da CF), o que atenda contra o princípio maior da segurança jurídica.

Art. 8º Fica elevada para três por cento (3%) a alíquota da Cofins.

Perfil de Darf Cofins.

Figura 3. Modelo de Darf.

2.4 Simples Nacional

O Simples Nacional é regido pela lei complementar nº 123/2006 e suas devidas

alterações. Esta lei define quais são as pessoas jurídicas ou pessoas a ela
equiparadas que podem optar por este regime de tributação, bem como os limites
de receita anual, forma de apuração dos tributos e recolhimento, bem como
outras providências.

A opção por este regime tributário é efetuada no site da Receita Federal, mais
especificamente pelo Portal do Simples Nacional, e é irretratável para todo o ano.
Este modelo de tributação foi criado para simplificar a vida do empreendedor de
pequeno porte, pois ele unifica oito tributos em um único boleto, que é o DAS, e
na maioria dos casos, reduz sua carga tributária. Os tributos abrangidos são ISS,
ICMS, IPI, PIS, Cofins, IRPJ, CSLL e CPP. Em outros modelos de tributação, esses
tributos têm arrecadação em guias distintas e possuem uma forma de apuração
mais complexas e diferenciadas.

O faturamento é um dos principais critérios utilizados para identificar as empresas

que podem optar pelo Simples Nacional. Se a empresa possui um faturamento
de R$3.600.000,00 no mercado interno e R$3.600.000,00 no mercado externo
(total de R$7.200.000,00) por ano, ela provavelmente se enquadra. Porém há
outros fatores que influem na possibilidade de enquadramento como atividade
pretendida. Alguns exemplos são: empresa que seja geradora, transmissora,
distribuidora ou comercializadora de energia elétrica; que exerça atividade de
importação de combustíveis; que exerça atividade de importação ou fabricação
de automóveis e motocicletas; que exerça atividade de produção ou venda no
atacado de cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo,
munições e pólvoras, explosivos, detonantes, bebidas alcoólicas, refrigerantes,
inclusive águas saborizadas gaseificadas, cervejas sem álcool, entre outras.

Algumas atividades se enquadram no Simples, mas não valem a pena pelo valor
da alíquota a partir de determinadas faixas. Para determinação do valor a ser
recolhido mensalmente no Simples Nacional, é apurada a receita bruta mensal,
pelo regime de competência ou caixa, conforme a opção escolhida. Deve ser
segregada a receita bruta auferida por tipo de atividade, se houver mais de uma,
e sobre esta será aplicado o percentual específico para cada receita, conforme os
anexos constantes na lei complementar nº 123/2006.

Para empresas enquadradas no Simples Nacional, não há muitas obrigações

acessórias a serem entregues à administração tributária. Anualmente, deverão
entregar a Declaração de Informações Socioeconômicas e Fiscais (Defis), que é
disponibilizada no ambiente da empresa no Portal do Simples Nacional. Estas
empresas não estão obrigadas, até então, à entrega de nenhum dos projetos do
SPED (exceto o e-Social, que ainda não está em vigor), apesar de muitas
empresas serem adeptas à Nota Fiscal Eletrônica.

A contabilização do simples será feita da seguinte forma:

D - Impostos Sobre Faturamento – Simples C - Impostos a Pagar

A conta “Impostos sobre faturamento – Simples” faz parta do grupo Deduções

da Receita, na Demonstração do Resultado do Exercício, e a conta impostos a
pagar é uma conta do passivo circulante.

3. Tributos Incidentes Sobre a Renda

3.1 Tipos de Tributação

Os tributos sobre a renda poderão ser calculados sobre três formas: lucro real,
lucro presumido e lucro arbitrado.

3.1.1. Lucro Real

Segundo Fabretti (2008, p. 219), o lucro real é apurado pelo lucro ou prejuízo
contábil ajustado pelas adições, exclusões e compensações.
A Receita Federal do Brasil apresenta o conceito do lucro real como a base de
cálculo do imposto sobre a renda apurada de acordo com os registros contábeis
e fiscais efetuados de acordo com a legislação vigente. A apuração do lucro real
é feita na parte A do LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real), mediante adições
e exclusões ao lucro líquido societário e compensações de prejuízos fiscais, de
acordo com o regulamento do imposto de renda e outros atos legais e infralegais
posteriores.

O artigo 248 do decreto nº 3.000/1999, dispõe que lucro líquido do período de

apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não
operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com observância dos
preceitos da lei comercial.

Gazola (2012) observa que o termo “lucro líquido” utilizado pelo Regulamento do
Imposto de Renda, foi aplicado de forma irregular, pois na verdade refere-se ao
resultado apurado antes do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.

Empresas Obrigadas ao Lucro Real

Estão sujeitas ao regime de tributação com base no lucro as pessoas jurídicas,

segundo o regulamento do imposto de renda (RIR/1999), em seu artigo 246:

1................................................................................................................
Cuja receita total, ou seja, o somatório da receita bruta mensal, das demais
receitas e ganhos de capital, dos ganhos líquidos obtidos em operações realizadas
nos mercados de renda variável e dos rendimentos nominais produzidos por
aplicações financeiras de renda fixa, da parcela das receitas auferidas nas
exportações às pessoas vinculadas ou aos países com tributação favorecida que
exceder ao valor já apropriado na escrituração da empresa, na forma da IN SRF
nº 38, de 1997, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de
R$24.000.000,00 (vinte e quatro milhões de reais), ou de R$2.000.000,00 (dois
milhões de reais) multiplicado pelo número de meses do período, quando inferior
a doze meses;

2...............................................................................................................
Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos
de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos,
valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários,
empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de
seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

3..............................................................................................................
Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

4.............................................................................................................
Que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais
relativos à isenção ou redução do imposto;

5..............................................................................................................
Que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal do
imposto de renda, determinado sobre a base de cálculo estimada, na forma do
art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996;

6...............................................................................................................
Que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos,
administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).
Período de apuração

Conforme disposto nos artigos 220, 221 a 227, 230, 856 e 858, do decreto nº
3.000/1999, o lucro real deve ser apurado:

A cada trimestre (real, presumido ou arbitrado), encerrando o período em 31 de

março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano calendário.
O pagamento deve ser feito em quota única ou em três quotas mensais, iguais e
sucessivas, com valor não inferior a R$1.000,00 cada, vencíveis no último dia do
mês subsequente ao do encerramento do trimestre;
 Anualmente, a pessoa jurídica se obriga ao pagamento mensal do imposto,
relativamente aos meses do ano-calendário, por estimativa, encontrando
a base de cálculo de acordo com as alíquotas definidas na legislação para
o lucro presumido.
 Os pagamentos do imposto podem ser feitos por balanços de suspensão
ou redução da estimativa, conforme segue:
 Redução, quando o lucro real apurado no ano-calendário fizer com que o
imposto a pagar seja menor que o cálculo efetuado com base na receita
bruta;
 Suspensão, quando o lucro real apurado no ano-calendário for negativo,
ou a soma do imposto pago superar o imposto calculado sobre o lucro real
apurado no ano até o mês a que corresponder o imposto mensal a pagar.

3.1.2. Lucro Arbitrado

O lucro arbitrado é uma exceção das opções de tributação no Brasil. É utilizada

pelas empresas obrigadas ao lucro real, mas que não tem condições de fazer a
apuração, ou ainda, por meio de punição pelo fisco quando a escrituração
contábil e os tributos estão confeccionados e calculados de forma irregular ou
incorreta. Essa opção é de forma trimestral.
O lucro arbitrado é disciplinado pelo artigo 530 do decreto nº 3.000/1999,
conforme segue abaixo, na íntegra:
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer
do ano-calendário, será determinado com base nos
critérios do lucro arbitrado, quando:
I. O contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro
real, não mantiver escrituração na forma das leis
comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II. A escrituração a que estiver obrigado o contribuinte
revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios,
erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira,
inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
III. O contribuinte deixar de apresentar à autoridade
tributária os livros e documentos da escrituração comercial
e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único
do art. 527;
IV. O contribuinte optar indevidamente pela tributação com
base no lucro presumido;
V. O comissário ou representante da pessoa jurídica
estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua
atividade separadamente do lucro do comitente residente
ou domiciliado no exterior (art. 398);
VI. O contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo
as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas
utilizadas para resumir e totalizar, por conta ou subconta,
os lançamentos efetuados no Diário.

3.1.2. Lucro Presumido

O lucro presumido é um modelo de tributação, aplicado às pessoas jurídicas, de

acordo com as regras determinadas pela Receita Federal, utilizado como forma
de facilitar o cálculo da apuração do imposto de renda devido ao fisco.

Segundo Oliveira et al. (2002), ao introduzir a figura do lucro presumido como

alternativa de tributação opcional para algumas pessoas jurídicas, a legislação
teve como objetivo facilitar as rotinas burocráticas e administrativas de algumas
organizações de menor porte e menor nível de estrutura, uma vez que a apuração
do lucro real envolve maior complexidade de rotinas contábeis e tributárias.

4. Sistema Público de Escrituração Digital

Neste capítulo serão apresentadas as principais obrigações acessórias existentes

tais como: Sped Contábil, Sped Fiscal e DCTF.

Instituído pelo Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o Sistema Público de

Escrituração Digital (SPED) faz parte do Programa de Aceleração do Crescimento
do Governo Federal (PAC 2007-2010) e constitui-se em mais um avanço na
informatização da relação entre o fisco e os contribuintes.

Para a Receita Federal do Brasil, o SPED veio para determinar um novo tipo de
relacionamento com o contribuinte, baseado em transparência mútua, gerando
reflexos positivos para toda a sociedade. Além disso, em sua página que disciplina
sobre a apresentação do projeto SPED, acrescenta que este, de modo geral,
consiste na modernização dos procedimentos existentes na legislação para o
cumprimento das obrigações acessórias transmitidas pelos contribuintes às
administrações tributárias e aos órgãos fiscalizadores.

Campos (2012) sintetizou as premissas do SPED com as seguintes palavras:

(...) o SPED foi desenvolvido considerando como
principais premissas: uso de documento eletrônico com
validade jurídica para todos os fins através da utilização
da Certificação Digital no padrão ICP-Brasil;
compartilhamento de informações entre os entes
legalmente interessados; redução de custos para o
 contribuinte; mínima interferência no ambiente de
negócios das empresas; disponibilização de aplicativos
fiscais de uso opcional pelo contribuinte. (Brasil, 2007b)

A ECF – Escrituração Contábil Fiscal, que substituiu a DIPJ – Declaração de

Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica –, e foi entregue pela primeira
vez em 2015, ano-calendário 2014, foi muito especulada por alguns estudiosos,
que previam os novos mecanismos que pudessem ser implantados pela Receita
Federal para melhor fiscalização, visto a representatividade do Imposto sobre a
Renda de Pessoas Jurídicas (IRPJ) na arrecadação de impostos da competência
tributária da União. Duarte (2009, p. 145, apud Campos 2012) antecipou essa
situação quando afirmou que “com o SPED o Fisco poderá analisar os dados
contábeis, financeiros e fiscais e, no futuro validar e, até mesmo sugerir o valor
do tributo a ser recolhido pela empresa”.

As principais ferramentas do SPED são: o SPED Contábil (ECD), o SPED Fiscal

(EFD-ICMS/IPI), SPED Contribuições (EFD-Contribuições), a Nota Fiscal
Eletrônica (NF- e), Nota Fiscal de Serviços eletrônica (NFS-e), Conhecimento de
Transporte eletrônico (CT- e), ECF (Escrituração Contábil Fiscal) e o e-Social.

De acordo com o Código Tributário Nacional, a obrigação tributária pode ser

principal acessória. A obrigação principal é a de pagar o tributo ou penalidade
pecuniária. Já a obrigação acessória, é o que define-se abaixo:
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária
e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas,
nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua
inobservância, converte-se em obrigação principal
relativamente à penalidade pecuniária.
4.1. SPED Contábil

A Escrituração Contábil Digital (ECD) é um arquivo digital contendo a escrituração

dos seguintes livros: I – livro Diário e seus auxiliares; II – livro Razão e seus
auxiliares; III – livro Balancetes Diários, Balanços e fichas de lançamento
comprobatórias dos assentamentos neles transcritos. Esse arquivo deverá ser
assinado digitalmente e transmitido, via Internet, ao ambiente SPED. Vale
ressaltar o pioneirismo do CFC em relação à Escrituração Contábil Digital (ECD),
já que esse Conselho normatizou a Escrituração Contábil em Forma Eletrônica,
no ano de 2005, precedendo a criação do próprio SPED.

A normatização emitida pelo CFC para a Escrituração Contábil em Forma

Eletrônica previu os requisitos de uso da certificação digital no padrão ICP-Brasil,
autenticação dos livros e estabeleceu o seu leiaute. A Resolução nº 1.299/2010
promoveu a harmonização entre a Escrituração Contábil em Forma Eletrônica, do
CFC, e a Escrituração Contábil Digital, do SPED. O CFC vem participando
ativamente dos assuntos relacionados ao SPED, desde o convite da RFB em 2004,
com o Projeto de leiaute Unificado da escrituração contábil na forma
eletrônica/digital (CFC, 2010).ª

4.2. SPED Fiscal

A Escrituração Fiscal Digital do Imposto sobre operações relativas à Circulação

de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transportes interestadual e
intermunicipal e de comunicação (ICMS) e do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), ou EFD ICMS/IPI é um arquivo digital, constituído por um
conjunto de escriturações de documentos fiscais e de outras informações de
interesse das Secretarias de Fazenda, Tributação ou Finanças dos Estados e do
Distrito Federal e da Secretaria da Receita Federal do Brasil, bem como de
registros de apuração de impostos referentes às operações e prestações
praticadas
pelo contribuinte do ICMS e do IPI. O arquivo deverá ser assinado, digitalmente,
e transmitido, via Internet, ao ambiente do SPED. (BRASIL, 2012c).

A EFD ICMS/IPI foi instituída pelo Convênio ICMS nº 143, de 15 de dezembro de

2006. Essa escrituração contém os livros fiscais obrigatórios exigidos pela
legislação do ICMS e IPI que são: I – Livro Registro de Entradas; II – Livro
Registro de Saídas; III – Livro Registro de Inventário; IV – Livro Registro de
Apuração do IPI; V – Livro Registro de Apuração do ICMS; e VI – Documento
Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP).

A obrigatoriedade de envio da EFD teve início no exercício fiscal de 2009, aplicada

a grupos de contribuintes determinados por decisão conjunta das Secretarias
Estaduais e Distrital de Fazenda, Tributação ou Finanças e da Receita Federal do
Brasil (BRASIL, 2006).

4.3. NF-e, NFS-e e CT-e

A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) é um documento fiscal que existe apenas

digitalmente, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo de
documentar, para fins fiscais, uma operação de circulação (venda) de
mercadorias, ocorrida entre duas ou mais partes, com recepção, pelo fisco, do
documento eletrônico, antes da ocorrência do fato gerador. Sua validade jurídica
é garantida pela assinatura digital do remetente e da autorização de uso
fornecida pela administração tributária do domicílio do contribuinte. O arquivo
eletrônico da NF-e é o XML. Para acompanhamento da mercadoria, desde o
remetente até o destinatário, é emitido o Danfe (Documento Auxiliar da Nota
Fiscal Eletrônica). Nem todos os contribuintes estão obrigados à utilização de
nota fiscal eletrônica em suas operações, até o momento.

O Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) é um documento de existência

exclusivamente digital, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo
de documentar uma prestação de serviços de transportes, cuja validade jurídica
é garantida pela assinatura digital do emitente e a Autorização de Uso fornecida
pela administração tributária do domicílio do contribuinte. Esse documento
eletrônico utiliza o mesmo formato da NF-e. A Nota Fiscal de Serviços eletrônica
(NFS-e) é um documento de existência digital, gerado e armazenado
eletronicamente em Ambiente Nacional pela RFB, pela prefeitura ou por outra
entidade conveniada com o intuito de documentar prestação de serviços de
competência Municipal, referente ao ISSQN. Embora a NF-e permita documentar
essas prestações, inúmeras Administrações Tributárias Municipais adotaram
padrão próprio, como, por exemplo, a NFS-e adotada pela Prefeitura de São
Paulo. Segundo essa Prefeitura a Nota Fiscal de Serviços Eletrônica (NFS-e) é o
documento emitido e armazenado eletronicamente em sistema próprio da
Prefeitura da Cidade de São Paulo, com o objetivo de registrar as operações
relativas à prestação de serviços.

Existe previsão legal para celebração de convênio entre os municípios e Estado

para utilização da NF-e visando documentar conjuntamente as operações de
circulação de mercadorias com a prestação de serviços de competência
municipal, constituindo a chamada nota fiscal conjugada (ICMS e ISSQN).

4.4. EFD Contribuições

A Escrituração Fiscal Digital PIS/Cofins (EFD PIS/Cofins) é um arquivo digital

instituído no SPED, a ser utilizado pelas pessoas jurídicas de direito privado na
escrituração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos regimes de
apuração não cumulativo e/ou cumulativo, com base no conjunto de documentos
e operações representativos das receitas auferidas, bem como dos custos,
despesas, encargos e aquisições geradores de créditos da não cumulatividade
(Brasil, 2010).

Em consequência do advento da lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, a

EFD PIS/Cofins passou a denominar-se Escrituração Fiscal Digital das
Contribuições incidentes sobre a Receita (EFD-Contribuições), nos termos do
artigo 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 1º de março de 2012:
A obrigatoriedade dessa Escrituração Fiscal Digital teve
início a partir de 1º de janeiro de 2012 para as pessoas
jurídicas sujeitas à tributação do Imposto sobre a Renda
com base no Lucro Real e 1º de janeiro de 2013, as demais
pessoas jurídicas sujeitas à tributação do Imposto sobre a
Renda com base no Lucro Presumido ou Arbitrado (BRASIL,
2012b).

4.6 E-SOCIAL

O e-Social é o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais,

Previdenciárias e Trabalhistas, instituído pelo Decreto nº 8.373 de 11 de
dezembro de 2014. É um projeto do governo federal que vai unificar o envio de
informações pelo empregador em relação aos seus empregados, e também faz
parte do SPED. A unificação do banco de dados com relação às informações
fiscais, trabalhistas e previdenciárias tem por objetivo consolidar essas
informações em uma única base nacional.

Atualmente, são entes participantes: a Caixa Econômica Federal, representando

o Conselho Curador do FGTS; o Instituto Nacional do Seguro Social, INSS; o
Ministério da Previdência Social, MPS; o Ministério do Trabalho e Emprego, MTE;
e a Receita Federal do Brasil.

Algumas premissas do e-Social são de que as informações serão seguras,

unificadas, flexíveis, simples e úteis. Essas informações serão prestadas por
meios dos “Eventos Inciais” e “Tabelas” do empregador/contribuinte, “Eventos
Periódicos” e “Eventos não Periódicos”, que serão informados em um aplicativo
próprio no ambiente corporativo (ou Webservice) ou no e-Social online (Aplicativo
WEB) e posteriormente transmitidas ao ambiente nacional do e-Social, utilizando
certificação digital. Após isso, o contribuinte pode salvar seus recibos de entrega
e protocolos de envio, e as informações se tornam disponíveis para todos os
entes interessados.
O e-Social, até o ano de 2015, não foi aplicado da forma que era inicialmente
prevista, sendo somente ao final do mês de novembro deste mesmo ano, liberada
a versão para empregadores domésticos. Este projeto integrante do SPED, visa
também diminuir o lapso temporal que existe entre empregado e empregador
nas relações de trabalho, uma vez que todo o processo entre estas duas partes
é gerado por meio da folha de pagamento, que por sua vez, ainda é manual e
não eletrônica.

Figura 3 – Situação a partir do eSocial – Empregadores

Figura 2 – Situação a partir do e-Social – Empregados

Fonte: Apresentação Padrão e-Social

Antes da data de implantação do e-Social, a SEFIP permanecerá como a

obrigação acessória para prestar informações devidas.

Não existem ainda estudos empíricos acerca do tema específico “e-Social”, visto
que é um projeto extremamente recente, e que ainda não opera para ser avaliado
seus impactos práticos no cotidiano das empresas.
Referências bibliográficas

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nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de
1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração
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