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SEMINÁRIO

“O modelo de dependência parcial no


CIRC e sua adaptação ao SNC”

JOSÉ CARLOS VELEZ (ex-aluno do ISCAP - Licenciado em Controlo Financeiro)


•Consultor Fiscal
•Revisor Oficial de Contas
•Contabilista

14.DEZEMBRO.2010 1
APRESENTAÇÃO
1 A revogação do POC e o “novo” Sistema de Normalização Contabilística (SNC)
2 Aspectos fiscais mais relevantes decorrentes da adopção do SNC
3 Adopção pela primeira vez das NCRF – Regime Transitório
4 Dossier Fiscal
5 Conclusões

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José Carlos Velez
A REVOGAÇÃO DO POC E O NOVO SISTEMA DE
1
NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA (SNC)

3
José Carlos Velez
1 A REVOGAÇÃO DO POC E O NOVO SISTEMA DE NORMALIZAÇÃO
CONTABILÍSTICA (SNC)

Regulamento (CE) nº 1606/2002

Estabelece a adopção na UE das normas internacionais de contabilidade


(IAS , IFRS e interpretações conexas)

Decreto-Lei nº 158/2009, de 13.07

Aprova o Sistema de Normalização Contabilística (S.N.C.)


e revoga o Plano Oficial de Contabilidade (P.O.C.)

Decreto-Lei nº 159/2009, de 13.07


e
Decreto-Regulamentar nº 25/2009, de 14.09

Adaptação das normas fiscais às novas regras contabilísticas 4


José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES
DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC

(conforme Preâmbulo do D.L. nº 159/2009)

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC

1. CONTINUIDADE DO MODELO DE DEPENDÊNCIA PARCIAL

2. “CONVERGÊNCIA” ENTRE CONTABILIDADE E FISCALIDADE

3. CONTINUIDADE DA SEPARAÇÃO (DA “DIVERGÊNCIA”) ENTRE CONTABILIDADE E


FISCALIDADE

4. ELIMINAÇÃO DOS CONSTRANGIMENTOS DA FISCALIDADE SOBRE A CONTABILIDADE

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José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
1. Continuidade do modelo de dependência parcial
 Considerando que a estrutura do CIRC se mostra, em geral, adequada ao
acolhimento do novo referencial contabilístico, mantém-se o modelo de
dependência parcial para efeitos de apuramento do lucro tributável.

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
1. Continuidade do modelo de dependência parcial
ADOPÇÃO DO MODELO DE DEPENDÊNCIA PARCIAL DO CIRC

O Código do IRC (CIRC)

que entrou em vigor em 1 Janeiro de 1989

já estava estruturado, desde a sua origem,


segundo o modelo de dependência parcial

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
1. Continuidade do modelo de dependência parcial

nº 10 do Preâmbulo do CIRC:
 Dado que a tributação incide sobre o lucro, é natural que a contabilidade,
como instrumento de medida, desempenhe um papel essencial como
suporte de determinação do lucro tributável.

 As relações entre contabilidade e fiscalidade são, no entanto, um domínio que


tem sido marcado por uma certa controvérsia e onde, por isso, são possíveis
diferentes modos de conceber essas relações.

 Afastadas uma separação absoluta (dupla contabilidade) ou uma identificação


total (lucro contabilístico = lucro tributável), continua a privilegiar-se uma
solução que, consiste em fazer reportar, na origem, o lucro tributável ao
resultado contabilístico ao qual se introduzem, extracontabilisticamente, as
correcções fiscais.

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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
BASE TRIBUTÁVEL DO IMPOSTO

Base Tributável Lucro ( Art. 3º, nº1, al. a) )

Conceito de Lucro (Art. 3º, nº 2)

Património líquido em 31/12/x1 (situação final)


-
Património líquido em 01/01/x1 (situação inicial)

= Lucro (Rendimento Acréscimo) = Lucro Tributável


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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
Determinação do Lucro Tributável (art. 3º, nº 2)

SITUAÇÃO FINAL SITUAÇÃO INICIAL SITUAÇÃO FINAL

CP CP

A OUTR. VARIAÇÕES
A LUCRO LUCRO FISCAL
P R.L. PERÍODO CONTABILÍSTICO

LEGENDA:
A = ACTIVO Lucro Fiscal = Diferença entre os valores do Património Líquido
CP = CAPITAL PRÓPRIO
P = PASSIVO
no início e no final do Período de Tributação 11
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
Determinação do Lucro Tributável (art. 17º, n.º1)

Resultado Líquido do período


Valores extraídos
+ Variações patrimoniais positivas da contabilidade
- Variações patrimoniais negativas

+ Correcções fiscais aumentativas Correcções


- Correcções fiscais diminutivas conforme CIRC

= LUCRO TRIBUTÁVEL

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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
 Considerando que a estrutura do CIRC se mostra, em geral, adequada ao
acolhimento do novo referencial contabilístico, mantém-se o modelo de
dependência parcial para efeitos de apuramento do lucro tributável.

 Assim, na adaptação do CIRC ao SNC, optou-se por:


• Manter a ligação estreita entre a contabilidade e a fiscalidade,
procedendo-se apenas à adaptação das normas do CIRC às novas normas
contabilísticas;

• Corolário do modelo: Sempre que não estejam estabelecidas regras


fiscais próprias no CIRC, dever-se-á acolher o tratamento
contabilístico dado pelas novas normas;

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1. Continuidade do modelo de dependência parcial

• D.L. 159/2009
ADAPTAÇÃO DO CIRC AO SNC
• D. Reg. 25/2009

Determinação do Lucro Tributável (art. 17º, n.º1)

Resultado Líquido do período


Valores extraídos
+ Variações patrimoniais positivas da contabilidade
- Variações patrimoniais negativas (POC)
(SNC)

+ Correcções fiscais aumentativas Correcções


- Correcções fiscais diminutivas conforme CIRC
(adaptação ao SNC)

= LUCRO TRIBUTÁVEL (em ambiente SNC)


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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
Determinação do Lucro Tributável – Modelo 22 do IRC – Quadro 07

Valores extraídos
da contabilidade
(SNC)

+ Correcções fiscais aumentativas

- Correcções fiscais diminutivas

= Lucro Tributável
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ACEITAÇÃO DO MODELO DO “JUSTO VALOR “(JV) vs. “REVALORIZAÇÃO” (R)

NCRF # DESIGNAÇÃO SNC CIRC

NCRF 6 Activos Intangíveis (R) SIM (OPCIONAL) NÃO

NCRF 7 Act. Fixos Tangíveis (R) SIM (OPCIONAL) NÃO


Act. não Corr. Detidos SIM (OBRIGATÓRIO)
NCRF 8 NÃO
para Venda (JV) (se JV<V.L.Contab.)
Propriedades
NCRF 11 SIM (OPCIONAL) NÃO
Investimento (JV)
Concentração Activid. NÃO (se neutralidade fiscal)
NCRF 14 SIM (OBRIGATÓRIO)
Empresariais (JV) (Método Comunhão Interesses)

NCRF 17 SIM (Act.Biológ. Consum.)


Agricultura (JV) SIM (OBRIGATÓRIO)
NÃO (Act. Biológ. Produç.)
Instrumentos Financ. SIM (com excepção
NCRF 27 SIM (OBRIGATÓRIO)
(Act. fin. a JV p/result.) se ICP > 5% capital)
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ACEITAÇÃO DO MODELO DO “JUSTO VALOR “(JV) vs. “REVALORIZAÇÃO” (R)

Conclusão

Das 8 NCRF que apelam ao conceito de


“Justo Valor (JV)“ vs. “Revalorização (R)”,
o CIRC aceita esta mensuração apenas para 2 das normas
(NCRF 17 e 27),
e, mesmo assim, com limitações.
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MODELO DE MENSURAÇÃO “CUSTO AMORTIZADO” (INSTRUMENTOS FINANCEIROS)

Activos financeiros pelo justo valor por via de resultados


M: justo valor. Exemplo: títulos detidos para negociação

Investimentos detidos até à maturidade


M: custo ou custo amortizado, menos perdas por imparidade.
Classificação
Exemplo: obrigações não convertíveis
dos activos
financeiros
(IAS 39) Empréstimos concedidos / contas a receber
vs. M: custo ou custo amortizado, menos perdas por imparidade.
Modelo de Exemplo: créditos sobre clientes
Mensuração (M)
Activos financeiros disponíveis para venda
M: justo valor por via de capitais próprios.
Exemplo: instrumentos de capital próprio não cotados e cujo
justo valor seja de difícil determinação

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MODELO DE MENSURAÇÃO “CUSTO AMORTIZADO” (INSTRUMENTOS FINANCEIROS)

SNC CIRC

Sim (opcional) Sim (opcional)

Convergência SNC/CIRC

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
• Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
“VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO” (AJUSTAMENTOS EM INVENTÁRIOS)

SNC CIRC
Sim Sim
(§ 28-33, NCRF18) (art. 28º, nº2)
Definição
própria de VRL

Convergência SNC/CIRC quanto à aceitação do VRL.


Contudo, definição própria no CIRC.

De notar que, no caso de materiais e outros consumíveis (Matérias Primas):

- NCRF18, §32 VRL = aceita o “Custo de Reposição”


- CIRC VRL = sempre relacionado com o “Preço de Venda”

Logo, poderá (?) não ser fiscalmente aceite o “ajustamento em inventários de M.P.”
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
• Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
• Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MÉTODO DA % DE ACABAMENTO (CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO)

SNC CIRC
“FASE DE ACABAMENTO”
% DE ACABAMENTO Sim Sim
MÉTODO BASEADO NOS CUSTOS (opcional) (obrigatório)
OPÇÕES
TRABALHO EXECUTADO
Sim Não
MÉTODO BASEADO NA
MEDIÇÃO FÍSICA
(opcional)

Convergência parcial SNC/CIRC

“PERDAS ESPERADAS” Sim Não


RECONHECIDAS IMEDIATAMENTE
(obrigatório)
COMO “GASTOS”

Divergência SNC/CIRC
(tal como já acontecia com a D.C.3/CIRC) 25
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
• Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
• Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
• Das provisões para garantias a clientes;

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
PROVISÕES PARA GARANTIAS A CLIENTES

Provisão anual máxima (gasto fiscal no período “n”) = V/PS (G)n x % Provisãon

O gasto do período “n”, para efeitos fiscais, não pode exceder :

(1) o montante das Vendas e/ou Prestações de Serviços realizadas no período “n” sujeitas a garantia (G)
(2) multiplicada por uma % calculada nos termos seguintes:

EGn-3 + EGn-2 + EGn-1


% Provisão n =
V/PS (G)n-3 + V/PS (G)n-2 + V/PS (G)n-1

Legenda:
V/PS (G) = Vendas e/ou Prestações de Serviços sujeitas a Garantia
EG = Encargos efectivos suportados com Garantias 27
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
PROVISÕES PARA GARANTIAS A CLIENTES

SNC CIRC

Sim Sim
(com os limites
previstos no CIRC)

Convergência parcial SNC/CIRC

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
• Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
• Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
• Das provisões para garantias a clientes;
• Da adopção da nova terminologia contabilística;

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ADOPÇÃO DA NOVA TERMINOLOGIA CONTABILÍSTICA

Até 31.12.2009 A partir de 01.01.2010


Existências Inventários / Activos biológicos

Proveitos e ganhos Réditos / Rendimentos

Custos e perdas Gastos

Provisões (bens do activo) Ajustamentos / Perdas por imparidade

Reposição de provisões (bens do activo) Reversão de ajustamentos / de perdas por imparidade

Reintegrações e amortizações Depreciações e amortizações

Imobilizado corpóreo Activo fixo tangível

Imobilizado incorpóreo Activo intangível

Investimentos em imóveis Propriedades de Investimento

Reavaliação Revalorização

Resultado Líquido do Exercício Resultado Líquido do Período

Princípio da especialização dos exercícios Regime de periodização económica

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ADOPÇÃO DA NOVA TERMINOLOGIA CONTABILÍSTICA

SNC CIRC

Sim Sim, em geral, com


pequenas divergências.
(p.e., métodos de
depreciação e amortização)

Convergência quase total SNC/CIRC

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);

 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no


acolhimento:
• Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
• Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
• Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
• Das provisões para garantias a clientes;
• Da adopção da nova terminologia contabilística;
• E ainda, na eliminação de normais fiscais que se tornaram desnecessárias face
ao novo normativo contabilístico (p.e., as despesas de “investigação/pesquisa”
consideradas integralmente como gasto fiscal do período);

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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ELIMINAÇÃO DE NORMAIS FISCAIS DESNECESSÁRIAS FACE À ADOPÇÃO DO SNC

POC CIRC SNC


(até 31.12.2009) (até 31.12.2009) (desde 01.01.2010)

DESPESAS DE
INVESTIGAÇÃO Activo amortizável Possível opção por Gasto
VS.
“Gasto”
PESQUISA

Diminuição do Variação Patrimonial Gasto


“GRATIFICAÇÕES Resultado retido Negativa
DE BALANÇO” (no período seguinte ao (do período a que (do período a que
do Resultado – respeita o Resultado) respeita o Resultado)
Assembleia Geral)

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade

 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as


perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e


amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)

MÉTODOS SNC CIRC

- LINHA RECTA - QUOTAS CONSTANTES


• BASEADOS NO TEMPO - SALDO DECRESCENTE - QUOTAS DECRESCENTES

-OUTROS MÉTODOS
- UNIDADES DE
• BASEADOS NAS UNIDADES FÍSICAS (mediante reconhecimento prévio da DGI,
PRODUÇÃO mantendo-se os períodos “máximo” e
“mínimo” de vida útil fiscal)

Dispensado o reconhecimento, se daí não resultar


um valor de depreciação > quota máxima fiscal
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)

Até 31.12.2009 Após 01.01.2010


(D. Reg. 25/2009)

Aceites fiscalmente se contabilizados


GASTOS COM Só aceites fiscalmente se como “gastos do período” ou de
DEPRECIAÇÕES E contabilizados como “períodos anteriores”
AMORTIZAÇÕES “gastos do período” (sem exigência de regularização
contabilística)

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)

Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €200.000; taxa fiscal máxima = 25%

1 Deixa de ser necessário efectuar a regularização contabilística para considerar o gasto fiscal em 2013

A operação gera impostos diferidos face às diferenças temporais entre os resultados contabilístico e fiscal

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)

Até 31.12.2009 Após 01.01.2010


(D. Reg. 25/2009)

Aceites,
“QUOTAS PERDIDAS” Não aceites fiscalmente
mediante autorização prévia
da DGI

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)

Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €200.000; taxa fiscal máxima = 25%

SEM AUTORIZAÇÃO DGI COM AUTORIZAÇÃO DGI

A operação gera impostos diferidos face às diferenças temporais entre os resultados contabilístico e fiscal

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade

 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as


perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e


amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e


“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE

“EX-PROVISÕES” AGORA
(créditos de cobrança duvidosa)
MANUTENÇÃO DAS “PERDAS POR
CARACTERÍSTICAS “DESVALORIZAÇÕES EXCEPCIONAIS” IMPARIDADE”
ESSENCIAIS (AFT, AI, ABiol.Prod., Prop. Inv.)

MANUTENÇÃO DO REGIME FISCAL

Apenas reenquadramento terminológico


(em sintonia com o SNC)

LOGO, MANUTENÇÃO DAS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM

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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE

As “Perdas por Imparidade” de activos “Depreciáveis ou Amortizáveis”

Não aceites fiscalmente sob o regime das “desvalorizações excepcionais”

São consideradas como gastos, em partes iguais, durante


o período de vida útil remanescente do activo

Para compensar a menor depreciação/amortização pela


relevação contabilística da “Perda por Imparidade”

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE
Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €500.000; taxa fiscal máxima = 20%

A operação gera impostos diferidos face às diferenças temporais entre os resultados contabilístico e fiscal
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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade

 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as


perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e


amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e


“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);

• Manutenção das características essenciais do regime das mais-valias e menos-valias


fiscais (com as divergências que, em geral, já existiam), alargando-se no entanto o
regime do reinvestimento às “Propriedades de Investimento”;

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)

ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS


MANUTENÇÃO DAS
ACTIVOS INTANGÍVEIS
CARACTERÍSTICAS
ACTIVOS BIOLÓGICOS DE PRODUÇÃO
ESSENCIAIS DAS MV/mv
PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO
aplicável a:
INSTRUMENTOS FINANCEIROS (excepto, se ao “Justo Valor p/Res.”)

Continuidade do “Regime de Separação”

MV/mv
CONTABILÍSTICA
MV/mv
FISCAL

LOGO, MANUTENÇÃO DAS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM


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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)

MV/mv fiscal = (VR - E) - (VA - Af - PI - OC) x c.d.m.

Alteração

Legenda:
VR = Valor de realização;
E = Encargos de venda;
VA = Valor de aquisição ou, no caso dos imóveis, o VPT (se superior);
Af = Amortizações fiscais;
PI = Perdas por imparidade fiscalmente aceites (“desvalorizações excepcionais” aceites pela DGI);
OC = Outras correcções de valor previstas no artigo 35º do CIRC (Perdas por imparidade /
“desvalorizações excepcionais” não fiscalmente aceites);
c.d.m. = coeficiente de desvalorização monetária

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José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)

Criada nova tipologia de MV/mv Fiscal em Instrumentos Financeiros (IF) (art. 46º, nº5, alínea b)

Assimila-se a transmissão onerosa (logo, a MV/mv fiscal)

• Por motivo de “reclassificação contabilística”


(p.e., mudança “JV p/Res.” vs. “MEP”)
MUDANÇA NO MODELO
DE VALORIZAÇÃO EM IF • “Instrumentos de Capital Próprio” (ICP), cotados
(PARA EFEITOS FISCAIS) em bolsa, mensurados a “JV p/Res.”, caso:
(1) se passe a deter mais (ou menos) de 5% do
capital social; ou,
(2) se os ICP deixarem de estar cotados.

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José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Criada nova tipologia de MV/mv Fiscal em Instrumentos Financeiros (IF) (art. 46º, nº5, alínea b)
CARTEIRA DE ACÇÕES
% CAPITAL SOCIAL DETIDAS DA EMPRESA X
DA EMPRESA X

SEGUE REGIME CIRC


(SEPARAÇÃO TOTAL)

”MV/mv”

5%
SEGUE REGIME SNC
(IDENTIDADE)

“JV P/RESULT.”

MUDANÇA DE Nº ACÇÕES DA EMPRESA X


REGIME FISCAL (COTADAS EM BOLSA)

FICCIONA-SE UMA MV fiscal → tributável


CONTUDO
MV/mv FISCAL mv fiscal → não dedutível (!?) 48
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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade

 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as


perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e


amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);

• Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e


“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);

• Manutenção das características essenciais do regime das mais-valias e menos-valias


fiscais (com as divergências que, em geral, já existiam), alargando-se no entanto o
regime do reinvestimento às “Propriedades de Investimento”;

• O rédito de vendas e prestações de serviços a incluir no lucro tributável é sempre o


valor nominal da contraprestação recebida.

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José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS

NCRF 20

Valor nominal do rédito resultante de vendas ou prestações de serviços


Quando a respectiva retribuição (em dinheiro) for diferida no
tempo, o justo valor poderá ser inferior ao valor nominal,
devendo então equivaler ao valor presente (ou descontado) dos
fluxos financeiros a receber:

Justo Valor das vendas / prest. serviços + Rédito de juros

Diferença entre o V.N. e JV

Tratamento fiscal Sempre considerado pelo seu valor nominal


(Art. 18º, nº 5 do CIRC):
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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS

Exemplo

Em Janeiro de 2010 a empresa “SNC”, produtora de equipamentos industriais, procedeu à venda de


uma máquina pelo valor de €300.000. Foram estabelecidas com o cliente as seguintes condições de
pagamento:

 40% no momento da emissão da factura (€120.000);

 30% um ano após a emissão da factura (€90.000);

 Restantes 30% dois anos após a emissão da factura (€90.000).

Pretende-se:

Determinar o tratamento contabilístico e fiscal do rédito da presente operação, considerando, para o


efeito, o período de diferimento temporal do respectivo pagamento e uma taxa anual nominal de
desconto de 3%.

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS

Exemplo

A operação gera impostos diferidos face às diferenças temporais entre os resultados contabilístico e fiscal
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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
José Carlos Velez
4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade

 Houve a preocupação de eliminar os constrangimentos sobre a contabilidade


decorrentes da legislação fiscal, nomeadamente:

• Em sede do regime de “neutralidade fiscal” em operações de reestruturação


societária (fusões, cisões e entradas de activos);

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2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
“NEUTRALIDADE FISCAL” (FUSÕES, CISÕES E ENTRADAS DE ACTIVOS)
SNC CIRC
(contabilidade) (Dossier fiscal)
MÉTODO DA MÉTODO DA “COMUNHÃO
“COMPRA” DE INTERESSES”

Transmissão dos
elementos patrimoniais
a valor de mercado a valor contabilístico

Apuramento do resultado
Sim Não (Resultado = 0)
na transmitente? (tributação diferida)

Apuramento de MV/mv para os Não


Sim
sócios da transmitente? (tributação diferida)

Reconhecimento do Não
goodwill na “compradora”?
Sim
(não existe goodwill)

J.V. dos activos, passivos e


Goodwill = Custo (Preço) da Concentração - passivos contingentes adquiridos 54
José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade

 Houve a preocupação de eliminar os constrangimentos sobre a contabilidade


decorrentes da legislação fiscal, nomeadamente:

• Em sede do regime de “neutralidade fiscal” em operações de reestruturação


societária (fusões, cisões e entradas de activos);

• No âmbito da aquisição de direitos reais sobre bens imóveis - artigo 64º (ex-58º-A)

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José Carlos Velez
2 ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
AQUISIÇÃO DE DIREITOS REAIS SOBRE BENS IMÓVEIS

Valorização, para efeitos fiscais,


do “custo de aquisição” de bens imóveis

O VPT definitivo se > custo histórico ou de aquisição


Artigo 64º (ex-58º-A)

Até 31.12.2009 A partir de 01.01.2010


Só relevava para efeitos fiscais no Releva sempre para efeitos fiscais no
adquirente se o imóvel fosse registado na adquirente, ainda que mensurado pelo seu
contabilidade pelo VPT custo de aquisição

DOSSIER FISCAL

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José Carlos Velez
ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS
3
NCRF – REGIME TRANSITÓRIO

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José Carlos Velez
3 ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO

NCRF 3, § 8

Os ajustamentos resultantes da adopção, pela 1ª vez, das NCRF, derivam de


acontecimentos e transacções anteriores à data de transição para as NCRF, pelo que tais
ajustamentos deverão ser reconhecidos directamente nos capitais próprios.

Impacto fiscal
(Artigo 5º do DL 159/2009)

Os referidos ajustamentos, se forem fiscalmente relevantes, “concorrem, em partes iguais,


para a formação do lucro tributável do 1º período de tributação em que se apliquem
aquelas normas e dos 4 períodos seguintes”.

DOSSIER FISCAL
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José Carlos Velez
3 ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO

Exemplo (tratamento contabilístico em 01.01.2010)

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José Carlos Velez
3 ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO

Exemplo (tratamento fiscal – Art. 5º, nº 1 do DL 159/2009)

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José Carlos Velez
3 ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO

Exemplo (tratamento fiscal – Art. 5º, nº 1 do DL 159/2009)

Estas operações geram impostos diferidos face às diferenças temporais para efeitos contabilístico e fiscal

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José Carlos Velez
4 DOSSIER FISCAL

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José Carlos Velez
4 DOSSIER FISCAL
Novas obrigações legais de documentação no Dossier Fiscal:

Art. 78º, nº4


 Regime de “neutralidade fiscal” (irá agir como “dupla contabilidade”)

(Dossier Fiscal conterá a relação dos elementos patrimoniais transferidos,


incorporados na contabilidade da beneficiária por valores diferentes dos
aceites para efeitos fiscais, evidenciando ambos os valores, e fazendo o
acompanhamento desses elementos enquanto não forem alienados,
transferidos ou extintos pela beneficiária)

Art. 64º, nº5


 Correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre imóveis

D.L. 159/2009, Art. 5º, nº3


 Ajustamentos decorrentes do Regime Transitório para o “SNC”

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José Carlos Velez
4 DOSSIER FISCAL
Outras situações necessárias de controlar e demonstrar em virtude das
diferenças/divergências de tratamento SNC/CIRC
 JV/Revalorização vs. Custo → diferentes critérios de mensuração
 “VRL” → ajustamentos em “Inventários”
 “% acabamento” vs. “medição física” → Contratos de Construção
 Provisão económica vs. Fiscal → nova provisão para “Garantias a Clientes”
 Depreciações/Amortizações contabilísticas vs. Fiscais:
 Ajustamentos decorrentes da adopção do modelo de revalorização
 Ajustamentos decorrentes do método de “unidades de produção” ou da definição
económica de uma vida útil não aceite fiscalmente
 Ajustamentos decorrentes do reconhecimento de “perdas de imparidade” vs.
“desvalorizações excepcionais” não aceites

 MV/mv → manutenção do modelo de “separação total” contabilidade/fiscalidade,


com criação de uma nova “tipologia de MV/mv” em I.F. ao “JV p/ Resultados”
 Rédito → valor actual ou descontado vs. valor nominal
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José Carlos Velez
5 CONCLUSÕES

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José Carlos Velez
5 CONCLUSÕES
Relação “Contabilidade / Fiscalidade” na adopção do SNC

CONVERGÊNCIA DIVERGÊNCIA

CUSTO AMORTIZADO
√ NOVA MV/mv FICCIONADA
×
NOVA TERMINOLOGIA SNC √ RÉDITO (Vendas /P. Serv.) ×
DESPESAS DE PESQUISA
√ CONCENTRAÇÕES EMPRESARIAIS
(NEUTRALIDADE FISCAL) √
“GRATIFICAÇÕES BALANÇO” √ DIREITOS REAIS SOBRE IMÓVEIS √
ADOPÇÃO PELA 1ª VEZ
VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO × (REGIME TRANSITÓRIO) √
% ACABAMENTO ×
JUSTO VALOR/REVALORIZAÇÃO ?
PROV. PARA GARANTIAS CLIENTES ?
DEPRECIAÇÕES/AMORTIZAÇÕES (ECONÓMICAS VS FISCAIS)
• CONTABILIZAÇÃO → “ANOS ANTERIORES”
• OUTROS MÉTODOS → ACEITES SEM AUTORIZAÇÃO DA DGI ?
SE NÃO EXCEDEREM “QUOTA MÁXIMA”
• QUOTAS PERDIDAS → POSSÍVEL AUTORIZAÇÃO DA DGI 66
José Carlos Velez
5 CONCLUSÕES
Poderemos assim concluir que o modelo adoptado “SNC/CIRC” terá,
entre outras, como principais consequências fiscais:

↗ Ajustamentos Fiscais por diferenças “SNC/CIRC”


(Na sua maioria de carácter temporário, por serem reconhecidos em
“períodos” distintos para efeitos contabilísticos vs. fiscais); logo,
↗ Impostos Diferidos
↗ Da diferença entre Resultado Contabilístico / Lucro Tributável
↗ Do número de linhas do Quadro 07 da Declaração Mod.22 do IRC
(de 49 para 82 linhas, segundo draft do novo Modelo 22 ainda não oficial)

↗ Dossier Fiscal (↗ documentação de ajustamentos e ↗ volume)


↗ Complexidade técnica das Auditorias Fiscais e Inspecções Fiscais
↗ Custos “Compliance” Fiscal para as empresas

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José Carlos Velez
MUITO OBRIGADO
PELA VOSSA ATENÇÃO!

jose.velez@crowehorwath.pt 68