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UFCD

NOÇÕES DE FISCALIDADE
0567
Princípios de fiscalidade

ÍNDICE

1.Atividade financeira do Estado ...................................................................................... 2


1.1.Receitas públicas ........................................................................................................ 3
1.1.1. Receitas coativas e receitas voluntárias ................................................ 9
1.1.2. Receitas patrimoniais e receitas creditícias ........................................... 11
2. Direito financeiro, tributário e fiscal ..................................................................... 12
2.1. Natureza e fontes do direito fiscal ................................................................. 12
3.Impostos – Conceitos gerais ........................................................................................ 31
3.1.Noção e fases do imposto ...................................................................................... 31
3.2. Tributação direta e tributação indireta ........................................................... 38
3.3.Classificação dos impostos .................................................................................... 39
3.4.Finalidades fiscais e extras fiscais dos impostos .......................................... 42
3.5.Objectivos da tributação ........................................................................................ 44
3.6.Benefícios fiscais ....................................................................................................... 45
Bibliografia.............................................................................................................................. 52

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Princípios de fiscalidade

1. Atividade financeira do Estado

As exigências de satisfação das necessidades económicas de carácter público e de


obtenção de meios indispensáveis à respetiva cobertura impõem ao Estado, e às outras
entidades públicas uma atividade económica com características próprias, a atividade
financeira.

As particularidades específicas desta atividade resultam fundamentalmente da


circunstância de as necessidades públicas não implicarem uma procura prévia individual
e, consequentemente, ao contrário do que acontece com as necessidades privadas, a
cobertura do seu custo não se situar no plano das livres opções individuais.

Destinada a assegurar a satisfação das necessidades públicas, a atividade financeira


abrange a aquisição de meios económicos, o emprego desses meios e a coordenação
dos meios obtidos e das utilidades a realizar.

Todas as realizações de despesas orientadas para a aquisição de bens ou serviços


destinados a satisfazer necessidades públicas se integram na atividade financeira. E para
que as entidades públicas possam realizar essas despesas têm de obter receitas
adequadas, as quais não correspondem a uma massa homogénea.

Algumas assemelham-se a receitas de particulares, como é o caso das obtidas pela


exploração do património do Estado. Muitas outras oferecem características inseparáveis
do sector público. Assim sucede com os impostos e as receitas dos chamados
“monopólios fiscais”.

Não obstante a heterogeneidade dos fenómenos que se integram na atividade financeira,


todos se situam no plano da obtenção e do emprego de meios económicos adequados
à satisfação de necessidades públicas. Todos eles têm, pois, natureza económica. São
fenómenos económicos.

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Princípios de fiscalidade

1.1.Receitas públicas

Na estrutura atual dos modernos estados de Direito a vida em sociedade só é possível


pela realização e satisfação, de modo regular e contínuo, das necessidades coletivas,
isto é, daquelas necessidades que resultam necessária e essencialmente da vida em
comunidade ou que, sendo-lhe instrumentais, exigem uma solução concertada e
coletiva.

Para a realização e satisfação de tais necessidades públicas o Estado e demais entes


públicos, precisam não apenas de grandes quantidades de bens materiais mas também
de recursos humanos para afetar às finalidades que legalmente lhe estão cometidas.
Implicando, desta forma, grandes disponibilidades monetárias para adquirir os primeiros
e remunerar os segundos.

Por conseguinte, o Estado para poder desempenhar com eficácia as suas funções,
necessita de realizar gastos, quer para suportar os encargos decorrentes da
administração do território (vencimentos dos funcionários, compra de equipamentos,
etc.), quer para satisfazer as necessidades coletivas (segurança, justiça, educação, etc.).
Estes gastos efetuados pelo Estado denominam-se despesas públicas.

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As necessidades coletivas (de instrução, segurança, saúde pública, defesa nacional, etc.)
obrigam o Estado e outros entes públicos a suportar gastos avultados: as despesas
públicas.

É através das receitas públicas que o Estado e os outros entes públicos fazem face às
despesas públicas.

Funções do Estado

o Afetação de recursos e crescimento – eficiência.

o Redistribuição do rendimento – equidade.

o Estabilização – estabilidade.

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Para poder realizar estas despesas, o Estado necessita de assegurar, previamente, os


recursos que permitam o seu funcionamento: as receitas públicas.
As receitas públicas são os recursos obtidos pelo Estado durante um período financeiro,
para fazer face à despesas públicas a cargo de um ente público.

a. Receitas patrimoniais: aquelas obtidas pelo património estadual, têm uma


importância reduzida.
b. Receitas creditícias: aquelas que resultam do recurso ao crédito, maxime da
contratação de empréstimos pelo Estado, no interior ou no exterior do País.
c. Receitas tributárias: são as receitas que provêm dos impostos.

Receitas públicas: classificação

a. Receitas Ordinárias, são as que o Estado cobra num ano e vai voltar a cobrar,
nos anos seguintes; Receitas Extraordinárias, são as que tendo sido cobradas
num ano, não voltarão a ser cobradas, com toda a verosimilhança, nos anos
seguintes.
b. Receitas Correntes, são as que provêm do rendimento do próprio período; as
Receitas de Capital, são as que resultam de aforo (empréstimos).
c. Receitas Efetivas, são as que se traduzem sempre num aumento de património
monetário do Estado (impostos, taxas); as Receitas Não Efetivas, são as que
aumentando o património monetário do Estado no momento do ingresso das
verbas na tesouraria, acarretam, porém, simultaneamente, um aumento do
passivo do seu património gerando uma divida a pagar em momento ulterior ao
da arrecadação (receitas creditícias, resultantes de empréstimos).
d. Receitas Obrigatórias, são as percebidas pelo Estado, em virtude de obrigações
impostas aos cidadãos pela lei, são aquelas cujo montante é fixado por via de
autoridade; Receitas Voluntárias, são as que o Estado percebe em virtude de
obrigações resultantes de negócios jurídicos, são aquelas cujo montante é
negocialmente estabelecido.

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Classificação orçamental das receitas


Há apenas uma classificação orçamental – a económica, em que as receitas distribuem-
se por receitas correntes e de capital.

Receitas Públicas do Estado (milhões euros)


Anos Receitas correntes m€
Total Impostos Impostos
diretos indiretos
1960 48 15 18
1972 148 55 93
1980 962 339 624
1990 9 432 3 611 5 821
2000 25 690 11 316 14 373
2005 30 436 11 519 18 917
2010 32 290 13 569 18 721
2012 32 041 13 634 18 407
2015 38 850 18 246 20 604
2016 40 243 17 748 22 495

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Despesas, receitas e défice (milhões euros)

Anos Despesas Receitas Défice/


do Estado do Estado Excedente

1964 84 68 -15

1970 154 155 1,6


1980 1 819 1 192 - 627

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1990 14 149 11 644 - 2 505


2000 33 985 31 478 - 2 507
2005 42 076 32 931 - 9 145
2010 50 565 36 287 - 14 278
2012 48 755 39 859 - 8 896
2015 48 493 42 887 - 5 606
2016 50 361 44 229 - 6 132

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Gráficos: Fonte PORDATA/ INE 2017

As receitas públicas estão subdivididas em receitas normais (patrimoniais e tributárias)


e não normais (creditícias).

1.1.1. Receitas coativas e receitas voluntárias

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Patrimoniais ou
voluntárias
Taxas

Diretos
Tributárias ou
Receitas públicas Impostos
coativas
Indiretos

Contribuições
à Segurança
Creditícias Social

Receitas coativas

São as fixadas pelo Estado por via legislativa de forma autoritária, não resultando de
nenhum acordo ou negociação travado entre os particulares e o Estado. Estas receitas
são prestações pecuniárias exigidas aos particulares que têm de se submeter a essa
exigência (como por exemplo as propinas cobradas aos alunos ou o imposto sobre os
rendimentos das pessoas singulares cobrado às pessoas que auferem rendimentos).

Deste tipo de receitas são exemplo as taxas, impostos, contribuições para a Segurança
Social, multas e coimas. Os impostos são a principal receita do Estado.

Receitas voluntárias
As receitas voluntárias correspondem ao valor da venda pelo Estado de alguma parte do
seu património, como sejam as resultantes da exploração das matas nacionais, da venda
ou aluguer de edifícios ou terrenos do Estado e naturalmente, as receitas provenientes
do Setor Empresarial do Estado. Nestas receitas incluem-se as rendas de prédios, os

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dividendos de ações, os lucros das empresas públicas, os resultados da venda de cetos


bens, etc.

São aquelas em que o preço é estabelecido por via negocial ou contratual (ex. receitas
provenientes da venda da madeira das explorações florestais do Estado).

1.1.2. Receitas patrimoniais e receitas creditícias

Receitas patrimoniais
Estas receitas denominam-se patrimoniais por derivarem do património do Estado. São
receitas provenientes da venda de produtos e prestação de serviços a preços
contratualmente estabelecidos.

Receitas creditícias
Pode acontecer que o Estado não consiga obter, a partir das taxas, dos impostos e das
receitas patrimoniais, todos os rendimentos de que necessita para fazer face às despesas
públicas. Nesse caso, o Estado é forçado a recorrer a empréstimos que contrai junto de
outros agentes económicos, originando a dívida pública, interna ou externa.

O recurso ao crédito não é uma medida económica e financeira saudável, pois ao


acarretar o pagamento de juros onera os serviços públicos. Por esta razão, o recurso ao
crédito deverá revestir carater excecional, pelo que, em determinados casos, o governo
só pode contrair esses empréstimos depois de autorizado pela Assembleia de República.

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Princípios de fiscalidade

2. Direito financeiro, tributário e fiscal

2.1. Natureza e fontes do direito fiscal

O Direito Fiscal é o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de imposto


e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos emergentes daquelas
relações. É um dos ramos do chamado Direito Financeiro.

O Estado, no exercício da sua atividade financeira subordina-se a normas jurídicas


próprias, o Direito Financeiro que define juridicamente os poderes das entidades
públicas na obtenção e no emprego dos meios económicos destinados à realização dos
seus fins. Este ramo de direito baseia-se n ideia central de limitação de poderes das
entidades públicas.

Como disciplina jurídica da utilização de meios económicos pelas entidades públicas, o


Direito Financeiro abrange um amplíssimo sector de receitas públicas, todo o sector das
despesas públicas e a coordenação das despesas e das receitas públicas.

O Direito Financeiro compreende três ramos que, embora, cada um deles, sem
autonomia científica, são nitidamente separáveis – o direito das receitas, o direito das
despesas e o direito da administração financeira. Por sua vez, estes ramos de Direito
Financeiro admitem divisões, entre elas o Direito das Receitas, o Direito dos Impostos,
o Direito Tributário ou o Direito Fiscal.

O Direito Fiscal (tb. designado Direito dos Impostos ou Tributário) formou-se através de
um longo processo evolutivo, na base de convicções políticas generalizadas e
relativamente estáveis. A origem do Direito Fiscal parece ser muito antigo, mas,
desenvolveu-se em torno da ideia nuclear da votação do imposto pelos órgãos
representativos das comunidades políticas; e, a partir dos sécs. XVII e XVIII, passou a
entender-se que a votação do imposto não seria inteiramente consciente se aqueles
órgãos não tivessem conhecimento da situação financeira global, das necessidades

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Princípios de fiscalidade

públicas e dos créditos previstos. É este sub-ramo do Direito Financeiro, o Direito das
Receitas, que constitui o Direito Fiscal.

Não se vê inconveniente em que as expressões Direito Tributário, Direito Fiscal e Direito


dos Impostos sejam usadas como sinónimas, conforme é corrente na legislação e
Doutrina portuguesas.

O Direito Fiscal é assim o sector da ordem jurídica que regula o nascimento, o


desenvolvimento e a extinção das relações jurídicas suscitadas pela perceção do
imposto.

As normas jurídicas do Direito Fiscal regulam aspetos diversos das determinadas relações
jurídicas, sendo elas:

a. Direito Constitucional Fiscal regula a formação da lei fiscal, o exercício da


soberania financeira (arts. 103.º e 104.º CRP). Esta é a garantia primeira da
legalidade dos impostos e da liberdade individual dos contribuintes contra abusos
do legislador ordinário. Na última revisão constitucional foi consagrada
expressamente a irretroatividade da lei fiscal. Os impostos são criados por lei (da
AR.). A liquidação e cobrança dos impostos podem ser feitas por lei (da A.R. ou
do Governo).
b. Direito Internacional Fiscal corresponde ao conjunto de normas que regulam
os conflitos internacionais de tributação.
c. Direito Fiscal Comunitário é o conjunto de regras emanadas pelos órgãos
comunitários, visando a harmonização fiscal comunitária. Releva aqui a 6ª
Diretiva do IVA, onde se estabelecem os princípios reguladores do IVA. Ao nível
da tributação direta também já há algumas diretivas comunitárias.
d. Núcleo central do Direito Fiscal é constituído pelas normas que disciplinam
o nascimento, desenvolvimento e extinção do vínculo jurídico obrigacional que
surge entre o Estado e os cidadãos, vínculo este que surge quando se verificam
os pressupostos integradores contidos na lei fiscal. O sujeito ativo é o Estado e
o sujeito passivo os particulares, o contribuinte.

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Princípios de fiscalidade

e. As obrigações fiscais acessórias, juntamente com o conceito jurídico de


imposto, integram a relação jurídica fiscal em sentido amplo. Neste contexto,
temos as normas que impõem ao próprio contribuinte ou a uma terceira pessoa
certos deveres relativos à determinação do sujeito passivo (devedor – p.ex.,
preencher declarações).
f. Direito Penal Fiscal é o conjunto de normas que preveem as sanções
correspondentes à violação das obrigações fiscais, dos comandos contidos em
leis fiscais.
g. Processo Fiscal corresponde às normas adjetivas que preveem a forma pela
qual os contribuintes se podem opor aos atos administrativos definitivos e
executórios da Administração Fiscal e que regulam ainda o modo de aplicação
das sanções fiscais e a cobrança coerciva das dívidas tributárias.

Em resumo, seria possível defini-lo como complexo de normas disciplinadoras das


relações tributárias (o vínculo obrigacional que liga o contribuinte ao Estado, ou a outra
entidade pública, e tem por objeto mediato a prestação de imposto).

Mas parece duvidoso que o Direito Fiscal deva limitar-se à disciplina dessas relações.
Entende-se geralmente que ele abrange também as normas disciplinadoras de operações
destinadas a tornar possível, ou facilitar, a cobrança dos impostos, sem contudo, dizerem
respeito à estrutura do vínculo jurídico de imposto. E bem assim as normas que
estabelecem sanções pelo não cumprimento de deveres tributários, que fixam os meios
de defesa do contribuinte, etc.

Assim, Direito Fiscal será o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de
imposto e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos emergentes
daquelas relações.

Determinados autores, atendendo à natureza das normas de Direito Fiscal, dividem-no


em dois ramos, o Direito Fiscal material e o Direito Fiscal formal.
Assim, Direito Fiscal material é o conjunto de normas que regulam a existência orgânica
do imposto, bem como as obrigações que derivam da respetiva relação jurídica de

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Princípios de fiscalidade

imposto, tendo em vista os seus titulares, objeto e configuração pormenorizada (ex.,


direito constitucional fiscal, normas que regulam o núcleo central do direito fiscal, direito
penal fiscal).

Por sua vez, Direito Fiscal formal é o conjunto de normas instrumentais, disciplinadoras
do processo de determinação e perceção do imposto e também as normas que regulam
a tutela jurisdicional (ex., normas de processo fiscal ou tributário e normas de carácter
administrativo respeitante à liquidação e cobrança de impostos.

Natureza do direito fiscal

Direito Fiscal é um ramo do direito público que relaciona-se com outros ramos do
direito. Entende-se que este direito tem autonomia face ao direito administrativo.
Quer se adote o critério dos interesses, quer o da situação relativa dos sujeitos, quer o
critério da qualidade dos sujeitos, os autores são unânimes em considerar que o Direito
Fiscal é um ramo de Direito Público. O sujeito ativo (o Estado) aparece na sua veste de
ente público, revestido das garantias e poderes - ius imperium – de que não beneficia o
sujeito passivo.

Correspondendo o Direito Fiscal a um conjunto de normas com um fim comum (relações


jurídicas que dão lugar à perceção dos impostos) tem carácter institucional. E é deste
carácter institucional que derivam os princípios e institutos que individualizam o Direito
Fiscal dos outros ramos do Direito, isto é, que dão autonomia ao Direito Fiscal, tornando-
o um verdadeiro ramo de Direito.

O fim específico do Direito Fiscal é regular a perceção de receitas para o Estado.


Este ramo do direito é composto por princípios e normas de diversos tipos de que se
podem destacar:

o Princípios gerais do direito fiscal, que se encontram consagrados na Constituição


da República;

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Princípios de fiscalidade

o Normas fiscais de natureza substantiva ou material que regulam os elementos


essenciais do imposto (incidência, determinação da matéria coletável, os
benefícios fiscais, as regras de territorialidade, etc.);
o Normas fiscais de natureza adjetiva ou processual, relativas ao procedimento
tributário e ao processo judicial tributário;
o Normas fiscais sancionatórias, relativas ao direito fiscal sancionatório, de
natureza contraordenacional e de natureza criminal;
o Normas relativas à organização dos serviços públicos fiscais;
o Normas de direito fiscal internacional (tratados, convenções, etc.).

Fontes do Direito Fiscal

Interessa-nos agora saber onde nasce, como se forma e como se revela aos particulares
o direito fiscal. Como fontes principais do direito fiscal devem ser indicadas: a
constituição, a lei, o decreto-lei e o regulamento. A estas fontes acrescem os tratados e
em certas circunstancias os costumes, a doutrina e a jurisprudência.

Certos autores classificam as fontes de direito fiscal do seguinte modo: classificam de


intencionais ou voluntarias as leis, convenções internacionais, estatutos, regimentos,
convenções jurídicas, assentos, etc., e fontes não voluntarias ou não intencionais os
princípios jurídicos fundamentais, princípios gerais do direito, costume, usos, desusos,
costume internacional, etc.

Apesar da aparente diversidade das fontes de direito fiscal, a lei em sentido amplo (lei e
decretos-lei, incluindo em certos casos os tratados), surge como a principal fonte de
Direito Fiscal. No Estado Português vários são os órgãos com poder legislativo e diversos
os processos através dos quais as leis são elaboradas. Entre as formas de lei estabelece-
se um escalonamento ou hierarquia – hierarquia das leis; visando o princípio da unidade
do sistema jurídico e o princípio da não contradição, o qual tem por principal
consequência: as leis de hierarquia inferior não podem contrariar ou contradizer leis de

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Princípios de fiscalidade

hierarquia superior, têm de se conformar a elas; e ainda, as leis de hierarquia superior


podem contrariar ou contradizer leis de hierarquia igual ou inferior (a lei mais recente
revoga a mais antiga).

Assim a hierarquia estabelece-se normalmente do seguinte modo:

o A Constituição

o O direito comunitário

o As convenções internacionais

o As leis

o Decretos-lei

o Decretos Regionais

o Os regulamentos

o Os contratos

o A jurisprudência

o A doutrina

O costume, doutrina e os usos não são fontes de direito fiscal

A Constituição

Numa perspetiva hierárquica, a Constituição é a primeira das fontes ou modos de


revelação das normas jurídico-fiscais. O Direito Fiscal apresenta-se fortemente modelado
pela chamada “constituição fiscal”.

Isto é pelo conjunto de princípios jurídico-constitucionais disciplinadoras, ao mais


elevado nível, quer de quem, de como e de quando tributa, quer do que (é que) e do
quanto se tributa, estabelecendo assim uma teia de limites à tributação.
Consiste num conjunto de normas que limitam e organizam o poder político,
estabelecendo e protegendo os direitos, liberdades e garantias dos cidadãos (sentido

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Princípios de fiscalidade

material), sendo certo que, nos termos do artigo 3.º 2, o Estado subordina-se à
Constituição.

A constituição contém normas não especificamente fiscais mas com relevância para o
direito fiscal, a saber, normas sobre a igualdade jurídica, normas sobre direitos,
liberdades e garantias, normas sobre a validade interna do direito internacional, etc.

A lei constitucional ocupa lugar de relevo na hierarquia das fontes de Direito em geral.
E, no campo do Direito Tributário, para além da sua função comum de supremacia
relativamente à lei ordinária, tem ainda a de definir a zona reservada à lei em sentido
formal, em obediência ao princípio da legalidade do imposto.

As normas fundamentais em matéria de tributação encontram-se normalmente, nos


sistemas de Direito modernos, reunidas nas leis constitucionais. Assim, na Constituição
vigente em Portugal, os princípios da legalidade e da igualdade tributária
refletem-se nos arts.103/2, 108 e 165/1, al. i) e dão conteúdo formal e material às
normas fiscais.

O Princípio da Igualdade Tributária encontra-se consagrado no art. 13 CRP e o seu


conteúdo, em termos tributários, está concretizado nos arts. 103 e 104 CRP. A nossa
CRP entende a igualdade num sentido dinâmico, como uma meta a atingir, segundo uma
conceção de justiça social, em que igualdade é igual a repartição igualitária do
rendimento e da riqueza.

Para se alcançar este objetivo, atendeu o legislador constitucional aos seguintes meios:

1. Personalização do imposto sobre o rendimento, o qual, além de único, deve


atender às necessidades do agregado familiar (é o que sucede com o IRS);
2. Adoção da tributação progressiva do rendimento pessoal e da tributação de bens;
3. Consideração das necessidades do desenvolvimento económico e da justiça social
na tributação da despesa (e consumo).

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Princípios de fiscalidade

Artº104º 3 - imposto sobre o património


Artº104º 4 – Há quem diga que o IVA é um imposto inconstitucional por não fazer
distinção entre bens comuns e bens de luxo. Outros autores entendem o contrário
porque o que agrava a tributação dos produtos não é apenas o IVA mas mais um
imposto. Exemplo: IVA sobre o tabaco + imposto sobre o consumo do tabaco.

Artº103º 1– impostos fiscais: obtenção de receita + impostos extra fiscais (redistribuição


da riqueza)

O Princípio da igualdade integra 2 subprincípios:

o Princípio da generalidade: todos estão à partida sujeitos a impostos, não


pode haver discriminações.

o Igualdade vertical e horizontal: a igualdade vertical traduz-se num sistema


proporcional em que a mesma taxa é aplicada independentemente do
rendimento, tanto a 100 como a 1 000), progressivo (a taxa vai subindo à medida
que o rendimento sobe) ou regressivo.

A igualdade horizontal integra o princípio do benefício, em que estariam na


mesma situação aqueles que tiverem os mesmos benefícios), princípio da
capacidade contributiva (estariam na mesma situação aqueles que tivessem a
mesma capacidade contributiva avaliada através do rendimento obtido,
acumulado ou gasto).

De acordo com o Princípio da capacidade contributiva: ninguém pode ser


tributado se não tiver capacidade para pagar o tributo. O imposto deve estar
distribuído de acordo com a capacidade.

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Princípios de fiscalidade

Neste sentido o art. 103º 1 consagra a justa repartição do rendimento e da


riqueza. Quem tem mais paga mais (justiça social) e o artº 104.º que o IRS visa
diminuir as desigualdades tendo em conta as necessidades e os rendimentos.

Princípio da legalidade tributária

Concretiza-se na ideia da obrigação dos encargos tributários serem votados nas


assembleias representativas. Esta ideia está consagrada no art. 103 da CRP atual. Isto
reforça a ideia de que cabe à AR legislar sobre taxas, incidência, garantias dos
constituintes e benefícios fiscais. Sobre estes quatro elementos fundamentais cabe
apenas à AR legislar, a não ser que haja lei de autorização ao Governo.

A violação deste artigo gera o vício da inconstitucionalidade material, logo os tribunais


não devem aplicar disposições legislativas inconstitucionais.

Deste princípio decorre o princípio da tipicidade dos impostos, ou seja, não pode haver
tributo sem lei anterior a consagrá-lo.

Este princípio no direito fiscal está dirigido em torno da ideia do auto tributação que se
traduz em que os impostos devem ser aprovados pelas pessoas que os têm de pagar, é
como se as pessoas se auto tributassem. Nos dias que correm os impostos são aprovados
pela AR. e são aprovados pelos deputados eleitos pelo povo, pois é o povo que elege os
seus representantes, daí é o povo que aprova os impostos.

Os impostos são aprovados anualmente com o Orçamento do Estado, isto porque


anualmente a AR. tem competência exclusiva para legislar sobre impostos (Artº 165º 1
al i) CRP), que é uma competência relativa, pois a AR. pode autorizar o governo a
legislar, mas com os termos definidos pela A.R., assim a Assembleia da República nunca
perde o controlo das grandes linhas do ato normativo que vier a ser produzido pelo
governo (art. 198º 1 al b).

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Princípios de fiscalidade

Outra coisa é a capacidade de iniciativa legislativa, esta não é exclusiva da AR., pois
tanto pode ser dos deputados como do governo (e autarquias locais e regionais).

De acordo com o artigo 103.º 2 da Constituição, os impostos são criados por lei que
determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes:

a. os impostos são criados por Lei


A Lei da criação dos impostos é uma lei formal da AR., ou um Decreto-Lei., autorizado
ao governo. A maioria dos atos legislativos em matéria fiscal é elaborada pelo governo
sob D.L. autorizado. Esta é uma reserva absoluta de lei formal, ou seja, só a lei formal
pode determinar estas matérias.

O art. 165º diz-nos que é a A.R. que cria impostos, mas é o art. 103º 2 que nos diz qual
o âmbito da competência.

o Princípio da reserva de lei formal


Os impostos só podem ser criados por lei da AR, das Assembleias legislativas
regionais ou pelas Assembleias Municipais.

o Princípio da reserva de lei material (conteúdo)


Este princípio relaciona-se com aquilo que se tributa, que tem de estar tipificado
categoria por categoria, e como se tributa: com base na lei regularmente criada,
quando se tributa: dentro dos prazos de caducidade.

A autorização legislativa fixa todos os elementos essenciais para a criação das taxas e
impostos. O DL não tem valor em si porque tem de ter uma lei de autorização que fixe
esses elementos essenciais.

Se o DL não respeitar a lei, então é inconstitucional, por falta de poder. O Governo só


pode legislar enquanto durar a autorização legislativa e, depois de a usar, já não pode
voltar a usar.

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Princípios de fiscalidade

Nota: se houver dissolução da Assembleia, as autorizações legislativas caducam

b. Incidência
Uma norma de incidência é uma norma que define os pressupostos de facto do
nascimento de obrigação de imposto.

A incidência divide-se em Incidência Real ou Objetiva e em Incidência Pessoal ou


Subjetiva. A primeira define o que está sujeito a imposto, isto é, define quais os factos
e os pressupostos da definição de imposto (ex: os rendimentos de trabalho estão sujeitos
a IRS). A segunda incidência, são as normas que definem a quem, ou seja, quem é que
está sujeito a imposto (ex: quem adquirir um prédio a titulo oneroso está sujeito a
imposto de IMT).

c. Taxas
As taxas são os fatores de quantificação de imposto que podem ser um valor percentual.
O imposto não é obrigatoriamente quantificado percentualmente, o imposto pode ser
uma quantia fixa (ex. imposto de selo). Há taxas específicas, como as taxas sobre as
cervejas, mas as mais usuais são as taxas percentuais, estas normalmente são taxas de
dois tipos:

Taxas proporcionais, são taxas que aumentam à medida que aumenta a proporção
Taxas progressivas, são taxas que aumentam mais do que a proporção, ou seja o
imposto aumenta em progressão.
A razão disto vem consagrado na CRP art. 104º 1, ou seja, na diminuição da
desigualdade, é o exemplo do IRS.

Outros princípios:

o Princípio da liberdade;

o Princípio da certeza;

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Princípios de fiscalidade

o Princípio da não retroatividade dos impostos;

o Princípio da segurança;

o Princípio da imparcialidade;

o Princípio da proporcionalidade;

o Princípio da participação;

o Princípio da boa-fé;

o Princípio da proteção da confiança;

o Direito à informação

As convenções internacionais
Os tratados e acordos em matéria fiscal (para evitar a dupla tributação ou lutar contra a
fraude fiscais), sobretudo bilaterais, são hoje em dia frequentes. A este propósito, é
possível afirmar que, de um dos assuntos mais caracteristicamente nacionais, a
tributação, em virtude da abertura económica dos países, da internacionalização e
globalização dos mercados, se transformou numa matéria internacional dos mais
relevantes.

Nos termos do art. 8.º da Constituição, as normas internacionais vinculam diretamente


os cidadãos de um Estado, logo são autênticas fontes de Direito Fiscal. De referir que as
convecções assinadas com países membros da União Europeia tendem a perder a sua
importância, à medida que o direto comunitário fiscal progride, sendo certo que o direito
comunitário prevalece sobre o direito das Estados membros (incluindo as suas
constituições nacionais), seja este direito interno ou direito internacional.

O Direito comunitário.
O direito da atual União europeia constitui uma fonte cada vez mais importante do direito
fiscal, podendo mesmo falar-se em direito comunitário fiscal. O direito comunitário fiscal
próprio e o direito comunitário fiscal interestadual. O primeiro disciplina os impostos
comunitários próprios, ex: a pauta aduaneira única; os impostos sobre funcionários

23
Princípios de fiscalidade

europeus. O segundo respeita á harmonização e à cooperação fiscal entre os membros,


como o caso do IVA.

As leis.

A título de lei, entendida com o sentido de diploma legislativo, existem: as leis (da AR),
os decreto-lei (do Governo) e os decretos legislativos regionais (das assembleias
regionais). Como foi referido a respeito do princípio da legalidade fiscal, quanto aos
elementos essenciais dos impostos, tem de haver necessariamente uma intervenção
prévia de lei (parlamentar). Só depois de uma pronúncia legislativa da AR podem o
Governo e as regiões autónomas, disciplinarem os elementos essenciais dos impostos.

Leis da Assembleia da República

Compete à Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias:

o Criação de impostos e sistema fiscal (elementos essenciais do imposto);

o Regime geral das taxas;

o Regime geral das contribuições financeiras a favor das entidades públicas;

o Regime geral das contraordenações (ilícitos de mera ordenação social) e do


processo de contraordenação;

o Definição dos crimes, penas e medidas de segurança;

o Estrutura do processo criminal.

Decretos-Lei do Governo
O Governo só pode editar neste domínio, fiscal, decreto-lei (parlamentarmente)
autorizados). O Governo legisla através de Decretos-Lei numa dupla qualidade:

24
Princípios de fiscalidade

a. No exercício de competências próprias. Em matéria fiscal temos:


o Todas as matérias do sistema fiscal não reservadas à Assembleia da
República (Normas de liquidação e cobrança, processo, etc).
o Regulamentação das leis fiscais.

b. No exercício de autorizações da Assembleia da República em matérias fiscais que


lhe são reservadas. Os Decretos-Lei publicados no âmbito de autorização da
Assembleia da República devem mencionar expressamente a lei de autorização.

Resoluções da Assembleia da República


As resoluções são uma forma frequente de aprovar atos da Assembleia da República.
Em matéria fiscal é através da Resolução que são aprovados os tratados internacionais
(que versam matérias fiscais e outras matérias).

Só através de lei da AR se pode criar impostos e definir ou alterar a sua incidência.


Também só através de lei da AR se pode condenar certa conduta fiscal como crime.

O Decreto-Lei, com exceção das leis de autorização que permitem ao Governo legislar
sobre matéria reservada à AR, só poderá desenvolver e completar os princípios e as
bases definidas por lei ou disciplinar os restantes elementos do imposto.

Por meio de lei da AR pode regular outros elementos da relação jurídico-tributária, além
dos tradicionais – lançamento, liquidação, cobrança – bem como a disciplina dos
chamados deveres fiscais acessórios.
No que respeita às matérias referidas no art. 103.º 1 al. i) e 165.º 1 CRP, a competência
da AR é exclusiva, não podendo o Governo dispor por decreto-lei contra o preceituado
na lei, sob pena de inconstitucionalidade material.

25
Princípios de fiscalidade

Já quanto às restantes matérias, a competência da AR e do Governo é concorrente (art.


112/2 CRP). Assim sendo, nada impede o Governo de alterar por via de DL o que estiver
disposto em lei anterior da AR.

Os regulamentos.
Os regulamentos são atos normativos secundários, que geralmente dão execução a uma
lei da Assembleia da República ou a um Decreto-Lei emanado do Governo. O
regulamento é uma norma geral e abstrata, emanada do poder executivo, no
desempenho da atividade administrativa, com vista à boa aplicação das leis.

Face à complexidade de legislação fiscal, em que não seria possível ou até desejável
prever minuciosamente todos os aspetos necessários à sua aplicação, a própria
legislação fiscal emanada da Assembleia da República confere ao Governo a possibilidade
de publicar decretos regulamentares tendo em vista o desenvolvimento de normas
genericamente definidas nessa legislação.

Noutros casos, a mesma legislação atribui ao Ministro das Finanças a competência para
aprovar portarias ou despachos que desenvolvam e tornem exequíveis determinados
preceitos constantes nessa legislação, para publicar despachos normativos, aprovar
declarações fiscais, entre outras situações.

Com base no art. 103.º CRP são possíveis regulamentos de execução ou


complementares, que são regulamentos efetuados no seguimento de uma lei, com vista
à boa execução dessa lei (não vai além das ideias contidas na lei). Não são possíveis, no
entanto, regulamentos autónomos ou independentes.
As leis fixam as bases gerais do regime jurídico e, posteriormente, são objeto de
regulamentação através dos regulamentos de execução (art. 199 CRP).

Os regulamentos fiscais só podem ser inovadores no âmbito das matérias não reservadas
à lei (fora do art. 103).

26
Princípios de fiscalidade

Ordens internas da Administração (despachos, instruções e circulares):


O carácter geral e abstrato dos chamados “despachos genéricos”, das instruções e
circulares, emanados de diversas entidades (Ministro e Secretários de Estado do
Departamento das Finanças, Diretores-gerais das Contribuições e Impostos, das
Alfândegas, etc.) sobre matérias tributárias, têm levado, por vezes, a considerar a
questão de saber se tais “resoluções meramente administrativas”, pois essa é a sua
natureza, serão fontes de Direito Fiscal.

Não parece que o sejam, porquanto a força vinculativa de tais diplomas se acha
circunscrita a um sector da ordem administrativa. E essa mesma força vinculativa resulta
tão-somente da autoridade hierárquica dos agentes de onde provêm, e dos deveres de
acatamento dos subordinados aos quais se dirigem.

Assim, por exemplo, os “despachos genéricos”, as instruções e as circulares, emanados


de um Secretário de Estado, e tendo por destinatários os funcionários da Direcção-Geral
das Contribuições e Impostos, só vinculam aqueles mesmos funcionários, e em razão do
seu dever de obediência hierárquica.

Tais diplomas não têm por destinatários os particulares, os cidadãos, os contribuintes.


O que, evidentemente, não obsta a que, no plano prático, os contribuintes tenham o
maior interesse em conhecer tais instruções, circulares e despachos. Porque é segundo
os critérios ai definidos, nomeadamente quanto à interpretação da lei fiscal aplicável,
que os funcionários hierarquicamente vinculados a essas ordens de serviço vão apreciar
os casos sobre os quais lhes cumpre decidir.

E, na generalidade das situações, ou porque os critérios adotados são corretos, ou por


resignação em face das eventuais incorreções, os contribuintes conformam-se com a
orientação definida no plano administrativo. Tal orientação, porém, não os vincula. Nem
aos Tribunais, que tratam de interpretar e aplicar as leis fiscais sem qualquer
dependência dos critérios adotados pela Administração fiscal através dos referidos
“despachos genéricos”, das circulares e das instruções.

27
Princípios de fiscalidade

Assim, se os contribuintes inconformados com aqueles critérios não conseguirem


convencer a Administração do bem fundado das suas razões contrárias, resta-lhes a via
judicial, para através dela fazerem vingar os seus pontos de vista. E, frequentemente,
por tal forma o conseguem.

Já se tem procurado atribuir a natureza de regulamentos e de fontes de Direito às


referidas ordens internas da Administração. Mas integração de lacunas ou a
interpretação das leis fiscais que elas visam não cabe na função regulamentar. E a
limitação do poder vinculativo a uma esfera hierárquica retira-lhes a qualidade de fonte
de Direito.

Circulares, ofícios e instruções – emitem comandos para aqueles que, na cadeia


hierárquica lhes são inferiores, de forma escrita (formal).
Do ponto de vista fiscal, não são fonte de direito, pese embora que, por vezes, se possa
sentir os seus efeitos.

Os contratos.
Fala-se, no Direito Fiscal, de contratos fiscais, os quais se encontram agora
expressamente mencionados e previstos na codificação geral do direito fiscal – art.º 37º
da LGT.

Temos no direito fiscal dois tipos de contratos. De um lado, temos os contratos que
podemos designar por contratos fiscais, stricto sensu, os quais têm por objeto, em
alguma medida, incentivos fiscais. Por outro lado temos os contratos que se enquadram
num conceito mais amplo ou lato de contratos fiscais, em que se integram para além
dos referidos contratos fiscais stricto sensu, também os contratos que têm por objeto o
lançamento, a liquidação ou a cobrança do imposto, em que intervêm, de um lado e por
parte do sujeito ativo, a administração fiscal e, de outro, o próprio sujeito da
correspondente relação jurídica fiscal, ou terceiros.

28
Princípios de fiscalidade

Os contratos fiscais em sentido amplo, nas diversas modalidades que assumem, dizem
respeito a situações concretas e individuais, não podem considerar-se como fontes de
direito fiscal.

A jurisprudência e a doutrina
Nem a jurisprudência nem a doutrina constituem fontes imediatas de Direito Fiscal. No
entanto, desempenham um papel do maior relevo como fontes mediatas de Direito
Fiscal, pela influência que exercem na evolução dos sistemas de Direito positivo. E esta
influência é ainda mais marcada no campo do Direito Fiscal, por se tratar de um ramo
de Direito que tem sofrido ultimamente, e está a sofrer, grandes e profundas alterações,
as quais são muito frequentemente influenciadas pela opinião dos doutrinadores e pelas
orientações jurisprudenciais.

O costume
Há ramos de Direito cujas normas vão sendo elaboradas pelos próprios destinatários,
constantemente, através do ajustamento quotidiano de critérios de justiça,
espontaneamente definidos, às situações concretas que se sucedem no tempo. E os
legisladores, na sua função de descobrir as normas já existentes, ou em formação, numa
sociedade, acabam, com maior ou menor lentidão, por formular essas normas assim
criadas por via consuetudinária.

Em tais esferas jurídicas, o costume - "tacitus consensus populi longa consuetudine


inveteratus" há-de afirmar-se como fonte de Direito. Mas não parece que aconteça no
campo tributário, onde as normas não são criadas espontaneamente pelos destinatários.
O costume não é fonte de direito fiscal.
Os usos e os costumes administrativos também não são fonte de direito fiscal

A codificação fiscal

29
Princípios de fiscalidade

Tal como acontece no Direito Comunitário, o Direito Fiscal disciplina uma realidade cujas
condicionantes políticas, económicas e sociais se encontram em permanente mutação.
Nisto radica a dificuldade de codificação desta área do saber.

A 1ª grande codificação do direito Fiscal ocorreu em 1919, na Alemanha e ficou a dever-


se a Becker, grande jurista alemão. A legislação alemã de 1919, pela definição de
conceitos, sistematização e conceptualização de leis que operou foi um trabalho que se
revelou muito importante pelo impulso que deu à Doutrina e à Jurisprudência não só
alemãs, mas de todo o mundo europeu.
Em Portugal, a codificação tende a ser parcelar (imposto a imposto). Cada código
consagra as normas relativas a um imposto.

Em Portugal temos os seguintes códigos:


o Código IVA;

o Código do IMI;

o Código IRS;

o Código IRC;

o Código Processo Tributário.

Atualmente, há uma falta de codificação básica geral das normas tributárias, apesar dos
vários códigos parcelares existentes. O que conduz a que nestes códigos parcelares se
contenham, atualmente, princípios de direito substantivo comuns às diversas espécies
tributárias, com a consequente inevitabilidade da repartição de conceitos e da existência
de contradições.

30
Princípios de fiscalidade

3. Impostos – Conceitos gerais

3.1.Noção e fases do imposto

Conceito: o imposto é uma prestação pecuniária paga coercivamente ao Estado pelos


particulares e pelas empresas de forma unilateral e sem contrapartida imediata. Consiste
no financiamento que o sector público extrai do sector privado sob a forma coerciva,
como meio de contribuir para o financiamento geral da atividade pública.

O imposto é uma transferência coerciva e unilateral dos particulares para o Estado. Os


impostos sem contrapartida designam-se por impostos gerais. Os impostos com
contrapartida designam-se por taxas.

Prestação coativa
O imposto é uma prestação coativa, porque a obrigação de pagar imposto impõe-se ao
particular e é independente da sua vontade, no sentido de que não resulta de qualquer
acordo ou contrato existente entre ele e o Estado.

Pecuniária
Traduz-se numa obrigação de pagar uma quantia em dinheiro (ou equivalente em
dinheiro), característica esta que permite distinguir o imposto de outras prestações
coativas que o Estado, por vezes exige dos cidadãos, mas que não se analisam numa
entrega em dinheiro. É o caso, por exemplo, da prestação de serviço militar, ou das
requisições administrativas, que não vêm pois classificadas como impostos.

Definitiva
Não tem o prestador do imposto direito à sua restituição ou reembolso do imposto
devido. Por isso, se distingue imposto de empréstimo público, onde existe sempre
reembolso.

31
Princípios de fiscalidade

Esta característica não é prejudicada com o reembolso do imposto que tiver sido pago
em excesso, ou daquele que resultou de um ato tributário que veio posteriormente a ser
anulado. O imposto anulado, ou pago em excesso é um imposto indevido.

Unilateral
A natureza unilateral do imposto reside na inexistência de uma contrapartida
individualizada por parte do credor do imposto (Estado) para com o devedor
(contribuinte). Afasta-se pois, o imposto da taxa (onde existe uma contrapartida
individualizada) e do empréstimo público (a contraprestação assume a forma de juro).
Do ponto de vista de relações imediatas não se recebe nada; do ponto de vista mediato,
o Estado presta-nos serviços como a segurança, hospitais, ensino, etc.

Estabelecida por lei


A obrigação tributária decorre da verificação de um facto (conjugação de pressupostos
tributários) a que a lei, e só ela liga, como consequência a sujeição a imposto.

A favor de entidades que exercem funções públicas


Esta característica é uma consequência direta do facto de o imposto ser inerente à
atividade financeira: uma atividade de natureza política.

Para satisfação de fins públicos (cfr. impostos fiscais e extrafiscais)

Os impostos são então o meio escolhido para financiar as despesas públicas


porque, com eles se consegue uma distribuição dos encargos com os bens públicos que
surge como mais justa do que a resultante dos meios alternativos. São o meio por que
se consegue a produção de bens públicos sem inflação.

Não é apenas o Estado que pode cobrar impostos mas também empresas com relações
especiais com o Estado (EDP, Brisa, etc.). No entanto, qualquer empresa que não exista
para a prossecução do interesse público e que cobre impostos, pratica uma ilegalidade.

O elemento objetivo, subjetivo e teleológico da definição

32
Princípios de fiscalidade

Juridicamente, o imposto é uma prestação definitiva e unilateral, estabelecida pela lei, a


favor de uma pessoa coletiva de Direito Público para a realização de fins públicos,
prestação esta que não constitui sanção de um ato ilícito.

O conceito de imposto tem como elementos essenciais o objetivo, o subjetivo e o


teleológico.

a. Quanto ao elemento objetivo, o imposto é uma prestação. A relação jurídica


de imposto tem um carácter obrigacional ou creditício, com objeto de natureza
patrimonial, sendo que geralmente a respetiva prestação tem carácter
pecuniário. Contudo, nem sempre o imposto tem natureza pecuniária. Ainda hoje
existe um imposto que não tem natureza pecuniária, que é o imposto de selo.

O imposto tem carácter definitivo, ou seja, não dá ao sujeito passivo qualquer


direito a um reembolso, retribuição ou indemnização. Todas as importâncias que
o sujeito passivo transfere para o sujeito ativo não são reembolsadas, a não ser
que haja uma tributação indevida. Por isso é que o imposto é diferente de
empréstimo e de requisição administrativa, dada a sua natureza definitiva.

A prestação do imposto é também unilateral. A esta prestação não corresponde


qualquer contraprestação por parte do credor da receita (Estado), em termos
diretos. Assim se distingue o imposto do empréstimo forçado e da taxa.

Na taxa existe a prestação de um serviço pelo Estado. O imposto é uma prestação


imposta por lei e só temos imposto quando os pressupostos que integram a
previsão legal definida se verificam na prática. Mesmo no caso de impostos locais,
a própria fonte desses impostos está na lei, é legal (ex., a imposição da derrama
consta da lei).

33
Princípios de fiscalidade

A soberania fiscal exerce-se quando o Estado cria impostos. Quando o Estado


aparece a exigir um imposto já criado, ele aparece não como Estado soberano,
mas como entidade administrativa.
O imposto não é uma sanção de um ato ilícito, ao contrário da multa ou da coima,
apesar de estas também serem definitivas.

b. Quanto ao elemento subjetivo, o imposto é uma prestação a favor de uma


pessoa coletiva de direito público, sendo sempre desta natureza o sujeito ativo
da relação de imposto.
Como entidades públicas ativas da relação fiscal podemos ter o Estado e as
autarquias locais (e também as regiões autónomas, na opinião de Sá Gomes,
enquanto Soares Martinez acha que não). Segundo o Prof. M. Vasconcelos, a
posição de Sá Gomes foi reforçada pela revisão constitucional de 1997.

Sujeito passivo da relação pode ser qualquer pessoa singular ou coletiva. Pode
até ser uma pessoa coletiva pública, como o Estado. Por vezes, o Estado paga
impostos a si mesmo (ex., quando o Estado arrenda um prédio como se fosse
um particular).

c. Por fim, o elemento teleológico tem a ver com o fim do imposto. Até há alguns
anos atrás entendia-se que os impostos tinham como finalidade dotar os entes
públicos com meios para a realização de tarefas – tarefa meramente fiscal. Com
o alargamento da intervenção do estado – Estado de Direito Social – o imposto
aparece como mecanismo de redistribuição da riqueza, de proteção da indústria,
como elemento de intervenção nos rendimentos gerados pela economia, etc.

O imposto tem, pois, finalidades fiscais (receitas do estado) e extrafiscais


(intervenção na economia). A própria CRP, no art. 103, refere-se à afetação do
imposto.

34
Princípios de fiscalidade

Fases do imposto

Positiva

Incidência real

Negativa

INCIDÊNCIA

Positiva

LANÇAMENTO Incidência pessoal

Negativa

LIQUIDAÇÃO

1º Incidência

INCIDÊNCIA

Fase em que a lei determina o que vai estar sujeito a imposto (incidência real) e quem
vai estar sujeito a imposto (incidência pessoal).
Como elemento essencial do imposto, a incidência está sujeita ao princípio da legalidade
fiscal (art. 103.º 2 CRP).

A par da incidência positiva (definida pelas chamadas normas de incidência, reais e


pessoais), temos que considerar uma incidência negativa, integrada pelas normas que
estabelecem isenções de imposto, quer excluindo da tributação situações que, a não ser
a norma de isenção, caberiam no âmbito de previsão da norma real impositiva (incidência
real negativa), quer excluindo do universo dos contribuintes, sujeitos que, sem a norma

35
Princípios de fiscalidade

de isenção, se constituiriam normalmente como devedores do imposto (incidência


pessoal negativa).
Um e outro caso são diferentes das situações de não tributação, em que o âmbito
de previsão da norma de incidência positiva não compreende os factos e os sujeitos
considerados, não sendo necessária nenhuma norma de isenção para que estes fiquem
fora do quadro legal de sujeição a imposto.

Outra coisa é isenção fiscal que é uma exceção à regra da incidência, ou seja, é algo
que está dentro do campo da incidência, mas só não é tributado porque um facto impede
a aplicação da norma fiscal (ex. quem comprar uma casa para habitação, até certo
montante, beneficia de isenção).

Excecionalmente este facto está inserido dentro do âmbito da incidência, mas está
excecionalmente de fora da tributação.
Pode estar isento, uma coisa, uma pessoa, ou ambas, mas qualquer norma que
determine a incidência, a isenção ou não incidência só pode ser determinada por lei
formal (Lei da A.R. ou D.L.A.).

LANÇAMENTO

Corresponde ao momento do início da aplicação da lei. É a fase em que, do geral e


abstrato da incidência, se passa ao individual e concreto; é a fase em que se processam
as operações conducentes à identificação particular dos sujeitos passivos e à
determinação concreta da matéria coletável sobre que vai incidir o imposto.

Nos principais impostos que compõem atualmente o sistema fiscal português (IRS, IRC,
IVA), as operações de lançamento são efetuadas pelo próprio contribuinte, por isso se
fala em autolançamento do imposto.

36
Princípios de fiscalidade

LIQUIDAÇÃO

É a operação aritmética de aplicação de uma taxa à matéria coletável apurada na fase


do lançamento, para determinação do montante exato de imposto devido pelo sujeito
passivo (coleta). Naqueles impostos em que a lei prevê a possibilidade de deduções à
coleta, a liquidação abrange também os cálculos decorrentes destas deduções.

Hoje generaliza-se a tendência para agrupar sob a mesma designação "liquidação", quer
as operações de liquidação propriamente ditas que acabámos de referir, quer as
operações de lançamento mencionadas no ponto anterior. Ao usarmos agora a
expressão "liquidação", temos, pois, que distinguir entre uma liquidação em sentido
estrito (a operação aritmética de aplicação de uma taxa à matéria coletável) e uma
liquidação em sentido amplo, que abarca tanto a dita operação aritmética, a liquidação
em sentido estrito, como todas as outras operações de lançamento.

COBRANÇA

A cobrança e pagamento são expressões que traduzem a mesma realidade jurídica.


A primeira assumida do ponto de vista da administração fiscal, que cobra o imposto; a
segunda encarada do ponto de vista do contribuinte, que o paga. É a fase final da vida
do imposto, para que tende toda a relação jurídica fiscal. Com a cobrança (pagamento)
os valores correspondentes ao imposto vão dar entrada nos cofres do Estado e com isso
a relação jurídica fiscal, normalmente, extinguir-se-á.

OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS

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Princípios de fiscalidade

A obrigação principal tem por objeto o pagamento do imposto e a obrigação acessória


tem por objeto as prestações positivas (de fazer) e negativas (de não fazer), no interesse
da fiscalização e arrecadação dos impostos. A obrigação principal tem cunho
eminentemente patrimonial (dar dinheiro) e a acessória não tem natureza patrimonial
(prestação de fazer ou não-fazer).

A relação jurídico-fiscal não se esgota na referida relação obrigacional, na obrigação


fiscal, que é aliás a obrigação central (pagamento do imposto). Para concretizar,
efetivar e fiscalizar a obrigação principal, surgem relações de diversa natureza, a que
aquela obrigação principal dá origem e cujos sujeitos passivos não são só os
contribuintes, mas também outras pessoas, estranhas à obrigação do imposto (ex.:
obrigação de prestar declarações, de permitir exames, de não praticar certos atos) –

As obrigações acessórias são o conjunto de relações, também de natureza obrigacional,


que podem atingir outras pessoas além do contribuinte, que estão ligadas direta ou
indiretamente aos pressupostos de facto da tributação.

São obrigações de fazer, distinguindo-se obrigações acessórias declarativas, de


escrituração e conservação de livros e documentos, de comunicação e cooperação em
geral.

3.2. Tributação direta e tributação indireta

Os impostos diretos são os que recaem diretamente sobre o rendimento e o património.


São geralmente impostos periódicos que incidem sobre a matéria coletável, sobre
manifestações diretas ou imediatas da capacidade contributiva, não constituindo custo
de produção das empresas (ex. IRS, IRC, IMI)

38
Princípios de fiscalidade

Os mais importantes deste tipo são o IRS (imposto sobre o rendimento de pessoas
singulares) e o IRC (imposto sobre o rendimento de pessoas coletivas), e a taxa de
depósitos bancários.

Os impostos indiretos são os que recaem sobre o consumo. O mais importante é o IVA
(imposto sobre o valor acrescentado). São geralmente de obrigação única e incidem
sobre manifestações indiretas ou mediatas da capacidade contributiva, constituindo
custo de produção das empresas (ex. IVA e Imposto de Selo).

3.3.Classificação dos impostos

Impostos estaduais e não-estaduais

o Impostos estaduais são os impostos cujo sujeito ativo é o Estado.

o Impostos não-estaduais são os impostos cujo sujeito ativo não é o Estado.

Nem sempre o Estado é o credor do imposto, o sujeito ativo da relação jurídico-tributária.


Esta constitui-se, muitas vezes, em benefício de uma autarquia local ou de um instituto
público. Daí a separação dos impostos estaduais dos não estaduais. A origem de uns e
outros é legal e, portanto, estadual, mas só em relação aos primeiros o Estado se
apresenta como credor.

Os impostos não estaduais são estruturados no sentido da sua atribuição a uma entidade
diversa do Estado (impostos regionais, provinciais, municipais...). Mas acontece
frequentemente que a receita de um imposto estadual seja cedida pelo Estado a outra
entidade pública, fato que não altera a natureza estadual do imposto. É o que acontece
com os impostos lançados e cobrados pelo Estado nas áreas das Regiões Autónomas,
de que estas podem “dispor” (art. 229, i) CRP), porque o Estado lhes cede as respetivas
receitas.

39
Princípios de fiscalidade

De modo semelhante, o Estado cede aos Municípios, juntamente com parte da receita
de outros impostos, receitas do IMI, do IMT e do imposto municipal sobre veículos. Mas
isso não parece modificar a natureza estadual destes impostos.

Impostos diretos e indiretos


Os impostos Diretos são aqueles impostos que incidem diretamente sobre o
rendimento e o património, quer das pessoas singulares quer das pessoas coletivas.

o IRS (Imposto sobre o Rendimento Singular), e incide diretamente sobre o


rendimento das pessoas singulares.

o IRC (Imposto sobre o Rendimento Coletivo), e incide sobre o rendimentos das


empresas.

Os Impostos Indiretos são aqueles que incidem sobre o consumo e a despesa,


e incidem sobre a generalidade dos bens que consumimos diariamente.

o IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado)

o IUC (Imposto Único de Circulação)

o IMT (Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas de Imóveis)

o ISP (Imposto sobre os Produtos Petrolíferos e Energéticos)

o IS (Imposto de Selo), etc.

Os impostos indiretos são os mais aplicados, pelos seguintes motivos:

o Há uma menor resistência psicológica, pois os contribuintes quando veem os


impostos incidirem diretamente sobre o próprio rendimento são mais
cautelosos.

o Há menor possibilidade de fuga aos impostos.

Impostos reais e impostos pessoais

o Impostos reais são os que não têm em conta as condições pessoais, económicas
e familiares dos contribuintes.

o Impostos pessoais são os que têm em conta as situações pessoais, económicas


e familiares dos contribuintes.

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Princípios de fiscalidade

Impostos proporcionais, progressivos e regressivos

o Impostos proporcionais – são impostos de taxa fixa (23% 15%, etc).

o Impostos progressivos – impostos onde taxa aumenta à medida que a matéria


coletável aumenta.

o Impostos regressivos – taxa diminui à medida que a matéria coletável aumenta.

Impostos periódicos e de obrigação única


Atende à natureza permanente ou acidental dos factos sobre os quais incidem os
impostos. Os impostos são periódicos se tributam situações ou atividades que duram
no tempo, dando origem a sucessivas obrigações tributárias. São impostos de
obrigação única os que recaem sobre factos isolados, sem carácter de continuidade.

o Impostos periódicos – cujo pagamento se processa periodicamente.

o Impostos de obrigação única – apenas há lugar ao pagamento do imposto


quando o facto que o origina acontece.

Impostos principais e acessórios

o Impostos principais – gozam de autonomia face aos restantes.

o Impostos acessórios – não são autónomos e acrescem aos impostos principais,


de que dependem, como por exemplo a derrama.

41
Princípios de fiscalidade

3.4.Finalidades fiscais e extras fiscais dos impostos

Esta distinção prende-se com o elemento teleológico ou finalístico do conceito de


imposto. O imposto é exigido pelas entidades que exercem funções públicas para a
realização das suas funções de carater não sancionatório. O que significa que o imposto
pode ter por finalidade não apenas a finalidade financeira ou fiscal, mas também outras.

Os impostos nunca tiveram uma natureza totalmente neutra em termos económicos e


sociais, prosseguem, sobretudo no atual Estado social, ao lado da finalidade fiscal, os
mais variados objetivos de natureza económica e social.

Ainda, entre nós, não esta constitucionalmente vedada a possibilidade de o Estado


utilizar o imposto (ou agravamento do imposto) com o objetivo ou finalidade principal
ou dominante de evitação de certos comportamentos económicos e sociais dos seus
destinatários, caso em que, em rigor, não estamos face a (verdadeiros) impostos
subsumíveis na "constituição fiscal" (dominada por uma exigente reserva de lei e um
principio da igualdade aferido pela capacidade contributiva), mas antes perante típicas
medidas de intervenção económica e social por via fiscal a subsumir na "constituição
económica" (ancorada num flexível principia da legalidade e nas exigências do principio
da proibição do excesso ou da proporcionalidade lato sensu).

Os impostos fiscais
São aqueles que são feitos a partir de receitas para satisfazer as necessidades públicas
aplicando os princípios e preceitos constitucionais da Lei fiscal.

Os impostos extrafiscais
São de natureza económico-social, integrando o direito económico fiscal ou seja não visa
receber receitas mas tem o objetivo de colocar certos impostos de modo tentar equilibrar
os gastos do país.

Os impostos extrafiscais, porque prosseguem objetivos de natureza económica e social,


não integram o direito fiscal mas antes o direito económico fiscal, o que leva a que não

42
Princípios de fiscalidade

se lhes aplique, ao menos integralmente, os princípios e preceitos constitucionais


constantes da “constituição fiscal”.

43
Princípios de fiscalidade

3.5.Objectivos da tributação

Não é inteiramente correto dizer-se que os impostos destina-se a cobrir as despesas


públicas ou a obter receitas. Existem impostos em que a finalidade de obtenção de
receitas está de todo ausente, pretende-se com eles, tão-somente, satisfazer mediante
a sua cobrança necessidades coletivas.

É o caso dos impostos extrafiscais de que se costuma dar o exemplo dos direitos
alfandegários protetores. A sua finalidade é a proteção da indústria de um país. Outro
exemplo será o dos impostos com finalidades ambientais, cujo objetivo é obter a redução
de certas produções a que se atribuem danos ambientais que se pretendem controlar.

Se o problema fosse o de cobrir as despesas públicas, sem mais considerações, não


seriam necessários impostos. Dispondo o Estado de soberania sobre os cidadãos, um
meio fácil de “financiamento” seria atribuir poder ao “soberano” de requisitar dos
cidadãos o que precisasse.

Esta situação conduziria a uma intolerável arbitrariedade, pois os que dispusessem ou


produzissem bens que mais interessam ao Estado seriam sobrecarregados relativamente
àqueles que dispusessem ou produzissem bens que ao Estado não interessam. O meio
de financiamento requisição seria intolerável pelo que toca à forma como os encargos
se distribuem pelos membros de uma coletividade política.

O mesmo se diria de um outro meio de financiamento, bem fácil e expedito – a emissão


de notas. Esse financiamento geraria inflação e esta opera uma redistribuição dos
rendimentos a dano dos titulares de rendimentos fixos ou pouco variáveis e a benefício
dos titulares de rendimentos variáveis ou especulativos.

Assim poder-se-á dizer que a tributação visa a satisfação das necessidades financeiras
do Estado e de outras entidades públicas e promove a justiça social, a igualdade de
oportunidades e as necessárias correções das desigualdades na distribuição da riqueza
e do rendimento.

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Princípios de fiscalidade

A tributação deve respeitar os princípios da generalidade, da igualdade, da legalidade e


da justiça material. A tributação deve ainda favorecer o emprego, a formação do aforro
e o investimento socialmente relevante.

A tributação deverá ter em consideração a competitividade e internacionalização da


economia portuguesa, no quadro de uma sã concorrência.

A tributação não discrimina qualquer profissão ou atividade nem prejudica a prática de


atos legítimos de carácter pessoal, sem prejuízo dos agravamentos ou benefícios
excecionais determinados por finalidades económicas, sociais, ambientais ou outras.

3.6.Benefícios fiscais

Conceito: consideram-se benefícios fiscais as medidas de carácter excecional


instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores
aos da própria tributação que impedem.

São benefícios fiscais as isenções, as reduções de taxas, as deduções à matéria coletável


e à coleta, as amortizações e reintegrações aceleradas e outras medidas fiscais que
obedeçam às características enunciadas no número anterior.

Os benefícios fiscais são considerados despesas fiscais, as quais podem ser previstas no
Orçamento do Estado ou em documento anexo e, sendo caso disso, nos orçamentos das
regiões autónomas e das autarquias locais.

Os benefícios fiscais correspondem à diminuição da tributação, ou seja, do interesse


público, pois se a tributação existe em benefício do interesse público a sua redução e
eliminação só pode existir com base no interesse público, e este tem se ser relevante e
superior ao da própria tributação, se não fosse assim a existência do benefício fiscal

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Princípios de fiscalidade

corresponderia a uma violação do princípio da igualdade tributária e para evitar isto a lei
exige na atribuição do benefício certos requisitos:

o Excecionalidade
o Prossecução do interesse público.
o O interesse público tem de ser relevante e ser superior ao da própria
tributação.

Os benefícios fiscais enquadram-se numa noção mais ampla de desagravamentos fiscais,


que integra de um lado, as não sujeições tributárias (ou desagravamentos fiscais), cuja
modalidade mais significativa e constituída pelas chamadas exclusões tributárias (que
estão para as não sujeições tributarias como as isenções estão para os benefícios fiscais);
de outro, os benefícios fiscais.

Enquanto as não sujeições tributarias são "medidas fiscais estruturais de caracter


normativo que estabelecem delimitações negativas expressas da incidência,
inscrevendo-se portanto na política fiscal ou política de obtenção de receitas fiscais, os
benefícios fiscais são "medidas de caracter excecional instituídas para tutela de
interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria
tributação que impedem", integrando-se assim na política extrafiscal ou politica de
prossecução de objetivos económicos e sociais por via fiscal.

Do que resulta que, enquanto os desagravamentos fiscais em sentido estrito constituem


medidas dotadas de estabilidade, medidas por natureza duradouras, os benefícios fiscais
apresentam-se como medidas conjunturais, como medidas temporárias.

Entendem alguns autores dever evitar-se falar no carater excecional, pois embora os
benefícios fiscais sejam despesas fiscais (que são, pela sua própria natureza, despesas
passivas) que integram um disciplina jurídica derrogatória da disciplina ordinária do
respetivo imposto, reveladora dum regime mais favorável para o contribuinte do que o
implicado no seu tratamento ordinário e expressão duma função promocional, eles
constituem um instrumento normal de política económica e social do Estado social

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Princípios de fiscalidade

contemporâneo e não um instrumento absolutamente excecional a maneira do


entendimento próprio do Estado liberal.

Outra nota prende-se com a distinção que há a fazer em sede dos benefícios fiscais,
separando os benefícios fiscais estáticos ou benefícios fiscais stricto sensu, dos
benefícios fiscais dinâmicos ou incentivos ou estímulos fiscais. Os primeiros dirigem-se,
em termos estáticos, a situações que, ou porque já se verificaram (encontrando-se
portanto esgotadas), ou porque, ainda que não se tenham verificado ou verificado
totalmente, não visam, ao menos diretamente, incentivar ou estimular, mas tão-só
beneficiar por superiores razoes de política geral de defesa, externa, económica, social,
cultural, religiosa, etc.

Por seu turno, os segundos visam incentivar ou estimular determinadas catividades,


estabelecendo, para o efeito, uma relação entre as vantagens atribuídas e as atividades
estimuladas em termos de causa-efeito. Enquanto naqueles a causa do beneficia e a
situação ou atividade em si mesma, nestes a causa e a adoção (futura) do
comportamento beneficiado ou o exercício (futuro) da atividade fomentada.

Compreende-se assim que os incentivos fiscais, que não raro assumem caracter seletivo
ou mesmo altamente seletivo, tenham caracter temporário, bem como a liberdade do
legislador, mormente para conceder uma margem de livre decisão a administração
tributaria, tenha necessariamente de ser maior do que aquela de que dispõe em sede
dos benefícios fiscais estáticos.

Quanto às isenções é de referir que elas configuram verdadeiras exceções a incidência


pessoal ou real dos impostos, uma vez que, embora integrem o âmbito dessa incidência,
verificado que seja o seu pressuposto originam o afastamento ou impedem a eficácia da
mesma. Ora, consoante este afastamento ou impedimento da eficácia das normas de
incidência diga respeito ao facto tributário no seu todo ou apenas a determinada
quantidade do mesmo, assim temos isenções totais ou isenções parciais. Isenções
parciais que, acrescente-se, tanto são aquelas cuja amplitude esta fixada na lei como as

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Princípios de fiscalidade

aquelas cuja amplitude pode ser determinada pela administração tributária, como
acontece, por exemplo, com a isenção em IRC das pessoas coletivas de utilidade publica
administrativa, das pessoas coletivas de mera utilidade publica e das instituições de
particulares de solidariedade social,

Por seu lado, relativamente as deduções a matéria coletável e à coleta, é de


assinalar que esta ultima deve ser a modalidade a assumir pelos benefícios fiscais,
reservando-se as deduções à matéria coletável para medidas de caracter estrutural
inscritas na política fiscal.

Quanto às espécies de benefícios fiscais, há as mais variadas classificações, referindo-


se aqui aquela que tem em conta os modos operativos da eficácia dos benefícios fiscais,
ou seja, a necessidade ou não de um ato de reconhecimento ou concessão.
Pois bem, com base num tal critério, os benefícios fiscais podem ser:

i. Automáticos, quando o direito ao beneficia resulta direta e


imediatamente da lei, operando portanto ope legis, pela simples verificação
do respetivo pressuposto de facto, não carecendo de qualquer ato posterior
da administração tributaria; ou

ii. Dependentes de reconhecimento, se pressupõem um ou mais atos


posteriores de reconhecimento da administração tributaria, atos estes que
podem ser atos administrativos, caso em que temos benefícios fiscais
dependentes de reconhecimento unilateral, ou mesmo contratos, caso em
que temos benefícios fiscais dependentes de reconhecimento bilateral ou
contratual ou benefícios fiscais contratuais.

Nestes últimos, são de destacar os incentivos ou estímulos fiscais, em que o Estado, em


troca da concessão de determinados benefícios fiscais, obtém das empresas
compromissos relativamente a níveis de produção a atingir, a investimentos a realizar,
a postos de trabalho a criar, a diminuição dos níveis de emissões poluentes, etc. Ora,
relativamente a estes benefícios fiscais que a administração tributaria não pode deixar

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Princípios de fiscalidade

de gozar de uma razoável margem de livre decisão, de uma margem de livre decisão
que seja adequada ao doseamento a que deve proceder em função, designadamente,
das contrapartidas assumidas pelas empresas ou do montante de receita fiscal que e
previsível vir a perder.

Ainda a respeito dos benefícios fiscais, uma nota para sublinhar que os benefícios fiscais
são considerados pelo direito comunitário da concorrência, como auxílios de Estado em
tudo idênticos aos auxílios financeiros diretos. Por isso mesmo, estão, em princípio,
proibidos pelo TCE, que dispõe: "salvo disposição em contrário do presente Tratado, são
incompatíveis com o mercado comum, na medida em que afetem as trocas comerciais
entre os Estados membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de
recursos estatais, independentemente da forma que assumam, que falseiem oi ameacem
falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções".
Dai que os benefícios fiscais em causa apenas sejam admissíveis nos casos e nos termos
expressamente previstos no próprio Tratado,

Constituição dos benefícios fiscais

O direito aos benefícios fiscais deve reportar-se a data dos respetivos pressupostos,
ainda que esteja dependente de reconhecimento declarativo pela administração ou de
acordo entre esta e a pessoa beneficiada, salvo quando a lei dispuser o contrário. O que
significa que, por via de regra, o direito aos benefícios fiscais se constitui com a
verificação dos respetivos pressupostos.

Só não será assim nos casos em que a lei disponha em contrario, atribuindo eficácia
constitutiva ao ato de reconhecimento do beneficio fiscal, seja esta atribuição feita de
uma maneira expressa ou de uma maneira meramente implícita. Será de uma maneira
implícita quando a lei atribui a administração tributária uma margem de livre decisão
para a sua concessão como acontece com alguma frequência em sede dos estímulos ou
incentivos fiscais.

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Princípios de fiscalidade

O reconhecimento dos benefícios fiscais


Relativamente ao reconhecimento dos benefícios fiscais, refere-se que, salvo disposição
em contrário e sem prejuízo dos direitos resultantes da informação vinculativa, o
reconhecimento dos benefícios fiscais depende da iniciativa dos interessados. Uma
iniciativa a concretizar mediante requerimento dirigido especificamente a esse fim e
apresentado nos serviços competentes para a a liquidação do tributo a que o beneficio
se refere. Em caso de deferimento do pedido, o correspondente despacho fixara as datas
do início e do termo do benefício fiscal.

Em contrapartida, no caso de indeferimento, cabe recurso hierárquico.


Por seu lado, a manutenção dos efeitos do reconhecimento do benefício depende de o
contribuinte facultar todos os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos
a administração tributaria.

Uma alusão e de fazer aqui a atribuição de benefícios fiscais em regime contratual, no


respeitante aos benefícios fiscais a internacionalização das empresas portuguesas, no
respeitante aos benefícios fiscais para projetos de investimento em Portugal.

Quanto aos benefícios a atribuir, estes podem consistir num crédito de imposto em sede
de IRC respeitante a atividade desenvolvida, na isenção total ou parcial do IMI relativa
aos prédios utilizados nessa atividade, na isenção total ou parcial do IMT relativo a
aquisição de imoveis destinados ao projeto de investimento ou na isenção do imposto
de selo respeitante aos atos ou contratos necessários a realização do projeto de
investimento.

A extinção dos benefícios fiscais


Finalmente, no concernente a extinção dos benefícios fiscais, estabelece-se um princípio,
que tem a ver com a própria natureza dos benefícios fiscais, segundo o qual a extinção
destes tem por consequência a reposição automática da tributação-regra.

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Princípios de fiscalidade

As diversas formas de extinção dos benefícios fiscais, a saber, a caducidade, alienação


dos bens para fins diversos dos tidos em conta aquando da concessão do correspondente
beneficio, a revogação do ato administrativo de concessão e a renuncia aos benefícios.

No respeitante a caducidade, quando temporárias, caducam pelo decurso do prazo por


que foram concedidos e, quando condicionados, pela verificação dos pressupostos da
respetiva condição resolutiva ou pela inobservância imputável ao beneficiário das
obrigações impostas. Uma modalidade de extinção que, atenta a natureza temporária
da generalidade dos benefícios fiscais, será a que ocorre com maior frequência.

Por seu lado, em caso de alienação dos bens para fins diversos dos tidos em conta
aquando da concessão do correspondente beneficio, ficará sem efeito se aqueles forem
alienados ou lhes for dado outro destino sem autorização do Ministro das Finanças"
Uma extinção dos benefícios fiscais que não impede a aplicação de outras sanções para
essa mudança de destino sem autorização, bem como a aplicação de regimes diferentes
que constem da lei.

Quanto a revogação do atos administrativos que concedem benefícios fiscais,


prevê-se o princípio da sua irrevogabilidade, estabelecendo-se que "é proibida a
revogação do ato administrativo que concede o beneficio fiscal, bem como a rescisão
unilateral do respetivo acordo de concessão, ou ainda a diminuição, por ato unilateral
da administração fiscal, dos direitos adquiridos".

Um princípio que comporta duas exceções, podendo, por conseguinte, o ato de


concessão ser revogado no caso de haver inobservância imputável ao beneficiário das
obrigações impostas e no caso de o benefício ter sido concedido indevidamente,

Por fim, no que respeita à renúncia aos benefícios fiscais, estabelece-se, de um lado,
a proibição de renúncia aos benefícios fiscais automáticos e dependentes de
reconhecimento oficioso e, de outro lado, a possibilidade de renúncia aos benefícios
fiscais dependentes de requerimento do interessado, bem como aos constantes de
acordo desde que, nesta ultima hipótese, a renúncia seja aceite pela administração fiscal.

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Bibliografia

AA VV., Código do IVA 2012 e Legislação Complementar, Ed. Vida económica, 2012

Correia, Paulo, Fiscalidade – Manual de formação, Ed. Companhia própria, 2004

Nabais, José Casalta, Direito Fiscal, Almedina, 2012

Sites consultados

Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas


http://www.otoc.pt/

Portal das Finanças


http://info.portaldasfinancas.pt

Pordata
www.pordata.pt

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