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Bloco de Estudos de Direito de Fiscal de Diogo Chiquelho


(21545917)
Direito fiscal (Universidade Lusíada de Lisboa)

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BLOCO DE ESTUDOS DE DIREITO


FISCAL
Diogo Chiquelho (21545917)

Universidade Lusíada – Norte (Porto)


Direito – 3º ano

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Direito Fiscal

Ao Núcleo de Estudantes de Direito e Solicitadoria

Da Universidade Lusíada – Norte (Porto)

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Consideração Inicial:

Estimado colega, mais um Bloco de Estudos, desta vez da unidade curricular de Direito Fiscal.
Importa notar-se algo que já tem vindo a ser - e tem que ser - hábito. Este trabalho é fruto da
minha leitura, análise e interpretação das várias aulas assim como da vária bibliografia que é
indicada a seguir. Neste sentido, confesso - e foi nesse âmbito que se fez tal trabalho - que
apesar de poder ser uma preciosa ajuda ao estudo, não obsta a que possam constar imprecisões
e erros no texto, sejam elas técnicas, jurídicas, ortográficas e/ou científicas. Neste sentido, quero
salvaguardar que se poder fazer um estudo aprofundado o próprio leitor/estudante isso será o
ideal, salvaguardando-se destas questões. Nenhuma responsabilidade será do autor ou do
NEDSULP independentemente do caso que possa surgir no âmbito do aqui notado e
salvaguardado. Por fim desejamos o maior sucesso nesta unidade curricular, assim como em
qualquer outra.

Um bem-haja académico,

Diogo Chiquelho.

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Bibliografia:

Direito Fiscal de José Casalta Nabais; 11ª Edição; Almedina

Lições de Finanças Públicas de José Joaquim Teixeira Ribeiro; 5ª Edição; Coimbra Editora

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Diogo Chiquelho

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Direito Fiscal

A Atividade Financeira
O Estado contrai despesa em função da satisfação de necessidades coletivas que são
necessidades de satisfação passiva, por contrapartida às necessidades de satisfação ativa,
onde o sujeito para satisfazer a necessidade que tem precisa de ir ao encontro do bem ou do
serviço idóneo à satisfação dessa mesma necessidade. Já nas de satisfação passiva, com a
mera existência do bem ou serviço a necessidade fica satisfeita e o necessitado não precisa,
portanto, de procurar ativamente aquele bem ou serviço. Assim, e por exemplo, a defesa
nacional é uma necessidade coletiva e que mal o Estado a organize então imediatamente fica
satisfeita a necessidade coletiva de defesa nacional. Isto serve para se fazer notar que pela
satisfação destas necessidades o Estado não pode exigir diretamente do sujeito das
necessidades passivas uma contrapartida, porque este não procurou pelo bem ou pelo serviço.
Posto isto, e como já fizemos notar anteriormente, as necessidades individuais são de
satisfação ativa, mas as necessidades coletivas são de satisfação passiva e por estas últimas o
Estado tem que contrair despesa pois é a ele que cabe produzir os bens ou serviços que
satisfazem aquelas necessidades coletivas ou públicas e a que chamamos de satisfação passiva.
Para fazer face a essas despesas e para a prossecução desta função o Estado carece de meios
de financiamento e que são preços, empréstimos e impostos.
Pelos preços o Estado tira proveito de bens de que é proprietário e sobre eles negoceia a fim de
tirar uma contrapartida da cedência do gozo daquele bem, como é o caso de um imóvel que o
Estado arrenda. Já pelos empréstimos o Estado contrai crédito aos capitalistas, sendo que o
crédito pode contrair-se interna o externamente, dependendo se o credor é nacional ou se é
estrangeiro. Pelos impostos o Estado, legitimado para exigir aos seus cidadãos que contribuam
para o financiamento estadual e para o funcionamento da máquina administrativa e pública,
exige uma contrapartida para que possa auferir receitas – impostos fiscais – ou, então, para
que se siga um fim para além da mera obtenção de receitas – impostos extrafiscais. Teixeira
Ribeiro dá o exemplo dos impostos alfandegários cujo Estado para além de retirar a receita
pretende também proteger determinada indústria da concorrência externa, satisfazendo assim
uma necessidade coletiva de proteção da indústria. Assim, e porque o Estado ao lançar o
imposto fiscal tem sempre em mira a repartição dos encargos pelos contribuintes e porque o
imposto extrafiscal acabará sempre por ser dirigido à cobertura de certas despesas então pode-
se mesmo dizer que os impostos são uma contrapartida indireta da atividade financeira do
Estado de satisfação de necessidades coletiva/de satisfação passiva.1
Receitas. O Direito Tributário e o Direito Fiscal
As receitas podem ser voluntárias e podem ser coativas. Serão receitas voluntárias a
exploração do património do Estado – ou seja, o que corresponde ao preço que supra falámos
– e os empréstimos. Serão já receitas coativas as taxas – que são a contrapartida de bens
semipúblicos2 3, ou seja bens que o Estado produziu com vista à satisfação de necessidades

1
Teixeira Ribeiro, pág.260 do manual indicado na Bibliografia: Nem se cobram impostos, portanto, com o
objetivo do permanente entesouramento. Daí que possamos considerar todos os impostos como cobrados
para a cobertura, agora ou logo, das despesas públicas.
2
Teixeira Ribeiro, pág.252 do manual indicado na Bibiliograifa: (…) preços autoritariamente fixados(…)
3
Quanto a isto veja-se o exemplo do Serviço Nacional de Saúde: sem dúvida que este é um serviço
tecnicamente e financeiramente semipúblico na medida em que o Estado ao criá-lo satisfaz a necessidade
de um Estado social que pretende assegurar um recurso a um serviço público de saúde e que, portanto,
ao ser criado satisfaz a necessidade coletiva/de satisfação passiva da carência de um serviço público de
saúde o que confere maior segurança no dia-a-dia das pessoas mas, ao mesmo tempo, em caso de
necessidade individual o sujeito recorre e procura ir a um Hospital público, etc por um motivo do seu
interesse e, por aí, procura a satisfação ativa da sua necessidade.

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Direito Fiscal

coletivas, mas que, ao mesmo tempo, conseguem satisfazer ativamente necessidades


individuais – e os impostos.
As normas que regulam a atividade financeira do Estado designam-se por Direito Financeiro
Público e que é composto pelo Direito das Despesas, pelo Direito das Receitas e pelo Direito da
Administração Financeira ou Direito Orçamental. O Direito das Receitas é um Direito
patrimonial, um Direito do crédito público e um Direito tributário que correspondem,
respetivamente, às receitas voluntárias dos preços, às receitas voluntárias dos empréstimos e
às receitas coativas. Ora, no Direito Tributário (das receitas coativas) é onde estão as taxas e os
impostos, ou seja, os tributos. Se o Estado português não é, de todo, um Estado patrimonial,
porque os bens que detém não são idóneos a serem uma fonte forte e coesa de rendimento,
então os preços não são capazes de sustentar, só de per si, as despesas públicas. Também o
crédito não parece ser uma fonte viável para ser a primordial porque como se facilmente verá
qualquer crédito tem como contrapartida a contração de juros e que endividam o Estado e
certamente a recente História económico-financeira portuguesa não abona a favor da dívida
pública. Por isto mesmo resta ao Estado agravar os tributos para fazer face à pressão financeira
que necessariamente importa a atividade financeira e por isto se diz que somos um “Estado
Fiscal”. Como vimos os tributos podem ser unilaterais, como é o caso das taxas – que são
prestações bilaterais na medida em que são contrapartida direta da satisfação de necessidades
individuais através de bens técnica e financeiramente semi-públicos – e podem ser bilaterais,
como é o caso impostos – que são tributos unilaterais, dado que face à prestação do imposto o
contribuinte não espera uma contrapartida concreta daquela prestação a que está adstrito. Ora,
os impostos são exatamente o objeto do Direito Fiscal.
O Professor Casalta Nabais apresenta o seguinte esquema, em todo da sua autoria e que apenas
imitamos4:

O conceito de Imposto
Pode ser definido, na teoria da Casalta Nabais, o imposto com o recurso a três elementos: um
elemento objetivo, um elemento subjetivo e um elemento teleológico ou finalista. Mas antes
de qualquer coisa vamos apresentar a noção que por completo para a seguir a desmembrarmos.
Assim, imposto é uma prestação pecuniária, unilateral, definitiva e coativa devida por
detentores, individuais ou coletivos, de capacidade contributiva a favor de entidades que
exerçam funções ou tarefas públicas e que é exigido pelas entidades que exerçam funções

4
Casalta Nabais; pág.30 do manual indicado na Bibliografia

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públicas para a realização dessas mesmas funções, sendo que não têm um caráter
sancionatório.
Elemento Objetivo
O elemento objetivo é composto pela prestação pecuniária, unilateral, definitiva e coativa.
Ora, trata-se de uma prestação o que implica que há uma relação obrigacional e não têm os
impostos um caráter real, afastando assim certa doutrina estrangeira. A prestação é pecuniária
o que implica que seja concretizável em dinheiro ou seja de dare pecunia. Esta prestação de dare
pecunia é ainda coativa porque tem como fonte a lei, é uma prestação ex lege, cuja fonte é, lá
está, a lei. Lei esta que é de reserva relativa parlamentar, nos termos do art.165º/1/i) CRP, o que
implica que só a AR pode legislar a criação de um imposto, não obstante conferir ao Governo tal
poder. Ora o imposto resulta de uma imposição legal ao contribuinte e, ao mesmo tempo, não
pode ser afastado por vontade das partes pelo que se diz que o imposto é duplamente coativo:
é coativo quanto à criação – não há qualquer negociação entre sujeitos ativo e passivo do
imposto – e quanto ao seu cumprimento – não pode ser afastado por vontade das partes
(cfr.art.36º/1 e 2 LGT). A prestação de dare pecunia ex lege é unilateral, porque aquando da
prestação pelo contribuinte não corresponde qualquer contraprestação específica do órgão
administrativo público que o aufere e tal é o que permite – como já vimos supra – distinguir o
imposto dos demais tributos bilaterais é, como se está já a ver, o facto de estes assentarem
numa relação do tipo do ut des5 sendo que o sujeito que goza de uma prestação pelo órgão
estadual prestará a contrapartida por tal satisfação individual (cfr. art.4º/2 LGT) que, note-se, e
como diz Teixeira Ribeiro, geralmente ou representam menos que o custo dos serviços ou,
quando muito, com ele se parificam6. Objetivamente o imposto é, ainda, uma prestação de dare
pecunia ex lega unilateral e definitiva porque não dá lugar a qualquer reembolso, restituição ou
indemnização, sendo que se pode dizer que a unilateralidade do imposto é ao momento em que
se deve e se presta mas, também, para o futuro.
Elemento Subjetivo
Subjetivamente, o imposto é uma prestação com todas as características objetivas que ainda
agora referimos, mas acrescida do facto de ser exigida a (ou devida por) detentores, individuais
ou coletivos, de capacidade contributiva o que indica o critério material de igualdade e de
justiça fiscal que é base de um Estado fiscal de direito e que passa pela capacidade contributiva
(cfr.art.4º/1 LGT) e que, por sua vez, é também critério de repartição dos impostos, como nos
diz Teixeira Ribeiro7. Para além disto o imposto é uma a prestação a favor de entidades que
exercem funções ou tarefas públicas, o que desde logo nos indica que o titular ativo dos
impostos – que o cobra e a favor de quem é prestado – pode ser uma pessoa coletiva pública
mas, também, pode ser porventura uma pessoa coletiva privada que siga fins públicos, devido
a, por exemplo, concessão de serviços públicos ou de bens do domínio público e tendo uma base
legal que lhes confira a qualidade de titulares ativos de relações jurídicas obrigacionais fiscais.
Elemento Teleológico ou Finalista
Teleologicamente, a prestação objetiva e subjetiva tem o seu fundamento e o seu fim – a sua
ratio – na realização das funções ou tarefas públicas, o que quer dizer que serve para sustentar
e financiar a prossecução dos fins públicos e da atividade pública administrativa, sendo que não
só tem um fim fiscal mas tem outras funções, mas não de caráter sancionatório. Quer isto dizer
que o imposto cumpre o fim de financiamento estadual, mas não só, sendo que nessas funções
que visa cumprir – para além daquela fiscal e de financiamento - não está incluída a função

5
Traduzindo: “Dou para que me dês”.
6
Teixeira Ribeiro; pág.253 do manual indicado na Bibliografia.
7
Quanto a isto pode-se desenvolver melhor nas págs. 260 ss do manual indicado na Bibliografia.

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sancionatória, pois esta é cumprida pelo direito contraordenacional (coima) ou pelo direito
penal (multa) e se for cumprida pelo direito fiscal não é através de um imposto que é cumprida.
A divisão dos tributos
Há a tendência doutrinal para dividir os tributos num de dois grupos e por um deles optar e daí
formular toda a divisão. Parte da doutrina tende a ir para uma divisão dicotómica na qual se
separam os tributos unilaterais dos tributos bilaterais. Outra parte da doutrina tende a ir para
uma divisão já tripartida, dividindo entre impostos, entre taxas e entre contribuições ou tributos
especiais. É favorável a Casalta Nabais, e será essa a doutrina que seguiremos, a da divisão
binária ou dicotómica- a summa divisio - divindindo, novamente, os tributos em unilaterais e
em bilaterais.
Do art.4º/1 LGT podemos retirar o imposto – tributo unilateral como já vimos supra8 – o qual
assenta no critério da capacidade contributiva para estipulação da medida do imposto. Do
art.4º/2 LGT retiramos a taxa incidem já num princípio de bilateralidade porque o taxado presta
o valor da taxa perante uma utilidade que retira do serviço ou do bem que é a contrapartida
daquela prestação9 e entre a taxa e a prestação estadual tem que haver um princípio de
proporcionalidade. A contrapartida da taxa pode assentar numa de três formas que aquele
artigo prevê: ou é uma prestação concreta de um serviço público, ou é a autorização e faculta
de um bem do domínio público ou é a remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento
dos particulares. O art.4º/3 LGT já fala em contribuições especiais as quais se fundam pelo facto
de um determinado conjunto de sujeitos passivos auferir de uma especial vantagem ou
benefício – contribuições de melhoria – ou, então, porque causam ou podem causar um especial
desgaste, acrescido e considerável, ao bem público – contribuições de despesa. Exemplo
paradigmático é a contribuição de melhoria por um encardo de mais-valia, onde um prédio
rústico que, por exemplo, ontem não podia ser nele feita uma qualquer construção, hoje, porque
foram feitas obras para que aquele local fosse urbanizado, já é suscetível de ser sobre ele
edificado, pelo que valorizou este prédio rústico e dado que a Administração Pública teve esse
encargo de urbanização então irá fazer recair sobre o aquele que beneficia de tal mais-valia esta
contribuição especial. Estas contribuições têm um caráter unilateral e têm proximidade aos
impostos. As contribuições financeiras a favor das entidades públicas, previsto no art.165º/1/i)
CRP e no art.3º/2 LGT, regem-se já pela bilateralidade e, por isso, aproximam-se das taxas. Isto
ocorre porque o Estado exerce certas funções, como funções de supervisão e de regulação, e
que padecem de sustento financeiro. Mas por vezes a bilateralidade, ou seja, a contraprestação
em si, é dúbia e difícil de se pautar em certas taxas e contribuições financeiras o que levanta a
questão de aferir da legalidade e da própria (in)constitucionalidade daquele tributo bilateral.
Contudo, e quando se presta um tributo bilateral, presume-se que a taxa ou a contribuição
financeira se fundamenta numa despesa que o sujeito passivo causou ou num benefício que o
sujeito passivo retirou. Mas, e para solucionar este problema, pode fazer-se um teste de medida
e de critério, capaz de distinguir se estamos perante uma taxa ou uma contribuição financeira
ou perante um imposto ou uma contribuição especial, do ponto de vista jurídico-constitucional.
Assim o teste passa por dois momentos, sendo estes filtro um do outro, ou seja, são cumulativos:
o primeiro é o da bilateralidade, onde se vai auferir se o tributo é ou não bilateral na medida em
que tem ou não um contrapartida imediata Sendo bilateral então estaremos claramente perante
uma taxa, mas não o sendo então estaremos perante um imposto; importa ir-se para o segundo
momento e aferir-se da proporcionalidade para as taxas, dado que entre a taxa e a contrapartida
tem de vigorar uma certa proporção – como já vimos supra -, não podendo a taxa ter, por

8
Vejam-se págs. 2 e 3 e, ainda, o Elemento Objetivo da unilateralidade do Conceito de Imposto na pág.4.
9
Veja-se Receitas. O Direito Tributário e o Direito Fiscal das págs. 2 e 3.

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exemplo, um valor estratosférico e a contrapartida não ter qualquer relevância no quotidiano


nem importar tamanhas despesas ou benefícios. Diz-se mesmo que falhando a
proporcionalidade até falha a bilateralidade, porque não se pode afirmar que tal disparidade se
trata de uma relação de contrapartidas. Assim sendo se se define um tributo como bilateral, ou
seja passou no crivo do momento da bilateralidade, mas que é tido como desproporcional,
porque não passou no crivo do momento da proporcionalidade, então constitucionalmente não
se pode afirmar que se trata de uma taxa.
Casalta Nabais apresenta neste ponto mais um esquema que parece ser pertinente e um bom
organizador do que foi aqui explanado, sendo que transpô-lo-emos para aqui10:

Tributo Estrutura Critério(medida)


Imposto Unilateral Capacidade Contributiva
Taxa Bilateral Proporcionalidade prestação/contraprestação
Contribuição Especial Unilateral Grupal Capacidade Contributiva
Contribuição Financeira Bilateral Grupal Proporcionalidade prestação/contraprestação

Os momentos/fases da vida do imposto


O imposto tem dois grandes momentos na sua vida: um primeiro no qual ele é criado, instituído
ou estabelecido e, num segundo, ele é aplicado e efetivado. O primeiro momento é o momento
do estabelecimento, criação, efetivação ou incidência do imposto e onde, desde logo, se define
o an e o quantum do imposto, ou seja se se deve prestar um imposto e o quanto se deve prestar.
Este é um momento legislativo, no qual o legislador vai definir o facto, atividade ou situação
geradora de imposto – facto tributário -, os sujeitos ativos e os sujeitos passivos, o quantum do
imposto, etc. Já o segundo momento é o momento da aplicação, efetivação, administração ou
gestão do imposto – o momento do procedimento fiscal; o momento administrativo - que
basicamente traduz-se nos atos de liquidação em sentido amplo, cumprida através do
lançamento (onde se identificam os contribuintes, mediante o lançamento subjetivo, e
identifica-se a matéria coletável e a taxa a aplicar-se, mediante o lançamento objetivo), na
liquidação em sentido estrito (onde se vai aplicar a taxa do imposto – a percentagem – à matéria
coletável de onde vai resultar a coleta) e na cobrança (onde pagando o contribuinte a coleta
esta dá entrada nos cofres estaduais, seja este pagamento voluntário, seja ele coercivo) dos
impostos.
Deve notar-se que entre aquele primeiro momento e o segundo há um intermediário, de índole
mais prática, mas que é meramente ilustrativo, e que passa pela verificação, na vida, do facto
tributário, do facto gerador de imposto, definido pelo legislador no primeiro momento e, só
com a demonstração pelo contribuinte da sua capacidade contributiva é que, então, ocorre o
segundo momento.
Em suma a vida do imposto é a seguinte: em primeiro lugar temos o momento legislativo de
instituição/incidência do imposto; em segundo lugar temos, portanto esta fase intermédia de
verificação, pelo contribuinte, do facto gerador de imposto que fora definido pelo legislador
neste momento imediatamente anterior; segue-se o momento administrativo de aplicação do
imposto e, neste, inicia-se com a liquidação lato sensu, a qual é composta pelo lançamento
(subjetivo e objetivo) e segue-se a liquidação stricto sensu onde se aplica a taxa do imposto à
matéria coletável de onde resultará a coleta; procedendo-se à cobrança (voluntária ou
coercivamente) a coleta entra nos cofres do Estado.

10
Casalta Nabais; pág.48 do manual indicado na Bibliografia.

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Direito Fiscal

Classificações de impostos
A lei não nos oferece um elenco de impostos, ou melhor, não nos apresenta a classificação dos
impostos, contudo por vezes o legislador refere-se a elas diretamente, com especial atenção
para os impostos diretos e indiretos, os quais abordaremos já a seguir.
Impostos diretos e impostos indiretos
Para classificarmos os impostos de diretos ou de indiretos temos critérios económicos e critérios
financeiros e, portanto, deve notar-se que estes não são cumulativos, o que quer dizer que cada
um dele é um modo de definir se o imposto é direto ou indireto, claro que uns mais relevantes
e eficazes que outros.
Critérios Económicos
Desde logo temos o critério financeiro onde importa aferir do objeto do imposto, sendo que
nos impostos diretos tributa-se a capacidade contributiva e nos impostos indiretos tributam-se
atos de consumo, o que quer dizer que aqueles primeiros são uma manifestação imediata e
aqueles segundos são uma manifestação mediata da capacidade contributiva. Isto traduz-se, em
termos mais claros, na tributação devida a um rendimento ou a um património que o sujeito
passivo detenha e estes são os impostos diretos, sendo que nos impostos indiretos tributa-se
porque o sujeito passivo pratica atos em que efetua despesa ou transfere bens mediante
negócios jurídicos e por isso demonstra indiretamente capacidade contributiva – daí se dizer
que os impostos diretos são manifestações diretas e estas são manifestações mediatas.
Temos ainda o critério económico stricto sensu ou da contabilidade nacional o qual se debruça
sobre a integração ou não do imposto nos custos de produção da empresa o que quer dizer que
se o imposto não for tido como um custo de produção da empresa então este é um imposto
direto, contudo se for integrado nos custos de produção da empresa então é já um imposto
indireto. Ora, se o imposto for indireto e, por isso, integrante do custo de produção então
também ser integrante do preço do bem e, portanto, é deduzido ao produto nacional em função
de se apurar o rendimento nacional o que inversamente ocorre nos impostos diretos, os quais
não sequer havidos no produto nacional e no rendimento nacional porque o Estado os absorveu
diretamente e imediatamente, não tendo aguardado que o consumidor preste o preço do bem
ou do serviço. Teixeira Ribeiro diz mesmo que na tributação direta há uma absorção imediata
da parte da matéria coletável e, por isso, é que não integra o produto e rendimentos nacional,
contudo na tributação indireta não é assim, sendo que o Estado deixa a matéria coletável
intacta, mas o imposto como recai sobre o preço – porque recai sobre o custo de produção da
empresa – o consumidor prestará, em parte, o preço, mas também o imposto. Isto irá bater, em
certa maneira, com o critério seguinte.
Por último, temos o critério da repercussão económica onde se pretende saber se os impostos
vão ser ou não prestados pelo consumidor final dos bens ou dos serviços, sendo que se forem
repercutidos no preço que prestará o adquirente final então o imposto é indireto, mas caso não
seja repercutido no adquirente final então o imposto é direto. Em termos práticos isto visa aferir
se o valor do imposto será ou não prestado pelo consumidor final, usando para efeitos
exemplificativos o IVA. Ora, se uma empresa adquire uma matéria-prima para tratar e para
vender a uma outra empresa que visa a produção de sapatos e se o imposto nessa aquisição for
de 100€, por exemplo, então venderá a matéria-prima pelo valor do preço +100€ (do imposto)
à empresa que quer produzir os sapatos e que, por sua vez, terá que prestar o imposto sobre
aquela aquisição e que, por isso, irá repercutir o valor dos impostos sendo que venderá a
totalidade dos sapatos ao preço que definir por eles acrescido do valor dos impostos prestados
o qual estará implícito no preço de cada par de sapatos, sendo que, ao fim ao cabo, o suportador
económico do imposto é o consumidor final ao comprá-los e, por isso, a empresa não irá

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necessariamente ter que pagar nada, dado que aqueles movimentos translativos do impostos
vão permitir reaver o valor dos impostos prestados: ora isto é o imposto indireto segundo este
critério, sendo direto aquele em que isto não ocorre. Kiyoshi Harada afirma que repercutir é o
ato de determinado contribuinte ir transferindo o ônus financeiro do tributo ao próximo da etapa
de circulação da mercadoria até o consumidor final e ocorre nos chamados tributos indiretos.
Critérios Jurídicos
O primeiro critério jurídico que permite a distinção entre os impostos diretos e os impostos
indiretos é o critério do lançamento administrativo. Certamente se recordará deste subcapítulo
anterior onde falámos dos momentos da vida do imposto11. Ora, e como vimos ali, no momento
do lançamento administrativo do imposto aquando do momento da liquidação lato sensu
identificava-se o contribuinte no através do lançamento subjetivo e procedia-se à determinação
da matéria tributável e determinava-se a taxa a aplicar-lhe, sendo que isto só se sucede nos
impostos diretos, sendo que nos impostos indiretos são os contribuintes que devem procurar o
imposto e devem aferir e declarar a matéria coletável.
O segundo critério jurídico é o critério do rol nominativo onde refere Casalta Nabais que
atualmente não é um critério adequado, e muito menos um critério decisivo, para a taxinomia
dos impostos e, portanto, para a distinção entre impostos diretos e impostos indiretos. Neste
critério são impostos diretos aqueles cujos contribuintes constam de uma lista nominativa da
administração fiscal e serão impostos indiretos aqueles cujos contribuintes não constam de uma
tal lista.
O terceiro e último critério jurídico é o critério do tipo da relação jurídica base do imposto onde
releva a relação jurídica que é fonte do imposto. Assim, se a relação é desencadeada por um
facto isolado e instantâneo, sem reiteração, então o imposto que daqui advém e que sobre
aquele ato recai é um imposto indireto, o que em nada afeta a possibilidade do pagamento
desse valor do imposto poder ser parcelado e prestado em prestações. Ao inverso, imposto
direto é aquele em que a relação jurídica advêm e recai por atos reiterados e no âmbito de uma
situação prolongada no tempo e continuada o que conduz a obrigações periódicas e que se vão
renovando. Exemplos paradigmáticos de cada um destes tipos de impostos temos, quanto aos
impostos indiretos, o IMT que incide sobre a compra de um imóvel o qual é um ato isolado e,
por sua vez, quanto aos impostos diretos temos o IRS que, como se sabe, se renova anualmente.
Nos moldes deste critério os impostos indiretos têm uma relação de coincidência com os
impostos periódicos e os impostos diretos têm uma relação de coincidência com os impostos de
obrigação única, cuja classificação apresentamos já de seguida. O art.736º/1 CC confere ao
Estado um privilégio mobiliário geral que dá a garantia dos créditos de que seja credor em
impostos indiretos e também no que toca a impostos diretos tem, à data da penhora ou a ato
equivalente, tal privilégio caso se trate de um imposto a cobrar no ano corrente ou nos dois anos
anteriores. Quer isto dizer que o Estado tem direito a ser satisfeito antes de qualquer outro
credor, mesmo que garantido, independentemente do registo, ou seja é o credor prevalente
(cfr.733º CC).

Perante isto levanta-se a questão de aferir qual ou quais aqueles critérios que o nosso
ordenamento jurídico-fiscal admite. Ora, os critérios vão variando com a matéria a que se
referem. Se se tratar de classificação ou arrumação das receitas fiscais prefere-se o critério da
contabilidade nacional; se se tratar de questão referente ao art.736º/2 CC referente ao privilégio
mobiliário geral do Estado e das autarquias que serve de garantia dos créditos de impostos
indiretos e dos impostos diretos que estejam inscritos para cobrança no ano corrente na data

11
Veja-se pág.6

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da penhora, etc prefere-se o critério do tipo de relação jurídica base do imposto; se se tratar de
questão referente ao art.254º/1 CRP onde se refere que os municípios participam diretamente
e nos termos legais nas receitas que provenham de impostos diretos então prefere-se o critério
da contabilidade nacional; se se tratar dos arts.112º e 113º do Tratado sobre o Funcionamento
da União Europeia que se referem a impostos indiretos prefere-se o critério da contabilidade
nacional; por último se se tratar do art.6º/1 e 2 LGT prefere-se o critério financeiro.
Impostos periódicos e impostos de obrigação única
Como vimos esta distinção coincide na integralidade com o último critério jurídico da distinção
entre impostos diretos e impostos indiretos. Assim sendo, impostos de obrigação única serão
aqueles que ocorrem e recaem perante factos isolados e sem qualquer continuação entre si e,
por sua vez, serão os impostos periódicos aqueles que se vão renovando para o ano financeiro
e, portanto, dependentes do facto naturalístico do tempo, e cujos arts.45º/4 e 48º/1 LGT
preveem normas que estipulam prazos de caducidade do direito à liquidação e prescrição da
obrigação de imposto. Face a isto facilmente se confundirá a classificação de imposto direto –
através do último critério jurídico – com a classificação de imposto periódicos e, por sua vez,
também se confundirá a classificação de imposto indireto – através do último critério jurídico –
com a classificação de imposto de obrigação única.
Levanta-se a questão de saber nos impostos periódicos, porque se renovam ano após anos,
como se processa o fracionamento do facto, sendo que por norma é coincidente com o ano civil
e isto tem relevância para as matérias da caducidade da liquidação e da prescrição da obrigação
de imposto, as quais já fizemos referência acima (cfr. arts.45º/4 e 48º/1 LGT). Ora, nos impostos
de obrigação única o imposto ocorre mediante a verificação de um facto isolado e sob o qual a
lei prevê que recai um certo e determinado imposto, ou seja, na contagem destes prazos
começa-se a contar a partir do dia em que ocorreu o facto sob o qual recai imposto, o facto
tributário, não obstante haver algumas exceções. Mas já nos impostos periódicos a contagem
faz-se a partir do fim do ano no qual recai o imposto sob o qual se pretende contar os prazos,
porque se o imposto é referente àquele período então o imposto é vigente nesse mesmo
período fazendo apenas sentido começar a ser contado o prazo quando tal período cesse o que
corresponde ao fim do ano civil.
Impostos reais e impostos pessoais
Tem que ver em muito esta classificação com a relevância dada à incidência real e incidência
pessoal dos impostos.
São impostos reais aqueles que se abstraem da concreta situação e estado económico-
financeiro e social do contribuinte importando-lhes a matéria coletável, objetivamente – lá
está - definida. Veja-se o exemplo do IVA ou do IMI. O contribuinte presta o valor que resulta
da aplicação de uma taxa a um certo montante. Não é critério para prestar um maior ou menor
imposto a situação do contribuinte, do sujeito passivo, e tanto aquele que tem uma favorável e
muito positiva situação económica como aquele que passa por dificuldades económicas prestam
o mesmo valor. Mais concretamente ainda: tanto o pobre como o rico pagam por um pacote de
arroz o mesmo valor de imposto porque a taxa ela não varia consoante a situação do pobre ou
do rico e porque ela incide somente sobre o preço do produto (no caso do IVA).
São impostos pessoais aqueles em que já se tem em consideração a concreta situação
económico-financeira e social do contribuinte, relevando o seu património, os seus
rendimentos, as despesas e encargos a que está adstrito, entre outros critérios. Há aqui uma
subjectivização do imposto, dado que o “contribuinte importa”. Exemplo claro, e conhecido por
todos, será obviamente o IRS. Estes podem, claro está, ser mais ou menos pessoais, dado que
podem ter mais ou menos características da pessoalidade. Casalta Nabais diz-nos que são

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características da pessoalidade dos impostos as seguintes: o atendimento ao rendimento global


do contribuinte (preferindo o rendimento-acréscimo ao rendimento-produto no que toca ao
IRS12), ou seja atenta-se àquilo que o sujeito passivo do imposto auferiu a títulos de rendimento
e não há característica mais paradigmática do que esta no que toca à pessoalidade do imposto,
pois só esta caraterística permite, desde logo, conhecer da situação do contribuinte; a exclusão
da tributação o mínimo de existência, ou seja o montante ou a percentagem que o sujeito ativo
considera essenciais para que fiquem salvaguardadas as necessidades basilares da dignidade
humana do contribuinte e do seu agregado familiar é excluído de tributação; a consideração
pelos encargos com a família, ou seja despesas tidas com o seio familiar e que são abatidos na
matéria coletável ou deduzidos à coleta; a taxa aplicável à matéria coletável é uma taxa
progressiva, ou seja varia consoante rendimentos, etc, como veremos a seguir.
Será curioso que, no que toca aos não residentes, e como veremos em momento oportuno, no
IRS sobre estes o imposto já não é tao pessoal como o é para os residentes, dado que a lei define
que os rendimentos que aufira em território português são tributáveis, sendo mais irrelevantes
as características pessoais e familiares do contribuinte (cfr.art.15º/2 e art.18º CIRS).
Impostos de quota fixa e impostos de quota variável (proporcionais, progressivos e
regressivos)
Os impostos de quota fixa são aqueles em que a lei diz direta e expressamente qual a
importância, o montante, a ser prestados pelos contribuintes que não varia de sujeito passivo
para sujeito passivo ou por outros critérios, daí ser fixa. Se a importância está definida pelo
próprio legislador então há até aqui uma exceção à operação da liquidação em sentido estrito
dos momentos da vida do imposto13, dado que isso é irrelevante porque, lá está, a própria lei
define a coleta não sendo já preciso estar a aplicar uma taxa à matéria coletável. Para respeitar-
se o princípio da igualdade fiscal entende-se que apesar de tudo nestes impostos deve haver
alguma característica pessoal no imposto, ou seja alguma característica que permita manifestar
a capacidade contributiva do sujeito passivo e, acresce, o facto de que tal característica não
pode permitir uma significativa diferenciação. Casalta Nabais diz mesmo que estes impostos não
se podem apresentar como puras capitações. Estes impostos de quota fixa são praticamente
inexistentes na atualidade.
Os impostos de quota variável são aqueles em o montante a prestar-se irá mudar mediante a
variação da matéria coletável ou tributável, seja essa variação proporcional – a taxa é fixa, pelo
que são estes os impostos proporcionais -, seja essa variação progressiva – a taxa varia à medida
que varia a matéria coletável, pelo que são estes os impostos progressivos ou regressivos,
dependendo se à medida que a matéria coletável aumenta ou diminui, aumenta ou diminui a
taxa a aplicar-se. Melhor: serão impostos proporcionais aqueles cuja taxa ou alíquota aplicável
é fixa, não varia, contudo, ao aplicar-se uma taxa fixa a matérias coletáveis que variam de
contribuinte para contribuinte o valor será diferente, daí ser variável, apesar da taxa ser fixa.
Impostos progressivos ou regressivos implicam já que a própria taxa varie mediante a variação
da matéria coletável, ou seja se a matéria coletável for X então a taxa será uma, mas se a matéria
coletável for Y a taxa já será outra14.

12
Ver Rendimento-Produto vs. Rendimento-Acréscimo; O Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Singulares (IRS) neste bloco, infra.
13
Quanto a isto veja-se supra Os Momentos/Fases da vida do imposto, pág.6
14
De salientar que, hoje, o sistema de progressividade adotado não é o da “progressividade global” (ou
por classes) (com toda a matéria coletável a ser tributada à taxa mais elevada que à situação couber),
mas sim o da “progressividade por escalões” (segundo o qual, a matéria coletável concretamente apurada
é dividida em tantas partes quantas as que corresponderem ao leque de taxas em que couber, aplicando-
se a taxa mais elevada, não à totalidade da matéria coletável, mas apenas àquela parte que exceder o

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Casalta Nabais diz-nos que os impostos progressivos aumentam duplamente em função da


matéria coletável. Facilmente se entenderá isto quando olharmos para o que dissemos ainda
agora. Ora, se varia a matéria coletável e varia a taxa aplicável então há, de facto, uma dupla
variação onde há diretamente um aumento quando se dá o aumento da matéria coletável e, por
sua vez, há um aumento indireto quando a taxa ou alíquota aumenta. Quando comparamos com
os impostos de taxa proporcional só temos um aumento direto, porque aumenta a matéria
coletável, mas a taxa mantem-se estagnada.
Impostos estaduais e não estaduais
Temos de ver do ponto de vista do sujeito ativo do imposto, enquanto sujeito que cobra o
imposto, enquanto credor da relação jurídica fiscal. Se o titular ativo for o Estado o imposto é
estadual, mas se o titular ativo for um outro ente público territorial que não o Estado ou um
outro ente público não territorial então o imposto já é não estadual. O art.18º/2 LGT prevê
que sujeito ativo da relação tributária é a entidade de direito público titular do direito de exigir
o cumprimento das obrigações tributárias, quer diretamente, quer através do representante.
Ora, isto fundamenta aquilo que dissemos antes.
Isto é um tópico que levanta discussões e querelas, dado que por vezes estamos perante um
imposto que nos parece imediatamente um imposto não estadual, contudo vamos ver com mais
atenção e vemos que o titular ativo é, de facto, o Estado não obstante o valor cobrado ser
posteriormente cedido a uma autarquia local ou a uma região autónoma. É preciso atentar-se a
isso. É necessário aferir-se qual a entidade de direito público que é competente para o momento
da liquidação e cobrança do imposto. É um critério que Casalta Nabais explica e que diz que seria
estranho que assim não fosse, porque caso este imposto fosse tido como não estadual então
seria estranho que a relação jurídica entre sujeito ativo (município, etc) e sujeito passivo
(contribuinte, etc) nunca ocorresse, dado que quem trataria da liquidação e da cobrança seria o
Estado, e que este estranho sujeito ativo apenas surgiria aquando do fim da relação jurídico-
fiscal, para ir auferir daquele valor.
Usa-se, ainda por vezes, um critério geográfico ou do âmbito territorial ou espacial da eficácia
das normas dos diversos impostos, onde caso a eficácia de tais normas seja transversal a todo o
território fiscal então o imposto será estadual, contudo os impostos cujo campo de eficácia está
limitado às fronteiras de uma autarquia, fração do território fiscal, etc então o imposto será já
não estadual.
Impostos gerais e impostos especiais
São impostos gerais aqueles que se aplicam a uma integral categoria de situações que são
homogéneas, digamos que a “uma matéria coletável na sua integralidade” e serão impostos
especiais aqueles que incidem sobre uma certa e mais específica matéria jurídica, não
obstante também integrarem eventualmente genericamente os impostos gerais. Veja-se o
exemplo do IRS ou do IRC que se debruçam sobre o rendimento das pessoas singulares e das
pessoas coletivas, respetivamente na sua generalidade. Não obstante isso há certos impostos
especiais sobre rendimentos, que especificam certos rendimentos, como o caso de
contribuições especiais que face à tributação geral das mais-valias imobiliárias em IRS ou em IRC
ou o caso do Imposto de Jogo e o Imposto Especial de Jogo Online, que são rendimentos, mas
que não deixam de ter sobre eles um imposto especial. No consumo isto também ocorre, sendo
o IVA o imposto geral, claro está, mas havendo ainda os Impostos Especiais de Consumo que,
como a designação indica, são impostos especiais sobre o consumo. No património já ocorre

limite máximo do escalão anterior. Citamos Serafim Manuel de Oliveira Martins in Proporcionalidade
versus Progressividade na Tributação.

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algo “inverso”: é que não existe um só imposto transversal a toda esta matéria coletável,
digamos, dado que, por exemplo, o IMI ou o IMT são impostos especiais.
Impostos principais e impostos acessórios
Serão impostos principais aqueles que não dependem de outros para a sua vigência,
opostamente serão já impostos acessórios aqueles que carecem, para tal vigência, de um
imposto principal, ao qual é acessório.
Os impostos acessórios podem configurar-se em duas modalidades: os adicionamentos15, que
incidem sobre a matéria coletável dos impostos principais; os adicionais que incidem já sobre a
coleta dos impostos principais. A diferença está aqui: é que os adicionamentos incidem sobre a
matéria coletável, antes de ela ser submetida ao momento da vida do imposto de liquidação
stricto sensu, ou seja antes de se aplicar a taxa ou alíquota à matéria coletável, opostamente aos
adicionais, os quais incidem sobre a coleta enquanto produto da aplicação da taxa ou alíquota à
matéria coletável. Como se sabe, e vimos em momento oportuno, é neste momento que “se
filtra” a matéria coletável para resultar a coleta.
Impostos fiscais e impostos extrafiscais
Como vimos supra, na definição de imposto, o elemento teleológico ou finalístico16 aferia da
pretensão, do fim, do imposto. Da ratio de ele ser criado, liquidado e cobrado. Como vimos
podem os motivos ser fiscais: de financiamento estadual, mas podem ser outros os motivos
como os de evitar alguma prática ou incentivar ou desincentivar algum ato, por exemplo. São
estes os impostos fiscais e extrafiscais, respetivamente. Estes últimos não se bastam no
cumprimento do financiamento estadual, mas têm outras tarefas, outros fins, que podem ser
mesmo os únicos ou os mais relevantes fins. Vejam-se, a título de exemplo, os impostos
aduaneiros que visam incentivar o consumo interno, ou seja a aquisição de bens nacionais e
desincentivar o consumo de bens ao estrangeiro. Este fim é um fim extrafiscal que diria mesmo
ser o paradigmático face ao fim fiscal do Estado.
Quanto aos impostos extrafiscais diz-nos Casalta Nabais que estes não integram propriamente
o direito fiscal, mas integram sim o direito económico-fiscal, o que conduz que não sejam,
quanto a este, aplicáveis os preceitos constitucionais que integram a constituição fiscal.

O ordenamento jurídico-fiscal
As fontes de Direito Fiscal
Sem margem de dúvida que ao nível do Direito Fiscal é a Constituição a primeira das fontes, não
obstante a concorrência com o Direito da União Europeia ou com o Direito Internacional17. É a
CRP que nos apresenta os princípios jurídico-constitucionais que disciplinam o Direito Fiscal: a
chamada constituição fiscal.
É a CRP que fixa os limites formais à tributação ao prever o quem tributar, o como tributar, e
o quando tributar, mas fixa ainda limites materiais quando prevê oque tributar e o quanto
tributar. No passado bastava o princípio da legalidade fiscal – que estudaremos com detalhe
infra – onde se fixavam os limites formais do imposto, contudo não se bastaram os contribuintes
com a mera estipulação dos limites formais do imposto tendo que serem fixados ainda limites
materiais.

15
ou sobretaxas ou sobreimpostos.
16
Veja-se, quanto a isto, supra em Conceito de Imposto; Elemento Teleológico e Finalístico; págs.4 e 5
17
por isto é preciso notar-se que na atualidade ao caráter multinível do direito e ao direito transnacional
no que toca à regulação destas matérias.

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Podemos adiantar que são princípios de limites formais o princípio da legalidade fiscal, o
princípio da segurança jurídica e a proibição do referendo fiscal; dentro dos limites materiais
temos o princípio da igualdade fiscal, o de aferir da capacidade contributiva, o da consideração
fiscal pela família, o princípio do respeito pelos direitos, liberdades e garantias fundamentais e
o princípio do Estado Social.
A natureza fiscal do Estado Português
Quando abordamos as receitas e distinguimos os tributos falamos que o Estado Português não
era um Estado Patrimonial, porque os preços não eram uma fonte coesa e capaz de sustentar a
atividade estadual. O Estado português não é um produtive state, um Estado empresarial, que
com os bens que explora consegue gerar riqueza suficiente capaz de, lá está, sustentar a sua
atividade. Por isso dissemos ainda que o Estado português é um Estado Fiscal, incidindo a
principal fonte de receitas na tributação.18 O Estado português é como um que tem por suporte
financeiro determinante ou típico a figura dos impostos.
Aliás, Casalta Nabais refere que na atualidade os impostos até são como um “preço”, dado que
é o valor que, enquanto contribuintes, prestamos pela sociedade que temos, assente no
princípio de liberdade e no reconhecimento de direito, liberdades e garantias das pessoas
(singulares e coletivas) e, por isso, não se pode contrapor o Estado Fiscal ao Estado de Direito,
mas inversamente, devem surgir como que o primeiro a corroborar o segundo. Há, por isto, um
caráter liberal da técnica assente no imposto. O Estado Fiscal fundamenta-se, pelo lado dos
sujeitos que os sustentam, no princípio da livre disponibilidade económica destes indivíduos e
respetivas organizações no qual estes são livres de dominar a vida, salvo quando de tal arbítrio
resultem danos para a coletividade, para o Estado, e este terá que intervir para preservar a tal
liberdade individual.
Os princípios jurídico-constitucionais da tributação
O princípio da legalidade fiscal
Com base no princípio histórico e inglês do no taxation without representation, disposta na
célebre Magna Carta Libertatum, a criação de um imposto deve esta assente na ideia de
autoimposição, autotributação e de autoconsentimento dos impostos, ou seja os contribuintes
devem aceitar serem tributados. Na atualidade estas ideias assentam em duas essenciais
vertentes: na aprovação, por um lado, do orçamento anual de Estado pela AR e pelo princípio
da legalidade propriamente dito, através do qual, por outro lado, é imperativo que os impostos
sejam criados e disciplinados nos que toca aos seus elementos essenciais através de uma lei,
por norma, do Parlamento, dado que é neste órgão de supremacia onde se pauta, por
excelência, a democracia representativa.
Concretizando melhor esta segunda vertente, podemos dizer que o princípio da legalidade fiscal
assenta em dois aspetos, assentes na reserva relativa de lei à Assembleia da República, previsto
no art.165º/1/i) CRP: uma reserva de lei formal e uma reserva de lei material, que passaremos
a detalhar. Pelo princípio da reserva de lei formal exige-se que haja uma intervenção da
Assembleia da República ou uma intervenção autorizada do Governo-legislador: diz-se material
a intervenção direta da AR a legislar, ela própria, a disciplina dos impostos e diz-se formação a
intervenção autorizada pelo Governo, como já sabemos do Direito Constitucional e pelo
art.165º/1 CRP. Pelo art.227º/1/i) CRP ou pelo art.238º/3 CRP podemos também dizer que
poderá entrar as Assembleias das Regiões Autónomas ou as Assembleias Municipais a regular
sobre estas matérias reservadas, contudo leis especiais aplicam-se aqui e devem ser atentadas

18
Veja-se melhor, quanto a isto, supra em Receitas. Direito Tributário e Direito Fiscal; págs.2 e 3 deste
bloco.

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para esses efeitos. Já pelo princípio da reserva material de lei ou substancial ou conteudística
podemos fazer aqui pedra de toque – porque também assim designado – com o princípio da
tipicidade, dado que se exige que a lei que legisle sobre aqueles elementos seja tão completa
quanto possível no que toca aos elementos essenciais conforme definidos pelo art.103º/2 CRP.
Elementos essenciais esses que são a incidência (pessoal ou real), a taxa, os benefícios fiscais e
as garantias dos contribuintes, em relação a cada imposto. Contudo, e quanto às garantias,
apenas deixar aqui duas notas: a primeira é que só é tido como elemento essencial a garantia
dos contribuintes que seja restringida ou condicionada, pois caso seja ampliada ou alargada a
garantia/tutela dos contribuintes já não é necessário cumprirem-se tamanhas exigências, e, a
segunda, é que estas garantias têm de ser não fundamentais, ou seja não podem tratar-se de
garantias fundamentais na medida em que já integram um outro elenco que é o do art.165º/1/b)
CRP.
Note-se – e é importante deixar-se esta nota aqui – que isto tanto é exigência para a criação ou
aumento de impostos como para a sua extinção ou diminuição, dado que já o Tribunal
Constitucional veio dizer19 que uma interpretação restritiva das normas supra mencionadas que
levassem a que em casos de benefício dos contribuintes não houvessem tais exigências estar-
se-ia a rebaixar todo o fundamento democrático para se dar primado ao fundamento
exclusivamente liberal onde não se baseia – pelo menos não exclusivamente – o princípio da
legalidade fiscal.
Como dissemos, o aspeto vertical ou a intensidade deste princípio é legislar mediante uma lei
(propriamente dita), por um decreto-lei autorizado, por um decreto legislativo regional ou por
um regulamento autárquico sobre os elementos essenciais do imposto, como dissemos supra e
conforme definidos pelo art.103º/2 CRP o que nos leva a entender, como contrapartida, que
matérias referentes à liquidação, à cobrança, entre outras não terão que ser objeto desta
reserva de lei, estando apenas sujeitos a um princípio de legalidade da administração pública.
Mas isto levantou uma querela na qual Casalta Nabais se colocou do lado minoritário, mas que
apesar de não convencido se deu por vencido. É que nos termos do art.103º/3 CRP se prevê que
nenhum sujeito pode ser tributado quando, entre outras coisas ali previstas, a liquidação e a
cobrança se não façam nos termos legais. Casalta Nabais defendia que aquela norma não teria
de ser necessariamente entendida por lei enquanto forma legislativa da AR ou demais formatos
que já dissemos, mas deveria sim ser entendida como norma jurídica (lei, DL não autorizado,
quiçá regulamento), porque nada o levava a afirmar com veemência que se tratava ali, lá está,
do diploma legislativo propriamente dito. Esta querela acabou por se resolver quando o
art.8º/2/a) LGT estipulou que se estende à liquidação e à cobrança do imposto o princípio da
legalidade tributária, assim como aos prazos de prescrição e de caducidade do imposto20, e,
portanto, estes não podem ser estipulados por via de regulamento, etc, dado que integram o
elenco dos elementos essenciais, contudo como são produto infraconstitucional, um produto
da lei e não de normas e preceitos constitucionais, não se vai tão longe - e até é por isso que
tanto nós como Casalta Nabais se refere aqui ao princípio da legalidade tributária e não da
legalidade fiscal, de acordo com o art.8º/1 LGT – pelo que aqui pode legislar-se por lei, ou seja
pela AR, ou por Decreto-Lei do Governo dado que não é matéria que se enquadre
necessariamente nos termos da reserva relativa de lei à AR, pelo que dissemos. Posto isto, a
única coisa que não se admite é que sejam estipuladas estas matérias por regulamento, portaria,

19
No Acórdão 48/84
20
Dado que os Acs.168/2002 e 158/2010 do TC deram os prazos de prescrição e de caducidade como
garantias dos contribuintes

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etc, podendo ser, por exemplo, já estipuladas por decreto-lei do Governo, mesmo que não
autorizado.
Devemos ainda dar nota que se exige por este princípio, ainda, que o legislador seja criterioso
e rigoroso no que toca à definição daqueles elementos essenciais, não deixam grandes
margens a desentendimentos, contudo, e não obstante disso, obviamente pode usar de
conceitos algo indeterminados ou fazer alguma atribuição ao poder discricionário do Direito
Administrativo para clarificar alguns pontos, para dar alguma abertura de entendimentos. É
um problema que – afastando a comparação – já se colocava em Teoria da Lei Penal: de facto
uma lei muito determinada e criteriosa permitiria que se deixassem margens relevantes não
integradas pela própria lei e que poderiam levar a que se fugisse à lei penal o que, e retornando
ao direito fiscal, poderia levar a que houvessem, por exemplo, mais facilmente evasões fiscais.
É, por isto, relevante o princípio da praticabilidade pelo qual se afastam de tal exigência de
determinabilidade as matérias que sejam impossíveis de se efetivaram ou chegarem à prática
ou porque levam a soluções economicamente insuportáveis.
O princípio da segurança jurídica
Este princípio é corolário do princípio do Estado de direito democrático, previsto no art.2º CRP,
e impõe-se na atividade legislativa ou à Administração Pública quando tenha margem de
atuação neste sentido, nos moldes que suprarreferimos ainda agora quanto ao princípio da
legalidade fiscal.
Uma das vertentes deste princípio é o da não retroatividade dos impostos o que passou daquele
artigo mencionado para o art.103º/3 CRP, a partir da Revisão Constitucional de 1997, tornando-
se um princípio expresso e não já mero corolário do princípio do Estado de direito democrático,
como o era. O art.103º/3 CRP refere que são proibidas normas fiscais retroativas que tenham
uma incidência que onerem ou agravem a situação jurídica dos contribuintes.
Se os impostos forem proibidos pelo art.103º/3 CRP e estes afetassem situações que tinham já
produzido todos os efeitos ao abrigo de leis anteriores então estamos face à retroatividade
própria, autêntica ou verdadeira. Para tal é preciso que se tenha verificado o facto tributário, a
liquidação e o pagamento do imposto. A relação jurídico-fiscal já cessou. Mas se apenas se
verificou o facto tributário, mas não ainda a liquidação e, muito menos, a cobrança então
estamos já face à retroatividade imprópria, inautêntica ou falsa e, nestes casos, pondera o
tribunal se esta norma nova, ao retroagir, não irá afetar a confiança que o sujeito passivo do
imposto tem na norma. Caso o que se verifique é que a norma nova apenas regula o facto
tributário e este não estava regulado, pelo menos não na totalidade, pela norma anterior então
o que temos aqui não é já uma retroatividade, mas sim uma retrospetividade, pelo que ambas
as leis conseguirão manter a sua vigência, dado que a norma nova vem completar, de certa
forma, a norma anterior. Para Casalta Nabais o que importa, para uma eficaz distinção, é o facto
tributário21 22, pois daqui surge a relação entre o Estado e o sujeito passivo o respetivo dever
fundamental de pagamento dos impostos. Quer isto dizer que se à altura em que ocorre o facto
tributário e em que se materializa a capacidade contributiva e se esta está esgotada na altura
em que a nova norma entra em vigor e pretendendo ela atuar sobre tal capacidade contributiva
então esta irá necessariamente mexer no passado.
Perante isto, Casalta Nabais critica o facto de que se o que é efetivamente proibido é a
retroatividade própria e se é este conceito um tão concreto e restrito então aquele pergunta-se

21
Quanto ao facto tributário e ao que se trata pode ver-se melhor supra em O conceito de imposto; Os
momentos/fases da vida do imposto; pág.6
22
Ora para nós o que releva (para efeitos de estarmos perante um imposto retroativo ou não) é, e é só, o
facto tributário (…); Casalta Nabais in pág.151 do manual indicado na bibliografia.

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se não se está a tentar repor uma situação prévia àquela consagrada na CRP. Apesar de CN não
concordar com tal proibição, refere que esta é constitucionalmente consagrada e que, portanto,
tem que ser respeitada, e a AR, aliada à atuação do Tribunal Constitucional ao estipular aquele
conceito tão restrito que é efetivamente proibido - a retroatividade própria -, ao editar normas
fiscais constitui uma das maiores manifestações de ofensa ao Estado de Direito no domínio dos
impostos.
Este princípio vem exigir ainda uma certa constância das leis23 e que tem expressão em sede de
limitação ou de exclusão da livre-revogabilidade das leis relativas aos benefícios fiscais. Para
tutelar direitos já adquiridos24 ou direitos subjetivos ou tendo em conta a irrevogabilidade dos
atos administrativos que constituam direitos ou interesses legalmente protegidos e, ainda, pelo
facto de que há uma ponderação a ser feita entre o interesse público invocado, de um lado, que
se efetivaria na revogação ou na alteração da lei beneficiadora e entre o interesse particular que
se tem na manutenção da lei beneficiadora que, lá está, já atribuiu ou reconheceu benefícios
fiscais. Assim, há uma certa limitação a ser feita à revogação de normais beneficiadoras.
Este princípio incide não só nos impostos, mas também nas taxas ou nas contribuições, assim
como nas normas que regulem elementos não essenciais dos impostos.
Esta matéria é altamente conciliável com a eficácia da lei fiscal no tempo e sobre a qual
falaremos infra, para onde remetemos. O art.12º LGT que regula esta matéria é uma norma do
plano legal, infraconstitucional, e que por isso não é uma limitação ao legislador, mas sim aos
operadores jurídicos como juízes, Administração Pública, particulares, etc. Quer isto dizer que
só a CRP pode limitar a atuação do legislador fiscal.
O princípio da proibição do referendo fiscal
O referendo fiscal está proibido pelo art.115º/4/b) CRP. Parece-nos ser esta a relevante
referência a ser feita. Casalta Nabais apresenta as suas dúvidas no que toca ao vigor e duvida
mesmo da forma como tal proibição é apresentada, acreditando até que não seria necessária
uma proibição absoluta como a CRP nos apresenta, contudo isso parece ser uma consideração
muito própria e que, por isso, aqui não seguiremos.
O princípio da igualdade fiscal
Não há expressão na CRP deste princípio. Ele brota do próprio geral princípio da igualdade, do
art.13º CRP, no seu sentido material de igualdade na lei, aliado e articulado com os demais
princípios e preceitos da constituição fiscal.
Surge da própria Revolução Francesa e pauta-se, por um lado, numa ideia de generalidade ou
universalidade, onde todos os cidadãos devem pagar impostos, e numa ideia de uniformidade,
onde se pretende que seja usado um mesmo critério para todos. Este critério de uniformidade
é o critério da capacidade contributiva. Se assim o é, temos pautada a igualdade horizontal: onde
pessoas com a mesma capacidade contributiva pagarão um mesmo impostos, e temos pautada
também a igualdade vertical: pessoas com diferentes capacidades contributivas pagarão
diferentes impostos, na medida da proporção pela diferença entre os vários patamares da
capacidade contributiva, defendendo Casalta Nabais a aplicação de taxas proporcionais para
esse efeito. É a capacidade contributiva que serve de pressuposto e de critério da tributação
Enquanto pressuposto cumpre a finalidade ao aferir do objeto do imposto, do “bem fiscal”,
excluindo o mínimo de existência e o máximo confiscatório. Enquanto critério, nos impostos
fiscais, não há outro critério que possa ser usado senão este da capacidade contributiva. Quer
isto dizer que quando os impostos seguem fins meramente fiscais – impostos fiscais vs.
extrafiscais – então só este critério serve os propósitos.

23
Gesetzeskonstanz
24
Vested rights

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Nos impostos sobre o rendimento o princípio da capacidade contributiva manifesta-se através


de um conceito mais amplo de rendimento, ou seja do rendimento-acréscimo (ou rendimento
de mercado), através de um princípio de rendimento líquido (e não ilíquido ou bruto) daí que se
devam fazer deduções específicas e abatimentos a fim de se obter o rendimento coletável em
termos líquidos, mas ainda de um critério do rendimento disponível pelo qual se respeita o
mínimo de existência individual assim como o mínimo de existência conjugal ou familiar. Esta
ideia está traduzida tanto no art.104º/1 CRP como no art.6º/1 LGT como no art.4º/1 LGT.
A consideração fiscal da família
Os arts.67º/2/f) e 104º/1 CRP preveem que a família não pode ser negativamente discriminada.
Não pode haver desfavorabilidade para contribuintes casados e/ou com filhos quando
comparados com contribuintes solteiros e/ou sem filhos. Por sua vez também não se pretende
impor um favorecimento da família. Resulta este mesmo produto do art.6º/3 LGT.
Opera isto, desde logo, por se permitir a tributação conjunta do agregado familiar, mediante
opção, dada a regra geral ser a da tributação separadamente (cfr.art.13º CIRS), ou seja não há
aqui qualquer imposição constitucional pela forma da tributação, que, aliás, era uma imposição
até 2015 pelo IRS, onde até então era obrigatória a tributação conjunta dos cônjuges. Opera
ainda, mas agora já quanto à substância da tributação, pela fixação e intangibilidade de mínimos
existenciais conjugais e familiares, mas ainda com a dedução dos encargos com o sustento e a
educação dos dependentes.
O princípio do Estado social
Como vimos, o nosso Estado é um no produtive state, é um Estado Fiscal, pelo que é sua tarefa
fundamental a promoção da justiça social, o assegurar a igualdade de oportunidades, o operar
as necessárias correções das desigualdades na distribuição da riqueza e do rendimento,
mediante a política fiscal. É o que prevê o art.81º/b) CRP e art.103º/1 CRP. Por isto, não se
tributam as prestações sociais e os rendimentos destinados a garantir os mínimos existenciais,
como despesa de habitação, saúde, educação, segurança social, etc.
O Direito Europeu
O Direito da União Europeia e o Espaço Económico Europeu são, nos nossos dias, uma
importante fonte de direito, e a matéria fiscal não só não foge à regra, como é uma matéria
bastante relevante neste plano. O direito fiscal europeu descortina-se em dois segmentos: o
direito fiscal próprio e o direito fiscal interestadual. O primeiro é, como o nome indica, a matéria
fiscal interna da própria organização, ou seja, a pauta aduaneira comum ou os impostos que
recaem sobre os funcionários europeus, ou seja são matérias cuja gestão é da titularidade da
própria UE. Já o direito fiscal europeu interestadual é aquele que visa harmonizar no plano fiscal
os Estados-membros em matéria de impostos nacionais e que nem por isso deixam de ser
impostos nacionais a fim de eliminar disparidades fiscais existentes entre os Estados-membros,
mas sempre garantindo e respeitando a autonomia destes.
As convenções internacionais
No plano dos Direito Internacional Público relevam, quando falamos desta fonte, os acordos e
tratados em matéria fiscal que visam evitar a dupla tributação25 ou, ainda, que visam lutar contra
a evasão e fraude fiscal. O Direito é e tem que ser produto das constantes mudanças sociais e
fruto da desenvolver dos tempos e estas convenções surgem no plano da globalização, que hoje
é tema constante e que imperou que fossem celebradas inúmeras CDTs entre Estados.
Estas CDTs não têm que assumir a forma de tratados, por força do art.161º/i) CRP. Ou melhor,
a CRP exige a forma de tratado para as matérias que estão expressamente e taxativamente

25
Convenções de Dupla Tributação (CDT)

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dispostas na primeira parte daquele artigo que mencionámos. Quer isto dizer que para além de
matérias como participação de Portugal em OIs, de amizade, paz, defesa, etc podem estas
convenções ter a forma de acordos, de tratados, etc.
A matéria da dupla tributação não deixa, nem por isto, de ser alvo de previsão interna. Vemos
no nosso próprio CIRS pelo art.81º isso mesmo.
As CDTs seguem uma estrutura que é a do Modelo de Convenção da OCDE, mesmo que os
Estados-parte nem sejam membros dessa OI e que em muito se assemelha ao da ONU.
As leis
Quanto a isto há pouco a dizer-se: quando falámos dos princípios constitucionais e com especial
ênfase para o princípio da legalidade fiscal tratamos o relevante deste tópico.
Apenas deixar a nota de que podemos estar face a lei da AR, a DL do Governo ou a Decreto
legislativo regional (das A.Regionais).
O costume
Como se sabe de Introdução ao Estudo do Direito, o nosso Código Civil tem o costume como
fonte de direito mediata, na medida em que só é admissível o atendimento dos costumes
quando a lei o determine e quando forem conformes à boa-fé (art.3º/1 CC). Casalta Nabais tem
vastas dúvidas da constitucionalidade deste preceito, ao entender que não é legislador
ordinário, infraconstitucional, que está legitimado a positivar o que é ou não fonte de direito,
sendo um problema bem maior do que do plano do Direito Fiscal.
Sabe-se que os elementos essenciais dos impostos, conforme estudámos no princípio da
legalidade fiscal, têm de respeitar a reserva de lei, nas vertentes ali estudadas, ou seja para elas
está liminarmente afastada a admissibilidade do Direito Consuetudinário as regular.
Ainda assim, não deixa o Direito Fiscal de remeter em certos casos para os usos e costumes,
sendo assim já uma fonte de direito aos olhos do art.3º/1 CC, conforme explicámos supra. São
exemplos: o art.59º Estatuto dos Benefícios Fiscais, o art.1º/5/d) do C.Imposto do Selo ou o
art.3º/7 CIVA.
Os regulamentos
Os regulamentos, sejam eles de que órgão da Administração Pública for, não podem, sob pena
da violação do princípio da legalidade fiscal, regular elementos essenciais dos impostos nem
regular, pelo princípio da legalidade da administração do art.8º/2/a) LGT e 103º/3/última parte
CRP regular sobre a liquidação e a cobrança dos impostos.
De referir que quando estamos no plano local e se se regular sobre matérias que versem sobre
a criação ou modelação de impostos então só as Assembleias Municipais podem regular sobre
tal matéria, enquanto órgão deliberativo que são e numa ótica de no taxation without
representation.
O maior problema que se levanta no plano dos regulamentos é o de saber do relevo das
orientações administrativas26 ou dos regulamentos organizatórios27. Diz-se que sendo meros
regulamentos internos que, por isso, têm apenas e só como destinatários a administração
pública tributária e só estes devem obediência a tais orientações. Não vinculam nem os
particulares, contribuintes, nem os próprios tribunais. O art.68º e 68º-A LGT regulam esta
matéria. Estes regulamentos são, e muito, relevantes contudo sendo regulamentos internos
ficam sujeitos a um muito inferior controlo, contudo estes regulamentos podem ter
repercussões externas e podem conduzir a atos tributários ilegais ou até inconstitucionais, o que

26
v.g. circulares, instruções, ofícios-circulares, pareceres, etc.
27
Servem para definir regras aplicáveis e procedimentais e burocráticas para o funcionamento interno da
administração tributária.

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não é admissível dado que estes não podem produzir quaisquer efeitos autónomos face aos
contribuintes.
Os contratos
Os contratos fiscais constam do art.37º LGT. Ocorrem e são fontes de direito fiscal os contratos
que se enquadrem no plano do art.37º/2 LGT, ou seja a lei tem que admitir a sua possibilidade
e estes são celebrados entre a Administração Pública e entre o particular, respeitando sempre
os princípios ali elencados.
Casalta Nabais separa os contratos stricto sensu e os contratos lato sensu. Aqueles primeiros
versam matérias como incidência do imposto, benefícios fiscais, etc e são estes aqueles que são
admissíveis. Por sua vez, os contratos lato sensu não são fonte de direito fiscal, porque versam
sobre o lançamento, a liquidação ou a cobrança do imposto. Os stricto sensu são tidos como
“substitutos” do legislador na definição dos benefícios fiscais e/ou do seu montante, daí serem
admissíveis.
A jurisprudência e a doutrina
As decisões judicias não são fonte formal de direito, como não o são no direito em geral.
Excecionam-se as declarações de inconstitucionalidade ou de ilegalidade do Tribunal
Constitucional (arts.281º e 282º CRP) ou as declarações de ilegalidade de normas fiscais que
constituem fontes formais de direito fiscal e emitidas pela 2ª Secção do Tribunal Central
Administrativo e por tribunais tributários. Também se excecionam os acórdãos do Tribunal de
Justiça da União Europeia em matéria fiscal ou os acórdãos de uniformização de jurisprudência
do STJ.
A doutrina não integra, também ela, as fontes formais de direito, contudo não deixam de o ser
materialmente, como o é a jurisprudência, pois como se sabe são inúmeras as vezes em que se
recorre à dogmática para interpretação, integração de lacunas. Em suma, sabemos que
formalmente e tipicamente não são fontes de direito, contudo sabemos que a prática dita outra
coisa, daí que se diga que materialmente o são, porque são “materiais usados” na resolução de
casos concretos.

Interpretação, integração e eficácia do direito fiscal


Interpretação
Neste plano, são recusadas algumas teorias28 por Casalta Nabais e este deixa a nota que as
normas jurídico-fiscais são interpretadas nos mesmos moldes que quaisquer outras normas
jurídicas. O art.11º/1 LGT é, aliás, claro nesse sentido especialmente ao referir que são
observadas as regras e os princípios gerais da interpretação e aplicação das leis. Aquele refere
ainda que o art.11º/3 LGT parece cair numa específica teoria que o próprio art.11º/1 LGT recusa
e que dado que as próprias regras gerais da interpretação não deixam, na sua correta tramitação
e aplicação, aso a problemas por resolver então que o próprio art.11º/3 LGT não passa, na
prática, de letra morta, de uma questão apenas da law in books. Mais: a própria referência que
o art.11º/3 LGT refere será normalmente tido em conta pelas gerais regras de interpretação e a
sua separação e isolamento, diga-se, pode mesmo levar a que se entrem em contradições.
Problema levantou-se quanto à interpretação autêntica29 a que as leis de Orçamento de Estado
frequentemente recorrem, onde numa tentativa de manobrar a proibição dos impostos

28
Teorias como a da interpretação literal, da interpretação económica ou da interpretação funcional.
29
Que ocorre quando o próprio órgão responsável pela criação da norma estipula uma outra com função
meramente interpretativa daquela primeira. Dessa forma, essa nova norma irá surtir efeitos retroativos,

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retroativos do art.103º/3 CRP, como vimos, são estipuladas normas inteiramente inovadoras
sob a capa de que são meras normas interpretativas, o que não é verdade e isto já foi inclusive
reconhecido pelo TC.
No seio das Convenções de Dupla Tributação importa serem feitas ainda algumas considerações
no que toca à interpretação destas, porque estamos a conjugar e articular normas que proveem
de diversas fontes e de diversos níveis normativos. Devemos notar que acima de tudo está o
direito comunitário, tendo em conta que os Estados-membros devem eliminar as eventuais
incompatibilidades das convenções que no âmbito do DIPúblico vai celebrando e que batem de
frente com o Tratado da UE e como o TFUE. Para além disto importa o Modelo pelo qual são
celebradas, por norma, as CDTs: o Modelo de Convenção da OCDE que estipula que as regras de
interpretação são as que apresenta a doutrina geral para as convenções internacionais, perante
os arts.31º e 32º da Convenção de Viena.
Integração
A integração de lacunas está proibida aos olhos do princípio da legalidade fiscal quando vise
integrar matérias referentes a elementos essenciais dos impostos, porque se tais elementos têm
de constar de lei, ou melhor, respeitar as reservas de lei então não faz sentido deixar-se para o
aplicador das leis a integração dessas lacunas. Pelo art.11º/4 LGT retira-se isto, porque deve
interpretar-se que não só está proibida a integração de lacunas por recurso a analogia como
isso conduz a que o legislador quisesse que não fossem colmatadas lacunas do domínio que é
coberto pela reserva de lei fiscal.
Apesar disto, alguma doutrina na qual se inclui Casalta Nabais entende que que não pode ser
rejeitada absolutamente qualquer integração do direito fiscal essencial, acreditando que deve
haver uma adequada e equilibrada ponderação dos bens jurídico-constitucionais que passam
pela legalidade fiscal ao exigir-se segurança jurídica, mas também passam pela igualdade fiscal
ao reclamar-se justiça fiscal. Ao fim ao cabo, admite-se a integração de lacunas de matérias
essenciais quando a lei assim o preveja e dentro da tal ponderação de bens jurídico-
constitucionais e que o art.11º/4 LGT não obsta, até porque este artigo é uma norma
infraconstitucional e aqueles princípios são do plano constitucional, ou seja supralegal. Mas isto
sempre do lado do legislador, porque o aplicador das normas está absolutamente proibido de
integrar tais lacunas, ou seja falamos da Administração tributária, os juízes ou os particulares.
As cláusulas anti-abuso
É cada vez mais frequente a consagração nos ordenamentos jurídico-fiscais de disposições que
se destinem a prevenir e a reprimir as crescentes práticas de evasão e fraude fiscais designadas
comummente por cláusulas anti-abuso, que tanto têm caráter especial – quando estão
estipuladas para certos impostos – como podem ter um caráter geral – quando são estipuladas
para o ordenamento jurídico-fiscal em geral, abrangendo todos os tributos. Temos a cláusula
geral no art.38º/2 LGT e art.63º CPPT. A Administração tem de observar o procedimento do
art.63º CPPT para aplicação da cláusula anti-abuso, ficando por essa via garantido aos
contribuintes que as aplicações destas cláusulas não se deixam ao arbítrio da Administração
tributária, sendo necessário o tal procedimento para concretizar este pertinente instituto.
Eficácia temporal
O art.12º/1 LGT prevê que aplica-se a norma tributária aos factos que ocorram após a entrada
em vigor daquela norma, contudo se as leis novas incidirem sobre procedimentos ou processos
então estas são imediatamente aplicáveis, salvo a aplicação mediata quando violem garantias,

ou seja, atingirá factos passados, uma vez que sua função limitou-se a explicar o sentido da norma
anterior, mas se trouxer alguma alteração ou modificação os seus efeitos não retroagem.

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direitos e interesses legítimos que já haviam sido constituídos pelos contribuintes (art.12º/3
LGT) ou nos casos do art.12º/4 LGT. Já se a lei nova entrar durante o decurso do facto tributário,
porque esta é de formação sucessiva e não única, então a lei nova só será de se aplicar aos factos
que ocorrerem dali em diante.
Importa ainda fazer referência ao art.5º do DL que aprova a LGT, o DL n.º 398/98 que encurtou
os prazos gerais da prescrição de dez para oito anos e os prazos da caducidade de cinco para
quatro anos e faz aplicar o art.297º CC. De relevar que os novos prazos de caducidade apenas
se aplicam aos factos tributários que ocorram a partir de 1 de janeiro de 1998 (art.5º/5 daquele
DL).
Eficácia espacial
Segundo o art.13º/1/última parte LGT as leis tributárias são aplicadas aos factos que ocorram
no território da ordem jurídica portuguesa, ou seja seguem o princípio da territorialidade,
independentemente de nacionalidades, domicílio, residência, etc do sujeito passivo. Esta
territorialidade apresenta-se numa vertente positiva, pela qual as leis tributárias internas
aplicam-se no território nacional de um modo generalizado, ou seja, inclusive aos não nacionais
desse Estado e tem uma vertente negativa, pela qual as leis estrangeiras não são aplicáveis no
território do país em causa. Apesar disto, na atualidade e produto da internacionalização da
economia, elementos pessoais e subjetivos como a sede, o domicílio ou a residência do
contribuinte relevam. É aqui que entra o art.13º/2 LGT ao estipular a tributação pessoal. Por isto
se diz que o art.13º/1 é de territorialidade objetiva ou real e o art.13º/2 é de territorialidade
subjetiva ou pessoal, se bem que isto é excecionado em convenções internacionais, mas ainda
em impostos concretos como o caso do IRS, pelo art.15º CIRS. Como estudaremos aquando do
IRS, releva a residência do beneficiário do rendimento e o local da produção dos rendimentos.
Pelo critério da residência em território nacional este será tributado pelo rendimento global,
rege-se por um princípio de universalidade ou do rendimento global. Já o segundo critério leva
a que, não sendo residente, apenas se tribute pelos rendimentos que este aufira em território
nacional, ou seja vigora o princípio da territorialidade (source principle). Em caso de dupla
tributação dos rendimentos então, no caso do IRS, o art.81º CIRS regula esta matéria,
estipulando a regra e as exceções a verificarem-se para eliminar a dupla tributação.

A Relação Jurídica Fiscal


A complexidade da relação jurídica fiscal
A relação jurídica fiscal é volátil. Varia mediante vários critérios o que a torna complexa. Só do
lado dos titulares/sujeitos ativos podemos ter os titulares do poder tributário em sentido
estrito, podemos ter titulares da capacidade tributária e podemos ter titulares da competência
tributária, sendo que é de acrescentar os titulares da receita fiscal, ou seja aqueles que auferem
do montante, in toto ou em parte, do imposto. Do lado passivo a configuração pode alterar, e
ainda mais, dado que podemos ter o contribuinte, por excelência, mas também substitutos
daquele, retentores, responsáveis fiscais, suportadores económicos do imposto ou, entre
outros, sujeitos passivos das múltiplas e diversificadas obrigações ou deveres acessórios, como
é o caso das empresas, mas ainda oficiais públicos como notários, oficiais de justiça (art.123º
CIRS) ou demais profissionais liberais que constituam intermediário nas relações dos
contribuintes com a administração tributária e que estão adstrito a um dever de boa prática
tributária, consagrado no art.32º LGT30. Em suma, são estes sujeitos que representam funções
administrativas de uma pessoa coletiva e que, por isso, devem diligentemente cumprir pelos

30
Mas ainda concretizado nos arts.16º/3, 22º e 23º LGT.

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deveres tributários de tal pessoa coletiva. Percebemos, portanto, que não se podem confundir
as figuras, ou seja tanto do lado ativo como do lado passivo não se pode confundir, por exemplo,
o contribuinte com o devedor do imposto, porque estes podem variar consoante o caso
concreto. Estas matéria será concretizada quando estudarmos mais detalhadamente a questão
da substituição, etc.
Mas não só pelos sujeitos se fica a complexidades da relação jurídica fiscal. O conteúdo dessa
relação, para além da obrigação principal do imposto, devida pelo contribuinte, substituto, etc,
podem haver obrigações ou deveres que são acessórios. Mais: estas podem adotar
diversificadas formas dado poderem ser de natureza pecuniária, como o pagamento de juros
moratórios, por exemplo, ou podem ser de natureza formal ficando o contribuinte ou terceiro
adstrito a um facere.
As relações podem, também elas, assumir diversos moldes. Desde logo na relação fiscal em
sentido amplo não só interessa a relação sujeito passivo-sujeito ativo, mas também sabemos já
que principalmente nas relações jurídicas acessórias podem assumir-se moldes pouco clássicos,
e entre os próprios particulares, como alguém que tem o dever de reter na fonte o imposto de
outrem – que estudaremos melhor mais à frente -, etc. Mas na relação fiscal em sentido estrito
falamos da relação sujeito passivo-sujeito ativo e esta assume um duplo papel e que passa por
duas noções que apresentamos logo de início deste tema: a competência tributária e a
capacidade tributária. A competência tributária passa por uma relação de direito administrativo
entre a Administração tributária e o sujeito passivo, ou seja, e no poder administrativo de ius
imperium, uma relação de supremacia-subordinação e é ao abrigo desta competência tributária
que se aplicam as leis fiscais, se promove matos administrativos e se promovem, quiçá,
processos de execução fiscal. Esta relação administrativa é uma concretização da relação
constitucional que há entre o Estado e a comunidade dos contribuintes, porque estes estão
adstritos a contribuírem para suportar a despesa pública mediante a sua capacidade
contributiva e, portanto, o Estado não pode alhear-se ao dever de convocar a comunidade dos
contribuintes a cumprir com tal dever e a cumprir com a legalidade dos atos tributários e com
os atos de fiscalização que suportam aquele dever. Já no que concerne à capacidade tributária
podemos falar de uma relação de direito obrigacional, em que a Fazenda Pública é credor do
sujeito passivo, ou seja tem um direito de crédito sobre este e, portanto, é de natureza paritária,
dado estarem ambos lado-a-lado porque é algo que não chega ao plano do direito
administrativo e, por isso, não está dotado este credor de qualquer poder de autoridade sobre
o devedor, não obstante tal direito de crédito estar apoiado com diversas garantias.31 Nesta
relação obrigacional tanto temos a tal obrigação principal de pagamento do imposto, mas temos
ainda obrigações acessórias (art.31º LGT e 59º LGT e art.48º CPPT ) como a apresentação de
declarações (p.ex.: arts.112º e 114º CIRS; art.60º CIRS; art.60º/2 CIRS; art.113º CIRS), a exibição
de documentos fiscalmente relevantes, incluindo contabilidade, e prestação de informações
(p.ex.: arts.109º/1 CIRS; arts.129º CIRS; art.116º/1/a) CIRS; art.116º/4 CIRS; art.115º CIRS;
art.118º CIRS; arts.119º e 124º CIRS). Falamos, portanto, das tais obrigações de facere de que
falámos quando abordamos o conteúdo da relação fiscal, supra. Estes deveres/obrigações
acessórias podem ser secundárias, ou seja visam preparar o cumprimento da prestação principal
e a sua perfeita execução ou, então, visam substitui-la ou complementá-la ou podem ser deveres
de conduta, que baseando-se no princípio da boa-fé visam que o desenvolvimento da relação
fiscal seja regular, eficiente e célere.

31
Casalta Nabais prefere, entre a distinção competência tributária e capacidade tributária, dizer que o
sujeito ativo da primeira relação tem um poder de liquidação e que o sujeito ativo da segunda relação
tributária tem um direito à liquidação

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Direito Fiscal

A Obrigação Fiscal
Vimos que a relação jurídica fiscal se desdobra numa relação fiscal material – a obrigação
principal ou obrigação de imposto – e numa relação fiscal formal – as obrigações ou deveres
acessórios. Aqui iremos estudar com mais atenção e cuidado a obrigação de imposto, a
obrigação fiscal propriamente dita enquanto direito de crédito que efetivamente é. Sendo um
direito de crédito o seu regime jurídico não foge do regime geral das obrigações, contudo há
certas especificidades que importa notarem-se aqui e que passamos a analisar.
Em primeiro lugar esta é uma obrigação legal, ou seja, é produto da lei e esta é a sua fonte, é ex
lege, pelo que a obrigação nasce da subsunção de um facto tributário na lei e que está previsto
como sendo aquele facto um facto tributário e que, por isso, impulsiona e gera a obrigação de
imposto (art.36º/1 LGT). Em segundo lugar é uma obrigação pública porque integra o direito
público e é isso que permite a presunção de legalidade de que os atos de liquidação estão
dotados e tal suporta a exigibilidade. Em terceiro lugar esta é uma obrigação exequível e
executiva o que quer dizer que carece de atos que executem a obrigação, mas uma vez
promovido o ato tributário não é mais necessário outro. Em quarto lugar é uma obrigação semi-
executória, ou seja em sede de ação executiva fiscal isto implica que, numa primeira fase, a
execução ocorra na Administração tributária, sendo esta dotada do poder de instauração da
ação, da citação dos executados, da penhora dos bens, etc mas numa segunda fase ocorre em
tribunais tributários (cfr.art.151º CPPT). Em quinto lugar é uma obrigação indisponível e
irrenunciável porque o credor do imposto não tem poder para conceder moratórias, para
permitir o pagamento em prestações ou para conceder perdões de dívidas (cfr.arts.29º/1 e 3,
30º/2, 36º/3 e 37º/2 LGT). No mesmo sentido vai o art.85º/3 CPPT ao permitir a concessão de
moratórias ou a suspensão da execução fiscal quando a lei assim o permita, sendo que tal
concessão fora da lei e dolosamente implicam responsabilidade tributária e subsidiária. No que
toca ao pagamento em prestações há a exceção do sujeito passivo poder requerer tal formato
de pagamento, quando a lei o autorize (cfr.arts.42º LGT e 86º/2 e 3 e 196º CPPT). Em sexto lugar
a obrigação é autotitulada o que quer dizer que é o próprio titular ativo que cria os seus títulos
executivos, bastando as certidões de dívida que sejam extraídas pelos serviços competentes das
notas de cobrança ou elementos similares e que servem como título que, como se sabe, é
indispensável ao impulso da execução (art.88º CPPT). Em sétimo e último lugar esta é uma
obrigação especialmente garantida, porque o credor da obrigação fiscal tem uma prevalente
posição face aos credores comuns, tendo direito a ser satisfeito no seu crédito primeiro que
estes últimos.
O sujeito ativo da relação jurídica fiscal
Quanto a isto já muito dissemos quando falámos da complexidade da relação jurídica fiscal, pelo
que iremos apenas limar algumas arestas quanto a este tópico. O poder tributário passa pelo
poder constitucionalmente previsto que o legislador tem em criar, editar, instituir impostos. Este
é o soberano fiscal, quando estiver destinado ao Estado, e é um poder que é constitucional,
indisponível (definitiva ou temporariamente), abstrato, permanente e limitado ao território. A
competência tributária e a capacidade tributária já vimos do que se trata, pelo que remetemos
para o tópico da complexidade da relação jurídica fiscal. No que toca à titularidade da receita
dos impostos esta pode variar e estar destinada a sujeitos que não eram aqueles que exerceram
a competência ou a capacidade tributária, relação esta que não integra propriamente a relação
jurídica fiscal e ocorre a jusante daquela. É exemplo disto a consagração de 0,5% do IRS para
instituições de solidariedade social, etc quando tal esteja previsto na declaração de IRS.

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O sujeito passivo da relação jurídica fiscal


Como dissemos aquando da complexidade da relação jurídica fiscal: não se pode confundir, por
exemplo, o contribuinte com o devedor do imposto. Isto será agora escrutinado. O contribuinte
é a pessoa sob a qual se verificou o facto tributário, ou seja foi nela que se deu o pressuposto
de facto que gera o imposto, pelo que é, por excelência, o titular da manifestação da capacidade
contributiva, o que quer dizer que foi a sua capacidade contributiva que foi demonstrada e, por
isso mesmo, deve ser ele que paradigmaticamente deve acarretar com o montante do imposto.
Este será um devedor direto32, originário33 e principal34. E tanto será contribuinte aquele que o
seja a título direto como aquele que o seja a título indireto, ou seja se por via da repercussão do
imposto – que, como vimos, pode ocorrer, por exemplo, no IVA35 – houver um contribuinte
indireto que suportam, lá está, indiretamente o imposto então este não deixa de ser, por isso,
contribuinte. E isto conduz igualmente a que se distinga entre o contribuinte de direito e o
contribuinte de facto, sendo o de direito aquele sob o qual se verificou o facto tributário e será
o de facto aquele que, lá está, suporta de facto o montante do imposto, por via da repercussão
económica do imposto. Apesar deste ser um mero suportador do imposto em termos factuais,
este não deixa de ter uma proteção legal e que o art.18º/4/a) LGT lhe confere, ou seja apesar
de não o ter como sujeito passivo – daí ser um contribuinte de facto e não um de direito – a lei
permite-lhe o recurso às vias de tutela administrativas e judiciárias.
No que toca ao devedor do imposto este é o sujeito passivo que tem que satisfazer a obrigação
de imposto ao credor fiscal. Em bom rigor, este confundir-se-á com o contribuinte, que é a quem
é exigido numa primeira mão o imposto, contudo, e é por isto que dissemos que não se podem
confundir imediatamente estas duas figuras, o devedor do imposto pode ser, num sentido mais
amplo, os devedores indiretos, derivados ou acessórios a quem é exigido o imposto, numa
segunda mão.
Temos ainda a figura do sujeito passivo e que é toda e qualquer pessoa que tem o dever,
imposto por lei, de efetuar uma prestação tributária (cfr.art.18º/3 e 4 LGT). Casalta Nabais critica
este artigo da LGT por considerar que quando ali a lei fala em sujeito passivo usa-o num sentido
demasiado estrito e que se confunde com o devedor do imposto quando há outros sujeitos
passivos que o são para além do devedor do imposto e, mais, não há harmonia entre este artigo
e entre o art.9º/1 CPPT que confere legitimidade procedimental a um conceito mais amplo de
contribuinte.
A personalidade e a capacidade tributária
Diz o art.15º LGT que personalidade tributária consiste na suscetibilidade de ser sujeito de
relações jurídicas tributárias, seja numa vertente ativa ou numa vertente passiva. Diz já o
art.16º/2 LGT que é inerente à personalidade tributária a capacidade tributária (de gozo) que
corresponde à qualidade de ser titular dos direitos e deveres tributários. Importa,
complementarmente, referir que a capacidade tributária de exercício (ou de agir) corresponde
à medida dos direitos e deveres que cada sujeito pode exercer e cumprir só de per si. Esta é a
capacidade que falta aos menores e aos maiores acompanhados, sendo que nestes casos a lei
aplica o regime da representação do direito civil (cfr.art.16º/1, 3 e 4 LGT). Assim, e em regra
pelo que acabámos de dizer, tendo personalidade tributária tem-se automaticamente a
configuração de sujeito passivo, salvo se a lei disser o contrário (art.16º/2/1ª parte LGT). Neste

32
Como veremos temos os casos do devedor indireto, como é o substituto tributário.
33
É nele que se verifica ad initium o facto tributário e é nele que está o dever de o suportar, não o tendo
derivado por exemplo por força da sucessão.
34
Este é o seu dever principal, ou seja não é acessório a um outro dever como o é nos casos de
responsabilidade fiscal.
35
Quanto a isto pode ver-se na página 7 e 8 quanto ao critério da repercussão económica

24
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âmbito importa deixar a nota que Casalta Nabais deixa quanto ao agregado familiar em sede de
IRS. É que o agregado familiar (pelo art.104º CRP e pelo art.13º CIRS) não é o sujeito passivo do
IRS, mas é apenas e só uma unidade fiscal que serve propósitos de tributação conjunta, quando
essa opção tenha sido feita, sem prejuízo do art15º/5 e 6 LGT.
A substituição tributária
Como vimos, e nesta altura não deixa já margem de dúvidas, o devedor do imposto pode ser o
contribuinte (devedor do imposto em sentido estrito ou contribuinte direto), mas este pode ser
outro devedor do imposto, pela via indireta. É neste plano que se insere o substituto tributário,
cuja figura admite-se quando por força da lei a prestação tributária possa ser exigida a uma
pessoa distinta do contribuinte direto (art.20º/1 LGT). Tal substituição ocorre na prática através
do mecanismo da retenção na fonte, do art.20º/2 e 34º LGT. Ao fim ao cabo a retenção na fonte
ocorre quando o terceiro, substituto tributário, é obrigado a entregar antecipadamente uma
quantia dos rendimentos que deve pagar ou por à disposição do contribuinte, que é o
substituído, ou seja o substituto deduz do montante a prestar ao substituído uma percentagem
concreta para a entregar ao credor. O art.28º LGT refere a responsabilidade tributária quando
há lugar a substituição tributária, mas isto estudaremos mais à frente. Neste plano é relevante
referir-se que a substituição tributária pode ocorrer numa de duas formas: pode ser substituição
tributária em sentido próprio ou pode ser substituição tributária em sentido impróprio. Aquela
primeira ocorre quando, nos termos do art.20º/1 LGT, o retentor na fonte retém a título
definitivo o montante devido para efeitos do imposto, como é o caso das taxas liberatórias do
art.71º CIRS, em que o substituto retém aquela proporção do rendimento e isso libera o
contribuinte de o prestar. Contudo, e naquela segunda, não há propriamente substituição
tributária, ou melhor, o devedor do imposto mantem-se o contribuinte e não é já um terceiro
pelo que quando este terceiro faz retenção na fonte apenas constitui isto meros pagamentos
por conta do imposto que o contribuinte deverá a final, ou seja ele antecipa entregas do imposto
do contribuinte como uma espécie de medida cautelar. O pagamento por conta do imposto
devido a final é, assim, uma entrega pecuniária antecipadamente ao momento de pagamento
do imposto final e que será deduzido nesse montante final. Por norma, faz-se por referência a
um montante que o contribuinte auferiu num período financeiro anterior, como é exemplo o
art.102º CIRS, no qual aos rendimentos da categoria B o sujeito passivo do imposto tem de
efetuar três pagamentos por conta, tendo em consideração o rendimento líquido do penúltimo
ano, como se retira do n.2 daquele artigo.
Regime Jurídico
Estamos perante uma relação triangular, entre o Fisco, o substituto e o substituído. Pode ocorrer
responsabilidade tributária em casos de substituição tributária quando o retentor na fonte
reteve o imposto mas não o entregou aos cofres do Estado, sendo o substituto o único
responsável (art.28º/1 LGT e art.103º/1 CIRS); quando a retenção tem a natureza de pagamento
por conta do imposto devido a final então cabe ao substituído a responsabilidade originária pelo
imposto que nem foi entregue aos cofres do Estado nem foi sequer retido, sendo o substituto
responsável subsidiariamente (art.28º/2 e 35º LGT e art.103º/1 CIRS); quando o imposto nem
foi entregue aos cofres do Estado nem sequer foi retido e esta retenção na fonte era a título
definitivo (como o é nas taxas liberatórias do art.71º CIRS) então o substituto é que é o
responsável originário e o substituído o responsável subsidiário (art.28º/3 LGT e art.103º/1
CIRS).
A responsabilidade tributária
Na responsabilidade tributária temos que distinguir algumas noções que passam por
responsabilidade por dívidas próprias e responsabilidade por dívidas alheias, sendo que neste

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último grupo temos a solidariedade tributária e a responsabilidade tributária solidária ou


subsidiária.
Solidariedade tributária
Ocorre solidariedade tributária quando a lei prescreve que se verificam para mais do que uma
pessoa o facto tributário e que, não dizendo o oposto a lei, estes são solidariamente
responsáveis pelo imposto em causa (art.21º/1 LGT).
Também nos casos do art.21º/2 LGT onde em sede de liquidação de sociedade de
responsabilidade ilimitada ou outras entidades similares, os sócios são solidariamente
responsáveis com a sociedade e entre si pelos impostos que esta deva. Também há
solidariedade pelo art.26º LGT onde se deve, em primeira mão, satisfazer as dívidas fiscais sob
pena de os liquidatários da sociedade em liquidação ficarem pessoal e solidariamente
responsáveis por tais dívidas. No caso de gestores de bens ou de direitos de não residentes,
segundo o art.27º/1 LGT, que são solidariamente responsáveis em relação aos tais não
residentes e entre si por todas as contribuições e impostos daqueles que estejam a seu cargo.
Há, ainda, solidariedade tributária quando se opte pela tributação conjunta em sede de IRS
em que os sujeitos passivos são solidários entre si por força do art.102º-C/1 CIRS.
Responsabilidade tributária propriamente dita
A regra no direito fiscal de responsabilidade tributária por dívidas de outrem é a da
responsabilidade subsidiária face ao devedor originário, constituindo a responsabilidade
solidária a exceção à regra, sendo que pode ser subsidiária ou solidária a responsabilidade
quando haja pluralidade de responsáveis tributários (cfr.arts.22º/4 e 25º LGT e arts.159º e 160º
CPPT).
São exemplos de responsabilidade tributária o constante do art.24º LGT, referente aos membros
de corpos sociais e responsáveis técnicos onde são subsidiariamente responsáveis para com as
pessoas coletivas onde exercem funções de administração ou de gestão, ainda que somente de
facto, e são solidariamente responsáveis entre si desde que as dívidas em questão tenham sido
constituídas no período em que foi exercido o cargo ou em que cujo prazo legal tenha terminado
após esse mesmo cargo e se por culpa sua o património da sociedade tornou-se insuficiente
(art.24º/1/a) LGT) ou, então, caso os prazos legais para pagamento das dívidas tributárias tenha
terminado no decurso do exercício do cargo e quando não seja provado que não foi imputável
a falta de pagamento àqueles, ou seja tem aqui o ónus da prova os próprios administradores e
gerentes da sociedade devedora. Assim, pela alínea a) tem a Administração tributária o ónus da
prova sendo que pela alínea b) há uma presunção iuris tantum que recai sobre os
administradores e gerentes que é ilidível mediante prova em contrário. Esta regime que
acabámos de explica é aplicável aos órgãos de fiscalização da sociedade e aos revisores oficiais
de conta quando estes existam (art.24º/2 LGT) ou para os técnicos oficiais de contas (art.24º/3
LGT). Outros exemplos de responsabilidade tributária são os do titular de EIRL do art.25º LGT e
nos casos de substituição tributária, do art.28º LGT, como já dissemos.
Transmissão da obrigação fiscal
Ainda no sentido do caráter indisponível e irrenunciável de que falámos supra quando dissemos
as características da obrigação de imposto36 podemos dizer que a obrigação fiscal é
intransmissível, ou seja rege-se por um princípio de intransmissibilidade dos créditos e das
dívidas tributárias, de acordo com o art.29º/1 e 3 LGT. Mas a lei logo no mesmo artigo no n.2
estipula uma exceção que ocorre na sucessão legal, do lado passivo, e estipula uma exceção do
lado ativo no que toca à sub-rogação nos direitos da Fazenda Pública, do art.41º/2 LGT.

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Quanto a isto veja-se A Obrigação Fiscal na pág.23

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A sucessão legal
O art.29º/2 LGT prevê a tal sucessão por morte, pela qual é suscetível os herdeiros ou legatários
sucederem na posição de contribuinte do imposto, sendo que seguirá o regime normal das
sucessões: serão apenas responsáveis até ao limite da herança ou do legado. O art.155º do CPPT
refere que se já houve partilha então manda-se citar todos os herdeiros para que paguem
proporcionalmente na medida do que lhes competir e se ainda não houve partilha então é citado
o cabeça-de-casal se estiver a correr processo de inventário ou será citado qualquer herdeiro,
sob pena de a penhora recair em quaisquer bens da herança. Releva ainda o art.2071º CC,
porque depende se a herança foi aceita pura e simplesmente ou a benefício de inventário, tendo
em conta o ónus da prova, porque se for aceita pura e simplesmente cabe ao herdeiro ou
legatário provar que não existem valores suficientes na herança para cumprir as dívidas
tributárias, mas se for aceita a benefício de inventário então cabe ao credor provar que existem
sim outros bens para além daqueles que são inventariados e que podem responder pelas dívidas
tributárias.
A sub-rogação nos direitos da Fazendo Pública
Esta é, de todo, um instituto curioso. É que aqui vamos ver um terceiro a tomar a posição que é
da Administração tributária. Ocorre porque se admite que um terceiro pague o imposto de
outrem (art.41º/1 LGT). Se este pagamento por terceiro for feito após ter terminado o prazo de
pagamento voluntário (1) e caso tenha previamente requerido a declaração de sub-rogação (2)
e, ainda, a autorização do devedor principal ou caso prove o interesse legítimo nisso (3) então
este irá adotar a posição ativa, face ao devedor originário, que teria a Fazenda Pública (art.41º/2
LGT e art.91º CPPT). Este terceiro irá adotar o lugar que cabia à Fazenda Pública, com tudo o que
tem direito com isso, ou seja fica com as mesmas garantias, sejam elas pessoais ou reais, e tem
ao seu dispor igualmente o processo de cobrança coerciva mediante o processo de execução
fiscal (art.92º/1 e 2 CPPT). Mas não deixa, por isso, de ser uma relação regida pelo direito
privado, dado termos dois particulares, um do lado ativo e outro do lado passivo, pelo que
quanto aos juros vencem-se os legais do direito civil e não se aplica o art.44º/2 LGT. Para além
disto, admite Casalta Nabais que o sub-rogado use do instituto do direito de regresso face ao
devedor originário e face a demais responsáveis solidários que a lei estipule.
A extinção da obrigação fiscal
O cumprimento
A forma típica e normal de extinção da obrigação fiscal é o seu cumprimento, seja ele voluntário
ou coercivo (art.40º e 84ºss CPPT). Voluntariamente ocorre quando seja prestado o imposto
dentro do prazo estabelecido nas leis tributárias, podendo ganhar os moldes do art.40º/1 LGT
(cfr.art.84º CPPT). Relembramos aqui o princípio da indisponibilidade e da irrenunciabilidade da
obrigação fiscal pelo qual, por um lado, não podem os sujeitos ativos conferir facilidades de
pagamentos os perdões fiscais arbitrariamente nem podem, por outro lado, os sujeitos passivos
dispor da sua obrigação fiscal. Isto só se admite quando a lei o admita. É o caso, como já
dissemos, do contribuinte requerer o pagamento em prestações (art.42º LGT), caso este não
tenha condições de pagar integralmente o imposto. Não pagando dentro dos prazos legais
começam a contar-se os juros de mora do art.44º LGT e do art.86º/1 CPPT. Os juros
compensatórios serão devidos nos termos do art.35º/1 LGT. Não cumprindo voluntariamente
então este pode requerer o pagamento em prestações (art.86º/2 CPPT) ou pode fazer
pagamentos por conta das dívidas, nos termos do art.86º/4 CPPT. Não cumprindo isto então é
extraída a certidão de dívida nos termos do art.88º CPPT e que vale como título executivo para
instauração do processo de execução fiscal para pagamento coercivo (art.88º/5 CPPT).

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A Prescrição
Nos termos dos arts.48º e 49º LGT é de se notar que a obrigação de imposto prescreve no prazo
de oito anos a contar, quando se tratem de impostos periódicos, do termo do ano em que se
verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que se
verificou o facto tributário (art.48º/1 LGT). É de se notar a exceção do art.48º/1/última parte
LGT que refere que caso o imposto seja sobre o rendimento e caso se trate de retenção na fonte
a título definitivo (como é o caso do art.71º CIRS) então a contagem dos prazos ocorre a partir
do ano seguinte.
O prazo de prescrição interrompe-se quando se promova a citação, quando haja reclamação,
recurso hierárquico, pedido de revisão oficiosa da liquidação do imposto (art.49º/1 e 3 LGT) e
suspende-se nos termos do art.49º/4 LGT.
A Caducidade
O poder da Administração tributária para liquidar os impostos pode caducar. Este poder deve
ser exercido no prazo de quatro anos (art.45º/1 LGT) contados nos mesmos moldes que vimos
para a prescrição (art.45º/4 LGT). Mas se houver erro na declaração do sujeito passivo então o
prazo já é só de três anos (art.45º/2 LGT).
Compensação e dação em cumprimento
O art.40º/2 LGT admite a extinção do imposto por compensação ou dação em cumprimento ou
em pagamento. A dação em cumprimento ou em pagamento admite-se pelo art.87º CPPT e pelo
art.201ºss CPPT. Já a compensação pode ser por iniciativa da administração tributária, segundo
o art.89º/1 CPPT, ou por iniciativa do contribuinte nos termos do art.90º CPPT.
As garantias
Garantia geral
O art.50º/1 LGT estipula algo que o art.601º e 817º CC estipula: é que é o património do devedor
que constitui a garantia geral do credor.
Mas o art.80º CPPT ainda estipula outra garantia adjetiva e processual. Quando o devedor fiscal
estiver em processo executivo não tributário, então o juiz dessa ação executiva deve citar a
Administração tributária para que esta vá à ação e reclame os créditos tributários no plano
daquela ação executiva comum.
Garantias especiais
Os credores tributários têm, ainda, garantias pessoais e garantias reais. Desde logo temos os
privilégios creditórios, previsto no art.50º/2/a) LGT, seja este um privilégio mobiliário geral do
art.736º CC e 111º CIRS) ou seja este um privilégio mobiliário especial (art.738º/2 CC). Pode
tratar-se de um privilégio imobiliário geral (art.111º CIRS) ou pode ser um privilégio imobiliário
especial (arts.744º/1 e 2 CC e 122º Código do IMI). O penhor e a hipoteca podem constituir-se
por força do art.50º/2/b) e n.3 LGT quando tal seja necessário para cobrança efetiva das dívidas.
O art.195º CPPT refere que caso haja risco então é recomendável que o órgão de execução fiscal
constitua penhor ou hipoteca legal a fim de assegurar o pagamento da totalidade da dívida
exequenda, devendo, em caso de hipoteca, de proceder ao registo (arts. 195º/2 CPPT e art.50º/3
LGT ). Mas aquele penhor ou hipoteca pode ser voluntário quando o contribuinte o requeira e a
Administração concorde com tanto (art.199º/2 CPPT), tendo isto um efeito suspensivo na
impugnação judicial (art.103º/4 CPPT). Também poderá ser exercido direito de retenção,
segundo o art.50º/2/c) LGT onde o sujeito ativo pode reter mercadorias que sejam sujeitas a
ação fiscal e de que é proprietário o sujeito passivo e que ocorre mais, está bom de se ver, no
direito aduaneiro. Temos ainda a prestação de caução onde o contribuinte visando suspender
o procedimento ou processo de execução fiscal constituem-se uma caução, que pode assumir
diversas formas, como garantia bancária, seguro-caução (art.199º/1 CPPT).

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O Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS)


O Rendimento
O Estado carece de financiamento e deve procurar esse mesmo financiamento nos sujeitos que
têm rendimento e património, porque o nosso Estado não é um Estado patrimonial e não é, nem
deve ser, um Estado de créditos. Ora, os impostos decorrem da capacidade contributiva dos
contribuintes como vimos já em momento oportuno e a capacidade contributiva advém, desde
logo, do rendimento – não só, claro está, tendo ainda o património que é uma riqueza que gera
a obrigação de pagar impostos ou o consumo, contudo o que nos importa no estudo do IRS é o
rendimento. O rendimento, o património e o consumo são, por isso, a designada matéria
coletável. O rendimento é, nos termos que nos apresenta Teixeira Ribeiro, o acréscimo durante
o período financeiro em património líquido mais o consumo. Assim sendo, o rendimento, como
se facilmente retirará desta noção, irá tocar diretamente a situação patrimonial líquida do
sujeito – a qual se aufere retirando ao ativo o passivo37 -, a qual refere o estado financeiro ao
final do período financeiro e, portanto, se se der um acréscimo nesta situação patrimonial
líquida então a situação é mais favorável no final do período financeiro do que aquela que era
ao seu início, o que significa que houve rendimento, ou seja importa a situação patrimonial
líquida aquando do início do período financeiro (01/01) e a situação patrimonial líquida no fim
desse mesmo período financeiro (31/12) e aferir se houve um acréscimo ou um decréscimo de
tal situação, sendo que havendo acréscimo então houve rendimento. Mas, e note-se a noção, é
acrescido o consumo o que significa que se deve deduzir o valor despendido para o consumo o
que quer dizer que o legislador desconsidera o consumo para aferir do rendimento e da
capacidade contributiva do sujeito o que serve de fundamento ao facto do imposto dever ser
cobrado ao longo do ano. Assim38:

O art.104º/1 CRP refere o rendimento das pessoas físicas e o imposto que sobre ele incide tem
as razões que neste artigo estão mencionados e seguem-se os propósitos de diminuição das
desigualdades e tem em conta as necessidades e os rendimentos do agregado familiar. É ao
Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) que se refere este artigo
constitucional.
Rendimento-Produto vs. Rendimento-Acréscimo
Na construção do conceito de rendimento tributável, contrapõe-se a conceção da fonte, que leva
a tributar o fluxo regular de rendimentos ligados às categorias tradicionais da distribuição
funcional (rendimento-produto) à conceção de acréscimo patrimonial, que alarga a base da
incidência a todo o aumento do poder aquisitivo, incluindo nela as mais-valias e, de um modo

37
Comummente falando: retirando às receitas e aos ganhos as despesas e as dívidas.
38
Gráfico nosso.

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geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos (rendimento-acréscimo).39 De facto, para efeitos


fiscais temos duas noções distintas de rendimentos. Teixeira Ribeiro divide-as numa noção
estrita que toca o rendimento-produto e numa numa noção lata que toca o rendimento-
acréscimo. Importa conhecer ambas para perceber qual a incidência do IRS e por qual posição
que o nosso legislador optou. O rendimento-produto, na sequência da teoria da fonte, é o
acréscimo em bens obtidos durante o período financeiro e obtido como contrapartida da
participação na atividade produtora. Quer isto que dizer que falamos de uma remuneração que
é o sinalagma de uma qualquer atividade que o sujeito prestou, ou seja falamos de salários,
rendas, juros e lucros que, somados, nos confere o rendimento-produto. Por sua, vez o
rendimento-acréscimo prefere algo bem mais lato e, portanto, tem em consideração o
acréscimo que é inesperado do valor dos bens – os windfall gains – e, por isto, falamos de mais-
valias, receitas irregulares ou receitas fortuitas. Quer isto dizer que ao rendimento-produto se
somam também as pensões, os ganhos de jogo, as mais-valias, as heranças, etc. É aquilo que
tanto se recebe a título de contribuição para a atividade produtora como a outro título.
No nosso ordenamento jurídico poderemos bem ver – e com bastante facilidade apenas ao olhar
para as categorias de rendimentos que o art.1º CIRS elenca – que o IRS incide sobre o
rendimento-acréscimo. Acolheu-se, assim, com maior nitidez do que na anterior reforma (na
qual as mais-valias, objeto de uma categoria fiscal autónoma, eram excluídas do âmbito da
incidência do imposto complementar) uma conceção tendencialmente ampla de rendimento,
incluindo (…) os aumentos inesperados no valor dos bens no quadro das categorias de
rendimentos abrangidas pelo imposto único.40
Assim, e em suma:41

Os Sistemas de Impostos sobre o Rendimento das Pessoas Singulares; No IRS


No que toca aos sistemas de impostos importa analisar aqueles sobre o rendimento das
pessoas físicas para podemos classificar aquele que atualmente se pauta no IRS.
São três os sistemas de impostos: o de imposto único (unidade fiscal), o de impostos cedulares
ou parcelares e o de impostos parcelares e impostos complementares.
O sistema único incide sobre o rendimento global pelo que pressupõe a reunião dos
rendimentos provindos das diversas fontes. Neste sistema a unidade fiscal, que por norma
corresponde ao agregado familiar composto por cônjuges e filhos dependentes, é tributada em
conjunto, havendo um membro desse agregado que é o representante. Por isto os rendimentos
são os do agregado familiar, porque a família é tida como uma unidade económica, o que conduz
a que seja aferida a capacidade fiscal da família.

39
Citamos do ponto 5; 1º parágrafo do Preâmbulo do Código do IRS.
40
Citamos o ponto 5; 4º parágrafo do Preâmbulo do Código do IRS.
41
Esquema nosso.

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Outro sistema é o sistema de impostos cedulares ou parcelares onde cada categoria do


rendimento é passível de ver recair-lhe um imposto, ou seja, assiste-se aqui a uma
descomposição dos rendimentos e, portanto, haverá praticamente quase tantos impostos
quantas categorias de rendimentos. Já não há aquela concentração de rendimentos e, assim, já
não há apenas um imposto como havia no sistema de imposto único.
Por último, o sistema de impostos parcelares/cedulares e de impostos complementares onde
ocorre igualmente o momento de tributação real do sistema de impostos visto ainda agora, ou
seja, a cada cédula do rendimento incide um imposto, contudo segue-se um momento pessoal,
no qual entre o imposto complementar, onde se visa somar todas as cédulas do rendimento que
estavam separadas no momento real e são-lhe subtraídos os encargos que foram
desconsiderados para o apuramento do rendimento sujeito a cada imposto parcelar/cedular de
onde vai resultar o rendimento global do período financeiro. Sobre este rendimento global
lança-se o imposto complementar que irão ter já atenção aos encargos do contribuinte e daí
dar-se aqui uma conjugação da tributação real e da tributação pessoal. Diga-se mesmo, que este
foi o sistema que fez passar da tributação real do sistema de impostos parcelares a chegar-se ao
sistema único, ou seja foi o intermediário histórico deste percurso de sistemas, não obstante
ainda ser hoje praticado hoje no nosso sistema.
Conhecendo-se o IRS minimamente facilmente se afirma que estamos perante um sistema de
imposto único o que se pode retirar da leitura do Preâmbulo do CIRS e até do art.104º/1 CRP
ao referir que O imposto sobre o rendimento pessoal (…) é único, tendo em conta as necessidades
e os rendimentos do agregado familiar. O Preâmbulo do CIRS refere mesmo que (…) considerou-
se conveniente manter a orientação, que mais perto se afigura corresponder à caracterização do
imposto único na Lei Fundamental, de tomar como critério de base a tributação do agregado
familiar.42 Para além disto pode-se ver ao olhar-se para o art.1º CIRS que ao agregar todas as
categorias de rendimento para incidir sobre elas o IRS que temos um sistema de imposto único.
No passado estávamos perante um sistema de impostos parcelares e impostos
complementares, mas atualmente deparamo-nos com uma unidade de rendimentos e apenas
um imposto sobre esses.
A Incidência Real ou Objetiva
Os arts.2º a 11º CIRS estipulam qual a matéria em que recairá o imposto, ou seja, estipula o
art.1º CIRS o elenco das categorias de rendimentos e, posteriormente, irá ser fixado
pontualmente e mais detalhadamente de que se trata e o que compõe cada uma dessas
categorias de rendimentos. O art.12º CIRS – assim como o art.2º-A CIRS - é uma norma de
incidência real negativa, mas quanto a isto falaremos em momento oportuno.
A categoria A – prevista no art.1º/1 CIRS e detalhada no art.2º e 2º-A CIRS – refere os
rendimentos do trabalho dependente. Aqui encontramos dois tipos essenciais de rendimentos:
aquela proveniente de remunerações que decorrem do trabalho por conta de outrem, mas
também situações equiparadas àquela, ou seja, por serem análogas às remunerações por
trabalho por conta de outrem então o legislador integrou-as nesta categoria. O art.2º-A estipula
a delimitação negativa especialmente para os rendimentos da categoria A, ou seja o legislador
teve o cuidado de afastar desta categoria aquilo que se poderia, eventualmente, confundir como
elementos da categoria A face àquilo que estipulou como sendo rendimentos desta categoria
no art.2º CIRS. Como veremos é preciso distinguir a delimitação negativa da categoria das
isenções no plano dos benefícios fiscais, mas – e como já referimos supra – desta matéria
trataremos oportunamente.

42
Citamos o ponto 18; parágrafo 9 do Preâmbulo do CIRS.

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A categoria B – prevista no art.1º/1 CIRS e detalhada no art.3º com a devida remissão para o
art.4º CIRS – refere os rendimentos empresariais e profissionais. Aqui podemos dizer que
temos rendimentos decorrentes da exploração de estabelecimento comercial ou empresas em
por uma pessoa singular e que, por isso, daí retiram-se rendimentos, sejam os lucros obtidos na
exploração do estabelecimento comercial, o que quer dizer que aqui não há já aqui uma relação
de subordinação perante outrem, que presta uma remuneração como contrapartida de uma
relação de trabalho ou um equiparado a esse, como vimos antes, pelo contrário: o contribuinte
retira rendimentos de uma exploração própria. Neste plano – e quanto a esta questão vamos
fazer uma referência ao longo das categorias – evidenciamos a questão das sociedades onde
deve notar-se que os sócios não são tributados por rendimentos empresariais, como se poderia
supor, porque quem segue a atividade empresarial é a pessoa jurídica coletiva enquanto ficção
jurídica que é, portanto, a tributação é pelo Impostos sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas,
porque quem prossegue a atividade não é pessoa jurídica singular e física.
A Categoria E – prevista no art.1º/1 CIRS e detalhado nos arts.5º a 6º CIRS – refere os
rendimentos de capitais, ou seja aqueles rendimentos obtidos com a aplicação do capital. Quer
isto dizer que falamos dos rendimentos que resultam do facto de alguém ter investido o seu
capital, por exemplo cedeu esse capital a outrem à luz de contrato de mútuo oneroso e que,
portanto, importa juros que serão o rendimento. Mas estes rendimentos podem ter diversas
naturezas, desde logo podem ter, lá está, a configuração de juros a que tem direito ou o lucro a
que um sócio tem direito no plano de uma sociedade comercial (cfr.art.21º/1/a) Código das
Sociedades Comerciais), entre outros.
Mas podem decorrer, naturalmente, confusões de índole prática entre os rendimentos que
um mesmo sujeito retira e que importam serem esclarecidas. Caso que serve de exemplo
paradigmático é o do sócio-gerente de uma sociedade. Uma sociedade comercial cujo objeto é
a fabricação de calçado, por exemplo que é composta por um capital social o qual é composto
pelo valor das entradas dos sócios, das suas participações sociais. Ora este sócio-gerente é sócio,
desde logo, contudo tem também um vínculo com a sociedade em que presta a atividade de
gerência dessa mesma e da qual aufere uma remuneração como contrapartida dessa gerência.
Quer isto dizer que se devem separar as duas funções: elas concentram-se na mesma pessoa,
mas a mesma pessoa é, ao mesmo tempo, sócio e gerente. Assim, enquanto sócio tem direito a
participar dos lucros da sociedade e o quinhão que retira como lucro da sociedade é um
rendimento da categoria E (art.5º/2/h) CIRS), porque é um rendimento decorrente da aplicação
do capital que ele fez para cumprir a sua entrada social. Mas, como dissemos, retira uma
remuneração pela prestação da função de gerente o qual é já um rendimento da categoria A
porque lhe é prestado pelo trabalho dependente em nome de outrem - da sociedade - e por
exemplo, à luz de um contrato individual de trabalho que tenha celebrado com a sociedade e
que, portanto, se enquadra nos termos do art.2º/1/a) CIRS. Serve isto para dizer que devem
isolar-se todos os rendimentos e classificarem-se pela respetiva categoria pontualmente, um
por um, para não haver confusões de rendimentos, não obstante vigorar um sistema de imposto
único. Para além disso – mas isto parece de certa forma óbvio – o trabalhador de um
estabelecimento comercial que se dedica à compra para revenda de produtos alimentares
(art.4º/1/a) CIRS) aufere uma remuneração à luz da prestação laboral que preste ao seu
empregador, ou seja não é só porque trabalha numa mercearia, por exemplo, que o rendimento
que dali aufere é um rendimento da categoria B, porque note-se que ele mantém uma relação
de trabalho dependente e é no plano dessa relação que aufere este rendimento. Mas ainda
neste plano e já que falámos da questão das sociedades deve notar-se que os sócios não são
tributados por rendimentos empresariais, como se poderia supor, porque quem segue a

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atividade empresarial é a pessoa jurídica coletiva enquanto ficção jurídica que é, portanto,
tributada pelo Impostos sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas.
No que toca ainda à categoria E deve atentar-se ao facto do art.6º CIRS estipular presunções
iuris tantum face a certas aplicações e que serão tidos como, por exemplo, contratos de mútuo
e que portanto os rendimentos que daí advenham serão tributáveis por aqui se inserirem,
contudo – e como dissemos – esta é uma presunção iuris tantum que permite a elisão mediante
prova em contrário, como se pode retirar do art.6º mas, ainda, dos arts.73º LGT e do art.64º do
Código do Procedimento e do Processo Tributário.
A categoria F – prevista no art.1º/1 CIRS e detalhada no art.8º CIRS – refere os rendimentos
prediais. Falamos de rendimentos decorrentes de contrapartidas da cessão onerosa de bens
imóveis, mediante, por exemplo, contrato de arrendamento sobre um imóvel, etc, ou seja
falamos das rendas auferidas pelo gozo destes imóveis e dos respetivos bens móveis que se
insiram nestes contratos. Atente-se que poderá um sujeito prosseguir esta atividade em nome
próprio e fazer desta a sua atividade e que, portanto, este rendimento será já da categoria B e
será empresarial ou profissional.
A categoria G – prevista no art.1º/1 CIRS e detalhada nos arts.9º a 10º CIRS – refere os
incrementos patrimoniais. Aqui temos o paradigma – a par com a categoria seguinte – do
rendimento-acréscimo, porque os incrementos patrimoniais a que se refere esta categoria são
as mais-valias (art.9º/1/a) CIRS), assim como demais incrementos a que o artigo faça referência
e que se devem notar. Destacamos a extensão que o art.10º CIRS faz para ter como mais-valias
certos atos que, à partida, não associaríamos como sendo mais-valias.
A categoria H -prevista no art.1º/1 CIRS e detalhada no art.11º CIRS – prefere os rendimentos
por pensões. Aqui temos também um paradigma de rendimento-acréscimo onde falamos de
rendimentos que são auferidos devido a situações de reforma por velhice, invalidez, etc ou
eventuais prestações que companhias de seguros prestem ao abrigo de regimes
complementares de segurança social em razão de contribuições da entidade patronal e que não
sejam tidos como rendimentos de trabalho dependente, etc.
Delimitação negativa da incidência real
O art.12º CIRS, mas ainda o art.2º-A e o art.3º/4 CIRS são normas de delimitação negativa da
incidência. Quer isto dizer que a lei exclui tributariamente certos atos ou matérias o que leva a
que se possa dizer que nestas matérias o IRS nem sequer incide. E é por isto que não se pode
confundir com benefícios fiscais e, em especial, com isenções porque nestas há incidência, mas
face a certas adversidades e a certos requisitos o legislador optou por isentar certo contribuinte
de as prestar, contudo o imposto incide naquele ato ou matéria. Veja-se, quanto a isto, o
art.2º/1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais que refere que o benefício fiscal – nas quais se
inserem as isenções - impede a tributação, contudo houve subsunção nas normas de
incidência real e de incidência pessoal. Esta subsunção não ocorre nestes atos que são a
delimitação negativa da incidência real do IRS.
O legislador fez isto por fins de política fiscal ou extrafiscal. Ou porque quer certa matéria ou ato
livre de tributos ou porque tal ato ou matéria é tributado por um outro imposto.
A Incidência Pessoal ou Subjetiva
Importa começar pelo art.13º/1 CIRS que estipula que sujeitos passivos do IRS são as pessoas
singulares residentes em território português, mas ainda aquelas não residentes, mas que
obtenham rendimentos em Portugal. Quer isto dizer que são tributadas, desde logo, as pessoas
singulares residentes em Portugal e por todo os seus rendimentos, sejam eles auferidos em
Portugal ou não, ou seja para estes vigora um princípio de universalidades ou de rendimento
mundial – world wide income principle – como se pode retirar do art.15º/1 CIRS. Por sua vez,

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são também tributadas as pessoas singulares que não sendo residentes no nosso país auferem
rendimentos em Portugal e apenas sobre esses recairá imposto, nos termos do art.15º/2 CIRS,
vigorando um princípio de tributação limitada. Para estes importa aferir quais os rendimentos
que são tidos como obtidos em território português e o art.18º CIRS o elenco dos critérios.
Para sabermos se um sujeito é ou não residente – e deve ser esta a primeira coisa a ser feita
num caso prático – usamos o art.16º CIRS que estipula os critérios para classificarmos alguém
de residente ou de não residente. Dirigimos ainda a nossa atenção para os residentes não
habituais, ou seja aqueles que se tornam residentes pelos critérios do art.16º/1 e 2 CIRS, mas
que, contudo, não o eram nos anteriores cinco anos (art.16º/8 CIRS) e o art.16º/9 CIRS refere
que este residente não habitual adquire o direito a ser tributado nos dez anos seguintes a contar
do ano em que se inscreve como residente em território português.
A tributação da família: o agregado familiar no IRS
Se estivermos perante residentes e existindo agregado familiar, nos termos do art.13º CIRS, há
apuramento individual em relação ao cada cônjuge ou unido de facto, atentando ao que se
refere quanto aos dependentes, nos termos do art.13º/2 e art.13º/5 e 6 CIRS. Não obstante a
isto pode haver opção pela tributação conjunta, somando-se, para o efeito, os rendimentos dos
sujeitos que, segundo o art.13º/4 CIRS, integram o agregado familiar, de acordo com o art.13º/3
CIRS e serão tidos como os sujeitos passivos do IRS membros daquele agregado a quem incumba
a sua direção.
Assim, atualmente, a regra é a da tributação individual ou autónoma, contudo pode a
tributação ser conjunta caso se opte por isso, nos termos da lei, e assim se dá, de certa forma,
cumprimento ao preceito constitucional do art.104º/1 CRP no qual se estipula que o imposto
sobre o rendimento deve atentar às necessidades e aos rendimentos do agregado familiar. O
próprio ponto 18. do Preâmbulo do CIRS se refere a isto e ao entendimento inicial do CIRS
quanto à tributação imperativa do agregado familiar.
A determinação da matéria coletável
1. Apuramento do rendimento líquido através de cada categoria através da subtração
ao rendimento ilíquido de cada categoria das deduções específicas
Aferida a incidência pessoal e a real temos agora de proceder à determinação da matéria
coletável. Desde logo, e remetemos para aquilo que dissemos logo de início quanto ao conceito
de rendimento, para o IRS não importa o rendimento ilíquido ou bruto que é, ao fim ao cabo, o
que resulta daquele conceito43, dado que acresciam as despesas o que – e apesar de
entendermos não ser o sentido literal o mais favorável – leva a que se enquadrem e interessem
as despesas para efeitos de noção de rendimento. Assim, o que importa efetivamente para
efeitos de IRS é o rendimento líquido, ou seja feitas as deduções específicas por categorias e
os respetivos abatimentos, conforme resulta do art.22º/1 CIRS. Estas deduções específicas
estão previstas nos arts.25º a 54º CIRS e destinam-se a cada uma das categorias, ou seja quer
isto dizer que se deve subsumir cada um dos rendimentos, isolada e individualmente, naquelas
normas e deduzir a taxa ou o valor que lá nos é apresentada.
Importa analisar com estas deduções, dando algumas considerações relevantes, contudo não
passa esta matéria sem uma leitura cuidada, pessoal e pragmática destas normas,
pontualmente. Sem esse trabalho todo este bloco se afigurará inútil.
No que toca às deduções específicas da categoria A deduz-se até à concorrência, ou seja até
um máximo, de 4.104€ (art.25º/1/a) CIRS), não obstante a exceção do art.25º/2 ou 4 CIRS, assim

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Em suma dissemos que se trata de um acréscimo patrimonial, num certo período, acrescido das
despesas

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como indemnizações que o trabalhador pague ao empregador por ter rescindido


unilateralmente o contrato individual de trabalho sem ter respeitado o aviso prévio
(art.25º/1/b) CIRS) e, ainda, quotizações sindicais nos termos do art.25º/1/c) CIRS. Caso se
tratem de profissões de desgaste rápido, como desportistas, mineiros ou pescadores então
aplica-se a norma especial do art.27º CIRS.
No que toca às deduções específicas da categoria B variará a dedução conforme os sujeitos
passivos do IRS tenham a base na contabilidade ou tenham base no regime simplificado
(art.28º/1/a) e b) CIRS). Inserem-se no regime simplificado os sujeitos que não tenham
ultrapassado, no ano anterior, rendimentos ilíquidos/brutos da categoria B que superiorizem
200.000€ (art.28º/2 CIRS), não obstante poderem optar pela determinação dos rendimentos
com base na contabilidade (art.28º/3, 4 e 5 CIRS). O direito ao regime simplificado cessa quando
o sujeito passivo superiorize em dois anos consecutivos o montante de 200.000€ ou, então,
apenas num ano, mas quando o montante seja superior em 25%, sendo que assim sendo a partir
do ano seguinte passar-se-á a aplicar o regime da contabilidade. Outras opções estão pautadas
no art.28º/8 CIRS onde um sujeito que preste estas atividades apenas e só a uma única entidade
pode optar, anualmente, pela determinação ser feita de acordo com a categoria A; e no
art.28º/14 CIRS onde se os rendimentos provierem da exploração de estabelecimentos de
alojamento local na modalidade de moradia ou de apartamento podem, anualmente, optar pela
determinação ser feita de acordo com a categoria F. Se o rendimento desta categoria for
auferido isoladamente então aplica-se o art.20º CIRS, ou seja aplicam-se a sujeitos que não têm
uma frequente atividade desta categoria, aliás até pelo contrário. O regime simplificado o
rendimento líquido aufere-se com a aplicação dos coeficientes do art.31º/1 CIRS aos quais se
devem atentar pois estes variam mediante a atividade concreta pela qual se auferem os
rendimentos desta categoria. Especial atenção damos à remissão que deve ser feita do
art.31º/1/b), c) e f) para o n.10 deste artigo, que manda reduzir em 50% no ano em que se der
o início da atividade ou em 25% no ano seguinte ao do início da atividade, os coeficientes
daquelas alíneas se o sujeito não auferir rendimentos das cats. A e/ou H, não obstante o n.11.
Não podemos deixar de indicar também o art.31º/12 CIRS que refere que os coeficientes
previstos no art.31º/1/b) e c) CIRS estão parcialmente condicionados à verificação de despesas
e encargos efetivamente suportados sendo que 15% dos rendimentos brutos enquadrados
naquelas alíneas irão subtrair-se ao somatório que resultar das várias alíneas do n.13 e o
resultado irá acrescer ao rendimento tributável. Já o regime da contabilidade é feito nos termos
do CIRC, dos arts.28º a 39º-A por remissão do art.32º CIRS. O art.33º CIRS é uma norma negativa,
na medida em que estipula aqueles encargos eventualmente suportados pelos sujeitos passivos,
mas que nem por isso são dedutíveis.
Na categoria E não há lugar a deduções específicas. Aqui convém deixar a nota de que para
efeitos de colmatar a dupla tributação económica, e dado que os rendimentos de capitais são
também objeto de tributação por via do IRC, caso haja opção pelo englobamento, tendo em
conta as taxas especiais do art.71º/1/a) e do art.72º/1/d) CIRS com as opções dos arts.71º/8 e
72º/12 CIRS, respetivamente, então os lucros são apenas considerados em 50% (art.40º-A/1
CIRS).
Nas deduções específicas da categoria F a regra geral é a da dedução de todos os gastos que
hajam sido efetivamente suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir estes
rendimentos desta categoria, com exceção para os gastos de natureza financeira, como juros e
afins, dos gastos relativos a depreciações44 e dos gastos relativos a mobiliário, eletrodomésticos

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São custos relativos ao desgaste e eventual desvalorização do bem que ocorrem em bens cuja vida útil
é longa.

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e bens de conforto ou decoração, assim como o gasto com o adicional ao IMI (art.41º/1 CIRS).
Especial atenção quando se trate de uma fração autónoma de um prédio em regime de
propriedade horizontal e que o condómino deve, nos termos da lei civil, suportar outros
encargos então estes são também dedutíveis, desde que sejam por si suportados (art.41º/2, 3 e
4 CIRS). No que toca ao IMI ou ao Imposto do Selo estes apenas são dedutíveis quando o prédio
ou parte de prédio seja objeto de tributação no ano em que são suportados aqueles impostos
(art.41º/5 CIRS). Caso haja lugar a uma sublocação, a um arrendamento de um imóvel
arrendado, então não há lugar a qualquer dedução pela diferença entre o montante que o
sublocador paga a título de renda ao senhorio e entre o valor que o sublocador recebe a título
de renda paga pelo seu locatário (art.41º/6 CIRS). Caso tenham sido feitas obras para
conservação e manutenção do imóvel cujos encargos foram suportados no prazo de 24 meses
anteriores ao início do arrendamento então estes gastos são dedutíveis, mas o imóvel não pode
ter tido outro destino que não o do arrendamento (art.41º/7 CIRS).
Na categoria G não há deduções específicas a serem feitas (art.42º CIRS). Apesar disto importa
notarem-se os arts.43ºss CIRS para efeitos de estipulação dos corretos montantes a serem
objeto de tributação. O valor das mais-valias a ser considerado é aquele que seja resultado entra
a subtração das menos-valias às mais-valias (art.43º/1 CIRS). Quando se tratem de rendimentos
que se enquadrem nas alíneas a), b) e c) do art.10º/1 CIRS então deve atentar-se ao que diz o
art.43º/2 CIRS onde o montante da mais-valia pode ser integralmente considerado quando se
trate do art.10º/1/a) CIRS quando tenha havido um apoio do Estado não reembolsável para a
aquisição desse imóvel e nos demais requisitos daquela alínea ou é supletivamente considerado
em 50% do montante nos demais casos. É, ainda, relevante o art.43º/3 CIRS quando se trate da
alienação onerosa de partes sociais ou de ações de Micro e Pequenas Empresas que não estejam
cotada na bolsa de valores e onde a mais-valia será considerada apenas em 50%, quando for
positivo o saldo entre as mais-valias e as menos-valias. Já o art.44º CIRS diz-nos o valor de
realização que devemos considerar, ou seja perante uma mais-valia qual o montante do ganho
sujeito a IRS. Este valor dependerá consoante o tipo de contrato feito, a natureza desse contrato,
etc. Veja-se que se a aquisição do bem que agora permitiu a mais-valia tiver sido a título gratuito
então o montante da aquisição a considerar-se é facultado pelo art.45º CIRS, se for a título
oneroso e se tratarem de bens imóveis o montante da aquisição a considerar-se é estipulado
pelo art.46º CIRS, se for a título oneroso e se se tratarem de partes sociais ou outros valores
mobiliários então o art.48º CIRS indica-nos qual o valor da aquisição e se for a título oneroso de
demais bens ou direitos não supra elencados então é o art.49º CIRS que nos indica o valor de
aquisição. O art.50º CIRS refere a correção monetária e esta passa por um processo de
atualização da moeda, dado a valorização a que ela tendeu ao longo dos tempos, sendo que
deve aplicar-se ao valor da aquisição do bem, direitos, etc o coeficiente que a Portaria n.º
362/2019, de 9 de outubro prever para o ano de aquisição do bem, direitos, etc. O valor de
aquisição a ser considerado deve ainda atentar ao referente no art.51º CIRS, porque devem
acrescer os encargos e despesas que ali estiverem tidas como tal. E porque se pode questionar
o porquê de interessar o montante da aquisição a resposta é simples: é que é pelo montante da
aquisição e pelo produto da alienação do bem ou do direito em causa que podemos dizer que
há mais-valia ou menos-valia, havendo mais-valia se houver lucros entre a aquisição do bem ou
do direito e a sua alienação e havendo menos-valia se houver prejuízo naquela operação. Por
último, e bastante relevante, não podemos deixar de fazer menção ao art.5º DL 442-A/88 de 30
de setembro, ou seja ao diploma que aprova o CIRS, que estipula o regime transitório para as
mais-valias. Este artigo refere que apenas ficam sujeitos a IRS os bens ou direitos que hajam sido
adquiridos após a entrada em vigor do CIRS, que ocorreu em 1 de janeiro de 1989 (art.2º daquele
DL).

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Por último, nas deduções específicas da categoria H temos algo bastante similar às deduções
específicas da categoria A. Aqui também é deduzido até ao montante máximo de 4.104€ para
os rendimentos ilíquidos da cat.H auferidos anualmente que sejam iguais ou inferiores aos tais
4.104€, ou seja só serão, em termos práticos, objeto de rendimento tributável o montante que
superioriza os tais 4.104€ (art.53º/1 e 2 CIRS). São ainda deduzidas as quotizações sindicais nos
termos do art.53º/4/a) e as contribuições obrigatórias para a segurança social ou para
subsistemas legais de saúde, parte que exceda o montante de 4.104€.
2. Dedução de Perdas
Na sequência do ponto 14. do Preâmbulo do CIRS perante perdas dever-se-ia comunicar entre
categorias tais perdas, contudo a comunicabilidade sem restrições entre as várias categorias
poderia acarretar significativa baixa de receita pelo que não foi essa a opção do legislador. A
sua opção foi sim a do reporte das perdas a nos futuros. Quer isto dizer, e como diz Casalta
Nabais, que a comunicabilidade das perdas para anos futuros só se verifica dentro de cada
categoria, e nunca para fora.
Nesta sequência, havendo perdas em certas categorias a lei permite que estas sejam reportadas
para anos seguintes, ou seja o resultado líquido negativo apurado em qualquer categoria, após
as operações de apuramento do rendimento líquido que acabámos de explicar, é dedutível nos
resultados líquidos positivos da mesma categoria nos anos seguintes, nos termos do art.55º/1
CIRS. Assim, se as perdas forem da categoria B então o reporte pode ser feito até 12 anos após
o ano a que corresponde tal perda, atentando ao que refere o art.52º CIRC, e caso se dê o regime
simplificado pode haver dedução de prejuízos fiscais através do reporte que acabámos de
explicar. Se a perda for da categoria F então tal perda só pode ser reportada até seis anos após
o ano a que corresponde tal perda, atentando ao que diz o art.55º/8 CIRS. Se a perda for da
categoria G temos o reporte do art.55º/1/c) e d) CIRS.
3. Abatimentos
Quanto aos abatimentos já nos referimos ao art.56º-A CIRS. Estas, altualmente, só ocorrem
aquando de sujeitos passivos com deficiência.
4. Apuramento do rendimento global líquido, através do englobamento dos rendimentos
das diversas categorias e respetivas exceções
Feitas as deduções e abatimentos alcançamos aquilo que, a priori, importa para efeitos de
rendimento coletável: o rendimento líquido (cfr.art.22º/1 CIRS).
Seguido disto, importa aferir da regra do englobamento, no qual o sujeito passivo deve somar
todos os rendimentos líquidos das várias categorias, salvando as exceções que o art.22º/3 CIRS
estipula, ou seja quando o sujeito passivo seja não residente, conforme aferimos em momento
de incidência pessoal, (art.22º/3/a) CIRS) ou, sendo residente, quando os rendimentos se
enquadrem nas exceções do art.71º e 72º CIRS, rendimentos aos quais já não se aplica a regra
do englobamento – já não se somam aos demais – e que se aplicam uma taxa proporcional, seja
ela liberatória seja ela autónoma, que por norma é de 28% (cfr.art.71º/1 e 72º/1 CIRS). Mas, e
ainda, pode o sujeito passivo que tenha um rendimento enquadrado em algum destes
rendimentos excecionais optar, caso assim o pretenda, pela regra do englobamento, conforme
nos diz o art.22º/2/b)/parte final, mas ainda nos termos dos arts.71º/8 e 9 e 72º/12 CIRS. Quer
isto dizer que, apesar da lei estipular que aqueles rendimentos não devem ser englobados com
os demais e deve ser-lhes aplicada a taxa especial daqueles artigos, o sujeito passivo pode
contornar esta regra e ir, na mesma, para a regra do englobamento, acabando por somar estes
rendimentos aos outros, que por aquele motivo não seriam englobados. Podemos dizer que só
se enquadram nesta opção que a lei confere ao sujeito passivo os rendimentos, quanto ao
art.71º/8 e 9 CIRS, que constam do art.71º/1 CIRS e desde que tenham sido auferidos por forma

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distinta a rendimento empresarial ou profissional. Já quanto ao art.72º/12 CIRS são


enquadráveis nesta opção os rendimentos que estejam do art.72º/1/c) ao n.5, inclusive, e ainda
os do art.72º/9 e 10 CIRS. Temos ainda de fazer menção à taxa autónoma do art.73º CIRS, na
qual se aplicam taxas especiais a situações muitos específicas. Deixamos o exemplo, relevante,
das despesas que não foram documentadas e cujos sujeitos passivos devem possuir
contabilidade organizada – ou seja, não meras pessoas singulares nessa configuração – são
tributados por essas despesas não documentadas à taxa de 50% (art.73º/1 CIRS).
Aplicada a regra do englobamento, então ao rendimento coletável aplicam-se as taxas gerais do
art.68º CIRS, taxas estas de caráter progressivo por escalões e não por classes. Aos rendimentos
que não foram englobados aplicam-se – por enquanto – apenas as taxas especiais daqueles
artigos suprarreferidos, não se recorrendo já ao art.68º CIRS.
O art.68º CIRS apresenta uma tabela curiosa e que despoleta algum entendimento que
facilmente seria explicado em moldes práticos, contudo tentaremos explica-lo em moldes
teórico-práticos. O art.68º/2 CIRS dá-nos a regra, artigo o qual for lido com o devido cuidado,
consegue dar-nos a entender o formato de aplicação das taxas daquela tabela. Ora o que se
retira daquela norma é o seguinte: quando o rendimento for superior a 7.091€ então temos de
aplicar até ao máximo de cada um escalões a taxa a que corresponde a média das taxas da coluna
(B) e, ao remanescente, já aplicamos a taxa do escalão seguinte, a taxa normal da coluna (A). Ao
fim ao cabo só se aplica uma taxa em duas circunstâncias: se o valor for inferior ou igual a 7.091€,
situação às quais se aplicam a taxa de 14,50% da coluna (A), ou de 14,500% da coluna (B),
respetivamente; e quando o valor do rendimento coletável é exatamente igual ao valor máximo
de cada um dos escalões, caso ao qual se aplica a taxa normal da coluna (A). Assim, o rendimento
coletável divide-se em duas partes – salvo nestes casos que acabámos de referir – e a primeira
parte, que vai até ao limite que do escalão em que cabe, aplica-se a taxa da coluna (B) e ao
remanescente, e só ao remanescente, aplica-se a taxa da coluna (A). Veja-se o seguinte gráfico
que tentará explicar graficamente – claro – o que estamos a mencionar, usando para o efeito o
valor de 15.000€ de rendimento coletável:

Rendimento Coletável = 15.000€

Ou seja, daqueles 15.000€ de rendimento coletável serão tributados à taxa média de 17,367%
o montante de 10.700€ e ao remanescente (15.000€ - 10.7000€) aplica-se a taxa normal de
28,50%, ou seja aplica-se a taxa de 28,50% ao montante de 4.300€.
Importa notar-se que o art.68ºA CIRS estipula um adicionamento45 no qual ao resultado da
aplicação do rendimento coletável e de onde vai resultar a coleta devemos aplicar ainda àquela

45
Conceito este que vimos já em tempo oportuno; quanto a isto veja-se supra em Classificação de
Impostos; Impostos principais e impostos acessórios; pág.12. Trata-se aqui de um adicionamento, porque
como vimos naqueles momentos ainda agora aqui referidos aquela taxa incide sobre a matéria coletável
e não sobre a coleta, conforme até diz o próprio art.68º-A/1 CIRS.

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a taxa de solidariedade deste artigo e que opera da mesma lógica que operava a subsunção do
rendimento coletável nas taxas gerais do art.68º CIRS, ou seja até 250.000€ aplica-se a taxa
acrescida de 2,5% e ao remanescente excedente aplica-se a taxa acrescida de 5%, salvo se a
tributação for conjunta, caso o qual, para efeito do quociente familiar que veremos infra, apenas
incide o adicionamento sobre metade do valor englobado conjuntamente sendo que o resultado
será multiplicado por dois (art.68º-A/3 CIRS).
A questão do quociente familiar e o seu apuramento
Para dar aplicação do preceito constitucional que já referimos quando falamos da tributação
conjunta do art. 104º/1 CRP e ainda ao ponto 18. do Preâmbulo do CIRS o art.69º CIRS veio
atentar ao agregado familiar, novamente, para não pautar à família um prejuízo quando opte
pela tributação conjunta ou, em contrapartida, para não conferir um benefício a quem opte pela
tributação autónoma.
Posto isto, quando os casados (não separados judicialmente de pessoas e bens) ou unidos de
facto tenham optado pela tributação conjunta nos termos do art.13º/2 e 3 CIRS a lei refere
que se deve dividir o rendimento coletável em duas metades e apenas a uma delas se aplicam
as taxas (art.69º/1 CIRS) sendo que, posteriormente, multiplica-se o resultado obtido da
aplicação das taxas àquele rendimento coletável deve multiplicar-se por dois (art.69º/3 CIRS).
Veja-se o seguinte exemplo prático – e pouco rigoroso tecnicamente - que facilmente conduzirá
à perceção da diferença entre a atenção do quociente familiar ou caso ele fosse inexistente.
Imagine-se que A auferiu um rendimento coletável de 30.000€ e B auferiu um rendimento
coletável de 25.000€. Casados e optada pela tributação conjunta, feitas já deduções e afins, qual
será a diferença caso se aplique o quociente familiar e não se aplique aquele. Ora, e desde logo
não aplicando o art.69º CIRS, ao valor englobado e conjunto de 55.000€ aplicamos a taxa do
art.68º CIRS e ao valor de 36.856€ aplicamos a taxa de 28,838% (36.856x28,838=10.628,5333)
sendo que ao remanescente valor de 13.144€ aplicamos a taxa de 45,00% (13.144x45%=5.914,8)
e isto levaria a uma coleta total de 16.543,333€ (10.628,5333+5.914,8). Aplicando agora já o
art.69º CIRS temos, desde logo, de dividir o valor de 55.000€ por dois (55.000/2=27.500€).
Aplicando ao montante de 27.500€ as taxas do art.68º CIRS então ao montante de 25.000€
aplicamos a taxa de 24,967% (25.000x24,967=6.241,75) e ao remanescente montante de 2.500€
aplicamos a taxa de 37,00% (2.500x37%=925) o que somando daria um total de 7.166,75.
Multiplicando ainda este valor por dois (7.166,75x2=14.333,5) teríamos como coleta o montante
de 14.333,5€. Quer isto dizer que haveria uma diferença de 2.209,833€ na coleta pelo que se
está a ver que a aplicação do quociente familiar é um relevante e importante “filtro” para a
proteção do agregado familiar.
A liquidação e a cobrança
O ato de liquidação do imposto46 ocorre nos termos procedimentais dos arts.75º a 77º CIRS. Ao
fim ao cabo, ao apurar-se o rendimento coletável quer-se apurar agora a coleta. O que vai a
Administração tributária fazer (art.75º/1 CIRS) é aplicar as taxas que supra referimos e
explicámos. Assim temos a coleta apurada, efetivamente, contudo não nos podemos deixar de
esquecer que a lei não se fica por aqui, prevendo uma série de deduções à coleta que devem
ser feitas antes do sujeito passivo prestar o imposto e que constam dos arts.78ºss CIRS. Estas
deduções são basicamente o estipular pelo legislador de algumas despesas que o sujeito passivo
suportou ao longo enquanto se efetivava o facto tributário e que, portanto, merecem pela sua
génese serem deduzidas. Falamos das despesas com saúde, com a educação, etc. O art.78º/1
CIRS elenca todas as deduções, contudo a partir do art.78º-A CIRS temos esse mesmo elenco a

46
Que nós já vimos para que efeitos serve, quando falámos d´Os Momentos/Fases da vida do imposto,
pág.6

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ser especificado. Ao fim ao cabo devemos retirar à coleta os montantes que a lei ordenar a este
título que e que tenha o sujeito passivo, obviamente, suportado no caso concreto.
Estando o imposto liquidado então chega a hora da sua cobrança e do seu pagamento, ato este
que está previsto nos arts.97ºss CIRS. O IRS é pago, em grande escala, através da retenção na
fonte e através de pagamento por conta do imposto devido a final. A retenção na fonte ocorre
nos termos dos arts.98ºss CIRS e varia consoante a categoria a que se refira. Os retentores na
fonte são os sujeitos que têm o dever de prestar ao sujeito passivo aquilo que será a matéria
sobre a qual irá recair a obrigação de imposto, como o caso do empregador que paga ao
trabalhador o salário (art.99º/1/a) CIRS), por exemplo. Ao reterem na fonte o imposto então tal
montante já não é devido pelo contribuinte, porque este será deduzido no imposto devido a
fina (art.98º/1 CIRS). As taxas a aplicarem-se aos rendimentos mensais a fim de saber qual o
montante a ser retido na fonte consta de despacho do Governo47 (art.99º-F CIRS). Se estiverem
em causa outras categorias, que não a A ou a H que a lei especifica, aplica-se o art.101º CIRS e
que é aplicável a entidades dotadas de contabilidade organizada. Note-se que o art.101º/2 CIRS
especifica a retenção na fonte a título definitivo pelas taxas ali aplicadas. Já os pagamentos por
conta ocorrem apenas e só nos rendimentos da categoria B, segundo o art.102º CIRS. É
obrigatório serem efetuados três pagamentos por conta durante o ano e o valor total a ser
prestado corresponde a 76,5% do montante que será produto da fórmula constante do
art.102º/2 CIRS. Como se nota da fórmula, o pendor do ano anterior é bastante alto. Servem os
pagamentos por conta para o Estado ir cumprindo a sua atividade financeira e ir tendo receitas
fiscais para o conseguir ir fazendo, pois se apenas fosse o imposto devido a final então durante
o resto do ano o Estado não teria receitas e colocar-se-ia em risco a atividade deste. É por isto,
e por haver um prévio pagamento do imposto devido a final, que se fala vulgarmente em receber
IRS, porque se nota, aquando da liquidação, que foi retido ou pago por conta montantes
superiores àqueles devidos, porque obviamente que a volatilidade da economia e do quotidiano
é tanta que dificilmente se acerta no exato montante que seria devido a final, podendo, por isto,
haver direitos a reembolsos ou a restituição (arts.102º-A e 102º-B CIRS). Releva, quanto a isto,
dizer-se que os pagamentos por conta e as retenções na fonte que foram feitas ao longo do
período em que se foi desenvolvendo o facto tributário são deduzidos à coleta, como não
poderia deixar de ser, sendo assim que estes se efetivam para não afetarem o imposto devido a
final (art.78º/2 CIRS).
Deixar ainda a nota de que o mínimo existencial do art.70º CIRS deve ser respeitado. Quanto a
este não nos desenvolveremos mas já vimos, em sede de teoria, a relevância e a intangibilidade
deste mínimo48.

47
Despacho n.º785/2020, de 21 de janeiro
48
Quanto a isto veja-se A Consideração Fiscal da Família e o Princípio do Estado Social na pág.17.

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ANEXO: Esquema de determinação do IRS


Por ser um grande instrumento de orientação e porque, acima de tudo, permite ter um fio
condutor na resolução de casos práticos, não conseguimos passar sem deixar aqui um
organograma que nos apresenta Casalta Nabais na pág. 521 da bibliografia indicada. Deixamos
a nota que a ordem que aparece neste esquema não é necessariamente a mesma pela qual
apresentámos as matérias as quais adaptámos para uma melhor explicação prática e que
adaptámos ligeiramente o gráfico para os mesmos propósitos, contudo as nuances são mínimas.

Rendimento bruto por categoria

Deduções específicas para cada categoria (arts.25ºss CIRS)

Rendimento líquido por categoria

Soma dos rendimentos líquidos por categoria segundo o englobamento (art.22º), não
obstante as taxas especiais (arts.71ºss)

Rendimento englobado

Perdas (art.55º)

Rendimento global líquido


se se tratar de agregado familiar aplicar-se o quociente familiar (art.69º/1)

taxas progressivas (art.68º)


se se tratar de agregado familiar deve multiplicar-se pelo divisor (art.69º/3)

Coleta

Deduções à coleta (arts.78ºss)


Crédito de imposto por dupla tributação internacional (art.81º)
Benefícios Fiscais

Imposto a pagar

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Os regulamentos ......................................... 18
Sumário
A Atividade Financeira .......................................2 Os contratos ............................................... 19

Receitas. O Direito Tributário e o Direito A jurisprudência e a doutrina ..................... 19


Fiscal..............................................................2 Interpretação, integração e eficácia do direito
O conceito de Imposto ......................................3 fiscal ................................................................ 19

Elemento Objetivo ....................................4 Interpretação .............................................. 19

Elemento Subjetivo ...................................4 Integração ................................................... 20

Elemento Teleológico ou Finalista ............4 As cláusulas anti-abuso............................... 20

A divisão dos tributos ....................................5 Eficácia temporal ........................................ 20

Os momentos/fases da vida do imposto ......6 Eficácia espacial .......................................... 21

Classificações de impostos ............................7 A Relação Jurídica Fiscal .................................. 21

Impostos diretos e impostos indiretos .....7 A complexidade da relação jurídica fiscal ... 21

Impostos periódicos e impostos de A Obrigação Fiscal .................................. 23


obrigação única.........................................9 O sujeito ativo da relação jurídica fiscal . 23
Impostos reais e impostos pessoais .........9 O sujeito passivo da relação jurídica fiscal
Impostos de quota fixa e impostos de ................................................................ 24
quota variável (proporcionais, A personalidade e a capacidade tributária
progressivos e regressivos) .....................10 ................................................................ 24
Impostos estaduais e não estaduais .......11 A substituição tributária ............................. 25
Impostos gerais e impostos especiais .....11 Regime Jurídico ...................................... 25
Impostos principais e impostos acessórios A responsabilidade tributária ..................... 25
................................................................12
Solidariedade tributária.......................... 26
Impostos fiscais e impostos extrafiscais .12
Responsabilidade tributária propriamente
O ordenamento jurídico-fiscal .........................12 dita ......................................................... 26
As fontes de Direito Fiscal ...........................12 Transmissão da obrigação fiscal ................. 26
A natureza fiscal do Estado Português ........13 A sucessão legal ...................................... 27
Os princípios jurídico-constitucionais da A sub-rogação nos direitos da Fazendo
tributação ....................................................13 Pública .................................................... 27
O princípio da legalidade fiscal ...............13 A extinção da obrigação fiscal .................... 27
O princípio da segurança jurídica ...........15 O cumprimento ...................................... 27
O princípio da proibição do referendo A Prescrição ............................................ 28
fiscal ........................................................16
A Caducidade .......................................... 28
O princípio da igualdade fiscal ................16
Compensação e dação em cumprimento
A consideração fiscal da família ..............17 ................................................................ 28
O princípio do Estado social....................17 As garantias ................................................ 28
O Direito Europeu .......................................17 Garantia geral ......................................... 28
As convenções internacionais .....................17 Garantias especiais ................................. 28
As leis ..........................................................18 O Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
O costume ...................................................18 Singulares (IRS) ................................................ 29

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O Rendimento .............................................29 1. Apuramento do rendimento líquido


através de cada categoria através da
Rendimento-Produto vs. Rendimento-
Acréscimo ...............................................29 subtração ao rendimento ilíquido de cada
categoria das deduções específicas ....... 34
Os Sistemas de Impostos sobre o
2. Dedução de Perdas ............................. 37
Rendimento das Pessoas Singulares; No IRS
....................................................................30 3. Abatimentos ....................................... 37
A Incidência Real ou Objetiva .....................31 4. Apuramento do rendimento global
Delimitação negativa da incidência real .33 líquido, através do englobamento dos
rendimentos das diversas categorias e
A Incidência Pessoal ou Subjetiva ...............33 respetivas exceções ................................ 37
A tributação da família: o agregado A liquidação e a cobrança ........................... 39
familiar no IRS .........................................34
ANEXO: Esquema de determinação do IRS. 41
A determinação da matéria coletável .........34

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