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NEWSLETTER #27 fev de 2021

SUMÁRIO
ESTABELECIMENTO ESTÁVEL – IRC

1. Notas introdutórias

2. Enquadramento em sede de IRC

3. Evolução legislativa

4. Alterações da Lei do OE 2021


1. Notas introdutórias
Através da Lei do OE 2021 (Lei n.º 75-B/2020, de 31-12) foi profundamente alterado o
conceito de Estabelecimento Estável (EE), presente no art.º 5.º do Código do IRC, alterando-
se os respetivos n.os 3, 6 e 8 e aditando-se os n.os 9 e 10. Acresce, ainda, a alteração
processada ao n.º 3 do art.º 3.º do Código do IRC, norma relacionada com a determinação
da base do imposto no que se refere a EE.

Estamos perante alterações bastante substanciais efetuadas a normas do Código do IRC


que, ao longo do tempo, praticamente não têm vindo a sofrer quaisquer alterações, conforme
se dará nota no ponto 3 dedicado, precisamente, à evolução legislativa.

Cumpre salientar que a redação do art.º 5.º do Código do IRC tem como fonte o disposto no
(também) art.º 5.º da Convenção Modelo OCDE (CDTMOCDE), coincidindo, em grande
medida, as respetivas redações, constatando-se que as alterações efetuadas à disposição
do Código do IRC, nomeadamente as alterações recentes processadas pela Lei do OE 2021,
resultam, essencialmente, de alterações à CDTMOCDE, mais concretamente de alterações
efetuadas na sua versão de 2017 (a versão anterior remonta a 2014, pese embora nesta
versão não tivessem sido efetuadas quaisquer alterações a este nível comparativamente com
a versão anterior, datada de 2010).

A génese das alterações processadas ao art.º 5.º do Código do IRC, bem como o objetivo
visado com as mesmas, encontra-se expresso no Relatório do OE 2021 (outubro/2020), onde
consta, além do mais, o seguinte (p. 46):

2.4. Medidas de Combate à Erosão das Bases Tributáveis


Na proposta de Orçamento do Estado para 2021, prossegue-se o esforço de
alargamento das bases tributáveis por via do combate à fraude e evasão fiscais e
aduaneiras, através de um conjunto de iniciativas:
(…)
Combate à transferência de lucros
No quadro do plano de ação Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) da
Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Económico (OCDE) e em
linha com a Convenção Modelo da Organização das Nações Unidas (ONU), em
matéria de impostos sobre o rendimento e o capital, reforçam-se as normas
nacionais respeitantes à definição de estabelecimento estável, à imputação a este
de rendimentos gerados pela casa-mãe e às regras anti-fragmentação, no
contexto dos esforços continuados de combate à evasão fiscal e transferência de
lucros para outras jurisdições.

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Mais adiante, no mesmo Relatório, no capítulo dedicado às receitas fiscais (Capítulo
4.1.1.1.1.), refere-se o seguinte (p. 74-75):

IRC — Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas


No que diz respeito ao IRC, é estimado que o valor da receita fiscal ascenda a
5134 milhões de euros, o que corresponde a um aumento de 29% face a 2020.
Salienta-se, designadamente, o alargamento do conceito de estabelecimento
estável, que permitirá reforçar o combate à elisão fiscal (…).
Importa, finalmente, aludir à Lei das Grandes Opções para 2021-2023 (Lei n.º 75-C/2020, de
31-12), mais concretamente ao exposto no Anexo a que se refere o n.º 1 do art.º 3.º, onde
consta, quanto a este tema, o seguinte:

Por fim, deve referir-se que no quadro do plano de ação Base Erosion and Profit
Shifting (BEPS) da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento
Económico (OCDE) e em linha com a Convenção Modelo da Organização das
Nações Unidas (ONU) em matéria de impostos sobre o rendimento e o capital, o
Governo pretende, no contexto dos continuados esforços encetados no sentido
de combater a erosão da base tributária e transferência de lucros para outras
jurisdições, consagrar um reforço das normas nacionais respeitantes à definição
de estabelecimento estável, à imputação a este de rendimentos gerados pela
casa-mãe e às regras anti fragmentação, de modo a melhor preservar as bases
tributáveis e assim defender os legítimos interesses nacionais.
Pese embora as citações anteriores não sejam muito detalhadas, permitem, ainda assim,
concluir que as alterações processadas ao art.º 5.º do Código do IRC visaram combater
determinadas formas de elisão fiscal envolvendo EE, estando na sua génese o Projeto BEPS
(mais concretamente a Ação 7), a CDTMOCDE, bem como a Convenção Modelo da ONU.

Na origem das alterações está também a denominada Multilateral Convention (MLC) ou


Multilateral Instrument (MLI) (1), em português Convenção Multilateral (2), a qual resulta do
acima mencionado Projeto BEPS (Ação 15), sendo que a mesma já foi devidamente aprovada
pela Assembleia da República (AR) e ratificada pelo Presidente da República (PR), através
da Resolução da AR n.º 225/2019 e do Decreto do PR n.º 70/2019, ambos de 14-11,
respetivamente, tendo Portugal procedido ao depósito, em 28-02-2020, junto da OCDE, do

(1) Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting.
(2) Convenção Multilateral para a Aplicação das Medidas Relativas às Convenções Fiscais Destinadas a Prevenir
a Erosão da Base Tributária e a Transferência de Lucros.

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instrumento de ratificação, significando que a mesma entrou em vigor em 01-06-2020 (3).

Tal Convenção constitui um tratado internacional sui generis, desde logo pelo facto de se
assumir como um instrumento multilateral (e não bilateral como normalmente sucede com a
generalidade das convenções fiscais), contendo várias disposições relacionadas com EE,
nomeadamente na respetiva Parte IV, intitulada “Elisão da qualificação como EE”, composta
pelo seguinte articulado:

ü Art.º 12.º - Elisão artificiosa da qualificação como EE através de contratos de comissão


e estratégias similares;
ü Art.º 13.º - Elisão artificiosa da qualificação como EE através das exceções aplicáveis
a atividades específicas;
ü Art.º 14.º - Fracionamento de contratos;
ü Artigo 15.º - Definição de pessoa estreitamente relacionada com uma empresa.

Nos artigos acima referenciados vamos encontrar grande parte do conteúdo das alterações
ao art.º 5.º do Código do IRC, nomeadamente a nova redação dada ao n.º 6, bem como as
duas normas aditadas (n.os 9 e 10).

Cumpre salientar que o Estado Português manifestou expressamente a intenção de ficarem


abrangidas pela MLC todas as suas Convenções bilaterais (num total de 79, vigentes em
2019), apesar se ter reservado no direito de não aplicar os artigos 12.º e 14.º às suas
convenções fiscais abrangidas.

Quanto ao impacto da MLC em matéria de “Fiscalidade Internacional”, documento de


elevadíssima complexidade e que carece de um estudo bastante detalhado e aprofundado,
afigura-se que o objetivo prático que presidiu à sua elaboração se infere do exposto no último
parágrafo do respetivo preâmbulo (último considerando), segundo o qual:

Reconhecendo a necessidade de um mecanismo eficaz para aplicar as


modificações adotadas de forma sincronizada e eficiente em toda a rede de
convenções para evitar a dupla tributação do rendimento existentes sem ter de
renegociar bilateralmente cada uma dessas convenções;
Conclui-se que a MLC é uma convenção multilateral que permite a alteração automática e
simultânea das CDT celebradas entre os Estados signatários, daí o seu forte impacto

(3) À semelhança de Portugal, até Março de 2020, 44 jurisdições procederam ao depósito do instrumento de
ratificação da Convenção, não obstante a mesma ter sido assinada por 94 países.

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No que concerne à presente newsletter, dedicada aos EE, encontra-se estruturada como
indicado no sumário, incidindo-se, tal como resulta do seu título, apenas no IRC, deixando-
se, assim, para uma próxima newsletter (em princípio, a de abril, n.º 29) o tratamento do tema
em sede de IVA, matéria que, pese embora não tenha sido objeto de qualquer alteração
recente, possui também, em nosso entendimento, bastante relevância, daí o seu tratamento
autónomo.

Procurar-se-á, aí, explorar o conceito de EE para efeitos de IVA, determinar em que medida
o mesmo poderá condicionar as regras de tributação daquele imposto (com especial enfoque,
como veremos, para as regras de localização das operações) e estabelecer os necessários
paralelismos entre as duas temáticas: IRC e IVA.

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2. Enquadramento dos EE em IRC

Antes de se explorar o conceito de EE, tema que constitui o cerne da presente newsletter,
afigura-se pertinente começar por se proceder ao seu enquadramento em sede de IRC de
modo a contextualizar o tema.

A temática dos EE em sede de IRC insere-se num contexto mais vasto que se prende com o
regime fiscal aplicável a não residentes, entendidos como entidades sem sede ou direção
efetiva em território nacional, nos termos do disposto no n.º 3 do art.º 2.º, numa interpretação
a contrario sensu.

Segundo a alínea c) do n.º 1 do art.º 2.º do Código do IRC (4) as entidades não residentes
são sujeitos passivos de IRC, independentemente de possuírem personalidade jurídica,
estando, como tal, adstritos ao cumprimento das obrigações previstas no referido Código
(possuindo, por isso, personalidade tributária).

Estando-se perante entidades não residentes, estarão as mesmas sob a alçada do


denominado “princípio da fonte”, consagrado no n.º 2 do art.º 4.º, segundo o qual a sua
obrigação de imposto é de natureza real e não pessoal, isto é, apenas ficam sujeitas a IRC
quanto aos rendimentos que se considerem obtidos em território nacional (devendo atender-
se aos “elementos de conexão” constantes das várias alíneas do n.º 3 do art.º 4.º, ressalvadas
as situações abrangidas pelo n.º 4 do mesmo artigo).

Todavia, o regime tributário aplicável em sede de IRC dependerá de tais entidades, não
residentes, possuírem, ou não, EE em território nacional.

Com efeito, caso não exista EE, a base do imposto corresponderá aos rendimentos das
diversas categorias consideradas para efeitos de IRS (alínea d), n.º 1, art.º 3.º), aplicando-se
as regras estabelecidas para as categorias correspondentes para efeitos deste imposto (n.º
1, art.º 56.º).

Nestes casos, em geral, o IRC assume a natureza de imposto de obrigação única, dando-se
o facto tributário de modo instantâneo, à medida que se vão obtendo os rendimentos,
conforme se depreende do disposto no n.º 10 do art.º 8.º, excetuando-se o caso dos

(4) Doravante deixar-se-á de fazer referência expressa ao Código do IRC, devendo considerar-se que as
referências legais efetuadas sem menção expressa do diploma a que pertencem se reportam ao mesmo.

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rendimentos prediais e dos rendimentos imputáveis a EE, neste caso mesmo que se trate de
rendimentos expressamente previstos nas várias alíneas da norma citada.

Na falta de estabelecimento estável, os não residentes serão tributados, em regra, através


de retenções na fonte definitivas, isto é, através da aplicação de taxas liberatórias (alínea b),
n.º 3, art.º 94.º), excetuando-se o caso dos rendimentos prediais em que, existindo obrigação
declarativa, as retenções na fonte, a existirem, serão provisórias, ou seja, terão a natureza
de pagamento por conta.

Resta acrescentar, porém, que há situações em que a retenção na fonte não é exequível,
devendo os rendimentos em causa – essencialmente, mais-valias imobiliárias, mobiliárias e
incrementos patrimoniais gratuitos – ser declarados para efeitos da sua tributação,
salientando-se, no entanto, que poderão ser aplicáveis prazos especiais de entrega da
declaração modelo 22 (n.os 4 e 5, art.º 120.º).

Já no caso de entidades não residentes que disponham de EE em território nacional, o modo


de tributação será totalmente diverso, existindo como que uma equiparação das mesmas a
entidades residentes que exercem, a título principal, atividades de natureza comercial,
industrial ou agrícola (isto é, na linha do disposto no n.º 4 do art.º 3.º, entidades residentes
que exercem atividades económicas de natureza empresarial).

De facto, tratando-se de não residentes com EE, a base do imposto será o lucro (alínea c),
n.º 1, art.º 3.º), tal qual sucede com as entidades residentes que exercem atividades
empresariais, lucro esse que se encontra definido no n.º 2 do art.º 3.º, tendo subjacente o
denominado “princípio do rendimento-acréscimo”, que, por sua vez, tem subjacente a
designada “teoria do incremento patrimonial”.

Note-se que a referida equiparação das entidades não residentes com EE a entidades
residentes não significa que as mesmas estejam sob a alçada do “princípio da residência” ou
“princípio da universalidade”, na medida que que o lucro a tributar será apenas aquele que
for imputável ao EE situado em território nacional, isto é, em princípio, o lucro obtido por seu
intermédio, com a sua intervenção (pese embora possam existir alguns desvios a esta lógica,
por força da aplicação do chamado “princípio da atração ao EE” consagrado no n.º 3 do art.º
4.º, norma alterada pela Lei do OE 2021, conforme se dará a devida nota mais adiante).

A este propósito cumpre aludir, uma vez mais, ao “princípio da fonte”, consagrado no n.º 2 do
art.º 4.º, segundo o qual a tributação em IRC das entidades não residentes está circunscrita

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aos rendimentos que se consideram obtidos em território nacional, sendo que, no caso
específico de entidades não residentes com EE, se consideram cá obtidos os rendimentos
imputáveis a EE aqui situado, conforme resulta do disposto no corpo do n.º 3 do art.º 4.º.

Quando se fala de EE, está-se perante uma realidade que, de per se, não possui
personalidade jurídica, dado tratar-se de uma mera extensão de uma entidade estrangeira,
normalmente uma parte de uma sociedade de direito estrangeiro. No entanto, o facto de não
dispor de personalidade jurídica autónoma, não significa, tal como já referido, que o EE não
disponha de personalidade tributária, estando-se perante um verdadeiro sujeito passivo de
IRC, e de modo integral, isto é, que estará adstrito à generalidade das obrigações previstas
no Código (nomeadamente de pagamento, declarativas e contabilísticas), tal qual sucede
com as entidades empresariais residentes, contrariamente às restantes entidades não
residentes (sem EE) cujas obrigações a cumprir em Portugal terão, em regra, uma densidade
bastante menor.

Ilustrativo da realidade anteriormente descrita (equiparação dos EE a entidades residentes),


para além do facto de a base do imposto ser o lucro, é também o facto de às entidades não
residentes com EE ser aplicável todo o segmento normativo que rege a determinação do lucro
tributável, nomeadamente os artigos 17.º a 52.º, conforme dispõe o n.º 1 do art.º 55.º,
segundo o qual o lucro destas entidades é determinado aplicando, com as necessárias
adaptações, o disposto na secção II (ou seja, o articulado supra mencionado).

Assim, deverão dispor de uma contabilidade que respeite a normalização contabilística


vigente em Portugal, para além de terem de apresentar a declaração modelo 22, no prazo
normal, refletindo na mesma as necessárias correções fiscais, devendo igualmente proceder
ao apuramento de tributações autónomas.

As entidades não residentes que dispõem de EE ficarão também adstritas, tal como sucede
com as entidades residentes, à obrigação de efetuar pagamentos por conta, aplicando-se-
lhes, a final, as taxas normais de IRC, incluindo a taxa reduzida de 17% aplicável a entidades
qualificadas como PME.

Resta acrescentar que tais entidades deverão inscrever-se no Registo Nacional de Pessoas
Coletivas, sendo-lhes atribuído um NIF cujos primeiros 3 dígitos são “980”, sendo que o pacto
social que deverá ser apresentado para efeitos de registo comercial será o pacto social da
própria sociedade estrangeira (em princípio, originalmente redigido em língua estrangeira).

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Obviamente que os EE não terão propriamente um Capital Social, sendo a sua capitalização
feita pela sociedade a que pertencem (matriz) através de transferências internas de fundos,
sendo certo que nas relações entre a matriz e o EE, bem como nas relações entre o EE
situado em Portugal e outros EE da mesma entidade situados em outras jurisdições, deverão
ser respeitadas as regras e princípios aplicáveis em matéria de preços de transferência, tal
como impõe expressamente a alínea a) do n.º 9 do art.º 63.º, inclusive quando se trate de
imputar ao EE os denominados “gastos gerais de administração” (conforme se infere do
disposto no n.º 2 do art.º 55.º).

Naturalmente que, existindo CDT celebrada com o Estado onde se encontra sediada a
entidade de que o EE faz parte, prevalecerão as regras aí previstas em detrimento das regras
anteriormente descritas (lei interna). Não obstante, a verdade é que nada do que
anteriormente se expressou se altera.

De facto, existindo EE, estipulam as CDT que o Estado onde este se situa pode tributar os
lucros que lhe sejam imputáveis, regra que se encontra prevista na segunda parte do n.º 1 do
art.º 7.º das CDT (não se trata de uma competência exclusiva, mas sim cumulativa, isto é, o
Estado da residência poderá igualmente tributar tais lucros, devendo, no entanto,
obrigatoriamente, proceder à eliminação da dupla tributação).

Note-se que, pese embora os lucros das empresas (nomeadamente os lucros que advenham
de vendas e de prestações de serviços) só possam ser tributados no Estado da residência
(competência exclusiva), esta regra não se aplica precisamente quando existe um EE situado
no outro Estado (Estado da fonte).

Tal significa que a noção de EE é essencialmente utilizada para efeitos de determinação do


direito de um Estado tributar os lucros de uma empresa do outro Estado, concluindo-se,
assim, pela extrema relevância que tal conceito assume do ponto de vista tributário.

A este propósito, cumpre salientar que também as CDT impõem que o EE seja tratado como
se se tratasse uma empresa independente, estipulando o n.º 2 do art.º 7.º da CDTMOCDE
que, quando uma empresa de um Estado exerce a sua atividade em outro Estado por meio
de um EE aí situado, serão imputados ao mesmo os lucros que este obteria, nomeadamente
nas suas operações internas com outras partes da empresa, como se fosse uma empresa
separada e independente que exercesse as mesmas atividades ou atividades similares, tendo

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em conta as funções exercidas, os ativos utilizados e os riscos assumidos pela empresa
através do EE.

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3. Evolução legislativa
A Lei do OE 2021, em matéria de EE, tal como referido na introdução, alterou o n.º 3 do art.º
3.º, respeitante à base do imposto, e o art.º 5.º, norma que regula e delimita o respetivo
conceito.

Quanto à primeira norma alterada, que contém o denominado “princípio da atração ao EE”,
nada haverá a dizer em termos de evolução legislativa anteriormente à alteração agora
processada.

De facto, a redação vigente até 31-12-2020 coincide, ipsis verbis, com a que já constava na
versão inicial do Código, resultante da entrada em vigor do DL n.º 442-B/88, de 30-11, tal
como se infere da imagem seguinte:

Cumpre salientar que as restantes normas de incidência aplicáveis a EE mantiveram (e


mantêm), também elas a sua redação originária, nomeadamente a alínea c) do n.º 1 do art.º
2.º, alínea c) do n.º 1 do art.º 3.º e os n.os 2 e 3 (corpo) do art.º 4.º.

O exposto anteriormente já não se verifica no que concerne ao art.º 5.º, respeitante à


definição de EE.

De facto, na versão originária do Código do IRC (DL n.º 442-B/88) não existia a referida
disposição legal, estando o conceito de EE previsto nos n.os 5 a 8 do art.º 4.º, normas que
correspondem atualmente, respetivamente, pese embora com uma redação ligeiramente
diferente, ao atual n.º 1, alínea f) do n.º 2 e n.º 11, sendo que o anterior n.º 7 não possui
correspondência com nenhuma norma vigente atualmente.

A redação das normas supramencionadas, vigente ao tempo, era a seguinte:

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O atual art.º 5.º, na redação vigente até 31-12-2020, foi aditado pela Lei n.º 30-G/2000, de
29-12, constituindo na altura o art.º 4.º-A, não tendo sofrido desde então qualquer alteração
na sua redação, nem mesmo com a Lei da Reforma do IRC vigente a partir de 01-01-2014.

Resta acrescentar que o referido art.º 4.º-A passou a art.º 5.º (sem qualquer alteração na sua
redação) logo no ano seguinte, fruto da renumeração processada pelo DL n.º 198/2001, de
03-07, diploma que procedeu a uma revisão global dos articulados dos Códigos do IRS e IRC,
bem como do Estatuto dos Benefícios Fiscais, na sequência de uma autorização legislativa
concedida pela AR ao Governo que constava no art.º 17.º da Lei n.º 30-G/2000.

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4. Alterações da Lei do OE 2021

Ponderadas as várias alternativas, concluiu-se que a melhor forma de explicitar as alterações


processadas pela Lei do OE 2021 aos artigos 3.º e 5.º será evidenciar, lado a lado, a redação
anterior e a nova redação (sublinhando-se as alterações), colocando-se de seguida, norma a
norma, algumas anotações e comentários (que terão um maior desenvolvimento no caso da
primeira alteração).

No que se refere especificamente ao art.º 5.º, tendo em conta que o objetivo visado é não
apenas tratar as alterações legislativas mas, também, abordar o conceito de EE como um
todo – até porque, para se perceberem cabalmente as alterações, é necessário dispor de
uma visão global do tema – optou-se por colocar o conteúdo de todo o artigo, isto é, incluindo-
se as normas inalteradas.

Artigo 3.º do Código do IRC

Redação anterior Nova redação (LOE 2021)


3 – São componentes do lucro imputável 3 – São componentes do lucro imputável
ao estabelecimento estável, para efeitos ao estabelecimento estável, para efeitos
da alínea c) do n.º 1, os rendimentos de da alínea c) do n.º 1, os rendimentos de
qualquer natureza obtidos por seu qualquer natureza obtidos por seu
intermédio, assim como os demais intermédio, bem como os seguintes
rendimentos obtidos em território rendimentos de que sejam titulares as
português, provenientes de atividades entidades aí referidas:
idênticas ou similares às realizadas a) Rendimentos derivados da venda a
através desse estabelecimento estável, pessoas ou entidades com residência,
de que sejam titulares as entidades aí sede ou direção efetiva em território
referidas. português de bens ou mercadorias
idênticos ou similares aos vendidos
através desse estabelecimento estável;
b) Os demais rendimentos obtidos em
território português, provenientes de
atividades idênticas ou similares às
realizadas através desse
estabelecimento estável.

Notas e comentários

A norma em apreço, na sua redação originária (que remonta a 1988) procura adaptar o
conceito de “lucro” que consta genericamente na alínea c) do n.º 1 do art.º 3.º no que toca

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especificamente a EE, instituindo-se o denominado “princípio da atração ao EE”, já
anteriormente referido.

Assim, deverá considerar-se que se integram no conceito de lucro fiscal (lucro tributável), não
apenas os rendimentos obtidos com a intervenção do EE, mas, também, outros rendimentos
obtidos em território português pela entidade não residente em causa, titular do EE,
decorrentes de atividades semelhantes às exercidas pelo mesmo.

Afigura-se ser percetível o objetivo visado pela norma, indo de encontro ao seguinte
raciocínio: se existe em território nacional um EE através do qual são exercidas determinadas
atividades geradoras de lucro, então essas atividades, e os respetivos rendimentos auferidos,
atraem ao EE, mesmo que exercidas sem a sua intervenção.

Note-se que, a não ser assim, ficava como que ao livre arbítrio da entidade não residente
determinar a medida do lucro a tributar em território nacional (a base tributável do imposto),
face à impossibilidade prática de discernir quando é que os rendimentos eram obtidos, ou
não, com a intervenção do EE, assumindo, assim, a norma em apreço uma natureza
antiabuso.

Naturalmente que, tratando-se de atividades diversas, não imputáveis ao EE, ainda que ele
exista, serão tributados de acordo com a alínea d) do n.º 3 do art.º 3.º, ou seja, nos mesmos
termos dos sujeitos passivos não residentes sem EE.

Quanto à alteração processada pela Lei do OE 2020, verifica-se que resulta essencialmente
do aditamento da alínea a), já que o conteúdo atual do corpo da norma, bem como da alínea
b), correspondem ao que anteriormente já constava.

Afigura-se que o alcance da norma aditada já pudesse resultar da redação anterior, por via
da interpretação, na medida em que os rendimentos derivados da venda a pessoas residentes
em território português de bens idênticos aos vendidos através do EE, constituíssem já, em
nosso entendimento, rendimentos provenientes de atividades idênticas ou similares às
realizadas através do EE.

Conclui-se, portanto, que o aditamento em causa terá essencialmente uma função


clarificadora, visando responder, do nosso ponto de vista, ao incremento exponencial do
comércio eletrónico que se tem verificado nos últimos anos, crescimento esse potenciado
pelo atual contexto de pandemia (fenómeno que, em sede de IVA, motivou uma total
reformulação do regime aplicável às “vendas à distância”, vigente a partir de 01-07-2021).

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De referir que, talvez por falha nossa, não descortinámos, nem na versão 2017 da
CDTMOCDE, nem, também, na MLC, qualquer disposição que se assemelhe à norma agora
aditada.

Quanto ao disposto na norma em apreço, importa reforçar que, existindo CDT, e não estando,
em geral, o referido “princípio da atração ao EE” vertido nas mesmas, tratando-se de lei
superior, dever-se-á proceder a uma análise casuística, de modo a que o alargamento
previsto na lei interna (Código do IRC) não colida com o disposto nas disposições
convencionais.

A título de exemplo, deverá considerar-se que uma empresa de construção civil estrangeira
que possui um estaleiro de construção em Portugal, porque se encontra aqui a realizar uma
empreitada de construção civil (ou naval) por um período superior a um ano (prazo
normalmente previsto nas CDT), deva ser tributada pelo lucro obtido nessa empreitada, mas,
também, pelo lucro obtido noutras pequenas empreitadas realizadas em Portugal durante o
período de permanência em Portugal, mesmo que as mesmas, individualmente consideradas,
não implicassem a existência de um EE.

Coloca-se também a hipótese de uma cadeia internacional de lojas de roupa, sediada em


Itália, que possui uma loja na Avenida da Liberdade em Lisboa, mas que também vende à
distância, através de um site na internet, para clientes portugueses, tendo estes a
oportunidade de visualizar a experimentar a roupa na loja, fazendo depois a encomenda
através do site, sendo que os produtos, oriundos de Itália, tanto podem ser entregues na loja,
como também enviados pelos serviços postais.

Com o exemplo anterior pretende-se ilustrar o âmbito de aplicação da norma em apreço,


sendo defensável, à luz do normativo existente, mesmo anteriormente à alteração (embora
se pudessem suscitar dúvidas), que os lucros obtidos com tais “vendas à distância” pudessem
ser tributados em Portugal, dado “atraírem” ao EE.

Ora, com a nova redação conferida pela Lei do OE 2021, através o aditamento da nova alínea
a), fica claro que, à luz da lei interna, os rendimentos em causa serão imputáveis ao EE, e
agora, após a alteração, mesmo que não haja qualquer intervenção do EE, ou seja, mesmo
que os clientes não visitem sequer a loja (nem para fazer a escolha, nem para rececionar a
mercadoria).

Caro que, não existindo qualquer intervenção do EE, direta ou indireta, dificilmente se poderá
aplicar a nova disposição legal caso exista CDT, pois a mesma, salvo melhor opinião, exige

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tal intervenção, pois, caso contrário, pelo menos em princípio, não se poderá afirmar que os
rendimentos sejam imputáveis ao EE e que se tratará de operações cá localizadas, ao abrigo
do disposto no art.º 7.º das CDT.

Ainda assim, deverá proceder-se a uma análise casuística, manifestando-se algumas dúvidas
quanto ao exposto anteriormente em virtude do disposto na MLC, documento que poderá ter
aqui algum impacto (caso o outro Estado, com o qual existe CDT, também seja signatário da
mesma) e que, confessa-se, não foi por nós devidamente escalpelizado.

Artigo 5.º do Código do IRC


Redação inalterada
1 – Considera-se estabelecimento estável qualquer instalação fixa através da qual
seja exercida uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola.

Notas e comentários

Estamos perante o conceito genérico de EE, o qual se encontra em linha com a definição
geral prevista em todas as CDT celebradas por Portugal que, por sua vez, se encontram
totalmente alinhadas com a CDTMOCDE.

De harmonia com o n.º 1 do art.º 5.º da CDTMOCDE:

Para efeitos da presente Convenção, a expressão "estabelecimento estável"


significa uma instalação fixa, através da qual a empresa exerça toda ou parte da
sua actividade.
Cumpre salientar que também o Código do IRS contém uma definição de EE, presente no n.º
2 do art.º 18.º, cuja redação é a seguinte:

Entende-se por estabelecimento estável qualquer instalação fixa ou


representação permanente através da qual seja exercida uma das atividades
previstas no artigo 3.º.

No entanto, o Código do IRS não densifica tal conceito, limitando-se a remeter para o disposto
no art.º 5.º do Código do IRC, remissão essa que é feita no n.º 3 do art.º 18.º, ao estipular
que:

É aplicável ao IRS o disposto nos n.os 4 e 5 do artigo 4.º e nos n.os 2 a 11 do artigo
5.º, ambos do Código do IRC, com as necessárias adaptações.

16
A redação da norma supra transcrita foi alterada pela LOE 2021, face à renumeração do art.º
5.º do Código do IRC processada por esta Lei, nomeadamente o aditamento dos novos n.os
9 e 10 (anteriormente a remissão era feita para os n.os 2 a 9 do art.º 5.º.

Finalmente, deixa-se o primeiro comentário (5) ao disposto no n.º 1 do art.º 5.º da


CDTMOCDE, com o seguinte teor:

2. O número 1 propõe uma definição geral da expressão “estabelecimento


estável”, que põe em evidência as caraterísticas essenciais desse
estabelecimento para efeitos da Convenção, isto é, um situs distinto, uma
“instalação fixa”. Nos termos do presente número, a expressão “estabelecimento
estável” designa uma instalação fixa através da qual uma empresa exerce toda
ou parte da sua atividade. Esta definição comporta, por conseguinte, os seguintes
critérios:

– a existência de uma “instalação”, isto é, instalação no sentido de local e, nalguns


casos, de maquinaria e equipamento;

– a instalação deve ser “fixa”, ou seja, deve ser estabelecida num local
determinado, com um certo grau de permanência;

– o exercício das atividades da empresa através dessa instalação fixa, o que


significa, normalmente, que as pessoas que, de um modo ou de outro, dependem
da empresa (o pessoal) exercem as atividades da empresa no Estado onde está
situada a instalação fixa.

Redação inalterada
2 – Incluem-se na noção de estabelecimento estável, desde que satisfeitas as
condições estipuladas no número anterior:
a) Um local de direção;
b) Uma sucursal;
c) Um escritório;
d) Uma fábrica;
e) Uma oficina;
f) Uma mina, um poço de petróleo ou de gás, uma pedreira ou qualquer outro local
de extração de recursos naturais situado em território português.

(5) Comentários à CDTMOCDE na sua versão de 2014, publicados no Caderno Ciência e Técnica Fiscal n.º 216
(junho/2015), cuja tradução é da autoria do Centro de Estudos Fiscais. A última versão da CDTMOCDE remonta
a 2017, não se encontrando ainda os respetivos comentários traduzidos para português. No entanto, o comentário
transcrito mantém-se inalterado, figurando no ponto 6 (ao invés do ponto 2).

17
Notas e comentários

A enumeração mencionada é meramente exemplificativa e não taxativa, sendo o exemplo


paradigmático de EE a figura da sucursal, constante da alínea b), bastante frequente na vida
real dado ser frequente a existência de sucursais em Portugal de empresas estrangeiras,
nomeadamente de instituições financeiras, seguradoras, entre muitas outras.

A este propósito, cumpre salientar a distinção em relação às filiais (subsidiárias) em Portugal


de empresas estrangeiras, realidade ainda mais frequente e totalmente diferente da das
sucursais na medida em que, naquele caso, está-se perante entidades residentes,
sociedades de direito português, com a particularidade do respetivo capital social ser detido,
total ou parcialmente, por empresas estrangeiras.

Note-se que a redação da norma em apreço está totalmente alinhada com a do n.º 2 do art.º
5.º da CDTMOCDE, nas versões de 2014 e 2017, bem como com a redação de todas as CDT
celebradas por Portugal, dispondo-se aí que:

A expressão "estabelecimento estável" compreende, nomeadamente: (…) [a


enumeração que se segue é rigorosamente igual à constante no Código do IRC]

Redação anterior Nova redação (LOE 2021)


3 – Um local ou um estaleiro de 3 – Incluem-se, ainda, na noção de
construção, de instalação ou de 'estabelecimento estável':
montagem, as atividades de a) Um local ou um estaleiro de
coordenação, fiscalização e supervisão construção, de instalação ou de
em conexão com os mesmos ou as montagem, bem como as atividades de
instalações, plataformas ou barcos de coordenação, fiscalização e supervisão
perfuração utilizados para a prospeção com eles conexas, quando a duração
ou exploração de recursos naturais só desse local ou estaleiro ou a duração
constituem um estabelecimento estável dessas atividades exceda seis meses;
se a sua duração e a duração da obra ou b) As instalações, plataformas ou navios
da atividade exceder seis meses. utilizados na prospeção ou exploração de
recursos naturais, quando a duração da
sua atividade exceda 90 dias;
c) As atividades de prestação de
serviços, incluindo serviços de
consultoria, prestados por uma empresa,
através dos seus próprios empregados
ou de outras pessoas contratadas pela

18
empresa para exercerem essas
atividades em território português, desde
que tais atividades sejam exercidas
durante um período ou períodos que, no
total, excedam 183 dias num período de
12 meses com início ou termo no período
de tributação em causa.

Notas e comentários

Com a norma em apreço pretende-se alargar o conceito de EE, nomeadamente aos estaleiros
de construção que, por definição, são instalações provisórias e temporárias.

Quanto às alterações, verifica-se uma cisão da anterior redação em duas alíneas [a) e b)],
sendo aditada uma nova situação anteriormente não prevista, constante na nova alínea c),
relacionada com atividades de prestação de serviços, incluindo serviços de consultoria.

No que se refere às instalações, plataformas ou navios utilizados na prospeção ou exploração


de recursos naturais, que antes constavam na parte final da norma e agora contam na alínea
b), passam a constituir um EE quando a duração da sua atividade exceder 90 dias
(anteriormente o prazo era de 6 meses).

Importa salientar, quanto aos estaleiros de construção, que as CDT, na sua maioria, preveem
um prazo de 12 meses e não de 6 meses.

O disposto na alínea a), embora com algumas diferenças, corresponde ao disposto no n.º 3
da CDTMOCDE, segundo o qual:

Um estaleiro de construção ou de montagem só constitui um "estabelecimento


estável" se a sua duração exceder doze meses.

Trata-se de uma redação bastante mais singela que a prevista na lei interna, mesmo
comprando com a redação anterior, na medida em que na CDTMOCDE não são usadas as
seguintes expressões: “Um local ou”, “de instalação”, “bem como as atividades de
coordenação, fiscalização e supervisão com eles conexas”, tal como “ou a duração dessas
atividades”. Acresce a diferença anteriormente mencionada quanto ao prazo.

Quanto às alíneas b) e c) não têm qualquer correspondência com a CDTMOCDE (nem com
as CDT celebradas por Portugal, excetuando o caso da CDT com Angola), nem, segundo
cremos, com a MLC.

19
A redação da nova alínea c) tem, contudo, alguma similitude com a redação do antigo n.º 7
do art.º 4.º do Código do IRC, na redação originária que lhe foi dada pelo DL n.º 442-B/88,
embora aí não estivessem em causa especificamente prestações de serviços, nem, ainda,
mais concretamente, serviços de consultoria.

Redação inalterada
4 – Para efeitos de contagem do prazo referido no número anterior, no caso dos
estaleiros de construção, de instalação ou de montagem, o prazo aplica-se a cada
estaleiro, individualmente, a partir da data de início de atividade, incluindo os
trabalhos preparatórios, não sendo relevantes as interrupções temporárias, o facto de
a empreitada ter sido encomendada por diversas pessoas ou as subempreitadas.

Notas e comentários

Embora a norma citada não conste na CDTMOCDE (versões de 2014 e 2017), afigura-se que
o seu alcance estará em consonância com os comentários da OCDE.

Redação inalterada
5 – Em caso de subempreitada, considera-se que o subempreiteiro possui um
estabelecimento estável no estaleiro se aí exercer a sua atividade por um período
superior a seis meses.

Notas e comentários

Uma vez mais, a norma citada não consta na CDTMOCDE (versões de 2014 e 2017), pese
embora se julgue que o seu teor não colide com o disposto nas CDT.

Redação anterior Nova redação (LOE 2021)


6 – Considera-se que também existe 6 – Considera-se, ainda, que existe
estabelecimento estável quando uma estabelecimento estável sempre que uma
pessoa, que não seja um agente pessoa, que não seja um agente
independente nos termos do n.º 7, atue independente nos termos do n.º 7, atue
em território português por conta de uma em território português por conta de uma
empresa e tenha, e habitualmente empresa, sempre que:
exerça, poderes de intermediação e de a) Tenha, e habitualmente exerça,
conclusão de contratos que vinculem a poderes de intermediação e de conclusão
empresa, no âmbito das atividades desta. de contratos que vinculem a empresa, no

20
âmbito das atividades desta,
nomeadamente contratos:
i) Em nome da empresa;
ii) Para a transmissão da propriedade ou
concessão do direito de uso de bens
pertencentes a essa empresa ou
relativamente aos quais essa empresa
detenha o direito de uso; ou
iii) Para a prestação de serviços por essa
empresa;
b) Exerça habitualmente um papel
determinante para a celebração, pela
empresa, de contratos referidos na alínea
anterior de forma rotineira e sem
alterações substanciais; ou
c) Mantenha em território português um
depósito de bens ou mercadorias para
entrega desses bens ou mercadorias em
nome da empresa, ainda que não celebre
habitualmente contratos relativamente a
esses bens ou mercadorias nem tenha
qualquer intervenção na celebração
desses contratos.

Notas e comentários

Constata-se que as novidades são bastante substanciais, não residindo apenas no


aditamento das alíneas b) e c), como, também, na exemplificação acrescentada nas três
subalíneas da alínea a).

Está em causa o exercício de uma atividade em território nacional, por parte de uma empresa
não residente, por intermédio de um agente / comissionista substancialmente não
independente, isto é, que atua por conta da empresa estrangeira, sendo esta a assumir o
risco empresarial inerente à atividade exercida, mesmo que formalmente se esteja perante
uma empresa/empresário independente

A redação antiga da norma em apreço estava alinhada com o n.º 5 do art.º 5.º da
CDTMOCDE, versão de 2014 (e anteriores), pese embora aqui se encontrasse ressalvado o
exercício por parte do agente não independente de atividades acessórias, algo que não
sucede na norma do Código do IRC. Quanto à nova redação, constata-se que é muito

21
semelhante à (do n.º 5 do art.º 5.º) da CDTMOCDE na sua última versão, ou seja, na versão
de 2017 (com exceção da alínea c) que é inexistente).

Note-se que a generalidade das CDT celebradas por Portugal (excetuada a CDT com Angola)
obedecem às versões anteriores da CDTMOCDE. No entanto, a redação atual do Código IRC
(e da versão 2017 da CDTMOCDE) coincide com a redação adotada na MLC (n.º 1 do art.º
12.º), significando que a nova redação até poderia ser aplicável nas relações com Estados
cujas CDT são mais antigas, não fosse a reserva formulada pelo Estado Português em não
aplicar o art.º 12.º às suas convenções fiscais.

Passa a citar-se o conteúdo do n.º 5 do art.º 5.º da CDTMOCDE nas suas versões de 2014 e
2017:

Versão 2014

Não obstante o disposto nos n.ºs 1 e 2, quando uma pessoa - que não seja um
agente independente, a quem é aplicável o n.º 6 - actue por conta de uma empresa
e tenha e habitualmente exerça num Estado contratante poderes para concluir
contratos em nome da empresa do outro Estado contratante será considerado que
esta empresa tem um estabelecimento estável no primeiro Estado mencionado
relativamente a qualquer actividade que essa pessoa exerça, a não ser que as
actividades de tal pessoa se limitem às indicadas no n.º 4, as quais, se fossem
exercidas através de uma instalação fixa, não permitiriam considerar que esta
instalação fixa como um estabelecimento estável, de acordo com as disposições
desse número.

Versão 2017

Notwithstanding the provisions of paragraphs 1 and 2 but subject to the provisions


of paragraph 6, where a person is acting in a Contracting State on behalf of an
enterprise and, in doing so, habitually concludes contracts, or habitually plays the
principal role leading to the conclusion of contracts that are routinely concluded
without material modification by the enterprise, and these contracts are

a) in the name of the enterprise, or

b) for the transfer of the ownership of, or for the granting of the right to use, property
owned by that enterprise or that the enterprise has the right to use, or

c) for the provision of services by that enterprise,

22
that enterprise shall be deemed to have a permanent establishment in that State
in respect of any activities which that person undertakes for the enterprise, unless
the activities of such person are limited to those mentioned in paragraph 4 which,
if exercised through a fixed place of business (other than a fixed place of business
to which paragraph 4.1 would apply), would not make this fixed place of business
a permanent establishment under the provisions of that paragraph.

Quanto ao aditamento da alínea c), que não tem paralelo na CDTMOCDE/2017, está
relacionado com a alteração efetuada ao n.º 8, comentada mais adiante, passando a
considerar-se existir um EE quando se situe em território nacional um depósito de bens ou
mercadorias para ser efetuada a respetiva entrega, neste caso, mesmo que o depósito
pertença ou seja utilizado pelo agente.

Redação inalterada
7 – Não se considera que uma empresa tem um estabelecimento estável em território
português pelo simples facto de aí exercer a sua atividade por intermédio de um
comissionista ou de qualquer outro agente independente, desde que essas pessoas
atuem no âmbito normal da sua atividade, suportando o risco empresarial da mesma.

Notas e comentários

Trata-se de uma disposição que pretende restringir ou, talvez mais apropriadamente, clarificar
o âmbito de aplicação do número anterior, estando em causa os agentes ou comissários que
são verdadeiramente independentes, que atuam por sua conta e risco, isto é, que são uma
empresa separada.

A redação da norma em apreço coincide com a do n.º 6 do art.º 5.º da CDTMOCDE, mas
apenas na versão de 2014, dado que na versão mais recente consta uma segunda parte
(mais adiante sublinhada) que ressalva o caso de o agente independente constituir uma
“empresa estreitamente relacionada” com a empresa não residente, situação em que já
poderá o referido agente constituir um EE da empresa não residente.

Este conceito de “empresa estreitamente relacionada”, como se verá, surge no texto do novo
n.º 9 do art.º 5.º do Código do IRC, estando posteriormente definido no n.º 10.

Transcreve-se em seguida a redação do n.º 6, art.º 5.º da CDTMOCDE (coincidente com a


do n.º 2 do art.º 12.º da MLC), versão 2017:

23
Paragraph 5 shall not apply where the person acting in a Contracting State on
behalf of an enterprise of the other Contracting State carries on business in the
first mentioned State as an independent agent and acts for the enterprise in the
ordinary course of that business. Where, however, a person acts exclusively or
almost exclusively on behalf of one or more enterprises to which it is closely
related, that person shall not be considered to be an independent agent within the
meaning of this paragraph with respect to any such enterprise.

Redação anterior Nova redação (LOE 2021)


8 – Com a ressalva do disposto no n.º 3, a expressão «estabelecimento estável» não
compreende as atividades de caráter preparatório ou auxiliar a seguir exemplificadas:
a) As instalações utilizadas unicamente a) As instalações utilizadas unicamente
para armazenar, expor ou entregar para armazenar ou expor mercadorias
mercadorias pertencentes à empresa; pertencentes à empresa;
b) Um depósito de mercadorias b) Um depósito de mercadorias
pertencentes à empresa mantido pertencentes à empresa mantido
unicamente para as armazenar, expor ou unicamente para as armazenar ou expor;
entregar;
c) Um depósito de mercadorias pertencentes à empresa mantido unicamente para
serem transformadas por outra empresa;
d) Uma instalação fixa mantida unicamente para comprar mercadorias ou reunir
informações para a empresa;
e) Uma instalação fixa mantida unicamente para exercer, para a empresa, qualquer
outra atividade de caráter preparatório ou auxiliar;
f) Uma instalação fixa mantida unicamente para o exercício de qualquer combinação
das atividades referidas nas alíneas a) a e), desde que a atividade de conjunto da
instalação fixa resultante desta combinação seja de caráter preparatório ou auxiliar.

Notas e comentários

O objetivo desta norma é restringir o conceito de EE, considerando-se que determinadas


instalações que sejam mantidas em território nacional para o exercício de atividades
meramente preparatórias ou auxiliares não constituem um EE.

A alteração efetuada cinge-se às alíneas a) e b), retirando-se a palavra “entregar”, alteração


esta que está relacionada com o aditamento da alínea c) ao n.º 6 do art.º 5.º, tal como
anteriormente referido.

24
No entanto, importa frisar que esta alteração não consta na CDTMOCDE, versões de 2014 e
2017, mais concretamente no respetivo n.º 4 do art.º 5.º, nem, também, na MLC, pelo que,
existindo CDT, dificilmente a mesma será aplicável (ou seja, para a OCDE um depósito de
mercadorias para entrega a clientes continua a configurar uma atividade auxiliar que não
implica, de per se, a existência de um EE).

Nova redação (LOE 2021; aditamento)


9 – O disposto no número anterior não é aplicável a uma instalação fixa ou depósito
de bens ou mercadorias que sejam utilizados ou mantidos por uma empresa quando
essa empresa, ou outra com quem essa empresa esteja estreitamente relacionada,
exercer uma atividade complementar que forme um conjunto coerente de atividades
de natureza empresarial, no mesmo local ou em locais distintos do território
português, sempre que:
a) A instalação ou depósito constitua um estabelecimento estável dessa empresa ou
de uma outra empresa com ela estreitamente relacionada; ou
b) O conjunto da atividade resultante da combinação das atividades exercidas por
duas ou mais empresas estreitamente relacionadas num mesmo local, ou pela
mesma empresa ou por empresas estreitamente relacionadas em locais distintos, não
tenha caráter preparatório ou auxiliar.

Notas e comentários

Estamos perante uma disposição totalmente inovadora, que, não obstante, já constava na
CDTMOCDE, versão 2017, mais concretamente no n.º 4.1, ou seja, tal como no Código do
IRC, colocada logo a seguir à lista de atividades preparatórias ou auxiliares que, em princípio,
não constituem um EE.

Tal disposição também se encontra na MLC, mais concretamente no respetivo n.º 4 do art.º
13.º.

Passa a citar-se o disposto no n.º 4.1. da CDTMOCDE:

Paragraph 4 shall not apply to a fixed place of business that is used or maintained
by an enterprise if the same enterprise or a closely related enterprise carries on
business activities at the same place or at another place in the same Contracting
State and

a) that place or other place constitutes a permanent establishment for the


enterprise or the closely related enterprise under the provisions of this Article,

25
or

b) the overall activity resulting from the combination of the activities carried on by
the two enterprises at the same place, or by the same enterprise or closely related
enterprises at the two places, is not of a preparatory or auxiliary character, provide
that the business activities carried on by the two enterprises at the same place, or
by the same enterprise or closely related enterprises at the two places, constitute
complementary functions that are part of a cohesive business operation.

Note-se que a parte final do corpo do n.º 9 do art.º 5.º do Código do IRC corresponde à parte
final da alínea b) da norma supracitada da CDTMOCDE.

Nova redação (LOE 2021; aditamento)


10 – Para efeitos do presente artigo, uma empresa considera-se estreitamente
relacionada com outra empresa quando, tendo em conta todos os factos e
circunstâncias relevantes, uma delas controle a outra ou ambas estejam sob o
controlo das mesmas pessoas ou entidades, e, em qualquer caso, quando uma delas
detenha, direta ou indiretamente, mais de 50 % do total dos direitos de voto e do valor
das partes de capital ou dos direitos ou participações efetivas nos capitais próprios
da outra ou quando uma outra pessoa ou entidade detenha, direta ou indiretamente,
mais de 50 % dos direitos de voto e do valor das partes de capital ou dos direitos ou
participações efetivas nos capitais próprios de ambas as empresas.

Notas e comentários

Surge neste preceito a noção de “empresa estreitamente relacionada”, determinante para


tornar exequível o disposto no número anterior, enfatizando-se o facto de os respetivos
requisitos serem bastante mais apertados do que os que constam no n.º 4 do art.º 63.º, norma
onde se define o que se considera serem “relações especiais” para efeito de aplicação do
regime de preços de transferência.

Este conceito surge também na MLC, mais concretamente no n.º 1 do art.º 15.º (disposição
esta cuja epígrafe é, precisamente, “Definição de pessoa estreitamente relacionada com uma
empresa”, embora neste caso a relevância do conceito seja superior na medida em que a
expressão “empresa/pessoa estreitamente relacionada” surge reiteradamente nos três
artigos precedentes.

26
Redação inalterada (renumeração)
11 – Para efeitos da imputação prevista no artigo seguinte, considera-se que os sócios
ou membros das entidades nele referidas que não tenham sede nem direção efetiva
em território português obtêm esses rendimentos através de estabelecimento estável
nele situado.

Notas e comentários

Esta norma, que antes das alterações constava no n.º 9 (mera renumeração), não tem
paralelo na CDTMOCDE, versões 2014 e 2017, nem na MLC, existindo no Código do IRC
desde a sua redação originária (dala pelo DL n.º 442-B/88), constituindo, ao tempo, o n.º 8
do art.º 4.º.

O objetivo da mesma é tornar exequível a imputação aos sócios não residentes da matéria
coletável apurada em sociedades abrangidas pelo regime da transparência fiscal.

Tem toda lógica o disposto na norma em apreço: se um sócio não residente exerce a atividade
em Portugal indiretamente, através de uma sociedade transparente, considera-se que a
mesma constitui um EE daquele, logo, estará o mesmo vinculado ao cumprimento de
obrigações declarativas (nomeadamente à apresentação do anexo D da declaração modelo
3 ou da declaração modelo 22) e de pagamento (de IRS ou IRC).

A título de nota final, cumpre aludir à CDT celebrada com Angola, cujo art.º 5.º está, grosso
modo, em sintonia com o atual art.º 5.º do Código do IRC e, ainda mais, com o art.º 5.º da
CDTMOCDE na sua versão de 2017, pese embora deva ressalvar-se a inclusão de uma
norma aplicável à atividade seguradora, bem como a supressão da palavra “entregar” nas
alíneas a) e b) do n.º 4, algo que, como se viu, apenas sucedeu no Código do IRC e não na
CDTMOCDE.

Quanto à CDT celebrada com o Quénia, a mais recente de todas e que ainda não se encontra
em vigor (apesar de já ter sido aprovada pela AR, através da respetiva Resolução n.º 88/2020,
23-11), constata-se que o respetivo art.º 5.º continua a obedecer à CDTMOCDE versão 2014,
pese embora, tal como na CDT celebrada com Angola, tenha sido suprimida a palavra
“entregar” nas alíneas a) e b) do n.º 4.

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Braga, 27 de fevereiro de 2021

Luís Filipe Esteves

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