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FORMAÇÃO CONTINUADA EM
DIREITO TRIBUTÁRIO
(enfoque nos Municípios)

PROF. DR. FÁBIO PUGLIESI

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MARÇO/2016
1. O CONCEITO DE TRIBUTO

A definição legal de tributo está prevista no art. 3º do Código Tributário Nacional-CTN:

“tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada”.
Assim destaque-se que a prestação constitui a conduta de levar moeda ao Sujeito ativo e seu
objeto é dar a moeda.
O fato gerador do tributo, a base de cálculo e o contribuinte devem estar previstos em lei.
Relativamente à atividade administrativa prevê-se uma plena vinculação à lei, em
contraposição à ideia de discricionariedade em que se avalia a oportunidade e conveniência do
ato.
2. AS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS:

Constituem espécies tributárias:

a) Impostos (art. 16, CTN): “tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica”, isto é, independentemente de
contraprestação específica. Neste caso, a atuação do Estado é dirigida ao provimento do bem
comum que chega a beneficiar o contribuinte, de modo que este frui das utilidades que o
Estado fornece porque é membro da comunidade e não por ser contribuinte específico.

b) Taxas (art. 145, II, da Constituição Federal -CF e art. 77 do CTN): tributo que tem como
fato gerador o exercício regular do Poder de Polícia, consistentes nas limitações de liberdades
e direitos no interesse público, ou a utilização efetiva ou potencial de um serviço público
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou colocado a sua disposição.

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c) Contribuições de melhoria ( art. 145, III, CF e art. 81 e 82, CTN): tributo que tem como
fato gerador a valorização do imóvel do contribuinte em razão de obra pública (instalação de
rede elétrica, obras contra enchentes, etc.), os beneficiários diretos da obra arcam com seu
custo, total ou parcialmente, sendo, para tanto, necessária a valorização do imóvel do
contribuinte por decorrência da obra pública, não por outro motivo.

d) Contribuições especiais (artigo 149 da CF): Os contribuintes têm um benefício indireto,

sendo orientado o tributo, segundo o princípio da solidariedade, segundo tem decidido o
Supremo Tribunal Federal. Subdividem-se em: sociais; no interesse de categorias
profissionais e de intervenção no domínio econômico.

e) Empréstimo compulsório (art. 148 da CF): é o ingresso de recursos temporários nos cofres
do Estado, pois a arrecadação acarreta para o Estado a obrigação de restituir a importância
que foi emprestada. Assim, somente a União, mediante lei complementar, pode instituir esta
espécie tributária para atender despesas extraordinárias ou no caso de investimentos públicos
de caráter urgente e de relevante interesse nacional. Sendo instituído somente nestas
condições, o empréstimo compulsório não se perpetua no tempo, devendo ser exigido
enquanto estiver presente o pressuposto constitucional que o autorizou.

f) Contribuição sobre Iluminação Pública: o Município e o Distrito Federal poderão instituir

contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública.

g) Pedágio: refere-se à utilização de vias intermunicipais ou interestaduais conservadas pelo

poder público.

Dever ser realçado que a denominação que se atribui à exação é irrelevante para a
identificação de sua espécie, devendo ser definida pelo fato gerador em comparação com a
definição de tributo.

3. FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

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A Constituição é a fonte mais importante do Direito Tributário, estando nela previstos os

fundamentos do Direito Tributário, que serão objeto de análise posterior.
A Constituição pode ser alterada por emenda. As chamadas “cláusulas pétreas” da
Constituição vedam a emenda tendente a abolir: a forma federativa de Estado; o voto direto,
secreto, universal e periódico; a separação de poderes e os direitos e garantias individuais.
A lei institui o tributo e a medida provisória, que tem a mesma eficácia normativa, também
pode fazê-lo. Dependendo do processo legislativo a lei pode ser complementar, ordinária e
delegada. Destaque-se que a lei complementar para ser aprovada depende da aprovação da
maioria absoluta (metade mais um) dos membros do Senado e da Câmara para ser aprovada.
Em seguida vem o decreto, sendo o conteúdo e o alcance restrito aos das leis em função das
quais são expedidos, e as normas complementares..
Dentre as normas complementares destacam-se os atos normativos expedidos pelas
autoridades administrativas como, por exemplo, as portarias do Secretário da Fazenda.

4. LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

O Poder de tributar do Estado decorre o Poder Constituinte de que é titular o povo. A CF

confere ao Estado o poder para tributar, encontrando-se destacados a seguir os princípios qu
consistem limitações constitucionais do poder de tributar.

a) Princípios constitucionais tributários:

- Princípio da legalidade (art. 150, I da, CF): Não pode haver exigência de tributo sem lei.
Exige-se lei complementar, especialmente para estabelecer normas gerais de legislação
tributária e em relação aos impostos para definir os fatos geradores, base de cálculo e
contribuintes. Na hipótese de inexistir tal lei, o Estado pode instituir imposto a que a CF lhe
atribua competência (artigo 24, parágrafo 3. da CF). Exceção: o Poder Executivo Federal,
atendidas as condições estabelecidas em lei, pode alterar as alíquotas dos seguintes impostos
sobre: importação de produtos estrangeiros; exportação; produtos industrializados; operações
de crédito, câmbio e seguro e as relativas a títulos e valores mobiliários (artigo 153 da CF).
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- Princípio da anterioridade (art. 150, III, b, CF): é vedada a cobrança de tributos no mesmo
exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou. A CF
dispensa deste princípio os impostos referidos no item precedente..
- Princípio da noventena ou anterioridade qualificada (art. 150, III, c, CF): A EC n. 42
aumentou a proteção constitucional ao estabelecer, adicionalmente ao princípio da
anterioridade que, sem prejuízo da anterioridade comum (alínea b), os tributos, em regra, não
podem ser cobrados antes de decorridos 90 dias da data da publicação da respectiva lei.
- Princípio da não-discriminação tributária (art. 152 da CF): consubstancia a aplicação do
principio da uniformidade geográfica no âmbito dos Estados – membros, DF e Município,
visando assegurar o funcionamento harmônico do pacto federativo.
- Princípio da igualdade ou isonomia (art. 150, II, CF): a Lei Maior proíbe o tratamento
desigual entre contribuintes de situação equivalente, sendo vedada qualquer distinção em
razão de ocupação profissional.
- Princípio da capacidade contributiva ou pessoalidade (art. 145, §1º, CF): sempre que
possível os tributos devem ter caráter pessoal e serem graduados de acordo com a capacidade
econômica do contribuinte. Tal limitação pode ser vista como um critério destinado a
diferenciar as pessoas, identificando os iguais e aplicando, na medida em que se igualam, o
justo tratamento a cada um deles.
- Princípio do não-confisco (art. 150, IV, CF): a questão do caráter confiscatório do tributo
não possui definição dos seus limites, assim o judiciário deve analisar no caso concreto o que
seria uma tributação pesada e confiscatória. A vedação ao confisco pretende impedir que se
ultrapasse níveis de incidência considerados suportáveis por determinada sociedade, em certa
época e sob específicas conjunturas. O tributo não deve inviabilizar o desenvolvimento de
atividades econômicas geradoras de riqueza, ou promotoras da circulação desta.
- Princípio da liberdade de tráfego de pessoas ou bens (art. 150, V, CF, e art. 9º, III, CTN): é
vedado que o fato gerador de qualquer tributo seja especificamente a circulação
intermunicipal ou interestadual de pessoas ou mercadorias, ressalvada a cobrança de pedágio
pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

b) Imunidades tributárias:

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Ao definir a competência tributária dos entes federativos, a CF confere a cada um o poder de

instituir tributos. A fim de prevenir que determinados princípios constitucionais tenham sua
efetividade restringida por meio de tributos, a CF limita o poder de tributar. Desta forma, a
imunidade tributaria é a qualidade da situação que não pode ser atingida pelo tributo em razão de
norma constitucional, sob o fundamento da preservação dos valores que a CF reputa relevantes.
Casos de Imunidade:
- imunidade de imposto de forma recíproca do patrimônio, renda e dos serviços dos entes
políticos entre si (art. 150 VI “a” CF). A CF veda à União, aos Estados, aos Municípios e o
DF instituam impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços uns dos outros. Contudo, esta
vedação não se aplica quando o ente federativo ou entes da Administração Indireta
desenvolvem atividade econômica, regida por normas aplicáveis a empreendimentos privados
ou em que haja o pagamento de preço ou tarifa pelo usuário.
- impostos dos templos de qualquer culto (art. 150 VI “b” CF);
- imunidade de imposto sobre patrimônio, renda e serviços dos sindicatos e partidos políticos
(art. 150 VI “c” CF);
- imunidade de imposto para os livros jornais e revistas e do papel destinado à sua impressão
(art. 150 VI “d” CF);
- imunidade de imposto para aposentados e pensionistas com mais de 65 anos que receberem
da previdência social dos entes tributantes, exclusivamente rendimentos do trabalho, nos
limites legais (art. 153 § 2º, II CF);
- imunidade de IPI de produtos destinados ao exterior ( art. 153 §3º III CF);
- imunidade de ITR para pequenas glebas exploradas pela família (art. 153 § 4º CF);
- imunidade de ICMS mercadorias e produtos industrializados destinadas ao exterior;
operações com outros Estados relativamente a petróleo, lubrificantes, combustíveis e energia
elétrica; ouro ativo financeiro quando já incida IOF ( art. 155 X e XII CF);
- imunidade de ITBI de bens e direito incorporados à pessoa jurídica e decorrentes de fusão
incorporação cisão, e extinção, salvo se esta for a atividade preponderante do adquirente;

c) Isenções tributárias:

Deve ser concedida por lei específica ou quando a lei o tributo a que se refira (artigo 150,
parágrafo 6. da Constituição Federal).

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Por ultimo, cabe esclarecer que a parte final do parágrafo que se refere às isenções relativas ao
ICMS (art. 155, §2º, XII, “g” da CF).

5. DISCRIMINAÇÃO DAS COMPETÊNCIAS TRIBUTÁRIAS:

As competências tributárias consistem no poder de tributar condicionado constitucionalmente,

não podendo ser delegadas.

a) União (arts. 153, 154, 145, 148, 149 e 195 CF):

II – Imposto de Importação:
IE – Imposto de Exportação;
IR – Imposto sobre a renda informado, por sua vez, pelos princípios da generalidade,
universalidade, progressividade e não incidindo sobre proventos decorrentes exclusivamente
do trabalho para maiores 65 anos, nos limites legais;
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados: facultado ao poder executivo alterar a alíquota
nos limites legais, será seletivo, não-cumulativo e não incidirá sobre produtos destinados ao
exterior, e não segue anterioridade;
IOF – Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores
mobiliários.;
ITR – Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural: terá alíquotas de forma a desestimular a
manutenção de propriedade improdutiva e não incidirá sobre pequenas glebas de uma só
família;
IGF – Imposto Sobre Grandes Fortunas: não instituído
Impostos de Competência Residual – instituídos mediante lei complementar, requerendo que
sejam não-cumulativos e que não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios de outros
tributos. A experiência constitucional tem revelado que se tem inserido Emendas na
Constituição, ao invés de se exercer esta competência tributária.
Imposto Extraordinário - compreendido ou não na sua competência, na iminência ou caso de
guerra externa, e não segue anterioridade e deve ser suprimido gradativamente no máximo em
5 anos contados da celebração da paz;

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Empréstimo Compulsório - mediante lei complementar, para despesas extraordinárias

decorrente de calamidade pública e iminência ou caso de guerra externa (não segue
anterioridade) ou investimento público de relevante interesse social (segue anterioridade);
Contribuição Especiais

b) Estados e Distrito Federal (art. 155 CF):

ICMS – Imposto sobre operações relativas a circulação de mercadorias e sobre prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação;
ITCMD – Imposto de transmissão causa mortis e doação de bens e direitos (FG: bens e
doação);
IPVA – Imposto sobre a propriedade de veículos automotores;
Constribuição social – cobrada dos servidores para custear sua previdência (artigo 149,
parágrafo 1. da CF)

c) Municípios (art. 156 CF):

IPTU – Imposto Sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana - será progressivo para
assegurar o cumprimento da função social da propriedade;
ITBI – Imposto de transmissão inter vivos, a qualquer título por ato oneroso, de bens imóveis
e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição;
ISS – imposto sobre serviços de qualquer natureza;
Contribuição social – Contribuição cobrada de seus servidores para lhes custear a previdência
(art. 149 § único CF);
Taxa – exercício de poder de polícia e pela utilização do serviço público;
Contribuição melhoria – obra pública.

6. REPARTIÇÃO DAS RECEITAS TRIBUTÁRIAS (ART. 157 A 162 DA CF E

ART. 83 A 94 DO CTN):

Existem duas formas de participação de uma pessoa política no produto da arrecadação de

outra: a direta e a indireta.
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A técnica de repartição das receitas tributarias, para assegurar a efetiva autonomia financeira
dos entes federativos, exige que a entrega dos recursos previstos em texto constitucional.
Por este motivo, bem como pelo risco de que seja estabelecida uma relação de submissão ou
subordinação entre os entes federativos.

A forma indireta impõe uma relação complexa: são formados fundos formados de produtos
das receitas para serem rateados posteriormente entre os partícipes beneficiários. Tem
extraordinária importância o fundo de participação do Município.

a) Participações no produto da arrecadação:

Destacam-se a seguir as especiais para os fins da presente exposição.

- Aos Estados pertencem: o IR incidente na fonte sobre os rendimentos pagos, a qualquer

titulo, por eles, suas fundações publicas e autarquias; os impostos residuais (20%); IOF sobre
o ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial (30%), conforme o art. 153,§5º, I da CF;
- Aos Municípios pertencem: o IR incidente na fonte sobre os rendimentos pagos, a qualquer
titulo, por eles, suas fundações publicas e autarquias; ITR (50%); IOF sobre o ouro, ativo
financeiro ou instrumento cambial (70%), conforme o art. 153, 153,§5º, II da CF; IPVA
(50%); ICMS (25%).

c) Participações Indiretas:
As participações indiretas efetivam-se por meio de quatro fundos, sendo três fundos
compostos de 47% da arrecadação do IPI e do IR, excluída deste ultimo a parcela do IR já
pertencente aos Estados, DF e Municípios por sua participação direta( IR retido na fonte pelos
respectivos entes), e o o quarto, destinado aos Estados e ao DF, composto de 10% da
arrecadação do IPI. São eles:
- fundo de participação dos Estados e do DF (21,5% do IR e do IPI);
- fundo de participação dos Municípios (22,5%do IR e do IPI);
- fundo compensatório de exportações de produtos industrializados (10% do IPI, aos Estados
e ao DF, devendo cada Estado repassar 25% do recebido aos seus Municípios).

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7. IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DO MUNICÍPIO

IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA
Destacam-se a seguir os aspectos relativos a este imposto.
Propriedade Posse e domínio útil
A Constituição utiliza o termo “propriedade” no sentido comum do termo. Assim o
Município tributa a propriedade, a posse e o domínio útil do imóvel.
A propriedade não apresenta maiores dúvidas, uma vez que se refere à propriedade em
sentido estrito, segundo a legislação civil.
Relativamente à posse, o tema torna-se mais complexo, dado que se trata de situação
de fato em que uma pessoa age como se fora titular do domínio, assim fundamental a
substância econômica. Desta forma, o usufrutuário passa a ser o contribuinte, não se podendo
exigir o imposto do nu proprietário. Dada a necessidade da substância econômica para
tributar, não é contribuinte o locatário ou arrendatário do imóvel.

Bem imóvel
Além do terreno, compreendem-se: o incorporado por acessão permanentemente ao
solo; construção que possa servir para habitação ou exercício de quaisquer atividades.
O domínio útil é o mais complexo, pois implica uma propriedade indireta, como se
verificam nos terrenos de marinha pertencentes à União em razão do que é paga uma quantia
a esta.

Zona urbana
Para fins de IPTU consistente na existência ou não de equipamentos urbanos,
observado o requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos 2
(dois) dos seguintes, construídos ou mantidos pelo poder publico:
a) Meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;
b) Abastecimento de água;
c) Sistema de esgotos sanitários;
d) Rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar;
e) Escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três) quilômetros do
imóvel considerado.

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Tributação quanto à destinação

Consideram-se urbanos os destinados à comodidade, recreio e ao exercício de
atividades comerciais e industriais não próprias do campo. Por sua vez os imóveis rurais os
imóveis destinados à exploração extrativa, agrícola, pecuária ou agroindustrial.

Valor venal e alíquotas progressivas

A base de cálculo constitui o valor fixado em lei do imóvel, não podendo exceder o
valor de mercado. Autoriza-se a atualização monetária da base de cálculo.

Isto se obtém mediante a fixação do valor do metro quadrado em ato do Município.

O imposto poderá ser progressivo em razão do valor do imóvel e ter alíquotas

diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.

O Estatuto da Cidade autoriza alíquotas de até 15% (quinze por cento) para
desestimular a subutilização de terrenos na zona urbana .

IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO INTER VIVOS, A QUALQUER TÍTULO, POR

ATO ONEROSO, DE BENS IMÓVEIS, POR NATUREZA OU ACESSÃO FÍSICA, E
DE DIREITOS REAIS SOBRE IMÓVEIS, EXCETO OS DE GARANTIA, BEM
COMO CESSÃO DE DIREITOS A SUA AQUISIÇÃO – ITBI

Neste imposto a maior dificuldade reside na base de cálculo.

Uma vez que o Código Tributário Nacional estabelece que deva ser o valor venal do
imóvel, considera-se que, desde que não extrapole o valor da operação de transmissão do
imóvel, possa ser a base de cálculo do IPTU.

IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – ISS

Em síntese os serviços estão descritos em uma lista constante em uma lei
complementar da União.

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Alerte-se que os serviços devem ter conteúdo econômico, excluindo-se o trabalho

realizado em virtude de emprego com subordinação.
O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento
prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, mas existem
exceções em que o imposto é devido no local de prestação do serviço, neste caso sugere-se
sempre consultar a lei do município e comparar com o constante no art. 3. da lei
complementar n. 116/2003.
Pode-se, porém, transferir a responsabilidade pelo imposto a terceiro, em especial o
tomador do serviço, inclusive atribuindo-lhe o dever de retenção e recolhimento do imposto.
A disciplina aplicável ao substituto, mesmo quando esteja domiciliado em município diverso,
constitui a do substituído tributário, ou seja, o contribuinte.
Importante destacar que o substituto deve ter uma relação com o contribuinte, bem
como, na hipótese de não ter sido retido o imposto, continua a responsabilidade.
6. Simples Nacional

A Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006, com as modificações

introduzidas pela Lei Complementar n. 127, de 14 de agosto de 2007, doravante
denominada “Simples Nacional”, estabelece tratamento diferenciado e favorecido às
micro e pequenas empresas, unificando a carga tributária em um único imposto.
Assim, a lei define como microempresas ou empresas de pequeno porte a sociedade
empresária, a sociedade simples e o empresário, registrados no Registro de Empresas
Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas, buscando simplificar as formalidades
de constituição, funcionamento e extinção da atividade empresarial com o objetivo de
reduzir os controles e formalidades que dificultam a atividade empresarial do Brasil.
Institui, também, a Lei Complementar n. 123/06, um Comitê Gestor de tributação das ME
e EPP para reger este tratamento diferenciado (art. 2º), bem como um Fórum Permanente
para assessorar e orientar a cooredanação da política nacional de desenvolviemtno das ME
e EPPs.
A fim de enquadrar-se como tal, o empresário, a pessoa jurídica ou pessoa a ela
equiparada para fins de tributação, em particular do imposto de renda, deve auferir, em
cada ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta
mil reais), a fim de ser considerado microempresa para os fins dessa lei, e até R$
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3.600.000,00 (três milhões e seiscentos mil reais) para ser considerado empresa de
pequeno porte. Embora a lei preveja exceções decorrentes dos sócios e da atividade
abstrai-se a análise por extrapolar os limites do presente artigo.
Em virtude do enquadramento no Simples Nacional, o contribuinte pode recolher, por
meio de documento único os seguintes tributos: Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica
- IRPJ; Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, não incluso para tal fim o incidente
na importação; a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL; a Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social – COFINS; a Contribuição para o PIS/Pasep; a
Contribuição para a Seguridade Social sobre a folha de salários e demais rendimentos
pagos a pessoa física que lhe preste serviço, neste caso, observadas as exceções constantes
na lei; a Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação -
ICMS; bem como o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS.
De acordo com esta lei, os três níveis de governo (federal, estadual e municipal) deverão
considerar a unicidade do processo de registro e de legalização do empresário ou pessoa
jurídica, buscando a integração e a compatibilização de procedimentos (art. 4º).
A competência para a fiscalização do cumprimento das obrigações principais e acessórias
relativas ao Super Simples ou Simples Nacional é da Secretaria da Receita Federal e das
Secretarias de Fazendas ou Finanças dos Estados ou DF, segundo a localização do
estabelecimento (art. 33).

7. NORMAS GERAIS DO DIREITO TRIBUTÁRIO

a) Fato gerador: consiste no fato que cria uma obrigação tributária, isto é, um vínculo
jurídico através do qual o Estado pode exigir do sujeito passivo (contribuinte ou responsável)
um tributo (art. 113, CTN). Elementos do fato gerador:
- objetivo ou núcleo – descrição dos fatos que determinação o nascimento da obrigação
tributaria
- subjetivo – sujeito ativo e passivo
- espacial – o âmbito em que se pode

local onde o f.g. se aplica. Ex. IR – lucros obtidos no pais

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- temporal – momento em que o fato gerador é constituído (situação de fato ou situação

jurídica) – vide art. 116 do CTN.
- quantitativo – base de calculo e alíquota

b) Sujeito ativo da obrigação tributária (art. 119, CTN): pessoa jurídica de

direito publico titular da competência para exigir o seu cumprimento. No caso de ocorrer o
nascimento de uma pessoa jurídica de direito publico em virtude do desmembramento
territorial de outra, aquela assume a posição desta e utiliza sua legislação tributaria ate que
entre em vigor a sua própria, se a lei não estabelecer de forma diferente (art. 120, CTN).
Assim, se é criado um Município pelo desmembramento territorial de outro, ou se é criado um
Estado pelo desmembramento territorial de outro, a entidade nova assume de imediato a
titularidade ativa das relações tributarias daquela da qual seu território se desmembrou.
Poderá a lei que cuidou desse desmembramento estipular de modo diverso, mas, se não o
fizer, a entidade nova passara a aplicar a legislação tributaria daquela de que se desmembrou,
ate que tenha a sua própria.

c) Sujeito passivo - contribuinte (art. 121, CTN): O sujeito passivo da obrigação

tributaria principal pode ser o contribuinte, normalmente denominado sujeito passivo direto,
ou responsável, também chamado de sujeito passivo indireto. Contribuinte é aquele que tem
relação pessoal e direta com o fato gerador. Exemplo comum é da pessoa que aufere renda e
conseqüentemente é contribuinte do imposto respectivo.

d) Sujeito passivo – substituto legal (art. 128, CTN): Pode ocorrer porém que outra
pessoa, vinculada indiretamente com o fato gerador, por imposição de lei, esteja desde logo
obrigada a responder pelo tributo e/ou pela penalidade pecuniária. É o caso da fonte pagadora,
a se atribui a responsabilidade pelo recolhimento do imposto de renda (o sujeito passivo da
obrigação tributária, neste exemplo, é o empregador). Neste caso, o responsável pode ser por
substituição, quando a lei determina que terceira pessoa ocupe o lugar do contribuinte antes
mesmo da ocorrência do fato gerador (recolhe o tributo que seria devido pelo substituído
antes mesmo da ocorrência do fato gerador) - §7º do art. 150 da CF; ou o responsável será por
transferência, quando a lei prevê que uma ocorrência posterior ao fato gerador já verificado

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transfere para terceira pessoa a obrigação tributaria, excluindo a responsabilidade do

contribuinte originário ou atribuindo-a a este apenas em caráter supletivo.

e) Modalidade de lançamentos do tributo:

- Lançamento por declaração (art. 147, CTN): O lançamento é efetuado com base na
declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação
tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato,
indispensáveis à sua efetivação.
- Lançamento de ofício (art. 149, CTN): O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa. O sujeito ativo procede ao lançamento, sem a colaboração do
sujeito passivo. Pode haver revisão, de ofício, do lançamento, nas hipóteses enumeradas no
art. 149 CTN, enquanto não extinto o direito da fazenda de constituir o crédito tributário. Ex:
IPVA, IPTU.
- Autolançamento ou lançamento por homologação (art. 150, CTN): O lançamento por
homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever
de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato
em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo
obrigado, expressamente a homologa. Ex: IR, ITCD, ISS, ICMS, CS, IPI. Somente após 5
anos da extinção do crédito tributário (quando ocorre a homologação – fiscal visita a empresa)
que pode ser requerido o valor do tributo pago indevidamente. Nesta modalidade de
lançamento existe a Homologação Expressa, quando há a efetiva atuação do FISCO; e a
Homologação Tácita, que ocorre em 5 anos sem atuação do FISCO.

f) Suspensão do crédito tributário (art. 151 a 155, CTN):

O crédito tributário decorre da relação jurídica de natureza obrigacional (obrigação principal)

e tem a mesma natureza desta (art. 139 CTN), se constitui pelo lançamento (art. 142 CTN). O
lançamento somente pode ser alterado pela impugnação, recurso de ofício, ou por iniciativa da
própria administração (revisão). A exigibilidade do crédito tributário pode ser suspensa nos
seguintes casos:
- moratória – dilação ou prorrogação de prazo para cumprimento de obrigação não vencida;
pressupõe um “favor” do credor para o adimplemento da obrigação, dilatando o prazo. Não é
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a recusa do devedor de pagar. Pode eleger uma categoria para beneficiar, mas deve estar
previsto em lei e deve ser por prazo certo.
- depósito do montante integral do tributo – seja na via administrativa, seja na via judicial. O
depósito não é obrigatório, mas se não for depositado em uma ação judicial em que se pleiteia
a anulação de lançamento tributário não suspenderá a exigibilidade do crédito tributário.
- reclamações e recursos;
- concessão de medida liminar em mandado de segurança.

g) Extinção do crédito tributário (art. 156 a 182, CTN):

Destacam-se a seguir as essências formas de extinção do crédito tributário.
- pagamento do montante do imposto devido; se for devido, caberá Ação de Repetição de
Indébito, repetindo o principal, juros e encargos moratórios. (Taxa SELIC)
- compensação – entre débitos e créditos; Lei No. 8.383/91. Somente por lei ordinária. Forma
de extinção de obrigações recíprocas (mesmo ente tributante e mesmo contribuinte).
- transação – concessões mútuas. Forma de extinção de obrigações recíprocas mediante
concessões mútuas. O crédito tributário é indisponível logo, somente por lei ordinária.
- remissão – perdão. Perdão do tributo. O crédito existe, não está prescrito e é exigível. Deve
ser feito mediante lei ordinária. Comumente confundido com a anistia, todavia esta se refere
às penalidades e aquele, repita-se, corresponde aos tributos.
- decadência – perda do direito de constituir o crédito tributário pelo seu não exercício. O
prazo fatal é de 5 anos e é contado a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento de ofício ou por declaração poderia ter sido efetuado, nos termos do art. 173
CTN. O prazo fatal é de 5 anos e é contado a partir da ocorrência do fato gerador, no caso de
lançamento por homologação, nos termos do art. 150 § 4º CTN. Este prazo não se suspende,
nem se interrompe.
- prescrição – perda da possibilidade de propositura de uma ação para cobrança do crédito
tributário, que pode ser suspenso pela citação do devedor e protesto judicial, iniciando-se a
contagem como se nenhum tivesse ocorrido. O prazo é de 5 anos, nos termos do art. 174 do
CTN. Ex. arts 155, 172, 179 e 182 CTN.
- conversão do depósito em renda – garantia dos tributos, cuja exigibilidade é examinada na
via judicial e administrativa;

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- pagamento antecipado e homologação do lançamento – o débito somente se extingue na

implementação da condição resolutória da homologação pelo sujeito ativo.
- consignação em pagamento em juízo;
- decisão administrativa irrecorrível quando favorável ao contribuinte – faz coisa julgada
administrativa;
- decisão judicial passada em julgado quando favorável ao contribuinte - faz coisa julgada
judicial.
- anistia – dispensa da infração cometida (penalidade e juros) concedida por lei e pode ser em
caráter geral ou efetivada em cada caso pela autoridade administrativa, devendo esta sempre
observar a disposição legal. Destaca-se que é vedada a anistia quando se trata de ato
qualificado como crime ou praticados com dolo, fraude ou simulação.

8. ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA:
A Administração Tributária constitui uma parte da Administração Pública e no exercício
atribuição institui procedimentos e pratica atos, vinculados à exigência do tributo.
No exercício de sua atividade pode instituir e exigir o cumprimento de deveres
destinados ao controle da arrecadação do tributo.
Ainda que haja discricionariedade no exercício da atividade, esta deve se destinar à
descoberta da verdade material consistente na efetiva existência da relação jurídica tributária e
a correspondência do tributo devido ao disposto na lei.
a) Fiscalização: A fiscalização da arrecadação dos tributos é regulada na legislação
tributaria.. Destacam-se as seguintes disposições para os fins da presente exposição.
- direito de examinar (art. 195, CTN): Para os efeitos da legislação tributária, não têm
aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar
mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos
comerciantes industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.
- autoridade que presidir diligência (art. 196, CTN): A autoridade administrativa que
proceder ou presidir a quaisquer diligências de fiscalização lavrará os termos necessários
para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação aplicável, que
fixará prazo máximo para a conclusão daquelas. Os termos a que se refere este artigo
serão lavrados, sempre que possível, em um dos livros fiscais exibidos; quando lavrados

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em separado deles se entregará, à pessoa sujeita à fiscalização, cópia autenticada pela

autoridade a que se refere este artigo.
- informações (art. 197, CTN): Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à
autoridade administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens,
negócios ou atividades de terceiros: O dever de informar encontra limite no denominado
sigilo profissional. Assim, não abrange aqueles que se enquadram no parágrafo único do
artigo em comento. O advogado, por exemplo, tem o direito e também o dever de não
depor sobre fatos dos quais tenha tomado conhecimento no exercício da profissão. Com
isto deixou claro o legislador que o advogado não pode abrir mão do direito ao sigilo
profissional, pois, alem do direito, tem também dever. O segredo profissional é garantia de
ordem publica. Decorre de disposição expressa de lei, e segundo o CTN prevalece sobre o
dever de prestar informações ao fisco.
- sigilo fiscal (art. 198, CTN): Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a
divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em
razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros
e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades
-quebra do sigilo bancário – quando a administração tributária não logra identificar a
obrigação tributária, admite-se a quebra do sigilo bancário.
b) Dívida ativa (art. 201, CTN): Constitui dívida ativa tributária a proveniente de
crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente,
depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida
em processo regular. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade
competente, indicará obrigatoriamente os elementos do art. 202 do CTN: nome do
devedor e os co-responsáveis, o domicílio ou residência, a quantia devida e a maneira de
calcular os juros de mora acrescidos; a origem e natureza do crédito; a data em que foi
inscrita; o número do processo administrativo de que se originar o crédito. A omissão de
qualquer destes são causa de nulidade, a qual poderá ser sanada até a decisão de primeira
instancia. Ademais, importante ressaltar que a dívida regularmente inscrita goza de
presunção relativa (juris tantum), ou seja, presunção de certeza e liquidez: Liquida, quanto
a seu montante; certa, quanto a sua legalidade.

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c) Certidões negativas (art. 205, CTN): A lei poderá exigir que a prova da
quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por certidão negativa,
expedida à vista de requerimento do interessado, que contenha todas as informações
necessárias à identificação de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade
e indique o período a que se refere o pedido. A certidão negativa será sempre expedida
nos termos em que tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da
entrada do requerimento na repartição.

d) Certidão positiva com efeito de negativa (art. 206): Tem os mesmos efeitos
previstos no artigo anterior a certidão de que conste a existência de créditos não vencidos,
em curso de cobrança executiva em que tenha sido efetivada a penhora, ou cuja
exigibilidade esteja suspensa. A propositura da ação de consignação em pagamento não
assegura desde logo a certidão negativa. Se existe lançamento, e contribuinte oferece valor
menor, por entender que o lançamento esta incorreto, somente com o transito em julgado
da sentença que julgar a ação procedente estará extinto o credito, e, em conseqüência, terá
o contribuinte direito a certidão negativa. A simples propositura da ação, ainda que
ofertado o valor efetivamente devido, como o conhecimento deste só a final acontece, não
faz nascer o direito a certidão. É claro que, uma vez ofertado o valor que o fisco pretende
receber, o valor integral do credito lançado pela autoridade administrativa, o contribuinte
tem direito a certidão, mas tal situação só em teoria se admite, pois na pratica dificilmente
ocorrera.

Responsabilidade pessoal do funcionário (art. 208, CTN): A certidão

negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra a Fazenda Pública,
responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito tributário e juros de
mora acrescidos.

6. Fundamentos do Processo Administrativo Tributário

O Processo Administrativo Tributário consiste em um instrumento de controle do

exercício dos poderes das autoridades administrativas, garantindo a legitimidade da atividade

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fiscal. Tem como fundamento os mesmos princípios atinentes a Administração Pública:

legalidade, impessoalidade, moralidade, pessoalidade e eficiência.
A expressão processo administrativo fiscal pode ser usada em sentido amplo e em
sentido restrito. Em sentido amplo, tal expressão designa o conjunto de atos administrativos
tendentes ao reconhecimento, pela autoridade competente, de uma situação jurídica pertinente
a relação Fazenda Pública e Contribuinte. Em sentido estrito, a expressão processo
administrativo fiscal designa a espécie de processo administrativo destinada a determinação e
exigência do credito tributário.
Compondo um processo, a atividade administrativa desenvolvida pela autoridade da
Administração tributaria é sempre vinculada. O próprio conceito legal de tributo exige que
seja assim. Inadmissível qualquer atividade discricionária no âmbito da Administração
tributaria.
Em regra, ele tem início com a fiscalização para apurar a obrigação tributária.
Havendo pretensão resistida quanto ao lançamento ou quando o contribuinte queda-se inerte e
não paga, a Fazenda Pública exige o cumprimento da obrigação por meio da abertura de um
procedimento administrativo a fim de apurar a falta daquele pagamento.
Como qualquer outro procedimento, este tipo de processo obedece aos seguintes
princípios: princípio da motivação, da objetividade da ação fiscal, da verdade real ou material,
etc.
No tocante as provas, a ampla instrução probatória permite que tanto o Fisco quanto o
contribuinte possam se utilizar de todos os meios de prova lícita, objetivando levar ao
julgador firmar convicção baseada na busca pela verdade real.
Cada ente federativo regula o processo administrativo, segundo a lei, da forma que
julgar conveniente.
7. Execução Fiscal
A Ação de Execução Fiscal é o meio judicial, de procedimento especial, que a
Fazenda Pública possui para cobrar seus créditos, tributários ou não, inscritos em Dívida
Ativa, em face de contribuintes inadimplentes. Tal ação é regulada pela Lei n. 6.830 de 1980,
conhecida como Lei de Execuções Fiscais – LEF.
A LEF foi editada com o objetivo de garantir a realização de execução judicial,
acrescentando condições necessárias à proteção dos interesses públicos.

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A Fazenda Pública, primeiramente, deve acertar seu crédito mediante um

procedimento de inscrição, que atribuirá certeza e liquidez ao mesmo, averiguando a
existência de dívida, a quantia devida e a responsabilidade por seu pagamento. Após essa
etapa, será extraída uma certidão de dívida ativa (CDA), que se constitui em título executivo
fiscal, competente para execução fiscal.
Importante salientar que, havendo lacunas na Lei de Execução Fiscal, aplicam-se
subsidiariamente as regras do Código de Processo Civil, conforme dispõe art. 1º da LEF.
É possível notar que a execução fiscal se aproxima da execução por quantia certa,
porém apresenta várias peculiaridades que a diferenciam das outras ações. Uma das distinções
é a CDA, que é “o único dos títulos executivos extrajudiciais em que não há necessidade da
assinatura do devedor, existindo a partir de ato unilateral do credor.
A execução fiscal é iniciada por meio de uma petição inicial simplificada. A produção
de provas pela Fazenda Pública independe de requerimento na petição inicial, sendo o valor
da causa o da dívida constante na certidão, com os acréscimos legais. O executado será citado,
para, no prazo de 5 dias, pagar a dívida com juros e multa de mora, além de encargos, ou
garantir a execução, mediante depósito em dinheiro. Em vez de efetuar o depósito, poderá o
executado oferecer fiança bancária, nomear bens a penhora ou indicar a penhor bens
oferecidos por terceiros e aceitos pela Fazenda.
Assim, a Fazenda Pública, devendo ser entendida como União, Estados, Municípios,
Distrito Federal e suas respectivas autarquias, busca, por meio do Poder Judiciário, bens
pertencentes ao devedor para satisfazer o adimplemento do crédito que está sendo cobrado por
meio da ação de Execução Fiscal.

Apêndice em vista da proximidade que deve haver entre a Administração Tributária do

Município e do Estado.

ASPECTOS DOS IMPOSTOS ESTADUAIS

8. Imposto sobre Transmissão “causa mortis” e sobre doações – TCMD

(arts. 155, I, CF, Lei 12.426/96, art. 35 a 42 do CTN)

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O ITCMD incide sobre a transmissão causa mortis de bens móveis e imóveis ou de direitos a
eles relativos e doações, de quaisquer bens ou direitos. Sendo da competência dos Estados em
que se localizam os bens, títulos ou créditos, deverá ser cobrado no local onde se processar o
inventário ou arrolamento ou, no caso de doação, no local onde o doador tiver seu domicílio.
A função do ITCMD é eminentemente fiscal, visando abastecer os cofres públicos e suas
alíquotas são fixadas por cada estado e DF, observada o limite máximo fixado pelo Senado
Federal (Resolução n. 9/92, é de 8%).
A base de cálculo é fixada por lei da entidade competente para instituir este tributo, não
devendo ser superior ao valor de mercado.
O lançamento será por declaração (art. 38, CTN).
O contribuinte será qualquer das partes relacionadas (art. 42 do CTN) com a transmissão.

9. IPVA (art. 155, III e §6º da CF, Lei n. 7.543/88)

De competência dos Estados e do DF em que foi registrado o veículo, o IPVA possui a função
predominantemente fiscal, servindo para aumentar a arrecadação dos Estados, DF e dos
Municípios, mas poderá assumir função extrafiscal quando variar suas alíquotas segundo a
destinação do veículo ou o tipo de combustível utilizado.
O fato gerador do IPVA é o direito de propriedade de veículos automotores, entendido como
qualquer veículo com propulsão por meio de motor, com fabricação e circulação autorizada e
destinada ao transporte de mercadorias, pessoas ou bens.
O contribuinte é o proprietário do veículo, enquanto o responsável, se houver, será o
adquirente ou remitente, fiduciante ou possuidor direto, ou a empresa detentora da
propriedade (arrendamento mercantil).
O lançamento do IPVA será feito por homologação.

10.ICMS
Trata-se do principal tributo brasileiro, disciplinado por leis do Estado e do Distrito Federal
que devem, por sua vez, observar as disposições constitucionais e as Leis Complementares n.
87/96 (lei Kandir) e 24/75, sendo que esta disciplina os convênios celebrados pelos Estados e

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o Distrito Federal. Em razão de sua complexidade, para os fins desta exposições, referir-se-á
aos seus aspectos essenciais.
O artigo 155, parágrafo 2., inciso III da CF dispõe que o ICMS poderá ser seletivo em função
da essencialidade dos produtos e dos serviços.
Não incide este imposto nas seguintes situações, dispostas no artigo 155, parágrafo, 2., inciso
IX
A) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços
prestados a destinatários no exterior ( alínea “a”)
B) petróleo e derivados e energia elétrica destinados a outros Estados (alínea “B”)
C) Ouro ativo financeiro (alinea “c”)
D) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e
de sons e imagens livres e gratuitas (alínea “d’)

Incide o imposto sobre as seguintes situações:

a) o imposto incide sobre a operação consistente na prática do ato jurídico hábil para
provocar a circulação da mercadoria e a prestação de serviços de transportes interestadual e
intermunicipal e de comunicação;
b) a circulação consiste na mudança do direito de titularidade do bem, assim quem
transfere a outrem a disposição do bem, promove a sua circulação jurídica, por sua vez a
prestação de serviços alcançados por este imposto refere-se à execução de contrato entre o
prestador e o tomador do serviço (MELO, 2004, p.33-47);
c) ademais, na apuração do crédito tributário, ocorre em cada operação relativa à
circulação de mercadorias a compensação do cobrado nas operações anteriores pelo mesmo
ou outro Estado ou pelo Distrito Federal, ante o disposto no artigo 155, parágrafo 2., inciso I
da Constituição Federal.
d) sobre o valor total da operação, quando as mercadorias forem fornecidas por
serviços não tributados pelo ISS (artigo 155, inciso XI, alínea “B” da CF)
e) incidência sobre “bens importados” não somente mercadorias por pessoas físicas
ou jurídicas (art. 155, alínea “IX”, alínea “a” da CF)
f) Prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal;
g) Prestação de serviços de comunicação por qualquer meio, devendo as partes terem
uma relação negocial e efetiva participação.

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A não cumulatividade consiste consiste na compensação dos valores creditados com os

valores debitados em determinado período de tempo (geralmente mensal), sendo vedado o
crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita:
I - para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural,
quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se
tratar-se de saída para o exterior;
II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou a prestação
subseqüente não forem tributadas ou estiverem isentas do imposto, exceto as destinadas ao
exterior.
O princípio da autonomia dos estabelecimentos, disposto no artigo 23 da Lei Complementar
n. 87/96, é reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual
tenham sido prestados os serviços, estando condicionado à idoneidade da documentação e, se
for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação. Observe-se que
o parágrafo único deste artigo dispõe que o direito de utilizar o crédito extingue-se depois de
decorridos cinco anos contados da data de emissão do documento.. Autoriza-se, porém, a
transferência de saldos credores acumulados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte
no Estado (art. 25, parágrafo 1. da LC n. 87/96)
Ademais AUTORIZA o artigo 21 da lei n. 87/96, baseado no ART. 155, inciso X, alínea “A”
da CF, a manutenção dos créditos que venham a ser objeto de operações ou prestações
destinadas ao exterior ou de operações com o papel destinado à impressão de livros, jornais e
periódicos.

É contribuinte do imposto qualquer pessoa física ou jurídica, que realize operações de

circulação de mercadorias ou prestação de serviços tributados pelo ICMS ou importe quaiquer
bens.

As alíquotas nas operações dentro do Estado serão estabelecidas pelos Estados e pelo Distrito
Federal e não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais (artigo 155,
inciso VI da CF).
Resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos
Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas

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aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação; - é facultado ao Senado

Federal.

As alíquotas mínimas nas operações internas PODEM ser estabelecidas pelo Senado Federa,
mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus
membros e, por sua vez, as alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito
específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria
absoluta e aprovada por dois terços de seus membros (artigo 115, parágrafo 2., inciso III da
CF).
Em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final
localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;
Os convênios, disciplinados pela Lei complementar n. 24/75, podem ser AUTORIZATIVOS
OU IMPOSITIVOS, transitórios ou permanentes
A CF estabelece que, em caso de isenção ou não-incidência o crédito não pode ser mantido
(alineas “a” e “b” do inciso II dao art. 155 da CF).

11.Substituição tributária

Diz-se que há substituição, quando o legislador, ao definir a hipótese de incidência tributaria,

coloca desde logo como sujeito passivo da relação tributaria que surgira de sua ocorrência
alguém que está a ela diretamente relacionado, embora o fato seja indicador de capacidade
contributiva de outros, aos quais, em principio, poderia ser atribuído o dever de pagar, e que,
por suportar, em principio, o ônus financeiro do tributo, são geralmente denominados
contribuinte de fato.
A substituição tributaria antecedente ou regressiva ocorre quando o legislador, visando a
conferir maior eficácia a segurança à fiscalização e arrecadação tributarias, especialmente nas
cadeias de produção- circulação em que ocorre concentração (menor numero de
estabelecimentos na ponta final da cadeia).Exemplo recente é a obrigação instituída pela Lei
n. 9.826/99. Esta lei instituiu como substitutos tributários do IPI as montadoras de

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automóveis, relativamente aos alienantes (substituídos) de partes, peças e componentes de

veículos, anteriores as montadoras na cadeia de produção.
Já na substituição tributária subseqüente ou para frente é aquela que atribui a um sujeito
passivo a obrigação de pagar tributo relativo a uma operação futura, que será realizada por
outra pessoa. É uma obrigação de pagar surgida antes mesmo da ocorrência do fato gerador. A
ficção jurídica que justifica o surgimento desta obrigação é a figura do fato gerador
presumido, expressamente inserida no texto constitucional pela EC 3/93. A substituição
tributaria para frente é muito útil para o Fisco nas cadeias de produção-circulação em que há
grande capilaridade na ponta final. É muito mais eficiente o controle, por exemplo, da
produção e distribuição de bebidas realizado nos fabricantes e engarrafadoras do que nos
bares onde a bebida é vendida no varejo. Da mesma forma, a produção e distribuição de
combustíveis nas refinarias é muito mais facilmente controlada do que nos postos varejistas, e
assim é em inúmeros outros casos.

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