Beuren e Rengel 2012

RBGN REVISTA BRASILEIRA DE GESTÃO DE NEGÓCIOS ISSN 1806-4892
© FECAP
ÁREA TEMÁTICA: CONTABILIDADE E CONTROLADORIA
Uso dos Atributos da Contabilidade Gerencial Propostos

por Moores e Yuen (2001) em Empresas de um Segmento
Industrial de Santa Catarina
Use of the Management Accounting Attributes Proposed by Moores and Yuen (2001)
in Companies of an Industry in de State of Santa Catarina
Uso de los Atributos de la Contabilidad de Gestión Propuestos por Yuen y Moores (2001)
en Empresas de un Segmento de la Industria de Santa Catarina
Ilse Maria Beuren1
Silene Rengel2
Recebido em 31 de março de 2011 / Aprovado em 28 de novembro de 2012
Editor Responsável: Ivam Ricardo Peleias, Dr.
Processo de Avaliação: Double Blind Review
RESUMO de econômica, e a amostra não aleatória consti-
O sistema de contabilidade gerencial deve prover tui-se das 40 que responderam à pesquisa. Os re-
os gestores de informações para o cumprimento sultados mostram que os atributos da contabili-
de objetivos e metas da organização, adaptadas à dade gerencial propostos por Moores e Yuen
realidade e estratégias organizacionais. O estudo (2001) em suas duas vertentes são utilizados nas
objetiva averiguar o uso dos atributos da contabi- empresas. O atributo seleção de informações, que
lidade gerencial, conforme proposto por Moores aborda as fontes de informações utilizadas, obte-
e Yuen (2001), nas empresas do segmento indus- ve concordância de 57%. O atributo apresenta-
trial de máquinas, aparelhos e materiais elétricos ção de informações, que aborda formato, tipo e
do Estado de Santa Catarina. Pesquisa descritiva disponibilidade das informações, obteve concor-
realizou-se por meio de levantamento com apli- dância de 64%. Conclui-se que as empresas par-
cação de questionário aos gestores das empresas, ticipantes da pesquisa utilizam tipos de informa-
cujas questões foram adaptadas de Necyk (2008), ções diversificados em maior proporção do que
fundamentadas na proposição de Moores e Yuen as fontes de informações, ainda que várias dessas
(2001). A população compreende as 264 empre- informações não estejam sendo apresentadas no
sas listadas na Secretaria da Fazenda do Estado de formato adequado, podendo prejudicar sua rele-
Santa Catarina do referido segmento de ativida- vância na tomada de decisões.
1. Doutora em Controladoria e Contabilidade pela Universidade de São Paulo, Faculdade de Economia, Administração e
Contabilidade USP/FEA. Professora da Universidade Federal do Paraná UFPR. [ilse@furb.br]
Endereço da autora: Av. Prefeito Lothário Meissner, 632 Jardim Botânico, Curitiba PR Cep. 80210-070 Brasil
2. Mestre em Ciências Contábeis pela Universidade Regional de Blumenau FURB. [silene@cgconteg.com.br]
Endereço da autora: Rua Antônio da Veiga, 140 Victor Konder, Blumenau SC Cep. 89012-900 Brasil
453
R. bras. Gest. Neg., São Paulo, v. 14, n. 45, p. 453-479, out./dez. 2012
Ilse Maria Beuren / Silene Rengel
Palavras-chave : Atributos da contabilidade lograr las metas y objetivos de la organización,
gerencial. Seleção de informações. Apresentação adaptada a la realidad y a las estrategias de la
de informações. Empresas de Santa Catarina. organización. El estudio tiene como objetivo
investigar el uso de los atributos de la contabilidad
de gestión, según lo propuesto por Moore y Yuen
ABSTRACT (2001), en las empresas de maquinaria industrial,
The management accounting system should equipo y materiales eléctricos en el Estado de Santa
provide to managers the information required to Catarina. La investigación descriptiva se realizó
accomplish goals and objectives of the organization, por medio de un estudio con la aplicación de un
adapted to reality and organizational strategies. cuestionario a los directores de empresas, cuyas
The goal of this study is to investigate the use of preguntas fueron adaptadas a partir de Necyk
the management accounting attributes, as proposed (2008) basado en la propuesta de Moores y Yuen
by Moores and Yuen (2001), in companies operating (2001). La población engloba a 264 empresas que
in the machinery, electrical equipment and cotizan en el Departamento del Tesoro del Estado
materials industry in the state of Santa Catarina. de Santa Catarina, en ese sector de la actividad
A descriptive research was conducted through a económica, y la muestra no aleatoria se compone
questionnaire applied to the companies managers, de 40 encuestados. Los resultados muestran
having its questions adapted from Necyk (2008) que los atributos de la contabilidad de gestión,
and based on the proposition of Moores and Yuen propuestos por Moore y Yuen (2001) en sus dos
(2001). The population comprises 264 companies ramas, se utilizan en las empresas. En la selección
listed on the Financial Department of Santa de información de atributos, que se ocupa de las
Catarina State in the referred to economic activity fuentes de información utilizadas, la concordancia
segment, and the non-random sample comprises fue del 57%. En el atributo presentación de la
the 40 survey respondents. The results show that información, dirigiéndose a formato, tipo y
the management accounting attributes proposed disponibilidad de la información, se obtuvo una
by Moores and Yuen (2001) in its two lines of concordancia del 64%. Como conclusión, se
thought are used in those companies. The puede afirmar que las empresas participantes
information selection attribute, which addresses en la investigación utilizan diversos tipos de
information sources used, had 57% of adhesion. información en mayor proporción que las
The information presentation attribute, addressing fuentes de información, aunque algunas de estas
information format, type and availability, had informaciones no se presentan en el formato
64% of adhesion. The conclusion is that the adecuado, lo que puede obstaculizar su relevancia
companies participating in the research use diverse en la toma de decisiones.
types of information in greater proportion than
the sources of information, even though a Palabras clave: Atributos de contabilidad de
significant volume of information is not presented gestión. Selección de información. Presentación
in a proper format, which may adversely affect de la información. Empresas de Santa Catarina.
their relevance in the decision-making process.
Key words: Managerial accounting attributes. 1 INTRODUÇÃO

Information selection. Presentation of information.
Companies in Santa Catarina State. O sistema de contabilidade gerencial deve
prover os gestores de informações para o cumpri-
mento de objetivos e metas da organização.
RESUMEN Johnson e Kaplan (1993) apresentam papéis rele-
El sistema de contabilidad de gestión debe vantes desempenhados pelos sistemas de conta-
proporcionar a los gestores información para bilidade gerencial, entre eles informações de pla-
454
Uso dos Atributos da Contabilidade Gerencial Propostos por Moores e Yuen (2001) em Empresas de um Segmento Industrial de Santa Catarina
nejamento e controle, comunicação, motivação e alteraram as condições operacionais das empresas,
avaliação. Afirmam ainda que o sistema de con- mas a contabilidade gerencial continuou a utilizar
tabilidade gerencial é um elemento organizacional práticas que eram úteis em outro ambiente, porém
necessário na estratégia da empresa para alcançar não contribuem para as tomadas de decisão no
o sucesso competitivo. Busco, Giovannoni e ambiente atual.
Scapens (2008) destacam que ele pode ser usado Contrapondo com esses argumentos, Lima
para apoiar o desenvolvimento de novos arranjos et al. (2011, p. 199) afirmam que a contabilidade
organizacionais, que impõem a padronização e a gerencial jamais perdeu sua relevância: o que
centralização em torno de estratégias comuns. houve em um momento histórico é que os instru-
O ambiente econômico contemporâneo mentos da contabilidade gerencial não estavam
exige excelência dos sistemas de contabilidade adequados para a realidade organizacional da
gerencial. Johnson e Kaplan (1993), há aproxi- época. Os autores destacam que a academia não
madamente duas décadas, já alertavam que, com se encontra estática com relação a essa crítica da
a forte competitividade global e a evolução tecno- relevância perdida e da obsolescência da contabili-
lógica de processos e produtos, o sistema de conta- dade gerencial. Os debates sobre a obsolescência
bilidade gerencial de uma organização precisaria ou não dos sistemas de contabilidade gerencial
fornecer informação oportuna e precisa, alinhan- servem de alerta para evitar sua estagnação, seja
do-se a suas operações e estratégias. Frezatti (2005) no meio empresarial ou no âmbito acadêmico.
adverte que uma organização, para manter sua A dinâmica do ambiente interno e externo
vantagem competitiva, depende de vários recur- das organizações exige inovações constantes
sos, dentre eles os sistemas de informação, os quais nas práticas da contabilidade gerencial. Estudos
afetam as práticas de gestão de recursos. Ressalta mais recentes, como os de Angelkort, Sandt e
ainda que a contabilidade gerencial dispõe de Weißenberger (2008), investigaram como a
diversos atributos que podem auxiliar no processo contabilidade gerencial pode contribuir com a
de gestão das organizações. contabilidade financeira, a partir da convergência
A percepção de utilidade e valor dos resul- das normas locais de cada país para as normas
tados gerados por meio do uso dos atributos da internacionais de contabilidade, particularmente
contabilidade gerencial dependerá dos objetivos na geração de relatórios que possam integrar
organizacionais, podendo variar de uma organiza- ambos os sistemas contábeis. Essa discussão tan-
ção para outra. Há diferenças significativas no grau gencia as características qualitativas das infor-
de complexidade de elaboração e de utilização mações geradas pelas contabilidades financeira e
entre os diversos atributos contábeis de apoio à gerencial.
gestão organizacional (MOORES; YUEN, 2001). Características qualitativas da informação
Tal complexidade pode demandar estruturas contábil, já contempladas na Teoria da Conta-
organizacionais bastante distintas para que a bilidade, constam em documentos produzidos
contabilidade gerencial seja utilizada e tenha seu por diversos órgãos reguladores internacionais
valor percebido. da contabilidade financeira, como o International
Depreende-se do exposto que os sistemas Accounting Principles Board (IASB, 1989), o
de contabilidade gerencial precisam ser adaptados Financial Accounting Standards Board (FASB,
à realidade e às estratégias organizacionais, para 1980), o Australian Accounting Research
evitar sua obsolescência. Johnson e Kaplan (1993) Foundation (AARF, 2001) e, no Brasil, o Comitê
destacam que o predomínio de procedimentos de de Pronunciamentos Contábeis (CPC, 2008).
contabilidade financeira, pautada em normas Moores e Yuen (2001), tendo como referência
rígidas, tem inibido o ajuste dinâmico dos sistemas as características qualitativas propostas para a
de contabilidade gerencial à realidade do ambiente contabilidade financeira, baseados na propo-
contemporâneo. A crítica decorre do fato de que sição da AARF, caracterizaram a contabilidade
as mudanças constantes do ambiente empresarial gerencial por meio de seus atributos, segregando-
455
os nas dimensões de seleção e apresentação da reforçar esses atributos na contabilidade gerencial

informação. dessas empresas, à medida que evoluem em seu
Diante desse contexto, pretende-se, neste ciclo de vida organizacional.
estudo, responder à seguinte questão de pesquisa: Moores e Yuen (2001) investigaram se as
Qual é o uso dos atributos da contabilidade diferentes configurações durante o ciclo de vida
gerencial, nas vertentes seleção de informações e organizacional ajudam a explicar as variações dos
apresentação das informações, em empresas nas sistemas de contabilidade gerencial. Com base em
fases iniciais do ciclo de vida organizacional de um questionário respondido por 49 gestores de
um segmento industrial em expansão no Estado empresas do setor de vestuário e calçadista da
de Santa Catarina? O intuito é verificar se os atri- Austrália, concluíram que a formalização do sis-
butos da contabilidade gerencial estão refletidos tema de contabilidade gerencial muda para se
nos sistemas/relatórios contábeis das empresas em adaptar às características organizacionais especí-
fases iniciais do ciclo de vida organizacional e com ficas durante cada estágio do ciclo de vida. Necyk
maior expansão no Estado. Assim, o estudo obje- (2008) objetivou aprofundar esse entendimento
tiva averiguar o uso dos atributos da contabilidade realizando um estudo de caso em uma indústria
gerencial, conforme proposto por Moores e Yuen brasileira de transformação, ao longo de seus 40
(2001), nas empresas do segmento industrial anos de existência, e observou que as caracterís-
de máquinas, aparelhos e materiais elétricos de ticas foram compatíveis com as descritas no
empresas do Estado de Santa Catarina. referencial teórico. Nesta pesquisa focalizam-se
Pressupõe-se que, com a expansão da indús- micro e pequenas empresas, para verificar se, nas
tria, aumenta o número de empresas do segmento fases iniciais do ciclo de vida, o uso dos atributos
econômico crescente, além de implicar avanços da contabilidade gerencial propostos por Moores
no desenvolvimento gerencial das empresas exis- e Yuen (2001) concentram-se mais na seleção de
tentes, acompanhados de melhorias qualitativas informações ou na apresentação de informações.
nas informações da contabilidade gerencial. Era
de esperar, conforme Necyk e Frezatti (2010,
p. 726), que à medida que a organização se desen- 2 CARACTERÍSTICAS E ATRIBUTOS DA
volvesse ao longo dos estágios, a Contabilidade CONTABILIDADE GERENCIAL
Gerencial estaria se adaptando para acompanhar
as novas necessidades. Esses pressupostos moti- Formas rudimentares de contabilidade mos-
varam a escolha do segmento para essa pesquisa e traram-se inadequadas para empreendimentos que
justificam o estudo do uso dos atributos da conta- exigiam mais capital do que um indivíduo era
bilidade gerencial nestas empresas, nas vertentes capaz de investir. Nesse momento século XIV
seleção de informações e apresentação das infor- surge, no norte da Itália, o método das partidas
mações da contabilidade gerencial. dobradas. Os investidores desses empreendi-
O estudo justifica-se pela relevância de mentos, que resultaram em sociedades de econo-
averiguar se as características qualitativas preco- mia mista, passaram a exigir dos gestores infor-
nizadas para a contabilidade financeira são úteis mações relativas às operações a título de prestação
ao processo decisório quando ocorre sua transpo- de contas (OLDROYD; DOBIE, 2009). Esse
sição para a contabilidade gerencial. Em termos desenvolvimento, de acordo com os autores,
práticos, estudar o uso dos atributos da contabi- resultou na divisão dos sistemas de contabilidade
lidade gerencial, conforme proposto por Moores para usuários internos (contabilidade gerencial) e
e Yuen (2001), nas vertentes seleção de informa- externos (contabilidade financeira). Eles atribuem
ções e apresentação das informações da contabi- o impulso da contabilidade gerencial, porém, ao
lidade gerencial, que aborda agregação e integração surgimento dos processos contábeis mecânicos e
(formato), escopo (tipo) e tempestividade (dispo- computadorizados, que permitiram aos conta-
nibilidade) das informações, pode contribuir para dores dedicar mais tempo à identificação e prepa-
456
ração das informações necessárias para apoio ao vez em pesquisas científicas Simmonds (1981)

processo decisório. menciona a expressão Contabilidade Gerencial
Ricardino (2005, p. 149) aponta três fases Estratégica, que compreende a provisão e a análise
da teoria mais recente que indicam o início da de dados sobre o empreendimento e seus con-
contabilidade gerencial. Na primeira delas, a correntes para uso no desenvolvimento e no moni-
contabilidade gerencial era tida como sendo toramento da estratégia empresarial. Artefatos da
derivada da contabilidade financeira e datava de contabilidade gerencial com foco na estratégia
período posterior à Segunda Guerra Mundial. organizacional, como o Balanced Scorecard, surgi-
A segunda fase aponta que a contabilidade geren- ram na literatura na década de 1990. Também
cial nasceu com a Revolução Industrial, nos Estados são contemporâneos os estudos que envolvem
Unidos, em 1812, quando as empresas sentiram teorias organizacionais e psicológicas na abordagem
a necessidade de avaliar custos e despesas. A ter- da contabilidade gerencial.
ceira fase indica que a contabilidade gerencial já Reforça-se, assim, que as técnicas de conta-
era conhecida e utilizada na Inglaterra senhorial, bilidade gerencial utilizadas em décadas passadas
em datas que remetem ao século XIII. podem não ser mais adequadas ou satisfatórias
Apesar da história da contabilidade geren- para muitas organizações. Da mesma forma que
cial remontar a séculos passados, Johnson e Kaplan as organizações amadurecem e os ambientes
(1993) levantam dúvidas sobre a falta de informa- mudam, os gestores devem expandir e refinar suas
ções gerenciais nos relatórios contábeis disponibi- ferramentas de controle gerencial (HORNGREN;
lizados aos investidores no século XX, indagando SUNDEM; STRATTON, 2004, p. 319). Quanto
sobre os motivos que levaram os profissionais maior a complexidade do ambiente empresarial,
contábeis da época a não utilizar, propositalmente, maiores são as necessidades e exigências de geren-
tais informações. Ricardino (2005, p. 231) ciamento, ou seja, o processo de geração de infor-
entende que, em épocas passadas, os contadores mações gerenciais precisa estar apto a atender as
não tiveram a intenção de deixar de fornecer demandas informacionais que viabilizem, para a
informações, mas sim foram compelidos a fazê- empresa, a manutenção da competitividade no
lo, em face das limitações dos meios de escri- novo ambiente. Souza, Lisboa e Rocha (2003)
turação contábil disponíveis [...]. Isso ocorreu reforçam essa necessidade particularmente nas
também pela falta de modelos de mensuração sob práticas de custos.
a ótica gerencial, por exemplo, a falta de uma De acordo com Horngren, Sundem e
contabilidade de custos gerencial. Stratton (2004, p. 319), as mudanças no ambiente
Nas últimas duas décadas, a contabilidade implicam novas metas nas organizações: Metas
gerencial tem recebido críticas acentuadas quanto diferentes criam ações diferentes e alvos relacio-
à validade de suas práticas, quando analisadas em nados, bem como níveis de referência diferentes
relação às características do atual ambiente opera- para a avaliação de desempenho. Dessa forma, o
cional das empresas. Souza, Lisboa e Rocha (2003, sistema de controle gerencial também deve evoluir,
p. 41) resumem essas críticas no sentido de que ou a organização pode ter problemas na gestão de
as condições operacionais das empresas sofreram seus recursos. Johnson e Kaplan (1993, p. 225)
mudanças significativas, e a contabilidade geren- advertem que sistemas de contabilidade gerencial,
cial, por sua vez, continua a utilizar práticas que por si só, não levarão a organização ao fracasso.
eram úteis para um ambiente totalmente diferente Tampouco sistemas de contabilidade gerencial
do atual. Sendo assim, pouco a contabilidade excelentes irão assegurar seu sucesso.
gerencial estaria contribuindo nas tomadas de Denota-se que sistemas de contabilidade
decisões. gerencial podem contribuir para o declínio ou
A literatura também sugere que são recentes sobrevivência das organizações. As consequências
os estudos com avanços na contabilidade geren- de sistemas de contabilidade gerencial não ade-
cial. Na década de 1980, por exemplo, pela primeira quados são abordadas por Ching (2006, p. 10-11),
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ao comentar que é muito difícil que uma empresa se reportam às características da contabilidade

passe a outro patamar se ela planeja e controla financeira, mas elas também podem ser aplicá-
suas operações e negócios, bem como toma deci- veis na contabilidade gerencial, uma vez que
sões, com base em informações contábeis geren- permeiam as características qualitativas gerais pre-
ciais inadequadas, que não atendem às necessi- conizadas na teoria da contabilidade.
dades de seus executivos. O autor ressalta que O IASB é uma entidade privada, indepen-
um sistema contábil gerencial deficiente pode dente, criada em 1973 para estudar, preparar e
prejudicar os esforços de seus executivos, além de emitir normas de padrões internacionais de conta-
tornar a empresa pouco eficiente e competitiva. bilidade. Com sede em Londres, Grã-Bretanha, é
Atkinson et al. (2000, p. 36) afirmam que constituída por mais de 140 entidades profissio-
a informação gerencial contábil é uma das fontes nais de todo o mundo, incluindo o Brasil, represen-
informacionais primárias para a tomada de decisão tado pelo Instituto dos Auditores Independentes
e controle nas empresas. A contabilidade geren- do Brasil (Ibracon) e pelo Conselho Federal de
cial, para se configurar como um sistema de infor- Contabilidade (CFC). O IASB (1989), ao esta-
mação útil na tomada de decisão, necessita de belecer conceitos subjacentes à preparação e apre-
constante desenvolvimento de seus instrumentos, sentação das demonstrações financeiras, considera
contribuindo, dessa forma, para o alcance da algumas características qualitativas como atributos
eficácia na condução dos negócios empresariais. que tornam a informação útil a seus usuários:
A contabilidade gerencial é considerada por Necyk compreensibilidade, relevância, confiabilidade e
(2008) como um elemento da estrutura organiza- comparabilidade (IASB, 1989).
cional, e deve assumir características distintas No Brasil, o CPC (2008) emitiu um pro-
conforme as necessidades de informações geren- nunciamento conceitual básico, com a estrutura
ciais de cada estágio do ciclo de vida. O autor conceitual para a elaboração e a apresentação das
ressalta que, à medida que a organização se demonstrações contábeis. Esse documento,
desenvolve, a contabilidade gerencial precisa denominado Estrutura para a Preparação e a
mudar para acompanhar as novas necessidades. Apresentação das Demonstrações Contábeis,
Depreende-se que a contabilidade gerencial traduzido e adaptado quando do processo de
precisa se adaptar e adequar à evolução e mudanças convergência das normas contábeis brasileiras
do ambiente organizacional para ser útil no às normas internacionais de contabilidade, do
processo decisório de seus usuários. Nesse sentido, Framework for the Preparation and Presentation
deve estar atenta às características qualitativas da of Financial Statements do IASB (1989), diz
informação contábil de modo geral e aos atributos respeito às características qualitativas das demons-
da contabilidade gerencial em particular, com trações contábeis.
destaque às dimensões de seleção e apresentação O FASB é uma entidade privada, sem fins
de informações. lucrativos, cujo objetivo principal é desenvolver
princípios contábeis geralmente aceitos (GAAP)
de interesse do público nos Estados Unidos. A
21. Características qualitativas da informação missão do FASB é estabelecer e melhorar os
contábil padrões de contabilidade e relatórios financeiros
para a orientação e educação do público, incluindo
A informação contábil, para atingir seu os emitentes, auditores e usuários da informação
papel principal, que é de influenciar o processo financeira (FASB, 1980). As características quali-
de tomada de decisão dos usuários, precisa ser útil tativas apresentadas pelo FASB (1980) são consi-
e possuir qualidade. Órgãos normativos, como o deradas os ingredientes necessários para tornar a
IASB (1989), o FASB (1980) e o AARF (2001), informação útil à tomada de decisão. O FASB
emitiram pronunciamentos sobre características (1980) apresenta, como principais características
qualitativas da informação contábil. Esses órgãos qualitativas da informação contábil, as seguintes:
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compreensibilidade; relevância, determinada pelo sadores de diversos países sobre a previsão da

valor preditivo, pelo valor como feedback e pela contabilidade gerencial para a próxima década,
oportunidade da informação; confiabilidade, houve concordância quanto à efetividade de suas
representando as funções da verificabilidade, informações para fins decisórios.
fidelidade de representação e neutralidade da Embora haja diversas alternativas para fun-
informação; comparabilidade; e materialidade. damentar as características qualitativas da infor-
A AARF foi criada em 1966, com sede em mação contábil gerencial, conforme exposto, no
Melbourne, na Austrália, e desenvolve um con- presente estudo utiliza-se como referência a abor-
junto de técnicas e atividades de pesquisa contábil. dagem da AARF (2001). Essa opção decorre do
É de responsabilidade da Fundação o desenvolvi- fato de Moores e Yuen (2001), que é o estudo de
mento de declarações conceituais e normas de referência desta pesquisa, terem considerado, na
contabilidade australianas. A AARF (2001), por averiguação da relação dos atributos da contabili-
meio do Statement of Accounting Concepts 3 dade gerencial com a evolução das fases do ciclo
(SAC 3): Qualitative Characteristics of Financial de vida das empresas, as características qualita-
Information, identifica os atributos, denominados tivas propostas pela AARF (2001).
características qualitativas, que as informações
financeiras devem possuir para atender ao objetivo
de ser útil aos usuários. Segmenta as características 22. Atributos da contabilidade gerencial propostos
qualitativas da informação contábil gerencial em por Moores e Yuen (2001)
duas dimensões: seleção da informação, que
inclui as características qualitativas da relevância, Moores e Yuen (2001) aplicaram as duas
confiabilidade e materialidade; e apresentação da dimensões (seleção de informações e apresenta-
informação, que inclui as características quali- ção de informações) sugeridas pelo AARF (2001)
tativas da comparabilidade e compreensibilidade. por meio do SAC 3, fazendo sua transposição
Apresenta ainda uma restrição para uma infor- da contabilidade financeira para a contabilidade
mação confiável e relevante, a tempestividade e a gerencial.
relação custo versus benefício. A seleção de informações, segundo os auto-
Segundo Aguiar, Frezatti e Rezende (2005), res, inclui os elementos que se assemelham ao con-
de modo geral as características qualitativas da teúdo ou às ferramentas utilizadas pela contabi-
informação contábil propostas por cada um desses lidade financeira. Nessa dimensão, a contabilidade
órgãos normativos se equivalem. As distinções gerencial deve fornecer informações que satisfaçam
relacionam-se ao grau de importância que cada os conceitos das características qualitativas de rele-
grupo de usuários atribui a uma determinada vância e confiabilidade. A dimensão apresentação
característica qualitativa. Os autores ainda desta- de informações assemelha-se ao formato da
cam que, embora as características qualitativas contabilidade financeira. A contabilidade gerencial
da informação contábil propostas por cada um deve apresentar a informação de tal forma que
desses órgãos normativos tenham como foco a satisfaça os conceitos das características qualitati-
contabilidade financeira, elas podem também ser vas de comparabilidade e compreensibilidade,
consideradas na contabilidade gerencial. realizados por meio dos níveis mais adequados de
Sob essa perspectiva, a contabilidade é agregação e integração, e amplitude de alcance.
concebida como um sistema de informações, De acordo com Moores e Yuen (2001), as
indiferente se financeiras ou gerenciais, tratando- características qualitativas apresentadas pelo
a sob a ótica da ciência contábil. Já em 1994, em AARF (2001) como atributos que a informação
pesquisa promovida pelo International Federation da contabilidade financeira deve possuir também
of Accountants (IFAC, 1994) e realizada pelo podem ser aplicadas à contabilidade gerencial e
Financial and Management Accounting serem um indicativo da qualidade que os gestores
Committee (FMAC) com profissionais e pesqui- podem esperar das informações a eles prestadas.
459
No presente estudo assume-se como premissa essa Os atributos da contabilidade gerencial,

visão dos autores relativa à possibilidade de apli- segregados nas dimensões de seleção e apresenta-
cação das características qualitativas, considera- ção de informações, foram utilizados por Moores
das como atributos necessários da informação e Yuen (2001) ao investigar suas relações com os
contábil financeira (contabilidade financeira), na estágios do ciclo de vida organizacional. Necyk
contabilidade gerencial. (2008), a partir das proposições de Moores e
6HOHomRGHLQIRUPDo}HV
Demonstrativo do resultado mensal
Balanço patrimonial mensal
Demonstrativo de fluxo de caixa
Contabilidade de custos para a análise de lucratividade de produtos e mercados, decisões de PL[, estabelecimento de padrões de
custos, análise de eficiência operacional
Orçamento autoritário, quando apenas a alta direção é envolvida no planejamento das metas financeiras
Orçamento participativo, quando os subordinados são envolvidos no planejamento das metas financeiras
Orçamento de capital, por meio do qual as alternativas de investimento são geradas, avaliadas, selecionadas e acompanhadas
Planejamento de longo prazo e IRUHFDVW (previsões) de vendas e resultados

Contabilidade por centros de responsabilidade (UHVSRQVDELOLW\DFFRXQWLQJ), análise das variações de receitas, gastos, resultados por
centros de custos, de receita, de lucro ou de investimento
Controle de qualidade, embutido no sistema de gestão da qualidade, que engloba indicadores operacionais
Monitoramento ambiental, de variáveis competitivas externas
$SUHVHQWDomRGHLQIRUPDo}HV
$JUHJDomRHLQWHJUDomR
Modelo de decisão ou analítico (ex: análise marginal, de estoques, de fluxo de caixa descontado, de sensibilidade/ZKDWLI, custo-
volume-lucro etc.
Combinação de dados ao longo de períodos (ex.: mensal, trimestral, anual)
Combinação de dados por áreas funcionais (ex.: resumos de atividades por unidades de negócios ou funções da organização)
Relatório de transações entre subunidades (ex.: informações de outras unidades de negócios/departamentos que podem influenciar
o desempenho de outras áreas)
(VFRSR
Interno (ex.: eficiência, volumes, absenteísmo etc.)
Externo (ex.: condições econômicas, preferências de clientes, competição, desenvolvimentos tecnológicos e administrativos etc.)
Financeiro (ex.: fluxo de caixa, balanço patrimonial, demonstração de resultados etc.)

Não financeiros (ex.: volume de produção, tempo de parada de máquinas, absenteísmo, participação de mercado etc.)
Orientado ao passado (ex.: históricos, realizado)

Orientado ao futuro (ex.: estimativas, IRUHFDVWLQJ)
7HPSHVWLYLGDGH
Quando se requisita uma informação nova ela é preparada/gerada com rapidez
As informações cotidianas estão disponíveis automaticamente (via sistema)
Relatórios são disponibilizados regularmente na frequência correspondente aos eventos controlados (ex.: fatos gerenciados
diariamente são reportados dia a dia)
O relatório de um período é disponibilizado imediatamente após sua conclusão, sem atrasos que tornariam o UHODWyULR irrelevante
para análise e tomada de decisões
Quadro 1 Variáveis dos atributos da contabilidade gerencial.
Fonte: elaborado com base em Moores e Yuen (2001) e Necyk (2008).
460
Yuen (2001), aglutinou os atributos da contabili- to de atividade econômica empresarial denomi-
dade gerencial. No Quadro 1 apresentam-se as nado fabricação de máquinas, aparelhos e mate-
variáveis dos atributos da contabilidade gerencial riais elétricos. O agrupamento das empresas no
conforme proposto por Moores e Yuen (2001) e segmento de atividades foi feito de acordo com a
Necyk (2008). Classificação Nacional de Atividades Econômicas
A segregação das características da con- (CNAE) do Instituto Brasileiro de Geografia e
tabilidade gerencial nas dimensões de seleção e Estatística (IBGE) sob a seção C Indústrias de
apresentação de informações, denominadas por Transformação, na divisão 27 Fabricação de
Moores e Yuen (2001) atributos da contabilidade Máquinas, Aparelhos e Materiais Elétricos.
gerencial, serve de apoio teórico para o desenvol- O segmento de atividade econômica empre-
vimento desta pesquisa. Adicionalmente conside- sarial denominado fabricação de máquinas, apa-
rou-se o estudo de Necyk (2008), que, a partir das relhos e materiais elétricos foi escolhido para esta
proposições de Moores e Yuen (2001), aglutinou pesquisa em razão de sua representatividade na
os atributos da contabilidade gerencial. expansão da indústria do Estado de Santa Catarina
Nas variáveis dos atributos da contabili- em 2009. A pesquisa industrial mensal de produ-
dade gerencial propostas por Moores e Yuen ção física realizada pelo IBGE, divulgada em
(2001), também consideradas no estudo de Necyk dezembro de 2009, demonstrou que a produção
(2008), há algumas que são típicas da contabilida indústria do Estado de Santa Catarina teve um
dade financeira, como: Demonstrativo do resul- acréscimo de 12,4%, comparando-se dezembro
tado mensal, Balanço patrimonial mensal, Demons- de 2008 com dezembro de 2009.
trativo de fluxo de caixa, Financeiro (ex: fluxo Segundo o IBGE (2009), dos 11 ramos
de caixa, balanço patrimonial, demonstração de industriais pesquisados, nove deles tiveram expan-
resultados etc.), Orientado ao passado (ex: histó- são no Estado de Santa Catarina. O desempenho
ricos, realizado). Weibnberger e Angelkort (2011), dos setores de máquinas e equipamentos, com
no entanto, apontam que as informações forneci- crescimento de 63,0%, e de máquinas, aparelhos
das pelos controllers são consistentes com os relató- e materiais elétricos, com 76,5% de crescimento,
rios financeiros. Assim, infere-se que os relatórios foram determinantes para a expansão global da
da contabilidade gerencial podem se consubstanciar indústria no Estado. Nesses segmentos, desta-
das informações da contabilidade financeira ou caram-se os compressores, usados em aparelhos
fundamentar os da contabilidade financeira. de refrigeração, e motores elétricos de corrente
alternada ou contínua.
Para identificar o tamanho da população,
3 MÉTODO E PROCEDIMENTOS DA solicitou-se à Secretaria da Fazenda do Estado de
PESQUISA Santa Catarina uma listagem das empresas enqua-
dradas no segmento selecionado. Os dados soli-
Estudo descritivo foi realizado para identi- citados foram os seguintes: razão social, endere-
ficar os atributos da contabilidade gerencial uti- ço, telefone e endereço eletrônico. Identificou-se,
lizados nas empresas. Para tal realizou-se pesquisa por meio de listagem fornecida, um total de 388
de levantamento ou survey, com a utilização de empresas. Em seguida, contatou-se a população
um questionário como técnica de coleta de dados para delimitar a pesquisa e confirmar se a ativida-
para responder à questão da pesquisa. Segundo de principal da empresa enquadrava-se no seg-
Raupp e Beuren (2006, p. 85), os dados referentes mento escolhido para esta pesquisa, além de veri-
a esse tipo de pesquisa podem ser coletados com ficar o endereço e nome da pessoa para enviar o
base em uma amostra retirada de determinada instrumento de pesquisa.
população ou universo que se deseja conhecer. A partir desse contato, algumas situações
A população do estudo compreende as foram identificadas que alteraram o número de
empresas do Estado de Santa Catarina, do segmen- empresas da população inicial, porque as impe-
461
dia de prosseguir na pesquisa. Das 388 empresas modificar, entre outros detalhes, o enunciado da
subtraíram-se 57 pertencentes a grupos empresa- questão, ressaltando-se que as alternativas deve-
riais, 7 inativas e em processo de baixa, 15 que riam ser respondidas em relação à situação atual
não possuem unidade de negócios em SC, 18 de da empresa. Destaca-se que essas empresas do pré-
endereço inexistente ou desconhecido e 27 que teste não fizeram parte da pesquisa porque não
não desenvolvem atividade de indústria, resultan- integraram a população em estudo.
do 264 empresas nesse segmento de atividade, O instrumento de coleta de dados foi
sendo essa a população do estudo. enviado no mês de março e reenviado em abril,
Assim, o instrumento de pesquisa foi além dos contatos telefônicos realizados no mês
enviado para essas 264 empresas. A amostra não de maio de 2010 ao gestor principal dessas empre-
aleatória constitui-se das 40 empresas (15,2% da sas. As respostas ao questionário foram organiza-
população) que responderam à pesquisa por- das em planilha eletrônica para a tabulação e a
tanto, uma amostra por acessibilidade, apesar das análise dos dados. Em consonância ao objetivo
diversas tentativas de ampliá-la. Para Colauto e desta pesquisa adotou-se abordagem de natureza
Beuren (2006), nesse tipo de amostragem o pes- quantitativa, em que os dados coletados foram
quisador apenas obtém os elementos a que tem quantificados e analisados utilizando-se técnicas
maior facilidade de acesso. Desse modo, as análi- estatísticas. Segundo Richardson (1989, p. 29), o
ses e os resultados da pesquisa se limitam às empre- método quantitativo de pesquisa é frequente-
sas que se dispuseram a responder ao instrumento mente aplicado nos estudos descritivos, naqueles
de pesquisa. que procuram descobrir e classificar a relação entre
Um questionário foi elaborado com ques- variáveis, bem como nos que investigam a relação
tões adaptadas de Necyk (2008), fundamentadas de casualidade entre fenômenos.
nas proposições de Moores e Yuen (2001). As Para a análise e a interpretação dos dados,
questões afirmativas (assertivas) sobre o uso dos procedeu-se à construção de tabelas a fim de
atributos da contabilidade gerencial foram elabo- melhor compreender as variáveis pesquisadas e a
radas utilizando-se a escala de cinco pontos: não aplicação de técnicas estatísticas simples, basica-
sei, discordo totalmente, discordo, concordo mente frequência. Em razão do limitado volume
e concordo plenamente. Segundo Richardson de respostas, não foi aplicado nenhum tratamento
(1989, p. 226), o uso de uma escala de cinco estatístico mais sofisticado. Hair Jr. et al. (2005,
pontos proporciona maior informação que uma p. 306) afirmam que a escolha de uma técnica
simples dicotomia acordo ou desacordo. Essa específica depende do número de variáveis e da
escala de medição de atitudes é denominada escala escala de mensuração. A análise foi complemen-
Likert. As questões focalizaram os atributos da tada com a interpretação dos dados que, segundo
contabilidade gerencial propostos por Moores Gil (2002, p. 125), consiste, fundamentalmente,
e Yuen (2001) em duas vertentes: a) seleção de em estabelecer a ligação entre os resultados obtidos
informações, abordando as fontes de informações com outros já conhecidos, quer sejam deriva-
utilizadas pelas empresas; e b) apresentação de dos de teorias, quer sejam de estudos realizados
informações, abordando o formato, tipo e disponi- anteriormente.
bilidade das informações.
Para validar o instrumento de pesquisa
fizeram-se dois pré-testes. Para Richardson (1989, 4 DESCRIÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS
p. 155), o pré-teste refere-se à aplicação prévia
do questionário a um grupo que apresenta as Nesta seção apresenta-se a descrição e a
mesmas características da população incluída na análise dos dados. Inicialmente discorre-se sobre
pesquisa. Dessa forma, os dois pré-testes foram o perfil dos respondentes e as características das
realizados com gestores de duas indústrias. A partir empresas da amostra da pesquisa. Em seguida
desses pré-testes, identificou-se a necessidade de abordam-se os resultados relativos aos atributos
462
Tabela 1 Função ou cargo dos respondentes e tempo de ocupação do cargo.
)XQomRRXFDUJR 4XDQWLGDGHGHUHVSRQGHQWHV )UHTXrQFLD
Proprietário 10 25,0
Diretor 9 22,5
Gerente de área funcional 8 20,0
Assistente administrativo 6 15,0
Administrador 3 7,5
&RQWUROOHU 2 5,0
Assistente contábil 1 2,5
Não respondeu 1 2,5
7RWDO
7HPSRGHRFXSDomRGRFDUJR 4XDQWLGDGHGHUHVSRQGHQWHV )UHTXrQFLD
1 ano 5 12,5
> 1 5 anos 23 57,5
> 5 10 anos 6 15,0
> 10 20 anos 5 12,5
> 20 anos 1 2,5
7RWDO
Fonte: dos autores.
da contabilidade gerencial, nas duas vertentes pro- se solicitou que o instrumento de pesquisa fosse
postas por Moores e Yuen (2001): seleção de respondido pelo proprietário ou pessoa que conhece
informações, abordando as fontes de informações a empresa e esteja envolvido/a com sua gestão,
utilizadas pelas empresas; e apresentação de cujo perfil é importante neste estudo.
informações, abordando o formato, o tipo e a As questões constantes no instrumento de
disponibilidade das informações. coleta de dados requeriam respostas para o tempo
presente. Sendo assim, para responder ao questio-
nário, era necessário que o respondente conhecesse
41. Perfil dos respondentes aspectos recentes e atuais relativos à gestão da
empresa. Para conhecer tais aspectos, todavia,
O questionário foi enviado ao gestor da supõe-se necessário algum período de experiência
empresa para que as respostas fossem de pessoas na organização. Das respostas recebidas, pode-se
que conhecem a empresa e estejam envolvidas com constatar que a maioria dos respondentes está a
sua gestão. Diante da impossibilidade de o gestor mais de um ano no cargo e somente 12,5% ainda
respondê-lo, solicitava-se que essa tarefa fosse não completaram um ano de atuação na empresa.
delegada a alguém com condições de fazê-lo. Averiguou-se também a formação acadê-
Para caracterizar o perfil dos respondentes mica dos respondentes da pesquisa, indagando se
da pesquisa foi investigado o cargo ou função dos possuem ou não curso de graduação concluído,
respondentes na empresa, o tempo que ocupam tal oferecendo-lhes duas alternativas de resposta: sim
cargo ou função e sua formação acadêmica. A fun- (em que área?) ou não. As respostas podem ser
ção ou cargo exercido pelos respondentes do ques- visualizadas na Tabela 2.
tionário nas empresas pesquisadas e o tempo que Pode-se verificar, na Tabela 2, que o desta-
ocupam o cargo são apresentados na Tabela 1. que na área de formação foi a graduação em Admi-
Observa-se na Tabela 1 que, além do pro- nistração (22,5%). Observa-se, no entanto, que o
prietário da empresa, há respondentes com outras mesmo percentual de respondentes não possui gra-
funções ligadas à administração. As funções ou car- duação concluída. Percebe-se ainda que profissio-
gos que se destacaram são as de diretor, de gerente nais graduados em outras áreas de conhecimento,
de área funcional e de assistente administrativo. diferentes de Administração, também participam
A denominação do cargo ou função depende da do processo de gestão das empresas. Dos responden-
estrutura administrativa de cada empresa, por isso tes proprietários das empresas, somente um possui
463
Tabela 2 Formação acadêmica dos respondentes.
&XUVRGHJUDGXDomRFRQFOXtGR 4XDQWLGDGHGHUHVSRQGHQWHV )UHTXrQFLD
Administração 9 22,5
Economia 4 10,0
Ciências Contábeis 3 7,5
Direito 3 7,5
Engenharia 2 5,0
Técnico em Processos Industriais 2 5,0
Outros cursos 8 20,0
Não possui 9 22,5
7RWDO
Fonte: dos autores.
graduação em Administração os demais possuem dada. Se essa pessoa exerce cargo ou função na

graduação relacionada à atividade operacional das área de gestão, participa da gestão da empresa há
empresas, como Engenharia, ou cursos técnicos algum tempo e, adicionalmente, possui curso supe-
em Eletromecânica e Processos Industriais. rior, tais características a qualificam para responder
Os cursos indicados por apenas um res- ao instrumento de coleta de dados.
pondente foram apresentados na Tabela 2 como
Outros cursos, e são eles: Ciências da Compu-
tação, Eletroeletrônica, Marketing, Processamento . Caracterização das empresas
42
de Dados, Técnico em Eletromecânica e Turismo e
Lazer. Também foram incluídos nesse item dois res- Para caracterizar as empresas participantes
pondentes que não informaram o nome do curso. da pesquisa investigou-se a data de constituição
A função ou cargo, o tempo no cargo e a da empresa, sua forma jurídica, quantidade de
formação acadêmica dos respondentes da pesquisa empregados, faturamento bruto de 2009, merca-
constituem-se em um conjunto de características do de atuação e uso de serviços de contabilidade
que contribui para dar consistência às respostas e consultoria. Inicialmente solicitou-se aos respon-
das demais questões formuladas no questionário, dentes a data de início das atividades e a forma
uma vez que em conjunto lhe conferem o conhe- jurídica de constituição da empresa. Essas respostas
cimento necessário para este fim. Ressalta-se que foram tabuladas na Tabela 3.
as respostas obtidas refletem o entendimento, a Verifica-se, na Tabela 3, que o tempo de
percepção ou o ponto de vista da pessoa que res- existência das empresas variou entre menos 1 ano
pondeu ao questionário acerca da temática abor- e 49 anos de idade, sendo que a mediana ficou
Tabela 3 Tempo e forma jurídica de constituição das empresas.
7HPSRGHFRQVWLWXLomR 4XDQWLGDGHGHHPSUHVDV )UHTXrQFLD
1 ano 2 5,0
> 1 5 anos 13 32,5
> 5 10 anos 6 15,0
> 10 20 anos 11 27,5
> 20 anos 8 20,0
7RWDO 100
)RUPDMXUtGLFD 4XDQWLGDGHGHHPSUHVDV )UHTXrQFLD
Sociedade limitada 35 87,5
Sociedade anônima 3 7,5
Empresa individual 2 5,0
7RWDO
Fonte: dos autores.
464
em 9,5 anos, ou seja, metade das empresas possui A Tabela 4 mostra que maioria das empre-
menos de 9,5 anos de existência e a outra metade sas ficou enquadrada como micro e pequena
está acima dessa idade. Predominaram, no entanto, empresa, tanto pelo critério da quantidade de
duas faixas de idade: 13 empresas estão entre > 1 empregados como pelo do faturamento bruto.
7 5 anos e 11 empresas entre > 10 7 20 anos. Esse resultado é condizente com pesquisa
Destaca-se que a grande maioria (87,5%) é cons- divulgada pelo Sebrae (2007), a qual destaca que
tituída sob a forma de sociedade limitada. as micro e pequenas empresas são um dos princi-
Para identificar o porte das empresas soli- pais pilares de sustentação da economia brasileira
citou-se que informassem a quantidade de fun- e que em Santa Catarina, as pequenas indústrias
cionários e o faturamento total do ano de 2009. representam mais de 95% do setor industrial.
A questão sobre a quantidade de funcionários foi O porte das empresas sugere que estão em
elaborada por faixas segundo o critério de classi- fases iniciais do ciclo de vida organizacional. Por
ficação de porte utilizado pelo Serviço Brasileiro outro lado, as empresas pesquisadas integram um
de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (Sebrae). setor em expansão no estado de Santa Catarina.
A questão sobre o faturamento anual levou em Essas características justificam verificar os atri-
consideração o porte das empresas e a conjugação butos da contabilidade gerencial considerados na
dos limites de faturamento de acordo com a gestão desses empreendimentos, no sentido de
legislação tributária e comercial vigentes no país. averiguar se mesmo sendo de micro ou pequeno
O menor porte em termos de faturamento é porte usam as informações contábeis gerenciais.
o estabelecido pela Lei Geral da Microempresa (Lei A fim de conhecer o mercado de atuação
n. 123/06). Por sua vez, o montante anual de fatura- das empresas pesquisadas, elaborou-se uma
mento que caracteriza a empresa como sendo de questão com as seguintes alternativas de respos-
grande porte é aquele estabelecido na Lei das Socie- ta: mercado interno (quais regiões) e mercado
dades por Ações (Lei n. 6.404/76, alterada pela externo (principais países). As respostas constam
Lei n. 11.638/07). E os portes intermediários cons- da Tabela 5.
tam da legislação tributária (Decreto n. 3.000/99, Observa-se na Tabela 5 que 90% atuam
que trata do Regulamento do Imposto de Renda). somente no mercado interno, e destas 30% atuam
A Tabela 4 evidencia os resultados da pes- em todas as regiões do país. As empresas com atua-
quisa para o porte das empresas, de acordo com a ção no mercado externo reportaram que realizam
quantidade de empregados e com o faturamento transações comerciais com os seguintes países:
total do ano de 2009. EUA, Índia, China, Alemanha, Canadá, África
Tabela 4 Quantidade de empregados e faturamento bruto das empresas.
1GHHPSUHJDGRV 4XDQWLGDGHGHHPSUHVDV )UHTXrQFLD
Até 19 25 62,5
De 20 até 99 9 22,5
De 100 até 499 3 7,5
Acima de 499 2 5,0
7RWDO
)DWXUDPHQWRDQXDO 4XDQWLGDGHGHHPSUHVDV )UHTXrQFLD
Até R$ 2.400.000,00 26 65,0
Acima de R$ 2.400.000,00 até R$ 48.000.000,00 10 25,0
Acima de R$ 48.000.000,00 até R$
300.000.000,00 2 5,0
Acima de R$ 300.000.000,00 1 2,5
7RWDO
Fonte: dos autores.
465
Tabela 5 Mercado de atuação das empresas.
$WXD 1mRDWXD 1mRUHVSRQGHX 7RWDOGH
ÈUHDGHDWXDomR
4WGH 4WGH 4WGH HPSUHVDV
0HUFDGRH[WHUQR
0HUFDGRLQWHUQR
Todas as regiões 12 30,0 27 67,5 1 2,5
Região Sul 39 97,5 0 0,0 1 2,5
Região Sudeste 19 47,5 20 50,0 1 2,5
Região Centro-oeste 15 37,5 24 60,0 1 2,5
Região Nordeste 16 40,0 23 57,5 1 2,5
Região Norte 16 40,0 23 57,5 1 2,5
Fonte: dos autores.
do Sul, Chile, Argentina, Guatemala, Colômbia, pouca ênfase na utilização da contabilidade geren-
Peru, Paraguai e Uruguai. cial pelos gestores. A terceirização da contabilida-
Embora sejam micro e pequenas empre- de para usuários externos não é, no entanto, fator
sas, as operações industriais que realizam e a abran- impeditivo para a empresa implementar paralela-
gência de suas transações comerciais certamente mente uma contabilidade gerencial. A percepção
lhes exigem cada vez mais enaltecer as informa- de sua utilidade pode ocorrer justamente porque
ções contábeis gerenciais no suporte ao processo a contabilidade financeira terceirizada tende a não
decisório, a fim de assegurar sua continuidade no favorecer a tempestividade das informações no
mercado e acompanhar o crescimento do setor. suporte ao processo decisório.
Ainda na caracterização das empresas, As empresas que declararam possuir con-
questionou-se sobre as atividades de contabilida- trato de consultoria sinalizam preocupação com
de, indagando se são realizadas internamente na as informações gerenciais. Também os cargos dos
empresa ou terceirizadas. Além disso, procurou- respondentes relacionados ao gerenciamento de
se identificar se a empresa possui algum tipo de informações, como o de controller e assistente con-
consultoria contratada e em que área. Os resulta- tábil, são indícios da presença de elementos da
dos são demonstrados na Tabela 6. contabilidade gerencial nas empresas pesquisadas.
Constata-se na Tabela 6 que 90% das empre- A formação de em Ciências Contábeis de alguns
sas possuem as atividades de contabilidade ter- dos respondentes é outro fator sinalizador.
ceirizadas e que 32,5% das empresas contrataram
algum tipo de consultoria. Nas empresas com
algum tipo de consultoria foram indicadas as . Atributo seleção de informações
43
seguintes áreas focalizadas: gestão, qualidade, con-
troladoria e auditoria. Adentrando na pesquisa em si, abordou-
O fato de a maioria das empresas terceiriza- se inicialmente sobre o atributo seleção de infor-
rem a atividade de contabilidade pode sugerir mações, relacionando atributos da contabilidade
Tabela 6 Serviços de contabilidade e consultoria das empresas.
6HUYLoRGHFRQWDELOLGDGHHFRQVXOWRULD 4XDQWLGDGHGHHPSUHVDV )UHTXrQFLD
Contabilidade terceirizada 36 90,0
Contabilidade interna 4 10,0
7RWDO
Sem contrato de consultoria 27 68,0
Com contrato de consultoria 13 33,0
7RWDO
Fonte: dos autores.
466
gerencial que podem ser utilizados na tomada de cálculo do Ranking Médio (RM) utilizou-se o

decisões e para propósitos de controle pelas método de análise de escala Likert apresentado por
empresas. O respondente foi solicitado a opinar Malhotra (2001).
marcando as alternativas apresentadas com 0 Percebe-se na Tabela 7 que a maioria das
para Não sei ou 1 a 4, de acordo com a escala respostas (11% + 46% = 57%), no conjunto das
crescente de concordância sobre o uso de cada fontes de informações, concentrou-se nas opções
fonte de informação na empresa. A Tabela 7 apre- concordo plenamente e concordo. A opção
senta as respostas a esta questão. concordo plenamente, contudo, que caracteriza
O conjunto das fontes de informações foi a utilização das fontes de informações em maior
calculado somando-se a quantidade de empresas proporção que as demais opções, recebeu somente
que assinalaram cada alternativa na referida cate- 11% das respostas.
goria, por exemplo, a categoria concordo plena- Infere-se a partir das respostas dos respon-
mente foi indicada por 47 empresas conside- dentes, considerando o conjunto das fontes de
rando-se todas as alternativas (8 + 6 + 8 + 3 + 3 + informações apresentadas, que sua utilização pelas
2 + 3 + 3 + 3 + 5 + 3 = 47). Para determinar o empresas se dá em alguma medida, ainda que não
percentual de respostas em cada categoria, soma- seja plena a utilização, uma vez que 14% das res-
ram-se os totais de cada categoria e dividiu-se postas foram para a opção discordo totalmente
o total da categoria pelo montante, por exemplo e 7% das respostas foram para a opção não sei.
[47 / (47 + 201 + 99 + 60 + 33) = 11%]. Para o O ranking médio do conjunto das fontes de infor-
Tabela 7 Fontes de informações selecionadas pelas empresas.
&RQFRUGR 'LVFRUGR 1mRVHLQmR
)RQWHVGHLQIRUPDo}HV &RQFRUGR 'LVFRUGR 5DQNLQJ
SOHQDPHQWH WRWDOPHQWH UHVSRQGHX
VHOHomR PpGLR
4WGH 4WGH 4WGH 4WGH 4WGH
Demonstrativo de fluxo de caixa 8 20 26 65 4 10 2 5 0 0 2,83
Demonstrativo do resultado mensal 8 20 22 55 6 15 3 8 1 3 2,35
Planejamento de longo prazo e previsões de
3 8 25 63 3 8 5 13 4 10 3,00
vendas e resultados
Controle de qualidade, embutido no sistema
de gestão da qualidade, que engloba 5 13 19 48 9 23 3 8 4 10 2,28
indicadores operacionais
Contabilidade de custos para a análise de
lucratividade de produtos e mercados,
3 8 18 45 9 23 7 18 3 8 2,38
decisões de PL[, estabelecimentos de padrões
de custos, análise de eficiência operacional
Monitoramento ambiental, de variáveis
3 8 17 43 8 20 6 15 6 15 2,23
competitivas externas
Orçamentos de capital, por meio do qual as
alternativas de investimento são geradas, 3 8 17 43 7 18 9 23 4 10 2,15
avaliadas, selecionadas e acompanhadas
Orçamento autoritário, quando apenas a alta
direção é envolvida no planejamento das 3 8 15 38 17 43 4 10 1 3 2,45
metas financeiras
Orçamento participativo, quando os
subordinados são envolvidos no planejamento 2 5 16 40 12 30 9 23 1 3 2,00
das metas financeiras
Contabilidade por centros de responsabilidade
(UHVSRQVDELOLW\DFFRXQWLQJ), análise das
variâncias de receitas, gastos, resultados por 3 8 15 38 8 20 7 18 7 18 2,45
centros de custos, de receita, de lucro ou de
investimento
Balanço patrimonial mensal 6 15 11 28 16 40 5 13 2 5 2,13
&RQMXQWRGDVIRQWHVGHLQIRUPDo}HV
Fonte: dos autores.
467
mações apresentadas foi de 2,38 e em nenhuma Os resultados da pesquisa também não

das alternativas ficou abaixo de 2,00. indicam que o sistema de contabilidade gerencial
Há ainda 22% de respostas para a opção seja usado para apoiar o desenvolvimento de novos
discordo e, relativamente a essas respostas, se arranjos organizacionais, que impõem a padro-
poderia deduzir que a preferência por essa opção nização e a centralização em torno de estratégias
denota a possibilidade de utilização pela empre- comuns, conforme proposto por Busco, Giovannoni
sa, ainda que remota, das fontes de informações e Scapens (2008). Na assertiva contabilidade
listadas, uma vez que o respondente tinha tam- por centros de responsabilidade (responsability
bém a sua disposição a opção discordo totalmen- accounting), análise das variâncias de receitas,
te, a qual sugere, mais fortemente, a não utiliza- gastos, resultados por centros de custos, de receita,
ção dos atributos da contabilidade gerencial. de lucro ou de investimento, as respostas para as
O destaque positivo em termos de utiliza- opções concordo plenamente e concordo resul-
ção de fontes de informações da contabilidade taram em 46%. Talvez o porte das empresas possa
gerencial ficou por conta da demonstração do fluxo justificar a não consonância entre a teoria e a prá-
de caixa e do demonstrativo do resultado mensal, tica das empresas.
cujas respostas para as opções concordo plena- Denotam-se semelhanças e diferenças em
mente e concordo somaram, respectivamen- relação à pesquisa realizada por Necyk (2008), que
te, 85% e 75%. No outro extremo, ressalta-se a nos atributos da contabilidade gerencial identi-
baixa quantidade de respostas nessas opções para ficou ampla seleção de informações na empresa
o Balanço Patrimonial, somente 43%. pesquisada. Constatou concordância total quanto
Vale ressaltar que as fontes de informações ao uso da demonstração de resultado, da con-
nos dois extremos são típicas da contabilidade finan- tabilidade de custos e do orçamento participati-
ceira, que é terceirizada na maioria das empresas vo. Por outro lado, verificou nível de concordân-
pesquisadas. É possível que o demonstrativo do cia menor quanto ao uso para o orçamento de
resultado mensal seja gerado internamente, pela capital, planejamento de longo prazo e monito-
contabilidade gerencial, dado o intenso uso apon- ramento das variáveis competitivas. Encontrou
tado pelos respondentes. Por sua vez, o baixo uso baixo nível de concordância no uso do balanço
do Balanço Patrimonial pode decorrer da dificul- patrimonial, conforme também verificado nesta
dade de elaborar internamente o balanço sem o pesquisa.
efetivo registro das operações, uma vez que exige Na Tabela 8 faz-se uma análise paramé-
a acumulação dos valores do patrimônio. trica, com teste de médias de grupos, comparan-
As fontes de informações relativas ao plane- do-se as fontes de informações selecionadas com
jamento, representadas pela assertiva planejamento as características das empresas pesquisadas.
de longo prazo e previsões de vendas e resultados, Considerando-se o coeficiente de signifi-
cujas respostas para as opções concordo plena- cância de 0,05, verifica-se na Tabela 8 a existência
mente e concordo somaram 71%, também indi- de diferenças apenas na questão relativa a presen-
caram uso elevado nas empresas. Esse resultado ça de consultoria. Essas empresas se destacaram
coaduna em parte com o preconizado por Johnson nas fontes de informações selecionadas em com-
e Kaplan (1993), que destaca o relevante papel paração às demais empresas. O resultado sugere
do sistema de contabilidade gerencial nas infor- que empresas que contrataram consultoria apre-
mações de planejamento e controle. Corrobora em sentam um melhor escopo de uso de fontes de
parte porque, no que concerne ao controle, com informações da contabilidade gerencial.
exceção do item controle de qualidade, embutido Souza, Necyk e Frezatti (2008) alertam
no sistema de gestão da qualidade, que engloba sobre possíveis limitações apontadas por Otley
indicadores operacionais, a soma das respostas para (1980), Fisher (1995), Chapman (1997) e Chenhall
as opções concordo plenamente e concordo (2003), que podem decorrer de estudos cross-
totalizou aproximadamente 50%. sectional em pesquisas que associam fatores con-
468
Tabela 8 Comparação das fontes de informações selecionadas com as características das empresas.
&DUDFWHUtVWLFD *UXSRV )UHTXrQFLD 0HDQUDQN 6LJ
Até 1 ano 2 32,750
de 1 a 5 anos 13 23,615
Tempo de 5 a 10 anos 6 15,200 0,297
de 10 a 20 anos 11 17,545
acima de 20 anos 8 19,833
Constituição jurídica Sociedade limitada 35 19,914 0,086
Até 19 25 17,940
de 20 a 99 9 22,667
Número de empregados 0,290
de 100 a 499 3 20,833
Acima de 499 2 32,500
Até R$ 2,4 milhões 26 16,962
de R$ 2,4 até 48 milhões 10 24,050
Faturamento 0,063
de R$ 48 até 300 milhões 2 30,000
acima de R$ 300 milhões 1 38,500
1 região 18 17,694
2 regiões 2 27,500
Abrangência mercado interno 3 regiões 5 23,000 0,683
4 regiões 2 21,250
5 regiões 13 22,231
Não atua 36 20,694
Mercado externo 0,752
Atua 4 18,750
Serviço contábil 0,206
Sem consultoria 27 15,870
Consultoria 0,000*
Com consultoria 13 30,115
Fonte: dos autores.
tingentes a características do sistema de contabi- 44. Atributo apresentação das informações

lidade gerencial. As críticas são atribuídas à inves-
tigação de um grande número de empresas, com Na sequência, o questionário abordou
aplicação de métodos estatísticos, na tentativa de aspectos relativos à apresentação das informações,
generalização dos achados. quanto ao formato, tipo e disponibilidade das
Neste estudo não se buscaram associações, informações. A Tabela 9 evidencia as respostas
privilegiou-se a constatação de atitudes relativas obtidas relativas ao uso dos formatos das infor-
às características do sistema de contabilidade mações, que correspondem ao item agregação e
gerencial, em razão do fato das pesquisas a respei- integração do atributo apresentação das informa-
to de seus atributos ainda se encontrarem em fase ções de Moores e Yuen (2001).
embrionária. Também não se exploraram os moti- Nota-se, na Tabela 9, que, no conjunto dos
vos atitudinais das empresas em relação ao uso ou formatos das informações, 49% concentraram-se
não de determinadas fontes de informação da nas opções concordo plenamente e concordo,
contabilidade gerencial. Essa abordagem seria sinalizando que os gestores das empresas solici-
favorecida em estudos longitudinais, conforme tam que as informações lhes sejam apresentadas
Souza, Necyk e Frezatti (2008, p. 10), em que a em grande parte de acordo com os formatos lista-
interação das variáveis ao longo do tempo pode dos. O maior grau de concordância encontrado
ser observada, permitindo melhor entendimento nas respostas dessa questão foi para o formato que
das relações causais. combina dados ao longo de um período, seja ele
469
Tabela 9 Formatos das informações solicitados pela alta direção.
)RUPDWRVGDVLQIRUPDo}HVDJUHJDomRH &RQFRUGR 'LVFRUGR
SOHQDPHQWH WRWDOPHQWH UHVSRQGHX 5DQNLQJ
LQWHJUDomR PpGLR
Combinação de dados ao longo de períodos
5 13 26 65 3 8 4 10 2 5 2,00
de tempo (ex: mensal, trimestral, anual)
Combinação de dados por áreas funcionais
(ex: resumos de atividades por unidades de 3 8 17 43 12 30 6 15 2 5 2,70
negócios ou funções da organização)
Modelos de decisão ou analíticos (ex: análise
marginal, de estoques, de fluxo de caixa
2 5 13 33 13 33 7 18 5 13 2,33
descontado, de sensibilidade, relação custo-
volume-lucro etc.)
Reporte de transações entre subunidades (ex:
informações de outras unidades de
2 5 10 25 12 30 10 25 6 15 1,80
negócios/departamentos que podem
influenciar o desempenho de outras áreas)
&RQMXQWRGRVIRUPDWRVGDVLQIRUPDo}HV 2,21
Fonte: dos autores.
mensal, trimestral ou anual. Em outras palavras, que as demais. Por fim, empresas com consultoria
dentre os formatos apresentados, é o mais solici- foram significativamente superiores às demais.
tado pela alta administração das empresas (78% Significa dizer que os gestores dessas empresas
de concordância). solicitam que as informações lhes sejam apresen-
Necyk (2008) também constatou, em sua tadas, em grande parte, de acordo com os forma-
pesquisa, a presença das diferentes formas de apre- tos listados no instrumento de pesquisa.
sentação da informação, entre os atributos da con- Averiguaram-se também os tipos de infor-
tabilidade gerencial, bem como não verificou con- mações utilizados pelas empresas, que corres-
cordância total entre os participantes da pesquisa. pondem ao escopo do atributo apresentação das
No comparativo dos resultados deve-se conside- informações de Moores e Yuen (2001), cujas res-
rar, no entanto, o porte da empresa investigada e postas obtidas na pesquisa podem ser visualizadas
a pesquisa longitudinal realizada pelo autor, cujas na Tabela 11.
características diferem desta pesquisa, conforme Depreende-se das respostas obtidas para os
pode ser observado no ranking médio dos itens tipos de informações utilizadas, conforme Tabela
relativos ao formato das informações. 11, que as empresas fazem uso de tipos de infor-
Em uma análise complementar compa- mações em proporção maior do que a utilização
ram-se os formatos de informações solicitados das fontes de informações apresentadas anterior-
com as características das empresas pesquisadas, mente, com um ranking médio geral de 2,81 e o
conforme demonstrado na Tabela 10. item com menor média não muito distante (2,63).
Na Tabela 10 notam-se diferenças signifi- No conjunto das respostas obtidas, 17% foram
cativas na comparação dos formatos de informa- para a opção concordo plenamente e 62% para
ções solicitados com as características das empre- a opção concordo. As alternativas que mais se
sas. Destaca-se inicialmente a constituição jurídi- destacaram dizem respeito à informação externa,
ca, com ênfase nas empresas com constituição sob informações financeiras e informações orientadas
a forma de sociedade limitada. Empresas com pelo passado (dados históricos e realizados).
maior faturamento também apresentaram respos- Necyk (2008) encontrou diferenças de
tas com pesos mais elevados. Empresas com con- intensidade de uso em sua pesquisa entre os tipos
tabilidade interna foram mais bem avaliadas do de informações interno-externa e orientada ao
470
passado-futuro, sendo que prevaleceu uma con- lidade, as empresas com serviços internos foram
cordância de intensidade em média mais forte no significativamente melhores no escopo do uso de
primeiro tipo de cada par apresentado. Entre as tipos de informações do que as demais. No que
informações financeiras e não financeiras cons- tange à consultoria, as empresas com consulto-
tou um equilíbrio. Esses resultados se alteraram ria apresentaram melhor performance no uso dos
ao longo da evolução do ciclo de vida organiza- tipos de informações. Essas duas características
cional. Isso pode explicar, de certo modo, a pre- apontam que a especialidade dos profissionais res-
valência, nesta pesquisa, do uso da informação ponsáveis pelo escopo dos tipos de informações
externa, informações financeiras e informações torna-se necessária com a evolução das empresas
orientadas pelo passado, já que as empresas se em seus estágios do ciclo de vida.
encontram em fases iniciais do ciclo de vida. Na sequência, questionou-se quanto à dis-
Na Tabela 12 apresenta-se a comparação ponibilidade das informações, que corresponde à
dos tipos de informações utilizados com as carac- tempestividade do atributo apresentação das infor-
terísticas das empresas pesquisadas. mações de Moores e Yuen (2001). As respostas a
Observa-se, na Tabela 12, que os resulta- essa questão constam da Tabela 13.
dos apontam a existência de diferenças apenas nas Se por um lado as empresas têm utilizado
questões relativas a quem presta o serviço de con- diversos tipos de informações, como se pôde obser-
tabilidade e sobre a presença ou não de consul- var anteriormente, é provável que várias dessas
toria. No que diz respeito aos serviços de contabi- informações não estejam sendo apresentadas no
Tabela 10 Comparação dos formatos das informações solicitados com as características das empresas.
Até 1 ano 2 27,500
de 1 a 5 anos 13 21,692
Tempo de 5 a 10 anos 5 17,000 0,777
de 10 a 20 anos 11 18,409
Constituição jurídica Sociedade limitada 35 19,314 0,039*
Até 19 25 17,940
de 20 a 99 9 22,667
de 100 a 499 3 20,833
Acima de 499 2 32,500
Até R$ 2,4 milhões 26 16,308
de R$ 2,4 até 48 milhões 10 24,750
Faturamento 0,013*
de R$ 48 até 300 milhões 2 35,000
1 região 18 18,000
2 regiões 2 25,000
4 regiões 2 20,000
5 regiões 13 21,615
Não atua 36 19,847
Atua 4 26,375
Serviço contábil 0,028*
Consultoria 0,000*
Fonte: dos autores.
471
Tabela 11 Tipos de informações utilizados.
&RQFRUGR 'LVFRUGR 5DQNLQJ
7LSRVGHLQIRUPDo}HVHVFRSR SOHQDPHQWH WRWDOPHQWH UHVSRQGHX
PpGLR
Informação externa (ex: condições
econômicas, preferências de clientes,
9 23 22 55 3 8 3 8 3 8 2,63
competição, desenvolvimentos tecnológicos e
administrativos etc.)
Informação interna (ex: eficiência, volumes,
5 13 24 60 5 13 3 8 3 8 2,78
absenteísmo etc.)
Informações financeiras (ex: balanço
patrimonial, demonstração de resultados, 7 18 25 63 7 18 0 0 1 3 2,93
fluxo de caixa etc.)
Informações não-financeiras (ex: volume de
produção, tempo de parada de máquinas, 6 15 25 63 7 18 1 3 1 3 2,85
absenteísmo, participação de mercado etc.)
Informações orientadas para o futuro (ex:
8 20 25 63 3 8 0 0 4 10 2,88
estimativas, previsões)
Informações orientadas pelo passado (ex:
6 15 27 68 5 13 0 0 2 5 2,83
dados históricos, realizados)
&RQMXQWRGRVWLSRVGHLQIRUPDo}HV 2,81
Fonte: dos autores.
tempo devido ou oportuno. Nota-se, na Tabela do-se a disponibilidade das informações com as
13, que pouco mais da metade das respostas (60%) características das empresas.
foi para as opções concordo plenamente e con- Verifica-se, na Tabela 14, que empresas com
cordo, mas somente 7% foram para a opção con- maior faturamento são significativamente mais
cordo plenamente, sugerindo que a maioria bem-sucedidas no que tange à disponibilidade de
das informações utilizadas pelas empresas não é informações. Observa-se também diferença signifi-
tempestiva. cativa na disponibilidade de informações em empre-
Na pesquisa de Necyk (2008) houve con- sas com atuação do mercado externo, com contabi-
cordância sobre a tempestividade das informações, lidade interna e com consultoria, as quais têm maior
mas com baixa intensidade. Ressalte-se que a disponibilidade de informações comparativamente
empresa pesquisada pelo autor já evoluiu nos às que não possuem essas características. Depreende-
diversos estágios do ciclo de vida organizacional, se que empresas com essas características apresen-
diferente do presente estudo, que investiga empre- tam-se mais estruturadas para uma maior dispo-
sas em ascensão, o que pode justificar um ranking nibilidade de informações, o que é inerente a seu
médio não muito alto (2,51) para o conjunto de avanço nas fases do ciclo de vida organizacional.
itens relativos à disponibilidade da informação.
Moores e Yuen (2001) afirmam que uma
das condições para que as informações sejam rele- . Análise conjunta dos atributos seleção e apre-
45
vantes e confiáveis é a tempestividade de sua apre- sentação das informações
sentação. Dessa forma, considerando os resulta-
dos apresentados na Tabela 13, alerta-se que o A fim de sintetizar as respostas das empre-
baixo percentual de concordância plena com as sas para os atributos da contabilidade gerencial
questões sobre a disponibilidade das informações propostos por Moores e Yuen (2001), nos aspec-
pode indicar prejuízo na relevância e confiabili- tos de seleção de informações e apresentação das
dade das informações. informações, elaborou-se a Tabela 15 pelo con-
Na Tabela 14 faz-se uma análise paramé- junto das respostas para cada um dos grupos de
trica, com teste de médias de grupos, comparan- perguntas do questionário.
472
Tabela 12 Comparação dos tipos de informações utilizados com as características das empresas.
Até 1 ano 2 28,500
de 1 a 5 anos 13 21,538
Tempo de 5 a 10 anos 5 16,800 0,707
de 10 a 20 anos 11 18,318
Até 19 25 19,280
de 20 a 99 9 19,444
de 100 a 499 3 20,500
Acima de 499 2 30,750
Até R$ 2,4 milhões 26 17,865
de R$ 2,4 até 48 milhões 10 23,050
Faturamento 0,210
de R$ 48 até 300 milhões 2 23,500
1 região 18 18,889
2 regiões 2 30,500
4 regiões 2 18,500
5 regiões 13 21,346
Não atua 36 20,111
Atua 4 24,000
Consultoria 0,012*
Fonte: dos autores.
Na Tabela 15 observam-se as respostas con- apresentação das informações. A maioria das res-
solidadas das empresas relativas aos atributos da postas demonstrou concordância com a seleção
contabilidade gerencial nas vertentes de seleção e das informações (57%) e concordância de 64%
Tabela 13 Disponibilidade das informações.
'LVSRQLELOLGDGHGDVLQIRUPDo}HV &RQFRUGR 'LVFRUGR 5DQNLQJ
SOHQDPHQWH WRWDOPHQWH UHVSRQGHX
WHPSHVWLYLGDGH PpGLR
Quando se requisita uma informação nova ela
4 10 26 65 10 25 0 0 0 0 2,85
é preparada/gerada com rapidez
As informações cotidianas estão disponíveis
2 5 22 55 12 30 2 5 2 5 2,50
automaticamente (via sistema)
Relatórios são disponibilizados regularmente
na frequência dos eventos controlados (ex:
3 8 18 45 13 33 3 8 3 8 2,38
fatos gerenciados diariamente são reportados
dia a dia)
O reporte sobre um período é disponibilizado
imediatamente após sua conclusão, sem
2 5 19 48 13 33 2 5 4 10 2,33
atrasos que o tornariam irrelevante para
análise e tomada de decisões
&RQMXQWRGDVGLVSRQLELOLGDGHVGH

LQIRUPDo}HV
Fonte: dos autores.
473
Tabela 14 Comparação da disponibilidade das informações com as características das empresas.
&DUDFWHUtVWLFD *UXSRV )UHTXrQFLD 0HDQ5DQN 6LJ
Até 1 ano 2 24,750
de 1 a 5 anos 13 21,615
Tempo de 5 a 10 anos 5 16,000 0,881
de 10 a 20 anos 11 20,773
Até 19 25 17,260
de 20 a 99 9 24,444
de 100 a 499 3 20,667
Acima de 499 2 33,250
Até R$ 2,4 milhões 26 16,481
de R$ 2,4 até 48 milhões 10 25,550
Faturamento 0,033*
de R$ 48 até 300 milhões 2 29,500
1 região 18 19,111
2 regiões 2 26,500
4 regiões 2 10,500
5 regiões 13 21,846
Não atua 36 19,181
Mercado externo 0,029*
Atua 4 32,375
Consultoria 0,003*
Fonte: dos autores.
com a apresentação das informações, consideran- cia no uso das alternativas apresentadas na ver-
do-se as categorias concordo plenamente e con- tente apresentação do que na vertente seleção das
cordo no que concerne ao uso das categorias de informações.
análise nas empresas pesquisadas. Mesmo não Nas Figuras 1 e 2 apresenta-se uma síntese
apresentando uma diferença percentual significa- das respostas consolidadas das empresas relativas
tiva no grau de concordância com os atributos de aos atributos da contabilidade gerencial nas ver-
seleção e apresentação das informações, nota-se tentes de seleção e apresentação das informações
que as empresas registraram maior concordân- propostas por Moores e Yuen (2001).
Tabela 15 Seleção e apresentação das informações.
&RQFRUGR 'LVFRUGR
6HOHomRHDSUHVHQWDomRGHLQIRUPDo}HV SOHQDPHQWH WRWDOPHQWH UHVSRQGHX
6HOHomRGDLQIRUPDomR:

Fontes de informações
$SUHVHQWDomRGDLQIRUPDomR
Formato das informações 12 8 66 41 40 25 27 17 15 9
Tipos de informações 41 17 148 62 30 13 7 3 14 6
Disponibilidade das informações 11 7 85 53 48 30 7 4 9 6
Fonte: dos autores.
474
Seleção da informação Apresentação da informação
Figura 1 Seleção das informações. Figura 2 Apresentação das informações.
Fonte: dos autores. Fonte: dos autores.
A representação gráfica da Figura 1 reforça Tabela 16. O teste Qui-Quadrado é aplicado por-
os comentários sobre os resultados acima aponta- que os dados são categóricos, por conta da escala
dos da pesquisa empírica realizada. Vale ressaltar de respostas, e buscou-se medir se existe ou não
que, de modo geral, selecionar menos as fontes relação de interdependência entre as respostas.
de informações implica ter controles e procedi- A comparação apresentada na Tabela 16,
mentos menos formais. A informalidade nos con- realizada com aplicação do teste Qui-Quadrado,
troles pode diminuir a qualidade da informação descreve a dependência existente entre as Fontes
apresentada e, por consequência, se refletir de for- de informações selecionadas e o Formato e Dis-
ma negativa no processo decisório em razão da ponibilidade das informações. A relação entre e
qualidade duvidosa das informações gerenciais as Fontes de informações e os Tipos de informa-
fornecidas aos gestores. ções não auferiu significância. As relações entre
Um comparativo dos atributos da contabi- as questões relativas à vertente Apresentação da
lidade gerencial nas vertentes de seleção e apresen- informação foram todas significativas.
tação das informações propostas por Moores e Considerando-se que as empresas pesqui-
Yuen (2001) também é realizado com a aplicação sadas estão mais concentradas nas fases iniciais do
do teste Qui-Quadrado, conforme apresentado na ciclo de vida organizacional e pertencem a um
Tabela 16 Comparação entre seleção e apresentação da informação.
Formato das Tipos de Disponibilidade das
informações informações informações
Qui-Quadrado 67,772 21,154 38,785
Fontes de informações
Sig 0,000* 0,173 0,001*
Qui-Quadrado 39,977 50,808
Formato das informações
Sig 0,001* 0,000*
Qui-Quadrado 35,508
Tipos de informações
Sig 0,003*
Fonte: dos autores.
475
setor em expansão, destaca-se a relevância de for- de de custos e orçamento participativo. Nesta pes-
malizar suas fontes de informações. É preciso, quisa identificou-se forte influência de fontes da
todavia, considerar que a utilidade de determina- contabilidade financeira. O autor também encon-
do atributo ou informação oriunda da contabili- trou baixo nível de concordância no uso do balan-
dade gerencial depende de diversos outros fatores. ço patrimonial, conforme constado nesta pesqui-
Por exemplo, depende dos processos de implan- sa. No comparativo, é importante observar que,
tação de sistemas de informações gerenciais, em nesta pesquisa, investigaram-se pequenas empre-
que a ênfase para a contabilidade gerencial depen- sas, nas fases iniciais do ciclo de vida, ao passo que
derá da composição da equipe de profissionais o autor pesquisou uma empresa consolidada.
responsáveis pela implantação do sistema. No que concerne ao atributo apresenta-
ção das informações da contabilidade gerencial,
que aborda formato, tipo e disponibilidade das
5 CONCLUSÃO informações, a análise foi realizada inicialmente
para cada item e depois no conjunto. No item
O estudo objetivou averiguar o uso dos agregação e integração (formato), 49% das res-
atributos da contabilidade gerencial, conforme postas concentraram-se nas opções concordo ple-
proposto por Moores e Yuen (2001), nas empre- namente e concordo. sinalizando que os ges-
sas do segmento industrial de máquinas, apare- tores das empresas solicitam que as informações
lhos e materiais elétricos de empresas do Estado lhes sejam apresentadas em grande parte de acordo
de Santa Catarina. Pesquisa descritiva, com abor- com os formatos listados.
dagem quantitativa, foi realizada por meio de Sobre o escopo (tipo) das informações, os
levantamento com aplicação de questionário adap- respondentes atribuíram maior grau de concor-
tado de Necyk (2008) a partir da proposição de dância ao uso de tipos de informações do que de
Moores e Yuen (2001). A população compreen- fontes de informações. No conjunto das respos-
deu as 264 empresas desse segmento da listagem tas obtidas, 17% foram para a opção concordo
fornecida pela Secretaria da Fazenda do Estado plenamente e 62% para a opção concordo.
de Santa Catarina e a amostra não aleatória das As alternativas que mais se destacaram dizem res-
40 que responderam à pesquisa. peito às informações externas, financeiras e orien-
No atributo seleção de informações, que tadas pelo passado em oposição às informações
aborda as fontes de informações utilizadas, a maio- internas, não financeiras e orientadas ao futuro,
ria das respostas concentrou-se nas opções con- divergindo, portanto, dos resultados da pesquisa
cordo plenamente e concordo. A opção con- de Necyk (2008).
cordo plenamente, contudo, que caracteriza a Em relação à tempestividade (disponibili-
utilização das fontes de informações em maior dade) das informações, se por um lado as empre-
proporção que as demais opções, recebeu somen- sas têm utilizado diversos tipos de informações,
te 11% das respostas. As fontes de informações de outro lado é provável que várias delas não este-
da contabilidade gerencial que se destacaram jam sendo apresentadas tempestivamente. Embora
quanto ao uso foram a demonstração do fluxo de mais da metade das respostas (60%) tenha sido con-
caixa, o demonstrativo do resultado mensal e o ferida às opções concordo plenamente e concor-
planejamento de longo prazo e previsões de ven- do, somente 7% indicaram a opção concordo
das e resultados. Por outro lado, ressalta-se a bai- plenamente, sugerindo que várias das informa-
xa quantidade de respostas nessas opções para o ções utilizadas pelas empresas não são oportunas.
Balanço Patrimonial. Moores e Yuen (2001) alertam que a relevância e
Na pesquisa de Necyk (2008), as fontes de a confiabilidade da informação são dependentes
informações mais utilizadas na empresa que inves- da tempestividade de sua apresentação.
tigou se originam efetivamente da contabilidade Da análise dos atributos da contabilidade
gerencial: demonstração de resultado, contabilida- gerencial propostos por Moores e Yuen (2001),
476
nas duas vertentes seleção e apresentação das Working Paper 1, Justus-Liebig - Universitat
informações , conclui-se que, nas empresas pes- Giessen, 2008. Disponível em: <http://geb.uni-
quisadas, o uso ocorreu em maior proporção nos giessen.de/geb/volltexte/2008/5397/pdf/
tipos de informações (apresentação) do que nas ApapIMC_2008_01.pdf >. Acesso em: 05 jan.
fontes de informações (seleção), ainda que várias 2010.
dessas informações não estejam sendo apresen-
tadas no formato adequado, podendo comprome- ATKINSON, A. A. et al.Contabilidade gerencial.
ter sua relevância na tomada de decisões. É impor- São Paulo: Atlas, 2000.
tante associar esses resultados ao porte das empresas
pesquisadas, que na maioria são micro e pequenas AUSTRALIAN ACCOUNTING RESEARCH
empresas, nas fases iniciais do ciclo de vida orga- FOUNDATION AARF. Qualitative
nizacional. Moores e Yuen (2001) destacam que characteristics of financial information. 2001.
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contabilidade gerencial quando sentem necessi- file/content102/c3/SAC3_8-90_2001V.pdf >.
dade de ganhar ou manter vantagem competitiva, Acesso em: 14 dez. 2009.
ou ainda quando há aumento significativo na com-
plexidade de suas atividades e estruturas. BUSCO, C.; GIOVANNONI, E.; SCAPENS, R.
Embora não tenha sido averiguada a moti- W. Managing the tensions in integrating global
vação para a intensidade do uso de cada atributo organizations: the role of performance management
da contabilidade gerencial, nem tampouco os systems. Management Accounting Research ,
aspectos de complexidade envolvidos em sua Sarasota, v. 19, n. 2, p. 103-125, June 2008.
utilização, é possível sugerir que a utilização ou a
percepção de utilidade de um conjunto maior de CHAPMAN, C. S. Reflections on a contingent
atributos da contabilidade gerencial por determi- view of accounting. Accounting, Organizations
nada organização a coloca em nível diferente and Society, Oxford, v. 22, n. 2, p.189-205, Feb.
daquela cuja utilização ou percepção de utilidade 1997.
se dá para um conjunto menor de atributos da
contabilidade gerencial. Depreende-se a relevância CHENHALL, R. H. Management control
de investigar o uso de cada atributo da contabili- systems design within its organizational context:
dade gerencial nas empresas, por isso recomenda-se findings from contingency-based research and
que sejam foco de futuras pesquisas no sentido directions for the future. Accounting, Organizations
de permitir análises explicativas. and Society, Oxford, v. 28, n. 2-3, p. 127-168,
Feb./Apr. 2003.
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Uso dos Atributos da Contabilidade Gerencial Propostos

Key words: Managerial accounting attributes. 1 INTRODUÇÃO

os nas dimensões de seleção e apresentação da reforçar esses atributos na contabilidade gerencial

ração das informações necessárias para apoio ao vez em pesquisas científicas Simmonds (1981)

ao comentar que é muito difícil que uma empresa se reportam às características da contabilidade

compreensibilidade; relevância, determinada pelo sadores de diversos países sobre a previsão da

No presente estudo assume-se como premissa essa Os atributos da contabilidade gerencial,

Planejamento de longo prazo e IRUHFDVW (previsões) de vendas e resultados

Financeiro (ex.: fluxo de caixa, balanço patrimonial, demonstração de resultados etc.)

Orientado ao passado (ex.: históricos, realizado)

graduação em Administração os demais possuem dada. Se essa pessoa exerce cargo ou função na

gerencial que podem ser utilizados na tomada de cálculo do Ranking Médio (RM) utilizou-se o

mações apresentadas foi de 2,38 e em nenhuma Os resultados da pesquisa também não

tingentes a características do sistema de contabi- 44. Atributo apresentação das informações

Seleção da informação Apresentação da informação

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Uso dos Atributos da Contabilidade Gerencial Propostos

Key words: Managerial accounting attributes. 1 INTRODUÇÃO

os nas dimensões de seleção e apresentação da reforçar esses atributos na contabilidade gerencial

ração das informações necessárias para apoio ao vez em pesquisas científicas Simmonds (1981)

ao comentar que é muito difícil que uma empresa se reportam às características da contabilidade

compreensibilidade; relevância, determinada pelo sadores de diversos países sobre a previsão da

No presente estudo assume-se como premissa essa Os atributos da contabilidade gerencial,

Planejamento de longo prazo e IRUHFDVW (previsões) de vendas e resultados

Financeiro (ex.: fluxo de caixa, balanço patrimonial, demonstração de resultados etc.)

Orientado ao passado (ex.: históricos, realizado)

graduação em Administração  os demais possuem dada. Se essa pessoa exerce cargo ou função na

gerencial que podem ser utilizados na tomada de cálculo do Ranking Médio (RM) utilizou-se o

mações apresentadas foi de 2,38 e em nenhuma Os resultados da pesquisa também não

tingentes a características do sistema de contabi- 44. Atributo apresentação das informações

Seleção da informação Apresentação da informação

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