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AFO E CONTABILIDADE PÚBLICA P/ TCU E CGU

PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO


AULA 04: DESPESA PÚBLICA ORÇAMENTÁRIA E EXTRA-
ORÇAMENTÁRIA.

Prezados colegas!
Esta nota de aula contempla os itens 4 e 5 do conteúdo de
contabilidade pública, referente à despesa.
Os mesmos itens referentes à receita já foi abordo na nota de
aula 03.

Motivo pelo qual o assunto não foi tratado em uma só


nota de aula! Conteúdo muito extenso e complexo para ser
abordado e até mesmo estudado em uma só nota de aula.
Mas não se preocupe! O assunto é muito interessante! Pelo
menos eu acho (rsrs...).
Vamos lá!

1. DESPESA PÚBLICA: CONCEITO, CLASSIFICAÇÃO


ECONÔMICA E ESTÁGIOS.

Conceito de despesa pública:

É o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos


para o funcionamento e manutenção dos serviços públicos
prestados à sociedade.
Classificação:
As despesas, assim como as receitas, são tipificadas pela Lei
nº 4.320/64 em orçamentárias e extra-orçamentárias.

Onde a Lei nº 4.320/64 menciona sobre as despesas


extra-orçamentárias?
Os artigos. 103 e 104 são um exemplo. O art. 103 estabelece
que o Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa

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orçamentárias bem como os recebimentos e os pagamentos
de natureza extra-orçamentário, conjugados com os saldos
em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se
transferem para o exercício seguinte.

Despesa orçamentária: é a despesa que está incluída na lei


orçamentária anual, e ainda as provenientes dos créditos
adicionais abertos durante o exercício financeiro.

Acredito que pouca gente sabe dessa! Os créditos


adicionais (suplementares, especiais e extraordinários) são
orçamentários. Em princípio, os créditos especiais e
extraordinários têm vigência no próprio exercício em que
foram abertos.
Se esses créditos forem abertos nos últimos quatro meses do
exercício financeiro e, ainda havendo saldo não utilizado até o
encerramento do exercício financeiro (31/12), estes saldos
podem ser reabertos no exercício subseqüente.
Até aí, acredito que “todo mundo sabe”! Mas, no ano
seguinte, na reabertura desses créditos, pelos seus saldos,
eles entram como receitas extra-orçamentárias.
Por quê? É porque no ano anterior esses créditos já foram
orçamentários, agora, seus saldos são extra-orçamentários.

Despesa extra-orçamentária: é a despesa que não consta


na lei orçamentária anual, compreendendo as diversas saídas
de numerários, decorrentes do pagamento ou recolhimento
de:

Depósitos;
Cauções;
Pagamentos de restos a pagar;
Resgate (pagamento) de operações de crédito por antecipação da
receita;
Quaisquer saídas para pagamentos das entradas de recursos
transitórias, etc.
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Essas contas do quadro acima (depósitos, cauções, etc.) são


contrapartidas da receita extra-orçamentária. É a obrigação
de devolver o valor arrecadado transitoriamente.

Resumindo: Segundo a Lei nº 4.320/64 existem dois


grandes grupos ou tipos de despesas:
Despesas orçamentárias; e
Despesas extra-orçamentárias.

Categoria econômica da despesa:


A Lei 4.320/64 classifica a despesa da seguinte forma:
“A despesa será classificada nas seguintes categorias
econômicas” (art. 12, da Lei nº 4.320/64):

DESPESAS CORRENTES
◊ Despesas de Custeio.
◊ Transferências Correntes.

DESPESAS DE CAPITAL
◊ Investimentos.
◊ Inversões Financeiras.
◊ Transferências de Capital.

Conceito de despesas correntes: classificam-se nesta


categoria todas as despesas que não contribuem,
diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de
capital.

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Conceito de despesas de capital: classificam-se nesta
categoria aquelas despesas que contribuem, diretamente,
para a formação ou aquisição de um bem de capital.

Sintetizando, existem dois grandes grupos ou tipos de


despesas:
Despesas orçamentárias; e
Despesas extra-orçamentárias.

A partir desses dois grupos, a despesa é dividida em duas


categorias econômicas:
Despesas correntes; e
Despesas de capital.
A partir dessa divisão, a despesa passa a uma classificação
chamada de (despesa segundo a sua natureza). Daí em
diante, são diversas classificações que tentaremos
demonstrá-las da forma sucinta e abordando os pontos
atualizados e mais exigidos em concursos.

Amigo concursando!

Gostaria que vocês ficassem bem atentos a este tópico! Por


favor! Olhos abertos! Se estiver com sono, por favor, lave o
rosto!
Se ficar atento a esse assunto não terá nenhuma
dificuldade! O tema é apenas complexo e um pouco
teórico.
É o seguinte pessoal! Existe muita confusão nos diversos
livros que abordam esse tema (inclusive o meu livro ainda
tem muito a melhorar, e vou melhorá-lo).
Vamos apresentar a vocês o que existe de mais atual acerca
do tema categoria econômica da despesa.

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Ah! Só mais um detalhe! As portarias que versam acerca
dos temas: categoria de natureza da despesa, classificação
institucional, funcional, etc. são aplicáveis a todos os Entes da
Federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios).
A finalidade é para que todos os entes da federação adotem
classificação de despesas iguais para fins de consolidação
nacional das contas públicas.
A determinação da consolidação nacional das contas públicas
se encontra no art. 51 e § 1º, incisos I e II, da LRF.

O Governo de Minas Gerais tentou, através de Ação Direta de


Inconstitucionalidade – ADIN, argüir a inconstitucionalidade
dessas normas. Foi indeferida liminarmente pelo STF, por
entender que essa norma não afronta a autonomia dos entes
federados. Portanto, enquanto não for julgado o mérito, é
aplicável a todos os entes da federação.

O estudo mais atual desse tema consta na Portaria


Interministerial STN/SOF nº 163, de 04 de maio de 2001 e
alterações contidas na Portaria Interministerial nº 325, de 27
de agosto de 2001, Portaria MPOG nº 42/99 e ainda na
Portaria STN 211/2001.

Portanto, quem já deu uma “olhada” nesses instrumentos


normativos deve estar tranqüilo, mas, quem ainda não leu,
procure tirar o máximo proveito dessa nota de aula, haja vista
que as questões de concursos nessa área, referentes a este
tópico, tem sido “cobradas” conforme os instrumentos
normativos supracitados. Inclusive o recente concurso de
2005 para AFC da STN.

O que é essa tal de classificação da despesa segundo a


sua natureza?

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Conforme o art. 3º da Portaria Interministerial STN/SOF nº
163/2001, a classificação da despesa, segundo a sua
natureza, compõe-se de:
◊ Categoria econômica (dígito 3 para: Despesas correntes e 4 para:
Despesas capital);
◊ Grupo de natureza da despesa (dígitos de 1 a 6);
◊ Elemento de despesa (os dígitos variam de 01 a 99);
Alguns questionamentos como estes podem surgir a partir de
agora!
Mas, já ouvi falar em modalidade de aplicação da
despesa, não “entra” aqui?

O que é "modalidade de aplicação"? Qual a sua


classificação?
A modalidade de aplicação é considerada uma informação
gerencial e será informada em complementação à natureza da
despesa.

Veja o que determina a Portaria STN nº 163/01.

“A natureza da despesa será complementada pela informação


gerencial denominada "modalidade de aplicação", a qual tem
por finalidade indicar se os recursos são aplicados
diretamente por órgãos ou entidades no âmbito da mesma
esfera de Governo ou por outro ente da Federação e suas
respectivas entidades, e objetiva, precipuamente, possibilitar
a eliminação da dupla contagem dos recursos transferidos ou
descentralizados” (art. 3º, § 1º, da Portaria STN nº 163/01).

A estrutura da natureza da despesa a ser observada na


execução orçamentária de todas as esferas de Governo será
através das letras: "c.g.mm.ee.dd" (art. 5º, da Portaria STN
nº 163/01).

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"c" Representa a categoria econômica.
"g" Representa o grupo de natureza da despesa
"mm" Representa a modalidade de aplicação
"ee" Representa o elemento de despesa
"dd" Representa o desdobramento, facultativo, do elemento de
despesa.

O que é elemento de despesa?


Segundo a Portaria STN nº 163/01, o elemento de despesa
tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como
vencimentos e vantagens fixas, juros, diárias, material de
consumo, serviços de terceiros prestados sob qualquer forma,
subvenções sociais, obras e instalações, equipamentos e
material permanente, auxílios, amortização e outros de que a
administração pública se serve para a consecução de seus fins
(art. 3º, § 3º, da Portaria STN nº 163/01).

Importante! A discriminação das naturezas de despesa, de


que trata o anexo III da Portaria STN nº 163/01 é apenas
exemplificativa, podendo ser ampliada para atender às
necessidades de execução de cada ente.

Isso mesmo! Existe um anexo III da Portaria STN nº 163/01


que trata de toda a discriminação das naturezas de despesa.

Por favor! Não se assuste e vá correndo “decorar” as “n”


contas que lá existem! Não vale a pena, às vezes algum
professor “maluco” membro da banca pede alguma conta
dessa! É porque não é ele que vai fazer o concurso!

Mas, uma boa notícia! Geralmente é “cobrado” em concurso


específico para Contador.

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Continuando o assunto,
Na lei orçamentária anual, a discriminação da despesa,
quanto à sua natureza, far-se-á, no mínimo, por categoria
econômica, grupo de natureza de despesa e modalidade de
aplicação (art. 6o, da Portaria STN nº 163/01).

Portanto, na classificação da despesa deverá ser


indicado, no mínimo:
A categoria econômica;
O grupo de natureza da despesa; e
A modalidade de aplicação.

Essa questão é para mostrar que tenho razão no que


escrevi acima!

(Analista de Finanças e Controle - AFC - STN – 2005) Segundo o que


dispõe a Portaria Interministerial STN/SOF n° 163, de 04.05.2001, na lei
orçamentária, a discriminação da despesa, quanto à natureza, deverá
ser feita:
a) obrigatoriamente por sub-elemento de despesa.
b) somente por categoria econômica e grupo de despesa.
c) somente por categoria econômica.
d) por categoria econômica e elemento de despesa.
e) no mínimo por categoria econômica, grupo de natureza de despesa e
modalidade de aplicação.

Agora ficou fácil! Espero que caia uma questão dessa no TCU.

Comentários:

a) Errada. Atualmente não existe mais a classificação sub-


elemento de despesa.

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b) Errada. O somente é uma palavra muito forte. A
discriminação das naturezas de despesa, de que trata o anexo
III da Portaria STN nº 163/01 é apenas exemplificativa. Mas,
deve ser no mínimo, por categoria econômica, grupo de
natureza de despesa e modalidade de aplicação.
c) Errada. Comentário da letra “b”.
d) Errada. Comentário da letra “b”.
e) Certa. Está conforme a norma supracitada.

(CESPE – ACE/TCU – 2004) A classificação da despesa segundo a


natureza, que passou a ser observada na execução orçamentária de
todos os entes da Federação a partir do exercício financeiro de 2002,
compreende: categorias econômicas, subcategorias econômicas e
elementos.

O termo “subcategoria econômica” é utilizado, pelo menos


legalmente, só para a receita. Para a despesa se utilizam as
expressões “categoria econômica, grupo de natureza de
despesa e modalidade de aplicação”. Opção incorreta.

Alguns autores, desconsiderando ou ainda desatualizados


quanto à classificação da Portaria STN nº 163/01, utilizam a
expressão “subcategorias econômicas” como sinônimo de
grupo de natureza de despesa.
Como está o comando da questão acima, vocês viram que a
ESAF está “cobrando” questões de acordo com essa Portaria.
Ainda bem!

Em recente concurso, o CESPE, ou seja, quem elaborou a


prova, utilizou o conceito anterior (“subcategorias econômicas
da despesa”) e considerou a questão como correta. Vejam só!

(CESPE – 2004 – Contador - Agência de Defesa Agropecuária do Estado


do Pará) Conforme o dispositivo constitucional, as despesas de capital
ocupam lugar central no plano. Desde a edição da lei n.º 4.320/1964, a

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despesa de capital é uma categoria de classificação de despesas
incorporada aos orçamentos públicos. Compreende as subcategorias
investimentos, inversões financeiras e transferências de capital, ou seja,
os recursos transferidos a outros entes para aplicação em despesas de
capital.

Comentários:

1. O que eles estão chamando de subcategorias é uma


divisão das categorias econômicas da despesa que seriam os
investimentos, as inversões financeiras e as transferências de
capital (a seguir veremos essa subdivisão), atualmente
denominada de grupo de natureza de despesa.

2. Acho que o elaborador da prova ainda estava desatualizado


ou considerou a doutrina, mas, em nenhuma norma atual fala
dessa subcategoria.
3. Fica o alerta para quem vai fazer prova do CESPE.

Quais são os grupos de natureza de despesa?

Entende-se por grupos de natureza de despesa a agregação


de elementos de despesa que apresentam as mesmas
características quanto ao objeto de gasto.

Os grupos de natureza de despesa são determinados


pelas Portarias STN nº 163/01 e 211/01, da seguinte
forma:
1 - Pessoal e Encargos Sociais – Despesa de custeio (despesa corrente).
2 - Juros e Encargos da Dívida– Despesa de custeio (despesa corrente).
3 - Outras Despesas Correntes– Despesa de custeio (despesa corrente).
4 – Investimentos – Despesa de capital
5 - Inversões Financeiras– Despesa de capital
6 - Amortização da Dívida– Despesa de capital

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Os números 1, 2 e 3 representam o que está previsto como


despesas de custeio no art. 13 da Lei nº 4.320/64 e
classificado dessa mesma forma na Portaria STN nº
211/2001.

Detalhamento e codificação da despesa quanto à


natureza:

Para a classificação contábil da despesa quanto à sua


natureza deve ser analisada a “categoria econômica”, o
“grupo” a que pertence e sua “modalidade de aplicação”. Ou
seja, se ela vai ser realizada diretamente pelo órgão detentor
da dotação orçamentária ou através de transferência a outro
organismo ou entidade dentro ou fora do orçamento e ainda
seu “objeto final do gasto”.

A codificação da despesa deve ser usada de forma que cada


título é associado a um número. A agregação desses
números, num total de 06 dígitos, na seqüência a seguir
indicada, constituirá o código referente à classificação da
despesa quanto à sua natureza:

Essa codificação deve ser entendida! Saber o que cada


dígito significa é importante.
1º dígito Identifica a categoria econômica da despesa.
2º dígito Identifica o grupo de natureza da despesa.
3º e 4º dígitos Identifica a modalidade de aplicação.
5º e 6° dígitos Identifica o elemento da despesa (objeto de gasto).

Resumindo, atualmente a despesa está assim codificada:

CATEGORIA ECONÔMICA

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3 – DESPESAS CORRENTES
4 – DESPESAS DE CAPITAL

GRUPO DE DESPESA

1 – PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS


2 – JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA
3 – OUTRAS DESPESAS CORRENTES
4 – INVESTIMENTOS
5 – INVERSÕES FINANCEIRAS
6 – AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA

MODALIDADE DE APLICAÇÃO

10 – TRANSFERÊNCIAS INTRAGOVERNAMENTAIS
20 – TRANSFERÊNCIAS À UNIÃO
30 – TRANSFERÊNCIAS A ESTADOS E DISTRITO FEDERAL
40 – TRANSFERÊNCIAS A MUNICÍPIOS
50 – TRANSFERÊNCIAS A INSTITUIÇÕES PRIVADAS SEM FINS LUCRATIVOS
60 – TRANSFERÊNCIAS A INSTITUIÇÕES PRIVADAS COM FINS LUCRATIVOS
70 – TRANSFERÊNCIAS A INSTITUIÇÕES MULTIGOVERNAMENTAIS
80 – TRANSFERÊNCIAS AO EXTERIOR
90 – APLICAÇÕES DIRETAS
99 – A DEFINIR

ELEMENTO DA DESPESA
01 - APOSENTADORIAS E REFORMAS
03 - PENSÕES
04 - CONTRATAÇÃO POR TEMPO DETERMINADO
05 - OUTROS BENEFÍCIOS PREVIDENCIÁRIOS
06 - BENEFÍCIO MENSAL AO DEFICIENTE E AO IDOSO
07 - CONTRIBUIÇÃO A ENTIDADES FECHADAS DE PREVIDÊNCIA
08 - OUTROS BENEFÍCIOS ASSISTENCIAIS
09 - SALÁRIO-FAMÍLIA
10 - OUTROS BENEFÍCIOS DE NATUREZA SOCIAL
11 - VENCIMENTOS E VANTAGENS FIXAS - PESSOAL CIVIL

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12 - VENCIMENTOS E VANTAGENS FIXAS - PESSOAL MILITAR
13 - OBRIGAÇÕES PATRONAIS
14 - DIÁRIAS - CIVIL
15 - DIÁRIAS - MILITAR
16 - OUTRAS DESPESAS VARIÁVEIS - PESSOAL CIVIL
17 - OUTRAS DESPESAS VARIÁVEIS - PESSOAL MILITAR
18 - AUXÍLIO FINANCEIRO A ESTUDANTES
19 - AUXÍLIO-FARDAMENTO
20 - AUXÍLIO FINANCEIRO A PESQUISADORES
21 - JUROS SOBRE A DÍVIDA POR CONTRATO
22 - OUTROS ENCARGOS SOBRE A DÍVIDA POR CONTRATO
23 - JUROS, DESÁGIOS E DESCONTOS DA DÍVIDA MOBILIÁRIA
24 - OUTROS ENCARGOS SOBRE A DÍVIDA MOBILIÁRIA
25 - ENCARGOS SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO POR ANTECIPAÇÃO DA
RECEITA
26 - OBRIGAÇÕES DECORRENTES DE POLÍTICA MONETÁRIA
27 - ENCARGOS PELA HONRA DE AVAIS, GARANTIAS, SEGUROS E SIMILARES
28 - REMUNERAÇÃO DE COTAS DE FUNDOS AUTÁRQUICOS
30 - MATERIAL DE CONSUMO
31 - PREMIAÇÕES CULTURAIS, ARTÍSTICAS, CIENTÍFICAS, DESPORTIVAS E
OUTRAS
(INCLUÍDO CONFORME O ART. 3º DA PORTARIA INTERMINISTERIAL N.º 325, DE
27/08/2001)

32 - MATERIAL DE DISTRIBUIÇÃO GRATUITA


33 - PASSAGENS E DESPESAS COM LOCOMOÇÃO
34 - OUTRAS DESPESAS DE PESSOAL DECORRENTES DE CONTRATOS DE
TERCEIRIZAÇÃO
35 - SERVIÇOS DE CONSULTORIA
36 - OUTROS SERVIÇOS DE TERCEIROS - PESSOA FÍSICA
37 - LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA
38 - ARRENDAMENTO MERCANTIL
39 - OUTROS SERVIÇOS DE TERCEIROS - PESSOA JURÍDICA
41 - CONTRIBUIÇÕES

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42 - AUXÍLIOS
43 - SUBVENÇÕES SOCIAIS
45 - EQUALIZAÇÃO DE PREÇOS E TAXAS
46 - AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO
47 - OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS E CONTRIBUTIVAS
48 - OUTROS AUXÍLIOS FINANCEIROS A PESSOAS FÍSICAS
49 - AUXÍLIO-TRANSPORTE
51 - OBRAS E INSTALAÇÕES
52 - EQUIPAMENTOS E MATERIAL PERMANENTE
61 - AQUISIÇÃO DE IMÓVEIS
62 - AQUISIÇÃO DE PRODUTOS PARA REVENDA
63 - AQUISIÇÃO DE TÍTULOS DE CRÉDITO
64 - AQUISIÇÃO DE TÍTULOS REPRESENTATIVOS DE CAPITAL JÁ
INTEGRALIZADO
65 - CONSTITUIÇÃO OU AUMENTO DE CAPITAL DE EMPRESAS
66 - CONCESSÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
67 - DEPÓSITOS COMPULSÓRIOS
71 - PRINCIPAL DA DÍVIDA CONTRATUAL RESGATADO
72 - PRINCIPAL DA DÍVIDA MOBILIÁRIA RESGATADO
73 - CORREÇÃO MONETÁRIA OU CAMBIAL DA DÍVIDA CONTRATUAL
RESGATADA
74 - CORREÇÃO MONETÁRIA OU CAMBIAL DA DÍVIDA MOBILIÁRIA
RESGATADA
75 - CORREÇÃO MONETÁRIA DA DÍVIDA DE OPERAÇÕES DE CRÉDITO POR
ANTECIPAÇÃO DA RECEITA
76 - PRINCIPAL CORRIGIDO DA DÍVIDA MOBILIÁRIA REFINANCIADO
77 - PRINCIPAL CORRIGIDO DA DÍVIDA CONTRATUAL REFINANCIADO
81 - DISTRIBUIÇÃO DE RECEITAS
91 - SENTENÇAS JUDICIAIS
92 - DESPESAS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
93 - INDENIZAÇÕES E RESTITUIÇÕES
94 - INDENIZAÇÕES E RESTITUIÇÕES TRABALHISTAS

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95 - INDENIZAÇÃO PELA EXECUÇÃO DE TRABALHOS DE CAMPO
96 - RESSARCIMENTO DE DESPESAS DE PESSOAL REQUISITADO
99 - A CLASSIFICAR

Exemplificando a classificação acima temos: O código


3.3.90.30, representa:
1º dígito: 3 – Categoria econômica. Despesas correntes.
2º dígito: 3 – Grupo de natureza da despesa. Outras despesas
correntes
3º e 4º dígitos: 90 – Modalidade de aplicação da Aplicações diretas.
despesa.
5º e 6º dígitos: 30 – Elemento da despesa. Material de consumo.

O exemplo acima significa uma despesa a ser realizada com


custeio da “máquina administrativa” (material de consumo).

Para que serve essa codificação?


Codificando a despesa, fica mais fácil identificar onde o gasto
deverá ser realizado.

Exemplo: o Ordenador de Despesa/Gestor, ao receber uma


Nota de Crédito – NC no sistema SIAFI com essa codificação,
saberá que o crédito deve ser aplicado em aquisição de
material de consumo. Jamais poderia realizar gasto com
material permanente, cuja codificação é 4.4.90.52 (observem
acima).
Viram como assunto não é difícil?
Vamos ver como vem sendo “cobrado” em concurso?
(ESAF – ACE/TCU –2000) A práxis vigente permite que a despesa
pública possa ser classificada de maneira funcional, institucional ou,
ainda, segundo a sua natureza. Do ponto de vista da natureza,
investimentos devem ser classificados como:
a) modalidade de aplicação
b) categoria econômica

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c) elemento de despesa
d) subelemento de despesa
e) grupo de despesa

Comentários:
1. Por favor! Respondam esta questão analisando as tabelas
acima, ok!
a) Incorreta. Conforme visto acima, modalidade de aplicação
é considerada uma informação gerencial e será informada em
complementação à natureza da despesa.
b) Incorreta. Categoria econômica é amais fácil de entender,
pois são apenas duas: 3. Despesas correntes e 4. Despesas
de capital.
c) Incorreta. Talvez as opções “c” e “e” geraram muitas
dúvidas. Mas, elemento da despesa tem por finalidade
identificar o objeto do gasto, tais como vencimentos e
vantagens fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços
de terceiros prestados sob qualquer forma, subvenções
sociais, obras e instalações, equipamentos e material
permanente, auxílios, amortização e outros de que a
administração pública se serve para a consecução de seus fins
(art. 3º, § 3º, da Portaria STN nº 163/01). Elemento da
despesa são os dois últimos dígitos da classificação da
despesa.
d) Incorreta. Conforme comentário anterior, não existe mais a
classificação subelemento da despesa.
e) Correta. Investimentos se encontra entre os 6 grupos de
natureza da despesa. É o 4º grupo.

Mas, o que está valendo? O que está previsto na


Portaria 163 ou na Lei 4.320/64?

As Portarias STN nº 163/01 e 211/01 regulamentam o art. 13


da Lei 4.320/64, adequando a estrutura das despesas para

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todos os entes da federação, com a finalidade de se unificar
os procedimentos para fins de consolidação nacional das
contas públicas.
Se assim não fosse, virava uma “bagunça”, cada ente da
federação adotaria uma classificação diferente e dificultaria
enormemente o controle.
A consolidação nacional das contas públicas é uma
determinação da LRF (art.51, § 1º, incisos I e II da LRF).

A Lei nº 4.320/64 estabelece que observadas as categorias


econômicas do art. 12, a discriminação ou especificação da
despesa por elementos, em cada unidade administrativa ou
órgão de governo, obedecerá ao seguinte esquema (art. 13,
de Lei nº 4.320/64):

DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CUSTEIO
◊Pessoal Civil.
◊Pessoal Militar.
◊Material de Consumo. Todos esses elementos de despesa estão
◊Serviços de Terceiros. de acordo com a Portaria 211/01.

◊Encargos Diversos.

Transferências Correntes

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◊Subvenções Sociais. Aqui a Portaria 211/01 apenas
◊Subvenções econômicas. acrescentou mais elementos.

◊Inativos.
◊Pensionistas. Exemplo:

◊Salário Família e Abono Transferências Intragovernamentais.


Familiar Transferências Operacionais.
◊Juros da Dívida Pública. Transferências Intergovernamentais.
◊Contribuições de Previdência Transferências à União
Social. Transferências a Municípios
◊Diversas Transferências Transferências Correntes a Estados
Correntes.
Etc.
DESPESAS DE CAPITAL
Investimentos.
◊Obras Públicas;
◊Serviços em Regime de Programação Especial;
◊Equipamentos e Instalações;
◊Material Permanente;
◊Participação em Constituição ou Aumento de Capital de Empresas ou
Entidades Industriais ou Agrícolas;
Inversões Financeiras
◊Aquisição de Imóveis.
◊Participação em Constituição ou Aumento de Capital de ◊Empresas ou
Entidades Comerciais ou Financeiras;
◊Aquisição de Títulos Representativos de Capital de Empresa ◊em
Funcionamento;
◊Constituição de Fundos Rotativos;
◊Concessão de Empréstimos;
◊Diversas Inversões Financeiras;
Transferências de Capital
◊Amortização da Dívida Pública;
◊Auxílios para Obras Públicas;
◊Auxílios para Equipamentos e Instalações;
◊Auxílios para Inversões Financeiras;
◊Outras Contribuições.

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Portanto, as Portarias 163/01 e 211/01 acrescentaram mais


elementos da despesa, sem excluir os elementos previstos na
Lei nº 4.320/64.

Prezado amigo concursando! Não se preocupe com essas


contas ou elementos da despesa. Dê atenção às categorias
econômicas, aos seis grupos de natureza das despesas e a
modalidade de aplicação.

Recomendo que dê uma “olhada” na Portaria STN nº 163/01 e


na Portaria MPOG nº 42/99.
Entretanto, não tente decorar a quantidade de contas e
tabelas existentes. Atente para os tópicos:

Portaria STN nº 163/01: Categoria econômica, grupo de


natureza de despesa e modalidade de aplicação.
Portaria MPOG nº 42/99: Conceitos de Função, subfunção,
programa, projeto, atividade e encargos especiais.
Nunca é demais repetir que essas Portarias são aplicáveis a
todos os Entes da Federação (União, Estados/DF e
Municípios).

Bem pessoal! Ainda não acabou!


Existem outras classificações da despesa que passaremos a
descrevê-las:

Classificação institucional e funcional da despesa:

Classificação institucional:
A Classificação institucional e funcional da despesa tem
sido bastante abordada em concurso!

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A classificação Institucional da despesa tem por objetivo
identificar qual o órgão e a unidade orçamentária está
consignada parte da despesa aprovada na LOA.
Assim as receitas e as despesas são apresentadas segundo as
instituições que arrecadam e que aplicam os recursos do
orçamento.
É a chamada classificação institucional da despesa, que
compreende os órgãos e as unidades orçamentárias.

De acordo com o Manual Técnico de Orçamento – MTO –


2005, a classificação institucional – responde à indagação
“quem” é o responsável pela programação?

Ainda informa que a classificação institucional reflete a


estrutura organizacional e administrativa governamental e
está estruturada em dois níveis hierárquicos: órgão
orçamentário e unidade orçamentária. As dotações
orçamentárias, especificadas por categoria de programação
em seu menor nível são consignadas às unidades
orçamentárias, que são as estruturas administrativas
responsáveis pelos recursos financeiros (dotações) e pela
realização das ações.

O código da classificação institucional compõe-se de 5 dígitos,


sendo os dois primeiros reservados à identificação do órgão e
os demais à unidade orçamentária.

Exemplo:
1º/2º dígitos Identificam o órgão orçamentário.
3º/4º/5º dígitos Determinam a sua unidade orçamentária.

Assim foi cobrado em concurso!

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(CESPE – ACE/TCU – 2004) Nas leis orçamentárias da União, as receitas
e as despesas são apresentadas segundo as instituições que arrecadam
e que aplicam os recursos do orçamento, por meio da classificação
institucional que compreende os órgãos e as unidades orçamentárias.

Comentário:
Opção está de acordo com as disposições do o Manual Técnico
de Orçamento – MTO – 2005. Portanto, opção correta.

Classificação funcional:

A classificação funcional busca responder basicamente à


indagação “em que” área de ação governamental a despesa
será realizada.

A atual classificação funcional foi instituída pela Portaria nº 42


de 14 de abril de 1999, do então Ministério do Orçamento e
Gestão e é composta de um rol de funções e subfunções
prefixadas, que servem como agregador dos gastos públicos
por área de ação governamental nas três Esferas de Governo.

Trata-se de uma classificação independente dos programas.


Por ser de aplicação comum e obrigatória no âmbito dos
Municípios, dos Estados, do Distrito Federal e da União, a
classificação funcional permitirá a consolidação nacional dos
gastos do setor público.

O que é função e subfunção da despesa?


A função representa o maior nível de agregação das diversas
áreas de despesa que competem ao setor público.

Inclusive, no Balanço Financeiro a despesa deverá ser


classificada por função, que é seu maior nível de agregação. A
partir da função a despesa é dividida em categoria econômica,

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grupo de natureza da despesa, e assim sucessivamente, ou
seja, tudo “organizadinho”.

Não se esqueça!
FUNÇÃO MAIOR NÍVEL DE AGREGAÇÃO DA DESPESA.
NO BALANÇO A DESPESA DEVERÁ SER CLASSIFICADA POR
FINANCEIRO FUNÇÃO.

A subfunção representa uma partição da função, visando


agregar determinado subconjunto de despesas do setor
público e identificar a natureza básica das ações que se
aglutinam em torno das funções.
Atenção!
Existe uma das funções, denominada de "Encargos Especiais"
que é bastante exigida em concurso.
Essa função engloba as despesas em relação às quais não se
possa associar um bem ou serviço a ser gerado no processo
produtivo corrente, tais como: dívidas, ressarcimentos,
indenizações e outras afins, representando, portanto, uma
agregação neutra (art. 1º, § 2º, Portaria MPOG nº 42/99).

Exemplificando:
Funções Subfunções (partição da função)
031 – ação legislativa
01 – Legislativa
032 – controle externo
061 – ação judiciária
02 – Judiciária 062 – defesa do interesse público no processo
judiciário
301 – atenção básica
302 – assistência hospitalar e ambulatorial
10 – Saúde
----- –
304- vigilância sanitária
12 – Educação 361 – ensino Fundamental

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362 – ensino Médio
363 - ensino Profissional
364 – ensino Superior
365 – educação Infantil
366 – educação de Jovens e Adultos
367 – educação Especial

(CESPE – ACE/TCU – 2004) A classificação funcional da despesa engloba


funções e subfunções e têm por finalidade agregar conjuntos de
despesas do setor público. Uma das funções refere-se às despesas às
quais não se possa associar um bem ou serviço a ser gerado no
processo produtivo corrente, tais como dívidas, ressarcimentos,
indenizações e outras, o que implica, portanto, uma agregação neutra.

To apostando que vai ser cobrada uma dessa!


Vejam o comentário acima acerca dessa questão.
Toda e qualquer despesa pública para ser realizada deve ser
alocada dentro de uma função, a partir dessa função, as
despesas serão distribuídas nas subfunções. Essa é uma das
funções. É a função encargos especiais.

Características da subfunção – importante!


Identifica a natureza básica das ações do governo, a partir das
funções.
Poderão ser combinadas com funções diferentes daquelas a que estão
relacionadas – regra da tipicidade.

Ainda existe a classificação dos subtítulos da despesa:

Localização espacial – regionalização:

Os subtítulos são utilizados especialmente para especificar a


localização física do gasto, ou seja, se a despesa está sendo
realizado no Brasil, Exterior, Região e em qual Estado.

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Estrutura programática da despesa:


Por ter sido reestruturada recentemente, a estrutura
programática da despesa tem sido cobrada em concursos
públicos. Acredito que no concurso ACE – TCU não vai passar
“em branco”.
Essa estrutura programática está centrada no modelo de
gerenciamento de programas e começou a ser utilizada a
partir de 2000.
Basicamente essa estrutura é um aperfeiçoamento da
classificação funcional-programática.

Como está classificada a estrutura programática da


despesa?
Iremos sintetizar a classificação de acordo com o Manual
Técnico de Orçamento – MTO/2005.

Exemplo:
◊ Programas finalísticos.
◊ Programas finalísticos.
Programa
◊ Pogramas de serviços ao estado.
◊ Programas de apoio administrativo.
Ação ◊ Atividades e Projetos
◊ Operação Especial

As atividades, projetos e operações especiais serão


Subtítulo detalhadas em subtítulos, utilizados especialmente para
especificar a sua localização física, não podendo haver,
por conseguinte, alteração da finalidade, do produto e
das metas estabelecidas.
Meta física é a quantidade de produto a ser ofertado,
Meta física de forma regionalizada (se for o caso), por ação num
determinado período e instituída para cada ano.

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Vamos aos conceitos!
Programa: É o instrumento de organização da atuação
governamental que articula um conjunto de ações que
concorrem para um objetivo comum preestabelecido,
mensurado por indicadores instituídos no plano, visando a
solução de um problema ou o atendimento de determinada
necessidade ou demanda da sociedade.
O programa é o módulo comum integrador entre o plano e o
orçamento. Em termos de estruturação, o plano termina no
programa e o orçamento começa no programa, o que confere
a esses instrumentos uma integração desde a origem.

Subdivisões do programa:

Programas finalísticos: resultam em bens e serviços


ofertados diretamente à sociedade.

Programas de gestão das políticas públicas: abrangem


as ações de gestão do governo e serão compostas de
atividades de planejamento, orçamento, controle interno,
sistema de informações, coordenação, supervisão, avaliação e
divulgação de políticas publicas.

Programas de serviços ao estado: são os que resultam


em bens e serviços ofertados diretamente ao estado, por
instituições criadas para esse fim específico.

Programas de apoio administrativo: compreendem um


conjunto de despesas de natureza administrativa e outras
que, embora colaborem para a consecução dos objetivos dos
programas finalísticos e de gestão de políticas públicas, não
são passíveis de apropriação a esses programas.

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Ação: Os programas são compostos de atividades, projetos e


operações especiais. Essas últimas poderão fazer parte dos
programas quando entendido que efetivamente contribuem
para a consecução de seus objetivos. O enquadramento de
uma ação em um dos três itens depende do efeito gerado
pela sua implementação.

Foi cobrado em concurso!


(CESPE – 2004 – Contador - TERRACAP) Os programas de gestão de
políticas públicas têm por objetivo atender diretamente as demandas da
sociedade.

Comentários:
1. Pelo estudado acima, o comando da questão se refere aos
programas finalísticos, que resultam em bens e serviços
ofertados diretamente à sociedade.
2. Os Programas de gestão das políticas públicas
abrangem as ações de gestão do governo e serão compostas
de atividades de planejamento, orçamento, controle interno,
sistema de informações, coordenação, supervisão, avaliação e
divulgação de políticas publicas.

Subdivisões da ação:

projeto: é um instrumento de programação para alcançar o


objetivo de um programa, envolvendo um conjunto de
operações limitadas no tempo, das quais resulta em um
produto que concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento
da ação governamental.

atividade: é um instrumento de programação para


alcançar o objetivo de um programa; realiza-se de modo

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contínuo e permanente, resultando num produto necessário à
manutenção das ações de governo;

operações especiais: são ações que não contribuem, em


tese, para a manutenção das ações de governo, representam
basicamente o detalhamento da função “encargos especiais”.
Abrangem despesas do tipo:
A Portaria MPOG nº 42/99 estabelece que a função "Encargos
Especiais" engloba as despesas em relação às quais não se
possa associar um bem ou serviço a ser gerado no processo
produtivo corrente, tais como: dívidas, ressarcimentos,
indenizações e outras afins, representando, portanto, uma
agregação neutra (art. 1º, § 2º, Portaria MPOG nº 42/99).

◊amortizações de empréstimos;
◊aquisições de títulos;
◊pagamento de sentenças judiciais;
◊transferências a fundo de participação;
◊indenizações, etc.

(CESPE – ACE/TCU – 2004) A classificação funcional da despesa engloba


funções e subfunções e têm por finalidade agregar conjuntos de
despesas do setor público. Uma das funções refere-se às despesas às
quais não se possa associar um bem ou serviço a ser gerado no
processo produtivo corrente, tais como dívidas, ressarcimentos,
indenizações e outras, o que implica, portanto, uma agregação neutra.

Comentários:
1. A questão foi “cobrada” com base na Portaria MPOG nº
42/99. Realmente é assim que a ESAF vem exigindo em
concurso do nível ACE.
2. O comando da questão se refere à função encargos
especiais. Analisando os tipos de despesas que essa função

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agrega, elas são neutras porque não oferece um serviço
diretamente à sociedade. Portanto opção correta.

Resumindo, A estrutura programática da despesa está


estruturada dessa forma:

Estrutura programática da despesa

Ações

Programa

Operações
Projeto Atividade
especiais

◊Programas finalísticos;
*◊Programas de gestão das políticas
◊públicas;
◊Programas de serviços ao estado;
◊Programas de apoio administrativo.

Caro Concursando(a)!
Vocês observaram que a estrutura da despesa, categoria
econômica, grupo de natureza da despesa e a estrutura
programática são assuntos bastante teóricos? Portanto,
recomendo que esse tópico deve ser revisado um pouco antes
da prova (se possível, um dia antes).

Estágios da despesa:

Legalmente são previstos quatro estágios da despesa


(fixação, empenho, liquidação e pagamento). Esses estágios
ou fases estão previstos na Lei nº 4.320/64 e no Decreto
93.872/86.

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Entretanto, as bancas de concursos têm “cobrado” mais um


estágio, o da programação. Esse estágio refere-se aos
procedimentos de programação financeira (descentralização
de créditos e transferências financeiras), realizados após a
aprovação da LOA.
A programação financeira está prevista na LRF da seguinte
forma:
“Até trinta dias após a publicação dos orçamentos, nos termos
em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias e observado
o disposto na alínea c do inciso I do art. 4º, o Poder Executivo
estabelecerá a programação financeira e o cronograma de
execução mensal de desembolso” (art. 8º, da LRF).
Portanto, para fins de concurso, que é nosso objetivo, a
programação é um estágio de execução da despesa.
Pata sintetizar esse assunto apresentamos este diagrama
resumo dos estágios ou fases da despesa:

Fixação

Estágios da Programação
despesa
Empenho
Estágios de
execução
Liquidação
da despesa
Pagamento

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Durante todo o exercício financeiro (execução do orçamento)
as receitas estão sendo arrecadadas e concomitantemente os
Governos realizam as despesas.
Para executar despesas na administração pública, esse gasto
passa, obrigatoriamente, por fases de execução, chamadas
comumente de estágios e que devem ser obedecidos
rigorosamente.
Uma primeira pergunta! Pode haver despesa sem
prévio empenho?

Não, nem mesmo em situações especiais, definitivamente não


existe essa possibilidade.

Mas, já ouvi dizer, já li em algum lugar, me disseram que


pode!
Isso não é verdade!

Para dirimir essa dúvida, primeiro vamos saber a diferença


entre empenho da despesa e “nota de empenho”.

Empenho de despesa: é o ato emanado de autoridade


competente que cria para o Estado obrigação de pagamento
pendente ou não de implemento de condição (art. 58, da Lei
nº 4.320/64).

Nota de empenho: Em casos especiais previstos na


legislação específica será dispensada a emissão da nota de
empenho (art. 60, § 1º, da Lei nº 4.320/64).
Aí está a diferença!
Empenhar despesa é apenas uma autorização da autoridade
competente para tal, através de uma assinatura, ordenando,
em nome do Estado, a assunção de uma obrigação.

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A nota de empenho é um documento do Sistema Integrado de
Administração Financeira do Governo Federal – SIAFI, que
será impresso após o empenho da despesa.
A Lei nº 4.320/64 determina que para cada empenho será
extraído um documento denominado “nota de empenho” que
indicará o nome do credor, a representação e a importância
da despesa bem como a dedução desta do saldo da dotação
própria (art. 61, da Lei nº 4.320/64).
O que a legislação dispensa, em casos especiais, é a emissão
da nota de empenho. O empenho da despesa sempre deverá
ocorrer.
Para quem ainda ficou com dúvida! Vejam o que prevê a Lei
nº 4.320/64.
É vedada a realização de despesa sem prévio empenho (art.
60, da Lei nº 4.320/64).

Existem três modalidades de empenho:

Ordinário: é aquele utilizado para realização de despesas de


valor previamente conhecido e cujo pagamento ocorrerá de
uma só vez. É a modalidade de empenho mais utilizada.

Estimativo: é utilizado para despesas de valor não


previamente conhecido e com base periódica normalmente
não homogênea, a exemplo das contas de tarifas públicas,
água, luz, telefone, etc.

Global: é um misto das duas modalidades anteriores, o


montante da despesa é conhecido (empenho ordinário),
entretanto, o pagamento é realizado em parcelas (empenho
por estimativa). Geralmente essa modalidade de empenho
está vinculada a contrato de obras públicas e pagamentos
parcelados.

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Geralmente as questões acerca de empenho, liquidação e
pagamento de despesa apresentam pouca dificuldade.

Foi cobrado em concurso!


(ESAF – MPU/2004 - Analista de Controle Interno) A despesa
orçamentária deve passar por estágios. Com relação ao estágio
empenho, identifique a única opção falsa.

a) É o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado


obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição.
b) Existem três modalidades de empenho, que são extraordinário, por
estimativa e global.
c) Uma vez autorizado o empenho, pela autoridade competente, fica
criada a obrigação de pagamento para o Estado, podendo ficar
dependendo de algumas condições ou não.
d) O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos
concedidos.
e) É vedada a realização de despesa sem prévio empenho.

A opção “b” é falsa porque não existe a modalidade de


empenho extraordinário.

(CESPE – Procurador Ministério Público/TCU/2004) É vedada a


realização de despesa sem prévio empenho.

Essa foi para ninguém errar! Está conforme o art. 60 da Lei nº


4.320/64.

Liquidação da despesa:
Consiste na verificação do direito adquirido pelo credor com
base nos documentos que comprovem a aquisição de tais
direitos – art. 63, § 3º, acima citado.

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A liquidação compreende o 2º estágio de execução da
despesa e é caracterizada pela entrega da obra, bens,
materiais ou serviços, objeto do contrato com o fornecedor.
Após a conclusão do serviço ou entrega dos bens, essa
liquidação é realizada formalmente no SIAFI, através da Nota
de Liquidação – NL.

A liquidação da despesa pelo serviço de contabilidade do


órgão, consiste na verificação do direito adquirido pelo credor,
tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do
respectivo crédito.

Na liquidação da despesa é verificado se o contrato ou a


entrega dos bens adquiridos foi efetivamente cumprido pelo
fornecedor.

(CESPE – Procurador Ministério Público/TCU/2004) A liquidação da


despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo
por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito.

Está conforme o conceito de liquidação de despesa previsto


no art. 63 da Lei 4.320/64, onde menciona que a liquidação
da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo
credor tendo por base os títulos e documentos
comprobatórios do respectivo crédito. Opção correta.

A Lei 4.320/64 determina que o pagamento da despesa só


será efetuado quando ordenado, após sua regular liquidação.

O que é liquidar uma despesa?

Conceito legal: A liquidação da despesa consiste na


verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os

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títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito
(art. 63, da Lei nº 4.320/64).

O § 1° do art. 36 do Decreto 93.872/86 determina que essa


verificação tem por fim apurar:

A origem e o objeto do que se deve pagar;


A importância exata a pagar;
A quem se deve pagar a importância para
extinguir a obrigação.

O § 2º do art. 36 do Decreto 93.872/86 estabelece que a


liquidação da despesa por fornecimentos feitos ou serviços
prestados terá por base:

O contrato, ajuste ou acordo respectivo;


A nota de empenho;
Os comprovantes da entrega de material
ou da prestação efetiva do serviço.

O que é ordem de pagamento?

A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade


competente, determinando que a despesa seja paga (art. 64
da Lei nº 4.320/64).

Ordem de pagamento não se confunde com o documento


“Ordem Bancária” – OB, extraído do Sistema Integrado de
Administração Financeira do Governo Federal – SIAFI.

Ordem de pagamento é o despacho (assinatura) do Gestor


público autorizando o pagamento da despesa e a Ordem

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Bancária é o documento emitido através do SIAFI, que
transfere o recurso financeiro para a conta do credor.

Os estágios da despesa pública não podem ser descumpridos,


haja vista que a legislação não permite, em hipótese alguma,
a inversão de qualquer estágio.

Portanto, para que a despesa seja legalmente realizada e


cumprida todas as suas fases deve estar prevista e autorizada
na LOA, programado o seu desembolso, empenhada,
liquidada e paga.

Toda despesa pública passa, necessariamente por esses


estágios?

Não, existem exceções, a exemplo das despesas realizadas


através da abertura de créditos extraordinários. Pela
imprevisibilidade e urgência, esse tipo de despesa não passa
pelo estágio da previsão, previsto na LOA.

Observação importante! A Secretaria do Tesouro Nacional –


STN considera, durante o exercício financeiro, a despesa pela
sua liquidação, entretanto, para fins de encerramento do
exercício financeiro, toda despesa empenhada e não anulada
até 31 de dezembro, será considerada despesa nas
demonstrações contábeis.

Foi cobrado em concurso!


(ESAF - AFCE-CE/TCU/2000) De acordo com o regime adotado pela
Contabilidade Pública no Brasil,
a) o reconhecimento da receita dá-se somente com o lançamento,
que permite a identificação do devedor
b) as despesas compreendem os desembolsos, os compromissos e os
encargos, quando imputados ao resultado

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c) as receitas e despesas extra-orçamentárias integram o resultado
patrimonial do exercício
d) a Secretaria do Tesouro Nacional só considera como executada
orçamentariamente a despesa com a sua liquidação
e) as receitas e despesas antecipadas são rateadas pelos exercícios a
que pertencerem

Comentários:
a) Incorreta. O reconhecimento da recita ocorre no momento
de sua arrecadação.
b) Incorreta. Como existem exceções ao regime de
competência, algumas despesas são reconhecidas sem terem
sido imputadas ao resultado.
c) Incorreta. Na apuração do resultado patrimonial do
exercício – RPE, na Demonstração das Variações Patrimoniais
– DVP são consideradas somente as receitas e despesas
orçamentárias.
d) Correta. Conforme explicado acima, a Secretaria do
Tesouro Nacional – STN considera, durante o exercício
financeiro, a despesa pela sua liquidação.
e) As receitas são consideradas pelo regime de caixa e as
despesas pelo regime de competência, com exceções, mas
não é o caso das receitas e despesas antecipadas.

Restos a pagar:

Conceito:
Restos a pagar ou resíduos passivos são despesas
empenhadas, liquidadas ou não, e ainda não pagas na data
do encerramento do exercício financeiro em 31 de dezembro.

Conceito legal:
De acordo com os seguintes diplomas legais o art. 36 da Lei
4.320/64 e o art. 67 do Decreto 93.872/86 são considerados

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Restos a Pagar as despesas empenhadas e não pagas até 31
de dezembro, distinguindo-se as despesas processadas das
não processadas.

O que são restos a pagar processados e não


processados?

São restos a pagar processados as despesas em que o


credor já tenha cumprido suas obrigações contratuais,
entregado o material, prestado os serviços ou executado a
etapa da obra, dentro do exercício, tendo, portanto, direito
líquido e certo ao pagamento. Representam os casos de
despesas empenhadas e já liquidadas, faltando apenas o
pagamento. Essa técnica atende perfeitamente ao princípio da
competência.

São restos a pagar não processados as despesas que


dependem, ainda, da prestação do serviço ou do fornecimento
do material, ou seja, o credor ainda não cumpriu com suas
obrigações contratuais, portanto, seu direito ainda não foi
processado pelo setor contábil. Representam, portanto, as
despesas empenhadas mas ainda não liquidadas.

Na administração pública federal, a regra é inscrever em


restos a pagar somente as despesas empenhadas e
liquidadas.

Entretanto, existem algumas exceções, permitindo a inscrição


de restos a pagar não processados, ou seja, despesa
empenhada e não liquidada.
As exceções acima estão previstas no artigo 35 do Decreto
93.872/86, a seguir transcrito:

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“Art. 35. O empenho de despesa não liquidada será
considerado anulado em 31 de dezembro, para todos os fins,
salvo quando:
I - vigente o prazo para cumprimento da obrigação assumida
pelo credor, nele estabelecida;
II - vencido o prazo de que trata o item anterior, mas esteja
em cursos a liquidação da despesa, ou seja, de interesse da
Administração exigir o cumprimento da obrigação assumida
pelo credor;
III - se destinar a atender transferências a instituições
públicas ou privadas;
IV - corresponder a compromissos assumido no exterior”.

Portanto, existe bastante restrição quanto à inscrição em


restos a pagar de despesa empenhada e não liquidada.

Como funciona a sistemática dos restos a pagar?


Poderíamos sintetizar os procedimentos referentes aos restos
a pagar da seguinte forma:

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Esquema dos restos a pagar

31/12/X0 31/12/X1 31/12/X2

RP Despesas de exercícios anteriores


RP
Despesa
empenhada RP RP com
e não paga cancelados prescrição
interrompida

Fonte: Livro Orçamento e Contabilidade Pública – Deusvaldo carvalho – Editora Campus, série Impetus provas e concursos.

Comentando o esquema dos restos a pagar:


1. Ao encerrar o exercício financeiro, em 31 de dezembro,
toda despesa empenhada (liquidada ou não) e ainda não
paga, deverá ser inscrita em restos a pagar ou anulado o seu
empenho na mesma data (31/12).
2. A despesa inscrita em restos a pagar só pode ficar nessa
situação até 31/12 do ano subseqüente. Se não for paga até
essa data, deverá ser cancelada, haja vista que não é
permitida a reinscrição de restos a pagar.
3. Se for cancelada em 31/12 do ano subseqüente, no
exemplo acima, em 31/12/X1, e o credor já tiver realizado a
liquidação da despesa (prestado o serviço ou entregue os
bens), ainda permanece vigente seu direito (art. 69, do
Decreto nº 93.872/86).
4. A partir de 31/12/X1, a despesa empenhada e cancelada
denomina-se restos a pagar com prescrição interrompida (art.
22, § 2º, alínea b), do Decreto nº 93.872/86).
5. A partir de 01/01/X2 em diante, a despesa só poderá ser
paga na rubrica “despesas de exercícios anteriores”, a conta

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do orçamento vigente, ou seja, passa a ser despesa do
orçamento em que for paga.
6. No exercício financeiro em que a despesa foi empenhada,
ela pode ser anulada, a partir daí, o empenho é cancelado.

Muito importante!
Quando o empenho da despesa for realizado por estimativa e
tendo sido escrita em restos a pagar, podem ocorrer as
seguintes situações:
1ª. Quando o valor real a ser pago for superior ao valor
inscrito, a diferença deverá ser empenhada à conta de
“despesas de exercícios anteriores” e será despesa
orçamentária do orçamento vigente.

2ª. Quando o valor real a ser pago for inferior ao valor


inscrito, a diferença deverá ser cancelada.
Esse cancelamento de restos a pagar gera uma receita
econômica, exceção ao princípio de caixa.

3ª. O órgão competente para exercer o controle e disciplinar


o tratamento de restos a pagar em nível federal é a
Secretaria do Tesouro Nacional.

Observação importante! Prescreve em 5 anos a dívida


passiva relativa aos restos a pagar (art. 70, do Decreto nº
93.872/86).
O que reinscrição de restos a pagar?
Ocorre reinscrição quando a despesa inscrita em restos a
pagar em um ano, permaneceu todo o ano seguinte nessa
condição e, em 31/12 foi inscrita novamente em restos a
pagar.

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Assim foi cobrado em concurso!
(ESAF - AFCE-CE/TCU/2000) Com relação à execução da despesa, a
legislação estabelece que:
a) os valores empenhados não poderão exceder a receita realizada.
b) o empenho deve ser efetuado previamente à realização da
despesa, podendo, em casos especiais, ser contemporâneo ou
posterior.
c) ao final do exercício, não será anulado o empenho da despesa
cujo contrato estabelecer como data-limite, para a entrega do
serviço, 31 de janeiro.
d) nos casos de contratos plurianuais, faz-se um empenho global
pelo valor do contrato, no ato da assinatura.
e) o pagamento de despesas de exercícios anteriores depende da
existência de saldos de disponibilidades dos exercícios anteriores.

Comentários:
a) Incorreta. Os valores empenhados não podem exceder os
créditos orçamentários. As despesas empenhadas cujo valor
seja superior ao que foi arrecadado devem ser inscritas em
restos a pagar ou anulados os empenhos.
b) Incorreta. Existe a possibilidade de empenho ser
contemporâneo, posterior, nunca, pelo menos até o presente
(2005).
c) Correta. Está conforme as normas do Decreto nº
93.872/86, exceção ao prazo de 31 de janeiro. Esse prazo
está previsto em portaria da STN.
d). Incorreta. O empenho será realizado de acordo com as
medições dos serviços executados. Não se realiza empenho
de uma só vez nessa situação. È o caso de empenho global.
e) Incorreta. As despesas de exercícios anteriores são pagas a
custa do orçamento vigente, ou seja, são gastos do
orçamento que a despesa foi paga.

Despesas de exercícios anteriores

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Conceito:

Despesas de exercícios anteriores são dívidas reconhecidas no


exercício financeiro vigente, resultantes de compromissos
gerados em exercícios anteriores e para as quais o orçamento
respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente
para atendê-las, mas que não tenha sido processado naquela
época (art. 22, do Decreto nº 93.872/86).

As despesas de exercícios anteriores têm procedimento


semelhante aos ajustes de exercícios anteriores da
contabilidade empresarial.

A autorização para pagamento de despesas de exercícios


anteriores deverá ser feita no mesmo processo de
reconhecimento da dívida. A dívida que dependa de
requerimento para fins de reconhecimento do direito
prescreve em cinco anos contados da data do ato ou fato que
tenha dado origem ao respectivo direito.

Atenção! Importante! O pagamento de despesas de


exercícios anteriores ocorre à custa do orçamento vigente,
portanto, são despesas orçamentárias.

Conceito legal de despesas de exercícios anteriores


(art. 37, da Lei nº 4.320/64):

As despesas de exercícios encerrados, para as quais o


orçamento respectivo consignava crédito próprio, com saldo
suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na
época própria, bem como os restos a pagar com prescrição
interrompida e os compromissos reconhecidos após o
encerramento do exercício correspondente poderão ser pagos
à conta de dotação específica consignada no orçamento,

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discriminada por elementos, obedecida, sempre que possível,
a ordem cronológica.

Entendendo o conceito acima:


O que são restos a pagar com prescrição interrompida?
Restos a pagar com prescrição interrompida é a despesa cuja
inscrição como restos a pagar tenha sido cancelada, mas
ainda vigente o direito do credor (art. 22, § 2º, alínea “b”, do
Decreto nº 93.872/86).

Exemplo: Uma despesa empenhada e não liquidada em


novembro de 2003 e inscrita em restos a pagar em
31/12/2003. Em junho de 2004 o credor cumpriu com a
obrigação e a despesa não foi paga. Em 31/12/2004, a
despesa ainda não tinha sido paga; então, deverá ser
cancelada, mas credor tem direito a receber, haja vista que já
cumpriu com sua obrigação em junho de 2004.

Em 2005, se a despesa for paga, será através da rubrica


“despesas de exercícios anteriores”, a custa o orçamento
vigente (2005).

O que são despesas não processadas na época própria?


São aquelas cujo empenho tenha sido considerado
insubsistente e anulado no encerramento do exercício
correspondente, mas que, dentro do prazo estabelecido, o
credor tenha cumprido sua obrigação (art. 22, § 2º, alínea
“a”, do Decreto nº 93.872/86).
Exemplo: Uma despesa empenhada em junho de 2004 e
ainda não paga em 31/12/2004. Nesta data foi anulado o
empenho mas o credor já havia cumprido com sua obrigação.
Portanto, a despesa será empenhada e paga em 2005 na
rubrica “despesas de exercícios anteriores”, a custa o
orçamento vigente.

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O que são compromissos reconhecidos após o
encerramento do exercício?
É a obrigação de pagamento criada em virtude de lei, mas
somente reconhecido o direito do reclamante após o
encerramento do exercício correspondente (art. 22, § 2º,
alínea “c”, do Decreto nº 93.872/86).
Exemplo: Gratificação salarial criada por lei aprovada em
janeiro de 2006, retroativa a 01/11/2005. Nessa situação, os
meses de novembro e dezembro de 2005 serão pagos na
rubrica “despesas de exercícios anteriores”, a custa o
orçamento vigente.

(CESPE – Técnico Judiciário – TRE Alagoas – 2004) O pagamento de


despesas de exercícios anteriores é caracterizado como despesa extra-
orçamentária.
Comentário:
O pagamento de despesas de exercícios anteriores ocorre à
custa do orçamento vigente, portanto, são despesas
orçamentárias normais.

Despesa realizada através de Suprimento de Fundos


(Adiantamentos):
Conceito Legal (Decreto nº 93.872/86):
Excepcionalmente, a critério do ordenador de despesa e sob
sua inteira responsabilidade, poderá ser concedido suprimento
de fundos a servidor, sempre precedido do empenho na
dotação própria às despesas a realizar, e que não possam
subordinar-se ao processo normal de aplicação, nos seguintes
casos (art. 68, da Lei nº 4.320/64, art. 74, § 3º, do Decreto-
lei nº 200/67 e art. 45 do Decreto nº 93.872/86).
Relembrando! Não existe despesa sem prévio empenho.
Mesmo através de adiantamento a despesa é empenhada.
Observe a frase! Sempre precedido do empenho na dotação
própria às despesas a realizar.

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Operacionalização:
Concretiza-se através da entrega de numerário a servidor,
concedida pelo ordenador de despesa, mediante empenho na
dotação própria.

O servidor abre uma conta específica no Banco do Brasil onde


será depositado o numerário a seu favor.

A despesa é considerada realizada no momento do seu


empenho a favor do servidor suprido. Aqui ocorre o
adiantamento.

Vedações:
O § 3º do art. 45 do Decreto nº 93.872/86 proíbe
expressamente a concessão de suprimento de fundos a:
Servidor responsável por dois suprimentos;
Servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilização do material a
adquirir, salvo quando não houver na repartição outro servidor;
Servidor que não tenha prestado contas de suprimento de fundos de
sua responsabilidade, quando esgotado o prazo para fazê-lo;
Servidor que esteja respondendo a inquérito administrativo – IN STN
nº 10/91.

Ao servidor que não tenha prestado contas de suprimento de


fundos de sua responsabilidade, quando esgotado o prazo
para fazê-lo é denominado em alcance.

Foi cobrado em concurso!

(TCE/ES – Controlador de Recursos Públicos/2004) Um servidor público


pode ser responsável por, no máximo, dois suprimentos de fundos
concomitantemente.

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O comando da questão está de acordo com a alínea “a” do §
3º do art. 45 do Decreto nº 93.872/96, que veda a concessão
de mais de dois suprimentos de fundos.

Pode-se realizar quaisquer tipo de despesas com


suprimento de fundo?

Nos termos da legislação supracitada as principais despesas


que poderão ser atendidas por meio de suprimento de fundos
são:

Com serviços que exijam pronto pagamento em espécie (despesas de


viagens e serviços especiais) ((art. 45, inciso I, do Decreto nº
93.872/96).
Que devam ser feitas em caráter sigiloso, adotando-se o mesmo grau
de sigilo, conforme se classificar em regulamento (art. 45, inciso II, do
Decreto nº 93.872/96).
De pequeno vulto, assim entendidas, no nível federal, aquelas cujo
valor não ultrapasse os limites estabelecidos em Portaria do Ministério
da Fazenda (art. 45, inciso III, do Decreto nº 93.872/96).

Atualmente, os valores máximos permitidos são: (5% dos


limites de compras e serviços e 5% do limite de execução de
obras – estabelecidos em processo licitatório, por meio da
modalidade convite. Ou seja, esses valores seriam,
respectivamente: R$ 4.000,00 e 7.500,00).

Por elemento de despesa, cada nota fiscal não poderá


ultrapassar o valor de R$ 200,00.

Atualmente o Governo Federal está implantando o “Cartão


corporativo” e já se encontra em funcionamento em diversas
unidades orçamentárias.

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É um procedimento semelhante a um cartão de crédito. Um
valor é depositado na conta corrente do servidor para fins de
realização das despesas.

Através da utilização do Cartão corporativo”, os valores acima


mencionados dobram.

Essa sistemática de suprimento de fundos é regulamentada


dentro de cada órgão, em função das peculiaridades dos
serviços, a exemplo do Departamento de Polícia Federal -
DPF. No DPF, o suprimento de fundos para pagamento de
despesas secretas podem ser de até R$ 32.000,00.

Prezado concursando! Para esta nota de aula não ficar mais


extensa do que já está, vou parando por aqui.

Mas é que o assunto realmente é bastante complexo!

Por hoje é só. Obrigado pela atenção é bom estudo.

Um forte abraço.

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