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Luciana Matos dos Santos Figueiredo Barreto

Contabilidade Gerencial
Jouberto Uchôa de Mendonça
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Redação: S237c Barreto, Luciana Matos dos Santos Figueiredo.


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Apresentação
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A modernidade anda cada vez mais atrelada ao


tempo, e a educação não pode ficar para trás. Prova
disso são as nossas disciplinas on-line, que possibi-
litam a você estudar com o maior conforto e comodi-
dade possível, sem perder a qualidade do conteúdo.

Por meio do nosso programa de disciplinas


on-line você pode ter acesso ao conhecimento de
forma rápida, prática e eficiente, como deve ser a sua
forma de comunicação e interação com o mundo na
modernidade. Fóruns on-line, chats, podcasts, livespace,
vídeos, MSN, tudo é válido para o seu aprendizado.

Mesmo com tantas opções, a Universidade Tiradentes


optou por criar a coleção de livros Série Bibliográfica Unit
como mais uma opção de acesso ao conhecimento. Escrita
por nossos professores, a obra contém todo o conteúdo
da disciplina que você está cursando na modalidade EAD
e representa, sobretudo, a nossa preocupação em garantir
o seu acesso ao conhecimento, onde quer que você esteja.

Desejo a você bom aprendizado e muito sucesso!

Professor Jouberto Uchôa de Mendonça


Reitor da Universidade Tiradentes
Sumário
Parte 1: Fundamentos da Contabilidade Gerencial . . . .11

Tema 1: Contabilidade Gerencial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13


1.1 Caracterização da Contabilidade Gerencial . . . . . . . . . . . . 14
1.2 Objetivos e Finalidades da Contabilidade
Gerencial - função de criação de valor . . . . . . . . . . . . . . . . .21
1.3 Da contabilidade financeira à gerencial. . . . . . . . . . . . . . . 30
1.4 Contabilidade Gerencial como instrumento da
administração . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39
Resumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46

Tema 2: Contabilidade de Custos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .49


2.1 Caracterização da Contabilidade de Custos . . . . . . . . . . . 50
2.2 Elementos Básicos do Custo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
2.3 Classificação dos Custos: natureza, contabilização,
apuração e formação . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
2.4 Classificação dos Custos: ocorrência . . . . . . . . . . . . . . . . . 74
Resumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81

Parte 2: Comportamento e Aspectos Gerenciais dos


Custos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83

Tema 3: Métodos de Custeio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .85


3.1 Abordagem por Absorção . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86
3.2 Abordagem do Custeio Variável . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93
3.3 Diferenças Custeio por Absorção e Variável . . . . . . . . . . .101
3.4 Abordagem do Custeio ABC . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109
Resumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 117

Tema 4: Relação Custo/Volume/Lucro. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119


4.1 Análise Custo/Volume/Lucro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120
4.2 Margem de Contribuição . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .126
4.3 Ponto de Equilíbrio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .133
4.4 Outras aplicações Custo/Volume/Lucro. . . . . . . . . . . . . . 141
Resumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149

Referências . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150
Concepção da Disciplina

Ementa

Contabilidade Gerencial: Caracterização da Con-


tabilidade Gerencial; Objetivos e Finalidades da Con-
tabilidade Gerencial – função de criação de valor; Da
Contabilidade Financeira à Gerencial; Contabilidade
Gerencial como instrumento da administração. Conta-
bilidade de Custos: Caracterização da Contabilidade
de Custos; Elementos Básicos do Custo; Classificação
dos Custos: natureza, contabilização, apuração e for-
mação; Classificação dos Custos: ocorrência. Métodos
de Custeio: Abordagem por Absorção; Abordagem do
Custeio Variável; Diferenças Custeio por Absorção e
Variável; Abordagem Custeio ABC. Relação Custo/Vo-
lume/Lucro: Análise Custo/Volume/Lucro; Margem de
Contribuição; Ponto de Equilíbrio; Outras aplicações
Custo/Volume/Lucro.

Objetivos

Geral

Objetiva propiciar ao aluno uma visão teórico-


prática dos conceitos da contabilidade gerencial. Con-
tribuir qualitativamente no aprimoramento profissional,
aprofundando o conhecimento de sua área de atuação,
desenvolvendo e criando uma nova visão da contabili-
dade como instrumento de gestão empresarial.

Específicos

• Definir o conceito de Contabilidade Gerencial


e sua caracterização;
• Identificar as diferenças e similaridades entre
a Contabilidade Gerencial e a Contabilidade
Financeira;

• Entender as funções e conceitos de custos


e perceber o papel do sistema de custeio
como instrumento de gestão de custos e de
maximização do valor das atividades e da
empresa;

• Compreender as categorias de decisões


gerenciais envolvidas nas empresas de
negócio e como aquelas se integram ao
processo de gestão, através da Relação Custo/
Volume/Lucro;

Orientação para Estudo

A disciplina propõe orientá-lo em seus procedi-


mentos de estudo e na produção de trabalhos científicos,
possibilitando que você desenvolva em seus trabalhos
de pesquisas, o rigor metodológico e o espírito crítico
necessários ao estudo.

Tendo em vista que a experiência de estudar a


distância é algo novo, é importante que você observe
algumas orientações:

• Cuide do seu tempo de estudo! Defina um


horário regular para acessar todo o conteúdo
da sua disciplina disponível neste material
impresso e no Ambiente Virtual de Aprendi-
zagem (AVA). Organize-se de tal forma para
que você possa dedicar tempo suficiente
para leitura e reflexão;

• Esforce-se para alcançar os objetivos pro-


postos na disciplina;
• Utilize-se dos recursos técnicos e humanos
que estão ao seu dispor para buscar escla-
recimentos e para aprofundar as suas
reflexões. Estamos nos referindo ao contato
permanente com o professor e com os cole-
gas a partir dos fóruns, chats e encontros
presenciais, além dos recursos disponíveis
no Ambiente Virtual de Aprendizagem – AVA.

Para que sua trajetória no curso ocorra de forma


tranquila, você deve realizar as atividades propostas
e estar sempre em contato com o professor, além de
acessar o AVA.
Para se estudar num curso a distância deve-se
ter a clareza de que a área da Educação a Distância
pauta-se na autonomia, responsabilidade, cooperação
e colaboração por parte dos envolvidos, o que requer
uma nova postura do aluno e uma nova forma de con-
cepção de educação.
Por isso, você contará com o apoio das equipes
pedagógica e técnica envolvidas na operacionalização
do curso, além dos recursos tecnológicos que
contribuirão na mediação entre você e o professor.
FUNDAMENTOS DA
CONTABILIDADE GERENCIAL

Parte 1
1 Contabilidade Gerencial

Iniciaremos nossa disciplina neste bloco abordando pontos


importantes da Contabilidade Gerencial. Apresentaremos a caracteriza-
ção da Contabilidade Gerencial, abordando conceitos, características,
objetivos e finalidades, com a função de criação de valor, também as
principais diferenças e semelhanças entre a contabilidade financeira1
e a contabilidade gerencial, além da Contabilidade Gerencial como
instrumento da administração para tomada de decisão.
Diante desses pontos, você precisa entender o que os gerentes
fazem e por que eles precisam da informação contábil no processo
de tomada de decisão; para isso você precisa saber o que é a Con-
tabilidade Gerencial. Vamos, portanto, à sua definição.

1 Quando nos referimos à contabilidade financeira estamos, na realidade, enfocando a


contabilidade geral.
14 Contabilidade Gerencial

1.1 Caracterização da Contabilidade Gerencial

Você já estudou anteriormente sobre a


contabilidade na disciplina Contabilidade Geral.
Certamente aprendeu que é uma ciência que estuda e
controla o patrimônio das empresas. Assim já sabe
que a contabilidade é uma atividade de grande
importância para o funcionamento das empresas.
Você lembra qual a importância da Contabili-
dade Financeira?
Relembrando, a Contabilidade Financeira uti-
liza os dados apresentados pela contabilidade para
demonstrar os resultados da empresa para terceiros,
através das suas demonstrações contábeis, sempre ob-
servando os Princípios Fundamentais de Contabilidade.
Por exemplo, através dos dados contábeis podemos
calcular se o resultado da empresa foi positivo (lucro)
ou negativo (prejuízo).
Agora que já relembrou qual a importância dada
à Contabilidade Financeira você precisa entender a im-
portância que tem a Contabilidade Gerencial.
Segundo Crepaldi (2008, p.20), a contabilidade
gerencial é o ramo da contabilidade que tem por ob-
jetivo fornecer instrumentos aos administradores de
empresas que os auxiliem em suas funções gerenciais.
Para Padoveze (2009, p. 36), a contabilidade
gerencial é relacionada com o for-
necimento de informações para os
administradores, isto é, aqueles
que estão dentro da organiza-
ção e que são responsáveis
pela direção e controle de suas
operações.
Nesse momento você deve
ter observado que a Contabili-
dade Gerencial, diferente da
Contabilidade Financeira que
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 15

utiliza os dados contábeis para descrever ape-


nas os resultados da empresa, busca esses da-
dos para que os administradores possam tomar as
melhores decisões, auxiliando em suas funções
gerenciais.
Sob esse ponto de vista, vamos observar
como se caracteriza a contabilidade Gerencial.
A contabilidade gerencial pode ser caracte-
rizada por abordar procedimentos contábeis trata-
dos em diversas áreas, como na contabilidade fi-
nanceira, na contabilidade de custos, na análise de
balanços, na controladoria, entre outras. No entanto,
são extraídos de forma diferente, com o objetivo de
auxiliar os gerentes das entidades em seu processo
de tomada de decisões. Todas essas áreas são de
fundamental importância para a coleta de dados.
Você deve estar se perguntando quais os dados
que são oferecidos por cada uma dessas áreas.
Para que você compreenda melhor vamos explicar:

1. Contabilidade Financeira: busca transmitir aos


usuários informações sobre o patrimônio da
empresa, através do registro dos fatos contá-
beis e das suas demonstrações (Balanço Pa-
trimonial, Demonstração do Resultado).

2. Contabilidade de Custos: o mais impor-


tante são as informações para controle e
tomada de decisões, através da apuração
correta dos custos.

3. Análise de Balanços: através dos relatórios


gerados pela contabilidade financeira de-
monstra resultados, mais evidentes, dispos-
tos em gráficos, tabelas, análises de índices.

4. Contabilidade Tributária: abrange a apuração,


a gestão e o planejamento tributário, já
que qualquer decisão tributária afeta
necessariamente os negócios da empresa.
16 Contabilidade Gerencial

Podemos esclarecer melhor porque a contabi-


lidade gerencial aborda diversas áreas, evidencian-
do que se caracteriza por ser um processo, com o
objetivo de produzir informações, financeiras e ope-
racionais, para orientar os administradores no plane-
jamento, avaliação, decisão e controle empresarial.
Segundo a Associação Nacional dos Conta-
dores dos Estados Unidos, através de seu relatório
número 1º, “Contabilidade Gerencial é o processo
de identificação, mensuração, acumulação, análise,
preparação, interpretação e comunicação de infor-
mações financeiras utilizadas pela administração
para planejamento, avaliação e controle dentro de
uma organização e para assegurar e contabilizar o
uso apropriado de seus recursos.” Sendo assim, as
principais características dos processos da Contabi-
lidade Gerencial são apresentadas a seguir:

Identificação
Ponto inicial de um processo de gestão - reconhe-
cimento e avaliação dos acontecimentos financeiros/
econômicos e outros eventos ocorridos na empresa
e registrados pela contabilidade.

Mensuração
Avaliação quantitativa dos acontecimentos
financeiros/econômicos ou outros eventos, que já
ocorreu ou estimativas dos que podem acontecer.

Acumulação
Determinar informações das diversas áreas
que sejam consistentes para o registro e classifica-
ção de todos os acontecimentos financeiros/econô-
micos e outros eventos empresariais.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 17

Análise
Interpretação dos acontecimentos financeiros/
econômicos e de outros eventos empresariais que pos-
sam contribuir para o processo de tomada de decisão.

Preparação
Planejamento dos acontecimentos financeiros/
econômicos para obtenção de determinado resultado.

Interpretação
Conclusão de determinado acontecimento
empresarial através das informações apresentadas
pela contabilidade.

Comunicação
Informação importante para os administrado-
res e diversos interessados na empresa, para utili-
zação no processo de tomada de decisão.

Planejamento
Nesse momento, envolve o processo de in-
terpretação dos resultados de eventos planejados,
incluindo os aspectos econômicos, financeiros,
patrimoniais, estratégicos e operacionais, através
das informações contábeis. Desses resultados ocor-
re um novo planejamento, direcionado por metas
que possam ser realizadas e pela escolha de meios
apropriados para monitoração dessa metas. Na re-
alidade um planejamento envolve a escolha de um
rumo de ação e a determinação de como esta será
implantada.

Avaliação
Interpretação das dificuldades em alcançar os
resultados esperados, buscando a tradução de in-
formações através de determinadas análises.
18 Contabilidade Gerencial

Controle
Visa a assegurar o cumprimento do plano
e acompanhar se as devidas modificações estão
sendo efetuadas de forma correta. Nessa etapa, a
integridade da informação contábil gerencial de-
sempenha papel fundamental. Destacamos também
a necessidade de monitoramento e medição do
desempenho e indução a qualquer ação corretiva
exigida para retornar a atividade a seu curso inten-
cional; fornecimento de informações aos executivos
que operam em áreas funcionais que possam usá-
las para alcançarem o desempenho desejável.

Assegurar Recursos de Responsabilidade


Construção de um sistema alinhado com as
responsabilidades da organização e contribuição
para o uso de medidas de desempenho da admi-
nistração; transmitir os objetivos e as metas da
administração ao longo da empresa; sistema que
fornece, contabiliza, reporta e que acumulará e
informará receitas apropriadas, despesas, ativos,
obrigações e informação quantitativa relacionada
para os administradores que terão, então, melhor
controle sobre estes elementos.

Relatórios
Preparação de relatórios financeiros basea-
dos em princípios fundamentais de contabilidade,
ou em outras bases apropriadas, para grupos não
administrativos, como acionistas, credores, agên-
cias regulamentadoras e autoridades tributárias; par-
ticipação no processo de desenvolver os princípios
de contabilidade que estão subjacentes ao relatório
externo.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 19

Se você percebeu, todas as características


apresentadas são importantes, pois se faltar uma
delas o processo não funcionará de forma correta.
Por exemplo, se você não preparar os relatórios
financeiros não teremos dados para tomada de
decisão, se não tivermos dados não poderemos
estabelecer metas alcançáveis e escolher os meios
apropriados de monitorar o progresso em direção
às metas.
Dessa forma, se a Contabilidade Gerencial
for bem utilizada se caracteriza uma ferramenta
muito importante no processo de gestão, signifi-
cando o uso da contabilidade como instrumento
da administração.
Você observou que a Contabilidade Geren-
cial para poder transmitir suas informações aos
administradores necessita apresentar diferentes e
diversas características, como apresentadas ante-
riormente. Esse conjunto de características descre-
ve o verdadeiro funcionamento da Contabilidade
Gerencial, apresentando como ponto fundamental o
fornecimento de informações aos administradores.
Assim, se temos a Contabilidade, se temos
a informação contábil, mas não a usamos no pro-
cesso administrativo, no processo gerencial, en-
tão não existe gerenciamento contábil, não existe
Contabilidade Gerencial. Dessa forma, fica claro
que os administradores necessitam da contabili-
dade e de suas informações para agregar valor as
suas decisões.
Dando continuidade aos fundamentos da
contabilidade gerencial, vamos abordar no
próximo tema os seus objetivos e finalidades
como ferramenta gerencial que tem por função a
criação de valor.
20 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Para saber mais sobre a Contabilidade Gerencial


leia o tópico 1.3 e 1.4 (páginas 20-24). Após a leitu-
ra recomendada acima, você compreenderá melhor
os aspectos relacionados à importância da aplica-
ção da contabilidade gerencial como instrumento
decisório em um processo de gestão.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade Gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Leia os tópicos Contabilidade gerencial – técnica


ou ação, Contabilidade gerencial como disciplina
integradora, contabilidade gerencial como instru-
mento de administração e contabilidade gerencial
como ação administrativa (página 37- 39). Com
esta leitura você terá mais esclarecimentos sobre a
importância da contabilidade gerencial para a ad-
ministração.

PARA REFLETIR

Após o estudo que desenvolvemos até aqui,


é possível identificar a importância da Contabilida-
de Gerencial e quais são as suas principais caracte-
rísticas. Desta forma, pesquise em sua cidade uma
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 21

empresa que utilize a contabilidade Gerencial como


instrumento no processo de tomada de decisão.
Coloque no debate em sala de aula a sua pesquisa
e análise para que seus colegas conheçam a em-
presa que você escolheu como objeto de estudo.
Aproveite também para compartilhar a sua resposta
na sala de aula com colegas e tutores.

1.2 Objetivos e Finalidades da Contabilidade


Gerencial - função de criação de valor

Uma vez que já tratamos da caracterização da


Contabilidade Gerencial no tema anterior, é funda-
mental apresentar para você mais detalhes sobre
esse ramo da contabilidade, que pode ser consi-
derado uma extensão da contabilidade financeira.
Você lembra qual o objetivo da Contabilida-
de Financeira? Você também estudou esse ponto na
disciplina Contabilidade Geral.
Sob o ponto de vista da contabilidade finan-
ceira o objetivo é a prestação de informações a ter-
ceiros, como acionistas, credores e demais pessoas
interessadas, através dos dados contábeis demons-
trados nos relatórios contábeis.
Já sob o ponto de vista gerencial, foco do nos-
so estudo, o objetivo é fornecer dados contábeis
aos administradores (gestores) de empresas, pesso-
al interno à empresa, que os auxiliem em suas fun-
ções gerenciais. Esses dados devem ser fornecidos
por um adequado sistema de informação contábil
gerencial.
Como objetivo principal a contabilidade gerencial
deve utilizar um sistema de informação e avaliação
22 Contabilidade Gerencial

destinado a orientar seus usuários através de de-


monstrações e análises de natureza econômica, fi-
nanceira e operacional.
Sendo importante registrar que a criação de
valor para uma empresa está fundamentado no
processo de informação gerado pela contabilida-
de. Assim, um sistema de informação gerencial só
poderá ser executado de forma eficiente, através
de um sistema integrado de informações contábeis
que abrangem as diversas áreas de uma empresa.
Podemos esclarecer melhor como funciona
um sistema de informação contábil gerencial. Pri-
meiro vamos definir Sistema para que você com-
preenda melhor:
Um Sistema pode ser conceituado como um
grupo de elementos em interação que forma uma
organização, tendo todos estes elementos
trabalhado para um objetivo comum, recebendo
dados para produzir algum resultado, e sempre
seguindo um processo organizado de transformação.
Todo sistema possui componentes básicos
de um sistema em interação. Essa divisão se faz
necessária para entender como são divididas as
etapas de um sistema.

a) Entrada: é a captação e agrupamento de


elementos que ingressam no sistema para serem
processados ou transformados. Exemplos: dados
para um relatório contábil gerencial, o cimento para
uma construção, etc.

b) Processamento: abrange processos de


transformação que convertem insumos (entradas)
em produto ou serviço. Exemplos: o processo de
elaboração de um relatório contábil gerencial, a
construção de uma casa, etc.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 23

c) Saída: é a transferência de elementos pro-


duzidos por um processo de transformação até seu
destino final. Exemplos: o relatório contábil gerencial
finalizado, a construção de uma casa finalizada, etc.

Para se tornar mais útil, para nossa área,


foram incluídos mais dois componentes adicionais
do sistema e que são fundamentais:

- Feedback: também entendido como retorno,


são dados sobre o desempenho de um sistema qual-
quer, que vão proporcionar ao gestor um acompa-
nhamento e avaliação sobre as etapas do sistema,
verificando, inclusive, todos os setores envolvidos na
realização da atividade que está sendo executada. Um
exemplo que podemos citar é um relatório contábil
gerencial. Imagine você como gerente de uma gran-
de empresa. Ao final do dia você recebe o relatório
de todas as filiais e percebe que uma delas está
com um índice abaixo do esperado. Este relatório
é o feedback.

- Controle e Tomada de Decisão: é a análise


do feedback para verificar se um sistema está se
dirigindo para a realização de sua meta ou não que
foi estabelecida pelo gestor.
Três pontos fundamentais para validar um
Sistema de Informação Contábil Gerencial: opera-
cionalidade, integração e custo da informação.

a) Operacionalidade: todos devem operar


com a coleta de dados reais, significativos, práticos
e objetivos, que devem também ser armazenados
e processados de forma prática e objetiva – forma
operacional.
24 Contabilidade Gerencial

b) Integração: para que ocorra a integração


todos devem utilizar o mesmo e único sistema de
informação. Não existe um sistema de informação
gerencial integrado quando o sitema de informação
da contabilidade financeira não é o mesmo do sis-
tema de contabilidade de custos. Exemplificando
um sistema integrado observamos o pagamento
dos funcionários, a mesma classificação dada pela
contabilidade financeira deverá ser dada pela con-
tabilidade de custos, que será classificada da mes-
ma forma por todos os setores da empresa.

c) Informação: reflete a relação custo x


benefício para a empresa, significa os resultados
alcançados pela empresa no processo de toma-
da de decisão.

Esse conjunto descreve o verdadeiro funcio-


namento da Contabilidade Gerencial, apresentando
como ponto fundamental o fornecimento de infor-
mações aos administradores.
Ao final da fase de estruturação do Sistema
de Informação Contábil Gerencial, todos os proce-
dimentos devem estar consolidados para que seja
possível ele se desenvolver e atingir todos os seus
objetivos. Em seguida o gestor deverá colocar o
sistema em prática, conforme o plano aprovado
anteriormente. Para isso o gestor deve preparar a
documentação que informará, treinará e orientará
os usuários do sistema, bem como supervisionar
a implementação de todas as partes do Sistema
para que consolide o processo de avaliação e a sua
otimização ao longo do tempo.
O sistema de informação contábil gerencial
é um sistema de apoio à gestão. Assim, quando
abordamos o aspecto gerencial podemos destacar
que o objetivo fundamental é a consolidação de
todas as informações necessárias em um processo
de gestão.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 25

Vejamos a seguir um resumo dos aspectos


principais e mais relevantes que você deve obser-
var na elaboração de um Sistema de Informação
Contábil Gerencial, bem como das características e
procedimentos para sua utilização adequada.
A informação contábil precisa atender inicial-
mente a dois pressupostos básicos, para que tenha
validade integral no processo de gestão administrativa:

1. Necessidade da informação: primeiro a


informação precisa ser desejada, para de-
pois ser necessária e para ser necessária,
deve ser útil. Assim, a informação deve
ser construída para atender às necessida-
des dos administradores.
A Informação é o dado trabalhado que permite
ao executivo tomar decisões, diminuindo o grau de
incerteza e aumentando a qualidade nos resultados
alcançados. O custo da informação deve ser menor
que os benefícios gerados pela decisão tomada.

2. Planejamento e controle: o sistema de in-


formação contábil gerencial exige planeja-
mento para produção dos relatórios, para
atender plenamente aos usuários e efetu-
ar o controle posterior.
O sistema de informação contábil gerencial
deve possuir algumas características de forma a
fornecer elementos necessários aos usuários e to-
madores de decisão, conforme segue:

a) Volume de informações: normalmente, um


sistema que possui um maior volume de informa-
ções propicia um maior leque de alternativas de
sua utilização - fornecendo maiores dados para os
gestores evidenciarem as suas decisões;
26 Contabilidade Gerencial

b) Tempo de resposta: um sistema eficiente


deve ter agilidade de retorno ao usuário - resposta
em tempo hábil significa melhores resultados;

c) Precisão: a informação deve possuir caráter


de exatidão em face do objeto a ser avaliado – infor-
mação exata resulta em decisão correta;

d) Confiabilidade: deve gerar segurança aos


usuários e gestores – sem confiança não existe in-
formação adequada em um processo de gestão;

e) Flexibilidade: é flexível quando pode ser


facilmente alterado em função da evolução natural
de qualquer processo – para atender as necessi-
dades dos usuários interessados nas informações;

f ) Custo: o custo das informações geradas


não deve ser maior que os benefícios que elas tra-
zem – se ocorre o contrário essas informações dei-
xam de agregar valor em um processo de gestão;

g) Oportunidade: a informação deve ser opor-


tuna, em tempo hábil para tomada de decisões;

h) Relevância: a informação deve ser relevante,


importante, para efeito de decisão – informação
desnecessária deve ser descartada;

i) Comparável: uma informação deve permitir


consistente relação ou referência dos dados do
mesmo tipo; e

j) Fluida: a informação deve ser facilmente


compreendida, clara, objetiva.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 27

Observadas essas características vale ressaltar


que a contabilidade gerencial é o processo de pro-
duzir informações, financeiras e operacionais, para
orientar os administradores no planejamento, ava-
liação, decisão e controle empresarial.

Podemos chegar à seguinte conclusão:


O cumprimento da missão das empresas está
fundamentada no conceito de criação de valor,
associando dentro do mesmo escopo o processo
de informação gerado pela contabilidade para que
as empresas possam cumprir adequadamente sua
missão – sucesso da empresa.
Para obter um sistema de informação contábil
eficiente a contabilidade gerencial deve utilizar técni-
cas já desenvolvidas por outras disciplinas, incorpo-
rando os elementos de tais disciplinas, necessários
para o gerenciamento da empresa e consequente-
mente cumprir a sua função de geração de valor
através da obtenção de resultados positivos (lucro).
Para que esse sistema funcione de forma efi-
ciente também é necessário que exista na empresa
um sistema integrado de informações contábeis,
que exista apoio da alta administração da empresa
e que exista planejamento para a produção dos re-
latórios que servirão de instrumento administrativo
no processo de tomada de decisão.
Assim, quando a empresa possui um efetivo
sistema de informações contábeis gerenciais que
fornece informações constantes e precisas sobre as
atividades desenvolvidas dentro da empresa, cria
um valor considerável para o sucesso da empresa.
Em outras palavras, para se fazer contabili-
dade gerencial é necessário um sistema de infor-
mação contábil gerencial, que seja um instrumento
dotado de características que preencha todas as
necessidades dos administradores para o gerencia-
mento de sua empresa.
28 Contabilidade Gerencial

Diante do exposto fica claro o caminho a ser


adotado para que a contabilidade se transforme em
ferramenta de ação administrativa e se torne um
instrumento gerencial que agrega valor à empresa.
Para criação de valor na contabilidade gerencial, é
necessária a construção de um Sistema de Informação
Contábil Gerencial.
Para você compreender melhor o funciona-
mento da contabilidade gerencial no tema seguinte
serão abordadas as diferenças entre a contabilida-
de gerencial e a contabilidade financeira.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia os tópicos 1.5 (Sistemas de gerenciamento de


custos e desempenhos) e 1.7 (Como implementar
um sistema de informações gerenciais construindo
uma base para decisão e controle) (páginas 24-
29). Após a leitura recomendada acima, você com-
preenderá melhor o funcionamento dos sistemas
de gerenciamento e os pontos necessários para
implementar um sistema de informações gerenciais
construindo uma base para decisão e controle
bastante útil em um processo de gestão.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 29

Para saber mais sobre sistema de informação con-


tábil leia os tópicos Sistema e Sistemas de infor-
mação e arquitetura de um sistema de informação
contábil gerencial (páginas 46-50). Você poderá ve-
rificar que para as organizações poderem usufruir
das vantagens da utilização dos SIG é necessário
que o gestor observe alguns importantes aspectos
de quem irá trabalhar com esta ferramenta.

PARA REFLETIR

Já que nós aprendemos o que vem a ser informa-


ção, vamos exercitar um pouco para aprendermos a
tomar uma decisão. Você é o gerente de suprimen-
tos de uma empresa e foi solicitado que comprasse
mil caixas de papelão. Para isso é necessário que
faça uma pesquisa de preços sobre o material so-
licitado em pelo menos três lojas. Avalie, dentro
desse contexto, como a contabilidade gerencial cria
valor para as empresas, dando suporte ao adminis-
trador na tomada de decisões. Discuta com seus
colegas em sala de aula com o apoio de Tutores.
30 Contabilidade Gerencial

1.3 Da contabilidade financeira à gerencial

No tópico anterior pudemos observar que a


contabilidade gerencial é o processo de produzir
informações, financeiras e operacionais, para orien-
tar os administradores no planejamento, avaliação,
decisão e controle empresarial, utilizando outras
áreas do conhecimento. Sendo assim, é de funda-
mental importância observar alguns aspectos da
contabilidade financeira e da gerencial.
Iniciamos dizendo que a contabilidade Geren-
cial pode ser considerada uma extensão da Con-
tabilidade Financeira, em que a delimitação entre
ambas pode ser observada pelas respectivas carac-
terísticas básicas.
Como é do seu conhecimento a contabilidade
financeira tem o propósito de atender a um público
externo à organização, tais como acionistas, cre-
dores, instituições financeiras, autoridades fiscais,
entidades fiscalizadoras e agências governamen-
tais, reportando-o sobre o desempenho passado.
Além disso, é regulamentada, ou seja, é dirigida
por regras e princípios fundamentais de contabi-
lidade e por normas emanadas pelas autoridades
governamentais. A contabilidade financeira comu-
nica-se preponderantemente pelos demonstrativos
financeiros. Esses demonstrativos devem ser de na-
tureza objetiva, auditáveis, consistentes e precisos.
Por outro lado a contabilidade gerencial tem
o propósito de atender aos clientes internos, tais
como funcionários, administradores e executivos,
cuja intenção é a geração de informações para a
tomada de decisões, visando melhorar a qualida-
de das operações, reduzir os custos operacionais,
adequar as operações segundo as necessidades
dos clientes, estabelecer controle sobre o desem-
penho financeiro e operacional e agregar valor ao
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 31

planejamento estratégico. A contabilidade gerencial


é desregulamentada, direcionada para atender às
necessidades específicas, seja estratégicas ou
operacionais.
Como você pode notar, a Contabilidade fi-
nanceira preocupa-se em fornecer informações aos
usuários externos (acionistas, credores e a outros),
de acordo com as normas brasileiras de contabili-
dade e com os princípios fundamentais de contabi-
lidade. A contabilidade gerencial, no entanto, não é
obrigatória, não é delimitada pelos princípios fun-
damentais de contabilidade, não existem organis-
mos reguladores que identifiquem o que deve ou
não ser realizado. Os gerentes estabelecem as suas
próprias regras básicas referentes à elaboração dos
relatórios internos. A única restrição é que os cus-
tos da coleta e da análise dos dados não superem
os benefícios gerados pelo uso da informação.
Nesse sentido a informação transmitida pela
contabilidade gerencial deverá ser útil aos geren-
tes, que tem a função de dirigir e controlar as ope-
rações da empresa.
Sendo assim, vamos a uma pergunta básica:
qual a responsabilidade do gerente na utilização da
Contabilidade Gerencial?
O papel do gerente é fundamental em qual-
quer empresa, seja pequena ou grande, por ser
responsável pelo planejamento, pela organização,
pela direção e pelo controle das operações. No mo-
mento em que estudamos sobre contabilidade ge-
rencial, estamos entendendo as ferramentas que o
gerente necessita para aplicação na empresa.
32 Contabilidade Gerencial

Você deve estar se perguntando: O que fazem


os gerentes?

A primeira responsabilidade do gerente na


utilização da contabilidade gerencial é o planeja-
mento observando resultados futuros. Através do
planejamento identificamos as alternativas e de-
pois selecionamos a que melhor se enquadra para
os objetivos da organização. Além do planejamento
futuro, os gerentes devem supervisionar as ativida-
des diárias, mantendo a organização funcionando.
Para isso, é necessário ter capacidade de motivar e
conduzir as pessoas de modo eficiente. Ao exerce-
rem a função de controle, os gerentes procuram as-
segurar que o planejamento está sendo cumprido.
Para exercer sua função o gerente utiliza tanto
a contabilidade gerencial quanto a financeira. Quan-
do focamos a contabilidade gerencial observamos a
existência de um planejamento para obtenção de re-
sultados futuros, ou seja, os gerentes se apoiam em
parte na previsão do que pode ocorrer e não no que
já aconteceu. Assim utilizam os resultados passados
fornecidos pela contabilidade financeira.
Esses resultados são divulgados através de re-
latórios gerenciais, que devem ser desenvolvidos con-
forme as necessidades da empresa, para serem utili-
zados no processo de avaliação ou nas tomadas de
decisões da empresa. Para a produção de relatórios
gerenciais, a Contabilidade Gerencial utiliza em seus
procedimentos e técnicas contábeis, informações de
outras áreas de conhecimento (administração, custos,
economia, estatística, análise de balanços).

O que são os Relatórios Gerenciais?

São documentos organizados de forma estru-


turada que fornecem informações precisas para a to-
mada de decisões, conforme objetivos e estratégias
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 33

da organização. Podem ser apresentados na forma


convencional (relatório físico) e na forma moderna
(eletrônico via e-mail, página na web, entre outros).
A estrutura dos relatórios gerenciais pode ser
modificada em função da atividade desenvolvida
pela empresa, buscando expressar pontos funda-
mentais para o processo decisório.
De forma geral, a estrutura dos relatórios
deve ser composta por:

• Números: apresentam a situação desejada


através de análises do momento pre-
sente e do passado;

• Gráficos: através da exposição visual


facilitam o entendimento do resultado
apresentado;

• Comentários: interpretações dos gestores


consideradas importantes e suas obser-
vações sobre as informações. Este campo
é interessante conter no relatório porque
os gerentes podem ter, algumas vezes,
diferentes interpretações dos relatórios
analisados, o que pode gerar alguns
problemas no processo de decisão.

• Decisões: que demonstram os procedi-


mentos adotados pelo executivo; e

• Resultados: devem ser explicitados os re-


sultados que se pretende obter após aná-
lise dos diversos elementos do relatório.
Sabemos que o administrador de empre-
sas está em constante busca pela otimiza-
ção dos resultados. Assim, ele deve deixar
claro o resultado que pretende alcançar
34 Contabilidade Gerencial

através das ações e decisões tomadas de


acordo com as informações apresentadas
nos relatórios.

Para ser considerado bom, um relatório, deve


apresentar as informações de forma clara e preci-
sa, sendo classificadas pelo grau de importância,
onde primeiro se destaca as mais importantes e
depois as de pouca importância. Um bom relatório
deve informar claramente a situação passada e a
perspectiva futura do fato abordado. Em um bom
relatório, uma informação clara e precisa permite
a compreensão, a qual conduz à credibilidade dos
resultados esperados.
Diante deste contexto, podemos concluir que
os relatórios produzidos devem ser gerados de acor-
do com a necessidade dos gestores. A complexidade
e tamanho da empresa é que irá definir se eles serão
diários, semanais, mensais, se apresentarão infor-
mações de caráter financeiro, contábil ou administra-
tivo, se serão simples ou complexos, ou se conterão
muitas ou poucas informações, porém, independen-
temente disso, todos terão uma única função, que é
auxiliar o gestor na sua tomada de decisão.
Retornando os aspectos que envolvem a con-
tabilidade gerencial e financeira, observamos que
também existem diferenças na utilização dos rela-
tórios. Os relatórios contábeis financeiros são ela-
borados para uso dos acionistas e credores, pes-
soal externo, enquanto os relatórios gerenciais se
destinam aos administradores da empresa. Desse
contraste resulta algumas diferenças importantes
entre a contabilidade financeira e a contabilidade
gerencial, embora ambas dependam dos mesmos
dados financeiros.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 35

Observe que a contabilidade financeira


preocupa-se, principalmente, com a elaboração
dos relatórios da empresa como um todo. A conta-
bilidade gerencial, ao contrário, concentra-se mui-
to mais nos setores da empresa, que podem ser
linhas de produtos, de vendas, departamentos ou
qualquer outra classificação das atividades da em-
presa que a administração considere conveniente.
Vejamos a seguir um resumo das principais
diferenças entre a Contabilidade Financeira e a Con-
tabilidade Gerencial, com relação aos relatórios:

- Objetivo dos relatórios:


Contabilidade Financeira: serve para facilitar
a análise financeira para as necessidades
dos usuários externos e também para os
usuários internos.

Contabilidade Gerencial: tem por objetivo fa-


cilitar o planejamento e controle, para toma-
da de decisão pelos usuários internos, admi-
nistradores.

- Forma dos relatórios:

Contabilidade Financeira: Balanço Patrimo-


nial, Demonstração de Resultados, Demons-
tração das Mutações do patrimônio Líquido,
entre outros.

Contabilidade Gerencial: relatórios de custos,


relatórios de desempenho, relatórios diver-
sos, não obrigatórios, utilizados para facilitar
a tomada de decisões.
36 Contabilidade Gerencial

- Frequência dos relatórios:


Contabilidade Financeira: anual, trimestral e
mensal.

Contabilidade Gerencial: quando solicitado


pela administração da empresa.

- Restrições nas informações fornecidas:

Contabilidade Financeira: Princípios Funda-


mentais de Contabilidade, Normas Brasileiras
de Contabilidade e legislação fiscal.

Contabilidade Gerencial: não apresenta res-


trição, apenas se determinadas pela própria
administração.

- Características da informação fornecida:

Contabilidade Financeira: apresentadas de


forma resumida, sobre a organização, a infor-
mação deve ser objetiva e relevante.

Contabilidade Gerencial: elaboração de re-


latórios setoriais detalhados sobre departa-
mentos, produtos, clientes e empregados.
Deve ser relevante, podendo ser subjetiva.

- Público Alvo:

Contabilidade Financeira: apresenta como pú-


blico-alvo as pessoas externa à empresa como
os acionistas, credores, autoridades tributárias.

Contabilidade Gerencial: apresenta como


público-alvo as pessoas que compõem a em-
presa, como os funcionários e administradores.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 37

- Ênfase:

Contabilidade Financeira: a ênfase está nas


consequências financeiras das atividades
passadas.

Contabilidade Gerencial: ênfase nas decisões


que afetam o futuro.

Os demonstrativos relatórios contábeis


contábeis financeiros destinados ao usuário ex-
terno precisam ser elaborados segundo os prin-
cípios fundamentais de contabilidade. Um ponto
fundamental é demonstrar ao usuário externo se-
gurança com relação à preparação dos relatórios
contábeis.
Diante dos pontos que caracterizam as dife-
renças entre a contabilidade financeira e a conta-
bilidade gerencial, vale destacar que a contabilida-
de gerencial é utilizada dentro da empresa, como
ferramenta de auxílio à administração, em todas
as suas facetas operacionais, não se condiciona às
imposições legais, e tem o objetivo de gerar
informações úteis para a tomada de decisões.
No próximo tema vamos abordar a Contabili-
dade Gerencial como instrumento da administração.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BATEMAN, Thomas S.; SNELL, Scott A. Administração:


um novo cenário competitivo. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2006.

Veja um bom exemplo de tomada de decisão através


da utilização de informações fornecidas por um
38 Contabilidade Gerencial

relatório gerencial simples e que rendeu boas ven-


das. O caso apresentado é de uma empresa americana
que vendia carros de mão. Encontre na página 582,
tópico “Das páginas da Business Week – Informação
é poder”.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Para saber mais sobre as diferenças entre a conta-


bilidade financeira e a contabilidade gerencial leia
o tópico Contabilidade gerencial e contabilidade fi-
nanceira (páginas 36-37). Neste material você terá
uma maior comparação entre a contabilidade
gerencial e a financeira.

PARA REFLETIR

Vamos refletir um pouco sobre o que estudamos


agora?

Então faça uma pesquisa na internet para encontrar


um modelo de relatório gerencial, preferencialmen-
te da área de Administração. Faça um resumo do re-
latório que você encontrou contendo o responsável
(setor ou órgão) pelo relatório, título, objetivo e a
conclusão apresentada no documento pesquisado.
Depois discuta com os seus colegas no encontro
presencial.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 39

1.4 Contabilidade Gerencial como instrumento


da administração

A contabilidade gerencial, num sentido mais


amplo, apresenta como foco a administração da
empresa, procurando suprir suas informações le-
vando em conta as ações futuras, informações im-
portantes sobre situações passadas ou presentes
que serviram para o processo de gestão.
As informações geradas pela contabilidade
gerencial podem auxiliar os administradores a
aprenderem como fazer o seguinte:

1. Melhorar a qualidade das operações.

2. Reduzir os custos operacionais.

3. Aumentar a adequação das operações às


necessidades dos clientes.

Como você estudou na caracterização da


contabilidade gerencial, ela é utilizada dentro da
empresa, como ferramenta de auxílio à administra-
ção. Tendo em vista que uma empresa apresenta
sua estrutura de forma hierárquica, a contabilida-
de gerencial deve utilizar como fonte de análise,
as informações gerenciais, abordadas por todas as
áreas da empresa
Como você já sabe a contabilidade gerencial
é o processo de produzir informações, financeiras e
operacionais, para orientar os administradores no pla-
nejamento, avaliação, decisão e controle empresarial.
Assim, para que ocorra a utilização das infor-
mações gerenciais, de forma correta, vamos abordar
os três blocos de informações gerenciais:
40 Contabilidade Gerencial

O primeiro bloco de informa-


ções gerenciais é denominado de
gerenciamento contábil global, tem
por objetivo principal as informa-
ções extraídas de forma resumida,
buscando o controle e o planeja-
mento da empresa, tendo como foco
a alta administração da empresa. Os
responsáveis pelo planejamento es-
tratégico e pelo acompanhamento da
empresa como um todo sente necessi-
dade de controle através dos grandes
números. Sendo denominado de gerenciamento
contábil global, absorve todas as informações do
Sistema de Informação Contábil, dos Demonstrati-
vos Contábeis Básicos, da Análise de Balanço e da
Gestão de Tributos.
O segundo bloco de informações gerenciais
tem por objetivo utilizar os dados contábeis para
controle e acompanhamento das divisões ou de-
partamentos que compõem a empresa. Tendo como
foco a média administração e sendo denominado
de gerenciamento contábil setorial. Basicamente, as
técnicas de gerenciamento setorial são as mesmas
técnicas contábeis utilizadas para o gerenciamento
contábil global. Não necessariamente o gerencia-
mento contábil setorial se aplica apenas quando
a empresa é segmentada em divisões. É possível,
mesmo a empresa não apresentando divisões, fa-
zer o gerenciamento setorial. O gerenciamento con-
tábil global absorve informações da contabilidade
divisional e da consolidação de balanços.
Finalmente, o terceiro bloco de informações
gerenciais tem por objetivo o gerenciamento da
empresa de forma específica. Essa abordagem da
contabilidade gerencial é denominada de gerencia-
mento contábil específico.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 41

O gerenciamento contábil específico trata das


técnicas de custeamento, contabilização e controle
dos custos, apresentando dados detalhados para
tomada de decisões.
Assim, podemos ressaltar que enquanto o
gerenciamento contábil global relata a empresa
como um todo e o gerenciamento contábil setorial
demonstra as ferramentas de gerenciamento con-
tábil para as divisões da empresa, o gerenciamen-
to contábil específico envolve um grau de detalhe
maior na produção de informações.
Uma vez que trabalhamos a informação no
tema anterior, é fundamental apresentar para você
maiores detalhes sobre a Contabilidade Gerencial.
Agora você já pode perceber diante de tudo
que estudou que a contabilidade gerencial apre-
senta como elemento fundamental as informações
extraídas das diversas áreas do conhecimento. Por
serem de grande relevância em um processo de
gestão, essas informações, devem ser preparadas
de forma objetiva, com o acompanhamento do
contador gerencial nos processos de planejamento,
execução e controle, apurando as variações ocorri-
das e suas possíveis causas.

Sendo assim, vamos a uma pergunta básica:


qual a função de um contador gerencial?

Para Crepaldi (2008, p.21), o contador gerencial


é um profissional que: identifica, mede, acumula,
analisa, prepara, interpreta e relata informações
(tanto financeiras como operacionais) para uso da
administração de uma empresa, nas funções de
planejamento, avaliação e controle de suas ativida-
des e para assegurar o uso apropriado e a respon-
sabilidade abrangente de seus recursos.
42 Contabilidade Gerencial

O contador gerencial buscar as informações


gerenciais extraídas de seu sistema para atender às
necessidades dos administradores. Para que esse
atendimento ocorra da melhor forma é necessário
que a empresa possua um sistema de controle
operacional adequado às necessidades da empre-
sa, buscando sempre uma melhor apuração de
custos, de qualidade e de redução de tempo de
processamento das atividades desenvolvidas por
seus funcionários.
Se perguntassem a você qual ou quais as
características que distinguem o bom contador
gerencial de outros profissionais ligados à área da
contabilidade, qual seria a sua resposta?
A sua resposta deveria ser que é fundamental
para o contador gerencial apresentar de maneira
objetiva os dados extraídos dos registrados contá-
beis e de outros registros utilizados pela contabili-
dade gerencial, bem como unir essas informações
com outros conhecimentos não especificamente
ligados à área contábil, dando suporte à adminis-
tração em seu processo de tomada de decisão.
É importante destacar que o grande desafio
para o contador gerencial é assegurar que a adminis-
tração tome as melhores decisões estratégicas para o
longo prazo, para que isso ocorra deve propiciar in-
formações úteis e relevantes para os administradores.
A decisão é o resultado de um processo que
se desenvolve a partir do momento em que o pro-
blema for detectado e termina com a escolha da
ação a ser executada.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 43

Assim, nesse contexto, a tomada de decisões


pode ser encarada como:

1. estabelecimento de premissas;

2. identificação de alternativas;

3. avaliação das alternativas em termos da


meta almejada; e

4. escolha de uma alternativa.

Para que isso ocorra o contador gerencial


deve desenvolver um estudo das principais neces-
sidades de informações, para tomada de decisões,
tomando por base o Sistema de Informação Contábil
Gerencial.
Para Padoveze (2009, p.48), a necessidade
da informação é determinada pelos usuários finais
dessa informação, por seus consumidores. Assim, a
informação deve ser construída para atender a esses
consumidores e não para atender aos contadores.
Podemos estudar alguns propósitos da infor-
mação contábil gerencial como segue:
O primeiro propósito identificado como con-
trole operacional tem por objetivo obter resultados
sobre a qualidade, oportunidade e eficiência de ta-
refas executadas e do desempenho de indivíduos
e de unidades operacionais. Essa informação seria
útil, por exemplo, para um gerente avaliar os níveis
de estoque.
O custeio do produto, como segundo propó-
sito, agrega importantes propósitos na construção
da informação contábil através do fornecimento de
dados sobre custo e rentabilidade, permitindo aos
gerentes otimizarem suas escolhas e métodos
preferidos de apuração dos seus custos operacionais.
44 Contabilidade Gerencial

O terceiro e último propósito consiste no


desenvolvimento e promoção de medidas de de-
sempenho para unidades de negócios que deno-
minamos como Medida de Desempenho Organiza-
cional. Esse propósito aborda medidas financeiras
e não financeiras. As Medidas Financeiras servem
para avaliar o desempenho do lucro relativo de
cada loja, na cadeia, como também a eficiência de
cada centro de distribuição. Enquanto as Medidas
não financeiras para cada empresa, como parcela
do mercado, satisfação do cliente, falta de merca-
dorias e retornos, resultarão em medidas adicio-
nais de desempenho das empresas.
Hoje em dia fica difícil para uma empresa
obter uma vantagem competitiva sem utilizar es-
sas ferramentas de informação. Os gestores que
possuem novas visões estão em constante busca
do aperfeiçoamento contínuo para suas empresas
e o desenvolvimento e evolução das organizações
é resultado da evolução e uso do conhecimento e
da informação de forma rápida e correta.
Além disso, as transformações decorridas do
desenvolvimento tecnológico nas áreas de comu-
nicação e informação afetaram consideravelmente
a sociedade.
Vale ressaltar que o sucesso das organiza-
ções está totalmente relacionado à velocidade em
que as informações são recebidas e pela rapidez
em que as decisões são tomadas e a Tecnologia
de Informação é a grande responsável por esse
sucesso.
O processo para implantar a contabilidade
gerencial como instrumento de informação geren-
cial não é difícil e não apresenta custo oneroso. O
grande desafio a ser vencido, quase sempre, é o
fator humano. Em grande parte, as empresas, não
adotam um gerenciamento de suas operações, por
falta de conhecimento do assunto por parte do
empresário.
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 45

Outro grande desafio dos administradores


de empresas é compreender o comportamento
dos custos em função das mudanças nos níveis de
produção ou de atividades. Para facilitar esse en-
tendimento, no próximo tema você vai estudar os
fundamentos da contabilidade de custos como fer-
ramenta de auxílio no processo decisório empresarial.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BATEMAN, Thomas S.; SNELL, Scott A. Adminis-


tração: um novo cenário competitivo. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2006.

Para entender o contexto de uma tomada de decisão


leia o tópico “O que fazer? Da ação rápida à inação”
(69-70). Você terá acesso a exemplos reais de
gestores que tiveram que tomar decisões impor-
tantes em momentos de crise e poderá perceber de
fato como a tomada de decisão é fundamental para
o administrador.

CURY, Antônio. Organização e Métodos: uma visão


holística – perspectiva comportamental e abordagem
contingencial. 8. ed. rev. e ampl. 2. reimpr. São Paulo:
Atlas, 2006.

Leia o tópico 3.1 (Algumas considerações sobre a


formulação de decisões) (páginas 89-90). Nele você
poderá observar que a tomada de decisão teve dois
momentos no processo evolutivo da teoria da ad-
ministração, e uma decisão sempre acarretará numa
sequência de outras. Se alguma delas for tomada
de forma errada acarretará em problemas que
necessitarão de novas decisões.
46 Contabilidade Gerencial

PARA REFLETIR

Agora que você já sabe a importância da tomada


de decisão para uma organização, vamos exercitar
um pouco.

Faça uma pesquisa em uma empresa da sua cida-


de para levantar os tipos de decisões programas
que costumam acontecer nela. Levante também um
exemplo de uma decisão não programada que o
gestor da referida empresa teve que tomar. Se for
possível, informe as consequências e o resultado
desta decisão.

RESUMO

Nesta parte tivemos a oportunidade de conhecer


e analisar as características da contabilidade ge-
rencial como uma ferramenta muito importante no
processo de gestão: identificação; mensuração,
acumulação, análise, preparação e Interpretação,
comunicação, planejamento, avaliação, controle,
assegurar recursos de responsabilidade e relató-
rios. A partir daí estudamos os objetivos e finali-
dades da Contabilidade Gerencial como função de
criação de valor, gerando informações necessárias
para um crescimento, continuidade e obtenção de
lucro para a empresa. Diante dessa importância,
explicamos o que os gerentes fazem e por que
eles precisam da informação contábil. Em seguida
identificamos as principais diferenças e semelhan-
ças entre a contabilidade financeira ou geral e a
contabilidade gerencial, onde identificamos que a
contabilidade Gerencial pode ser considerada uma
Tema 1 | Contabilidade Gerencial 47

extensão da Contabilidade Financeira. Por fim, estu-


damos a Contabilidade Gerencial como instrumento
da administração identificando que as informações
geradas pela contabilidade gerencial podem auxiliar
os administradores a aprenderem como fazer o
seguinte: melhorar a qualidade das operações;
reduzir os custos operacionais e aumentar a ade-
quação das operações às necessidades dos clientes.
2 Contabilidade de Custos

Como exposto no tema anterior, o trabalho da administração


está centrado no planejamento e no controle. O planejamento consiste
no estabelecimento dos objetivos e no esboço de como alcançá-los.
O controle compreende as medidas a serem tomadas para que se
alcancem tais objetivos. Para executar essas funções, os gerentes
precisam de informações sobre a organização. Do ponto de vista
contábil, essas informações muitas vezes estão relacionadas aos
custos da organização.
Na contabilidade gerencial, o termo custo é empregado de muitas
maneiras. Assim, neste tema, vamos examinar muitos dos possíveis
usos dos dados de custo e como estes são definidos e classificados.
Tudo isso com o intuito de otimizar os resultados planejados pelos
gestores.
50 Contabilidade Gerencial

2.1 Caracterização da Contabilidade de Custos

A Contabilidade de Custos tem como objetivo


gerar informações contábeis utilizadas pelos admi-
nistradores no processo de tomada de decisões.
Diferente da Contabilidade Financeira que
fornece dados de forma resumida que atendem aos
usuários externos à empresa, a Contabilidade de
Custos é analítica e produz dados que atendem aos
usuários internos à empresa, auxiliando-os em suas
decisões.

Os custos são essencialmente valores mone-


tários dos sacrifícios que uma organização precisa
assumir para atingir seus objetivos. Consequen-
temente representa parte muito importante do
processo de decisão em uma empresa.

Sendo assim, vamos a uma pergunta básica:


qual é a importância da Contabilidade de Custos?

A contabilidade de custos se torna parte


importante em um processo de gestão, quando
destacamos pontos determinantes para a aplicação
na contabilidade gerencial. Podemos traduzir esses
pontos:
Tema 2 | Contabilidade de Custos 51

• Localização dos desperdícios de mate-


riais, demonstrando através de relatórios
a redução ou eliminação de determina-
dos gastos;

• Os custos podem ser apurados por


departamentos, produtos, períodos,
entre outros, facilitando levantamento
de relatórios, como: balancetes, balanço
e demonstração de resultados;

• Possibilita descobrir quais os produtos


que apresentam maior lucratividade para
a empresa.

Finalidade da Contabilidade de Custos


A finalidade principal da contabilidade de
custos é fornecer informações aos administradores
no processo de decisão. Informações para a tomada de
decisões, principalmente em se tratando de pla-
nejamento e controle das operações, para alcançar a
maximização dos lucros.

Por que estudar os Custos?

Para compreender determinadas necessida-


des gerenciais que envolvem informações sobre a
rentabilidade, planejamento e controle para toma-
da de decisões.
A administração necessita de informações rá-
pidas e precisas, com a finalidade de aumentar a
eficiência da empresa e manter o equilíbrio econô-
mico e financeiro.
Nesse sentido, podemos destacar que as
informações de custos são necessárias para três
propósitos principais:

- decisão de planejamento e controle;


- mensuração de lucros; e
- informação aos usuários.
52 Contabilidade Gerencial

Agora você já sabe o que é contabilidade de


custos e sua importância. Vamos, portanto, definir
alguns termos específicos utilizados na terminologia
da contabilidade de custos.
Na terminologia da contabilidade de custos
alguns termos são específicos da linguagem da
comunidade da classe que atua na área de custos,
como se mostra a seguir.
Gastos, Custos e Despesas são três palavras
sinônimas ou dizem respeito a conceitos diferen-
tes? Confundem-se com Desembolso? E Investi-
mento tem alguma similaridade com elas? Perda
se confunde com algum desses grupos?

Gasto - pode ser considerado um investimento,


custo ou despesa. Para Padoveze (2009, p. 313),
gastos são todas as ocorrências de pagamentos ou
recebimentos de ativos, custos ou despesas.

Exemplo: gasto com salários, gasto com co-


missões sobre vendas, gasto com a compra de ma-
térias primas. Note que o gasto implica desembol-
so, mas são conceitos distintos.

Investimento – gasto resultante de benefícios


em função de sua vida útil ou benefícios futuros.
Todos os sacrifícios havidos pela aquisição
de bens ou serviços (gastos) que são “estoca-
dos”, nos Ativos da empresa para baixa ou amor-
tização quando de sua venda, de seu consumo,
de seu desaparecimento ou de sua desvalorização
são especificamente chamados de investimentos
(MARTINS, 2009, p. 25).

Exemplo: a matéria prima é um gasto (custo)


contabilizado temporariamente como investimento
circulante; a máquina (custo/despesa) é um gasto
Tema 2 | Contabilidade de Custos 53

que se transforma num investimento não circulante;


as ações adquiridas de outras empresas são gastos
classificados como investimentos circulantes e não
circulantes.

Custo - gasto utilizado para produzir bens ou


executar serviços. O custo, somente, afeta o resul-
tado quando o produto é vendido, denominado de
Custo do Produto Vendido. Quando se fala em cus-
tos, neste livro, estamos nos referindo apenas aos
bens ou serviços utilizados na produção de outros
bens e serviços.
Segundo Martins (2009, p. 25), o custo é
também um gasto, só que reconhecido como tal,
isto é, como custo, no momento da utilização dos
fatores de produção (bens e serviços), para a fabri-
cação de um produto ou execução de um serviço.

Exemplo: Máquina: foi um gasto em sua en-


trada, que se torna investimento e parceladamente
transformado em custo, através da depreciação, à
medida que é utilizada no processo de produção.

Despesa – são os gastos necessários para


vender e entregar o produto. De forma geral, es-
tão ligadas às áreas administrativas e comerciais.
A despesa afeta direto o resultado do exercício,
diferente do custo, que apenas afeta o resultado
quando o produto é vendido.

Exemplo: salários dos vendedores é um gasto


que se torna imediatamente uma despesa; o com-
putador do setor administrativo, que na compra se
tornou investimento, tem uma parcela reconhecida
como despesa (depreciação).
54 Contabilidade Gerencial

Desembolso – representa o efetivo pagamento


(saída de dinheiro) em função de uma compra de
um bem ou serviço. Pode ocorrer antes, durante ou
após o recebimento da compra.

Exemplo: pagamento de uma duplicata, paga-


mento de salários e encargos sociais relativos à folha
dos funcionários da empresa, compra à vista.

Perda - bem ou serviço consumido de forma


anormal e involuntária. Identificado como um gasto
não intencional de fatores externos ou da atividade
produtiva normal da empresa. As perdas não man-
têm nenhuma relação com a operação da empresa
e geralmente ocorrem de fatos não previstos.
No primeiro caso são consideradas despesas
(incêndio, enchente, material com prazo de valida-
de vencido, período de greve, furto/roubo) e no
segundo caso, onde se enquadram, por exemplo,
as perdas normais de matérias primas na produção
industrial, integram o custo de produção. Como
exemplo de custo o caso da empresa que considera
o preço do pano total comprado, como custo, não
se importando com os retalhos.

Rateios: representa uma divisão dos custos


indiretos aos produtos, através da utilização de cri-
térios preestabelecidos para sua alocação.

Exemplo: o aluguel da fábrica que produz os


itens A e B deve ser rateado na proporção da área
utilizada na produção de cada produto. Se o pro-
duto A ocupa 60% da área deve receber um custo
maior que o produto B.

Insumos: são os bens adquiridos para consumo


no processo de produção.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 55

Exemplo: material secundário, matéria prima,


embalagens, mão de obra, dentre outros.

Matéria-prima: são os bens necessários para


a composição, produção de outro bem e sem eles
não é possível concluir o produto.

Exemplo: na produção de móveis de madeira


o elemento essencial é a própria madeira, os de-
mais como parafusos, dobradiças, devem ser clas- 2 É o nome técnico
dado aos compo-
sificados como materiais secundários, auxiliares. nentes patrimoniais
(bens, direitos,
obrigações e
Receita: representa o resultado obtido pelo preço patrimônio líquido)
de venda multiplicado pela quantidade vendida. e aos elementos de
resultado (despesas
e receitas).
Exemplo: na contabilidade representamos
esse resultado através de uma conta contábil2
denominada Receita de Vendas.

Preço: valor determinado pela empresa para


negociar um bem. Se o preço for maior que o custo,
a empresa terá como resultado lucro; se o preço
for menor terá prejuízo; e se for igual não terá nem
lucro e nem prejuízo.

Exemplo: valor de venda de uma mesa.

Agora com esse aprendizado você já consegue


efetuar separação entre Custos e Despesas?

Em termos práticos, nem sempre é fácil dis-


tinguir Custos e Despesas. Pode-se, entretanto,
propor uma regra simples do ponto de vista didáti-
co: os custos representam os valores aplicados ao
processo de produção e as despesas os relativos à
administração, às vendas e aos financiamentos. As-
sim, por exemplo, gastos com embalagens são Cus-
56 Contabilidade Gerencial

tos se realizados no âmbito do processo produtivo


(o produto é vendido embalado); são Despesas, se
realizados após a produção (o produto pode ser
vendido com ou sem embalagem).
Os custos e despesas não são sinônimos,
têm sentido próprio, assim como investimentos,
gastos e perdas. A utilização de uma terminologia
homogênea simplifica o entendimento.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

Leia o tópico 3.4 A difícil separação, na prática, de


custos e despesas (páginas 39 e 40). Com esta lei-
tura você terá mais esclarecimentos sobre a difícil
separação, na prática, de custos e despesa e de
como é importante ser levado em conta alguns
aspectos que podem influenciar sua estruturação.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Para saber mais sobre o que acabamos de ver, leia


o tópico Terminologias e Gastos para o produto e
gastos para o período (páginas 313-315). Neste tex-
to você terá acesso a informações adicionais sobre
o assunto, como o esquema básico dos gastos na
demonstração de resultados.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 57

PARA REFLETIR

Depois que abordamos a caracterização da conta-


bilidade de custos, importância e finalidade. Avalie
a correlação que existe entre a contabilidade ge-
rencial e a contabilidade de custos. Justifique sua
resposta baseando-a e associando-a à teoria que
foi apresentada.

2.2 Elementos Básicos do Custo

De acordo com os pontos comentados ante-


riormente, partiremos agora para o estudo dos três
elementos básicos do custo: Material Direto, Mão
de Obra e Gastos Gerais de Fabricação.
O primeiro elemento que destacamos é o Ma-
terial Direto que representa o próprio custo com
material aplicado de forma direta. O custo direto
é aquele que pode ser alocado ao produto de for-
ma direta. Exemplo: matéria prima, material secun-
dário, material de embalagem, material auxiliar. O
custo de material direto é obtido por meio da se-
guinte fórmula:

MD = EI + C - EF

Onde:

MD = materiais diretos
EI = estoque inicial
C = compras
EF = estoque final
58 Contabilidade Gerencial

Tipos de Material Direto

Podemos classificar os materiais utilizados na


fabricação da seguinte forma:

• Matéria Prima: são representadas pelos


principais materiais aplicados na produ-
ção de determinado produto. Elemento
essencial no processo produtivo. Consi-
derado como custo básico (CB).

• Materiais Secundários: são os materiais


utilizados no processo produtivo, sendo
aplicado em proporção menor que a
matéria prima.
Para que você entenda melhor vamos trabalhar
com um exemplo. Imagine uma Indústria de móveis
de madeira, podemos admitir que a matéria prima,
nessa produção, seria a madeira e os materiais
secundários seriam representados por parafusos,
fechos e outros.

• Materiais de Embalagens: são os materiais


utilizados para embalar os produtos.
Exemplo: na indústria de móveis são
representados pelos sacos plásticos, caixa
de papelão e outros.

Operações com Materiais

Os materiais serão normalmente classifica-


dos como custo direto e indireto, fixo e variável
de acordo com as classificações quanto à apuração
e quanto à formação, respectivamente. O material
pode ser dividido em: matéria-prima direta, maté-
ria-prima indireta, materiais auxiliares, materiais de
embalagem e outros.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 59

Para a empresa apurar o custo desses mate-


riais aplicados na produção é necessário a utiliza-
ção de um sistema de custo. O Sistema de Custo
pode ser: permanente e periódico

a) Sistema de inventário permanente: existe o


controle contínuo da movimentação dos estoques.
Possibilita, a qualquer momento, saber o custo dos
materiais aplicados na produção e o valor de cada
um deles em estoque na empresa industrial. Apre-
senta os seguintes critérios de avaliação dos mate-
riais estocados:

PEPS: primeiro a entrar, primeiro a sair ou,


em inglês, First In, First Out (FIFO). São baixados,
em primeiro lugar, os materiais adquiridos há mais
tempo (mais antigos) e, depois, os mais novos,
nesta ordem;

UEPS: último a entrar, primeiro a sair ou, em


inglês, Last In, First Out (LIFO). São baixados, em
primeiro lugar, os materiais adquiridos mais recen-
temente e, depois, os mais antigos, nesta ordem.
Esse método não é permitido pela legislação fiscal
brasileira;

Custo Médio Ponderado: representa uma


média dos custos de aquisição.
Para tornar mais clara a compreensão, sobre os
critérios de avaliação de estoques, veja um exemplo
que demonstra a apuração por cada um dos critérios.
Durante o início das suas atividades determinada
empresa apresentou os seguintes dados:

- No dia 03 adquiriu três unidades por


$ 40,00 cada;

- No dia 15 adquiriu mais duas unidades por


$ 88,00 no total;
60 Contabilidade Gerencial

- No dia 23 adquiriu mais uma unidade por


$ 54,00;

- No dia 29 vendeu quatro unidades por


$ 62,00 cada.

Pergunta: Qual o custo do material utilizado


na produção e o seu lucro bruto, considerando os
três diferentes critérios de avaliação de custos?

No Critério PEPS (o primeiro a entrar é o pri-


meiro a sair), o material utilizado é custeado pelos
preços mais antigos, permanecendo os mais recen-
tes em estoque. Nesse caso, o material vendido
seria avaliado:

Dia 29: Baixa do estoque (material vendido)

3 unidades x $40,00/un. = $ 120,00


1 unidade x $44,00/un. = $ 44,00
Custo material vendido $ 164,00

Com a adoção do PEPS, em períodos inflacio-


nados (preços crescentes), o produto geralmente
fica avaliado por custo menor em comparação com
os demais critérios. O custo do produto é avaliado
pelas compras antigas que representam o menor
valor existente do material nos estoques. Essa su-
bavaliação do custo do produto proporciona um lu-
cro maior para a empresa. Apresentando a apuração
do resultado, temos:

Receitas ($62,00 x 4un.) = 248,00


(-) CPV = (164,00)
Lucro bruto = 84,00
Tema 2 | Contabilidade de Custos 61

O método de último a entrar primeiro a sair


(UEPS) provoca efeitos contrários ao PEPS, sendo
baixado primeiro os custos mais recentes do estoque.
Usando ainda os mesmos dados referente ao exemplo
anterior, teríamos:

Dia 29: Baixa do estoque (material vendido)

1 unidade x $54,00/un. = $54,00


2 unidade x $44,00/un. = $88,00
1 unidade x $40,00/un. = $40,00
Custo material vendido $182,00

Se o uso desse método ocorrer em um período


inflacionário, os custos apropriados aos produtos
são os mais recentes e o resultado apurado é reduzido.
Provavelmente por essa razão não é admitida pelo
Imposto de Renda brasileiro, pois lucro menor
significa menos imposto. Apresentando a apuração
do resultado, temos:

Receitas ($62,00 x 4un.) = 248,00


(-) CPV = (182,00)
Lucro bruto = 66,00

Outra alternativa para registro e controle de


estoques envolve o emprego do custo médio,
critério mais utilizado no Brasil. Por esse método
a empresa mantém um controle constante de seus
estoques, atualizando seu preço médio após cada
aquisição. Vejamos, ainda com base no exemplo
anterior, como ficaria:
Inicialmente precisamos calcular o preço
médio do estoque, basta dividir o total dos custos
que adquirimos pela quantidade ($262,00/6 = 43,66).
Assim:
62 Contabilidade Gerencial

- Dia 03 – 03 unidades por $ 40,00 cada = $120,00


- Dia 15 – 02 unidades por $ 88,00 no total = $ 88,00
- Dia 23 – 01 unidade por $ 54,00 = $ 54,00
Compras Totais $262,00

Preço Médio do Estoque = Compras totais = 262,00 = 43,66


Qtde comprada 6

Agora sabendo o valor do preço médio do


estoque podemos calcular o custo do material
vendido, multiplicando a quantidade vendida pelo
preço médio (4un. X $43,66 = 174,64).

Apresentando a apuração do resultado, temos:


Receitas ($62,00 x 4un.) = 248,00
(-) CPV = (174,64)
Lucro bruto = 73,36

Uma síntese dos valores obtidos para os


três métodos pode ser vista na tabela seguinte:

Método Custo Lucro Imposto de Renda

PEPS 164,00 84,00 Pago mais imposto

Custo 174,64 73,36 Média entre PEPS


Médio e UEPS

UEPS 182,00 66,00 Pago menos imposto

Conforme exposto, algumas das vantagens


e desvantagens de cada um dos métodos podem
ser descritas no quadro seguinte, especialmente
em períodos de inflação.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 63

Método Custo Lucro Imposto de Renda

PEPS Menor Maior Maior

Custo Média Média Média


Médio

UEPS Maior Menor Menor

b) Sistema de inventário periódico: por esse


sistema a empresa não mantém um controle per-
manente dos estoques. Esse controle é efetuado
através da contagem física dos estoques. Essa
operação é denominada inventário de materiais.

Consumo de material direto = Estoque Inicial +


Compras – Estoque Final

Nas empresas industriais, esse sistema deter-


mina o valor do estoque final de cada material, porém
não possibilita a determinação do valor do material
aplicado em cada tipo diferente de produto que es-
teja sendo ou que foi produzido, a não ser que cada
material seja de uso exclusivo de cada produtivo.
O controle periódico dos estoques só pode
ser utilizado pelas empresas industriais que só pro-
duzem um tipo de produto ou por aquelas que não
têm interesse em determinar o custo de cada pro-
duto separadamente, o que impossibilita algumas
formas de análise de desempenho.
Voltando para os elementos básicos do custo
apresentamos o segundo elemento representado
pela Mão de obra (MO) que envolve os custos com
os funcionários envolvidos no processo de produção
da empresa. A Mão de Obra pode ser classificada
em direta ou indireta.
64 Contabilidade Gerencial

Podemos esclarecer melhor a diferença entre


Mão de obra Direta e Indireta. Mão de obra Direta
é aquela realizada diretamente sobre o produto em
elaboração, sem necessidade de qualquer apropria-
ção indireta ou rateio. Se houver qualquer tipo de
alocação por meio de estimativas ou divisões pro-
porcionais, desaparece a característica de Direta e
aparece à Indireta.
Para finalizarmos, como terceiro elemento
temos os Gastos Gerais de Fabricação que absorvem
diversos gastos necessários para a fabricação dos
produtos, como: aluguéis, energia elétrica, depre-
ciação, manutenção da fábrica, seguros diversos,
material de limpeza, telefones, entre outros.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de


Custos e Formação de Preços com Aplicações na
Calculadora HP 12C e Excel: Série Finanças na
Prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia o tópico Objetivos do capítulo e Avaliação de


materiais diretos (páginas 50-57). Nele, além de
abordar um pouco sobre gestão de materiais, apre-
senta outras importantes questões relacionadas
aos sistemas para controle de estoques, como a
diferenciação.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 65

Leia também o tópico Tratamento contábil das


perdas de materiais e Impostos na aquisição de
materiais: o IPI e o ICMS (páginas 118-120). Com
esta leitura você terá mais esclarecimentos sobre
os critérios de avaliação de estoque utilizados pela
empresa para apurar o custo dos materiais aplica-
dos na produção.

PARA REFLETIR

Pense a respeito de duas organizações com as


quais você se encontra familiarizado. Ela pode ser
o local onde você trabalha ou qualquer outra de
sua preferência. Sua tarefa é identificar e relatar o
método de custo utilizado, sistema de inventário
permanente ou sistema de inventário periódico.
Avalie o seu resultado comparando os métodos
utilizados.
66 Contabilidade Gerencial

2.3 Classificação dos Custos: natureza, contabi-


lização, apuração e formação

Para tornar mais clara a compreensão sobre


os elementos dos custos, vamos observar e aprender
como os custos são classificados.

Classificação de Custos quanto à Natureza

A característica principal da classificação de


custos quanto à natureza é a padronização das
contas, não permitindo que pessoas diferentes em
épocas diferentes usem títulos diferentes para re-
gistrar uma mesma operação. A padronização per-
mite que uma mesma operação efetuada em épocas
diferentes ou classificadas por pessoas diferentes
tenha a mesma classificação, possibilitando com-
paração ao longo do tempo.
Exemplo de alguns títulos que devem integrar
o plano de contas: mão de obra direta e indireta,
produtos acabados, produtos em elaboração, mate-
riais auxiliares, materiais secundários, materiais de
expediente e matéria-prima.

Classificação de custos quanto à contabilização

Os custos de acordo com sua contabilização


são alocados em um dos dois grupos e denominados:

Custos realizados são representados pelos


custos que integram as contas de resultado do
exercício de determinado período. Representam os
custos incorporados nos produtos vendidos. Como
exemplo os materiais utilizados no processo produ-
tivo do produto vendido.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 67

Custos a Realizar são representados pelos


custos que integram as contas patrimoniais. Re-
presentam os custos incorporados aos produtos
que permanecem no estoque, ou seja, que ainda
não foram vendidos. Como exemplo a Mão de
obra e demais custos que integram o produto em
estoque. Também representam os custos que serão
aplicados na produção, apesar de os mesmos já
terem sido incorporados pela empresa (adquiridos
e até já aplicados, ainda permanecem na empresa).
Como exemplo, podemos citar uma máquina indus-
trial, que representa na aquisição um investimento,
sendo contabilizada no ativo imobilizado que ainda
não sofreu depreciação.

Fórmula: CT = RE + AR

Onde:

CT = custo total
RE = custo realizado
AR = custo a realizar

Classificação dos Custos quanto à apuração

A característica dessa classificação é a sepa-


ração dos custos por produto. Classificando-se em
custos diretos e indiretos.
Os Custos Diretos são aqueles que podem ser
alocados diretamente aos produtos. São de fácil
identificação. Tomando por base os custos diretos
mais comuns (matéria prima, mão de obra direta e
embalagens), observe o exemplo:

Matéria prima – será considerada como custo


direto quando a empresa apresenta a quantidade
exata que está sendo utilizada para a produção de
cada unidade do produto;
68 Contabilidade Gerencial

Mão de Obra direta – será considerada como


custo direto quando for possível para a empresa
identificar o tempo que cada trabalhador gastou na
produção de um único produto;

Energia elétrica das máquinas - quando é


possível saber quanto foi consumido na produção
de cada produto.

Existe possibilidade de todos os custos


serem classificados como diretos. Por exemplo,
quando determinada empresa fabrica um único tipo
de produto, sem nenhuma variação, somente existe
custos diretos para essa empresa.
Por outro lado, os Custos Indiretos não
podem ser alocados de forma direta, para sua
alocação ao produto se torna necessário identificar
uma medida objetiva. Na realidade, dependem de cál-
culos, rateios ou estimativas para ser apropriados em
diferentes produtos.
O Custo Indireto recebe essa denominação
por ser impossível uma segura identificação de
seus valores e quantidades em relação ao produto.
Normalmente, o custo indireto existe na empresa
que fabrica produtos diversos - quanto maior for o
número de tipos de produtos, maior serão os custos
indiretos.
Como é um custo comum a tipos diferentes
de bens, utiliza-se um critério especial denominado
rateio. O rateio é uma divisão utilizada para separar
a parcela do custo referente a cada um desses bens
no momento de sua ocorrência.
A utilização de um determinado rateio para
a alocação dos custos indiretos aos produtos deve
ser coerente observando a relação entre os custos
indiretos e o produto, o critério utilizado deve
representar a realidade da empresa. Podemos citar
como exemplo:
Tema 2 | Contabilidade de Custos 69

Energia Elétrica: quando não houver medidor


em cada máquina, possibilitando identificar o
consumo de energia em relação a cada produto
fabricado, o valor consumido por toda a fábrica
em determinado período deverá ser rateado entre
todos os produtos fabricados no referido período.

Aluguel da Fábrica: impossível de ser deter-


minado em relação a cada produto;

Outros: salários dos supervisores da fábrica,


combustíveis, depreciação, água, material consumido
na limpeza.

Fórmula: CT = CD + CI

Onde:

CT = custo total
CD = custo direto
CI = custo indireto

Classificação dos Custos quanto à Formação

A característica principal da classificação de


custos quanto à formação é sua variabilidade ou
não em função da variação do volume de atividade
no período, podendo ser classificados em custo
fixos e custos variáveis:

Os Custos Fixos são aqueles que, indepen-


dentemente do volume de produção do período,
(quantidade produzida) não se alteram. Podemos
citar como exemplo: Aluguel da fábrica, deprecia-
ção das máquinas (linear), salários e encargos dos su-
pervisores da fábrica.
70 Contabilidade Gerencial

Por outro lado, os Custos Variáveis são


aqueles que variam em função das quantidades
produzidas. Quanto maior o volume de atividades
maior o custo variável. Quanto menor o volume de
atividades menor o custo variável.

Veja também alguns exemplos de custos va-


riáveis: energia acionadora da máquina cujo con-
sumo cresce proporcionalmente menos do que o
crescimento da produção.

Fórmula: CT = CF + CV
Tema 2 | Contabilidade de Custos 71

Onde:

CT = custo total
CF = custo fixo
CV = custo variável

É importante registrar que os custos fixos e


variáveis têm conceitos contrários em relação aos
custos totais e custos unitários. Em um momento
não sofre variação, em outro varia e vice-versa. Já
o custo total (global) varia sempre, só que na mes-
ma proporção da variação do volume produzido em
sua versão total e na proporção inversa, em sua
versão unitária.
Para tornar mais clara a compreensão, sobre
os custos fixos e variáveis, vejamos abaixo o com-
portamento do custo em relação à variação do
volume produzido:

Comportamento em relação à
Espécie de Custo
variação do volume produzido
Fixo Total Não varia
Fixo Unitário Varia inversamente
Variável Total Varia proporcionalmente
Variável Unitário Não varia
Total Global Varia proporcionalmente
Total por unidade Varia inversamente

Segundo Martins (2009, p. 50), é de grande


importância notar que a classificação em Fixos e Va-
riáveis leva em consideração a unidade de tempo, o
valor total de custo com um item nessa unidade de
tempo e o volume de atividade. Não se trata, como
no caso da classificação de Diretos e Indiretos, de
72 Contabilidade Gerencial

um relacionamento com a unidade produzida. Por


exemplo, a matéria-prima é um Custo Variável, já
que, por mês, seu valor total consumido depende
da quantidade de bens fabricados. Entretanto, por
unidade elaborada a quantidade de matéria-prima
é provavelmente a mesma; mas isso não lhe tira a
característica de Variável; pelo contrário, reforça-o.
Os Custos Mistos, por sua vez, são os que
possuem, em seu total, uma parcela fixa e outra
variável. Por exemplo, o aluguel de uma copiadora
poderá ter como valor fixo (determinado até nº de
cópias) e valor variável (as cópias acima do nº
determinado).

Exemplo: Determinando as variações do vo-


lume produzido e do custo misto, conforme tabela
abaixo:

Período Volume de Atividade Custo Misto


1 1.000 unidades 50.000,00
2 1.150 unidades 54.500,00
Diferença 150 unidades 4.500,00

Pede-se: Estabelecer a parte fixa e a parte


variável do custo misto.

Resolução:
Cálculo parcela variável por unidade: 4.500/150 = 30
1º Período:
30 x 1.000 unidades = 30.000,00 Custo Variável
30.000,000 – 50.000,00 = 20.000,00 Custo Fixo

2º Período:
30 x 1.150 unidades = 34.500 Custo Variável
34.500,00 – 54.500,00 = 20.000,00 Custo Fixo
Tema 2 | Contabilidade de Custos 73

A classificação dos custos é fundamental em


um processo de gestão, pois é através dessas
apurações que o gestor consegue estabelecer o
preço de venda, determinar o nível mínimo de
produção, dentre outros.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de


Custos e Formação de Preços com Aplicações na
Calculadora HP 12C e Excel: Série Finanças na
Prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Veja o tópico 1.7 Classificação de custos (páginas


31-33). Você verá que os custos podem ser agrupa-
dos em diferentes categorias, em função da neces-
sidade de tomada de decisão e poderá verificar o
fato de a decisão poder ou não afetar os custos.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

Leia o tópico Classificação dos custos em diretos


e indiretos e outra classificação dos custos: fixos
e variáveis (páginas 48-50). Nele você poderá co-
nhecer um pouco mais sobre a classificação dos
custos, suas características, conhecer como apurar
esses custos além de constatar a relação entre eles.
74 Contabilidade Gerencial

PARA REFLETIR

Após estudarmos a classificação dos Custos quanto


à natureza, contabilização, apuração e formação,
faça um levantamento de uma empresa na sua
cidade, identificando como é o processo de apuração
dos custos. Após identificar, diga quais os aspectos
positivos que você encontrou na empresa que
pesquisou, sob o ponto de vista do processo de
tomada de decisão.

2.4 Classificação dos Custos: ocorrência

Nessa parte vamos continuar a abordagem


com relação à classificação dos custos, como ferra-
menta de apoio operacional dentro da organização.
Nessa etapa do processo vamos abordar os diver-
sos estágios do custo até chegarmos à apuração do
Custo dos Produtos Vendidos.

Classificação dos custos quanto à Ocorrência

1. O Custo Básico representa o custo com o


material direto (matéria prima) utilizado na produção.
Podendo ser calculado através de uma fórmula
simples.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 75

Fórmula: CB = EI + C – EF

Onde:

MD = materiais diretos
EI = estoque inicial
C = compras
EF = estoque final

2. O Custo Primário corresponde ao custo com


a matéria prima direta e com a mão de obra direta.
O custo com matéria prima direta difere do custo
direto, pois absorve apenas matéria prima, os ma-
teriais secundários e os materiais de embalagem,
ainda que diretamente aplicados no produto, não
são considerados custo primário. Esse custo está
associado diretamente à produção, equivalendo à
soma do material direto com a mão de obra dire- 3 Significa que já
ta. São os primeiros custos incorridos3 no processo ocorreu.
produtivo, por essa razão foi denominado primário.

Fórmula: CP = CB + MOD

Onde:

CP = custo primário
CB = custo básico
MOD = mão de obra direta

3. O Custo de Transformação corresponde à


soma dos gastos da mão de obra direta com os
gastos gerais de fabricação, nessa apuração não
são considerados os gastos com materiais. Repre-
senta o esforço da própria empresa no processo
de elaboração de um determinado produto (energia,
aluguel, mão de obra direta e indireta, entre outros).
76 Contabilidade Gerencial

Fórmula: CT = MOD + GGF

Onde:

CT = custo de transformação
MOD = mão de obra direta
GGF = gastos gerais de fabricação

4. No Custo Fabril são considerados os custos


incorridos na produção do período, tais como: ma-
teriais diretos e indiretos, mão de obra direta e
indireta, gastos gerais de fabricação diretos e in-
diretos. Na realidade representa a soma dos três
elementos básicos do custo: material direto, mão
de obra direta e Gastos Gerais de Fabricação.

Fórmula:
CF = CB + MOD + GGF
+ GGF

Onde:

CF = custo fabril
CB = custo básico
MOD = mão de obra direta
GGF = gastos gerais de fabricação

5. O Custo dos produtos fabricados é resultado


do custo fabril somado à parcela do custo fabril do
período anterior ainda não transformado, diminuído
da parcela do custo fabril do período que também
não se transformou em produtos fabricados.

Fórmula: CPF = CF + EIPE – EFPE

Onde:

CPF = custo dos produtos fabricados


CF = custo fabril
EIPE = estoque inicial de produtos em
elaboração
EFPE = estoque final de produtos em elaboração
Tema 2 | Contabilidade de Custos 77

6. O Custo dos produtos vendidos apenas é


apurado com a venda dos produtos e corresponde
à soma de todos os custos aplicados na produção.
Pode conter custos de produção de diversos períodos,
caso os itens vendidos tenham sido produzidos em
diversas épocas diferentes.

Fórmula: CPV = CPF + EIPA – EFPA

Onde:

CPV = custo dos produtos vendidos


CPF = custo dos produtos fabricados
EIPA = estoque inicial de produtos acabados
EFPA = estoque final de produtos acabados

Observação: Quando no período de apu-


ração não houver estoques inicial e final
de produtos acabados, o custo dos pro-
dutos vendidos passa a ter o valor igual
ao custo dos produtos fabricados.

Onde terminam os custos de produção?

Identificar onde os custos de produção co-


meçam não é tarefa difícil, mas visualizar onde eles
terminam nem sempre é fácil. Nesse processo o
primeiro passo é definir o momento em que se en-
contra pronto para venda, até esse momento todos
os gastos devem ser considerados custos. Forma-
do o custo todos os demais gastos serão tratados
como despesas necessárias para a realização da
venda. Por exemplo, relembrando, as embalagens
utilizadas no processo de produção são conside-
radas custos, integrando o valor do produto; as
embalagens utilizadas no momento da venda, após
a produção, são consideradas despesas.
78 Contabilidade Gerencial

Para tornar mais clara a compreensão sobre o


assunto que tratamos nesse tema, vamos trabalhar
um exemplo que demonstra a apuração do Custo
dos Produtos vendidos. Considerando os dados a
seguir vamos determinar os diversos custos quanto
à ocorrência:

Matéria-prima
Compras...............................................$10.000,00
Estoque Inicial........................................$1.000,00
Estoque Final..........................................$2.000,00
Mão de Obra direta...................................$8.000,00
Gastos Gerais de fabricação......................$7.000,00
Estoque Inicial de produtos em Elaboração........$2.000,00
Estoque Final de produtos em Elaboração.......$1.000,00
Estoque Inicial de produtos Acabados........$5.000,00
Estoque Final de produtos Acabados........$3.000,00

Vamos apurar todos os custos quanto à


ocorrência através das fórmulas apresentadas
anteriormente:

1. Custo Básico ou Custo das Matérias-primas


aplicadas
CB = EI + C – EF
CB = 1.000 + 10.000 – 2.000
CB = 9.000

2. Custo Primário
CP = CB + MOD
CP = 9.000 + 8.000
CP = 17.000

3. Custo Fabril ou Custo de Produção do Período


CF = CB + MOD + GGF
CF = 9.000 + 8.000 + 7.000
CF = 24.000
Tema 2 | Contabilidade de Custos 79

4. Custo dos Produtos Fabricados ou Custo


da Produção Acabada no Período
CPF = CF + EIPE – EFPE
CPF = 24.000 + 2.000 – 1.000
CPF = 25.000

5. Custo dos Produtos Vendidos


CPV = CPF + EIPA – EFPA
CPV = 25.000 + 5.000 – 3.000
CPV = 27.000

Podemos, também, apurar todos os custos


através da Demonstração do Custo dos Produtos
Vendidos. Como segue:

1. Estoque Inicial de Matérias-primas 1.000


2. (+) Compras de Matérias-primas 10.000
3. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS DISPONÍVEIS 11.000
4. (-) Estoque Final de Matérias-primas 2.000
5. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS APLICADAS 9.000
6. (+) Mão de obra Direta 8.000
7. (=) CUSTO PRIMÁRIO 17.000
8. (+) Outros Custos Diretos
8.1 Materiais Secundários
8.2 Materiais de Embalagem
8.3 Outros Materiais
8.4 Gastos Gerais de Fabricação Diretos 7.000
9. (=) CUSTOS DIRETOS DE FABRICAÇÃO 24.000
10. (+) Custos Indiretos de Fabricação
10.1 Materiais Indiretos
10.2 Mão de obra Indireta
10.3 Gastos Gerais de Fabricação Indiretos
11. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO DO PERÍODO 24.000
80 Contabilidade Gerencial

12. (+) Estoque Inicial de Produtos em Elaboração 2.000


13. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO 26.000
14. (-) Estoque Final de Produtos em Elaboração 1.000
15. (=) CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA NO PERÍODO 25.000
16. (+) Estoque Inicial de Produtos Acabados 5.000
17. (=) CUSTO DOS PRODUTOS DISPONÍVEIS PARA VENDA 30.000
18. (-) Estoque Final de Produtos Acabados 3.000
19. (=) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS 27.000

A Contabilidade de Custos também apresenta vá-


rios sistemas de custeio que auxiliam na tomada de de-
cisões. No próximo tema vamos abordar esses métodos.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

DUTRA, René Gomes. Custos: uma abordagem


prática. São Paulo: Atlas, 2003.

Para saber um pouco mais sobre os custos quanto


à ocorrência, leia o tópico 2.7 Quanto à Ocorrência
(páginas 58-60). Você passará a conhecer os diver-
sos estágios para apuração do custo dos produtos
vendidos.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

É importante você conhecer um pouco mais sobre


apuração do custo. Para isso leia o Item 4.1 Demons-
tração de Resultados na indústria (páginas 44-49).
Você poderá constatar que ao estabelecer um cri-
tério de apuração de custos poderá evitar alguns
problemas quanto à apuração de resultado.
Tema 2 | Contabilidade de Custos 81

PARA REFLETIR

Faça uma pesquisa na sua cidade a fim de encon-


trar uma indústria que tenha um sistema de custo
definido e descreva o processo de apuração dessa
empresa. Compare com o assunto apresentado nes-
te tópico e relate os elementos encontrados, justifi-
cando sua resposta relacionando as características
da empresa pesquisada com a teoria apresentada.
Depois coloque no fórum do AVA as informações
levantadas para socializar com seus colegas.

RESUMO

Nesse tema pudemos compreender os fundamentos


da contabilidade de custos e sua importância como
elemento de apoio à tomada de decisões pelas em-
presas. Também tratamos sobre a sua definição,
finalidade, destacando as diferenças entre custo e
despesa. Apresentamos e discutimos os elementos
básicos do custo, abordando os três critérios de
avaliação de estoques PEPS, UEPS e Custo Médio
Ponderado e, por fim, estudamos as classificações
de custos quanto à padronização, contabilização,
apuração, formação e ocorrência.
COMPORTAMENTO E ASPECTOS
GERENCIAIS DOS CUSTOS

Parte 2
3 Métodos de Custeio

Existem diversos métodos de custeio, cada um com uma


metodologia própria, com vantagens e desvantagens de aplicação.
Os métodos mais utilizados no Brasil são o Método por Absorção por
atender as necessidades societárias e fiscais e o Método de Custeio
Variável por atender as necessidades gerenciais. Entretanto, outros
métodos de custeio são utilizados para necessidades gerenciais como
o Custeio Baseado em Atividades (ABC).
Entende-se por Métodos de custeio a forma empregada para se
calcular o custo de um determinado produto ou serviço. Dependendo
do método de custeio adotado, encontramos diferentes custos para
um mesmo produto.
Após ler este tema você deverá estar apto a conhecer esses três
métodos de custeio empregados na contabilidade de custos; avaliar
qual o método mais adequado para a contabilidade de custos; avaliar
qual o método que fornece maiores informações para a tomada de
decisões nas empresas; bem como identificar as diferenças existentes
entre os métodos de custeio abordados.
86 Contabilidade Gerencial

3.1 Abordagem por Absorção

O Custeio por Absorção consiste no direcio-


namento de todos os custos, diretos ou indiretos,
fixos ou variáveis aos bens produzidos pela empresa.
Os gastos da administração, comercialização e
financeiros que não são efetuados para a produção
(despesas) são excluídos.
Por esse método todos os custos são absor-
vidos por uma determinada produção e direcionado
aos produtos. Apenas são levados para apuração
do resultado quando os produtos são vendidos,
diferente das despesas que são direcionadas
para os resultados da empresa no momento da
sua ocorrência (Demonstração do Resultado do
Exercício).
Como você deve ter observado, a distinção
principal no custeio por absorção é entre custos e
despesas.
Essa separação é muito importante porque
os custos contabilizados representam aqueles agre-
gados aos produtos vendidos, sendo representado,
por exemplo, pelos gastos necessários para colocar
a matéria-prima em condições de produção serão
custos. Por outro lado, os gastos decorrentes do
departamento administrativo e comercial, os gastos
financeiros decorrentes de empréstimos e, ainda,
os demais gastos fabris que não se destinam à ven-
da, são tratados como despesas, sendo direciona-
dos para o resultado do período
O método de custeio por absorção considera
como custo de produção todos os gastos incorridos
no processo de produção, como a matéria-prima
direta e indireta consumidas, a mão de obra direta
e indireta aplicadas e os demais custos.
O método de custeio por absorção utiliza
uma terminologia de custos específica para o
método. Vamos relembrar os termos custo direto
e custo indireto que estudamos no tema anterior.
Tema 3 | Métodos de Custeio 87

Custo direto é aquele que não precisa de


instrumentos, métodos ou fórmulas de auxílio para
identificar, ou, melhor colocando, é fácil de
identificá-lo. Os custos diretos mais comuns: ma-
téria prima, mão de obra direta, embalagens.
Custo indireto é aquele que precisa de um
auxílio, de uma metodologia, de uma forma de
rateio para identificar o custo e não se pode afirmar
com certeza se realmente o valor é correto.

Segundo Crepaldi (2008, p.93), o custeio por


absorção segue os seguintes passos:

a) separação dos gastos do período em custos


e despesas;

b) classificação dos custos em diretos e


indiretos;

c) apropriação dos custos diretos aos


produtos;

d) apropriação, por rateio, dos custos indiretos


de fabricação.

Vamos observar como funciona na prática a


apuração do Custeio por Absorção, de acordo com
os passos estabelecidos segundo Crepaldi:

1º Passo: Separação dos gastos do período


em Custos e Despesas

Suponhamos que ocorreram os seguintes


gastos em um determinado período na Empresa:

Matéria-prima consumida $350.000


Salários da administração $ 90.000
Despesas Financeiras $ 10.000
88 Contabilidade Gerencial

Salários da Fábrica $120.000


Energia Elétrica – Fábrica $85.000
Material de consumo – Escritório $5.000

Nesse caso teremos então a seguinte distri-


buição dos gastos (custos e despesas):

Custo
Matéria-prima consumida $350.000
Salários da Fábrica $120.000
Energia Elétrica – Fábrica $85.000
Total $555.000

Despesas
Salários da administração $90.000
Despesas Financeiras $10.000
Material de consumo – Escritório $5.000
Total $105.000

Por esse método todos os custos de produção,


diretos e indiretos, são absorvidos pela produção e
direcionados aos produtos, totalizando $555.000.
Diferente das despesas, que por serem absorvidas
pelo custo de produção, são levadas diretamente
para o Resultado do período, sem serem alocadas
aos produtos, representando $105.000.

2º Passo: Classificação dos custos em diretos


e indiretos

Quando identificamos que uma empresa pro-


duz bens diferentes, devemos alocar os custos a
todos os produtos. Identificamos que essa aloca-
ção pode ocorrer de forma direta e indireta. De
acordo com os dados anteriores, classificamos os
custos em diretos (matéria-prima) $350.000 e os
custos em indiretos (salários da fábrica e energia
elétrica da fábrica) $205.000.
Tema 3 | Métodos de Custeio 89

3º Passo: Apropriação dos Custos Diretos aos


produtos

Esse processo pode ser apurado através dos


Mapas de Apropriação que apresentam o custo
que cada produto recebeu durante o seu processo
de produção. Supondo a produção de Alfa, Beta
e Gama, apresentamos a seguinte distribuição da
matéria-prima.

Matéria-prima:
- Produto Alfa............................................. $ 75.000
- Produto Beta............................................ $135.000
- Produto Gama........................................... $140.000
Total........................................................... $350.000

No caso da mão de obra, a empresa deve


manter um controle de apuração das horas traba-
lhadas por cada operário identificando o produto
de trabalho. Do total da mão de obra, de $120.000
é necessários classificar a parcela direta e a indireta.
Assim, apurados os controles e calculados os valores,
temos:

Mão de obra:
- Indireta....................................................$ 30.000
- Direta
Produto Alfa...............$22.000
Produto Beta..............$47.000
Produto Gama ...........$21.000 $ 90.000
Total........................................................ $ 120.000

Apresentando como custos diretos os


R$90.000 e custos indiretos $30.000 da apuração
dos custos com a mão de obra.
Agora falta apenas efetuar a classificação dos
custos de Energia Elétrica. Pelo controle da empresa,
90 Contabilidade Gerencial

evidenciamos que $45.000 são diretamente atribuí-


veis aos produtos e $40.000 precisam ser alocados
por critérios de rateio já que não existem medido-
res em todas as máquinas.

Energia elétrica:
- Indireta.................................................... $ 40.000
- Direta
Produto Alfa...............$18.000
Produto Beta..............$20.000
Produto Gama............$ 7.000 $ 45.000
Total...........................................................$ 85.000

Dessa forma, efetuamos a classificação dos


custos em diretos e indiretos. Do total de Custos
de Produção, $485.000 são diretos e já estão alo-
cados aos produtos e $70.000 precisam ainda ser
apropriados.

4º Passo: Apropriação, por rateio, dos Custos


Indiretos aos produtos

O último passo consiste em alocar os custos


indiretos que totalizam $70.000 aos produtos. Para
essa alocação existem vários critérios possíveis,
por exemplo, podemos alocar aos produtos Alfa,
Beta e Gama proporcionalmente aos custos diretos.
Esse critério é relativamente usado quando os cus-
tos diretos são a grande porção dos custos totais, e
não há outra maneira mais objetiva de visualização
de quanto dos indiretos poderia, de forma menos
arbitrária, ser alocado a cada produto (Alfa, Beta e
Gama). A escolha do critério de rateio deve ser bas-
tante observada, pois é uma técnica que apresenta
falha, podendo distorcer o resultado final apurado
pela empresa. Nesse caso teríamos:
Tema 3 | Métodos de Custeio 91

Custos Diretos Custos Indiretos


$ % $ % Total
Alfa 115.000 23,71 16.597 23,71 131.597
Beta 202.000 41,65 29.155 41,65 231.155
Gama 168.000 34,64 24.248 34,64 192.248
Total 485.000 100 70.000 100 555.000

Dessa forma, concluímos o processo de


alocação dos custos, diretos e indiretos, aos
produtos, apresentando o custo absorvido por
cada produto.
O custeio por absorção é o único método de
apuração de custos permitido para fins de ava-
liação de estoque, embora apresente falhas como
instrumento gerencial. Na realidade, sua utilização
está ligada aos critérios de avaliação de estoques
e não às necessidades gerenciais da empresa. É o
único adotado pela contabilidade financeira e é o
método de apuração de custos de produção mais
utilizado no Brasil.
Por ser um método que aplica, na sua apuração,
os princípios fundamentais de Contabilidade é abor-
dado pela legislação comercial e pela legislação fis-
cal. Dessa forma, o método é válido para a apresen-
tação de demonstrações financeiras como o Balanço
Patrimonial bem como Demonstrações de Resultado
e para o pagamento do Imposto de Renda.
Por outro lado, por ser um método mais con-
servador, tende a deixar os gestores mais tranquilos,
sabendo que todos os custos foram apropriados.
92 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia o tópico 4.4 Departamentalização (páginas


94-96). Você entenderá que no desenvolvimento
do processo de departamentalização é importante
serem levados em conta alguns aspectos que po-
dem influenciar sua estruturação.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Veja o tópico Custeamento por Absorção (páginas


349-350). Você conhecerá com mais detalhes o fun-
cionamento do método do Custeio por Absorção,
através da Leitura Complementar sugerida para
este tema.

PARA REFLETIR

Após estudarmos o uso do custeio por absorção


nas empresas, faça um levantamento de uma em-
presa na sua cidade, identificando como é o pro-
cesso de tomada de decisão, tomando por base as
ferramentas oferecidas por esse método de custeio.
Após identificar, diga quais os aspectos positivos
que você encontrou na empresa que pesquisou, sob
o ponto de vista do processo de tomada de decisão.
Tema 3 | Métodos de Custeio 93

3.2 Abordagem do Custeio Variável

O objetivo deste conteúdo consiste em apre-


sentar o custeio variável que, embora questionável
segundo o ponto de vista dos princípios e normas
contábeis, assume grande importância nos proces-
sos de tomada de decisões.
Um dos maiores problemas dos métodos de
custeio consiste na alocação dos custos indiretos
aos produtos. Em processos de tomada de decisão,
muitas vezes, os custos indiretos rateados de forma
imprecisa levam a decisões inadequadas.
Os rateios de custos indiretos, por não se-
rem precisos, podem apresentar distorções como
elemento utilizado no processo de tomada de de-
cisões. Dessa forma, a única solução consistiria em
sua eliminação. Apenas os custos diretos seriam
direcionados aos produtos e os custos fixos consi-
derados como despesa.
Em oposição ao método por absorção, o cus-
teio variável leva em consideração somente os cus-
tos variáveis, para alocação aos produtos da em-
presa. Não havendo necessidade de rateios, pois
envolve apenas os custos variáveis que poderão
ser apropriados diretamente aos produtos, fazendo
com que as distorções que ocorrem no método por
absorção (em referência aos rateios) não existam.
No custeio direto a terminologia empregada
para definir os tipos de custos é de custo fixo e
custo variável, vamos relembrar essas definições:
Custo Fixo é aquele custo que ocorre na em-
presa independente do processo de produção. Os
mais comuns são: aluguel, salários fixos mensais,
retirada de diretores (pró-labore), dentre outros.
94 Contabilidade Gerencial

Custo variável é o custo que ocorre em função


de uma referência (produção). Quanto maior o
volume de atividades, maior será o custo variável,
ou seja, é diretamente proporcional ao volume de
operações.
Para Crepaldi (2008, p. 117), custeio variável
(também conhecido como Custeio Direto) é um tipo
de custeamento que consiste em considerar como
custo de produção do período apenas os Custos
Variáveis incorridos. Os Custos Fixos, pelo fato de
existirem mesmo que não haja produção, não são
considerados como custo de produção e sim como
despesas, sendo encerrados diretamente contra o
resultado do período.
Por trabalhar na separação dos gastos em
custos variáveis e custos fixos, em suma, com os
gastos que oscilam proporcionalmente ao volume
de produção/venda e os gastos que mantêm sua
estabilidade (estáveis) perante as produções e vendas
dentro de certos limites de produção.
O método do custeio variável apresenta as
seguintes características fundamentais:

• os custos variáveis devem ser os únicos


incorporados aos produtos;

• os custos e despesas integram o resultado


do período, não havendo a necessidade
de separação entre eles. Separar apenas
os custos e despesas que variam com o
volume daqueles que não variam;

• os custos fixos devem ser reconhecidos


como custos do período e não do
produto fabricado, devendo ser levado
para o resultado do período como despesa,
sendo excluído do estoque de produtos
acabados.
Tema 3 | Métodos de Custeio 95

• Instrumento (ferramenta) de apoio ao


controle gerencial.

Como instrumento gerencial, verificamos que


o Custeio Variável apresenta condições de transmitir
informações relevantes de forma mais rápida para
a empresa; pelo fato de abandonar os custos fixos
e reconhecê-los como despesa do ponto de vista
contábil o resultado apurado por esse critério
demonstra ser mais informativo à administração.
O custeio variável, apesar de contribuir no pro-
cesso de gestão, não é reconhecido para fins contá-
beis, por não observarem os Princípios Fundamentais
de Contabilidade e nem a legislação tributária. Mas
essa não aceitação do Custeio Variável não impossibi-
lita que a empresa o utilize para efeito interno.
Para que você compreenda melhor o método
de custeio direto ou variável, vamos demonstrar
essa apuração por meio de um exemplo em que
os produtos sejam custeados pelo custeio direto e
por absorção.
Imagine uma empresa que fabrique apenas
um único produto e que apresente a seguinte
produção e vendas:

1º Período (ano): produção de 3.500 unidades


e venda de 2.500 unidades.

2º Período (ano): produção de 2.500 unidades


e venda de 3.000 unidades.

A estrutura de seus custos de produção é:

Custos Variáveis
Matéria-prima...........................................$20,00/un.
Materiais auxiliares....................................$8,00/un.
Energia elétrica...........................................$4,00/un.
Mão de obra direta...................................$18,00/un.
50,00/un.
96 Contabilidade Gerencial

Custos Fixos
Mão de obra...................................$90.000,00
Depreciação....................................$20.000,00
Manutenção....................................$2.000,00
Outros............................................$ 8.000,00
120.000,00/ano

O custo unitário do produto, pelo custeio por


absorção, seria, então, assim apurado:

1 período R$ 2 período $
Custo variáveis 175.000,00 Custo variáveis 125.000,00
Custos fixos 120.000,00 Custos fixos 120.000,00
Custos totais 295.000,00 Custos totais 245.000,00

295.000,00/ 245.000/=
= 84,29 un. 98,00
Custo unitário 3.500 un. Custo unitário 2.500 un.

No 1º período para o cálculo dos custos


variáveis multiplicamos a produção que foi de
3.500 un. pelo valor do custo variável unitário
(3.500 un. x R$50,00 = R$175.000).
Para calcular o CPV multiplicamos a quantidade
vendida pelo custo unitário de produção (2.500 x
R$84,29 = R$210.725).

Agora você deve colocar em prática o seu


aprendizado e, assim, aplicar o mesmo cálculo no
2º período.
Supondo um preço unitário de venda de
R$120,00, as demonstrações de resultados dos
períodos considerados seriam as seguintes:
Tema 3 | Métodos de Custeio 97

1 ano 2 ano Total $


Vendas 300.000 360.000 660.000
(-) CPV (217.580) (286.000) (503.580)
Lucro 82.420 74.000 156.420

De acordo com o método do Custeio por


Absorção, podemos observar que os lucros não
acompanham, necessariamente, as vendas, sendo
muito influenciados pelo volume de produção. O
montante de lucro depende das receitas e do volume
de produção do período e, ainda, da produção do
período anterior.
Analisando as demonstrações de resultados
acima, percebemos que na empresa, do 1º para o
2º ano, as vendas sofreram um aumento de 17%
(300.000 para 360.000) e o lucro diminuiu 10%
(82.420 para 74.000). A explicação para esse fato
encontra-se na diferença do volume de produ-
ção (custos variáveis), que diminui de 3.500 para
2.500, fazendo o custo unitário sofrer um grande
aumento.

Vejamos, agora, como seriam os resultados


dos dois períodos apurados pelo custeio variável.

1 ano 2 ano
Vendas 300.000 360.000
(-) CPV Variáveis 125.000 150.000
Margem de Contribuição 175.000 210.000
(-) Custos fixos 120.000 120.000
Lucro 55.000 90.000

Produto A = 1.200 Unidades/mês


Produto A = $ 19,80 (preço de venda)
O custo fixo total mensal da empresa é $5.000.
98 Contabilidade Gerencial

Podemos notar que, aumentando-se as vendas,


aumenta-se o lucro, que é o caso do 1º período;
inversamente, aumentando-se as vendas, aumenta-se
o lucro, que é o caso do 2º período. O método de
custeio variável é bastante utilizado no processo
de tomada de decisões administrativas no que tange à
determinação de preços, comportamento dos lu-
cros e outras decisões como comprar ou fabricar.
Entretanto, a grande falha deste custeio é
que não é aceito pela Legislação do Imposto de
Renda, por entender que reduz inicialmente a carga
tributária com sua implantação, levando diretamente
ao resultado do exercício os custos fixos de pro-
dução e reduzindo o valor do estoque de produtos
acabados. Portanto, a empresa que desejar adotar
esse método deverá fazer mediante controles e
relatórios distintos, em complemento à informação
contábil.
Por outro lado, em função das distorções cau-
sadas pelos rateios dos custos indiretos, particular-
mente, no processo de tomada de decisão, sugere-se
a adoção do custeio variável. Por exemplo, podemos
citar como vantagem no processo decisório o fato
de esse método impedir que aumentos de produção
que não correspondam a aumento de vendas distor-
çam os resultados e consistam em melhor ferramenta
para a tomada de decisão dos gestores.
Tema 3 | Métodos de Custeio 99

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de


custos e formação de preços com aplicações na cal-
culadora hp 12c e excel: série finanças na prática.
5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia os tópicos 11.3 Problemas dos rateios de custos


na tomada de decisões e 11.4 Eliminação dos
problemas e dos rateios (Leia neste tópico Uma
fábula para adultos) (páginas 208-216). Neste
tópico você conhecerá alguns dos problemas que
os rateios causam, por distorcerem muitas vezes os
resultados de uma empresa. Além disso, poderá
aprender como eliminar alguns problemas causados
por esses rateios.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Nos tópicos Vantagens do custeamento direto e


Desvantagem do custeamento direto (páginas 356-
357), esse conteúdo certamente ajudará você a
compreender os diversos tópicos que compõem o
custeamento variável.

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de custos


e formação de preços com aplicações na calcula-
dora hp 12c e excel: série finanças na prática. 5. ed.
São Paulo: Atlas, 2008.
100 Contabilidade Gerencial

Observe o estudo de caso: a Fábrica de Talheres


Garfo & Faca Ltda. (páginas 225-228).Você passará
a entender que existem vários objetivos que levam
o gestor a estudar e avaliar um processo de apura-
ção de custos, que a escolha de determinados cri-
térios dependerá muito da capacidade analítica do
gestor e que a estratégia utilizada pelo responsável
do estudo é composta por uma série de etapas que
ajudarão a conduzir corretamente o processo de
apuração dos custos para obter um resultado de
qualidade.

PARA REFLETIR

Agora que abordamos o custeamento direto, vamos


exercitar?

O processo de gestão de custos exige o envolvi-


mento de todos os gestores da organização e o
custeamento direto é uma ferramenta importante
para essas gestões, porque irá ajudar a obter
resultados necessários em um processo de pla-
nejamento de resultados. Desta forma, encontre na
sua cidade uma empresa que utilize esta ferramenta
e descubra a opinião do gestor da empresa esco-
lhida sobre a importância do uso desse sistema de
custeamento na sua gestão.
Tema 3 | Métodos de Custeio 101

3.3 Diferenças Custeio por Absorção e Variável

Nesse momento você já estudou os métodos


de custeio por absorção e variável. Agora vamos
aprender neste tema as diferenças atribuídas aos
dois métodos de custeio.

Observando o método de Custeio por Absorção


destacamos algumas vantagens para você:

a) atende aos Princípios Fundamentais de


Contabilidade;

b) único aceito pelo Imposto de Renda do


Brasil e pela Auditoria Externa;

c) único permitido para fins de avaliação de


estoque;

d) seus resultados são aceitos para a prepa-


ração de demonstrações contábeis de uso externo
e para obtenção de soluções de longo prazo;

e) como absorve todos os custos apresenta


preços de venda mais próximos da realidade;
102 Contabilidade Gerencial

f ) demonstra índices de liquidez mais reais,


ou seja, demonstra a capacidade que a empresa
tem de transformar seus ativos e suas obrigações
em moeda corrente.

Como desvantagem (críticas) ao Custeio por Absorção,


podemos destacar:

a) o não fornecimento das vantagens que o


custeio variável fornece para tomada de decisão,
ou seja, contém certas falhas como instrumento
gerencial.

b) alocação dos custos indiretos aos produtos


por meio de rateios, o que implica em resultados
distorcidos que podem levar à decisões inadequa-
das, além de aumentar o trabalho administrativo.

Quando destacamos algumas vantagens


proporcionadas pelo custeio variável se torna
necessário enfatizar basicamente com relação à
produção de informações para a tomada de decisão.
Tais como:

• a elaboração e o controle de orçamentos


se torna mais fácil;

• melhor controle dos custos fixos, por se


apresentarem separadamente nas de-
monstrações;

• não adoção de critérios de rateio para


apropriação dos custos fixos, já que são
considerados como despesas do período
e;
Tema 3 | Métodos de Custeio 103

• apresenta mais instrumentos de controle


gerencial para tomada de decisão, possi-
bilitando maior clareza no planejamento
do lucro.

Destacamos também as seguintes desvan-


tagens que esse método proporciona às empresas
como instrumento importante para tomada de
decisões:

a) a exclusão dos custos não atende aos


princípios contábeis, altera o resultado do período
e causa a subavaliação dos estoques;

b) proporciona decisões de curto prazo, po-


dendo trazer problemas para a empresa ao longo
do tempo por não absorver os custos fixos, que
são ligados à capacidade de produção e de plane-
jamento de longo prazo;

c) não é aceito pela legislação do Imposto


de Renda, assim a empresa que desejar adotá-lo,
deverá manter controles e relatórios distintos, em
complemento à informação contábil.

Podemos evidenciar diante do nosso estudo


que o Custeio Variável por não cumprir os Princípios
Fundamentais de Contabilidade, por não considerar
os custos fixos na determinação do preço de venda
e por não ser aceita pela legislação do Imposto de
Renda pode prejudicar a análise dos credores.
Vamos esclarecer melhor esta comparação
através de um exemplo que aborda o Custeio por
Absorção e o Custeio Variável:
Desconsiderando impostos, montar o demons-
trativo de resultado de uma empresa que apresentou
os seguintes dados contábeis para determinado
exercício:
104 Contabilidade Gerencial

Produção: 18.000 unidades de um produto


Custos Variáveis: $ 250/unidade
Custos Fixos: $ 180.000
Despesas Variáveis: R$ $ 240.000
Despesas Fixas: $ 500.000
Vendas líquidas: 15.000 unidades a $ 320,00 cada
uma: $ 4.800.000

Caso a empresa utilizasse o Custeio por


Absorção, a demonstração de resultado seria obtida
da seguinte forma:

CT = CV + CF
CT = 250 + 180.000/18.000
CT = $ 260,00/unidade

Demonstração do Resultado (Custeio por Absorção)

Receita (15.000 un. X $ 320,00/un.) 4.800.000,00


(-) CPV (15.000 un. X $ 260,00/un.) (3.900.000,00)
(=) Lucro bruto 900.000,00
(-) Despesas Fixas e Variáveis (740.000,00)
(=) Lucro Líquido 160.000,00

Agora utilizando o Custeio Variável:

CT = CF + CV
CT = 250 + 0
CT = $ 250,00/unidade

Demonstração do Resultado (Custeio Variável)

Receita (15.000 un. X $ 320,00/un.) 4.800.000,00


(-) CPV (15.000 un. X $ 250,00/un.) 3.750.000,00
(-) Despesas Variáveis 240.000,00
(=) Margem de contribuição 810.000,00
(-) Custos Fixos (180.000,00)
(-) Despesas Fixas (500.000,00)
(=) Lucro Líquido 130.000,00
Tema 3 | Métodos de Custeio 105

Resumo das diferenças entre os dois tipos de


custeamento:

Apuração Custeio Absorção:

Custo de Produção do período..........$4.680.000,00


Custo dos Produtos vendidos (CPV).........$3.900.000,00
Estoque Final dos Produtos Acabados....$ 780.000,00
Lucro Líquido........................................$ 160.000,00

Apuração Custeio Variável:

Custo de Produção do período.................$4.500.000,00


Custo dos Produtos vendidos (CPV)...........$3.750.000,00
Estoque Final dos Produtos Acabados.....$ 750.000,00
Lucro Líquido..........................................$ 130.000,00

Diferença entre Absorção e Variável:


Custo de Produção do período.............$180.000,00
Custo dos Produtos vendidos (CPV).......$150.000,00
Estoque Final dos Produtos Acabados.....$ 30.000,00
Lucro Líquido.............................................$ 30.000,00

O custo de produção no período, no Custeio


por Absorção, é maior em $180.000. Essa diferença
corresponde exatamente ao valor dos Custos Fixos
que, no Custeio Variável, não são considerados
custos, mas despesas do exercício.
O custo dos produtos vendidos, no Custeio
por Absorção, é maior em $150.000. Essa diferença
corresponde ao valor dos Custos Fixos descarrega-
dos nas unidades vendidas. Cada unidade produ-
zida recebeu $10 de Custos Fixos ($180.000/18.000);
como foram vendidas 15.000, o total de Custos Fixos
correspondente será 15.000 x 10 = $ 150.000. No Cus-
teio Variável, os Custos Fixos não são considerados
106 Contabilidade Gerencial

custos de produção e, portanto, não integram o


CPV (Custo dos Produtos Vendidos).
O Estoque Final de Produtos Acabados é
maior em $30.000 no Custeio por Absorção. Esse
valor corresponde aos Custos Fixos descarregados
nas unidades acabadas e não vendidas, ou seja,
3.000 unidades vezes $10 = $ 30.000. No custeio
Variável, o estoque final só contém custos variáveis
e pode assim ser calculado:

- Custo Variável Unitário: 250


- Unidades em estoque no fim do período: 3.000
- Valor do Estoque Final: 3.000 x 250 = 750.000

No Custeio por Absorção, o estoque final


pode assim ser decomposto:

- Custo Fixo Unitário: 180.000/18.000 = 10


- Custo Variável Unitário: 250
- Custo Unitário Total: 10 + 250 = 260
- Unidades em estoque no fim do período: 3.000
- Valor do Estoque Final: 3.000 x 260 = 780.000

Como o estoque final no Custeio por Absorção


é maior em $30.000, o Lucro Líquido nesse tipo de
custeio também será maior em $30.000. Outra for-
ma de observar esse mesmo ponto é analisar que,
no Custeio Variável, os $180.000 correspondentes
ao total dos Custos Fixos foram diminuídos do Re-
sultado, enquanto no Custeio por Absorção apenas
$150.000 correspondentes aos Custos Fixos foram
diminuídos do Resultado, pelo fato de integrarem
o CPV. A diferença está em que, no Custeio Variável,
todos os Custos Fixos são considerados despesas
($180.000), enquanto no Custeio por Absorção so-
mente a parcela de Custos Fixos correspondente
aos produtos vendidos ($150.000) é considerada
despesa.
Tema 3 | Métodos de Custeio 107

Finalizamos esse conteúdo destacando algumas


das diferenças entre os dois métodos:

a) no custeio por absorção todos os custos


de fabricação são considerados como custo do
produto; no variável apenas os custos variáveis
são considerados;

b) no custeio por absorção o resultado varia


em função da produção, enquanto no variável varia
somente em função das vendas;

c) no custeio por absorção é necessário utili-


zar métodos de rateio, para atribuir os custos fixos
aos produtos; no variável não se utiliza métodos
de rateio, os custos fixos são considerados como
despesa e não como custo do produto.

d) no custeio por absorção os seus resulta-


dos são importantes para decisões de longo prazo;
no variável pra decisões de curto prazo.

Para a utilização desse sistema, você preci-


sa utilizar alguns dos conceitos básicos que estu-
dou no primeiro tema e outros que ainda iremos
aprofundar no desenvolvimento do curso, dentre
eles podemos destacar: os custos e despesas va-
riáveis (variam diretamente com a produção); os
custos e despesas fixas (variam diretamente com
o volume de produção; a margem de contribuição
(instrumento que os gerentes usam para tomada
de decisões); o ponto de equilíbrio e a margem de
segurança.
108 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de


Custos e Formação de Preços com Aplicações na
Calculadora HP 12C e Excel: Série Finanças na
Prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

No tópico 11.5 Métodos de custeio: absorção ver-


sus variável (páginas 216-219). Você constatará
que quando o gestor vai iniciar um processo de
apuração de seus custos ele deverá ter certeza de
que o método escolhido é o melhor para apuração
de determinados resultados. Observe no exemplo
destacado, nesse tópico, a aplicação completa do
custeio variável.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Leia o tópico Custeio direto ou absorção? Qual o


melhor? Vantagens e desvantagens (páginas 355-
358). Além de conhecer algumas vantagens e des-
vantagens entre os métodos estudados, você verá
pontos importantes nessa comparação, o que aju-
dará você a assimilar o assunto que foi abordado.

PARA REFLETIR

Faça uma pesquisa em algumas empresas da sua


cidade para verificar qual o método de custeio uti-
lizado como ferramenta de apoio no processo de
gestão. Procure identificar se o porte da empresa
está interferindo ou não no uso destas ferramentas
administrativas.
Tema 3 | Métodos de Custeio 109

3.4 Abordagem do Custeio ABC

Como vimos no conteúdo anterior, o grande


problema entre o custeamento direto versus custe-
amento por absorção são os custos indiretos. Neste
sentido surgiu um novo método de custeamento
denominado Custeio Baseado em Atividades (ABC),
com o objetivo de melhorar o processo de apura-
ção dos custos dos produtos, através de avaliações
mais corretas dos custos indiretos, com base nos
direcionadores desses custos.
O Custeio ABC é uma ferramenta que permite
melhor visualização dos custos através da análi-
se das atividades executadas dentro da empresa e
suas relações com os produtos.
Uma atividade consiste na combinação de
recursos humanos, materiais, tecnológicos e finan-
ceiros para se produzirem bens ou serviços. As ati-
vidades são necessárias para a concretização de
um processo.
O esquema básico do Custeio Baseado em
Atividades pode ser interpretado da seguinte for-
ma: os produtos se relacionam com as atividades e
as atividades se relacionam com os recursos.
Para Crepaldi (2008, p. 223), no Sistema ABC,
as atividades são o foco do processo de custeio.
Os custos são investigados, relacionando-se as ati-
vidades aos produtos, com base na demanda por
tais atividades pelo produto durante o processo de
produção. Portanto, as bases de alocação usadas
no custeio baseado na atividade são medições das
atividades executadas que podem incluir horas do
tempo de ajuste de máquina ou número de ve-
zes em que isso foi feito. Ainda segundo Crepaldi
(2008, p. 223), é o método que mede o custo e
o desempenho de processos e produtos. Mais
especificamente, que:
110 Contabilidade Gerencial

a) atribui custos às atividades com base no


consumo de recursos;

b) atribui custos a produtos ou serviços com


base no consumo de atividades; e

c) reconhece os fatores que determinam


(explicam) os custos das atividades, e o consumo
destas pelos produtos ou outras atividades.

A alocação dos recursos para as atividades e


das atividades para os produtos é feita por meio
de direcionadores de custos. Enquanto no método
tradicional a alocação é feita por critérios de rateios.

Agora você deve estar perguntando: O que é um


Direcionador de Custos?

O direcionador de custo é um elemento que


estabelece a relação entre as atividades e os pro-
dutos, determinando o custo de uma atividade.
Como exemplo de direcionadores de custos, temos
no departamento de compras o desenvolvimento
de atividades de comprar materiais que apresenta
como direcionar o nº de pedidos; no departamen-
to de almoxarifado temos as atividades de receber
materiais e movimentar materiais que apresentam
como direcionadores o nº de recebimentos e o nº
de requisições, respectivamente.
O conhecimento dos direcionadores de cus-
tos tem levado as empresas a iniciar uma reenge-
nharia de seus processos, com vista na eliminação
das diversas fontes de desperdícios, identificando
atividades ou operações. No entanto, os direcio-
nadores dependem da execução de cada atividade
podendo variar de empresa para empresa.
Tema 3 | Métodos de Custeio 111

Como você pode observar, através do seu


estudo, o custeio ABC ou Custeio Baseado em
Atividades pode se tornar em uma ferramenta fun-
damental a ser utilizada nos processos de gestão
de custos, quando minimiza as distorções apresen-
tadas pelos critérios de rateio dos custos indiretos.
O custeio ABC não é um sistema de acumu-
lação de custos para fins contábeis, ou seja, não
apura custos de produtos e serviços para a elabo-
ração de balanços e demonstração de resultado. O
ABC é uma ferramenta de custeio mais voltada à
gestão de negócios, uma vez que, busca identificar
os gastos de uma empresa para analisar e moni-
torar o consumo de recursos com suas atividades
mais relevantes.

O sistema de Custeio Baseado em Atividades


(ABC) tem por objetivo:

a) eliminar ou reduzir atividades que agregam


valor ao produto;

b) criar elementos que possam medir a eficiência


e a eficácia com relação ao processo produtivo;

c) reduzir os custos sem queda na produção; e

d) melhorar sua base de informações para


tomada de decisões, tornando a empresa mais
organizada;

e) permitir uma análise de custos através das


atividades da empresa;

f ) identificar os produtos mais lucrativos.


112 Contabilidade Gerencial

O processo de implantação do Custeio Ba-


seado em Atividades (ABC) deve ser planejado de
forma cuidadosa. O ABC pode ser implantado sem
interferir no sistema contábil, sendo utilizado como
um sistema paralelo. Além disso, o projeto de um
bom sistema ABC exige profundo conhecimento do
funcionamento geral da empresa, devendo ter o
apoio da alta administração. Para facilitar o seu
entendimento sobre o Custeio ABC vamos conhecer
as suas etapas:

1. Identificação das Atividades Relevantes:

A primeira e principal etapa da implantação


do sistema ABC é a identificação das atividades con-
sideradas relevantes em cada setor produtivo. O
processo de planejar, implantar, manter e utilizar um
sistema é oneroso. Assim, um modo prático seria
organizar essas atividades em cinco níveis gerais:

a) atividades da unidade de produto: realizada


sempre que uma única for produzida. O fornecimento
de energia para o funcionamento da máquina, por
exemplo, é uma atividade no nível da unidade,
porque a energia tende a ser consumida de forma
proporcional ao número de unidades produzidas;

b) atividades de lote: apresenta relação com


o número de lotes processados. Como exemplo
colocação de pedidos de compra;

c) atividades do produto: não apresenta relação


com as atividades anteriores e sim com produtos
específicos. Como exemplo propaganda;
Tema 3 | Métodos de Custeio 113

d) atividades do cliente: apresenta relação


com os clientes, como atendimento de pedidos por
telefone;

e) atividades de sustentação da organização:


apresenta relação com os produtos fabricados. Como
exemplo a elaboração de relatórios gerenciais.

Dessa forma, por esse método se faz neces-


sário atribuir o custo e identificar o direcionador
para cada atividade desenvolvida na empresa.

2. Atribuição de Custos às Atividades:

Identificadas as atividades relevantes o próximo


passo é atribuir os custos às atividades, de acordo
com a seguinte ordem de prioridade: alocação direta,
rastreamento e rateio.

a) alocação direta: ocorre quando existe uma


identificação clara, direta e objetiva dos custos com
as atividades. Pode ocorrer com salários, depreciação,
viagens, dentre outros.

b) rastreamento: alocação com base na


identificação da relação de causa e efeito entre a
ocorrência da atividade e a geração dos custos.
Essa relação é expressa através de direcionadores
de custos. Alguns exemplos desses direcionadores
são: nº de empregados, área ocupada, tempo de
mão de obra (hora-homem), dentre outros.

c) rateio: realizado apenas quando não há a


possibilidade de utilizar nem a alocação direta nem
o rastreamento; não devendo ser realizados para
fins gerenciais, rateios arbitrários.
114 Contabilidade Gerencial

3. Identificação e Seleção dos Direcionadores de


Custos:

Como destacamos no item anterior, a grande


diferença, o que distingue o ABC do sistema tradi-
cional, é a maneira como ele atribui os custos aos
produtos. O grande desafio do custeio ABC está na
escolha dos direcionadores de custos, pois deve
refletir a causa básica da atividade, consequente-
mente, da existência de seus custos.

4. Atribuição dos Custos das Atividades aos Produtos:

Utilizando os direcionadores devemos alocar às


atividades parte de cada custo indireto, apresentados
no exemplo anterior.
Quando ocorre a identificação das atividades
relevantes, seus direcionadores e respectivos custos,
a próxima etapa é dividir o custo da atividade pelo di-
recionador de custo, que significa custear os produtos.

Assim, podemos destacar alguns direcionadores:

1. O departamento de Compras apresen-


ta as atividades de comprar materiais e
como direcionador nº de pedidos;

2. O departamento de almoxarifado apre-


senta as atividades de receber e movi-
mentar materiais e como direcionador nº
de recebimentos e de requisições, res-
pectivamente;

3. O departamento de programação da pro-


dução apresenta as atividades de plane-
jamento da produção e como direciona-
dor o número de máquinas empregadas
ou número de pedidos colocados.
Tema 3 | Métodos de Custeio 115

Podemos destacar que no Custeio Baseado


em Atividades, o objetivo é conhecer o custo indi-
reto e a rentabilidade dos produtos. Por isso, no
Custeio ABC, os custos apurados no processo de
fabricação, bem como as despesas (administrativas
e de vendas), podem ser alocados aos produtos.
Por outro lado, alguns dos custos apurados na fa-
bricação podem ser excluídos do produto.
Uma empresa precisa determinar o método
de custeamento apropriado não alterando sua ma-
neira de apropriar os custos de forma constante, já
que existem diferenças entre os métodos e, quase
sempre, essas mudanças podem apresentar resul-
tados diversos.
Por absorver todos os custos e despesas na
apuração do custo, não pode ser utilizado para
apuração de impostos nem para aplicação nas de-
monstrações contábeis, por ser um método exclu-
sivamente gerencial. Na realidade o Custeio ABC é
mais uma ferramenta de gestão do que um método
de apuração de custos.
Como ferramenta de gestão, uma das gran-
des vantagens do ABC em comparação a outros
sistemas de custos, mais tradicionais, é que ele
permite uma análise mais ampliada, não abordan-
do apenas o custo do produto, mas outros pontos
considerados importantes, como: sua lucratividade
ou seu prejuízo, a continuidade ou não do produto.
Com o objetivo de melhorar o desempenho compe-
titivo da empresa.
116 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de


Custos e Formação de Preços com Aplicações na
Calculadora HP 12C e Excel: Série Finanças na
Prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

No tópico 9.5 Aplicação prática do Custeio basea-


do em atividades (páginas 186-191), você poderá
aprender um pouco mais sobre os procedimentos
aplicados nesse processo de apuração dos custos,
visualizando o emprego das atividades como dire-
cionadores de custos. Desta forma você terá uma
noção de como apurar esses direcionadores e en-
contrar o custo por esse método.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia os tópicos 7.10 Diferenças entre o custeio tra-


dicional e o custeio ABC e 7.11 Caso Prático (pá-
ginas 230-233). Você observará maiores detalhes
através da comparação com o custeio tradicional
que ajudará no processo de gestão.

PARA REFLETIR

Vamos exercitar um pouco testando seus conheci-


mentos? Para isso leia a atividade que segue:
Sua tarefa é se colocar na posição do gestor e es-
tabelecer as prioridades e necessidades para a im-
plantação do Custeio Baseado em Atividades. Você
poderá propor a utilização de qualquer ferramenta/
instrumento/solução, mas justifique se baseando
na teoria apresentada até o momento.
Tema 3 | Métodos de Custeio 117

RESUMO

Nesse tema pudemos compreender a importância


de três métodos de custeamento: o Custeio por
Absorção; o Custeio Variável e o Custeio Baseado
em Atividades, denominado de ABC. Iniciamos o
nosso estudo com o método de custeio por ab-
sorção, identificando a sua aceitação pela legis-
lação fiscal e societária, em seguida abordamos o
custeio variável que assume grande importância
nos processos de tomada de decisões. A partir
daí estudamos as diferenças entre o Custeio por
Absorção e o Custeio variável, dando ênfase às
vantagens e desvantagens de cada método. Por
fim, conhecemos o Custeio ABC como uma ferra-
menta que permite melhor visualização dos custos
através da análise das atividades executadas
dentro da empresa e suas respectivas relações
com os produtos. Para se utilizar é necessária
a definição das atividades relevantes dentro dos
departamentos, bem como dos direcionadores de
custos. Todo o nosso estudo foi realizado através
da aplicação de exemplos práticos.
4 Relação Custo/Volume/Lucro

A análise de Custo/Volume/Lucro é uma das ferramentas mais


eficientes de que os administradores dispõem. Ela os ajuda a entender
a relação entre o custo, o volume e o lucro de uma organização.
Por esse motivo, após estudar este tema você deverá estar
apto a calcular a margem de contribuição; mostrar os efeitos das
variações dos custos variáveis e dos custos fixos; calcular o ponto de
equilíbrio; empregar as fórmulas de CVL para determinar o nível de
atividade necessário para alcançar a meta de lucro desejada; calcular
a margem de segurança e explicar o seu significado; bem como traçar
o grau de alavancagem operacional.
120 Contabilidade Gerencial

4.1 Análise Custo/Volume/Lucro

A análise de custo/volume/lucro é um fator


importante na análise do processo de formação
dos custos para tomada de decisão. Essa relação
demonstra as mudanças no lucro e nos custos
quando ocorre mudança no volume, ou seja, ava-
lia o resultado obtido decorrente das mudanças no
custo variável, custo fixo, preço de venda e volu-
me de produtos. As informações obtidas através
da relação custo/volume/lucro ajudam ao gestor na
tomada de melhores decisões.
Uma das principais funções da análise Cus-
to/Volume/lucro consiste em fornecer informações
para o processo de tomada de decisões. Essa re-
lação também pode ser expressa por meio de um
gráfico. Como exemplo dessas informações pode-
mos citar: eliminação ou redução de determinado
produto, incorporação de novos produtos. Ferra-
menta muito mais importante do que a mera sepa-
ração entre custos e despesas, para fundamentar
futuras decisões.
Para que você possa compreender melhor a
relação que existe entre os custos, volumes e lu-
cros observe o seguinte caso: uma empresa que
comercializa camisa a $8,00 cada unidade.
Sabendo que a empresa pretende analisar o
comportamento de seus custos e lucros para dife-
rentes volumes mensais de vendas, predetermina-
dos em 1.000 e 2.000 unidades. Partindo dos seus
dados mensais.

Energia elétrica.............................................$200,00
Aluguel......................................................$2.400,00
Camisa (por unidade)........................................$8,00
Salários e encargos....................................$1.600,00
Telefone.........................................................$100,00
Embalagens para camisa (por unidade)............$2,00
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 121

Para poder analisar o comportamento dos custos,


seria necessário, em um primeiro momento, separar
os gastos fixos e variáveis.

Gastos Fixos:
Energia elétrica.............................................$200,00
Aluguel.......................................................$2.400,00
Salários e encargos....................................$1.600,00
Condomínio..................................................$700,00
Telefone.........................................................$100,00
Soma.........................................................$5.000,00

Gastos Variáveis:
Camisa (por unidade)........................................$8,00
Embalagens para camisa (por unidade)............$2,00
Soma..............................................................$10,00

Agora diante da análise de gastos fixos e


variáveis podemos fazer a seguinte análise entre
custos, volumes e lucros.

1ª Situação (Vendas 1.000 unidades):

Receita..........................$16.000,00/1.000 = (16,00)
Gastos variáveis............$10.000,00/1.000 = (10,00)
Gastos Fixos..................$ 5.000,00/1.000 = (5,00)
Gastos Totais.................$15.000,00/1.000 = (15,00)
Lucro..............................$ 1.000,00/1.000 = (1,00)

2ª Situação (Vendas 2.000 unidades):

Receita..........................$32.000,00/2.000 = (16,00)
Gastos variáveis............$20.000,00/2.000 = (10,00)
Gastos Fixos..................$ 5.000,00/2.000 = (2,50)
Gastos Totais.................$25.000,00/2.000 = (12,50)
Lucro..............................$ 7.000,00/2.000 = (3,50)
122 Contabilidade Gerencial

Podemos observar algumas conclusões em


relação aos dados apresentados:

a) os gastos variáveis unitários e fixos totais


não se alteram;

b) os gastos fixos unitários são reduzidos;


como consequência, o gasto unitário total é
reduzido e o lucro unitário aumenta de $1,00 para
$3,50, um aumento de 250%.

Por sua própria natureza, os gastos fixos to-


tais são variáveis unitariamente e os gastos variá-
veis totais são fixos unitariamente.
A análise de Custo/volume/lucro envolve a
descoberta da combinação mais favorável de cus-
tos variáveis, custos fixos, volumes de vendas e
preço de venda. São possíveis permutas entre as
categorias de custos, bem como entre custos e pre-
ço de venda e preço e volume de venda. Essas
permutas às vezes são desejáveis, e outras não.
A análise de custo/volume/lucro é uma importante
ferramenta gerencial para a identificação dos rumos
de ação que aumentarão a rentabilidade.
A análise de custo/volume/lucro conduz a três
importantes conceitos: margem de contribuição,
ponto de equilíbrio e alavancagem operacional.
A margem de contribuição pode ser conside-
rada como um instrumento que os gerentes utili-
zam para tomada de decisões gerenciais. Represen-
ta a diferença entre o preço de venda e a soma dos
custos e despesas variáveis. Representa a variação
do lucro. Na verdade, significa a parcela do preço
de venda que ultrapassa os custos e despesas
variáveis, absorvendo os custos fixos, para formar
o lucro.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 123

O ponto de equilíbrio evidencia o nível de


vendas em que a empresa não apresenta nem lucro
nem prejuízo. Representa um resultado nulo, onde
os custos totais são iguais às receitas totais. O
conhecimento do ponto de equilíbrio permite
melhorar os resultados da empresa.

A alavancagem operacional serve como uma


medida da extensão de quantos custos e despe-
sas fixos são usados dentro da empresa. Funciona
como um multiplicador, se for alta, um pequeno
aumento em termos percentuais nas vendas pode
produzir um grande aumento também em termos
percentuais no lucro líquido.

A análise custo/volume/lucro tenta responder


às seguintes questões:

1. Quanto a empresa precisa vender para


atingir o ponto de equilíbrio?

2. Quanto a empresa precisa vender para ob-


ter determinado lucro?

3. Como as alterações no preço de venda,


nos custos variáveis e nos custos fixos podem afe-
tam os lucros?

Para responder essas perguntas utilizamos as


fórmulas de custo/volume/lucro. Veja o exemplo a
seguir:

Supondo que determinada empresa desejasse


atingir a meta de lucro de $40.000 mensais, quantos
produtos precisariam ser vendidos? Uma solução é
empregar o método da equação CVL:
124 Contabilidade Gerencial

Vendas = Despesas variáveis + Despesas fixas +


Lucro

$250Q = $150Q + $35.000 + $40.000


$100Q = $75.000
Q = $75.000/ $100
Q = 750 produtos

Onde:
Q = número de produtos
$250 = preço unitário de venda
$150 = despesa variável unitária
$35.000 = despesa fixa total
$40.000 = meta de lucro

Assim, a meta de lucro pode ser alcançada


por meio da venda de 750 produtos por mês, o
que representa uma venda total de $187.500 ($250
x 750 produtos).
Dessa forma, a análise do custo/volume/lu-
cro deve ser considerada uma ferramenta vital em
muitas decisões, uma vez que ajuda os gerentes
a compreender melhor os fundamentos do custo,
identificando, por exemplo, se deve fabricar deter-
minado produto ou comprar.
Dessa forma, facilita a elaboração de orça-
mentos, permite a projeção de lucros, induz à redu-
ção de gastos e facilita o controle.
Para facilitar a aplicação da análise custo/vo-
lume/lucro você deverá estudar, nos próximos con-
teúdos, aspectos que a escolha de uma estrutura
de custos envolve. Veremos, em primeiro lugar, a
importância da margem de contribuição sobre os
passos que a empresa está disposta a dar para
aumentar os lucros, quando a empresa atinge o seu
ponto de equilíbrio e, depois, analisaremos outras
aplicações do custo/volume/lucro.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 125

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de custos


e formação de preços com aplicações na calculadora
hp 12c e excel: Série Finanças na Prática. 5. ed. São
Paulo: Atlas, 2008.

Neste tópico falamos sobre a análise do custo/vo-


lume/lucro. Nele pudemos perceber a sua importância
para uma empresa como instrumento gerencial.
Partindo deste ponto de análise, e para ter uma
ideia de como aplicar essa ferramenta na empresa,
ler as páginas 237-243.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

No tópico 5.16.2 Análise custo/volume/lucro (pági-


nas 156-158), você poderá obter informações mais
detalhadas a respeito da aplicação dessa análise
observando o caso prático.

PARA REFLETIR

Vamos pesquisar um pouco sobre o que aprendemos


agora? Faça uma pesquisa numa empresa da sua
cidade levantando os principais aspectos da relação
custo/volume/lucro utilizados no processo de tomada
de decisão e planejamento. Tome como base os
elementos que apresentamos neste tópico.
126 Contabilidade Gerencial

4.2 Margem de Contribuição

Uma vez que citamos a margem de contri-


buição no tema anterior, é fundamental apresentar
para você maiores detalhes sobre esse importante
conceito na análise de custo/volume/lucro.
A análise da margem de contribuição é outro
instrumento que os gerentes usam para tomar
decisões de curto prazo. Para o cálculo da margem
de contribuição é necessário classificar as despesas
como fixas ou variáveis e deduzir os custos
variáveis das vendas para obter a margem de con-
tribuição. Para obtenção do resultado do período
devemos subtrair os custos fixos da margem de
contribuição.
É importante registrar que o conceito de
margem de contribuição unitária representa o valor
que cada unidade do produto contribui para pagar
os custos fixos e formar o lucro. Representa uma
sobra entre a receita e o custo incorrido.

Sendo assim, alguns elementos que devem


ser observados:

- a margem de contribuição positiva indica


uma sobra que, quanto maior, em tese, é
melhor, e mais facilmente ajuda a cobrir os
custos fixos;

- a visualização exclusiva e isolada da con-


tribuição total da empresa é insuficiente
como tal. Ela deve ser confrontada com os
custos fixos estruturais da empresa para
verificar o nível de cobertura dos mesmos;

- somente após cobertos integralmente os


custos fixos estruturais, a margem de con-
tribuição passa a traduzir-se em resultado
positivo para a empresa.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 127

A margem de contribuição pode ser apurada


por unidade e total. Unitária, quando a contribuição
resulta da venda de uma só unidade de produto e
total quando resulta da venda de diversas unidades
de produto.
Para você compreender melhor a aplicação
da margem de contribuição unitária, vamos utilizar
o seguinte exemplo:
Supondo que determinada empresa apre-
sentou os seguintes dados: Preço de venda
unitário $270,00, despesa variável unitária $80,00,
custo variável unitário $40,00, quantidade vendida
1.000 unidades. A margem de contribuição unitária
é dada pela fórmula:

MC = PV – CV – DV

Onde: MC é à margem de contribuição;


PV é o preço de venda;
CV é a soma dos custos variáveis e;
DV é a soma das despesas variáveis.

Em nosso exemplo, aplicando-se a fórmula,


teríamos a margem de contribuição unitária de $:

MC unitária = 270,00 – 40,00 – 80,00


MC unitária = 150

É importante registrar que para calcular a


margem de contribuição total basta multiplicar a
quantidade vendida pelo valor da Margem de
contribuição unitária (1.000 unidades x 150 MC
unitária).
Podemos entender margem de contribuição
como a parcela do preço de venda que ultrapassa
os custos e despesas variáveis e que contribuirá
para a absorção dos custos fixos e, ainda, para
formar o lucro.
128 Contabilidade Gerencial

No nosso exemplo encontramos que a MC


(Margem de Contribuição unitária) é de $150. Isto
significa que cada unidade vendida contribui com
$150 para absorver os custos fixos e gerar lucros.
O tamanho da margem de contribuição
unitária terá grande influência sobre os passos
que a empresa está disposta a dar para aumentar
os lucros. Quanto maior a margem de contribui-
ção unitária de um produto, maior é o valor
que a empresa terá que despender, com vistas
a aumentar o número de unidades vendidas. O
resultado apurado através da margem de contri-
buição pode solucionar muitas decisões.
Além da forma unitária e total, podemos cal-
cular a margem de contribuição em percentagem
de vendas. A margem de contribuição como percen-
tagem das vendas totais denomina-se margem de
contribuição percentual (MC%), e é calculada do
seguinte modo:

MC percentual = Margem de contribuição


Vendas

No caso de exemplo anterior, os cálculos são os


seguintes:

Margem de contribuição total = $150.000 = 55,55%


Venda total = $270.000

Ou

Margem de contribuição por unidade = $150 = 55,55%


Venda unitária = $270

A margem de contribuição percentual é


bastante útil porque evidencia como a margem
de contribuição será afetada por uma variação das
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 129

vendas totais. Observe que a MC percentual é de


55,55%. Isso significa que para cada $1,00 de
aumento nas vendas, a margem de contribuição
total aumentará de $0,55 ($1,00 de vendas x MC
percentual de 55,55%). O lucro líquido também
aumentará $0,55, supondo não haver mudanças no
custo fixo.
Você deve então concluir que o impacto de
qualquer variação de $1,00 do valor total das ven-
das sobre o lucro líquido pode ser calculado rapi-
damente, simplesmente aplicando a MC percentual
à variação desse valor. Tomando, ainda, por base o
exemplo anterior e a empresa planeja um aumen-
to de $30.000 nas vendas do próximo mês, a ad-
ministração pode esperar um aumento na margem
de contribuição de $16.500 ($30.000 de aumento
de vendas x MC de 55,55%). Como observamos
anteriormente, o lucro líquido também aumentará
$16.500 se o custo fixo não variar.
A MC percentual é particularmente valiosa
nos casos em que o gerente precisa escolher entre
maiores vendas de um produto ou maiores vendas
de outro. Em termos gerais, ao procurar aumentar
as vendas, você deve preferir os produtos que for-
necem o maior valor de margem de contribuição
por $1,00 de venda.

De acordo com os pontos comentados ante-


riormente é importante que você conheça algumas
das vantagens deste método para empresa:

a) maximizar os resultados (lucros) melhorando


a produção;

b) planejar de forma continua sobre novos


investimentos;
130 Contabilidade Gerencial

c) avaliar e controlar o comportamento dos


custos por produto;

d) facilidade que a empresa pode obter os


gastos variáveis por unidades do produto;

e) não há necessidade de efetuar qualquer


tipo de rateio, evitando com isso trabalho buro-
crático e distorções que os rateios podem trazer e;

f ) possibilidade de analisar preços especiais


para situações também especiais. Como exemplo:
promoção para acabar com estoque antigo, para
isso é necessário conhecer o preço normal e os
gastos variáveis.

Para tornar mais clara a sua compreensão


sobre a margem de contribuição, vamos usar o
mesmo exemplo que utilizamos no tema anterior,
através da equação CVL, vejamos:
Supondo que determinada empresa tenha
por objetivo alcançar a meta de lucro de $40.000
mensais. Quantos produtos precisariam ser vendidos?
No cálculo que apresentamos no conteúdo anterior
empregamos o método da equação CVL para solu-
cionar. Recapitulando temos:

Vendas = Despesas variáveis + Despesas fixas + Lucro

$250Q = $150Q + $35.000 + $40.000


$100Q = $75.000
Q = $75.000/ $100
Q = 750 produtos

Onde:
Q = número de produtos
$250 = preço unitário de venda
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 131

$150 = despesa variável unitária


$35.000 = despesa fixa total
$40.000 = meta de lucro

Uma segunda solução envolve a ampliação


da expressão da margem de contribuição para in-
cluir a meta de lucro. Este método dá a mesma
resposta que o método da equação, porque é uma
abreviação deste:

Unidades vendidas para = Despesas Fixas + Meta Lucro


atingir a meta lucro Margem de contribuição unitária

$35.000 + $40.000 = 750 produtos


$100

É importante que você reconheça a margem


de contribuição como uma ferramenta de apoio aos
gestores na tomada de decisão. Essa informação
ajuda o gerente em quatro formas diferentes:

1. avaliar se determinado produto produz


resultados positivos e decidir se deve
eliminar ou aumentar sua produção;

2. melhorar a imagem de determinado


produto – propagandas especiais;

3. Decidir sobre estratégias de preços, serviços


ou produtos;

4. Avaliar os resultados da produção,


medindo o seu desempenho;

5. redução dos custos e dos preços unitários


de vendas.
132 Contabilidade Gerencial

Como pudemos verificar, o estudo da margem


de contribuição é elemento fundamental para decisões
de curto prazo.
Diante de tudo que você estudou até aqui,
podemos chegar à seguinte conclusão: através da
Margem de Contribuição pode-se avaliar o potencial
de cada produto e o volume adequado da produção
a fim de se amortizar os custos fixos e as despesas
fixas e ainda gerar o lucro desejado.

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

Leia o tópico 15.4 Outra aplicação da margem de


contribuição para fins decisoriais (páginas 180-
182); Após a leitura recomendada você ampliará os
seus conhecimentos sobre a aplicação da Margem
de Contribuição como ferramenta útil aos gerentes
nas suas decisões.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia o tópico 5.6.3 Margem de contribuição (páginas


128-129). A leitura deste material é importante para
você tomar conhecimento das diversas aplicações
da relação custo/volume/lucro com a aplicação da
margem de contribuição.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 133

PARA REFLETIR

Agora vamos exercitar sobre o que vimos para


ajudar a fixar o conteúdo? Estabeleça e comente
alguns aspectos que contribuem no processo de
tomada de decisão utilizando como ferramenta a
aplicação da Margem de Contribuição. E para cada
aspecto, diga qual a decisão e estratégia que o
gestor deve tomar.

4.3 Ponto de Equilíbrio

Antes que seu negócio possa gerar o lucro


desejado, devemos entender o conceito de equi-
líbrio. Assim, após ler este capítulo, você deverá
entender como se calcula o ponto de equilíbrio e
compreender os diversos tipos de ponto de equilíbrio
nas empresas.
Como subsídio à tomada de
decisão empresarial alguns fato-
res e teorias são importantes a
serem avaliadas para que as
informações sejam seguras e
auxiliem a empresa a alcan-
çar os objetivos desejados.
As informações extraí-
das do ponto de equilí-
brio auxilia a gestão de
curto prazo da empresa.
134 Contabilidade Gerencial

O que você entende por Ponto de Equilíbrio?

A expressão Ponto de Equilíbrio representa o


ponto onde os custos totais são iguais às receitas
totais, não existindo lucro nem prejuízo.
Na análise do equilíbrio apresentamos a
quantidade necessária de vendas para cobrir os
custos de forma que os lucros e os prejuízos sejam
iguais a zero. O objetivo de uma empresa, é claro,
não é atingir o equilíbrio, mas obter lucro. Sabendo
o ponto de equilíbrio a empresa pode determinar
qual o objetivo de lucro desejado.
Para alcançar esse equilíbrio é necessário
calcular a quantidade necessário de vendas para
cobrir os custos, usar da melhor forma esta infor-
mação e entender o comportamento dos custos
com relação às alterações na quantidade vendida.
Para facilitar a sua compreensão suponha que
determinada empresa apresenta os seguintes dados:

Preço de venda = $500/un.


Custos + Despesas Variáveis = $350/un.
Custos + Despesas Fixas = $600.000/mês

A empresa obterá seu Ponto de Equilíbrio


Global em quantidade quando suas Receitas
Totais equalizarem seus Custos e Despesas Totais,
ou seja, a empresa não apresenta resultado positivo
(lucro) nem resultado negativo (prejuízo), apresenta
um resultado nulo.

Ponto de Equilíbrio Global = Custos + Despesas Fixas


Margem de Contribuição Unitária

PE Global = $600.000/mês = 4.000un./mês


($500/un. – $350/un.)
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 135

Como você observou, encontramos o Ponto


de Equilíbrio em quantidade (PEq). Para sua trans-
formação em reais de Receitas Totais, multiplique
o Ponto de Equilíbrio em quantidade pelo preço de
venda. Assim, teremos:

PE$ = 4.000un./mês x $500/um.


PE$ = $2.000.000/mês

Observe que com esse volume de vendas,


teremos como Custos e Despesas Totais:

Variáveis: 4.000 um. x $350/un. = $1.400.000


Fixos: $ 6000.000
Total = $2.000.000

Concluindo, a empresa apresenta seu Ponto


de Equilíbrio quando vende 4.000 unidades; apre-
senta Custos e Despesas Totais igual à $2.000.000
e Receita Total igual a $2.000.000. Com resultado
então igual a zero (Receita Total menos Custos e Des-
pesas totais, ou seja, $2.000.000 – $2.000.000 = zero).
No caso de vender 4.001 unidades produ-
zidas, o resultado será um lucro, ultrapassando
assim o Ponto de Equilíbrio. Veja:

Comprovando:
Receitas Totais: 4.001un. x $500/un. $2.000.500
(-) Custos e Despesas Totais:
Variáveis: 4.001un. x $350/un. ($1.400.350)
Fixos: ( $600.000)
Lucro $150

A análise do Ponto de Equilíbrio é fundamental


no processo decisório referente a investimentos, nos
planejamentos de controle do lucro, no lançamento
ou eliminação de produtos e para análises das
136 Contabilidade Gerencial

alterações do Preço de Venda de acordo com o


comportamento do mercado.

Vejamos agora os Pontos de Equilíbrio Contábil,


Econômico e Financeiro

Determinada empresa apresenta as seguintes


características:

Custos + Despesas Variáveis: $300/un.


Custos + Despesas Fixos: $2.000.000/ano
Preço de Venda: $400/un.

Já sabemos que seu Ponto de Equilíbrio será


obtido quando o total da Margem de Contribuição
(preço de venda unitário menos custos e despesas
variáveis) $100un. for igual aos custos e despesas.
Logo, esse é o Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC):

PEC (quantidade) = Custos + Despesas Fixos anuais


Margem de contribuição unitária

PEC (quantidade) = $2.000.000/ano = 20.000un./ano, ou


$100/un.

PEC (em Reais) = $400/un. x 20.000un./ano

PEC (em Reais) = $8.000.000

Concluímos que o ponto de equilíbrio contábil


é o mesmo que o ponto de equilíbrio global, ou
seja, lucro igual a zero. O resultado contábil nulo
significa que, economicamente, a empresa está per-
dendo pelo menos o juro do capital próprio investido
(valor investido na empresa pelos acionistas).
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 137

Operar acima do PEG (Ponto de Equilíbrio


Global) não significa necessariamente satisfazer às
expectativas dos acionistas, exigindo um lucro mí-
nimo que remunere adequadamente o seu capital.
Supondo que essa empresa tenha um pa-
trimônio líquido de $10.000.000, sobre o qual os
acionistas desejam obter um retorno mínimo de
10% anuais. Isso significa que o lucro mínimo de-
sejado deverá totalizar $1.000.000 no ano. Logo,
haverá um Ponto de Equilíbrio Econômico (PEE)
quando houver um lucro contábil de $1.000.000.
O conceito de ponto de equilíbrio econômico
apresenta a quantidade de vendas (ou faturamento)
que a empresa deveria obter para poder cobrir a
remuneração mínima do capital próprio nela inves-
tido. Nesse caso, o lucro obtido deveria ser igual à
remuneração do capital próprio, também denomi-
nada custo de oportunidade.
Para você compreender melhor, em termos
práticos, o custo de oportunidade, corresponde à
remuneração mínima exigida pelos acionistas sobre
o seu investimento na empresa.
O PEE será obtido quando a soma das Mar-
gens de Contribuição totalizar então $3.000.000,
para que, deduzidos os Custos e Despesas Fixos de
$2.000.000, sobrem os R$1.000.000 de lucro mínimo
desejado:

PEE=Custos + Despesas Fixas + custo de oportunidade


Margem de Contribuição Unitária

PEE = $2.000.000 + $1.000.000/ano


$100/un.

PEE = 30.000un./ano ou $12.000.000/ano


138 Contabilidade Gerencial

Se a empresa estiver vendendo entre as


20.000 e as 30.000 unidades, estará obtendo resul-
tado contábil positivo, mas estará economicamen-
te perdendo, por não estar conseguindo recuperar
sequer o valor do juro do capital próprio investido.
Por outro lado, o Resultado Contábil e Eco-
nômico não é o mesmo, necessariamente, com o
Resultado Financeiro. Por exemplo, se dentro dos
Custos e Despesas Fixos de $2.000.000 existir uma
Depreciação de $400.000, sabemos que essa im-
portância não irá representar desembolso de caixa
no período.
O ponto de equilíbrio financeiro corresponde
à quantidade que iguala a receita total com a soma
dos gastos que representam desembolso financei-
ro para a empresa. Assim, no cálculo do ponto de
equilíbrio financeiro não devem ser considerados
gastos relativos a depreciações, pois esta não
representa desembolso para a empresa.
Dessa forma, os desembolsos fixos serão de
$1.600.000/ano; portanto o Ponto de Equilíbrio
Financeiro (PEF) será obtido quando conseguirmos
obter uma Margem de Contribuição Total nessa
importância:

PEF= Custos + Despesas Fixas – Custos não desem-


bolsáveis
Margem de Contribuição Unitária

PEF = $1.600.000/ano = 8.000un./ano, ou


$200/un.

$3.200.000/ano

Se a empresa estiver vendendo nesse nível,


estará conseguindo equilibrar-se financeiramente,
mas estará com um prejuízo contábil de $400.000,
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 139

já que não estará conseguindo recuperar-se da


parcela consumida do ativo imobilizado. Econo-
micamente estará, além desse montante, perden-
do os $1.000.000 dos juros, com um prejuízo de
$1.400.000.
É importante destacar que outros cálculos po-
dem ser feitos dentro dessa mesma linha de ideias.
Como você percebeu até aqui, o Ponto de
equilíbrio é uma ferramenta de auxílio à gestão
empresarial e que apresenta algumas peculiarida-
des para sua utilização. A aplicação do Ponto de
equilíbrio depende de algumas condições básicas,
conforme demonstramos a seguir:

- o planejamento segue um processo admi-


nistrativo constante;

- independente da quantidade vendida não


ocorre alteração no preço de venda;

- a terminologia empregada na contabilidade


é a de custos variáveis.

No ponto de equilíbrio o lucro é nulo. Desse


modo, o ponto de equilíbrio pode ser determinado
no momento em que a receita total apresenta o
mesmo valor que os custos e despesas.
140 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

BRUNI, Adriano Leal; FAMA, Rubens. Gestão de custos


e formação de preços com aplicações na calculadora
HP 12C e Excel: Série Finanças na Prática. 5. ed.
São Paulo: Atlas, 2008.

Nos tópicos 12.4.2 Ponto de equilíbrio contábil,


12.4.3 Ponto de equilíbrio econômico, 12.4.4 Pon-
to de equilíbrio financeiro e 12.4.5 Ponto de equi-
líbrio com múltiplos produtos (páginas 254-262).
Você poderá ver exemplos de apuração dos diversos
tipos de pontos de equilíbrio que apresentam como
função ajudar ao gestor controlar, avaliar e acom-
panhar o desempenho da empresa através das
informações fornecidas nos cálculos desses pontos
de equilíbrio.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial:


teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

Leia o tópico 5.8 Equilíbrio nas vendas (páginas


133-136). Nele você verá informações adicionais so-
bre a análise e as linhas mestras do equilíbrio.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 141

PARA REFLETIR

Já vimos neste tópico o que vem a ser ponto de


equilíbrio contábil, financeiro e econômico. Sua
tarefa é fazer uma pesquisa na empresa em que
trabalha ou alguma empresa da sua cidade para
verificar se existe aplicação do ponto de equilíbrio
como ferramenta de apoio à gestão

4.4 Outras aplicações Custo/Volume/Lucro

A Margem de Segurança (MS) representa um


indicador de risco que aponta a quantidade a que
as vendas podem cair antes de se ter prejuí-
zo, podendo ser expressa em quantidade, valor
(unidade monetária) ou percentual.
Consiste no volume de vendas que a empresa
tem que estar, acima do Ponto de equilíbrio. O
volume de vendas excedente para analisar a mar-
gem de segurança pode ser tanto o valor das receitas
orçadas como o valor real das receitas.
A margem de segurança em quantidade (MSq)
é igual às receitas atuais ou Receitas orçadas
menos as receitas no ponto de equilíbrio. Expres-
sando algebricamente:

MSq = Receitas Atuais (-) Receitas no PE

A margem de segurança em unidades


monetárias (MS$) é igual à margem de segurança
em quantidade (MSq), multiplicada pelo preço de
venda. Expressando algebricamente:

MS$ = MSq x Preço de Venda


142 Contabilidade Gerencial

A margem de segurança percentual é igual à


margem de segurança em quantidade (MSq), dividida
pela quantidade de vendas. Expressando algebri-
camente:

MS% = MSq / Receitas Atuais, ou

MS% = Receitas Atuais – Receitas no Ponto de Equilíbrio


Receitas Atuais

Para você entender melhor o cálculo da


margem de segurança vamos observar o seguinte
exemplo.
Segundo os dados da contabilidade de
determinada empresa, seus principais gastos fixos
somados alcançavam $54.000,00. Seu custo variável
unitário era estimado em $4,50, seu preço de ven-
da era estimado em $7,50 e seu volume de vendas era
igual a 25.000 unidades.
Para achar a margem de segurança, com base
nos dados fornecidos, seria preciso, inicialmente,
calcular o ponto de equilíbrio. Como você já apren-
deu a calcular o ponto de equilíbrio, assim aplicando
a fórmula, é possível determinar que o ponto de
equilíbrio seria igual a:

Ponto de Equilíbrio = Custos + Despesas Fixas


Margem de Contribuição Unitária

Ponto de Equilíbrio = $54.000


$7,50 – $4,50

Ponto de Equilíbrio = 18.000 unidades.


Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 143

Como a empresa possui vendas iguais a


25.000 unidades, as margens de segurança em
quantidade, unidades monetária e percentual
seriam respectivamente iguais a:

MSq = Receitas Atuais (-) Receitas no PE


MSq = 25.000 – 18.000 = 7.000 unidades

MS$ = MSq x Preço de Venda


MS$ = 7.000 x $7,50 = $52.500,00

MS% = MSq / Receitas Atuais


MS% = 7.000/25.000 = 28%

As margens obtidas indicam que para a


empresa entrar na região de prejuízo, precisaria
perder vendas no valor de 7.000 unidades, que
representam $52.500,00 ou aproximadamente
28% das receitas atuais. Assim, quanto maior a
margem de segurança, menor os risco de a em-
presa entrar na área de prejuízo, e quanto menor,
maior será esse risco.
Após falarmos da margem de contribuição,
do ponto de equilíbrio e da margem de segurança,
estudaremos a partir de agora o terceiro importante
conceito na análise custo/volume/lucro.
Como estudamos anteriormente, a análise de
Custo/volume/lucro envolve a descoberta da com-
binação mais favorável de custos variáveis, custos
fixos, volumes de vendas e preço de venda. São
possíveis permutas entre as categorias de custos,
bem como entre custos e preço de venda e preço e
volume de venda. Essas permutas às vezes são de-
sejáveis, e outras não. A análise de custo/volume/
lucro é uma importante ferramenta gerencial para a
identificação dos rumos de ação que aumentarão a
rentabilidade.
144 Contabilidade Gerencial

Neste sentido apresentamos a alavancagem


operacional como uma medida da extensão de
quantos custos fixos estão sendo usados dentro
da empresa.
O termo alavancagem vem da possibilidade
de levantar lucros líquidos em proporções maiores
do que normalmente esperado, através da altera-
ção correta da proporção dos custos fixos na estru-
tura dos custos da empresa.
Para facilitar o seu entendimento, o Grau de
Alavancagem Operacional (GAO) é a medida dos
efeitos provocados nos lucros pelas alterações
ocorridas nas vendas. A alavancagem operacional
funciona como um multiplicador: se ela é alta, um
pequeno aumento percentual nas vendas pode
produzir um grande aumento percentual no lucro
líquido.
Podemos determinar a alavancagem opera-
cional pela divisão da margem de contribuição pelo
lucro líquido, calculados no nível normal de operação
da empresa.

GAO = variação percentual no Lucro Operacional


variação percentual nas vendas

ou

GAO = Margem de Contribuição


Lucro Líquido

A alavancagem operacional mede o impacto


das variações de produção e de vendas sobre o
lucro líquido. Por exemplo, se duas empresas têm
vendas e custos variáveis iguais, apresentarão a
mesma margem de contribuição; porém, aquela que
apresentar custo fixo total maior terá lucro líquido
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 145

menor e grau de alavancagem maior, acontecendo o


contrário com a outra, cujo lucro líquido será maior.
Para cada 1% de acréscimo no volume de produ-
ção e de vendas, o percentual de lucro em relação
ao nível de segurança é multiplicado pelo grau de
alavancagem operacional. Assim, um grau de ala-
vancagem igual a 4 significa que 1% de acréscimo
na receita ou na produção provoca um aumento de
4% no lucro do nível da margem de segurança, e
um acréscimo de 10% na receita ou na produção
provoca um aumento de 40%.
Se compararmos os resultados obtidos com
a produção e vendas de 2.500 e 3.000 unidades,
teremos:

1º Passo: Calcular o aumento no volume


(quantidades):

Unidades: 500 = (3.000 - 2.500)


Um aumento de 500 unidades representa
aumento de 20%.

2º Passo: Calcular o aumento no lucro:

$1.500 = ($ 3.000 – $1.500)


Percentual: 100%

3º Passo: Calcular a Alavancagem Operacional:

GAO = variação percentual no Lucro Operacional


variação percentual nas vendas

GAO = 100%/ 20% = 5 vezes

Um acréscimo de 20% no volume de ativida-


des corresponde a um aumento de 100% no resul-
tado, com uma alavancagem de 5 vezes. Significa
146 Contabilidade Gerencial

que a cada 1% de crescimento a partir dos 2.500


unidades produzidos e vendidos, vai crescer cinco
vezes o lucro.
Um processo de tomada de decisão em que
os custos exercem papel fundamental é represen-
tado pela formação dos preços dos produtos que
serão vendidos ou comercializados.

Além dos custos, o processo de formação de


preços está ligado às condições do mercado, ao ní-
vel de atividade e à remuneração do capital inves-
tido. Dessa forma, apresentamos alguns objetivos
dos preços:

- Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro


possível: empresas buscam a perpetuidade
e cuidados com preços de curto prazo para
maximizar lucros;

- Permitir a maximização lucrativa da parti-


cipação de mercado: faturamento e lucros
devem ser aumentados e efeitos negativos
sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo
de caixa negativo concorrência agressiva,
sazonalidade, etc.
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 147

- Maximizar a capacidade produtiva: reduzir


ociosidade e desperdícios operacionais e
preços devem considerar a capacidade de
atendimento aos clientes:

• preços baixos podem ocasionar elevação


de vendas e a não–capacidade da manu-
tenção de qualidade do atendimento ou
dos prazos de entrega;

• preços elevados reduzem vendas, poden-


do ocasionar ociosidade da estrutura de
produção ou de pessoal;

- Maximizar o capital empregado para perpe-


tuar os negócios de modo auto-sustentado:
o retorno do capital dá-se por lucros aufe-
ridos ao longo do tempo. Assim, somente
por meio da correta fixação e mensuração
dos preços de venda é possível assegurar o
correto retorno do investimento efetuado.

A análise do grau de alavancagem operacional


pode ser considerada como uma ferramenta
utilizada para projetar o lucro que seria obtido em
diversos níveis possíveis de produção e vendas,
bem como para analisar o impacto sobre o lucro
de modificações no preço de venda, nos custos ou
em ambos.
Na realidade, permite estabelecer qual a
quantidade mínima que a empresa deverá produzir
e vender para que não incorra em prejuízo.
148 Contabilidade Gerencial

INDICAÇÃO DE LEITURA COMPLEMENTAR

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

Leia o tópico 22.4 Margem de segurança e alavan-


cagem operacional (páginas 259-260). Você terá
acesso a exemplos de como apurar a margem de
segurança e a alavancagem operacional.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

Leia o tópico Alavancagem Operacional (páginas:


374-375) e o tópico Margem de segurança (páginas:
389-390). As leituras acima são importantes para
você obter informações adicionais sobre a análise
custo/volume/lucro

PARA REFLETIR

A arquitetura organizacional propõe que a empresa


desenvolva um processo de criação e construção,
visto que, o gestor tem por obrigação manter a
empresa sadia, atualizada e competitiva. Através da
arquitetura organizacional, é possível identificar os
pontos-chave no momento de se projetar a organi-
zação. Essas variáveis precisam ser administradas
para que haja o equilíbrio, a harmonia e para se
poder obter êxito. A partir desta ótica, monte um
roteiro de ação para implementar sua “nova orga-
nização”. O que você como gestor faria? Por onde
começaria? O que levaria em conta?
Tema 4 | Relação Custo/Volume/Lucro 149

RESUMO

Nesse tema pudemos compreender a importância


da análise de custo/volume/lucro como uma das
ferramentas mais eficientes de que os administrado-
res dispõem. Ela os ajuda a entender a relação entre
o custo, o volume e o lucro de uma organização.

Para facilitar a aplicação da análise custo/volume/


lucro iniciamos os estudos pela importância da
margem de contribuição sobre os passos que a em-
presa está disposta a dar para aumentar os lucros.

A partir daí estudamos a margem de contribuição,


conceituada como diferença entre receita e soma
de Custo e Despesa Variáveis, cuja faculdade é de
tornar bem mais facilmente visível a potencialidade
de cada produto, mostrando como cada um contribui
para, primeiramente, amortizar os gastos fixos, e
depois formar propriamente o lucro.

Por fim, evidenciamos outras aplicações da relação


custo/volume/lucro, como a Margem de Segurança,
o Grau de Alavancagem Operacional e os objetivos
da formação dos preços.
150 Contabilidade Gerencial

Referências
BRUNI, Adriano Leal & FAMA, Rubens. Gestão de
custos e formação de preços com aplicações na cal-
culadora hp 12c e excel: Série Finanças na Prática.
5. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Curso básico de conta-


bilidade de custos. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2009.

_________. Contabilidade gerencial: teoria e prática.


4. ed. São Paulo: Atlas, 2008.

FERRARI, Ed Luiz. Contabilidade Geral: teoria e mil


questões. 9. ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. São Paulo:


Atlas, 2009.

PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um


enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2009.

RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade geral fácil. 5.


ed. São Paulo: Saraiva, 2009.

SOUZA, Clóvis de; FAVERO, Hamilton Luiz; LONAR-


DONI, Mário; TAKAKURA, Massazaku. Contabilidade:
teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
Contabilidade Gerencial 151

Anotações
152 Contabilidade Gerencial

Anotações

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