Prof.

Jorge Bezerra

DIREITO TRIBUTÁRIO

Processos

Administrativos e Judiciais

setembro, 2017
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A justiça atrasada não é justiça; senão injustiça
qualificada e manifesta.
Rui Barbosa

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ÍNDICE

TEORIA GERAL DO PROCESSO _____________________________________________ 7

O ESTADO ___________________________________________________________________ 7
A JURISDIÇÃO _______________________________________________________________ 7
A AÇÃO ______________________________________________________________________ 9
O PROCESSO ________________________________________________________________ 10
PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO ________________________________ 11
A AUTOTUTELA E A JURISDIÇÃO ADMINISTRATIVA __________________________ 11
CONCEITO DE PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO ___________________ 12
OBJETIVO CONSTITUCIONAL DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO _ 13
PRINCÍPIOS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO __________________ 13
DIREITO TRIBUTÁRIO MATERIAL ___________________________________________ 15
O LANÇAMENTO DE OFÍCIO ________________________________________________________ 16
O AUTO DE INFRAÇÃO E NOTIFICAÇAO DE LANÇAMENTO ____________________________ 16
SISTEMA DE PROVAS ______________________________________________________________ 18
A PRESUNÇÃO ____________________________________________________________________ 18
FASES PROCESSUAIS ________________________________________________________ 19
INSTAURAÇÃO ____________________________________________________________________ 19
DEFESA ___________________________________________________________________________ 20
IMPUGNAÇÃO _____________________________________________________________________ 20
RECURSO _________________________________________________________________________ 21
JULGAMENTO _____________________________________________________________________ 22
PRAZOS PROCESSUAIS _____________________________________________________________ 23
PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO ________________________________________ 25
INTRODUÇÃO _______________________________________________________________ 25
AÇÕES DA FAZENDA PÚBLICA _______________________________________________ 26
AÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL _______________________________________________________ 26
MEDIDA CAUTELAR FISCAL ________________________________________________________ 27
AÇÕES DO SUJEITO PASSIVO ________________________________________________ 28
AÇÃO DECLARATÓRIA _____________________________________________________________ 28
AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO ______________________________________________ 28
AÇÃO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO _________________________________________________ 29
AÇÃO DE CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO __________________________________________ 30
EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL ___________________________________________________ 30
EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE _________________________________________________ 31

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TEORIA GERAL DO PROCESSO

O ESTADO

Para satisfação completa de suas necessidades, ainda que num plano ideal, o
homem (indivíduo) reclama a existência de um ente coletivo (político) e impessoal, nascido,
por assim dizer, como imperativo do viver em sociedade. Este ente político – representação
política da coletividade – a que designamos por Estado, adquire personalidade e representa o
poder superior a quem incumbe estipular as regras de convívio social e o cumprimento de
diversas atividades de interesse coletivo. Em razão da sua natureza, o Estado passa a ser
dotado de soberania em relação aos indivíduos, impondo-se a regra de que “o interesse
coletivo deve prevalecer sobre o interesse individual”.

O poder estatal se manifesta através de três funções soberanas, a saber:

função legislativa, função administrativa e função jurisdicional.

A função legislativa, atribuída ao Poder Legislativo, consiste na elaboração

das normas de conduta que formam o direito objetivo. A função administrativa, que incumbe
ao Poder Executivo, diz respeito à gestão ordinária da administração pública. E, por fim, a
função jurisdicional (ou, simplesmente, Jurisdição), exercida pelo Poder Judiciário, consiste
na missão pacificadora do Estado em face dos conflitos de interesse existentes na sociedade.

A JURISDIÇÃO

Etimologicamente, jurisdição (do latim, juris + dicere) significa dizer o

direito. Logo, é o poder atribuído ao Estado para dizer o direito diante de um caso concreto.

Portanto, podemos entender que jurisdição é a função do Estado mediante a

qual este soluciona os conflitos de interesse entre os particulares promovendo a pacificação
social.

Para Amílcar de Castro, “Jurisdição de um poder-dever do Estado de

distribuir justiça, aplicando a lei ao caso concreto”.

Para Cintra, Grinover e Dinamarco “Jurisdição é uma das funções do

Estado, mediante a qual este se substitui aos titulares dos interesses em conflito, para
imparcialmente, buscar a pacificação do conflito que os envolve, com justiça”.

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 Assim, concluímos que a jurisdição tem por objetivo imediato a aplicação
da Lei ao caso concreto e por o objetivo mediato restabelecer a paz entre os particulares e,
com isso, garantiu a pacificação social.

A jurisdição apresenta as seguintes características essenciais que

estudaremos a seguir: substitutividade, inafastabilidade, investidura, indeclinabilidade,
inevitabilidade e inércia.

Substitutividade  O Estado, como ensina Chiovenda, na medida em que

proíbe a justiça privada, traz para si o monopólio jurisdicional. Desta forma, ante a existência
de um conflito de interesses trazidos ao Estado-Juiz, este se coloca no lugar das partes
litigantes para, com atividades do próprio Estado, solucionar o conflito e efetivar a vontade da
lei.

Inafastabilidade  Segundo o professor Nelson Nery a inafastabilidade do

controle jurisdicional significa que todos têm acesso à justiça para postular tutela jurisdicional
preventiva ou reparatória relativamente a um direito.

Essa característica essencial da Jurisdição é refletida no principio

constitucional, insculpido no art. 5º, inciso XXXV, da Constituição Federal, que estabelece: A
lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito.

É de se ver que o enunciado constitucional esta voltado para o legislador,

impondo-lhe vedação à edição de lei tendente a afastar da apreciação do Poder Judiciário
ofensa a direito individual ou coletivo. Por força disto, o julgador que deve cuidar de não
deixar prevalecer qualquer iniciativa legislativa que atente contra o citado preceito magno,
declarando inconstitucional a norma que assim o fizer.

Por certo, o postulado da inafastabilidade do controle jurisdicional proclama

que não podem ser criados obstáculos ao cidadão de buscar o seu direito no Poder Judiciário,
o que inclui a necessidade de garantia da efetividade das decisões jurisdicionais, lembrando o
brocardo popular de “justiça tardia é justiça nenhuma”.

Investidura  Somente a autoridade regularmente investida na atividade

judicante é que pode exercer a atividade jurisdicional. Como ensina Rui Portanova: “No
Brasil é condição indispensável a quem se submete a um juízo natural que este seja
personificado na pessoa de um agente público investido regularmente nas suas funções
estatais”.

Esse requisito encontra-se enunciado no art. 1º do Código de Processo Civil,

nos seguintes termos: A jurisdição civil, contenciosa e voluntária, é exercida pelos juízes, em
todo o território nacional, conforme as disposições que este Código estabelece.

Indeclinabilidade  É da própria jurisdição estatal o papel de solucionar

todos os conflitos de interesses trazidos à apreciação do Poder Judiciário, com o objetivo de
promover a pacificação social mediante a realização da justiça. Assim, a atividade
jurisdicional é sobretudo um dever dos órgãos jurisdicionais.

Desta forma, diante de toda e qualquer pretensão, individual ou coletiva,

apresentada ao Poder Judiciário, e dever do Juiz pronunciar a sentença, não podendo declinar
dessa obrigação, isto é deixar de apresentar solução concreta para o caso, mesmo diante da
8
ausência de lei ou ainda que lhe seja posta a mais intrincada controvérsia jurídico-moral que
se possa conceber.

Logo, é proibido ao órgão julgador deixar de resolver a causa que lhe foi
apresentada. O pronunciamento judicial, no entanto, pode ser favorável ou não à pretensão do
autor.

Neste sentido, o Código de Processo Civil, em seu art. 126, assim

estabelece: O juiz não se exime de sentenciar ou despachar alegando lacuna ou obscuridade
da lei.

Inevitabilidade  A jurisdição, como manifestação do poder estatal, tem

caráter imperativo, de modo que as decisões judiciais sem impõem às partes.

Em consequência, independentemente da vontade das partes litigantes, estas

se sujeitam às decisões proferidas pelo órgão jurisdicional e ficam obrigadas a cumpri-las.

A desobediência à ordem judicial caracteriza crime.

Inércia  Característica singular da jurisdição, a inércia significa que o

órgão jurisdicional somente poderá se pronunciar acerca de uma questão jurídica se for
demandado, isto é, se alguém propuser uma ação específica na forma da lei. Noutras palavras,
não pode haver jurisdição sem Ação. Para atuar, a jurisdição deverá ser provocada pela parte
ou interessado.

Neste sentido, é de se ver o enunciado no art. 2° do CPC verbis:

Nenhum juiz prestará a tutela jurisdicional senão quando a parte ou o

interessado a requerer, nos casos e forma legais.

Ou seja, se a parte ou o interessado não requerer (demandar) não haverá

prestação jurisdicional.

Como corolário, tem-se que o requerimento (pedido) serve de limitação à

atividade do juiz, que ficará sempre adstrito ao pedido da parte. De modo que se a parte pode
ativar a jurisdição somente em relação à parte da pretensão que tenha, isto impossibilita o
conhecimento pelo juiz sobre a totalidade da pretensão.

A AÇÃO

Ação é o direito conferido a qualquer pessoa de apresentar uma pretensão

diante do Poder Jurisdicional.

Por pretensão, entenda-se o “direito material pretendido”, ou seja, o direito

material, ofendido ou prejudicado por alguém ou pelo próprio Estado, que se pretende que
seja reconhecido pelo Estado-Juiz.

9
 Para Dejalma de Campos, “Ação é o direito público subjetivo que qualquer
pessoa tem de pedir ao Estado a prestação de sua atividade jurisdicional em um caso
concreto”.

Uma vez utilizado o direito de Ação, ou seja, submetida uma pretensão

perante o Estado, nós temos os seguintes efeitos jurídicos:

a) nasce para o autor da Ação o direito a uma resposta quanto à sua

pretensão;

b) nasce para o Estado o dever de apresentar uma solução à lide que lhe foi
submetida;

c) impõe-se às partes o dever de submissão à solução apresentada.

Podemos, agora, apresentar as características da Ação: 1) a Ação é um

direito do indivíduo em face do Estado-Juiz; 2) a Ação é o único meio, disponível ao cidadão,
para provocar a atuação da Jurisdição Estatal; 3) a Ação é realizada e desenvolvida através de
um processo.

O PROCESSO

Na acepção comum processo significa “ação de proceder ou de andar”,

indicando o sentido de avançar, ir para frente, progredir. Neste sentido, podemos compreender
o processo como sendo um conjunto de atos (ações) desenvolvidos seqüencialmente e que
conduzem a um determinado resultado.

Portanto, a idéia de processo se encontra associada a dois elementos: uma

seqüência de atos e um resultado final.

Esta acepção usual pode ser identificada em expressões comuns tais como:
“processo respiratório”, “processo industrial”, “processo seletivo”, “processo de ensino”, etc.

Na acepção jurídica, dizemos que o processo corresponde a um conjunto de

atos seqüenciais, praticados em âmbito judicial ou administrativo, voltados para a solução de
uma lide (conflito de interesses).

Outros conceitos doutrinários de processo:

Processo é o conjunto de atos interligados e coordenados praticados para a

obtenção da decisão de uma controvérsia ocorrida no âmbito
administrativo ou judicial (Dejalma de Campos, in Direito Processual
Tributário, p. 20)

Processo é um complexo de atos que se sucedem, coordenadamente, uns

dando causa aos outros, tendentes a um fim único, que é a composição do

10
 litígio (A. A. Contreiras de Carvalho, in Processo Administrativo
Tributário, p. 16)

PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO

A AUTOTUTELA E A JURISDIÇÃO
ADMINISTRATIVA

O Processo Administrativo Tributário se insere no contexto da autotutela

administrativa, segundo a qual a Administração Pública tem o poder-dever de controlar seus
próprios atos, revendo-os e anulando-os quando houverem sido praticados com alguma
ilegalidade.

A autotutela tem fundamento no princípio da legalidade administrativa,

visto que, se administração pública tem o dever de agir dentro da lei, não se concebe a
hipótese de que atos eivados de ilegalidade possam continuar produzindo efeitos, impondo-se
a sua anulação ou revisão.

Conforme ensinamento de José dos Santos Carvalho filho “a autotutela

envolve dois aspectos quando a atuação do administrativa: 1) aspectos de ilegalidade, em
relação aos quais a administração, de ofício, procede a revisão de atos ilegais; e 2) aspectos de
mérito, em que se examina atos anteriores quando a conveniência e oportunidade de sua
manutenção ou desfazimento”.

A lição do ilustre doutrinador guarda paralelo com o enunciado das

seguintes Súmulas do STF:

Súmula 346: A administração pública pode declarar a nulidade dos seus

próprios atos.

Súmula 473: A administração pode anular seus próprios atos, quando

eivados de vícios que os tornam ilegais, porque deles não se
originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência
ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e
ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial.

A expressão “A administração pode...” não revela uma faculdade da

administração pública, mas, ao contrário, traduz “poder administrativo”, sendo certo que se
trata de um poder-dever, de sorte que a administração tem o poder e o dever de anular ou
corrigir todos os atos administrativos ilegais por ela praticados.

Para isto, ou seja, para corrigir atos administrativos de lançamento de

tributos praticados com vícios, é que e existe o chamado processo administrativo tributário,
11
dentro daquilo que a doutrina denomina jurisdição administrativa. Se verificada a legalidade,
o procedimento terá a sua validade confirmada; havendo desconformidade, o procedimento
será declarado nulo ou improcedente. A jurisdição administrativa tributária, portanto,
corresponde aos meios processuais empregados pela Administração Pública para, ela mesma,
rever seus próprios atos de lançamento tributário quando praticados com ilegalidade.

De se destacar que a jurisdição administrativa não se confunde com a

jurisdição ‘proprio sensu’, porque esta é monopólio do Poder Judiciário. Ao contrário, a
jurisdição administrativa é um meio de controle interno dos próprios atos da Administração
Pública em atenção ao princípio da legalidade e ao princípio da autotutela.

Para efeito de distinção, apresentamos abaixo o quadro comparativo entre

Jurisdição “proprio sensu” e Jurisdição Administrativa.

Jurisdição “proprio sensu” Jurisdição Administrativa

 Função do Poder Judiciário  Atividade da Administração
Pública
 Exercício de substituição – O  Não há substituição – A
juiz julga atividade alheia administração julga sua própria
atividade
 Tutela Estatal – Aplicação do  Autotutela– Correção de erros
direito com vistas à solução de praticados pela própria
conflitos administração
 Inércia  Oficialidade

 Aprecia, sem limitação, a  Não se pronuncia sobre a

arguição de ilegalidade e de inconstitucionalidade dos atos
inconstitucionalidade normativos
O esgotamento da tutela O esgotamento da tutela
jurisdicional produz coisa administrativa (autotutela)
julgada permite a revisão da decisão
pelo Poder Judiciário

CONCEITO DE PROCESSO ADMINISTRATIVO

TRIBUTÁRIO

Podemos conceituar Processo Administrativo Tributário como sendo aquele

desenvolvido no âmbito da administração pública com a finalidade de solucionar as lides
decorrentes do ato positivo de lançamento do crédito tributário, ao nível de controle de sua
legalidade, bem como de resolver as consultas formuladas pelos contribuintes.

Para Marcelo Peixoto Magalhães, Processo Administrativo Tributário é o

instrumento pelo qual a Administração Pública deve solucionar - sempre com atenção às
garantias constitucionais processuais - as lides entre particulares e a própria Administração

12
que se refiram à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos. (Curso de Direito
Tributário da APET. MP editora, 2005, p 350.)

Com efeito, o processo administrativo tributário é o instrumento mediante

qual o Estado exerce o controle da legalidade do ato administrativo do lançamento (autotutela)
e dirimi, em face da legislação tributária, as questões entre particulares e o Estado decorrentes
da atividade administrativa de imposição dos tributos (solução de consultas).

OBJETIVO CONSTITUCIONAL DO PROCESSO

ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO

O regramento constitucional do Processo Administrativo Tributário nos é

conferido, especificamente, por duas disposições contidas no artigo 5º da Carta Magna. Ei-las:

Art. 5º

(...)

LIV - Ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido

processo legal;

(...)

LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados

em geral são assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e
recursos a ela inerentes;

Com efeito, o lançamento tributário de ofício e a imposição de multas

fiscais, na medida em que invariavelmente implicam redução patrimonial do sujeito passivo,
somente podem ser ultimados mediante o devido processo legal. Esse papel é cumprido pelo
processo administrativo tributário que, por imposição constitucional, não pode desprezar os
princípios do contraditório (direito de fazer contraposição à acusação fiscal) e da ampla defesa
(direito de produzir provas, fazer alegações e utilizar dos meios e recursos previstos em lei
para se defender).

Assim, a partir das disposições acima transcritas podemos extrair o seguinte

objetivo constitucional do processo administrativo tributário: assegurar ao contribuinte (e ao
responsável tributário) o devido processo legal administrativo, garantindo-lhe o
contraditório, a ampla defesa juntamente com os meios e recursos a ela inerentes.

PRINCÍPIOS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO

TRIBUTÁRIO

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 O Processo Administrativo Tributário é dirigido por diversos princípios,
alguns decorrentes das normas de direito administrativo e outras das regras constitucional.
Dentre eles, merecem destaque os seguintes: Princípio da Legalidade Objetiva, Princípio da
Oficialidade, Princípio do Informalismo, Princípio da Verdade Material, Princípio da
Motivação, Princípio do Devido Processo Legal e Princípio da Publicidade.

Princípio da Legalidade Objetiva  Este princípio exige que o

procedimento administrativo seja instaurado com base e para a preservação da Lei. Portanto,
constitui uma garantia ao particular, na medida em que impõe atuação impessoal e uniforme
da administração pública, e serve ao interesse público, visto que representa a defesa da ordem
jurídica objetiva.

Segundo este princípio, a autoridade administrativa deve aplicar a lei, de

ofício, cumprindo-a ou fazendo cumpri-la, agindo em prol do interesse público, em detrimento
de qualquer interesse subjetivo ou particular.

Princípio da Oficialidade  “Pelo princípio da oficialidade, tem-se que a

Administração Tributária tem a faculdade de agir ‘de oficio’ na instauração de procedimentos,
bem como na prática de atos tendentes ao seu término. Enfim, cabe à Administração instaurar,
desenvolver e concluir seus procedimentos” (Machado Segundo, Processo Tributário, 2004. p.
45).

Iniciado o processo, a Administração, por dever de ofício, deverá

impulsioná-lo e concluí-lo, cabendo-lhe também retificar, corrigir ou anular atos processuais,
sem que haja provocação do interessado.

O dever da Administração de movimentar o processo guarda, inclusive,

correlação com o princípio do interesse público, que exige que o processo instaurado seja
levado a termo, sem que fique parado ou seja dificultado pelos agentes públicos, sob pena de
responsabilização diante da prova de negligência ou má-fé.

Princípio do Informalismo  Por este princípio ficam dispensados ritos

sacramentais e formas rígidas para o processo administrativo. São suficientes as formalidades
estritamente necessárias à obtenção da certeza jurídica e da segurança procedimental.

“O Princípio do informalismo dispensa formas rígidas para o processo

administrativo, principalmente para os atos a cargo do administrado. Melhor dizendo,
significa que a Administração não poderá ater-se a rigorismos formais ao considerar as
manifestações do administrado, bastando a exigência de formalidades estritamente necessárias
à segurança do procedimento” (MOTA, Carlos Pinto Coelho. Curso Prático de Direito
Administrativo, p. 638).

O princípio do informalismo possui estreita relação com os princípios da

economia processual e da finalidade, uma vez que a eventual imperfeição na forma dos atos
processuais não pode prejudicar a finalidade do processo.

Princípio da Verdade Material  O processo administrativo fiscal tem

por fim garantir a legalidade no procedimento de constituição do crédito tributário. Assim,
cabe ao julgador pesquisar se, de fato, ocorreu a situação abstratamente prevista na norma,
independente do alegado e provado.

14
 Dessa forma o julgador deve sempre buscar a verdade, ainda que para isso
tenha que se valer de outros elementos além daqueles trazidos aos autos pelas partes, podendo
determinar diligências e perícias ou solicitar outras providências, se assim entender
conveniente. Na esfera tributária, as autoridades administrativas possuem a responsabilidade
de colher as provas que se fizerem indispensáveis para verificar a ocorrência ou não do fato
jurídico tributário.

Princípio da Motivação  O direito de petição aos órgãos públicos,

consagrado no art. 5º, XXXIV, “a” da Constituição Federal, impõe o dever de resposta
fundamentada da administração.

Nesse sentido, a Lei n. 9.784/99, em seu art. 50, dispõe que os atos
administrativos devem ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos
que lhe servem de base, devendo a motivação ser explícita, clara e congruente.

A mesma Lei impõe a obrigatoriedade de que seja observado o critério de

indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinarem a decisão (art. 2º, parágrafo
único), sendo certo que nenhuma decisão administrativa pode passar ao largo do que foi
requerido, sem manifestação expressa quanto ao solicitado e indicação das razões do
acolhimento ou da rejeição do pedido.

Princípio do Devido Processo Legal  Este princípio decorre do

mandamento constitucional do devido processo legal, insculpido no art. 5º, LV, da
Constituição Federal de 1988, que determina que aos litigantes, em processo judicial ou
administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com
os meios e recursos a ela inerentes.

Na lição de Vicente Greco Filho, são inerentes à ampla defesa (a) ter
conhecimento claro da imputação; (b) poder apresentar alegações contra a acusação; (c) poder
acompanhar a prova produzida e fazer contraprova, e (d) poder recorrer da decisão
desfavorável (Direito Processual Civil Brasileiro, 1993. p. 47).

Princípio da Publicidade  diz respeito à obrigação imposta à

Administração Pública de possibilitar o conhecimento e acesso de todos os seus atos,
contratos, processos ou instrumentos jurídicos. Incluir o direito a informação de interesse
particular ou coletivo e o direito ao acesso aos atos processuais, que somente poderá sofrer
restrição quando a defesa da intimidade ou o interesse social o exigirem. (Art. 5, LX da CF).

DIREITO TRIBUTÁRIO MATERIAL

Nesta seção abordaremos os elementos de direito material correlacionados

com o tema do processo tributário.

Estudaremos:

- o lançamento de ofício

15
 - o auto de infração e notificaçao de lançamento

- o sistema de provas

- a presunção em matéria tributária

O LANÇAMENTO DE OFÍCIO

Apos o nascimento da obrigação cumpre ao Estado a missão de formalizar a

exigência fiscal através do procedimento administrativo denominado lançamento.

Quando a obrigação tributária não tenha sido cumprida espontaneamente

pelo sujeito, a administração tributária efetua o chamado lançamento ex officio (ou de ofício).

Nesse caso, a exigência do crédito tributário pode ser formalizada em

notificação de lançamento, expedida pelo órgão que administra o tributo, notificação esta que
pela qual se leva ao conhecimento do sujeito passivo o fato de ele estar obrigado ao
pagamento do tributo e da multa fiscal.

Pode também ser formalizada por meio de Auto de Infração, lavrado pelo
auditor fiscal, cientificando o sujeito passivo ou o seu preposto da exigência do tributo e da
multa. A finalidade do Auto de Infração é servir de instrumento de prova da apuração de
infração às disposições da legislação tributária.

O AUTO DE INFRAÇÃO E NOTIFICAÇAO DE

LANÇAMENTO

Sempre que utilizados pela Administração Tributária, o Auto de Infração e a

Notificação de Lançamento assumem a forma de atos jurídicos de caráter acusatório. Para
produção dos seus efeitos jurídicos é necessário que o agente fiscal seja capaz, que o objeto do
ato seja lícito e que obedeça à forma prescrita em lei (Código Civil, art. 82).

Por se tratarem de atos administrativos de lançamento, devem observar os

requisitos dos atos administrativos em geral. Nesta condição, devem:

• ser praticados por autoridade competente, isto é, por autoridade que

tenha poder para lavrá-lo, integrante do quadro fiscal;

• ter finalidade específica, ou seja, ser instrumento de manifestação do

interesse público de arrecadação legal de tributos;

• obedecer a forma exigida pela lei, como é exigido de todo ato jurídico;

• apresentar uma causa da exigência fiscal, a qual será a ocorrência do

fato gerador da obrigação tributária ou a prática de infração á lei
tributária;

16
 • apresentar um objeto lícito que tenha por fim a criação, modificação ou
comprovação de situações jurídicas que estejam relacionadas com o
procedimento de lançamento.

Por fim, o Auto de Infração deve conter alguns requisitos específicos, os

quais se encontram relacionados no artigo 10 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972,
que são os seguintes:

• a qualificação do autuado. Abrange a menção a nome, endereço,

domicílio e demais informações que permitam saber quem está sendo
autuado. O erro na identificação do sujeito passivo é caso de nulidade do
ato praticado;

• indicação de local, data e hora de sua lavratura. A data é de grande

importância para resolver qualquer dúvida acerca de prescrição ou
decadência;

• descrição do fato. A descrição do fato é essencial, pois a tipicidade é

inerente à tributação. O fato é a situação existente e que autoriza o
lançamento. Se a matéria for contestada, o juiz que for apreciar a matéria
deverá conhecer precisamente a matéria de fato;

• indicação da disposição legal infringida e da penalidade aplicável. O

Auto de Infração deve mencionar a disposição legal aplicável ao caso. A
respeito desta questão é necessário que o agente fiscal aponte qual a
norma legal infringida, sobretudo porque a menção ao dispositivo legal é
que indicará se realmente houve infração. Muitas vezes, fiscais entendem
qualificar como falta certa atitude do contribuinte, mas com base em
meras conjecturas pessoais. Por outro lado, o erro na menção da norma
aplicável não invalida, de imediato, o auto de infração, caso a infração
realmente exista apesar do erro na citação da norma aplicável.
Entretanto, quando o erro traz conseqüências práticas, o auto de infração
deve ser anulado por cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
Sobre a penalidade aplicável, embora o autuante somente proponha a
penalidade cabível, é necessário que o auto de infração faça referência à
penalidade, pois o contribuinte tem direito de se defender;

• a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-

la no prazo de trinta dias. Deve-se especificar o que está sendo exigido do
contribuinte, o que inclui, no caso de tributo, a indicação da base de
cálculo, da alíquota e do valor originário da obrigação e, no caso de
multa, o valor a ela correspondente. Conterá ainda a indicação do prazo
para pagamento (cumprimento da exigência) ou impugnação.

• a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o

número de matrícula. O Auto de Infração deverá conter, em resumo, a
qualificação do autuante e sua assinatura. Esta parte é de suma
importância, pois é a maneira de se conhecer se quem procedeu ao
lançamento tinha competência para fazê-lo.

17
 SISTEMA DE PROVAS

Sempre que efetuar o lançamento de ofício, mediante auto de infração ou

notificação de lançamento, o princípio da motivação (indicação dos motivos) do ato
administrativo e o princípio do onus probandi impõem ao Fisco o dever de apresentar a prova
da acusação fiscal.

A esse respeito colacionamos os seguinte excertos doutrinários:

(...) é hoje concepção dominante que não pode falar-se num ônus da prova
do Fisco, nem em sentido material, nem em sentido formal. Com efeito, se é
certo que este se sujeita às conseqüências desfavoráveis resultantes da falta
de prova, não o é menos que a averiguação da verdade material não é
objeto de um simples ônus, mas é um dever jurídico. Trata-se, portanto, de
um verdadeiro encargo da prova ou dever de investigação. (XAVIER,
Alberto. Do Lançamento no Direito do Tributário Brasileiro. 3. ed.
Forense, 2005, pp156-157).

Assim, não há que se falar em transferência do ônus da prova da

Administração para o Administrado, sendo certo que, enquanto este tem
mero ônus de provar os fatos que demonstram a ilegalidade e ilegitimidade
do ato administrativo, aquele tem verdadeiro dever jurídico. (ROCHA,
Sérgio André. Processo Administrativo Fiscal. 2 ed. Lumen Juris, 2007,
pp152-153).

Como regra, no processo administrativo tributário são admitidos todos os

meios legais para provar a verdade dos fatos em litígio. Não havendo, e nem podendo haver,
regra restritiva quanto à natureza da prova, esta pode ser|:

• Documental

• Indiciária (Peças de Auditoria)

• Diligencial

• Confessional

• Testemunhal

A PRESUNÇÃO

Em alguns casos, a legislação tributária admite que a conclusão a respeito de

certa circunstância seja obtida mediante a presunção.

18
 Para ter validade é necessário que a presunção esteja expressamente prevista
na lei tributária com indicação precisa da hipótese a qual se aplica. Além disso, a presunção
em Direito Tributário é sempre relativa (juris tantum).

A presunção é o resultado de um processo lógico resultante da associação

que se forma entre determinado fato conhecido – fato probatum – cuja existência é certa, e um
fato desconhecido, cuja existência é provável – fato probandum ou fato presumido – mas que
tem relação direta com aquele.

As presunções admitidas em direito tributário são aquelas estipuladas pela

lei, que estabelece tanto a situação base (fato provado) como também a sua conseqüência
lógica (fato presumido), devendo ser registrado que sempre será admitida a prova em
contrário por parte do sujeito passivo.

São exemplos comuns de presunções legais de receita não registrada o

valor correspondente:

• ao saldo credor na conta caixa;

• ao suprimento de caixa sem a devida comprovação de sua origem;

• o saldo credor fictício ou em montante superior ao comprovado, em sua

escrita contábil;

• à diferença apurada mediante o controle quantitativo das entradas e saídas

de mercadorias tributadas num determinado período, levando em
consideração os estoques inicial e final;

• ao registro constante de quaisquer meios de controles de vendas, sem a

respectiva emissão dos documentos fiscais.

FASES PROCESSUAIS

Embora não haja unanimidade na doutrina, podemos dividir o processo

administrativo tributário em três fases distintas: instauração, defesa e julgamento.

INSTAURAÇÃO

A instauração do processo administrativo ocorre quando a autoridade fiscal

cumpre o disposto no art. 9º do Decreto nº 70.235/72, lavrando o auto de infração ou a
notificação de lançamento e desse ato é dada ciência ao sujeito passivo. O mencionado
dispositivo estabelece, verbis:

Art. 9º A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada

serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento,
19
 distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos
com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.

Deduz-se, portanto, que o simples início do procedimento de fiscal (Decreto

nº 70.235/72, art. 7º) não se vincula com a instauração do processo, visto que é necessário o
ato de lançamento de ofício.

Como já visto, por ocasião da lavratura do auto de infração ou da notificação

de lançamento é indispensável a formação da prova da irregularidade praticada pelo sujeito
passivo (o AI e a NL deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e
demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito).

Por seu turno, a impugnação da exigência dá inicio a fase litigiosa do

processo (Art. 14).

DEFESA

Em sentido amplo, a defesa inclui tanto a impugnação administrativa do

lançamento de ofício quanto o recurso em face de eventual decisão proferida em primeira
instância que seja desfavorável ao sujeito passivo.

Na defesa, cabe ao autuado alegar razões de fato e de direito pelas quais

manifesta sua contrariedade em relação ao procedimento fiscal, cabendo-lhe suscitar questões
preliminares e de mérito.

IMPUGNAÇÃO

Impugnação é meio de defesa administrativa, em primeira instância, em face

do lançamento de ofício.

Por meio dela é iniciada a fase litigiosa do procedimento.

A impugnação deve mencionar a autoridade julgadora a quem é dirigida; a

qualificação do impugnante; os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos
de discordância e as razões e provas que possuir; as diligências, ou perícias que o impugnante
pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos
quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço
e a qualificação profissional do seu perito.

Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia não

justificado ou sem formulação dos quesitos.

É o obrigatório, ainda, informar se a matéria impugnada foi submetida à

apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição.

20
 Toda e qualquer prova documental deve ser apresentada com a impugnação,
precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual.

Admitir-se-á a prova extemporânea se ficar demonstrada a impossibilidade

de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; se ela se referir a fato ou a direito
superveniente; ou se ela se destinar a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos (contraprova).

Nesses casos, o impugnante deve requerer à autoridade julgadora, em

petição fundamentada, a anexação posterior da prova. Se, porventura, já houver sido proferida
a decisão de primeiro grau, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância.

Considerar-se-á não impugnada (incontroversa) a matéria que não tenha sido

expressamente contestada pelo impugnante, o que, todavia, não impede a autoridade julgadora
de reconhecer de ofício situações de fato e de direito favoráveis ao impugnante cuja evidência
possa ser deduzida dos autos.

Se o sujeito passivo não exercer seu direito de impugnar o processo, será

declarado revel e a peça terá continuidade, mesmo sem sua presença, permanecendo no órgão
preparador, pelo prazo de trinta dias, para cobrança amigável do crédito tributário, ainda que a
impugnação seja parcial.

Esgotado o prazo sem que o crédito tributário tenha sido pago, o órgão
preparador declarará o sujeito passivo devedor remisso e o processo será encaminhado à
autoridade competente para inscrição do valor em dívida ativa e, em seguida, para a
proposição da ação de execução fiscal..

Apresentada impugnação, o processo é julgado em primeira instância. Em

regra, trata-se de julgamento monocrático (singular). No âmbito federal é realizado nas
Delegacias da Receita Federal de Julgamento.

RECURSO

Recurso é o meio de irresignação quanto à decisão proferida em primeira

instância. A seguir analisaremos os recursos dentro do processo administrativo federal.

Da decisão monocrática caberá recurso voluntário, total ou parcial, com

efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão.

A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão

exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total a ser
fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda ou deixar de aplicar pena de perda de
mercadorias ou outros bens cominada à infração denunciada na formalização da exigência.

Interposto recurso voluntário ou de oficio, o processo é remetido para

apreciação em uma das turmas que integram Câmaras Julgadoras do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (CARF).

21
 Contra as decisões proferidas pelos colegiados do CARF são cabíveis os
recursos de Embargos de Declaração e Recurso Especial.

Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade,

omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o
qual devia pronunciar-se a turma.

Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), por suas turmas,

julgar recurso especial interposto contra decisão que der à lei tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
CSRF.

JULGAMENTO

O julgamento proferido em primeira instância é consubstanciado na

sentença administrativa. Em grau de recurso, o julgamento é veiculado por meio de acórdão,
visto que se trata de decisão colegiada.

No âmbito do Processo Administrativo Tributário, a sentença é o ato

administrativo, de caráter decisório, expedido por um dos julgadores singulares (de primeira
instância) que apresenta solução para o conflito de interesses de natureza tributária entre a
Fazenda Pública e o sujeito passivo.

É, portanto, o ato pelo qual a Administração Tributária, exercendo o

controle da legalidade do lançamento do crédito tributário, decide se a exigência fiscal é
procedente ou improcedente ou se acolhe, de ofício ou a requerimento, questão processual
preliminar.

Acórdão é a decisão proferida por um órgão colegiado (Câmara, turma,

seção, plenário etc.) de um tribunal. Nesse sentido, diferencia-se da sentença, que procede de
um órgão singular (monocrático), como já dito linhas atrás.

Nos termos dos artigos 165 e 458 do CPC, a sentença (e, por extensão, o
acórdão) deve apresentar os seguintes elementos essenciais:

• o relatório, que conterá os nomes das partes, a suma do pedido e da

resposta do réu, bem como o registro das principais ocorrências havidas
no andamento do processo;

• os fundamentos, em que o juiz analisará as questões de fato e de direito;

• o dispositivo, em que o juiz resolverá as questões que as partes Ihe

submeterem.

Ainda, em conformidade com o art. 563 do CPC, “Todo acórdão conterá

ementa”, constituindo esta, portanto, um elemento acessório do acórdão.

Do três elementos acima, merece destaque a fundamentação, visto que esta

induz a conclusão a ser veiculada no dispositivo.
22
 A fundamentação ou motivação das decisões, tanto judiciais quanto
administrativas, é tema tratado constitucionalmente, sendo que todas as decisões dos órgãos
do Poder Judiciário serão fundamentadas, sob pena de nulidade (CF, art. 93, IX). A exigência
de motivação dos atos administrativos tem raízes no princípio constitucional implícito de
vedação à arbitrariedade dos órgãos do Poder Público e nos princípios expressos do devido
processo legal, da segurança jurídica, da igualdade, da proporcionalidade e do direito de
defesa.

Segundo CALAMANDREI:

A fundamentação da sentença é sem dúvida uma grande garantia da justiça

quando consegue reproduzir exatamente, como num levantamento
topográfico, o itinerário lógico que o juiz percorreu para chegar à sua
conclusão, pois se esta é errada, pode facilmente encontrar-se, através dos
fundamentos, em que altura do caminho o magistrado se desorientou. (Eles,
os Juízes, vistos por nós, os Advogados, 1971, p. 78.)

Assim, a fundamentação ou motivação constitui elemento essencial do ato

decisório (sentença ou acórdão), de modo que a sua ausência acarreta a nulidade do ato, por
cerceamento ao direito de defesa, uma vez que impede ao seu destinatário o conhecimento das
razões motivadoras da decisão.

PRAZOS PROCESSUAIS

Os prazos processos do PAT regulado pelo Decreto nº 70.235/72 são os que

constam da tabela abaixo:
PRAZO CONTADOS DA DATA: FINALIDADE ARTIGO
8 dias do recebimento ou do para o servidor executar os atos Art. 4º
último andamento do processuais
processo
30 dias do recebimento do pro- para a autoridade local realizar Art. 3°
cesso os atos processuais em sua
jurisdição, por solicitação de
outra autoridade preparadora ou
julgadora
60 dias da prática do ato (o prazo para validade dos atos de Art. 7º,
é prorrogado sucessiva- cientificação do sujeito passivo § 2°
mente por qualquer outro e de apreensão de mercado-
ato escrito que indique o rias, documentos e livros para
prosseguimento da efeito de exclusão da esponta-
fiscalização) neidade
30 dias da data da ciência da para apresentar impugnação Art. 15.
intimação em primeira instância (ou pagar
a quantia reclamada no AI)
30 dias da declaração da revelia para cobrança amigável Art. 21
15 dias após a data da expedição para ser considerada feita a Art. 23,
da intimação intimação por via postal, tele- § 2°, II
gráfica ou outro meio ou via,
com prova de recebimento no
domicílio tributário eleito pelo
sujeito passivo, se omitida a
data de recebimento
23
15 dias da data registrada no Para ser considera feita intima- Art. 23,
comprovante de entrega ção por meio eletrônico. § 2°,
no domicílio tributário OBS.: 1. se o SP efetuar côn- III, ‘a’,
eletrônico do sujeito sulta no endereço eletrônico ‘b’ e ‘c’
passivo antes dos 15 dias, considera-se
feita a intimação no dia do
acesso; 2. se o SP utiliza meio
magnético ou equivalente, con-
sidera-se feita a intimação na
data nele registrada;
15 dias após a publicação do Para ser considera feita intima- Art. 23,
edital ção por edital § 2°, IV
30 dias da ciência da decisão de Para apresentar recurso volun- Art. 33
primeira instância tário
15 dias da ciência do acórdão Para apresentar recurso espe- Art. 37,
cial à Câmara Superior de Re- § 2o
cursos Fiscais, quando cabível
30 dias da ciência da respectiva Para cumprimento de decisão Art. 41
decisão do Ministro da Fazenda nas
matérias de sua competência

24
PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO

INTRODUÇÃO

Após o encerramento da esfera administrativa do contencioso fiscal, o

sujeito passivo, se vencido, pode impetrar ações na justiça comum para defesa de seus
direitos.

Ao Estado, contudo, cabe promover a ação de execução fiscal do crédito

tributário discutido.

Dentre os instrumentos de defesa judicial do contribuinte (ou responsável

tributário), temos os seguintes:

• embargos à execução fiscal;

• mandado de segurança individual;

• ação declaratória;

• ação anulatória do lançamento fiscal;

• ação de restituição do pagamento indevido;

• ação de consignação em pagamento;

• habeas data.

Ao Estado, além da mencionada ação de execução fiscal cabe ainda, como

instrumento para impedir a alienação fraudulenta de bens por parte de contribuinte insolvente,
a impetração da Medida Cautelar Fiscal e, em situações específicas, a Busca e Apreensão
Judicial para fins fiscais.

25
 AÇÕES DA FAZENDA PÚBLICA

AÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL

A cobrança da Dívida Ativa da União, dos Estados e dos Municípios e suas

respectivas autarquias é feita mediante a ação de execução fiscal.

Dívida Ativa Tributária é o crédito da Fazenda Pública proveniente de

obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, exigível pelo transcurso
do prazo para pagamento (isto é, que não foram pagas no prazo legal), após apurada a sua
liquidez e certeza.

É condição para a instauração da execução que o devedor não tenha

satisfeito obrigação certa, líquida e exigível, consubstanciada em título executivo.

Nos termos do art. 585, VI, CPC a certidão de dívida ativa da Fazenda
Pública, correspondente aos créditos inscritos na forma da lei cumpre constitui título
executivo extrajudicial.

Em essência a execução (ou execução forçada) corresponde à intervenção do

Estado-Juiz no patrimônio do devedor para tornar efetiva a realização do direito do credor
(independentemente da vontade do devedor).

Se a execução depende da existência do título executivo por parte do credor,

do ponto de vista prático, depende da existência de bens em nome do devedor, visto que a
“força” da execução está na penhora ou arresto de bens do devedor.

O despacho do Juiz que deferir a inicial importa em ordem para citação do

devedor (que pode, de plano, efetuar o pagamento); penhora (se não for paga a dívida, nem
garantida a execução, por meio de depósito ou fiança); arresto (se o executado não tiver
domicílio ou dele se ocultar). Em consequência, se não houver pagamento, a ordem judicial
determinará o registro da penhora ou do arresto e a avaliação dos bens penhorados ou
arrestados.

O executado será citado para, no prazo de cinco dias, pagar a dívida com
juros, multa de mora e demais encargos ou garantir a execução.

Em garantia da execução, pelo valor total indicado na Certidão de Dívida

Ativa, o executado poderá efetuar depósito em dinheiro em conta de poupança, à ordem do
Juízo, em estabelecimento oficial de crédito; oferecer fiança bancária; oferecer seguro garantia
judicial1; nomear bens à penhora; ou indicar à penhora bens oferecidos por terceiros e aceitos
pela Fazenda Pública.

Garantida a execução, o devedor tem o prazo de trinta dias para opor

embargos á execução (Embargos do Devedor), considerados ação própria, que prosseguirá no
rito ordinário.

1 Alteração introduzida pelo art. 73 da Lei nº 13.043, de 13 de novembro de 2014.

26
 Não sendo embargada a execução ou sendo rejeitados os embargos, procede-
se à avaliação dos bens penhorados e, em seguida, é feita sua alienação através de leilão
público, sendo a arrematação feita por lance igual ou superior à importância da avaliação.

Consumada a arrematação do bem, quita-se a dívida do devedor,

devolvendo-lhe o saldo remanescente, se houver.

Entretanto, a Fazenda Pública poderá adjudicar os bens penhorados, antes do

leilão, pelo preço da avaliação e, após o leilão, se não houver licitante, pelo preço da avaliação
ou havendo licitantes, com preferência, em igualdade de condições com a melhor oferta, no
prazo de 30 (trinta) dias.

Em qualquer caso, se o preço da avaliação ou o valor da melhor oferta for

superior ao dos créditos da Fazenda, a diferença é devolvida ao executado.

MEDIDA CAUTELAR FISCAL

Por meio da medida cautelar fiscal, a Fazenda Pública pode obter,

judicialmente, a indisponibilidade de bens dos devedores para com o fisco até o limite do
valor exigido em lançamento fiscal. Com isso, a medida visa frustrar a tentativa de lesão ao
Erário tanto na fase administrativa como na judicial de cobrança.

Como regra, o procedimento cautelar fiscal pode ser instaurado após a

constituição do crédito, isto é após o lançamento fiscal, inclusive no curso da execução
judicial.

As hipóteses de cabimento da medida estão arroladas no art. 2º da Lei nº

8.397/92, merecendo destaque as seguintes situações: quando o devedor, caindo em
insolvência, aliena ou tenta alienar bens; quando o devedor contrai ou tenta contrair dívidas
que comprometam a liquidez do seu patrimônio; quando o devedor possui débitos, inscritos
ou não em Dívida Ativa, que somados ultrapassem trinta por cento do seu patrimônio
conhecido.

Para a concessão da medida cautelar fiscal é essencial que a Fazenda Pública

apresente prova literal da constituição do crédito fiscal (auto de infração) e prova documental
de algum dos casos mencionados no art. 2º da Lei nº 8.397/92.

A decretação da medida cautelar fiscal produzirá, de imediato, a

indisponibilidade dos bens do requerido, até o limite da satisfação da obrigação. Em função
disso, é feita imediata comunicação ao registro público de imóveis, ao Banco Central do
Brasil, à Comissão de Valores Mobiliários e às demais repartições que processem registros de
transferência de bens, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a constrição
judicial.

A medida cautelar fiscal decretada poderá ser substituída pela prestação de

garantia correspondente ao valor da prestação da Fazenda Pública, na forma da Lei das
Execuções Fiscais.

27
 AÇÕES DO SUJEITO PASSIVO

AÇÃO DECLARATÓRIA

Nos termos do art. 4º do CPC o interesse do autor pode limitar-se à

declaração da existência ou da inexistência de relação jurídica e da autenticidade ou falsidade
de documento.

Na Ação Declaratória tributária o sujeito passivo da obrigação visa

estabele¬cer em seu favor uma decisão judicial que declare a inexistência da relação jurídica
tributária em situações especificas.

Trata-se, portanto, de pronunciamento jurídico aplicável a casos futuros com

o intuito de evitar o lançamento do crédito tributário em situações nas quais não se reconhece
a existência do fato gerador.

A ação deve ser intentada quando o tributo não tenha ainda sido pago, com a
finalidade de declarar a inexistência de obrigação tributária ou para fixar a obrigação tributária
em quantia menor ou ainda para se obter o reconhecimento de declaração de não-incidência
tributária, imunidade ou isenção fiscal.

AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO

A Ação Anulatória de Lançamento, também conhecida como ação

anulatória de debito fiscal, tem natureza de ação desconstitutiva de lançamento tributário.

Na ação anulatória, o sujeito passivo da obrigação tributária tem por

objetivo anular o lançamento contra si efetuado, tem ele sido ou não confirmado por decisão
proferida em processo administrativo tributário.

Com se trata de ação que visa desconstituir o lançamento (auto de infração),

é necessário que esse ato administrativo já tenha sido efetuado. No entanto, a ação pode ser
ajuizada com a dispensa da via administrativa ou mesmo após o seu exaurimento ou até
mesmo no curso da execução fiscal.

Se a ação for proposta após o inicio da execução fiscal, é necessário a

garantia do juízo, mediante depósito do montante integral do débito, para que haja a
suspensão da exigibilidade e, por conseguinte, o trancamento da via executória.

Neste sentido, segue acórdão do Superior Tribunal de Justiça:

28
 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. EXECUÇÃO FISCAL.
EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. SUSPENSÃO. FALTA DE
GARANTIA DO JUÍZO. IMPOSSIBILIDADE.

1. Ainda que haja conexão entre ação ordinária em que se discute débito
fiscal e eventual execução fiscal, a suspensão desta só é permitida mediante
o oferecimento de garantia do juízo o que, conforme consignado pela Corte
de origem, não ocorreu.

2. Precedentes de ambas as Turmas de Direito Público.

3. Agravo regimental não provido.

(AgRg no Ag 1146326 / SP, Ministro Mauro Campbell Marques, 2ª Turma,

Data do Julgamento 08/09/2009)”

A ação anulatória é cabível diante de diversos casos, tais como: anulação de

auto de infração, por irregularidade formal; anulação de débito fiscal indevido em razão da
não-ocorrência de fato gerador; de isenção tributária, de inconstitucionalidade da lei
instituidora, etc.

AÇÃO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO

A ação de repetição de indébito diz respeito ao direito de restituição de

tributo pago indevidamente.

A repetição (ou restituição) pode ser obtida administrativamente nos

seguintes casos:

• pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido;

• erro:

- na identificação do sujeito passivo,

- na determinação da alíquota aplicável,

- no cálculo do montante do débito ou

- na elaboração do documento relativo ao pagamento;

• reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.

Nas mesmas situações é cabível o requerimento em Juízo da repetição do

tributo indevido, não sendo necessário o esgotamento das vias administrativas.

A ação (ou o pedido administrativo) deve ser instruída com a documentação

que comprove a efetividade do pagamento indevido e deve ser proposta no prazo de cinco
anos a contar do pagamento.

29
 No caso de pedido administrativo denegado (indeferido), o sujeito passivo
tem dois anos para a propositura da ação anulatória da decisão administrativa denegatória.

A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma

proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias vinculadas ao respectivo
pagamento.

A restituição de tributos indiretos (que comportem a transferência do

encargo econômico) somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo. No
caso de ter transferido o encargo a terceiro, o requerente deve estar por este expressamente
autorizado a receber a restituição.

AÇÃO DE CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO

O sujeito passivo da obrigação tributária poderá lançar mão da ação de

consignação em pagamento, nos seguintes casos:

• recusa de recebimento do tributo

• subordinação do recebimento

- ao pagamento de outro tributo de penalidade

- ao cumprimento de obrigação acessória;

- ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal;

• de exigência do tributo por mais de uma pessoa jurídica de direito público

A consignação judicial em pagamento, pela sua própria natureza (produz

efeito de pagamento), só pode versar sobre o crédito que o consignante se propõe pagar.

A Ação de Consignação em Pagamento segue rito regulado no art. 890 e

seguintes do Código Processual Civil.

Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a

importância consignada é convertida em renda; julgada improcedente a consignação no todo
ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades
cabíveis.

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL

A Lei de Execução Fiscal estabelece a garantia da execução pelo depósito

em dinheiro, fiança bancária ou penhora de bens, como condição para admissibilidade dos
embargos.

30
 Uma vez garantida a execução, o executado tem o prazo de 30 (trinta) dias
para oferecer embargos, contados:

• do depósito;

• da juntada da prova da fiança bancária;

• da intimação da penhora.

Na execução não se discute o mérito da dívida que está sendo cobrado, visto
que em relação a ela milita a presunção de certeza, liquidez e exigibilidade. Por força disto a
oposição via embargos deve se limitar às matérias relacionadas no art. 741 do CPC, quais
sejam:

• falta ou nulidade da citação, se o processo correu à revelia;

• inexigibilidade do título;

• ilegitimidade das partes;

• cumulação indevida de execuções;

• excesso de execução;

• qualquer causa impeditiva, modificativa ou extintiva da obrigação, como

pagamento, novação, compensação, transação ou prescrição, desde que
superveniente à sentença;

• incompetência do juízo da execução, bem como suspeição ou impedimento

do juiz.

Com já assinalado, a Certidão de Dívida Ativa (CDA), correspondente aos

créditos inscritos na forma da lei, constitui título executivo extrajudicial.

A inexigibilidade do título, acima mencionada, alcança todo título fundado

em lei ou ato normativo declarados inconstitucionais pelo STF, ou fundado em aplicação ou
interpretação da lei ou ato normativo tidas pelo STF como incompatíveis com a Constituição
Federal. Não é necessário que a declaração de inconstitucionalidade tenha sido feito em ação
direta (ADIN) bastando o pronunciamento do STF neste sentido.

Os embargos à execução constituem ação autônoma (não se trata de meio de

impugnação à execução) e seu julgamento tem o seguinte efeito em relação à ação executiva:

a) se procedentes, é extinta a execução, com a restituição da garantia dada

pelo executado e ressarcimento pela Fazenda Pública das despesas da outra parte;

b) se improcedentes, prossegue-se com a execução.

EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE

31
 A execução fiscal, como toda e qualquer execução, só pode ser promovida
pelo “credor a quem a lei confere título executivo” (CPC, art. 566, I).

Nos termos do art. 585, VII do CPC, a certidão de dívida ativa da Fazenda
Pública da União, Estado, Distrito Federal, Território e Município, correspondente aos
créditos inscritos na forma da lei, constitui título executivo extrajudicial.

No entanto, o título executivo, seja ele judicial ou extrajudicial, tem que

estar revestido de liquidez, certeza e exigibilidade (art. 586, CPC), sem o que não se pode
promover a execução.

Estas qualidades do título executivo (liquidez, certeza e exigibilidade), são

conhecidas como requisitos da executoriedade, sendo certo que as duas primeiras delas são
atribuídas à certidão da dívida ativa por presunção legal, conforme se depreende da leitura do
art. 204 do CTN, verbis: “A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e
liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída”.

Como é sabido, trata-se de presunção relativa (Lei nº 6.830/80) e toda vez

que o sujeito passivo conseguir comprovar falha na constituição do crédito que comprometa
sua certeza ou liquidez ou ainda nos casos, previstos no CTN (art. 151), de suspensão da
exigibilidade do crédito, tem lugar a argüição exceção de pré-executividade cuja conseqüência
é a dispensa garantia da execução como condição para discussão judicial da dívida.

Trata-se de defesa indireta, visto que fulmina a executoriedade do título que

fundamenta a execução fiscal.

© 2013 – Jorge Antônio Bezerra Oliveira

Proibida a publicação ou reprodução sem autorização

escrita do autor. Este livro está disponível em:
www.jorgebezerra.pro.br

32