Manual de Contabilização: Prejuízo apurado no exercício

Resumo:
A contabilidade tem como objetivo controlar o Patrimônio das entidades, bem como a apuração do resultado do exercício, podendo esse
ser positivo ou negativo. Sendo negativo, o valor do prejuízo deverá ter sua destinação definida no Balanço Patrimonial da empresa,
conforme Lei das S/A's. Assim, veremos neste Roteiro de Procedimentos, como deverá ser feito a contabilização do prejuízo contábil
apurado pelas empresas, bem como sua compensação com lucros e/ou reservas de períodos anteriores.

1) Introdução:
A contabilidade com o objetivo de controlar o Patrimônio das entidades, tem como função econômica a apuração do resultado do exercício,
qual seja este lucro (resultado positivo) ou prejuízo (resultado negativo), ou ainda uma situação nula.

Na hipótese de resultado negativo (receita menor que despesa), este deverá ser transferido para a conta de "Lucros ou Prejuízos
Acumulados" para compensação com lucros acumulados de períodos anteriores, caso exista saldo. Ocorrendo da conta de "Lucros ou
Prejuízos Acumulados" não possuir saldo suficiente para compensação do prejuízo, este deverá ser transferido para conta de "Reservas de
Lucros", conforme Lei das S/A's.

Por ser um assunto rotineiro nos departamentos de contabilidade das empresas, veremos neste Roteiro de Procedimentos, como deverá
ser feito a contabilização do prejuízo contábil apurado pelas empresas, bem como sua compensação com lucros e/ou reservas de períodos
anteriores.

Base Legal: Lei 6.404/1976 (Lei das S/A's).

2) Prejuízo Contábil X Fiscal:

Cumpre-nos esclarecer que existem dois tipos de prejuízos possíveis de apuração pelas empresas, a saber:

1. Prejuízo Contábil: É aquele apurado pela contabilidade na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), sendo sua compensação
efetuada com lucros e/ou reservas contábil em períodos futuros; e
2. Prejuízo Fiscal: É aquele apurado na Demonstração do Lucro Real, sendo sua compensação efetuada com Lucros Reais futuros,
controlados no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR).

Cabe nos observar que a absorção de prejuízos contábeis seguem as determinações da legislação societária, enquanto que as regras para
determinação e compensação dos prejuízos fiscais seguem as determinações da legislação tributária, mais especificamente a do Imposto
sobre a Renda.

Nota:

(1) Conforme o modelo aprovado pela IN SRF nº 28/1978, o LALUR, cujas folhas devem ser numeradas
tipo-graficamente, é dividido em duas partes distintas (cada uma delas contém 50% das folhas) reunidas
em um só volume encadernado, a saber:

a. Parte A: Destina-se aos lançamentos de ajustes do lucro líquido do período-base e à transcrição da

demonstração do lucro real; e
b. Parte B: Destina-se ao controle dos valores que devam influenciar a determinação do lucro real de
períodos-base futuros e não constem da escrituração comercial. Sua numeração é seqüencial à da
Parte A.

Base Legal: Lei 6.404/1976; RIR/1999 e; IN SRF nº 28/1978.

2.1) Apuração do Prejuízo Contábil:

O prejuízo contábil é o resultado do confronto entre as receitas e os custos, despesas, operacionais e não-operacionais, além das
provisões e outros encargos que forem transferidos para a apuração do resultado do exercício, sendo que o saldo líquido apurado poderá
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resultar em valor positivo ou negativo, denominando-se, assim, lucro contábil ou prejuízo contábil, respectivamente.

No caso de prejuízo, o saldo apurado é transferido para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados", classificável no grupo "Patrimônio
Líquido" do Balanço Patrimonial, dando-lhe, logo em seguida, as destinações que lhe são próprias, em conformidade com a proposta dos
administradores ad referendum da assembléia geral ou a decisão dos sócios, observadas as disposições legais, estatutárias ou contratuais
apropriados.

Ressaltamos que a pessoa jurídica optante pelo Lucro Real, mesmo apurando resultado contábil negativo, poderá ficar sujeita ao cálculo e
recolhimento do IRPJ e da CSLL, uma vez que, efetuando os ajustes, adições e exclusões legalmente exigidas/autorizadas, a este resultado,
o mesmo poderá converter-se em resultado positivo para efeitos fiscais.

Base Legal: Inciso VI do artigo 179 da Lei 6.404/1976.

2.2) Apuração do Prejuízo Fiscal:

Primeiramente, cabe nos mencionar que o Lucro Real é apurado no LALUR de determinado período base (2), obedecendo às normas da
legislação do Imposto sobre a Renda.

Diferentemente do prejuízo contábil, o prejuízo fiscal tem sua origem na determinação do Lucro Real, ou seja, partindo-se do resultado
contábil do exercício, positivo ou negativo, são efetuados os ajustes de adições e exclusões na parte A do LALUR, conforme determinação
da legislação do Imposto de Renda.

Se após estes ajustes, o resultado final apurado for negativo, será denominado prejuízo fiscal, e será controlado na parte B do LALUR,
para futura compensação com o lucro real de períodos de apuração subseqüentes, mensais ou anuais, independentemente da
compensação ou absorção de prejuízo contábil. Caso o resultado seja positivo, será denominado lucro fiscal e será tributado pelo Imposto
de Renda.

Nota:

(2) A legislação atualmente em vigor prevê que as pessoas jurídicas obrigadas à apuração do Lucro Real
ou por opção, apurem o IRPJ e a CSLL trimestralmente ou anualmente.

Base Legal: Artigo 15 da Lei nº 9.065/1995 e; RIR/1999.

3) Tratamento Fiscal:
Conforme mencionado anteriormente, o controle do prejuízo fiscal deverá ser efetuado exclusivamente na Parte B do LALUR, com
utilização de conta distinta para o prejuízo correspondente a cada período.

A utilização do prejuízo fiscal para compensação com Lucro Real apurado em períodos de apuração subseqüentes poderá ser efetuada,
total ou parcialmente, independentemente de prazo, devendo ser observado apenas, em cada período de apuração, o limite de 30% do
respectivo lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação.

O valor utilizado é levado a débito na conta de controle na Parte B do LALUR e transferido para a Parte A do mesmo Livro, com vistas a
ser computado na demonstração do lucro real, na qual será registrado como compensação.

De acordo com a legislação fiscal, não há prazo para a compensação de prejuízos fiscais, mesmo relativamente àqueles apurados
anteriormente à edição da Lei nº 8.981/1995. Entretanto, a compensação está condicionada à manutenção dos livros e documentos
exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios da existência do prejuízo fiscal utilizado.

Base Legal: Lei nº 8.981/1995; artigo 15 da Lei nº 9.065/1995 e; RIR/1999.

4) Tratamento Contábil:
Para melhor compreensão do Balanço Patrimonial, o Plano de Contas da empresa pode manter apenas uma conta denominada "Lucros ou
Prejuízos Acumulados" (Conta Analítica) no grupo do "Patrimônio Líquido". Essa conta tem a função de representar o saldo remanescente
dos lucros (ou prejuízos) líquidos das apropriações para reservas de lucros e dividendos distribuídos.

Alternativamente, a empresa poderá apresentar tal conta com as subcontas "Lucros Acumulados" (credora) e "Prejuízos Acumulados"
(devedora), nesta situação teríamos a seguinte sugestão de estrutura de Plano de Contas:

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 Conta Tipo Descrição
3 Sintética PATRIMÔNIO LÍQUIDO
3.1 Sintética Lucros ou Prejuízos Acumulados
3.1.1 Analítica Lucros Acumulados
3.1.2 Analítica Prejuízos Acumulados

Em conformidade com a Lei das S/A's, o prejuízo contábil apurado no exercício será, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros
acumulados (3), pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem, não podendo, no entanto, ser compensado com a reserva de
correção monetária do capital social, uma vez que a legislação determina que esta reserva deva ser capitalizada.

Não havendo saldo credor em nenhuma das contas referidas, o valor negativo apurado no resultado do exercício permanece na conta
"Lucros ou Prejuízos Acumulados", inexistindo prazo para sua compensação.

Para efeito de exemplificação, admitamos que a empresa Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., empresa com sede no
Município de Campinas/SP, tenha no ano de 20X1 apurado prejuízo contábil no valor de R$ 9.950.000,00, conforme DRE (4) publicada
em jornal de grande circulação da região da sede da empresa:

DRE - Vivax Ind. e Com. Ltda. - ANO: 2X01

Receitas Operacionais e Não Operacionais R$ 90.000.000,00
(-) Custos Diretos e Indiretos R$ 70.050.000,00
(-) Despesas Operacionais e Não Operacionais R$ 29.900.000,00
(=) Lucro Contábil antes da provisão para IRPJ e CSLL R$ 9.950.000,00
(-) Provisão para o IRPJ e a CSLL R$ 0,00
(=) Lucro/Prejuízo Líquido do Exercício R$ 9.950.000,00

Como podemos verificar na DRE da Vivax, a empresa teve um prejuízo contábil de R$ 9.950.000,00 no ano-calendário de 2X01. Assim, a
empresa deverá efetuar o seguinte lançamento contábil, referente à transferência do prejuízo apurado no exercício para a conta de
"Lucros ou Prejuízos Acumulados":

Pela transferência do prejuízo contábil:

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (PL) - R$ 9.950.000,00
C - Apuração do Resultado do Exercício (R) - R$ 9.950.000,00

Legenda:
PL: Patrimônio Líquido; e
R: Resultado.

Notas:

(3) No que diz respeito às sociedades por ações, a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados" não poderá
apresentar saldo positivo no encerramento do exercício social da empresa. Caso ocorra saldo positivo
nessa conta, o valor deverá ser destinado às Reservas de Lucros, conforme artigos 194 a 197 da Lei
6.404/1976. A empresa ainda poderá distribuir o saldo positivo como dividendo, conforme artigo 5º da
Instrução CVM 469/2008.

(4) DRE simplificada e com valores hipotéticos para melhor entendimento do tema aqui tratado.

Base Legal: Artigos 167 e 189 da Lei nº 6.404/1976.

4.1) Compensação com Lucros e/ou Reservas:

Conforme mencionado anteriormente, o prejuízo contábil apurado no exercício será, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros acumulados,
pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nesta ordem. Desta forma, o saldo da conta "Reserva Legal" e "Reserva de Capital" somente
poderão ser utilizadas para compensação do prejuízo apurado no exercício na hipótese de não haver saldo suficiente nas contas "Lucros
ou Prejuízos Acumulados" e "Reserva de Lucros".

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Se, no momento da transferência do prejuízo do exercício, houver saldo credor (lucro) na conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados", a
compensação se dará automaticamente. No entanto, caso não exista saldo credor nessa conta ou o saldo credor for insuficiente para
absorver integralmente o prejuízo apurado no exercício, será necessário fazer um lançamento de compensação com "Reservas de Lucros",
se houver.

Dando continuidade ao nosso exemplo, admitamos agora, que a empresa Vivax não possua no ano-calendário de 2X01, saldo anterior na
conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados", desta forma, a compensação do prejuízo do exercício com "Reservas de Lucros" será feita
através do seguinte lançamento contábil:

Pela absorção de prejuízo contábil pela Reservas de Lucros:

D - Reservas de Lucros (PL) - R$ 9.950.000,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (PL) - R$ 9.950.000,00

Legenda:
PL: Patrimônio Líquido.

Cabe uma última observação, se não houver saldo na conta "Reservas de Lucros" ou se seu valor for insuficiente para absorver o prejuízo
do período, o valor remanescente poderá ser absorvido pelas reservas de capital. Observa-se, porém, que a absorção de prejuízos por
outras reservas, que não as de lucros, não é obrigatória.

Base Legal: Parágrafo único do artigo 189 e inciso I do artigo 200 da Lei nº 6.404/1976.

4.2) Conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados":

A Nova Lei das S/A's mudou, a partir de 2008, a natureza da conta "Lucros Acumulados", esta possui, agora, natureza absolutamente
transitória e deve ser utilizada para a transferência do lucro apurado no período, contrapartida das reversões das reservas de lucros e
para as destinações dos lucros. Já a conta de "Prejuízos Acumulados" permanece com a mesma natureza (Artigo 178 da Lei nº 6.404/1976,
nova redação dada pelo artigo 1º da Lei nº 11.638/2007).

Assim, a partir do exercício de 2008, a totalidade do lucro líquido do exercício deverá ter sua destinação definida, não cabendo quaisquer
retenções indiscriminadas na conta "Lucros Acumulados", ou seja, o saldo positivo dessa conta deverá ser destinado à "Reserva de Lucros"
ou ser distribuído como lucros ou dividendos.

O Pronunciamento Técnico CPC 13 - Adoção Inicial das Lei nº 11.638/2007 e da Medida Provisória nº449/2008, trouxe ainda as seguintes
explicações sobre o assunto:

Lucros acumulados

42. Segundo a Lei das S.A., conforme modificação introduzida pela Lei nº. 11.638/07, o lucro
líquido do exercício deve ser integralmente destinado de acordo com os fundamentos contidos nos
arts. 193 a 197 da Lei das S.A. A referida Lei não eliminou a conta de lucros acumulados nem a
demonstração de sua movimentação, que devem ser apresentadas como parte da demonstração
das mutações do patrimônio líquido. Essa conta, entretanto, tem natureza absolutamente
transitória e deve ser utilizada para a transferência do lucro apurado no período, contrapartida
das reversões das reservas de lucros e para as destinações do lucro.

43. Na elaboração das demonstrações contábeis ao término do exercício social em que adotar pela
primeira vez a Lei nº 11.638/07, a administração da entidade deve propor a destinação de
eventuais saldos de lucros acumulados existentes.

Nota:

(5) O Pronunciamento Técnico CPC 13 foi aprovado pela Resolução CFC nº 1.152/2009 e pela
Deliberação CVM nº 565/2008.

Base Legal: Artigo 178 da Lei nº 6.404/1976 e; Pronunciamento Técnico CPC 13 - Adoção Inicial das Lei nº 11.638/2007 e da Medida Provisória
nº449/2008.

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Informações Adicionais:
Este material foi escrito pela Equipe Técnica da Tax Contabilidade. Todos os direitos reservados.

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