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DIREITO TRIBUTÁRIO – GUSTAVO GAMA

1. IPTU
1.1 Contribuinte
1.1.1 Possuidor

Art. 34 do CTN: Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor
a qualquer título.
A doutrina majoritária sempre entendeu que essa posse seria somente a posse que exterioriza o domínio, possuidor
que pode ser equiparado ao proprietário (art. 145 §1º, CF – capacidade contributiva) – Locatário e comodatário não
podem ser contribuintes do IPTU.
Súmula 614 STJ: “O locatário não possui legitimidade ativa para discutir a relação jurídico tributária de IPTU e de
taxas referentes ao imóvel alugado nem para repetir indébito desses tributos.”
Promitente comprador é contribuinte – STJ repetitivo
“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IPTU. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA E VENDA DE IMÓVEL.
LEGITIMIDADE PASSIVA DO POSSUIDOR (PROMITENTE COMPRADOR) E DO PROPRIETÁRIO (PROMITENTE
VENDEDOR). TEMA JÁ JULGADO PELO REGIME DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO STJ 08/08.
"A jurisprudência desta Corte Superior é no sentido de que tanto o promitente comprador (possuidor a qualquer
título) do imóvel quanto seu proprietário/promitente vendedor (aquele que tem a propriedade registrada no
Registro de Imóveis) são contribuintes responsáveis pelo pagamento do IPTU." (REsp 1111202/SP, Rel. Min.Mauro
Campbell, Primeira Seção, DJ 18.6.2009, julgado de acordo com o regime previsto no art. 543-C do CPC).2. Recurso
Especial não provido.” (REsp 1220244/SP, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe
04/03/2011)
“PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. COBRANÇA. LEGITIMIDADE PASSIVA AD CAUSAM.
PROPRIETÁRIO E POSSUIDOR. CONCOMITÂNCIA. LEGISLAÇÃO MUNICIPAL. MATÉRIA OBJETO DE RECURSO
REPETITIVO.
A existência de possuidor apto a ser considerado contribuinte do IPTU não implica a exclusão automática, do pólo
passivo da obrigação tributária, do titular do domínio (assim entendido aquele que tem a propriedade registrada no
Registro de Imóveis). 2. (...)” (AgRg no REsp 1099274/SP, PRIMEIRA TURMA, DJe 03/11/2010)
MRJ – CTM Lei 691/84.
“Art. 62 - Contribuinte do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana é o proprietário do imóvel, o
titular do seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título.
Parágrafo único - São também contribuintes os promitentes-compradores imitidos na posse, os posseiros,
ocupantes ou comodatários de imóveis pertencentes à União, aos Estados, aos Municípios, ou a quaisquer outras
pessoas isentas do imposto ou a ele imunes.”

Súmula 399 STJ – Cabe à legislação municipal estabelecer o sujeito passivo do IPTU (2009).
“IPTU – BEM PÚBLICO – CESSÃO – PESSOA JURÍDICA DE DIREITO PRIVADO. Incide o imposto Predial e Territorial
Urbano considerado bem público cedido a pessoa jurídica de direito privado, sendo esta a devedora .” (RE 601720,
Relator(a): Min. EDSON FACHIN, Relator(a) p/ Acórdão: Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em
19/04/2017, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-200 DIVULG 04-09-2017 PUBLIC 05-09-
2017) (Tema 437) – Pessoa Jurídica de Direito Privado que exerce atividade econômica em regime de
concorrência.

1.1.2 Imunidade Recíproca

“TRIBUTÁRIO. IPTU. CONTRATO DE CONCESSÃO DE USO DE BEM PÚBLICO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO


CONCESSIONÁRIO. JUÍZO DE CONFORMAÇÃO. 1. O Plenário da Corte Constitucional, no RE n. 601.720/RJ, com
repercussão geral reconhecida, ao apreciar o Tema n. 437 - Reconhecimento de imunidade tributária recíproca a
empresa privada ocupante de bem público -, assentou a tese de que "incide o IPTU considerado imóvel de pessoa
jurídica de direito público cedido a pessoa jurídica de direito privado, devedora do tributo". 2. Hipótese em que a
concessionária de uso de bem público é empresa que exerce no imóvel em questão atividade econômica
(comércio de veículos e peças), ostentando, assim, a condição de devedora do IPTU. 3. Agravo regimental
provido.” (AgRg no REsp 1192012/RJ, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 20/02/2018,
DJe 20/03/2018)
“TRIBUTÁRIO. IPTU. NÃO INCIDÊNCIA. BEM PÚBLICO. IMÓVEL. RUAS E ÁREAS VERDES. CONTRATO DE CONCESSÃO
DE DIREITO REAL DE USO. CONDOMÍNIO FECHADO. AUSÊNCIA DO FATO GERADOR DO TRIBUTO. RECURSO ESPECIAL
PROVIDO. MANUTENÇÃO DO ACÓRDÃO DA SEGUNDA TURMA. 1. A Segunda Turma reconheceu a não incidência do
IPTU sobre considerados bens públicos cuja administração foi concedida, com base em contrato de concessão de
direito real de uso, a condomínio privado e fechado, entidade civil sem fins lucrativos. O decidido pelo Supremo
Tribunal Federal no Tema 437 da repercussão geral (RE 601.720) não conflita com a conclusão alcançada no
julgamento do recurso especial, porquanto ausente emprego de bem público para o desenvolvimento de
atividades privadas lucrativas. 2. Juízo de retratação negativo, mantendo o aresto proferido, que deu provimento
ao recurso especial.” (REsp 1091198/PR, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/08/2019,
DJe 12/08/2019)
“PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. IPTU. CONCESSIONÁRIA
DE SERVIÇO PÚBLICO. RECONHECIMENTO DE IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA. EMPRESA PRIVADA. MATÉRIA
PACIFICADA EM SEDE DE REPERCUSSÃO GERAL NO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RE 601.720/RJ. ADEQUAÇÃO DO
ENTENDIMENTO DESTA CORTE. REL. MIN. EDSON FACHIN. AGRAVO INTERNO DA CONCESSIONÁRIA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO. 1. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário 601.720/RJ, sob o regime
da repercussão geral, ao apreciar o Tema 437 - reconhecimento de imunidade tributária recíproca à empresa
privada ocupante de bem público -, assentou a tese de que incide o IPTU considerado imóvel de pessoa jurídica de
direito público cedido à pessoa jurídica de direito privado, devedora do tributo . Precedentes: REsp. 1.089.827/RJ,
Rel. Min. REGINA HELENA COSTA, DJe 13.8.2018; AgRg no REsp. 1.192.012/RJ, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe
20.3.2018. 2. Agravo Interno da Concessionária a que nega provimento. (AgInt no AREsp 853.350/RJ, Rel. Ministro
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 11/06/2019, DJe 14/06/2019) Município do Rio de
Janeiro X Barcas S/A Transportes Marítimos - E no caso de empresa privada concessionária de serviço público?
“AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. IPTU. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA
RECÍPROCA: EXTENSÃO ÀS SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA DELEGATÁRIAS DE SERVIÇO PÚBLICO. VERBA
HONORÁRIA MAJORADA EM 1%, PERCENTUAL QUE SE SOMA AO FIXADO NA ORIGEM, OBEDECIDOS OS LIMITES
DOS §§ 2º, 3º E 11 DO ART. 85 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL/2015, E MULTA APLICADA NO PERCENTUAL DE 1%,
CONFORME O § 4º DO ART. 1.021 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA
PROVIMENTO. (RE 1188668 AgR, Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA, Segunda Turma, julgado em 06/08/2019,
PROCESSO ELETRÔNICO DJe-179 DIVULG 15-08-2019 PUBLIC 16-08-2019) grifado Município de Juiz de Fora X
CEMIG
FUX cassa decisão que determinava que porto de Santos pagasse IPTU – CONJUR – 17/05/2019
“Empresas que exercem atividade que se caracterizam como serviço público têm direito à imunidade tributária
recíproca. Por isso, o ministro Luiz Fux, do Supremo Tribunal Federal, cassou decisão do Tribunal de Justiça de São
Paulo que havia determinado à Companhia Docas do Estado de São Paulo (Codesp) o pagamento do Imposto Predial
e Territorial Urbano (IPTU) relativo ao Porto de Santos. A decisão foi dada no âmbito de uma reclamação da Codesp
contra acórdão da 14ª Câmara de Direito Público do TJ-SP por suposta afronta ao decidido pelo Supremo no
julgamento de recurso extraordinário com repercussão geral reconhecida, a tese do Tema 437, que diz: "Incide o
IPTU, considerado imóvel de pessoa jurídica de direito público cedido a pessoa jurídica de direito privado, devedora
do tributo". "Evidencia-se que a situação fática posta nos autos apresenta contornos diversos daquela discutida
no leading case utilizado como fundamento pelo Tribunal a quo faz realizar juízo retratação, a despeito de
apresentarem conteúdo materialmente similar, razão pela qual merece procedência a presente reclamação",
disse Fux. (...)
(...) No caso dos autos, segundo ele, embora a Codesp tenha natureza jurídica de direito privado, a empresa presta
serviços que são, essencialmente, públicos. "A Codesp é vinculada ao Governo Federal e à Secretaria de Portos da
Presidência da República, incumbindo-se do gerenciamento dos imóveis que servem de supedâneo ao exercício das
atividades portuárias nos Municípios de Santos e de Guarujá, responsabilizando-se por toda a parte administrativa
do complexo portuário", afirma. Fux salientou que, em outro recurso extraordinário, o Supremo já havia se
manifestado no sentido de que, como é sociedade de economia mista e controlada por ente federado, a Codesp faz
jus à imunidade tributária prevista na Constituição Federal. Assim, o relator julgou procedente a reclamação para
cassar a decisão do TJ-SP e determinou que o Tribunal estadual profira nova decisão observando o entendimento
firmado pelo Plenário do STF no RE 253472. (...)”
STF – Imunidade Recíproca e extensão às sociedades de economia mista delegatárias de serviço público.
Agravo regimental em recurso extraordinário com agravo. 2. Direito Tributário. 3. Sociedade de Economia Mista.
Prestadora de Serviço de Transporte Público. Atuando como delegatária de serviço público em regime de
exclusividade. 4. IPTU. Imunidade. Precedentes. 5. Ausência de argumentos capazes de infirmar a decisão agravada.
6. Agravo regimental a que se nega provimento. Sem majoração da verba honorária. (ARE 1112414 AgR, Relator(a):
Min. GILMAR MENDES, Segunda Turma, julgado em 28/06/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-167 DIVULG 31-07-
2019 PUBLIC 01-08-2019) Município de São Caetano do Sul X Companhia Paulista de Trens Metropolitanos (CPTM)
Imunidade Recíproca – INFRAERO
“RECURSO. Extraordinário. Imunidade tributária recíproca. Extensão. Empresas públicas prestadoras de serviços
públicos. Repercussão geral reconhecida. Precedentes. Reafirmação da jurisprudência. Recurso improvido. É
compatível com a Constituição a extensão de imunidade tributária recíproca à Empresa Brasileira de
Infraestrutura Aeroportuária – INFRAERO, na qualidade de empresa pública prestadora de serviço público.” (ARE
638315 RG, Relator Min. MINISTRO PRESIDENTE, DJe-167 DIVULG 30-08-2011)
Imunidade Recíproca – CAERD (Companhia de Águas e Esgotos de Rondônia) – Sociedade de Economia Mista
“.(...) Considerou-se que, no caso, o acórdão objeto do recurso extraordinário parece afrontar jurisprudência da
Corte firmada no julgamento do RE 407099/RS (DJU de 6.8.2004), tendo em conta que a CAERD é sociedade de
economia mista prestadora do serviço público obrigatório de saneamento básico, portanto, abrangida pela
aludida imunidade tributária (...) AC 1550”
SABESP – Repercussão Geral conhecida – mérito pendente.
“TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA. SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA. PARTICIPAÇÃO ACIONÁRIA
DISPERSA E NEGOCIADA EM BOLSA DE VALORES. EXAME DA RELAÇÃO ENTRE OS SERVIÇOS PÚBLICOS PRESTADOS
E O OBJETIVO DE DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS A INVESTIDORES PÚBLICOS E PRIVADOS COMO ELEMENTO
DETERMINANTE PARA APLICAÇÃO DA SALVAGUARDA CONSTITUCIONAL. ART. 150, VI, A DA CONSTITUIÇÃO. Tem
repercussão geral a questão consistente em saber se a imunidade tributária recíproca se aplica a entidade cuja
composição acionária, objeto de negociação em Bolsas de Valores, revela inequívoco objetivo de distribuição de
lucros a investidores públicos e privados.” (RE 600867 RG, Relator(a): Min. JOAQUIM BARBOSA, PUBLIC 10-02-
2012)
“O Plenário retomou julgamento de recurso extraordinário em que se discute a aplicação da imunidade tributária
(CF, art. 150, VI, a) a empresa de saneamento básico, constituída sob a forma de empresa pública, cuja composição
acionária seja negociada em bolsa de valores. No caso, o acórdão recorrido entendera que a empresa recorrente
não poderia gozar de benefícios fiscais não extensivos ao setor privado — v. Informativo 749. Nessa assentada, a
Ministra Rosa Weber e os Ministros Gilmar Mendes e Dias Toffoli negaram provimento ao recurso. A Ministra Rosa
Weber entendeu que a obtenção de lucro, por si só, não afastaria a regra da imunidade. Seria até desejável que a
entidade imune estivesse economicamente abastecida para otimizar o desempenho de suas atividades. Não haveria
risco de abalo ao sistema federativo tributar uma sociedade de economia mista que explora atividade econômica.
Conferir imunidade, no caso, seria afrontar a Constituição. O Ministro Gilmar Mendes salientou que a hipótese seria
tratada pelo art. 150, § 3º, da CF (“§ 3º As vedações do inciso VI, a, e do parágrafo anterior não se aplicam ao
patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas
aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo
usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel”), por
se cuidar de atividade econômica “latu sensu”. O Ministro Dias Toffoli, ao subscrever a posição do Ministro Gilmar
Mendes, destacou que a atividade em debate estaria aberta ao mercado, e não seria monopolizada pelo Estado. Em
seguida, pediu vista a Ministra Cármen Lúcia. RE 600867/SP, rel. Min. Joaquim Barbosa, 6.8.2015. (RE-600867)
Atualmente: 6 Votos negando a Imunidade e 1 voto a favor da imunidade.
“IMUNIDADE – SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA ARRENDATÁRIA DE BEM DA UNIÃO – IPTU. Não se beneficia da
imunidade tributária recíproca prevista no artigo 150, inciso VI, alínea “a”, da Constituição Federal a sociedade de
economia mista ocupante de bem público.” (RE 594015, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado
em 06/04/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-188 DIVULG 24-08-2017 PUBLIC 25-08-
2017) PETROBRAS SA X Município de Santos (Tema 385)
RE 601720 (Tema 437), Tese fixada: Incide o IPTU, considerado imóvel de pessoa jurídica de direito público cedido
a pessoa jurídica de direito privado, devedora do tributo.

“AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ITBI. EMPRESA PRIVADA.


CONCESSIONÁRIA DE SERVIÇO PÚBLICO. BENS IMÓVEIS ADQUIRIDOS PARA O FORNECIMENTO DE ENERGIA
ELÉTRICA. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA. EXTENSÃO INDEVIDA. 1. A discussão relacionada à extensão da
imunidade tributária recíproca para favorecimento de empresa privada fornecedora de energia elétrica encontra
solução nos Temas 437 e 385 da repercussão geral. 2. A imunidade tributária recíproca não deve servir de
instrumento para a geração de riquezas incorporáveis ao patrimônio de pessoa jurídica de direito privado cujas
atividades tenham manifesto intuito lucrativo. 3. É inviável o processamento de recurso extraordinário se, para se
divergir do entendimento adotado na origem, for necessário reexaminar fatos e provas. Súmula 279/STF. 4. Agravo
regimental a que se nega provimento, com previsão de aplicação de multa, nos termos do art. 1.021, §4º, do CPC.
(RE 1170302 AgR, Relator(a): Min. EDSON FACHIN, Segunda Turma, julgado em 06/09/2019, PROCESSO
ELETRÔNICO DJe-219 DIVULG 08-10-2019 PUBLIC 09-10-2019) grifado INVESTCO SA X Município de Palmas (esse
caso é sobre ITBI)

Importante: CTN 146 – mudança de interpretação na via administrativa


CTN - Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada,
em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.

APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. IMÓVEL PÚBLICO. CONCESSÃO DE USO. EXPLORAÇÃO DE POSTO DE
SERVIÇOS PARA A VENDA DE COMBUSTÍVEIS AUTOMOTIVOS. COBRANÇA DE IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL
URBANO - IPTU. POSSIBILIDADE. MATÉRIA QUE JÁ FOI OBJETO DE DEFINIÇÃO PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
EM JULGAMENTO DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO REPETITIVO. TESE DE REPERCUSSÃO GERAL FIXADA PELO
PLENÁRIO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, NO JULGAMENTO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 601.720/RJ:
"INCIDE O IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO CONSIDERADO BEM PÚBLICO CEDIDO A PESSOA JURÍDICA DE
DIREITO PRIVADO, SENDO ESTA A DEVEDORA". JUÍZO DE RETRATAÇÃO QUE SE EXERCE PARA ADEQUAR O JULGADO
AO PARÂMETRO ESTABELECIDO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 601.720/RJ. REFORMA DO ACÓRDÃO. DENEGAÇÃO
DA ORDEM. (TJRJ 0083270-26.2014.8.19.0001, 20ª Câmara Cível)

Des(a). ELTON MARTINEZ CARVALHO LEME - Julgamento: 21/08/2019 - DÉCIMA SÉTIMA CÂMARA CÍVEL
APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. REJEIÇÃO. IPTU. INEXIGILIDADE.
INAPLICAÇÃO DA TESE 437 FIXADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL no RE701.620/RJ. SITUAÇÃO FÁTICA
DISTINTA. RECURSO PARADIGMA QUE TRATA DA CESSÃO ONEROSA DE DIREITO DE USO DA PROPRIEDADE
IMOBILIÁRIA POR UM ENTE FEDERADO A UMA EMPRESA PRIVADA PARA EXPLORAÇÃO DE ATIVIDADE
ESTRITAMENTE COMERCIAL. HIPÓTESE EM EXAME QUE VERSA SOBRE IMÓVEL DE PROPRIEDADE DO MUNICÍPIO DO
RIO DE JANEIRO OBJETO DE TERMO DE CONCESSÃO DE USO DE ÁREA DO RIOCENTRO MEDIANTE INTERESSE
PÚBLICO. IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE IPTU SOBRE IMÓVEL DE PROPRIEDADE DO PRÓPRIO ENTE
TRIBUTANTE. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR. AUSÊNCIA DE PREVISÃO DE COBRANÇA DE IPTU NO TERMO DE
CONCESSÃO DE USO DE ÁREA FIRMADO ENTRE AS PARTES. INEXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CONCESSÃO
DA SEGURANÇA. PROVIMENTO DO RECURSO. 1. Trata-se, na origem, de mandado de segurança objetivando o
reconhecimento da inexigibilidade de IPTU cobrado pelo Município do Rio de Janeiro, referente a imóvel de
propriedade deste, objeto de Termo de Concessão de Uso com Estipulação de Encargos, Termo nº
24/2006-F/SPA, firmado com a impetrante para administração e exploração comercial da área delimitada no
referido termo, conhecida como Riocentro. 2. Hipótese em que a sentença, entendendo pela aplicação da tese 437
fixada pelo Supremo Tribunal Federal no RE 601.720/RJ, julgou improcedentes os pedidos formulados na inicial pelo
que, denegou a ordem mandamental. 3. Inexiste vício a sanar com a ausência de remessa dos autos ao Ministério
Público após a prolação da sentença que denegou a segurança, tendo em vista a inexistência de prejuízo às partes.
Isso porque verifica-se que os autos foram remetidos à douta Procuradoria de Justiça. 4. Afasta-se a preliminar de
inadequação da via eleita, verificando-se que a impetrante não impugna, por meio desta via, a lei em tese,
discutindo-se a cobrança específica do tributo incidente sobre o imóvel objeto do termo de concessão de uso,
portanto, ato concreto e específico. 5. Inocorrência da alegada ausência de fundamentação na sentença
impugnada, existindo sim a óbvia contrariedade da impetrante com o teor do decisum e, sob sua ótica, ausência de
fundamentação favorável à sua tese, o que impede o reconhecimento de sua nulidade. 6. Matéria versada no
recurso extraordinário apontado como paradigma, em que foi fixada a tese 437 pelo Supremo Tribunal Federal que
envolve a imunidade tributária recíproca para fins de cobrança de IPTU entre entes federados diversos (União e
Município), relacionado a imóvel cedido pela União à concessionária de veículos automotivos. 7. Enquanto o
presente mandamus trata da exigência de IPTU em relação a imóvel de titularidade do próprio Município do Rio de
Janeiro tributante, ocupado em decorrência de Termo de Concessão de Uso com Estipulação de Encargos nº
24/2006-F/SPA firmado entre as partes, para gestão e administração do Riocentro. 8. Não obstante o referido
recurso extraordinário abordar a questão da cobrança de IPTU envolvendo relação de imunidade tributária
recíproca no caso de posse do imóvel pela pessoa jurídica de direito privado, importante considerar que, no caso
presente, a posse detida pela impetrante se faz sobre imóvel público de propriedade do próprio município
tributante, não estando a concessionária obrigada ao recolhimento do tributo, à mingua do fato gerador previsto
no art. 32 do Código Tributário Nacional, confundindo-se nesse caso o sujeito ativo e o sujeito passivo do
imposto. 9. Deve-se ter em conta ainda o fato de não existir no termo de concessão de uso cláusula prevendo
expressamente a incidência de IPTU tanto sobre a área originalmente concedida quanto sobre as acessões,
ampliações e melhorias realizadas, haja vista a jurisprudência pacífica à época da celebração do contrato no
sentido de não incidir IPTU em cessão de uso de área pública para exercício de atividade econômica, situação
corroborada pelo decurso de mais de dez anos de concessão sem qualquer tentativa de cobrança de IPTU por
parte do Município, o que obsta a exigência de IPTU na hipótese em exame, sob pena de violação ao princípio da
segurança jurídica inserto nos artigos 1º e 5º, inciso XXXVI, da Constituição Federal, e constituir inequívoco fator
de desiquilíbrio contratual. 8. Destaca-se ainda a jurisprudência pacificada no Superior Tribunal de Justiça no
sentido de que o cessionário do direito de uso não é contribuinte do IPTU, haja vista que é possuidor por relação
de direito pessoal, não exercendo animus domini, conforme recente julgado (Agravo em Recurso Especial nº
1.526.133 - SP). 9. Inexistência de relação jurídica tributária a justificar a cobrança de IPTU referente ao hotel em
questão vinculado ao Termo de Concessão de Uso descrito na inicial, tendo em conta a total distinção em relação
ao caso julgado pelo STF no RE 601.720/RJ, sob o tema 437, ficando comprovada a violação a direito líquido e
certo a amparar a pretensão da impetrante, impondo-se reformar a sentença para conceder a segurança e
restabelecer a liminar para suspender a exigibilidade do tributo e inscrição na dívida ativa até decisão final no
presente mandamus. 10. Ressarcimento das despesas processuais, não cabendo a imposição de honorários
advocatícios em sede de mandado de segurança. 11. Provimento do recurso. (TJRJ 0302303-47.2016.8.19.0001, 17ª
Câmara Cível)

1.1.3 Direito de Superfície

O superficiário não tem posse ad usucapionem. Mas o superficiário é quase um proprietário.


Código Civil “Art. 1.369. O proprietário pode conceder a outrem o direito de construir ou de plantar em seu terreno,
por tempo determinado, mediante escritura pública devidamente registrada no Cartório de Registro de Imóveis.
Parágrafo único. O direito de superfície não autoriza obra no subsolo, salvo se for inerente ao objeto da concessão.
Art. 1.370. A concessão da superfície será gratuita ou onerosa; se onerosa, estipularão as partes se o pagamento
será feito de uma só vez, ou parceladamente.
Art. 1.371. O superficiário responderá pelos encargos e tributos que incidirem sobre o imóvel.”
Lei 10257/01 – Estatuto da cidade
“Art. 21. O proprietário urbano poderá conceder a outrem o direito de superfície do seu terreno, por tempo
determinado ou indeterminado, mediante escritura pública registrada no cartório de registro de imóveis.
§ 1o O direito de superfície abrange o direito de utilizar o solo, o subsolo ou o espaço aéreo relativo ao terreno, na
forma estabelecida no contrato respectivo, atendida a legislação urbanística.
§ 2o A concessão do direito de superfície poderá ser gratuita ou onerosa.
§ 3o O superficiário responderá integralmente pelos encargos e tributos que incidirem sobre a propriedade
superficiária, arcando, ainda, proporcionalmente à sua parcela de ocupação efetiva, com os encargos e tributos
sobre a área objeto da concessão do direito de superfície, salvo disposição em contrário do contrato respectivo.”

“Direito Tributário e Processual Civil. Execução fiscal. IPTU. Exceção de pré-executividade. Rejeição. Agravo de
instrumento interposto pela executada. Alegação de ilegitimidade passiva por ser mera cessionária de uso do
terreno para implantação de Unidade de Construção Naval no Distrito Industrial de São João da Barra, estando a
posse e a propriedade mantidas com a cedente, pessoa jurídica de direito privado. Contrato de Cessão do Direito de
Uso e Futura Concessão de Direito Real de Superfície através do qual a agravante assumiu a obrigação de pagar
todos os tributos incidentes sobre a área cedida. Disposição contratual em consonância com a legislação civil (artigo
1.371 do Código Civil e artigo 21, § 3º do Estatuto das Cidades). Ausência de violação aos artigos 32 e 34 do Código
Tributário Nacional. Posse fundada em direito real (superfície), onde o possuidor a exerce "ad usucapionem", ou
seja, com ânimo de dono, exteriorizando comportamento típico de proprietário . Legitimidade para figurar como
sujeito tributário. Decisão mantida. Recurso improvido.” (TJRJ, QUARTA CÂMARA CÍVEL, 0030884-
17.2017.8.19.0000 - AGRAVO DE INSTRUMENTO, Des(a). MARCO ANTÔNIO IBRAHIM - Julgamento: 11/10/2017)
“APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IPTU. DIREITO DE SUPERFÍCIE. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA NÃO EXTENSÍVEL À
SUPERFICIÁRIA DETENTORA DO DOMÍNIO ÚTIL. 1. A empresa Sap Brasil Ltda. ingressou com ação pelo rito ordinário
contra o Município de São Leopoldo, buscando o cancelamento dos débitos de IPTU dos exercícios de 2011 a 2015 e
a declaração de inexistência de relação jurídico tributária referente aos demais exercícios fiscais, sob a alegação de
que não seria contribuinte do imposto, pois seria apenas superficiária do imóvel de matrícula n. 41.668, em razão
de ter firmado com a Associação Antônio Vieira, que possuiria como reconhecida a imunidade tributária e seria
mantenedora de instituições de ensino e de entidades de assistência social, dentre as quais está a Universidade do
Vale do Rio dos Sinos (UNISINOS), termo particular de direito de superfície. 2. O sujeito passivo do IPTU é,
indiscutivelmente, o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil ou o seu possuidor, conforme prevê o art.
34 do Código Tributário Nacional. Nesse contexto, a primeira questão a exsurgir é a possibilidade de o superficiário
poder ser considerado contribuinte do imposto. E a resposta é positiva. Inteligência dos arts. 21, § 3°, da Lei n.
10.257/01 e do art. 1.371 do Código Civil. O direito de superfície é um direito real sobre o imóvel alheio, porquanto
o proprietário concede a alguém, chamado superficiário, o direito de construir ou de plantar em seu terreno, de
forma gratuita ou onerosa, por tempo determinado ou indeterminado, mediante escritura pública devidamente
registrada no álbum imobiliário.(...)” (Apelação Cível, Nº 70073653016, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça
do RS, Relator: Sergio Luiz Grassi Beck, Redator: Laura Louzada Jaccottet, Julgado em: 01-12-2017)
“(...) 3. No caso concreto, o "termo particular de compromisso de constituição de escritura pública de direito de
superfície", firmado entre a Associação Antônio Vieira e a empresa SAP, mostra que a Associação disponibilizou à
empresa a porção de 23.014,93m² do imóvel de matrícula n. 41.688, com individualização em dois terrenos
("Terreno I" e "Terreno II"), com prazo de vigência de 41 anos, com início em 01/12/2007 e término em 01/12/2048,
prevendo a possibilidade de renovação por mais 15 anos. 4. Nesse passo, o direito de superfície é um direito real,
que, concedido sob a forma de direito de construir ou plantar, por meio de escritura pública, faz o proprietário reter
a propriedade direta, transferindo a propriedade útil, ou o domínio útil, ao superficiário, pelo que, concedida a
superfície, figura o superficiário no polo passivo da relação jurídica tributária do IPTU. Não há, assim, qualquer
incompatibilidade redacional entre as disposições contidas no Código Civil, no Estatuto das Cidades e no Código
Tributário Nacional, justamente porque o IPTU tem como um dos seus fatos geradores o domínio útil,
exatamente onde se enquadra a empresa SAP na qualidade de superficiária. Registre-se que, conforme consta em
seu contrato social, a empresa SAP tem por objeto o comércio e o desenvolvimento de softwares, bem como a
prestação de serviços na área de informática, podendo participar de outras sociedades na qualidade de sócia ou
acionista, com capital social integralizado de quase R$ 13 milhões. Ou seja, a empresa SAP não se enquadra,
obviamente, na imunidade constante do art. 150, inciso VI, alínea "c", da Constituição Federal..(...)” (Apelação Cível,
Nº 70073653016, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Sergio Luiz Grassi Beck, Redator: Laura
Louzada Jaccottet, Julgado em: 01-12-2017)

1.1.4 Imóvel alugado usado por representante de consulado

”Em decisão unânime, a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ) entendeu que a isenção tributária
prevista na Convenção de Viena sobre Relações Consulares não se aplica a imóvel alugado para servir de residência
oficial a representante de consulado. O colegiado concluiu que a isenção fiscal só pode ser concedida aos imóveis
dos quais o Estado estrangeiro signatário da convenção seja proprietário. "É inaplicável a Convenção de Viena sobre
Relações Consulares na parte em que isenta o Estado signatário dos tributos incidentes sobre o imóvel alugado para
o exercício de sua missão consular, visto que o ordenamento jurídico brasileiro não atribui essa responsabilidade
tributária ao locatário, mas ao proprietário (locador)", explicou o relator do recurso no STJ, ministro Gurgel de Faria.
O recurso teve origem em ação que pedia a declaração de isenção do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU),
com base na Convenção de Viena sobre Relações Consulares, em relação a imóvel que havia sido alugado para
representante do consulado da Turquia em São Paulo e que foi usado como residência oficial. Pedido de devolução
Em primeira instância, a ação foi julgada improcedente. O Tribunal de Justiça de São Paulo manteve o
entendimento inicial sob o fundamento de que só há isenção do IPTU quando o Estado que envia o representante é
o proprietário do imóvel.(...)”
”(...) Ao STJ, o recorrente alegou que o imóvel alugado estaria amparado pela isenção prevista na convenção
internacional e pediu a devolução do valor pago durante a vigência do contrato de locação. O município de São
Paulo afirmou que o recorrente não seria legitimado para ajuizar a demanda, pois estaria pleiteando direito alheio
em nome próprio. Além disso, a legislação municipal somente atribui a isenção do IPTU a imóveis pertencentes a
governos estrangeiros utilizados para sede de seus consulados, e desde que haja reciprocidade. CTN Em seu voto, o
ministro Gurgel de Faria ponderou que o Código Tributário Nacional (CTN), no artigo 34, define que o contribuinte
do IPTU "é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou seu possuidor a qualquer título". Ele lembrou
que o STJ, ao interpretar esse dispositivo, firmou tese no sentido de que a posse direta exercida pelo locatário, por
ser destituída de animus domini (intenção de agir como dono), não o qualifica como sujeito passivo do IPTU.
Gurgel de Faria ressaltou também que a Primeira Seção, recentemente, editou a Súmula 614, pacificando a
interpretação de que o locatário não possui legitimidade ativa para discutir a relação jurídico-tributária de IPTU e
de taxas referentes ao imóvel alugado, nem para pedir a devolução de tributo pago a mais nesses casos..(...)
”(...) Natureza subjetiva Ao analisar a questão à luz da convenção internacional, o ministro observou que ela visou
isentar os Estados signatários dos tributos incidentes sobre os imóveis no qual são sediados os locais consulares e a
residência do chefe da repartição, excetuadas as taxas cobradas pela prestação de serviços específicos. Gurgel de
Faria afirmou que a isenção pleiteada pelo recorrente se encontra no artigo 32 da convenção, promulgada no
Brasil pelo Decreto 61.078/1967, sendo que o primeiro parágrafo desse dispositivo foi retificado pelo Decreto
95.711/1988 para esclarecer que o benefício fiscal se aplica aos imóveis do qual o Estado estrangeiro seja
proprietário ou locatário. No entanto, o segundo parágrafo afasta expressamente a isenção quando a lei do
Estado receptor impuser o pagamento dos tributos sobre o imóvel à pessoa que tenha contratado com o Estado
estrangeiro. "A isenção tem natureza subjetiva, destinada tão somente a desonerar os Estados signatários de
eventuais obrigações tributárias que teriam sobre os imóveis onde cumprem sua missão consular, não se
estendendo, pois, para outras pessoas a quem a lei do Estado receptor atribui responsabilidade tributária para o
pagamento desses tributos", explicou. Segundo o ministro, diante de tal conclusão, ganha relevo o argumento
apresentado nas contrarrazões do município de que o recorrente nem mesmo teria legitimidade para ajuizar a
ação, pois não poderia pleitear direito alheio – qual seja, a isenção destinada ao proprietário do imóvel.”
1.2 Prescrição e parcelamento em cotas
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. IPTU. PRESCRIÇÃO.
TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO VENCIMENTO DA EXAÇÃO. PARCELAMENTO DE OFÍCIO DA DÍVIDA TRIBUTÁRIA.
NÃO CONFIGURAÇÃO DE CAUSA SUSPENSIVA DA CONTAGEM DA PRESCRIÇÃO. MORATÓRIA OU PARCELAMENTO
APTO A SUSPENDER A EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. NECESSÁRIA MANIFESTAÇÃO DE VONTADE DO
CONTRIBUINTE. PARCELAMENTO DE OFÍCIO. MERO FAVOR FISCAL. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 1.036 E SEGUINTES
DO CPC/2015. ART. 256-I DO RISTJ. RECURSO ESPECIAL DO MUNICÍPIO DE BELÉM/PA A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. Tratando-se de lançamento de ofício, o prazo prescricional de cinco anos para que a Fazenda Pública realize a
cobrança judicial de seu crédito tributário (art. 174, caput do CTN) referente ao IPTU, começa a fluir somente
após o transcurso do prazo estabelecido pela lei local para o vencimento da exação (pagamento voluntário pelo
contribuinte), não dispondo o Fisco, até o vencimento estipulado, de pretensão executória legítima para ajuizar
execução fiscal objetivando a cobrança judicial, embora já constituído o crédito desde o momento no qual houve
o envio do carnê para o endereço do contribuinte (Súmula 397/STJ). Hipótese similar ao julgamento por este STJ
do REsp. 1.320.825/RJ (Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.8.2016), submetido ao rito dos recursos repetitivos
(Tema 903), no qual restou fixada a tese de que a notificação do contribuinte para o recolhimento do IPVA
perfectibiliza a constituição definitiva do crédito tributário, iniciando-se o prazo prescricional para a execução fiscal
no dia seguinte à data estipulada para o vencimento da exação. 2. O parcelamento de ofício da dívida tributária
não configura causa interruptiva da contagem da prescrição, uma vez que o contribuinte não anuiu. 3. O
contribuinte não pode ser despido da autonomia de sua vontade, em decorrência de uma opção unilateral do
Estado, que resolve lhe conceder a possibilidade de efetuar o pagamento em cotas parceladas. Se a Fazenda
Pública Municipal entende que é mais conveniente oferecer opções parceladas para pagamento do IPTU, o faz
dentro de sua política fiscal, por mera liberalidade, o que não induz a conclusão de que houve moratória ou
parcelamento do crédito tributário, nos termos do art. 151, I e VI do CTN, apto a suspender o prazo prescricional
para a cobrança de referido crédito. Necessária manifestação de vontade do contribuinte a fim de configurar
moratória ou parcelamento apto a suspender a exigibilidade do crédito tributário. 4. Acórdão submetido ao
regime do art. 1.036 e seguintes do CPC/2015 (art. 256-I do RISTJ, incluído pela Emenda Regimental 24 de
28.9.2016), cadastrados sob o Tema 980/STJ, fixando-se a seguinte tese: (i) o termo inicial do prazo prescricional da
cobrança judicial do Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU inicia-se no dia seguinte à data estipulada para o
vencimento da exação; (ii) o parcelamento de ofício da dívida tributária não configura causa interruptiva da
contagem da prescrição, uma vez que o contribuinte não anuiu. (REsp 1641011/PA, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/11/2018, DJe 21/11/2018)
“Na hipótese, como a dos autos, na qual o contribuinte dispõe de duas (ou mais) datas diferentes para pagamento
em parcela única (1a. cota única, com 15% de desconto e vencimento em 05.02; 2a. cota única, com 10% de
desconto e vencimento em 05.03), cada qual contando com um percentual de desconto diferente, considera-se
como marco inicial do prazo prescricional o dia seguinte ao vencimento da 2a. cota única (05.03 de cada ano),
data a partir da qual efetivamente haverá mora por parte do contribuinte, caso não recolha o tributo lançado,
surgindo para o fisco, a partir desse momento, a pretensão legítima de executar o crédito tributário. É que o
instituto da prescrição é regido pelo princípio da actio nata, ou seja, o curso do prazo prescricional tem início com
a efetiva lesão ou ameaça do direito tutelado, momento em que nasce a pretensão a ser deduzida em juízo.”

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. IPTU. PRESCRIÇÃO.


TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO VENCIMENTO DA EXAÇÃO. PARCELAMENTO DE OFÍCIO DA DÍVIDA TRIBUTÁRIA.
NÃO CONFIGURAÇÃO DE CAUSA SUSPENSIVA DA CONTAGEM DA PRESCRIÇÃO. MORATÓRIA OU PARCELAMENTO
APTO A SUSPENDER A EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. NECESSÁRIA MANIFESTAÇÃO DE VONTADE DO
CONTRIBUINTE. PARCELAMENTO DE OFÍCIO. MERO FAVOR FISCAL. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 1.036 E SEGUINTES
DO CPC/2015. ART. 256-I DO RISTJ. RECURSO ESPECIAL DO MUNICÍPIO DE BELÉM/PA A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. Tratando-se de lançamento de ofício, o prazo prescricional de cinco anos para que a Fazenda Pública realize a
cobrança judicial de seu crédito tributário (art. 174, caput do CTN) referente ao IPTU, começa a fluir somente
após o transcurso do prazo estabelecido pela lei local para o vencimento da exação (pagamento voluntário pelo
contribuinte), não dispondo o Fisco, até o vencimento estipulado, de pretensão executória legítima para ajuizar
execução fiscal objetivando a cobrança judicial, embora já constituído o crédito desde o momento no qual houve
o envio do carnê para o endereço do contribuinte (Súmula 397/STJ). Hipótese similar ao julgamento por este STJ
do REsp. 1.320.825/RJ (Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.8.2016), submetido ao rito dos recursos repetitivos
(Tema 903), no qual restou fixada a tese de que a notificação do contribuinte para o recolhimento do IPVA
perfectibiliza a constituição definitiva do crédito tributário, iniciando-se o prazo prescricional para a execução
fiscal no dia seguinte à data estipulada para o vencimento da exação.
2. O parcelamento de ofício da dívida tributária não configura causa interruptiva da contagem da prescrição, uma
vez que o contribuinte não anuiu.
3. A liberalidade do Fisco em conceder ao contribuinte a opção de pagamento à vista (cota única) ou parcelado
(10 cotas), independente de sua anuência prévia, não configura as hipóteses de suspensão da exigibilidade do
crédito tributário previstas no art. 151, I e VI do CTN (moratória ou parcelamento), tampouco causa de
interrupção da prescrição, a qual exige o reconhecimento da dívida por parte do contribuinte (art. 174, parág.
único, IV do CTN).
4. O contribuinte não pode ser despido da autonomia de sua vontade, em decorrência de uma opção unilateral do
Estado, que resolve lhe conceder a possibilidade de efetuar o pagamento em cotas parceladas. Se a Fazenda
Pública Municipal entende que é mais conveniente oferecer opções parceladas para pagamento do IPTU, o faz
dentro de sua política fiscal, por mera liberalidade, o que não induz a conclusão de que houve moratória ou
parcelamento do crédito tributário, nos termos do art. 151, I e VI do CTN, apto a suspender o prazo prescricional
para a cobrança de referido crédito.
Necessária manifestação de vontade do contribuinte a fim de configurar moratória ou parcelamento apto a
suspender a exigibilidade do crédito tributário.
5. Acórdão submetido ao regime do art. 1.036 e seguintes do CPC/2015 (art. 256-I do RISTJ, incluído pela Emenda
Regimental 24 de 28.9.2016), cadastrados sob o Tema 980/STJ, fixando-se a seguinte tese: (i) o termo inicial do
prazo prescricional da cobrança judicial do Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU inicia-se no dia seguinte à
data estipulada para o vencimento da exação; (ii) o parcelamento de ofício da dívida tributária não configura
causa interruptiva da contagem da prescrição, uma vez que o contribuinte não anuiu.
(REsp 1658517/PA, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/11/2018, DJe
21/11/2018)

E se uma cota for paga e outra não? O prazo conta da violação do direito, ou seja, será contado de cada cota.

1.3. Limitações Ambientais

Limitação reduz ou esvazia a propriedade. Deve ser exigida a prova pericial. Não cabe prova unilateral pelo
contribuinte.
“A inclusão de imóvel em unidade de conservação ambiental caracteriza evidente limitação administrativa imposta
pelo Estado ao particular. No caso, foi criada unidade de conservação qualificada como estação ecológica, cujo
regime jurídico impõe ao poder público proteção integral da área, sendo considerado suas dimensões de domínio
público, independentemente de futura desapropriação. Essa espécie de unidade de conservação retira do possuidor
a faculdade de reivindicar o bem, uma vez que não há reivindicação de bem desapropriável, como institui o artigo
9º, § 1º, da Lei n. 9.985/2000; não permite o uso e o gozo do bem, pois se proíbe a utilização econômica do imóvel,
conforme art. 9º, § 4º c/c o art. 28, da Lei n. 9.985/2000; e inviabiliza a disposição do bem pelo proprietário,
porquanto não se dispõe de algo cujo domínio é público. Portanto, a limitação administrativa imposta pela Lei n.
9.985/2000 acarreta ao particular o esvaziamento completo dos atributos inerente à propriedade, retirando-lhe o
domínio útil do imóvel, de modo que o aspecto subjetivo da hipótese de incidência do IPTU, disposto no artigo 34
do CTN, não se subsume à situação, razão pela qual não se prospera a incidência do referido tributo .” REsp
1.695.340-MG, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, por unanimidade, julgado em 17/09/2019, DJe
24/09/2019
“(...) 3. A restrição à utilização da propriedade referente a área de preservação permanente em parte de imóvel
urbano (loteamento) não afasta a incidência do Imposto Predial e Territorial Urbano, uma vez que o fato gerador da
exação permanece íntegro, qual seja, a propriedade localizada na zona urbana do município . Cuida-se de um ônus a
ser suportado, o que não gera o cerceamento total da disposição, utilização ou alienação da propriedade, como
ocorre, por exemplo, nas desapropriações. Aliás, no caso dos autos, a limitação não tem caráter absoluto, pois
poderá haver exploração da área mediante prévia autorização da Secretaria do Meio Ambiente do município. (...)”
(REsp 1128981/SP, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, DJe 25/03/2010) grifado

1.4 Limitações Administrativas à Propriedade


Limitação Administrativa que acarreta perda do conteúdo da propriedade. Caso seja parcial, uma redução do valor
venal pode ser a solução
“APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. LIMITAÇÃO ADMINISTRATIVA. ÁREA NON AEDIFICANDI.
PERDA DO CONTEÚDO ECONÔMICO DO IMÓVEL. AINDA QUE NÃO CONFIGURADA A DESAPROPRIAÇÃO INDIRETA,
A LIMITAÇÃO ADMINISTRATIVA NÃO SE DEU EM PARTE DO IMÓVEL, MAS EM SUA TOTALIDADE , O QUE AFASTA O
ENTENDIMENTO DO COLENDO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA NO SENTIDO DE QUE "A RESTRIÇÃO À UTILIZAÇÃO
DA PROPRIEDADE REFERENTE A ÁREA DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE EM PARTE DE IMÓVEL URBANO
(LOTEAMENTO) NÃO AFASTA A INCIDÊNCIA DO IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO...". RESTRIÇÃO QUE
REPERCUTE NA ESFERA TRIBUTÁRIA DO IPTU, OBSERVANDO-SE ESTAR AUSENTE O FATO GERADOR DO IMPOSTO
NA MEDIDA EM QUE O MUNICÍPIO LIMITOU SOBREMANEIRA O DIREITO DE PROPRIEDADE. SUSPENSÃO DA
EXIGIBILIDADE DO IPTU INCIDENTE SOBRE O IMÓVEL ENQUANTO PERDURAR A RESTRIÇÃO LEGAL. PROCEDÊNCIA
PARCIAL DOS EMBARGOS. EXTINÇÃO DA EXECUÇÃO. RECURSO A QUE SE DÁ PARCIAL PROVIMENTO.” (TJRJ -
Acórdão Apelação 0305794-62.2016.8.19.0001, Relator(a): Des. Marcia Ferreira Alvarenga, data de julgamento:
10/10/2018, data de publicação: 10/10/2018, 17ª Câmara Cível) grifado

1.5 Imóvel Invadido

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. IPTU. INCIDÊNCIA SOBRE IMÓVEL. INVASÃO. OCUPAÇÃO POR TERCEIROS. PERDA
DO DOMÍNIO E DOS DIREITOS INERENTES À PROPRIEDADE. IMPOSSIBILIDADE DA SUBSISTÊNCIA DA EXAÇÃO
TRIBUTÁRIA. PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE. APLICABILIDADE DA SÚMULA 83/STJ AO CASO DOS AUTOS. 1. É
inexigível a cobrança de tributos de proprietário que não detém a posse do imóvel, devendo o município, no
caso, lançar o débito tributário em nome dos ocupantes da área invadida. 2. "Ofende os princípios básicos da
razoabilidade e da justiça o fato do Estado violar o direito de garantia de propriedade e, concomitantemente,
exercer a sua prerrogativa de constituir ônus tributário sobre imóvel expropriado por particulares (proibição do
venire contra factum proprium)". (REsp 1.144.982/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 13/10/2009, DJe 15/10/2009.). (...)” (REsp 1766106/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,
SEGUNDA TURMA, DJe 28/11/2018) grifado

O proprietário precisa provar que tentou recuperar a posse (usou os instrumentos adequados – reintegração - e não
conseguiu).

APELAÇÕES CÍVEIS. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL. IPTU E TCDL. EXERCÍCIOS DE 2004 A 2006.
SENTENÇA DE EXTINÇÃO POR AUSÊNCIA DE TÍTULO EXECUTIVO LÍQUIDO, CERTO E EXIGÍVEL. IMÓVEL INVADIDO
POR TERCEIROS SEM POSSIBILIDADE DE RECUPERAÇÃO. MANUTENÇÃO DA SENTENÇA (...) 4. Entretanto, a
propriedade é plena quando seu titular puder usar, gozar e dispor do bem de modo absoluto, exclusivo e perpétuo,
assim como reivindicá-la de quem, injustamente, o detenha, nos termos do artigo 1.228 do Código Civil. 5. Não se
pode exigir do proprietário o pagamento do IPTU quando sofreu invasão de sua propriedade por terceiros, tendo
em vista o desaparecimento da base material do tributo e da violação do princípio da propriedade. 6.
Impossibilidade de substituição do polo passivo, uma vez que importará na substituição da CDA. Súmula 392 do STJ.
NEGATIVA DE PROVIMENTO AO RECURSO. (TJRJ - Acórdão Apelação 0223935-05.2008.8.19.0001, Relator(a): Des.
Mônica de Faria Sardas, data de julgamento: 05/12/2018, data de publicação: 05/12/2018, 20ª Câmara Cível)
grifado

1.6 Condomínios Irregulares


“(...) 2. A aprovação do parcelamento imobiliário pelo ente municipal não se apresenta como requisito para a
incidência do IPTU. A propósito, a jurisprudência desta Corte admite a cobrança de IPTU em condomínios
irregulares, ou seja, cujo parcelamento não foi aprovado pela autoridade competente. Precedente: EDcl no AgRg
no AREsp 600.366/DF, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado DJe 3/3/2015. 3. Agravo interno a
que se nega provimento. (AgInt no REsp 1601370/RS, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe
11/04/2017) non olet

1.7 Desnecessidade de RGI

INFORMATIVO STJ 520/2013 DIREITO TRIBUTÁRIO. DESNECESSIDADE DE PRÉVIA INSCRIÇÃO DE UNIDADES


AUTÔNOMAS NO REGISTRO DE IMÓVEIS PARA A COBRANÇA DE IPTU INDIVIDUALIZADO. O fisco, verificando a
divisão de imóvel preexistente em unidades autônomas, pode proceder às novas inscrições de IPTU, ainda que
não haja prévio registro das novas unidades em cartório de imóveis. Conforme o art. 32 do CTN, o fato gerador do
IPTU é a propriedade, o domínio útil ou a posse. O art. 34 do referido diploma, por sua vez, preconiza que o
"contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer
título". Observa-se, portanto, que é absolutamente dispensável o prévio registro imobiliário das novas unidades
para proceder ao lançamento do IPTU individualizado. Basta a configuração da posse do bem imóvel para dar
ensejo à exação. Assim, verificando-se a superveniência de unidades autônomas, é devida a cobrança do IPTU de
forma individualizada, uma vez que é pacífico o entendimento de que os impostos reais — IPTU e ITBI, em
especial — referem-se aos bens autonomamente considerados. Desse modo, seria incabível tratar diversos
imóveis como universalidade para fins de tributação. Precedente citado: REsp 722.752-RJ, Segunda Turma, DJe
11/11/2009. REsp 1.347.693-RS, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 11/4/2013.

1.8 Responsabilidade do Arrematante


CTN “Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a
posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a
contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a
prova de sua quitação.”
“ (...) 2. O art. 130 do CTN foi claro ao ressalvar a responsabilidade do adquirente de bem imóvel em relação aos
créditos tributários quando conste do título de transferência a prova de sua quitação, o que se faz pela
apresentação de certidões de quitação das Fazendas Públicas federal, estadual e municipal. 3. Nos termos do art.
205 do CTN, a certidão negativa de débito é o meio de que dispõe o adquirente para fazer prova da quitação de
tributos incidentes sobre o imóvel adquirido, o que não afasta a possibilidade de posterior constituição do crédito
tributário cujo fato gerador já tenha ocorrido. Desse modo, subsiste a responsabilidade tributária do alienante,
antigo proprietário. (...)” (REsp 1073702/PR, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, DJe 14/04/2009)
Art. 130 do CTN - Os créditos tributários “subrogam-se” na pessoa dos respectivos adquirentes Logo, o adquirente
passa a ocupar o polo passivo da relação tributária sozinho ou de modo solidário com o alienante? Acórdãos do STJ
– o adquirente responde de modo solidário com o alienante pelas dívidas tributárias.
“(...) 3. Se a transferência da propriedade é ultimada sem que se tenha exigido a prova da quitação dos tributos do
antigo proprietário, na forma do art. 130 do CTN, a responsabilidade pelo pagamento é transferida para o novo
proprietário, que se torna sujeito passivo da exação, EM SOLIDARIEDADE COM O ANTERIOR PROPRIETÁRIO. Nesse
passo, pode o credor cobrar os valores devidos de qualquer um dos obrigados à satisfação do crédito. (...)” (REsp
1048138/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe 05/11/2008) grifado
“(...) 8. A correta interpretação do art. 130 do CTN, combinada com a característica não excludente do parágrafo
único, permite concluir que o objetivo do texto legal não é desresponsabilizar o alienante, mas responsabilizar o
adquirente na mesma obrigação do devedor original. Trata-se de responsabilidade solidária, reforçativa e
cumulativa sobre a dívida, em que o sucessor no imóvel adquirido se coloca ao lado do devedor primitivo, sem a
liberação ou desoneração deste.” (AgInt no AREsp 942.940/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, DJe 12/09/2017) grifado
CTN “Art. 130.......................................................
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.”
Superior Tribunal de Justiça – em regra, o arrematante adquire o bem livre de dívidas tributárias, que devem ser
suportadas pelo preço – porém há vários julgados admitindo a responsabilidade tributária do arrematante se os
débitos tributários constaram do edital de leilão (tese da renúncia do parágrafo único do art. 130 do CTN)
O arrematante quando dá o lance, sabendo que o bem tem débito tributário, ele já levou isso em consideração.
(Tese da PGMRJ)
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO.
RESPONSABILIDADE PELO PAGAMENTO DO IPTU DE BEM IMÓVEL ARREMATADO EM HASTA PÚBLICA. EXPRESSA
PREVISÃO DE RESPONSABILIDADE DO ARREMATANTE, PREVISTA NO EDITAL DA HASTA PÚBLICA. MITIGAÇÃO DO
ART. 130, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. PRECEDENTES DO STJ. AGRAVO REGIMENTAL IMPROVIDO. I. Na esteira do
entendimento do Superior Tribunal de Justiça, "havendo expressa menção no edital de hasta pública nesse
sentido, a responsabilidade pelo adimplemento dos débitos tributários que recaiam sobre o bem imóvel é do
arrematante" (...) II. No caso dos autos, tendo a Corte de origem consignado que o edital de hasta pública previa,
expressamente, que os créditos tributários relativos ao IPTU seriam transferidos ao arrematante do bem imóvel,
não há como se afastar a sua responsabilidade pelo adimplemento do referido débito tributário. III. Agravo
Regimental improvido.” (AgRg no AREsp 720.867/RS, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, DJe
29/02/2016)

1.9 IPTU e imunidade dos Templos

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municípios:[...] VI - instituir impostos sobre:[...] b) templos de qualquer culto;[...] § 4º - As vedações
expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados
com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.”
Enunciado PGM nº 09 – Imunidade tributária de entidades religiosas. A imunidade constitucional prevista no art.
150, VI, “b”, §4º da Constituição da República, conforme jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal
Federal, deve ser interpretada extensivamente, para abranger qualquer imóvel de propriedade de entidades
religiosas ou de cunho religioso, mesmo aqueles explorados comercialmente, vagos ou sem edificações, ou,
ainda, o imóvel utilizado como escritório e residência de membros de entidade religiosa. Por consequência, não
deve ser realizada cobrança de IPTU sobre estes imóveis, desde que as entidades constem como sujeito passivo na
respectiva Certidão da Dívida Ativa – CDA. A exceção a essa regra ocorrerá apenas nos casos em que o órgão
fazendário competente comprovar o desvio de finalidade na utilização do imóvel ou de recursos arrecadados com
sua exploração pela entidade religiosa. Referências: Parecer PG/FIS/001/2018. (Antiga Orientação Técnica nº
10/1997). Resolução PGM 884, 11.07.2018 – D.O.RIO 12.07.2018, p. 28

STF – após divergências, pacificou entendimento de que a imunidade somente é aplicável quando a entidade
imune é CONTRIBUINTE DE DIREITO do imposto (RE com Repercussão Geral 608872, Tema 342, 2017) Se o ente
imune for mero contribuinte de fato não se aplica a imunidade. Logo, o STF não considera o efeito da repercussão
econômica do tributo na aplicação da regra de imunidade. Exemplo: 1) Entidade religiosa proprietária de imóvel
(direito à imunidade, pois é contribuinte de direito) 2) Entidade religiosa locatária de imóvel (Não há direito à
imunidade, pois é apenas contribuinte de fato)
Tema 342 “A imunidade tributária subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição de contribuinte de direito, mas
não na de simples contribuinte de fato, sendo irrelevante para a verificação da existência do beneplácito
constitucional a repercussão econômica do tributo envolvido.”
CTM MRJ Lei 691/84
“Art. 61 - Estão isentos do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana:
XXII - os imóveis efetivamente ocupados por templos religiosos, centros e tendas espíritas. (mesmo na qualidade de
locatários, p exemplo).

1.10 IPTU, Execução Fiscal e Processo Administrativo

“TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REQUISITOS DA CDA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
DESNECESSIDADE DE PROCESSO ADMINISTRATIVO ESPECÍFICO E NOTIFICAÇÃO. 1. Cuida-se originalmente de
embargos à execução manejados pelo ora recorrente que contesta a validade da CDA que instrui o pleito executivo
ante a ausência de prévio processo administrativo. 2. É pacífica a jurisprudência deste tribunal no sentido de que a
aferição da certeza e liquidez da Certidão da Dívida Ativa - CDA, bem como da presença dos requisitos essenciais à
sua validade, conduz necessariamente ao reexame do conjunto fático-probatório do autos, medida inexequível na
via da instância especial. Incidência da Súmula 7/STJ. 3. Ademais há nesta Corte jurisprudência consolidada no
sentido de que a notificação do lançamento do IPTU e das taxas municipais ocorre com o envio da
correspondente guia de recolhimento do tributo para o endereço do imóvel ou do contribuinte, com as
informações que lhe permitam, caso não concorde com a cobrança, impugná-la administrativa ou judicialmente .
4. Nesse contexto, firmou-se também o entendimento de que milita em favor do fisco municipal a presunção de
que a notificação foi entregue ao contribuinte, o que implica atribuir a este o ônus de provar que não recebeu o
documento de cobrança. 5. Correto, portanto o entendimento fixado na origem, no sentido de que, nos tributos
com lançamento de ofício, a ausência de prévio processo administrativo não enseja a nulidade das CDAs,
porquanto cabe ao contribuinte o manejo de competente processo administrativo caso entenda incorreta a
cobrança tributária e não ao fisco que, com observância da lei aplicável ao caso, lançou o tributo . Agravo
regimental improvido.” (AgRg no AREsp 370.295/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado
em 01/10/2013, DJe 09/10/2013) grifado

“AGRAVO DE INSTRUMENTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. COBRANÇA DE IPTU E TCL. OPOSIÇÃO DE
EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE ALEGANDO A PRESCRIÇÃO DO CRÉDITO EXEQUENDO, BEM COMO A NULIDADE
DA CDA. DECISÃO REJEITANDO A EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE E DETERMINANDO O DEVIDO
PROSSEGUIMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. INCONFORMISMO DA EXECUTADA SEM RAZÃO. PRESCRIÇÃO NÃO
CONFIGURADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE DA CDA. APLICAÇÃO CONJUNTA DO ARTIGO 202 DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL E DO ARTIGO 2º, § 5º, VI, § 6º, DA LEI DE EXECUÇÃO FISCAL. DESTARTE, A INDICAÇÃO DO
NÚMERO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO SÓ SE FAZ NECESSÁRIA SE NELE ESTIVER APURADO O VALOR DA
DÍVIDA, O QUE NÃO É A HIPÓTESE DESTES AUTOS. ADEMAIS, NOS TRIBUTOS COM LANÇAMENTO DE OFÍCIO,
COMO É O CASO DO IPTU, A AUSÊNCIA DE PRÉVIO PROCESSO ADMINISTRATIVO NÃO ENSEJA A NULIDADE DA
CDA, POIS CABE AO CONTRIBUINTE O MANEJO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO PRÓPRIO, CASO ENTENDA SER
INCORRETA A COBRANÇA TRIBUTÁRIA, E NÃO À FAZENDA PÚBLICA QUE, COM OBSERVÂNCIA DA LEI APLICÁVEL À
ESPÉCIE, LANÇOU O TRIBUTO. PRECEDENTES DO STJ E DESTE TJRJ. PRESUNÇÃO DE LIQUIDEZ, CERTEZA E
EXIGIBILIDADE DO TÍTULO EXECUTIVO NÃO AFASTADA. DECISÃO AGRAVADA MANTIDA. RECURSO IMPROVIDO.
(TJRJ - Acórdão Agravo de Instrumento 0010689-74.2018.8.19.0000, Relator(a): Des. Antônio Carlos Arrabida Paes,
data de julgamento: 20/06/2018, data de publicação: 20/06/2018, 23ª Câmara Cível) grifado

“Art. 41 - O processo administrativo correspondente à inscrição de Dívida Ativa, à execução fiscal ou à ação
proposta contra a Fazenda Pública será mantido na repartição competente, dele se extraindo as cópias autenticadas
ou certidões, que forem requeridas pelas partes ou requisitadas pelo Juiz ou pelo Ministério Público. Parágrafo
Único - Mediante requisição do Juiz à repartição competente, com dia e hora previamente marcados, poderá o
processo administrativo ser exibido na sede do Juízo, pelo funcionário para esse fim designado, lavrando o
serventuário termo da ocorrência, com indicação, se for o caso, das peças a serem trasladadas.”
“Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará
obrigatoriamente: V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.”

1.11 IPTU e definição de zona urbana


1.11.1 Área Urbanizável ou de Expansão Urbana

“Art. 32.................................................... § 1º Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a
definida em lei municipal; observado o requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos
2 (dois) dos incisos seguintes, construídos ou mantidos pelo Poder Público: I - meio-fio ou calçamento, com
canalização de águas pluviais; II - abastecimento de água; III - sistema de esgotos sanitários; IV - rede de iluminação
pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar; V - escola primária ou posto de saúde a uma
distância máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel considerado.”
“Art. 32.................................................... § 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de
expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, à
indústria ou ao comércio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior.”
Súmula 626 STJ “A incidência do IPTU sobre imóvel situado em área considerada pela lei local como urbanizável ou
de expansão urbana não está condicionada à existência dos melhoramentos elencados no art. 32, § 1º, do CTN.”
(PRIMEIRA SEÇÃO, DJe 17/12/2018)

1.11.2 IPTU x ITR

Lei 9393/96 (critério da localização) - Dispõe sobre o Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR “Art. 1º O
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR, de apuração anual, tem como fato gerador a propriedade, o
domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1º de janeiro de
cada ano.
§ 2º Para os efeitos desta Lei, considera-se imóvel rural a área contínua, formada de uma ou mais parcelas de
terras, localizada na zona rural do município.”
“CTN art. 29 (critério da localização) – Art. 29. O imposto, de competência da União, sobre a propriedade territorial
rural tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido na lei
civil, localização fora da zona urbana do Município.”
Tese do Contribuinte: Cabe à Lei Complementar dispor sobre conflitos de competência (art. 146, I, CF) Critério da
localização – CTN (art. 32, §1º) x Critério da destinação - DL 57/66 art. 15
Decreto-Lei 57/66 (critério da destinação econômica) “Art 15. O disposto no art. 32 da Lei nº 5.172, de 25 de
outubro de 1966, não abrange o imóvel de que, comprovadamente, seja utilizado em exploração extrativa
vegetal, agrícola, pecuária ou agro-industrial, incidindo assim, sôbre o mesmo, o ITR e demais tributos com o
mesmo cobrados.”

Posição do STJ: Critério cumulativo ou misto (localização + destinação)


“TRIBUTÁRIO. IMÓVEL NA ÁREA URBANA. DESTINAÇÃO RURAL. IPTU. NÃOINCIDÊNCIA. ART. 15 DO DL 57/1966.
RECURSO REPETITIVO. ART.543-C DO CPC. 1. Não incide IPTU, mas ITR, sobre imóvel localizado na área urbana do
Município, desde que comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou
agroindustrial (art. 15 do DL 57/1966). 2. Recurso Especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC
e da Resolução 8/2008 do STJ.” (REsp 1112646/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe
28/08/2009)
RE 140773 (DJ 04-06-1999) - STF decidiu que a Lei 5.868/72 não poderia ter revogado o art. 15 do DL 57/66, que
teria sido recepcionado com força de Lei Complementar pela Constituição de 67/69. Mas não analisou a questão do
IPTU x ITR à luz da CRFB de 88. Resolução 9/2005 do Senado Federal - suspendeu o dispositivo da Lei 5.868/72 que
pretendeu revogar o art. 15 do DL 57/66, com base no precedente do STF.
Art. 15 do Decreto-lei nº 57/1966 x art. 182 e art. 191 da Constituição – não recepção –critério da localização estaria
implícito na Constituição de 88 ao tratar da “Política Urbana” (art. 182-183) e da “Política Agrária” (art. 184-191) -
Leandro Paulsen, Misabel Derzi.
Aspecto pragmático –Insegurança: como verificar a destinação de cada imóvel em uma cidade grande? Utilização
mista –ex. serve de plantação e de moradia. Buscar a atividade preponderante? Dificuldade. Critério da localização
é mais objetivo. No caso de inexistir destinação? Caso: Posterior mudança (utilização passou a ser urbana)

Solução de Consulta COSIT nº 198, de 5 de novembro de 2018


“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL - ITR EMENTA: IMÓVEL LOCALIZADO EM ZONA
URBANA UTILIZADO EM EXPLORAÇÃO EXTRATIVA VEGETAL, AGRÍCOLA, PECUÁRIA OU AGROINDUSTRIAL.
TRIBUTAÇÃO. O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) não incide sobre imóvel localizado na zona
urbana, ainda quando seja utilizado em exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial, uma
vez q que tal hipótese não se encontra prevista na lei ordinária instituidora desse tributo. (...) Verifica-se que a Lei
nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996, optou exclusivamente pelo critério da localização do imóvel, para efeito de
incidência do ITR, e não pelo princípio da destinação, previsto no art. 15 do Decreto-Lei nº 57, de 1966. (...)
Inobstante, em que pese o respeitável entendimento do Colendo STJ acima transcrito, assinale-se que a Lei nº
9.393, de 1996, não exerceu a possibilidade constante do art. 15 do Decreto-Lei nº 57, de
1966, uma vez que não trouxe dispositivo prevendo que o ITR incidirá também sobre a
propriedade de imóveis situados na zona urbana que tenham destinação comprovadamente
rural.”

TJSP – ITR se sobrepõe ao IPTU em imóvel com função agrícola no perímetro urbano – CONJUR 29/01/2020.
“O critério da localização do imóvel não é suficiente para que se decida sobre a incidência do IPTU ou ITR, sendo
necessário observar-se também a destinação econômica. Com base nesse entendimento do Superior Tribunal de
Justiça, o colegiado da 15ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça de São Paulo decidiu manter sentença
de 1ª instância que anulava a cobrança de IPTU de 2014 a 2019 de proprietário de terra dentro da capital paulista.
Ao conceder o mandado de segurança a favor do agricultor, a juíza Liliane Keyko Hioki, da 1ª Vara da Fazenda
Pública da Comarca de São Paulo, ponderou que, “embora o imóvel indicado na inicial tenha sido incluído na Zona
Urbana do Município de São Paulo (fls. 271/622), é certo que a destinação econômica é exclusivamente rural, tanto
que a área é objeto de exploração para produção de mudas e outras formas de propagação vegetal, horticultura e
comércio varejista de plantas e flores naturais. (...)”
Tese PGMRJ: Se a constituição dividiu a competência ITR para União e IPTU para Município, implicitamente já
adotou o critério da destinação, não podendo lei complementar dispor diferente. O STF quando analisou o DL
57/66 ele não o analisou frente à CF/88.

1.12 Legalidade e Planta de Valores

1.12.1 Valor Venal

CTN Art. 33. A base do cálculo do imposto é o valor venal do imóvel.


Valor venal é aquele que o imóvel alcançará para compra e venda à vista, segundo as condições usuais do mercado
de imóveis. (Aliomar Baleeiro, Direito Tributário Brasileiro , Forense, 1979, p.149)

1.12.2 Planta Geral de Valores

Fiscalização individualizada x Parametrização abstrata (Planta de Valores). O MRJ utiliza a Planta de Valores que
prevê valores em reais por m2 e multiplica por por área construída e fatores de ajuste (ex. posição do imóvel, idade,
etc.), a depender da lei de cada Município. Nova PGV do RJ –Lei n. 6.250/2017 –após 20 anos –tabela anexa à Lei –
mais de 25 mil valores unitários referentes a trechos distintos.
Representações de Inconstitucionalidade no0059752-05.2017.8.19.0000 e no 0061506-79.2017.8.19.0000
Violação à legalidade x PGV trazida pela Lei
Segurança jurídica (20 anos acumulados) x não há direito à defasagem; diferimento do aumento em dois anos: 50%
do aumento em 2018 e outros 50% em 2019 (respeito à não surpresa); publicada antes de 90 dias (embora para
fixar base de calculo de IPTU, sequer fosse necessária, art. 150, §1º da Constituição).
Capacidade contributiva x atende ao valor do imóvel, aumento de universo de contribuintes, redução de assimetrias
(isonomia), previsão de isenções para situações de “vulnerabilidade”.
Propriedade, confisco e proporcionalidade x não há tributação confiscatória –Média -base de cálculo de IPTU
residencial era aproximadamente 1/6 do valor de mercado, com a nova lei passou a ser 1/4 do valor de mercado.
Aumento percentual excessivo (100%, 200%, etc.) x Argumento percentual só faria sentido se o ponto de partida
não estivesse distorcido (ex: R$ 30,00 ao ano, passar para R$ 150,00 ao ano, aumento aumento de 400%). O
relevante é comparar o valor da guia com o valor de mercado do bem.
Violação à Razoabilidade –Metodologia x critérios técnicos (estudos de mais de 2 décadas).
Inicialmente, o TJRJ deferiu cautelar para suspender a lei. Por sua vez foi deferido pedido de suspensão desta
liminar no STF (SL 1.135).
No mérito, Órgão Especial do TJRJ –julgou improcedente –declarando a constitucionalidade (ainda não ocorreu o
trânsito em julgado –recurso).
Ação Civil Pública –processo no0022478-67.2018.8.19.0001. Sentença de extinção sem julgamento do mérito. O
recurso foi desprovido.
Vedada a veiculação de matéria tributária no bojo de ação civil pública –lei 7.347/85. STF já reconheceu a
constitucionalidade do artigo supracitado (ARE 694294 RG, Relator(a): Min. LUIZ FUX, julgado em 25/04/2013)
MSP –nova PGV em 2013 –Também houve questionamento –declarada constitucional –RI 0201865-
26.2013.8.26.0000
Legalidade tributária e reserva legal
Princípio da legalidade tributária - instituição ou majoração do tributo apenas por lei (art. 150, I da Constituição).
Ideia tradicional - auto consentimento no taxation without representation
CTN -Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
[...] II -a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
[...]§1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais
oneroso.
§2º NÃO constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor
monetário da respectiva base de cálculo.
A majoração é matéria sujeita à reserva de lei.
Posição do STJ - S. 160 do STJ: É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior
ao índice oficial de correção monetária.
Posição do STF, em repercussão geral: na mesma linha do posicionamento do do STJ. (RE 648245, Relator(a): Min.
GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 01/08/2013).
Fixada a Tese 211 de RG: A majoração do valor venal dos imóveis para efeito da cobrança de IPTU não prescinde
da edição de lei em sentido formal, exigência que somente se pode afastar quando a atualização não excede os
índices inflacionários anuais de correção monetária (STF, RE 648.245).
Reflexão sobre a delegação (não foi objeto de decisão)
Poderia uma lei, com base em parâmetros objetivos razoáveis, delegar ao Executivo para que promova alteração
dos valores da PGV, mesmo que exceda a índice oficial de correção monetária?
Na visão do Min. Roberto Barroso, se o CTN fala em valor venal (valor de mercado), este já é uma relevante baliza,
que se conjugaria com outras balizas trazidas pela lei municipal (parâmetros objetivos razoáveis), permitindo que o
Executivo por decreto (ato infralegal) promovesse a majoração. Então, “sinalizou” favoravelmente à delegação
nesses termos.
O Ministro Luiz Fux endossou esta reflexão: segurança jurídica e lei x justiça, isonomia, capacidade (delegação).
Caso SAT (Seguro de Acidente do Trabalho) – STF se posicionou no sentido da validade do regulamento que com
base na delegação, estipulou quais seriam os graus de risco: leve, médios e graves (alíquotas de 1%, 2% e 3%) e o
que seria atividade preponderante (RE343.446).

Ricardo Lobo Torres -base de cálculo do IPTU poderia ser alterada por ato do Executivo desde que não haja
aumento abusivo, ou seja, sem correspondência com valorizações reais, enfim, acima de seu valor venal (valor de
mercado).

Min. Gilmar Mendes por outro lado já sinalizou posicionamento em sentido contrário.

Posição do STF e do STJ -atualização monetária da PGV pode ser feita por decreto, desde que não exceda ao índice
oficial de correção monetária. Se exceder, deve ser feita por lei.

2 ITBI

“Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia,
bem como cessão de direitos a sua aquisição;”
Três fatos geradores: 1) Transmissão inter vivos por ato oneroso de bens imóveis; 2) Transmissão inter vivos por ato
oneroso de direitos reais sobre imóveis (exceto os de garantia); 3) Cessão de direitos aquisitivos.
2.1 ITBI e Promessa de Compra e Venda
Enunciado PGM nº 34 – Inviabilidade da cobrança de ITBI sobre promessas de compra e venda e de cessão de
direitos. Fica dispensada a interposição de recursos das decisões que reconhecem a inviabilidade da cobrança de
ITBI sobre promessa de compra e venda ou promessa de cessão de direitos sobre imóvel, bem como autorizado o
requerimento de extinção da execução fiscal correspondente. Referências: Parecer PG/PTR/003/2016/FSP e Lei
Municipal nº 5.740, de 16 de maio de 2014. (Antiga Orientação Técnica nº 37/2016). Resolução PGM 884,
11.07.2018 – D.O.RIO 12.07.2018, p. 30

2.2 ITBI e Direito de Superfície


“APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. ITCD. DIREITO DE SUPERFÍCIE. CONCESSÃO MEDIANTE PAGAMENTO. FATO
GERADOR DO TRIBUTO NÃO CONFIGURADO. Da mera leitura das alíneas do art. 4º da Lei nº 8.821/89 depreende-se
que a hipótese de incidência do ITCD consiste na transmissão de bens móveis e imóveis por morte ou doação do
titular. No caso em exame, o negócio celebrado entre a empresa demandante e os proprietários do bem imóvel
em questão (concessão de direito de superfície mediante pagamento) constitui fato gerador do ITBI, imposto de
competência municipal (art. 156, II, CF). Procedência do pedido para anular o débito cobrado pelo Estado do Rio
Grande do Sul a título de ITCD, porquanto não configurado fato gerador do tributo no caso concreto. Sucumbência
redimensionada. - Prequestionamento. Há muito que este Tribunal vem decidindo que não se faz necessária a
análise expressa de todos os dispositivos e argumentos trazidos pelos recorrentes. Mister é que o acórdão traga, de
forma fundamentada, a resposta à controvérsia típica da lide. APELO PROVIDO DE PLANO.” (Apelação Cível, Nº
70062186994, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Marilene Bonzanini, Julgado em:
14-11-2014). Grifado

2.3 ITBI e Adjudicação


“(...) 2. A jurisprudência desta Corte firmou-se no sentido de que a adjudicação, em hasta pública, é forma de
aquisição originária da propriedade. Assim, o bem adquirido passa ao arrematante livre e desembaraçado de
qualquer responsabilidade anterior. Precedente: REsp 1.659.668/RJ, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 5/5/2017. 3. No caso concreto, contudo, não há que se falar em afastamento da incidência do ITBI,
pois, como visto, o aspecto relevante para a incidência do imposto é a onerosidade da aquisição da propriedade .
Sendo assim, a adjudicação deve ser considerada no campo de incidência do ITBI, visto que se revela operação
nitidamente onerosa. Em idêntica direção: REsp 1.188.655/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe
8/6/2010. 4. Recurso especial a que se nega provimento. (REsp 1446249/SP, Rel. Ministro OG FERNANDES,
SEGUNDA TURMA, julgado em 21/09/2017, DJe 28/09/2017)

2.4 ITBI e Usucapião


“Tributário. Imposto de transmissão. A ocupação qualificada e continuada, que gera o usucapião, não importa em
transmissão de propriedade, pois dele decorre modo originário de adquirir. A aquisição decorre do fato da posse,
sem vinculação com o anterior proprietário. Imposto de transmissão indevido, em decorrência do usucapião.” (RE
103434, Relator(a): Min. ALDIR PASSARINHO, Segunda Turma, julgado em 24/10/1985, DJ 14-02-1986 PP-01209
EMENT VOL-01407-02 PP-00216
Não é uma aquisição onerosa.
AGRAVO DE INSTRUMENTO. USUCAPIÃO. IMÓVEL QUE NÃO FOI TRANSMITIDO FORMALMENTE. EXIGÊNCIA DE
PAGAMENTO DE ITBI. INCOMPATIBILIDADE COM A DEMANDA. 1. Usucapião de imóvel objeto de inventário.
Transmissão pelos herdeiros que não observou as formalidades da lei, sequer comunicado ao Juízo orfanológico.
Inexistência de justo título para transmissão da propriedade. Posse exercida pela autora com animus domini.
Interesse no ajuizamento da demanda. 2. A aquisição por usucapião se dá de forma originária, sendo tal pedido
incompatível com a exigência de pagamento de imposto incidente sobre a transmissão da propriedade. 3. Recurso a
que se conhece e dá provimento. (TJ-RJ - AI: 00289822920178190000 RIO DE JANEIRO CAPITAL 19 VARA CIVEL,
Relator: RICARDO COUTO DE CASTRO, Data de Julgamento: 20/10/2017, SÉTIMA CÂMARA CÍVEL, Data de
Publicação: 27/10/2017)

2.5 ITBI e Arrematação Judicial – Base de cálculo


‘TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. VERIFICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA
7/STJ. ITBI. ARREMATAÇÃO JUDICIAL. BASE DE CÁLCULO. VALOR DAARREMATAÇÃO, E NÃO DO VALOR VENAL. (....)
4. A jurisprudência desta Corte é no sentido de que "a arrematação corresponde à aquisição do bem vendido
judicialmente, é de se considerar como valor venal do imóvel aquele atingido em hasta pública. Este, portanto, é o
que deve servir de base de cálculo do ITBI." (REsp 863.893/PR, Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma).
Precedentes. Súmula 83/STJ.Agravo regimental improvido. (AgRg nos EDcl no Ag 1391821/MG, Rel. Ministro
HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, DJe 01/07/2011)

Lei MRJ 1364/88 (ITBI)


“Art. 15. Nas hipóteses abaixo relacionadas, observado o disposto no artigo anterior, tomar-se-á como base de
cálculo: VII – na arrematação, em hasta pública, o valor da arrematação;”

2.6 ITBI – valor venal para fins de ITBI pode ser diferente do valor para lançamento do IPTU
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL. ITBI.
IPTU. APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VALOR VENAL. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO. 1. A jurisprudência desta
Corte é pacífica no sentido de que "o valor venal do imóvel apurado para fins de ITBI não coincide,
necessariamente, com aquele adotado para lançamento do IPTU". (...) (EDcl no AREsp 424.555/SP, Rel. Ministro
OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe 20/02/2014)

2.7 ITBI – Fato Gerador e desfazimento do negócio


“(...) 1. Trata-se de recurso especial no qual se discute se a anulação judicial da compra e venda de imóvel dá origem
ao direito de restituição do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis - ITBI. 2. "A anulabilidade não tem efeito
antes de julgada por sentença" (art. 177, Código Civil), de tal sorte que, à época do recolhimento do ITBI, a
transmissão da propriedade imóvel se deu de forma regular. Assim, o fato de uma decisão judicial, superveniente
ao regular recolhimento do ITBI, ter anulado a compra e venda não induz o raciocínio de que o tributo foi
recolhido indevidamente. (...) 4. A pretensão de recuperação dos valores pagos a título de ITBI deve-se dar em
ação indenizatória movida contra aquele que deu causa à anulação do negócio, e não contra a Fazenda do
Município. 5. Recurso especial provido.” (REsp 1175640/MG, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA
TURMA, DJe 11/05/2010) ANULABILIDADE

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 535, II, DO CPC. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO.
DECLARAÇÃO DE NULIDADE DA COMPRA E VENDA DE IMÓVEL. DESFAZIMENTO DO FATO GERADOR. DEVOLUÇÃO.
VALORES. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO. ITBI. (...) 2. O art. 118, I, do CTN não pode ser interpretado de forma
insulada, porquanto pode trazer sérias contradições aos demais dispositivos legais. O princípio do non olet,
expresso no artigo citado, foi criado por Albert Hensel e Otmar Bühler e tem como escopo permitir a tributação das
atividades ilícitas. Irrelevante, portanto, para a determinação do fato gerador, a validade jurídica dos atos
efetivamente praticados pelos contribuintes. 3. No caso sub judice, houve a declaração de nulidade do negócio
jurídico de compra e venda de imóvel entabulado pelas partes, sem que houvesse dolo do recorrido, tendo-se
desfeito o fato gerador do ITBI. Desse modo, nada mais justo que o restabelecimento do statu quo ante, para que
não haja enriquecimento ilícito do Estado. Na hipótese dos autos trata da declaração de nulidade do próprio fato
que gerou a exação, o que não originou benefício econômico para a parte. 4. Recurso Especial não provido.” (REsp
1493162/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 25/11/2014, DJe 19/12/2014)
NULIDADE

“Art. 22. O imposto recolhido será restituído, observado o disposto no art. 196 da Lei nº 691, de 24 de dezembro de
1984, sempre que se configurar hipótese prevista nos incisos I, II ou III do art. 189 da referida Lei, bem como
quando: I - declarada, por decisão judicial passada em julgado, a nulidade do ato ou contrato respectivo;”

2.8 Integralização com Imóvel de valor maior do que o capital social realizado
EX. Sócio integraliza capital com bem imóvel no valor de R$ 3 milhões Capital social da empresa – R$ 500 mil Tese
municípios – incidência do ITBI sobre o valor sobressalente – R$ 2.5 milhões
Lei MRJ 1.364/88 - Art. 5º Compreendem-se na definição do fato gerador as seguintes mutações patrimoniais,
envolvendo bens imóveis ou direitos a eles relativos:
IX -transferência de bem ou direito ao patrimônio de pessoa jurídica para pagamento de capital, na parte do valor
do imóvel não utilizada na realização do capital; (redação dada pela Lei MRJ 5740/2014)

AGRAVO DE INSTRUMENTO. TUTELA ANTECIPADA. ITBI. REALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL. IMUNIDADE. VALOR
DECLARADO ABAIXO DO VALOR DE MERCADO. ABUSO DE DIREITO. IMUNIDADE RESTRITA AO VALOR DO IMÓVEL
SUFICIENTE PARA INTEGRALIZAÇÃO. Conforme documentos de fls. 35/41 do processo de origem, o impetrante
pretende integralizar o capital social da sociedade empresária por meio de 9 imóveis situados no Município de
Niterói, declarando valores aproximados de R$ 10.000,00 por imóvel, com exceção do bem localizado no bairro de
Icaraí, cujo valor declarado é de aproximadamente R$ 300.000,00. Note-se que tais quantias são notoriamente
irrisórias frente ao verdadeiro valor de mercado dos bens. Nesse diapasão, verifica-se a intenção de integralizar o
capital social da sociedade com imóveis que possuem valores substancialmente superiores ao declarado no
contrato social, o que pode ensejar em simulação ou fraude. Sendo assim, viável a interpretação teleológica da
imunidade prevista no art. 156, §2º, I, no sentido de abarcar somente quanto o valor suficiente a integralizar o
capital social. A questão encontra-se com repercussão geral reconhecida no RE nº. 796.376/SC, sem início de
julgamento, mas com parecer favorável do PGR pela incidência do tributo no que o valor do imóvel exceder à
quantia a ser integralizada no capital social. Decisão agravada que não se afigura teratológica, contrária à lei ou à
prova dos autos. Inteligência da Súmula 59, do TJRJ. Recurso desprovido. (0074466-67.2017.8.19.0000 - AGRAVO DE
INSTRUMENTO, Des(a). RENATA MACHADO COTTA - Julgamento: 28/02/2018 - TERCEIRA CÂMARA CÍVEL) grifado
“IMPOSTO DE TRANSMISSÃO – ITBI – IMÓVEIS INTEGRALIZADOS AO CAPITAL DA EMPRESA – ARTIGO 156, § 2º,
INCISO I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL – ALCANCE – LIMITAÇÃO OBSERVADA NA ORIGEM – RECURSO
EXTRAORDINÁRIO – REPERCUSSÃO GERAL CONFIGURADA. Possui repercussão geral a controvérsia alusiva ao
alcance da imunidade quanto ao Imposto de Transmissão nos casos de imóveis integralizados ao capital social da
empresa, cujo valor de avaliação ultrapasse o da cota realizada, considerado o preceito do artigo 156, § 2º, inciso I,
da Carta Federal.” (RE 796376 RG, Relator: Min. MARCO AURÉLIO, PUBLIC 20-03-2015 ) Pendente de julgamento.
A imunidade é para fomentar a atividade econômica e não para formar reservas, portanto deve ser interpretada a
partir de seu objetivo, e de forma estrita (não ampla).

2.9 ITBI e Desincorporação de imóvel

Desincorporação de imóvel – hipóteses:


1) imóvel transmitido para o mesmo sócio que integralizou o capital;
2) imóvel transmitido para PF diversa (ex. herdeiro)
Tese Municípios – o ITBI apenas não incide na hipótese de desincorporação de imóvel integralizado quando a
transmissão foi realizada ao mesmo sócio que entregou o bem.
Tese contribuintes – Não há incidência do ITBI em qualquer hipótese de desincorporação – ainda que para pessoa
diversa.
CTN “Art. 36....................... Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos alienantes, dos
bens e direitos adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio
da pessoa jurídica a que foram conferidos.”
CF 88 “Art. 156...................... § 2º - O imposto previsto no inciso II: I - não incide sobre a transmissão de bens ou
direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens
ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a
atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou
arrendamento mercantil;”
Jurisprudência majoritária:
Regra da CF: aplica-se apenas para o caso de extinção da PJ – nesse caso não há ITBI, seja no caso de o imóvel ser
destinado ao sócio que integralizou seja no caso de destinação para pessoa diversa
Regra do CTN: é aplicável somente para casos em que a PJ não é extinta (ex. redução de capital social) – nesse
caso só não há incidência do ITBI se o bem for destinado ao sócio que integralizou.
Lei MRJ ITBI 1.364/88
“Art. 6º-A O imposto incide nos casos de extinção de pessoa jurídica ou de desincorporação do patrimônio de
pessoa jurídica quando o imóvel for transmitido a pessoa distinta daquela que o integralizou ao capital social.”

“Apelação Cível. Ação de Procedimento Comum Ordinário. Imposto sobre Transmissão, Inter Vivos, de Bens Imóveis
- ITBI. Pretensão de reconhecimento da hipótese de não incidência tributária, prevista no artigo 156, § 2.º, inciso I,
da Constituição Federal, do, em relação à transferência do imóvel decorrente da extinção de pessoa jurídica, da qual
a autora figurava como sócia. Sentença de improcedência do pedido. A hipótese em tela não trata de
desincorporação do bem imóvel do patrimônio da pessoa jurídica, pela simples redução de capital, e sim de
extinção, razão pela qual, para a configuração da hipótese da imunidade tributária, com relação ao ITBI, se
afigura irrelevante aferir quem será o destinatário dos bens transferidos. Não aplicação do artigo 36, parágrafo
único, do Código Tributário Nacional. Precedente desta Corte de Justiça. Reforma do julgado que se impõe.
Provimento do recurso, para o fim de reconhecer a imunidade tributária, em relação à incidência do ITBI sobre a
transmissão do imóvel descrito na inicial, com a restituição do valor pago pela autora, além da condenação do réu
ao pagamento da taxa judiciária e honorários advocatícios, arbitrados em 10% (dez por cento) sobre o valor da
condenação.” (0194987-09.2015.8.19.0001 – APELAÇÃO, Des(a). GEÓRGIA DE CARVALHO LIMA - Julgamento:
14/12/2016 - VIGÉSIMA CÂMARA CÍVEL) grifado

2.10 ITBI e integralização de Capital Social com imóvel

Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica adquirente tenha como atividade
preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.
§ 1º Considera-se caracterizada a atividade preponderante referida neste artigo quando mais de 50% (cinqüenta
por cento) da receita operacional da pessoa jurídica adquirente, nos 2 (dois) anos anteriores e nos 2 (dois) anos
subseqüentes à aquisição, decorrer de transações mencionadas neste artigo.
§ 2º Se a pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição, ou menos de 2 (dois) anos antes dela,
apurar-se-á a preponderância referida no parágrafo anterior levando em conta os 3 (três) primeiros anos seguintes
à data da aquisição.
§ 3º Verificada a preponderância referida neste artigo, tornar-se-á devido o imposto, nos termos da lei vigente à
data da aquisição, sobre o valor do bem ou direito nessa data.

TRIBUTÁRIO. ITBI. ART. 173, I, DO CTN. DECADÊNCIA EM RELAÇÃO À CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. NÃO
CARACTERIZAÇÃO. DECISÃO DA INSTÂNCIA DE ORIGEM. CONSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE.
SÚMULA 83/STJ.
1. É pacífico o entendimento desta Corte no sentido de que o prazo decadencial para a constituição do crédito
tributário só começa a contar a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado.
2. In casu, somente após a verificação de que a empresa não se enquadra na hipótese constitucional de
imunidade de ITBI é que se pode começar a contar o prazo decadencial.
[...] (AgRg no AREsp 160.304/RJ, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/06/2012,
DJe 28/06/2012)
E se a pessoa jurídica fica inativa pelos 3 anos seguintes à incorporação do bem ao capital social?

1ª posição (Fazenda Municipal) – não faria jus à imunidade e o prazo decadencial para lançar somente se iniciaria
depois do transcurso do prazo de apuração (no caso, 3 anos).
Não se poderia reconhecer a imunidade por contrariar a ratio do dispositivo – estimular a atividade e os efeitos
positivos decorrentes.
Ora, a simples decisão do particular de “deixar hibernando”, inativa, determinada empresa que pretenda exercitar
como atividade preponderante, a compra e venda de bens imóveis ou direitos dele decorrentes, além da locação de
bens imóveis e arrendamento mercantil, fará com que está, à revelia da ratio constitucional, usufrua da imunidade,
por adoção da singela estratégia de deixar inoperante a empresa, por três anos após o ato de incorporação no
capital social.

2ª posição – faz jus à imunidade, eis que não se enquadraria na exceção prevista na carta constitucional.

APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ITBI. INTELIGÊNCIA DO ARTIGO 156, § 2º, INCISO I, DA
CRFB, DOS ARTIGOS 36 E 37 DO CTN, BEM COMO DO ARTIGO 6º DA LEI MUNICIPAL Nº 1.364/88. ARTIGO 111 DO
CTN DETERMINANDO A INTERPRETAÇÃO NEUTRA E LITERAL DE REGRA DISPONDO SOBRE DESONERAÇÃO. DE FATO,
A FISCALIZAÇÃO MUNICIPAL, FUNDAMENTANDO QUE A EMPRESA INATIVA NÃO CUMPRIU A SUA FUNÇÃO
ECONÔMICA, CONFERIU UMA INTERPRETAÇÃO AMPLIATIVA EM FAVOR DO FISCO, A FIM DE AFASTAR A NÃO-
INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. ENTRETANTO, NÃO SE PODE PRESUMIR QUE A INATIVIDADE TENHA, POR SI SÓ, O
OBJETIVO DE FUGIR AO PAGAMENTO DO IMPOSTO, HAJA VISTA QUE A AUSÊNCIA DE ATIVIDADE PODE OCORRER
POR DIVERSOS FATORES ECONÔMICOS, NÃO SE PODENDO USAR DE MERA PRESUNÇÃO DE ILICITUDE PARA
AFASTAR O BENEFÍCIO FISCAL PREVISTO NA CONSTITUIÇÃO, BEM COMO NO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL E
EM LEI MUNICIPAL. AINDA QUE CONSTE COMO UM DOS OBJETOS DA EMPRESA A ADMINISTRAÇÃO DE IMÓVEIS
(FLS. 26), TAL ATIVIDADE PODE NÃO SER A PREDOMINANTE, DAÍ A DETERMINAÇÃO LEGAL PARA A VERIFICAÇÃO DA
PREPONDERÂNCIA, OU SEJA, MAIS DE 50% (CINQUENTA POR CENTO) DA RECEITA OPERACIONAL DA PESSOA
JURÍDICA ADQUIRENTE, NOS 2 (DOIS) ANOS ANTERIORES E NOS 2 (DOIS) ANOS SUBSEQUENTES À AQUISIÇÃO
(ARTIGO 37, § 1º, DO CTN E ARTIGO 6º, § 2º, DA LEI MUNICIPAL Nº 1.364/88). NORMA MUNICIPAL QUE, EM
NENHUM MOMENTO, DETERMINA O PAGAMENTO DO ITBI QUANDO A EMPRESA SE ENCONTRA INATIVA, SOMENTE
COINCIDINDO O TÉRMINO DO PERÍODO DE VERIFICAÇÃO COM A DATA DE ENCERRAMENTO DAS SUAS ATIVIDADES
(ARTIGO 6º, § 4º, LEI MUNICIPAL Nº 1.364/88). EM RELAÇÃO À DECADÊNCIA, DEVE SER NOTADO QUE, NOS TERMOS
DO ARTIGO 173, INCISO I, DO CTN, O FISCO DISPÕE DE CINCO ANOS PARA CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO, A
CONTAR DO PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE AO TÉRMINO DO PERÍODO DE VERIFICAÇÃO DA
PREPONDERÂNCIA DA ATIVIDADE DA EMPRESA, SENDO CERTO QUE, EM CONFORMIDADE COM O ALEGADO NA
PRÓPRIA PETIÇÃO INICIAL, O FATO GERADOR OCORREU EM 25/07/2003, DATA DE REGISTRO DA ESCRITURA, COM O
PERÍODO DE 3 ANOS SEGUINTES À DATA DE AQUISIÇÃO, O PRAZO DECADENCIAL APENAS COMEÇA A CORRER EM
2007, SENDO CERTO QUE O LANÇAMENTO DO TRIBUTO FORA REALIZADO EM 2009. QUANTO AO §§ 2º E 3º DO
ART. 6º DA LEI MUNICIPAL 1.364/88, NÃO SE VISLUMBRA QUALQUER INCONSTITUCIONALIDADE, JÁ QUE É DA
MUNICIPALIDADE A FISCALIZAÇÃO DA EMPRESA A FIM DE OBSERVAR O EXERCÍCIO DA SUA ATIVIDADE
PREPONDERANTE PARA A INCIDÊNCIA, OU NÃO, DA IMUNIDADE PREVISTA NA CARTA MAGNA, SENDO A NORMA
MUNICIPAL UMA REPRODUÇÃO DOS PRÓPRIOS ARTIGOS 36 E 37 DO PRÓPRIO CTN, RESSALVANDO-SE A
IMPOSSIBILIDADE DE SE AFASTAR O BENEFÍCIO PREVISTO NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ANTE PRESUNÇÃO DE
ILICITUDE OCASIONADA PELA INATIVIDADE DA EMPRESA. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL E DO STF. SENTENÇA
QUE SE REFORMA. APELO A QUE SE DÁ PARCIAL PROVIMENTO. (0129208-83.2010.8.19.0001 – APELAÇÃO - Des(a).
ODETE KNAACK DE SOUZA - Julgamento: 07/04/2015 - VIGÉSIMA SEGUNDA CÂMARA CÍVEL)

I.T.B.I. TRANSMISSÃO DE BEM IMÓVEL PARA INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL EMPRESA INATIVA. HIPÓTESE DE
NÃO INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. Apelação cível. Ação anulatória de débito fiscal. Não incidência de ITBI. Transmissão
de bens imóveis para integralização do capital social de pessoa jurídica. Imunidade condicionada à apuração da
atividade preponderante da pessoa jurídica. Impossibilidade de se presumir que a inatividade teve por escopo
evitar o pagamento do tributo. Jurisprudência acerca do tema. Sentença reformada. Recurso conhecido e provido.
(0057269-62.2018.8.19.0001 – APELAÇÃO - Des(a). WAGNER CINELLI DE PAULA FREITAS - Julgamento: 25/09/2019 -
DÉCIMA SÉTIMA CÂMARA CÍVEL)

APELAÇÃO. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ITBI. ISENÇÃO TRIBUTÁRIA. MANUTENÇÃO
DA SENTENÇA DE IMPROCEDENCIA.
1- Hipótese em que a Prefeitura expediu Certificado Declaratório reconhecendo a não incidência do ITBI, sob
condição resolutória de identificação da atividade preponderante da autora a ser apurada pelo Fisco.
2- Inatividade da empresa e impossibilidade de comprovação da não realização de atividade preponderante na
comercialização de imóveis. Inviabilizada a fiscalização do Fisco.
3- Se é certo que a norma do art.156, §2°, inciso II da CRFB contém hipótese de não incidência do ITBI sobre a
transmissão de bens ou direito incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica na formação do capital social,
também o é que a inexigibilidade do imposto se dá com o objetivo de estimular o desenvolvimento de atividades
produtivas, gerando empregos e, consequentemente, aumentando a arrecadação tributária.
4- A norma supramencionada é excepcionada nos casos em que a atividade preponderante do adquirente for a
negociação desses bens ou direitos.
5- - Na hipótese dos autos, ante à inatividade, resta impossível saber a atividade exercida, não se podendo
concluir ser integralização de capital da sociedade.
NEGATIVA DE PROVIMENTO AO RECURSO ( 0152588-96.2014.8.19.0001 – APELAÇÃO Des(a). MÔNICA DE FARIA
SARDAS - Julgamento: 09/11/2016 - VIGÉSIMA CÂMARA CÍVEL)

APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ITBI. BENS INCORPORADOS AO PATRIMÔNIO
DE PESSOA JURÍDICA PARA INTEGRALIZAR O CAPITAL SOCIAL. INATIVIDADE DA EMPRESA AUTORA NO PERÍODO DE
APURAÇÃO DA SUA ATIVIDADE PREPONDERANTE. AUSÊNCIA DE RECEITA OPERACIONAL QUE NÃO AUTORIZA O
RECONHECIMENTO DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA PREVISTA NO ART. 156, § 2º, I, DA CF/88. SENTENÇA DE
IMPROCEDÊNCIA MANTIDA. 1. "Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: (...) II - transmissão
"inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais
sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição; (...) § 2º O imposto previsto no
inciso II: I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em
realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e
venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil ; (...)". (Constituição da
República Federativa do Brasil/88); 2. "Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica
adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de
direitos relativos à sua aquisição. § 1º Considera-se caracterizada a atividade preponderante referida neste artigo
quando mais de 50% (cinquenta por cento) da receita operacional da pessoa jurídica adquirente, nos 2 (dois) anos
anteriores e nos 2 (dois) anos subsequentes à aquisição, decorrer de transações mencionadas neste artigo. § 2º Se a
pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição, ou menos de 2 (dois) anos antes dela, apurar-se-
á a preponderância referida no parágrafo anterior levando em conta os 3 (três) primeiros anos seguintes à data da
aquisição. (...)." (Código Tributário Nacional); 3. In casu, restando evidenciado nos autos a inatividade da empresa
autora no período de 3 (três) anos que se seguiu à sua constituição, denota-se inviável avaliar sua atividade
preponderante e, assim, o preenchimento dos requisitos necessários para se colocar ao abrigo da regra de
imunidade tributária invocada; 4. Recurso desprovido. (0067185-23.2018.8.19.0001 – APELAÇÃO - Des(a). LUIZ
FERNANDO DE ANDRADE PINTO - Julgamento: 18/09/2019 - VIGÉSIMA QUINTA CÂMARA CÍVEL)

3. ISS
3.1 Conceito de Serviço
Tradicionalmente, a literatura jurídica atrela o conceito de serviço com aqueles negócios jurídicos que representam
uma obrigação de fazer. Invoca, ainda, o art. 110 do CTN.
No entanto, o STF tem conferido uma nova perspectiva sobre o que se entende como serviço. Segundo o relator do
RE 651703, o art. 110 do CTN não veicula norma de interpretação constitucional, pois não tem amplitude que dele
se possa extrair interpretação literal, em virtude do princípio da supremacia da Constituição. Interpretar a CEF
“conforme o CTN” seria subverter a hierarquia constitucional. A Constituição Tributária deve ser interpretada de
acordo com o pluralismo metodológico, dado que os conceitos constitucionais tributários não são fechados,
unívocos e imunes às sofisticações que decorrem da verificação de novos fenômenos e atividades decorrentes da
dinamicidade das relações travadas na sociedade.
Assim, deve-se reconhecer a interação entre o direito e a economia em substituição ao formalismo jurídico. Apesar
disso, não se pode confundir tal perspectiva com a teoria econômica do fato gerador, preconizada pelos alemães
(Enno Becker), orientada pelo aumento da arrecadação, desconsiderando as formas e conceitos jurídicos,
possibilitando uma livre criação do direito, sem vinculação estreita com a lei.
Nos dias atuais, ao contrário, a utilização do crédito econômico como decorrência do aspecto teleológico não deriva
de uma preocupação arrecadatória, mas de uma apreciação axiológica baseada nos valores da igualdade e da
solidariedade, dos quais derivam os princípios da igualdade, capacidade contributiva e solidariedade.
Nesses moldes, os conceitos de direito civil exercem papel importante na interpretação dos conceitos
constitucionais tributários, mas não exaurem a atividade interpretativa.
À vista disso, classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho
eminentemente civilista, não sendo sequer unívoca no âmbito do direito privado. Isso porque o CDC traz um
conceito expressamente amplo de serviço, consoante informa o seu art. 3º, §2º:
§ 2° Serviço é qualquer atividade fornecida no mercado de consumo, mediante remuneração, inclusive as de
natureza bancária, financeira, de crédito e securitária, salvo as decorrentes das relações de caráter trabalhista.
Já o CC/02, aponta, nos contratos de prestação de serviço:
Art. 593. A prestação de serviço, que não estiver sujeita às leis trabalhistas ou a lei especial, reger-se-á pelas
disposições deste Capítulo.
Art. 594. Toda a espécie de serviço ou trabalho lícito, material ou imaterial, pode ser contratada mediante
retribuição.
Com base nessa perspectiva, o min. Luiz Fux aponta que no julgamento dos REs 547.245 e 592.905, ao permitir a
incidência do ISSQN nas operações de leasing, sinalizou que a interpretação do conceito de serviços no texto
constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente o conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar
seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa
obrigação de fazer.
Por decorrência lógica, a utilização da expressão “de qualquer natureza” no art. 156, III, da CRFB/88, para conferir
maior amplitude semântica a termo a qual leve a ampliação de competência tributária não é novidade na carta
constitucional. Recurso análogo foi utilizado pelo legislador constituinte quando, para alargar a competência
tributária do imposto de renda, incluiu o termo “proventos” no art. 153, III, da CRFB/88, o qual isoladamente
considerado, tem o sentido apenas de remuneração de aposentadoria dos servidores públicos (LEMKE, Gisele.
Imposto de Renda. Os conceitos de renda e de disponibilidade econômica e jurídica. São Paulo: Dialética, 1998, p.
60).
Da mesma forma, por força do comando constitucional expresso no art. 156, III, reforçado pela prescrição do art.
146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, o constituinte também remete à lei complementar a função de definir o
conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é atualmente desempenhado pela LC nº 116/2003.
A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador
constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por
exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF;
e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as
atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais,
sujeitos a remuneração no mercado.
Por fim, prossegue apontando que, apesar de existir corrente doutrinária que identifica o conceito de serviços com
obrigação de fazer, há outra perspectiva que deve ser levada em consideração: aquela que categoriza o conceito
econômico de prestação de serviço, não se confundindo com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil.
Destarte, é muito importante fixar a nova roupagem que a composição do STF atribui ao conceito de serviço, sendo
entendida como:
“(...) 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo
Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de
atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou
não com a entrega de bens ao tomador. (...)
27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de
seguro-saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN,
previsto no art. 156, III, da CRFB/88”.”
(RE 651703, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 29/09/2016, PROCESSO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-086 DIVULG 25-04-2017 PUBLIC 26-04-2017)

3.1.1. Histórico

2000 – Filiando-se ao conceito civilista de serviço (obrigação de fazer), o STF rechaçou a incidência do ISS sobre
locação de bens móveis. SV 31.
2010 – Repercussão Geral – Leasing Financeiro – STF temperou o conceito civilista de serviço.
2017 – STF adota o conceito econômico de serviço.
3.1.2. Franquia

Lista da LC 116/03 e conceito constitucional de serviços - Exemplo - 17.08 – Franquia (franchising). Questão
pendente de decisão no STF (Repercussão geral no RE 603136-RJ, DJ 1/10/2010)
Os municípios defendem que incide ISS, pois a franquia é um contrato complexo do qual faz parte a prestação de
serviços de orientação ao franqueado, para organização de sua atividade empresarial.
Lei 13...../2019 – Nova Lei de Franquia.

3.1.3. Cessão de uso de espaços em cemitérios para sepultamento

Foi incluída pela LC 157/2016, na lista de serviços da LC 116/03, o item 25.05 – Cessão de uso de espaços em
cemitérios para sepultamento. Foi proposta uma ADI contra esse item. A tese é que a cessão de uso é a cessão de
um direito, e não um serviço.

“A presidente do Supremo Tribunal Federal (STF), ministra Cármen Lúcia, determinou o encaminhamento ao
gabinete do relator, ministro Gilmar Mendes, da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 5869, na qual a
Associação de Cemitérios e Crematórios do Brasil (Acembra) questiona o enquadramento da cessão de uso de
espaços em cemitérios para sepultamento. Para a ministra, não está configurada a urgência necessária para sua
atuação durante o recesso do Tribunal (artigo 13, inciso VIII, do Regimento Interno do STF).
A ADI foi ajuizada pela Acembra, com pedido de medida cautelar, contra a alteração na lista de serviços da Lei
Complementar 116/2003 – incluída pelo artigo 3º da Lei Complementar 157/2016 –, que sujeita a cessão de direito
de uso de espaços para sepultamento à incidência do ISS. Para a associação, o dispositivo atacado viola o artigo 156,
inciso III, da Constituição Federal, sob o argumento de que a cessão de uso de espaços em cemitérios para
sepultamentos “nitidamente não tem natureza de serviço, mas tão somente uma obrigação de dar/disponibilizar o
espaço cedido”, e, portanto, jamais poderia ser enquadrada como fato gerador do ISS.
De acordo com a entidade, o dispositivo constitucional fixa a competência municipal para tributar serviços de
qualquer natureza, os quais deverão ser definidos em lei complementar. Sustenta que, como o próprio nome do
tributo indica, não se trata de imposto sobre atividades de qualquer natureza, mas sim sobre serviços. “O que não
se identifica e nem se qualifica, para efeitos constitucionais, como serviço, não pode ser alcançado pelo ISS”,
argumenta.
Por essas razões, a Acembra pede a concessão da medida cautelar para determinar a suspensão da eficácia do
subitem 25.05 da Lista de Serviços Anexa à Lei Complementar 116/2003, com redação dada pelo artigo 3º, da Lei
Complementar 157/2016. No mérito, solicita a declaração de inconstitucionalidade do dispositivo atacado.”

A tese dos Municípios é que o conceito constitucional de serviço abrange também oferecimento de utilidades e
cessão de direitos em favor de outrem.

3.1.4. Importando as regras do ISS

Deve ser respeitada a anterioridade e a noventena.

LEI Nº 6.263 DE 11 DE OUTUBRO DE 2017


Altera a Lei nº 691, de 24 de dezembro de 1984 – Código Tributário Municipal, em razão de modificações feitas na
Lei Complementar federal nº 116, de 31 de julho de 2003, pela Lei Complementar federal nº 157, de 29 de
dezembro de 2016.
“Art. 2º Esta Lei entra em vigor em 1º de janeiro de 2018, ou em noventa dias após a data de sua publicação, o
que ocorrer por último.”

“(...) A validade da constituição do crédito tributário depende da existência de lei complementar de normas gerais
(LC 114/2002) e de legislação local resultantes do exercício da competência tributária, contemporâneas à
ocorrência do fato jurídico que se pretenda tributar. 5. Modificações da legislação federal ou local anteriores à EC
33/2001 não foram convalidadas, na medida em que inexistente o fenômeno da “constitucionalização
superveniente” no sistema jurídico brasileiro. A ampliação da hipótese de incidência, da base de cálculo e da
sujeição passiva da regra-matriz de incidência tributária realizada por lei anterior à EC 33/2001 e à LC 114/2002 não
serve de fundamento de validade à tributação das operações de importação realizadas por empresas que não sejam
comerciais ou prestadoras de serviços de comunicação ou de transporte intermunicipal ou interestadual. 6. A
tributação somente será admissível se também respeitadas as regras da anterioridade e da anterioridade, cuja
observância se afere com base em cada legislação local que tenha modificado adequadamente a regra-matriz e
que seja posterior à LC 114/2002. Recurso extraordinário interposto pelo Estado do Rio Grande do Sul conhecido e
ao qual se nega provimento. Recurso extraordinário interposto por FF. Claudino ao qual se dá provimento.” (RE
439796, Relator(a): Min. JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO, PUBLIC 17-03-2014)

ISS e ICMS – Legalidade “em camadas”.

3.2. Aplicação do art. 166 do CTN


TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973 NÃO CONFIGURADA. ISS. REPETIÇÃO DO
INDÉBITO. LEGITIMIDADE. ART. 166 DO CTN. APLICABILIDADE.
1. Cinge-se a controvérsia a definir se a recorrente encontra-se legitimada a pedir a repetição do indébito tributário
do ISS, nos termos do art. 166 do CTN.
2. O STJ pacificou entendimento, em recurso repetitivo, de que o ISS pode ser caracterizado como tributo direto ou
indireto. Nessa última hipótese, a legitimidade para pleitear a repetição do indébito depende de prova de que o
sujeito passivo tributário assumiu o encargo financeiro ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, de que se
encontra por este expressamente autorizado a recebê-la (art.166 do CTN) (REsp 1.131.476/RS, Rel. Ministro Luiz
Fux, Primeira Seção, DJe 1°/2/2010).
3. No caso concreto, além de a recorrente não ser o sujeito passivo tributário, o acórdão recorrido constatou que foi
o "prestador dos serviços (...) quem sofreu os encargos econômicos do recolhimento (...) e não a sociedade ora
embargante" (fl. 241), de modo que não merece acolhida a pretensão recursal. (...)”
(REsp 1661530/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe 02/05/2017)

3.3. Sujeito Ativo e Aspecto Espacial

DL 406/68
“Art. 12. Considera-se local da prestação do serviço:
a) o do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o do domicílio do prestador;
b) no caso de construção civil o local onde se efetuar a prestação.’
(Revogado pela Lei Complementar nº 116, de 2003)

LC116/03
“Art. 3o O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do
estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV, quando o
imposto será devido no local: (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

“Art. 4o Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar
serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo
irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório
de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.”

* A unidade econômica precisa ter autonomia para firmar contratos, por exemplo...
ISS LEASING – Primeira Seção – RESP 1.060.210 (recurso repetitivo) DJ 05/03/2013
“(...) Recurso Especial parcialmente provido para definir que:
(a)incide ISSQN sobre operações de arrendamento mercantil financeiro;
(b)o sujeito ativo da relação tributária, na vigência do DL 406/68, é o Município da sede do estabelecimento
prestador (art. 12);
(c)a partir da LC 116/03, é aquele onde o serviço é efetivamente prestado, onde a relação é perfectibilizada, assim
entendido o local onde se comprove haver unidade econômica ou profissional da instituição financeira com poderes
decisórios suficientes à concessão e aprovação do financiamento - núcleo da operação de leasing financeiro e fato
gerador do tributo;”

Um grande laboratório de análises clínicas da capital resolveu criar um posto de atendimento em um Município do
interior do Estado. Assim, as pessoas são atendidas nesta unidade do laboratório do interior, ali entregam ou
coletam o material (sangue, fezes, urina etc.) e tais amostras são enviadas para análise na sede do laboratório, que
fica na capital do Estado. Se uma pessoa procura essa unidade do interior e lá entrega o seu material para exame,
pagando o preço do serviço, o ISS deverá ser pago para o Município do interior ou para o Município da capital? Em
outras palavras, o ISS pertence ao Município onde é coletado o material ou ao Município no qual será realizado o
exame?
É competente para cobrar o ISS incidente sobre a prestação de serviço de análise clínica (item 4.02 da lista anexa à
LC 116/2003) o Município no qual foi feita a contratação do serviço, a coleta do material biológico e a entrega do
respectivo laudo, ainda que a análise do material coletado tenha sido realizada em unidade localizada em outro
Município, devendo-se incidir o imposto sobre a totalidade do preço pago pelo serviço.
A municipalidade competente para realizar a cobrança do ISS é a do local do estabelecimento prestador dos
serviços. O estabelecimento prestador do serviço é a localidade em que há uma unidade econômica ou profissional,
isto é, onde a atividade é desenvolvida, independentemente de ser formalmente considerada como sede ou filial da
pessoa jurídica.
STJ. 1ª Turma. REsp 1439753-PE, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, Rel. para acórdão Min. Benedito Gonçalves,
julgado em 6/11/2014 (Info 555).

“TRIBUTÁRIO. ISS. LEI COMPLEMENTAR 116/2003. SERVIÇO DE INFORMÁTICA. COMPETÊNCIA PARA COBRANÇA.
FATO GERADOR. MUNICÍPIO EM QUE O SERVIÇO É EFETIVAMENTE PRESTADO.
1. Cinge-se a controvérsia à competência para exigir o ISS incidente sobre serviços na área de informática.
2. A Primeira Seção, no julgamento do REsp 1.060.210/SC, submetido à sistemática do art. 543-C do CPC/1973, fixou
o entendimento de que a competência tributária ativa para a cobrança do ISSQN, no sistema da Lei Complementar
116/2003, recai, em regra, sobre o Município em que é efetivamente realizado o serviço, e não sobre aquele em
que formalmente estabelecida a sede da prestadora, ocorrendo o inverso na vigência do Decreto-Lei 406/1968.
3. No julgamento do mencionado Recurso Especial, foram estabelecidas as seguintes premissas: a) o sujeito ativo da
relação tributária, na vigência do DL 406/1968, é o Município da sede do estabelecimento prestador (art. 12); e b) o
sujeito ativo da relação tributária, a partir da LC 116/2003, é o Município onde o serviço é efetivamente prestado,
onde a relação é perfectibilizada, assim entendido o local onde se comprove haver unidade econômica ou
profissional da entidade prestadora.
4. A nova orientação ficou estabelecida não apenas para as hipóteses de leasing, mas também para qualquer
espécie de serviço submetido à incidência do ISS. Nesse sentido: AgRg no AREsp 466.825/MG, Rel. Ministro Olindo
Menezes (Desembargador convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, DJe 4.2.2016; AgInt no REsp 1.502.963/SC,
Rel.
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, DJe 12.5.2016; AgRg no REsp nº 1.390.900/MG, Rel. Ministro Og
Fernandes, Segunda Turma, DJe 20.5.2014.
5. Agravo Interno provido.”
(AgInt no AREsp 912.524/BA, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe 18/04/2017)

“I.S.S.RECOLHIMENTO DO IMPOSTO.PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO. SEDE DA EMPRESA.


AÇÃO DE CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO. DÚVIDA QUANTO AO SUJEITO ATIVO PARA RECOLHIMENTO DO ISS.
Empresa sediada no Município do Rio de Janeiro, que presta serviços em Cuiabá. Entendimento consolidado no
âmbito do e. Superior Tribunal de Justiça, no Recurso Especial nº. 1.060.210/SC, submetido ao regime do artigo 543-
C, do Código de Processo Civil, de 1.973 (recurso repetitivo), decidiu que, durante a vigência do artigo 12, do
Decreto Lei nº 406, de 1.968, o sujeito ativo da relação tributária é o Município da sede do estabelecimento
prestador do serviço, e, após a vigência do art. 3º, da Lei Complementar nº 116, de 2003, existindo unidade
econômica ou profissional do estabelecimento prestador, o Município onde o serviço é perfectibilizado. O mero
deslocamento de uma equipe de empregados para realizar serviços em outro território não caracteriza a
existência de uma unidade profissional, no caso em Cuiabá. Parecer do Ministério Público em primeiro grau, neste
mesmo sentido. Reforma da sentença, que se impõe, para declarar o Município do Rio de janeiro como o sujeito
ativo do ISS devido. Precedentes deste e. TJRJ. Provimento do recurso, por maioria.”
TJRJ - 0049126-12.2003.8.19.0001 - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - Des(a). DENISE LEVY TREDLER -
Julgamento: 06/02/2018 - VIGÉSIMA PRIMEIRA CÂMARA CÍVEL

LC 116
“art.3º.........
XXV - do domicílio do tomador dos serviços dos subitens 10.04 e 15.09
10.04 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de arrendamento mercantil (leasing), de
franquia (franchising) e de faturização (factoring).
15.09 – Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de direitos e obrigações, substituição
de garantia, alteração, cancelamento e registro de contrato, e demais serviços relacionados ao arrendamento
mercantil (leasing).”

Notícias STF 23/3/2018 - Liminar suspende novas regras sobre incidência do ISS de planos de saúde e atividades
financeiras
“O ministro Alexandre de Moraes, do Supremo Tribunal Federal (STF), concedeu liminar na Ação Direta de
Inconstitucionalidade (ADI) 5835 para suspender dispositivos de lei complementar federal relativos ao local de
incidência do Imposto Sobre Serviços (ISS). Para o ministro, estão presentes os requisitos para a concessão da
liminar diante da dificuldade na aplicação da nova legislação, com ampliação dos conflitos de competência entre
municípios e afronta ao princípio constitucional da segurança jurídica. A decisão suspende também, por
arrastamento, a eficácia de toda legislação local editada para complementar a lei nacional.
Na ação, a Confederação Nacional do Sistema Financeiro (Consif) e a Confederação Nacional das Empresas de
Seguros Gerais, Previdência Privada e Vida, Saúde Suplementar e Capitalização (Cnseg) questionam dispositivos da
Lei Complementar (LC) 116/2003 alterados pela LC 157/2016. Os pontos questionados determinam que o ISS será
devido no município do tomador do serviço no caso dos planos de medicina em grupo ou individual, de
administração de fundos e carteira de clientes, de administração de consórcios, de administração de cartão de
crédito ou débito e de arrendamento mercantil (leasing).
(...)”

3.4. Cadastro de Prestadores


ISS – responsabilidade – CEPOM – Código Tributário do Município do Rio de Janeiro (Lei 691/84)
“Art. 14.A - Toda pessoa jurídica que preste serviços no Município do Rio de Janeiro com emissão de documento
fiscal autorizado por outro município deverá fornecer informações, inclusive a seu próprio respeito, à Secretaria
Municipal de Fazenda, conforme previsto em regulamento.”
Dispositivo acrescentado pela Lei nº 4.452 de 27.12.2006.
Assim, se combate a guerra fiscal. O prestador de serviços precisa comprovar que o seu estabelecimento, em outro
município, é real (não é “fantasma”).

ISS – CADASTRO DE PRESTADORES - STJ


‘PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO – INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC – ISS – MUNICÍPIO
COMPETENTE – LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO – OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA – CADASTRAMENTO DE
PRESTADORES – PRINCÍPIO DA TERRITORIALIDADE – NÃO-VIOLAÇÃO.
(....)
3. Não há violação do princípio da territorialidade quando o município competente para cobrança de ISS exige
obrigação acessória de cadastramento das empresas contribuintes quando estas possuem sede em outro
município, mas prestam serviços no município arrecadador.
(AgRg no REsp 1140354/SP, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, DJe 11/06/2010)

ISS – CADASTRO DE PRESTADORES – STF – repercussão geral reconhecida, mérito pendente Notícias STF –
3/12/2018
“Retenção de ISS de prestador de serviço não estabelecido no território do município é tema de repercussão geral
O Supremo Tribunal Federal (STF) irá analisar se é constitucional a obrigação prevista na Lei 14.042/2005, do
Município de São Paulo, que determina a retenção do Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza (ISS) pelo
tomador de serviço, em razão da ausência de cadastro, na Secretaria de Finanças de São Paulo, do prestador não
estabelecido no território do referido município. A matéria é objeto do Recurso Extraordinário (RE) 1167509 e teve
repercussão geral reconhecida em deliberação no Plenário Virtual do STF.”

3.5. Alíquotas

ISS – ALÍQUOTAS – CF 88 (EC 37/02)


“ART. 156.....
§ 3º. Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar;(Redação dada
pela Emenda Constitucional nº 37, de 2002)
I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas”

“Art. 88. Enquanto lei complementar não disciplinar o disposto nos incisos I e III do § 3º do art. 156 da Constituição
Federal, o imposto a que se refere o inciso III do caput do mesmo artigo:
I – terá alíquota mínima de dois por cento, exceto para os serviços a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de
Serviços anexa ao Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968; (Obs. Itens relativos à construção civil)
II – não será objeto de concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais, que resulte, direta ou indiretamente,
na redução da alíquota mínima estabelecida no inciso I.”

Notícias STF 29/9/2016 - Inconstitucional lei municipal que reduz base de cálculo do ISS – ADPF 190
“O Supremo Tribunal Federal (STF) considerou inconstitucional lei do Município de Poá (SP) que reduzia a base de
cálculo do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN). O tema foi julgado na Arguição de
Descumprimento de Preceito Fundamental (ADPF) 190 (2017), na qual o governo do Distrito Federal argumenta que
a lei constitui medida de “guerra fiscal” e prejudica a arrecadação dos demais entes federados.
O entendimento adotado pelo STF foi de que a legislação municipal incorre em tema de competência da União ao
tratar da base de cálculo do tributo, além de afrontar diretamente o artigo 88 do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias (ADCT), segundo o qual a alíquota mínima do ISSQN é de 2%.
(...)
No julgamento, também foi definida a seguinte tese para a ADPF:
“É inconstitucional lei municipal que veicule exclusão de valores da base de cálculo do ISSQN fora das hipóteses
previstas em lei complementar nacional. Também é incompatível com o texto constitucional medida fiscal que
resulte indiretamente na redução da alíquota mínima estabelecida pelo artigo 88 do ADCT, a partir da redução da
carga tributária incidente sobre a prestação de serviço na territorialidade do ente tributante.”(...)

LC 116/03 “Art. 8º. As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes:
I – (VETADO)
II – demais serviços, 5% (cinco por cento).”

ISS – ALÍQUOTA MÍNIMA – LC 116/03 – REDAÇÃO DA LC 157/2016


“Art. 8o-A. A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2% (dois por cento).
§ 1o O imposto não será objeto de concessão de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou financeiros,
inclusive de redução de base de cálculo ou de crédito presumido ou outorgado, ou sob qualquer outra forma que
resulte, direta ou indiretamente, em carga tributária menor que a decorrente da aplicação da alíquota mínima
estabelecida no caput, exceto para os serviços a que se referem os subitens 7.02, 7.05 (construção civil) e 16.01
(transporte de passageiros) da lista anexa a esta Lei Complementar.
§ 2o É nula a lei ou o ato do Município ou do Distrito Federal que não respeite as disposições relativas à alíquota
mínima previstas neste artigo no caso de serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em Município
diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço.”
ISS e a LC 157/2016
Art. 6o Os entes federados deverão, no prazo de 1 (um) ano contado da publicação desta Lei Complementar,
revogar os dispositivos que contrariem o disposto no caput e no § 1º do art. 8º-A da Lei Complementar nº 116, de
31 de julho de 2003.
Art. 7o Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação.
§ 1o O disposto no caput e nos §§ 1º e 2º do art. 8o-A da Lei Complementar no 116, de 31 de julho de 2003, e no
art. 10-A, no inciso IV do art. 12 e no § 13 do art. 17, todos da Lei no 8.429, de 2 de junho de 1992, somente
produzirão efeitos após o decurso do prazo referido no art. 6o desta Lei Complementar.

LC 157/2016 – modifica a Lei 8.429/92


“Art. 10-A. Constitui ato de improbidade administrativa qualquer ação ou omissão para conceder, aplicar ou
manter benefício financeiro ou tributário contrário ao que dispõem o caput e o § 1º do art. 8º-A da Lei
Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.”
“Art. 12. .......................................................................
IV - na hipótese prevista no art. 10-A, perda da função pública, suspensão dos direitos políticos de 5 (cinco) a 8
(oito) anos e multa civil de até 3 (três) vezes o valor do benefício financeiro ou tributário concedido.”

Se o município reduz ilegalmente a alíquota mínima para um serviço prestado exclusivamente em seu território –
ou seja, “causa um prejuízo apenas para si” – as consequências ficarão circunscritas ao agente público (ato de
improbidade, Art. 10-A da Lei nº 8.429/92)
Se o serviço for prestado a tomador ou intermediário localizado em outro município – ou seja, o prejuízo extrapola
os seus limites territoriais para atingir municípios vizinhos – haverá consequências também aos cofres do município
incentivador que restituirá integralmente o tributo pago pelo contribuinte, sem prejuízo da aplicação da pena de
improbidade ao agente público (tomador que é o competente, possui legitimidade).
LC116 Art. 6o Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação,
excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou
parcial da referida obrigação, inclusive no que se refere à multa e aos acréscimos legais.[...]
III - a pessoa jurídica tomadora ou intermediária de serviços, ainda que imune ou isenta, na hipótese prevista no §
4o do art. 3o desta Lei Complementar. (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

Em vários municípios, os agentes públicos, com medo de serem chamados a responder por improbidade, revisaram
suas leis municipais. Em alguns, revogaram o tratamento diferenciado dado ao prestador de serviço profissional
liberal, o que, segundo o professor, foi um equívoco, pois este se funda no DL 406/68, e ainda está em vigor,
segundo entendimento do STJ.
Em Belo Horizonte, o Prefeito mandou para a Câmara projeto importando as mudanças da LC 157/2016, e os
vereadores deixaram de fora os serviços atinentes a tecnologia, pois querem fazer de BH um “polo”, atraindo
investimentos de empresas do setor. Isso é possível? Incorreram os vereadores em improbidade? BH pode receber
transferências voluntárias?

Verificar a ADI 2238

3.6. Conflitos ISS x ICMS

CF 88
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;”
“Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar”

CF 88
“Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios;”

A doutrina clássica (Geraldo Ataliba, por exemplo), entendia que, em matéria de conflito de competência a Lei
Complementar ou é inconstitucional, ou é inútil. Se dispuser de forma diferente da constituição, é inconstitucional.
Se repetir o que diz a constituição, é inútil.

ICMS X ISS – Razões que justificam a prevalência dos critérios da Lei Complementar
1) Critério adotado pela CF – art. 146, I;
2) Reforço da segurança jurídica – para o planejamento tributário e para as finanças públicas de cada ente político;
3) Permite que as discussões sobre o aperfeiçoamento do sistema tributário sejam concentradas no Poder
Legislativo

Conflitos ISS x ICMS


LC 116/03 (ISS)
“Art. 1º......
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto
Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.”
3.6.1.Montagem de Pneus

Conflitos ISS x ICMS


LC 116/03 (ISS) – Lista de Serviços
14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e
conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto
peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). Operação mista, sujeita a ICMS e ISS.
14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). Operação
mista, sujeita a ICMS e ISS.

ISS – montagem de pneus - STJ


“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. DISCUSSÃO ACERCA DA INCIDÊNCIA DO ICMS OU ISS SOB A MONTAGEM DE
PNEUS. PREVISÃO NA LISTA ANEXA DA LEI COMPLEMENTAR 116/2003, ITEM 14.01. INCIDÊNCIA DO ISS.
1. Cinge-se a controvérsia dos autos acerca da incidência do ISS ou ICMS sob a montagem de pneus.
2. A jurisprudência do STJ, vem se manifestando no sentido de que quando houver o desenvolvimento de
operações mistas, deve ser verificado a atividade desenvolvida pela empresa, a fim de definir o imposto a ser
recolhido. Sendo que se " a atividade desenvolvida estiver sujeita à lista do ISSQN, o imposto a ser pago é o ISSNQ,
inclusive sobre as mercadorias envolvidas, com a exclusão do ICMS sobre elas, a não ser que conste expressamente
da lista a exceção" (EDcl no AgRg no AgRg no REsp 1.168.488/SP, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, DJe
21/6/10).
3. A lista de serviços anexa à LC 116/2003, que estabelece quais serviços sofrem a incidência do ISS, comporta
interpretação extensiva, para abarcar os serviços correlatos àqueles previstos expressamente, uma vez que, se
assim não fosse, ter-se-ia, pela simples mudança de nomenclatura de um serviço, a incidência ou não do ISS.
4. Realizando-se uma interpretação extensiva da legislação de regência verifica-se que o serviço de montagem de
pneus encontra-se inserido dentro do item 14.01 da lista anexa à Lei Complementar 116/2003, por se enquadrar
dentro do item manutenção e conservação de veículos. Desta forma não há que se falar em incidência do ICMS
quanto ao serviço de montagem de pneus.
(...)
(REsp 1307824/SP, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 27/10/2015, DJe
09/11/2015)

3.6.2 – Substituição de Pneus

ICMS x ISS – Substituição de Pneus


“TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE DE INCIDÊNCIA DO ICMS OU DO ISSQN SOBRE O SERVIÇO DE SUBSTUTUIÇÃO/TROCA
DE PNEUS. ATIVIDADE MISTA.
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. PREVISÃO NA LISTA ANEXA DA LEI COMPLEMENTAR 116/2003, ITEM 14.01.
INCIDÊNCIA DO ISS.
1. O Superior Tribunal de Justiça manifestou-se no sentido da necessidade de verificação da atividade da empresa
no caso de operações mistas para a definição do imposto a ser recolhido. "Se a atividade desenvolvida estiver
sujeita à lista do ISSQN, o imposto a ser pago é o ISSNQ, inclusive sobre as mercadorias envolvidas, com a exclusão
do ICMS sobre elas, a não ser que conste expressamente da lista a exceção" (EDcl no AgRg no AgRg no REsp
1.168.488/SP, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 21/6/2010).
2. Nesse contexto, na presente hipótese, a execução de serviços de troca/substituição dos pneus vendidos pela
recorrente, apesar de não encontrar previsão expressa no item 14.01 da Lista Anexa à LC 116/03, dela deve constar
por força de interpretação extensiva, pois o serviço de montagem de pneus é correlato à atividade de manutenção
e conservação de veículos. Precedente: REsp 1.307.824/SP, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda
Turma, julgado em 27/10/2015, DJe 9/11/2015. 3. Recurso Especial provido.”
(REsp 1680712/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/09/2017, DJe 09/10/2017)
grifado
3.6.3. Elaboração de Óculos por Encomenda

ICMS x ISS – Elaboração de óculos por encomenda


“(...) 4. A Primeira Seção desta e. Corte firmou entendimento no sentido de que: (a) sobre operações "puras" de
circulação de mercadoria e sobre os serviços previstos no inciso II, do art. 155 da CF (transporte interestadual e
internacional e de comunicações) incide ICMS; (b) sobre as operações "puras" de prestação de serviços previstos
na lista de que trata a LC 116/03 incide ISS; (c) e sobre operações mistas , incidirá o ISS sempre que o serviço
agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC 116/03 e incidirá ICMS sempre que o serviço agregado
não estiver previsto na referida lista. Precedente: REsp 1092206/SP, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI,
PRIMEIRA SEÇÃO, DJe 23/03/2009; AgRg no AgRg no REsp 1168488/SP, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, DJe
29/04/2010).
5. In casu, conforme reconhecido pela própria recorrente, a atividade da autora, consistente na elaboração e
comercialização de óculos de grau personalizados, sob prescrição médica, não está prevista na Lista de Serviços
da Lei Complementar nº 116/03, o que implica reconhecer a incidência do ICMS, nos termos das fundamentações
acima delineadas. 6. Recurso especial a que se nega provimento.
(REsp 1102838/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 14/12/2010, DJe 17/12/2010) grifado

3.6.4. Manutenção de Elevadores e fornecimento de materiais

ICMS x ISS – Manutenção de elevadores e fornecimento de materiais


TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISS.
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO EM ELEVADORES E FORNECIMENTO DE MATERIAIS. OPERAÇÃO MISTA.
NÃO INCIDÊNCIA. EXCEÇÃO DO ITEM 14.01 DA LISTA ANEXA À LC 116/03.
1. O Superior Tribunal de Justiça manifestou-se no sentido da necessidade de verificação da atividade da empresa
no caso de operações mistas para a definição do imposto a ser recolhido. "Se a atividade desenvolvida estiver
sujeita à lista do ISSQN, o imposto a ser pago é o ISSNQ, inclusive sobre as mercadorias envolvidas, com a exclusão
do ICMS sobre elas, a não ser que conste expressamente da lista a exceção" (EDcl no AgRg no AgRg no REsp
1.168.488/SP, Rel.
Min. HUMBERTO MARTINS, Segunda Turma, DJe 21/6/10).
2. Na presente hipótese, a execução de serviços de manutenção de elevadores, prevista no item 14.01 da Lista
Anexa à LC 116/2003, encontra previsão expressa de incidência do ICMS sobre os materiais empregados no
desempenho da atividade.
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg no AREsp 731.694/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em
08/09/2015, DJe 17/09/2015) grifado

3.6.5. Farmácias de Manipulação

ICMS x ISS – farmácias de manipulação


LC 116/03 – lista de serviços
“4.07 – Serviços farmacêuticos.”

ICMS x ISS – farmácias de manipulação


“TRIBUTÁRIO. ISS. FARMÁCIAS DE MANIPULAÇÃO. PREPONDERÂNCIA DO SERVIÇO OU DA MERCADORIA.
IRRELEVÂNCIA. LISTA DE SERVIÇOS. INCIDÊNCIA EXCLUSIVA DO TRIBUTO MUNICIPAL.
1. Hipótese em que o Tribunal de origem entendeu incidir exclusivamente o ICMS sobre o preparo, a manipulação e
o fornecimento de medicamentos por farmácias de manipulação, pois haveria preponderância da mercadoria em
relação ao serviço.
2. O critério da preponderância do serviço ou da mercadoria, adotado pela redação original do CTN de 1966 (art. 71,
parágrafo único), foi logo abandonado pelo legislador. A CF/1967 (art. 25, II) previu a definição dos serviços pela
legislação federal. O DL 406/1968 revogou o art. 71 do CTN e inaugurou a sistemática da listagem taxativa, adotada
até a atualidade (LC 116/2003).
3. A partir do DL 406/1968 (art. 8º, § 1º), os serviços listados submetem-se exclusivamente ao ISS, ainda que
envolvam o fornecimento de mercadorias. A regra é a mesma na vigência da LC 116/2003 (art.1º, § 2º). A
preponderância do serviço ou da mercadoria no preço final é irrelevante.
4. O Superior Tribunal de Justiça prestigia esse entendimento em hipóteses análogas (serviços gráficos, de
construção civil, hospitalares etc.), conforme as Súmulas 156, 167 e 274/STJ.
5. Os serviços prestados por farmácias de manipulação, que preparam e fornecem medicamentos sob
encomenda, submetem-se à exclusiva incidência do ISS (item 4.07 da lista anexa à LC 116/2003). (...)”
(REsp 975.105/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/10/2008, DJe 09/03/2009)

ICMS x ISS – farmácias de manipulação


“Tributário. ISS. ICMS. Farmácias de manipulação. Fornecimento de medicamentos manipulados. Hipótese de
incidência. Repercussão geral. 1. Os fatos geradores do ISS e do ICMS nas operações mistas de manipulação e
fornecimento de medicamentos por farmácias de manipulação dão margem a inúmeros conflitos por sobreposição
de âmbitos de incidência. Trata-se, portanto, de matéria de grande densidade constitucional. 2. Repercussão geral
reconhecida.” (RE 605552 RG, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, DJe-090 DIVULG 13-05-2011)

Para o Estado, que adota no caso a doutrina clássica, a LC violou o conceito de mercadoria, e que as farmácias de
manipulação, na verdade, realizam vendas de medicamentos, o que é circulação de mercadorias.

Tese do Município: Manipulação de medicamentos está dentro da expressão “serviços farmacêuticos”. Ainda que
seja uma atividade que tenha uma zona cinzenta de competência, quem é competente para dirimir esse conflito é a
LC, e a LC o fez, devemos respeitar.

ICMS x ISS – farmácias de manipulação


DECRETO No 85.878, DE 7 DE ABRIL DE 1981
(Estabelece normas para execução da Lei nº 3.820, de 11 de novembro de 1960, sobre o exercício da profissão de
farmacêutico, e dá outras providências)
“Art 1º São atribuições privativas dos profissionais farmacêuticos:
I - desempenho de funções de dispensação ou manipulação de fórmulas magistrais e farmacopéicas, quando a
serviço do público em geral ou mesmo de natureza privada;”

LC 123/2006 (redação da LC 147/2014)


“Art. 18....................................
§ 4o O contribuinte deverá considerar, destacadamente, para fim de pagamento, as receitas decorrentes da:
VII - comercialização de medicamentos e produtos magistrais produzidos por manipulação de fórmulas:
a) sob encomenda para entrega posterior ao adquirente, em caráter pessoal, mediante prescrições de profissionais
habilitados ou indicação pelo farmacêutico, produzidos no próprio estabelecimento após o atendimento inicial,
que serão tributadas na forma do Anexo III desta Lei Complementar; - ANEXO III - ISS
b) nos demais casos, quando serão tributadas na forma do Anexo I desta Lei Complementar. ANEXO I – ICMS

ICMS x ISS – farmácias de manipulação - TJRJ


Apelação Cível. Tributário. Ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-Tributária c/c Repetição de
Indébito, com pedido de tutela antecipada. Cobrança de ICMS sobre os medicamentos manipulados e fornecidos
por farmácia de manipulação. Sentença de procedência do pedido autoral que reconhece a inexistência de relação
jurídico-tributária com o fisco estadual no que tange às operações mistas (prestação de serviço de manipulação e
fornecimento do medicamento manipulado), realizadas pela autora e que constituem fato gerador de ISSQN, bem
como entende devida a repetição de indébito, relativa ao ICMS recolhido em decorrência das operações mistas,
observada a prescrição quinquenal. Recurso interposto pelo réu, postulando a reforma do julgado, com
improcedência do pedido do autor. Alternativamente, requer a suspensão do feito a fim de se aguardar a decisão a
ser proferida no RE 605.552/RS, que reconheceu a repercussão geral do tema. Não obstante ter sido reconhecida a
repercussão geral, não houve determinação do Relator do RE para sobrestamento dos feitos em trâmite.
Entendimento do STJ no sentido de que o serviço farmacêutico prestado pelas farmácias de manipulação se inclui
no item 4.07 da Lista anexa à Lei Complementar 116/03, sujeitando-se à incidência do ISSQN ou ISS (REsp 881.035
e REsp 975.105). Sentença que se mantém. NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO.”
TJRJ - 0041086-94.2010.8.19.0001 - APELAÇÃO Des(a). JDS MARIA CELESTE PINTO DE CASTRO JATAHY - Julgamento:
23/05/2018 - DÉCIMA TERCEIRA CÂMARA CÍVEL

3.6.6.ISS e serviços de valor adicionado (SVA) x ICMS-comunicação

Lei 9742/98
“Art. 61. Serviço de valor adicionado é a atividade que acrescenta, a um serviço de telecomunicações que lhe dá
suporte e com o qual não se confunde, novas utilidades relacionadas ao acesso, armazenamento, apresentação,
movimentação ou recuperação de informações.
§ 1º Serviço de valor adicionado não constitui serviço de telecomunicações, classificando-se seu provedor como
usuário do serviço de telecomunicações que lhe dá suporte, com os direitos e deveres inerentes a essa condição.
§ 2° É assegurado aos interessados o uso das redes de serviços de telecomunicações para prestação de serviços de
valor adicionado, cabendo à Agência, para assegurar esse direito, regular os condicionamentos, assim como o
relacionamento entre aqueles e as prestadoras de serviço de telecomunicações.”

ICMS – serviços de comunicação


CF 88
“Art. 155......
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS de transporte interestadual e
intermunicipal e DE COMUNICAÇÃO, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;”
Prestação de serviço que viabiliza o envio de mensagem do emissor para o receptor

ICMS e serviços de valor adicionado - SVA


“MEDIDA CAUTELAR. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. ARTS. 4º, 5º, 8º, § 2º, 10 E 13 DA LEI 9.295/1996.
TELECOMUNICAÇÕES. ALEGADA VIOLAÇÃO DOS ARTS. 2º, 5º, 21, XI, 37, XX E XXI, 66, § 2º, 170, IV E V, E 175 DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. NÃO OCORRÊNCIA. MEDIDA CAUTELAR INDEFERIDA. (...)
III – O Serviço de Valor Adicionado – SVA, previsto no art. 10 da Lei 9.295/1996, não se identifica, em termos
ontológicos, com o serviço de telecomunicações. O SVA é, na verdade, mera adição de valor a serviço de
telecomunicações já existente, uma vez que a disposição legislativa ora sob exame propicia a possibilidade de
competitividade e, assim, a prestação de melhores serviços à coletividade. IV – Medida cautelar indeferida.”
(ADI 1491 MC, Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Tribunal
Pleno, julgado em 08/05/2014)

ICMS x ISS – serviços relacionados aos serviços de comunicação


Possibilidade de incidência de ISS em serviços de valor adicionado, atividades-meio, serviços conexos etc.
Requisito - previsão na Lista de Serviços (LC 116/03)

ISS e provedores de acesso à internet - STJ


Súmula 334 do STJ (2007)
“O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet”

ISS e provedores de acesso à internet - STJ


“TRIBUTÁRIO. ISS. PROVEDOR DE ACESSO À INTERNET. SERVIÇO DE VALOR ADICIONADO. NÃO-INCIDÊNCIA.
1. A jurisprudência pacífica desta Corte é no sentido de que não incide o ICMS sobre o serviço prestado pelos
provedores de acesso à internet, uma vez que a atividade desenvolvida por eles constitui mero serviço de valor
adicionado (art. 61 da Lei n. 9.472/97), consoante teor da Súmula 334/STJ.
2. O ISS incide sobre a prestação serviços de qualquer natureza, não compreendidos aqueles que cabem o ICMS
(art. 156, inciso III, da Constituição Federal). 3. Não havendo expressa disposição acerca do serviço de valor
adicionado na lista anexa ao Decreto-Lei 406/68, nem qualquer identidade entre esse serviço e outro congênere
nela expressamente previsto, não ocorre a incidência do ISS.”
(REsp 719.635/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe 07/04/2009)

ISS e provedores de acesso à internet - STJ


“(...)7. Mesmo após a edição da Lei Complementar 116/2003, não se cogita a incidência de ISS sobre o serviço
prestado pelos provedores de acesso à internet, porquanto não se equipara aos serviços de informática e
congêneres previstos no item 1 anexo à referida lei - os quais se referem a desenvolvimento, análise e
processamento de dados.”
(REsp 674.188/PR, Rel. Ministra DENISE ARRUDA, PRIMEIRA TURMA, DJe 04/08/2008)

Não incide ICMS – serviço de “auxílio à lista” – STJ - 2019


TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 2/STJ.
OFENSA AO ARTIGO 535 DO CPC/1973. NÃO CARACTERIZAÇÃO. ICMS. NÃO INCIDÊNCIA NOS SERVIÇO DE
PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES CONHECIDO COMO "AUXÍLIO À LISTA". MERO "SERVIÇO DE VALOR ADICIONADO"
AO DE COMUNICAÇÃO. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO.
(...)
2. O imposto sobre a circulação de mercadorias e serviços, de competência estadual, previsto normativamente nos
artigos 2°, III, c/c, 12, VII, da Lei Complementar n.° 87/1996, não incide sobre a atividade comumente conhecida
como "auxílio à lista" (informações verbais sobre números telefônicos), uma vez que esta operação se constitui
como um serviço de valor adicionado, e não em serviço de telecomunicação propriamente dito, consoante a
exegese do artigo 61, caput, e § 1°, da Lei n. 9.472/1997 e do artigo 3o, III, da Resolução n. 73/1998 da Agência
Nacional de Telecomunicações (Anatel), e, em consonância com a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal na
ADI 1491-MC.
3. Recurso Especial parcialmente provido.
(REsp 1721126/RJ, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 26/02/2019, DJe
01/03/2019)

3.6.7.ICMS x ISS – Veiculação de publicidade

LC 116/03
17.06 – Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de
publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais materiais publicitários.
"17.07 – Veiculação e divulgação de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade, por qualquer
meio.“ VETADO

ICMS x ISS – veiculação de publicidade


Convênio CONFAZ 45/2014
“1 - Cláusula primeira . Ficam os Estados do Acre, Mato Grosso, Rio de Janeiro, São Paulo e Sergipe autorizados a: I -
conceder redução na base de cálculo do ICMS relativo à prestação de serviço de comunicação na modalidade de
veiculação de mensagens de publicidade e propaganda em mídia exterior, de forma que a carga tributária
corresponda ao percentual de até 5% (cinco por cento);”

LC 116/03 – inserção de publicidade


LC 116/03
“17.25 - Inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade, em qualquer meio (exceto
em livros, jornais, periódicos e nas modalidades de serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de
recepção livre e gratuita).”
(Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

ICMS x ISS – veiculação de publicidade


ADI 6034 – Estado do Rio de Janeiro – 17/10/2018
Questiona a constitucionalidade da inclusão do subitem 17.25 pela LC 157/2016
“De outro lado, ainda que a lei complementar possa inovar, em alguma medida, no meio jurídico, ela deve se
submeter a limites, não lhe sendo dado violar o próprio Texto Constitucional. Nesse sentido, mostra-se inequívoco
que a lei complementar editada com fundamento no art. 146, CRFB/1988 encontra-se sujeita ao controle de
constitucionalidade, conforme decorre da jurisprudência desse Egrégio STF, verbis: (...)”

O Estado afirma que a LC 157 invadiu a sua competência.

3.6.8.ICMS x ISS – Software

“(...) III. Programa de computador ("software"): tratamento tributário: distinção necessária. Não tendo por objeto
uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações de "licenciamento ou cessão do direito de uso de
programas de computador" " matéria exclusiva da lide ", efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa
impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se esteja também a subtrair do campo constitucional de
incidência do ICMS a circulação de cópias ou exemplares dos programas de computador produzidos em série e
comercializados no varejo - como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando
o corpus mechanicum da criação intelectual do programa, constituem mercadorias postas no comércio.
(RE 176626, Relator(a): Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, Primeira Turma, julgado em 10/11/1998, DJ 11-12-1998)

ICMS x ISS - Software


LC 116/03
1 – Serviços de informática e congêneres.
1.01 – Análise e desenvolvimento de sistemas.
1.02 – Programação.
1.03 - Processamento, armazenamento ou hospedagem de dados, textos, imagens, vídeos, páginas eletrônicas,
aplicativos e sistemas de informação, entre outros formatos, e congêneres. (Redação dada pela Lei Complementar
nº 157, de 2016)
1.04 - Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos, independentemente da
arquitetura construtiva da máquina em que o programa será executado, incluindo tablets, smartphones e
congêneres. (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

LC 116/03
1.05 – Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação.
1.06 – Assessoria e consultoria em informática.
1.07 – Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de
computação e bancos de dados.
1.08 – Planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas.
1.09 - Disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet,
respeitada a imunidade de livros, jornais e periódicos (exceto a distribuição de conteúdos pelas prestadoras de
Serviço de Acesso Condicionado, de que trata a Lei no 12.485, de 12 de setembro de 2011, sujeita ao ICMS).
(Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

A LC 116/03 tratou do tema, a jurisprudência foi anterior, e foi superada pela LC, que dirimiu o conflito. Observe-se
que não se “compra” o Windows, e sim adquire-se a licença de uso.

ICMS – mercadorias – bens incorpóreos


“(...)
8. ICMS. Incidência sobre softwares adquiridos por meio de transferência eletrônica de dados (art. 2º, § 1º, item 6, e
art. 6º, § 6º, ambos da Lei impugnada). Possibilidade. Inexistência de bem corpóreo ou mercadoria em sentido
estrito. Irrelevância. O Tribunal não pode se furtar a abarcar situações novas, consequências concretas do mundo
real, com base em premissas jurídicas que não são mais totalmente corretas. O apego a tais diretrizes jurídicas
acaba por enfraquecer o texto constitucional, pois não permite que a abertura dos dispositivos da Constituição
possa se adaptar aos novos tempos, antes imprevisíveis. 9. (...)” (ADI 1945 MC, Relator(a): Min. OCTAVIO GALLOTTI,
Relator(a) p/ Acórdão: Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, PUBLIC 14-03-2011) grifado

Aqui o STF não decidiu sobre o conflito ICMS x ISS, mas sim da questão acerca de “se bens incorpóreos (que se faz
download) são mercadorias para fins de ICMS”.

ICMS x ISS - Software


Convênio 181/2015
Cláusula primeira
“Ficam os Estados do Acre, Alagoas, Amapá, Amazonas, Bahia, Ceará, Goiás, Maranhão, Mato Grosso do Sul, Paraná,
Paraíba, Pernambuco, Piauí, Rio de Janeiro, Rio Grande do Norte, Rio Grande do Sul, , Santa Catarina, São Paulo,
Tocantins autorizados a conceder redução na base de cálculo do ICMS, de forma que a carga tributária corresponda
ao percentual de, no mínimo, 5% (cinco por cento) do valor da operação, relativo às operações com softwares,
programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, padronizados, ainda que sejam ou
possam ser adaptados, disponibilizados por qualquer meio, inclusive nas operações efetuadas por meio da
transferência eletrônica de dados.”

ICMS x ISS - Software


Convênio 106/2017
“Cláusula primeira
As operações com bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos,
arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que tenham sido ou possam ser adaptados,
comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados observarão as disposições contidas neste convênio.
Cláusula terceira
O imposto será recolhido nas saídas internas e nas importações realizadas por meio de site ou de plataforma
eletrônica que efetue a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e
mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, na unidade federada onde é domiciliado ou
estabelecido o adquirente do bem ou mercadoria digital.”
ICMS x ISS – Software – Parecer Normativo SF 1/2017 (Prefeitura de São Paulo)
“Art. 1º O Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação, por meio de suporte físico ou
por transferência eletrônica de dados ("download de software"), ou quando instalados em servidor externo
("Software as a Service - SaaS"), enquadra-se no subitem 1.05 da lista de serviços do "caput" do artigo 1º da Lei
nº 13.701 , de 24 de dezembro de 2003.
Parágrafo único. O enquadramento a que se refere o "caput", no tocante ao SaaS, não prejudica o enquadramento
de parte da sua contratação nos subitens 1.03 e 1.07 da lista de serviços do "caput" do artigo 1º da Lei nº 13.701, de
2003.”

ICMS x ISS – Software – Parecer Normativo SF 1/2017 (Prefeitura de São Paulo)


“Art. 2º O enquadramento tratado no artigo 1º deste parecer normativo independe de o software ter sido
programado ou adaptado para atender à necessidade específica do tomador ("software por encomenda") ou ser
padronizado ("software de prateleira ou 'off the shelf’”).”

Notícias STF – 13/03/2017 - CNS questiona incidência de ICMS sobre operações com software
“A Confederação Nacional de Serviços (CNS) ajuizou, no Supremo Tribunal Federal (STF), a Ação Direta de
Inconstitucionalidade (ADI) 5659 com o objetivo de excluir a incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias
e Serviços (ICMS) sobre as operações com programas de computador. A ação está sob relatoria do ministro Dias
Toffoli, que já determinou que se aplique ao caso o rito abreviado previsto no artigo 12 da Lei 9.868/1999, para que
a matéria seja julgada diretamente no mérito pelo Plenário do Supremo.
A entidade pede a declaração de inconstitucionalidade do Decreto 46.877/2015, de Minas Gerais, bem como a
inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, mediante interpretação conforme a Constituição, do artigo 5º
da Lei 6.763/1975 e do artigo 1º (incisos I e II) do Decreto 43.080/2002, de Minas Gerais, bem como do artigo 2º da
Lei Complementar Federal 87/1996.”

“A legislação questionada, diz a CNS, fez com que empresas prestadoras de serviços de processamento de dados e
serviços de informática, como as filiadas aos sindicatos e federações vinculadas à autora, passassem a ser
submetidas ao recolhimento do ICMS sobre as operações com programas de computador.
De acordo com a CNS, as operações com software jamais poderiam ser tributadas pelo ICMS, sobretudo em razão
de já estarem arroladas no âmbito de incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), conforme
definido pela Lei Complementar 116/2003. De acordo com essa norma, explica a entidade, tanto a elaboração de
programas de computador quanto seu licenciamento ou cessão de direito de uso são considerados serviços e, como
tais, pertencem ao campo de incidência do ISS, cuja competência para arrecadação é única e exclusiva dos
municípios e do Distrito Federal.” (...)

STF – RE 688223 - Repercussão Geral reconhecida


“DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE DIREITO. PROGRAMAS DE
COMPUTADOR PERSONALIZADOS (SOFTWARE). INCIDÊNCIA DE ISS. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.
MANIFESTAÇÃO PELA REPERCUSSÃO GERAL.”
(RE 688223 RG, Relator(a): Min. LUIZ FUX, PUBLIC 04-10-2012)

Lei 17.736, de 18 de junho de 2019 – Santa Catarina


“Art. 1º O art. 2º da Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação,
renumerando-se seu parágrafo único para § 1º:
“Art. 2º .........................................................................................
......................................................................................................
VIII – a disponibilização de bens digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos
eletrônicos e congêneres, mediante transferência eletrônica de dados e quando se caracterizarem mercadorias.
§ 2º Para fins de incidência do disposto no inciso VIII do caput deste artigo, o bem digital será considerado
mercadoria quando a sua disponibilização ao consumidor final ou usuário:
I – compreender a transferência de sua titularidade, inclusive do direito de dispor do bem digital; e
II – não estiver compreendida na competência tributária dos Municípios.” (NR)

3.7 ISS e Sociedades uniprofissionais

Art. 7º LC 116
DL 406/68 – Art 9º A base de cálculo do impôsto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto
será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores
pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
[...]§ 3° Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem
prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada
profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo
responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável. (Redação dada pela Lei Complementar nº 56, de 1987)
Municípios: Não foram recepcionados – isonomia, capacidade contributiva.
STF: Súmula 663 - Os §§ 1º e 3º do art. 9º do Dl. 406/68 foram recebidos pela Constituição.
E com o advento da LC 116/2003?
Art. 10. Ficam revogados os arts. 8o, 10, 11 e 12 do Decreto-Lei no 406, de 31 de dezembro de 1968; [...]
Ué, e o artigo 9º do DL 406/68?
1ª posição: Houve revogação tácita do art. 9º, vez que a nova lei regulou inteiramente a matéria, sem trazer tal
previsão.
2ª posição: O art. 9º continua em vigor. Não houve revogação expressa. Nem tácita, porquanto não há regulação
integral, mas sim omissão, aplicando-se a norma especial.
Posicionamento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. ISS. REVOGAÇÃO. ART. 9º, §§ 1º E 3º, DO DECRETO-LEI N. 406/68. REVOGAÇÃO. ART.
10 DA LEI N. 116/2003. NÃO-OCORRÊNCIA.
1. O art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-Lei n. 406/68, que dispõe acerca da incidência de ISS sobre as sociedades civis
uniprofissionais, não foi revogado pelo art. 10 da Lei n. 116/2003.
2. Recurso especial improvido.
(REsp 713.752/PB, Rel. Ministro JOÃO OTÁVIO DE NORONHA, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/05/2006, DJ
18/08/2006, p. 371)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ENUNCIADO


ADMINISTRATIVO N. 3/STJ. ISS. TRATAMENTO PRIVILEGIADO PREVISTO NO ART. 9º, §§ 1º E 3º, DO DECRETO-LEI
406/68. DISCUSSÃO ACERCA DO ENQUADRAMENTO COMO SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL. QUESTÃO ATRELADA AO
REEXAME DE MATÉRIA DE FATO. ÓBICE DA SÚMULA 7/STJ.
1. A orientação da Primeira Seção/STJ pacificou-se no sentido de que o tratamento privilegiado previsto no art.
9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/68 somente é aplicável às sociedades uniprofissionais que tenham por objeto a
prestação de serviço especializado, com responsabilidade pessoal dos sócios e sem caráter empresarial.
2. O reexame de matéria de prova é inviável em sede de recurso especial (Súmula 7/STJ).
3. Agravo interno não provido.
(AgInt no AREsp 860.593/SE, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em
02/06/2016, DJe 08/06/2016)

Espaço para a Lei Municipal: Lei Municipal 3.720/2006


Art. 6º Não se enquadram nas disposições do art. 5º, devendo pagar o Imposto sobre Serviços tendo como base de
cálculo o total das receitas auferidas no mês de referência, as sociedades:
I - cujos sócios não possuam, todos, a mesma habilitação, na forma da legislação que regula o respectivo exercício
profissional;
II - cujos serviços não se caracterizem como trabalho pessoal dos sócios;
III - que exerçam atividade diversa da habilitação profissional dos sócios;
IV - que tenham sócio pessoa jurídica ou que sejam sócias de outra sociedade;
V - que tenham sócio que delas participe exclusivamente para aportar capital ou administrar;
VI - que sejam filiais, sucursais, agências ou escritórios de representação de sociedades sediadas no exterior;
VII - que exerçam o comércio;
VIII - que se caracterizem como empresárias ou cuja atividade constitua elemento de empresa; ou
IX - que terceirizem ou repassem a terceiros quaisquer serviços relacionados a sua atividade-fim. (Redação dada
pela Lei nº 5739/2014)

Controle dos Requisitos da Legislação Municipal

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NOS EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. TRIBUTÁRIO. ISS. TRATAMENTO
PRIVILEGIADO PREVISTO NO ART. 9º, §§ 1º E 3º, DO DECRETO-LEI 406/68. SOCIEDADE LIMITADA. ESPÉCIE
SOCIETÁRIA EM QUE A RESPONSABILIDADE DO SÓCIO É LIMITADA AO CAPITAL SOCIAL.
1. A orientação da Primeira Seção/STJ pacificou-se no sentido de que o tratamento privilegiado previsto no art.
9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/68 somente é aplicável às sociedades uniprofissionais que tenham por objeto a
prestação de serviço especializado, com responsabilidade pessoal dos sócios e sem caráter empresarial. Por tais
razões, o benefício não se estende à sociedade limitada, sobretudo porque nessa espécie societária a
responsabilidade do sócio é limitada ao capital social. Nesse sentido: AgRg nos EREsp 941.870/RS, 1ª Seção, Rel.
Min. Hamilton Carvalhido, DJe de 25.11.2009.
2. "Não cabem embargos de divergência, quando a jurisprudência do tribunal se firmou no mesmo sentido do
acórdão embargado" (Súmula 168/STJ).
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg nos EREsp 1182817/RJ, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
22/08/2012, DJe 29/08/2012)

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISSQN. ART. 9º, § 3º,
DO DECRETO-LEI N. 406/68. SOCIEDADE LIMITADA. PESSOALIDADE NA PRESTAÇÃO DOS SERVIÇOS. AUSÊNCIA DE
ORGANIZAÇÃO DOS FATORES DE PRODUÇÃO. CARÁTER EMPRESARIAL AFASTADO PELO TRIBUNAL DE ORIGEM.
RECOLHIMENTO POR ALÍQUOTA FIXA. POSSIBILIDADE.
I - O Tribunal de origem concluiu, após a análise do conjunto probatório dos autos, que apesar da Agravante ser
constituída na forma de sociedade limitada, não há organização dos fatores de produção e impessoalidade na
prestação do serviço, o que afasta o caráter empresarial e permite a aplicação da alíquota fixa do ISSQN, prevista
no art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei n. 406/68.
II - Agravo Regimental provido para conhecer do Agravo e negar provimento ao Recurso Especial do Município de
Manaus.
(AgRg no AREsp 519.194/AM, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA HELENA COSTA,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 09/06/2015, DJe 13/08/2015)

Sociedade Uniprofissional de Advogados

TRIBUTÁRIO. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL DE ADVOGADOS. ISS. RECOLHIMENTO COM BASE EM VALOR FIXO
ANUAL. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO PREVISTO NO ART. 9º, §§ 1º E 3º, DO DECRETO-LEI 406/68.
1. A jurisprudência do STJ firmou o entendimento de que as sociedades de advogados, que não possuem natureza
mercantil e são uniprofissionais, gozam do tratamento tributário diferenciado previsto no art. 9º, §§ 1º e 3º, do
Decreto-Lei 406/1968, não recolhendo o ISS com base no seu faturamento bruto, mas sim no valor fixo anual
calculado de acordo com o número de profissionais que as integram.
2. Recurso Especial não provido.
(REsp 1740420/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 12/06/2018, DJe 26/11/2018)

A lei do Município de Porto Alegre previa que se entendia como sociedade uniprofissional aquela em que sua
atividade-fim não ocorra a participação de pessoa jurídica ou pessoa física inabilitada. O STF entendeu que haveria
inconstitucionalidade formal, violação do art. 146, III, a, da CRFB. Não caberia a lei municipal trazer os requisitos,
esfera de competência da lei complementar.

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE


QUALQUER NATUREZA – ISSQN. BASE DE CÁLCULO. LEI COMPLEMENTAR NACIONAL. SOCIEDADE DE
PROFISSIONAIS. ADVOGADOS. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DE MUNICÍPIO. REGIME DE TRIBUTAÇÃO FIXA.
NATUREZA DO SERVIÇO. REMUNERAÇÃO DO LABOR. DECRETO-LEI 405-1968. RECEPÇÃO. LEI COMPLEMENTAR
7/1973 DO MUNICÍPIO DE PORTO ALEGRE. CONFLITO LEGISLATIVO. ISONOMIA TRIBUTÁRIA. 1. A jurisprudência do
STF se firmou no sentido da recepção do Decreto-Lei 406/1968 pela ordem constitucional vigente com status de
lei complementar nacional, assim como pela compatibilidade material da prevalência do cálculo do imposto por
meio de alíquotas fixas, com base na natureza do serviço, não compreendendo a importância paga a título de
remuneração do próprio labor. Precedente: RE 220.323, de relatoria do Ministro Carlos Velloso, Tribunal Pleno,
DJ 18.05.2001. 2. É inconstitucional lei municipal que disponha de modo divergente ao DL 46/1968 sobre base de
cálculo do ISSQN, por ofensa direta ao art. 146, III, “a”, da Constituição da República. 3. Reduziu-se o âmbito de
incidência e contrariou-se o comando da norma prevista no art. 9º, §§1º e 3º, do Decreto-Lei 406/1968, por meio
do código tributário porto-alegrense. Logo, há inconstitucionalidade formal em razão da inadequação de
instrumento legislativo editado por ente federativo incompetente, nos termos do art. 146, III, “a”, do Texto
Constitucional. 4. Fixação de Tese jurídica ao Tema 918 da sistemática da repercussão geral: “ É inconstitucional lei
municipal que estabelece impeditivos à submissão de sociedades profissionais de advogados ao regime de
tributação fixa em bases anuais na forma estabelecida por lei nacional.” 5. Recurso extraordinário a que dá
provimento, com a declaração incidental de inconstitucionalidade dos arts. 20, §4º, II, da Lei Complementar 7/73, e
49, IV, §§3º e 4º, do Decreto 15.416/2006, ambos editados pelo Município de Porto Alegre. (RE 940769, Relator(a):
Min. EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 24/04/2019, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL -
MÉRITO DJe-198 DIVULG 11-09-2019 PUBLIC 12-09-2019)

3.8 ISS e Planos de Saúde

Ementa: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ISSQN.


ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. OPERADORAS DE
PLANOS DE SAÚDE. CONSTITUCIONALIDADE DA INCIDÊNCIA DECLARADA PELO ACÓRDÃO EMBARGADO, EM
PROCESSO SUBMETIDO AO REGIME DA REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DA MENÇÃO AO SEGURO-SAÚDE DA TESE
JURÍDICA FIXADA. POSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA AOS LIMITES OBJETIVOS E SUBJETIVOS DA
QUESTÃO JURÍDICA SUBMETIDA AO PLENÁRIO POR OCASIÃO DO RECONHECIMENTO DA REPERCUSSÃO GERAL.
AUSÊNCIA DE ALTERAÇÃO JURISPRUDENCIAL. INOCORRÊNCIA DE OMISSÃO PELO ACÓRDÃO RECORRIDO.
CONCLUSÃO QUE NÃO AFASTA POSSÍVEL MUDANÇA FUTURA DE ENTENDIMENTO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO
PARCIALMENTE PROVIDOS. 1. O regime jurídico tributário das empresas operadoras de planos de saúde, tributadas
pelo ISSQN, não se aplica às seguradoras de saúde, posto estarem submetidas ao IOF, razão pela qual a eventual
imposição também do imposto sobre serviços às últimas implicaria dupla tributação. 2. A objetivação do controle
difuso de constitucionalidade não permite a ampliação pela tese jurídica final do espectro da questão constitucional
identificada na manifestação do Relator que reconhece a repercussão geral, porquanto tal atitude inviabilizaria o
exercício do contraditório pelas partes e terceiros interessados. 3. Tese: “As operadoras de planos de saúde
realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, previsto no art.
156, III, da CRFB/88.” 4. A incidência do ISSQN sobre as atividades desenvolvidas pelas operadoras de planos de
saúde, cuja constitucionalidade foi afirmada pela Corte, de acordo com o previsto pelos itens 4.22 e 4.23 da lista
anexa à Lei Complementar nº 116/03, em sede de repercussão geral, e com base nas premissas assentadas por
esta Corte no julgamento dos RE´s 547.245 e 592.905 (Tribunal Pleno, Rel. Min. Eros Grau, julgados em 02/12/09,
DJ de 05/03/10), não acarretou alteração de entendimento apta a ensejar a revisão de enunciado sumulado. 5.
Deveras, a referida conclusão não afasta a possibilidade de nova apreciação do tema pela Corte em casos futuros,
em razão de ulterior alteração legislativa, notadamente no que concerne ao RE 116.121 (Tribunal Pleno, Rel. Min.
Octávio Gallotti, Rel. p/ acórdão Min. Marco Aurélio, DJ de 25/05/01). 6. Embargos de declaração parcialmente
providos. (RE 651703 ED-terceiros, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 28/02/2019, PROCESSO
ELETRÔNICO DJe-093 DIVULG 06-05-2019 PUBLIC 07-05-2019) Tema 581

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO
CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE
PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE
SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA-ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA
CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde
(Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução
a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o
extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos
próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação
infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito
Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 4. O
art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica
da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de
“serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela
legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização
com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos .
6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação
infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da
Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que,
ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o
ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN,
novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel
conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN,
que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena
de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos
verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que
significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A
Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a
interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que
os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes
de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A
interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito
Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se
promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando
estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não
haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria
Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do
ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o
ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio
Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza
jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato
gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes
em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir
a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de
“fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das
Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i)
obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii)
obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e
serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte,
ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205),
admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do
conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO
TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA
CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o
leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei
complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição.
Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No
arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não
uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência
de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega
provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei
complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem
tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo
de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim
não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência
do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer
natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que
haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com
a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da
competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I,
CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é
efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o
legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos
impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e
securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer
natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais
cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação
de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de
uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com
habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador . 22. A LC nº
116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo
ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto
Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador
a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade
preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de
assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através
de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante
indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que
estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e
sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas
atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no
sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não
constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão,
vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para
os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de
Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam
prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da
CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. (RE 651703, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado
em 29/09/2016, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-086 DIVULG 25-04-2017 PUBLIC 26-
04-2017)

Sobre seguro-saúde, há ainda discussão pendente, inclusive sobre se estaria sujeito ao IOF.

4. QUESTÕES
4.1 – Limitações ao Poder de Tributar
4.1.1. conteúdo material / conteúdo formal

Caso Município X
Elevação da alíquota do IPTU publicada em outubro
Fato gerador do IPTU pela lei municipal: 1º de janeiro
Em dezembro foi publicada modificação alterando excepcionalmente e apenas para o ano seguinte a data de
ocorrência do fato gerador para data posterior a 1º de janeiro.
É constitucional a atitude do município, considerando a anterioridade de exercício e a noventena (art. 150, III, “b” e
“c”, da CF)?
“Enquanto os valores são ideias absolutamente abstratas, supraconstitucionais e insuscetíveis de se traduzirem em
linguagem constitucional, os princípios se situam no espaço compreendido entre os valores e as regras, exibindo em
parte a generalidade a abstração daqueles e a concretude das regras.
Os princípios, de menor generalidade e abstração que os valores, podem ingressar no discurso constitucional,
representando um primeiro estágio de concretização dos valores. Mas, se estiverem ausentes da escritura
constitucional, nem por isso perderão os seus atributos característicos.” Ricardo Lobo Torres. Tratado de Direito
Constitucional Financeiro e Tributário, v. II, Renovar, p. 195.
Em que pese ter cumprido a regra da noventena, o subterfúgio esvaziou o princípio subjacente, da segurança
jurídica, da previsibilidade da cobrança tributária.
O STF entende que a anterioridade tributária é cláusula pétrea, e informa a interpretação de todas as regras. É vetor
interpretativo.
Esta lei do município X é inconstitucional.

4.1.2. Anterioridade como cláusula pétrea – EC 10/96 – Informativo 614/2011

É indevida a cobrança da contribuição social sobre lucro líquido – CSLL, tal como exigida pela EC 10/96,
relativamente ao período de 1º.1.96 a 6.6.96, em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal. Essa a
conclusão do Plenário ao desprover recurso extraordinário no qual a União sustentava a possibilidade dessa exação
já a partir de janeiro de 1996. Rejeitou-se, de início, a tese da recorrente no sentido de que o princípio da
anterioridade nonagesimal, previsto no § 6º do art. 195 da CF (“As contribuições sociais de que trata este artigo só
poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou
modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, ‘b’.”), não se aplicaria ao poder constituinte derivado.
Enfatizou-se que esse poder não seria ilimitado, submetendo-se ao que fixado no art. 60 da CF. Registrou-se,
ademais, que o princípio da anterioridade nonagesimal configuraria uma garantia individual e, como
conseqüência, cláusula pétrea, não passível de supressão por emenda constitucional.
RE 587008/SP, rel. Min. Dias Toffoli, 2.2.2011. (RE-587008)

4.1.3. Imunidade Tributária

IMUNIDADE – DISCIPLINA – LEI COMPLEMENTAR. Ante a Constituição Federal, que a todos indistintamente
submete, a regência de imunidade faz-se mediante lei complementar.
(RE 566622, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, PROCESSO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-186 DIVULG 22-08-2017 PUBLIC 23-08-2017)
Tese - Os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municípios:[...]
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993) [...]
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos
trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da
lei;
Imunidade – limitação ao poder de tributar
- os requisitos materiais da imunidade estão sob reserva de Lei Complementar (art. 146, II, CF) – art. 14 do CTN

Entidades beneficentes de assistência social e imunidade – 10 -


O Plenário, em conclusão e por maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanar os vícios
identificados e, dessa forma, assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original e
nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória 2.187-13/2001.
Além disso, a fim de evitar ambiguidades, o Tribunal conferiu à tese relativa ao Tema 32 da repercussão geral a
seguinte formulação: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF (1), especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas” (Informativos 749, 844, 855, 914 e 938).
No caso, a embargante apontou obscuridade no acordão embargado e excessiva abrangência da tese de
repercussão geral no sentido de considerar que os requisitos para o gozo de imunidade tributária devem estar
previstos em lei complementar. Para ela, a tese de repercussão geral deveria se restringir ao referido artigo
declarado inconstitucional. Alegou, ainda, que o acordão e a tese fixada estavam em conflito com o que foi decidido
nas ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, convertidas em arguições de descumprimento de preceito fundamental, julgadas
simultaneamente e em conjunto.
O colegiado ressaltou que, no julgamento em conjunto das quatro ações, de um lado, e do recurso extraordinário,
de outro, foram assentadas, a partir das mesmas manifestações, teses jurídicas contraditórias.
Explicou que, nos acórdãos das ações objetivas, ficou consignado que aspectos meramente procedimentais
referentes à certificação, à fiscalização e ao controle administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, mas
que é necessária a lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência
social previstas no art. 195, § 7º, da Constituição Federal (CF), principalmente no que diz respeito à instituição de
contrapartidas a que elas devem atender.
Ocorre que, a partir das mesmas manifestações dos integrantes do colegiado, na mesma sessão de julgamento,
restou estampada, no acórdão do recurso extraordinário, a tese sugestiva de que toda e qualquer normatização
relativa às entidades beneficentes de assistência social, até mesmo sobre aspectos meramente procedimentais, há
de ser veiculada mediante lei complementar.
Dessa forma, ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o provimento do recurso
extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos preceitos impugnados nas ações objetivas –, há
efetivamente duas teses jurídicas de fundo concorrendo entre si. Não obstante ambas as teses conduzirem ao
mesmo resultado processual nos casos sob exame, é de fundamental importância a definição do entendimento do
colegiado sobre a seguinte questão: se há ou não espaço de conformação para a lei ordinária no tocante a aspectos
procedimentais.
Da leitura dos votos proferidos no julgamento embargado, é possível concluir que a maioria do colegiado reconhece
a necessidade de lei complementar para a caracterização das imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo,
que questões procedimentais sejam regradas mediante legislação ordinária.
Na condição de limitações constitucionais ao poder de tributar, as imunidades tributárias consagradas na CF
asseguram direitos que se incorporam ao patrimônio jurídico-constitucional dos contribuintes. Assim, o emprego da
expressão “são isentas”, no art. 195, § 7º, da CF, não tem o condão de descaracterizar a natureza imunizante da
desoneração tributária nele consagrada. Não há dúvida, portanto, sobre a convicção de que a delimitação do campo
semântico abarcado pelo conceito constitucional de “entidades beneficentes de assistência social”, por inerente ao
campo das imunidades tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante disposto no art.
146, II, da CF (2).
O Tribunal sublinhou, também, ser preciso definir a norma incidente à espécie, à luz do enquadramento
constitucional: se o art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN) ou o art. 55 da Lei 8.212/1991.
Pontuou que, tal como redigida, a tese original de repercussão geral aprovada nos autos do RE 566.622 sugeria a
inexistência de qualquer espaço normativo que pudesse ser integrado por legislação ordinária, o que não se extraiu
do cômputo dos votos proferidos. Por essa razão, foi apresentada nova formulação que melhor espelha o quanto
decidido pelo Plenário e vai ao encontro de recente decisão da Corte (ADI 1.802), em que se reafirmou a
jurisprudência no sentido de reconhecer legítima a atuação do legislador ordinário no trato de questões
procedimentais desde que não interfira na própria caracterização da imunidade.
[...]

(1) CF: “Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da
lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições sociais: (...) § 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”
(2) CF: “Art. 146. Cabe à lei complementar: (...) II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;”
RE 566622 ED/RS, rel. orig. Min. Marco Aurélio, red. p/ o ac. Min. Rosa Weber, julgamento em 18.12.2019. (RE-
566622)

4.2. Legalidade Tributária


Redução do tributo também deve observar a legalidade (art. 97, II, CTN).
CTN Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
[...]
Art. 171. A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária
celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e conseqüente extinção
de crédito tributário.

LRF Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de
receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva
iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma
das seguintes condições: (Vide Medida Provisória nº 2.159, de 2001) (Vide Lei nº 10.276, de 2001)
I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei
orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da
lei de diretrizes orçamentárias;
II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do aumento
de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou
contribuição.
§ 1o A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter
não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos
ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.
E a transação tributária? Também leva a perda de arrecadação...
O professor entende que o art. 14 da LRF regulamenta institutos em que a perda de arrecadação é da sua essência.
A transação não traz em sua essência a perda de arrecadação.
ENPF 2019 – Carta do Rio de Janeiro
Enunciado 08 – A transação tributária, prevista no artigo 171 do CTN, não é benefício fiscal, não precisando,
portanto, de prévia aprovação no CONFAZ.
Enunciado 09 – A indisponibilidade não impede a transabilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 171 do
CTN, desde que haja previsão legal específica.
Enunciado 10 – A transação tributária não fere o artigo 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal.
Enunciado 11 – Programas de refinanciamento de dívidas que importem em anistia e remissão não se confundem
com o instituto da transação tributária previsto no artigo 171 do CTN.
Enunciado 12 – Os advogados públicos que atuarem em transação tributária somente poderão ser
responsabilizados nos casos de dolo ou fraude comprovados.

EMENTA: Poder Público. Transação. Validade. Em regra, os bens e o interesse público são indisponíveis, porque
pertencem à coletividade. É, por isso, o Administrador, mero gestor da coisa pública, não tem disponibilidade sobre
os interesses confiados à sua guarda e realização. Todavia, há casos em que o princípio da indisponibilidade do
interesse público deve ser atenuado, mormente quando se tem em vista que a solução adotada pela Administração
é a que melhor atenderá à ultimação deste interesse. Assim, tendo o acórdão recorrido concluído pela não
onerosidade do acordo celebrado, decidir de forma diversa implicaria o reexame da matéria fático-probatória, o
que é vedado nesta instância recursal (Súm. 279/STF). Recurso extraordinário não conhecido. (RE 253885,
Relator(a): Min. ELLEN GRACIE, Primeira Turma, julgado em 04/06/2002, DJ 21-06-2002 PP-00118 EMENT VOL-
02074-04 PP-00796)

Reserva de Essencialidade
Elementos essenciais da obrigação tributária: Sujeito ativo, sujeito passivo, fato gerador, base de cálculo, alíquota,
penalidades.
(CF 146, III, a).

EMENTA: - CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO: SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO – [...] III. - As Leis
7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer
nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos
de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da legalidade
genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art. 150, I. IV. - Se o regulamento vai além do conteúdo da
lei, a questão não é de inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matéria que não integra o contencioso
constitucional. V. - Recurso extraordinário não conhecido. (RE 343446, Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO, Tribunal
Pleno, julgado em 20/03/2003, DJ 04-04-2003 PP-00061 EMENT VOL-02105-07 PP-01388)

[...]. TRIBUTO – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE – DELEGAÇÃO AO PODER EXECUTIVO – ALÍQUOTA – IMPROPRIEDADE.


Surge discrepante da Constituição Federal lei por meio da qual se delega ao Poder Executivo fixação de alíquota
de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, pouco importando a previsão, na norma, de teto
relativo à redução. [...]. (ADI 3674, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 01/06/2011, DJe-
123 DIVULG 28-06-2011 PUBLIC 29-06-2011 EMENT VOL-02553-01 PP-00011)

EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. DIREITO TRIBUTÁRIO. LEI PARAENSE N. 6.489/2002.


AUTORIZAÇÃO LEGISLATIVA PARA O PODER EXECUTIVO CONCEDER, POR REGULAMENTO, OS BENEFÍCIOS FISCAIS
DA REMISSÃO E DA ANISTIA. PRINCÍPIOS DA SEPARAÇÃO DOS PODERES E DA RESERVA ABSOLUTA DE LEI FORMAL.
ART. 150, § 6º DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. AÇÃO JULGADA PROCEDENTE. 1. A adoção do processo legislativo
decorrente do art. 150, § 6º, da Constituição Federal, tende a coibir o uso desses institutos de desoneração
tributária como moeda de barganha para a obtenção de vantagem pessoal pela autoridade pública, pois a fixação,
pelo mesmo Poder instituidor do tributo, de requisitos objetivos para a concessão do benefício tende a mitigar
arbítrio do Chefe do Poder Executivo, garantindo que qualquer pessoa física ou jurídica enquadrada nas hipóteses
legalmente previstas usufrua da benesse tributária, homenageando-se aos princípios constitucionais da
impessoalidade, da legalidade e da moralidade administrativas (art. 37, caput, da Constituição da República). 2. A
autorização para a concessão de remissão e anistia, a ser feita “na forma prevista em regulamento” (art. 25 da Lei
n. 6.489/2002), configura delegação ao Chefe do Poder Executivo em tema inafastável do Poder Legislativo. 3.
Ação julgada procedente. (ADI 3462, Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 15/09/2010, DJe-
030 DIVULG 14-02-2011 PUBLIC 15-02-2011 EMENT VOL-02464-01 PP-00042 RTJ VOL-00219-01 PP-00163)

EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Tributário. Princípio da legalidade. Contribuições.


Jurisprudência da Corte. Legalidade suficiente. Lei nº 11.000/04. Delegação aos conselhos de fiscalização de
profissões regulamentadas do poder de fixar e majorar, sem parâmetro legal, o valor das anuidades.
Inconstitucionalidade. [...] 5. Não cabe aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas realizar
atualização monetária em patamares superiores aos permitidos em lei, sob pena de ofensa ao art. 150, I, da CF/88.
6. Declaração de inconstitucionalidade material sem redução de texto, por ofensa ao art. 150, I, da Constituição
Federal, do art. 2º da Lei nº 11.000, de 15 de dezembro de 2004, de forma a excluir de sua incidência a autorização
dada aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas para fixar as contribuições anuais devidas por
pessoas físicas ou jurídicas, e, por arrastamento, da integralidade do seu § 1º. 7. Na esteira do que assentado no RE
nº 838.284/SC e nas ADI nºs 4.697/DF e 4.762/DF, as inconstitucionalidades presentes na Lei nº 11.000/04 não se
estendem às Leis nºs 6.994/82 e 12.514/11. Essas duas leis são constitucionais no tocante às anuidades devidas aos
conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas, haja vista que elas, além de prescreverem o teto da exação,
realizam o diálogo com o ato normativo infralegal em termos de subordinação, de desenvolvimento e de
complementariedade. [...]. (RE 704292, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 19/10/2016,
ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-170 DIVULG 02-08-2017 PUBLIC 03-08-2017)
Tema 540: É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei que delega aos conselhos de
fiscalização de profissões regulamentadas a competência de fixar ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das
contribuições de interesse das categorias profissionais e econômicas, usualmente cobradas sob o título de
anuidades, vedada, ademais, a atualização desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices
legalmente previstos.

[...] 6. Não cabe ao CONFEA realizar a atualização monetária do teto de 5 MVR em questão em patamares
superiores aos permitidos em lei, ainda que se constate que os custos a serem financiados pela taxa relativa à ART
ultrapassam tal limite, sob pena de ofensa ao art. 150, I, da CF/88. 7. Em suma, o art. 2º, parágrafo único, da Lei nº
6.994/82 estabeleceu diálogo com o regulamento em termos de subordinação (ao prescrever o teto legal da taxa
referente à ART), de desenvolvimento (da justiça comutativa) e de complementariedade (ao deixar um valoroso
espaço para o regulamento complementar o aspecto quantitativo da regra matriz da taxa cobrada em razão do
exercício do poder de polícia). O Poder Legislativo não está abdicando de sua competência de legislar sobre a
matéria tributária. A qualquer momento, pode o Parlamento deliberar de maneira diversa, firmando novos critérios
políticos ou outros paradigmas a serem observados pelo regulamento. 8. Negado provimento ao recurso
extraordinário.
Tema 829 - Não viola a legalidade tributária a lei que, prescrevendo o teto, possibilita o ato normativo infralegal
fixar o valor de taxa em proporção razoável com os custos da atuação estatal, valor esse que não pode ser
atualizado por ato do próprio conselho de fiscalização em percentual superior aos índices de correção monetária
legalmente previstos. (RE 838284, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 19/10/2016,
PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-215 DIVULG 21-09-2017 PUBLIC 22-09-2017)

EMENTA Agravo regimental no recurso extraordinário. Taxa SISCOMEX. Majoração. Portaria. Delegação. Artigo 3º, §
2º, Lei nº 9.716/98. Ausência de balizas mínimas definidas em lei. Princípio da Legalidade. Violação. Atualização.
Índices oficiais. Possibilidade. 1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal tem acompanhado um movimento
de maior flexibilização do Princípio da Legalidade em matéria de delegação legislativa, desde que o legislador
estabeleça o desenho mínimo que evite o arbítrio. 2. Diante dos parâmetros já traçados na jurisprudência da Corte,
a delegação contida no art. 3º, § 2º, da Lei nº 9.716/98 restou incompleta ou defeituosa, pois o legislador não
estabeleceu o desenho mínimo que evitasse o arbítrio fiscal. 3. Esse entendimento não conduz a invalidade da
taxa SISCOMEX, tampouco impede que o Poder Executivo atualize os valores previamente fixados na lei, de acordo
com os índices oficiais, conforme amplamente aceito na jurisprudência da Corte. 4. Agravo regimental não provido.
5. Não se aplica ao caso dos autos a majoração dos honorários prevista no art. 85, § 11, do novo Código de Processo
Civil, uma vez que não houve o arbitramento de honorários sucumbenciais. (RE 1095001 AgR, Relator(a): Min. DIAS
TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 06/03/2018, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-103 DIVULG 25-05-2018 PUBLIC 28-
05-2018)
O STF está flertando com a lógica da reserva da essencialidade a abandonando a lógica da tipicidade fechada.
4.3.Obrigação Acessória
“[...]1. O ente federado legiferante pode instituir dever instrumental a ser observado pelas pessoas físicas ou
jurídicas, a fim de viabilizar o exercício do poder-dever fiscalizador da Administração Tributária, ainda que o sujeito
passivo da aludida "obrigação acessória" não seja contribuinte do tributo ou que inexistente, em tese, hipótese de
incidência tributária, desde que observados os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade ínsitos no
ordenamento jurídico. [...]
10. Isto porque, ainda que, em tese, o deslocamento de bens do ativo imobilizado e de material de uso e
consumo entre estabelecimentos de uma mesma instituição financeira não configure hipótese de incidência do
ICMS, compete ao Fisco Estadual averiguar a veracidade da aludida operação, sobressaindo a razoabilidade e
proporcionalidade da norma jurídica que tão-somente exige que os bens da pessoa jurídica sejam acompanhados
das respectivas notas fiscais. (REsp 1116792/PB, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 24/11/2010,
DJe 14/12/2010)

4.4. Revisão do Lançamento

[...]5. Assim é que a revisão do lançamento tributário por erro de fato (artigo 149, inciso VIII, do CTN) reclama o
desconhecimento de sua existência ou a impossibilidade de sua comprovação à época da constituição do crédito
tributário.
6. Ao revés, nas hipóteses de erro de direito (equívoco na valoração jurídica dos fatos), o ato administrativo de
lançamento tributário revela-se imodificável, máxime em virtude do princípio da proteção à confiança, encartado
no artigo 146, do CTN, segundo o qual "a modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do
lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução".[...]
10. Consectariamente, verifica-se que o lançamento original reportou-se à área menor do imóvel objeto da
tributação, por desconhecimento de sua real metragem, o que ensejou a posterior retificação dos dados
cadastrais (e não o recadastramento do imóvel), hipótese que se enquadra no disposto no inciso VIII, do artigo
149, do Codex Tributário, razão pela qual se impõe a reforma do acórdão regional, ante a higidez da revisão do
lançamento tributário.[...] (REsp 1130545/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/08/2010, DJe
22/02/2011)
(Aqui o STJ entendeu que houve erro de fato)
Súmula 227 do extinto TFR: “A mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de
lançamento”
Art. 100 CTN, parágrafo único:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: [...]
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de
juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
Ponderação entre legalidade tributária e confiança legítima.
“Com efeito, o valor jurídico fundamental da segurança jurídica agasalha simultaneamente os princípios da
legalidade tributária e da proteção da boa-fé do contribuinte. Em certas ocasiões tais princípios podem se colocar
em contradição, o que exige o recurso à técnica de ponderação de interesses para eliminar a antinomia e para
garantir a harmonia do sistema jurídico. Enquanto a aplicação das regras jurídicas se funda em argumentação
binária, em que uma regra corrige ou revoga a que lhe contradiz, a dos princípios se baseia na ponderação, de tal
forma que, em determinadas situações, um princípio apresenta peso menor que o de outro que se ajusta melhor ao
caso, sem daí se poder concluir pela superioridade de qualquer deles. Exatamente isso acontece com a tensão entre
a legalidade e boa-fé do contribuinte diante da interpretação errônea do direito tributário, que deve ser
solucionada com a prevalência da proteção da confiança do sujeito passivo.” (Ricardo Lobo Torres. IR. Anulação de
incentivos fiscais – efeitos no tempo. In Estudos e Pareceres de Direito Tributário. TORRES, Silvia Faber (org), 2014.
p. 4)
LINDB - Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade de ato, contrato,
ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações
gerais da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas
situações plenamente constituídas. (Incluído pela Lei nº 13.655, de 2018)
Parágrafo único. Consideram-se orientações gerais as interpretações e especificações contidas em atos públicos de
caráter geral ou em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as adotadas por prática
administrativa reiterada e de amplo conhecimento público. (Incluído pela Lei nº 13.655, de 2018)

4.5. Responsabilidade Tributária


CTN Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de
comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a
mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou
estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato:
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da
data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
CC Art. 1.142. Considera-se estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por
empresário, ou por sociedade empresária.
A aquisição isolada de apenas um dos componentes do estabelecimento NÃO configura a hipótese do art. 133 do
CTN.
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL.
INCLUSÃO NO PÓLO PASSIVO. SUCESSÃO TRIBUTÁRIA. ART. 133, DO CTN. REVISÃO DA PREMISSA FIRMADA PELO
ACÓRDÃO DE ORIGEM. SÚMULA 7 DO STJ. PRECEDENTES.
1. O art. 133 do Código Tributário Nacional disciplina que a pessoa jurídica ou natural que adquire fundo de
comércio ou estabelecimento comercial responde pelos tributos da sociedade empresarial sucedida, até à data do
ato.
2. Na hipótese, o Tribunal de origem, com apoio no conjunto fático, assentou: "Exsurge, portanto, a conclusão de
que pelo fato de as duas empresas possuírem o mesmo objeto social e o Supermercado SENDAS ter se instalado no
mesmo local da empresa executada, utilizando o acervo material, o ponto, além da clientela, revelam a ocorrência
de sucessão empresarial, o que autoriza a citação da ora recorrente, como sucessora da devedora originária.".
3. A revisão do entendimento firmado pelo acórdão de origem de que ocorreu a sucessão empresarial encontra
óbice na Súmula 7 do STJ.
Precedentes: REsp 876.078/RJ, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ de 6/11/2008, REsp 768.499/RJ, Rel. Min. Humberto
Martins, DJ de 15/5/2007, AgRg no Ag. 760.675/MG, Rel. Min. Denise Arruda, DJ de 30/4/2007, AgRg no REsp
1.167.262/RS, Rel. Min. Luiz Fux, DJ de 17/11/2010.
4. Agravo regimental não provido.
(AgRg no AREsp 33.223/RJ, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 20/10/2011, DJe
26/10/2011)

TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE. SUCESSÃO. MERA UTILIZAÇÃO DO IMÓVEL. ART. 133 DO CTN.


INAPLICABILIDADE. NECESSIDADE DA COMPROVAÇÃO DA AQUISIÇÃO DO ESTABELECIMENTO EMPRESARIAL OU DO
FUNDO DE COMÉRCIO.
1. A responsabilidade do artigo 133 do Código Tributário Nacional surge em decorrência da aquisição do fundo de
comércio ou estabelecimento, fato que não está caracterizado no caso dos autos.
2. Precedentes: REsp 1140655/PR, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, DJe 19.2.2010; REsp 768499/RJ, Rel.
Min. Humberto Martins, Segunda Turma, DJ 15.5.2007; REsp 108873/SP, Rel. Min. Ari Pargendler, Segunda Turma,
DJ 12.4.1999.
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg no Ag 1321679/RJ, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/10/2010,
DJe 05/11/2010)

4.6. Solidariedade
CTN Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.

Grupo Econômico – Divergência entre as turmas do STJ


PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. ISS. EXECUÇÃO FISCAL. PESSOAS JURÍDICAS QUE PERTENCEM AO MESMO GRUPO
ECONÔMICO. CIRCUNSTÂNCIA QUE, POR SI SÓ, NÃO ENSEJA SOLIDARIEDADE PASSIVA.
[...] 2. A Primeira Seção/STJ pacificou entendimento no sentido de que o fato de haver pessoas jurídicas que
pertençam ao mesmo grupo econômico, por si só, não enseja a responsabilidade solidária, na forma prevista no
art. 124 do CTN. Precedentes: EREsp 859616/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 09/02/2011, DJe 18/02/2011; EREsp 834044/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 08/09/2010, DJe 29/09/2010).[...]
(AgRg no Ag 1392703/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/06/2011,
DJe 14/06/2011)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. RESPONSABILIDADE


SOLIDÁRIA. ART. 30 DA LEI N. 8.212/1991 E ART. 124 DO CTN. GRUPO ECONÔMICO. CONFUSÃO PATRIMONIAL.
SÚMULA 7 DO STJ.
1. Esta Corte Superior entende que a responsabilidade solidária do art. 124 do CTN, c/c o art. 30 da Lei n.
8.212/1990 não decorre exclusivamente da demonstração da formação de grupo econômico, mas demanda a
comprovação de práticas comuns, prática conjunta do fato gerador ou, ainda, quando há confusão patrimonial .
Precedentes.
2. O Tribunal ordinário entendeu pela responsabilidade solidária da empresa não pela simples circunstância de a
sociedade pertencer ao mesmo grupo econômico do sujeito passivo originário. Antes, reconheceu a existência de
confusão patrimonial, considerando haver entre as sociedades evidente identidade de endereços de sede e filiais,
objeto social, denominação social, quadro societário, contador e contabilidade, além de as empresas veicularem
seus produtos no mesmo sítio na internet .
3. A questão foi decidida com base no suporte fático-probatório dos autos, de modo que a conclusão em forma
diversa é inviável no âmbito do recurso especial, ante o óbice da Súmula 7 do STJ.
4. Agravo regimental desprovido.
(AgRg no AREsp 89.618/PE, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 23/06/2016, DJe
18/08/2016)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO A PESSOA JURÍDICA. GRUPO


ECONÔMICO "DE FATO". INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA. CASO CONCRETO.
NECESSIDADE.
1. O incidente de desconsideração da personalidade jurídica (art.133 do CPC/2015) não se instaura no processo
executivo fiscal nos casos em que a Fazenda exequente pretende alcançar pessoa jurídica distinta daquela contra a
qual, originalmente, foi ajuizada a execução, mas cujo nome consta na Certidão de Dívida Ativa, após regular
procedimento administrativo, ou, mesmo o nome não estando no título executivo, o fisco demonstre a
responsabilidade, na qualidade de terceiro, em consonância com os artigos 134 e 135 do CTN.
2. Às exceções da prévia previsão em lei sobre a responsabilidade de terceiros e do abuso de personalidade jurídica,
o só fato de integrar grupo econômico não torna uma pessoa jurídica responsável pelos tributos inadimplidos pelas
outras.
3. O redirecionamento de execução fiscal a pessoa jurídica que integra o mesmo grupo econômico da sociedade
empresária originalmente executada, mas que não foi identificada no ato de lançamento (nome na CDA) ou que
não se enquadra nas hipóteses dos arts. 134 e 135 do CTN, depende da comprovação do abuso de personalidade,
caracterizado pelo desvio de finalidade ou confusão patrimonial, tal como consta do art. 50 do Código Civil, daí
porque, nesse caso, é necessária a instauração do incidente de desconsideração da personalidade da pessoa
jurídica devedora.[...]
(REsp 1775269/PR, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/02/2019, DJe 01/03/2019)
REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. SUCESSÃO DE EMPRESAS. GRUPO ECONÔMICO DE FATO. CONFUSÃO
PATRIMONIAL. INSTAURAÇÃO DE INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA.
DESNECESSIDADE. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022, DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA.
[...]
IV - A previsão constante no art. 134, caput, do CPC/2015, sobre o cabimento do incidente de desconsideração da
personalidade jurídica, na execução fundada em título executivo extrajudicial, não implica a incidência do incidente
na execução fiscal regida pela Lei n. 6.830/1980, verificando-se verdadeira incompatibilidade entre o regime geral
do Código de Processo Civil e a Lei de Execuções, que diversamente da Lei geral, não comporta a apresentação de
defesa sem prévia garantia do juízo, nem a automática suspensão do processo, conforme a previsão do art. 134, §
3º, do CPC/2015. Na execução fiscal "a aplicação do CPC é subsidiária, ou seja, fica reservada para as situações em
que as referidas leis são silentes e no que com elas compatível" (REsp n. 1.431.155/PB, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 27/5/2014).
V - Evidenciadas as situações previstas nos arts. 124, 133 e 135, todos do CTN, não se apresenta impositiva a
instauração do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, podendo o julgador determinar
diretamente o redirecionamento da execução fiscal para responsabilizar a sociedade na sucessão empresarial .
Seria contraditório afastar a instauração do incidente para atingir os sócios-administradores (art. 135, III, do CTN),
mas exigi-la para mirar pessoas jurídicas que constituem grupos econômicos para blindar o patrimônio em
comum, sendo que nas duas hipóteses há responsabilidade por atuação irregular, em descumprimento das
obrigações tributárias, não havendo que se falar em desconsideração da personalidade jurídica, mas sim de
imputação de responsabilidade tributária pessoal e direta pelo ilícito.
VI - Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, improvido.
(REsp 1786311/PR, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/05/2019, DJe 14/05/2019)

4.7. Prescrição e Decadência

4.7.1 Prescrição contra o fisco

[...]TERMO INICIAL DA PRESCRIÇÃO PARA REDIRECIONAMENTO EM CASO DE DISSOLUÇÃO IRREGULAR


PREEXISTENTE OU ULTERIOR À CITAÇÃO PESSOAL DA EMPRESA 9. Afastada a orientação de que a citação da pessoa
jurídica dá início ao prazo prescricional para redirecionamento, no específico contexto em que a dissolução irregular
sucede a tal ato processual (citação da empresa), impõe-se a definição da data que assinala o termo a quo da
prescrição para o redirecionamento nesse cenário peculiar (distinguishing).
10. No rigor técnico e lógico que deveria conduzir a análise da questão controvertida, a orientação de que a citação
pessoal da empresa constitui o termo a quo da prescrição para o redirecionamento da Execução Fiscal deveria ser
aplicada a outros ilícitos que não a dissolução irregular da empresa - com efeito, se a citação pessoal da empresa foi
realizada, não há falar, nesse momento, em dissolução irregular e, portanto, em início da prescrição para
redirecionamento com base nesse fato (dissolução irregular).
11. De outro lado, se o ato de citação resultar negativo devido ao encerramento das atividades empresariais ou por
não se encontrar a empresa estabelecida no local informado como seu domicílio tributário, aí, sim, será possível
cogitar da fluência do prazo de prescrição para o redirecionamento, em razão do enunciado da Súmula 435/STJ
("Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem
comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente").
12. Dessa forma, no que se refere ao termo inicial da prescrição para o redirecionamento, em caso de dissolução
irregular preexistente à citação da pessoa jurídica, corresponderá aquele: a) à data da diligência que resultou
negativa, nas situações regidas pela redação original do art. 174, parágrafo único, I, do CTN; ou b) à data do
despacho do juiz que ordenar a citação, para os casos regidos pela redação do art. 174, parágrafo único, I, do CTN
conferida pela Lei Complementar 118/2005.
13. No tocante ao momento do início do prazo da prescrição para redirecionar a Execução Fiscal em caso de
dissolução irregular depois da citação do estabelecimento empresarial, tal marco não pode ficar ao talante da
Fazenda Pública. Com base nessa premissa, mencionam-se os institutos da Fraude à Execução (art. 593 do CPC/1973
e art. 792 do novo CPC) e da Fraude contra a Fazenda Pública (art. 185 do CTN) para assinalar, como corretamente o
fez a Ministra Regina Helena, que "a data do ato de alienação ou oneração de bem ou renda do patrimônio da
pessoa jurídica contribuinte ou do patrimônio pessoal do(s) sócio(s) administrador(es) infrator(es), ou seu começo",
é que corresponde ao termo inicial da prescrição para redirecionamento. Acrescenta-se que provar a prática de tal
ato é incumbência da Fazenda Pública.
TESE REPETITIVA 14. Para fins dos arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015, fica assim resolvida a controvérsia
repetitiva: (i) o prazo de redirecionamento da Execução Fiscal, fixado em cinco anos, contado da diligência de
citação da pessoa jurídica, é aplicável quando o referido ato ilícito, previsto no art. 135, III, do CTN, for
precedente a esse ato processual; (ii) a citação positiva do sujeito passivo devedor original da obrigação
tributária, por si só, não provoca o início do prazo prescricional quando o ato de dissolução irregular for a ela
subsequente, uma vez que, em tal circunstância, inexistirá, na aludida data (da citação), pretensão contra os
sócios-gerentes (conforme decidido no REsp 1.101.728/SP, no rito do art. 543-C do CPC/1973, o mero
inadimplemento da exação não configura ilícito atribuível aos sujeitos de direito descritos no art. 135 do CTN). O
termo inicial do prazo prescricional para a cobrança do crédito dos sócios-gerentes infratores, nesse contexto, é a
data da prática de ato inequívoco indicador do intuito de inviabilizar a satisfação do crédito tributário já em curso
de cobrança executiva promovida contra a empresa contribuinte, a ser demonstrado pelo Fisco, nos termos do
art. 593 do CPC/1973 (art. 792 do novo CPC - fraude à execução), combinado com o art. 185 do CTN (presunção
de fraude contra a Fazenda Pública); e, (iii) em qualquer hipótese, a decretação da prescrição para o
redirecionamento impõe seja demonstrada a inércia da Fazenda Pública, no lustro que se seguiu à citação da
empresa originalmente devedora (REsp 1.222.444/RS) ou ao ato inequívoco mencionado no item anterior
(respectivamente, nos casos de dissolução irregular precedente ou superveniente à citação da empresa), cabendo
às instâncias ordinárias o exame dos fatos e provas atinentes à demonstração da prática de atos concretos na
direção da cobrança do crédito tributário no decurso do prazo prescricional.[...] (REsp 1201993/SP, Rel. Ministro
HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/05/2019, DJe 12/12/2019)

CTN Art. 156. Extinguem o crédito tributário:[...]


V - a prescrição e a decadência;

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. IPTU. ARTIGOS 156, INCISO V, E 165, INCISO I, DO CTN.
INTERPRETAÇÃO CONJUNTA. PAGAMENTO DE DÉBITO PRESCRITO. RESTITUIÇÃO DEVIDA.
1. A partir de uma interpretação conjunta dos artigos 156, inciso V, (que considera a prescrição como uma das
formas de extinção do crédito tributário) e 165, inciso I, (que trata a respeito da restituição de tributo) do CTN, há o
direito do contribuinte à repetição do indébito, uma vez que o montante pago foi em razão de um crédito tributário
prescrito, ou seja, inexistente. Precedentes: (REsp 1004747/RJ, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 18/06/2008; REsp
636.495/RS, Rel. Min. Denise Arruda, DJ 02/08/2007) 2. Recurso especial provido.
(REsp 646.328/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 04/06/2009, DJe
23/06/2009)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. CONFISSÃO
DE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS PARA EFEITO DE PARCELAMENTO APRESENTADA APÓS O PRAZO PREVISTO NO ART. 173,
I, DO CTN. OCORRÊNCIA DE DECADÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE DE CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
[...]3. A decadência, consoante a letra do art. 156, V, do CTN, é forma de extinção do crédito tributário. Sendo
assim, uma vez extinto o direito, não pode ser reavivado por qualquer sistemática de lançamento ou auto-
lançamento, seja ela via documento de confissão de dívida, declaração de débitos, parcelamento ou de outra
espécie qualquer (DCTF, GIA, DCOMP, GFIP, etc.).
4. No caso concreto o documento de confissão de dívida para ingresso do Parcelamento Especial (Paes - Lei n.
10.684/2003) foi firmado em 22.07.2003, não havendo notícia nos autos de que tenham sido constituídos os
créditos tributários em momento anterior. Desse modo, restam decaídos os créditos tributários correspondentes
aos fatos geradores ocorridos nos anos de 1997 e anteriores, consoante a aplicação do art. 173, I, do CTN. [...] (REsp
1355947/SP, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 12/06/2013, DJe
21/06/2013)

"Prescrição e decadência tributárias. Matérias reservadas a lei complementar. Disciplina no Código Tributário
Nacional. Natureza tributária das contribuições para a seguridade social. Inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da
Lei 8.212/1991 e do parágrafo único do art. 5º do DL 1.569/1977. As normas relativas à prescrição e à decadência
tributárias têm natureza de normas gerais de direito tributário, cuja disciplina é reservada a lei complementar,
tanto sob a Constituição pretérita (art. 18, § 1º, da CF de 1967/1969) quanto sob a Constituição atual (art. 146, b,
III, da CF de 1988). (...)” (RE 556.664 e RE 559.882, Rel. Min. Gilmar Mendes, Plenário, DJE de 14-11-2008, com
repercussão geral.)
Súmula Vinculante 8
“São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei nº
8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário.” (DJ 20/6/2008)

Lei 6.830/80
“Art. 2º ...............................................
§ 3º - A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão competente
para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias,
ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.”

Súmula 243 do TJRJ (DJ 9/8/2011)


“O artigo 2º, parágrafo 3º, da Lei nº 6.830/80, não se aplica ao crédito tributário.”
“JUSTIFICATIVA: A suspensão da prescrição prevista no parágrafo 3º, do artigo 2º, da Lei nº 6.830/80, não tem
pertinência no concernente ao crédito tributário, porquanto neste caso incide o CTN, por configurar matéria
tributária que, de acordo com o artigo 146, inciso III, b, da Constituição Federal, só pode estar prevista em lei
complementar, cuja natureza não é ostentada pela Lei nº 6.830/80.”

[...]1. A norma contida no art. 2º, § 3º, da Lei 6.830/80, segundo a qual a inscrição em dívida ativa suspende o prazo
prescricional por 180 (cento e oitenta) dias ou até a distribuição da execução fiscal, se anterior àquele prazo, aplica-
se tão-somente às dívidas de natureza não-tributárias, porque a prescrição das dívidas tributárias regula-se por lei
complementar, no caso o art. 174 do CTN.[...] (REsp 1165216/SE, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA,
julgado em 02/03/2010, DJe 10/03/2010)

Sumula 622 STJ: A notificação do auto de infração faz cessar a contagem da decadência para a constituição do
crédito tributário; exaurida a instância administrativa com o decurso do prazo para a impugnação ou com a
notificação de seu julgamento definitivo e esgotado o prazo concedido pela Administração para o pagamento
voluntário, inicia-se o prazo prescricional para a cobrança judicial.

4.7.2 Prescrição contra o Contribuinte

Em 2004, o STF decidiu que determinada contribuição tributária era inconstitucional (RE 408830/ES, DJ 4/6/2004 e
Res Senado). A partir desta decisão um contribuinte ajuizou ação pedindo a repetição do indébito. Baseou-se no
posicionamento do STJ em vigor à época de que o prazo prescricional tinha início a partir da data da declaração de
inconstitucionalidade da exação pelo STF no controle concentrado, ou de resolução do Senado Federal, no controle
difuso. Com base nesse entendimento, o contribuinte estava dentro do prazo prescricional.
Ocorre que, no curso da ação, o STJ promoveu uma “revisão de sua jurisprudência” para considerar que, nos
tributos sujeitos por homologação, o transcurso do prazo prescricional ocorre a partir do final do prazo para a
homologação tácita (5+5, tese hoje já ultrapassada, LC 118). Com a aplicação do novo entendimento do STJ, o
contribuinte – que já estava com a sua ação em curso – teria seu pedido rejeitado por força da prescrição.
O STF, contudo, não concordou com a aplicação imediata do novo entendimento do STJ aos processos em curso.
Para o STF, isso representa retroação da regra de contagem do prazo prescricional às pretensões já ajuizadas, em
afronta ao princípio da segurança jurídica e aos postulados da lealdade, da boa-fé e da confiança legítima, sobre os
quais se assenta o próprio Estado Democrático de Direito.
A modificação na jurisprudência em matéria de prescrição não pode retroagir para considerar prescrita pretensão
que não o era à época do ajuizamento da ação, em respeito ao posicionamento anteriormente consolidado.
Toda inflexão jurisprudencial que importe restrição a direitos dos cidadãos deve observar certa regra de transição
para produção de seus efeitos, levando em consideração os comportamentos então tidos como legítimos,
porquanto praticados em conformidade com a orientação prevalecente, em homenagem aos valores e princípios
constitucionais. Com base nesse entendimento, restabeleceu o acórdão de segundo grau que, diante da ausência de
prescrição, reconhecera o direito à restituição. (ARE 951533/ES, rel. Min. Gilmar Mendes, red. p/ o ac. acórdão o
Min. Dias Toffoli, julgamento em 12.6.2018. (ARE-951533).

4.8. Mandado de Segurança

Súmula 628 STJ: A teoria da encampação é aplicada no mandado de segurança quando presentes,
cumulativamente, os seguintes requisitos: a) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou
informações e a que ordenou a prática do ato impugnado; b) manifestação a respeito do mérito nas informações
prestadas; e c) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal.

RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA.
DEMANDA RESERVADA DE POTÊNCIA.AUTORIDADES APONTADAS COMO COATORAS (GOVERNADOR DO ESTADO E
CONCESSIONÁRIA DE ENERGIA ELÉTRICA). ILEGITIMIDADE PASSIVA AD CAUSAM. TEORIA DA ENCAMPAÇÃO.
INAPLICABILIDADE. AMPLIAÇÃO INDEVIDA DA COMPETÊNCIA ORIGINÁRIA DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA. EXTINÇÃO DO
PROCESSO SEM "RESOLUÇÃO" DO MÉRITO.
1. O Governador do Estado é parte ilegítima para figurar no pólo passivo do mandado de segurança, no qual se
pretende a declaração de inexigibilidade do ICMS sobre a demanda reservada de energia elétrica, por configurar
autoridade estranha à cobrança e arrecadação do tributo estadual (Precedentes do STJ: RMS 21.748/MT, Rel.
Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 09.06.2009, DJe 01.07.2009; e REsp 804.249/MT, Rel. Ministra
Eliana Calmon, Rel. p/ Acórdão Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 19.05.2009, DJe 01.07.2009).
2. In casu, cuida-se de mandado de segurança impetrado por empresa consumidora de energia elétrica, perante o
Tribunal de Justiça Estadual, contra suposto ato abusivo do Governador do Estado do Mato Grosso e do Presidente
das Centrais Elétricas Matogrossenses - CEMAT, objetivando a declaração da inexigibilidade de ICMS sobre a
"demanda reservada de potência".
3. A teoria da encampação é aplicável ao mandado de segurança tão-somente quando preenchidos os seguintes
requisitos: (i) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a
prática do ato impugnado; (ii) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal; e (iii)
manifestação a respeito do mérito nas informações prestadas (Precedente da Primeira Seção: MS 12.779/DF, Rel.
Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 13.02.2008, DJe 03.03.2008).
4. A doutrina abalizada nos revela que: "Coator é a autoridade superior que pratica ou ordena concretamente e
especificamente a execução ou inexecução do ato impugnado e responde pelas suas consequências administrativas;
executor é o agente subordinado que cumpre a ordem por dever hierárquico, sem se responsabilizar por ela.
Exemplificando: numa imposição fiscal ilegal, atacável por mandado de segurança, o coator não é nem o Ministro
ou o Secretário da Fazenda que expede instruções para a arrecadação de tributos, nem o funcionário subalterno
que cientifica o contribuinte da exigência tributária; o coator é o chefe do serviço que arrecada o tributo e impõe
sanções fiscais respectivas, usando o seu poder de decisão" (Hely Lopes Meirelles, in "Mandado de Segurança, Ação
Popular, ...", 28ª ed., atualizada por Arnoldo Wald e Gilmar Ferreira Mendes, Malheiros Editores, São Paulo, 2005,
pág.
63) 5. Destarte, a teoria da encampação é inaplicável no caso concreto. Isto porque, malgrado o Governador do
Estado de Mato Grosso tenha defendido o mérito do ato, sua indicação como autoridade coatora implica em
alteração na competência jurisdicional, uma vez que cabe originariamente ao Tribunal de Justiça Estadual o
julgamento de mandado de segurança contra ato do Governador do Estado, prerrogativa de foro não extensível ao
servidor responsável pela arrecadação do ICMS cobrado sobre a demanda reservada de potência.[...] (REsp
818.473/MT, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 14/12/2010, DJe 17/12/2010)

4.9. CDA

Súmula 559 - Em ações de execução fiscal, é desnecessária a instrução da petição inicial com o demonstrativo de
cálculo do débito, por tratar-se de requisito não previsto no art. 6º da Lei n. 6.830/1980. (Súmula 559, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 09/12/2015, DJe 15/12/2015)
Súmula 558 - Em ações de execução fiscal, a petição inicial não pode ser indeferida sob o argumento da falta de
indicação do CPF e/ou RG ou CNPJ da parte executada. (Súmula 558, CORTE ESPECIAL, julgado em 09/12/2015, DJe
15/12/2015)

LEF Art. 41 - O processo administrativo correspondente à inscrição de Dívida Ativa, à execução fiscal ou à ação
proposta contra a Fazenda Pública será mantido na repartição competente, dele se extraindo as cópias autenticadas
ou certidões, que forem requeridas pelas partes ou requisitadas pelo Juiz ou pelo Ministério Público.
Parágrafo Único - Mediante requisição do Juiz à repartição competente, com dia e hora previamente marcados,
poderá o processo administrativo ser exibido na sede do Juízo, pelo funcionário para esse fim designado, lavrando o
serventuário termo da ocorrência, com indicação, se for o caso, das peças a serem trasladadas.

[...] III. Consoante jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, "as cópias do processo administrativo fiscal não
são imprescindíveis para a formação da certidão de dívida ativa e, consequentemente, para o ajuizamento da
execução fiscal. Assim, o art. 41 da Lei n. 6.830/80 apenas possibilita, a requerimento da parte ou a requisição do
juiz, a juntada aos autos de documentos ou certidões correspondentes ao processo administrativo, caso necessário
para solução da controvérsia. Contudo, o ônus de tal juntada é da parte embargante, haja vista a presunção de
certeza e liquidez de que goza a CDA, a qual somente pode ser ilidida por prova em contrário a cargo do sujeito
passivo ou do terceiro a que aproveite, nos termos do art. 204 do CTN" (STJ, REsp 1.239.257/PR, Rel. Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 31/03/2011).[...] (AgRg no REsp 1460507/SC, Rel.
Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 03/03/2016, DJe 16/03/2016)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. QUITAÇÃO INTEGRAL DA EXAÇÃO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO DA FAZENDA


PÚBLICA. PRECLUSÃO. INDISPONIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. COISA JULGADA. APELAÇÃO INTERPOSTA NO
TRINTÍDIO LEGAL. NÃO CONFIGURAÇÃO. DEFICIÊNCIA NA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF.
[...]5. A questão de direito material (extinção do crédito tributário por pagamento) debatida nestes autos é outra,
sendo importante destacar que, nos casos relacionados a direitos indisponíveis da Fazenda Pública, a sua ausência
de manifestação não autoriza concluir automaticamente que são verdadeiros os fatos alegados pela parte
contrária, podendo a autoridade judicial, com base no livre convencimento, exigir a respectiva comprovação.[...]
(REsp 1364444/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 08/04/2014, DJe 18/06/2014)

Súmula 392 - A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa (CDA) até a prolação da sentença de
embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da
execução. (Súmula 392, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/09/2009, DJe 07/10/2009)

LEF Art. 26 - Se, antes da decisão de primeira instância, a inscrição de Divida Ativa for, a qualquer título, cancelada,
a execução fiscal será extinta, sem qualquer ônus para as partes. - STJ – aplicável somente para extinções de
iniciativa da Fazenda Pública, não afasta honorários em caso de EPE ou qualquer outra provocação do executado.

Súmula 153 - A desistência da execução fiscal, após o oferecimento dos embargos, não exime o exequente dos
encargos da sucumbência. (Súmula 153, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/03/1996, DJ 14/03/1996 p. 7115)

4.10. Anulatória de Débito

[...] 2. Discute-se nos autos o cabimento de ação declaratória em que se intenta desconstituir o título executivo,
ante o excesso de execução, bem como a ocorrência da preclusão, quando não opostos os embargos à execução.
3. Esta Corte possui entendimento sedimentado no sentido de que, no curso do processo de execução, não há
impedimento a que seja ajuizada ação tendente a desconstituir o título em que aquela fundamenta-se. Todavia,
carecendo a ação da eficácia própria dos embargos, a execução prosseguirá, salvo se admitida a antecipação de
tutela, desde que preenchidos os requisitos básicos da fumaça do bom direito e do perigo na demora, o que
ocorreu in casu.
4. Conforme iterativos precedentes desta Corte, a não oposição dos embargos à execução não acarreta a
preclusão, porquanto esta opera dentro do processo, não atingindo outros que possam ser instaurados, o que é
próprio da coisa julgada material.[...] (AgRg no AREsp 31.488/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA
TURMA, julgado em 20/09/2011, DJe 26/09/2011)

RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL E PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO ANTIEXACIONAL. EMBARGOS À


EXECUÇÃO FISCAL. TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO QUE JULGOU ANTERIOR AÇÃO ANULATÓRIA DO
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ACÓRDÃO REGIONAL QUE INOBSERVOU EFICÁCIA PRECLUSIVA DA COISA JULGADA
ESTABELECIDA NA AÇÃO ANULATÓRIA. NULIDADE.
1. A coisa julgada é tutelada pelo ordenamento jurídico não só pelo impedimento à repropositura de ação idêntica
após o trânsito em julgado da decisão, mas também por força da denominada "eficácia preclusiva do julgado"
(artigo 474, do CPC), que impede seja infirmado o resultado a que se chegou em processo anterior com decisão
trânsita, ainda qua a ação repetida seja outra, mas que, por via oblíqua, desrespeita o julgado adredemente
proferido (Precedentes do STJ: REsp 746.685/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 17.10.2006, DJ
07.11.2006; REsp 714.792/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 25.04.2006, DJ 01.06.2006; e REsp
469.211/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 26.08.2003, DJ 29.09.2003).
2. Deveras, é de sabença a possibilidade de existência de causas de pedir e pedidos diversos na ação anulatória do
lançamento tributário (ajuizada, obrigatoriamente, antes da propositura do feito executivo) e nos embargos à
execução fiscal pertinente, uma vez que na primeira busca-se a desconstituição do ato constitutivo do crédito
tributário, ao passo que a segunda tem por escopo impugnar o título executivo extrajudicial (CDA) que embasa a
pretensão executiva deduzida pelo fisco.
3. Ocorre que, não obstante a amplitude da matéria de defesa a ser argüída pelo executado no âmbito dos
embargos à execução fiscal, a eficácia preclusiva da res judicata (tantum judicatum quantum disputatum vel
quantum disputari debebat) impede o reexame de questão decidida, definitivamente, nos autos da ação
anulatória.
4. In casu, verifica-se que a decisão proferida no bojo da ação anulatória, acobertada pelo manto da coisa julgada,
pugnou pela higidez do lançamento tributário, sob o fundamento de que a base de cálculo do ISSQN das
empresas de construção civil abrange o custo do serviço prestado sem qualquer dedução.
5. Por seu turno, o Tribunal de origem reformou a sentença para julgar procedentes os embargos à execução,
excluindo da tributação do ISSQN o valor dos materiais utilizados na prestação de serviços de construção civil, razão
pela qual extinguiu a execução fiscal.
6. Destarte, revela-se flagrante a inobservância, pelo Tribunal de origem, da coisa julgada estabelecida quando do
julgamento da ação anulatória, sendo certo que a cognição dos embargos à execução deveria ter se limitado à
existência ou não de irregularidades na CDA, uma vez imutável o comando sentencial que validara a inclusão da
totalidade do preço do serviço (sem qualquer dedução) da base de cálculo do ISSQN.
7. Recurso especial provido a fim de anular o acórdão regional, uma vez configurada ofensa à coisa julgada material.
(REsp 1039079/MG, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 14/12/2010, DJe 17/12/2010)

4.11. Medidas Atípicas

[...]1. O presente Habeas Corpus tem, como moto primitivo, Execução Fiscal adveniente de acórdão do Tribunal de
Contas do Estado do Paraná que responsabilizou o Município de Foz do Iguaçu/PR a arcar com débitos trabalhistas
decorrentes de terceirização ilícita de mão de obra. Como forma de regresso, o Município emitiu Certidão de Dívida
Ativa, com a consequente inicialização de Execução Fiscal. À época da distribuição da Execução (dezembro/2013), o
valor do débito era de R$ 24.645,53.
2. Para além das diligências deferidas tendentes à garantia do juízo, tais como as consultas Bacenjud, Renajud,
pesquisa on-line de bens imóveis, disponibilização de Declaração de Imposto de Renda, o Magistrado determinou a
penhora de 30% do salário auferido pelo Paciente na Companhia de Saneamento do Paraná-SANEPAR, com
retenção imediata em folha de pagamento.
3. O Magistrado de Primeiro Grau indeferiu, porém, o pedido de expedição de ofício aos órgãos de proteção ao
crédito e suspensão de passaporte e de Carteira Nacional de Habilitação. Mas a Corte Araucariana deu provimento
a recurso de Agravo de Instrumento interposto pela Fazenda de Foz do Iguaçu/PR, para deferir as medidas atípicas
requeridas pela Municipalidade exequente, consistentes em suspensão de Carteira Nacional de Habilitação e
apreensão de passaporte.
4. A discussão lançada na espécie cinge-se à aplicação, no Executivo Fiscal, de medidas atípicas que obriguem o réu
a efetuar o pagamento de dívida, tendo-se, como referência analítica, direitos e garantias fundamentais do cidadão,
especialmente o de direito de ir e vir.
5. Inicialmente, não se duvida que incumbe ao juiz determinar todas as medidas indutivas, coercitivas,
mandamentais ou sub-rogatórias necessárias para assegurar o cumprimento de ordem judicial, inclusive nas ações
que tenham por objeto prestação pecuniária. É a dicção do art. 139, IV do Código Fux.
6. No afã de cumprir essa diretriz, são pródigas as notícias que dão conta da determinação praticada por
Magistrados do País que optaram, no curso de processos de execução, por limitar o uso de passaporte, suspender a
Carteira de Habilitação para dirigir e inscrever o nome do devedor no cadastro de inadimplentes. Tudo isso é feito
para estimular o executado a efetuar o pagamento, por intermédio do constrangimento de certos direitos do
devedor.
7. Não há dúvida de que, em muitos casos, as providências são assim tomadas não apenas para garantir a satisfação
do direito creditício do exequente, mas também para salvaguardar o prestígio do Poder Judiciário enquanto
autoridade estatal; afinal, decisão não cumprida é um ato atentatório à dignidade da Justiça.
8. De fato, essas medidas constrictivas atípicas se situam na eminente e importante esfera do mercado de crédito. O
crédito disponibilizado ao consumidor, à exceção dos empréstimos consignados, é de parca proteção e elevado
risco ao agente financeiro que concede o crédito, por não contar com garantia imediata, como sói acontecer com a
alienação fiduciária.
Diferentemente ocorre nos setores de financiamento imobiliário, de veículos e de patrulha agrícola mecanizada, por
exemplo, cujo próprio bem adquirido é serviente a garantir o retorno do crédito concedido a altos juros.
9. Julgadores que promovem a determinação para que, na hipótese de execuções cíveis, se proceda à restrição de
direitos do cidadão, como se tem visto na limitação do uso de passaporte e da licença para dirigir, querem sinalizar
ao mercado e às agências internacionais de avaliação de risco que, no Brasil, prestigiam-se os usos e costumes de
mercado, com suas normas regulatórias próprias, como força centrífuga à autoridade estatal, consoante estudou o
Professor JOSÉ EDUARDO FARIA na obra O Direito na Economia Globalizada. São Paulo: Malheiros, 2004, p. 64/85.
10. Noutras palavras, em virtude da falta de garantias de adimplemento, por ocasião da obtenção do crédito, são
contrapostas as formas aflitivas pessoais de satisfação do débito em âmbito endoprocessual. Essa modalidade de
condução da lide, que ressalta a efetividade, é válida mundivisão acerca do que é o processo judicial e o seu
objetivo, embora ela [a visão de mundo] não seja única, não se podendo dizer paradigmática.
11. Porém, essa almejada efetividade da pretensão executiva não está alheia ao controle de legalidade,
especialmente por esta Corte Superior, consoante se verifica dos seguintes arestos: o habeas corpus é instrumento
de previsão constitucional vocacionado à tutela da liberdade de locomoção, de utilização excepcional, orientado
para o enfrentamento das hipóteses em que se vislumbra manifesta ilegalidade ou abuso nas decisões judiciais. O
acautelamento de passaporte é medida que limita a liberdade de locomoção, que pode, no caso concreto, significar
constrangimento ilegal e arbitrário, sendo o habeas corpus via processual adequada para essa análise (RHC
97.876/SP, Rel. Min. LUIS FELIPE SALOMÃO, DJe 9.8.2018; AgInt no AREsp. 1.233.016/SP, Rel. Min. MARCO AURÉLIO
BELLIZZE, DJe 17.4.2018).
12. Tratando-se de Execução Fiscal, o raciocínio toma outros rumos quando medidas aflitivas pessoais atípicas são
colocadas em vigência nesse procedimento de satisfação de créditos fiscais. Inegavelmente, o Executivo Fiscal é
destinado a saldar créditos que são titularizados pela coletividade, mas que contam com a representação da
autoridade do Estado, a quem incumbe a promoção das ações conducentes à obtenção do crédito.
13. Para tanto, o Poder Público se reveste da Execução Fiscal, de modo que já se tornou lugar comum afirmar que o
Estado é superprivilegiado em sua condição de credor. Dispõe de varas comumente especializadas para condução
de seus feitos, um corpo de Procuradores altamente devotado a essas causas, e possui lei própria regedora do
procedimento (Lei 6.830/1980), com privilégios processuais irredarguíveis. Para se ter uma ideia do que o Poder
Público já possui privilégios ex ante, a execução só é embargável mediante a plena garantia do juízo (art. 16, § 1o.
da LEF), o que não encontra correspondente na execução que se pode dizer comum. Como se percebe, o crédito
fiscal é altamente blindado dos riscos de inadimplemento, por sua própria conformação jusprocedimental.
14. Não se esqueça, ademais, que, muito embora cuide o presente caso de direito regressivo exercido pela
Municipalidade em Execução Fiscal (caráter não tributário da dívida), sempre é útil registrar que o crédito tributário
é privilegiado (art. 184 do Código Tributário Nacional), podendo, se o caso, atingir até mesmo bens gravados como
impenhoráveis, por serem considerados bem de família (art. 3o., IV da Lei 8.009/1990). Além disso, o crédito
tributário tem altíssima preferência para satisfação em procedimento falimentar (art. 83, III da Lei de Falências e
Recuperações Judiciais - 11.101/2005). Bens do devedor podem ser declarados indisponíveis para assegurar o
adimplemento da dívida (art. 185-A do Código Tributário Nacional). São providências que não encontram paralelo
nas execuções comuns.
15. Nesse raciocínio, é de imediata conclusão que medidas atípicas aflitivas pessoais, tais como a suspensão de
passaporte e da licença para dirigir, não se firmam placidamente no Executivo Fiscal. A aplicação delas, nesse
contexto, resulta em excessos.
16. Excessos por parte da investida fiscal já foram objeto de severo controle pelo Poder Judiciário, tendo a Corte
Suprema registrado em Súmula que é inadmissível a apreensão de mercadorias como meio coercitivo para
pagamento de tributos (Súmula 323/STF).
17. Na espécie, consoante relata o ato apontado como coator, trata-se de Execução Fiscal manejada pela Fazenda
do Município de Foz do Iguaçu/PR em desfavor do ora Paciente, então Prefeito da urbe paranaense, a partir da qual
visa à satisfação de crédito como direito de regresso, uma vez que a Municipalidade fora condenada à restituição de
dano ao Erário como sanção aplicada pelo Tribunal de Contas do Estado do Paraná (débitos trabalhistas com origem
em contratação ilegal de funcionários terceirizados, contratações essas ordenadas pelo então Alcaide, ora
Paciente). O caderno aponta que o valor histórico do crédito vindicado é de R$ 24.645,53 (fls. 114).
18. O TJ/PR deu provimento a recurso de Agravo de Instrumento interposto pelo Município de Foz do Iguaçu/PR
contra a decisão de Primeiro Grau que indeferiu o pedido de medidas aflitivas de inscrição do nome do executado
em cadastro de inadimplentes, de suspensão do direito de dirigir e de apreensão do passaporte . O acórdão do
TJ/PR, ora apontado como ato coator, deferiu as indicadas medidas no curso da Execução Fiscal.
19. Ao que se dessume do enredo fático-processual, a medida é excessiva. Para além do contexto econômico de
que se lançou mão anteriormente, o que, por si só, já justificaria o afastamento das medidas adotadas pelo Tribunal
Araucariano, registre-se que o caderno processual aponta que há penhora de 30% dos vencimentos que o réu
aufere na Companhia de Saneamento do Paraná-SANEPAR. Além disso, rendimentos de sócio-majoritário que o
executado possui na Rádio Cultura de Foz do Iguaçu Ltda.-EPP também foram levados a bloqueio (fls. 163/164).
20. Submeteu-se o réu à notória restrição constitucional do direito de ir e vir num contexto de Execução Fiscal já
razoavelmente assegurada, pelo que se dessume da espécie.
21. Assinale-se como de altíssima nomeada para o caso o art. 22 da Convenção Americana sobre Direitos Humanos,
ao estabelecer, nos seus itens 1 e 2, que toda pessoa que se ache legalmente no território de um Estado tem direito
de circular nele e de nele residir conformidade com as disposições legais, bem como toda pessoa tem o direito de
sair livremente de qualquer país, inclusive do próprio.
22. Frequentemente, tem-se visto a rejeição à ordem de Habeas Corpus sob o argumento de que a limitação de
CNH não obstaria o direito de locomoção, por existir outros meios de transporte de que o indivíduo pode se valer. É
em virtude dessa linha de pensamento que a referência ao Pacto de São José da Costa Rica se mostra crucial, na
medida em que a existência de diversos meios de deslocamento não retira o fato de que deve ser amplamente
garantido ao cidadão exercer o direito de circulação pela forma que melhor lhe aprouver, pois assim se efetiva o
núcleo essencial das liberdades individuais, tal como é o direito e ir e vir.[...](HC 453.870/PR, Rel. Ministro
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 25/06/2019, DJe 15/08/2019)

4.12. Hipossuficiência, Embargos e Garantia do Juízo

PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS DO DEVEDOR. EXECUTADO. BENEFÍCIO DA JUSTIÇA GRATUITA.
PATRIMÔNIO. INEXISTÊNCIA. HIPOSSUFICIÊNCIA. EXAME. GARANTIA DO JUÍZO. AFASTAMENTO.
POSSIBILIDADE. 1. "Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17
de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as
interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2
- STJ).
2. Os embargos são o meio de defesa do executado contra a cobrança da dívida tributária ou não tributária da
Fazenda Pública, mas que "não serão admissíveis ... antes de garantida a execução" (art. 16, § 1º, da Lei n.
6.830/80). 3. No julgamento do recurso especial n.1.272.827/PE, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, submetido ao
rito dos recursos repetitivos, a Primeira Seção sedimentou orientação segunda a qual, "em atenção ao princípio da
especialidade da LEF, mantido com a reforma do CPC/73, a nova redação do art. 736 do CPC dada pela Lei n.
11.382/2006 - artigo que dispensa a garantia como condicionante dos embargos - não se aplica às execuções fiscais
diante da presença de dispositivo específico, qual seja o art. 16, § 1º, da Lei n. 6.830/80, que exige expressamente a
garantia para a apresentação dos embargos à execução fiscal." 4. A Constituição Federal de 1988, por sua vez,
resguarda a todos os cidadãos o direito de acesso ao Poder Judiciário, ao contraditório e à ampla defesa (art. 5º,
CF/88), tendo esta Corte Superior, com base em tais princípios constitucionais, mitigado a obrigatoriedade de
garantia integral do crédito executado para o recebimento dos embargos à execução fiscal, restando o tema,
mutatis mutandis, também definido na Primeira Seção, no julgamento do REsp 1.127.815/SP, na sistemática dos
recursos repetitivos. 5. Nessa linha de interpretação, deve ser afastada a exigência da garantia do juízo para a
oposição de embargos à execução fiscal, caso comprovado inequivocadamente que o devedor não possui
patrimônio para garantia do crédito exequendo. 6. Nada impede que, no curso do processo de embargos à
execução, a Fazenda Nacional diligencie à procura de bens de propriedade do embargante aptos à penhora,
garantindo-se posteriormente a execução.
7. Na hipótese dos autos, o executado é beneficiário da assistência judiciária gratuita e os embargos por ele opostos
não foram recebidos, culminando com a extinção do processo sem julgamento de mérito, ao fundamento de
inexistência de segurança do juízo.
8. Num raciocínio sistemático da legislação federal aplicada, pelo simples fato do executado ser amparado pela
gratuidade judicial, não há previsão expressa autorizando a oposição dos embargos sem a garantia do juízo.
9. In casu, a controvérsia deve ser resolvida não sob esse ângulo (do executado ser beneficiário, ou não, da justiça
gratuita), mas sim, pelo lado da sua hipossuficiência, pois, adotando-se tese contrária, "tal implicaria em garantir
o direito de defesa ao "rico", que dispõe de patrimônio suficiente para segurar o Juízo, e negar o direito de defesa
ao "pobre".
10. Não tendo a hipossuficiência do executado sido enfrentada pelas instâncias ordinárias, premissa fática
indispensável para a solução do litígio, é de rigor a devolução dos autos à origem para que defina tal circunstância,
mostrando-se necessária a investigação da existência de bens ou direitos penhoráveis, ainda que sejam
insuficientes à garantia do débito e, por óbvio, com observância das limitações legais.
11. Recurso especial provido, em parte, para cassar o acórdão recorrido.
(REsp 1487772/SE, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 28/05/2019, DJe 12/06/2019)

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