A CONTABILIDADE E OS CONTADORES A SERVICO DO TUDICIRIO
Dr. Olivio Koliver Contador CRCRS n 9.862
Porto Alegre Maro de 2003 2 Editov: CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL Rua Baronesa do Gravata, 471 90160-070 Porto Alegre-RS Fone/fax (0**51) 3228-7999 Correio eletrnico: crcrs@crcrs.org.br Internet: www.crcrs.org.br
Coovdenaco: Contador ENORY LUIZ SPINELLI Presidente do CRCRS.
Autov: Contador Dr. OLIVIO KOLIVER.
Tiragem: 5.000 exemplares.
Os conceitos emitidos neste livro so de inteira responsabilidade do autor.
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APRESEN1ACO
A concepo do presente trabalho surgiu da necessidade de ser mais difundida a funo da Contabilidade, especialmente nos seus aspectos filosficos, doutrinrios e tcnicos, para permitir aos interessados na matria melhor entendimento dos conceitos contbeis, servindo tambm como fonte de consulta para dirimir dvidas eventualmente existentes.
Para atender as expectativas dos nossos usurios, a tarefa no simples. So requeridos padres e aes do profissional contbil, que devem estar alicerados em conhecimento amplo, aprender contnuo, persistncia, agilidade nas informaes, entre outros.
Consultado, o Contador Dr. Olivio Koliver, prontamente aceitou o convite para elaborar trabalho sobre a importncia da percia contbil no mundo jurdico, visando a subsidiar e auxiliar magistrados, promotores de Justia, advogados e Contadores que atuam na rea.
Esta publicao: A Contabilidade e os Contadores a Servio do Judicirio, no seu contedo aborda, de forma clara e precisa, definies contbeis, conceitos doutrinrios, princpios e normas contbeis, que envolvem a percia contbil, abordando tambm aspectos de natureza comportamental, segundo os quais deve se conduzir o Contador na funo de Perito-Contador.
Estamos, assim, no s acrescentando mais uma obra s demais que j integram o Programa de Educao Continuada Fiscalizao Preventiva do CRCRS, com a convico de que esta publicao constituir referencial importantssimo para subsidiar o Judicirio, uma vez que nos d a exata compreenso que a base do relatrio, das respostas aos quesitos de uma Percia Contbil, a 4 prpria Contabilidade, e que esta atividade prerrogativa profissional a ser exercida exclusivamente pelo CONTADOR.
Agradecemos ao Dr. Koliver pela colaborao e por dedicar seu precioso tempo a mais esta contribuio, que demonstra a importncia da Percia Contbil como fonte de deciso.
Porto Alegre, 27 de maro de 2003.
Contador Enorv Luiz Spinelli, Presidente do CRCRS.
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SUMRIO
1 Prolegmenos ................................................................ 07 2 A Contabilidade como Conhecimento .......................... 09 3 A Posio Brasileira ...................................................... 11 4 O Objeto da Contabilidade ............................................ 13 5 Os Objetivos da Contabilidade ...................................... 17 6 As Normas Brasileiras de Contabilidade ....................... 21 7 O Sistema e a Percia Contbil ...................................... 27 8 A Percia Contbil e o Contador .................................... 28 9 Consideraes Finais ..................................................... 32 Quadro dos Ordenamentos Legais da Contabilidade a Partir da sua Condio de Cincia Social e dos Princpios ticos .................................................................. 34 Referncias bibliogrficas ................................................... 35
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7 1 - PROLECMENOS
Ao longo dos anos, tanto nas nossas atividades ligadas s entidades da Classe Contbil, quanto naquelas de cunho profissional e de magistrio superior, notadamente no mbito da ps- -graduao estrito-senso, muitas vezes nos foram colocadas questes relacionadas ao papel da Contabilidade e do Contador no tangente s percias judiciais, mormente no campo concei- tual, quando da constatao da existncia de entendimentos divevgentes no campo terico-doutrinrio. Tais circunstncias tambm foram vividas por outros colegas e, recentemente, a preocupao sobre a matria foi-nos transmitida oficialmente pelo Sr. Presidente do Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, Contador Enory Luiz Spinelli, que solicitou que escrevssemos algo sobre o assunto. Sem qualquer pretenso de originalidade ou esgotamento da matria, procuramos, no presente, desenvolver algumas idias que consideramos essen- ciais na questo.
A pergunta central qui possa ser enunciada, sinteticamente, da seguinte forma:
`A CONTABILIDADE CONSTITI M FATOR POSITIJO ENOANTO CONHECI- MENTO NA CONCRETIZACO DAS FN- CES PRECIPAS DO JDICIARIO JALE DIZER CONTRIBI O PODE CONTRI- BIR POSITIJAMENTE PARA A DILCI- DACO DE DETERMINADOS PROBLEMAS LEJADOS A ESFERA JDICIAL?
8 No equacionamento da pergunta cumpre reconhecer, liminarmente, a existncia de duas gvandes ovdens de questes no campo pericial no quadrante contbil:
a) situaes de natureza essencialmente factual; e b) problemas de ordem conceitual.
No primeiro caso as atenes esto centradas nos fatos, isto , na comprovao da sua ocorrncia, ou no, e tendo ocorrido, quando, como, quanto e onde. Mais ainda, em viso contbil, se eles ensejaram os competentes registros na escriturao e, via de conseqncia, foram devidamente consignados nas demonstraes contbeis, includas, naturalmente, todas as indagaes sobre a destinao de quaisquer componentes patrimoniais, tanto do ativo quanto do passivo. Nesta categoria certamente esto enquadradas as fvaudes recentemente ocorridas nos Estados Unidos, evidenciadas, inicialmente, no chamado Caso Enron, onde vieram tona falsificaces puras e simples, em que pesem todas as medidas inibitrias tomadas, inclusive a reviso pelos pares, todas insuficientes como tivemos a oportunidade de examinar em artigos recentes (1) e (2). Sublinhamos, na oportunidade, que iniciativas nas reas de formao, de comprovao de conhecimentos e de organizao jamais seriam suficientes para soluo de problemas ticos. Mas, no pode prosperar dvida sobre a concluso de que mesmo nas questes factuais, na sua maioria, imprescindvel a existncia de novmas que estabelecam os pvocedimentos adequados para o tratamento das variaes patrimoniais de uma entidade. Noutras palavras, tal constatao nos remete automaticamente para a Contabilidade, como ramo de Conhecimento.
Mas, ao lado das situaes do tipo referido no pargrafo anterior, temos outras, onde as perguntas que as circunscrevem envolvem posicionamentos conceituais nas suas respostas: noutras palavras, demandam perquiries centradas no univevso 9 cientifico, no seu sentido mais amplo, situao que, na dependncia do contedo dos textos normativos existentes, podem mesmo implicar divergentes posies de natureza terico- -doutrinria. Neste universo incluem-se as questes clssicas, originadoras de dissenses interminveis entre tratadistas, como aquelas relativas avaliaco e classificaco dos elementos patrimoniais, a aceitao de determinados elementos como componentes do ativo ou do passivo, incluso ou no de determinadas variaes patrimoniais na equaco do vesultado do pe- rodo, escriturao de fatos de ocorrncia presumvel, mas ainda no acontecida, etc. Ainda recentemente tivemos a oportunidade de emitir opinio sobre uma questo deste tipo, centrada na classificao do Patrimnio Lquido negativo, ou, mais precisamente, do Passivo a Descoberto, no Balano Patrimonial de uma empresa, questo cuja resposta implicava avultados efeitos econmico-financeiros. As anlises efetuadas evidenciaram aspectos muito interessantes, no somente em termos do processo em andamento, mas, tambm, sob a tica conceitual, o que nos levou sua publicao (3 e 4). Ao final, restou absolutamente claro que, doutrinariamente, o tema comportava respostas alternativas, mas que, no caso brasileiro, tal no ocorria em termos de exerccio profissional, porquanto existia ordenamento especfico e preciso sobre a matria, na chamada equaco basica aa Contabiliaaae, desenvolvida na Resoluo CFC n 774-84 (5).
Em resumo, as respostas s questes de natureza conceitual exigem a prvia classificao da Contabilidade no campo do Conhecimento, com a delimitao do seu objeto, objetivos e mtodos, caso, epistemologicamente, seja classificada como cincia. No momento seguinte, j no campo operacional, as concluses devem ser transformadas em novmas, a fim de que sua observncia possa sev exigida dos profissionais. Salta aos olhos que tal estrutura determinante na 10 busca de resposta para a indagao exposta no incio do presente item.
2 - A CON1ABILIDADE COMO CONHECIMEN1O
A partir da concluso do final do item anterior cumpre buscar resposta pergunta sobre a classificao da Contabilidade, enquanto Conhecimento. Nesse sentido deve-se reconhecer que as posies tericas ou doutrinrias, com as conseqentes repercusses prticas, so expressamente variadas e, enquanto alguns defendem que a Contabilidade uma cincia, outros a consideram uma simples tcnica ou conjunto de tcnicas e h mesmo uns poucos que a incluem entre as artes, certamente fruto de uma viso do passado, quando a escriturao manual configurava a expresso material do exerccio contbil. As concepes em causa resultam, naturalmente, em posies aplicadas diversificadas, em alguns casos at mesmo contvaditvias. Assim, por exemplo, nos Estados Unidos, onde predomina o entendimento de que a Contabilidade um conjunto de tcnicas, fala-se, constantemente em Accounting e Auaiting, vale dizer em Contabilidade e em Auditoria, como conhecimentos autnomos. J em nosso pas e em todos os demais onde a Contabilidade considerada uma cincia social, a auditoria considerada como um dos captulos da Contabilidade, obedecendo, pois, rigorosamente, aos seus princpios.
A questo planteada , na sua essncia, epistemolgica e, em termos genricos, concerne existncia ou no das chamadas cincias sociais ou aplicadas, ou ainda, humanas. Sabidamente o conceito em causa somente veio luz na segunda metade do sculo dezenove, com a viso positivista. Entretanto, hoje encontra aceitao generalizada a posio de que toda cincia deva ter um objeto perfeitamente delimitado; alm de 11 objetivos definidos, bem como o emprego de mtodos cientficos.
Presentes tais premissas, ao lado do Conhecimento Filosfico e Teolgico, encontramos no campo estrito das Cincias, aquelas denominadas formais, incluindo a Lgica e a Matemtica, e as factuais, divididas entre as naturais Fsica, Qumica, Biologia, etc. e as sociais, como o Direito, a Economia, a Poltica, a Sociologia, etc. Hoje a existncia de cincias sociais humanas ou aplicadas aceita pela maioria dos estudiosos da matria e a deciso sobre algum caso particularizado depender, fundamentalmente, da anlise dos trs elementos referidos no pargrafo anterior. Deve-se observar que, no caso das cincias humanas, no estamos a falar de cincias exatas, porquanto a certeza absoluta dificilmente existir, em razo da existncia necessria do fatov compovtamento humano, como salta aos olhos nos casos de Economia, de Sociologia, da Administrao e do Direito.
Ora, tal circunstncia resulta na existncia de diferentes vises de uma Cincia qualquer. No caso da Contabilidade, mesmo aceita a premissa de que ela uma cincia social formaram-se diferentes escolas de pensamento, muitas vezes antagnicas entre si, como o comprova a literatura a respeito, especialmente S (6) em sua conhecida obra. Do conjunto conclui-se que seria praticamente impossvel chegar-se a um consenso na matria. Mas, ainda assim, cumpre sublinhar que, no campo acadmico, notadamente na rea da pesquisa cientfica, a existncia de diferentes vises doutrinrias entre os pesquisadores positiva em sua essncia, por configurar o atvibuto maiov da prpria universidade, a libevdade de opinio no sentido mais amplo, a clssica libertas acaaemica do medievo.
Mas a existncia destas percepes diferenciadas nos impele, no contexto do presente trabalho, noutra direo, 12 especificamente para a novmatizaco da matvia, de observncia obrigatria pelos profissionais da Contabilidade no Brasil, porquanto, desta maneira, independentemente das suas concepes filosfico-doutrinrias, o profissional contbil, na posio de pevito dever, obrigatoriamente, alicerar suas respostas nos ordenamentos vigentes.
3 - A POSICO BRASILEIRA
Mantida subjacente a posio resumida no ltimo pargrafo do item anterior, cumpre examinar o contedo da nossa legislao profissional e, conseqentemente, verificar se ela realmente fonte suficiente quando uma percia implica tomada de posio sobre questes conceituais ou mesmo sobre tcnicas e procedimentos de aplicao prtica, com obedincia ao avcabouco cientifico nela estabelecido. Em termos simples, se o ordenamento legal vigente insistimos, de observncia obvigatvia pelos profissionais da Contabilidade realmente satisfaz, a partir de viso ou perspectiva dedutiva das coisas, ou seja, do geral para o particular, da fundamentaco cientfica aplicaco prtica, mantendo-se, entretanto, um todo univoco, organicamente integvado. Registre-se que a existncia de normas de seguimento compulsrio pelo profissional no pvejudica, de nenhuma maneira, a perquirio, especialmente no universo acadmico, da natureza do conhecimento contbil, sua abrangncia e aspectos especficos na sua aplicao a situaes concretas. As normas, como expresso de diveito positivo resolvem, entretanto, o problema da fundamentao das respostas s perguntas formuladas, aspecto importantssimo, mormente em situaes oficiais, como aquela configurada nas percias judi- ciais.
Na rea tcnica da Profisso Contbil existem duas ordens de ordenamentos estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade CFC, correspondentes, basicamente, s duas 13 categorias lgicas j mencionadas, fundamentao e aplicao, integrantes do mesmo todo:
a) as Resolues do CFC de nmeros 750 (7), de 29 de dezembro de 1993, e 774 (5), de 16 de dezembro de 1994, que estabelecem o ordenamento cientfico relativo Contabilidade, a consideram como cincia social ou aplicada; e
b) as diversas resolues relativas s Normas Brasileiras de Contabilidade NBCs, classificadas em Normas Profissionais e Normas Tcnicas, segundo a Resoluo CFC n 751 (8), de 29 de dezembro de 1993.
Noutras palavras, nas resolues indicadas na alnea a encontramos os fundamentos gevais da Contabilidade enquanto Conhecimento, ou seja, o seu enquadramento sob tica rigorosamente epistemolgica, e na segunda alnea as aplicaes a situaes concretas, com a observncia dos axiomas e postulados explicitados nos documentos citados na alnea anterior. Ou seja, a fundamentaco e o como da aplicaco pvtica. Duas vises complementares de um s todo. Esta forma de estruturao dos ordenamentos digna de encmios, pois, na hiptese de no existir a normatizao dos procedimentos aplicveis a alguma situao especfica, o que perfeitamente imaginvel, a fundamentao cientfica desenvolvida nas duas resolues nominadas permitir a delimitao das linhas mestvas para o solu- cionamento da questo, pois as suas diretivas so, pela sua prpria natureza, genvicas, isto , vlidas em qualquev civcunstncia e, portanto, plenas de legitimidade para o equacionamento e soluo de qualquer problema particularizado. Alis, esta a razo pela qual todas as normas estabelecidas so obrigadas a respeitar, com absoluta preciso, o que consta das duas Resolues j mencionadas. 14
Por derradeiro, cumpre ressaltar que as resolues em causa, alm do que contm sobre a Contabilidade como Conhecimento, referem-se aos Princpios Fundamentais de Contabilidade e constituem, em verdade, um nico todo, pois a criao da segunda, um ano aps a primeira, decorreu da constatao da imperiosidade de maior detalhamento da matria tratada na primeira.
4 - O OB1E1O DA CON1ABILIDADE
A gnese em exame est, como j assinalado, na prpria classificao da Contabilidade enquanto Conhecimento. A Resoluo CFC n 774-94 afirma posio absolutamente cristalina sobre a matria:
`A Resoluco alicerca-se na premissa ae que a Contabiliaaae e uma Ciencia Social com plena funaamentaco epistemologica Por conseqencia toaas as aemais classificaces metoao coniunto ae proceaimentos tecnicas sistema arte para citarmos as mais correntes referem-se a simples facetas ou aspectos aa Contabiliaaae usualmente concernentes sua aplicaco pratica na soluco ae questes concretas
A partir desta definio deflui automaticamente a pergunta seguinte, relativa ao objeto da cincia em anlise, aspecto detevminante em todo conhecimento cientfico, tanto nas cincias formais quanto nas factuais nestas ltimas enquadram-se as cincias sociais por delimitar seus campos de abvangncia. No caso da Contabilidade, a Resoluo referida no oferece a possibilidade de prosperarem quaisquer dvidas:
15 `Na Contabiliaaae o obieto e sempre o PA- TRIMNIO ae uma Entiaaae aefiniao como um coniunto ae bens aireitos e ae obrigaces para com terceiros pertencente a uma pessoa fisica a um coniunto ae pessoas como ocorre nas socieaaaes informais ou a uma socieaaae ou instituico ae qualquer natureza inaepenaentemente aa sua finaliaaae que poae ou no incluir o lucro O essencial e que o patrimnio aisponha ae autonomia em relaco aos aemais patrimnios existentes o que significa que a Entiaaae aele poae aispor livremente claro que nos limites estabeleciaos pela oraem iuriaica e sob certo aspecto aa racionaliaaae econmica e aaministrativa
Cumpre ressaltar que o Patrimnio tambm objeto de outras cincias sociais, como a Economia, a Administrao, o Direito e a prpria Sociologia, as quais, entretanto, o estudam sob tica e objetivos diversos daqueles da Contabilidade, concentrada nos seus aspectos quantitativos e qualitativos.
A definio do objeto da Contabilidade est perfeitamente expressa no PRINCPIO DA ENTIDADE o qual, via de conseqncia, deve ser obrigatoriamente considerado, de forma expressa ou implcita, em qualquer indagao que envolva o conceito de Patrimnio sob tica contbil, aspecto importantssimo no campo pevicial, dado que muitos colegas persistem na idia equivocada de construrem silogismos na verdade, sofismas a partir de Princpio de Competncia. A Resoluo n 750- -93 no permite qualquer dvida sobre a matria:
`Art 4 O Principio aa ENTIDADE reconhece o Patrimnio como obieto aa 16 Contabiliaaae e afirma a autonomia patrimonial a necessiaaae aa aiferenciaco ae um Patrimnio particular no universo aos patrimnios existentes inaepenaentemente ae pertencer a uma pessoa um coniunto ae pessoas uma socieaaae ou instituico ae qualquer natureza ou finaliaaae com ou sem fins lucrativos Por conseqencia nesta acepco o patrimnio no se confunae com aqueles aos seus socios ou proprietarios no caso ae socieaaae ou instituico
Paragrafo unico O PATRIMNIO pertence ENTIDADE mas a reciproca no e veraaaeira A soma ou agregaco contabil ae patrimnios autnomos no resulta em nova ENTIDADE mas numa uniaaae ae natureza econmico-contabil
O Patrimnio, na condio de objeto da Contabilidade, deve ser entendido tanto em tevmos qualitativos quanto quantitativos. O campo qualitativo diz respeito natureza dos seus componentes, como valores disponveis, valores a receber, estoques de materiais ou mercadorias, equipamentos, prdios, valores a pagar j lquidos e certos ou estimados, etc. Em razo dos objetivos da Contabilidade, a composio qualitativa deve ser integral, como, alis, est meridianamente expresso na Resoluo n 774-94:
`A aelimitaco qualitativa aesce em veraaae ate o grau ae particularizaco que permita a perfeita compreenso ao componente patrimonial Assim quanao falamos em maquinas ainaa estamos a empregar um substantivo coletivo cuia 17 expresso poaera ser ae muita utiliaaae em aeterminaaas analises Mas a Contabiliaaae quanao aplicaaa a um patrimnio particular no se limitara s maquinas como categoria mas se ocupara ae caaa maquina em particular na sua conaico ao componente patrimonial ae forma que no possa ser confunaiaa com qualquer outra maquina mesmo ae tipo iaentico
Em termos quantitativos concerne expresso dos elementos patrimoniais em valor, obrigando a Contabilidade a assumir posio sobre o que seja valor, questo de equacionamento por vezes difcil, especialmente em razo da perda de substncia da moeda, do crescimento do valor de determinados ativos por razes de mercado ou do surgimento de ativos intangveis pelo mesmo motivo.
Finalmente, como a Contabilidade tem por objeto o Patrimnio de uma Entidade Particularizada, alcana tanto seus bens e direitos quanto as suas obrigaes com terceiros em jargo contbil, o Ativo e o Passivo donde deriva o conceito de Patvimnio Liquido, isto , o valor pertencente aos propriet- rios da Entidade, que pode ser negativo, assumindo, ento, a correta denominao de Passivo a Descoberto.
5 - OS OB1E1IJOS DA CON1ABILIDADE
O objeto da Contabilidade sendo o Patrimnio da Entidade, natural que as variaes por ele sofridas configurem o objetivo da prpria cincia contbil, fato que resulta em conseqncia importantssima em relao ao tema em exame: quaisquer respostas oficiais a perguntas que envolvam vaviaces patvimoniais havidas numa entidade particularizada, devem ser buscadas nas conceituaes estabelecidas nas resolues citadas 18 e nas normas delas derivadas. Tal fato resulta, praticamente, na eliminao das discusses terico-doutrinrias, no mbito do exerccio profissional, nas respostas a quesitos que envolvam posicionamentos de natureza conceitual contbil e, por decorrncia, da maioria das questes aplicadas, cujas tcnicas e procedimentos so normatizados por ordenamentos especficos.
Os objetivos da Contabilidade alcanam as variaes patrimoniais no sentido mais amplo, desde a sua natureza, quantificao, apreenso, registro, demonstrao, anlise, interpretao, etc. Mais ainda, tanto no que diz respeito quelas ocorridas quanto s projetadas ou at desejadas.
Sobre o objeto e os objetivos da Contabilidade, na forma conceituada, podem-se escrever infindveis arrazoados, notadamente sob viso acadmica cientifica ou filosfica. Entretanto, buscando a consolidao de linhas mestras capazes de dar resposta s questes de fulcvo conceitual foram delimitados, j h muitas dcadas, Princpios, ou seja, diretivas obrigatoriamente presentes nas respostas s perguntas concretas formuladas. No mundo anglo-saxnico os ditos so qualificados como geralmente aceitos expresso que busca indicar que eles resumem os entendimentos predominantes na regio, em determinada poca, especialmente no quadrante profissional. No caso brasileiro, apesar dos esforos despendidos em pocas passadas por empvesas multinacionais, especialmente de auditoria e consultoria, a posio no vingou, em razo da predominncia, j h muito tempo, da aceitao da existncia das cincias sociais, entre as quais a Contabilidade. Por esta razo, os Princpios so, entre ns, denominados de Princpios Fundamentais de Contabilidade PFC e esto precisamente conceituados na prpria Resoluo n 774-94:
`Os Principios Funaamentais ae Contabiliaaae representam o nucleo central aa propria Contabiliaaae na sua conaico ae 19 ciencia social senao a ela inerentes Os principios constituem sempre as vigas- mestras ae uma ciencia revestinao-se aos atributos ae universaliaaae e veraciaaae conservanao valiaaae em qualquer circunstancia No caso aa Contabiliaaae presente seu obieto seus Princi- pios Funaamentais ae Contabiliaaae valem para toaos os patrimnios inaepenaentemente aas Entiaaaes a que pertencem as finaliaaaes para as quais so usaaos a forma iuriaica aa qual esto revestiaos sua localizaco expressiviaaae e quaisquer outros qualificativos aesae que gozem aa conaico ae autonomia em relaco aos aemais patrimnios existentes
O texto parte do objeto e dos objetivos da Contabilidade, j comentados, e sublinha a importncia dos Princpios como fonte necessria para dirimir-se qualquer dvida emergente da anlise de situaes concretas. igualmente importante lembrar o pargrafo seguinte da Resoluo, onde comentada a natureza dos Princpios:
`Nos principios cientificos iamais poae haver hierarquizaco formal aaao que eles so os elementos preaominantes na constituico ae um corpo organico proposices que se colocam no inicio ae uma aeauco e so aeauziaos ae outras aentro ao sistema Nas ciencias sociais os principios se colocam como axiomas premissas universais e veraaaeiras assim aamitiaas sem necessiaaae ae aemonstraco ultrapassanao pois a conaico ae simples conceitos
20 A prpria Resoluo assevera que a sua natureza leva concluso frrea de que eles no necessitam de adjetivao, porquanto concernem cincia da Contabilidade no seu todo e, portanto, o uso do adjetivo fundamentais, visa, to-somente, ressumbrar a sua universalidade. Este fato tem um corolrio importantssimo:
`Dessa forma o qualificativo funaamentais visa to-somente a enfatizar sua magna conaico Esta igualmente elimina a possibiliaaae ae existencia ae principios iaentificaaos nos seus enunciaaos com tecnicas ou proceaimentos especificos com o resultaao obtiao na aplicaco aos principios propriamente aitos a um patrimnio particularizaao Assim no poaem existir principios relativos aos registros s aemonstraces ou terminologia contabeis mas somente ao obieto aesta o Patrimnio Os principios na conaico ae veraaae primeiras ae uma ciencia iamais sero airetivas ae natureza operacional caracteristica essencial aas normas expresses ae aireito positivo que a partir aos principios estabelecem oraenamentos sobre o como fazer isto e tecnicas proceaimentos metoaos criterios etc tanto nos aspectos substantivos quanto nos formais Dessa maneira alcanca-se um toao organicamente integraao em que com base nas veraaaes gerais se chega ao aetalhe aplicaao mantiaas a harmonia e coerencia ao coniunto
Os princpios, em nmero de sete, dizem respeito caracterizao da Entidade, do Patrimnio, sua avaliao e 21 variaes, esto explicitados nas Resolues ns. 750-93 e 774- 94 so os seguintes:
.. a Entidade; .. a Continuidade; .. a Oportunidade; .. o Registro pelo Valor Original; .. a Atualizao Monetria; .. a Competncia; e .. a Prudncia.
A observncia dos Princpios resultar na covveta apresentao do Patrimnio da Entidade, tanto em termos quantitativos quanto qualitativos, e no conhecimento das mutaes patrimoniais havidas, segundo o estabelecido no segundo pargrafo do presente item. Noutras palavras:
`Ja sob otica pragmatica a aplicaco aa Contabiliaaae a uma entiaaae particularizaaa busca prover os usuarios com informaces sobre aspectos ae natureza econmica financeira e fisica ao Patrimnio aa Entiaaae e suas mutaces o que compreenae registros aemonstraces analises aiagnosticos e prognosticos expressos sob a forma ae relatos pareceres tabelas planilhas e outros meios
Os Princpios, particularmente considerados, esto devidamente conceituados na Resoluo n 750-83 e individualmente comentados na Resoluo n 774-94, e constituem fonte preciosssima na dilucidao de dvidas, especialmente de natureza conceitual, na Contabilidade no seu sentido mais amplo. Por esta razo os textos dos dois ordenamentos que incluem, como j vimos, a prpria caracterizao da Contabilidade enquanto Conhecimento, vale 22 dizer, cincia social, deveriam ser de completo domnio de parte de todos os profissionais da Contabilidade e, mais particularmente, daqueles que atuam como pevitos na vea judicial, pois, insistimos, com isso dispe de sustentao em posicionamentos de natureza aplicada. No necessrio salientar que o domnio referido contribuiria decisivamente para a coevncia dos posicionamentos periciais, em razo da unicidade das fontes. Por derradeiro, representaria aporte valioso prpria afirmao da Profisso na Sociedade, uma vez que as Resolues do CFC so de observao obrigatria por todos os Contabilistas, fato que experimentaria muito maior divulgao.
- AS NORMAS BRASILEIRAS DE CON1ABILIDADE
As Normas Brasileiras de Contabilidade NBCs representam o seguimento natural do quadro conceitual expresso nas Resolues ns. 750 e 774 do CFC, porquanto detalham sua aplicao a situaes concretas no exerccio profissional. Curiosamente, a sua elaborao foi iniciada em 1981 com a constituio de Grupo de Trabalho, ao qual tivemos o privilgio de pertencer, que elaborou a minuta que resultou na Resoluo CFC n 529-81, de 23 de outubro de 1981 (9), que dispunha sobre as NBCs. Nos anos seguintes foram editadas diversas normas, algumas ainda em vigor. Com o passar dos anos e a edio de novas normas, foi-se tornando cada vez mais evidente a necessidade de formalizao do avcabouco cientifico e tevico- -doutvinvio que garantisse a racionalidade e unicidade do sistema, tendncia da qual resultou a Resoluo CFC n 750, de 29 de dezembro de 1993. Na mesma data foi editada a Resoluo de nmero 751, que trata das Normas Brasileiras de Contabilidade, substituindo a Resoluo 529-81.
23 O objetivo central da Resoluo CFC n 751 est perfeitamente expresso nos seus Considerandos, com destaque para o primeiro deles:
`CONSIDERANDO ser imperativa a uniformizaco aos entenaimentos e interpretaces na Contabiliaaae tanto ae natureza aoutrinaria quanto aplicaaa bem como estabelecer regras ao exercicio profissional
Noutras palavras, as normas buscam a unifovmizaco de entendimentos, tanto no campo conceitual naquilo que, porventura no tenha resultado suficiente claro nas Resolues ns. 750 e 774 quanto nos procedimentos utilizados na pvtica profissional corrente.
O terceiro Considerando afirma claramente que nenhuma norma pode contrariar, sob qualquer ngulo, o que consta das Resolues referidas no pargrafo anterior, evidenciando-se, pois, a correo do que j foi afirmado antes, de que o conjunto dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade configura um todo perfeitamente integrado e harmnico:
`CONSIDERANDO que os Principios Funaamentais ae Contabiliaaae representam a essencia aas aoutrinas e teorias relativas Ciencia aa Contabiliaaae e que constituem os funaamentos aas Normas Brasileiras ae Contabiliaaae que configuram regras obietivas ae conauta
Outro aspecto de capital importncia encontra-se no artigo primeiro da Resoluo:
24 `Art 1 As Normas Brasileiras ae Contabiliaaae estabelecem regras ae conauta profissional e proceaimentos tecnicos a serem observaaos quanao aa realizaco aos trabalhos previstos na Resoluco CFC n 560-83 ae 28-10-1983 em consonancia com os Principios Funaamentais ae Contabiliaaae
Em termos singelos, mas incisivos, o artigo estabelece o objetivo maior do sistema de normas e, principalmente, sua abrangncia: as normas devero alcanar, no decorrer do tempo, a totalidade das atividades elencadas como prerrogativas profissionais, na Resoluo CFC n 560 (10), de 28 de outubro de 1983, que Dispe sobre as prerrogativas profissionais de que trata o art. 25 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946. Noutras palavras, o sistema de normas e, conseqentemente, a fundamentao expressa nos Princpios Fundamentais de Contabilidade, esto umbilicalmente ligados ao exerccio profissional da Contabilidade, em toda a sua amplitude. Esta constatao importantssima por afirmar a interao das trs categorias lgicas citadas num nico todo. Noutras palavras, em qualquer atividade contbil, o Contabilista estar obrigado a respeitar as normas e, respeitando-as, estar, concomitantemente, observando os Princpios Fundamentais de Contabilidade.
A Resoluo n 751 prev a existncia de dois tipos de normas, Profissionais e Tcnicas, conforme se l no artigo 2:
`Art 2 As Normas classificam-se em Profissionais e Tecnicas senao enumeraaas seqencialmente :1 As Normas Profissionais estabelecem regras ae exercicio profissional caraterizanao-se pelo prefixo NBC P 25 :2 As Normas Tecnicas estabelecem conceitos aoutrinarios regras e proceaimentos aplicaaos ae Contabiliaaae caracterizanao-se pelo prefixo NBC T
As Normas Profissionais concernem a assuntos comportamentais e por esta razo talvez fossem mais apropriadamente denominadas de Normas ticas, porquanto estabelecem ordenamentos para formas especficas de exevcicio pvofissional, a partir das disposies genricas contidas no Cdigo de tica Profissional do Contabilista. As Normas Profissionais hoje existentes so as seguintes:
- NBC P1 Normas Profissionais de Auditor Independente;
- NBC P2 Normas Profissionais de Perito Contbil; e
- NBC P3 Normas Profissionais de Auditor Interno.
J as Normas Tcnicas referem-se s atividades dos Contabilistas, e a sua estrutura bsica, explicitada no art. 7 da Resoluo 751-93 a seguinte:
`Art 7 A estrutura atual aas Normas Tecnicas e a que segue. NBC T 1 Das Caracteristicas aa Informaco Contabil NBC T 2 Da Escrituraco Contabil NBC T 3 Conceito Conteuao Estrutura e Nomenclatura aas Demonstraces Contabeis NBC T 4 Da Avaliaco Patrimonial NBC T 5 Da Atualizaco Monetaria 26 NBC T 6 Da Divulgaco aas Demonstraces Contabeis NBC T 7 Da Converso aa Moeaa Estrangeira nas Demonstraces Contabeis NBC T 8 Das Demonstraces Contabeis Consoliaaaas NBC T 9 Da Fuso Incorporaco Ciso Transformaco e Liquiaaco ae Entiaaaes NBC T 10 Dos Aspectos Contabeis Especificos em Entiaaaes Diversas NBC T 11 Normas ae Auaitoria Inaepenaente aas Demonstraces Contabeis NBC T 12 Da Auaitoria Interna NBC T 13 Da Pericia Contabil NBC T 14 Reviso Externa ae Oualiaaae pelos Pares NBC T 15 Balanco Social
Algumas das quinze normas listadas esto subdividas em partes com grau maior de especificidade que, no seu total, ultrapassam atualmente, a cinqenta. Assim, a Norma NBC T 10 inclui mais de vinte subdivises, cada uma referente a um tipo de atividade, o que permite alcanar um alto grau de detalhe nos ordenamentos estabelecidos e, ademais, grande flexibilidade na emisso de novas normas, de validade especfica para ramos de atividade cuja normatizao contbil seja necessria ou recomendvel.
Caso o objeto da norma o recomende, pontos especficos so explicitados em Interpretaes Tcnicas (IT). Assim, por exemplo, a NBC T 11, que trata da Auditoria Independente, j originou as seguintes Resolues, relativas a ITs:
- Res. n 752-83 NBC T 11 IT 01 Carta de Responsabilidade da Administrao;
27 - Res. n 828-98 NBC T 11 IT 02 Papis de Trabalho e Documentao de Auditoria;
- Res. n 836-99 NBC T 11 IT 03 Fraude e Erro;
- Res. n 839-99 NBC T 11 IT 04 Transaes e Eventos Subseqentes;
- Res. n 830-98 NBC T 11 IT 05 Parecer dos Auditores Independentes sobre as Demonstraes Contbeis;
- Res. n 914-01 NBC T 11 IT 06 Superviso e Controle de Qualidade; e
- Res. n 936-02 NBC T 11 IT 07 Planejamento de Auditoria.
As ITs configuram verdadeiros pvolongamentos de novmas pavticulavizadas e guardam a numerao destas. Nada mais representam do que uma forma prtica de detalhamento de disposies da prpria norma, sem que se torne necessrio a alterao desta.
O sistema de normas encontra-se em contnua expanso e, um cotejo entre o universo das prerrogativas enunciadas na Resoluo n 560-83 e a relao das normas tcnicas existentes demonstra claramente que ainda h muitos setoves onde a normatizao est por ser feita. Entretanto, indispensvel reconhecer que a rea j normatizada abrange a maiov pavte das atividades desenvolvidas no exerccio profissional corrente.
7 - O SIS1EMA E A PERCIA CON1BIL
28 O sistema descrito, que alcana desde a fundamentao epistemolgica at o detalhamento de procedimentos aplicados, fornece a fundamentao para o exevcicio da pevicia contbil, com base em ordenamentos formalizados, expresses de direito positivo, com a conseqente eliminaco de posices pessoais sobre as matrias tratadas. Mais ainda, a prtica deste quadrante do exerccio profissional contempla tanto os aspectos tcnicos os fundamentos expressos nas Resolues ns 750 e 774, as Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e as respectivas Interpretaes Tcnicas quanto compovtamentais, representados pelos aspectos genricos no Cdigo de tica Profissional do Contabilista (11) e os especficos nas Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais. Deve-se, tambm, lembrar que entre as NBC T, encontramos a nmero 13 (13) que concerne especificamente Pevicia Contbil e a NBC P 2 (12), referente s Normas Profissionais do Pevito Contbil.
Em sntese, dispomos de um sistema que, embora possa e deva sofrer aperfeioamentos, especialmente no universo abrangido, configura um todo univoco, coevente, cientificamente fundamentado e que se atm rigorosamente ao universo da Contabilidade na condio de Conhecimento Cientfico e da legislao profissional vigente no Brasil. 29 8 - A PERCIA CON1BIL E O CON1ADOR
A pergunta seguinte natural: quem pode realizar percias contbeis? A resposta encontra-se, expressa de forma cristalina, no Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946, que `Cria o Conselho Feaeral ae Contabiliaaae aefine as atribuices ao Contaaor e ao Tecnico em Contabiliaaae e aa outras proviaencias (14), e foi publicado no Dirio Oficial da Unio, em 28 de maio de 1946. O seu captulo IV, que trata das atribuies profissionais, menciona as percias judiciais e extrajudiciais como elementos integrantes dos trabalhos tcnicos de contabilidade:
`Capitulo IJ DAS ATRIBICES PROFISSIONAIS
Art 25 So consiaeraaos trabalhos tecnicos ae contabiliaaae. a organizaco e execuco ae servicos ae contabiliaaae em geral. b escrituraco aos livros ae contabiliaaae obrigatorios bem como ae toaos os necessarios no coniunto aa organizaco contabil e levantamento aos respectivos balancos e aemonstraces. c pericias iuaiciais ou extraiuaiciais reviso ae balancos e ae contas em geral verificaco ae haveres reviso permanente ou perioaica ae escritas regulaces iuaiciais ou extraiuaiciais ae avarias grossas ou comuns assistencia aos Conselhos Fiscais aas socieaaaes annimas e quaisquer outras atribuices ae natureza tecnica conferiaas por lei aos profissionais ae contabiliaaae
30 O artigo seguinte define que as percias e outras atividades so pvivativas dos Contadoves, que devem estar devidamente vegistvados em Conselho Regional de Contabilidade:
`Art 26 Salvo aireitos aaquiriaos ex vi ao aisposto no art 2 ao Decreto n 21033 ae 8 ae fevereiro ae 1932 as atribuices aefiniaas na alinea c ao artigo anterior so privativas aos contaaores aiplomaaos
Apesar da clareza das disposies legais vigentes, muitas vezes profissionais de outras reas tm procurado assenhorear-se das atribuies inseridas nas prerrogativas dos Contadores, mediante tentativa de descavactevizaco da natuveza da percia, pelo no uso do adjetivo contbil, substitudo por outra adjetivao qualquer, sendo comum as denominaes como `pericia econmico-financeira, `pericia financeira `pericia patrimonial `pericia trabalhista `pericia tecnica etc.
Naturalmente, tais posies no resistem a uma anlise objetiva e, como restou meridianamente claro nos sete primeiros itens do presente trabalho, a dimenso da Contabilidade como conhecimento cientfico e as diversas atividades nela inseridas no permitem que vicejem quaisquer dvidas sobre o que seja uma percia contbil: contbil toda e qualquer pevicia concevnente ao campo abavcado pela Contabilidade, tanto em termos terico-doutrinrios quanto prticos.
Plenamente consciente da importncia da precisa delimitao do campo contbil, o Conselho Federal de Contabilidade editou, em 1983, a Resoluo n 560, que explicita as prerrogativas enunciadas no Decreto-Lei n 9.295, em 1946. Atente-se, tambm, para o fato de que a Resoluo, no seu artigo 2, menciona expressamente o exerccio profissional do Contador na funo de pevito, quando poder emitir juzo 31 sobre o pvoduto do exevcicio de qualquer uma das 48 atividades nominadas no art. 3, na condio de atribuies pvivativas, alm das atividades compartilhadas, num total de 19, descritas no art. 5. Convm ressaltar que as atividades privativas so extraordinariamente abrangentes, alcanando o Patrimnio e as variaes patrimoniais de uma entidade em sua totalidade. Assim, embora a classificao das prerrogativas possa ser feita de variadas formas, apreciaramos enfatizar os seguintes grupos:
- avaliao de todos os componentes patrimoniais, para quaisquer finalidades, includas as regulaes judiciais e extrajudiciais de avarias grossas e comuns;
- concepo, implantao e aplicao de planos de depreciao, amortizao e diferimento;
- toda sorte de trabalhos relacionados com a apreenso, registro e demonstrao de variaes patrimoniais de qualquer natureza, includos os documentos comprobatrios e os livros de registro;
- levantamento e anlise de demonstraes contbeis de todos os tipos e finalidades, includas as consolidadas;
- apurao, registro e anlise de custos, em qualquer sistema ou concepo, objetivando a consecuo de quaisquer fins;
- controle e anlise da gesto das entidades, sob tica econmica, financeira e patrimonial, com vistas preparao de decises administrativas racionais;
- elaborao, acompanhamento e anlise dos oramentos e projees, bem como das suas variaes;
32 - revises de registros e demonstraes contbeis, bem como a auditoria interna e externa, inclusive operacional;
- organizao de quaisquer controles nas entidades, especialmente o chamado controle interno;
- planejamento e controle tributrio;
- execuo de percias judiciais, assistncia a acionistas, investidores, conselheiros fiscais, conselhos de administrao, comissrios e sndicos; e
- magistrio das disciplinas relativas Contabilidade, em qualquer nvel de ensino, inclusive na ps- graduao estrito-senso.
Como se observa, a listagem, embora agrupando as prerrogativas analiticamente expostas na Resoluo n 560-83, evidencia a amplitude do campo de atividade do Contador, a partir do objeto e objetivos da Contabilidade, na sua condio de Cincia Social ou Aplicada.
Mais ainda, o Sistema Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade, como responsvel pela qualidade dos trabalhos contbeis, mediante o exerccio continuado da atividade fiscalizatria, no poderia deixar de lado os aspectos deontolgicos envolvidos no exerccio profis- sional. Apoiado em disposio expressa do Decreto-Lei n 1.040 (15), de 21 de outubro de 1969, que, em seu art. 10 estabeleceu que o Conselho Federal de Contabilidade, com a participao de todos os Conselhos Regionais, promoveria a elaborao e aprovao do Cdigo de tica do Contabilista, o que ocorreu pela Resoluo n 290-70, hoje substitudo por aquele estabelecido pela Resoluo CFC n 803 (16), de 10 de outubro 33 de 1996. De outra parte, como j restou assinalado, o Cdigo complementado pelas Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais, referentes a modalidades especficas de exerccio da Profisso.
Desta forma, o profissional que atuar em qualquer atividade contbil no presente momento estamos especificamente interessados na percia contbil dever conhecer o todo integrado pela Cincia Contbil, pelas tcnicas de execuo e pelas normas ticas. Os requisitos em causa evidenciam claramente que uma pessoa que no disponha destes atributos jamais ter as condies para exercer as funces de pevito com as condies requeridas para que seu laudo contribua efetivamente para que prevalea a Tustica! Esta , alis, a razo pela qual o Sistema CFC/CRCs tem adotado posio incisiva no sentido do combate aos no-Contadores leia-se, leigos que insistem na feitura de percias contbeis. Posio que inclui desde a prestao de esclarecimentos aos magistrados, a autuao de pessoas inabilitadas por exerccio ilegal da profisso, at a proposio de aes judiciais, visando destituico dos peritos inabilitados ou a prpria anulaco da percia.
9 CONSIDERACES FINAIS
O quadro a seguir reproduzido ilustra o que procuramos descrever e analisar ao longo do presente trabalho, buscando transmitir uma viso conjunta do sistema. Como se observa, a fundamentao cientfica e o sistema de ordenamentos tcnicos e comportamentais visam, antes de tudo, o interesse maior da Sociedade, que se materializa na excelncia dos trabalhos realizados, com nfase, no caso, queles relativos s percias tanto no quadrante cientfico quanto na rea aplicada. Sublinhamos a indissociabilidade do tcnico e do tico, como o demonstrou, saciedade, recente crise mundial decorrente de fraudes contbeis, perpetradas por pessoas com sobejos 34 conhecimentos cientficos e tcnicos, mas que simplesmente desconsideraram o lado tico. A interao cientifico-tcnico- tica elimina, por definio, o trabalho de no-profissionais da rea, ou seja, de leigos, tanto pela falta de atributos necessrios quanto por se encontrarem fora do sistema de fiscalizao.
De outra parte, o Sistema CFC/CRCs deve prosseguir na sua jornada no sentido de exigir que os Contadores efetivamente dominem tanto a fundamentao cientfica da Contabilidade, quanto as normas tcnicas e ticas, mediante o Exame de Suficincia, o Exame de Competncia e a Educao Continuada Obrigatria. Oxal os dois ltimos institutos tornem-se obvigatvios para todos os Contadores em prazo no muito longo! A nosso ver, isso do mais ldimo interesse da Sociedade e do prprio Poder Judicirio.
Este o posicionamento que colocamos reflexo de todos!
QUADRO DOS ORDENAMENTOS LEGAIS DA CONTABILIDADE A PARTIR DA SUA CONDICAO DE CINCIA SOCIAL E DOS PRINCIPIOS ETICOS
A EPISTEMOLOGIA, A METODOLOGIA E A LGICA
AS TEORIAS E AS DOUTRINAS CONTBEIS
OS PRINCPIOS TICOS GERAIS
O ESTUDO DAS RELAES DO CONTABILISTA COM OS USURIOS DOS SEUS SERVIOS, OS COLEGAS, A PROFISSO, O ESTADO E, ENFIM, A SOCIEDADE
A DEFINIO DA CONTABILIDADE COMO CINCIA SOCIAL, COM OBJETO, OBJETIVOS E MTODOS PRPRIOS
OS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE, A SNTESE DA CONTABILIDADE COMO CINCIA SOCIAL, FORMALIZADOS NAS RESOLUES CFC 750-93 E 774-94, BASE CIENTFICA DAS NORMAS TCNICAS (NBC T)
CDIGO DE TICA PROFISSIONAL DO CONTABILISTA ORDENAMENTOS COMPORTAMENTAIS DE NATUREZA GERAL NO EXERCCIO PROFISSIONAL DA CONTABILIDADE
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE TCNICAS, NBC T: ORDENAMENTOS SOBRE APLICAES PROFISSIONAIS CONCRETAS DA CONTABILIDADE
ATIVIDADES LEGALMENTE DEFINIDAS COMO PRERROGATIVAS DOS CONTABILISTAS (RES. CFC 560-83)
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE PROFISSIONAIS, NBC P: NORMAS COMPORTAMENTAIS NO EXERCCIO PROFISSIONAL ESPECFICO
INTERPRETAES TCNICAS (IT): DETALHAMENTO DE NBC T ESPECFICA
O INTERESSE DA SOCIEDADE, PORTANTO, DO PODER JUDICIRIO, MEDIANTE PERCIAS FEITAS POR PESSOAS REALMENTE HABILITADAS REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
1. KOLIVER, Olivio. Os mitos derrubados pela crise de credibilidade. Revista ao Conselho Regional ae Contabiliaaae ao Rio Granae ao Sul, Porto Alegre, n.110, nov. 2002.
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39 '$'2662%5(2$8725
- Contador. - Doutor em Cincias Contbeis pela Faculdade de Cincias Polticas e Econmicas da Pontifcia Universidade Catlica do Rio Grande do Sul. Ttulo obtido com nota dez - 1973. - Curso de especializao, em dois semestres, realizado na w|r|scnal|s und soz|a|u|ssenscnal|||cne Faku||a|. da 0n|vers||ae| zu ro|n, Repblica Federal da Alemanha, em 1959/1960. - Professor Titular - por concurso pblico, onde foi o primeiro classificado entre cinco candidatos - do DCCA da Faculdade de Cincias Econmicas da UFRGS. Professor desta desde 3/1964. Aposentado em 1998 por imposio do DCCA. - Professor Titular - atualmente licenciado - de Ana||se Fmoresar|a| e Dramen|o da FCPE da Pontifcia Universidade Catlica do Rio Grande do Sul. Professor desta desde 1961. - Ex-Professor dos cursos de ps-graduao da FCE da UFRGS, especialmente em Contabilidade e no Mestrado de Administrao. Orientador de mestrandos. - Ex-Professor Titular da Faculdade de Economia do Vale do Rio de Sinos. - Professor Titular do Curso de Mestrado em Contabilidade, na Fundao Visconde de Cairu, em Salvador, Bahia, na rea de custos e anlise de custos. Orientador de Mestrandos, desde 1997. - Professor em seminrios e cursos de especializao em diversos locais e entidades, no Brasil e Exterior. Conferencista no Brasil e em diversos pases do exterior, como Argentina, Uruguai, Paraguai, Chile, Bolvia, Peru, Panam, Mxico, Puerto Rico, Frana, Alemanha, etc. - Ex-Diretor da Faculdade de Economia do Vale do Rio dos Sinos, por dois mandatos (1964/66 e 1967/69). - Ex-Coordenador do projeto de implantao do Curso de Mestrado em Contabilidade na UFRGS. - Ex-Coordenador do Departamento de Cincias Contbeis e Aturias da FCE da UFRGS e do Departamento de Cincias Contbeis na PUC-RS. - Ex-Membro de diversas comisses e bancas universitrias, com variados propsitos, inclusive concursos de titular e doutorado, bem como orientador de dissertaes de mestrado. - Membro do Conselho da Fundaao |rmao Jose D|ao. da PUC-RS. - Consultor para projetos especiais da 0n|vers|dad de 3uenos A|res. - Professor visitante da Universidad de La Matanza, San Justo, Buenos Aires, Argentina, (1999). - Ex-Presidente da 6 Seo Regional do Instituto Brasileiro de Contadores - IBRACON. (1974/75) - Ex-Vice-presidente de tica (2 vezes) e de Administrao do Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (6 anos), na dcada dos setenta. 40 - Ex-Presidente do Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (1980/81, 1982/83, 1994/95 e 1996/97), ou seja, durante 4 mandatos ou 8 anos. - Ex-Vice-presidente de Administrao da Diretoria Nacional do IBRACON, em 1976/77 e Vice-presidente de Congressos e Convenes. (1984/86) - Ex-Presidente do Sindicato dos Contabilistas de Porto Alegre por 2 mandatos (1984/1986 e 1987/88). Presidente do seu Conselho Fiscal desde 1989. - Ex-Membro da Comisso do Conselho Federal de Contabilidade que elaborou o projeto de regulamentao profissional. - Membro de diversas Comisses do Conselho Federal de Contabilidade, que estabeleceram as Normas Brasileiras de Contabilidade, desde 1981. - Membro Suplente do Conselho Federal de Contabilidade (1990/93). - Representante do Brasil na Subcomisso de Contabilidade do GIMCEA, 1993/8. - Representante da Amrica Latina no Fduca||on Comm|||ee da |n|erna||ona| Federa||on ol Accoun|an|s, de 7/1995 a 6/2000, participante nas reunies de Edinburgh, Auckland, Praha, Miami, Tours (Frana), Helsinqui (Finlndia), Sydney, New York e Paris. - Presidente da Comisso de Investigao Contbil da Associao Interamericana de Contabilidade, no perodo de 1996/97. Desde setembro de 1997, membro da referida Comisso at setembro de 2001. Novamente Presidente em 2001/2003. - Ex-Membro do Conselho Federal de Contabilidade no quadrinio 1998/1. De setembro de 1998, Vice-presidente Tcnico do CFC, at o final de 2001. - Representante Suplente do Brasil no GIMCEA e ISAR. - Ex-Coordenador da Comisso de Coordenao do Exame de Suficincia para Contadores e Tcnicos em Contabilidade, condio para a obteno do registro profissional. - Ex-Presidente das Comisses Organizadoras de duas Convenes de Contabilidade do Rio Grande do Sul, do Seminrio Interamericano de Contabilidade, realizado em Canela-RS (o primeiro no Brasil), em 1994, e da XII Jornada de Cincias Econmicas do Cone Sul, realizada em Porto Alegre-RS, em 1984. Membro das Comisses Organizadoras de outros eventos. - Diretor de Ensino, Pesquisa, Ps-graduao e Extenso, da Fundao Brasileira de Contabilidade. - Membro do |ns|||u|o Aroen||no de Prolesores 0n|vers||ar|os de Cos|os. - Coordenador da Revista do Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, desde a dcada dos setenta. - Coordenador do Conselho Curador do Museu de Arte do CFC, desde 2000. - Membro titular da Academia Brasileira de Cincias Econmicas. - Membro do Conselho dos Notveis da Contabilidade Internacional. - Membro da Academia Brasileira de Cincias Contbeis, desde 1998. - Fundador e scio da ro||ver. 0|as & C|a. - Aud||ores Assoc|ados, firma de auditoria e consultoria em atividade desde 1961. - Profissional liberal, atuando nas reas de consultoria, assessoria, controle interno, contabilidade de custos, programao e controle da produo, 41 planejamento estratgico, oramentao, anlise econmico-financeira, avaliao de empresas, etc. - Autor dos livros: 'D oa|ano de resu||ados das emoresas |ndus|r|a|s d|an|e da ana||se ex|erna` e 'Fs|ru|ura e ana||se de oa|ano` (3 edies). - Autor de polgrafos sobre custos e auditoria. - Autor de dezenas de teses apresentadas em congressos nacionais e internacionais. - Autor de quase 200 artigos publicados em revistas tcnicas nacionais e internacionais, alguns sob forma de livretos. - Autor de trabalhos interamericanos, nas Conferncias de Miami, EEUU (1985), e em Punta Del Este (2001). - Autor das minutas que resultaram em Resolues do CFC, como: 560-83 (Dispe sobre as prerrogativas profissionais); 774-94 (Apndice Resoluo sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade); 750-93 (Dispe sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade); 785-95 (Das caractersticas da informao contbil); e 856-94 (Disciplina a conduta dos representantes do CFC em nvel nacional e internacional), alm de outras. - Titular do prmio Pooer|o Casas A|a|r|s|e, a mais alta distino por trabalho tcnico-contbil concedida pela Associao Interamericana de Contabilidade. nico brasileiro a receber a distino at o presente e o nico contador americano a receb-la trs vezes (Rio de Janeiro, Lima e Punta Del Este), em 1983, 1997 e 2001. - Detentor da Veda|na do Ver||o Con|ao|| Joao Lyra, concedida a cada quatro anos pelo Conselho Federal de Contabilidade. a mais alta distino contbil do Brasil. (1985) - Contador Vitalcio da Associao Interamericana de Contabilidade. Diploma recebido na XVIII CIC, em Asuncin Paraguay. - Detentor da Veda|na de Ver||o |rmao Alonso, concedida pela Pontifcia Universidade Catlica do Rio Grande do Sul. (1987) - Detentor da Veda|na do Ver||o Con|ao|| |oero-Amer|cano. (1993) - Detentor do Prem|o Aou||es, concedido pelo Instituto Brasileiro de Contadores - IBRACON, em 1995. - 0es|aoue Con|ao|| 1995, da Federao dos Contabilistas do Rio Grande do Sul. - Detentor do Prem|o 0r. Juan A|oer|o Areva|o pelo melhor trabalho na XVIII Jornadas de Ciencias Econmicas del Cono Sur, Mar Del Plata, Argentina - 1996, concedida pela Associao Interamericana de Contabilidade, Federacin Argentina de Graduados en Ciencias Econmicas e Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (1996). - Con|ao|||s|a Fmer||o do P|o Srande do $u|, concedido pelo CRCRS, em 1998. - 0|o|oma 0e| Ver||o Proles|ona|, da Associao Interamericana de Contabilidade, em 2000. - Patrono do Centro de Cultura da Classe Contbil do Rio Grande do Sul, cujo prdio passou a denominar-se 'Cen|ro de Cu||ura Con|ador 0r. D||v|o ro||ver`. 42 - Detentor da 'Comenda da Drdem do Ver||o A|var|s|a`, recebida da FECAP em 27 de setembro de 2002, em So Paulo. - Detentor da 'Veda|na Ver||o 7ecn|co. C|en|il|co Con|ao||`, do '|ns|||u|o Cu||ura| e de Peric|a 7ecn|ca C|en|il|ca da 3an|a`, Salvador 22-09-2002. - Participante nas Conferncias Interamericanas de Contabilidade de Punta del Este (1972), Puerto Rico, Vancouver, Panam, Santiago, Rio de Janeiro, Miami, Asuncin, Buenos Aires, Cancn, Lima, Puerto Rico e Punta Del Este, com apresentao de 10 trabalhos. - Participao em todos os Congressos Brasileiros de Contabilidade, a partir de 1973: Salvador, Fortaleza, Curitiba, Recife, Cuiab, Salvador, Fortaleza e Goinia, com apresentao de trabalhos em todos. - Participao em todas as Convenes Nacionais de Contabilistas, desde 1975: Guarapari, Gramado, Belm, Natal e Rio de Janeiro, com apresentao de trabalhos em todas em que trabalhos foram aceitos. - Participao nas Jornadas do Cone Sul em Buenos Aires (1983), Porto Alegre, Punta del Este, Asuncin, Punta del Este, Santos, Mar del Plata e Canela, com 4 trabalhos apresentados. - Participao em 20 Seminrios Interamericanos, como palestrante, painelista ou debatedor. - Participao nas Conferncias de Educao da IFAC em Edinburgh, Auckland, Praha, Tours, Miami, Helsinki, Sydney e Paris. - Participao em Congressos Internacionais de Contabilidade e inmeros outros eventos no Pas e exterior, nos ltimos 35 anos. - Palestrante, painelista ou debatedor em inmeros conclaves em diferentes Estados brasileiros.