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CONTABILIDADE: DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (DLPA) PROCEDIMENTOS SUMRIO 1. Consideraes Iniciais 2.

2. Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) na Lei das S.A. 3. Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) perante o CFC e a CVM 4. Transcrio no Livro Dirio e Perodo de Elaborao 5. Forma de Apresentao 5.1. Saldo do incio do perodo 5.2. Ajustes de exerccios anteriores 5.3. Notas explicativas 5.4. Parcela de lucros incorporada ao capital 5.5. Reverso e transferncia de reservas 5.6. Lucro (ou prejuzo) lquido do exerccio 5.7. Proposta da administrao de destinao do lucro 5.8. Transferncia para reservas 5.9. Dividendos 5.10. Saldo no final do perodo 6. Modelo da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) 7. Exemplo 7.1. Divulgao de dois exerccios 1. Consideraes Iniciais A conta Lucros ou Prejuzos Acumulados figura no patrimnio lquido e faz a interseo da demonstrao do resultado com o balano patrimonial. O lucro ou prejuzo do exerccio obtido na apurao do resultado do exerccio levado ao patrimnio lquido por meio dessa conta e tambm a partir dela que so distribudas as parcelas de lucro destinadas s reservas e distribuio aos scios ou acionistas. A conta Lucros ou Prejuzos Acumulados recebe, ainda, as contrapartidas dos lanamentos das reverses de reservas e dos ajustes de exerccios anteriores. V-se, portanto, que a movimentao da conta Lucros ou Prejuzos Acumulados de grande interesse dos scios ou acionistas e tambm para o Fisco e, em razo disso, a legislao societria e fiscal, assim como as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs), contemplam a divulgao de demonstrao especfica que a evidencie. A demonstrao de lucros e prejuzos acumulados est disciplinada pelo art. 186 da Lei das S.A. Sua elaborao deve ser observada pelas sociedades por aes (art. 176, II, da Lei das S.A.) e pelas pessoas jurdicas tributadas pelo Imposto de Renda com base no Lucro Real (art. 274 do RIR/99), destacando-se, ainda, que a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever ser includa na Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL), das companhias abertas (art. 186, 2, da Lei das S.A.) ou quando essa demonstrao for elaborada pelas demais entidades, sendo dispensada sua publicao separadamente. 2. A Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados na Lei das S.A. O art. 186 da Lei n 6.404/76 transcrito a seguir descreve o contedo da demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados conforme segue: Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados Art. 186 - A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados discriminar: I - o saldo do incio do perodo, os ajustes de exerccios anteriores e a correo monetria do saldo inicial*; II - as reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; III - as transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. 1 - Como ajustes de exerccios anteriores sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes.

2 - A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia. Nota Cenofisco: A correo monetria de balanos foi extinta pelo art. 4, pargrafo nico, da Lei n 9.249/95. 3. Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados perante o CFC e a CVM Por meio da Resoluo CFC n 686/90, que aprovou a NBC T 3, eram conferidos Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados, dentre outros, a sua estrutura e nomenclatura. Ressalta-se que os procedimentos previstos na norma supramencionada eram aplicveis a todas as demonstraes contbeis obrigatrias. Com a publicao da Resoluo CFC n 1.283/10, referida norma foi revogada, uma vez que os assuntos objetos dela foram considerados inseridos em outras normas convergidas. Para tanto, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), por meio da aprovao dos Pronunciamentos Tcnicos CPC Conceitual Bsico e 26, foram disciplinadas normas gerais de elaborao das demonstraes contbeis. O Pronunciamento Tcnico CPC Conceitual Bsico, aprovado pela Resoluo CFC n 1.121/08 e pela Deliberao CVM n 539/08, trata da estrutura conceitual das demonstraes contbeis, com enfoque sobre a divulgao de notas explicativas, observncia dos princpios contbeis e reconhecimento de ativos, passivos, receitas e despesas. As prticas previstas anteriormente so aplicveis a todas as demonstraes contbeis obrigatrias, o que inclui a Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA). Em contrapartida, o Pronunciamento Tcnico CPC 26, que trata da apresentao das demonstraes contbeis, cuja aprovao se deu pela Resoluo CFC n 1.185/09 e pela Deliberao CVM n 595/09, nada dispe acerca da demonstrao objeto do nosso presente estudo. 4. Transcrio no Livro Dirio e Perodo de Elaborao A Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA), conforme prescreve o item 2.1.4 da NBC T 2.1, aprovada pela Resoluo CFC n 563/83, determina que o balano e demais demonstraes contbeis, de encerramento do exerccio, sero transcritos no Dirio, completando-se com as assinaturas do contabilista e do titular ou de representante legal da entidade. Igual procedimento ser adotado quanto s demonstraes contbeis, elaboradas por fora de disposies legais, contratuais ou estatutrias. 5. Forma de Apresentao A seguir, trataremos das regras aplicveis forma de apresentao da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA). 5.1. Saldo do incio do perodo A Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) dever ser iniciada com a indicao do saldo da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados apurados no final do exerccio social anterior. Ressalta-se que com as alteraes promovidas pela Lei n 11.941/09 Lei n 6.404/76, o saldo inicial evidenciado dos exerccios a partir de 2009 no poder mais apresentar saldo positivo. Dessa forma, a entidade dever indic-lo com saldo zero ou como prejuzo. 5.2. Ajustes de exerccios anteriores Ajustes de exerccios anteriores referem-se s correes ou alteraes dos lucros ou prejuzos acumulados em virtude de fatos que tiveram origem em exerccios anteriores, no computados no resultado por ocasio do levantamento das demonstraes contbeis, cujos efeitos no devem ser atribudos ao exerccio corrente e que, portanto, devem ser registrados diretamente em conta do patrimnio lquido. Devem ser tratados como exerccios anteriores: a) efeitos decorrentes de mudana de critrio contbil; b) retificao de erro. Como exemplo de mudana de critrio contbil podemos citar o caso de a empresa ter avaliado os estoques com base no custo mdio at o exerccio anterior e, no exerccio corrente, passar a utilizar o mtodo Primeiro que Entra Primeiro que Sai (PEPS). Em razo da consistncia, os efeitos

dessa mudana de critrio devem ser reconhecidos nas demonstraes contbeis, todavia no h como atribuir as variaes decorrentes desse fato ao resultado do perodo, sendo utilizado para isso a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. So at comuns as retificaes de erros detectados nas demonstraes contbeis atribudos a exerccios anteriores, como por exemplo, os ajustes necessrios nas contas de proviso para o Imposto de Renda e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, assim como erros de avaliao de ativos ou passivos, que no tiveram origem em fatos posteriores data do balano. 5.3. Notas explicativas Conforme determina o art. 176, 4 e 5, da Lei n 6.404/76, as demonstraes financeiras, dentre elas a Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA), sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. As notas explicativas devero: a) apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes financeiras e das prticas contbeis especficas selecionadas e aplicadas para negcios e eventos significativos; b) divulgar as informaes exigidas pelas prticas contbeis adotadas no Brasil, que no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes financeiras; c) fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes financeiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e d) indicar: d.1) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; d.2) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo nico, da Lei n 6.404/76); d.3) o aumento do valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (art. 182, 3, da Lei n 6.404/76); d.4) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; d.5) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; d.6) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; d.7) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; d.8) os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1, da Lei n 6.404/76); e d.9) os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. 5.4. Parcela de lucros incorporada ao capital A parcela de lucros incorporada ao capital equivale parcela do saldo da conta de Lucros Acumulados destinado e efetivamente utilizado, no decorrer do perodo, para aumento desse capital. 5.5. Reverso e transferncia de reservas As reservas, quando destinadas a finalidades especficas e deduzidas do lucro apurado, podero reintegrar-se a esse em exerccios subsequentes. A prtica da reverso de reservas no deve ser confundida com a de transferncia, caracterizada essa pela reserva de reavaliao e pelas reservas de capital, que so aplicadas na absoro de prejuzos que superam os lucros acumulados e as reservas de lucros. Tanto as reverses quanto as transferncias de reservas devero ser discriminadas na Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA). 5.6. Lucro (ou prejuzo) lquido do exerccio O montante do lucro ou prejuzo lquido do exerccio apurado a partir de 2008 e transferido para a conta Lucro ou Prejuzos Acumulados do Perodo corresponde ao valor apurado na final da Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE). Dessa forma, o valor evidenciado ao final da DRE j estar lquido da proviso constituda para o IRPJ e as participaes. 5.7. Proposta da administrao de destinao do lucro

De acordo com os arts. 176, 3, e 192, ambos da Lei n 6.404/76, juntamente com as demonstraes financeiras do exerccio, os rgos da administrao da companhia apresentaro assembleia-geral ordinria proposta sobre a destinao a ser dada ao lucro lquido do exerccio. Nota Cenofisco: A apresentao de proposta sobre a destinao do lucro lquido do exerccio dever atender ao disposto nos arts. 193 a 203 da Lei n 6.404/76, bem como as regras contempladas no estatuto da entidade. Destaca-se que as demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assembleia-geral. 5.8. Transferncia para reservas Observada a proposta da administrao, as parcelas do lucro sero destinadas para a formao de reservas. De acordo com o art. 193 da Lei n 6.404/76, as sociedades annimas so obrigadas, antes de qualquer outra destinao, a constituio de reserva legal, calculada pelo percentual de 5% sobre o lucro lquido do exerccio, percentual esse que no poder ser superior a 20% do capital social. A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poder ser utilizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital. A obrigatoriedade de constituio da reserva no se aplica ao exerccio em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital, de que trata o art. 182, 1, da Lei n 6.404/76, exceder a 30% do capital social. 5.9. Dividendos Os dividendos por ao do capital social, contabilizados na data do balano, tambm devero ser indicados na Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA). Na hiptese desses dividendos divergirem quanto classe de aes ou valores, esses podero ser indicados, alternativamente, por meio de notas explicativas. 5.10. Saldo no final do perodo A Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) dever ser encerrada com a indicao do saldo da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados constante no patrimnio lquido do balano patrimonial finalizado nessa mesma data. 6. Modelo da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) De acordo com os dados apresentados, a demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados tem a seguinte configurao:

Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados R$ Lucros ou Prejuzos Acumulados Saldo em 31/12/20X1 (+ ou -) Ajustes de Exerccios Anteriores Mudanas de Critrios Contbeis Retificao de Erros de Exerccios Anteriores Saldo Ajustado (-) Incorporaes de Lucros ao Capital Social (+) Reverses de Reservas de Contingncias de Lucros a Realizar (+ ou -) Lucro ou Prejuzo do Exerccio .......................... .......................... .......................... .......................... .......................... .......................... ( .......................... ) ..........................

(-) Destinao do Lucro Reserva Legal Reserva Estatutria Reserva de Lucros a Realizar Dividendos a Distribuir 31/12/20X2 Lucros ou Prejuzos Acumulados Saldo em 31/12/20X2 7. Exemplo Para a confeco da demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados, vamos utilizar a ficha de razo da conta Lucros ou Prejuzos Acumulados do ano de 20X1 da Comercial Exemplo do Brasil S.A. a seguir:
Ficha de Razo Conta Data 31/12/20X1 2.3.40.10 Lucros ou Prejuzos Acumulados Contrapartida Histrico Saldo Ajuste de exerccios anteriores referente correo da proviso para perdas nos estoques feita por valor acima do devido conforme mapas de avaliao 05/07/20X2 2.3.10.10.02 17/09/20X2 2.3.10.10.02 23/09/20X2 2.3.30.20.30 09/10/20X2 2.3.30.20.40 31/12/20X2 6.1.1 31/12/20X2 2.3.30.20.10 31/12/20X2 2.3.30.20.20 31/12/20X2 2.3.30.20.30 31/12/20X2 2.1.50.10.10 31/12/20X2 Integralizao de Capital, conforme ata AGE Integralizao de Capital, conforme ata AGE Reverso de Reserva de Lucros a Realizar Reverso da Reserva para Contingncias Transferncia do lucro do exerccio Pela constituio da Reserva Legal Pela constituio da Reserva Estatutria Pela constituio da Reserva de Lucros a Realizar Transferncia para dividendos propostos Totais/Saldo 2.500,00 1.000,00 5.500,00 10.700,00 41.200,00 103.500,00 14.000,00 7.500,00 37.500,00 12.500,00 50.000,00 3.500,00 103.500,00 89.500,00 82.000,00 119.500,00 132.000,00 182.000,00 179.500,00 178.500,00 173.000,00 162.300,00 162.300,00 Dbitos Crditos Saldo Devedor Credor 100.000,00

( .......................... ) ( .......................... ) ( .......................... ) ( .......................... )

27/05/20X2 1.1.3.10.10

A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados elaborada a partir dos dados apresentados na ficha de razo a seguinte: Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados R$ Lucros Acumulados (Saldo em 31/12/20X1) Ajustes de Exerccios Anteriores Retificao de Erros de Exerccios Anteriores Saldo Ajustado Incorporaes de Lucros ao Capital Social Reverses de Reservas de Contingncias de Lucros a Realizar Lucro Lquido do Exerccio Destinao do Lucro Reserva Legal Reserva Estatutria Reserva de Lucros a Realizar Dividendos a Distribuir Lucros Acumulados (Saldo em 31/12/20X2) (2.500,00) (1.000,00) (5.500,00) (10.700,00) 0,0 12.500,00 37.500,00 50.000,00 3.500,00 103.500,00 (21.500,00) 100.000,00

7.1. Divulgao de dois exerccios A divulgao das demonstraes financeiras deve ser feita com a evidenciao de dois exerccios. Dessa forma, a apresentao da demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados exemplificada seria a seguinte: Cia. Comercial Exemplo do Brasil S.A. Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados em 31/12/20X1 e 31/20X2 Lucros Acumulados (Saldo em 31/12/20X0) Ajustes de Exerccios Anteriores Saldo Ajustado Incorporaes de Lucros ao Capital Social Reverses de Reservas de Contingncias 6.500,00 125.000,00 (12.000,00) 125.000,00

de Lucros a Realizar Lucro Lquido do Exerccio (-) Destinao do Lucro Reserva Legal Reserva Estatutria Reserva para Contingncia Reserva de Lucros a Realizar Dividendos a Distribuir 31/12/20X1 Saldo em 31/12/20X1 0,0 Ajustes de Exerccios Anteriores Saldo Ajustado Incorporaes de Lucros ao Capital Social Reverses de Reservas de Contingncias de Lucros a Realizar Lucro Lquido do Exerccio Destinao do Lucro Reserva Legal Reserva Estatutria Reserva de Lucros a Realizar Dividendos a Distribuir Lucros Acumulados (Saldo em 31/12/20X2) 0,0

12.500,00 27.000,00

(1.350,00) (540,00) (12.500,00) (37.500,00) (7.110,00)

3.500,00 103.500,00 (21.500,00)

12.500,00 37.500,00 50.000,00

(2.500,00) (1.000,00) (5.500,00) (10.700,00)