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INFORMAO CONTBIL: USURIO INTERNO, EXTERNO E O CONFLITO DISTRIBUTIVO

Joo Marcelo Alves Macdo Mestrando, UFPE; Professor da Lumen Faculdades/UFPB). E-mail: marcelo.nt@terra.com.br Luiz Arthur Cavalcanti Pereira Mestrando, UFPE. E-mail: luizarthur@consultorcontbil.com Luiz Carlos Marques dos Anjos Mestrando, UFPE. E-mail: luiz@consultorcontbil.com Jos Francisco Ribeiro Filho Doutor, UFPE. E-mail: francisco.ribeiro@ufpe.br Jorge Expedito de Gusmo Lopes Ph.D, UFPE. E-mail: jlopes@ufpe.br Daniel Jos Cardoso da .Silva Mestrando, UFPE E-mail: danieljcsilva@gmail.com

RESUMO Ao assumir perante a sociedade o papel de cincia social, a contabilidade inicia um caminho onde a mudana paradigmtica ser pujante. Entretanto muitas discusses precisam acontecer antes que ela d esse passo de consolidao. Neste contexto e por ela ser uma cincia provedora de informaes, porm estas no apenas alimentam um grupo especfico de usurios, pelo contrrio, auxilia no arbitramento do conflito distributivo, que trabalha-se a informao contbil como fonte perene deste processo. Em decorrncia desta constatao estruturamos nosso estudo, buscando evidncias que perpassam pelo modo de assimilao informacional do usurio e posteriormente pela busca por entender qual o papel desempenhado pela Informao Contbil junto aos usurios internos e externos, auxiliando-os no arbitramento do conflito distributivo. Diante deste constructo informacional edificado em meio a concepes difusas em relao ao fenmeno contbil, conclumos que a informao contbil direcionada s abordagens puramente econmica e sistmica prejudica a exposio dos diversos prismas da contabilidade para sua observao, como resposta a necessidade social do arbitramento do conflito distributivo. Os envolvidos no processo contbil se confundem e assim exemplificam as influncias e/ou variveis exgenas e endgenas. Palavras-Chave: Informao Contbil; Usurio Interno e Externo; Conflito Distributivo.

Revista de Contabilidade do Mestrado em Cincias Contbeis da UERJ, Rio de Janeiro, v.13, n.3, p.1, set./dez., 2008.

Joo Marcelo Alves Macdo, Daniel Jos Cardoso da Silva, Luiz Carlos Marques dos Anjos, Jos Francisco Ribeiro Filho, Jorge Expedito de Gusmo Lopes e Luiz Arthur Cavalcanti Pereira

ABSTRACT Taking to the society the role of social science, the accounting starts a path where the paradigmatical change will be vibrant. However, many discussions need to happen before it take this consolidation step. In this context, accounting is a science that provides information, but it is not only directed to a specific group of users, it helps the arbitration of the distributional conflict. This research takes the accounting information as perennial source of this process. As a result of this view, the study is structured by seeking evidences which permeate the way of assimilating information of the user and then by the search for understand what is the role of Accounting Information to internal and external users and help them in the arbitration of the distributional conflict? At this informational construct built in the midst of fuzzy concepts in relation to the accounting phenomenon, we find that the accounting information when targeted to purely economic and systemic approaches affect the exposure of many prisms of accounting to its observation, as a response to the social needs of arbitration of the distributional conflict. The accounting process involves various groups or individuals - stakeholders - which may illustrate the complexity of the influences of endogenous and exogenous variables. Keywords: Accounting Information; Internal and External User; Distributional Conflict. 1. APRESENTAO

A contabilidade tem cada vez mais assumido seu papel de cincia social perante a sociedade, entretanto ainda h muitas discusses que precisam ser solucionadas antes que a cincia possa evoluir de forma mais rpida. A viso simplista que o objeto de estudo da contabilidade o patrimnio tem sido deixada de lado, para uma abordagem mais transdisciplinar que vem crescendo e ocupando seu espao. O estudo das cincias contbeis tem evidenciado a necessidade de se entender a contabilidade atravs de outras cincias, seja ela a economia, a sociologia, a psicologia, a administrao, a filosofia, etc. Nenhuma entidade um ente puramente econmico. Os aspectos scio-ambientais presentes nas organizaes demonstram a necessidade da existncia de uma contabilidade mais humana, que amplie seu enfoque mais normativista e tcnico para outro onde a sociedade seja o objeto principal de estudo, ou seja, a contabilidade aparece como principal agente auxiliador no arbitramento do conflito distributivo. O reconhecimento desse conflito e seu arbitramento ocorre por meio no apenas das informaes contbeis divulgadas, mas de todo o processo comunicativo. Logo a contabilidade deve interagir com a sociedade para que possa entender quais seus anseios e necessidades de forma a entregar uma informao clara, inteligvel e satisfatria para o usurio da informao contbil. 2. DEFINIO DO PROBLEMA

A cincia contbil nos tempos atuais tem passado por um processo de mudana paradigmtica centrada na concepo apontada pela sociedade como demanda, onde verifica-se a afirmao que por trs de todo fenmeno contbil ou econmico, existe sempre um ser humano e este possui limitaes, interesses e sobretudo uma maneira nica de enxergar este fenmeno. Diante do novo paradigma ao qual encontra-se a cincia contbil, o Conflito Distributivo, que envolve-a como um todo, no pode-se ento
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esquecer de analisar os diversos fatores influenciadores de suas percepes, bem como os interesses subjacentes as decises e condicionantes de sua assimilao cognitiva. Procuramos enfocar a questo dos usurios internos e externos, em meio a informao pura e simples do modo de tratamento hoje atravs das contabilidades gerencial e financeira, para delas chegarmos ao ser humano. Em decorrncia desta constatao estruturamos nosso estudo, porm antes buscamos as evidncias que perpassam pelo modo de assimilao informacional do usurio e posteriormente passamos a busca por entender qual o papel desempenhado pela Informao Contbil junto aos usurios internos e externos, auxiliando-os no arbitramento do conflito distributivo? 3. METODOLOGIA

Na busca pelo atingimento de nosso objetivo nos filiamos ao mtodo de raciocnio dedutivo, pois iremos partir de teorias e leis buscando predizer a ocorrncia de fenmenos particulares conforme preceitua Marconi e Lakatos (2001) apud Lopes et al. (2006, p. 173). Utilizando um caminho estrutural proposto por Beuren et al. ( 2004, p.80-93) adotamos a tipologia da pesquisa quanto aos objetivos descritiva, aos procedimentos bibliogrfica e documental e quanto a abordagem do problema qualitativa. 4. O CONFLITO DISTRIBUTIVO E SUA PERSPECTIVA CONTBIL E ECONMICA

Ao pesquisar modelos econmicos que explicam a acumulao de riquezas, Gouva e Libnio (2007), luz da abordagem kaldoriana, afirmam que as relaes poupana-investimento determinam a distribuio de renda, ao invs do nvel de produo e emprego. Os autores assumem ainda que o nvel geral de produo limitado pelos recursos disponveis e no pela demanda efetiva, implicando que o pleno-emprego a posio de equilbrio de longo prazo, logo a economia estaria operando em plena capacidade produtiva. Entretanto tal hiptese seria dificilmente aplicvel em pases em desenvolvimento, uma vez que o modelo relata uma economia capitalista que suficientemente desenvolvida para que os salrios estejam acima do nvel de subsistncia.
Grfico 1: Demanda versus Distribuio

Distribuio

Demanda Efetiva

u (razo produto/capital) Fonte: Adaptado de Gouva e Libnio (2007).

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Horstmann e Scharf (2008), ao estudarem o conflito distributivo nos Estados Unidos, demonstram que ao mesmo tempo em que o governo busca diminuir as enormes diferenas na distribuio da renda criando novas contribuies ou novas alquotas, a desigualdade continua aumentando. Os autores explicam que um sistema de alquotas progressivas possibilitaria uma maioria de menor renda perseguir uma redistribuio atravs das contribuies dos indivduos com maior renda. Isso seria realizvel atravs de uma reverso dos valores arrecadados em benefcio sociedade, entretanto diversos fatores desde a burocracia at a prpria ganncia humana fazem com que o estado se torne ineficaz. De forma buscar uma maior eficincia, os governos buscam formas alternativas para minimizar a conseqente desigualdade social (pelo menos em parte). Um dos meios mais comuns a partir das ltimas dcadas so os benefcios fiscais, principalmente no que tange entidades privadas e sem fins lucrativos. Aes voluntrias voltadas para sade, educao e cultura, desenvolvidas por ONGs, combatem as lacunas sociais deixadas pelo estado (HORSTMANN e SCHARF, 2008). A Organizao das Naes Unidas (ONU, 2004), atravs do relatrio brasileiro de acompanhamento dos objetivos de desenvolvimento do milnio, evidencia o conflito distributivo sob diversas ticas, como por exemplo:
Grfico 2: Brasil pessoas em extrema pobreza (% da populao que vive com menos de 1 dlar PPC por dia)

Fonte: ONU (2004) Grfico 3: Participao dos 20% mais pobres na renda nacional* (%) Brasil, Nordeste e Sudeste

Fonte: ONU (2004) * Total do rendimento domiciliar


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Se realizarmos uma anlise mais cuidadosa no ambiente empresarial, verificaremos que o conflito distributivo no s est presente, mas que tem nesse meio um dos seus principais canais de propagao. O conflito distributivo dentro do ambiente organizacional surge j na assimetria da informao identificada atravs da teoria da agncia. Lopes e Martins (2007; p. 28-30) ao iniciar uma discusso sobre a teoria da agncia evidenciam que o conflito atinge os mais diversos nveis e ambientes de uma entidade. Diretores de diversos nveis tm informaes privilegiadas sobre a organizao que no compartilhadas com outros diretores, gerentes, supervisores, e at mesmo acionistas, para que possam garantir a eficcia de seus interesses. Essa discusso vai alm e alimenta uma outra teoria, a contratual da firma. Sob a tica dessa teoria, existir sempre um contrato (formal ou no) entre as mais diversas partes para garantir os interesses de cada ente envolvido. Ao desenvolver um estudo sob o enfoque da teoria contratual da firma Sunder (1997, apud LOPES e MARTINS, 2007; p. 33) inicia uma abordagem sobre qual seria o papel da contabilidade nesse contexto. Aproveitando a contribuio desse autor e ampliando a viso contbil desenvolvida por ele, verificamos que a contabilidade deve produzir um conhecimento comum (common knowledge), cujo resultado seria no apenas um conhecimento dos fatos econmicos ocorridos, mas dos fatos sociais e ambientais concomitantemente. Sob esse enfoque poderamos afirmar que a contabilidade seria o agente responsvel pela quebra de assimetria da informao, entretanto o conflito de agncia faz com que exista uma influncia externa que limite a autonomia dos administradores, fazendo com que sejam divulgadas informaes, o mais fiel possvel, exemplo disso so determinaes emitidas por autoridades governamentais e contbeis, bem como controles exigidos pelos prprios usurios, como o caso das normas, leis, regulamentaes, auditorias, nveis de governana corporativa, etc. Considerando o estudo realizado por Dias Filho (2000), o qual se baseou na Teoria Matemtica da Comunicao, e admitindo a Contabilidade como uma Cincia Social indispensvel para o processo decisrio humano, de um modo em geral, verificamos que a misso nuclear dessa cincia identificar, mensurar e comunicar informaes econmicas de forma a auxiliar no arbitramento do conflito distributivo. Faz-se necessrio identificar os rudos que impactam a transmisso da informao contbil, para que a Contabilidade possa apresentar informaes claras, relevantes e inteligveis para seu usurio. Dias Filho (2000) aborda em seu trabalho o fato que diversas pesquisas cientficas tm evidenciado que a Contabilidade no consegue atingir um nvel satisfatrio de informao com seus usurios. Diversos pesquisadores, como o caso de Ijiri (1980; p. 60, apud DIAS FILHO; 2000) alertam que a Contabilidade precisa utilizar uma linguagem mais comum ao meio dos negcios. Entretanto Iudcibus (2006; p. 111) afirma que as demonstraes contbeis devem ser compreensveis aos que possuem uma noo razovel dos negcios e das atividades econmicas e se disponham a estud-las com certa diligncia. Para Dias Filho (2000), a Contabilidade, luz da Teoria da Comunicao, deveria buscar identificar quais os anseios de seus usurios para s ento desenvolver a forma de comunicao a se utilizar, fato inverso do que essa cincia viveu at a data atual, onde os prprios contabilistas definem modelos de evidenciao gerando a obrigatoriedade de conhecimento contbil profundo prvio, para que se possa entender as informaes contbeis. No queremos contudo, apresentar um modelo ideal, mas estimular a discusso sobre a construo do conhecimento contbil no conjunto total de usurios, ao invs de em uma categoria especfica.

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Joo Marcelo Alves Macdo, Daniel Jos Cardoso da Silva, Luiz Carlos Marques dos Anjos, Jos Francisco Ribeiro Filho, Jorge Expedito de Gusmo Lopes e Luiz Arthur Cavalcanti Pereira Figura 1: Fatores relevantes no processo de informao contbil

FONTE: Formulao Prpria

Iudcibus (2006; p. 24) e Carvalho (1991, p. 20-25) ao discutirem a relao da Teoria da Comunicao com a informao contbil, concluem que o processo de comunicao da informao contbil deve levar em considerao a habilidade que os usurios possuem de interpret-la adequadamente, de forma a no tornar os demonstrativos contbeis inteis. Ijiri (1975; apud DIAS FILHO 2000) discute o fato de que a contabilidade, como a linguagem dos negcios, tem diversos fatores em comum com outras linguagens, e deve ser flexvel o bastante para se adaptar um ambiente de mudanas. Hendriksen (1999; p.524) e Epstein (1988; p. 64), ao desenvolverem pesquisas sobre a informao contbil luz da Teoria da Comunicao afirmam que o processo de comunicao tem sua eficcia diretamente relacionada com as limitaes de ateno e grau de compreensibilidade dos receptores de forma que a informao contbil deve ser clara e elucidativa, para que no gere confuses de entendimento da mesma. Para que se possa desenvolver uma comunicao eficaz, precisa-se antes entender o que e qual o objetivo da contabilidade. Encontramos na literatura diversas interpretaes sobre esse assunto, como o Instituto Brasileiro de Contadores IBRACON (1992, p. 21), h quem evoque a contabilidade como um sistema de informaes. Para outros, a contabilidade seria uma arte ou mesmo uma tcnica. Outros ainda, assim como Oliveira (2003, p. 52-53), no entanto, a tm classificado como uma cincia social aplicada. Na prtica, infelizmente, percebe-se que muitos contadores no possuem uma opinio consubstanciada a respeito de sua rea de atuao. Mais ainda, possuem uma viso, em muitos aspectos inadmissvel, de contabilidade como senso comum. Oliveira (2003), ao desenvolver discusso sobre o processo de construo do saber admite que existem quatro reas onde ele se realiza: (1) Conhecimento popular, vulgar ou senso comum: apresenta-se como valorativo, reflexivo, falvel, assistemtico, verificvel e inexato; (2) Conhecimento filosfico: valorativo, racional, infalvel, sistemtico, no verificvel e exato; (3) Conhecimento religioso: valorativo, inspiracional, infalvel, sistemtico, no verificvel e exato; (4) Conhecimento cientfico: considerado real, contingente, falvel, sistemtico, verificvel e exato. A partir dessas discusses podemos representar da seguinte maneira o meio que impacta o processo comunicativo contbil.

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Informao Contbil: Usurio Interno, Externo e o Conflito Distributivo Figura 2: Processo Comunicativo Contbil

Fatos Contbeis
Fatos Econmicos

Conhecimento Popular

Conhecimento Filosfico

Processo Decisrio

Fatos Sociais Fatos Ambientais Fatos Financeiros Fatos Polticos


Fonte: Formulao Prpria.

PROCESSO COMUNICATIVO CONTBIL


Arbitramento do Conflito Distributivo
Conhecimento Religioso Conhecimento Cientfico

Dias Filho (2000) afirma que de acordo com a Teoria da Comunicao, a eficcia de uma mensagem medida pela quantidade de informao assimilada e pelo volume de alternativas que ela permite o usurio descartar. Foi no intuito de gerar informaes sobre como a empresa agrega valor sociedade que foi criada a Demonstrao do Valor Adicionado (DVA). Segundo Neves e Visconti (2002) a DVA permite visualizar, de forma clara, a parte da riqueza que pertence aos scios, aos terceiros que financiam a entidade, aos funcionrios e ao governo, ou seja, evidencia o quanto de riqueza foi gerada e como essa riqueza foi distribuda. Para Welter et al (2005), atravs da DVA pode-se verificar que a transferncia de riqueza, demonstrada na parte inferior da demonstrao, evidencia sua efetiva distribuio na forma de pagamento de impostos, ou at mesmo de capital de terceiros. V-se da uma iniciativa da contabilidade em exercer seu papel como cincia social, trazendo informaes que auxiliam no arbitramento do conflito distributivo. No entanto, voltamos para o ponto principal dessa discusso, essa informao suficiente? Estaria o usurio da informao contbil satisfeito com a estruturao da DVA? Poderia a Contabilidade melhorar seu canal de comunicao, maximizando a eficcia das informaes evidenciadas? 5. 5.1 COMUNICAO, INFORMAO E SEUS CONTEXTOS Comunicao e Modelos de comunicao

Para adentrarmos nas consideraes sobre as informaes, sentimos a necessidade de explorar o assunto sobre a comunicao. Segundo Moreira e Vasconcelos (2006, p.8), atravs dos pensamentos de Habermas, a comunicao pode ser considerada como um dos instrumentos principais que viabiliza essa nova concepo de formao crtica da sociedade.
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Comunicao uma palavra com origem na expresso do latim communicare, cujo significado pode ser entendido como: trocar opinies, partilhar, tornar comum, conferenciar. Entendemos a comunicao, atravs das vrias concepes expostas Barbosa e Rabaa (2001), em uma abordagem sociolgica, como veculo de informaes, de idias, de emoes etc., por meio de smbolos, sejam eles palavras, imagens, figuras, grficos, entre outros, para o estabelecimento de uma unidade social entre seres humanos, a fim de afetar o comportamento ou estado de um grupo ou apenas um organismo. A comunicao teria como essncia a comunho, a comunidade, o partilhamento da informao. Em consonncia com as atuais estruturas e cenrios sociais, o conceito de comunicao tradicional pode no refletir as diversas conjunturas e caractersticas do processo comunicativo em uma sociedade. Para Moreira e Vasconcelos (2006, p.9), o modelo tradicional de comunicao estabelece uma relao linear, simtrica e condutista entre emisso/recepo em que prevalece o poder do emissor sobre o receptor, direciona o receptor como um depositrio das idias do emissor. Colocam em discusso nesse modelo a incapacidade de avaliar criticamente as mensagens recebidas. Corroboramos com tal discusso medida que o vnculo do canal de comunicao entre os extremos transmite a idia de neutralidade. O processo comunicativo, nesse caso tradicional, estaria vinculado ao ambiente instrumental e matemtico de um sistema linear. Segundo Nora e Minc apud Silva e Jnior (1996) a informao linear descendente pode ser mal aceita por apresentar caractersticas de uma prolongao do poder, como uma manipulao. Para estes autores, ser mais e mais necessrio que seus destinatrios estejam associados sua elaborao, que os receptores sejam emissores e que as emisses tenham em conta as condies de recepo. Esse enunciado extrapola para um entendimento de que o processo comunicativo ser aceito apenas com uma participao de grupos antagnicos. Estes envolvidos seriam igualmente capazes de fabricar, tratar e comunicar sua prpria informao. Aproveita-se para colocar, ento, que, em determinadas abordagens, outros modelos de comunicao devem ser observados. O principal ponto, em nosso trabalho, atravs uma perspectiva das inter-relaes sociais, estaria em modelos que refletissem a melhor maneira em se discutir a comunicao luz de um conhecimento partilhado e participante da interao entre as pessoas, inclusive quelas com opinies divergentes. Os modelos apresentados a seguir, seriam apenas sugestes para a modelagem de processos comunicativos dentro do campo da contabilidade, a fim de trazer a discusso sobre a nfase em todos os elementos componentes da comunicao. No apenas na nfase do emissor, canal, receptor e feedback. 5.2 Informao e seus contextos

Ao tratarmos de informao, voltamos discusso dos elementos comunicativos e, em nosso inconsciente, surgem trs perguntas: a) sobre o que ou quem ? b) e a quem se destina e c) com que objetivo? Em decorrncia das respostas, poderemos nos guiar e construir com isto um conceito de informao. Nesta perspectiva deve se buscar compreender a informao dentro de um contexto amplo, parte-se ento para as cincias informticas. O Prof. Imre Simon (1999) nos fala que:
O conceito, a noo que temos de informao bem vago e intuitivo. Quando fazemos uma pergunta, estamos pedindo informao, quando assistimos televiso ou um filme, estamos absorvendo informao. (...) Usamos, absorvemos, assimilamos, manipulamos, transformamos, produzimos e transmitimos informao durante o tempo todo, durante todo o tempo. (...) mas no conseguimos descrever, em palavras, o que informao. Grifo Nosso
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No entanto sabemos que est presente e intimamente ligado a todas as nossas relaes com os demais seres humanos ou com outros meios de conhecimento, e que teremos informao em todos os lugares e revestidas de diversas formas. Em meio a esta busca por uma definio e sem sair da Informtica o Prof. Setzer (2006) afirma que a informao uma abstrao informal. Abstrao no sentido filosfico, conforme o Dicionrio Haouaiss, de operao intelectual, compreendida por Aristteles (383 a.C.-322 a.C.) e Toms de Aquino (12271274) como a origem de todo o processo cognitivo, na qual o que escolhido como objeto de reflexo isolado de uma srie de fatores que comumente lhe esto relacionados na realidade concreta, no intuito de consider-los apenas em seu aspecto mensurvel e quantitativo, nem que possa assumir uma teoria lgica ou matemtica de apresentao. Ela encontra-se em meio aos demais pensamentos de uma pessoa e para esta, mediante tudo aquilo que forma seu intelecto, tem ou pode-se atribuir algum significado. Porm deve-se verificar que a informao ir refletir segundo Araujo (2002) apud Yamamoto e Salontti (2006, p.5):
o estado da arte do conhecimento sobre determinado assunto (objeto), em dado momento, representado pelo conhecimento adquirido sobre aquele assunto; a medida que mais informaes so agregadas, cria-se um novo estado de conhecimento que interfere na percepo do objeto.

Como resultante de uma informao tem-se o conhecimento e alguns filsofos contemporneos defendem que o conhecimento resulta de uma interao entre o sujeito e a experincia. Entre eles, destacase Jean Piaget. (PEREIRA NETO, 2007) Ao ver Piaget apud PEREIRA NETO (2007) verifica-se que o conhecimento por ele idealizado formado a partir de:
(...) uma concepo construtivista do conhecimento. O conhecimento indissocivel da aco do sujeito. No pois uma simples registro feito pelo sujeito dos dados do mundo exterior. O sujeito apreende e interpreta o mundo atravs das suas estruturas cognitivas. Estas estruturas no so todavia inatas, mas so formadas pelo sujeito na sua aco. O conhecimento assim um processo de construo de estruturas que permitem ao sujeito apreender e interpretar a realidade.

Mostra-se que o conhecimento, que uma resultante da informao concebido mentalmente, sendo assim decorrente de uma ao do ser humano. Piaget apud Harbemas (1989, p.24) se mostra preocupado com o prisma pelo qual se olha o mundo, buscando uma explicao plausvel na ontognese, para o desenvolvimento cognitivo que leva a uma viso descentrada de mundo, a abstrao reflexionante apontada como sendo esta fora motriz. Habermas promove ainda neste contexto, uma aproximao da concepo de abstrao reflexionante a de reflexo transcendental kantiana, pois as duas se colocam como proporcionantes de aclaramento dos elementos formais que estariam escondidos em meio aos contedos cognitivos e num start da reflexo superior so trazidos a conscincia, diferenciados e reconstrudos. O ciclo fecha-se quando se identifica que existe algum por traz de todos esse debate, um ser que encontra-se assim:
No lugar do sujeito solitrio, que se volta para objetos e que, na reflexo, se toma a sim mesmo por objeto, entra no somente a idia de um conhecimento linguisticamente mediatizado e relacionado com o agir, mas tambm o nexo da prtica e da comunicao quotidianas, no qual esto inseridas as operaes cognitivas que tm desde a origem um carter intersubjetivo e ao mesmo tempo cooperativo. (HABERMAS, 1989, p.25)

Esta informao agrupada de maneira lgica e sistmica torna-se metaforicamente um terreno frtil para a produo de um conhecimento denso acerca daquilo por ela difundido. Neste contexto que
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apresentamos informao contbil, qual seu real papel dentro de um processo econmico-social to conturbado como o mundo real e dos negcios. 6. INFORMAO CONTBIL

De acordo com tudo aquilo tratado no tpico Informao e Seus Contextos, pode-se afirmar que a Informao Contbil ser aquela que proporciona nos seus usurios uma alterao no estado da arte de seu conhecimento em relao ao fenmeno contbil. Auxiliando assim no arbitramento do conflito distributivo e na resoluo dos demais problemas a qu se prope a cincia contbil, por fim ratificando ou alterando opinies acerca deste fenmeno. Partindo desta premissa iremos percorrer o caminho necessrio para atingir-se o objetivo deste estudo. No decorrer da evoluo da cincia contbil, as preocupaes foram direcionando para seus clientes ou at numa relao analgica consumidores, sendo que a preocupao com o quesito informacional, principalmente aquela produto do tratamento e da aplicao da tcnica contbil que, a resoluo do CFC no. 530/81 que elencava os princpios fundamentais de contabilidade trazia como um dos pilares da contabilidade brasileira, pois os princpios so assim considerados, o Da informao este versava da seguinte forma as demonstraes contbeis devem revelar, a quem de direito, todos os fatos que possam influir, significativamente, na sua interpretao. Ao trabalhar este contexto o enfoque normativo produziria padres e ditava modelos a serem seguidos, porm no Canad em 2007 os autores Durocher, Fortin e Ct publicaram uma pesquisa que se preocupava com o que os usurios achavam daqueles padres e levantaram a seguinte afirmao: Accounting research primarily suggests that economic motivations, particularly those of preparers, explain participation in the standard-setting process, ou seja, identificaram que a motivao era puramente econmica nas pesquisas e assim despresava-se a opinio do usurio neste contexto. E a partir desta pesquisa eles tiveram como objetivos: (...) develop an explanatory theory of users participation in the Canadian standard-setting process. Produzindo com este estudo uma mudana de paradigma, do foco puramente econmico como fator motivador e visualizando o usurio, aquele que tem interesse na empresa. Outro estudo que norteia a percepo acerca deste problema trabalha a Teoria da Legitimidade, pois ela se que torna-se basilar e referncia no entendimento de fenmenos de legitimao e consolidao de um discurso e desta feita vem sendo utilizada por diversos pesquisadores para verificar at que ponto polticas de evidenciao contbil esto associadas tentativa de construir, manter ou recuperar legitimidade organizacional. (DIAS FILHO, 2007) E ela responsvel por sugerir que realmente as organizaes tendem a divulgar informaes que possam revelar congruncia entre o comportamento da organizao e as expectativas de certos segmentos da sociedade. (Dias Filho, 2007) Cristalizando com isso uma percepo das motivaes para as diferentes formas de divulgao de informaes, principalmente as ligadas ao mercado de capitais e destinadas aos usurios fora da organizao. Verifica-se ainda que ao constatar em seus usurios um desejo por informaes revestidas de qualidades especficas, ou seja, que denote aes de desempenho scioambiental satisfatrio, lucros acima do previsto entre outras, esta divulgao ocorre ressaltando o atingimento de tais metas apartir de uma gesto eficiente, porm quando o resultado o contrrio a responsabilidade pelo insucesso recai sobre a conjuntura, governo e outros fatores exgenos a gesto. importante tratar-se do objetivo a que se presta a informao contbil, segundo o FASB (SFAC 2, 1980 P. 1021) ela dever ser desejvel quando dispor de utilidade na tomada de deciso; visando constatar esta qualidade a observncia de relevncia e confiabilidade dentre suas caractersticas estando
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sujeitas s restries de gerar benefcios futuros superiores aos custo despendidos para produzi-la. Nesta perspectiva Iudcibus (2006, p. 22) corrobora ao mencionar que (...) a funo da Contabilidade (objetivo) permanece praticamente inalterado atravs dos tempos, ou seja, quanto a prover informao til para a tomada de decises econmicas. Ao enfocar-se informaes de valor aplicado as organizaes e considerando que a percepo do valor individual, o fornecimento de informaes que contenham avaliao para uma nica pessoa no seria difcil. Bastaria levantar o perfil desse usurio (prudente, audacioso, nvel de conhecimento etc.), a natureza das decises (compra, venda, locao etc.) e o ambiente em que a deciso seria tomada (expanso/contrao econmica, situao poltica interna e externa etc.) para construir um modelo conceitual que o antecedesse. (Martins e Silva, 2006) Porm este mesmo trabalho afirma que no contexto atual fica evidente a impossibilidade de validade deste modelo conceitual. J a viso do CPC Comit de Pronunciamentos Contbeis ao traduzir as normas do International Accounting Standards Board (IASB) que trata informao assim:
Embora nem todas as necessidades de informaes desses usurios possam ser satisfeitas pelas demonstraes contbeis, h necessidades que so comuns a todos os usurios. Como os investidores contribuem com o capital de risco para a entidade, o fornecimento de demonstraes contbeis que atendam s suas necessidades tambm atender maior parte das necessidades de informao de outros usurios.

E sendo o objetivo das demonstraes contbeis fornecer informaes sobre a posio patrimonial e financeira, o desempenho e as mudanas na posio financeira da entidade, que sejam teis a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de deciso econmica (IASB, Traduo do CPC, 2008). Ele elenca ainda o rol das caractersticas qualitativas intrnsecas as demonstraes contbeis: a) Compreensibilidade; b) Relevncia; c) Materialidade; d) Confiabilidade; e) Representao adequada; f) Primazia da essncia sobre a forma; g) Neutralidade; h) Prudncia; i) Integridade; e j) Comparabilidade. Sendo ainda consideradas variveis de maior impacto na relevncia e na confiabilidade destas informaes: a) Tempestividade; b) Equilbrio entre custo e benefcio; c) Equilbrio entre caractersticas qualitativas; e d) Viso verdadeira e apropriada. 7. USURIO INTERNO E EXTERNO

Para o IBRACON, o usurio ser toda pessoa fsica ou jurdica que tenha interesse na avaliao da situao e do progresso de determinada entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades no lucrativas, ou mesmo patrimnio familiar. Mattessich apud Pinheiro (1997) coloca que uma das tarefas dos contadores seria utilizar pesquisas de comportamentos e projetos de pesquisa emprica, com a inteno de responder questes relacionadas quais informaes contbeis os usurios necessitariam e com que propsito. Atravs do pronunciamento da Estrutura conceitual para elaborao e apresentao das demonstraes contbeis, o Comit de Pronunciamentos Contbeis CPC cita entre os usurios das demonstraes contbeis os investidores atuais e potenciais, empregados, governos e suas agncias e o pblico. Estes usurios utilizariam os relatrios contbeis para satisfazer algumas, dentre as diversas, de suas necessidades de informaes. Estruturalmente, os usurios da informao contbil estariam divididos em dois plos de localizao: (a) usurios internos e; (b) usurios externos. Isto , os usurios que estariam diretamente vinculados a partir do ambiente em que se localizam, como administradores e empregados, e aqueles que
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estariam vinculados externamente entidade, participando dela ou no. Nesse ltimo caso, podemos citar o governo e seus rgos, seus investidores e seus credores, por exemplo. Optamos, contudo, em nossa linha de raciocnio, por uma atribuio das caractersticas da informao contbil, sejam as divergncias ou as convergncias, voltadas ao tipo de usurio, a partir dos atributos da contabilidade gerencial e da contabilidade financeira para vincularmos aos usurios internos e usurios externos, respectivamente. Para ilustrar algumas caractersticas dessas informaes, segue quadro abaixo:
Quadro 1 - Caractersticas bsicas das contabilidades financeira e gerencial Clientela Restries Contabilidade Financeira Externa: Acionistas, credores, autoridades tributrias. Regulamentada: dirigida por regras e princpios fundamentais da contabilidade e por autoridades governamentais. Contabilidade Gerencial Interna: Funcionrios, administradores, executivos. Desregulamentada: sistemas e informaes determinadas pela administrao para satisfazer necessidades estratgicas e operacionais. Mais subjetiva e sujeita a juzo de valor, vlida, relevante, acurada Desagregada; informa as decises e aes locais

Objetiva, auditvel, confivel, consistente, precisa. Escopo Muito agregada; reporta toda a empresa Fonte: Adaptado de ATKINSON, 2000.

Natureza da informao

8.

CONTABILIDADE FINANCEIRA X CONTABILIDADE GERENCIAL

Uma vez tratados os diversos assuntos e abordagens da contabilidade, nesse momento, sero discutidas as hipteses de que a comunicao e a informao contbil resultam de inmeros fatores econmicos, sociais, de comportamentos, de normas, crenas etc, no resumidos apenas aos fatores econmicos ou condio mais racional. Segundo Iudcibus et al (2004), nas Cincias Sociais no se pode formular qualquer explicao que tenha como base uma linguagem unvoca, no contextual. Nesse primeiro momento de explorao de contabilidade gerencial, isto , das informaes direcionadas aos usurios internos, tomaremos aporte teoria institucional. Propem-se tal estudo, pois fundamentamos uma percepo de que as aplicaes e caractersticas dos mecanismos contbeis nem sempre sero definidas por motivaes objetivas e racionais. Para Filho e Machado (2004), participantes do livro de Teoria Avanada de Contabilidade, em muitas situaes, em vez de a contabilidade ser utilizada com o objetivo de fornecer subsdios para orientar o processo decisrio, acaba atuando como instrumento de legitimao de decises j adotadas. Os mesmos autores colocam que
(...) essa postura contraria a idia de que o homem est constantemente preocupado em identificar os custos e benefcios associados a diferentes alternativas de ao, buscando sempre a maximizao de utilidades. Essa constatao de particular importncia para a pesquisa contbil, pois nos d indicaes de que nem sempre as organizaes adotam este ou aquele procedimento por consider-lo o mais racional em dada circunstncia. Ao contrrio, suas escolhas podem ser guiadas por uma concepo institucionalizada do que visto como o melhor, o mais adequado, o racional, o justo etc. (IUDCIBUS et al, 2004, p. 33)

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Algumas pesquisas demonstram um paradoxo entre o rol de novas tcnicas e conceitos de contabilidade gerencial e o baixo grau de implementao desses aparatos tcnicos e conceituais. Para GUERREIRO, CASADO e FREZATTI (2006), a teoria institucional uma abordagem sociolgica que tem sido aplicada na rea contbil para explicar o paradoxo estabelecido. Essa teoria refutaria as premissas da teoria neoclssica e contempla a Contabilidade Gerencial focada como uma instituio dentro da empresa. Conforme os mesmo autores (p. 8), explora-se o entendimento das rotinas e dos hbitos, em que uma rotina formada por hbitos que d sentido a determinado grupo de pessoas, sendo esta rotina amplamente aceita de forma inquestionvel. Aprofundamos nosso estudo em uma anlise de um artigo internacional. Gary Spraakman (2006) discorre sobre os impactos da teoria institucional nas mudanas ocorridas na Hudsons Bay Company (HBC), no perodo de 1670 at 2005. Este artigo foi publicado no Journal of Accounting & Organizational Change, vol. 2, n. 2, de 2006, onde vrias pesquisas sobre a mesma abordagem foi tratada em diversas perspectivas. A finalidade da pesquisa visava analisar os quatro sistemas de contabilidade gerencial na HBC, a partir da abordagem da estrutura da teoria institucional de Burns e de Scapens. Os dados utilizados na pesquisa foram coletados de arquivos provenientes principalmente do prprio sistema de arquivamento da HBC, em arquivos privados de CD's, no perodo entre 1670 e 1970, e de entrevistas com os aposentados e com quadros superiores existentes no HBC, do perodo de 1970 a 2005. O limite da investigao, segundo o autor, em que apesar de explorar os 325 anos de prova, refere-se que a pesquisa ainda um estudo de caso em uma nica empresa. As implicaes prticas do estudo corroboram com os enunciados acima, em que existe uma lentido nas alteraes dos padres da contabilidade gerencial devido institucionalizao. Os resultados obtidos na pesquisa demonstraram que a teoria institucional foi til para o entendimento da contabilidade gerencial no HBC, onde as instituies evitaram as mudanas na contabilidade gerencial, mesmo quando estas se apresentavam necessrias. Entretanto, o estudo tambm demonstrou que sob certas circunstncias, as instituies no resistem s alteraes. As mudanas ocorrem em virtude de grandes mudanas externas, como a concorrncia e a modernizao. Alm das mudanas externas percebidas em novas tcnicas amplamente aceitas. Trouxemos tal pesquisa, porque consideramos um forte aliado na concepo e quebra de paradigmas onde a informao voltada para o usurio interno estaria menos apegada s normas e, por isso, poderia atender mais rapidamente s necessidades de seus usurios. Outro ponto levantado seria o entendimento de outros enfoques como forma de prover seus usurios de procedimentos e conceitos. No simplificados aos aspectos racionais e econmicos. Sendo apontado um vis informacional decorrente de uma disfuno do olhar social perante a observao de um fenmeno contbil isolado. Esta disfuno ocorre, pois o olhar concebido em meio a uma srie de pr conceitos inerentes ao ser humano. Estes por sua vez so construdos a partir de uma carga informacional pautada naquela organizao, setor ou mesmo dirigentes. Em diversas ocasies busca-se horizontalizar a abrangncia informacional contbil em detrimento de uma verticalizao, sendo mais vantajosa para a organizao uma informao que atinja o maior nmero de usurios do que informaes direcionadas e restritas. Resultando por analogia com a cultura de massas num consumidor que tem seus valores reduzidos aos ditados pelo consumo. Uma das possveis explicaes para essa distino entre usurios foi estudada atravs de um artigo por Alan J. Richardson e foi publicado na Accounting Historians Journal em 2002, Prof. Richardson PhD, School of Business, Queen's University, 1985 e atualmente professor de contabilidade da Schulich School of Business, York University. Em seu artigo intitulado Professional dominance: The relationship between financial accounting and managerial accounting, 1926-1986., ele trata da relao de dominao profissional da Contabilidade Financeira em relao a Contabilidade Gerencial, baseado nas evidncias constantes in articles, editorials and letters to the editor published in Cost and Management, the Canadian
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trade magazine for management accountants, between 1926 and 1986. De acordo com estas evidncias as tcnicas utilizadas pelos contadores gerenciais perderam espao e muitos tentava reinventar a roda, resultando at numa tentativa de tornar-se uma profisso distinta da do contador financeiro, apontando ainda os mecanismos tcnicos, organizacionais e profissionais usados subordinar a contabilidade gerencial. Para referenciar seu discurso Richardson utiliza Freidson (1970) e ao cit-lo nos mostra que:
O trabalho de Freidson est relacionado ao efeito do domnio de um grupo de profissionais (no caso dele, doutores) em cima de outros profissionais em campos interdependentes (cuidado mdico mais amplamente). A existncia de domnio profissional insinua aquele grupo dentro da diviso de trabalho tem influncia significante na definio de problemas, a seleo de estratgias de interveno e a organizao de trabalho. (...) Porm, Freidson considera domnio profissional como um aspecto institucionalizado de prtica e recomenda autorizar o cliente e o administrativo, estrutura de que a profisso pratica como uns meios de superar os problemas auxiliares. (traduo livre)

Outro referencial por ele adotado Abbott (1988), e segundo ele o domnio profissional no inerente na estrutura das profisses mas um resultado de processos de negociar limites entre grupos de profissionais diferentes. Formando assim um processo sociolgico conturbado para o estabelecimento desses limites. No decorrer de seu processo argumentativo ele cita outros artigos que mostravam que a informao gerencial deveria ser revestida de um contedo nico e direcionado, porm com o advento dos sistemas integrados os chamados ERP - Enterprise Resource Planning. Esta discusso que permeia o perodo da pesquisa e foi desenvolvido melhor por acadmicos que discutiram, em chos tericos, para a necessidade para informao diferente para usos diferentes. Como concluso Richardson apresenta que a:
Em outras palavras, contabilidade gerencial no pde desenvolver de acordo com suas prprias preferncias por causa de: (1) o uso de critrios de contabilidade financeira para julgar a qualidade de sistemas de contabilidade gerencial, (2) a tarefa de contadores de administrao para subordinar posies em unidades organizacionais cujo propsito primrio era contabilidade financeira, (3) o domnio de contabilidade financeira no mercado para materiais educacionais, (4) o julgamento do mercado de trabalho que um contador financeiro pudesse substituir um contador gerencial (mas no vice-versa), e (5) a necessidade para uma profisso jovem para ganhar e reter o apoio de interesses estabelecidos em sociedade. (traduo livre)

Se metaforicamente compararmos a contabilidade com um supermercado e a informao contbil como produtos deste e assim partindo do pressuposto que ela deva atingir o maior nmero de usurios possveis, poder-se-ia assemelhar-se ao fenmeno do supermercado onde estariam dispostas as diversas informaes, sem vis e destinadas aos diversos pblicos, porm devemos ter cuidados especiais ao tratar a informao contbil dessa maneira, visto que, na prtica no supermercado existe a figura de um comprador e este o responsvel por escolher as mercadorias que sero colocadas a disposio dos usurios. 9. CONCLUSES

Diante de todo este constructo informacional edificado em meio a concepes difusas em relao aos enfoques do fenmeno contbil, conclumos que a informao contbil demasiadamente direcionada s abordagens puramente econmica e sistmica prejudica a exposio dos diversos prismas da contabilidade para sua observao, como resposta a necessidade social do arbitramento do conflito distributivo.
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Informao Contbil: Usurio Interno, Externo e o Conflito Distributivo

Esta concepo explica-se na identificao dos diversos atores do processo. A participao daqueles envolvidos no processo contbil e que produzem a comunicao e a informao contbil, valendo-se da viso do agir comunicativo e da socializao da informao, em que os agentes, emissor e receptor, se confundem nesse processo e assim exemplificam as influncias e/ou variveis exgenas e endgenas. Convergindo para um ideal, em que o processo de construo da comunicao e da informao contbil estaria inserido em um ambiente de consenso, pressuposto de qualidades ticas, sociais, culturais etc., e assim respondendo aquela demanda social do arbitramento do conflito distributivo. Ao nosso entender todo esse movimento convergente agua a necessidade da cristalizao de outros modelos comunicativos pautados no entendimento dos diversos processos que envolvem a comunicao e a produo de informaes contbeis, bem como a sugesto ou questionamento de uma informao contbil baseada em critrios mais abrangentes, em que o conhecimento contbil concebido dentro da informao transmitida parte de um todo. As peas contbeis entendidas em conjunto e com finalidades diversas, contudo dentro dos enfoques e pressupostos acima citados. 10. REFERNCIAS

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