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RESTOS A PAGAR NO PROCESSADOS ?

Heraldo da Costa Reis Prof. FACC/UFRJ ENSUR/IBAM heraldo@ibam.org.br hcreis@terra.com.br

Gesto, contabilizao e controle da despesa empenhada e dos restos a pagar governamentais O ttulo para realar uma questo que j pensava no existir, mas eis que uma Prefeitura de um Municpio de porte mdio, com uma economia em pleno desenvolvimento, nos consulta a respeito, em razo de presso de rgos de controle que alegam estar a referida exigncia baseada em determinaes contidas na legislao pertinente gesto oramentria e financeira governamental. Penso, todavia, que tal afirmao decorre de uma interpretao equivocada das normas que regem a gesto oramentria e financeira contidas na Lei n 4320/64 e Lei Complementar n 101/2000. Iniciemos, pois, a exposio sobre o tema, objeto desta apresentao: RESTOS A PAGAR NO PROCESSADOS na administrao pblica ? qual o seu significado ? O art. 36, da Lei n 4.320/64 estabelece: Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas mas no pagas at o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das no processadas. Pargrafo nico. Os empenhos que correm conta de crditos com vigncia plurianual, que no tenham sido liquidados, s sero computados como Restos a Pagar no ltimo ano de vigncia do crdito. O caput do dispositivo encerra as seguintes idias, a nosso ver, bem claras, quais sejam: o que sejam Restos a Pagar; a composio dos Restos a Pagar; a distino entre as despesas empenhadas em grupos de processadas e no processadas. A partir do entendimento destes grupos que se apropriam as despesas efetivas como consumo de ativos na prestao de servios ou produo de bens. Desta forma, somente devem ser reconhecidas no exerccio, como consumo efetivo de ativos, aquelas despesas que retratam a execuo plena de um contrato, de um convnio ou de uma lei, cujo procedimento caracteriza a aplicao do regime de competncia no seu reconhecimento pela contabilidade patrimonial. Note-se, contudo, que, por muito tempo, pensou-se sempre haver duas categorias de Restos a Pagar: aqueles resultantes da despesa processada, isto , que j estavam em fase de pagamento quando se esgotou o exerccio financeiro; aqueles oriundos de despesas simplesmente empenhadas, mas cujo processo de pagamento no se tinha ultimado. Em realidade um grande equvoco de interpretao do dispositivo ora em comento.

A despesa empenhada ser diferenciada nos seguintes momentos: 1. naquele em que o empenho feito sobre a dotao fixada para a despesa e que se revela apenas como uma proviso oramentria, conforme o art. 35, II, da Lei 4320/64, para dar incio ao cumprimento de um contrato, de um convnio ou mesmo de uma lei. Neste caso, diz-se que despesa empenhada no processada ou a processar; 2. naquele em que se verifica que o implemento de condio, resultante da execuo do contrato ou do convnio, ou mesmo da lei, foi ou no cumprido. Quando a verificao constata o cumprimento do implemento de condio, como expresso no art. 60 da Lei n 4320/64, diz-se ento que a despesa empenhada est liquidada, processada ou pronta para o pagamento. inscrita pela Contabilidade como Obrigaes a Pagar do Exerccio. Neste caso, quando o pagamento no efetivado durante o perodo em que se originou ou at o dia 31/12, neste dia, o credor, ter o seu crdito, lquido e certo, inscrito efetivamente como Restos a Pagar. Os Restos a Pagar devem, entretanto, distinguir-se do Servio da Dvida a Pagar, pois este refere-se a despesas financeiras com juros e amortizaes empenhadas e no pagas, enquanto aqueles referem-se a despesas administrativas com pessoal, material de consumo e outras. Deve-se, contudo, esclarecer que a Contabilidade registrar nas chamadas Contas de Compensao a execuo oramentria da receita e da despesa, a fim de se evitar que no Passivo da entidade, no que respeita s despesas, sejam registrados os empenhos de contratos e de convnios que no se processaram efetivamente, ou cujas obrigaes no foram reconhecidas efetivamente como tais. Muitos balanos, como conseqncia de procedimentos errneos em relao ao mencionado art.36, tm apresentado no Passivo a conta Restos a Pagar No Processados, que indica que os respectivos fatos geradores das obrigaes e, conseqentemente, das respectivas contrapartidas, no se efetivaram no exerccio. Este procedimento prejudica a informao sobre a situao econmico-financeira da entidade, a qual no evidenciada corretamente pela Contabilidade, posto que apresenta dvidas que ainda no foram ratificadas pela Administrao, conquanto elas possam vir a se concretizar. Da a necessidade do saldo de caixa, que passa para o perodo seguinte, ser demonstrado com esta afetao. Assim, em razo do mencionado procedimento, vrios resultados, tais como o financeiro, o primrio, o nominal, o econmico e a situao lquida patrimonial, sofrem conseqncias danosas, o que nos leva a recomendar a extino da conta Restos a Pagar No Processados, porque, em realidade, estes no existem. O que existe so contratos e convnios, de vigncias plurianuais, em franca execuo, cujo reconhecimento das obrigaes depender do cumprimento de alguma exigncia no perodo seguinte, ao qual, portanto, a despesa efetiva pertencer. O art. 57, I e II, da Lei Federal n 8.666/1993, com as modificaes que lhe foram introduzidas, dispe sobre a vigncia dos contratos, que ficar adstrita dos crditos oramentrios, exceto quanto aos referentes: aos projetos cujos produtos estejam contemplados nas metas estabelecidas no plano plurianual, os quais podero ser prorrogados se houver interesse da Administrao e desde que isso tenha sido previsto no ato convocatrio; prestao de servios a serem executados de forma contnua, que podero ter a sua durao prorrogada por iguais e sucessivos perodos, desde que no ultrapassem 60 (sessenta) meses, com vistas obteno de preos e condies mais vantajosas para a Administrao.

Este artigo deve ser estudado conjuntamente com o pargrafo nico do art. 36 da Lei n 4320/64, que trata da vigncia do crdito plurianual. Em realidade, o que o dispositivo procura esclarecer tem relao com as despesas contratuais ou conveniadas de execuo plurianual, inclusive as resultantes de contratos de adeso. Assim, os empenhos que correm conta de crditos de vigncia plurianual e que se refiram aos contratos e/ou convnios de execuo plurianual devem ter o mesmo tratamento dos crditos de vigncia anual, ou seja, o ato de empenhar apenas uma proviso oramentria e, quando no processado, deve ser inscrito em Despesas Contratuais/Conveniadas em Execuo nas Contas de Compensao. Uma vez processados, so inscritos em Restos a Pagar como proviso financeira no Passivo para compromissos a pagar. Parece-nos, entretanto, que a interpretao do inciso II, do art. 35 da Lei 4.320/64, que tem levado a concluses equivocadas com relao ao reconhecimento da despesa na sua efetividade, quando o dispositivo trata de reconhecer apenas o volume de empenhos feitos no exerccio, o que nos leva a concluir que a competncia oramentria, sem conseqncias patrimoniais, conquanto possa existir uma expectativa de tais repercusses em torno dessas operaes. O reconhecimento da despesa pela sua realizao, conforme o art. 60 da mencionada lei n 4320/64, aqui como contrapartida de obrigaes a pagar ou de caixa, feito pelo seu fato gerador e este pode ocorrer em qualquer perodo, inclusive naquele em que o empenho se originou. Neste caso, o processo denominado de competncia financeira, e tem conseqncias patrimoniais. Entenda-se que o simples ato de empenhar no significa realizao de despesa, da por que no se aceitar a figura dos restos a pagar no processados. Recorrendo ao pargrafo nico art. 92, da Lei n 4.320/64, encontramos a mesma regra referente distino entre as despesas processadas e as no processadas para a inscrio dos credores em restos a pagar, conforme est determinado no art. 36, mencionado no incio deste trabalho, se no vejamos: Art. 92 A dvida flutuante compreende: ........................................................................................................... ........................................................................................................... pargrafo nico O registro dos restos a pagar far-se- por exerccio e por credor, distinguindo-se as despesas processadas das no processadas. Mais uma vez, a Lei 4320/64 dispe sobre a necessidade de se distinguir as despesas realizadas, ou seja, aquelas cujos respectivos objetos se concretizaram, na forma do art. 60, da mesma Lei, daquelas por realizar, ainda que estejam em plena execuo, e transferidas para o perodo seguinte, a fim de que os resultados e a prpria situao financeira, exposta no passivo financeiro como dvida flutuante, no sejam afetados, com reflexos na situao lquida patrimonial, o que, entretanto, no significa abandon-las no momento da elaborao da demonstrao do fluxo de caixa final. O que se entende da anlise da lei que os contratos em franca execuo ou despesas em processamento, transferidos do perodo anterior, podero afetar o saldo de caixa final e com qual se inicia o perodo seguinte, ou seja, saldo final menos as despesas em processamento.

Em realidade, estamos defendendo o princpio da competncia financeira para as despesas realizadas, ou seja, o fato gerador ocorre no exerccio em que o implemento de condio cumprido, e no naquele em que fora empenhado, conforme entendimento decorrente de leitura no atenta ao exposto no inciso II, do art. 35, da Lei n 4.320/64. Especificamente, sobre a contabilizao dos convnios, h que se considerar certos aspectos de carter gerencial, alm de se tomar conhecimento prvio do disposto no art. 116 e respectivos pargrafos da Lei n 8666/93. Em realidade, os recursos financeiros conveniados recebidos com certa antecedncia devem ser contabilizados sempre em contrapartida conta de Convnios a Aplicar, registrada no Passivo, a qual ser convertida em receita, medida que o objeto do convnio vai sendo executado. As despesas, assim como as receitas, entretanto, sero contabilizadas inicialmente nas contas de compensao ativas e passivas, e, posteriormente, como obrigaes a pagar, aps as respectivas liquidaes , como j se explicou. Obs: 1. O presente trabalho teve por base os comentrios aos artigos mencionados do livro a Lei 4.320 Comentada, e a Lei de Responsabilidade Fiscal, 32a Ed. IBAM, e do livro Contabilidade e Gesto Governamental, Ed. IBAM, 2004. 2. Para um aprofundamento do assunto, objeto deste trabalho, recomendo as leituras dos seguintes textos: a) Publicados na Revista de Administrao Municipal, IBAM, RJ: :Regime de Caixa ou de Competncia: eis a questo, o Supervit Financeiro nas Finanas Governamentais, e as Mudanas na Lei Complementas 101/2000, todos j publicados na Revista de Administrao Municipal, IBAM b) livro Contabilidade e Gesto GovernamentaL: estudos especiais (Ed. IBAM) Cap: Gesto Financeira Cap: Gesto e Controle de Convnios