INTENSIVO I

Ana Carolina
Direito Tributário
Aula 01

ROTEIRO DE AULA

Introdução ao Direito Tributário

Bibliografia básica:

“Direito Tributário” (2019)

Ricardo Alexandre
13ª edição revista, atualizada e ampliada
Editora Juspodivm

1. Noções introdutórias

1.1. Atividade financeira do Estado

Para compreender o Direito Tributário, é necessário entender, primeiramente, o que configura atividade financeira do
Estado. O art. 3º, CF, dispõe:

“Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:

I - construir uma sociedade livre, justa e solidária;
II - garantir o desenvolvimento nacional;
III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais;

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IV - promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de
discriminação.”

Ao observar a Constituição Federal, é possível perceber que foram eleitos inúmeros objetivos fundamentais para a
República Federativa do Brasil. Para implementar esses objetivos, há a necessidade de recursos financeiros. Desse modo,
a atividade financeira é a atividade-meio, necessária para obtenção dos recursos e implementação dos direitos previstos
na CF.
O Estado obtém esses recursos, basicamente, em duas fontes:

Receitas públicas:

Originárias Derivadas
Exploração do patrimônio Poder de império
Relação horizontal Relação vertical
Ex: contrato de locação Ex: tributos

a) Receitas públicas originárias: elas se originam do patrimônio estatal. O Estado explora seu patrimônio e, a partir disso,
obtém mais receita.
Exemplos: locação de imóvel; exploração da atividade econômica com a criação de empresas públicas e sociedades de
economia mista.

b) Receitas públicas derivadas: neste caso, o regime jurídico é diferente. O Estado utiliza o seu poder de império para
obrigar o particular a pagar, a contribuir com as despesas da coletividade. As receitas públicas derivadas são muito mais
numerosas do que as originárias.
Exemplos: tributos, multas, reparação de guerra.

Obs.: a professora adverte que a multa não foi criada para gerar arrecadação, mas para evitar comportamentos contrários
ao direito.

O tributo tem a finalidade primordial de arrecadar receita (finalidade fiscal), mas também pode ter uma finalidade
marcantemente extrafiscal.

1.2. Finalidades dos tributos

a) finalidade fiscal: significa que o tributo tem finalidade arrecadatória.

b) finalidade extrafiscal: essa finalidade visa, principalmente, intervir em alguma situação social ou econômica.

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Exemplo 1: ITR progressivo (imposto territorial rural), o qual tem a finalidade precípua de desestimular a manutenção de
propriedades improdutivas (art. 153, §4º, CF).

CF, art. 153, §4º:

“§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades
improdutivas; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)”

A lei do ITR usa dois critérios: a área do imóvel e o grau de utilização, para implementar essa finalidade constitucional. A
sistemática foi considerada constitucional pelo STF, mesmo antes da alteração do dispositivo pela EC 42.

“EMENTA - Agravo regimental no recurso extraordinário. Tributário. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR).
Lei nº 9.393/96. Progressividade das alíquotas. Grau de utilização e área do imóvel. Constitucionalidade. 1. Mostra-se
alinhada com a redação originária do § 4º do art. 153 da Constituição Federal a progressividade das alíquotas do ITR a
qual se refere à Lei nº 9.393/96, progressividade essa que leva em conta, de maneira conjugada, o grau de utilização (GU)
e a área do imóvel. 2. Agravo regimental não provido, com imposição de multa de 2% (art. 1.021, § 4º, do CPC). 3. Não se
aplica ao caso o art. 85, § 11, do CPC, haja vista tratar-se, na origem, de mandado de segurança (art. 25 da Lei nº
12.016/09).”
(RE 1038357 AgR, Relator: Min. DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 06/02/2018, DJe-036 DIVULG 23-02-2018
PUBLIC 26-02-2018).

Exemplo 2: aumento de IOF (imposto de operações financeiras) com a finalidade de diminuir o envio de numerário para
o exterior.

Exemplo 3: aumento do imposto de importação para manter a competitividade do produto brasileiro em relação ao
produto importado. Veja que aqui a arrecadação do imposto de importação diminui, mas isso é irrelevante, porque a
função do tributo é extrafiscal.

Inclusive, o Estado não é obrigado a indenizar pela adoção de determinada política econômica, apenas se se comprometer
especificamente com determinado contribuinte:

“EMENTA (...) 2. Não se verifica o dever do Estado de indenizar eventuais prejuízos financeiros do setor privado
decorrentes da alteração de política econômico-tributária, no caso de o ente público não ter se comprometido, formal
e previamente, por meio de determinado planejamento específico. 3. Com finalidade extrafiscal, a Portaria MF n.
492, de 14 de setembro de 1994, ao diminuir para 20% a alíquota do imposto de importação para os produtos nela

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relacionados, fê-lo em conformidade com o art. 3º da Lei n. 3.244/1957 e com o DL n. 2.162/1984, razão pela qual não
há falar em quebra do princípio da confiança. 4. O impacto econômico-financeiro sobre a produção e a
comercialização de mercadorias pelas sociedades empresárias causado pela alteração da alíquota de tributos decorre do
risco da atividade próprio da álea econômica de cada ramo produtivo. 5. Inexistência de direito subjetivo da recorrente,
quanto à manutenção da alíquota do imposto de importação (status quo ante), apto a ensejar o dever de indenizar (...)”

(REsp 1492832/DF, Relator Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/09/2018, DJe 01/1018).

Atenção: os impostos extrafiscais têm como finalidade principal a intervenção no domínio econômico. Entretanto, a
finalidade arrecadatória também está presente, ainda que não seja a principal.

O inverso também é verdadeiro, ou seja, nos casos de tributos fiscais, também há uma certa característica extrafiscal.

Exemplo: imposto de renda – as pessoas que mais contribuem, geralmente, não são as que mais utilizam os serviços
públicos. Assim, a finalidade fiscal é marcante no imposto de renda, mas há também a característica extrafiscal, de
redistribuição de renda.

27,5%

Renda

0%

Alíquota

c) finalidade parafiscal:
Existe uma outra finalidade, apontada pela doutrina, que é a finalidade parafiscal. Neste caso, também há uma finalidade
primordial de arrecadação. O que muda, entretanto, é o destino da arrecadação.

c.1) Conceito clássico: neste conceito, havia um ente político criador do tributo, o qual delegava a outro ente de direito
público a competência para fiscalizar e cobrar o tributo (delegação da capacidade tributária ativa). Como consequência,
esse outro ente ficava com a receita arrecadada para utilizar em finalidades de direito público.
Exemplo: INSS – o qual cobrava algumas contribuições previdenciárias e ficava com a arrecadação.

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c.2) Conceito moderno: neste caso, há apenas a destinação da receita do tributo para outra pessoa de direito público,
como atualmente acontece com o INSS – a Receita cobra, mas ele administra os benefícios.

Atenção para provas: em regra se cobra afirmando a delegação da capacidade tributária ativa, para ter presente
parafiscalidade indiscutível. Ver de que modo é cobrado.

2. Conceito de tributo

CTN, art. 3º: “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”

• Prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: o tributo é, essencialmente,
prestação em dinheiro. Não se admite prestação “in natura” ou em “labor”. Quando o artigo cita o trecho “ou
cujo valor nela se possa exprimir”, é para permitir a utilização dos indexadores de moeda.
Atenção: em alguns casos, o tributo pode ser pago por meio da dação em pagamento (CTN, art. 156, XI).
Entretanto, o valor fixado é sempre em dinheiro.

CTN, art. 141:

“O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou
excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional
na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.”

CTN, art. 156:

“Extinguem o crédito tributário:
(...)
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. (Incluído pela Lcp nº
104, de 10.1.2001) (Vide Lei nº 13.259, de 2016)”

Atenção: a permissão estabelecida no art. 156, XI, CTN, é apenas para bens imóveis. Quando o Distrito Federal tentou
ampliar para bens imóveis, o STF entendeu que a lei de licitações fora violada.

• Compulsória, instituída em lei: a prestação pecuniária é compulsória, ou seja, é obrigatória e, para tal, deve estar
estabelecida em lei.

STF – ADI 5794 e ADC 55: em razão da ausência de compulsoriedade, a contribuição sindical deixou de ser tributo desde
a Reforma Trabalhista.

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Obs.: em regra, é a lei ordinária que cria o tributo. Contudo, há quatro exceções que precisam de Lei Complementar:
1º) Empréstimos compulsórios;
2º) Impostos residuais;
3º) Contribuições residuais; e
4º) Imposto sobre grandes fortunas.

• Que não constitua sanção por ato ilícito: é exatamente essa característica que diferencia o tributo da multa.
O tributo sempre tem como fato gerador um fato lícito. A multa, por sua vez, decorre da prática de ato ilícito.

Obs.: a Constituição Federal traz o princípio do não-confisco. Em tese, o princípio seria desnecessário, pois, pela própria
essência do tributo (não ser sanção por ato ilícito), ele não poderia ter natureza confiscatória.

Atenção: a renda oriunda de tráfico de entorpecentes é tributável. Isso porque o STF entendeu que o fato gerador é a
obtenção de renda, e não o modo como a renda é auferida. Além disso, não tributar essa renda feriria a isonomia.
A possibilidade de tributação da renda tem por reminiscência história o princípio da “pecunia non olet”, ou seja, “o
dinheiro não cheira”.

Esse entendimento foi replicado em outras situações. Algumas operadoras de telefonia não queriam pagar o ICMS nos
casos de furto de sinal, mas o STJ entendeu possível a tributação, desde que a operação de telecomunicação seja realizada
(REsp 1189924/MG):

“EMENTA (...) 1. O fato gerador do ICMS na telefonia é a disponibilização da linha em favor do usuário que contrata,
onerosamente, os serviços de comunicação da operadora. A inadimplência e o furto por "clonagem" fazem parte dos
riscos da atividade econômica, que não podem ser transferidos ao Estado. (...) “(REsp 1189924/MG, Rel. Ministro
HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 25/05/2010, DJe 07/06/2010).

Não confundir esses julgados, no entanto, com aqueles em que se decide pela NÃO OCORRÊNCIA do fato gerador, como
no furto de energia elétrica antes da entrega ao consumidor (não incide ICMS) e também no caso do furto/roubo antes
da entrega do produto (não incide IPI).

“EMENTA - TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. FURTO ANTES DA ENTREGA A CONSUMIDOR
FINAL. NÃO INCIDÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE DE SE COBRAR O IMPOSTO COM BASE NA OPERAÇÃO ANTERIOR REALIZADA
ENTRE A PRODUTORA E A DISTRIBUIDORA DE ENERGIA. (...) 2. Conforme posição doutrinária e jurisprudencial uniforme,
o consumo é o elemento temporal da obrigação tributária do ICMS incidente sobre energia elétrica, sendo o aspecto
espacial, por dedução lógica, o local onde consumida a energia. (...) 5. O ICMS deixa de ser devido nos casos em que se

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perde por "vazamentos no sistema ou em decorrência de ilícito (furto), pois não havendo consumo regular, ausente se
acha a operação de energia elétrica sob o aspecto jurídico tributário.”

(RECURSO ESPECIAL No 1.306.356, Relator Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/08/2012, DJe
04/09/2012).

• Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

Há 3 aspectos para o termo “vinculado”:
1º) sentido do art. 3º do CTN, sendo o oposto de ato discricionário. Nesse sentido, não se analisa a conveniência e a
oportunidade da situação. Assim, a cobrança do tributo sempre é vinculada, isto é, não importa o que pode acontecer, o
tributo sempre será cobrado.
2º) vinculado quanto ao fato gerador.
3º) vinculado quanto ao destino da arrecadação.

2.1. Conceito de tributo na Lei 4.320/64 e as contribuições para o FGTS

A contribuição para o FGTS preenche todos os requisitos do art. 3º, CTN, mas não é considerada tributo. Isso porque o STJ
entendeu que seria muito prejudicial ao trabalhador, em relação à prescrição, se essa contribuição fosse considerada
tributo.

Lei n. 4.320/64, art. 9º: “Tributo é a receita derivada instituída pelas entidades de direito público, compreendendo os
impostos, as taxas e contribuições nos termos da Constituição e das leis vigentes em matéria financeira, destinado-se o
seu produto ao custeio de atividades gerais ou especificas exercidas por essas entidades.”

O STJ utilizou a parte final do art. 9º, Lei 4.320/64, para justificar o fato de a contribuição do FGTS não se encaixar como
tributo. Para reafirmar isso, há a Súmula 353, STJ:

STJ, Súmula 353: “As disposições do Código tributário Nacional não se aplicam às contribuições para o FGTS”.

Entretanto, quando a questão chegou ao STF, este entendeu que, por ser oriundo do contrato de trabalho, a prescrição
não poderia ser determinada na legislação especial, devendo seguir o previsto na CF. A prescrição passou a ser de 5 anos,
conforme dispõe a CF. Mas atenção: a Súmula 353 permanece válida, o prazo não tem previsão no CTN, mas na própria
CF.

“Recurso extraordinário. Direito do Trabalho. Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS). Cobrança de valores não
pagos. Prazo prescricional. Prescrição quinquenal. Art. 7º, XXIX, da Constituição.”

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“Superação de entendimento anterior sobre prescrição trintenária. Inconstitucionalidade dos arts. 23, § 5º, da Lei
8.036/1990 e 55 do Regulamento do FGTS aprovado pelo Decreto 99.684/1990. Segurança jurídica. Necessidade de
modulação dos efeitos da decisão. Art. 27 da Lei 9.868/1999. Declaração de inconstitucionalidade com efeitos ex nunc.
Recurso extraordinário a que se nega provimento.”
(ARE 709212, Relator(a): Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 13/11/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-032 DIVULG 18-02-2015 PUBLIC 19-02-2015)

3. Natureza jurídica

Para identificar a natureza jurídica do tributo, é necessário analisar o fato gerador, conforme art. 4º, CTN:

CTN, art. 4º: “A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo
irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.”

Se, ao olhar para o fato gerador, for possível enxergar uma vinculação, ou seja, se o Estado for obrigado a prestar uma
contraprestação em relação ao pagamento do tributo, estaremos diante de uma taxa ou de uma contribuição de melhoria.
Entretanto, se, ao olhar para o fato gerador, não houver uma contraprestação vinculada, estaremos diante do imposto.

A definição do art. 4º, CTN, foi criada diante da teoria tripartite de tributos.
A professora ressalta que, para a teoria da tripartição dos tributos, os empréstimos compulsórios e as contribuições
especiais são tributos que devem se encaixar em uma das três modalidades tradicionais (imposto, taxa ou contribuição
de melhoria).
A teoria da tripartição, entretanto, não atende mais as necessidades estatais. Assim, é necessário adotar a teoria da
pentapartição, em que as cinco modalidades são autônomas, com características próprias. Com a adoção da teoria da
pentapartição, a destinação da arrecadação ganha relevância.

4. Natureza jurídica para empréstimos compulsórios e contribuições especiais

No caso dos empréstimos compulsórios e das contribuições especiais, a natureza jurídica não é aferida por meio do art.
4º do CTN. É necessário verificar o destino da arrecadação.

Em provas, considerar válido se citado o CTN na literalidade e aplicar o entendimento do STF quando a questão falar de
empréstimos compulsórios e contribuições especiais.

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5. Espécies tributárias

• Impostos
Teoria da
• Taxas tripartição Teoria da
.
• Contribuição de melhoria pentapartição –
adotada pelo STF.
• Empréstimos compulsórios
• Contribuições Especiais

5.1. Impostos

A principal característica do imposto é que seu fato gerador não é vinculado. Assim, a descrição do seu fato gerador é
uma situação que independe de uma atuação estatal para com o contribuinte.

CTN, art. 16: “Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade
estatal específica, relativa ao contribuinte”.

5.1.1. Fato gerador: o fato gerador do imposto se refere às manifestações de riqueza.

A Constituição Federal, como regra, proíbe a vinculação da receita de impostos a órgão, fundo ou despesa (art. 167, IV,
CF):

“Art. 167. São vedados:

(...)
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação
dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde,
para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração tributária, como
determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito
por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (Redação dada pela
Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)”

Veja que até mesmo o numerário destinado aos Fundos de Participação, por ter sua origem nos impostos, não pode ser
vinculado a órgão, fundo ou despesa, consoante entende o STF:

✓ Fundos de participação: ADI 553/RJ, rel. Min. Cármen Lúcia, julgamento em 13.6.2018.

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5.1.2. Base de cálculo: é a grandeza que quantifica a riqueza.

5.1.3. Competência

A competência para instituir o tributo é privativa e indelegável (expressa ou tacitamente). Assim, se o ente competente
não institui o tributo, este não existirá.

• União: II, IE, IOF, IPI, IR, ITR e IGF (CF, art. 1531).

• Estados: ITCD, ICMS e IPVA (CF, art. 1552).

• Municípios: IPTU, ISS e ITBI (CF, art. 1563).

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CF, art. 153. “Compete à União instituir impostos sobre:
I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
III - renda e proventos de qualquer natureza;
IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.”

2
CF, art. 155. “Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda
Constitucional nº 3, de 1993)
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3,
de 1993)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela
Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
III - propriedade de veículos automotores. “

3
CF, art. 156. “Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I - propriedade predial e territorial urbana;
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (Redação dada
pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)”

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Obs.1: o Distrito Federal recebe da Constituição Federal a competência para instituir os impostos atribuídos aos estados
e aos municípios.

Obs.2: a lista acima é exaustiva apenas para os Estados, municípios e DF. Isso porque a União tem competência residual
e competência extraordinária. A lista é importante para evitar a bitributação, salvo no caso previsto expressamente na
CF. Assim, ao olhar a lista, em regra tenho que encontrar um único ente competente para tributar aquele fato gerador.

5.1.4. Competência residual:

A competência residual é para a criação dos chamados “impostos residuais”.

“Art. 154. A União poderá instituir:

I – mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não
tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição; (...)”

Requisitos:
1) a criação deve ser feita por meio de Lei Complementar;
2) o fato gerador ou a base de cálculo não podem ser idênticos aos dos demais tributos. Atenção: a conjunção “ou” não
tem o sentido de exclusão, mas sim de adição.
3) não cumulatividade: em cada etapa da cadeia produtiva, deve-se compensar o que foi pago na etapa anterior.

5.1.5. Competência extraordinária:

A competência extraordinária é estabelecida no art. 154, II, CF:

“Art. 154. A União poderá instituir:

(...)
II – na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência
tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.”

• Bitributação: no caso da competência extraordinária, o art. 154, II, CF, traz uma exceção constitucional que
permite a bitributação (expressão: “ou não”).
Exemplos:

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 Imposto extraordinário de guerra;
Ausência de tratados internacionais: pagamento de IR em dois países diferentes, quando não houver acordo
internacional entre os Estados envolvidos.

• “Bis in idem”: esse dispositivo também permite o “bis in idem” (expressão: “compreendidos”). Exemplo: IR
Adicional de Guerra.

Atenção: com relação à competência extraordinária, não há necessidade dos requisitos previstos para a competência
residual.

5.2 Taxas

As taxas são tributos contraprestacionais (art. 145, II, CF):

“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
(...)
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos
e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;”

Há dois fatos geradores da taxa: exercício do poder de polícia e a prestação de serviços públicos específicos e divisíveis.

5.2.1 Taxa de polícia

O poder de polícia serve para limitar direitos e fiscalizar, conforme disposto em lista exemplificativa no art. 78, caput,
CTN:

CTN, Art. 78. “Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito,
interêsse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de intêresse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades
econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redação dada pelo Ato Complementar nº 31, de 1966)”

✓ Você paga para ser fiscalizado (pelo exercício do poder de polícia), não pela expedição do alvará ou aprovação da
habilitação, por exemplo.
✓ A taxa de polícia ocorre quando há o exercício do poder de polícia em concreto, nunca considera o poder de
polícia meramente abstrato, previsto na lei.
✓ De tal modo, pode ser cobrada taxa de polícia pela renovação automática de alvará?

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