CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO Cmara de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

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CARGA TRIBUTRIA NAS EMPRESAS LUIZ ALVES lalves@odianet.com.br

(Rio de janeiro) atualizao: 18/09/2009

Curso: Carga Tributria nas Empresas

Objetivo: Proporcionar a estudantes das reas de economia, administrao, contabilidade, direito e outras; gerentes das diversas reas das empresas, e profissionais da administrao empresarial, atravs de uma abordagem conceitual e prtica, o entendimento necessrio para o conhecimento dos tributos e seu impacto nos negcios empresariais.

Programa: 1 Introduo ao Tema 2 Atividade Financeira do Estrado 3 Contabilidade Aspectos do Patrimnio e Contabilizaes 4 Conceito de Tributos 5 Modelo de Repercusso Tributria 6 Cumulatividade e No Cumulatividade 7 Tributos Indiretos - Icms, Ipi, Iss, Inss, Fgts, Cpmf, Pis e Cofins 8 Tributos Diretos - Irpj e Csll 10 Bases de Calculo, Fatos Geradores, Contribuintes e Alquotas. 11 - Anlise da Carga Tributria 12 Casos Prticos

CARGA TRIBUTRIA NAS EMPRESAS Contabilidade Aspectos do Patrimnio das Empresas Conceito de Patrimnio: Patrimnio o conjunto de bens, direitos e obrigaes pertencentes a uma entidade.

Entre os princpios contbeis, um dos maiores importantes o da entidade, pelo qual a pessoa jurdica e seu patrimnio devem ser tratados de forma distinta das pessoas fsicas (ou jurdicas) dos seus proprietrios e seus respectivos patrimnios particulares. Exemplificando: duas pessoas fsicas (A e B) resolvem dedicar-se ao comrcio de tecidos, constituindo uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada. Investe cada qual uma parte de seu patrimnio particular na integralizao de capital da nova entidade, que se denomina A & B Comrcio de Tecidos Ltda.

A integralizao do capital inicial pode ser feita em dinheiro (caixa) ou tambm pela entrega de outros bens e direitos, como, por exemplo, veculos, mquinas etc. Da por diante, os bens e direitos investidos na sociedade passam a ser patrimnio exclusivo da entidade (A & B Comrcio de Tecidos Ltda.). No patrimnio particular de cada scio constaro as respectivas quotas de capital na sociedade e os demais bens e direitos no investidos no negcio. O principio da entidade prevalece tanto na contabilidade como na legislao tributria. Composio do Patrimnio das Entidades: Equao Patrimonial: Ativo Passivo = Patrimnio Lquido Ativo No ativo, classificam-se todos os bens e direitos dos quais a entidade e titular. Temos no ativo a representao de duas formas de direito:

a) direito real (propriedade, uso, usufruto etc..) exercido sobre os bens econmicos. Exemplo: mquinas, mveis e utenslios, veculos, mercadorias, produtos e etc.;

b) direito pessoal exercido sobre pessoas fsicas ou jurdicas duplicatas a receber, depsitos bancrios, ttulos a receber etc. So os crditos da entidade. 3

Bens toda coisa dotada de utilidade. Utilidade a capacidade de satisfazer a uma necessidade humana. Exemplos: alimentos = nutrio; vesturio = proteo do corpo; automvel = transporte; ar = respirao e etc.

Os bens que podem ser avaliados em moeda e que, portanto, podem ser objeto de troca so denominados bens econmicos. Exemplo: veculos, mquinas, eletrodomsticos etc. J os que no podem ser avaliados em moeda denominam-se bens livres: ar, sol, chuva e etc.

Em sntese, s podem ser incorporados ao patrimnio de uma entidade, os bens que podem ser avaliados em moeda, que por definio um bem de troca.

Direitos Quando uma entidade vende mercadorias a prazo a terceiros, forma-se a relao jurdica em que no plo ativo (credor), figura a entidade. No plo passivo, o comprador (devedor); o objeto o pagamento do preo de venda e a causa vontade das partes de vender e de comprar. O ttulo representativo desse crdito uma duplicata mercantil. Da mesma forma, ao depositar dinheiro em um banco (que pessoa jurdica), o depositante (credor) pode exigir do depositrio (banco), que o devedor, a devoluo desse depsito, mediante cheque, ordens de pagamentos, saques em caixas eletrnicos etc.

Esses dois exemplos j demonstram por si s que as contas Duplicatas a Receber e Deposito Bancrio, representam direitos (crditos) da entidade contra terceiros.

Passivo Se a entidade compra mercadorias a prazo, forma-se relao jurdica (obrigao) em que o credor o fornecedor, o devedor a entidade, o objeto o pagamento do preo da compra da mercadoria no prazo ajustado e a causa vontade das partes que livremente fizeram esse negcio. Se a entidade no pagar o fornecedor, sofrer a ao dele, que poder ser: protestar o titulo, promover a cobrana judicial e at pedir a falncia da entidade.

No passivo, h tambm a obrigao de direito pblico que a entidade assume por fora de lei. Exemplo: Quando vende mercadoria, a entidade pratica o fato gerador do ICMS. 4

Assume, ento, a obrigao como sujeito passivo (devedor), de pagar ao Estado, que o sujeito ativo (credor), uma prestao patrimonial (valor do ICMS) cuja causa a lei do ICMS.

Patrimnio Lquido O patrimnio lquido representa o investimento feito como capital inicial e suas mutaes, cujos resultados, se positivos, representam lucros, se negativos prejuzos. Em sntese, o Patrimnio Lquido representa de forma resumida a histria do sucesso ou insucesso da entidade, que, partindo de um capital inicial, acumulou lucros ou prejuzos.

Na realidade, o patrimnio lquido no passivo. Ele representa a diferena positiva entre a soma do ativo (bens e direitos) e o valor do passivo real (obrigaes). Essa diferena colocada no lado do passivo apenas para compor a equao matemtica de dbito e crdito. Representao Grfica do Patrimnio: Ativo a) bens (direitos reais) - mquinas 300 Icms a recuperar 200 mercadorias caixa 400 100 1.000 b) direitos (pessoais) depsitos bancrios duplicatas a receber 300 700 1.000 total ( a + b) 2.000

Passivo a) obrigaes ( passivo real) - fornecedores - Icms a pagar 1.000 500 l.500 b) patrimnio lquido total ( a + b) - capital 500 2.000

Ento, o patrimnio lquido, no valor de 500, a diferena entre o ativo ( bens e direitos), que igual a 2.000, e o passivo real (obrigaes), que igual a 1.500.

Aspectos Bsicos da Atividade Financeira do Estado: Para realizar as aes prprias do Estado, como: defesa do territrio nacional (Foras Armadas), acesso de todos justia (Poder Judicirio), sade, habitao, educao, saneamento bsico etc., o Estado necessita de recursos financeiros.

Assim, simultaneamente com essa atividade, o Estado exerce mais uma: a atividade financeira. Que visa obter recursos, gerenci-los e aplic-los de acordo com a lei.

A atividade financeira do Estado desenvolve-se, basicamente, em trs reas: a receita, ou seja, a obteno de recursos; a gesto; que a administrao no s desses recursos, como tambm de todo o patrimnio do Estado, e a despesas, que a aplicao dos recursos no pagamento das verbas autorizadas no oramento anual.

Receita Pblica: No direito financeiro, o conceito de receita pblica corresponde a toda a entrada de recursos monetrios, seja por arrecadao de tributos (impostos, taxas e contribuies), que representa variao positiva no patrimnio lquido, seja pela obteno de emprstimo, portanto, endividamento, consistindo em simples permuta de valores (troca de dinheiro por obrigao), no produzindo, no ato do emprstimo, variao no patrimnio lquido.

A receita pblica classifica-se em:

a) receita corrente a que produz variao positiva no patrimnio lquido, por aumento de valor do ativo. Por exemplo: arrecadao tributo, recebimento de dividendos de sociedade de economia mista ou de empresas estatais dependentes etc..;

b) receita de capital a que corresponde permuta de valores do ativo por valores do passivo. Por exemplo: operao de crdito (tomada de emprstimos pblicos ou privados), alienao de bens (venda de controle acionrio de empresas estatais privatizadas) etc. : Despesa Pblica: No direito financeiro, o conceito de despesa pblica corresponde a toda sada de numerrio, seja por uma mutao patrimonial diminutiva, que produz variao negativa no patrimnio lquido, seja por um fato que simplesmente permuta valores e que, portanto, no altera o patrimnio lquido.

a) despesa correntes as que produzem variao negativa no patrimnio lquido, ou seja, reduo de valor do ativo. Por exemplo: despesas de custeio (pagamento de pessoal civil e militar, de material de consumo e etc.); b) despesas de capital as que representam simples permuta de valores do ativo. Por exemplo: investimentos ( obras pblicas, equipamentos e instalaes, aquisies de imveis, concesso de emprstimos etc.).

Conceitos de Direito Financeiro e Tributrio: O conjunto de princpios que regulam e normas que regulam a atividade financeira do Estado ( receita, gesto e despesa) de acordo com a Lei de Diretrizes Oramentrias ( LDO), tambm conhecida como Lei de Meios, e com a Lei de Responsabilidade Fiscal, denomina-se Direito Financeiro.

Entretanto, a receita relativa, arrecadao de tributos (impostos, taxas e contribuies) tornou-se to complexa que as normas que regulam sua imposio e arrecadao tiveram que ser separadas do Direito Financeiro para formar um novo ramo: o Direito Tributrio.

Pode-se, portanto, definir Direito Tributrio como o conjunto de princpios e normas jurdicas que regem as relaes jurdicas entre o Estado e o Particular, relativas instituio e arrecadao dos tributos.

Planejamento Tributrio o estudo feito previamente, ou seja, antes da realizao do fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos jurdicos e econmicos e as alternativas legais menos onerosas.

O planejamento tributrio exige, antes de tudo, bom senso do planejador. H alternativas legais vlidas para grandes empresas, mas que so inviveis para as mdias e pequenas.

A relao custo/benefcio deve ser muito bem avaliada. No h mgica em planejamento tributrio, apenas alternativas, cujas relaes custo/benefcio variam muito em funo dos valores envolvidos, da poca, do local etc...

O planejamento tributrio preventivo (antes da ocorrncia do fato gerador do tributo) produz a eliso fiscal, ou seja, a reduo da carga tributria dentro da legalidade.

Planejamento Contbil A eficincia e exatido dos registros contbeis so fundamentais para que a administrao planeje suas aes.

A contabilidade, entre outras funes, instrumento gerencial para a tomada de decises. Por isso, deve estar atualizada e emitir relatrios simples e claros para os administradores. Dentre muitas, algumas funes da contabilidade: a) registrar os fatos administrativos (memria); b) servir como elemento de prova em juzo ou tribunal; c) demonstrar ao fisco o cumprimento da legislao tributria;

Gesto Tributria o processo de gerenciamento dos aspectos tributrios de uma determinada empresa, com a finalidade de adequao e planejamento, visando controle das operaes que tenham relao direta com tributos.

A gesto esta focada sobre o departamento de impostos da respectiva empresa. 8

Objetivos da Gesto Tributria: 1- Corrigir possveis erros de interpretao e execuo das obrigaes e rotinas fiscais na empresa. 2- Evitar multas e sanes, bem como o pagamento indevido de tributo 3- Implementar formas lcitas de economia tributria

Importncia da Gesto Tributria A realidade tributria brasileira notoriamente complexa, sendo um dos componentes do custo brasil

Conceito de Tributo:

O art. 3 do CTN, define: toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano por ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Espcies de Tributo: * Os tributos classificam-se cientificamente em duas espcies: Tributos Vinculados e no Vinculados. Impostos o tributo, que uma vez institudo por lei, devido, independentemente de qualquer atividade estatal em relao ao contribuinte. Portanto, no est vinculado a nenhuma prestao especifica de servios do Estado ao sujeito passivo. Trata-se de espcie denominada imposto.

Taxa Esta definida nos arts. 77 e 78 do CTN e tem como fator gerador o exerccio do poder de polcia ou a utilizao efetiva ou potencial de servio pblico, especfico e divisvel, prestado ou colocado disposio do Contribuinte.

Contribuio de Melhoria Art.81 do CTN. A contribuio de melhoria cobrada, pela Unio, Estados, Distrito Federal ou plos Municpios, no mbito de suas 9

respectivas atribuies, instituda para fazer face ao custo de obras pblicas de que decorra valorizao imobiliria, tendo como limite total despesa realizada e como limite individual o acrscimo de valor que da obra resultar para cada imvel beneficiado

Contribuies Federais A Constituio Federal, em seu artigo n 149, d competncia exclusiva a Unio para instituir trs tipos de contribuies. Essas contribuies, listadas abaixo, so instrumentos de sua atuao nas respectivas reas, e sua instituio deve observar as disposies dos legais: a) Contribuies Sociais Foram institudas pelo art. 195 da CF, que teve sua redao alterada pela Emenda Constitucional n 20/1998. Essa emenda ampliou o conceito de contribuinte das contribuies sociais, que era o empregador, passando a definir como contribuinte, alm do empregador, a empresa e a entidade a ela equiparada na forma da lei. Ampliou tambm as hiptese de incidncia que passaram a ser:

a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio, mesmo sem vnculo empregatcio (INSS Lei 8.212/91);

a receita ou faturamento ( Cofins LC n 70/91 e Lei n 9.718/99; o lucro (CSL Lei n 7.689/88).

Obs: O Pis/Pasep institudo pela LC n 7/70, foi recepcionada pela CF, em seu artigo 239. tambm uma contribuio social que incide sobre a mesma base de clculo da Cofins, ou seja, o faturamento, fato que caracteriza evidente bitributao.

b) Contribuio de Interveno no domnio econmico CIDE So contribuies regulatrias, utilizadas como instrumento de poltica econmica para enfrentar determinadas situaes que exijam a interveno da Unio na economia do pas.

Ex: CIDE s/Combustveis instituda pela Lei n 10.336/01 e regulamentada pelo Decreto n 4.563/03. Contribuinte: pessoa jurdica que importar ou comercializar no mercado interno

petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados e lcool etlico combustvel.

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Incidncia: sobre a importao ou comercializao desses produtos.

Alquotas: especficas, ou seja, determinado valor em reais sobre a unidade de medida estabelecida em lei, como base de clculo.

Base de Clculo: no caso, metros cbicos (m3) ou tonelada (t). Esto previstas no art. 5 da Lei n 10.336/01, com a nova redao dada pela Lei n 10.636/02, e reduzidas, temporariamente, pelo Decreto n 4.563/03: a) gasolina R$ 860,00 p/m3; b) leos combustveis com alto teor de enxofre R$ 40,90 por t.

Obs: As empresas esto autorizadas a deduzir parte dessa contribuio no recolhimento do PIS/PASEP e COFINS.

c) Contribuies de interesse das categorias profissionais ou econmicas So contribuies destinadas a custear os servios dos rgos responsveis pela habilitao, registro e fiscalizao das profisses regulamentadas, consideradas como autarquias federais pela Constituio Federal:

Exemplos: OAB, CRC, CREA, CRM e etc...

As contribuies no pagas podem ser inscritas na Dvida Ativa e cobradas mediante execuo fiscal federal.

Elementos Fundamentais do Tributo: 1 Fato Gerador: Denomina-se fato gerador a concretizao da hiptese de incidncia tributria prevista na lei, que gera a obrigao de pagar o tributo:

a) prestar servios (ISS); b) fazer circular mercadorias (ICMS); c) receber renda (IR) etc.

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A ocorrncia do fato gerador, implica: Numa Obrigao Principal: pagar o tributo e Numa Obrigao Acessria: emitir notas, escriturar livros fiscais, manter e conservar documentos, fazer inscries na Unio, Estados e nos Municpios, prestar declaraes em formulrios prprios e etc...

2 - Contribuinte ou Responsvel: Denomina-se contribuinte o sujeito passivo da obrigao tributria que tem relao pessoal e direta com o fato gerador: Por exemplo: proprietrio de um prdio IPTU.

Denomina-se responsvel a pessoa que a lei escolher para responder pela obrigao tributria, em substituio ao contribuinte de fato, dada a maior complexidade para alcan-lo.

3 Base de Clculo: o valor sobre o qual aplicada a alquota (percentual) para apurar o valor do tributo a pagar, e tal deve ser sempre definido em lei:

Como exemplo, podemos citar: a) Cofins faturamento b) Imposto de Renda montante real, presumido ou arbitrado da renda ou proventos de qualquer natureza

4- Elementos Complementares do Tributo: a) Alquota um fator definido em lei que, aplicado sobre a base de clculo, determina o montante de imposto a pagar. b) Adicional Alm do imposto devido, s vezes a lei determina um outro valor a ser pago, sob o nome de adicional. Prazo de Pagamento o perodo entre a apurao ou reteno e o recolhimento aos cofres da entidade pblica.

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Reflexo: A empresa Tributada S/, obteve a seguinte folha de salrios no ms de agosto deXo., do seu nico empregados: Salrios Horas Extras $ 6.000,00 $ 600,00

Aplique seus conhecimentos contbeis na contabilizao dessa folha e tea comentrios acerca da tributao incidente: a) b) c) d) normalmente a folha paga no5o. dia til do ms subseqente; a reteno do Inss de 10%, sendo que o teto mximo de 10 salrios mnimos; o Inss parte da empresa, de 20% da remunerao total; a reteno do IRRF de 20%. A incidncia para o IRRF, o valor acima de 3 (trs) salrios mnimos e e) o depsito para o FGTS equivale a 8% da remunerao total. Obs: Salrio mnimo de $ 465,00

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Princpios Constitucionais Tributrios:

Os princpios jurdicos, fundamentados no estado de direito, prevalecem sobre todas as normas jurdicas, que s tem validade se editadas em rigorosa consonncia com eles. Em matria tributria, pode-se destacar, entre outros, na Constituio Federal, o art. 150:

Principio da Legalidade Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado a Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

I exigir ou aumentar imposto sem que a lei o estabelea. de suma importncia atentar para o fato de que o principio diz claramente lei (fonte principal) e no decreto, portaria, instruo normativa e etc. (fontes sec8undrias).

O aumento do tributo pode dar-se no s pela elevao da alquota,mas tambm pela ampliao da base clculo.

Isonomia Tributria Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida.

Irretroatividade Tributria Cobrar tributos a fatos geradores ocorridos antes do inicio da vigncia da lei. A lei aplica-se aos fatos geradores que ocorrem aps sua entrada em vigor. No podem retroagir para alcanar fatos j ocorridos na vigncia de lei anterior.

A nica exceo dessa regra em matria penal: A lei no retroagir, salvo para beneficiar o ru. Anterioridade: Para instituir um tributo ou aumenta-lo para no exerccio financeiro de X1, a lei deveria ser promulgada at, no mximo, em 31.12.X0.

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Excees a anterioridade para os seguintes impostos: a) importao, b) expotaco; c) produtos industrializados e d) sobre a operaes financeiras.

E as Contribuies Sociais s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado.

Excluso da Obrigao Tributria. Diversas so as causas excludentes do pagamento do tributo, como por exemplo, a iseno e a anistia.

Iseno H a dispensa legal do pagamento de um determinado tributo, face a

relevante interesse social, econmico regional, setorial ou nacional.

O legislador pode dispensar alguns contribuintes do pagamento de determinado tributo, excluindo da hiptese de incidncia tributria os seguintes aspectos:

a) espacial afasta a possibilidade de a lei tributria incidir em determinada regio ou territrio; b) temporal exclui a possibilidade de a lei tributria incidir durante certo perodo sobre uma regio ou grupo de contribuintes, ou todas as regies ou grupos de contribuintes que anteriormente alcanava; c) pessoal afasta o alcance da lei de um grupo de pessoas fsicas ou jurdicas e d) material diminui o alcance do fato gerador ou reduz a base de clculo ou a alquota aplicvel ao clculo do montante do tributo devido. Essa reduo pode variar. A iseno total da alquota o que se denomina alquota zero.

A critrio do legislador, a iseno pode excluir vrios aspectos da hiptese tributria. Assim, por exemplo: O legislador pode reduzir todos os aspectos. Exemplo: Alquota zero de IPI para as operaes de importao relativa a:

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remdios

( aspecto material = fator gerador)

realizadas por hospitais pblicos ( aspecto pessoal ) da regio Norte do pas por dois anos ( aspecto espacial) e (aspecto temporal).

A iseno somente pode ser concedida por lei editada pela pessoa poltica competente para instituir e arrecadar o tributo. A Unio esta impedida de conceder iseno de tributos que no sejam de sua competncia.

Anistia Est prevista nos arts. 180 e 182 do CTN. Corresponde a anistia a um
perdo estipulado em lei, que dispensa o contribuinte de pagar as penalidades pecunirias devidas por irregularidades no pagamento da sua obrigao tributria.

Anistia significa no-incidncia de penalidade sobre a ausncia de recolhimento do tributo. Com a concesso de anistia, o tributo continua sendo devido pelo contribuinte e, portanto, deve ser pago, porm excluda a aplicao das penalidades aplicveis ausncia total ou parcial do recolhimento.

A anistia deve ser concedida sempre por lei. Pode ser outorgada (concedida) em carter geral ou de forma limitada. Assim como existe o principio da reserva de lei para a concesso da iseno, existe o da reserva de lei para a anistia. Somente a entidade tributante, pode conceder, por meio de seu prprio legislativo, a anistia referente aos tributos que regula, arrecada e administra.

Alm da Iseno e da Anistia, existem outras figuras relacionadas com a excluso da obrigao tributria. Se no vejamos:

a) No incidncia d-se quando expressamente, que sobre o fato gerador ocorrido no h incidncia do imposto, porque o acontecimento material no possui elementos que conjuguem com qualquer dos fatos geradores estipulados na legislao tributria. Logo a sua exteriorizao absolutamente irrelevante para o direito tributrio, o fato est fora do campo de incidncia do imposto.

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b) Imunidade tambm no ocorre o fato gerador, porque h uma barreira constitucional a impedir essa ocorrncia, ou seja, a Constituio que veda expressamente a tributao.

c) Suspenso como se fosse uma iseno temporria, vinculada ao cumprimento de determinada condio, que no sendo cumprida em prazo estabelecido, determinar o retorno para o campo da incidncia ou se transformar numa iseno.

d) Diferimento a postergao do pagamento do imposto para uma etapa posterior, ou seja, pelo adquirente de mercadoria, realizao econmica/financeira e etc...

A excluso do crdito tributrio, no dispensa o contribuinte do cumprimento das obrigaes acessrias dependentes da obrigao principal, cujo crdito seja excludo ou dela conseqente.

Tributos Indiretos - Modelo de Repercusso Tributria Formao de Preos: Entre as varias classificaes possveis de tributos, pode-se destacar a que as divide em diretos e indiretos.

Essa classificao mais econmica que jurdica, mas de suma importncia para o estudo e a avaliao do impacto que os tributos causam no patrimnio e nas etapas econmicas da produo, circulao e consumo.

Assim so considerados tributos indiretos aqueles que a cada etapa econmica so repassados para o preo do produto/mercadoria/servio.

Em cincias das Finanas, essa tcnica tem o nome de repercusso. Repercutir transferir o nus tributrio para o consumidor, embutindo-o no preo da venda ou do servio. 17

Os empresrios que produziram e comercializaram so os contribuintes de direito, ou seja, respondero pelo pagamento desses tributos perante o Fisco. Entretanto, o contribuinte de fato o consumidor, que arcou com todo o nus tributrio.

Tributos Indiretos Modelo de repercusso tributria para impostos indiretos na formao de preos. Neste caso base consideraremos que a empresa permanece no sistema cumulativo do PIS e da Cofins. A Atividade de risco mdio:

Matria Prima (-) ICMS Custo da Matria Prima Valores Adicionados: Mo de Obra Folha de Salrios Encargos Sociais (36,3%) 31.000,00 11.253,00

100.000,00 (18.000,00) 82.000,00

42.253,00

Despesas Gerais de Fabricao: gua, luz, telefone, manuteno,, Depreciao etc... Custo de Produo Despesas Operacionais: Comisses, fretes, propaganda e tec... Custo Comercial Lucro Liquido: 20% Receita Liquida de venda: 78,35% ICMS 18% Cofins 3% Pis 0,65% , ou seja: + 21,65% Preo de Venda 50.000,00 200.000,00 40.000,00 240.000,00 55.137,00 9.190,00 1.991,00 306.318,00 25.747,00 150.000,00

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Anlise do Valor Agregado ICMS: a) Preo de Venda Prelo de Compra Valor Agregado ICMS 18% b) Conta Corrente Fiscal ICMS s/Venda ICMS s/Compra Valor a recolher 55.137,00 18.000,00 37.137,00 306.318,00 100.000,00 206.318,00 37.137,00

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ICMS um imposto devido em toda movimentao de mercadorias e ultimamente, a partir da Constituio Federal de 1988, foi ampliada a hiptese de incidncia do ICM par o ICMS, passando a abranger, tambm, a prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao.

O ICMS incide tambm sobre as operaes com energia eltrica, combustveis lquidos e gasosos, lubrificantes e minerais, que antes da Constituio Federal de 1988 estavam sujeitos apenas ao Imposto nico Federal. Tambm, a partir de 1993, foram includos na incidncia do ICMS, os servios de telecomunicaes.

ICMS Regra Geral O ICMS , por determinao constitucional, um imposto no cumulativo. Ou seja, do imposto devido em cada operao ser abatido o valor pago na operao anterior:

S podem gerar crditos: a) As mercadorias destinadas a revenda; b) As entradas de insumos ( matria-prima, material de embalagem, produtos intermedirios e etc..), utilizados na elaborao de produtos destinados venda, cujas sadas sejam tributadas.

Exemplifica-se

operacionalizao

do

princpio

da

no-cumulatividade,

demonstrando o ICMS devido pelo vendedor em apenas trs operaes que so suficientes para demonstr-la, considerando a alquota de 18%:

Venda Compra Valor da Mercadoria Recolher A B C B C D 100.000,00 200.000,00 300.000,00

Dbito 18.000,00 36.000,00 54.000,00 -

Crdito

ICMS 18.000,00 18.000,00 18.000,00

18.000,00 36.000,00

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Note-se no exemplo que o valor recolhido de fato foi 18% sobre o valor agregado em cada operao. Ou seja, cada um deles agregou R$ 100.00,00 ao valor da operao anterior e pagou 18% sobre esse valor agregado. Se no fosse o principio da no-

cumulatividade, sobre cada uma dessas operaes, o ICMS incidiria sobre o valor da sada da mercadoria, sem o abatimento do que foi pago na operao anterior. Logo, podemos inferir que o principio da cumulatividade, no considera a tributao somente no valor agregado em cada operao, mas sim no valor de sada das mercadorias, gerando, a nosso ver, uma distoro em termos de tributao. Voltando-se ao exame do quadro exemplificativo, v-se que, com a cumulatividade, o total devido nas trs operaes do exemplo, que totalizam 600.000,00 alquota de 18% resultaria no recolhimento de ICMS no valor de 108.000,00 e no de 54.000,00, como se apurou, graas ao principio da no cumulatividade.

ICMS Imposto Sobre a Circulao de Mercadorias e Servios. Fato Gerador Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto, no momento: a) Na sada de mercadorias de estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular; b) No fornecimento de alimentao, bebidas e outras mercadorias por qualquer estabelecimento; c) Da transmisso a terceiros de mercadorias depositadas em armazm geral ou em depsito fechado, no Estado do transmitente; d) Do inicio da prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal, de qualquer natureza; e) Das prestaes onerosas de servios de comunicao (gerao, emisso e recepo), transmisso, retransmisso (repetio e ampliao de comunicao de qualquer natureza); f) Do desembarao aduaneiro das mercadorias importadas do exterior; g) Da aquisio em licitao publica de mercadorias importadas do exterior apreendidas ou abandonadas; h) Na hiptese da letra e, quando o servio for prestado mediante pagamento de ficha, carto ou assemelhado, considera-se ocorrido o fato gerador do imposto quando do fornecimento desses instrumentos ao usurio.

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Contribuinte qualquer pessoa, fsica ou jurdica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operao de circulao de mercadorias ou prestao de servio de transporte interestadual e intermunicipal, ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior.

Os empresrios, que produzem e comercializam so os contribuintes de direito, ou seja, respondero pelo pagamento desses tributos perante o Fisco. Entretanto, o contribuinte de fato o consumidor final, que arca com todo o nus tributrio.

Base de Calculo A base de calculo para apurao do imposto o valor total da Mercadoria, que normalmente esta expressa no valor total da nota fiscal, emitida contra a venda da mercadoria.

Condies para o Crdito do ICMS O crdito somente poder ser apropriado em relao s mercadorias ou servios de transporte interestadual e intermunicipal prestados, que se relacione a uma nova sada ou prestao com dbito do ICMS, face ao princpio da no-cumulatividade do imposto consagrado pela Constituio Federal.

A seguir, trs exemplos de operaes observadas as condies acessrias, que implicaro ou no em crdito do ICMS para abatimento do que for devido pelas operaes e prestaes subseqentes:

Operaes com crdito: a) Mercadorias adquiridas ou recebidas no perodo, para comercializao ou industrializao; b) Matrias Primas, material de embalagem e produtos intermedirios adquiridos ou recebidos no perodo, para emprego diretamente no processo de produo, industrializao ou comercializao; c) Servios de transporte e de comunicao prestados ao estabelecimento contribuinte, desde que vinculados a execuo de servios da mesma natureza, a comercializao de mercadorias, a produo e a industrializao.

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Operaes sem crdito: a) Operao ou prestao beneficiada por iseno ou no incidncia do ICMS, exceto em relao s operaes ou prestaes, para as quais exista disposio expressa sobre a manuteno dos respectivos crditos, independentes da sida ser ou no tributada pelo imposto; b) As entradas destinadas a uso ou consumo do estabelecimento; c) Os servios de transporte e de comunicao recebidos, salvo se utilizados na execuo de servios da mesma natureza, na comercializao de mercadorias ou em processo de produo ou industrializao.

Reflexo: Considere uma operao interna. Logo aps, contabilize as seguintes operaes:- ICMS 18%. a) Compra de mercadoria para uso e consumo, no valor de $ 30.000,00 b) Compra de mercadoria para revenda, no valor de $ 526.500,00; c) Valor de Revenda de $ 915.200,00

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Operaes Especiais

Venda para entrega futura: Neste tipo de operao, inicialmente para efeito de concretizao do negcio, ser emitida nota fiscal sem destaque do ICMS, mencionando-se na mesma que a sua emisso se destina simples faturamento.

Por ocasio da efetiva sada da mercadoria, uma outra nota fiscal ser emitida, agora com o destaque do imposto se devido, calculado sobre o preo efetivo da mercadoria, no momento de sua sada do estabelecimento.

Venda a Ordem: Na chamada venda a ordem por ocasio da entrega da mercadoria a terceiro, sero emitidas as seguintes notas fiscais:

a) Pelo adquirente originrio, com destaque do imposto, se devido, em nome do estabelecimento destinatrio da mercadoria, indicando-se, alm dos requisitos exigidos, o nome do titular, endereo e nmero de inscrio, estadual e no CNPJ do estabelecimento que ir promover a remessa da mercadoria;

b) Pelo vendedor remetente: b.1) em nome do destinatrio, para acompanhar o transporte da mercadoria, sem destaque do imposto; b.2) em nome do adquirente originrio, com destaque do imposto, se devido.

Venda em Consignao: Como nas operaes de Consignao Mercantil, no ocorre a transferncia da propriedade e sim a posse das mercadorias, a forma mais usual de registrar tais fatos por meio de contas de compensao. No caso, chamado de Consignante o vendedor e Consignatrio o comprador. Esse tipo de operao interessante, na medida em que o custo associado a essa modalidade de transao s ocorre quando o Consignatrio vende realmente a mercadoria.

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ICMS - Operaes/Prestaes Interestaduais: Destinadas a Contribuintes: a) Realizadas por contribuintes das regies: Norte, Nordeste ou Centro Oeste e do Estado do Esprito Santo, aplicar a taxa de 12%,qualquer que seja a regio em que estiver localizado o destinatrio;

b) Realizadas por contribuintes das regies Sudeste e Sul;

aplicar a alquota de 12%, quando o destinatrio tambm estiver localizado na regio Sudeste ou Sul;

aplicar a alquota de 7%, quando o destinatrio estiver localizado nas regies Santo. Norte, Nordeste ou Centro-Oeste ou no Estado do Esprito

As regies, para fins de ICMS, so compostas pelas seguintes Unidades da Federao: Regio Norte: Estados do: Acre, Amap, Amazonas, Par, Rondnia, Roraima, e Tocantis;

Regio Nordeste: Estados de: Alagoas, Bahia, Cear, Esprito Santo, Maranho,Paraba, Pernambuco, Piau, Rio Grande do Norte e Sergipe;

Regio Centro-Oeste: Estados de: Gois, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul e Distrito Federal;

Regio Sudeste: Estado de: Minas Gerais, Rio de Janeiro e So Paulo;

Regio Sul: Estados do: Paran, Santa Catarina e Rio Grande do Sul.

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Diferencial de Alquota: Para efeito do nosso estudo, todas as operaes internas sero tributadas a alquota de 18%, enquanto que para as operaes interestaduais a alquota a ser utilizada ser de 12%.

Na hiptese de aplicao da alquota interestadual, quando o destinatrio for contribuinte do imposto, caber ao Estado da localizao do destinatrio o imposto correspondente diferena entre a alquota interna e interestadual.

Assim, quando da aquisio, por parte de contribuinte do imposto, de mercadorias para consumo prprio ou item a ser integrado ao ativo imobilizado da empresa, dever este recolher, quando da entrada da mercadoria no Estado de destino, o ICMS pela diferena entre a alquota interna do Estado de destino e a alquota interestadual do Estado de Origem, chamando-se esta diferena, neste caso, como diferencial de alquota.

Obs: Caso o item a ser integrado ao ativo imobilizado seja utilizado no processo operacional da empresa, o ICMS na aquisio desse item, poder ser recuperado a razo de 1/48 avos.

Reflexo 1: Determinado contribuinte Ado ICMS recebeu mercadorias para consumo, oriundas de outro estado da federao, no valor de $ 1.000,00, sendo o ICMS destacado na nota fiscal de $ 120,00. Portanto teremos os seguintes clculos relativamente ao diferencial do ICMS. 1) Valor do ICMS na operao interestadual - $ 120,00 2) Valor do ICMS pela alquota interna no Estado de localizao do contribuinte A - $ 1.000,00 x 18% = $ 180,00 3) Diferencial de alquota (2-1) = $ 180,00 - $ 120,00 = $ 60,00

Obs: No caso de operaes interestaduais, para no contribuintes do ICMS, alquota a ser aplicada ser a mesma utilizada nas operaes internas. 26

Reflexo 2: Operao Interestadual: Valor das Mercadorias (sem ICMS) $ 88.000,00 Calcule e contabilize, se for o caso, o diferencial de alquota: a) Compra por contribuinte para uso e consumo: b) Compra por contribuinte de ativo fixo; c) Compra por contribuinte para revenda; d) Compra por no contribuinte.

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Reflexo 3: Estudo de Caso A empresa Produtora S/, mantm um equipamento em suas instalaes industriais, que por ser muito antigo (Valor do Custo: $ 350.000,00 e Depreciao Acumulada: R$ 350.000,00), tem trazido diversas dificuldades para a produo efetuada pela empresa. A compra de um equipamento novo, numa operao interna, gira em torno de $ 600.000,00 e a empresa poder financiar esse equipamento num perodo de 4 anos, atravs de uma linha de crdito incentivada pelo Governo.

Com o conhecimento que voc possui sobre ICMS, avalie as vantagens fiscais, se houver, da compra de um equipamento novo, considerando adicionalmente ao estudo, os seguintes aspectos:

a) A empresa apura o IR e CSL, com base no Lucro Real; b) Que outros aspectos poderiam estar presentes nesta operao.

Sujeio Passiva por Substituio Tributria De maneira a ter uma garantia bem maior do que na sistemtica comum de arrecadao, e com vistas a estancar a enorme evaso fiscal que se instalou com as operaes descritas nos pargrafos anteriores, os fiscos estaduais ampliaram em suas legislaes, a

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aplicao do instituto jurdico da Substituio Tributria, reduzindo com isso o universo de contribuintes a serem fiscalizados, bem como o nmero de operaes tributadas, ou seja, com a adoo deste instituto, praticamente os fiscos estaduais passam a fiscalizar um nico contribuinte ou um nmero bem menor, que so os responsveis pelo recolhimento do imposto devido sobre todas as etapas de circulao da mercadoria, at esta chegar ao consumidor final.

O instituto da Substituio Tributria, s foi possvel por estarmos diante de um imposto plurifsico, que assim sendo, comporta o mesmo a implementao da to discutida Sujeio Passiva por Substituio Tributria, em pessoa outra, que no tenha relao pessoal e direta com a situao que constitua o seu fato gerador.

Esta figura, muito comum atualmente em nosso sistema tributrio, foi implementada pelo legislador ordinrio, de forma a se garantir uma arrecadao mais eficaz e consequentemente maior, em face de reduo do universo de contribuintes que passaram a ser fiscalizados, como, por exemplo, aconteceu com a industria do fumo, a distribuio de combustveis, com o setor automobilstico e etc..., que passaram a ser responsveis pelo recolhimento do imposto devido at o consumo final, ou seja, at a venda ao consumidor final do produto.

Regra geral a adoo deste instituto tem como origem os Convnios de ICMS, que so aprovados em reunio do Confaz, e no qual so previstos todos os critrios necessrios a perfeita implementao da substituio tributria, principalmente em se tratando de operaes que envolvam mais de uma Unidade da Federao, pois que nessa hiptese, o convnio tem a natureza de um acordo celebrado entre os diversos entes tributantes.

Substituio Tributria nas Operaes Internas De acordo com a legislao, diversas empresas se revestiram da condio de substitutas tributrias, passando a ser denominadas de contribuintes substitutos, sedo-lhes atribuda responsabilidade pela reteno e o recolhimento do ICMS, incidentes nas operaes subseqentes a que vier realizar, sendo extensiva tambm s prestaes de servios de transporte.

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Dentre alguns produtos que se encontram submetidos a esse regime, pode-se citar bebidas alcolicas e refrigerantes, automveis, cigarros, combustveis e lubrificantes e etc...

Como substituto tributrio, ora se nomeia o atacadista ora o industrial produtor, ou seja, o fisco estadual escolhe aquele segmento que melhor lhe atender em relao simplicidade de arrecadao e fiscalizao, como por exemplo, em relao aos combustveis derivados do petrleo, a responsabilidade pela reteno e recolhimento do imposto devido sobre toda as fases de circulao do combustvel, at que este chegue ao consumidor final, da Petrleo Brasileiro S/A Petrobrs. J quanto ao lcool hidratado carburante, que produzido pela Usina de lcool e Acar, a responsabilidade da empresa distribuidora desse combustvel e no do produtor.

Base de Clculo para Substituio Tributria A base de clculo para a reteno do imposto devido por substituio tributria, ser regra geral o preo praticado pelo responsvel, includo o valor do IPI, se for o caso, o valor do frete, ainda que o transporte seja efetuado pelo prprio adquirente, tributos, contribuies, seguros e demais despesas atribudas ao destinatrio, mesmo que cobrada de terceiros, acrescido de percentuais de margem de lucro, fixadas pela legislao estadual para cada tipo de mercadoria.

O valor do imposto s ser retido pelo substituto tributrio, para posterior recolhimento, ser o resultado da aplicao da alquota interna sobre o valor da base de clculo apurada conforme definies constante deste item, deduzido, quando for o caso, o valor do imposto devido pelas operaes prprias do estabelecimento que estiver efetuando a reteno do imposto.

Caso a mercadoria envolvida, tenha o seu preo fixado por qualquer rgo do governo, a base de clculo para a reteno ser o preo mximo estabelecido pela autoridade competente, deduzido deste se for o caso, o imposto devido sobre a prpria operao do substituto tributrio.

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Em se tratando de Prestao de Servios de Transportes, idnticos procedimentos devem ser observados, resguardados os seus respectivos aspectos prprios, que a diferencia das operaes de circulao de mercadorias.

Substituio Tributria nas Operaes Interestaduais As regras estabelecidas para as operaes internas, praticamente so igualmente aplicadas s operaes interestaduais, exceto em relao s margens de lucro que so fixadas em funo das alquotas interestaduais.

Reflexo: Estabelecimento industrial, substituto tributrio, efetuar venda de mercadorias no territrio do Rio de Janeiro, para empresa atacadista nele tambm sediada: Dados: Valor da Mercadoria s/ICMS - $ 2.500,00 IPI 15% Custo do Seguro (*) Frete (*) Margem de Lucro -$ 800,00

-$ 2.500,00 -$ 30%

Pede-se: 1) Base de clculo do imposto a ser utilizada pelo vendedor substituto; 2) Base de clculo do imposto que ser retido pelo vendedor; 3) Calcular o valor do imposto a ser retido do adquirente e 4) Estabelecer o valor total da Nota Fiscal. 5) Faa a contabilizao no vendedor e no comprador

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IPI Conceito e Sistemtica: O IPI , na realidade, tambm um imposto sobre a circulao econmica, e grava sua etapa inicial, ou seja, a produo ou a importao. No esta sujeito ao principio da anterioridade por expressa disposio constitucional, razo pela qual suas alquotas podem ser alteradas durante o exerccio financeiro. Atende tambm ao principio da seletividade, ou seja, grava os produtos em funo de sua essencialidade. Sua sistemtica semelhante do ICMS na forma de escriturao e apurao do imposto devido. Entretanto, o IPI, tem como contribuinte de fato o consumidor final. O estabelecimento industrial considerado o depositrio da Unio. Caso no recolha aos cofres pblicos o valor cobrado, passa a ser considerado depositrio infiel, sujeito a sanes legais. O IPI no pode ser contabilizado como despesa ou custo pelo vendedor, j que no nus seu, e sim do comprador. Diferentemente do ICMS, que vem imbutido no valor da venda, o IPI vem destacado na Nota Fiscal.

IPI Direito de Credito: De acordo com a atual legislao do IPI, os estabelecimentos industriais tero o direito de se creditarem do imposto incidente sobre as aquisies de matrias-primas, produtos intermedirios e material de embalagem , destinados fabricao de produtos cuja posterior sada venha a ser tributada, ainda que com alquota zero, esteja amparada por iseno ou mesmo que imune a esse imposto, ficando vedado o credito sobre aquelas aquisies, em que o produto final esteja amparado pela no incidncia do IPI, momento em que se reveste da qualidade de produto no tributado.

Contribuinte: O contribuinte de direito do IPI o fabricante ou comerciante a ele equiparado, que no suporta o nus financeiro gerado pelo tributo. ele que calcula o imposto devido, cobra do consumidor, que o contribuinte de fato, e faz o recolhimento da parcela devida ao Tesouro Nacional.

Industrializao Definio Legal: Caracteriza-se por industrializao qualquer operao que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentao ou a finalidade do produto, ou o aperfeioamento para o consumo.

Fato Gerador: O Regulamento do IPI (RIPI), dispe: IO desembarao aduaneiro de produtos de procedncia estrangeira; IIA sada de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.

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Crdito do IPI: O IPI , por determinao constitucional, um imposto no cumulativo. Do imposto devido em cada operao pode ser compensado o valor pago na operao anterior. S podem gerar crditos as entradas de insumos utilizados na elaborao de produtos Os importadores de produtos estrangeiros, embora comerciantes, so equiparados a industrias para efeito do IPI.

IPI Base de Calculo: A base de calculo do IPI, e definida pela legislao e, em regra e o valor da operao pela qual a mercadoria deixa o estabelecimento do industrial ou de um comerciante a ele equiparado, em geral acobertando um negocio juridicamente econmico, ou seja, uma operao de compra e venda. J no caso da importao, a base de calculo do IPI, alem do valor da mercadoria e acrescido do valor do imposto de importao e das despesas aduaneiras efetivamente pagas, necessrias ao desembarao das mercadorias. Quanto s mercadorias apreendidas ou abandonadas, arrematadas em leilo das autoridades fiscais, a base de calculo do IPI, ser o preo alcanado no leilo. Alquotas: As alquotas desse imposto, que devem ser fixadas com base no principio da seletividade, ou seja, na razo inversa da imprescindibilidade dos produtos de consumo generalizado, so aquelas previstas na Tabela de Incidncia do IPI (TIPI).

Direito de crdito - comerciantes atacadistas no contribuintes: Os comerciantes atacadistas de insumos( matrias primas, produtos intermedirios, material de embalagem e etc...), so equiparados a facultativamente aos industriais. Se optarem pela equiparao nos termos dos arts. 9 e 11 do RIPI/2002, destacaro o IPI relativo sada na nota fiscal. Essa equiparao foi criada com o objetivo de possibilitar o crdito do IPI pelo estabelecimentos industriais que adquirem insumos de comerciantes atacadistas. Se, entretanto, o comerciante atacadista no optar pela equiparao a industria, mesmo assim possvel ao adquirente efetuar o crdito do IPI mediante a aplicao de alquota a que estiver sujeito o produto sobre 50% do valor constante da respectiva nota fiscal(art. 165 do RIPI/2002).

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Reflexo: a) Na venda de um produto industrializado por $ 1.000,00, que o preo negociado entre vendedor e comprador, a lei determina que sobre esse preo seja calculado o IPI, por exemplo de 20%, Ele dever ser destacado na nota fiscal e cobrado do comprador, por ordem e conta da Unio. O vendedor (responsvel), torna-se depositrio desse IPI cobrado do comprador (contribuinte de fato) nos termos da Lei no. 8.866/94.

Na nota fiscal constar: Preo da Mercadoria IPI - 20% Total da nota fiscal $ 1.000,00 $ 200,00

$ 1.200,00

Contabilizar a operao acima:

b) Determinada industria precisava adquirir 1.000 unidade de determinada matria prima, para produzir certo componente para uma industria de transformao. Seu fornecedor principal s dispunha de 75% da MP em questo, ao preo de 251.876,98 s/ICMS e IPI a base de 10%. A Industria precisou recorrer ao mercado SPOT para adquirir o restante da mercadoria, pela qual pagou o valor de $

88.966,30 s/ICMS. Considerando que as operaes foram transaes realizadas internamente :

1) extrair a Nota Fiscal de Venda; 2) fazer a contabilizao no vendedor e no comprador.

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Incluso do IPI na Base de Calculo do ICMS: Nos casos de compra de mercadorias, por contribuintes ou no do ICMS e do IPI, com a finalidade de uso e consumo, o IPI dever ser includo na base de clculo do ICMS. Para tanto, ao valor lquido do produto ser aplicado os seguintes coeficientes, de acordo com a tributao do produto:

ICMS IPI 5% 10%

18% 1,23305 1,24688

25% 1,35593 1.37931

Reflexo Calcular o valor da Nota Fiscal a ser extrada sobre o valor de um determinado produto, nas seguintes condies: a) Preo do Produto s/ICMS - $ 7.500,00 b) Alquotas: ICMS de 18% e IPI de 10%

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ISS Imposto Sobre Servios O ISS um imposto de competncia dos municpios e do Distrito Federal. Para garantir um mnimo de uniformidade na cobrana do ISS e reduzir os efeitos da guerra fiscal deflagrada entre os municpios, a Constituio Federal determinou que as alquotas mximas e mnimas devem ser fixadas em lei complementar, que, como j foi exposto, so leis de carter nacional.

A nova Lei 116/2003 apresenta como principais inovaes as seguintes:

a) amplia o alcance da lei, subordinando, alm dos prestadores de servios, tambm os tomadores de servios como responsveis (comrcio, industria, servios e pessoas isentas ou imunes); b) d ampla competncia para os municpios definirem os responsveis, mediante lei; c) fixou as alquota mxima em 5% e d) posteriormente a alquota mnima foi fixada em 2%

ISS Fato Gerador O fato gerador a prestao de servios constantes da lista de servios, ainda que eles no constituam a atividade preponderante do prestador de servios.

ISS Base de Calculo A base de calculo o preo do servio.

ISS Contribuinte ou Responsvel O Contribuinte o prestador do servio. A nova lei complementar deu inteira liberdade para os municpios e o Distrito Federal, mediante lei, atriburem a responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa. Esta deve estar diretamente vinculada ao fato gerador. A lei pode, nesse caso, excluir a responsabilidade do contribuinte, total ou supletivamente. O responsvel obrigado a reter na fonte o ISS devido. Deve recolher o valor integral do ISS, no prazo fixado na lei municipal e, se for o caso, recolher as

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multas e os acrscimos legais eventualmente devidos. O responsvel o tomador ou intermedirio do servio e deve ser expressamente indicada na lei municipal.

Reflexo: Suponha-se que a empresa preste servio no valor de R$ 100.000,00. Esse valor, no inclui o ISS. Faa as apuraes devidas e contabilize a operao.

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Contribuies Sobre a Folha de Salrios: INSS Instituto Nacional do Seguro Social Do Empregado: O empregador obrigado a descontar do empregado, sua contribuio previdenciria sobre o salrio recebido. A contribuio previdenciria descontada do empregado, se no for recolhida pelo empregador ao INSS, configura crime de apropriao indbita. Do empregador: Na forma da Lei no. 8.212/91,os empregadores contribuem sobre a folha de salrios da seguinte forma:
a)

INSS 20%

b) Para o Seguro Acidente de Trabalho (SAT), dependendo do grau de risco da atividade: 1% para risco considerado leve, 2% para risco considerado mdio e 3% para risco grave. Para Terceiros: So as contribuies para o Sebrae (0,6%), Senai ou Senac (1%), Incra (0,2%), SalrioEducao (2,5%), Sesi ou Sesc (1,5%), totalizando 5,8% da folha de salrios.

Logo: 20% (INSS) + 2 %(SAT) + 5,8% (TERCEIROS) = 27,8% da folha de salrios:

FGTS Fundo de Garantia do Tempo de Servio: O Fgts foi institudo pela Lei no. 5.107/66 para garantir o tempo de servio do empregado. Atualmente, regido pela Lei no.8036, de 11-5-90. O empregador deve recolher do FGTS 8% da remunerao mensal do empregado, em conta deste, na Caixa Econmica Federal (CEF).

Logo: 27,8 % de INSS + 8% de FGTS = 35,8% da folha de salrios

Reflexo: Suponha uma empresa com a seguinte folha de salrio, e que seus empregados se situem na faixa de desconto para o INSS de 9%: Salrios $ 50.000,00

Apure e contabilize todos os tributos incidentes.

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COFINS E PIS As contribuies para a COFINS e o PIS, atualmente, esto regidas pela Lei n. 9.718/98, com as alteraes subsequentes.

As duas contribuies, apesar de originarem-se de diferentes legislaes, tem uma relativa semelhana na base de calculo, pois em sua formao devem der somadas todas as receitas auferidas, com as excees e excluses previstas em lei, e as mudanas introduzidas pelas Leis 10.637/02 e 10.833/03 ( que instituram a chamada no cumulatividade da Cofins e Pis, respectivamente e 10.865/04 que introduziu a COFINS eo PIS sobre importaes..

Contribuintes Pessoas jurdicas de direito privado em geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislao do Imposto de Renda, exceto as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao regime do SIMPLES.

Base de Calculo A partir de 01.02.1999 com a edio da Lei n. 9.718/98, a base de clculo dessas contribuies, a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil adotada para as receitas.

Excluses da Base de Clculo a) As vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o IPI e o ICMS, quando cobrados pelo vendedor dos bens na condio de substituto tributrio; b) As reverses de provises operacionais e recuperao de crditos baixados como perda, que no representam ingresso de novas receitas, o resultado positivo das avaliaes pelo MEP e de dividendos recebidos e c) A receita decorrente da venda de bens do ativo imobilizado. Alquotas: COFINS A alquota geral de 3% ( a partir de 01.02.01) ou 7,6 sobre a receita bruta ( dependendo do regime de tributao). Entretanto, para determinas operaes, a alquota diferenciada, como por exemplo, as Instituies Financeiras, que a alquota e de 4%. PIS - A alquota de 0,65% ou l,65% (a partir de 01.12.02) sobre a receita bruta (dependendo do regime de tributao) e 1% sobre a folha de salrios, nos casos de

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entidades sem fins lucrativos. Entretanto para determinadas operaes alquota diferenciada. Alquota Zero (0) Por fora do Decreto 5.164/04 ficam reduzidas a zero (0) as alquotas da COFINS e do PIS, incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurdicas sujeitas ao regime de incidncia no cumulativa.

O disposto no se aplica s receitas financeiras oriundas de juros sobre capital prprio e as decorrentes de operaes de hedge, estas at 31.03.05. A partir de 01.04.05 ficam reduzidas a zero (0) tambm, as receitas financeiras oriundas de operaes hedge . O disposto aplica-se tambm, s pessoas jurdicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidncia no cumulativa.

A Lei 11.941/09, revogou o &1 do artigo 3 da Lei 9718/98, que mandava considerar como receita bruta (1), para determinao das bases de clculos do Pis e da COFINS, no regime de incidncia cumulativa, no apenas o faturamento com a venda de

mercadorias e servios, mas a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica, independente de sua classificao contbil. Desta forma, a partir de 28-05-2009, o PIS e a COFINS apurados no regime cumulativo passam a incidir apenas sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias e servios.

(1) - &1

Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa

jurdica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil adotada para as receitas. Reflexo: Uma empresa industrial, submetida ao regime no cumulativo de tributao do Pis/Cofins, apresentou as seguintes informaes, no seu balancete de verificao de um determinado ms: Valor das Notas Fiscais de venda no ms Valor do IPI Valor do ICMS Descontos incondicionais Descontos condicionais Receitas financeiras, dos quais $ 15.000,00, 40 $ 675.000,00 $ 33.750,00

$ 121.500,00 $ 10.250,00 $ 30.000,00

referem-se a JCP Custo das vendas

$ 65.000,00 $ 228.000,00

Com os dados acima, apure o Pis/Cofins. Logo aps, inclua nesse estudo, a hiptese da empresa estar submetida ao regime cumulativo.

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TRIBUTOS DIRETOS Tributos diretos so os que recaem definitivamente sobre o contribuinte que, esta direta e pessoalmente ligado ao fato gerador. Assim, a mesma pessoa o contribuinte de fato e de direito. Incidem sobre o patrimnio e a renda. Exemplo: IPTU, IRPJ e IRRF e CSLL. Pela lei, essas obrigaes no podem ser objeto de repercusso, ou seja, no podem ser repassados para o preo ou para outra pessoa.

Fato Gerador do IR - O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador aquisio de disponibilidade econmica ou jurdica: a) de renda assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos; b) de proventos de qualquer natureza- assim entendido os acrscimos patrimoniais no compreendidos no item anterior. Disponibilidade econmica ou jurdica de renda ou provento. O que devemos entender?

Disponibilidade econmica o efetivo recebimento de renda ou provento, ou seja, o regime de caixa. Disponibilidade jurdica a constituio do direito de receber a renda, ou seja, o regime de competncia. Base de Clculo O art. 45 do CTN, define como base de clculo do IR, o montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos proventos tributveis.

Contribuinte O art. 45 do CTN, define o contribuinte como titular da disponibilidade de renda ou provento, ou seja, a pessoa fsica ou jurdica. A lei pode, ainda, atribuir essa condio ao possuidor, a qualquer titulo, dos bens produtores da renda ou proventos tributveis.

MODALIDADES DE APURAO DO IRPJ e CSLL 42

Lucro Arbitrado: - basicamente, uma faculdade exercida pelo fisco, prevista para os casos em que a pessoa jurdica no mantm escriturao na forma das leis comerciais e fiscais: a) deixa de elaborar as respectivas demonstraes financeiras; b) tem sua escriturao desclassificada pelo fisco; c) optou indevidamente pela tributao com base no lucro presumido e d) se no mantm arquivo de documentos. Em qualquer das hipteses acima, o fisco poder arbitrar o lucro, cujas regras de arbitramento esto tornando-se cada vez mais severas. A autoridade fiscal poder fixar o lucro arbitrado por um percentual da receita bruta, quando conhecida, ou com base: no valor do ativo, do capital social, do patrimnio liquido, da folha de pagamento de empregados, das compras, do aluguel das instalaes ou do lucro liquido auferido em anos calendrios anteriores.

Simples Consiste em uma forma simplificada e unificada de recolhimento de tributos, por meio da aplicao de percentuais favorecidos e progressivos, incidentes sobre uma nica base de calculo, a receita bruta.

Lucro Presumido uma forma de tributao onde se usa como base de clculo do imposto, um percentual sobre a receita bruta. Constitui uma forma simplificada para determinao da base de calculo do imposto, desobrigando os contribuintes, perante o fisco federal, de manter escriturao contbil.

No regime do lucro presumido a apurao do imposto da empresa trimestral, por perodos encerrados em 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro ou, quando for o caso, na incorporao, fuso ou encerramento de atividade da pessoa jurdica.

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Esto impedidas de optar pela tributao com base no lucro presumido as empresas: a) cuja receita total no ano calendrio anterior tenha sido superior ao limite de R$ 48.000.000,00 ou ao limite proporcional de R$ 4.000.000,00 multiplicados pelo numero de meses do perodo, quando inferior a doze meses; b) cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos,bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedade de credito, financiamento e investimento, sociedade de credito imobilirio, sociedade corretoras de ttulos, valores mobilirios e cambio, distribuidora de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de credito, empresas de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia privada aberta; c) que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; d) que autorizadas pela legislao tributaria, usufruam benefcios fiscais relativos iseno ou reduo do imposto; e) que explorem as atividades de prestao cumulativa e continua de servios se assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de credito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring); f) que optarem pelo pagamento mensal do imposto por estimativa. g) As pessoas jurdicas que exercerem atividades de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis, enquanto no concludas as operaes imobilirias para as quais haja registro de custo orado (IN SRF no. 25, de 1999, art. 2o.).

Percentuais de Presuno A base de calculo do Imposto de Renda pelo regime do lucro presumido/estimado ser determinada mediante aplicao sobre a receita bruta mensal auferida (na atividade que constitua objeto da empresa), dos seguintes percentuais de presuno:

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Atividades

Percentuais

Revenda de Combustvel Venda de mercadorias, industrializao e outras Transporte de Carga Servios Hospitalares Industrializao de Produtos Servios em Geral (*) Servios prestados por sociedade civil de profisso legalmente regulamentada Transporte de Passageiros

1,6% 8% 8% 8% 8% 32%

32% 16%

(*) As pessoas jurdicas exclusivamente prestadoras de servios em geral, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120.000,00, podero utilizar para determinao da base de calculo do Imposto de Renda mensal, o percentual de 16%. Alquota do IRPJ - Presumido A alquota do IRPJ sobre o lucro presumido de 15%.

Adicional do IRPJ Sobre a parcela do lucro presumido trimestral que exceder a R$ 60.000,00, dever ser aplicada a alquota de 10%.

Contribuio Social sobre o Lucro Presumido Base de Calculo As pessoas jurdicas tributadas na forma do lucro presumido, apuraro e pagaro a CSLL trimestralmente. Nesses casos, a base de calculo da CSLL ser a soma dos seguintes valores:

a) Valor correspondente ao percentual, conforme tabela abaixo: Revenda de Bens e Produtos 12% Prestao de Servios Transporte de Passageiro Transporte de Carga Revenda de Combustveis - 32% - 12% - 12% - 12%

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da receita bruta auferida no trimestre, excludas as vendas canceladas, as devolues de vendas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador dos quais o vendedor dos bens ou prestador de servios seja mero depositrio; b) Ganhos de Capital (Lucros) obtidos na alienao de bens do ativo permanente e de aplicaes em ouro caracterizado como ativo financeiro. c) Rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa e ganhos lquidos de operaes financeiras de renda varivel; e d) Demais receitas e resultados positivos no abrangidos pelos nmeros anteriores, inclusive juros remuneratrios do capital prprio pagos ou creditados por sociedades da qual a empresa seja scia ou acionista. Os tens b a d, formaro a base de clculo da csll, com 100% do seu valor. Calculo da CSLL - Aplicar ao valor encontrado (base de calculo) a alquota de 9%, determinando, assim, o valor da CSLL.

Reflexo: O posto de gasolina Glorioso, optou pela tributao pelo lucro presumido, apresentando as seguintes contas de receita no 1o. trimestre de x0.

Revenda de Combustveis Revenda de Mercadorias Servios de Lavagem Receita de Aplc.Financeiras Demais Receitas

2.000.000,00 150.000,00 100.000,00 5.000,00 3.000,00

Calcular o IR/CSSL Pis e Cofins

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Tributao com Base no Lucro Real Lucro real um conceito fiscal e no um conceito econmico. No conceito econmico, o lucro o resultado positivo da soma algbrica das receitas diminudas de todas as despesas e custos.

O Lucro Real, conforme determina o art. 247 do RIR, o lucro lquido (contbil) do perodo base, ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao do IR. Logo, o Lucro Real s pode ser determinado pela escriturao contbil.

Pessoas Jurdicas Obrigadas a Tributao pelo Lucro Real: O art. 14 da Lei 9.718/98 dispe: a) Pessoas Jurdicas cuja receita total, no ano calendrio, seja superior ao limite de R$ 48.000.000,00 ou proporcional ao nmero de meses do perodo, quando inferior a 12 meses. b) Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos e desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de credito imobilirio, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cambio, distribuidora de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de credito, empresas de seguros privados e de capitalizao. c) Que tiveram lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; d) Que autorizadas pela legislao tributria, usufruam benefcios fiscais relativos iseno ou reduo de impostos. e) Que no decorrer do ano calendrio, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativas, na forma do art.221 do RIR; f) Que explorem as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou a prestao de servios (factoring).

Base de Calculo O lucro real apurado a partir do resultado contbil do perodo base, que pode ser positivo (lucro) ou negativo (prejuzo). Logo, pressupe escriturao contbil regular e mensal, de acordo com os preceitos da Lei Comercial.

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Apurao do Lucro Real Apurado o lucro lquido, ele levado para o Lalur (livro de apurao do lucro real) e ajustado mediante as adies, excluses e compensaes determinadas por lei, apurando assim, o lucro real.

Adies Refere-se s despesas contabilizadas pela pessoa jurdica, mas que so limitadas ou no admitidas pela lei. Exemplo: multas por infrao fiscal.

Excluses So valores que a lei permite subtrair do lucro lquido para efeito fiscal. Exemplo: dividendos recebidos,

Compensaes Podem ser compensados os prejuzos fiscais dos perodos bases anteriores. Entretanto, a Lei 8.981 de 01/01/95, em seu artigo 42, limitou a compensao de prejuzos fiscais, gerados a partir dessa data, em 30% do lucro lquido ajustado pelas adies e excluses.

Estimativas - As pessoas obrigadas apurao do lucro real, devem apurar o resultado no fim do ano-calendrio mediante escriturao contbil, elaborao das demonstraes financeiras e demonstrao do calculo do lucro real no Lalur. O imposto pago mensalmente por estimativa do lucro, considerado como antecipao do IR/CSLL devido no encerramento do ano-calendrio.

Exemplos de ajustes do Lucro contbil at o lucro real: a) Depreciao O fisco limita os ndices de depreciao do imobilizado das empresas: Maquinas e Equipamentos 10% Veculos 20% Mveis e Utenslios 10% Computadores e Perifricos 20%

b) Provises de Despesas As nicas provises aceitas referem-se a frias e encargos, 13o. salrio e as provises tcnicas das empresas de capitalizao e seguros.

c) Despesas de Brindes Esse tipo de despesas, efetuado pelas empresas, no admitida pelo fisco.

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d) Documentos Irregulares Referem-se a documentao comprobatria de despesas que no so aceitas pelo fisco, tais como: ticket de maquina registradora, notas de balco que no identifiquem o beneficirio e recibos que venham a substituir notas fiscais regulares.

Todos as despesas que se enquadrarem nos exemplos acima descritos, devero ser adicionadas ao lucro contbil, para a apurao do lucro real.

No entanto, dividendos recebidos e ganho de equivalncia patrimonial so exemplos de receitas que podem ser excludas do resultado contbil, para apurao do lucro real.

Reflexo: A partir das informaes abaixo, referentes ao ano-calendrio de Xo, de uma empresa, apure o lucro contbil a logo aps o lucro real:

Receita de Vendas e Servios Dividendos Recebidos Ganho de Equivalncia Patrimonial Perda de Equivalncia Patrimonial Custo de Mercadorias Vendidas Impostos Sobre Vendas Despesas Administrativas Despesas Comerciais

$ 250.000,00 $ 20.000,00 $ 8.000,00

$ 11.000,00 $ 100.000,00 $ 30.000,00 $ 32.000,00 $ 35.000,00

As despesas administrativas incluem um montante de $ 8.000,00 de depreciao de computadores, para os quais adotada vida til de 2 anos e meio. Ainda nas despesas administrativas, esto includos um montante de $ 1.000,00 em despesas de material de limpeza, comprovados com documentos irregulares.

As despesas comerciais incorporam um valor de $ 2.000,00 de brindes, oferecidos pela empresa. Ainda, nas despesas comerciais esto includos o valor de $ 1.000,00, a titulo de proviso para devedores duvidosos e $ 2.000,00 foram contabilizados a titulo de perdas em clientes apuradas pelo critrio fiscal. 49

Anlise da Carga Tributria Global

Reflexo: Uma empresa de revenda de mercadorias, instalada no Centro do Rio de Janeiro, paga um IPTU em torno de $ 10.000,00 por ano, possui trs veculos de entrega, para os quais tem um custo de IPVA no valor de $ 9.000,00. Fatura mensalmente um valor de $ 1.500.000,00 e sua folha de salrios, gira em torno de $ 120.000,00 por ms e sua tributao para o PIS/COFINS est submetida ao regime cumulativo. Essa empresa, adota a metodologia do lucro presumido para apurar o IR/CSLL e tem em mdia um custo mensal de $ 3.000,00 de IOF. Normalmente essa empresa tem em mdia um gasto de $ 15.000,00 por ms de compra de materiais para uso e consumo e de $ 10.500,00 de prestadores de servio, dos quais $ 3.500,00 executado por pessoa fsica. Diante dessas informaes e sob uma perspectiva anual, apure o percentual de carga tributria dessa empresa em relao ao seu faturamento.

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