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CHEQUES PR-DATADOS OU DEVOLVIDOS CHEQUES PR-DATADOS De acordo com a Lei 7.357/1985, o cheque uma ordem de pagamento vista.

a. Embora no exista previso legal para a figura do chamado "cheque pr-datado", tem-se tornado praxe o pagamento e recebimento atravs de cheque que, atravs de um simples acordo entre as partes, s apresentado ao banco sacado na data previamente convencionada. O cheque pr-datado, portanto, surgiu por uma imposio do mercado para facilitar as transaes de compra e venda. O seu uso passou a ser feito de forma generalizada e, atualmente, esse meio de pagamento utilizado, inclusive, pelas pessoas jurdicas. RECEBIMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO A classificao mais adequada dos valores correspondentes aos cheques pr-datados em conta representativa de crditos a receber no ativo circulante. Portanto, os cheques pr-datados no devem ser classificados como disponibilidades. Exemplo: Empresa efetuou uma venda no dia 16 de novembro, no valor de R$ 1.000,00, recebendo em cheque e ficando acertado com o cliente que o mesmo ser depositado no dia 1 de dezembro. 1) Pelo recebimento do cheque em 16.11: D - Cheques a Receber (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 2) Pelo depsito do cheque em 01.12: D - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 PAGAMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO Sendo o cheque uma ordem de pagamento vista, ser efetuada a baixa da obrigao registrada no passivo, mediante emisso do cheque pr-datado. O valor correspondente ao cheque pr-datado dever ser classificado no passivo em conta representativa de "cheques a pagar". Exemplo:

Empresa comprou mercadorias, no dia 10 de novembro, no valor de R$ 5.000,00, sendo que o pagamento foi feito atravs de cheque, cuja apresentao foi acertada para o dia 11 de dezembro. 1) Pelo registro da compra efetuada: D - Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 Nota: no consideramos os impostos recuperveis incidentes na operao. 2) Pela emisso do cheque pr-datado: D - Fornecedores (Passivo Circulante) C - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 3) Pela compensao do cheque: D - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.000,00 CHEQUES DEVOLVIDOS Na devoluo, pelo banco sacado, de cheque recebido em pagamento (de duplicata, de venda a vista ou de qualquer outra transao), no cabe estorno do lanamento original que registrou o pagamento, uma vez que a transao em si no foi desfeita. Desta forma, registra-se respectivo valor a dbito de conta do Ativo Circulante Cheques em Cobrana - e a crdito da conta Bancos Conta Movimento. Nota: os cheques em cobrana no devem ser classificados no subgrupo disponibilidades, e sim, como crditos a receber. Exemplo: Devoluo de cheque, por parte do Banco XYZ, no valor de R$ 3.000,00: D - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) C - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Posteriormente, por ocasio do depsito do mesmo cheque: D - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00

Caso o cheque venha a ser liquidado em dinheiro pelo devedor, o lanamento seria: D - Caixa (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRDITOS As perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como despesas, para determinao do lucro real. Podero ser registrados como perda os crditos (Lei 9.430/96, art. 9, 1): a) em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; b) sem garantia, de valor: 1. At R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operao, vencidos h mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; 2. Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), at R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operao, vencidos h mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a cobrana administrativa; 3. Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos h mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; c) com garantia, vencidos h mais de 2 (dois) anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; d) contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Nota: a concordata foi substituda pela recuperao judicial na nova lei de falncias (Lei 11.101/2005). Entretanto, no h alteraes de procedimentos para deduo dos crditos no garantidos. No caso de contrato de crdito em que o no pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automtico de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem os nmeros "1" e "2" da alnea b acima sero considerados em relao ao total dos crditos, por operao, com o mesmo devedor (Lei 9.430/96, art. 9, 2). Considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais (Lei 9.430/96, art. 9, 3). No caso de crdito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a deduo da perda ser admitida a partir da data da decretao da falncia ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito (Lei 9.430/96, art. 9, 4). CONTABILIZAO

De acordo com a Lei 9.430/96, art. 10, o registro contbil das perdas ser efetuado a dbito de conta de resultado e a crdito: a) da conta que registra o crdito, quando este no tiver garantia e seu valor for de at R$ 5.000,00, por operao, e estiver vencido h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) de conta redutora do crdito, nas demais hipteses. Os valores registrados na conta redutora do crdito podero ser baixados definitivamente em contrapartida conta que registre o crdito, a partir do perodo de apurao em que se completar cinco anos do vencimento do crdito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor (Lei 9.430/96, art. 10, 4). Exemplos: 1. Contabilizao de duplicata incobrvel no valor de R$ 4.000,00, sem garantia, estando vencida h mais de 6 meses: D Perda no Recebimento de Crditos (Resultado) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 2. Crdito de R$ 20.000,00, vencido h mais de um ano, sob cobrana administrativa, originalmente lanado na conta "Outros Valores a Receber": a) no momento do registro da perda: D Perdas no Recebimento de Crditos (Resultado) C Devedores Incobrveis (conta retificadora da conta "Outros Valores a Receber) R$ 20.000,00 b) aps 5 anos, sem que haja cobrana do crdito: D Devedores Incobrveis (conta retificadora do Ativo Circulante) C Outros Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS praxe as empresas adiantarem valores para despesas de viagem aos funcionrios ou diretores que viajem a servio da empresa. Tais operaes no devem ficar como vale em caixa, e sim, serem devidamente contabilizadas, para controle. REGISTRO CONTBIL Exemplo:

Diretor de uma empresa recebeu, a ttulo de adiantamento de viagens, o valor de R$ 2.000,00 para pagamento de suas despesas. Quando do seu retorno, apresentou o relatrio e os comprovantes de despesas no valor de R$ 1.200,00, restituindo empresa R$ 800,00 em dinheiro: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 3. Pela restituio do saldo no utilizado: D - Caixa (Ativo Circulante) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 800,00 Caso o valor do relatrio de despesas apresentasse um valor de R$ 2.600,00, a empresa teria que reembolsar ao diretor R$ 600,00, referente aos gastos excedentes; neste caso, teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 3. Pelo reembolso do valor excedente: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 600,00 ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS A conta "Adiantamento a Empregados", de natureza devedora, debitada quando a empresa efetua as seguintes operaes:

1. paga adiantamento mensal ao empregado; 2. paga recibo de frias ao empregado; 3. paga despesas relativas a vale-farmcia, vale-supermercado etc. Por sua vez, referida conta creditada quando as operaes referidas so compensadas na folha de pagamento mensal. PAGAMENTO DE ADIANTAMENTO MENSAL A EMPREGADOS A maioria das empresas, por fora de Conveno Coletiva de Trabalho, esto obrigadas a pagar, mensalmente, a seus empregados adiantamento salarial correspondente a um percentual sobre o salrio nominal. Exemplo: Determinada empresa efetuou adiantamento salarial no montante de R$ 15.000,00. Com base nos dados do exemplo, o registro contbil poder ser efetuado da seguinte maneira: D Adiantamento Salarial (Ativo Circulante) C Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante) R$ 15.000,00 O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor adiantamento salarial n/ms conforme relao nominal; b) conta credora - Valor aviso de dbito referente adiantamento salarial conforme relao nominal. Por ocasio da compensao do adiantamento salarial na respectiva folha de pagamento do ms, o lanamento contbil poder ser feito da seguinte forma: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C Adiantamento Salarial (Ativo Circulante) R$ 15.000,00 O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor relativo compensao adiantamento salarial n;/ms; b) conta credora - Valor relativo adiantamento salarial n/ms, ora compensado. PAGAMENTO DE RECIBO DE FRIAS AO FUNCIONRIO A forma mais simples de se fazer a contabilizao do recibo de frias consiste em considerar o valor pago a esse ttulo como adiantamento. A apropriao do valor das frias nas respectiva conta de custo ou de despesas operacionais feita com base na folha de pagamento.

As frias incorridas no ms de setembro, por exemplo, dever ser apropriada na folha de pagamento do referido ms. O restante das frias do ms de outubro dever ser apropriado na folha de pagamento desse ms, permanecendo, portanto, em conta especfica do ativo circulante como adiantamento. Exemplo: Perodo de Gozo das Frias: 16/09 a 15/10/2003 Valor bruto das frias R$ 1.000,00 INSS Retido R$ 110,00 Valor lquido das frias R$ 890,00 Registro contbil no pagamento das frias: 1. Valor do pagamento lquido efetuado: D Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) C Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante) R$ 890,00 2. Valor da reteno do INSS: D Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 110,00 O valor das frias, apropriado na folha de pagamento de setembro/2003, corresponde a: Frias (15 dias) R$ 500,00 INSS proporcional R$ 55,00 Valor lquido proporcional: R$ 445,00 Encargos previdencirios correspondente a parte da empresa, relativos ao ms: a) parte da empresa: R$ 500,00 x 20,00% = R$ 100,00 b) seguro acidente do trabalho: R$ 500,00 x 3,00% = R$ 15,00 c) terceiros: R$ 500,00 x 5,8% = R$ 29,00 Total dos encargos previdencirios/INSS = R$ 144,00 FGTS: R$ 42,50 Registro contbil da folha de pagamento correspondente s frias e respectivos encargos sociais:

1. Registro do valor das frias proporcionais, no ms: D Frias (Conta de Resultado) C Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) R$ 500,00 2. Registro dos valores dos encargos sociais no ms: D INSS (Conta de Resultado) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 144,00 D FGTS (Conta de Resultado) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 42,50 Nota: caso a empresa constitua mensalmente proviso de frias, o dbito do valor respectivo e encargos ser debitado nesta conta. No ms de outubro ser adotado o mesmo procedimento contbil relativo ao ms de setembro. PAGAMENTO DE DESPESAS RELATIVAS VALE-FARMCIA, VALESUPERMERCADO, ETC. Mediante convnios firmados com o comrcio, comum ocorrerem aquisies de produtos, por parte dos empregados, no sistema de vale-farmcia, vale-supermercado, etc. Nesta modalidade, a empresa autoriza despesas efetuadas pelos empregados com farmcia e supermercado e, posteriormente, mediante autorizao destes procede ao desconto na folha de pagamento. Para o registro contbil da operao contabiliza-se os gastos efetuados com farmcia e supermercado em conta de adiantamento a empregados para posterior compensao na folha de pagamento. Exemplo: Compras autorizadas de empregados em convnios, efetuados no ms, de R$ 8.000,00 de supermercado e R$ 1.000,00 de farmcia: D Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Supermercado X (Passivo Circulante) R$ 8.000,00 D Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Farmcia YZ (Passivo Circulante) R$ 1.000,00

Por ocasio do desconto na folha de pagamento dos respectivos valores: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) R$ 9.000,00 C Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) R$ 8.000,00 C Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES Os adiantamentos a fornecedores ocorrem na aquisio de matrias-primas, mercadorias, imobilizado, servios, etc. Quando o adiantamento se referir a matrias-primas, materiais de embalagens, mercadorias, insumos, materiais de uso e consumo e servios relativos industrializao, o valor correspondente dever ser classificado em conta especfica de "estoque" no grupo Ativo Circulante. Por sua vez, quando o adiantamento for feito para aquisio de bens fixos, o valor correspondente ser classificado no subgrupo Imobilizado do Ativo No Circulante. A classificao em conta especfica de "estoque" ser feita quando a empresa possuir controle permanente de estoque. Caso contrrio, ou seja, quando o controle do estoque for feito de forma peridica, o adiantamento ser classificado no grupo Ativo Circulante, em conta especfica de "Adiantamentos a Fornecedores". Na hiptese de adiantamento a fornecedores de servios, se os mesmos no se relacionarem industrializao por encomenda para formao dos estoques, sero classificados como "Adiantamentos a Fornecedores" - realizvel a curto prazo ou longo prazo, conforme o prazo de execuo dos mesmos. EXEMPLO 1: Determinada empresa, sem controle permanente de estoque, efetuou adiantamento para fornecedores no valor de R$ 100.000,00. Referido adiantamento refere-se futura aquisio de matrias primas. Registro contbil: D Adiantamentos a Fornecedores Ind. XYZ (Ativo Circulante) C Banco do Brasil S/A Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 Quando do recebimento das matrias-primas: Valor das matrias-primas: R$ 100.000,00 ICMS recupervel: R$ 12.000,00 Valor do custo das matrias-primas adquiridas: R$ 100.000,00 - R$ 12.000,00 = R$ 88.000,00

D Compras de Matrias-Primas (Conta de Resultado) R$ 88.000,00 D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 C Adiantamentos a Fornecedores - Ind. XYZ (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 EXEMPLO 2: Adiantamento para futura aquisio de 1 (um) veculo no valor de R$ 20.000,00. D Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado) C Banco do Brasil S/A - Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Por ocasio da entrega do veculo: Valor do veculo R$ 30.000,00 ICMS R$ 5.400,00 1. Contabilizao da aquisio: D Veculos (Imobilizado) C Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 2. Transferncia do valor adiantado ao fornecedor: D Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) C Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado) R$ 20.000,00 3. Registro do ICMS recupervel: Valor recupervel a curto prazo (12 parcelas x R$ 5.400,00 : 48 meses) R$ 1.350,00 Valor recupervel a longo prazo (36 parcelas x R$ 5.400,00 : 36 meses) R$ 4.050,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.350,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 4.050,00 C Veculos (Imobilizado) R$ 5.400,00 ICMS NA AQUISIO DO IMOBILIZADO Com a Lei Complementar 102/2000, a partir de 01.01.2001 os crditos decorrentes de entrada de ativo imobilizado podero ser apropriados razo de 1/48 por ms. A contabilizao do referido crdito a apropriar deve ser feito em conta do ativo (impostos a recuperar) e a crdito de imobilizado, j que o ICMS recupervel considerado como redutor do custo de aquisio. Exemplo:

Valor de Aquisio de Mquina: R$ 100.000,00 Valor do ICMS R$ 12.000,00 Clculo do ICMS recupervel para fins de distribuio nas contas do ativo circulante e realizvel a longo prazo: Ativo Circulante: 12 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 3.000,00 Realizvel a Longo Prazo: 36 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 9.000,00 1. Contabilizao do ICMS recupervel, por ocasio da entrada do bem no estabelecimento: D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 9.000,00 C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 12.000,00 2. Apropriao do ICMS 1/48 no ms: D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 250,00 Nota: no final do exerccio, deve ser ajustada a conta do ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo), transferindo o valor correspondente s parcelas que faltarem para realizao no curto prazo, conforme seguinte lanamento: D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) RECUPERAO PARCIAL DO CRDITO No caso da alienao do ativo que gerou o crdito do ICMS, o valor do crdito do ICMS anulado volta a compor o custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a empresa poder lanar o valor do crdito no aproveitado como uma despesa no resultado. Tambm pode ocorrer que, por fora o inciso II 5 do art. 20 da Lei Complementar 87/96 (includo pela Lei Complementar n 102, de 11.7.2000), em cada perodo de apurao do imposto, no se admite o creditamento de parcela, em relao proporo das operaes de sadas ou prestaes isentas ou no tributadas sobre o total das operaes de sadas ou prestaes efetuadas no mesmo perodo. Nesta hiptese, a parcela no aproveitada no ms dever ser contabilizada como despesa. Exemplo: O crdito de 1/48 do ICMS imobilizado no ms foi de R$ 1.000,00. Porm, 50% das operaes de sadas do estabelecimento decorrem de sadas isentas ou no tributadas.

Portanto, o crdito do ms (R$ 1.000,00) ter que ser proporcional (50%), sendo que o saldo no aproveitado constituir despesa tributria: D ICMS no Recupervel (Conta de Resultado) R$ 500,00 D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 500,00 C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL Os adiantamentos para futuro aumento de capital correspondem a valores recebidos pela empresa de seus acionistas ou quotistas destinados a serem utilizados como futuro aporte de capital. O contabilista deve estar atento na classificao contbil de tais valores - se como passivo exigvel ou como patrimnio lquido. Isto porque pode existir a possibilidade da no-incorporao ao capital e de sua devoluo ao investidor. CLASSIFICAO CONTBIL De Acordo com a Lei das Sociedades Annimas e o Posicionamento Fiscal A Lei das S/A (Lei 6.404/1976) omissa no tratamento dos valores recebidos por conta de futuros aumentos de capital. O Fisco firmou entendimento atravs dos Pareceres Normativos CST n 23, de 26.06.81, e CST n 28, de 21.12.84, que, em sntese, estabelecem o seguinte: Ocorrendo a eventualidade de adiantamento para futuro aumento de capital, qualquer que seja a forma pela qual os recursos tenham sido recebidos, mesmo que sob a condio para utilizao exclusiva em aumento de capital, esses ingressos devero ser mantidos fora do patrimnio lquido, por serem esses adiantamentos considerados obrigao para com terceiros, podendo ser exigidos pelos titulares enquanto o aumento de capital no se concretizar. O patrimnio lquido fica definitivamente aumentado quando, aps a subscrio, ocorrer o recebimento de cada parcela de integralizao. Assim sendo, o Fisco determina a classificao dos adiantamentos para futuro aumento de capital como exigibilidades. De Acordo com a Tcnica Contbil Quando os adiantamentos para aumento de capital so recebidos com clusula de absoluta condio de permanncia na sociedade, no h porque consider-los como exigveis, admitindo-se que esses adiantamentos sejam classificados como parte integrante do patrimnio lquido. Por outro lado, se os recursos entregues pelos scios a ttulo de adiantamentos para aumento de capital vierem a ser devolvidos ao investidor ou no-incorporados ao

capital, no se deve, na existncia de tal dvida, classific-los no patrimnio lquido, devendo, ento, figurar no passivo exigvel. Da mesma forma, os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam destinados e vinculados a aumento de capital, por fora de disposies contratuais irrevogveis ou legais, no devem ser tratados como exigibilidades, mas como conta integrante do patrimnio lquido. A destinao dos adiantamentos recebidos com a inteno de capitalizao deve estar documentada por instrumentos formais irrevogveis dos acionistas, quotistas e rgos diretivos da empresa e no somente por intenes declaradas verbalmente. CONCLUSO Na hiptese dos adiantamentos para aumento de capital terem destinao lquida e certa para incorporao ao capital social, tais devem ser classificados como parte integrante do patrimnio lquido, em conta distinta. Caso pairem dvidas de que os adiantamentos iro se incorporar ao capital, tais valores sero classificados como passivo exigvel. Exemplo: Recebimento de R$ 100.000,00 dos scios de Ltda, a ttulo de adiantamento para futuro aumento de capital, com clusula de irrevogabilidade: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 Na formalizao do aumento de capital (mediante alterao contratual), o registro contbil ser: D - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimnio Lquido) C - Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 ADIANTAMENTO DE VIAGEM EM MOEDA ESTRANGEIRA As empresas que realizam adiantamentos em moeda estrangeira, para o pagamento de despesas de viagem dos funcionrios ou diretores a servio da empresa, devero contabilizar estes valores devidamente convertidos para a moeda nacional corrente com base na cotao vigente na data da aquisio. Tais operaes no devem ficar como vale em caixa, e sim, serem devidamente contabilizadas, para controle. No caso da disponibilizao dos recursos ser realizada em data posterior aquisio da moeda estrangeira, cabe a este montante a atualizao com base na variao cambial ocorrida no perodo em questo sendo a diferena devidamente contabilizada nas contas de variao cambial no grupo de resultado.

REGISTRO CONTBIL Exemplo: Diretor de uma empresa recebeu, a ttulo de adiantamento de viagens, o valor de US$ 2.000,00 para pagamento de suas despesas na viagem realizada ao exterior. A moeda foi comprada e disponibilizada ao viajante na mesma data cotao de R$ 1,80. Quando do seu retorno, foi apresentado o relatrio e os comprovantes de despesas no valor de US$ 1.200,00, restituindo empresa US$ 800,00. A moeda no dia do acerto de contas estava cotada em R$ 1,70. Assim teremos a contabilizao: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 3.600,00 = (US$ 2.000,00 x R$ 1,80) 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 2.040,00 (US$ 1.200,00 x R$ 1,70) 3. Pela restituio do saldo no utilizado: D - Numerrio em Moeda Estrangeira (Ativo Circulante) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 1.360,00 (US$ 800,00 x R$ 1,70) 4. Pela variao da moeda: D - Variao Cambial Passiva (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 200,00 (R$3.600,00 - R$ 3.400,00) Caso o valor do relatrio de despesas apresentasse um valor de US$ 2.200,00, a empresa teria que reembolsar ao diretor US$ 200,00, referente as despesas excedentes; neste caso, teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 3.600,00 = (US$ 2.000,00 x R$ 1,80) 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno:

D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 3.740,00 (US$ 2.200,00 x R$ 1,70) 3. Pelo pagamento do excedente: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 340,00 (US$ 200,00 x R$ 1,70) 4. Pela variao da moeda: D - Variao Cambial Passiva (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 200,00 (R$3.940,00 - R$ 3.740,00) GIO E DESGIO NA AQUISIO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS DESDOBRAMENTO DO CUSTO DE AQUISIO Quando da aquisio de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito avaliao pelo valor de patrimnio lquido, o custo de aquisio dever ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contbil do investimento, de forma a evidenciar (art. 385 do RIR/99): a) o valor do investimento em funo da participao no patrimnio lquido da sociedade investida apresentado em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado, no mximo, at dois meses antes da data da aquisio; b) o gio ou desgio verificado na aquisio, representado, respectivamente, pela diferena para mais ou para menos apurada entre o custo de aquisio do investimento e o valor contbil do investimento determinado mediante aplicao da porcentagem de participao da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida. Exemplo: Considerando-se que a empresa "A" tenha adquirido 100.000 aes representativas de 30% do capital social da empresa "B" por R$ 500.000,00. A empresa "B", com base em balano patrimonial levantado em 31/12, apresentou o seguinte patrimnio lquido: Capital R$ 800.000,00 Reservas R$ 400.000,00 Soma R$ 1.200.000,00 No exemplo, a empresa "A" adquiriu 30% do capital da empresa "B", desembolsando R$ 500.000,00. O patrimnio lquido da empresa "B" de R$ 1.200.000,00 e a participao da empresa "A" corresponde a 30% (trinta por cento), o valor contbil do

investimento de R$ 360.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 1.200.000,00. A diferena, neste caso, corresponde ao gio pago na aquisio do investimento. Com base nos dados do exemplo, o lanamento contbil poder ser feito da seguinte forma: D - Participaes Societrias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00 D - gio na Aquisio de Investimentos Empresa "B" (Investimentos) R$ 140.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 500.000,00 Se a empresa "A" tivesse adquirido o investimento da empresa "B" por R$ 300.000,00, o lanamento contbil seria: D - Participaes Societrias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00 C - Desgio na Aquisio de Investimentos (Investimentos) R$ 60.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 300.000,00 FUNDAMENTO ECONMICO DO GIO OU DESGIO O gio ou desgio computado na ocasio da aquisio do investimento dever ser contabilizado com a indicao do fundamento econmico que o determinou, enquadrado entre os seguintes: a) diferena para mais (gio) ou para menos (desgio) entre o valor de mercado de bens do ativo e o valor contbil desses mesmos bens na sociedade investida; b) diferena para mais (gio) ou para menos (desgio) pela expectativa de rentabilidade baseada em projeo do resultado de exerccios futuros; c) fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas. MUDANA DA AVALIAO DO INVESTIMENTO PELO CUSTO DE AQUISIO PARA O VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO O investimento avaliado pelo mtodo do custo de aquisio que, posteriormente, tornarse relevante e influente deve ser avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Essa situao ocorre quando a sociedade investidora adquire mais aes ou quotas de capital, ou por outros fatores supervenientes. Assim, se o investimento tornar-se relevante e influente, a diferena apurada entre o custo de aquisio e o valor encontrado na primeira avaliao pelo valor de patrimnio lquido, podero resultar duas situaes, a saber: a) quando o custo de aquisio for superior ao valor do patrimnio lquido, a diferena dever ser contabilizada como gio no investimento; b) quando o custo de aquisio for inferior ao valor do patrimnio lquido, a diferena dever ser contabilizada como desgio no investimento.

O gio ou desgio, a que se referem as letras "a" e "b", devero ser enquadrados conforme o fundamento econmico, devendo ser registrado de modo idntico a um investimento inicial que seja avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Exemplo: Considerando-se as seguintes situaes na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento avaliado pelo mtodo do custo de aquisio: Empresa "A" (investidora): Valor contbil do investimento R$ 1.800,00 Nmero de aes possudas 1.800 Valor nominal de cada ao R$ 1,00 Porcentagem de participao no capital social da Empresa "B" 5% Empresa "B" (investida): Capital Social R$ 36.000,00 Reservas R$ 50.000,00 Nmero de aes do capital social 36.000 Valor nominal de cada ao R$ 1,00 A empresa "A" adquire de um dos acionistas da empresa "B" 16.200 aes por R$ 30.000,00. O lanamento contbil referente aquisio das 16.200 aes por R$ 30.000,00 poder ser feito da seguinte forma: D - Participaes Societrias Empresa "B" (Investimentos) C - Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 A participao da empresa "A" na empresa "B", aps a aquisio das 16.200 aes, passou a apresentar a seguinte posio: Valor inicial contbil do investimento R$ 1.800,00 (+) Valor do custo de aquisio de 16.200 aes R$ 30.000,00 (=) Soma R$ 31.800,00 Nmero de aes possudas 18.000 Porcentagem de participao no capital social da empresa "B" 50% Como se observa, o investimento da empresa "A" na empresa "B" passou a ser relevante e influente e, desse modo, deve ser avaliado pelo valor de patrimnio lquido. Aplicando-se o mtodo de equivalncia patrimonial, teremos: Patrimnio lquido da empresa "B" R$ 86.000,00 (x) Porcentagem de participao da empresa "A" 50% (=) Valor de equivalncia patrimonial R$ 43.000,00

(-) Valor contbil do investimento R$ 31.800,00 (=) Parcela a contabilizar como desgio no investimento R$ 11.200,00 A empresa "A", nesse caso, poder fazer o seguinte lanamento contbil: D - Participao Societria Empresa "B" (Investimentos) C - Desgio na Aquisio de Investimentos (Investimentos) R$ 11.200,00 AMORTIZAO DO GIO OU DO DESGIO A amortizao do gio ou do desgio computado por ocasio da aquisio do investimento poder ser efetuada pela sociedade investidora com observncia dos seguintes critrios: 1) diferena entre o valor de mercado e o valor contbil dos bens do ativo da sociedade investida - a amortizao ser feita na proporo em que a realizao dos bens for ocorrendo na sociedade coligada ou controlada atravs de depreciao, amortizao ou exausto, ou por baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento; 2) expectativa de rentabilidade baseada em projeo do resultado de exerccios futuros a amortizao feita no prazo e na extenso das projees que o determinaram ou quando houver baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento do investimento antes de haver terminado o prazo para amortizao; 3) fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas - a amortizao ser feita no prazo estimado de utilizao, de vigncia ou de perda de substncia ou quando houver baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento do investimento antes de haver terminado o prazo para amortizao. Exemplo: Considerando-se que a empresa "A" (investidora) tenha a seguinte participao societria na empresa "B" (investida): Participao Societria R$ 800.000,00 gio na Aquisio do Investimento R$ 180.000,00 Caso a empresa "A" (investidora) resolva efetuar o registro da amortizao do gio, com base no fundamento econmico referido na em "1" (diferena entre o valor de mercado e o valor contbil dos bens do ativo da sociedade investida), proporcionalmente ao valor da depreciao, equivalente taxa de 10%, contabilizado pela empresa "B" (investida) em relao ao bem que originou o pagamento do gio, o lanamento contbil poder ser feito do seguinte modo: D - Amortizao de gio (Resultado) C - Amortizao de gio Acumulada (Investimentos) R$ 18.000,00 SALDO NO AMORTIZADO DO GIO OU DO DESGIO

O saldo no amortizado do gio ou do desgio dever ser apresentado no ativo no circulante, adicionado ou deduzido, respectivamente, do valor do investimento a que se referir. CONTROLE DA CONTRAPARTIDA DA AMORTIZAO DO GIO OU DO DESGIO NO LIVRO DE APURAO DO LUCRO REAL A contrapartida da amortizao do gio ou do desgio no deve ser computada na determinao do lucro real, qualquer que tenha sido a origem do fundamento econmico. Portanto, a contrapartida da amortizao do gio deve ser adicionada ao lucro lquido do perodo, na parte "A" do Lalur, para fins de determinao do lucro real. Por outro lado, a contrapartida da amortizao do desgio poder ser excluda do lucro lquido do perodo tambm na parte "A" para fins de determinao do lucro real (art. 389 do RIR/99). O valor adicionado na parte "A" do Livro de Apurao do Lucro Real - Lalur dever ser controlado em folha prpria na parte "B" do mesmo livro. Esse montante controlado na parte "B" do Livro de Apurao do Lucro Real - Lalur ser computado na apurao do lucro real no perodo da alienao ou baixa do investimento. PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO DA SOCIEDADE INVESTIDA Se, por ocasio da primeira avaliao do investimento pelo mtodo de equivalncia patrimonial, o patrimnio lquido da sociedade coligada ou controlada fosse negativo, o valor de aquisio do investimento seria contabilizado como gio. Exemplo: - Investimento influente e relevante adquirido por R$ 500.000,00 - Patrimnio lquido da coligada negativo em R$ 800.000,00 Neste caso teremos: D - gio em Investimentos (Investimentos) C - Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 500.000,00 Quando o patrimnio lquido da sociedade coligada ou controlada se tornar negativo, o valor desse patrimnio a ser considerado pela sociedade investidora, para fins de aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, ser igual a zero. Exemplo: - Patrimnio lquido da investida: R$ 100.000,00 - Valor do investimento na investidora (40%) R$ 40.000,00 - gio por diferena de mercado: R$ 30.000,00

Considerando-se que a investida apresentou um prejuzo de R$ 150.000,00, ficando um passivo a descoberto de R$ 50.000,00. Na investidora teremos o seguinte lanamento contbil: D - Prejuzos em Participaes Societrias (Resultado) C - Participaes Societrias (Investimentos) R$ 40.000,00 Neste caso ser registrado o valor da perda, at o montante do valor da participao, e no 40% de 150.000,00 = 60.000,00, uma vez que a conta participao societria no pode passar a ser negativa ou credora. Na hiptese de haver o risco de a investidora no recuperar sua parcela de R$ 30.000,00, relativa ao gio pago, essa parcela ser considerada como amortizao de gio. Assim temos: D - Amortizao de gio (Resultado) C - gio em Participaes Societrias (Investimentos) R$ 30.000,00 AJUSTES CONTBEIS DE EXERCCIOS ANTERIORES Os registros dos fatos contbeis so suscetveis de erros, que podero ou no interferir na apurao do resultado e, conseqentemente, na base imponvel do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) relativo ao exerccio em determinado perodo. Partindo do pressuposto de que a escriturao contbil a fonte de informaes para a apurao do lucro ou prejuzo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poder provocar o aumento ou diminuio do imposto devido em determinado exerccio. CRITRIO PARA UTILIZAO DA CONTA "AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES" De acordo com a Lei da S/A (Lei 6404/1976), o lucro lquido do exerccio no deve estar influenciado por efeitos que pertenam a exerccios anteriores, ou seja, devero transitar pelo balano de resultados somente os valores que competem ao respectivo perodo. Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. MUDANA DE CRITRIO CONTBIL A modificao de mtodos ou critrios contbeis poder ter ou no efeitos relevantes e, tambm, poder influenciar ou no a apurao do lucro lquido do exerccio.

Observe-se que quando a modificao de mtodos ou critrios contbeis afetar a apurao do lucro lquido do exerccio, o efeito correspondente dever ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Nota: Em virtude da edio da Lei n 11.638/2007 que extinguiu a conta "Lucros Acumulados", a partir de 01.01.2008, entendemos que a contrapartida dos ajustes dependero de um novo pronunciamento do rgo fiscalizador e podero, provisoriamente, ser efetuados em conta transitria integrante do subgrupo de Reserva de Lucros ou, se for o caso, na conta Prejuzos Acumulados. Como exemplos de alteraes de critrios contbeis: a) alterao do mtodo de avaliao dos estoques (do custeio direto para o custeio por absoro ou do Fifo para o mdio, etc.); b) passagem do regime de caixa para o de competncia, na contabilizao do Imposto de Renda (e outros passivos); c) mudana no mtodo de avaliao dos investimentos (do mtodo do custo para o da equivalncia patrimonial). RETIFICAO DE ERROS DE EXERCCIOS ANTERIORES A retificao de erros de exerccios anteriores poder afetar, tambm, o lucro lquido do exerccio. Nesse caso, o valor correspondente a retificao ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Note-se que os ajustes so aqueles resultantes de efeitos na retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. O contabilista deve ter bastante cautela e prudncia para registrar ajustes por erros de exerccios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e no se deve dar esse tratamento a pequenos valores. ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inverso de lanamento, contrapartida a dbito em conta indevida ou contrapartida a crdito em conta indevida, no provocam influncia na determinao do lucro e, por inferncia, no resultado tributvel do exerccio. O reflexo na determinao do resultado do exerccio, via de regra, s ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balano de resultados e, conseqentemente, se traduzem em aumento, reduo ou postergao do pagamento do Imposto de Renda. AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA ESCRITURAO CONTBIL Os erros contbeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a: a) despesa lanada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida; b) receita lanada a maior ou manuteno na contabilidade de valor de receita, cuja

Nota Fiscal j foi objeto de cancelamento; c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo imobilizado. Fora os casos exemplificados, existem outros que podem causar distores na determinao do resultado. PROCEDIMENTO CONTBIL PARA REGULARIZAO DO ERRO Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do perodo, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte: a) lanamento de ajuste a dbito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda. Exemplo: Considerando-se que no ano-calendrio de 2006 a empresa, inadvertidamente, no efetuou o registro contbil referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularizao no perodo subseqente. Os ajustes contbeis, no exemplo proposto, sero efetuados da seguinte forma: D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Histrico: Valor relativo baixa da duplicata n 15009 referente Nota Fiscal n 25097 de 30.12.2006, cancelada. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no exerccio de 2006. D - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 12.500,00 D - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 4.500,00 C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Passivo Circulante) R$ 17.000,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2006. Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2006. Caso no haja saldo na conta de proviso para Imposto de Renda, em virtude da empresa j ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste dever ser efetuado, tendo como contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo Circulante. REDUO INDEVIDA DO RESULTADO NA ESCRITURAO CONTBIL

Por sua vez, os erros de natureza contbil que implicam reduo indevida do resultado, via de regra, so ocasionados por: a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de fornecedor; b) subavaliao do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do Custo das Mercadorias Vendidas; c) inobservncia do regime de competncia na escriturao da receita, rendimento, custo ou deduo; d) registro a dbito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da vida til superior a um ano em relao a sua (s) data (s) de aquisio; e) constituio da proviso para frias em valor superior ao devido, etc. PROCEDIMENTO CONTBIL PARA REGULARIZAO DO ERRO Na hiptese que os erros que provocaram a reduo indevida do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do balano, no sendo mais possvel o estorno ou retificao dos lanamentos efetuados, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte: a) lanamento de ajuste a crdito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o ajuste, caso houverem. Exemplo: A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 2006 na reforma de um veculo e, em decorrncia dessa reforma, houve um aumento de vida til superior a um ano. O registro contbil foi feito erroneamente da seguinte forma: D - Manuteno de Veculos (Conta de Resultado) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 No exerccio seguinte, o erro foi detectado, no sendo mais possvel estornar o lanamento, tendo em vista que o balano j se encontra fechado. Os registros contbeis sero: D - Veculos (Imobilizado) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: Valor relativo a Nota Fiscal n 1598 de 29/12/2006 da Reformadora Alfa Ltda. referente reforma do caminho MBB, placas XYZ9999, cujo lanamento ora regularizamos. D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido)

R$ 10.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no ano-calendrio de 2006. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 3.400,00 C - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 2.500,00 C - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 900,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2006. Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2006. APLICAES FINANCEIRAS As aplicaes financeiras constituem-se num leque de investimentos com rentabilidade fixa ou varivel, do tipo: Fundos de Investimento Financeiro (FIF), Certificados de Depsitos Bancrios (CDB), Letras Hipotecrias, etc. O valor dessas aplicaes classifica-se, no balano: No ativo circulante: a) entre as disponibilidades, no caso de aplicaes em modalidades resgatveis a qualquer momento, sem vinculao a determinado prazo, como o caso dos Fundos de Investimentos Financeiros (FIF); b) como investimentos temporrios, se resgatveis em prazo vencvel at 12 meses aps a data de aplicao. No realizvel a longo prazo: a) no caso de aplicaes financeiras resgatveis em prazo vencvel aps 12 meses da data de aplicao. CONTABILIZAO DA APLICAO Por ocasio da aplicao efetuamos o lanamento de transferncia de numerrio da conta banco conta movimento para a conta de aplicao correspondente ao tipo de aplicao efetuada. Exemplo: Aplicao de R$ 10.000,00 em FIF na Caixa Econmica Federal: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C CEF Conta Movimento (Disponibilidades) R$ 10.000,00 APROPRIAO DO RENDIMENTO PELO REGIME DE COMPETNCIA

A apropriao do rendimento de aplicao financeira deve ser feita observando-se o regime de competncia. Assim, na data do balano ou balancete, se existir saldo de aplicao financeira a ser resgatado nos perodos seguintes, o rendimento proporcional auferido at essa data dever ser registrado em conta de resultado do perodo, em contrapartida conta de aplicao. Exemplo: Juros de aplicao FIF na Caixa Econmica Federal, no valor de R$ 500,00: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C Juros sobre Aplicaes Financeiras (Conta de Resultado) R$ 500,00 REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE E IOF SOBRE O RENDIMENTO DE APLICAO O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRF) sobre rendimentos de aplicao financeira, quando compensvel com o imposto devido pela empresa, deve ser registrado em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo circulante. Exemplo: Reteno de R$ 100,00 sobre os rendimentos de aplicao, conforme aviso bancrio: D IRF a Compensar (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00 Na hiptese do IRF no ser compensvel (como o caso do IRF retido sobre empresas optantes pelo Simples Nacional), tal valor deve ser contabilizado como despesa tributria: D Imposto de Renda sobre Aplicaes Financeiras (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00 No tocante ao IOF incidente na operao de resgate, caso houver, esse valor ser lanado como uma despesa tributria no resultado: D IOF (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C - CEF cta. Movimento (Disponibilidades) R$ 38,00 ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING) - CONTABILIZAO

O contrato de arrendamento mercantil, tambm denominado leasing, regulado pela Lei 6.099/1974, posteriormente alterada pela Lei 7.132/1983. CONCEITO Considera-se arrendamento mercantil o negcio jurdico realizado entre pessoa jurdica, na qualidade de arrendadora, e pessoa fsica ou jurdica, na qualidade de arrendatria, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificaes da arrendatria e para uso prprio desta. LEASING FINANCEIRO X LEASING OPERACIONAL O leasing financeiro a operao de arrendamento mercantil que transfere ao arrendatrio substancialmente todos os riscos inerentes ao uso do bem arrendado, como obsolescncia tecnolgica, desgastes, etc. Conforme dispe o Regulamento anexo Resoluo 2.309/1996, do Banco Central (artigos 5 e 6), alterado pela Resoluo 2.465/1998, considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que: I as contraprestaes e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatria, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operao e, adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos; II as despesas de manuteno, assistncia tcnica e servios correlatos a operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatria; III o preo para o exerccio da opo de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado. Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que: I as contraprestaes a serem pagas pela arrendatria contemplam o custo de arrendamento do bem e os servios inerentes sua colocao a disposio da arrendatria, no podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% (noventa por cento) do custo do bem; II o prazo contratual seja inferior a 75%(setenta e cinco por cento) do prazo de vida til econmica do bem; III o preo para o exerccio da opo de compra seja o valor de mercado do bem arrendado. IV no haja previso de pagamento de valor residual garantido. A NBC T 10.2 conceitua como arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido. Arrendamento mercantil operacional um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro. LANAMENTOS CONTBEIS

1. LEASING FINANCEIRO De acordo com a NBC T 10.2, no comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer, em contas especficas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. Exemplo: Valor do bem financiado: R$ 36.000,00, a ser pago em 36 parcelas mensais, iguais e sucessivas: D MQUINAS E EQUIPAMENTOS (Imobilizado) R$ 36.000,00 C FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 C FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo No Circulante) R$ 24.000,00 DEPRECIAO O valor deprecivel de ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. Esta depreciao seguir o mtodo usual veja tpico Depreciao, nesta obra. DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAO Na apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro, a dedutibilidade da depreciao do bem est condicionada observncia do disposto no artigo 13, inciso III da Lei 9.249/95, ou seja, somente ser dedutvel a depreciao de bens relacionados intrinsecamente com a produo ou a comercializao de bens e servios. ENCARGO FINANCEIRO A APROPRIAR Registra-se a diferena entre o valor total das contraprestaes, adicionado do valor residual, e o valor do bem arrendado, como encargo financeiro a apropriar em conta retificadora das contraprestaes a pagar, no passivo. Exemplo: Valor do bem arrendado: R$ 36.000,00 Valor total das parcelas (incluindo juros): R$ 45.000,00 Valor residual: R$ 5.000,00

Ento teremos: Valor total a ser pago (incluindo juros) = R$ 45.000,00 + R$ 5.000,00 = R$ 50.000,00 Encargo financeiro a apropriar: R$ 50.000,00 valor do bem R$ 36.000,00 = R$ 14.000,00. Contabilizao: D ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora Financiamentos Passivo Circulante/Passivo No Circulante) C - FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo Circulante/Passivo No Circulante) R$ 14.000,00 APROPRIAO DO ENCARGO FINANCEIRO MENSAL O encargo financeiro deve ser apropriado ao resultado, de acordo com o regime de competncia, a dbito da conta de despesa financeira e a crdito da conta de encargos financeiros a apropriar. Exemplo: D DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado) C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora Financiamentos Passivo Circulante) R$ 500,00 2. LEASING OPERACIONAL Os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser reconhecidos como despesa em base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se outra base sistemtica for mais representativa do modelo temporal do benefcio do usurio. Exemplo: Contrato de arrendamento operacional, no valor mensal de R$ 1.000,00, sendo pago todo dia 15 do ms subseqente ao arrendado. O incio do arrendamento ocorreu em 15 de setembro. 1. Apropriao no ms de setembro: Clculo do rateio: Valor mensal devido: R$ 1.000,00 Nmero de dias transcorridos de 15/09 a 30/09: 30 14 = 16 dias Nota: observe que o prprio dia do incio de arrendamento conta para clculo R$ 1.000,00 : 30 x 16 dias = R$ 533,33 Lanamento contbil:

D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 533,33 2. Por ocasio do pagamento da parcela de arrendamento, em 15/10: D ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) C - BANCOS CTA. MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 3. Complemento do valor do arrendamento mensal devido no perodo de 01/10 a 14/10 (R$ 1.000,00 R$ 533,33 valor j registrado na conta Arrendamentos a Pagar): D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 466,67 4. Apropriao do perodo 15/10 a 31/10: Clculo do rateio: Valor mensal devido: R$ 1.000,00 Nmero de dias transcorridos de 15/10 a 31/10: 31 14 = 17 dias Nota: observe que o prprio dia do incio de arrendamento conta para clculo R$ 1.000,00 : 31 x 17 dias = R$ 548,38 Lanamento contbil: D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 548,38 ASPECTOS FISCAIS De acordo com o artigo 356 do RIR/99, os valores relativos s contraprestaes pagas ou creditadas por fora de contratos de arrendamento mercantil so considerados como custo ou despesa operacional dedutveis na apurao do lucro real da arrendatria. DEDUTIBILIDADE A PARTIR DE 1996 A partir de 01.01.1996, para efeito de apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro, as contraprestaes de arrendamento mercantil somente sero dedutveis quando se tratar de bens relacionados diretamente com a produo ou comercializao dos bens e servios (artigo 13, inciso II da Lei 9.249/95). CONFLITO ENTRE NORMA FISCAL E CONTBIL O artigo 15 da Lei 6.099/1974 determina que o bem integrar o ativo da arrendatria por ocasio do exerccio da opo de compra.

Esta norma conflita com o disposto na NBC T 10.2 item 20, que estipula que o valor do bem arrendado (na modalidade de leasing financeiro) como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada, j a partir do incio do prazo de arrendamento mercantil. Entendemos que o artigo 15 da Lei 6.099/1974 se aplica somente modalidade de arrendamento operacional, e no a de arrendamento financeiro, j que neste ltimo a opo de compra normalmente estipulada no contrato de forma compulsria (permitindo, assim, que a contabilizao como ativo e passivo se processe no incio do prazo de arrendamento mercantil). COMPANHIAS ABERTAS Os procedimentos relativos contabilizao do arrendamento mercantil, nas Companhias Abertas, so previstos no Pronunciamento Tcnico CPC 06, aprovado pela Deliberao CVM 554/2008. ASSINATURAS DE PERIDICOS Normalmente a assinatura de peridicos (jornais, revistas, publicaes de legislao atualizveis, etc.) so pagas antecipadamente, ou em parcelas, abrangendo um perodo de 12 meses de vigncia. De acordo com o artigo 179 da Lei n 6.404/76, as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte sero classificadas no ativo circulante, no subgrupo de despesas antecipadas. O valor da despesa incorrida ser apropriada ao resultado do exerccio, mediante observncia do princpio contbil da competncia. No caso da vigncia da assinatura ser por um perodo que ultrapasse o exerccio social seguinte, a parcela das despesas que devero ser apropriadas aps o trmino do exerccio social seguinte devero ser classificadas no grupo Realizvel a Longo Prazo. REGISTROS CONTBEIS Exemplo: Empresa adquiriu uma assinatura de legislao atualizvel (CD) em 01 de outubro, pelo valor vista de R$ 600,00, cuja vigncia da assinatura de 12 meses. Lanamentos contbeis: 1) Pelo pagamento da assinatura em 01 de outubro: D Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) C Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 600,00

2) Pela apropriao mensal da despesa: D Publicaes Tcnicas (Resultado) C Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) R$ 50,00 Nota: clculo da apropriao mensal: R$ 600,00 : 12 = R$ 50,00. Caso a empresa tivesse optado pelo pagamento da assinatura em trs parcelas de R$ 200,00, teremos: 1) Pela aquisio da assinatura: D Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) C Cia. Legis de Informao (Fornecedores - Passivo Circulante) R$ 600,00 2) Pelo pagamento das parcelas: D Cia. Legis de Informao (Fornecedores - Passivo Circulante) C Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 200,00 3) Pela apropriao mensal da despesa: D Publicaes Tcnicas (Resultado) C Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) R$ 50,00 PRINCPIO DA MATERIALIDADE OU RELEVNCIA Pode-se aplicar aos pequenos gastos a conveno contbil da materialidade ou relevncia, pela qual valores inexpressivos podem ser registrados de forma mais simples, adequada s necessidades da entidade, sem prejuzo da qualidade das demonstraes contbeis. Assim, se os gastos com assinaturas, considerados na sua totalidade, no representarem montantes expressivos, admissvel registr-los diretamente como despesa ou custo de produo, pelo princpio citado. ATIVO DIFERIDO At 04.12.2008, o Ativo Diferido caracterizava-se por evidenciar os recursos aplicados na realizao de despesas que, por contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, somente eram apropriadas s contas de resultado medida e na proporo em que essa contribuio influencia a gerao do resultado de cada exerccio.

O Ativo Diferido deveria ser avaliado, pelo valor do capital aplicado, ou seja, o valor dos gastos realizados, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao (art. 183, VI, da Lei n 6.404/76). O grupo Ativo Diferido, at ento classificado no Ativo Permanente, apresentava, em geral, as seguintes contas: I - gastos de implantao e pr-operacionais; II - gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos; III - gastos de implantao de sistemas e mtodos; IV - gastos de reorganizao ou reestruturao. GASTOS DE IMPLANTAO DE SISTEMAS E MTODOS Os gastos significativos realizados com a implantao de sistemas e mtodos, quando contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, deveriam ser registrados no Ativo Diferido e amortizados durante o perodo em que se espera a produo de resultados para a empresa. GASTOS PR-OPERACIONAIS Os valores dispendidos com novos empreendimentos, tais como organizao, construo e implantao de uma nova fbrica, bem como os gastos incorridos antes do incio das operaes da empresa, seriam registrados nesse agrupamento de contas. Nesses casos, a empresa deve manter um controle adequado, com contas detalhadas por natureza de gasto ou por projeto, para poder identificar e segregar as despesas e contabiliz-las corretamente. GASTOS COM PESQUISAS E DESENVOLVIMENTO DE PRODUTOS Os custos do desenvolvimento e pesquisas com produtos novos, bem como as pesquisas de mercado antes do seu lanamento, para aferir a existncia de mercado ou utilidade do produto, eram registrados nesse agrupamento de contas. Os gastos com aprimoramento e modificaes nos produtos j existentes no poderiam ser classificados no Ativo Diferido, mas lanados diretamente em despesas operacionais no resultado do perodo, no qual so incorridos. GASTOS DE REORGANIZAO Os gastos significativos realizados com reorganizao ou reestruturao de determinadas reas ou da totalidade da empresa, que iro produzir benefcios futuros, eram contabilizados no diferido e amortizados durante o perodo em que os resultados dessa reorganizao ou reestruturao sero usufrudos pela empresa. RESULTADOS NA FASE PR-OPERACIONAL OU NA EXPANSO Alm dos gastos efetivados pela empresa na fase pr-operacional ou na expanso, eram tambm registrados no grupo do Ativo Diferido os resultados eventuais obtidos nessa

fase e que so utilizados ou mantidos para empregar no empreendimento em andamento, como por exemplo: venda de bens, receita financeira de recursos ainda no aplicados. Assim, se a empresa obtivesse receitas financeiras, deveria considerar essas receitas como deduo das despesas financeiras lanadas no prprio Ativo Diferido, e se ultrapassarem esse valor, deveria deduzi-las das outras despesas pr-operacionais, mediante registro em uma conta especfica parte, como reduo das despesas properacionais. No caso da venda de bens, o ganho apurado seria registrado como reduo dos gastos pr-operacionais. Por outro lado, se ocorrer prejuzo, esse valor seria acrescido ao Ativo Diferido. CONTABILIZAO - EXEMPLO Gastos de pesquisa e desenvolvimento de produtos de R$ 100.000,00: D Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) C Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 AMORTIZAO De acordo com a Lei n 6.404/76 e o art. 327 do RIR/99, a amortizao dos valores registrados no Ativo Diferido dever ser feita em prazo no inferior a cinco anos e no superior a dez anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios delas decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los. A contrapartida da amortizao do Ativo Diferido deve ser lanada em Despesas ou Custos Operacionais. Exemplo: Amortizao de R$ 20.000,00 de gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos: D Amortizaes do Diferido (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) R$ 20.000,00 RECUPERAO DOS VALORES A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no diferido, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de

interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da amortizao. A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008 at 04.12.2008, classificar-se-iam no ativo diferido as despesas pr-operacionais e os gastos de reestruturao que contribuiro, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exerccio social e que no configurem to-somente uma reduo de custos ou acrscimo na eficincia operacional. Base: Lei 11.638/2007. EXTINO DO ATIVO DIFERIDO A MP 449/2008 modificou a composio dos grupos patrimoniais, e estabeleceu que o ativo no-circulante ser composto por ativo realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel, no citando o diferido. Portanto, este subgrupo deixa de existir. SALDOS EM 31.12.2008 O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, no puder ser alocado a outro grupo de contas, poder permanecer no ativo sob essa classificao at sua completa amortizao. Base: art. 299-A da Lei 6.404/1976 (includo pela MP 449/2008).

AUMENTO DE CAPITAL 1. COM RESERVAS DE LUCROS comum as empresas, visando fortalecer a situao patrimonial e financeira dos seus negcios, capitalizarem parte dos lucros gerados, na forma de aumento de capital. O registro contbil correspondente ao aumento do capital social mediante aproveitamento de reservas de lucros realizado mediante a transferncia do (s) valor (es) correspondente conta de capital social. Exemplo: Capitalizao mediante incorporao de reservas de lucros de R$ 100.000,00. D Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido) C Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 Histrico: P/Aumento de Capital com Reservas de Lucros, cfe. AGE n/data. 2. CAPITALIZAO DE RESERVAS DE CAPITAL

A capitalizao de reservas de capital ser procedida da mesma forma, debitando-se a reserva correspondente e creditando-se o Capital Social. 3. COM ENTRADA DE NOVO SCIA A entrada de novo scia normalmente procedida de alterao contratual, com subscrio de capital. A subscrio pode ou no ser procedida com integralizao (em numerrio ou bens) imediata. Normalmente, no plano de contas, utiliza-se a seguinte estrutura para visualizar o Capital Social subscrito e integralizado: Capital Social Subscrito e Integralizado Capital Subscrito () Capital a Integralizar () Scio 1 () Scio 2 A subconta Capital Subscrito de natureza credora, e a Capital a Integralizar de natureza devedora. A soma do Capital Subscrito e do Capital a Integralizar totalizar a conta Capital Social Subscrito e Integralizado. Portanto, h necessidade de Dois lanamentos contbeis, por ocasio do aumento de capital: 1. Registro da subscrio do Capital Social: D - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) C Capital Subscrito (Patrimnio Lquido) 2. Registro da integralizao do Capital Social (mediante depsito bancrio): D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) Se a integralizao do Capital for mediante bens imveis (edificaes), teremos: D Edificaes (Imobilizado) C - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) BAIXA DE BENS OU DIREITOS A alienao, baixa ou obsolescncia de bens ou direitos registrados no Ativo No Circulante deve ser contabilizada, para apurao do ganho de capital, tributvel pelo Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o Lucro. VALOR CONTBIL DO BEM

Para efeito de apurao do ganho de capital, considera-se valor contbil: 1 - INVESTIMENTOS PERMANENTES: Participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio: o valor de aquisio. Participaes societrias avaliadas pelo valor de Patrimnio Lquido: Soma algbrica dos seguintes valores: valor de Patrimnio Lquido pelo qual o investimento estiver registrado; gio ou desgio na aquisio do investimento; proviso para perdas, constitudas at 31-12-1995, quando dedutvel. 2 - OURO NO CONSIDERADO ATIVO FINANCEIRO O valor de aquisio. 3 - DEMAIS BENS E DIREITOS O custo de aquisio, diminudo dos encargos de depreciao, amortizao ou exausto acumulada. EMPRESAS QUE NO CONTROLAM OS BENS INDIVIDUALMENTE Os bens no controlados individualmente sero agrupados em uma mesma conta ou subconta, desde que tenham idntica natureza, igual taxa de depreciao e ano de aquisio. Nesse caso, para proceder baixa de qualquer desses bens, dever observar o seguinte: BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-01-1989 O custo a ser baixado ser determinado do seguinte modo: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem ou direito a ser baixado, inclusive dos acrscimos ao custo e reavaliaes anteriores ao incio do perodo de apurao; b) converter o valor do bem para OTN atravs de sua diviso pelo valor da ORTN/OTN na poca da aquisio e de cada acrscimo ao custo ou reavaliao, observando: o valor nominal da ORTN estipulado para o respectivo ano, quando se tratar de aquisies registradas at 31-12-1976; o valor mdio trimestral, em funo do perodo de apurao do contribuinte, no caso de adies ocorridas a partir de 1 de janeiro de 1977 e at a data do balano de encerramento do exerccio social iniciado em 1978, sujeito correo especial do Ativo Imobilizado; o valor mdio trimestral ou o valor mensal, conforme o contribuinte tenha optado pelo registro em partidas trimestrais ou mensais, em relao aos bens registrados aps o balano de abertura de exerccio social iniciado em 1978 e at o balano de 31-12-1986; valor mensal, no caso de valores registrados a partir de 1-1-1987;

c) corrigir o valor original, at 31-1-1989, mediante multiplicao da quantidade em OTN pelo valor de NCz$ 6,92; d) converter o valor corrigido em 31-1-89 em quantidade de BTNF atravs da sua diviso pelo valor do BTNF de NCz$ 1,0000; e) multiplicar a quantidade de BTNF apurado na letra d por CR$ 126,8621 e dividir o resultado pelo FAP de 01-02-1991 (CR$ 126,8621), convertendo o valor em quantidade de FAP; f) a quantidade de FAP obtida na letra e deve ser multiplicada por CR$ 597,06 (FAP de dezembro/1991) e o resultado dividido por CR$ 597,06 (UFIR de 02-01-1992); g) multiplicar o valor em UFIR determinado conforme a letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 01-01-1996); h) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado o valor apurado na letra g, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-02-1989 A 31-01-1991 O custo a ser baixado corresponder ao resultado das seguintes operaes: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem a ser baixado, inclusive os acrscimos ao custo e reavaliaes posteriores; b) converter o valor para BTN Fiscal atravs de sua diviso pelo valor do BTN Fiscal do dia de aquisio ou acrscimo; c) multiplicar a quantidade de BTNF determinada na letra b pelo BTNF de 01-021991 (Cr$ 126,8621); d) converter o valor apurado na letra c em quantidade de FAP, mediante a sua diviso pelo FAP de janeiro/1991 (Cr$ 126,8621); e) multiplicar a quantidade de FAP obtida na letra d pelo FAP de Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); f) converter em UFIR DIRIA o valor apurado na letra e, dividindo-o pela UFIR do dia 2-1-1992 (Cr$ 597,06); g) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); h) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra g bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO COMPLEMENTAR PELO IPC/90 No caso de bens e direitos adquiridos at 31-12-1990, tambm deve ser baixado o valor da correo complementar pela diferena entre o IPC e o BTNF em 1990, procedida de acordo com o artigo 3 da Lei 8.200/91. Nesse caso, para determinar o valor a ser baixado, procede-se do seguinte modo: a) determina-se o valor que serviu de base correo complementar, que corresponder: ao valor corrigido at 31-12-1989, no caso de bens adquiridos at aquela data. A quantidade de BTNF correspondente ao bem baixado deve ser multiplicada por NCz$ 10,9518 (BTNF de 31-12-1989); ao valor original em cruzeiros do custo de aquisio, no caso de bens adquiridos no perodo de apurao de 1990;

b) multiplica-se o valor obtido em a pelo ndice do IPC correspondente: a 31-12-1989, ou seja, 18,9472, se o bem foi adquirido at 31-12-1989; ao ms da aquisio ou acrscimo, no caso de bens adquiridos ou acrescidos em 1990. Os coeficientes do IPC so os seguintes: MS dezembro-89 janeiro-90 fevereiro-90 maro-90 abril-90 maio-90 junho-90 julho-90 agosto-90 setembro-90 outubro-90 novembro-90 dezembro-90 Coeficiente 18,9472 18,9472 12,1371 7,0246 3,8111 2,6320 2,4400 2,2273 1,9725 1,7607 1,5615 1,3673 1,1830

c) multiplica-se a quantidade de BTNF do bem a ser baixado, bem como dos respectivos acrscimos ou reavaliaes, pelo BTNF de 31-12-1990 (Cr$ 103,5081); d) o valor determinado na forma da letra b deve ser diminudo do valor corrigido at 31-12-1990 (letra c); e) a diferena obtida na letra d deve ser convertida em quantidade de BTNF, mediante sua diviso por Cr$ 103,5081 (BTNF de 31-12-90); f) a quantidade de BTNF obtida em e deve ser multiplicada por Cr$ 126,8621 (BTNF de 1-2-91) e convertida em quantidade de Fator de Atualizao Patrimonial - FAP, com base no valor de Cr$ 126,8621 (FAP de 1-2-1991); g) o valor obtido em f deve ser multiplicado pelo FAP do ms de dezembro/1991 (Cr$ 597,06); h) o valor obtido em g deve ser convertido pela UFIR de 02-01-1992 (Cr$ 597,06); i) o valor em quantidade de UFIR apurado na letra h ser multiplicado por R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996), obtendo-se assim o valor da correo complementar pelo IPC/90, a ser acrescido ao custo de aquisio, para efeito de apurao do ganho ou perda de capital. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-1992 AT 31-08-1994 Os valores adquiridos a partir de 01-01-1992 e at 31-08-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do dia da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996.

BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-09-1994 AT 31-12-1994 Os valores adquiridos a partir de 01-09-1994 at 31-12-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do ms da aquisio ou acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-01-1995 A 31-12-1995 Os valores adquiridos nesse perodo devem ser baixados da seguinte maneira: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do trimestre da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO ESPECIAL A Lei 8.200/91, em seu artigo 2, facultou s empresas corrigir monetariamente as contas do ento Ativo Permanente, com base em ndice sua escolha, que refletisse, em nvel nacional, variao geral de preos. Se a empresa efetuou a correo especial do artigo 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem a ser baixado, deve determinar o valor dessa correo, a fim de proceder sua baixa. A dificuldade para baixa dessa correo especial somente existir se houve correo de diversos bens e no se procedeu ao registro individualizado. Nesse caso, deve proceder do seguinte modo: a) determinar o valor que serviu de base correo especial; b) aplicar sobre o valor da letra a o ndice de variao escolhido pela empresa; c) dividir o valor determinado em b por Cr$ 126,8621, convertendo-o em quantidade de FAP; d) multiplicar a quantidade de FAP por Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); e) converter, em quantidade de UFIR, o valor obtido na letra d, mediante a sua diviso por Cr$ 597,06 (UFIR de 2-1-1992); f) multiplicar a quantidade de UFIR obtida em e pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); g) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra f; h) o valor corrigido at 31-12-1995 ser acrescido ao custo de aquisio do bem a ser baixado para apurao do ganho ou perda de capital.

O valor da correo especial do bem objeto da baixa poder ser deduzido normalmente na determinao do resultado do perodo de apurao em que ocorreu a baixa. No entanto, cabe observar que a baixa de bens que foram objeto da correo especial do Art. 2 da Lei 8.200/91, implica a realizao da Reserva Especial constituda em 31-011991, ainda que ela j tenha sido incorporada ao Capital Social. BAIXA DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO ACUMULADOS. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-12-1995 O valor da depreciao, amortizao ou exausto acumulada, a ser baixado no Razo Auxiliar e na contabilidade, deve ser determinado do seguinte modo: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o ltimo balano. Para tanto, devem ser tomadas por base a taxa do encargo e a poca da aquisio e dos acrscimos ao custo, assim como as reavaliaes do bem a ser baixado; b) aplicar a percentagem mencionada sobre o valor em UFIR do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, do valor correspondente multiplicao do valor em UFIR, determinado de acordo com a letra b deste subitem, pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-11996), bem como do valor dos encargos apropriados a partir de 1-1-1996. CORREO COMPLEMENTAR PELO IPC/90 LEI 8.200/91, Art. 3 No caso de bens adquiridos at 1990, tambm ser necessrio baixar a correo complementar pela diferena entre o BTNF e o IPC em 1990, referente ao encargo de depreciao, amortizao ou exausto porventura registrado. O valor da correo complementar do encargo, corrigido at 31-12-1995, ser determinado como segue: a) determinar o valor em quantidade de UFIR da correo complementar do IPC/90, relativa ao bem a ser baixado. b) a percentagem total do encargo acumulado, deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da correo complementar do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado. CORREO ESPECIAL Se houve contabilizao da correo especial prevista no 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem que est sendo baixado, deve realizar as seguintes operaes: a) determinar o valor, em quantidade de UFIR, da correo especial relativa ao bem a ser baixado; b) a percentagem total do encargo acumulado deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da correo especial relativa ao bem a ser baixado; c) multiplicar a quantidade de UFIR obtida na forma da letra b pelo valor de R$

0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); d) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, no valor correspondente ao apurado na letra c, bem como aos encargos apropriados a partir de 1-1-1996; e) realizar a Reserva Especial constituda no Patrimnio Lquido na mesma proporo dos encargos baixados. BENS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-1996 Para a baixa dos encargos acumulados referentes aos bens adquiridos a partir de 01-011996 sero observados os seguintes procedimentos: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o balano anterior; b) aplicar a percentagem mencionada na letra a sobre o custo de aquisio do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo acumulado na escriturao contbil. Exemplo 1: Empresa enquadrada no lucro real anual em 2003 aliena um bem de seu ativo imobilizado, contabilizado em mveis e utenslios. Valor original de aquisio: CR$ 4.000.000,00; Data da aquisio: 18-04-1994; Valor da venda: R$ 1.000,00; Data da venda: 10-09-2003; Data do ltimo balano: 31-12-2002; Apropriao dos encargos: anual; Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimo ao custo original do bem. Passo 1 DETERMINAO DO CUSTO CORRIGIDO DO BEM Custo corrigido: Valor da aquisio: CR$ 4.000.000,00 UFIR da data de aquisio: CR$ 633,23 Valor original convertido em UFIR: CR$ 4.000.000,00 dividido por CR$ 633,23 = 6.316,8201 UFIR Valor corrigido em 31-12-1995: 6.316,8201 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 5.234,75 Passo 2 DETERMINAO DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO ACUMULADOS AT 31-12-2002: Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) 1994 ........................................7,500 1995 ........................................10,00 1996 ........................................10,00 1997 ........................................10,00 1998 ........................................10,00

1999 ........................................10,00 2000 ........................................10,00 2001 ........................................10,00 2002 ........................................10,00 Total .........................................87,50 Percentagem total da depreciao sobre o custo de aquisio: 6.316,8201 UFIR x 87,50% = 5.527,2176 UFIR Valor dos encargos de depreciao acumulados, corrigidos at 31-12-1995: 5.527,2176 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 4.580,41 Passo 3 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MVEIS E UTENSLIOS R$ 5.234,75 DEPRECIAO ACUMULADA/MVEIS E UTENSLIOS R$ 4.580,41 Passo 4 CONTABILIZAO DA BAIXA: Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 1.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem: D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) C Mveis e Utenslios (Imobilizado) R$ 5.234,75 Pela baixa da depreciao acumulada do bem: D Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios (Imobilizado) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 4.580,41 Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital: Valor da Venda R$ 1.000,00 Menos: custo corrigido do bem R$ 5.234,75 Mais: depreciao do bem R$ 4.580,41 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 345,66 (ganho de capital). Exemplo 2: Empresa enquadrada no lucro real que apura balancetes mensais de suspenso e reduo do imposto em 2003 que aliena o seguinte equipamento: Valor original de aquisio: R$ 15.000,00; Data de aquisio: 05-11-1996; Valor da venda: R$ 2.000,00;

Data da venda: 15-04-2003; Apropriao dos encargos: mensal Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimos ao custo original do equipamento. Passo 1 DETERMINAO DOS ENCARGOS ACUMULADOS SOBRE O VALOR DO BEM EM 31-03-2003 (ltimo balancete levantado antes da baixa): Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) Ano 1996...................................1,67 Ano 1997.................................10,00 Ano 1998.................................10,00 Ano 1999.................................10,00 Ano 2000.................................10,00 Ano 2001.................................10,00 Ano 2002.................................10,00 Janeiro a Maro/2003.................2,50 Total ........................................64,17 Valor dos encargos de depreciao acumulados: R$ 15.000,00 x 64,17% = R$ 9.625,50 Passo 2 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 15.000,00 DEPRECIAO ACUMULADA/ MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 9.625,50 Passo 3 - CONTABILIZAO DA BAIXA: Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 2.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem: D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 15.000,00 Pela baixa da depreciao acumulada do bem: D Depreciao Acumulada - Mveis e Utenslios (Imobilizado) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 9.625,50 Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital:

Valor da Venda R$ 2.000,00 Menos: custo do bem R$ 15.000,00 Mais: depreciao do bem R$ 9.625,50 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 3.374,50 (perda de capital). BALANO DE ABERTURA Ocorrendo a mudana de regime tributrio, de lucro presumido para lucro real, a pessoa jurdica que no manteve escriturao contbil fica obrigada a realizar levantamento patrimonial no dia 1 de janeiro seguinte ao do ltimo perodo-base em que foi tributada pelo lucro presumido, a fim de proceder a balano de abertura e iniciar a escriturao contbil (pargrafo nico do artigo 19 da Lei 8.541/1992). Pode ocorrer tambm que, por motivos de perda de dados ou destruio de arquivos, fichas, livros e demais documentos contbeis, a empresa no tenha condies de reconstituir sua escrita, sendo obrigada a levantar um balano para reiniciar sua escriturao fiscal a partir de determinada data. O levantamento patrimonial dever incluir todos os bens do ativo, o patrimnio lquido e as obrigaes. No ativo devero ser inventariados: o dinheiro em caixa e em bancos, as mercadorias, os produtos, as matrias primas, as duplicatas a receber, os bens do ativo imobilizado, etc., incluindo-se os valores relativos depreciao dos bens do imobilizado, como se tivessem sido contabilizados nos perodos anteriores. No passivo devero ser arroladas todas as obrigaes e no patrimnio lquido o capital registrado e a diferena (devedora ou credora) do ativo menos o passivo exigvel e capital social. Exemplo: Determinada empresa, que no mantinha escriturao contbil, apurou os seguintes valores patrimoniais em 31.12.2007: Discriminao Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Depreciao Veculos Mquinas e Equipamentos Depreciao Mquinas e Equipamentos SOMA DO ATIVO Valor R$ 15.000,00 4.700,00 2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 (6.450,00) 9.400,00 (3.150,00) 190.500,00

Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social SOMA DO PASSIVO Lucro ou Prejuzo (Ativo - Passivo)

37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00 105.890,00 84.610,00

A contabilizao do balano de abertura, em 01.01.2008, dever ser como a que segue: Conta Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Mquinas e Equipamentos Balano de Abertura Conta Balano de Abertura Depreciao Veculos Depreciao Mquinas e Equipamentos Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social Reserva de Lucros Dbito 15.000,00 4.700,00 2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 9.400,00 Crdito

200.100,00 Dbito 200.100,00 Crdito 6.450,00 3.150,00 37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00 84.610,00

Nota: o prejuzo eventualmente apurado em levantamento patrimonial realizado no poder ser compensado na apurao do lucro real, tendo em vista tratar-se de prejuzo meramente contbil. BENFEITORIAS E CONSTRUES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS Quando a empresa locadora de um imvel executa benfeitorias ou construes no respectivo bem, tais desembolsos devem ser contabilizados de forma especfica. CLASSIFICAO De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/76, as contas do ativo imobilizado so classificadas do seguinte modo: Imobilizado - os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa

finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Exemplo: A construo de um barraco no uma despesa e sim um gasto, que seria normalmente imobilizado, se a construo fosse efetuada em terreno da prpria empresa. Desta forma, se a empresa realiza uma benfeitoria e esta se caracteriza como Ativo Imobilizado, dever ser a classificada; irrelevante o fato de ter sido realizada em propriedade da empresa ou de terceiros. Nos exemplos tratados no presente tpico, utilizaremos a classificao dos gastos com benfeitorias como sendo imobilizado. Pessoa Jurdica Locadora do Imvel Os valores relativos s benfeitorias agregados aos imveis locados pela pessoa jurdica tero o seguinte tratamento: a) o valor das benfeitorias que sero indenizadas ser registrado a dbito da conta do Imobilizado tendo como contrapartida de lanamento a conta do Exigvel; b) o valor das benfeitorias que no forem indenizadas ser registrado a dbito da conta do Imobilizado e a crdito da conta de Receita de Aluguis. Pessoa Jurdica Locatria do Imvel Os custos das construes e benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros devem ser contabilizados: a) no Ativo Circulante ou no Realizvel a Longo Prazo, como valores a receber, quando indenizveis; b) no Imobilizado, na medida em que os valores forem dispendidos na benfeitoria e apropriados posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produo se realizados em imveis ou equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortizao ou depreciao conforme o caso. EXEMPLOS DE REGISTROS CONTBEIS Benfeitorias No Indenizveis Empresa "A" realizou construes em um terreno alugado de outra pessoa jurdica "B", no valor de R$ 50.000,00. O contrato, aps a execuo das benfeitorias, tem vigncia fixada por mais 50 meses e estabelece que as benfeitorias no sero indenizadas. Contabilizao:

I - Na pessoa jurdica "A" (Locatria): a) Pelo registro dos gastos incorridos durante a construo: D - Benfeitorias em Andamento (Imobilizado) C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 b) Pelo registro da concluso da obra: D - Benfeitorias em Propriedades de Terceiros (Imobilizado) C - Benfeitorias em Andamento (Imobilizado) R$ 50.000,00 c) Pelo registro da quota mensal de amortizao que ser apropriada durante a vigncia do contrato: D - Amortizaes (Custo ou Despesa Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 1.000,00 Nota: Clculo da apropriao da quota mensal: R$ 50.000,00 : 50 meses = R$ 1.000,00 II - Na pessoa jurdica "B" (Locadora): a) Pelo registro do bem no ms em que ocorrer a concluso da benfeitoria na empresa "A": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 50.000,00 C - Receita de Aluguis (Resultado) R$ 1.000,00 C - Receitas Diferidas (Passivo No Circulante) R$ 49.000,00 Notas: 1) O bem ser depreciado de acordo com as taxas fixadas pela legislao, a partir do momento em que a empresa "A" iniciar a utilizao do bem. 2) A receita ser apropriada em obedincia ao princpio da competncia na vigncia do contrato. Benfeitorias Indenizadas Parcialmente Empresa "A" (locadora) aluga um terreno de sua propriedade para a empresa "B", pelo prazo de seis anos (72 meses), cobrando o valor de R$ 1.200,00 a ttulo de aluguel. A empresa "B" constri um barraco no imvel locado no valor de R$ 80.000,00, ficando pactuado que a empresa "A" ressarcir a importncia de R$ 50.000,00 a partir do 13 ms do perodo locativo, em parcelas iguais e sucessivas de R$ 1.000,00 que sero deduzidas do aluguel. O referido barraco foi concludo no 13 ms e ser utilizado a partir desse ms pela empresa "B". Contabilmente, teremos:

I - Na empresa "B" (Locatria): a) Pelo registro do gasto de R$ 80.000,00 na construo do barraco: D - Benfeitorias em Propriedades de Terceiros (Imobilizado) R$ 30.000,00 D - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 D - Valores a Receber (Ativo Realizvel a Longo Prazo) R$ 38.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 80.000,00 b) Pelo registro, a partir do 13 ms do pagamento do aluguel e do ressarcimento efetuado pela empresa "B": D - Despesas de Aluguis (Resultado) R$ 1.200,00 C - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 200,00 c) Pelo registro da parcela de depreciao mensal a partir do 13 ms: D - Depreciaes (Resultado) C - Depreciaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 500,00 Nota: Apropriao da quota mensal: R$ 30.000,00 : 60 meses = R$ 500,00. d) Pelo registro da transferncia da benfeitoria para a empresa "A", ao trmino do contrato: D - Depreciao Acumulada (Imobilizado) C - Benfeitorias em Propriedade de Terceiros (Imobilizado) R$ 30.000,00 II - Na empresa "A" - Locadora: a) Pelo registro da parcela indenizada empresa "B": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 50.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo No Circulante) R$ 38.000,00 b) Pelo reconhecimento como receita de aluguel do valor relativo parcela no indenizada empresa "B": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 30.000,00 C - Receitas de Aluguis (Resultado) R$ 500,00 C - Receitas Diferidas (Passivo No Circulante) R$ 29.500,00 Nota: Considerar o reconhecimento da receita mensalmente, at o final do contrato. c) Pelo recebimento do aluguel mensalmente: D- Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 200,00 D - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 C - Aluguis a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 Benfeitorias Indenizadas Integralmente Empresa "A" constri um galpo em um terreno alugado de outra pessoa jurdica "B", tendo gasto um valor de R$ 80.000,00. Pelo contrato ficou acertado que a empresa "B"

indenizaria integralmente a empresa "A", mediante deduo de R$ 4.000,00 no valor do aluguel mensal que equivale a R$ 5.000,00, em 20 parcelas. I - Na empresa "A": a) Pelo registro dos gastos na construo: D - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 48.000,00 D - Valores a Receber (Realizvel a Longo Prazo) R$ 32.000,00 C - Caixa/Bancos/Fornecedores R$ 80.000,00 Nota: 12 parcelas x R$ 4.000,00 = 48.000,00 no circulante e o restante no realizvel a longo prazo. b) Pelo registro das parcelas de indenizao e do valor do aluguel pago: D - Despesas de Aluguis (Resultado) R$ 5.000,00 C - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 II - Na empresa "B": a) Pelo registro do valor a indenizar para a empresa "A": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 80.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 48.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo No Circulante) R$ 32.000,00 Nota: A empresa "B" poder calcular a depreciao, na forma da legislao vigente, a partir do perodo em que a locatria passar a utilizar-se da benfeitoria. b) Pelo registro do valor do aluguel recebido mensalmente: D - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 D - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 4.000,00 C - Receita de Aluguis (Resultado) R$ 5.000,00. Bases: art. 305, 307, 310, 324, 325 e 327 do Regulamento do IR/99, e artigo 179 da Lei 6.404/76. BENS SINISTRADOS Quando a empresa perde um bem de seu ativo em decorrncia de sinistro, o valor correspondente ser considerado como perda de capital. Tratando-se de bens integrantes do ativo imobilizado, a perda a ser considerada corresponder ao valor lquido contbil, isto , o valor do bem diminudo do respectivo encargo acumulado de depreciao. Por sua vez, quando o evento se verificar com mercadorias, duas situaes devem ser levadas em considerao: 1) se os produtos e mercadorias componentes do estoque esto cobertos por seguros, as perdas em decorrncia de sinistro sero tratadas como perdas de capital; 2) se os produtos e mercadorias componentes do estoque no esto cobertos por seguros, as perdas em decorrncia de sinistro integraro o custo dos produtos e mercadorias no resultado (art. 291 do RIR/99).

No caso de perda de mercadorias e/ou de bens do ativo imobilizado, o ICMS correspondente dever ser estornado na respectiva conta grfica do referido tributo ou debitado no respectivo perodo de ocorrncia, conforme dispuser a legislao estadual de regncia. BENS COBERTOS POR SEGURO O valor correspondente indenizao em decorrncia de sinistro de bens do ativo imobilizado ser tratado, contabilmente, como receita no operacional. Exemplo: Ocorrncia de sinistro de determinado veculo da empresa, com os seguintes dados contbeis: Valor contbil do bem: R$ 15.000,00 Depreciao acumulada: R$ 3.000,00 ICMS (saldo das parcelas a creditar): R$ 1.275,00 (faltando 24 parcelas a creditar) Valor da cobertura do bem na aplice de seguro: R$ 12.500,00 1) Baixa do bem sinistrado, na data da ocorrncia: D Bens Sinistrados (Resultado No Operacional) C Veculos (Imobilizado) R$ 15.000,00 D Depreciao Acumulada - Veculos (Imobilizado) C Bens Sinistrados (Resultado No Operacional) R$ 3.000,00 2) Pelo estorno do saldo do ICMS a creditar, na data da ocorrncia: D Bens Sinistrados (Resultado No Operacional) R$ 1.275,00 C ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 637,50 C ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 637,50 3) Pelo registro do valor acobertado, conforme aplice: D Cobertura de Sinistros a Receber (Contas a Receber - Ativo Circulante) C Indenizaes de Seguros Recebidas (Resultado No Operacional) R$ 12.500,00 Nota: pelo princpio de competncia, o registro do valor acobertado deve ser efetuado na mesma data do sinistro. 4) Pelo recebimento da indenizao do seguro: D Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) C Cobertura de Sinistros a Receber (Contas a Receber - Ativo Circulante) R$ 12.500,00

TRIBUTAO DO GANHO DE CAPITAL Quando os bens do ativo sinistrados tiverem a cobertura de seguro, eventual ganho de capital pela indenizao paga pela seguradora tributvel pelo Imposto de Renda e pela Contribuio Social sobre o Lucro. BONIFICAO EM MERCADORIAS bastante comum, por convenincia entre o comprador e o vendedor, a realizao de vendas por meio de concesso de desconto comercial disfarado mediante entrega de uma quantidade adicional da mercadoria vinculada ao negcio realizado. Na Nota Fiscal de Venda em vez de estarem demonstrados o valor de venda e o valor do desconto dado, mantm-se o valor de venda, mas entrega-se uma quantidade de mercadoria ou produto maior do que o normal para aquele preo acertado. Exemplo: o preo de 100 caixas do produto "YXZ" corresponde a R$ 500,00, e o vendedor entrega por esse mesmo valor a quantidade de 110 caixas do produto. A quantidade adicional de 10 caixas corresponde bonificao em mercadorias. CLASSIFICAO CONTBIL O desconto comercial, dado mediante acrscimo da quantidade entregue, presume a existncia de um desconto no negcio por unidade vendida. No exemplo acima, a entrega de 10 caixas est vinculada venda do lote de 100 caixas, ou seja, a receita da venda est vinculada baixa do estoque de 110 caixas. O vendedor, em vez de vender o produto "YXZ" pelo preo unitrio de R$ 5,00 (R$ 500,00 : 100 caixas), nessa operao teve o preo unitrio real de R$ 4,545 (R$ 500,00 : 110 caixas). Como a entrega da quantidade adicional est vinculada ao negcio em si, a classificao da baixa das 10 caixas "bonificadas" deve ser efetuada como custo dos produtos vendidos, juntamente com as outros 100 caixas, no cabendo, nesse caso, a classificao como despesas de vendas. DISTRIBUIO COMO AMOSTRA Se as 10 caixas do produto fossem distribudas como amostra pela empresa, sem obteno direta de receita lquida em troca de cada unidade entregue, neste caso, teramos a classificao contbil do valor como despesas com vendas. Exemplo: Empresa distribui como amostra 3 pares de sapatos a determinado cliente. O custo de cada par de sapato R$ 10,00, e a nota fiscal consta:

3 pares de sapatos a R$ 30,00 cada = R$ 90,00 ICMS 18% = R$ 16,20 Contabilizao: 1) Pela nota fiscal de remessa como amostra: D - Amostras de Produtos (Resultado) C - Estoques (Ativo Circulante) R$ 30,00 2) ICMS devido na operao: D - ICMS sobre Amostras (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 16,20 BONIFICAO VINCULADA A VENDA Se nos documentos fiscais de venda, em vez de mencionar o desconto comercial normal, a reduo do preo unitrio se der mediante a entrega de uma quantidade adicional, a ttulo de bonificao, e se a entrega dessa quantidade adicional est condicionada venda em si, o registro contbil, pelo vendedor, dessa quantidade, ser como custo das mercadorias vendidas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao, sero registradas como reduo do custo unitrio das mercadorias adquiridas. Exemplo: Considerando-se determinada operao de venda de 500 brinquedos (custo mdio unitrio do estoque na data de R$ 1,25) pelo preo unitrio de R$ 2,00 e cuja Nota Fiscal constou os seguintes dados: 500 un. brinquedos a R$ 2,00 cada = R$ 1.000,00 bonificao de 100 brinquedos = R$ 0,00 ICMS 18% = R$ 180,00 1) Na empresa vendedora: Reconhecimento da receita de venda: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 Valor do ICMS na operao:

D - ICMS sobre Vendas (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 180,00 Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre vendas, conforme o regime de tributao adotado. Baixa do estoque: (500 vendidos + 100 bonificados) x R$ 1,25 = R$ 750,00 D - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 750,00 2) No comprador: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 820,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 180,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre a compra, quando recuperveis no regime no cumulativo. DISTRIBUIO DE BRINDES comum as empresas promoverem a distribuio de brindes aos seus clientes e funcionrios, mediante a entrega gratuita de objetos de pequeno valor. Tais gastos so apropriados contabilmente como despesa, por ocasio de sua distribuio. A partir de 1 de janeiro de 1996 ficou vedado pessoa jurdica deduzir despesas com brindes, qualquer que seja o seu valor e natureza, devendo os gastos registrados na contabilidade serem adicionados ao lucro lquido do respectivo perodo de apurao, para efeito de determinao do Lucro Real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Exemplo: Empresa adquiriu prazo, para distribuir como brindes, 5.000 chaveiros, por R$ 5.000,00, sendo que o ICMS na aquisio e na distribuio posterior de 18%: D - Estoques Brindes (Ativo Circulante) R$ 4.100,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 900,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 Por ocasio da efetiva distribuio dos brindes aos clientes, d-se a baixa nos estoques, da seguinte forma:

D - Brindes (Conta de Resultado) R$ 5.000,00 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 900,00 C - Estoques Brindes (Ativo Circulante) R$ 4.100,00 Base: Art. 13, VII da Lei 9.249/95. COMISSES SOBRE VENDAS Tratando-se de uma Despesa de Venda, as parcelas variveis de comisses de vendas devem ser registradas no momento em que ocorrerem, independentemente do seu pagamento. COMISSES SOBRE VENDAS VISTA Debita-se uma conta de resultado e credita-se a conta de Comisses a Pagar: D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. COMISSO VINCULADA AO RECEBIMENTO DA VENDA As comisses, cujo pagamento dependa do recebimento das duplicatas ou de outro evento futuro, devem (no ms das vendas a que se referem) ser registradas a crdito na conta de Proviso para Comisses no Passivo Circulante. Posteriormente, sero transferidas para a conta de Comisses a Pagar, medida que se tornarem disponveis. Os lanamentos sero: 1 - Pelo reconhecimento da despesa com comisso, na data da venda: D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) 2 - Pelo reconhecimento da parcela liberada para pagamento, na data do recebimento da venda: D - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. 3 - Pelo pagamento das comisses:

D - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa ou Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) REVERSO Na hiptese de no-recebimento da fatura relativa determinada venda, seja por devoluo ou baixa da fatura (por esta ser considerada incobrvel), dever ser feita a reverso da proviso para o pagamento de comisses, da seguinte forma: D - Proviso para Comisses sobre Vendas (Passivo Circulante) C - Reverso da Proviso - Comisses sobre Vendas (Resultado) COMPENSAO DE PREJUZOS PREJUZO CONTBIL O prejuzo contbil origina-se na contabilidade, sendo sua compensao efetuada com reservas existentes ou com lucros contbeis futuros. O prejuzo contbil resulta do confronto entre as receitas, operacionais e no operacionais, custos e despesas operacionais, provises e outros valores que forem transferidos para o resultado do exerccio, onde o saldo lquido apurado na demonstrao do resultado do exerccio, quando negativo, denomina-se prejuzo contbil. O prejuzo contbil apurado transferido para a conta "Prejuzos Acumulados" do grupo Patrimnio Lquido, dando-lhe a destinao prevista no contrato ou estatuto social. De acordo com os artigos 167 e 189 da Lei 6.404/76, o prejuzo contbil apurado no exerccio ser, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros, reserva legal e pela reserva de capital, nessa ordem, no podendo, no entanto, ser compensado com a reserva de correo monetria do capital social, uma vez que a legislao determina que esta reserva deve ser capitalizada. Inexistindo reservas de lucros ou se o valor dessas for insuficiente para absorver o prejuzo, o valor remanescente poder ser absorvido pelas reservas de capital (art. 200, inciso I, da Lei 6.404/76). Ressalte-se, porm, que a absoro de prejuzos por outras reservas que no as de lucros no obrigatria. No havendo saldo credor em nenhuma das contas referidas, o valor negativo apurado no resultado do exerccio permanece na conta "prejuzos acumulados", inexistindo prazo para sua compensao. Exemplo: Compensao de R$ 100.000,00 de prejuzo contbil ocorrido no exerccio, sendo que existem as seguintes reservas:

1. Reserva de Lucros: R$ 50.000,00 2. Reserva Legal R$ 20.000,00 3. Reserva de Capital R$ 40.000,00 Total (1+2+3) R$ 110.000,00.

Teremos o seguinte lanamento para compensao do prejuzo do exerccio:

D Reserva de Lucros R$ 50.000,00 D Reserva Legal R$ 20.000,00 D Reserva de Capital R$ 30.000,00 C Prejuzo do Exerccio R$ 100.000,00 Nota: observar que a ltima reserva a ser compensada a de Capital, haja visto a ordem preferencial determinada pela Lei 6.404/76, no sendo tal compensao obrigatria. PREJUZO FISCAL O prejuzo fiscal, por sua vez, o resultado negativo decorrente da apurao do lucro real e compensvel com lucros reais posteriores. Diferentemente do prejuzo contbil, o prejuzo fiscal tem sua origem na determinao do lucro real, ou seja, partindo-se do resultado do exerccio, positivo ou negativo, so efetuados os ajustes de adio e excluso na parte A do Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR, conforme determinao da legislao do Imposto de Renda. Se, aps estes ajustes, o resultado final apurado for negativo, ser denominado prejuzo fiscal, e ser controlado na parte B do LALUR, para futura compensao com o lucro real. Uma empresa, mesmo apurando resultado contbil negativo, pode ficar sujeita ao clculo do Imposto de Renda Pessoa Jurdica e da Contribuio Social sobre o Lucro, uma vez que, efetuando os ajustes de adies e excluses a este resultado, o mesmo pode converter-se em resultado positivo para efeitos fiscais. COMPENSAO DOS PREJUZOS FISCAIS

A legislao do Imposto de Renda permite pessoa jurdica reduzir o lucro real apurado no perodo-base, mediante compensao de prejuzos fiscais apurados em perodos-base anteriores, mensais ou anuais. O prejuzo fiscal compensvel com o lucro real aquele apurado e registrado no LALUR. No entanto, a compensao de prejuzos fiscais de perodos-base anteriores est limitada ao valor correspondente a 30% do lucro real e no tem prazo para compensao (artigo 15 da Lei n 9.065/95). No h contabilizao do prejuzo fiscal, j que este controlado no LALUR, e no na contabilidade. CONTRATO DE MTUO O contrato de mtuo um emprstimo em dinheiro, sendo muito comum entre sociedades que tenham ligao entre si ou entre sociedade e seus respectivos scios pessoa fsica. CONTABILIZAO NA MUTURIA A empresa que toma o dinheiro emprestado (muturia) ir creditar, em contrapartida da entrada do numerrio em sua conta bancria ou no seu caixa, uma conta especfica do: a) passivo circulante, no caso de no haver data prevista para liquidao ou com data prevista para vencimento antes do trmino do exerccio social seguinte; b) passivo no circulante, no caso de a data prevista para liquidao ser aps o trmino do exerccio social seguinte. Os adiantamentos ou emprstimos de controladas ou de subsidirias da controladora sero classificados no passivo circulante se inexistir fixao de vencimento em instrumento prprio. Existindo vencimento, a classificao obedecer ao correspondente prazo. Exemplo: Empresa empresta de sua controladora R$ 1.000.000,00, com prazo de vencimento de 10 meses: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Emprstimos Controladora (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 PROCEDIMENTOS NA MUTUANTE A empresa que empresta o dinheiro (mutuante) ir registrar o direito de receb-lo em conta do realizvel a longo prazo, independentemente de o contrato especificar data de vencimento anterior ao trmino do exerccio seguinte. Esta classificao contbil estabelecida pelo art. 179, inciso II da Lei n 6.404/76 (Lei das S/A).

Exemplo: Controladora empresta R$ 1.000.000,00 sua controlada, com prazo de vencimento de 10 meses: D Emprstimos Controlada (Realizvel a Longo Prazo) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.000.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS Os encargos financeiros praticados nos contratos de mtuo devem ser reconhecidos como despesa financeira na muturia e como receita financeira na mutuante, observando-se o regime de competncia. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE So equiparados a rendimentos de aplicao financeira, para efeitos de incidncia do Imposto de Renda na Fonte, os rendimentos decorrentes da entrega de recursos pessoa jurdica, sob qualquer forma e a qualquer ttulo, independentemente de a fonte pagadora ser instituio financeira ou no (art. 65, 4, alnea "c" da Lei 8.981/1995). Nos emprstimos de dinheiro entre pessoas jurdicas ou entre uma pessoa jurdica e uma pessoa fsica, desde que a muturia (aquela que toma o dinheiro emprestado) seja pessoa jurdica, a totalidade dos rendimentos auferidos, a qualquer ttulo est sujeita tributao na fonte. Responsvel Pela Reteno O responsvel pela reteno e o recolhimento do imposto a pessoa jurdica: a) mutuante (aquela que empresta), quando o muturio for pessoa fsica; b) muturia (aquela que toma emprestado), nos demais casos. Tratamento do Imposto Retido Pessoa Fsica, Pessoa Jurdica Optante pelo Simples Nacional, Isenta e Instituio de Educao ou de Assistncia Social: a tributao na fonte definitiva, ou seja, na Declarao de Ajuste o rendimento no ser computado como tributvel e o imposto retido no compensvel. Pessoa Jurdica tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado: os rendimentos integraro o lucro real, o lucro presumido ou o lucro arbitrado. O imposto retido ser deduzido do apurado no encerramento do perodo de apurao, trimestral ou anual. Base: RIR/99: artigos 770, 2 e 3; e 773. IOF

O IOF incide sobre as operaes de crdito realizadas por instituies financeiras, por empresas de factoring e entre pessoas jurdicas ou entre pessoa jurdica e pessoa fsica. O fato gerador do IOF a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigao, ou sua colocao disposio do interessado e incidente sobre o saldo devedor dirio apurado no ltimo dia de cada ms. CONTABILIZAO DOS JUROS, IRF e IOF Contabilizao de R$ 10.000,00 relativo a juros sobre o mtuo, cujo contrato prev vencimento do principal em 210 dias. 1) Na muturia: D Juros Passivos (Resultado) R$ 10.000,00 C IRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 2.000,00 C Emprstimos de Mtuo (Passivo Circulante) R$ 8.000,00 2) Na mutuante, considerando-se compensvel o IRF: D Emprstimos de Mtuo (Realizvel a Longo Prazo) R$ 8.000,00 D IRF a Compensar (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 C Juros Ativos (Resultado) R$ 10.000,00 Caso os juros forem cobrados antecipadamente, deve-se utilizar conta de Juros a Apropriar. Veja exemplo de contabilizao no tpico Emprstimos e Financiamentos, ttulo Encargos Financeiros a Transcorrer. Contabilizao do IOF devido, pela mutuante: D IOF sobre Mtuos (Resultado) C IOF a Recolher (Passivo Circulante) DEPSITOS JUDICIAIS DEPSITOS PARA QUESTIONAMENTOS DE TRIBUTOS Os depsitos em garantia de instncia so mais freqentes nos mandados de segurana impetrados com a finalidade de evitar pagamento de tributos. A autoridade judiciria pode se posicionar da seguinte forma em relao s discusses que envolvem o pagamento de tributos: a) concesso de medida liminar no condicionada a depsito; b) concesso de medida liminar condicionada a depsito. CONCESSO DE MEDIDA LIMINAR NO CONDICIONADA A DEPSITO

Quando a medida liminar concedida sem a obrigatoriedade do depsito, a impetrante fica dispensada do recolhimento do tributo questionado, porm, poder ter que vir a faz-lo mais tarde, caso perder a ao, incluindo juros. Desta forma, como a medida liminar est sujeita a posterior julgamento do mrito, podendo ser revogada, ento a empresa, por questo de adeso ao princpio do conservadorismo, dever contabilizar o tributo questionado. Tal contabilizao deve ser a crdito de conta passiva, no passivo circulante, pois a medida liminar em carter precrio, podendo ser revogada a qualquer momento, e a empresa ter que pagar no curto prazo o dbito acumulado. A contabilizao do crdito no passivo no circulante distorcer as informaes financeiras do balano, no representando adequadamente a situao real. Os valores assim contabilizados so indedutveis na apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro. O valor do tributo ficar acumulado na conta contbil respectiva. Se a empresa obter vitria judicial (em sentena definitiva), o respectivo saldo ser debitada na conta do passivo e creditado a uma conta de resultado. Exemplo: Empresa questiona o pagamento da COFINS sobre receitas financeiras. Obtm liminar, sem garantia de depsito. 1) Contabilizao da despesa, em funo do princpio do conservadorismo: D - COFINS sobre Receitas Financeiras (Conta de Resultado) C - COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 2) Reverso do valor acumulado na conta COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante), quando por ocasio da sentena definitiva (em que no h mais recurso), assegurando a vitria da empresa: D - COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante) C - COFINS sobre Receitas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 95.000,00 Nota: caso a empresa tivesse perdido a ao, ao valor do passivo seria acrescentado os juros moratrios na data da sentena contrria, debitando-se o valor quando do pagamento (seja vista ou mediante o parcelamento). CONCESSO DE MEDIDA LIMINAR CONDICIONADA A DEPSITO Enquanto perdurar a pendenga judicial, os rendimentos produzidos por depsitos judiciais sujeitam-se condio suspensiva, no cabendo, pois, a sua apropriao como receita, o que dever ocorrer somente por ocasio da soluo da lide ou desistncia da ao proposta no Poder Judicirio.

De igual forma, tambm no cabe a apropriao de encargos (juros) relativa obrigao correspondente aos valores depositados. Nesse sentido, decidiu o 1 CC no Acrdo 101-91.805/98 (DOU de 07.04.98). Pelo princpio do conservadorismo, deve-se, entretanto, contabilizar a despesa em conta de resultado, a crdito de conta passiva, mesmo que tal valor no seja dedutvel na apurao do lucro real e da contribuio social sobre o lucro. A contabilizao no passivo no circulante plausvel, desde que a contabilizao do depsito judicial seja efetuada no realizvel a longo prazo. As demandas judiciais, no Brasil, so longas e morosas, por isto justifica-se a contabilizao de tais valores desta forma. CONTABILIZAO A pessoa jurdica que estiver discutindo judicialmente a legalidade da exigncia de algum tributo e for obrigada a efetuar o depsito do valor dever registrar contabilmente este fato. Exemplo: Empresa questiona o ISS sobre determinadas parcelas de subempreitadas. Obtm liminar, porm a mesma condicionada depsito em garantia de instncia. 1) Pela contabilizao da parcela do ISS questionado, segundo o regime de competncia: D. ISS sobre Subempreitadas (Conta de Resultado) C. ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) 2) Pela realizao do depsito: D - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) 3) Pelo recebimento do valor corrigido do depsito, quando da deciso definitiva (ganho de causa), sem que haja possibilidade de recurso: a) Reconhecimento dos juros sobre os depsitos efetuados: D - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) C - Juros sobre Depsitos Judiciais (Conta de Resultado) b) Saque do valor, mediante autorizao judicial D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) c) Pela baixa da conta que registrou o passivo questionado judicialmente:

D - ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) C ISS Recuperado (Resultado) Na hiptese de transferncia Fazenda Pblica, do depsito convertido em renda (perda da causa), a contabilizao seria: D - ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) C - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) DEPSITO RECURSAL EM PROCESSO TRABALHISTA Depsito, referente a causas trabalhistas, previsto no artigo 899 da Consolidao das Leis do Trabalho - CLT, efetuado como condio necessria interposio de recurso contra deciso proferida pela Justia do Trabalho. Na execuo do depsito, debita-se uma conta do ativo - realizvel a longo prazo, e credita-se a conta oriunda dos recursos. Nota: a contabilizao em realizvel a longo prazo se justifica, tendo em vista que as pendengas judiciais trabalhistas so habitualmente de soluo muito lenta. Exemplo: D - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) Transitada em julgado a deciso recorrida, ordenar-se- o levantamento imediato da importncia do depsito, em favor da parte vencedora, por simples despacho do juiz. Se a parte vencedora for a parte contrria, o depsito registrado no ativo ser considerado uma despesa. Caso o levantamento se der a favor da empresa, transfere-se os recursos levantados para a conta que receber os recursos, contabilizando-se tambm eventuais juros acrescidos ao depsito. Exemplos: 1. Despacho do juiz, determinando o levantamento do depsito para a parte contrria: D - Sentenas Judiciais Trabalhistas (Conta de Resultado) C - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) 2. Despacho do juiz, determinando o levantamento do depsito para a parte que efetuou o mesmo, com acrscimo de juros remuneratrios do perodo: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) C - Juros Recebidos (Conta de Resultado) DESPESAS ANTECIPADAS

As despesas antecipadas so aquelas pagas ou devidas com antecedncia, mas referindose a perodos de competncia subseqentes. Exemplos: a) Prmios de seguro b) Aluguel pago antecipadamente c) Assinaturas de peridicos e anuidades d) Juros sobre descontos de duplicatas CRITRIOS DE AVALIAO DAS DESPESAS ANTECIPADAS As despesas do exerccio seguinte sero apresentadas no balano pelas importncias aplicadas, diminudas das apropriaes efetuadas no perodo, de forma a obedecer ao regime de competncia. A apropriao das despesas relacionadas neste grupo deve ser feita ao resultado do perodo a que corresponderem e no ao perodo em que foram pagas, mediante controles auxiliares, com as informaes relativas aos valores pagos e s parcelas a serem apropriadas. ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a duplicata vencer em 19.12.2006: Nota: nos clculos de rateio, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11.2006, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11.2006: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00. Despesa financeira a transcorrer de 01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro:

D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00).

DEVOLUO DE COMPRAS A identificao dos valores que devero ser contabilmente registrados nos casos de devoluo de compras a fornecedores exige 3 informaes distintas: 1 - O valor da Nota Fiscal de devoluo - o preo de aquisio da mercadoria devolvida que consta da Nota Fiscal de compra; 2 - O valor que compe o estoque - o valor pelo qual a mercadoria foi registrada nos estoques, que geralmente tm agregados ao preo de compra da mercadoria outros valores, tais como valor de seguros, valor de fretes e outros, por vezes apropriados de forma indireta devido s caractersticas das mercadorias ou do prprio gasto; 3 - O valor dos tributos recuperados - o valor do ICMS, IPI, PIS e COFINS que a empresa se credita pela entrada da mercadoria. Exemplo: Empresa possui em seu estoque, no dia 31.10.2008, 120 unidades da mercadoria "X" registradas ao preo unitrio de R$ 90,00. No dia 10.11.2008, efetuou uma compra de 100 unidades dessa mercadoria pelo valor total de R$ 12.195,12, incluindo 18% de ICMS sobre esse preo. No houve recuperao de outros tributos. A contabilizao da compra foi procedida da seguinte forma: a) Pela entrada da mercadoria no estoque da empresa: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 2.195,12 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 12.195,12 b) Pelo registro do frete da mercadoria: Considerando-se que o valor do frete foi de R$ 2.272,72, com a incidncia de ICMS alquota de 12%, que gera um crdito de imposto no valor de R$ 272,72, teremos o seguinte lanamento: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 272,72 C - Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.272,72

No dia 05.12.2008 foram devolvidas 40 unidades correspondentes ao ltimo lote comprado em 10.11.2008. O valor registrado na contabilidade em 10.11.2008, referente entrada das 100 unidades, engloba o valor do preo da mercadoria constante da Nota Fiscal de Entrada lquido do ICMS e do valor do frete, tambm lquido do ICMS, incorrido no transporte da mercadoria. Contabilizao das operaes de estoque relativas devoluo: 1 - Registro da Nota Fiscal de devoluo no valor de R$ 4.878,05 (40 unidades x R$ 121,95) com incidncia de 18% de ICMS: D - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 4.878,05 C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 878,05 2 - Registro da transferncia do valor do frete correspondente s 40 unidades devolvidas para despesa operacional (R$ 2.000,00 100 x 40 = R$ 800,00): D - Despesa de Frete (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 800,00 A ficha de estoque dessa mercadoria apresentaria os seguintes registros: Data 31.10.2008 10.11.2008 30.11.2008 05.12.2008 31.12.2008 Entrada Valor R$ Unit Total 120,00 12.000,00 220 (40) 120,00 (4.800,00) 180 DEVOLUO DE VENDAS 1. DEVOLUO DE VENDAS DO PRPRIO EXERCCIO Ocorrendo a devoluo de venda, o valor correspondente a essa devoluo dever ser contabilizado em conta prpria, como redutora da receita bruta das vendas. Exemplo: Empresa recebe a seguinte devoluo mercadorias de cliente: Valor das mercadorias (100 unidades x R$ 30,00) R$ 30.000,00 Valor do IPI destacado: R$ 3.000,00 100,00 18.000,00 103,64 22.800,00 Sada Quant. Valor R$ Quant. Unit. Total 120 Saldo Valor R$ Unit Total 90,00 10.800,00

Quant.

100

Valor Total da Nota Fiscal: R$ 33.000,00 Valor do ICMS destacado: R$ 5.100,00 Valor do PIS recupervel: R$ 495,00 Valor da COFINS recupervel: R$ 2.280,00 O custo das mercadorias vendidas relativas ao lote devolvido de R$ 18.000,00. 1) Lanamento contbil das mercadorias recebidas em devoluo: D Devolues de Vendas (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 Nota: determinadas empresas registram o IPI como impostos sobre vendas, para controle. Neste caso, os lanamentos deveriam ser o seguinte: D - Devolues de Vendas (Resultado) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) C IPI sobre Vendas (Resultado) R$ 3.000,00 2) Contabilizao do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Vendas (Resultado) R$ 5.100,00 3) Contabilizao do PIS recupervel: D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C PIS sobre Vendas (Resultado) R$ 495,00 4) Contabilizao da COFINS recupervel: D COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C COFINS sobre Vendas (Resultado) R$ 2.280,00 5) Reverso do custo das mercadorias apropriado ao resultado: D - Estoques (Ativo Circulante) C - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) R$ 18.000,00

2. DEVOLUO DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCCIO ANTERIOR Quando ocorre uma devoluo de mercadorias que foram vendidas no exerccio anterior, existe a necessidade de um tratamento especfico no registro contbil, para que no haja distoro nas demonstraes do exerccio. Assim, o registro ser feito na forma de um cancelamento, neste exerccio, de um lucro bruto apurado no exerccio anterior, que ser tratado com uma despesa operacional e no mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas. Com base nos dados do exemplo do item anterior teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1) Registro da devoluo: D - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 2) Registro do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 5.100,00 3) Registro do PIS: D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 495,00 4) Registro da COFINS: D COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 2.280,00 5) Registro na entrada do estoque: D - Estoques (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 18.000,00 DISTRIBUIO DE LUCROS OU DIVIDENDOS SOCIEDADE ANNIMA Tratando-se de sociedade annima, a Lei n 6.404/76 determina que a administrao dever propor, na data do balano, a destinao do resultado, inclusive dividendos.

Portanto, a destinao do resultado dever ser contabilizada na data do balano, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia. Sugere-se a utilizao de uma conta provisria, denominada Lucros a Distribuir, resultante das transferncias dos saldos das contas de resultado. A partir desta conta que se faria a distribuio dos lucros, segundo proposta da administrao. Exemplo: Aps a apurao do resultado do exerccio, a conta transitria de apurao ficou com saldo credor de R$ 50.000,00. Ento, se transfere tal saldo para a conta Lucros a Distribuir: D Apurao do Resultado do Exerccio (Patrimnio Lquido) C Lucros a Distribuir (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 Se a proposta de distribuio de dividendos for de R$ 20.000,00, o valor correspondente dever ser contabilizado na data do balano da seguinte forma: D Lucros a Distribuir (Patrimnio Lquido) C Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Aps a aprovao pela Assemblia, os dividendos propostos sero transferidos para a conta de "Dividendos a Pagar: D - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) C - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 E, por ocasio do pagamento aos acionistas: D - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Nota: o saldo da conta Lucros a Distribuir, de R$ 30.000,00 (R$ 50.000,00 do lucro apurado menos R$ 20.000,00 dos dividendos propostos) dever ser destinada a outras reservas, como reserva legal ou outras reservas de lucros especificadas no estatuto social. SOCIEDADES EMPRESRIAS LIMITADAS No caso de sociedades empresrias limitadas, a proposta de destinao de lucro dever ser estabelecida no contrato social. O contrato social poder prever a reteno total ou parcial dos lucros para reforo no capital de giro, futura incorporao ao capital, etc. Exemplo:

Empresa Ltda em que o lucro apurado no encerramento do exerccio social tenha sido de R$ 50.000,00 e que o contrato social preveja distribuio de lucros de 60% (R$ 30.000,00): D Lucros a Distribuir (Patrimnio Lquido) C - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 E por ocasio do pagamento: D - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 Nota: Em virtude da nova regulamentao societria prevista na Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 a conta "Lucros Acumulados" deixou de ser usual, fazendo desta forma, com que a rubrica a ser utilizada seja a conta contbil de reservas onde esto escriturados os resultados positivos acumulados no perodo. Sugerimos a utilizao da conta "Lucros a Distribuir" no grupo Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido).

EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS Tais contas registram as obrigaes da empresa junto a instituies financeiras do Pas e do Exterior, cujos recursos so destinados para financiar imobilizaes ou para capital de giro para ser aplicado na empresa. Como regra geral, os emprstimos e financiamentos so suportados por contratos que estabelecem o seu valor, forma e poca de liberao, encargos incidentes, forma de pagamento, garantias alm de outras clusulas contratuais. Os emprstimos distinguem-se dos financiamentos pelo fato de que estes representam um crdito vinculado aquisio de determinado bem, podendo ter a interveno de instituio financeira ou diretamente com o fornecedor do bem. Por outro lado, os emprstimos so concesses de crdito em espcie, sem vinculao especfica, muito embora conste do contrato a finalidade do mesmo. REGISTRO CONTBIL O registro contbil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que muitas vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberao dos recursos ocorrer em vrias parcelas, o registro ser efetuado medida dos recebimentos das parcelas. Os financiamentos e emprstimos ainda no liberados podem ser controlados contabilmente em contas de compensao e informados em nota explicativa.

Todos os emprstimos e financiamentos contrados pela empresa, cujo prazo de pagamento final seja inferior a um ano, contado a partir da assinatura do contrato, devero ser registrados contabilmente no Passivo Circulante. Caso o prazo final seja superior a um ano, esses contratos sero registrados no Passivo No Circulante, e por ocasio da data do balano, as parcelas dos emprstimos e financiamentos a longo prazo que se tornarem exigveis at o trmino do exerccio seguinte, devem ser transferidas para o Passivo Circulante. Exemplo: Contabilizao de emprstimo de curto prazo com vencimento em parcela nica, no valor de R$ 100.000,00, sendo deduzidos R$ 500,00 a ttulo de IOF. Os juros sero pagos por ocasio do vencimento. D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 99.500,00 D IOF s/Emprstimos (Conta de Resultado) R$ 500,00 C Emprstimos Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 100.000,00 VARIAES MONETRIAS OU CAMBIAIS Os emprstimos e financiamentos contratados em moeda corrente nacional devem ser corrigidos monetariamente com base nos ndices previstos nos contratos. Tratando-se de emprstimos pagveis em moeda estrangeira, estes so atualizados pela variao cambial ocorrida entre a data do emprstimo ou do ltimo saldo atualizado e a data do balano. As variaes monetrias sero registradas contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesa operacional. Exemplo: Contabilizao da variao monetria passiva de R$ 10.000,00 relativamente emprstimo do Banco Alfa S/A: D Variao Monetria Passiva (Resultado) C Emprstimo Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 JUROS, COMISSES E OUTROS ENCARGOS FINANCEIROS Os juros, comisses e outros eventuais encargos financeiros sero tambm registrados pelo regime de competncia, ou seja, pelo tempo transcorrido, independendo da data de pagamento. No caso dos juros e demais encargos incorridos, que sero pagveis aps a data do balano, sero tambm provisionados.

O valor relativo aos juros e outros encargos financeiros sero registrados contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesas financeiras. Exemplo: Contabilizao de juros do ms de R$ 20.000,00 referente emprstimo do Banco Beta S/A: D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Quando os encargos financeiros so descontados antecipadamente, sendo recebido somente o valor lquido do emprstimo, a empresa deve registrar o valor recebido na conta Bancos e o valor total do emprstimo na conta de Passivo, e os encargos financeiros antecipados sero debitados em uma conta Encargos Financeiros a Transcorrer, que redutora da conta Emprstimos. Exemplo: Emprstimo obtido junto ao Banco Beta S/A, para capital de giro R$ 1.000.000,00, sendo descontados R$ 50.000,00 a ttulo de encargos financeiros. O prazo de financiamento de 30 dias. 1) Escriturao do emprstimo liberado em conta corrente: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 950.000,00 D Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 2) Apropriao, no final do ms, dos encargos financeiros transcorridos (supondo-se que se passaram 15 dias da data do emprstimo, portanto, a apropriao ser de 15/30 do valor dos encargos financeiros): D Juros Passivos (Conta de Resultado) C Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS - IMOBILIZADO Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao (NBC T 19.1.6.2).

EQUIVALNCIA PATRIMONIAL

A equivalncia patrimonial o mtodo que consiste em atualizar o valor contbil do investimento ao valor equivalente participao societria da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstrao do resultado do exerccio. O valor do investimento, portanto, ser determinado mediante a aplicao da porcentagem de participao no capital social, sobre o patrimnio lquido de cada sociedade coligada ou controlada. OBRIGATORIEDADE DA AVALIAO DE INVESTIMENTOS PELO VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO Esto obrigadas a proceder avaliao de investimentos pelo valor de patrimnio lquido as sociedades annimas ou no que tenham participaes societrias relevantes em: a) sociedades controladas; b) sociedades coligadas sobre cuja administrao a sociedade investidora tenha influncia; c) sociedades coligadas de que a sociedade investidora participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social. De acordo com o disposto nos pargrafos 1 e 2 do artigo 243 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), consideram-se coligadas as sociedades quando uma participa, com 10% ou mais, do capital da outra, sem control-la e controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. REGRAS A PARTIR DE 01.01.2008 Por fora da Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008, a obrigatoriedade de avaliar pelo mtodo da equivalncia patrimonial atinge os investimentos em coligadas sobre cuja administrao tenha influncia significativa, ou de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante, em controladas e em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum. CONCEITO DE INVESTIMENTO RELEVANTE O investimento em sociedades coligadas e controladas considerado relevante quando ( 3 do art. 384 do RIR/99): a) o valor contbil do investimento em cada sociedade coligada ou controlada for igual ou superior a 10% (dez por cento), do patrimnio lquido da sociedade investidora; b) o valor contbil no conjunto do investimento em sociedades coligadas ou controladas for igual ou superior a 15% (quinze por cento) do patrimnio lquido da sociedade investidora ou controladora. INFLUNCIA NA ADMINISTRAO

O termo "sobre cuja administrao tenha influncia" pode ser entendido da seguinte forma: a) a empresa investidora tem s 15% do capital, mas ela quem fornece a tecnologia de produo e designa o diretor industrial ou o responsvel pela rea de produo; b) a investidora tem s 15% de participao, mas a responsvel pela administrao e finanas, sendo a rea de produo de responsabilidade dos outros acionistas. INSTITUIES FINANCEIRAS E COMPANHIAS ABERTAS A Resoluo n 484/78 do Banco Central do Brasil e a Instruo Normativa CVM n 1/78 da Comisso de Valores Mobilirios, que disciplinam a aplicao do artigo 248 da Lei 6.404/1976, nas instituies do sistema financeiro e nas companhias abertas, determinam que o investimento na controlada, qualquer que seja o valor, independente de ser relevante ou no, dever ser avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Observe-se, tambm, que as companhias abertas e instituies financeiras devero avaliar pelo mtodo de equivalncia patrimonial os investimentos relevantes feitos no conjunto de coligadas, mesmo que a porcentagem de participao no capital da investida coligada seja inferior a 20%, e ainda que no haja influncia na administrao da coligada. A Resoluo CMN 3.619/2008 dispe sobre critrios aplicveis na avaliao de investimentos em coligadas e controladas e determina que as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil devem avaliar pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos, no Pas e no exterior, em: I - coligadas, quando participarem com 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante ou detiverem influncia significativa em sua administrao; II - sociedades controladas; III - sociedades integrantes do conglomerado econmico financeiro; IV - sociedades que estejam sob controle comum. As instituies que detenham investimentos que no possam mais ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial devem considerar o valor contbil do investimento na data-base 31 de dezembro de 2008, incluindo o gio ou o desgio no amortizado, como novo valor de custo para fins de mensurao futura e de determinao do seu valor recupervel; e contabilizar, em contrapartida desses investimentos, os dividendos recebidos por conta de lucros que j tiverem sido reconhecidos por equivalncia patrimonial. APURAO DO VALOR DO INVESTIMENTO O valor do investimento ser apurado mediante a aplicao da porcentagem de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade investida, sobre o valor do patrimnio lquido desta, diminudo dos resultados no realizados, observandose o seguinte (art. 387 do RIR/99):

a) o patrimnio lquido da sociedade investida ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado na mesma data do balano do contribuinte ou at dois meses, no mximo, antes dessa data com observncia da lei comercial, inclusive quanto deduo das participaes nos resultados e da proviso para o Imposto de Renda; b) se os critrios contbeis adotados pela investida (coligada e controlada) e pela investidora no forem uniformes, o contribuinte dever fazer no balano ou balancete da coligada ou controlada os ajustes necessrios para eliminar as diferenas relevantes decorrentes da diversidade de critrios; c) o balano ou balancete da investida (coligada ou controlada) levantado em data anterior do balano da investida dever ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinrios ocorridos no perodo. d) o prazo de dois meses, mencionado acima, aplica-se aos balanos ou balancetes de verificao das sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimentos relevantes que devam ser avaliados pelo valor de patrimnio lquido para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinrios ocorridos no perodo; e) o valor do investimento do contribuinte ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido ajustado de acordo com os procedimentos acima, da percentagem da participao do contribuinte no capital da coligada ou controlada. RESULTADOS NO REALIZADOS Consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e a sociedade investidora. Da mesma forma, consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e sociedade coligada ou controlada da sociedade investidora, devendo ser excludos do valor do patrimnio lquido, quando: a) os lucros ou os prejuzos que estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da sociedade investidora; b) os lucros ou os prejuzos estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras sociedades coligadas ou controladas. Os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado simultnea e integralmente efeitos opostos nas contas de resultado das sociedades coligadas ou controladas, no sero excludos do valor do patrimnio lquido. AJUSTE DO INVESTIMENTO NO BALANO PATRIMONIAL O valor do investimento na data do balano dever ser ajustado ao valor de patrimnio lquido, mediante lanamento da diferena a dbito ou a crdito da conta de investimento (art. 388 do RIR/99), observando-se o seguinte:

1 - Os lucros ou dividendos distribudos pela coligada ou controlada devero ser registrados pelo contribuinte como diminuio do valor de patrimnio lquido do investimento, e no influenciaro as contas de resultado; 2 - Quando os rendimentos referidos em 1 acima forem apurados em balano da coligada ou controlada levantado em data posterior da ltima avaliao, devero ser creditados conta de resultados da investidora, e no sero computados na determinao do lucro real; 3 - No caso do procedimento 2, acima, se a avaliao subseqente for baseada em balano ou balancete de data anterior da distribuio, dever o patrimnio lquido da coligada ou controlada ser ajustado, com a excluso do valor distribudo. Exemplo: Considerando-se que, em 31 de dezembro, a empresa "A" (investidora) e a empresa "B" (investida) apresentaram a seguinte situao: Empresa "A": Valor contbil do investimento na Empresa "B" R$ 600.000,00. Participao: 30%. Empresa "B": Capital social - R$ 500.000,00 Reservas de capital - R$ 600.000,00 Reservas de lucros - R$ 900.000,00 Lucro do exerccio - R$ 700.000,00 Soma do Patrimnio Lquido - R$ 2.700.000,00 O valor contbil do investimento da empresa "A", por sua vez, em 31 de dezembro, passar a ser R$ 2.700.000,00 x 30% = R$ 810.000,00, assim desdobrados: Participao societria na empresa "B" - R$ 600.000,00 Ajuste ao valor de patrimnio lquido - R$ 210.000,00 Soma - R$ 810.000,00 O acrscimo ao patrimnio lquido da empresa "B" refere-se ao lucro apurado em 31 de dezembro no valor de R$ 700.000,00. Como a empresa "A" detm 30% (trinta por cento) do capital social da empresa "B", o ajuste da conta de investimento foi de R$ 210.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 700.000,00, mediante o seguinte lanamento: D - Participao Societria - Empresa "B" (Investimentos) C - Receita de Equivalncia Patrimonial (Resultado) R$ 210.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE NA CONTA DE INVESTIMENTOS

De acordo com o artigo 389 do RIR/99, a contrapartida do ajuste do valor do patrimnio lquido, por aumento ou reduo no valor do patrimnio lquido do investimento, no ser computada na determinao do lucro real. Contabilmente, a contrapartida do ajuste do valor do investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial transitar pelo balano de resultados aumentando, em conseqncia, o lucro lquido do perodo. Quando o resultado da equivalncia patrimonial for credor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de excluso do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Quando o resultado da equivalncia patrimonial for devedor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de adio do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Observe-se tambm que se a empresa for tributada pelo lucro presumido, eventual ajuste credor da equivalncia patrimonial no integrar a receita bruta para fins de clculo do IRPJ e CSLL devidos pela forma presumida. CAPITAL A INTEGRALIZAR O artigo 182 da Lei 6.404/1976 - Lei das Sociedades por Aes - dispe que a parcela do capital a integralizar no compe o patrimnio lquido das sociedades. Assim sendo, por ocasio da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, essa parcela do capital ainda no integralizada no deve ser computada, nem no clculo da participao percentual nem no valor do patrimnio lquido. ALTERAO NO PERCENTUAL DE PARTICIPAO DA SOCIEDADE INVESTIDORA NO CAPITAL SOCIAL DA SOCIEDADE INVESTIDA A alterao no percentual de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade investida poder decorrer, entre outros, dos seguintes fatores: a) alienao parcial do investimento; b) reestruturao de espcie e classe de aes do capital social; c) renncia do direito de preferncia na subscrio de aumento de capital; d) aquisio de aes prprias, pela sociedade investida, para cancelamento ou tesouraria; e) outros eventos que possam resultar em variao na porcentagem de participao. Quando a alterao no percentual de participao no capital social da sociedade investida corresponder a um ganho, o valor respectivo ser registrado em conta prpria de receita no operacional. Por outro lado, quando a alterao do percentual no capital da sociedade investida corresponder a uma perda, o registro dessa perda ser feito em conta prpria de despesa no operacional.

O ganho ou a perda decorrente de variao na porcentagem de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade coligada ou controlada no traz nenhum reflexo tributrio, uma vez que, conforme o caso, o valor correspondente excludo ou adicionado ao lucro lquido do perodo para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social. Exemplo: Considerando-se as seguintes situaes na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial: Empresa "A" (investidora): Valor contbil do investimento - R$ 19.140,00 Nmero de aes possudas - 10.440 Porcentagem de participao - 50% Empresa "B" (investida): Capital - R$ 20.880,00 Reservas - R$ 17.400,00 Nmero de aes do capital - 20.880 A empresa "B" efetuou um aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes, sem gio, no valor de R$ 9.120,00, totalmente subscrito pela empresa "A". Na forma do exemplo proposto, a participao da empresa "A" no capital da empresa "B" passar a ser de: nmero de aes possudas x 100/ nmero de aes do capital = % de participao (19.560 aes x 100)/ 30.000 aes = 65,20 % Patrimnio Lquido da Cia "B" Participao da Cia "A" Anterior Atual Anterior 50% Atual 65,20% Capital 20.880,00 30.000,00 10.440,00 19.560,00 Reservas 17.400,00 17.400.00 8.700,00 11.344,80 Total 38.280,00 47.400,00 19.140,00 30.904,80 Itens Conforme podemos constatar no quadro acima, o valor contbil do investimento da empresa "A" passou a ter um saldo de R$ 30.904,80, resultando, portanto, num acrscimo de R$ 11.764,80, que corresponde a: Aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes - R$ 9.120,00 Aumento do investimento em decorrncia da variao do percentual de 50% para 65,20% - R$ 2.644,80 O valor do ganho tambm poder ser obtido mediante aplicao do acrscimo percentual sobre o valor das reservas da empresa "B", ou seja:

R$ 17.400,00 x 15,20% = R$ 2.644,80 Contabilizao: D - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) C - Resultados em Participaes Societrias (Resultado) R$ 2.644,80 AVALIAO DO INVESTIMENTO COM BASE EM BALANO INTERMEDIRIO DA SOCIEDADE INVESTIDA A avaliao do investimento com base no mtodo de equivalncia patrimonial em balano intermedirio facultativa. No caso de a sociedade investidora optar pela avaliao dos investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial, em balano intermedirio, deve avaliar todos os investimentos em sociedade coligada ou controlada que estejam sujeitos avaliao pelo valor de patrimnio lquido. GANHO OU PERDA DE CAPITAL NA ALIENAO OU LIQUIDAO DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA O ganho ou perda de capital na alienao de investimento em sociedade coligada ou controlada corresponder diferena verificada entre o preo cobrado na venda da participao e o seu valor contbil. O valor contbil do investimento ser obtido pela soma algbrica dos seguintes valores (art. 385 do RIR/99): a) valor de patrimnio lquido pelo qual o investimento est registrado na escriturao contbil; b) gio ou desgio na aquisio do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escriturao comercial da sociedade investidora; c) saldo da proviso para a cobertura de perdas que tiver sido computada na determinao do lucro real. BAIXA DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA A baixa de investimento relevante e influente em sociedade coligada ou controlada deve ser precedida da avaliao pelo valor de patrimnio lquido, com base em balano patrimonial ou balancete de verificao da coligada ou controlada, levantado na data da alienao ou liquidao ou at 30 (trinta) dias, no mximo, antes dessa data. A avaliao do investimento, nesse caso, necessria para que o ganho ou a perda de capital na alienao ou liquidao da participao societria seja corretamente apurado. LUCROS OU DIVIDENDOS DISTRIBUDOS PELA SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA

Os lucros ou dividendos distribudos pela sociedade coligada ou controlada devero ser registrados pela sociedade investidora como diminuio do valor do patrimnio lquido do investimento e no influenciaro as contas de resultado ( 1 do art. 388 do RIR/99). Assim, quando a sociedade investidora recebe lucros ou dividendos da sociedade coligada ou controlada, a contrapartida do valor recebido ser a prpria conta de investimentos da sociedade investidora. Exemplo: Considerando-se que a empresa "B" (investida) credite dividendos empresa "A" (investidora), no montante de R$ 80.000,00. O lanamento contbil poder ser feito pela empresa "A" (investidora) do seguinte modo: D - Dividendos a Receber (Ativo Circulante) C - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) R$ 80.000,00 O valor de R$ 80.000,00 foi excludo da conta de investimentos porque esse mesmo valor foi includo nessa conta atravs de anterior dbito de equivalncia patrimonial. A sociedade coligada ou controlada, por sua vez, poder fazer o lanamento contbil do seguinte modo: D - Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 80.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA COM SEDE NO EXTERIOR Os resultados da avaliao dos investimentos em sociedade coligada ou controlada com sede no Exterior, pelo mtodo da equivalncia patrimonial devero ser computados na determinao do lucro real (art. 25 da Lei n 9.249/95) O mesmo tratamento se aplica, contrapartida da amortizao do gio ou desgio na aquisio e os ganhos de capital derivados de investimentos, em sociedades coligadas ou controladas com sede no Exterior. Os prejuzos e perdas decorrentes dessas operaes no podero ser compensados com os lucros auferidos no Brasil ( 4 do art. 25 da Lei n 9.249/95). PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO H situaes que, em face de prejuzos acumulados apurados pela coligada ou controlada, o valor de seu Patrimnio Lquido passe a ser negativo, acarretando um Passivo a Descoberto (quando o Balano Patrimonial passa a apresentar valor total com obrigaes para com terceiros superior ao dos ativos).

Para maiores detalhes sobre tal apresentao, veja o tpico Patrimnio Lquido. Nesta situao, o procedimento contbil, na investidora, registrar normalmente a equivalncia patrimonial, diminuindo-se o valor do investimento, at que este esteja zerado, no se registrando, portanto, qualquer parcela a ttulo de investimento negativo. Mas, para fins de controle, pois o investimento no deve ser baixado (a no ser que a respectiva participao seja integralmente alienada ou liquidada), sugere-se criar uma conta redutora da conta investimento respectivo, de forma que o valor contbil do investimento seja anulado. Por exemplo: Participao Societria - Empresa Alfa (Investimentos) (-) Participao Societria - Empresa Alfa Equivalncia (Investimentos) Exemplo: Passivo a Descoberto da Investida XYZ - R$ 1.000.000,00 Participao da Investidora A na Investida XYZ - 70% Participao negativa - R$ 1.000.000,00 x 70% = R$ 700.000,00 Valor contbil registrado do Investimento, na Investidora A, conta Empresa XYZ R$ 200.000,00. Lanamento contbil na investidora: D - Despesa de Equivalncia Patrimonial (Resultado) C - (-) Participao Societria - Empresa XYZ Equivalncia (Investimentos) R$ 200.000,00 O saldo das contas de investimentos, relativas participao societria na empresa XYZ, ser apresentada como segue: Investimentos Empresa XYZ (Conta Sinttica) Participao Societria (Conta Analtica - Saldo Devedor) R$ 200.000,00 (-) Participao Societria - Equivalncia (Conta Analtica - Saldo Credor) R$ 200.000,00

ESTORNOS E RETIFICAES DE LANAMENTOS Os erros de escriturao devem ser corrigidos mediante retificao de lanamento atravs de estorno, complementao e transferncia. de especial importncia o detalhamento, no campo destinado ao histrico, do tipo de operao que est sendo realizada e a que lanamento se refere o ajuste, assegurando um melhor entendimento e facilitando o rastreamento dos lanamentos realizados. Estorno: utilizado quando ocorre a duplicidade de um mesmo lanamento contbil ou por erro de lanamento da conta debitada ou da conta creditada.

Complementao: efetuada para corrigir o valor anteriormente registrado, aumentando-o ou reduzindo-o. Transferncia: regulariza o lanamento da conta debitada ou creditada indevidamente, atravs da transposio do valor para a conta adequada. Os lanamentos realizados fora da poca devida devero registrar nos seus histricos, as datas de sua efetiva ocorrncia e o(s) motivo(s) do atraso. Exemplos: Erro de Valor: Pagamento de salrios no valor de R$ 1.000,00, em dinheiro. Lanamento realizado: D - Salrios a Pagar C - Caixa R$ 100,00 Regularizao, mediante lanamento complementar devidamente identificado no histrico: D - Salrios a Pagar C - Caixa R$ 900,00 Troca de Contas: Compra a vista de matria-prima, por R$ 10.000,00 Lanamento realizado: D - Matria-prima C - Fornecedores R$ 10.000,00 A conta correta a crdito Caixa. A regularizao ser feita mediante transferncia entre contas, com detalhamento no histrico: D - Fornecedores C - Caixa R$ 10.000,00 Inverso de Contas: Compra de matria prima, vista, por R$ 1.000,00 Lanamento efetuado: D - Caixa C - Matria Prima R$ 1.000,00

Para regularizao, primeiro estorna-se o lanamento anterior, mediante lanamento inverso com histrico descritivo: D - Matria Prima C - Caixa R$ 1.000,00 A seguir, faz-se o lanamento correto: D - Matria Prima C - Caixa R$ 1.000,00

FATURAMENTO ANTECIPADO H casos em que, por convenincia do comprador, emite-se a Nota Fiscal e a fatura sem que o vendedor esteja de posse dos produtos ou mercadorias para entrega. Temos, ento, a caracterizao do faturamento antecipado, pois existe um compromisso de venda onde no se tem, ainda, um custo. Desta forma, a receita dever ser reconhecida somente quando houver a entrega dos bens. O mesmo ocorre em relao prestao de servios, ou seja, o reconhecimento da receita s deve ocorrer quando da efetiva realizao dos mesmos. Assim sendo, ao proceder contabilizao, deve-se observar que as contas que estiverem registrando a operao no constem nas demonstraes contbeis. Uma sugesto seria utilizar contas de compensao, conforme demonstramos: D - Faturamento Antecipado (Conta de Compensao Ativa) C - Receitas Antecipadas a Apropriar (Conta de Compensao Passiva) Nota: As contas de compensao devem ser controladas a parte, pois no so contas patrimoniais. Apesar da Lei das S/A no contemplar sua utilizao, as Normas Brasileiras de Contabilidade as admitem. Para obter maiores detalhes , leia o tpico Contas de Compensao. Na hiptese de haver, apenas, o recebimento de um adiantamento, deve-se contabilizlo no Passivo Circulante mediante o seguinte lanamento: D - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamentos de Clientes (Passivo Circulante)

FOLHA DE PAGAMENTO

Na folha de pagamento, alm dos salrios dos funcionrios, constam tambm outros valores, tais como: frias, 13 salrio, INSS e IRRF descontados dos salrios, aviso prvio, valor do desconto relativo ao vale transporte e s refeies e ainda o valor do FGTS incidente sobre os salrios. Podem, ainda, constar da folha de pagamento de salrios, as verbas pagas aos funcionrios por ocasio da resciso de contrato de trabalho. OBSERVNCIA DO PRINCPIO CONTBIL DA COMPETNCIA Normalmente os salrios so pagos at o 5 dia til do ms seguinte ao de referncia, exceto os casos em que os acordos ou convenes coletivas estabelecem prazos menores. No entanto, a contabilizao da folha de pagamento de salrios deve ser efetuada observando-se o regime de competncia, ou seja, os salrios devem ser contabilizados no ms a que se referem ainda que o seu pagamento seja efetuado no ms seguinte. No caso do valor relativo s frias e ao 13 salrio, a empresa deve apropriar estes valores mensalmente em obedincia ao regime de competncia, efetuando a proviso para o pagamento dessas verbas. Se a empresa no faz a proviso, esses valores sero apropriados como custo ou despesa por ocasio do respectivo pagamento. Sobre a constituio da Proviso para Frias e Proviso para o 13 Salrio, leia os tpicos especficos neste guia CLASSIFICAO CONTBIL Os salrios e encargos incidentes sobre os mesmos, classificam-se como despesas operacionais, quando referentes a funcionrios das reas comercial e administrativa, e como custo de produo ou de servios, quando referentes a funcionrios dos setores de produo e os alocados na execuo de servios objeto da empresa. EXEMPLO DE LANAMENTOS CONTBEIS Empresa comercial apresentou o seguinte resumo da folha de pagamento: I - Folha de Pagamento de Salrios do Ms de Outubro: DESCRIO Salrios Aviso Prvio indenizado Frias indenizadas Salrio maternidade Salrio famlia 13 salrio quitao Total das verbas DESCONTOS Adiantamento de salrio VALOR - R$ 15.000,00 800,00 700,00 1.800,00 30,00 500,00 18.830,00 VALOR - R$ 6.000,00

INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio Vale-transporte Plano de Alimentao do Trabalhador Assistncia Mdica Faltas e atrasos IRRF sobre salrios Contribuio Sindical Total dos descontos Valor lquido da folha de pagamento II - Contribuio Previdenciria a Recolher INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio (=) INSS devido pela empresa (+) INSS descontado dos empregados (-) Salrio famlia (-) Salrio maternidade (=) Valor lquido a recolher na GPS III - Contribuio ao FGTS a Recolher Parcela incidente sobre a folha de pagamento (+) Contribuio ao FGTS sobre 13 salrio - resciso: (=) Valor da contribuio ao FGTS devida Outros dados:

1.425,00 40,00 740,00 980,00 630,00 90,00 710,00 30,00 10.645,00 R$ 8.185,00

R$ 4.200,00 R$ 130,00 R$ 4.330,00 R$ 1.465,00 R$ 30,00 R$ 1.800,00 R$ 3.965,00

R$ 1.324,00 R$ 42,50 R$ 1.366,50

A resciso de contrato de trabalho por dispensa sem justa causa, ocorrida no dia 31.10 e o pagamento ser feito at o 2 dia til subseqente. A contribuio ao FGTS sobre os salrios e sobre os valores devidos na resciso foi depositada nas respectivas contas vinculadas. O adiantamento de salrio foi pago no dia 20.10, e sobre esse valor foi retido o IRRF no valor de R$ 150,00. A empresa provisiona mensalmente o valor das frias, o 13 salrio e os encargos sociais. Lanamentos contbeis: 1) Pelo valor do adiantamento de salrio pago no dia 20.10: D - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 150,00 C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.750,00 2) Pelo pagamento do IRRF sobre o adiantamento:

D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 150,00 3) Pela proviso dos valores relativos aos salrios e ao aviso prvio indenizado: D - Folha de Pagamento (Resultado) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 15.800,00 4) Pela baixa da proviso para frias e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso, tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso de Frias (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 700,00 5) Pela baixa da proviso para 13 salrio e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00 6) Pelo valor da contribuio FGTS incidente sobre a parcela do 13 salrio pago na resciso: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 42,50 7) Pelo valor da contribuio ao FGTS sobre a folha de salrios: D - FGTS sobre Folha de Pagamento (Resultado) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.324,00 8) Pelo valor do salrio-famlia e salrio maternidade que sero deduzidas do valor do "INSS a recolher": D - INSS a Recolher (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.830,00 Nota: Salrio-Famlia Salrio Maternidade R$30,00 R$ 1.800,00

9) Pelo valor da contribuio sindical, INSS sobre salrios e 13 salrio e IRRF descontados em folha de pagamento: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.205,00 C - Contribuio Sindical a Recolher (Passivo Circulante) R$ 30,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 710,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.465,00 10) Pelo valor descontado dos salrios relativos faltas e atrasos: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 90,00 11) Pelos valores relativos Assistncia Mdica, Vale-Transporte e Plano de Alimentao do Trabalhador, descontados dos funcionrios: a) Assistncia Mdica. D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamentos Folha de Pagamento Assistncia Mdica (Ativo Circulante) R$ 630,00 b) Vale Transporte: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Vale Transporte (Conta de Resultado) R$ 740,00 c) Plano de Alimentao do Trabalhador: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Programa de Alimentao dos Empregados (Conta de Resultado) R$ 980,00 12) Pela transferncia do valor dos adiantamentos concedidos: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 13) INSS da empresa sobre os salrios e o 13 pago na resciso: D - INSS - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 4.200,00 D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 130,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.330,00 14) Pelo pagamento dos salrios (total lquido da folha de R$ 8.185,00 menos os valores a pagar em resciso de contrato de R$ 2.000,00):

D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 6.185,00 15) Pelo pagamento das verbas rescisrias (aviso prvio, 13 salrio e frias): D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 16) Pelo pagamento do FGTS: D - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.366,50 17) Pelo Pagamento do INSS: D - INSS a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.965,00 18) Pelo pagamento da contribuio sindical: D - Contribuio Sindical a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 30,00 9) Pelo pagamento do IRRF: D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 710,00 PROVISO DO 13 SALRIO A proviso calculada na base de 1/12 da remunerao dos empregados que tiverem trabalhado no mnimo quinze dias no ms, cabendo ajuste do valor provisionado nos meses anteriores em virtude de reajustes salariais, acrescidos dos encargos sociais cujo nus cabe empresa. NO CONSTITUIO DA PROVISO A empresa que no provisionar o valor do 13 salrio, em obedincia ao princpio contbil da competncia, ir contabilizar essa gratificao diretamente em conta de despesa ou custo, conforme o caso, no ms em que se der a quitao da gratificao em folha de pagamento.

Os adiantamentos sero considerados como tal e registrados em conta prpria do ativo circulante, sendo baixados por ocasio da quitao da gratificao. ENCARGOS SOCIAIS Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento do 13 salrio. AJUSTES NO VALOR PROVISIONADO Caso ocorram alteraes salariais, cabe ajustar o valor da proviso para pagamento do 13 salrio e dos encargos sociais, constituda em meses anteriores, de modo que o valor registrado reflita o montante da gratificao j incorrida e dos encargos sociais que sobre ela incidiro, quando do seu pagamento. Os ajustes sero registrados na conta de proviso, tendo como contrapartida uma conta de resultado (custo ou despesa operacional). Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. Exemplo: Constituio da proviso do 13o salrio de R$ 10.000,00, acrescidos de R$ 3.680,00 de encargos sociais (FGTS e INSS), relativamente folha de pagamento do pessoal de produo de uma indstria: D 13 Salrio e Encargos da Produo (Conta de Custos - Resultado) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 13.680,00 PAGAMENTO DO 13 SALRIO Adiantamento As empresas adiantam metade do 13 salrio por ocasio da concesso das frias a partir do ms de fevereiro, quando solicitada pelo funcionrio, ou at 30 de novembro. O valor do adiantamento ser registrado em conta de adiantamento no Ativo Circulante, at a data da quitao da gratificao, ou seja, at o pagamento do saldo do 13 salrio. Exemplo: Pagamento de R$ 4.790,00 relativos ao adiantamento da 1a parcela do 13 salrio:

D Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 4.790,00 Quitao A empresa deve efetuar o pagamento do saldo do 13 salrio at o dia 20 de dezembro ou por ocasio da dispensa sem justa causa ou pedido de dispensa do funcionrio. O valor do saldo do 13 salrio pago poder ser registrado contabilmente a dbito da respectiva conta de proviso no Passivo Circulante, at o limite do valor provisionado. Nesta ocasio, o valor do adiantamento registrado no Ativo Circulante ser transferido para a conta que registra a proviso para pagamento da gratificao no Passivo Circulante. Exemplo: Resumo da Folha de 13 Salrio em 20/12: Total 13 Salrio Desconto INSS Adiantamento 13 Salrio Lquido a pagar 2 parcela 11.000,00 990,00 4.790,00 5.220,00

Pagamento da 2a parcela do 13 Salrio, no total de R$ 5.220,00, relativo quitao dos valores em 20 de dezembro. O valor da primeira parcela paga foi de R$ 4.790,00. 1) Lanamento de ajuste/complemento da proviso do 13 Salrio: R$ 11.000,00 R$ 10.000,00 (proviso anterior) = R$ 1.000,00 D 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 2) Lanamento de ajuste/complemento do INSS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 28,8% = 3.168,00 2.880,00 (proviso anterior) = 288,00 D INSS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 288,00 3) Lanamento de ajuste/complemento do FGTS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 8% = 880,00 800,00 (proviso anterior) = 80,00

D FGTS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 80,00 4) Lanamento da transferncia dos valores adiantados do 13 Salrio para a conta Proviso de 13 Salrio: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) R$ 4.790,00 5) Lanamento do pagamento relativo quitao em 20/dezembro: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 5.220,00 6) Lanamento do desconto do INSS referente ao 13 Salrio: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 990,00 7) Transferncia do INSS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de INSS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 3.168,00 8) Transferncia do FGTS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de FGTS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 880,00 9) Situao da conta Proviso de 13 Salrio, aps os lanamentos acima: Contabilizao Proviso 13 Salrio e Encargos Adiantamento 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio - INSS Complemento Proviso 13 Salrio - FGTS Pagamento 2 parcela Desconto INSS s/ 13 Salrio Transferncia para INSS a recolher Transferncia para FGTS a recolher Saldo da Proviso 13 Salrio em 31/Dezembro 13.680,00 (4.790,00) 1.000,00 288,00 80,00 (5.220,00) (990,00) (3.168,00) (880,00) 0,00

10) Quitao do INSS sobre o 13 Salrio: D INSS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 4.158,00 Memria de Clculo: R$ 3.168,00 (parte da empresa) + R$ 990,00 (descontado do empregado) = 4.158,00. 11) Quitao do FGTS sobre o 13 Salrio D FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 880,00 PROVISO PARA FRIAS A proviso de frias dos empregados deve ser contabilizada em obedincia ao princpio de competncia. O montante da proviso para pagamento de remunerao de frias e dos encargos sociais incidentes sobre referida remunerao ser debitado em conta de custos ou despesas operacionais. Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. No perodo seguinte, a conta de proviso, classificada no passivo circulante, ser debitada, at o limite provisionado, pelos valores pagos a qualquer beneficirio cujas frias ali tenham sido includas. Caso no haja saldo suficiente na conta de proviso, o excedente ser debitado diretamente a custos ou despesas operacionais. No final do exerccio, dever ser efetuada a reverso do saldo remanescente, se houver, e constituda nova proviso. Ou, alternativamente, apenas complementando o valor (ou revertido parcialmente). ENCARGOS SOCIAIS Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento das frias. Exemplo: Constituio da proviso para pagamento de frias em empresa comercial no perodo encerrado em 30.06:

Frias vencidas e proporcionais - R$ 9.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 3.000,00 INSS sobre frias - R$ 3.384,00 FGTS sobre frias - R$ 1.020,00 Total da Proviso - R$ 16.404,00 O lanamento contbil referente constituio da proviso para pagamento de remunerao de frias e respectivos encargos sociais poder ser efetuado do seguinte modo: 1) Pelo valor da proviso para pagamento das frias (frias vencidas, proporcionais e 1/3): D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 2) Pela proviso dos encargos sociais (INSS e FGTS) incidentes sobre as frias: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 4.404,00 3) Pelo pagamento de frias a funcionrios: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) 4) Pelo pagamento de encargos sociais (INSS e FGTS) sobre parcela de frias: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: neste exemplo no consideramos os dados relativos ao Imposto de Renda na Fonte e o INSS retido do empregado. Por ocasio do balano levantado em 31.12, a empresa apurou os seguintes valores relativos proviso de frias e encargos sociais devidos: Frias vencidas e proporcionais - R$ 12.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 4.000,00 INSS sobre frias - R$ 4.512,00 FGTS sobre frias - R$ 1.360,00 Total da Proviso - R$ 21.872,00 O saldo anterior, contabilizado em 30.06, foi reduzido a R$ 2.000,00, pois houve contabilizao entre 01.07 a 31.12 de R$ 14.404,00 de vrios pagamentos de frias (R$ 10.537,00) e encargos sociais sobre frias (R$ 3.867,00) no perodo (lanados conforme modelos nmeros 3 e 4 anteriormente transcritos).

Contabilmente dever ser efetuado o ajuste da conta que registra a proviso, da seguinte forma: 5) Pela reverso do saldo do valor provisionado em 30.06: D Proviso para Frias (Passivo Circulante) C Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) R$ 2.000,00 6) Pela proviso de frias em 31.12: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 21.872,00 Nota: pode-se tambm simplesmente complementar o valor da proviso de frias, sem reverter o saldo. Neste caso, o lanamento seria: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 19.872,00

PROVISES Provises uma terminologia genrica para definir determinados eventos que reduzem o Ativo ou aumentam o Passivo, sendo necessrios ajust-los efetiva realidade patrimonial. Na constituio de provises deve-se observar os Princpios Contbeis e basear-se em elementos que possibilitem a melhor avaliao do fato no momento do lanamento contbil, levando-se em conta, tambm, as implicaes fiscais pertinentes. PROVISES DE FRIAS E 13 SALRIO As provises para frias de empregados constitudas devem estar suportadas pelos clculos efetuados no departamento responsvel pela folha de pagamento. A proviso para o 13 salrio, normalmente, no dever apresentar saldo no balano de 31 de dezembro, exceto no tocante a complementaes devidas a funcionrios que percebam salrio varivel. Para maiores detalhamentos da Proviso de Frias e da Proviso de 13 Salrio, leia os tpicos respectivos, constantes neste guia. PROVISES PARA CONTINGNCIAS FISCAIS Essas provises no tm a sua dedutibilidade admitida pela legislao fiscal, mas, tecnicamente, poder ser necessria a sua constituio sempre que a empresa possua

uma informao razovel sobre a possibilidade de no ter os argumentos que motivaram a contestao de exigncias fiscais reconhecidos no processo administrativo ou judicial. Exemplo: Proviso para notificao fiscal do ICMS, que est sendo questionada administrativamente: D Notificaes Fiscais - ICMS (Conta de Resultado) C Proviso para Contingncia Fiscal ICMS Auto de Infrao (Passivo Circulante) PROVISES PARA CONTINGNCIAS TRABALHISTAS Assim como a proviso para contingncias fiscais, tais provises no tm a sua dedutibilidade admitida pela legislao fiscal. Porm, devido ao princpio do conservadorismo, poder ser necessria a constituio de valores para acobertar exigncias trabalhistas discutidas no mbito judicial. PROVISO PARA PERDAS PROVVEIS EM INVESTIMENTOS Os investimentos podem estar sujeitos perdas, totais ou parciais, decorrentes de eventos como falncia ou concordata de uma empresa investida, desvalorizao permanente de quotas ou aes, abandono de projetos de investimentos j concretizados, etc. Essa proviso deixou de ser dedutvel para efeitos fiscais desde 01.01.1996 (Lei n 9.249/95). Exemplo: Determinada empresa A tem registrado na contabilidade R$ 1.000.000,00 de investimentos na empresa B. A empresa B tem sua falncia decretada, sendo que os valores dos passivos so superiores aos ativos. A proviso ser constituda como segue: D Perdas em Investimentos Permanentes (Conta de Resultado) C Proviso para Perdas em Investimentos - Sociedade B (Investimentos) PROVISO PARA A REDUO DE ATIVOS AO VALOR DE MERCADO A Lei das S/A estabelece que o valor contbil dos ativos deve ser comparado com o seu valor de mercado, devendo permanecer registrado o menor deles. Isto inclui, inclusive, os estoques de mercadorias, ttulos e valores mobilirios e outros bens e direitos que possam ser avaliados por seu valor de mercado. Entretanto, essa proviso tambm deixou de ser dedutvel, para fins fiscais, conforme o art. 13, inciso I da Lei n 9.249/95. Exemplo:

Determinada empresa adquiriu 1.000 unidades de determinado produto XYZ, em 25.11, ao custo unitrio de R$ 50,00. Posteriormente aquisio, em 30.12, este produto sofreu desvalorizao de seu preo, no mercado internacional e nacional, sendo que sua cotao caiu para R$ 30,00 por unidade. Nesta data, os estoques do produto XYZ eram de 600 unidades. Perda: (R$ 50,00 R$ 30,00) x 600 = R$ 12.000,00 D Perdas para Desvalorizao de Estoques (Conta de Resultado) C Proviso para Perdas no Estoque (Estoques Ativo Circulante) R$ 12.000,00

VALE-TRANSPORTE O vale-transporte, institudo pela Lei 7.418/1985, constitui benefcio que o empregador antecipar ao trabalhador para utilizao efetiva em despesas de deslocamento residncia-trabalho e vice-versa. Normalmente, se adquire o vale-transporte com antecedncia, j que o benefcio deve ser adiantado ao empregado. Portanto, incorreto registrar a aquisio do vale-transporte diretamente em conta de resultado, porque se estaria antecipando o registro de uma despesa, ferindo o regime de competncia. Desta forma, os vale-transportes adquiridos em maro, para distribuio aos empregados em abril, tero que ser registrados como despesa somente em abril, e no em maro. Na aquisio do vale transporte, debita-se uma conta do ativo e credita-se a conta da origem de recursos respectiva. Na entrega do vale-transporte aos funcionrios, debita-se a conta do adiantamento de vale transporte e credita-se a conta do ativo utilizada por ocasio da aquisio. E, por ocasio do fechamento mensal da folha de pagamento, transferem-se as parcelas adiantadas para contas de resultado, creditando-se o adiantamento. Contabiliza-se tambm a parcela reembolsada pelos empregados, em conta de recuperao de custos ou despesas. REEMBOLSO A parcela de custo, equivalente a 6% (seis por cento) do salrio bsico do empregado, que venha a ser recuperada pelo empregador, dever ser deduzida do montante das despesas efetuadas no perodo-base, mediante lanamento a crdito das contas que registrem o montante dos custos relativos ao benefcio concedido (pargrafo nico do artigo 34 do Decreto 95.247/1987). Para maior controle, sugere-se que o crdito seja feito em subconta redutora, dentro do grupo de contas que registra o gasto. Isto no prejudica o disposto na regulamentao do

Vale Transporte, j que o efeito monetrio final (despesa menos reembolso), o mesmo. Exemplo: 1) Pela aquisio do vale-transporte: D - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) 2) Pelo adiantamento dos vales aos empregados: D - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) C - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) 3) Pelo registro do uso do vale transporte, conforme folha de pagamento: D - Gastos com Vale-Transporte (Conta de Resultado) C - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) 4) Pelo reembolso do uso do vale transporte, por parte dos empregados, conforme folha de pagamento: D - Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C - (-) Reembolso de Vale-Transporte (Conta de Resultado)

VARIAO CAMBIAL DE DIREITOS E OBRIGAES As empresas que tiverem crdito a receber e/ou obrigaes a pagar em moeda estrangeira devero, por ocasio do levantamento de balanos, proceder atualizao da expresso monetria, em reais, desses valores com base na taxa cambial vigente na data do levantamento do balano. TAXAS CAMBIAIS A SEREM UTILIZADAS Devem ser utilizadas as taxas cambiais verificadas no fechamento do mercado de cmbio, no ltimo dia til de cada ms, que so fornecidas pelo Banco Central do Brasil (site www.bcb.gov.br, seo "Cmbio e Capitais Estrangeiros"). Na atualizao de direitos de crditos, devem ser utilizadas as taxas para compra, enquanto que na utilizao de obrigaes, devem ser utilizadas as taxas para venda. A Coordenadoria-Geral de Tributao da Secretaria da Receita Federal tambm divulga, no final de cada ms, o valor das taxas cambiais a serem aplicadas nos balanos (site www.receita.fazenda.gov.br, seo "legislao"). CONTABILIZAO

O registro contbil da atualizao monetria deve ser feito a dbito ou a crdito da conta atualizada, tendo como contrapartida contas de resultado, de variaes monetrias ativas (receita) ou de variaes monetrias passivas (despesa). Na hiptese de a moeda nacional se desvalorizar em relao moeda estrangeira na qual foi realizado o negcio, as atualizaes com base nas taxas cambiais geram variao monetria passiva (despesa) nas obrigaes e variao monetria ativa (receita) nos direitos de crdito. Se, no perodo a que se referir atualizao monetria, a moeda nacional se valorizar diante da moeda estrangeira, o comportamento da variao monetria ser ao contrrio, isto , os direitos geram variao monetria passiva e as obrigaes geram variao monetria ativa. Exemplo: Contabilizao das atualizaes monetrias dos crditos e obrigaes em moeda estrangeira de uma empresa que, em 30.06.2003, registrava: a) valor a receber de cliente: US$ 10.000,00; b) emprstimo a pagar: US$ 5.000,00; c) valores registrados na contabilidade: Ativo Circulante Cliente do Exterior - R$ 28.250,00 Passivo Circulante Emprstimos no Exterior - R$ 14.100,00 Como a cotao do dlar em 30.06.2003, conforme ADE Cosit 19/2003, foi de R$ 2,8712 para compra, e de R$ 2,872 para venda, obteremos as seguintes variaes cambiais: Clientes do Exterior: US$ 10.000,00 X R$ 2,8712 = R$ 28.712,00 - R$ 28.250,00 = R$ 462,00 Emprstimos no Exterior: US$ 5.000,00 X R$ 2,872 = R$ 14.360,00 - R$ 14.100,00 = R$ 260,00 Lanamentos Contbeis com base na variao cambial em 30.06.2003: D - Clientes do Exterior (Ativo Circulante) C - Variao Monetria Ativa (Resultado) R$ 462,00 D - Variao Monetria Passiva (Resultado) C - Emprstimos No Exterior (Passivo Circulante) R$ 260,00 RESUMO DOS PRINCIPAIS LANAMENTOS CONTBEIS

OPERAO Venda de mercadorias vista Venda de mercadorias a prazo Venda de servios vista Venda de servios a prazo Pagamento de juros Recebimento de juros Emprstimo bancrio Compra de mercadorias a vista Compra de mercadorias a prazo ICMS sobre compras de mercadorias IPI sobre compras de mercadorias Depsito bancrio em dinheiro Depsito bancrio em cheque

DBITO Caixa (ativo circulante) Clientes (ativo circulante) Caixa (ativo circulante) Clientes (ativo circulante) Juros Passivos (resultado) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Estoque (ativo circulante) Estoque (ativo circulante) ICMS a recuperar (ativo circulante) IPI a recuperar (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Fornecedores (passivo circulante)

CRDITO Venda de mercadorias (resultado) Venda de mercadorias (resultado) Venda de servios (resultado) Venda de servios (resultado) Banco c/movimento (ativo circulante) Juros Ativos (resultado) Emprstimos a pagar (passivo) Caixa (ativo circulante) Fornecedores (passivo) Estoque (ativo circulante) Estoque (ativo circulante) Caixa (ativo circulante) Cheques a receber (ativo circulante) Bancos Cta. Movimento (ativo circulante)

Pagamento de fornecedores com cheque ou dbito bancrio Reteno de IRF sobre Fornecedores de Servios (passivo IRF a Recolher (passivo circulante) servios circulante) Reteno de IRF sobre salrios Salrios e ordenados a pagar IRF a Recolher (passivo circulante) (passivo circulante) Pr-labore Pr-labore (resultado) Pr-labore a pagar (passivo circulante) Integralizao de capital em Caixa Capital Social dinheiro (ativo circulante) (patrimnio liquido) Integralizao de capital em Imobilizado Capital Social bens (ativo no circulante) (patrimnio liquido) Depreciao Depreciao Depreciao acumulada (resultado) (ativo no circulante) ICMS sobre vendas ICMS sobre vendas ICMS a recolher (resultado) (passivo circulante) IPI sobre vendas IPI faturado IPI a recolher (resultado) (passivo circulante) PIS sobre vendas PIS sobre vendas PIS a recolher (resultado) (passivo circulante) COFINS sobre vendas COFINS sobre vendas COFINS a recolher (resultado) (passivo circulante) ISS sobre servios ISS sobre servios ISS a recolher

Simples sobre receita de vendas PIS sobre receita financeira COFINS sobre receita financeira Recolhimento de Tributo com cheque Compra de imobilizado a prazo Compra de Imobilizado a vista, com cheque ou dbito bancrio Desconto de duplicata Juros sobre descontos de duplicatas Pagamento de duplicata descontada pelo cliente Aplice de seguro Apropriao de seguro Aquisio bem Carta de consrcio Transferncia de valor de consrcio pago na contemplao do bem Apropriao de juros sobre emprstimo bancrio Proviso para IRPJ

(resultado) Simples Nacional (resultado) PIS sobre receitas (despesa tributria) COFINS sobre receitas (despesa tributria) Tributos a recolher (passivo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) Imobilizado (ativo no circulante)

(passivo circulante) Simples a recolher (passivo circulante) PIS a recolher (passivo circulante) COFINS a recolher (passivo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Fornecedores (passivo) Bancos Cta. Movimento (ativo circulante)

Banco c/movimento Duplicatas descontadas (ativo circulante) (conta redutora do ativo circulante) Encargos financeiros a transcorrer Banco c/movimento (ativo circulante) (ativo circulante) Duplicatas descontadas Duplicatas a receber (conta redutora do ativo circulante) (ativo circulante) Seguros a apropriar Seguros a pagar (ativo circulante) (passivo circulante) Despesa de seguros Seguros a apropriar (resultado) (ativo circulante) Imobilizado Consrcios a pagar (ativo no circulante) (passivo) Consrcios a pagar Adiantamentos de consrcio (passivo) (ativo no circulante) Emprstimo Bancrio (passivo) IRPJ a pagar (passivo circulante) CSLL a pagar (passivo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) ICMS sobre imobilizado a recuperar (ativo) Proviso de frias (passivo circulante) Proviso de 13 salrio

Despesas financeiras (resultado) Proviso para o imposto de renda (resultado) Proviso para CSLL Proviso para a CSLL (resultado) Pagamento IPRJ por IPRJ Pago por estimativa estimativa (ativo circulante) Pagamento CSLL por CSLL Pago por estimativa estimativa (ativo circulante) Depsito Judicial Depsitos Judiciais (realizvel a longo prazo) ICMS recupervel sobre ICMS sobre imobilizado a recuperar imobilizado (ativo) ICMS creditado no ms sobre ICMS a recolher imobilizado (passivo circulante) Proviso de frias Frias e encargos sociais (resultado) Proviso de 13 salrio 13 salrio e encargos sociais

(resultado) (passivo circulante) Pagamento de salrios Salrios a pagar Banco c/movimento (resultado) (ativo circulante) Pagamento de frias Proviso de frias Caixa/Bancos provisionadas (passivo circulante) (ativo circulante) Pagamento/adiantamento 13 Adiantamento de 13 salrio Caixa/Bancos salrio (ativo circulante) (ativo circulante) Pagamento de 13 salrio Proviso de 13 salrio Caixa/Bancos Provisionado (passivo circulante) (ativo circulante) Baixa de bem do imobilizado Ganhos ou perdas de Imobilizado capital(resultado no operacional) (ativo no circulante) Baixa de bem do imobilizado Depreciao acumulada (ativo no Ganhos ou perdas de (depreciao) circulante) capital(resultado no operacional) Equivalncia patrimonial Participao societria(investimento) Receita de equivalncia positiva patrimonial (resultado) Equivalncia patrimonial Despesa de equivalncia patrimonial Participao negativa (resultado) societria(investimentos REEMBOLSOS DE DESPESAS Os reembolsos de despesas caracterizam-se por valores pagos ou devidos cujo nus deva ser reembolsado por terceiro. Normalmente, tais despesas ocorrem entre empresas contratantes, onde, por convenincia prtica, um dos contratantes paga as despesas e, pelo contrato, tem direito ao ressarcimento das mesmas do outro contratante. o caso, por exemplo, de um contrato de consultoria, onde a empresa contratante assume as despesas de viagem, alimentao, etc. das pessoas que iro prestar os servios e que so empregados ou scios da empresa contratada. A contabilizao deve ser simultnea, nas empresas contratantes, vista dos documentos ou relatrios gerados. Mas tambm tais reembolsos podem ocorrer entre empregados e empregadores, em decorrncia, por exemplo, do uso de veculos dos empregados nas atividades do empregador. REEMBOLSO DE DESPESAS ENTRE EMPRESAS Exemplo: Despesas de viagens decorrente de contrato de consultoria, onde a empresa de consultoria paga tais despesas e, contratualmente, deve ser ressarcida pela contratante. Na empresa de consultoria que pagou as despesas e que tem o direito a reembols-las, tais valores devero ser contabilizados da forma que segue:

1. Por ocasio do pagamento da despesa a ser reembolsada pela contratante (Empresa X): D Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) Por ocasio do recebimento do reembolso: D Caixa (Ativo Circulante) C Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) O documento contbil para suporte de tal contabilizao (alm do prprio contrato) o relatrio de despesas de viagem. 2. Na empresa contratante, que suportar tais despesas, a contabilizao ser a seguinte: Por ocasio do recebimento do relatrio de despesas, vista dos documentos pertinentes: D. Despesa de Viagens (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) UTILIZAO DE CONTAS DE RECEITAS Por no serem receitas, a contabilizao de tais valores no deve ser procedida em contas de resultados. Somente devem ser contabilizadas como receitas, aquelas que representarem ingressos de novos recursos na empresa (por exemplo, a obteno de receita financeira, a venda de servios e mercadorias, etc.). Existe muita confuso entre receitas, reembolsos de despesas e recuperao de custos ou despesas. Os trs fatos so distintos, sendo receita, em sntese, um fato que gere criao de nova riqueza (ou novo patrimnio) para a empresa. Para fins de Imposto de Renda, o art. 279 do RIR/99 assim define: a receita bruta das vendas e servios compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado auferido nas operaes de conta alheia. O reembolso de despesa caracteriza-se por uma antecipao de valores por terceiros que devem ser reembolsados pela empresa. E recuperao de custo ou despesa o evento onde ocorre uma recuperao de uma despesa ou custo da prpria empresa (assumida por esta). Como exemplo, a devoluo de tarifas bancrias debitadas anteriormente pelo banco, a participao do trabalhador

no custo do Programa de Alimentao do Trabalhador (PAT) e no Vale Transporte (VT), etc. REEMBOLSO DE DESPESAS DE VECULOS DE EMPREGADOS Exemplo: Determinada empresa utiliza o veculo de um funcionrio, para vendas externas, reembolsando as despesas ocorridas com o uso do mesmo vista dos documentos (notas fiscais de combustveis, manuteno, pedgio, etc.). A empresa contabilizar como segue: Por ocasio da entrega dos documentos ou relatrio de despesas pelo funcionrio: D. Despesas de Veculos (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: recomenda-se que haja contrato por escrito, entre empregador e empresa, estipulando as condies de uso, para fins de assegurar a dedutibilidade de tais despesas.

PRMIO DE SEGUROS A APROPRIAR O artigo 179 da Lei 6.404/76 dispe, em seu item I, que as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte devem ser classificadas no Ativo Circulante, devendo ser apropriadas no resultado quando incorridas. DESPESAS INCORRIDAS Consideram-se despesas incorridas aquelas de competncia do perodo-base que tenham sido pagas ou no. Desta forma, as despesas de exerccio(s) seguinte(s) so aquelas que, embora registradas no exerccio em curso, so de competncia de exerccio(s) subseqente(s) e, por isso, so classificadas no Ativo Circulante ou Ativo Realizvel a Longo Prazo. A apropriao dessas despesas ao resultado feita proporcionalmente no perodo. APROPRIAO CONTBIL A apropriao contbil das despesas com seguros deve ser feita em funo do prazo da cobertura prevista na aplice correspondente.

A contabilizao em conta representativa de custo ou despesa se verifica atravs de quotas mensais. PRMIO DE SEGUROS A aplice de seguro, regra geral, apresenta um prazo de vigncia de 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias, salvo casos de seguros especficos com prazos maiores ou menores e as aplices com vigncia em anos bissextos (com 366 dias). Mensalmente, se calcula a proporo do nmero de dias segurados no ms/nmero de dias da vigncia da aplice x valor do prmio de seguro. As parcelas correspondentes aos perodos seguintes devero ser mantidas no Ativo Circulante, uma vez que se trata de uma despesa ainda no incorrida. Exemplo: Vigncia da aplice - 20.05.2008 a 20.05.2009 Valor do prmio de seguro - R$ 10.000,00 Condies de pagamento: 20.05.2008 - R$ 3.000,00 20.06.2008 - R$ 3.500,00 20.07.2008 - R$ 3.500,00 Lanamentos contbeis: 1) Apropriao do valor total da aplice: D - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante) C - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 2) Pagamento da primeira parcela do seguro: D - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos c/Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 3) Apropriao mensal das parcelas de seguro, conforme planilha de rateio: PLANILHA DE RATEIO MENSAL DE SEGUROS Seguradora Cia. Paulista Aplice n 1289800-0 Ramo: Incndio Cobertura Predial Prmio R$ 10.000,00 Vigncia 20.05.2008 a 20.05.2009

Ms/Ano mai-08 jun-08 jul-08 ago-08 set-08 out-08 nov-08 dez-08 jan-09 fev-09 mar-09 abr-09 mai-09 TOTAL

Dias 11 30 31 31 30 31 30 31 31 28 31 30 20 365

Rateio - R$ 301,37 821,92 849,32 849,32 821,92 849,32 821,92 849,32 849,32 767,12 849,32 821,92 547,91 10.000,00

Saldo a Apropriar - R$ 9.698,63 8.876,71 8.027,39 7.178,07 6.356,15 5.506,83 4.684,91 3.835,59 2.986,27 2.219,15 1.369,83 547,91 -

Durante a vigncia da aplice de seguro, a despesa ser apropriada mensalmente para o resultado, mediante transferncia de valores da conta seguros a vencer, nos valores acima (coluna rateio R$): D Seguros Patrimoniais (Resultado) C - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante)

ESTOQUES A contabilizao das compras de itens do estoque deve ocorrer no momento da transmisso do direito de propriedade dos mesmos. Geralmente, tal momento ocorre na entrada fsica dos bens no estabelecimento. Mas existem estoques que, mesmo no estando fisicamente presentes no local, devem ser contabilizados, como por exemplo, matrias primas que foram remetidas pelo fornecedor, por conta e ordem do cliente, terceira empresa que efetuar industrializao dos referidos materiais. Os estoques esto representados basicamente por: mercadorias para revenda, produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, almoxarifado, importaes em andamento e adiantamentos a fornecedores de estoques, observando-se que sero tambm considerados: a) os itens existentes fisicamente em estoques, excluindo-se aqueles que esto fisicamente na empresa, mas no so de propriedade da empresa, tais como aqueles recebidos em consignao, para conserto, remessa para industrializao, etc.;

b) os itens de propriedade da empresa que esto em poder de terceiros para conserto, consignao, beneficiamento ou armazenamento. CLASSIFICAO CONTBIL O termo "estoque" refere-se a todos os bens tangveis mantidos para venda ou uso prprio no curso ordinrio do negcio, bens em processo de produo para venda ou para uso prprio ou que se destinam ao consumo na produo de mercadorias para venda ou uso prprio. Seguindo o conceito de liquidez, o subgrupo estoques classifica-se no Circulante, aps os subgrupo Outros Crditos. Todavia, poder haver casos de empresas que tenham estoques cuja realizao ultrapasse o exerccio seguinte, assim deve haver a reclassificao dos estoques para o Realizvel a Longo Prazo, em conta parte. Produtos Acabados Nessa conta so registrados os produtos terminados e oriundos da prpria fabricao da empresa, disponveis para venda, podendo ser estocados na fbrica, depsitos de terceiros ou filiais. Essa conta debitada pela transferncia da conta produtos em elaborao e creditada por ocasio das vendas ou transferncias para outro estabelecimento da empresa. Exemplos: 1. Transferncia da conta Produtos em Elaborao para Produtos Acabados, pelo acabamento dos referidos produtos: D - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) C - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) 2. Baixa de estoques de produtos acabados, por sadas decorrentes de vendas: D - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) Produtos em Elaborao Correspondem a custos de materiais, gastos de fabricao e mo de obra, alocados aos produtos que no foram totalmente industrializados, mas j esto em processo de industrializao. Recebe dbitos correspondentes aos custos incorridos, e crditos relativos transferncia para produtos acabados.

Numa empresa com contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil, esta contabilizao ocorre regularmente, de acordo com os custos efetivamente apurados (atravs de mapas de rateio e controle dos estoques produo). Numa empresa que no mantm custos integrados contabilidade, a contabilizao procedida no final do perodo de apurao, mediante transferncia do valor de estoques apurados de acordo com os critrios fiscais (56% do maior preo de venda praticado no perodo ou 1,5 vezes o custo de materiais empregados nos estoques em elaborao). Exemplos: 1. Contabilizao de transferncia de custos de mo de obra apurados, relativos a lote de produtos em fabricao, em empresa que mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Transferncia de Custos de Mo de Obra (Conta de Resultado) 2. Contabilizao de estoques de produtos em elaborao no final de perodo de apurao do Imposto de Renda, em empresa que no tem contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) Mercadorias Para Revenda Representa os produtos adquiridos de terceiros para revenda, acabados e que no sofrem nenhum processo de transformao na empresa. Para maiores detalhes, acesse o tpico Compra de Mercadorias. Matrias-primas Engloba todos os materiais a serem utilizados ou transformados no processo produtivo. Material de Embalagem Abriga os itens de estoque que se destinam embalagem ou acondicionamento dos produtos para venda. Manuteno e Suprimento Nessa conta so registrados os valores relativos aos estoques de peas para manuteno de mquinas, equipamentos, edifcios, etc., que sero utilizados em consertos. No caso de troca de peas mediante baixa da pea anterior, o valor das peas ser agregado ao imobilizado e no apropriado como despesas. Importao em Andamento

Sero registrados nessa conta os custos incorridos relativos s importaes em andamento de matrias-primas ou itens destinados ao estoque. Almoxarifado e Bens de Consumo Eventual Nessa conta so registrados itens de estoque de consumo geral, tais como: material de escritrio, produtos de higiene, produtos para alimentao dos funcionrios, etc. comum s empresas lanarem tais valores como despesas no momento da compra, mantendo parte um controle quantitativo, uma vez que tais itens, na maioria das vezes, representam uma quantidade muito grande de itens, mas de pequeno valor, no afetando os resultados. Poder ser registrado diretamente como custo de produo a aquisio de bens de consumo eventual, cujo valor no exceda a 5% (cinco por cento) do custo total dos produtos vendidos no exerccio social anterior. Bens de consumo eventual so aqueles de uso imprevisvel ou de freqncia irregular ou espordica no processo produtivo, tais como (PN CST n 70/79): a) materiais destinados a restaurar a integridade ou da apresentao de produtos danificados; b) materiais e produtos qumicos para testes; c) produtos qumicos e outros materiais para remoo de impurezas de recipientes utilizados no processo produtivo; d) embalagens especiais utilizadas, por exemplo, para atender determinadas necessidades de transporte; e) produtos para retificar deficincias reveladas pelas matrias-primas ou produtos intermedirios; f) materiais destinados ao reparo de defeitos ocorridos durante a produo; g) produtos a serem utilizados em servio especial de manuteno. Estoques de Terceiros Quando h recebimento de estoques de terceiros, como, por exemplo, materiais que sero beneficiados (industrializao por encomenda), contabiliza-se os materiais recebidos em uma conta especial de estoques, em contrapartida a uma conta de obrigao. Exemplo: Recebimento de materiais, no valor de R$ 1.000,00 referente nota fiscal de remessa de cliente, para industrializao. Na entrada dos materiais de terceiros a serem processados se lanar: D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) C - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00

Posteriormente, na devoluo dos materiais, so cobrados R$ 500,00 relativamente ao servio de industrializao. Lanamentos por ocasio da sada da mercadoria: a) Pelo registro da devoluo da mercadoria industrializada: D - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 b) Valor dos servios de industrializao cobrados: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Receita de Servios de Industrializao (Conta de Resultado) R$ 500,00 AMOSTRAS Quando a empresa efetuar a distribuio de amostras ou outros itens similares, os valores dispendidos na aquisio ou produo de tais itens devem ser registrados em conta de estoque de amostras grtis. A apropriao dos custos ao resultado deve ser feita, com observncia do regime de competncia, no perodo da distribuio das amostras grtis, debitando-se a conta de despesas com vendas no resultado e creditandose a conta estoque de amostra grtis. BONIFICAES Quando a empresa vende mercadorias e d uma quantidade extra a ttulo de bonificao, deve o registro contbil dessa quantidade extra ser feito como acrscimo ao custo das mercadorias vendidas e no como despesas de vendas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao devem provocar a reduo do custo unitrio comprado. ADIANTAMENTO A FORNECEDORES Os adiantamentos efetuados a fornecedores de matria-prima ou produto para revenda so registrados nessa conta; a baixa ser efetuada por ocasio do efetivo recebimento, registrando-se o custo total na correspondente conta do estoque, e caso haja saldo a pagar, na conta fornecedores, no passivo circulante. PROVISO PARA AJUSTE DO ESTOQUE AO VALOR DE MERCADO O custo de aquisio ou produo dos bens existentes na data do balano dever ser ajustado ao valor de mercado, mediante a constituio de uma proviso, quando este for menor, que ser classificada como conta redutora do subgrupo estoques. Para constituio da proviso necessrio que se especifique, item por item, os bens que, comprovadamente, estejam com preo de mercado inferior ao seu custo. Segundo o artigo 183 da Lei das Sociedades por Aes (Lei n 6.404/76), considera-se valor de mercado:

a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; e b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro. Para fins fiscais, esta proviso passou a ser indedutvel para efeito de apurao do lucro real a partir de 01.01.1996 (Lei n 9.249/95, art. 13, I). PROVISO PARA PERDAS EM ESTOQUES As quebras e perdas conhecidas em estoques ou calculadas por estimativa, relativas a estoques obsoletos ou que se perdem ou evaporam no processo produtivo, so ajustadas mediante a constituio da proviso para perdas em estoques, classificada como redutora do subgrupo estoques, tendo como contrapartida uma conta de despesa no resultado, no dedutvel para efeitos fiscais. Exemplo: Empresa inventariou estoques em 31 de dezembro e encontrou R$ 4.000,00 em almoxarifado, correspondente a itens obsoletos e que no tero mais uso dentro das atividades normais. D - Perdas com Estoques Obsoletos (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas em Estoques (Conta Redutora Estoques Ativo Circulante) R$ 4.000,00 IMPOSTOS PAGOS NA AQUISIO Os impostos no cumulativos que devam ser recuperados no se computam no custo de aquisio das mercadorias ou matrias-primas, devendo ser registrados em conta especfica de impostos a recuperar. Impostos no cumulativos so aqueles que em cada operao sucessiva abatido o montante cobrado na operao anterior, como o caso do ICMS e do IPI. O ICMS e o IPI integraro o custo das mercadorias, matrias-primas ou outros itens integrantes do estoque quando o contribuinte no puder recuper-los nas operaes subseqentes, nos casos previstos na legislao especfica. Para maiores detalhes, acesse o tpico ICMS e IPI Recuperveis PIS E COFINS NO CUMULATIVOS O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), atravs do Comunicado Tcnico 1/2003 (adiante reproduzido), estabeleceu que em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios: O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental art. 13 , inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n. 751/93 emite o seguinte Comunicado

Tcnico: Lei n. 10.637/2002 PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO. COMUNICADO TCNICO N 01/03 O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental - art. 13, inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n 751/93 - emite o seguinte Comunicado Tcnico: Lei n 10.637/2002 - PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO Com o advento da lei supra epigrafada, a contribuio para o PIS e PASEP tornaramse contribuies no-cumulativas. Neste sentido, deve ser adotado, quanto a estas contribuies, a mesma sistemtica conferida Contabilizao do ICMS, uma vez que estas geram crditos em relao a operaes anteriores. Em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios. Quando da venda da mercadoria ou da prestao do servio, o valor do PIS, contabilizado em conta especfica redutora da Receita. Deve ser observado que os efeitos desta lei tm vigncia a partir de 1 de dezembro de 2002. J nesta data, deve ser provisionado o crdito decorrente do estoque existente, razo de 0,65%, como credito presumido. Este crdito calculado ser utilizado em 12 (doze) parcelas mensais iguais e sucessivas, a partir de 1/12/2002 (art. 11, pargrafos 1 e 2). Braslia-DF, 24 de janeiro de 2003. Contador Alcedino Gomes Barbosa Presidente Desta forma, conclui-se que obrigatria a contabilizao do crdito do PIS, no bastando contabilizar o encargo correspondente pelo valor lquido (dbito menos crdito), devendo s-lo destacadamente. O mesmo procedimento deve ser adotado para a COFINS no cumulativa, vigente a partir de 01.02.2004. A seguir, apresentamos exemplos de contabilizao: CRDITO DE ESTOQUES DE 01.12.2002 Estoques Existentes em 01.12.2002 - R$ 50.000,00 Crdito do PIS R$ 50.000,00 x 0,65% = R$ 325,00 dividido por 12 = R$ 27,03 D - Pis a Recuperar (Ativo Circulante) C - Estoques (Ativo Circulante) R$ 325,00 (valor integral do crdito) CRDITO NA AQUISIO DE BENS E SERVIOS

Valor das compras do ms (sem IPI): R$ 100.000,00 Crdito do PIS R$ 100.000,00 x 1,65% = R$ 1.650,00 D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C. Custo da Mercadoria Vendida ou Estoques (Conta de Resultado ou Ativo Circulante) R$ 1.650,00 Nota: Se as mercadorias correspondentes estiverem em estoque, deve-se creditar a respectiva conta de estoques, ou proporcionalmente, caso parte das mercadorias tenham sido vendidas e parte ficaram em estoques. CRDITO DE DEPRECIAO Depreciao no ms R$ 916,00 x 1,65% = R$ 15,11 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos* (Conta de Resultado) R$ 15,11 * Lanamento para depreciao relativa a custos de produo. Se a depreciao se referir a despesas gerais (por exemplo, depreciao de computadores), lana-se a crdito de uma conta especfica de reduo de despesas administrativas ("PIS crdito de depreciaes" ou semelhante). CRDITO DE DESPESAS FINANCEIRAS Despesas Bancrias no ms R$ 500,00 x 1,65% = R$ 8,25 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Despesas Financeiras* (Conta de Resultado) R$ 8,25 * Esta conta redutora das despesas financeiras. Nota: observar que as despesas financeiras no geram mais crditos do PIS, a partir de 01.08.2004. CRDITO DE ENERGIA ELTRICA E OUTRAS DESPESAS Energia Eltrica no ms R$ 1.000,00 x 1,65% = R$ 16,50 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Energia Eltrica* (Conta de Resultado) R$ 16,50 Aluguis pagos a pessoa jurdica: R$ 5.000,00 x 1,65% R$ 82,50

D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Custos ou Despesas Operacionais* (Conta de Resultado) R$ 82,50 * Estas contas so redutoras de custos ou despesas. CRDITO RELATIVO DEVOLUO DE VENDAS Devoluo de vendas no valor de R$ 4.000,00 x 1,65% = R$ 66,00 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) R$ 66,00 Nota: na prtica, o crdito do PIS de devolues de vendas um estorno da despesa do PIS contabilizada anteriormente, por isso, o crdito do mesmo recai sobre a prpria conta de resultado onde foi contabilizado o PIS sobre as vendas. DBITO DO PIS Total da receita bruta: R$ 250.000,00 Dbito do PIS: R$ 250.000,00 x 1,65% = 4.125,00 D - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) C - PIS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.125,00 APURAO CONTBIL DO PIS A RECOLHER: Pela transferncia dos crditos do PIS, apurados no ms, conta de PIS a Recolher: D - PIS a Recolher (Passivo Circulante) C - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ * (conforme valor apurado no ms) * Se o saldo do PIS a Recuperar for superior ao dbito apurado no perodo, deve-se transferir s o montante exato para zerar a conta de PIS a Recolher, sendo o saldo remanescente mantido na Conta de PIS a Recuperar, para futura compensao com o prprio PIS ou outros tributos federais. APLICAO DO PRESENTE TPICO AOS CRDITOS DA COFINS A PARTIR DE 01.02.2004 Se aplica a contabilizao explanada tambm COFINS no cumulativa, a partir de 01.02.2004, adaptando-se somente as contas contbeis relativa a esta contribuio. CONTAS DE COMPENSAO

O sistema de compensao um controle parte do sistema patrimonial, ou seja, enquanto este ltimo engloba as contas que compem o patrimnio da empresa como um todo (ativo, passivo e patrimnio lquido), aquele abrange contas que servem exclusivamente para controle, sem fazer parte do patrimnio. Desta forma, as contas de compensao nada tm a ver com o sistema de contas patrimoniais, tratando-se de um conjunto de contas de uso optativo e destinado a finalidades internas da empresa, podendo servir, como fonte de dados para transmitir determinadas informaes a terceiros. O uso das contas de compensao recomendvel, para as finalidades de controle interno, para registro de possveis alteraes patrimoniais futuras e como fonte de dados para a elaborao de notas explicativas. PREVISO LEGAL A legislao societria anterior, ou seja, o Decreto-lei n 2.627/40, que definia as regras de contabilidade at o advento da atual Lei das Sociedades por Aes, previa em seu artigo 135, a obrigatoriedade do uso e da publicao das contas de compensao. A atual Lei das S/A (Lei n 6.404/76) no probe o uso das contas de compensao, no entanto, ao tratar das demonstraes e demais informaes publicveis para as S/A, no especifica essas contas. O Conselho Federal de Contabilidade, por intermdio da Resoluo CFC n 612/85, aprovou a NBC T 2.5, que dispe sobre as contas de compensao, nos seguintes termos: 2.5.1 - As contas de compensao constituem sistema prprio. 2.5.2 - Nas contas de compensao, registrar-se-o os atos relevantes cujos efeitos possam se traduzir em modificaes no patrimnio da entidade. 2.5.3 - A escriturao das contas de compensao ser obrigatria nos casos que se obrigue especificamente. Isso significa que toda empresa que quiser fazer uso das contas de compensao, pode faz-lo, mas nunca misturando as contas patrimoniais com as contas desse grupo. CONTROLE Quanto ao aspecto controle, esse sistema pode ser de fato til empresa, mas a sua ausncia no significa que essa empresa no tenha controle, uma vez que o controle pode ser feito de vrias formas, com sistemas prprios, planilhas, etc. O sistema de compensao tem como objetivo propiciar maior controle empresa, permitir o registro de possveis futuras alteraes do patrimnio e, alm disso, servir como fonte de dados para a elaborao das notas explicativas. Assim sendo, as contas de compensao podem ser utilizadas para registro, entre outras, das seguintes operaes:

1. Contratos de arrendamento mercantil; 2. Contratos de aluguel; 3. Contratos de avais, hipotecas, alienaes fiducirias; 4. Bens dados como garantia; 5. Subcontrataes; 6. Contratos de seguros; 7. Contratos de financiamentos/emprstimos no liberados. 8. Consignao de mercadorias; 9. Remessa de ttulos para cauo. As contas de compensao devem ser apresentadas com ttulos bem elucidativos e com base em valores fixados em contratos ou documentao especfica. Quando do trmino do contrato ou da operao que originou o registro contbil nas contas de compensao, as mesmas sero encerradas mediante lanamento inverso entre as contas que registram a operao. Exemplos: 1) Arrendamento mercantil: Ao receber o equipamento, a empresa arrendatria nada registra em seu balano patrimonial, podendo, para controle, apenas efetuar o registro nas contas de compensao: D - Bens Recebidos em Arrendamento (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Arrendamento (Conta de Compensao Passiva) 2) Hipotecas: A responsabilidade por hipoteca de imveis pode ser registrada em conta de compensao da seguinte forma: D - Imveis Hipotecados (Conta de Compensao Ativa) C - Hipotecas (Conta de Compensao Passiva) 3) Contratos de alienao fiduciria: D - Contratos de Alienao Fiduciria (Conta de Compensao Ativa) C - Responsabilidade Por Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) 4) Contratos de consignao mercantil: 4.1) No consignador - aquele que remete as mercadorias: D - Consignatrios (Conta de Compensao Ativa) C - Mercadorias Consignadas (Conta de Compensao Passiva) 4.2) No consignatrio - aquele que recebe as mercadorias:

D - Mercadorias em Consignao (Conta de Compensao Ativa) C - Consignadores (Conta de Compensao Passiva) 5) Responsabilidade da empresa pelo endosso de ttulos: D - Ttulos Endossados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos Para Desconto (Conta de Compensao Passiva) 6) Responsabilidade pignoratcia da empresa: D - Bens Penhorados (Conta de Compensao Ativa) C - Penhores (Conta de Compensao Passiva) 7) Emprstimos com cauo de ttulos: D - Ttulos Caucionados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos para Cauo (Conta de Compensao Passiva) 8) Contratos de seguros: D - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) 9) Financiamentos/emprstimos no liberados: D - Emprstimos/Financiamentos a Utilizar (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Emprstimos/Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) REVERSO DAS CONTAS DE COMPENSAO Para reverter o lanamento, quando o evento que deu causa ao mesmo no mais existir, basta inverter o lanamento original. Exemplo: Trmino de contrato de seguro: D - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) C - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa)

CUSTO DOS IMVEIS VENDIDOS ATIVIDADES IMOBILIRIAS O custo dos imveis vendidos nas atividades imobilirias compreende: 1) o custo de aquisio de terrenos ou prdios, inclusive os tributos devidos na aquisio e as despesas de legalizao, incluindo, entre outros custos:

a) o custo de aquisio de materiais ou quaisquer outros bens aplicados ou consumidos na produo, inclusive os custos de transporte e seguro at o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisio ou importao desses insumos; b) o custo dos servios aplicados ou consumidos na produo, inclusive os tributos sobre ele devidos que onerem o contribuinte; c) o custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e guarda das instalaes de produo; d) os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens aplicados na produo; e) os encargos de amortizao diretamente relacionados com a produo; f) os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na produo. 2) os custos de estudo, planejamento, legalizao e execuo dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento, incorporao, construo e quaisquer obras ou melhoramentos. CUSTOS PAGOS OU INCORRIDOS Os custos pagos ou incorridos, admitidos na formao do custo do imvel vendido, so aqueles que se refiram a bens ou servios adquiridos ou contratados para especfica aplicao no empreendimento de que a unidade negociada faa parte. CONTABILIZAO a) Os bens adquiridos para estocagem, sem destinao especfica, devero ser debitados a uma conta de almoxarifado e somente apropriveis ao custo de qualquer empreendimento quando nela aplicados. b) Todos os custos pagos ou incorridos sero primeiramente debitados a uma conta representativa das Obras em Andamento, classificvel no ativo circulante, para depois serem considerados na formao do custo de cada unidade vendida. c) Os custos pagos ou incorridos referentes a empreendimentos que compreendam duas ou mais unidades devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio de acordo com os mapas de apropriao de custos, como por exemplo, rateio por metragem quadrada construda. Exemplo: Aquisio, por empresa que explore a atividade de construo e venda de imveis, de ferro no valor de R$ 50.000,00 a ser utilizada em diversas obras: D - Almoxarifado - Materiais de Construo (Estoques Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 Utilizao de parte do ferro comprado anteriormente, para aplicao na obra ABC, no valor de R$ 20.000,00, mediante requisio especfica ao almoxarifado: D - Obras em Andamento - Obra ABC (Estoques - Ativo Circulante)

C - Almoxarifado - Materiais de Construo (Estoques Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Na concluso da obra ABC, supondo-se que a mesma consiste em 4 unidades imobilirias idnticas, os custos pagos ou incorridos seriam apropriados a cada uma delas, mediante rateio (25% para cada uma, neste caso R$ 20.000,00 dividido por 4 = R$ 5.000,00 por unidade), desta forma: D - Imveis Venda - Unidade 1 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 2 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 3 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 4 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 C - Obras em andamento - Obra ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Histrico: Transferncia para imveis venda do valor de rateio dos custos aplicados. MAPA DE RATEIO Os lanamentos de apropriao dos custos incorridos s unidades imobilirias so apropriados mediante planilhas de clculos, discriminando a data, histrico e respectivo valor, distribudas entre as unidades respectivas. Exemplo: Data 01.03.04 04.03.04 10.03.04 31.03.04 01.06.04 30.06.04 01.07.04 31.07.04 14.08.04 31.08.04 31.08.04 30.09.04 30.09.04 31.10.04 05.11.04 Mapa de Rateio de Custos - Obra XYZ Histrico N Documento Custo Terreno Custas Registro Cartrio Custas Projeto Taxas Aprovao Requisies Materiais 15.104 Mo de Obra Requisies Materiais 16.009 Mo de Obra Requisies Materiais 16.199 Mo de Obra Requisies Materiais 16.405 Mo de Obra Requisies Materiais 16.700 Mo de Obra Taxas Habite-se Valor R$ 200.000,00 5.000,00 15.000,00 10.000,00 125.000,00 45.000,00 110.000,00 50.000,00 100.000,00 45.000,00 90.000,00 35.000,00 75.000,00 25.000,00 4.000,00 934.000,00 m2 construdos da Unidade Apropriao R$ 400 249.066,67 350 217.933,33 450 280.200,00 300 186.800,00 1.500 934.000,00

TOTAL DO CUSTO DA OBRA RATEIO: Unidade 1 Unidade 2 Unidade 3 Unidade 4 TOTAIS

CUSTOS NO INCORRIDOS Os custos ainda no incorridos so aqueles que se formaro no futuro, mas que devem ser contabilizados quando se referem vendas contratadas, pois decorrem de uma obrigao de fazer. Os custos no incorridos compreendem os custos contratados e os custos orados. VANTAGEM FISCAL DA UTILIZAO DOS CUSTOS NO INCORRIDOS Atravs da contabilizao dos custos no incorridos, evita-se antecipao de tributao. Exemplo: Venda vista de unidade no concluda, por: R$ 150.000,00 Custo Incorrido at a data da venda: R$ 50.000,00 Saldo do Custo Contratado para esta unidade vendida: R$ 40.000,00 O lucro bruto ser: Receita: R$ 150.000,00 (-) Custo at a data da venda: R$ 50.000,00 (=) Lucro Bruto antes do Custo Contratado: R$ 100.000,00 (-) Custo Contratado: R$ 40.000,00 (=) Lucro Bruto Aps o Custo Contratado: R$ 60.000,00 Conclui-se que, se no houvesse contabilizao do custo contratado, haveria um lucro bruto a considerar para fins de IRPJ e CSLL, no valor de R$ 100.000,00. Mas, como houve contabilizao do custo contratado, o lucro em questo foi reduzido para R$ 60.000,00. CUSTOS CONTRATADOS Pela observncia estrita do regime de competncia, contabiliza-se, na formao do custo do imvel vendido, os custos contratados para a realizao das obras ou melhoramentos a que estiver obrigado. A contabilizao dos custos contratados aplicvel somente aos imveis vendidos, portanto, no devero ser registrados custos contratados apropriveis a unidades por vender. CONTABILIZAO DOS CUSTOS CONTRATADOS O valor dos custos contratados respectivos ao imvel vendido dever ser creditado a conta especfica do Passivo Circulante ou do No Circulante, na data da efetivao da venda, em contrapartida a um dos seguintes dbitos: 1) Resultado do exerccio:

Dbito conta especfica de Custo dos Imveis Vendidos, se referente unidade no concluda vendida vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total contratado para o curso do ano-calendrio da venda. Exemplo: Venda vista de imvel, cuja construo est em andamento, por R$ 200.000,00 Custo contratado com subempreiteira para o trmino da obra: R$ 150.000,00 Custo j incorrido na respectiva obra: R$ 100.000,00 Custo contratado a incorrer: R$ 50.000,00 Lanamentos: a) Pela venda do imvel: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) C Receita de Vendas de Imveis (Conta de Resultado) R$ 200.000,00 b) Pela baixa do custo j incorrido do imvel: D Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Obras em Andamento (Estoques Ativo Circulante) R$ 100.000,00 c) Pelo registro do custo contratado a incorrer: D - Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2) Passivo No Circulante: Dbito conta prpria deste grupo (Custos de Imveis a Reconhecer), se referente unidade no concluda vendida a prazo ou prestao com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do ano-calendrio da venda. Sugere-se a criao do sub-grupo Resultados Diferidos, compreendendo as seguintes contas: Vendas de Imveis a Reconhecer (saldo credor) (-) Custos de Imveis a Reconhecer (saldo devedor) O reconhecimento conta de resultado do exerccio, das parcelas do saldo das contas acima, ser efetuado pelo regime de competncia. Exemplo:

Venda de imvel em construo, sendo recebido R$ 70.000,00 vista e o saldo do negcio em 50 parcelas de R$ 3.000,00 cada (valor total do negcio: R$ 220.000,00). Custo contratado com subempreiteira para o trmino da obra: R$ 150.000,00 Custo j incorrido na respectiva obra: R$ 100.000,00 Custo contratado a incorrer: R$ 50.000,00 Lanamentos: 1) Pela venda do imvel reconhecimento da parcela da receita recebida vista: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) C Receita de Vendas de Imveis (Conta de Resultado) R$ 70.000,00 Registro das parcelas a receber: D Clientes (Ativo Circulante/Realizvel a Longo Prazo) C Vendas de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) R$ 150.000,00 Notas: a) distribuir as parcelas mensais de acordo com o prazo de recebimento, entre contas do ativo circulante e realizvel a longo prazo; b) o saldo de Vendas de Imveis a Reconhecer (receita diferida) ser transferido ao resultado na data de recebimento de cada parcela. 2) Pela transferncia dos custos incorridos e contratados: Custos j incorridos: D Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) C Obras em Andamento (Estoques Ativo Circulante) R$ 100.000,00 Custos contratado a incorrer: D Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 Nota: O saldo da conta de Servios Contratados ser debitado medida que os fornecedores de bens e servios forem cumprindo os contratos, creditando-se a conta de cada fornecedor. Parcela proporcional dos custos do imvel vendido, transferida ao resultado do exerccio, proporcionalmente receita recebida: Valor recebido: R$ 70.000,00

Valor total do negcio: R$ 220.000,00 % recebido: R$ 70.000,00 : R$ 220.000,00 = 31,818182% Custo incorrido + contratado a incorrer = R$ 150.000,00 % custos a apropriar ao resultado = R$ 150.000,00 x 31,818182% = R$ 47.727,27 D - Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) R$ 47.727,27 Nota: O saldo da conta de Custos de Imveis a Reconhecer ser transferido ao resultado na proporo do reconhecimento da receita do negcio. CUSTOS CONTRATADOS PARA 2 OU MAIS UNIDADES Os custos contratados relativos a empreendimentos que compreendam duas ou mais unidades devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio. Normalmente se faz tal rateio com base na metragem quadrada total do empreendimento. Exemplo: Total da rea do empreendimento: 1.250 m2 Total da rea da unidade A: 500 m2 Total da rea da unidade B: 750 m2 Ento, se o custo contratado para o empreendimento for de R$ 500.000,00 teremos o seguinte rateio por unidade: Descrio Unidade A Unidade B Total M2 500 750 1.250 % Metragem Custo R$ 40% 200.000,00 60% 300.000,00 100% 500.000,00

CUSTOS ORADOS Quando a venda for contratada antes de completado o empreendimento, contabiliza-se no custo do imvel vendido, alm dos custos incorridos e contratados, os custos orados para a concluso das obras ou melhoramentos que estiver contratualmente obrigado a realizar. Esta contabilizao aplica-se somente aos imveis vendidos. Portanto, a contabilidade no dever registrar custos orados apropriveis s unidades por vender. APURAO DO CUSTO ORADO O custo orado ser baseado nos custos usuais do tipo de empreendimento imobilirio e compreender a diferena entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados at a data de efetivao da venda.

Exemplo: Custo Total Previsto para o Empreendimento BCD: R$ 1.000.000,00 (-) Custo j incorrido do respectivo Empreendimento: R$ 400.000,00 (-) Custos contratados: R$ 250.000,00 (=) Custo Orado a Incorrer: R$ 350.000,00 CONTABILIZAO O valor dos custos orados respectivos ao imvel vendido dever ser creditado conta especfica do Passivo Circulante ou do Passivo No Circulante, na data da efetivao da venda, em contrapartida a um dos seguintes dbitos: - Resultado do Exerccio - dbito a conta de custo das unidades vendidas, se referente a unidade no concluda, vendida vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total contratado para o curso do ano-calendrio da venda; - Redutora de Receitas Diferidas - dbito conta prpria de Custos deste grupo, se referente unidade no concluda, vendida a prazo ou prestao, com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do ano-calendrio da venda. Exemplo: Empreendimento imobilirio, composto de construo para venda, de 10 unidades comerciais, idnticas, cujo projeto apresenta os seguintes custos na data da primeira venda de unidade:
Descriminao: Terreno e Despesas de Legalizao Materiais de Construo Mo de Obra TOTAL Custo por Unidade Comercial 1. Custo Total Previsto R$ 250.000,00 550.000,00 200.000,00 1.000.000,00 100.000,00 2. Custo Incorrido (1- 2) Custos a R$ Incorrer R$ 240.000,00 10.000,00 150.000,00 400.000,00 70.000,00 130.000,00 460.000,00 540.000,00 46.000,00 54.000,00

Houve uma venda de uma unidade comercial, por R$ 180.000,00, vista. Ento teremos as seguintes contabilizaes: 1) Venda da unidade comercial: D Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Receita da Venda de Imveis (Conta de Resultado) R$ 180.000,00 2) Contabilizao do Custo Orado a incorrer para a unidade vendida: Custo Total Orado da unidade: R$ 100.000,00 (-) Custo j incorrido: R$ 46.000,00 (=) Custo a incorrer: R$ 54.000,00

D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 54.000,00 3) Transferncia da parcela de estoques de Obras em Andamento, relativo aos custos j incorridos da unidade vendida: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 46.000,00 No ms seguinte da venda, houve aplicao de R$ 20.000,00 em mo de obra no empreendimento. Ento se contabilizar: D - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) C Obrigaes Trabalhistas (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Agora, se transfere a parcela relativa aos custos incorridos no ms, unidade j vendida, mediante transferncia do custo de mo de obra de forma proporcional (lembre-se que neste exemplo estamos considerando que as 10 unidades so idnticas entre si - por isso, o rateio simples, dividindo-se o custo por 10): Custo incorrido no ms: R$ 20.000,00 Unidades em construo: 10 Custo proporcional por unidade: R$ 2.000,00 Lanamento: D - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) C - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 2.000,00 E, assim, sucessivamente, lana-se o custo incorrido at a concluso da construo do empreendimento. MODIFICAES OCORRIDAS NO VALOR DO ORAMENTO As alteraes no projeto ou nas especificaes so as que se relacionarem com a quantidade ou a qualidade dos materiais, bens, obras ou servios ou com a natureza dos encargos ou despesas estipulados no oramento. As modificaes ocorridas no valor do oramento da unidade vendida sero creditadas conta especfica do Passivo Circulante ou do Passivo No Circulante, em contrapartida a dbitos da conta especfica de Resultado do Exerccio ou da conta prpria de Custos Diferidos, no Passivo No Circulante. Exemplo:

Alterao no oramento de empreendimento imobilirio com 10 unidades idnticas, haja visto alterao na quantidade necessria de materiais, no valor global de R$ 100.000,00, sendo relativas que j ocorreram vendas vista de 2 unidades em data anterior deste ajuste. Clculo do ajuste: R$ 100.000,00 : 10 unidades = R$ 10.000,00 por unidade. Unidades j vendidas: 2 Ajuste = R$ 10.000,00 x 2 = R$ 20.000,00 Contabilizao: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Nota: se a venda dos imveis houvessem sido em parcelas, parte do dbito se faria a Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante), na proporo entre o saldo das parcelas e o valor total da venda. ATUALIZAO MONETRIA Os custos contratados ou orados podero ser atualizados monetariamente desde que clusula contratual neste sentido tenha sido estipulada entre o construtor e o fornecedor de bens ou servios. Conforme dispe o 2 do artigo 413 do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa jurdica poder registrar como variao monetria passiva as atualizaes monetrias do custo contratado e do custo orado, desde que o critrio seja aplicado uniformemente. Exemplo: R$ 10.000,00 relativos atualizao monetria do saldo dos custos contratados, conforme clusula especfica no contrato de construo: D Variaes Monetrias Passivas (Conta de Resultado) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 CONTA CUSTOS ORADOS A INCORRER SALDO DEVEDOR Durante a execuo do empreendimento, necessrio verificar se o saldo da conta Custos Orados a Incorrer credor, pois trata-se de uma conta do Passivo. Caso a conta apresente saldo devedor, isto significa que o custo orado previsto foi inferior ao efetivado. Portanto, a partir desta data, o excesso de custos verificado dever ser contabilizado diretamente em conta de resultado. Exemplo:

A conta Custos Orados a Incorrer apresentava um saldo credor, decorrente do empreendimento PLB, de R$ 15.000,00. No ms subseqente, houve a concluso do empreendimento, sendo que os custos incorridos no ms relativos s vendas j concretizadas do empreendimento foram de R$ 25.000,00. Portanto, a conta Custos Orados a Incorrer Empreendimento PLB, ficar com saldo de devedor de R$ 10.000,00. Este valor dever ser transferido ao resultado do exerccio, da seguinte forma: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 SALDO CREDOR Na hiptese do empreendimento ter sido concludo e a conta de Custo Orado a Incorrer relativa a este se apresentar credor, deve o mesmo saldo ser zerado, mediante transferncia conta de resultado. Exemplo: No final da construo do empreendimento QXP, o saldo da respectiva conta de Custo Orado a Incorrer era de R$ 30.000,00. Contabilizao: D - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) C Variao de Custos Orados (Conta de Resultado) R$ 30.000,00 Nota: observar os aspectos fiscais das variaes de custo efetivamente realizado, exigidos pelo 2 do artigo 412 do Regulamento do Imposto de Renda. ASPECTOS FISCAIS Para detalhamentos fiscais das atividades imobilirias, observar os artigos 410 a 414 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/99), adiante reproduzidos: Art. 410. O contribuinte que comprar imvel para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporao imobiliria ou construo de prdio destinado venda, dever, para efeito de determinar o lucro real, manter, com observncia das normas seguintes, registro permanente de estoques para determinar o custo dos imveis vendidos (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 27): I o custo dos imveis vendidos compreender: a) o custo de aquisio de terrenos ou prdios, inclusive os tributos devidos na aquisio e as despesas de legalizao; e b) os custos diretos (art. 290) de estudo, planejamento, legalizao e execuo dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento, incorporao, construo e quaisquer obras ou melhoramentos;

II no caso de empreendimento que compreenda duas ou mais unidades a serem vendidas separadamente, o registro de estoque deve discriminar o custo de cada unidade distinta. Apurao do Lucro Bruto Art. 411. O lucro bruto na venda de cada unidade ser apurado e reconhecido quando contratada a venda, ainda que mediante instrumento de promessa, ou quando implementada a condio suspensiva a que estiver sujeita a venda (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 27, 1). Venda antes do Trmino do Empreendimento Art. 412. Se a venda for contratada antes de completado o empreendimento, o contribuinte poder computar no custo do imvel vendido, alm dos custos pagos, incorridos ou contratados, os orados para a concluso das obras ou melhoramentos a que estiver contratualmente obrigado a realizar (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28). 1 O custo orado ser baseado nos custos usuais no tipo de empreendimento imobilirio (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 1). 2 Se a execuo das obras ou melhoramentos a que se obrigou o contribuinte se estender alm do perodo de apurao da venda e o custo efetivamente realizado for inferior, em mais de quinze por cento, ao custo orado computado na determinao do lucro bruto, o contribuinte ficar obrigado a pagar juros de mora sobre o valor do imposto postergado pela deduo de custo orado excedente ao realizado, observado o disposto no art. 874, quando for o caso (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 2). 3 A atualizao e os juros de mora de que trata o pargrafo anterior devero ser pagos juntamente com o imposto incidente no perodo de apurao em que tiver terminado a execuo das obras ou melhoramentos (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 3). Venda a Prazo ou em Prestaes Art. 413. Na venda a prazo, ou em prestaes, com pagamento aps o trmino do anocalendrio da venda, o lucro bruto poder, para efeito de determinao do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada perodo de apurao proporcionalmente receita da venda recebida, observadas as seguintes normas (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29): I o lucro bruto ser registrado em conta especfica de resultados de exerccios futuros, para a qual sero transferidos a receita de venda e o custo do imvel, inclusive o orado (art. 412), se for o caso; II por ocasio da venda ser determinada a relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda e, em cada perodo de apurao, ser transferida para as contas de resultado parte do lucro bruto proporcional receita recebida no mesmo perodo; III a atualizao monetria do oramento e a diferena posteriormente apurada, entre custo orado e efetivo, devero ser transferidas para a conta especfica de resultados de exerccios futuros, com o conseqente reajustamento da relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, de que trata o inciso II, levando-se conta de resultados a diferena de custo correspondente parte do preo de venda j recebido; IV se o custo efetivo foi inferior, em mais de quinze por cento, ao custo orado, aplicar-se- o disposto no 2 do art. 412.

1 Se a venda for contratada com juros, estes devero ser apropriados nos resultados dos perodos de apurao a que competirem (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29, 1). 2 A pessoa jurdica poder registrar como variao monetria passiva as atualizaes monetrias do custo contratado e do custo orado, desde que o critrio seja aplicado uniformemente (Decreto-Lei n 2.429, de 14 de abril de 1988, art. 10). Venda com Atualizao Monetria Art. 414. Na venda contratada com clusula de atualizao monetria do saldo credor do preo, a contrapartida da atualizao, nas condies estipuladas no contrato, da receita de vendas a receber ser computada, no resultado do perodo de apurao, como variao monetria (art. 375), pelo valor que exceder a atualizao, segundo os mesmos critrios, do saldo do lucro bruto registrado na conta de resultados de exerccios futuros de que trata o inciso I do artigo anterior (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29, 2, e Lei n 9.069, de 29 de junho de 1995, art. 28). Nota: com a extino do grupo de contas Resultados dos Exerccios Futuros (em decorrncia da MP 449/2008), entendemos que as referncias no RIR ao respectivo grupo devem ser entendidas como Resultados Diferidos (Receitas menos Custos Diferidos), no Passivo No Circulante.

DESCONTO DE DUPLICATAS O desconto de duplicatas uma operao financeira em que a empresa entrega determinadas duplicatas para o banco e este lhe antecipa o valor em conta corrente, cobrando juros antecipadamente. Embora a propriedade dos ttulos negociados seja transferida para a instituio, a empresa co-responsvel pelo pagamento dos mesmos em caso de no liquidao pelo devedor. Neste caso, a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa o valor de face do ttulo no liquidado. TRATAMENTO CONTBIL Os valores de face das duplicatas descontados so registrados numa conta redutora do ativo circulante, logo aps a conta duplicatas a receber. Esta conta recebe o nome de duplicatas descontadas, tendo saldo credor. A conta "duplicatas descontadas" apresenta a seguinte funo na operao de desconto: a) creditada, pelo valor de face dos ttulos, no momento em que efetuada a operao de desconto e a instituio financeira faz o crdito em conta corrente da empresa; b) debitada no momento da liquidao do ttulo pelo devedor ou quando a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa por falta de pagamento por parte do devedor.

Os encargos financeiros debitados pela instituio financeira devem ser contabilizados como "encargos financeiros a transcorrer", j que se tratam de despesas antecipadas, sendo debitada por ocasio do desconto e creditadas no momento em que a despesa incorrida, observando-se o regime de competncia. Exemplo: Operao de desconto de duplicata no valor de R$ 20.000,00, sendo que os encargos respectivos foram de R$ 1.000,00. 1) Pelo registro do desconto creditado em conta: D - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) C - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 2) Pelo registro do dbito bancrio, relativo a juros e encargos sobre a operao: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 3) Quando da liquidao da duplicata descontada pelo cliente: D - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Na hiptese do cliente no ter liquidado a duplicata e o banco debitar o respectivo valor na conta da empresa, ento o lanamento ser: D - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) C - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11 e a duplicata vencer em 19.12: Nota: nos clculos de rateio de encargos financeiros, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto:

D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00. Despesa financeira a transcorrer de 01.12 a 19.12 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro: D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00). DESCONTOS OBTIDOS Trata-se de operaes onde o cliente/comprador, ao pagar o fornecedor, obtm uma reduo do valor a pagar na fatura ou duplicata. Tal reduo corresponde a uma receita financeira. Exemplo: Valor da duplicata - R$ 1.000,00 Desconto por pagamento pontual - 2,00% Valor do desconto - R$ 20,00 Valor lquido pago - R$ 980,00 CONTABILIZAO Debita-se a conta da obrigao respectiva e credita-se uma conta de receita. No exemplo anterior, a contabilizao poderia ser como segue: D Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 C Descontos Obtidos (Conta de Resultado) R$ 20,00 C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 980,00 FACTORING

Empresas de Factoring so aquelas que exploram as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios. Base: Lei 8981/95, art. 36, com a redao dada pelo art. 58 da Lei 9.430/96. A receita obtida pelas empresas de factoring, representada pela diferena entre a quantia expressa no titulo de crdito adquirido e o valor pago, dever ser reconhecida, para efeito de apurao do lucro lquido do perodo - base, na data da operao. EXEMPLOS DE REGISTROS CONTBEIS Registros na Empresa Faturizada - Empresa Alienante do Ttulo Considerando que a empresa "Alfa" vendeu a uma empresa de factoring uma carteira de duplicatas no valor de R$ 50.000,00, e recebeu por essa venda a quantia de R$ 40.000,00, teremos os seguintes lanamentos contbeis: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 D - Despesas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Registros na Empresa Faturizadora - Empresa Adquirente do Ttulo D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 C - Receita de Faturizao (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 REMUNERAO DE PR-LABORE A remunerao pr-labore corresponde ao valor pago ao administrador por seus servios sociedade. O pr-labore ser debitado conta de custos ou despesas operacionais. Ser classificado como custo quando a remunerao for atribuda a dirigente de indstria e de produo dos servios, e como despesa operacional quando a remunerao for atribuda a dirigentes ligados administrao. Exemplo: Remunerao de pr-labore (rea administrativa): R$ 4.000,00 IR-Fonte: R$ 350,00 1. Pelo registro do valor do pr-labore: D Pr-Labore (Resultado) C Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) R$ 4.000,00

2. Pela reteno do IR-Fonte: D Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) C IRF a Pagar (Passivo Circulante) R$ 350,00 INSS SOBRE PR-LABORE Encargo da Empresa: O INSS incidente sobre a remunerao de pr-labore, calculado mediante aplicao da alquota de 20% (vinte por cento), exceto em determinadas empresas optantes pelo Simples Nacional, seguir a mesma sistemtica adotada para a contabilizao do prprio pr-labore, ou seja: 1. Se o pr-labore se originar de dirigente da indstria, o INSS ser debitado a conta de custos. 2. Se o pr-labore se originar de dirigente administrativo, o INSS ser debitado a conta de resultado. Ainda considerando os dados do exemplo anterior, a contabilizao do INSS sobre prlabore ficaria como segue: D INSS sobre Pr-Labore (Resultado) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 800,00 Valor Retido: O INSS retido de 11% ser contabilizado como segue: D Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) Nota: para obteno do valor, observar o limite previsto no Regulamento da Previdncia Social. A tabela de reteno voc obtm em http://www.portaltributario.com.br/guia/tabela_inss_empregados.html. REDUO DO CAPITAL SOCIAL A companhia pode reduzir o Capital Social, seja para absorver prejuzos acumulados ou para devoluo aos acionistas, por ser excessivo em relao s necessidades sociais. Para as sociedades limitadas, a reduo de capital regulada pelos artigos 1.082 a 1.084 do Novo Cdigo Civil (Lei 10.406/2002). J a devoluo do capital social para o scio retirante regulada pelo artigo 1.031 do respectivo Cdigo. REDUO DE CAPITAL PARA ABSORO DE PREJUZOS CONTBEIS

A contabilizao ser: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) Efeito - Prejuzos Fiscais A absoro na escriturao comercial de prejuzos contbeis apurados mediante dbito conta de lucros acumulados, de reservas de lucros ou de capital, ao capital social, ou conta de scios, matriz ou titular de empresa individual, no impede a compensao dos prejuzos fiscais (PN CST n 4, de 1981). REDUO DO CAPITAL PARA DEVOLUO A TITULARES, SCIOS OU ACIONISTAS Quando a reduo do Capital Social feita mediante devoluo, a contabilizao ser como segue: a) Com pagamento em dinheiro/cheque/transferncia de fundos bancrios: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Caixa ou Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) b) Com notas promissrias: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Notas Promissrias a Pagar (Passivo Circulante) c) Com bens ou direitos do Ativo No Circulante: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Realizvel a Longo Prazo/Investimentos/Imobilizado ou Intangvel (Ativo No Circulante) Bens e Direitos Devolvidos Os bens ou direitos do ativo da pessoa jurdica, que forem entregues ao titular ou a scio ou acionista, a ttulo de devoluo de sua participao no capital social, podero ser avaliados pelo valor contbil ou de mercado, conforme artigo 22 da Lei 9.249/95. No caso de a devoluo realizar-se pelo valor de mercado, a diferena entre este e o valor contbil dos bens ou direitos entregues ser considerada ganho de capital, que ser computado na base de clculo do IRPJ e da CSLL (lucro real, presumido ou arbitrado). Exemplo: Reduo do Capital Social, mediante devoluo de imveis, avaliados no valor de mercado por R$ 100.000,00 e cujo valor contbil de:

R$ 80.000,00 custo de aquisio (-) R$ 20.000,00 depreciao acumulada (=) R$ 60.000,00 de valor contbil. Ento teremos: 1) Baixa dos imveis, mediante reduo do capital social, pelos valores contbeis: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 60.000,00 D Depreciaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 20.000,00 C Imveis (Imobilizado) R$ 80.000,00 2) Apurao do Ganho de capital, no valor de R$ 40.000,00 (R$ 100.000,00 do valor de mercado menos R$ 60.000,00 do valor contbil): D Capital Social (Patrimnio Lquido) C Ganho de Capital na Devoluo de Bens (Conta de Resultado) R$ 40.000,00 Nota: observe-se que a avaliao a valor de mercado uma opo, no sendo obrigatrio tal procedimento. Para o titular, scio ou acionista, pessoa jurdica, os bens ou direitos recebidos em devoluo de sua participao no capital sero registrados pelo valor contbil da participao ou pelo valor de mercado, conforme avaliado pela pessoa jurdica que esteja devolvendo capital. VENDAS PARA ENTREGA FUTURA Quando se efetua uma venda e a mercadoria colocada disposio do comprador que, por mera convenincia, optou por receb-la posteriormente, caracteriza-se a venda para entrega futura. Neste caso, deve-se reconhecer a receita de imediato, pois, ao trmino da operao, o vendedor considerado um simples depositrio, j que a mercadoria objeto da transao foi segregada de seu estoque e no mais lhe pertence. Exemplo: Empresa efetua venda de R$ 50.000,00 em 11.08, mas o comprador solicita que a mercadoria seja remetida somente em 01.09. O custo das mercadorias de R$ 20.000,00. 1) Pela venda em 11.08: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 50.000,00

2) Pela segregao dos estoques relativos venda efetuada em 11.08, para entrega futura: D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) C - Mercadorias de Terceiros em Depsito (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 3) Pela baixa dos estoques vendidos em 11.08: D - Custos das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) C - Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 4) Em 01.09, por ocasio da entrega das mercadorias ao cliente: D - Mercadorias de Terceiros em Depsito (Passivo Circulante) C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) R$ 20.000,00