Unidade 1: Fundamentos da Contabilidade Aplicada ao Setor

Público (CASP)

1. Fundamentos da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP)

1.1 Contextualização

Primeiramente, define-se, em um contexto amplo, que Contabilidade é a ciência que estuda a

formação e variação do patrimônio da entidade. Pode-se inferir que o patrimônio de uma entidade
é o objeto da Contabilidade.

Com isso, entende-se que a finalidade da Contabilidade é controlar o patrimônio da entidade e

fornecer informações sobre a sua composição ou suas variações.

Assim, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público possui uma série de características que
definem seu contexto de aplicação, como por exemplo:
• a importância dos tributos como principal fonte de recursos para as entidades públicas;
• o orçamento como base para definição dos níveis de tributação e de gasto público;
• o reconhecimento de ativos e de passivos específicos do setor público, tais como ativos
militares, de infraestrutura, patrimônio cultural, benefícios sociais, dentre outros;
• a orientação do desempenho voltado à prestação do serviço, não necessariamente à geração
de fluxos de caixa.

Este curso terá como foco os Procedimentos Contábeis Orçamentários (PCO), que abordam
a contabilização de receitas e de despesas orçamentárias.

1.2 Ramos da atividade

Para iniciar o estudo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) deve-se entender a sua
localização em um contexto mais amplo e quais são os ramos de atividade em que a
Contabilidade atuará:
Atividades da Contabilidade e ramo de atuação da CASP. Fonte: Elaboração própria.

Mesmo com a indicação de ser um ramo específico, pode-se perceber que a CASP atua nos
demais. Assim, em um contexto mais amplo, o estudo da CASP envolve todos os ramos de
atividade econômica. Todas as atividades poderão ser exercidas por uma entidade pública, que
se constituirá por patrimônio próprio: bens, direitos e obrigações. Tal fato é observado com a
verificação das semelhanças entre Ipsas e IFRS/IAS.

Este é um dos grandes problemas ao se descrever ou regular a CASP, pois ela está presente
em vários ramos de atividade, senão em todos. Isso torna a CASP redundante, porém há
aspectos de proteção patrimonial, de regulamentação orçamentária e de regras fiscais que
devem ser considerados no estudo. Algo que será visto logo à frente.

Outro ponto importante é a diversidade de usuários da informação da CASP. Se a contabilidade

possui um objeto, que é o patrimônio, e sua finalidade é gerar informações que atendam aos
diversos usuários, é preciso conhecer esses usuários, para definir as informações que lhes
atenderão.

Usuários de informação da CASP. Fonte: Elaboração própria.

As informações contábeis são selecionadas para atender às necessidades desses usuários, que
as consideram na tomada de decisão. Logo, entende-se mais sobre relatórios contábeis de
propósito geral.

1.3 Normas de CASP

Para entender essas bases normativas deve-se promover uma hierarquização das normas, como
se vê no esquema a seguir:

Hierarquia das NBCASP. Fonte: Elaboração própria.

Essas normas serão aplicadas por todas as entidades do setor público. Agora nos resta entender
quem são essas entidades.

1.4 Entidades do setor público

De forma ampla, o setor público está relacionado ao serviço, contrapondo-se à prestação de

serviço por entidades privadas. Assim, para fins de delimitação, ficou definido que estão dentro
do escopo da CASP as entidades que integram o Orçamento Fiscal e de Seguridade Social
(OFSS), excluindo-se, neste caso, entidades que integram o orçamento de investimento
(empresas públicas independentes). Observe esse escopo em formato de gráfico:
Conjunto de entidades e localização das que estão no OFSS. Fonte: Elaboração própria.

Como no Brasil existem várias unidades federativas – União, Estados, DF e municípios –, estes
últimos totalizando mais de 5.500, cada uma delas possui o seu orçamento público. E em cada
orçamento desses existe uma composição de entidades, como se vê a seguir no gráfico
hierárquico das entidades que pertencem ao mesmo orçamento.

Composição das entidades pertencentes ao OFSS. Fonte: Elaboração própria.

1.5 Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP)

Para a Contabilidade destes entes, a principal base normativa é o Manual de Contabilidade

Aplicado ao Setor Público – MCASP, que já está em sua 8ª edição. Esse manual é estruturado
da seguinte forma:

Partes do MCASP 8ª Edição.

No Manual são apresentados diversos procedimentos e rotinas contábeis que devem ser de
aplicação obrigatória pelos entes da Federação. Porém, a Portaria STN 634, de 2013, apresenta
um plano de implementação do PCASP, DCASP, PCE e PCO e, por fim, a consolidação das
contas dos entes da Federação.

Os Procedimentos Contábeis Patrimoniais – PCP serão implementados conforme cronograma

previsto pela Portaria STN nº 548, de 2015. Essa portaria prevê um programa de implementação
dos procedimentos nos entes federativos (União, Estados e municípios).

1.6 Principais conceitos de CASP

O que antes era apresentado como princípios da contabilidade pública agora são “características
qualitativas” das informações contábeis aplicadas ao setor público. A essas características
adicionam-se suas restrições, que são:
Características qualitativas da CASP. Fonte: NBC TSP – Estrutura Conceitual (2016).

Características qualitativas

Relevância
Representação fidedigna
Compreensibilidade
Comparabilidade
Tempestividade
Verificabilidade

Restrições acerca das informações contábeis

Materialidade
Custo-benefício
Equilíbrio entre as características qualitativas

Antes de começar a falar sobre as regras da CASP, é preciso apresentar algumas considerações
iniciais. São fundamentações para o orçamento público:

Para viabilizar o planejamento seguindo a forma de governo, foram instituídos três instrumentos
de planejamento no Brasil:

Conjunto de programas (e ações) para 4 anos, com objetivos e metas a serem alcançadas.
Priorização dos programas e ações. Planejamento fiscal (metas e riscos). Orientação para
elaboração da LOA.

Alocação de recursos para execução do planejamento.

O processo de aprovação destes instrumentos, de uma forma simplificada, ocorre da seguinte

forma:
Processo de elaboração do orçamento público. Fonte: Elaboração própria.

Os prazos previstos para conclusão de cada fase estarão estabelecidos na Constituição Federal
(ADCT - §2º do Art. 35), na Constituição Estadual e na Lei Orgânica dos Municípios.
A vigência ou ciclo de cada instrumento seguirá este cronograma:

Ciclo de vigência dos instrumentos orçamentários. Fonte: Elaboração própria.

1.7 Relacionamento entre execução orçamentária e variação patrimonial

No regime orçamentário, as receitas e as despesas orçamentárias são registradas com base no

art. 35 da Lei nº 4.320/1964, quer seja arrecadação, quer seja empenho.

Já no regime patrimonial, as receitas e as despesas do ponto de vista “patrimonial”, VPAs e

VPDs, são registradas com base no regime de competência, independentemente do recebimento
ou do pagamento.
Regime orçamentário e regime patrimonial. Fonte: Elaboração própria.
Unidade 2: Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP)

2. Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP)

2.1 Conceitos de PCASP

Conceito: plano de contas é a estrutura básica da escrituração contábil, formada por uma
relação padronizada de contas contábeis, a qual permite o registro contábil dos atos e fatos
praticados pela entidade de maneira padronizada e sistematizada, bem como a elaboração de
relatórios gerenciais e demonstrações contábeis de acordo com as necessidades de informações
dos usuários.

Objetivo: a ciência contábil tem como finalidade geral o fornecimento de informações aos
diversos usuários da informação contábil. O PCASP alinha-se a esta finalidade por meio da
padronização da forma de registro contábil para a extração de informações para esses usuários.

Histórico: o plano de contas oferece diversas informações para cada ente da Federação (União,
DF, 26 estados e mais de 5.560 municípios). Não havia uma motivação para a adoção de um
plano de contas único. Porém, com o passar do tempo, após amadurecimento das normas
aplicáveis à Contabilidade, foram sendo exigidas cada vez mais informações, e mais detalhadas,
tornando-se impraticável o uso de plano de contas específico para cada ente da Federação.
Assim, foi promovida a padronização por meio de um plano de contas único com abrangência
nacional: PCASP Federação. Esse plano de contas teve as seguintes motivações:

E quais são os objetivos específicos do PCASP?

1. Padronização: padronizar os registros contábeis das entidades do setor público.

2. Natureza da informação: distinguir os registros de natureza patrimonial, orçamentária e de
controle.

3. Flexibilidade: possibilitar o detalhamento das contas e o atendimento das peculiaridades dos

diversos usuários do PCASP.

4. Consolidação: permitir a consolidação nacional e por esfera de governo, das contas públicas.

5. Demonstrações e Relatórios: facilitar a elaboração das DCASP, do RREO, do RGF e de

outros relatórios contábeis, financeiros e gerenciais.

6. Estatísticas de Finanças Públicas: permitir o levantamento das estatísticas de finanças

públicas, inclusive nos padrões internacionais, por exemplo o GFSM.

7. Outros: transparência fiscal, controle social, tomada de decisão, racionalização de custos,

prestação de contas etc.

O alcance do PCASP corresponde ao alcance da Contabilidade Aplicada ao Setor Público,

obrigatoriamente composto pelas seguintes entidades:
• Todos os poderes de cada ente da Federação;
• Seus órgãos da administração direta;
• Entidades da administração indireta: fundos; autarquias, inclusive especiais; fundações e
empresas estatais dependentes (conceito da LRF, art. 2º).
Estando facultada a aplicação do PCASP pelas:
• Empresas estatais independentes e demais entidades.

2.2 Componentes do PCASP

Cada conta contábil do PCASP possui alguns atributos padronizados (características próprias
que as distinguem de outras contas do plano de contas), porém, poderá ter outros atributos
relacionados à operacionalidade do Sistema Integrado de Administração Financeira e
Controle – Siafic (Portaria MF 548 de 2010) de cada ente da Federação. São estes os atributos
padronizados:

Atributos do PCASP. Fonte: Elaboração própria.

Natureza de Informação Contábil

A conta contábil possui três grandes grupos de natureza de informação, que é a metodologia
utilizada para a estruturação do PCASP e representa uma segregação de acordo com as
características dos atos e fatos neles registrados. São estas as naturezas de informações
contábeis:
O principal motivo de divisão dessas naturezas de informações foi a necessidade de segregar
os lançamentos contábeis que envolviam patrimônio, orçamento ou controles diversos. Assim, é
possível especificar os lançamentos quanto ao regime a que se referem:

Regimes e funções de cada natureza de informação. Fonte: Elaboração própria.

As contas de natureza de informação típica de controle não seguem uma regra comum e, por se
tratar de informações diversas, cada conta seguirá uma regra específica.

Com isso, apresenta-se a seguir a principal distribuição de informações dentro do PCASP –

divididas conforme classes de conta contábil:
Tabela de detalhamento das classes, 1º nível, do PCASP. Fonte: Elaboração própria.

O quadro anterior apresenta a distribuição dos itens do PCASP em sua ordem de classificação.
Para melhor conhecimento seguem as definições desses principais itens:
Ativo
Passivo
Patrimônio líquido
Variação Patrimonial
Variação Patrimonial Diminutiva – VPD
Variação Patrimonial Aumentativa – VPA
Controles da aprovação do planejamento e orçamento
Controles da execução do planejamento e orçamento
Controles devedores
Controles credores
Atos potenciais
Administração financeira
Dívida ativa
Riscos fiscais
Consórcios públicos
Custos
Outros controles

2.3 Estrutura da conta contábil

As contas contábeis do PCASP são identificadas por códigos com 7 níveis de desdobramento,
compostos por 9 dígitos. Essa classificação não se confunde com a natureza da despesa ou
receita. Sua codificação é composta com a seguinte estrutura lógica:
Codificação do PCASP, classificação em níveis. Fonte: Elaboração própria.

A seguir, temos um link para você ter acesso à tabela do Plano de Contas Aplicado ao Setor
Público (PCASP) - Estendido

O PCASP não impede o desdobramento adicional para atender às necessidades de cada ente
da Federação. Porém, deve-se seguir algumas regras para realizar o desdobramento. São elas:

• As contas apenas poderão ser detalhadas nos níveis posteriores ao nível apresentado no
PCASP, seja qual for o nível.
• EXCEÇÃO: Abertura do 5º nível em Consolidação, Intra OFSS ou Inter OFSS. Observação:
Caso o PCASP detalhe o 5º nível, seu uso é obrigatório.
• As contas poderão ser detalhadas após o 7º nível, por exemplo, para o registro de
informações complementares na conta contábil.
• Aqueles níveis que o ente entender ser desnecessário detalhar deverão ser codificados com
o dígito “0”.
• Caso a conta não esteja detalhada até o 4º nível e seja necessário utilizar o 5º nível, deverá
ser utilizado o dígito “0” para alcançá-lo, por exemplo: “3.4.4.0.1.00.00”.

2.4 Detalhamentos da conta

Além da classificação contábil constante no PCASP, as informações podem ser detalhadas – a

isso dá-se o nome de Informações Complementares – ICs ou conta corrente da conta contábil.
No site do Tesouro Nacional, em que se aborda a Matriz de Saldos Contábeis – MSC, há mais
informações sobre essas ICs, nos anexos I e II da Portaria STN 896, de 2017.
 Conjunto de informações complementares
Informações
Nr Código Dígitos Formato Descrição Dígito
complementares
Poderes e órgãos
1 PO Poder ou Órgão 5 dígitos XX.XXX relacionados no artigo 20
da LRF
Atributo do Superávit 1 - Financeiro
2 FP Financeiro 1 dígito X
2 - Permanente
(Financeiro/Permanente)
0 – compõem a DC
3 DC Dívida Consolidada 1 dígito X
1 – não compõem a DC
1º dígito: Exercício Atual =
1, Exercício Anterior = 2
Fonte ou Destinação de
4 FR 4 dígitos X.XXX 3 últimos dígitos =
Recursos
classificação por fonte ou
destinação de recursos
Classificação por Natureza
5 NT Natureza da Receita 8 dígitos X.X.X.X.XX.X.X da Receita (8 dígitos)
Portaria 163 STN/SOF
Classificação por Natureza
6 ND Natureza da Despesa 8 dígitos X.X.XX.XX.XX da Despesa (8 dígitos)
Portaria 163 STN/SOF
Função (2 dígitos +
Classificação Funcional
7 FS 5 dígitos XX.XXX subfunção (03 dígitos),
(função e subfunção)
Portaria MOG nº 42/99

Conjunto de informações complementares. Fonte: Tesouro (Anexos I e II da Portaria STN 642,

que tratam do leiaute da MSC e das regras gerais/informações complementares.

2.5 Regras de registro contábil

Os registros das operações que envolvam mais de uma natureza de informação devem fechar
sua partida dobrada em cada uma dessas naturezas.

Nas contas de natureza de informação patrimonial, o lançamento a débito e o lançamento a

crédito poderão ocorrer em qualquer uma das suas classes (1 – Ativo, 2 – Passivo, 3 – VPD e 4
– VPA). No entanto, deve-se obedecer às lógicas das características individuais de cada conta
e seus atributos.

Detalhando melhor os lançamentos, nas contas de natureza de informação orçamentária e

típicas de controle, deve-se fechar a partida dobrada em cada grupo de contas a que se refere o
controle específico. Por exemplo, em uma arrecadação ser utilizado o controle de execução da
receita não poderia afetar o controle de execução das despesas orçamentárias. Outra situação
é que o controle de atos potenciais ativos não sofre contrapartida de controles de atos potenciais
passivos.

Esse controle das partidas dobradas pode ser resolvido com inclusão de fórmulas ou auditores
contábeis, periódicos ou a cada lançamento contábil.

Quanto à lógica de lançamentos, em regra os registros iniciais e de encerramento em contas de

natureza de informação orçamentária e típicas de controle são horizontais, ou seja, de classe 5
para 6 ou 7 para 8. Já os lançamentos que representam a execução orçamentária (da receita ou
despesa) ou as movimentações previstas em contas de controle ocorrerão pelo lançamento
vertical, isto é, de classe 6 para 6 ou 8 para 8.

2.6 Lógica de lançamento orçamentário e de controle

Primeiramente você, cursista, deve entender que nas contas de natureza de informação
orçamentária há 3 grupos de classificações: planejamento, orçamento e restos a pagar.

As contas de planejamento em poucos, ou em nenhum caso, são usadas pelos entes da

Federação – seriam informações que viabilizariam a integração de informações de planejamento
com a execução orçamentária. Tal iniciativa não obteve sucesso na padronização, o que é
possível constatar pela falta de orientação no MCASP 8ª edição quanto à utilização de tais contas
contábeis.

Já as contas de controle do orçamento e dos restos a pagar são utilizadas e padronizadas,

havendo diversas regras para sua utilização previstas no Manual. O controle do orçamento
possui subgrupos que controlam as receitas e as despesas orçamentárias. Quanto ao controle
dos restos a pagar, eles também possuem subgrupos, mas neste caso que controlam os Restos
a Pagar Não Processados – RPNP e os Restos a Pagar Processados – RPP.

A seguir você pode verificar o seguinte resumo sobre o controle orçamentário:

Detalhamento até o subgrupo, 3º nível, das contas de natureza de informação orçamentária. Fonte:
Elaboração própria.

As partidas dobradas devem fechar dentro de cada subgrupo de conta contábil. Por exemplo,
não poderá uma inscrição de restos a pagar dar lançamento em controle orçamentário da
despesa em contrapartida de controle de restos a pagar não processados.
Conseguiu entender essas regras específicas para as partidas dobradas em contas de controle?

Não surpreende que, em contas de natureza de informação controle, a regra da partida dobrada
é bem mais detalhada, ou seja, indo além do subgrupo da conta contábil. Isso dependerá do
controle específico que se realizará.

Para melhor explicar isso, dê uma olhada no controle de atos potenciais.

Detalhamento até o item, 6º nível, das contas de natureza de informação controle. Fonte: Elaboração própria.

Reparem que, em atos potenciais, as partidas dobradas são fechadas em níveis de Item da conta
contábil, 6º nível. Com isso os controles de tais lançamentos são bem mais detalhados.

As contas contábeis possuem atributos que devem ser observados ao se realizar um lançamento,
como as Informações Complementares – ICs. A conta de receita, por exemplo, exige
detalhamento em seu lançamento diferente do previsto para a conta de despesa. Essas questões
de detalhes do lançamento e muitas outras serão estudadas em outro Módulo.