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Norma Internacional de Contabilidad n 8

Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores

Esta versin incluye las modificaciones resultantes de las NIIF emitidas hasta el 31 de diciembre de 2006. La NIC 8 Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables fue emitida por el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad en diciembre de 1993. Sustituy a la NIC 8 Partidas de Periodos Anteriores e Infrecuentes y Cambios en las Polticas Contables (emitida en febrero de 1978). El Comit de Interpretaciones emiti dos Interpretaciones relacionadas con la NIC 8: SIC-2 UniformidadCapitalizacin de los Costos por Prstamos (emitidas en diciembre de 1997) SIC-18 UniformidadMtodos Alternativos (emitida en Enero de 2000).

Los prrafos de la NIC 8 (1993) que trataban las actividades discontinuadas fueron derogados por la NIC 35 Operaciones en Discontinuacin (emitida en Junio de 1998 y derogadas por la NIIF 5). En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) decidi que todas las Normas e Interpretaciones emitidas bajo Constituciones anteriores continuaran siendo aplicables a menos y hasta que fueran modificadas o retiradas. En diciembre de 2003 el IASB emiti una NIC 8 revisada con un ttulo nuevo Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores. La norma revisada tambin sustituy a la SIC-2 y SIC-18 Las siguientes Interpretaciones se refieren a la NIC 8: SIC-7 Introduccin al Euro (emitida en Mayo de 1998, modificada en diciembre de 2003) SIC-10 Ayudas GubernamentalesSin Relacin Especfica con Actividades de Operacin (emitida en julio de 1998). SIC-12 ConsolidacinEntidades de Cometido Especfico (emitida en diciembre de 1998, modificada en noviembre de 2004) SIC-13 Entidades Controladas ConjuntamenteAportaciones no Monetarias de los Participantes (emitida en diciembre de 1998, modificada en diciembre de 2003) SIC-15 Arrendamientos OperativosIncentivos (emitida en diciembre de 1998, modificada en diciembre de 2003) SIC-21 Impuesto a las GananciasRecuperacin de Activos no Depreciables Revaluados (emitida en julio de 2000). SIC-25 Impuesto a las GananciasCambios en la Situacin Fiscal de la Entidad o de sus Accionistas (emitida en julio de 2000)

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NIC 8 SIC-27 Evaluacin de la Esencia de las Transacciones que Adoptan la Forma Legal de un Arrendamiento (emitida en diciembre de 2001) SIC-31 Ingresos de Actividades OrdinariasPermutas de Sevicios de Publicidad (emitida en diciembre de 2001) CINIIF 1 Cambios en Pasivos Existentes por Retiro de Servicio, Restauracin y Similares (emitida en mayo de 2004) CINIIF 4 Determinacin de si un Acuerdo contiene un Arrendamiento (emitida en diciembre de 2004) CINIIF 5 Derechos por la Participacin de Fondos para el Retiro del Servicio, la Restauracin y la Rehabilitacin Medioambiental (emitida en diciembre de 2004) CINIIF 6 Obligaciones Surgidas de la Participacin en Mercados Especficos Residuos de Aparatos Elctricos y Electrnicos (emitida en septiembre de 2005) CINIIF 8 Alcance de la NIIF 2 (emitida en enero de 2006) CINIIF 11 NIIF2Transacciones con Acciones proias y del Grupo (emitida en noviembre de 2006) CINIIF 12 Acuerdos de Concesin de Servicios (emitida en noviembre de 2006).

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NDICE
prrafos
INTRODUCCIN IN1IN18

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD N 8 POLTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y ERRORES
OBJETIVO ALCANCE DEFINICIONES POLTICAS CONTABLES Seleccin y aplicacin de polticas contables Uniformidad de las polticas contables Cambios en polticas contables Aplicacin de los cambios en polticas contables Aplicacin retroactiva Limitaciones a la aplicacin retroactiva Informacin a revelar CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Informacin a revelar ERRORES Limitaciones a la reexpresin retroactiva Informacin a revelar sobre errores de periodos anteriores IMPRACTICABILIDAD DE LA APLICACIN Y DE LA REEXPRESIN RETROACTIVAS FECHA DE VIGENCIA DEROGACIN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS APNDICE: Modificaciones a otros pronunciamientos APROBACIN DE LA NIC 8 POR EL CONSEJO FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES GUA DE IMPLEMENTACIN 12 34 56 731 712 13 1431 1927 22 2327 2831 3240 3940 4149 4348 49 5053 54 5556

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NIC 8 La Norma Internacional de Contabilidad 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores (NIC 8) est contenida en los prrafos 1 a 56 y en el Apndice. Todos los prrafos tienen igual valor normativo, si bien la Norma conserva el formato IASC que tena cuando fue adoptada por el IASB. La NIC 8 debe ser entendida en el contexto de su objetivo y de los Fundamentos de las Conclusiones, del Prlogo a las Normas Internacionales de Informacin Financiera y del Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de los Estados Financieros.

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Introduccin
IN1 La Norma Internacional de Contabilidad n 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores (NIC 8), sustituye a la NIC 8 Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables (revisada en 1993), y debe ser aplicada en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicacin anticipada. La Norma tambin sustituye a las siguientes Interpretaciones: SIC-2 UniformidadCapitalizacin de los Costos por Prstamos SIC-18 UniformidadMtodos Alternativos.

Razones para la revisin de la NIC 8

IN2 El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad ha desarrollado esta NIC 8 revisada como parte de su Proyecto de Mejoras a las Normas Internacionales de Contabilidad, que se emprendi con motivo de las preguntas y crticas recibidas, relativas a las Normas, que procedan de supervisores de valores, profesionales de la contabilidad y otras partes interesadas. Los objetivos del Proyecto consistieron en reducir o eliminar alternativas, redundancias y conflictos entre las Normas, as como resolver ciertos problemas de convergencia y realizar otras mejoras adicionales. En el caso concreto de la NIC 8, los principales objetivos del Consejo fueron: (a) suprimir el tratamiento alternativo a la aplicacin retroactiva de los cambios voluntarios en las polticas contables, as como a la reexpresin retroactiva para corregir los errores de periodos anteriores; eliminar el concepto de error fundamental; articular la jerarqua normativa que sirva de referencia a la gerencia, y que sta ha de tener en cuenta al seleccionar polticas contables, en ausencia de Normas e Interpretaciones especficamente aplicables; definir omisiones o inexactitudes materiales, y describir cmo utilizar el concepto de materialidad o importancia relativa cuando se estn aplicando polticas contables y corrigiendo errores; e incorporar el contenido de la SIC-2 y de la SIC-18.

IN3

(b) (c)

(d)

(e) IN4

El Consejo no reconsider otros requerimientos contenidos en la versin previa de la NIC 8.

Cambios sobre los requerimientos anteriores

IN5 Los principales cambios respecto de la versin previa de la NIC 8 se describen a continuacin.

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Seleccin de Polticas Contables

IN6 Los requerimientos para la seleccin y aplicacin de polticas contables contenidos en la versin previa de la NIC 1 Presentacin de Estados Financieros, han sido transferidos a esta Norma. La Norma actualiza la jerarqua normativa previa que serva de referencia para la gerencia, de forma que la pueda utilizar al seleccionar polticas contables en ausencia de Normas e Interpretaciones especficamente aplicables.

Materialidad o importancia relativa

IN7 La Norma define omisiones o inexactitudes materiales. Establece que: (a) no ser necesario aplicar las polticas contables contenidas en las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) cuando el efecto de su aplicacin sea inmaterial (esto es, carezca de importancia relativa). Esto complementa lo establecido en la NIC 1, en el sentido de que no es necesario revelar la informacin exigida por las NIIF si dicha informacin es inmaterial; los estados financieros no cumplen con las NIIF si contienen errores materiales; los errores materiales de periodos anteriores sern corregidos retroactivamente en los primeros estados financieros autorizados para su emisin tras ser descubiertos.

(b) (c)

Cambios voluntarios en las polticas contables y correccin de errores de periodos anteriores

IN8 La Norma exige la aplicacin retroactiva de los cambios voluntarios en las polticas contables, as como la reexpresin retroactiva para corregir los errores de periodos anteriores. Se suprime el tratamiento alternativo permitido en la versin previa de la NIC 8, que consista en: (a) incluir en el resultado del periodo corriente el ajuste resultante del cambio en una poltica contable, as como el importe de la correccin de un error de un periodo anterior; y presentar la informacin comparativa sin cambios, tal como se hizo en los estados financieros de periodos anteriores.

(b) IN9

Como resultado de la supresin del tratamiento alternativo permitido, la informacin comparativa de los periodos anteriores se presentar como si la nueva poltica contable se hubiera estado aplicando siempre, y los errores de los periodos anteriores no hubiesen ocurrido nunca.

Impracticabilidad
IN10 La Norma mantiene el criterio de impracticabilidad, como causa de exencin a la hora de modificar la informacin comparativa, en los casos de aplicacin retroactiva de los cambios en las polticas contables y correccin de los errores de periodos anteriores. La Norma ha incluido una definicin de impracticable, as como guas acerca de su interpretacin. La Norma tambin establece que, cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del periodo corriente, de: (a) (b) la aplicacin de una nueva poltica contable a todos los periodos previos, o de un error que incida sobre todos los periodos anteriores,

IN11

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NIC 8 la entidad cambiar la informacin comparativa como si la nueva poltica contable hubiera sido aplicada, o el error hubiera sido corregido, de forma prospectiva desde la fecha ms remota posible.

Errores fundamentales
IN12 La Norma elimina el concepto de error fundamental y, en consecuencia, la distincin entre errores fundamentales y otros errores materiales. La Norma define los errores de periodos anteriores.

Informacin a revelar
IN13 Ahora la Norma requiere, ms que aconseja, revelar informacin sobre un inminente cambio en una poltica contable, en caso de que la entidad tenga todava pendiente la aplicacin de una Norma o Interpretacin nueva ya emitida, pero que an no haya entrado en vigor. Adems, exige revelar la informacin relevante, ya sea conocida o razonablemente estimada, para evaluar el posible impacto que la aplicacin de una nueva Norma o Interpretacin tendr sobre los estados financieros de la entidad, en el periodo de aplicacin inicial. La Norma exige revelar informacin ms detallada sobre los importes derivados de los ajustes procedentes de cambios en las polticas contables, as como de la correccin de errores de periodos anteriores. Es obligatorio que tales informaciones se revelen para cada rbrica afectada de los estados financieros y, si la NIC 33 Ganancias por Accin es aplicable a la entidad, para las ganancias por accin tanto bsicas como diluidas.

IN14

Otros cambios
IN15 IN16 Los requisitos de presentacin para el resultado del periodo han sido transferidos a la NIC 1. La Norma incorpora el acuerdo alcanzado en la SIC-18: (a) la entidad seleccionar y aplicar uniformemente sus polticas contables para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, a menos que una Norma o Interpretacin exija o permita especficamente establecer categoras de partidas para las cuales podran ser apropiadas diferentes polticas; y si una Norma o Interpretacin exige o permite el establecimiento de tales categoras, la entidad seleccionar una poltica contable adecuada para cada una de ellas y la aplicar de manera uniforme.

(b)

El acuerdo alcanzado en la SIC-18 incorporaba el acuerdo de la SIC-2, y exige que, si la entidad ha elegido como poltica capitalizar los costos por prstamos, deber aplicar esa poltica a todos los activos cualificados. IN17 IN18 La Norma contiene una definicin de cambios en las estimaciones contables. La Norma incluye excepciones relativas a la inclusin, de forma prospectiva, de los efectos de los cambios en las estimaciones contables en el resultado del periodo. Se establece que, siempre que el cambio en una estimacin contable produzca cambios en activos o pasivos, o afecte a una partida de patrimonio neto, se reconocer ajustando el importe en libros del activo, pasivo o partida de patrimonio neto afectada, en el periodo en que tenga lugar el cambio.

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Norma Internacional de Contabilidad n 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores Objetivo
1 El objetivo de esta Norma es prescribir los criterios para seleccionar y modificar las polticas contables, as como el tratamiento contable y la informacin a revelar acerca de los cambios en las polticas contables, de los cambios en las estimaciones contables y de la correccin de errores. La Norma trata de realzar la relevancia y fiabilidad de los estados financieros de una entidad, as como la comparabilidad con los estados financieros emitidos por sta en periodos anteriores, y con los elaborados por otras entidades. Los requisitos de informacin a revelar relativos a polticas contables, excepto los referentes a cambios en las polticas contables, han sido establecidos en la NIC 1 Presentacin de Estados Financieros.

Alcance
3 Esta Norma se aplicar en la seleccin y aplicacin de polticas contables, as como en la contabilizacin de los cambios en stas y en las estimaciones contables, y en la correccin de errores de periodos anteriores. El efecto impositivo de la correccin de los errores de periodos anteriores, as como de los ajustes retroactivos efectuados al realizar cambios en las polticas contables, se contabilizar de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias, y se revelar la informacin requerida por esta Norma.

Definiciones
5 Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica: Polticas contables son los principios, bases, acuerdos reglas y procedimientos especficos adoptados por la entidad en la elaboracin y presentacin de sus estados financieros. Un cambio en una estimacin contable es un ajuste en el importe en libros de un activo o de un pasivo, o en el importe del consumo peridico de un activo, que se produce tras la evaluacin de la situacin actual del elemento, as como de los beneficios futuros esperados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos correspondientes. Los cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva informacin o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores. Las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) son las Normas e Interpretaciones adoptadas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Esas Normas comprenden: (a) (b) las Normas Internacionales de Informacin Financiera las Normas Internacionales de Contabilidad; y

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NIC 8 (c) las Interpretaciones, ya sean las originadas por el Comit de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Informacin Financiera (CINIIF) o las antiguas Interpretaciones (SIC).

Materialidad (o importancia relativa). Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones econmicas tomadas por los usuarios con base en los estados financieros. La materialidad (o importancia relativa) depende de la magnitud y la naturaleza de la omisin o inexactitud, enjuiciadas en funcin de las circunstancias particulares en que se hayan producido. La magnitud o la naturaleza de la partida, o una combinacin de ambas, podra ser el factor determinante. Errores de periodos anteriores son las omisiones e inexactitudes en los estados financieros de una entidad, para uno o ms periodos anteriores, resultantes de un fallo al emplear o de un error al utilizar informacin fiable que: (a) (b) estaba disponible cuando los estados financieros para tales periodos fueron formulados; y podra esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la elaboracin y presentacin de aquellos estados financieros.

Dentro de estos errores se incluyen los efectos de errores aritmticos, errores en la aplicacin de polticas contables, la inadvertencia o mala interpretacin de hechos, as como los fraudes. La aplicacin retroactiva consiste en aplicar una nueva poltica contable a transacciones, otros sucesos y condiciones, como si sta se hubiera aplicado siempre. La reexpresin retroactiva consiste en corregir el reconocimiento, medicin e informacin a revelar de los importes de los elementos de los estados financieros, como si el error cometido en periodos anteriores no se hubiera cometido nunca. Impracticable: La aplicacin de un requisito es impracticable cuando la entidad no puede aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo. Para un periodo anterior en particular, es impracticable aplicar un cambio en una poltica contable retroactivamente o realizar una reexpresin retroactiva para corregir un error si: (a) (b) los efectos de la aplicacin o de la reexpresin retroactiva no son determinables; la aplicacin o la reexpresin retroactivas implican establecer suposiciones acerca de cules hubieran podido ser las intenciones de la gerencia en ese periodo; la aplicacin o la reexpresin retroactivas requieren estimaciones de importes significativos, y que sea imposible distinguir objetivamente informacin de tales estimaciones que: (i) suministre evidencia de las circunstancias que existan en la fecha o fechas en que tales importes fueron reconocidos, medidos o fue revelada la correspondiente informacin; y hubiera estado disponible cuando los estados financieros de los periodos anteriores fueron formulados.

(c)

(ii)

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NIC 8 La aplicacin prospectiva de un cambio en una poltica contable y del reconocimiento del efecto de un cambio en una estimacin contable consiste, respectivamente, en: (a) (b) 6 la aplicacin de la nueva poltica contable a las transacciones, otros sucesos y condiciones ocurridos tras la fecha en que se cambi la poltica; y en el reconocimiento del efecto del cambio en la estimacin contable para el periodo corriente y los periodos futuros afectados por dicho cambio.

La evaluacin acerca de si una omisin o inexactitud puede influir en las decisiones econmicas de los usuarios, considerndose as material o con importancia relativa, exige tener en cuenta las caractersticas de tales usuarios. El Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de la Informacin Financiera establece, en el prrafo 25, que: se supone que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades econmicas y del mundo de los negocios, as como de su contabilidad, y tambin la voluntad de estudiar la informacin con razonable diligencia. En consecuencia, la evaluacin exige tener en cuenta cmo puede esperarse, que en trminos razonables, usuarios con las caractersticas descritas se vean influidos, al tomar decisiones econmicas.

Polticas Contables Seleccin y Aplicacin de Polticas Contables

7 Cuando una Norma o Interpretacin sea especficamente aplicable a una transaccin, otro evento o condicin, la poltica o polticas contables aplicadas a esa partida se determinarn aplicando la Norma o Interpretacin en cuestin, y considerando adems cualquier Gua de Implementacin relevante emitida por el IASB para esa Norma o Interpretacin. En las NIIF se establecen polticas contables sobre las que el IASB ha llegado a la conclusin de que dan lugar a estados financieros que contienen informacin relevante y fiable sobre las transacciones, otros eventos y condiciones a las que son aplicables. Estas polticas no necesitan ser aplicadas cuando el efecto de su utilizacin no sea significativo. Sin embargo, no es adecuado dejar de aplicar las NIIF, o dejar de corregir errores, apoyndose en que el efecto no es significativo, con el fin de alcanzar una presentacin particular de la posicin financiera, desempeo financiero o flujos de efectivo de la entidad. Las Guas de Implementacin de la Normas emitidas por el IASB no forman parte de dichas Normas y, por tanto, no contienen requerimientos para la elaboracin de los estados financieros. En ausencia de una Norma o Interpretacin que sea aplicable especficamente a una transaccin o a otros hechos o condiciones, la gerencia deber usar su juicio en el desarrollo y aplicacin de una poltica contable, a fin de suministrar informacin que sea: (a) (b) relevante para las necesidades de toma de decisiones econmicas de los usuarios; y fiable, en el sentido de que los estados financieros: (i) presenten de forma fidedigna la situacin financiera, el desempeo financiero y los flujos de efectivo de la entidad;

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NIC 8 (ii) reflejen la esencia econmica de las transacciones, otros eventos y condiciones, y no simplemente su forma legal;

(iii) sean neutrales, es decir, libres de prejuicios o sesgos; (iv) sean prudentes; y (v) 11 estn completos en todos sus extremos significativos.

Al realizar los juicios descritos en el prrafo 10, la gerencia deber referirse, en orden descendente, a las siguientes fuentes y considerar su aplicabilidad: (a) (b) los requisitos y guas establecidas en las Normas e Interpretaciones que traten temas similares y relacionados; y las definiciones, as como los requisitos de reconocimiento y medicin, establecidos para activos, pasivos, ingresos y gastos en el Marco Conceptual.

12

Al realizar los juicios descritos en el prrafo 10, la gerencia podr considerar tambin los pronunciamientos ms recientes de otras instituciones emisoras de normas, que empleen un marco conceptual similar al emitir normas contables, as como otra literatura contable y las prcticas aceptadas en los diferentes sectores de actividad, en la medida que no entren en conflicto con las fuentes sealadas en el prrafo 11.

Uniformidad de las polticas contables

13 La entidad seleccionar y aplicar sus polticas contables de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, a menos que una Norma o Interpretacin exija o permita especficamente establecer categoras de partidas para las cuales podra ser apropiado aplicar diferentes polticas. Si una Norma o Interpretacin exige o permite establecer esas categoras, se seleccionar una poltica contable adecuada, y se aplicar de manera uniforme a cada categora.

Cambios en polticas contables

14 La entidad cambiar una poltica contable slo si tal cambio: (a) (b) es requerido por una Norma o Interpretacin; o lleva a que los estados financieros suministren informacin ms fiable y relevante sobre los efectos de las transacciones, otros eventos o condiciones que afecten a la situacin financiera, el desempeo financiero o los flujos de efectivo de la entidad.

15

Los usuarios de los estados financieros tienen la necesidad de poder comparar los estados financieros de una entidad a lo largo del tiempo, a fin de identificar tendencias en su situacin financiera, desempeo financiero y flujos de efectivo. En consecuencia, se aplicarn las mismas polticas contables dentro de cada periodo, as como de un periodo a otro, excepto si se presentase algn cambio en una poltica contable que cumpliera alguno de los criterios del prrafo 14.

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NIC 8 16 Las siguientes situaciones no constituyen cambios en las polticas contables: (a) la aplicacin de una poltica contable para transacciones, otros eventos o condiciones que difieren sustancialmente de aqullos que han ocurrido previamente; y la aplicacin de una nueva poltica contable para transacciones, otros eventos o condiciones que no han ocurrido anteriormente, o que, de ocurrir, carecieron de materialidad.

(b)

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La aplicacin por primera vez de una poltica que consista en la revaluacin de activos, de acuerdo con la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, o con la NIC 38 Activos Intangibles, se considerar un cambio de poltica contable que ha de ser tratado como una revaluacin, de acuerdo con la NIC 16 o con la NIC 38, en lugar de aplicar las disposiciones contenidas en esta Norma. Los prrafos 19 a 31 no sern de aplicacin a los cambios en las polticas contables descritos en el prrafo 17. Aplicacin de los cambios en polticas contables

18

19

Con sujecin al prrafo 23: (a) la entidad contabilizar un cambio en una poltica contable derivado de la aplicacin inicial de una Norma o Interpretacin, de acuerdo con las disposiciones transitorias especficas de tales Normas, si las hubiera; y cuando la entidad cambie una poltica contable, ya sea por la aplicacin inicial de una Norma o Interpretacin que no incluya una disposicin transitoria especfica aplicable a tal cambio, o porque haya decidido cambiarla de forma voluntaria, aplicar dicho cambio retroactivamente.

(b)

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Para los propsitos de esta Norma, la aplicacin anticipada de una Norma o Interpretacin no se considerar un cambio voluntario en una poltica contable. En ausencia de una Norma o Interpretacin especficamente aplicable a una transaccin u otros eventos o condiciones, la gerencia podr, de acuerdo con el prrafo 12, aplicar una poltica contable considerando los pronunciamientos ms recientes de otras instituciones emisoras de normas que empleen un marco conceptual similar al emitir normas contables. Si, debido a una modificacin de tal pronunciamiento, la entidad optase por el cambio de una poltica contable, ese cambio se contabilizar, y se revelar como un cambio voluntario de una poltica contable. Aplicacin retroactiva

22

Con sujecin a la limitacin establecida en el prrafo 23, cuando un cambio en una poltica contable se aplique retroactivamente de acuerdo con los apartados (a) y (b) del prrafo 19, la entidad ajustar los saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio neto para el periodo anterior ms antiguo que se presente, revelando informacin acerca de los dems importes comparativos para cada periodo anterior presentado, como si la nueva poltica contable se hubiese estado aplicando siempre.

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NIC 8 Limitaciones a la aplicacin retroactiva 23 Cuando sea obligatoria la aplicacin retroactiva en funcin de lo establecido en los apartados (a) y (b) del prrafo 19, el cambio en la poltica contable se aplicar retroactivamente, salvo y en la medida en que fuera impracticable determinar los efectos del cambio en cada periodo especfico o el efecto acumulado. Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada periodo especfico, del cambio de una poltica contable sobre la informacin comparativa en uno o ms periodos anteriores para los que se presente informacin, la entidad aplicar la nueva poltica contable a los saldos iniciales de los activos y pasivos al principio del periodo ms antiguo para el que la aplicacin retroactiva sea practicableque podra ser el propio periodo corrientey efectuar el correspondiente ajuste a los saldos iniciales de cada componente del patrimonio neto que se vea afectado para ese periodo. Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del periodo corriente, por la aplicacin de una nueva poltica contable a todos los periodos anteriores, la entidad ajustar la informacin comparativa aplicando la nueva poltica contable de forma prospectiva, desde la fecha ms antigua en que sea practicable hacerlo. Cuando la entidad aplique una nueva poltica contable retroactivamente, la aplicar a la informacin comparativa de periodos anteriores, retrotrayndose en el tiempo tanto como sea practicable. La aplicacin retroactiva a un periodo anterior no ser practicable a menos que sea posible determinar el efecto acumulado tanto sobre los saldos de apertura como sobre los de cierre del balance correspondiente a ese periodo. El importe del ajuste resultante, referido a los periodos previos a los presentados en los estados financieros, se llevar contra los saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio neto del periodo previo ms antiguo sobre el que se presente informacin. Normalmente, el ajuste se hace contra las ganancias acumuladas. Sin embargo, los ajustes pueden hacerse contra otro componente del patrimonio neto (por ejemplo, para cumplir con una Norma o Interpretacin). Cualquier otro tipo de informacin que se incluya respecto a periodos anteriores, tal como resmenes histricos de datos financieros, ser asimismo objeto de ajuste, retrotrayndose en el tiempo tanto como sea practicable. Cuando sea impracticable para la entidad aplicar una nueva poltica contable retroactivamente, debido a que no pueda determinar el efecto acumulado de la aplicacin de la poltica para todos los periodos anteriores, la entidad, de acuerdo con el prrafo 25, aplicar la nueva poltica contable de forma prospectiva desde el inicio del periodo ms antiguo que sea practicable. En consecuencia, se ignorar la porcin del ajuste acumulado de los activos, pasivos y patrimonio neto surgido antes de esa fecha. Se permitirn los cambios de polticas contables, incluso si fuera impracticable la aplicacin de dicha poltica de forma prospectiva a algn periodo anterior. Los prrafos 50 a 53 suministran guas sobre cundo resulta impracticable aplicar una nueva poltica contable a uno o ms periodos anteriores. Informacin a revelar 28 Cuando la aplicacin por primera vez de una Norma o Interpretacin tenga efecto en el periodo corriente o en alguno anteriorsalvo que fuera impracticable determinar el importe del ajusteo bien pudiera tener efecto sobre periodos futuros, la entidad revelar: (a) el ttulo de la Norma o Interpretacin;

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NIC 8 (b) (c) (d) (e) (f) en su caso, que el cambio en la poltica contable se ha efectuado de acuerdo con su disposicin transitoria; la naturaleza del cambio en la poltica contable; en su caso, una descripcin de la disposicin transitoria; en su caso, la disposicin transitoria que podra tener efectos sobre periodos futuros; para el periodo corriente y para cada periodo anterior presentado, en la medida en que sea practicable, el importe del ajuste: (i) (ii) (g) (h) para cada rbrica del estado financiero que se vea afectada; y si la NIC 33 Ganancias por Accin es aplicable a la entidad, para las ganancias por accin tanto bsicas como diluidas;

el importe del ajuste relativo a periodos anteriores presentados, en la medida en que sea practicable; y si la aplicacin retroactiva, exigida por los apartados (a) y (b) del prrafo 19, fuera impracticable para un periodo previo en concreto, o para periodos anteriores sobre los que se presente informacin, las circunstancias que conducen a la existencia de esa situacin y una descripcin de cmo y desde cundo se ha aplicado el cambio en la poltica contable.

Tales revelaciones podrn omitirse en los estados financieros de periodos posteriores. 29 Cuando un cambio voluntario en una poltica contable tenga efecto en el periodo corriente o en algn periodo anterior, o bien tendra efecto en ese periodo si no fuera impracticable determinar el importe del ajuste, o bien podra tener efecto sobre periodos futuros, la entidad revelar: (a) (b) (c) la naturaleza del cambio en la poltica contable; las razones por las que la aplicacin de la nueva poltica contable suministra informacin ms fiable y relevante; para el periodo corriente y para cada periodo anterior del que se presente informacin, en la medida en que sea practicable, el importe del ajuste: (i) (ii) (d) (e) para cada rbrica afectada del estado financiero; y si la NIC 33 Ganancias por Accin es aplicable a la entidad, para la ganancia por accin bsica y diluida;

el importe del ajuste relativo a periodos anteriores presentados, en la medida en que sea practicable; y si la aplicacin retroactiva fuera impracticable para un periodo anterior en particular, o para periodos anteriores presentados, las circunstancias que conducen a esa situacin, junto con una descripcin de cmo y desde cundo se ha aplicado el cambio en la poltica contable.

Tales revelaciones podrn omitirse en los estados financieros de periodos posteriores.

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NIC 8 30 Cuando una entidad no haya aplicado una nueva Norma o Interpretacin que habiendo sido emitida todava no ha entrado en vigor, la entidad deber revelar: (a) (b) este hecho; e informacin relevante, conocida o razonablemente estimada, para evaluar el posible impacto que la aplicacin de la nueva Norma o Interpretacin tendr sobre los estados financieros de la entidad en el periodo en que se aplique por primera vez.

31

Para cumplir con el prrafo 30, la entidad revelar: (a) (b) (c) (d) (e) el ttulo de la nueva Norma o Interpretacin; la naturaleza del cambio o cambios inminentes en la poltica contable; la fecha en la cual es obligatoria la aplicacin de la Norma o Interpretacin; la fecha a partir de la que est previsto aplicar la Norma o Interpretacin por primera vez; y una u otra de las siguientes informaciones: (i) (ii) una explicacin del impacto esperado, derivado de la aplicacin inicial de la Norma o Interpretacin, sobre los estados financieros de la entidad; o si el impacto fuera desconocido o no pudiera ser estimado razonablemente, una declaracin al efecto.

Cambios en las estimaciones contables

32 Como resultado de las incertidumbres inherentes al mundo de los negocios, muchas partidas de los estados financieros no pueden ser medidas con precisin, sino slo estimadas. El proceso de estimacin implica la utilizacin de juicios basados en la informacin fiable disponible ms reciente. Por ejemplo, podra requerirse estimaciones para: (a) (b) (c) (d) (e) 33 34 las cuentas por cobrar de dudosa recuperacin; la obsolescencia de los inventarios; el valor razonable de activos o pasivos financieros; la vida til o las pautas de consumo esperadas de los beneficios econmicos futuros incorporados en los activos depreciables; y las obligaciones por garantas concedidas.

El uso de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboracin de los estados financieros, y no menoscaba su fiabilidad. Si se produjesen cambios en las circunstancias en que se basa la estimacin, es posible que sta pueda necesitar ser revisada, como consecuencia de nueva informacin obtenida o de poseer ms experiencia. La revisin de la estimacin, por su propia naturaleza, no est relacionada con periodos anteriores ni tampoco es una correccin de un error. Un cambio en los criterios de medicin aplicados es un cambio en una poltica contable, y no un cambio en una estimacin contable. Cuando sea difcil distinguir entre un cambio de poltica contable y un cambio en una estimacin contable, el cambio se tratar como si fuera una cambio en una estimacin contable.

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NIC 8 36 El efecto de un cambio en una estimacin contable, diferente de aquellos cambios a los que se aplique el prrafo 37, se reconocer de forma prospectiva, incluyndolo en el resultado del: (a) (b) 37 periodo en que tiene lugar el cambio, si ste afecta a un solo periodo; o periodo en que tiene lugar el cambio y los futuros, si afectase a varios periodos.

En la medida que un cambio en una estimacin contable de lugar a cambios en activos y pasivos, o se refiera a una partida de patrimonio neto, deber ser reconocido ajustando el valor en libros de la correspondiente partida de activo, pasivo o patrimonio neto en el periodo en que tiene lugar el cambio. El reconocimiento prospectivo del efecto del cambio en una estimacin contable significa que el cambio se aplica a las transacciones, otros eventos y condiciones, desde la fecha del cambio en la estimacin. Un cambio en una estimacin contable podra afectar al resultado del periodo corriente, o bien al de ste y al de periodos futuros. Por ejemplo, un cambio en las estimaciones del importe de los clientes de dudoso cobro afectar slo al resultado del periodo corriente y, por tanto, se reconocer en este periodo. Sin embargo, un cambio en la vida til estimada, o en los patrones de consumo de los beneficios econmicos futuros incorporados a un activo amortizable, afectar al gasto por depreciacin del periodo corriente y de cada uno de los periodos de vida til restante del activo. En ambos casos, el efecto del cambio correspondiente al periodo corriente se reconocer como ingreso o gasto del periodo corriente, mientras que el eventual efecto sobre los periodos futuros se ir reconociendo en el transcurso de los mismos.

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Informacin a revelar
39 La entidad revelar la naturaleza e importe de cualquier cambio en una estimacin contable que haya producido efectos en el periodo corriente, o que se espere vaya a producirlos en periodos futuros, exceptundose de lo anterior la revelacin de informacin del efecto sobre periodos futuros, en el caso de que fuera impracticable estimar ese efecto. Si no se revela el importe del efecto en periodos futuros debido a que la estimacin es impracticable, la entidad revelar este hecho.

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Errores
41 Los errores pueden surgir al reconocer, valorar, presentar o revelar la informacin de los elementos de los estados financieros. Los estados financieros no cumplen con las NIIF si contienen errores, tanto materiales como inmateriales, cuando han sido cometidos intencionadamente para conseguir, respecto de una entidad, una determinada presentacin de su situacin financiera, de su desempeo financiero o de sus flujos de efectivo. Los errores potenciales del periodo corriente, descubiertos en este mismo periodo, se corregirn antes de que los estados financieros sean formulados. Sin embargo, los errores materiales en ocasiones no se descubren hasta un periodo posterior, de forma que tales errores de periodos anteriores se corregirn en la informacin comparativa presentada en los estados financieros de los periodos siguientes (vanse los prrafos 42 a 47). Con sujecin a lo establecido en prrafo 43, la entidad corregir los errores materiales de periodos anteriores, de forma retroactiva, en los primeros estados financieros formulados despus de haberlos descubierto:

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NIC 8 (a) (b) reexpresando la informacin comparativa para el periodo o periodos anteriores en los que se origin el error; o si el error ocurri con anterioridad al periodo ms antiguo para el que se presenta informacin, reexpresando los saldos iniciales de activos, pasivos y patrimonio neto para dicho periodo.

Limitaciones a la reexpresin retroactiva

43 El error correspondiente a un periodo anterior se corregir mediante reexpresin retroactiva, salvo que sea impracticable determinar los efectos en cada periodo especfico o el efecto acumulado del error. Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada periodo especfico, de un error sobre la informacin comparativa de uno o ms periodos anteriores para los que se presente informacin, la entidad reexpresar los saldos iniciales de los activos, pasivos y patrimonio neto para los periodos ms antiguos en los cuales tal reexpresin retroactiva sea practicable (que podra tambin ser el propio periodo corriente). Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del periodo corriente, de un error sobre todos los periodos anteriores, la entidad reexpresar la informacin comparativa corrigiendo el error de forma prospectiva, desde la fecha ms remota en que sea posible hacerlo. El efecto de la correccin de un error de periodos anteriores no se incluir en el resultado del periodo en el que se descubra el error. Cualquier otro tipo de informacin que se incluya respecto a periodos anteriores, tales como resmenes histricos de datos financieros, ser objeto de reexpresin, yendo tan atrs como sea posible. Cuando sea impracticable determinar el importe de un error para todos los periodos previos (por ejemplo, una equivocacin al aplicar una poltica contable), la entidad, de acuerdo con el prrafo 45, reexpresar la informacin comparativa de forma prospectiva desde la fecha ms remota posible. En consecuencia, se ignorar la porcin del ajuste acumulado de activos, pasivos y patrimonio neto que haya surgido antes de esa fecha. En los prrafos 50 a 53 se suministran guas sobre cundo resulta impracticable corregir un error para uno o ms periodos anteriores. La correccin de errores puede distinguirse con facilidad de los cambios en las estimaciones contables. Las estimaciones contables son, por su naturaleza, aproximaciones que pueden necesitar revisin cuando se tenga conocimiento de informacin adicional. Por ejemplo, las prdidas o ganancias reconocidas como resultado del desenlace de una contingencia, no constituye correccin de un error.

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Informacin a revelar sobre errores de periodos anteriores

49 En aplicacin del prrafo 42, la entidad revelar la siguiente informacin: (a) (b) la naturaleza del error del periodo anterior; para cada periodo anterior presentado, en la medida que sea practicable, el importe del ajuste: (i) (ii) para cada rbrica afectada del estado financiero; y para el importe de la ganancia por accin tanto bsica como diluida, si la NIC 33 fuera aplicable a la entidad;

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NIC 8 (c) (d) el importe del ajuste al principio del periodo anterior ms antiguo sobre el que se presente informacin; y si fuera impracticable la reexpresin retroactiva para un periodo anterior en particular, las circunstancias que conducen a esa situacin, junto con una descripcin de cmo y desde cundo se ha corregido el error.

Tales revelaciones podrn omitirse en los estados financieros de periodos posteriores.

Impracticabilidad de la aplicacin y de la reexpresin retroactivas

50 En algunas circunstancias, cuando se desea conseguir la comparabilidad con el periodo corriente, el ajuste de la informacin comparativa de uno o ms periodos anteriores es impracticable. Por ejemplo, los datos podran no haberse obtenido, en el periodo o periodos anteriores, de forma que permitan la aplicacin retroactiva de una nueva poltica contable (incluyendo, para el propsito de los prrafos 51 a 53, su aplicacin prospectiva a periodos anteriores), o la reexpresin retroactiva para corregir un error de un periodo anterior, como consecuencia de lo cual la reconstruccin de la informacin es impracticable. Con frecuencia es necesario efectuar estimaciones al aplicar una poltica contable a los elementos de los estados financieros reconocidos o revelados que hacen referencia a determinadas transacciones, otros sucesos y condiciones. La estimacin es subjetiva en s misma, y podra haberse realizado despus de la fecha de balance. El desarrollo de estimaciones puede ser todava ms difcil cuando se aplica retroactivamente una poltica contable, o cuando se efecta una reexpresin retroactiva para corregir un error de periodos anteriores, debido al dilatado periodo de tiempo que podra haber transcurrido desde que se produjo la transaccin afectada u ocurri el otro suceso o condicin objeto de la reexpresin. Sin embargo, el objetivo de una estimacin, que se refiere a periodos anteriores, es el mismo que para las estimaciones realizadas en el periodo corriente, esto es, una y otra han de reflejar las circunstancias existentes cuando la transaccin, suceso o condicin haya ocurrido. En consecuencia, la aplicacin retroactiva de una nueva poltica contable o la correccin de un error de un periodo anterior, exige diferenciar la informacin que: (a) (b) suministra evidencia de las circunstancias existentes en la fecha o fechas en la que la transaccin, otro suceso o condicin haya ocurrido, y tendra que haber estado disponible cuando los estados financieros del periodo previo fueron autorizados para su emisin.

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Para algunos tipos de estimaciones (por ejemplo, una estimacin del valor razonable que no est basada en precios o factores observables), es impracticable distinguir tales tipos de informacin. Cuando la aplicacin o la reexpresin retroactivas exijan efectuar estimaciones significativas, para las que sea imposible distinguir aquellos dos tipos de informacin, resultar impracticable aplicar la nueva poltica contable o corregir el error del periodo previo de forma retroactiva. 53 Cuando se est aplicando una nueva poltica contable o se corrijan importes de un periodo anterior, no debern establecerse hiptesis retroactivas, ya consistan en suposiciones acerca de las intenciones de la gerencia en un periodo previo o en estimaciones de los importes que se hubieran reconocido, medido o revelado en tal periodo anterior. Por ejemplo, cuando una entidad est corrigiendo un error de un periodo anterior, relativo a la medicin de activos financieros previamente clasificados

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NIC 8 como inversiones mantenidas hasta el vencimiento de acuerdo con la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin, no cambiar el criterio de medicin para ese periodo, an en el caso de que la gerencia decidiera posteriormente no mantenerlos hasta su vencimiento. Por otra parte, cuando una entidad proceda a corregir un error de clculo de sus pasivos acumulados por ausencias retribuidas en caso de enfermedad de acuerdo con la NIC 19 Beneficios a los Empleados, ignorar la informacin que haya aparecido en el siguiente periodo sobre una severa epidemia de gripe, si este dato ha estado disponible despus de que los estados financieros para el periodo anterior fueran autorizados para su emisin. El hecho de que frecuentemente se exija efectuar estimaciones significativas cuando se modifica la informacin comparativa presentada para periodos anteriores, no impide ajustar o corregir dicha informacin comparativa.

Fecha de vigencia
54 La entidad deber aplicar esta Norma en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicacin anticipada. Si una entidad aplica esta Norma para un periodo que comience antes del 1 de enero de 2005, revelar este hecho.

Derogacin de otros pronunciamientos

55 56 Esta Norma sustituye a la NIC 8 Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables, revisada en 1993. Esta Norma sustituye a las siguientes Interpretaciones: (a) (b) SIC-2 UniformidadCapitalizacin de los Costos por Prstamos; y SIC-18 UniformidadMtodos Alternativos.

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Apndice Modificaciones de otros pronunciamientos

Las modificaciones que contiene este Apndice tendrn vigencia para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma en un periodo anterior, las modificaciones tambin tendrn vigencia para ese periodo. ***** Las modificaciones contenidas en este apndice cuando esta Norma fue revisada han sido incorporadas dentro de pronunciamientos relevantes publicados en este volumen.

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Aprobacin de la NIC 8 por el Consejo

La Norma Internacional de Contabilidad 8, Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones y Errores fue aprobada por los catorce miembros del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. Sir David Tweedie Thomas E Jones Mary E Barth Hans-Georg Bruns Anthony T Cope Robert P Garnett Gilbert Glard James J Leisenring Warren J McGregor Patricia L OMalley Harry K Schmid John T Smith Geoffrey Whittington Tatsumi Yamada Presidente Vicepresidente

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Fundamentos de las Conclusiones de la NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
Estos Fundamentos de las Conclusiones acompaa a la NIC 8, pero no son parte integrante de la misma.

Introduccin
FC1 Estos Fundamentos de las Conclusiones resumen las consideraciones del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad para alcanzar sus conclusiones en la revisin de la NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores en 2003. Cada uno de los miembros individuales del Consejo sopes de diferente manera los distintos factores. En julio de 2001 el Consejo anunci que, como parte de su agenda inicial de proyectos tcnicos, emprendera un proyecto para mejorar ciertas Normas, incluyendo la NIC 8. El proyecto se puso en marcha con motivo de las preguntas y crticas surgidas, relacionadas con las Normas, que procedan de supervisores de valores, contadores profesionales y otros interesados. Los objetivos del Proyecto de mejoras consistieron en reducir o eliminar alternativas, redundancias y conflictos dentro de las Normas, as como resolver ciertos problemas de convergencia y realizar otras mejoras. En mayo de 2002, el Consejo public sus propuestas en un Proyecto de Norma de Mejoras de las Normas Internacionales de Contabilidad, fijando como fecha lmite para recibir comentarios el 16 de septiembre de 2002. El Consejo recibi ms de 160 cartas de comentarios sobre el Proyecto de Norma. La Norma incluye importantes cambios respecto a la versin previa de la NIC 8. La intencin del Consejo no fue reconsiderar todos los requerimientos de la Norma previa para seleccionar y aplicar las polticas contables, y cambios en las polticas contables, cambios en las estimaciones contables y correcciones de errores. En consecuencia, estos Fundamentos de las Conclusiones no abordan los requerimientos de la NIC 8 que el Consejo no reconsider.

FC2

FC3

Modificacin de tratamientos alternativos permitidos

FC4 La versin previa de la NIC 8 inclua los tratamientos alternativos permitidos de cambios voluntarios en las polticas contables (prrafos 54 a 57) y correcciones de errores fundamentales (prrafos 38 a 40). Segn estas alternativas permitidas: (a) (b) FC5 el ajuste resultante de la aplicacin retroactiva de un cambio en una poltica contable se inclua en el resultado del periodo corriente; y la cuanta de las correcciones de un error fundamental se inclua en el resultado del periodo corriente.

En ambos casos, la informacin comparativa se presentaba tal como haba sido presentada en los estados financieros de periodos anteriores.

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NIC 8 FC FC6 La eliminacin de los tratamientos opcionales para cambios en las polticas contables y correcciones de errores fue identificada por el Consejo como una importante mejora a la versin previa de la NIC 8. La Norma elimina los tratamientos alternativos permitidos y requiere que los cambios en las polticas contables y correcciones de errores del periodo anterior sean contabilizados retroactivamente. El Consejo concluy que la aplicacin retroactiva hecha mediante la modificacin de la informacin comparativa presentada para periodos anteriores es preferible a los tratamientos alternativos permitidos anteriormente porque, segn el mtodo requerido de aplicacin retroactiva: (a) (b) el resultado del periodo del cambio no incluye los efectos de cambios en las polticas contables o de errores relativos a periodos anteriores. la informacin presentada sobre periodos anteriores se prepara con el mismo criterio que la informacin sobre el periodo corriente y es, en consecuencia, comparable. Esta informacin posee una caracterstica cualitativa identificada en el Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros, y proporciona la informacin ms til para el anlisis de tendencia de ingresos y gastos. los errores del periodo anterior no se repiten en la informacin comparativa presentada para periodos anteriores.

FC7

(c) FC8

Algunos de quienes contestaron al Proyecto de Norma argumentaron que los tratamientos alternativos permitidos anteriormente, son preferibles porque: (a) (b) La correccin de errores del periodo anterior mediante la reexpresin de la informacin del mismo implica un uso injustificable de la retroactividad; el reconocimiento de los efectos de cambios en las polticas contables y de las correcciones de errores en el resultado del periodo corriente les hace ms destacados para los usuarios de los estados financieros; y cada importe abonado o cargado a las ganancias acumuladas como resultado de las actividades de una entidad ha sido reconocido en el resultado de algn periodo.

(c)

FC9

El Consejo concluy que la reexpresin de la informacin del periodo anterior para corregir un error de un periodo anterior no implica un uso injustificado de la retroactividad porque los errores de periodos anteriores se definen en trminos de un fallo al utilizar informacin fiable, o de un uso inadecuado de la informacin fiable que estaba disponible cuando los estados financieros del periodo anterior fueron formulados y podra esperarse razonablemente que hubiera sido obtenida y tenida en cuenta en la preparacin y presentacin de esos estados financieros. El Consejo tambin concluy que las informaciones sobre cambios en las polticas contables y correcciones de errores de periodos anteriores de los prrafos, 28, 29 y 49 de la Norma, deberan asegurar que sus efectos son suficientemente importantes para los usuarios de los estados financieros. El Consejo tambin lleg a la conclusin de que es menos importante, para cada importe acreditado o cargado a ganancias acumuladas como consecuencia de las actividades de la entidad que se reconozca en los resultados de algn periodo, que el resultado de cada periodo presentado represente fielmente los efectos de las transacciones y otros hechos ocurridos en ese periodo.

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Eliminacin de la distincin entre errores fundamentales y otros errores significativos de periodos anteriores
FC12 La Norma elimina la distincin entre errores fundamentales y otros errores significativos de periodos anteriores. En consecuencia, todos los errores significativos de periodos anteriores se contabilizan de la misma forma que un error fundamental se contabilizaba segn el tratamiento retroactivo de la versin anterior de la NIC 8. El Consejo concluy que la definicin de errores fundamentales de la versin previa era difcil de interpretar de forma coherente porque la principal caracterstica de la definicin que el error motive que ya no se considere fiables a los estados financieros de uno o ms periodos previos era tambin una caracterstica de todos los errores significativos de los periodos anteriores.

Aplicacin de una Norma o una Interpretacin que especficamente se aplica a una partida
FC13 El Proyecto de Norma propona que cuando una Norma o una Interpretacin se aplique a una partida de los estados financieros, la poltica (o polticas) contable(s) aplicable(s) a esa partida sea(n) determinada(s) considerando en orden descendente lo siguiente: (a) (b) (c) (d) FC14 la Norma (incluyendo cualquier Apndice que forme parte de ella); la Interpretacin; Apndices de la Norma que no forman parte de la misma; y la Gua de Implementacin emitida respecto de la Norma.

El Consejo decidi no establecer una jerarqua de requerimientos para estas circunstancias. La Norma requiere que solo se apliquen las Normas e Interpretaciones que sean pertinentes. Adems, no menciona a los Apndices. El Consejo decidi no clasificar las Normas por encima de las Interpretaciones porque la definicin de las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) incluye a las Interpretaciones, que tienen el mismo estatus que las Normas. La rbrica de cada Norma aclara qu material constituye los requerimientos de una NIIF y cul es Gua de Implementacin. El trmino Apndice se mantiene solo para el material que integra una NIIF.

FC15

Pronunciamientos de otros organismos emisores de normas

FC16 El Proyecto de Norma propona que en ausencia de una Norma o de una Interpretacin especficamente aplicable a una partida, la gerencia debera desarrollar y aplicar una poltica contable considerando, entre otras guas, los pronunciamientos de otros organismos emisores de normas que utilicen un marco conceptual similar para el desarrollo de normas contables. Quienes contestaron el Proyecto de Norma comentaron que esto podra requerir que las entidades consideraran los pronunciamientos de varios organismos emisores de normas cuando no existieran guas del IASB. Algunos comentaristas argumentaron que, por ejemplo, poda requerir la consideracin de todos los componentes de los US GAAP en algunos temas. Tras considerar esos comentarios, el Consejo decidi que la Norma debera indicar que la consideracin de tales pronunciamientos es voluntaria (vase el prrafo 12 de la Norma).

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NIC 8 FC FC17 Como se propona en el Proyecto de Norma, la Norma establece qu los pronunciamientos de otros organismos emisores de normas se utilizan solo cuando no entran en conflicto con: (a) (b) FC18 los requisitos y guas establecidos en las Normas e Interpretaciones que traten temas similares y relacionados; y las definiciones, criterios de reconocimiento y conceptos de medicin para activos, pasivos, ingresos y gastos contenidos en el Marco Conceptual .

La Norma se refiere a los pronunciamientos ms recientes de otros organismos emisores de normas porque si los pronunciamientos estn retirados o derogados, el organismo emisor de normas correspondiente ya no piensa que incluyen las mejores polticas contables a aplicar. Los comentarios recibidos indicaban que en el Proyecto de Norma no estaba claro si un cambio en una poltica contable que sigue un a cambio en un pronunciamiento de otro organismo emisor de normas debe ser contabilizado segn las disposiciones transitorias de ese pronunciamiento. Como se ha destacado anteriormente, en ningn caso la Norma obliga a utilizar pronunciamientos de otros organismos emisores de normas. En consecuencia, el Consejo decidi aclarar que tal cambio en la poltica contable se contabiliza y revela como un cambio voluntario de poltica contable (vase el prrafo 21 de la Norma). As, se prohbe que una entidad aplique disposiciones transitorias especificadas por el otro organismo emisor de normas si no son coherentes con el tratamiento de cambios voluntarios en las polticas contables especificado por la Norma.

FC19

Materialidad o importancia relativa

FC20 La Norma indica que las polticas contables especificadas por las NIIF no necesitan ser aplicadas cuando el efecto de aplicarlas carece de materialidad o importancia relativa. Tambin indica que los estados financieros no cumplen con las NIIF si contienen errores significativos, y que los errores significativos de periodos anteriores tienen que ser corregidos en los primeros estados financieros autorizados para su emisin tras su descubrimiento. La Norma incluye una definicin de omisiones o inexactitudes significativas, que se basa en la descripcin de la materialidad o importancia relativa en la versin previa de la NIC 1 Presentacin de Estados Financieros y en el Marco Conceptual. El anterior Prlogo a las Declaraciones de Normas Internacionales de Contabilidad indicaba que no exista la intencin de que las Normas Internacionales de Contabilidad se aplicasen a partidas sin importancia relativa. No hay una disposicin equivalente en el Prlogo a las Normas Internacionales de Informacin Financiera. El Consejo recibi comentarios sobre que la ausencia de esa declaracin en el Prlogo podra interpretarse como un requerimiento de que una entidad aplique las polticas contables (incluyendo los requerimientos de medicin) especificados por las NIIF a partidas sin importancia relativa. Sin embargo, el Consejo decidi que la aplicacin del concepto de materialidad o importancia relativa debe estar en las Normas y no en el Prlogo. La aplicacin del concepto de materialidad o importancia relativa se establece en dos Normas. La NIC 1 Presentacin de Estados Financieros revisada contina especificando su aplicacin a la informacin a revelar. La NIC 8 especifica la aplicacin de la materialidad o importancia relativa en la aplicacin de polticas contables y en la correccin de errores (incluyendo errores al medir partidas).

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Criterio de exencin de los requerimientos

FC23 La versin previa de la NIC 8 inclua un criterio de impracticabilidad como causa de exencin a la aplicacin retroactiva de cambios voluntarios en las polticas contables y reexpresin retroactiva de errores fundamentales, y a la elaboracin de otras informaciones relacionadas, cuando el tratamiento alternativo permitido de esas partidas no se aplicaba. El Proyecto de Norma propona en lugar de ello una exencin a la aplicacin retroactiva y reexpresin retroactiva cuando d lugar a un costo o esfuerzo desproporcionado. A la vista de los comentarios recibidos sobre el Proyecto de Norma, el Consejo decidi que una exencin basada en la evaluacin hecha por la gerencia del costo o esfuerzo desproporcionado es demasiado subjetiva para ser aplicada coherentemente por distintas entidades. Es ms, el Consejo decidi que equilibrar costos y beneficios era una responsabilidad del Consejo cuando estableciera requerimientos contables, ms que de las entidades cuando los aplicasen. Por lo tanto, el Consejo decidi mantener el criterio de impracticabilidad como causa de exencin en la versin previa de la NIC 8. Esto afecta a las exenciones de los prrafos 23 a 25, 39 y 43 a 45 de la Norma. La impracticabilidad es el nico criterio sobre el que se permiten exenciones especficas en Normas e Interpretaciones al aplicar requerimientos particulares cuando el efecto de aplicarlos sea material o de importancia relativa.

FC24

Definicin de impracticable
FC25 El Consejo decidi aclarar el significado de impracticable con relacin a la aplicacin retroactiva de un cambio en la poltica contable y la reexpresin retroactiva efectuada para corregir un error de un periodo anterior. Algunos comentaristas sugirieron que la aplicacin retroactiva de un cambio en la poltica contable y reexpresin retroactiva para corregir un error de periodos anteriores es impracticable para un periodo anterior determinado siempre que se requieran estimaciones significativas para una fecha de ese periodo. Sin embargo, el Consejo decidi especificar una definicin ms acotada de impracticable porque el hecho de que frecuentemente se requiera la realizacin de estimaciones significativas cuando se modifica la informacin comparativa presentada para periodos anteriores, no impide el ajuste o correccin fiable de la informacin comparativa. As, el Consejo decidi que el factor que impide el ajuste o correccin fiable de la informacin comparativa para periodos anteriores es una incapacidad para distinguir objetivamente y de otra informacin a la que proporciona evidencia de las circunstancias que existan en la fecha(s) a la que esos importes eran reconocidos, medidos o revelados y habran estado disponibles cuando los estados financieros para ese periodo anterior fueran autorizados (vase la parte (c) de la definicin de impracticable y los prrafos 51 y 52 de la Norma). La Norma especifica que no debe utilizarse la retroactividad cuando se est aplicando una nueva poltica contable, o se corrijan importes de un periodo anterior, sea al efectuar suposiciones sobre las intenciones que habra tenido la gerencia en un periodo previo o al estimar los importes del periodo anterior. Esto se debe a que las intenciones que la gerencia tuvo en un periodo anterior no pueden ser objetivamente establecidas en uno posterior, y utilizar informacin que no estuviera disponible cuando los estados financieros del periodo(s) anterior(es) afectado(s) fueron autorizados para su publicacin no es coherente con las definiciones de aplicacin y reexpresin retroactiva .

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FC27

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Aplicacin de la exencin de impracticabilidad

FC28 La Norma especifica que cuando es impracticable la determinacin del efecto acumulado de aplicar la nueva poltica contable a todos los periodos anteriores, o del efecto acumulado de un error en todos los periodos anteriores, la entidad cambia la informacin comparativa como si la nueva poltica contable se hubiera aplicado, o el error hubiera sido corregido, prospectivamente desde la primera fecha que fuera practicable (vanse los prrafos 25 y 45 de la Norma). Esto es similar al prrafo 52 de la versin previa de la NIC 8, pero ya no est restringido a los cambios en las polticas contables. El Consejo decidi incluir tales disposiciones en la Norma porque est de acuerdo con los comentarios recibidos de que es preferible requerir una aplicacin prospectiva desde el principio del primer periodo practicable que permitir un cambio en la poltica contable slo cuando la entidad puede determinar el efecto acumulado del cambio para todos los periodos anteriores al principio del periodo corriente. Coherentemente con las propuestas del Proyecto de Norma, la Norma proporciona una exencin de impracticabilidad de la aplicacin retroactiva de cambios en las polticas contables, incluyendo la aplicacin retroactiva de cambios hechos de acuerdo con las disposiciones transitorias contenidas en una Norma o en una Interpretacin. La versin previa de la NIC 8 especificaba la exencin de impracticabilidad para la aplicacin retroactiva solo de cambios voluntarios en las polticas contables. As, la aplicabilidad de la exencin para cambios hechos de acuerdo con las disposiciones transitorias de un Norma o una Interpretacin dependa del texto de esa Norma o Interpretacin. El Consejo ampli la aplicabilidad de la exencin porque decidi que la necesidad de la exencin aplica por igual a todos los cambios en las polticas contables aplicados retroactivamente.

FC29

Informacin a revelar sobre la aplicacin de nuevas normas e interpretaciones recientemente emitidas

FC30 La Norma requiere que una entidad revele informacin cuando no haya aplicado todava una nueva Norma o Interpretacin que ha sido emitida pero que todava no tiene vigencia. Se requiere que la entidad revele que la Norma o Interpretacin todava no ha sido aplicada, as como la informacin conocida o razonablemente estimable que sea relevante para evaluar el posible impacto que la aplicacin inicial de la nueva Norma o Interpretacin tendr sobre los estados financieros de la entidad en el periodo de tal aplicacin inicial (prrafo 30). La Norma tambin incluye guas sobre las revelaciones especficas que la entidad debera considerar al aplicar este requerimiento (prrafo 31). Los prrafos 30 y 31 de la Norma difieren de las propuestas del Proyecto de Norma en los siguientes aspectos: (a) especifican que una entidad necesita revelar informacin slo cuando sea conocida o razonablemente estimable. Esta aclaracin responde a los comentarios sobre el Proyecto de Norma de que las informaciones propuestas a veces seran impracticables. mientras que el Proyecto de Norma propona la exigencia de las revelaciones que ahora contiene el prrafo 31 actual, la Norma incluy estas informaciones como partidas cuya revelacin una entidad debera considerar para cumplir el requerimiento general del prrafo 30. Esta modificacin centra el requerimiento en el objetivo de la informacin a revelar y, en respuesta a los comentarios sobre el Proyecto de Norma de que las informaciones a revelar eran ms onerosas que

FC31

(b)

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NIC 8 FC las informaciones a revelar en los US GAAP, aclara que la intencin del Consejo era converger con los requerimientos estadounidenses y no la de ser ms onerosa.

Reconocimiento de los efectos de los cambios en las estimaciones contables

FC32 El Proyecto de Norma propona mantener sin excepcin el requerimiento de la versin previa de la NIC 8 de que el efecto de un cambio de estimacin contable se reconocer en resultados en: (a) (b) FC33 el periodo en que tiene lugar el cambio, si ste afecta solo a ese periodo; o el periodo del cambio y periodos futuros, si el cambio afectase a todos ellos.

Algunos de quienes respondieron al Proyecto de Norma discreparon con requerir que los efectos de todos los cambios en las estimaciones contables se reconocieran en resultados. Argumentaron que es inapropiado en la medida en que un cambio en una estimacin contable da lugar a cambios en los activos y pasivos, porque el patrimonio neto no cambia como consecuencia de ello. Estos comentaristas tambin argumentaron que es inapropiado prohibir que los efectos de cambios en las estimaciones contables se reconozcan directamente en el patrimonio neto cuando as lo requiera o permita una Norma o una Interpretacin. El Consejo est de acuerdo, y decidi establecer, para esos casos, una excepcin al requerimiento descrito en el prrafo FC32.

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NIC 8 GI
NIC 8 GI

Gua de implementacin NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
Esta gua acompaa a la NIC 8, pero no es parte integrante de la misma.

Ejemplo 1 Reexpresin retroactiva de errores

1.1 Durante 20X2, Beta Co descubri que algunos productos que haban sido vendidos durante 20X1 fueron incluidos incorrectamente en el inventario a 31 de diciembre de 20X1 por 6.500 u.m.1 Los registros contables de Beta para 20X2 muestran ventas de 104.000 u.m., costo de bienes vendidos de 86.500 u.m. (incluyendo 6.500 u.m. por el error en el inventario de apertura), e impuesto a las ganancias de 5.250 u.m. En 20X1, Beta present:
u.m. Ventas Costo de bienes vendidos Resultado antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las ganancias Resultado del periodo (Ganancia) 73.500 (53.500) 20.000 (6.000) 14.000

1.2

1.3

1.4 1.5 1.6

Las ganancias acumuladas de apertura de 20X1 eran 20.000 u.m. y las ganancias acumuladas de cierre eran 34.000 u.m. La tasa de impuesto a las ganancias de Beta era el 30 por ciento para 20X2 y 20X1. No tena otros ingresos o gastos. Beta tena 5.000 u.m. de capital en acciones a lo largo del periodo, y no tena otros componentes de patrimonio excepto las ganancias acumuladas. Sus acciones no cotizan en bolsa y no revela las ganancias por accin.
Extracto del estado de resultados de Beta Co 20X2 u.m. Ventas Costo de bienes vendidos Resultado antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las ganancias Resultado del periodo (Ganancia) 104.000 (80.000) 24.000 (7.200) 16.800 (reexpresado) 20X1 u.m. 73.500 (60.000) 13.500 (4.050) 9.450 Contina

En estos ejemplo, los importes monetarios se denominan en unidades monetarias (u.m.).

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Continuacin Estado de cambios en el patrimonio neto de Beta Co Capital en acciones u.m. Saldo a 31 de diciembre de 20X0 Resultado del periodo (ganancia) finalizado a 31 de diciembre de 20X1 segn se reexpres Saldo a 31 de diciembre de 20X1 Resultado del periodo (ganancia) finalizado a 31 de diciembre de 20X2 Saldo a 31 de diciembre de 20X2 5.000 5.000 5.000 Ganancias acumuladas u.m. 20.000 Total u.m. 25.000

9.450 29.450

9.450 34.450

16.800 46.250

16.800 51.250

Extractos de las notas

Algunos productos que haban sido vendidos en 20X1 fueron incluidos incorrectamente en el inventario a 31 de diciembre de 20X1 por 6.500 u.m. Los estados financieros de 20X1 han sido reexpresados para corregir este error. El efecto de la reexpresin sobre esos estados financieros se resume a continuacin. No hay efecto en 20X2.
Efecto en 20X1 u.m. (Incremento) en el costo de bienes vendidos Disminucin en el gasto del impuesto a las ganancias (Disminucin) en el resultado del periodo (Disminucin) en inventarios Disminucin en el impuesto a las ganancias a pagar (Disminucin) en el patrimonio neto (6.500) 1.950 (4.550) (6.500) 1.950 (4.550)

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Ejemplo 2 Cambio en la poltica contable con aplicacin retroactiva

2.1 Durante 20X2, Gamma Co cambi su poltica contable para el tratamiento de los costos por prstamos que son directamente atribuibles a la adquisicin de una central hidroelctrica en construccin para su uso por Gamma. En los periodos previos, Gamma haba capitalizado tales costos. Gamma ha decidido ahora tratar estos costos como un gasto, en lugar de capitalizarlos. La gerencia considera que la nueva poltica es preferible porque da lugar a un tratamiento ms transparente de los costos de financiacin y es coherente con la prctica del sector industrial local, haciendo los estados financieros de Gamma ms comparables. Gamma capitaliz costos por prstamos incurridos por 2.600 u.m. durante 20X1 y 5.200 u.m. en los periodos antes de 20X1. Todos los costos por prstamos incurridos en los aos previos con respecto a la adquisicin de la central fueron capitalizados. Los registros contables de Gamma para 20X2 muestran un resultado antes de intereses e impuesto a las ganancias de 30.000 u.m.; gastos por intereses de 3.000 u.m. (que se refieren solo a 20X2); e impuesto a las ganancias de 8.100 u.m. Gamma no ha reconocido todava ninguna depreciacin sobre la central porque no esta todava en uso. En 20X1, Beta present:

2.2

2.3

2.4 2.5

u.m. Resultado antes de intereses e impuesto a las ganancias Gasto por intereses Resultado antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las ganancias Resultado del periodo (Ganancia) 18.000 18.000 (5.400) 12.600

2.6 2.7 2.8

Las ganancias acumuladas de apertura de 20X1 eran 20.000 u.m. y las ganancias acumuladas de cierre eran 32.600 u.m. La tasa impositiva de Gamma era el 30 por ciento para 20X2, 20X1 y los periodos anteriores. Gamma tena 10.000 u.m. de capital en acciones a lo largo del periodo, y ningn otro componente de patrimonio excepto las ganancias acumuladas. Sus acciones no cotizan en bolsa y no revela las ganancias por accin.
Contina

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Continuacin Extracto del estado de resultados de Gamma Co 20X2 u.m. Resultado antes de intereses e impuesto a las ganancias Gasto por intereses Resultado antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las ganancias Resultado del periodo (Ganancia) 30.000 (3.000) 27.000 (8.100) 18.900 (reexpresado ) 20X1 u.m. 18.000 (2.600) 15.400 (4.620) 10.780

Estado de cambios en el patrimonio neto de Gamma Co Capital en acciones u.m. Saldo a 31 de diciembre de 20X0 segn se present previamente Cambio en la poltica contable para la capitalizacin de intereses (neto del impuesto a las ganancias de 1.560 u.m.) (Nota 1) Saldo a 31 de diciembre de 20X0 segn se reexpres Resultado del periodo (ganancia) finalizado a 31 de diciembre de 20X1 (reexpresado) Saldo a 31 de diciembre de 20X1 Resultado del periodo (ganancia) finalizado a 31 de diciembre de 20X2 Saldo a 31 de diciembre de 20X2 10.000 10.000 10.000 (reexpresado) Ganancias acumuladas u.m.

Total u.m.

10.000

20.000

30.000

(3.640) 16.360

(3.640) 26.360

10.780 27.140

10.780 37.140

18.900 46.040

18.900 56.040

Contina

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Continuacin Extractos de las notas

Durante 20X2, Gamma cambi su poltica contable para el tratamiento de los costos relativos a una central hidroelctrica en construccin para su uso por Gamma. Previamente, Gamma capitalizaba tales costos. Ahora se dan de baja como gastos segn se incurren. La gerencia considera que esta poltica proporciona informacin fiable y ms relevante porque da lugar a un tratamiento ms transparente de los costos de financiacin y es coherente con la prctica del sector industrial local, haciendo los estados financieros de Gamma ms comparables. Este cambio en la poltica contable ha sido contabilizado retroactivamente, y los estados comparativos para 20X1 han sido reexpresados. A continuacin se presenta el efecto del cambio en 20X1 en forma de tabla . Las ganancias acumuladas de apertura de 20X1 se han reducido por 3.640 u.m., que es el importe del ajuste relativo a periodos anteriores a 20X1.
Efecto en 20X1 (Incremento) en el gasto por intereses Disminucin en el gasto del impuesto a las ganancias (Disminucin) en el resultado del periodo Efecto en periodos anteriores a 20X1 (Disminucin) en el resultado del periodo (gasto por intereses de 5.200 u.m. menos impuesto de 1.560 u.m.) (Disminucin) en activos en el curso de la construccin y en las ganancias acumuladas a 31 de diciembre de 20X1 (3.640) (5.460) u.m. (2.600) 780 (1.820)

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Ejemplo 3 Aplicacin prospectiva de un cambio en la poltica contable cuando la aplicacin retroactiva no es practicable
3.1 Durante 20X2, Delta Co cambi su poltica contable para depreciar propiedades, planta y equipo, para aplicar de forma ms completa un enfoque de componentes, y adoptar al mismo tiempo el modelo de revaluacin. En los aos anteriores a 20X2, los registros de activos de Delta no fueron suficientemente detallados para aplicar completamente un enfoque de componentes. A finales de 20X1, la gerencia encarg un informe de ingeniera, que proporcion informacin sobre los componentes mantenidos y sus valores razonables, vidas tiles, valores residuales estimados y los importes depreciables a comienzos de 20X2. Sin embargo, el informe no proporcion una base suficiente para estimar con fiabilidad el costo de aquellos componentes que no haban sido contabilizados previamente de forma separada, y los registros existentes antes del informe no permitan que esta informacin fuera reconstruida. La gerencia de Delta consider cmo contabilizar cada uno de los dos aspectos del cambio contable. Determinaron que no era practicable contabilizar retroactivamente el cambio a un enfoque de componentes ms completo, o contabilizar ese cambio de forma prospectiva desde cualquier fecha anterior al comienzo de 20X2. Tambin, se requiere que el cambio desde un modelo de costo a un modelo de revaluacin se contabilice de forma prospectiva. Por ello, la gerencia concluy que deba aplicar la nueva poltica de Delta de forma prospectiva desde el inicio de 20X2. Informacin adicional:

3.2

3.3

3.4

La tasa fiscal del Delta es del 30 por ciento. u.m. Propiedades, planta y equipo a finales de 20X1: Costo Depreciacin Valor en libros neto 25.000 (14.000) 11.000

Gasto de depreciacin prospectiva para 20X2 (base antigua) Algunos resultados del informe de ingeniera: Valoracin Valor residual estimado Vida restante promedio del activo (aos) Gasto de depreciacin de propiedades, planta y equipo para 20X2 (nueva base)

1.500

17.000 3.000 7

2.000 Contina

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Continuacin Extracto de las notas

Desde el comienzo de 20X2, Delta Co cambi su poltica contable de depreciacin de propiedades, planta y equipo, para aplicar de forma ms completa un enfoque de componentes y adoptar al mismo tiempo el modelo de revaluacin. La gerencia tiene la opinin de que esta poltica proporciona informacin fiable y ms relevante porque trata de forma ms precisa los componentes de propiedades, planta y equipo y se basa en valores actualizados. La poltica ha sido aplicada de forma prospectiva desde el comienzo de 20X2, porque no era practicable para estimar los efectos de aplicar la poltica retroactivamente, o de forma prospectiva desde cualquier fecha anterior. En consecuencia, la adopcin de la nueva poltica no tiene efecto en aos anteriores. El efecto en los aos actuales es incrementar el importe en libros de propiedades, planta y equipo al comienzo del ao por 6.000 u.m; incrementar la provisin fiscal diferida de apertura por 1.800 u.m.; crear una reserva de revaluacin al comienzo del ao de 4.200 u.m.; incrementar el gasto de depreciacin por 500 u.m.; y reducir el gasto fiscal por 150 u.m.

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