DESTIN BRASS PRODUCTS Co1.

Cada vez se hace ms evidente que nuestros competidores saben algo que nosotros ignoramos, de lo contrario, habra que pensar que todos estn un poco locos. Considero que las bombas de agua son un producto importante y con amplio mercado para todos los que estamos en el negocio, pero las continuas bajas en el precio de venta harn que nadie obtenga utilidades. Nuestros competidores siguen obligndonos a igualar precios cada vez ms bajos. Afortunadamente, la competencia no ha incursionado en el mercado de los medidores de flujo; de hecho, y a pesar de nuestro ltimo incremento en el precio de un 12.5%, nuestros vendedores no reportan competencia en este producto. En una reunin de trabajo, Ronald Guidry, Presidente de Destin Brass Products, Peggy Alford y John Scott, Contralora y Gerente de produccin, respectivamente, analizaban la rentabilidad de sus productos. El tema central del anlisis era la actitud de la competencia respecto de la disminucin constante del precio de venta de las bombas de agua, producto principal de la empresa. Sin ninguna ventaja en diseo, los administradores de Destin no tenan ms alternativa que igualar los precios de la competencia, tratando de mantener sus volmenes de venta. Las utilidades de la empresa haban disminuido de manera importante respecto de los meses anteriores. El propsito del encuentro era tratar de entender a la competencia, as como desarrollar nuevas estrategias para mantener y ampliar el mercado. Los tres directivos, adems de Steve Abbott, Gerente de Ventas y Mercadotecnia (que no estuvo presente en la reunin dado que no se encontraba en la ciudad), estaban preocupados. Localmente la compaa haba tenido un buen desempeo, constituyndose en una importante empresa de Florida, famosa por sus playas de arenas blancas y por ser uno de los lugares para la pesca ms atractivos del mundo. LA EMPRESA Destin Brass Products Co. fue fundada a partir de una sociedad entre Abbott, Guidry y Scott, quienes adquirieron una empresa comercial moribunda en 1984. Steve Abbott vio una oportunidad de negocio en una conversacin con el presidente de una empresa manufacturera de equipos para purificacin de agua quien estaba insatisfecho por la calidad de las vlvulas que podan adquirirse en el mercado. John Scott era una leyenda local en la preparacin de accesorios de latn para botes de pesca en el rea de la Costa del Golfo en Florida. Roland Guidry se haba retirado recientemente de las Fuerza Area de Estados Unidos, donde logr reconocimientos en actividades administrativas. Entre los tres seleccionaron despus a Peggy Alford, una contadora con experiencia en empresas fabriles, y la invitaron a que se les uniera. John Scott analiz rpidamente la naturaleza de los problemas que tenan los fabricantes de vlvulas para purificacin de agua. Su elaboracin no presentaba
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Caso preparado por William Bruns Jr. Harvard Business School. Traduccin libre.

grandes dificultades pero se requera mano de obra especializada y costosos controles en el uso de maquinaria. Durante las semanas que siguieron a la formacin de la empresa, Scott y su equipo fabricaron vlvulas que cumplan e incluso excedan las especificaciones solicitadas por los usuarios. Abbott logr un contrato con los fabricantes de equipos de purificacin de agua y en forma rpida empezaron a obtener ingresos. Debido al incremento en la demanda por estos equipos, la compaa creci rpidamente y se convirti en el nico abastecedor de vlvulas del mercado. Dado que se requeran habilidades y equipo similar para fabricar bombas de latn y medidores de flujo, la empresa cre un departamento de ingeniera y diseo de nuevos productos para cubrir esos mercados. El mercado para las bombas era mayor que el de las vlvulas, y los medidores eran normalmente utilizados en los mismos sistemas de distribucin de flujos que las vlvulas y las bombas. Con la especializacin en el uso del latn, la compaa pudo explotar el conocimiento de Scott en esa rea. Destin no dedic esfuerzos para fundir internamente el latn, sino que adquira los componentes en compaas fundidoras ya existentes y trabajaba y ensamblaba las piezas. El mismo equipo y mano de obra se utilizaba para las tres lneas de productos y se hacan los ajustes requeridos en las mquinas para elaborar cada producto de acuerdo a los pedidos y requerimientos de sus clientes. Los proveedores de latn de Destin se comprometieron con la empresa a hacer entregas bajo el esquema justo a tiempo y los productos se empacaban y embarcaban conforme se completaban los pedidos. Guidry describa a la empresa como una moderna fbrica especializada en productos hechos de latn.

LOS PRODUCTOS

Las vlvulas, cuya venta representaba el 24% de los ingresos de la compaa, se elaboraban con cuatro componentes de latn. Scott dise las mquinas que preparaban las partes para luego ser ensambladas. Cada maquinista poda operar dos mquinas y ensamblar las vlvulas conforme la produccin se llevaba a cabo. El gasto por ajustar las mquinas para la adecuada precisin en cada producto, haca alto el costo de las vlvulas para competir en un mercado no especializado, por lo cual la produccin mensual de vlvulas se llevaba a cabo en una sola corrida que al terminarse era inmediatamente distribuida al cliente. A pesar que Scott pensaba que varios competidores podan igualar su calidad en la produccin de vlvulas, ninguno trataba de ganar ms mercado a travs de la disminucin de los precios de venta, por lo que el margen bruto de este producto se haba mantenido en un 35% promedio.

Las bombas, cuyas ventas representaban el 55% de los ingresos de la compaa, se elaboraban en un proceso prcticamente similar que el de las vlvulas. Cinco componentes deban prepararse y ensamblarse. Las bombas terminadas eran embarcadas a cada uno de los siete distribuidores con los que operaban, sobre bases

de cuotas mensuales. Para abastecer a los distribuidores que pedan precios competitivos, se llevaban a cabo cinco corridas de produccin al mes. Los precios de las bombas para los distribuidores haban sido objeto de fuertes presiones. El mercado de las bombas era amplio y las especificaciones menos precisas que las de las vlvulas. Los ltimos informes reportaban frecuentes reducciones de precio por parte de los competidores: Steve Abbott crea que Destin no tena otra alternativa que igualar los precios de la competencia para poder mantener su nivel ventas. Como resultado el margen bruto en la venta de bombas en el ltimo mes haba cado a un 22%, por debajo del margen de 35% planificado por la compaa. Guidry y Alford no entienden como los competidores pueden estar logrando utilidades a los precios actuales, a menos que las bombas estn siendo subsidiadas por otros productos. Los medidores de flujo, cuyas ventas representaban el 21% de los ingresos de la compaa, son utilizados para controlar la cantidad y direccin de flujos de lquidos. Como las bombas, los medidores requieren de operaciones de fbrica similares a las de las vlvulas. En su elaboracin se necesita ms componentes y una mayor cantidad de mano de obra directa. En los ltimos meses Destin ha fabricado 4,000 medidores en diez corridas de produccin y los productos terminados se han entregado en 22 embarques a distribuidores y otros clientes. Intentando comprender el mercado de los medidores flujo, Steve Abbott increment recientemente su precio en un 12.5%, aparentemente sin efecto en la demanda.

LA JUNTA Despus de conocerse los resultados del ltimo mes, Roland Guidry se reuni en su oficina con Peggy Alford y John Scott con el objeto de definir qu acciones llevar a cabo. La junta se inici con un anlisis de la rentabilidad por producto (Cuadro 1). John Scott (Gerente de Produccin): Es realmente asombroso como nuestros competidores continan reduciendo el precio de las bombas. An considerando que nuestro proceso de produccin es mejor que el de ellos no creo que seamos menos eficientes en trminos de costos. Es ms, no alcanzo a comprender cual es la intencin de nuestros competidores. Existen muchos fabricantes de bombas, y en consecuencia si nosotros o varios salieran del mercado, continuaran en el negocio tantos competidores que no se podra mantener un precio de monopolio u oligopolio. Quiz la competencia no conozca bien sus costos de produccin. Puede ser eso cierto Peggy?

Peggy Alford (Contralora): No lo creo, la Contabilidad de Costos es una herramienta muy bien desarrollada, y la mayora de los administradores competentes y contadores de costos saben como deben ser determinados los costos de produccin. En los negocios de

manufactura como el nuestro, el costo de los materiales y la mano de obra directa est bien relacionados con la produccin, tanto desde el diseo del producto como despus de su elaboracin. En consecuencia nuestros competidores han de estar basndose en diferentes criterios para distribuir los gastos indirectos de fbrica, o tal vez como t lo indicas Roland, quiz estn olvidando que en el largo plazo los precios deben ser lo suficientemente altos para lograr mrgenes adecuados que cubran los costos corporativos y entreguen una rentabilidad adecuada a los dueos.

Roland Guidry (Presidente): Peggy: t me has explicado varias veces como se pueden distribuir los gastos indirectos de fbrica. De hecho el mes pasado casi me vendiste la idea de lo que t llamaste un moderno sistema de costos, sistema que rechac dado el trabajo y costo adicional que implicaba. Tambin me preocupaba la inconsistencia y sus efectos en nuestros datos histricos. Pero creo que requiero una leccin adicional para ayudarme a comprender que est pasando. Puedes explicrmelo una vez ms?.

Peggy Alford: Con gusto vuelvo a explicarlo: nuestro sistema de costos es tradicional y cumple todos los requisitos para preparar nuestros reportes financieros y fiscales. Se basa en la cuantificacin de nuestros costos directos e indirectos y en estimaciones respecto a nuestra produccin y ventas. (Cuadro 2). A cada unidad de producto se le carga el costo de la materia prima y la mano de obra directa; el costo de la materia prima se basa en los precios que nosotros pagamos por los componentes y la mano de obra directa se carga con base en los tiempos estndares multiplicados por la cuota actual de US$16 la hora. Los gastos indirectos de fabricacin se asignan a la produccin mediante un prorrateo de dos pasos. Primero, los indirectos se aplican a la produccin, que en nuestro caso por tratarse de un slo proceso productivo, tenemos la seguridad de que son aplicados correctamente en esta primer etapa. Despus distribuimos todos los indirectos sobre la base del costo de la mano de obra para cada producto, de suerte tal que en el ltimo mes, por ejemplo, a cada dlar de mano de obra directa le correspondieron US$4,39 de indirectos. Puedes apreciar lo anterior en nuestra hoja de costos estndar unitarios (Cuadro 3). Esta es una forma econmica y sencilla de aplicar los gastos indirectos de fabricacin.

Roland Guidry: Todo eso ya lo s, necesito que me recuerdes los mtodos alternativos de aplicacin de costos indirectos que habamos comentado antes. Peggy Alford:

Bueno, una alternativa que algunos siguen es, por ejemplo, considerar los indirectos como gastos del perodo. Bajo este enfoque, la rentabilidad por producto se mide como el precio de venta menos todos los costos variables. Tendramos que hacer algunos ajustes al final de cada perodo para efectos fiscales, pero este esfuerzo adicional puede ser insignificante. El principal peligro de esta alternativa es que olvidemos que, independientemente del tratamiento contable que se les aplique, los costos indirectos son parte integrante del costo de nuestros productos y que, por lo tanto, al considerarlos como gastos del periodo definamos de manera errada nuestros precios de venta. John Scott: Estoy de acuerdo; con la mentalidad de vendedor que posee Steve la utilizacin del costeo directo puede resultar peligroso. l buscara clientes marginales que paguen precios marginales basados en costos marginales. Esto no ocurre en la actualidad debido a nuestra insistencia de mantener el margen del 35% sobre el costo, incluyendo los costos indirectos. Roland Guidry: John: los competidores son reales y tambin sus precios. Si deseamos mantenernos en el mercado de bombas debemos hacer algo. Por favor Peggy, contina. Peggy Alford: Roland, la ltima vez que hablamos sobre el tema te mostr los costos unitarios estndar revisados (Cuadro 4); ellos estn basados en un punto de vista moderno respecto a la asignacin de costos. Ellos representan un esfuerzo por asignar los costos indirectos con base en actividades. Primero se identificaron los gastos indirectos relacionados con los materiales directos, esto es el costo de recepcin y manejo de materiales, y se aplicaron a cada producto con base en el costo del material. La justificacin de este cambio es que el costo del manejo de materiales no tiene ninguna relacin con el costo de la mano de obra directa. En segundo lugar, se identific el costo de ajuste de las mquinas y se aplic separadamente a cada lnea de producto, segn correspondiera. Esto es un importe pequeo, pero el costo de ajuste de mquinas tampoco se relaciona con el costo de la mano de obra directa. Finalmente, se sustituy el costo de la mano de obra directa por las horas mquina como base para aplicar el resto de los costos indirectos de fbrica. John (Scott) a hecho maravillas con nuestras mquinas, pero nuestros gastos relacionados con la maquinaria son probablemente el doble de nuestros costos de mano de obra directa. De ah que me parezca que las horas mquina reflejan mejor la utilizacin de estos recursos y, por lo tanto, deben ser utilizadas para aplicar los costos indirectos de fabricacin. El resultado de esta propuesta parece razonable y puede ser la clave para comprender por qu nuestros competidores estn bajando los precios de las bombas. Los costos estndar obtenidos a partir de la utilizacin de estas nuevos criterios de aplicacin de los costos indirectos disminuyen en ms de US$4 nuestro estndar actual, lo que redunda en un margen del 27%, comparado con el

margen del 22% que tenemos en la actualidad. Quiz nuestros competidores manejen una Contabilidad de Costos ms moderna que nosotros. Roland Guidry: Y t crees que este enfoque ms moderno no nos costar mucho ms mantenerlo una vez que los adoptemos?. Peggy Alford: No, no nos costar mucho ms. Todo lo que hice fue dividir los gastos indirectos en dos grupos, cada uno de los cules se relaciona con una medida diferente de actividad.

Roland Guidry: Y podemos utilizar los mismos nmeros tanto para efectos financieros como fiscales?. Peggy Alford: Absolutamente. (John Scott ha estado examinando los nuevos costos unitarios y repentinamente toma la palabra). John Scott: Peggy!. Este nuevo mtodo hace que las vlvulas sean ms costosas y los medidores ms rentables que lo que son actualmente. Peggy Alford: ... o como creemos que son!. La utilidad de cada producto cambia si modificamos las bases para la asignacin de los costos indirectos. John Scott: As veo. Pero me parece que los costos de los productos deben tener ms relacin con los costos incurridos para producir y vender cada producto. Esto es usualmente cierto para los materiales y quiz para el costo de la mano de obra directa, pero no lo es para la mayora de los costos indirectos. Por ejemplo: Nosotros invertimos probablemente ms de la mitad de nuestra actividad de ingeniera en los medidores de flujo, pero dado que utilizamos el costo de la mano de obra directa o las horas mquina para la distribucin de los gastos indirectos, a este producto le toca slo una mnima parte de los costos de ingeniera. He estado pensando mucho en esto desde la semana pasada que asist a una conferencia sobre excelencia en Tallahassee. Una de las ponencias se relacion con la Contabilidad de Costos en los nuevos entornos de produccin. Francamente no pude entender todos los argumentos del expositor, pero la clave de la generacin de costos parece que es la actividad ms que el volumen de produccin. En nuestro caso, las actividades que hacen que incurramos en costos pueden ser la recepcin y manejo de materiales, el empaque y el

embarque, y las rdenes de ingeniera y de ninguna manera el tamao de la produccin. Si entend bien al expositor, no deben asignarse costos indirectos en funcin de volmenes sino sobre la base de transacciones, dado que son stas las que incurren en costos. Un producto que requiera tres veces ms de transacciones que otro, debera recibir tres veces ms de los costos relacionados con dichas transacciones. Dicho de otra manera, a un producto que consuma el 3% del total de actividades, deber aplicrsele el 3% del total de los costos relacionados con dichas actividades. Esto si tiene sentido para m. Peggy Alford: Recientemente y en relacin con lo que mencionas, he estado leyendo muchos artculos especializados acerca de este sistema de Costeo por Actividad o ABC... Roland Guidry: Pero costear productos de esa manera debe implicar un alto costo, puesto que parece un sistema ms complejo de operar, no es as?. Peggy Alford: Puede ser algo difcil. Toda asignacin de costos indirectos suele ser algo arbitraria. Pudiramos experimentar con estimaciones para ver como se afectara el costo unitario de los productos. Los costos de materiales, mano de obra directa, ajuste de maquinaria tal vez sean los mismos que el revisado. Para distribuir el resto de los indirectos slo requerimos definir y estimar qu transacciones se llevan a cabo y cules son causadas por cada producto.

John Scott: Me gustara que Peggy hiciera un estudio para analizarlo. Los administradores de diversas compaas que asistieron a la conferencia y que han usado dicho sistema de costeo se expresaron muy bien de los informes recibidos y de lo mucho que han aprendido respecto a costos. Roland Guidry: Muy bien!. Peggy, t y John se juntan esta misma tarde para definir las actividades y dems informacin que se requiera. Tan pronto como sea posible me informan los resultados de su anlisis. Quiz podamos saber por qu nuestros competidores nos presionan con el precio de las bombas. Despus de comer, Peggy Alford y John Scott se renen en la oficina de Peggy. Una vez que han definido actividades y su relacin con los costos indirectos, obtienen como resultado el anlisis de costos indirectos por actividad que se muestra en el Cuadro 5.

PREGUNTAS DE PREPARACIN

Cul es el problema que enfrenta la compaa? De qu manera la contabilidad de costos influye en el problema? Aplique costeo ABC: Aporta a entender la situacin de Destin Brass? Por qu razn el costo de ajuste de mquinas asignado a los productos de acuerdo al nuevo mtodo podra no ser muy distinto al estndar tradicional? Explique en qu casos hipotticos, la asignacin de costos indirectos realizada por la compaa podra ser la misma, sin importar el mtodo de asignacin utilizado.

Cuadro 1 Destin Brass Products Co. Anlisis de rentabilidad de productos

Costo unitario estndar Precio de venta pptdo. Margen bruto (%) (Plan) Ultimo mes: Precio de venta Margen bruto (%)

Vlvulas $ 37.56 57.78 35

Bombas $ 63.12 97.10 35

Medidores $ 56.50 86.96 35

$ 57.78 35

$ 81.26 22

$ 97.07 42

Cuadro 2 Destin Brass Products Co. Resumen de Costos y Produccin Mensual

Lneas Produccin mes Embarques mes Costos fabricacin Materiales

Vlvulas 7,500 unidades 1 corrida 7,500 unidades 1 embarque 4 componentes: 2a$2=$4 2 a $ 6 = 12

Bombas 12,500 unidades 5 corridas 12,500 unidades 7 embarques 5 componentes 3a$2=$6 2 a $ 7 = 14 $ 20

Medidores 4,000 unidades 10 corridas 4,000 unidades 22 embarques Total mensual 10 componentes 4a$1=$4 5 a $ 2 = 10 1a$8= 8 $ 22

$ 16 Total materiales Mano de obra ($16 por hora) 8 horas (total: 8hrs) Ajustes mquinas 0.25 horas x unidad Trabajo por corrida 0.50 horas x unidad Uso mquinas Gastos indirectos: Recepcin Manejo materiales Ingeniera Empaque y envo Mantenimiento Total Depreciacin mquinas ($25 por hora de uso)

$ 458,000

8 hrs (total: 40hs) 0.50 hrs. x unidad 0.50 hs. x unidad

12 hs (total: 120hs) 0.40 horas x unidad 0.20 horas x unidad

168 horas 9,725 horas 10,800 horas $20,000 200,000 100,000 60,000 30,000 $ 410,000 $ 270,000

Cuadro 3 Destin Brass Products Co. Costos estndar unitarios

Materiales Mano de obra directa Gastos indirectos (439% de la MOD) Costo estndar unitario

Vlvulas $ 16.00 4.00 17.56 $ 37.56

Bombas $ 20.00 8.00 35.12 $ 63.12

Medidores $ 22.00 6.40 28.10 $ 56.50

Gastos indirectos: Depreciacin mquinas $ 270,000 Ajustes mquinas 2,688 Recepcin 20,000 Manejo materiales 200,000 Ingeniera 100,000 Empaque y embarque 60,000 Mantenimiento 30,000 Suma $ 682,688 Total trabajo en corridas 9,725 horas x $ 16 = $ 155,600 Cuota de GIF = 682,688 / 155,600 = 439 %

Cuadro 4 Destin Brass Products Co. Costos unitarios revisados

Materiales directos Material indirecto (48%) MO de ajuste mquina Mano obra directa Otros indirectos (base horas mquina) Costo estndar revisado

Vlvulas $ 16.00 7.68 .02 4.00 21.30 $ 49.00

Bombas $ 20.00 9.60 .05 8.00 21.30 $ 58.95

Medidores $ 22.00 10.56 .48 6.40 8.52 $ 47.96

Gastos indirectos relacionados con materiales: Recepcin $ 20,000 Manejo 200,000 Suma $ 220,000 Factor de aplicacin = $ 220,000 / $ 458,000 = 48% (en base a costo de materiales) Otros indirectos de fbrica: $ 270,000 Depreciacin mquina Ingeniera 100,000 Empaque y envo 60,000 Mantenimiento 30,000 Total $ 460,000 Factor de aplicacin = $ 460,000 / 10,800 horas = $ 42.59 por hora mquina.

Cuadro 5 Destin Brass Products Co. Anlisis de Actividades mensuales

Vlvulas

Bombas

Medidores

Recepcin de cada componente (por corrida).

4 transacciones por corrida = 4 transacciones (0,4%)

25 transacciones por corrida = 125 transacciones (11%)

100 transacciones por corrida = 1000 transacciones (88,6%)

Manejo de cada componente (por corrida).

4 transacciones por corrida = 4 transacciones (0,4%) 1 transaccin (3%)

25 transacciones por corrida = 125 transacciones (11%) 7 transacciones (23%)

100 transacciones por corrida = 1000 transacciones (88,6%) 22 transacciones (73%)

Empaque y embarque. empaque por embarque

Un

Ingeniera. Estimacin subjetiva de carga de ingeniera Mantenimiento: mquina. Base horas

20% 3750 horas (35%)

30% 6250 horas (58%)

50% 800 horas (7%)