Contabilidade Financeira Explicada

Cristina Gonçalves José Rodrigo
Dolores Santos Sant´Ana Fernandes
Explicada MANUAL PRÁTICO

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alterações do SNC (2016) A cópia ilegal viola os direitos dos autores.
Enquadramento contabilístico das entidades Os prejudicados somos todos nós.
Conceitos de património e suas alterações
Conceito de conta e regras de © Todos os direitos reservados para Vida Económica, Editorial, SA
movimentação
Contabilização das principais operações
no contexto das atividades operacionais,
investimento e financiamento
Enquadramento das operações nas NCRF
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Explicada
Financeira
MANUAL PRÁTICO
Contabilidade

Contabilidade
Financeira
FICHA TÉCNICA
Título
Contabilidade Financeira Explicada
Autores
Cristina Gonçalves, Dolores Santos, José Rodrigo, Sant´Ana Fernandes
Editor
Vida Económica - Editorial, SA
R. Gonçalo Cristóvão, 14 - 2º • 4000-263 Porto
www.vidaeconomica.pt • http://livraria.vidaeconomica.pt
Composição e montagem
Vida Económica
Impressão e acabamento
Uniarte Gráfica, S.A. • 4300-414 Porto
Depósito Legal
399296/15
ISBN
978-989-768-139-4
Executado em outubro de 2015
A cópia ilegal viola os direitos dos autores.

Os prejudicados somos todos nós.
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ÍNDICE
CAPÍTULO 1 – Atividade empresarial

1.1 Introdução............................................................................................................. 46
1.2 Critérios de classificação das entidades.................................................................. 46
1.2.1 Propriedade................................................................................................... 46
1.2.2 Outros critérios de classificação.................................................................... 52
1.3 Contabilidade – previsão e controlo..................................................................... 58
1.3.1 Sistema de informação contabilística............................................................. 59
1.3.2 Documentos de suporte................................................................................ 72
CAPÍTULO 2 – O património
2.1 Introdução............................................................................................................. 82
2.2 Conceito contabilístico de ativo e passivo............................................................. 84
2.2.1 Ativo............................................................................................................. 84
2.2.2 Passivo........................................................................................................... 87
2.3 Mensuração de ativos e passivos............................................................................ 90
2.4 Património líquido ou Capital próprio................................................................. 98
2.4.1 Equação fundamental da contabilidade....................................................... 101
2.5 Elementos patrimoniais (inventário)................................................................... 102
2.5.1 Reconhecimento......................................................................................... 104
2.5.2 Mensuração à data do inventário................................................................. 119
2.5.3 Apresentação............................................................................................... 122
CAPÍTULO 3 – Modificações do património

3.1 Introdução........................................................................................................... 126
3.2 Operações com impacto qualitativo ou permutativo.......................................... 126
6 Contabilidade Financeira Explicada
3.3 Operações com impacto quantitativo ou modificativo....................................... 131

3.3.1 Conceito de rendimento e gasto.................................................................. 131
3.3.2 Variações patrimoniais e código de contas.................................................. 136
3.4 Técnica contabilística.......................................................................................... 141
3.4.1 Conceito de conta....................................................................................... 141
3.4.2 Método digráfico ou partidas dobradas....................................................... 147
3.4.3 Escrituração................................................................................................. 162
3.5 Processo contabilístico (reconhecimento, mensuração e apresentação).............. 167
CAPÍTULO 4 – Normalização contabilística

4.1 Introdução........................................................................................................... 170
4.2 Referenciais contabilísticos na União Europeia.................................................. 172
4.3 Normalização contabilística nacional................................................................. 174
4.3.1 O referencial IASB/UE............................................................................... 174
4.3.2 Entidades normalizadoras........................................................................... 175
4.3.3 Regime supletivo......................................................................................... 189
4.4 Preparação e apresentação das demonstrações financeiras.................................. 192
4.4.1 Demonstrações financeiras.......................................................................... 192
4.4.2 Pressupostos................................................................................................ 208
4.4.3 Características qualitativas das demonstrações financeiras.......................... 213
4.4.4 Políticas contabilísticas................................................................................ 219
4. 5 Normas contabilísticas e de relato financeiro.................................................... 219
CAPÍTULO 5 – Operações empresariais

5.1 Metodologia de análise........................................................................................ 224
5.2 Enquadramento................................................................................................... 224
5.3 Ciclos de atividades............................................................................................. 225
5.3.1 Ciclo de atividades operacionais.................................................................. 227
A. Meios monetários...................................................................................... 229
B. Vendas/prestações de serviços e clientes.................................................... 251
C. Compras/aquisição de serviços e fornecedores.......................................... 292
Índice 7
D. Devoluções................................................................................................ 323
E. Descontos obtidos e concedidos................................................................. 332
F. Adiantamentos recebidos e efetuados (operacionais)................................. 352
G. Operações tituladas................................................................................... 363
H. Inventários................................................................................................ 375
I. Provisões..................................................................................................... 460
J. Operações com pessoal............................................................................... 474
K. Contratos de construção............................................................................ 507
L. Agricultura................................................................................................. 530
5.3.2 Ciclo de atividades de investimento............................................................ 543
A. Ativos fixos tangíveis................................................................................. 544
B. Ativos intangíveis....................................................................................... 640
C. Propriedades de investimento.................................................................... 682
D. Investimentos financeiros.......................................................................... 709
E. Ativos não correntes detidos para venda.................................................... 779
5.3.3 Atividades de financiamento....................................................................... 798
A. Capital próprio.......................................................................................... 801
B. Capital alheio............................................................................................. 847
CAPÍTULO 6 – Operações periódicas de apuramento

A. Apuramento do IVA....................................................................................... 877
B. Apuramento de resultados............................................................................... 890
C. Apuramento do IRC....................................................................................... 899
D. Os documentos de prestação de contas........................................................... 907
ÍNDICE DE QUADROS
Quadro n.º 1.1 – Estado................................................................................................... 49

Quadro n.º 1.2 – Critérios de classificação de dimensão das entidades............................ 56
Quadro n.º 1.3 – Diferenças nas orientações entre entidades privadas
e administração pública....................................................................... 66
Quadro n.º 1.4 – Utilizadores da informação da contabilidade pública.......................... 67
Quadro n.º 1.5 – Instrumentos do SNC.......................................................................... 70
Quadro n.º 1.6 – Utilizadores da contabilidade empresarial........................................... 71
Quadro n.º 2.1 – Motivações para elaboração de inventário......................................... 103
Quadro n.º 2.2 – Documentos de suporte de inventário............................................... 105
Quadro n.º 2.3 – Classes de contas................................................................................ 112
Quadro n.º 2.4 – Notas de enquadramento................................................................... 112
Quadro n.º 2.5 – Contas e exemplos............................................................................. 114
Quadro n.º 3.1 – Factos sem impacto no capital próprio.............................................. 126
Quadro n.º 3.2 – Factos com impacto no capital próprio............................................. 131
Quadro n.º 3.3 – Classe 5............................................................................................... 136
Quadro n.º 3.4 – Desagregação da classe 5..................................................................... 137
Quadro n.º 3.5 – Classes de resultados.......................................................................... 139
Quadro n.º 3.6 – Desagregação das classes 6, 7 e 8......................................................... 140
Quadro n.º 3.7 – Exemplos de factos modificativos...................................................... 141
Quadro n.º 3.8 – Movimentação de contas do ativo e passivo....................................... 154
Quadro n.º 3.9 – Movimentação de contas de capital próprio...................................... 157
Quadro n.º 3.10 – Movimentação de contas de rendimentos e gastos........................... 159
Quadro n.º 4.1 – Conceitos associados ao processo contabilístico................................ 170
Quadro n.º 4.2 – Âmbito de aplicação dos referenciais contabilísticos da União

Europeia............................................................................................ 173
Quadro n.º 4.3 – Âmbito de aplicação nacional do referencial IASB/UE..................... 174
Quadro n.º 4.4 – Organismos de normalização contabilística....................................... 176
Quadro n.º 4.5 – Comissão de normalização contabilística........................................... 176
Quadro n.º 4.6 – Enquadramento contabilístico das entidades..................................... 177
Quadro n.º 4.7 – Instrumentos contabilísticos.............................................................. 179
Quadro n.º 4.8 – Condições de opção pelos regimes simplificados............................... 180
Quadro n.º 4.9 – Normas contabilísticas....................................................................... 190
Quadro n.º 4.10 – Demonstrações financeiras versus referenciais contabilísticos.......... 192
Quadro n.º 4.11 – Balanço (formatos)........................................................................... 195
Quadro n.º 4.12 – Demonstração dos resultados por naturezas (formatos)................... 201
Quadro n.º 4.13 – Anexo............................................................................................... 208
Quadro n.º 4.14 – Objetivos das NCRF........................................................................ 222
Quadro n.º 5.1 – Conta 11 Caixa................................................................................... 231
Quadro n.º 5.2 – Contas de depósitos bancários .......................................................... 245
Quadro n.º 5.3 – Conta 21 Clientes............................................................................... 257
Quadro n.º 5.4 – Conta 21.1 Clientes c/c...................................................................... 258
Quadro n.º 5.5 – Conta 71 Vendas................................................................................ 259
Quadro n.º 5.6 – Conta 24.3 – Imposto sobre o valor acrescentado............................. 266
Quadro n.º 5.7 – Conta 24.3.3 – IVA liquidado – proposta de divisão......................... 266
Quadro n.º 5.8 – Conta 65 – Perdas por imparidade..................................................... 276
Quadro n.º 5.9 – Conta 76.2 – Reversões de perdas por imparidade............................. 277
Quadro n.º 5.10 – Rédito nas prestações de serviços..................................................... 282
Quadro n.º 5.11 – Conta 72 – Prestação de serviços...................................................... 283
Quadro n.º 5.12 – Conta 27.2 – Devedores e credores por acréscimos......................... 287
Quadro n.º 5.13 – Conta 28 – Diferimentos.................................................................. 290
Quadro n.º 5.14 – Conta 22 – Fornecedores................................................................. 295
Quadro n.º 5.15 – Conta 22.1 – Fornecedores c/c........................................................ 296
Quadro n.º 5.16 – Conta 31 – Compras........................................................................ 301
Quadro n.º 5.17 – Conta 24.3.2 – IVA dedutível – proposta de divisão........................ 302
Índice 11
Quadro n.º 5.18 – Conta 62 – Fornecimentos e serviços externos................................ 311

Quadro n.º 5.19 – Conta 24.2 – Retenções de impostos sobre rendimentos................. 321
Quadro n.º 5.20 – Conta 24.3.4 – Regularizações de IVA............................................. 326
Quadro n.º 5.21 – Devolução de compras (vendas)....................................................... 328
Quadro n.º 5.22 – Contabilização dos descontos comerciais e financeiros
(obtidos e concedidos)....................................................................... 351
Quadro n.º 5.23 – Síntese dos adiantamentos com e sem preço fixado......................... 362
Quadro n.º 5.24 – Operações com títulos...................................................................... 364
Quadro n.º 5.25 – Conta 21.2 Clientes – títulos a receber............................................. 366
Quadro n.º 5.26 – Conta 22.2 Fornecedores – títulos a pagar....................................... 371
Quadro n.º 5.27 – Síntese das operações tituladas......................................................... 374
Quadro n.º 5.28 – Conta 32 – Mercadorias................................................................... 382
Quadro n.º 5.29 – Conta 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias
consumidas........................................................................................ 390
Quadro n.º 5.30 – Conta 38 – Reclassificação e regularização de inventários
e ativos biológicos............................................................................. 411
Quadro n.º 5.31 – Contas de rendimentos e gastos em inventários............................... 412
Quadro n.º 5.32 – Contas 33 a 36.................................................................................. 431
Quadro n.º 5.33 – Contas da classe 9............................................................................. 442
Quadro n.º 5.34 – Subcontas da classe 9........................................................................ 442
Quadro n.º 5.35 - Conta 73 – Variação nos inventários da produção............................ 448
Quadro n.º 5.36 – Contas de imparidade em inventários.............................................. 456
Quadro n.º 5.37 – Conta 29 e subcontas........................................................................ 467
Quadro n.º 5.38 – Contas provisões e reversões ........................................................... 467
Quadro n.º 5.39 – Categorias de benefícios dos empregados......................................... 476
Quadro n.º 5.40 – Conta 23 – Pessoal............................................................................ 483
Quadro n.º 5.41 – Contas 24 associadas a gastos com pessoal....................................... 483
Quadro n.º 5.42 – Subcontas 27 associadas a gastos com pessoal................................... 484
Quadro n.º 5.43 – Conta 63 – Gastos com pessoal........................................................ 484
Quadro n.º 5.44 – Desdobramento da conta gastos com pessoal................................... 485
Quadro n.º 5.45 – Planos de pensões............................................................................. 501
Quadro n.º 5.46 – Custos do contrato........................................................................... 511

Quadro n.º 5.47 – Condições para uma estimativa fiável.............................................. 514
Quadro n.º 5.48 – Pressuposto do acréscimo (contas)................................................... 521
Quadro n.º 5.49 – Conceitos constantes da NCRF 17.................................................. 533
Quadro n.º 5.50 – NCRF 17 versus NCRF 18............................................................... 535
Quadro n.º 5.51 – Contas de justo valor em ativos biológicos...................................... 536
Quadro n.º 5.52 – Contas relativas a ativos biológicos.................................................. 537
Quadro n.º 5.53 – Conta 43 – Ativos fixos tangíveis .................................................... 547
Quadro n.º 5.54 – Conta 27.1 Fornecedores de investimentos...................................... 548
Quadro n.º 5.55 – Critérios de mensuração segundo a origem...................................... 549
Quadro n.º 5.56 – Custos iniciais.................................................................................. 550
Quadro n.º 5.57 – Custos subsequentes......................................................................... 552
Quadro n.º 5.58 – Adiantamentos por conta de ativos fixos tangíveis.......................... 574
Quadro n.º 5.59 – Conta 45 – Investimentos em curso ................................................ 591
Quadro n.º 5.60 – Conta 74 – Trabalhos para a própria entidade................................. 593
Quadro n.º 5.61 – Contas de reconhecimento de depreciações e reversões................... 601
Quadro n.º 5.62 – Contas para reconhecimento das perdas por imparidade
e reversões......................................................................................... 618
Quadro n.º 5.63 – Conta 58 – Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis
e intangíveis...................................................................................... 627
Quadro n.º 5.64 – Ganhos e perdas no desreconhecimento de ativos fixos tangíveis.... 633
Quadro n.º 5.65 – Ativos intangíveis – exemplos.......................................................... 642
Quadro n.º 5.66 – Conta 44 – Ativos intangíveis.......................................................... 644
Quadro n.º 5.67 – Custos de um ativo intangível.......................................................... 646
Quadro n.º 5.68 – Ativos intangíveis versus gastos........................................................ 659
Quadro n.º 5.69 - Exemplos de atividades de pesquisa e de desenvolvimento............... 660
Quadro n.º 5.70 – Fatores relevantes para determinar a vida útil.................................. 663
Quadro n.º 5.71 – Desenvolvimento das contas relativas às amortizações.................... 665
Quadro n.º 5.72 – Desenvolvimento das contas relativas às imparidades (intangíveis). 673
Quadro n.º 5.73 – Contas relativas a ganhos e perdas geradas por investimentos
não financeiros.................................................................................. 680
Índice 13
Quadro n.º 5.74 – Conta 42 – Propriedades de investimento........................................ 689

Quadro n.º 5.75 – Futuros e forwards..................................................................................716
Quadro n.º 5.76 – Opções de compra e de venda.......................................................... 717
Quadro n.º 5.77 – Categorias de riscos e cobertura....................................................... 721
Quadro n.º 5.78 – Tipos de cobertura........................................................................... 722
Quadro n.º 5.79 – Critérios de mensuração de acordo com a NCRF 13....................... 728
Quadro n.º 5.80 – Requisitos para utilizar o justo valor ou custo amortizado.............. 730
Quadro n.º 5.81 – Conta 14.1 – Derivados.................................................................... 734
Quadro n.º 5.82 – Conta 14.2 – Instrumentos financeiros detidos para negociação...... 742
Quadro n.º 5.83 – Conta 14.3 – Outros ativos e passivos financeiros........................... 744
Quadro n.º 5.84 – Conta 41 Investimentos financeiros................................................. 747
Quadro n.º 5.85 – Conta 57.1 – Ajustamentos relacionados com o MEP..................... 751
Quadro n.º 5.86 – Ganhos e perdas relacionados com o MEP...................................... 751
Quadro n.º 5.87 – Conta 41.4 – Investimentos noutras empresas................................. 761
Quadro n.º 5.88 – Conta 41.5 – Outros investimentos financeiros............................... 763
Quadro n.º 5.89 – Conta 41.3 – Investimentos em entidades conjuntamente
controladas........................................................................................ 768
Quadro n.º 5.90 – Justo valor versus valor de uso.......................................................... 775
Quadro n.º 5.91 – Conta 46 – Ativos não correntes detidos para venda....................... 786
Quadro n.º 5.92 – Classe 5 Capital, reservas e resultados transitados............................ 802
Quadro n.º 5.93 – Capital social mínimo...................................................................... 804
Quadro n.º 5.94 – Contas de subscrição e realização de capital..................................... 807
Quadro n.º 5.95 – Componentes do capital próprio..................................................... 814
Quadro n.º 5.96 – Conta 55 Reservas............................................................................ 815
Quadro n.º 5.97 – Reservas legais exigidas por tipo de sociedade.................................. 816
Quadro n.º 5.98 – Prestações suplementares e acessórias............................................... 827
Quadro n.º 5.99 – Conta 52 Ações (quotas) próprias.................................................... 830
Quadro n.º 5.100 – Contas associadas à aplicação de resultados ................................... 835
Quadro n.º 5.101 – Conta 25 – Financiamentos obtidos............................................... 849
Quadro n.º 5.102 – Gastos e perdas em financiamentos obtidos................................... 849
Quadro n.º 5.103 – Prestações suplementares e suprimentos........................................ 856
Quadro n.º 5.104 – Riscos e benefícios de um contrato de locação............................... 858

Quadro n.º 5.105 – Critérios de classificação de um contrato de locação...................... 859
Quadro n.º 6.1 – Quadro-resumo de contas de IVA...................................................... 879
Quadro n.º 6.2 – Operações de fim de período ............................................................ 893
Quadro n.º 6.3 – Conta 81 – Resultado líquido do período.......................................... 893
Quadro n.º 6.4 – Conta 24.1 – Imposto sobre o rendimento........................................ 901
ÍNDICE DE FIGURAS
Figura n.º 1.1 – Empresas e mercado............................................................................... 50

Figura n.º 1.2 – Organizações sem fins lucrativos........................................................... 52
Figura n.º 1.3 – Enquadramento jurídico........................................................................ 53
Figura n.º 1.4 – Fontes de informação............................................................................. 58
Figura n.º 1.5 – Classificação considerando as entidades e finalidades............................. 59
Figura n.º 1.6 – Pilares da sustentabilidade...................................................................... 61
Figura n.º 1.7 – Subsistemas contabilísticos..................................................................... 61
Figura n.º 1.8 – Inter-relação entre subsistemas contabilísticos....................................... 65
Figura n.º 1.9 – Sistema integrado da contabilidade pública............................................ 68
Figura n.º 1.10 – Operações, documentos e registo......................................................... 72
Figura n.º 1.11 – Documentos de suporte contabilístico (exemplos)............................... 72
Figura n.º 1.12 – Ciclo de venda e documentos............................................................... 73
Figura n.º 1.13 – Despesa e receita................................................................................... 75
Figura n.º 1.14 – Recebimento e pagamento................................................................... 75
Figura n.º 1.15 – Nota de crédito..................................................................................... 76
Figura n.º 1.16 – Nota de débito...................................................................................... 76
Figura n.º 1.17 – Letra..................................................................................................... 78
Figura n.º 1.18 – Livrança................................................................................................ 78
Figura n.º 2.1 – Património pessoal e empresarial........................................................... 82
Figura n.º 2.2 – Elementos patrimoniais.......................................................................... 83
Figura n.º 2.3 – Bases de mensuração............................................................................... 91
Figura n.º 2.4 – Formatos de balanço.............................................................................. 98
Figura n.º 2.5 – Capital próprio nulo e negativo............................................................. 99
Figura n.º 2.6 – Pesos relativos do ativo e passivo......................................................... 101
Figura n.º 2.7 – Método digráfico.................................................................................. 102

Figura n.º 2.8 – Processo de inventariação..................................................................... 103
Figura n.º 2.9 – Fases do reconhecimento..................................................................... 104
Figura n.º 2.10 – Elementos patrimoniais (agrupados ou classificados)......................... 109
Figura n.º 2.11 – Classificação de elementos de caixa.................................................... 111
Figura n.º 2.12 – Apresentação...................................................................................... 122
Figura n.º 3.1 – Representação esquemática da conta.................................................... 141
Figura n.º 3.2 – Débito e crédito.................................................................................... 142
Figura n.º 3.3 – Balanço (representação esquemática).................................................... 143
Figura n.º 3.4 – Débito, crédito e balanço..................................................................... 143
Figura n.º 3.5 – Posição das partes numa transação ...................................................... 144
Figura n.º 3.6 – Movimento das contas de capital próprio ........................................... 155
Figura n.º 3.7 – Relação entre balanço e a demonstração dos resultados ...................... 158
Figura n.º 3.8 – Diário em suporte eletrónico .............................................................. 162
Figura n.º 3.9 – Processo contabilístico ........................................................................ 168
Figura n.º 4.1 – Etapas do processo contabilístico ........................................................ 170
Figura n.º 4.2 – Output dos documentos....................................................................... 171
Figura n.º 4.3 – Contas consolidadas versus contas individuais..................................... 173
Figura n.º 4.4 – Referenciais contabilísticos sob a tutela da CNC................................. 177
Figura n.º 4.5 – Níveis de exigência contabilística impostos às entidades empresariais .180
Figura n.º 4.6 – Enquadramento contabilístico............................................................. 182
Figura n.º 4.7 – Transição de referencial (NCRF  NCRF-PE)................................... 185
Figura n.º 4.8 – Transição de referencial (NCRF-PE  NCRF)................................... 185
Figura n.º 4.9 – Operacionalização dos limites PE........................................................ 186
Figura n.º 4.10 – Transição de referencial (NC-ME  NCRF-PE ou NCRF).............. 187
Figura n.º 4.11 – Transição de referencial (NCRF-PE/NCRF  NC-ME).................. 188
Figura n.º 4.12 – Operacionalização dos limites das Microentidades............................ 188
Figura n.º 4.13 – Normas de aplicação supletiva........................................................... 191
Figura n.º 4.14 – Informação económica e financeira.................................................... 193
Figura n.º 4.15 – Características qualitativas das demonstrações financeiras................. 213
Figura n.º 4.16 – Reconhecimento................................................................................. 220
Índice 17
Figura n.º 5.1 – Metodologia......................................................................................... 224

Figura n.º 5.2 – Atividades empresariais........................................................................ 226
Figura n.º 5.3 – Empresa, recursos e envolvente........................................................... 226
Figura n.º 5.4 – Atividades operacionais........................................................................ 227
Figura n.º 5.5 – Recebimentos / pagamentos................................................................ 230
Figura n.º 5.6 – Fundo fixo de caixa.............................................................................. 242
Figura n.º 5.7 – Circuito das operações de venda ......................................................... 252
Figura n.º 5.8 – Troca de bens....................................................................................... 260
Figura n.º 5.9 – Despesas com a venda /compra ........................................................... 270
Figura n.º 5.10 – Circuito da atividade de prestação de serviços ................................... 281
Figura n.º 5.11 – Reconhecimento do rédito................................................................. 285
Figura n.º 5.12 – Acréscimo de rendimentos................................................................. 287
Figura n.º 5.13 – Rendimentos diferidos........................................................................ 290
Figura n.º 5.14 – Circuito das operações de compra ..................................................... 293
Figura n.º 5.15 – Aquisições .......................................................................................... 293
Figura n.º 5.16 – Custo dos inventários......................................................................... 297
Figura n.º 5.17 – Bens de consumo armazenáveis.......................................................... 299
Figura n.º 5.18 – Consumíveis inventariáveis................................................................ 318
Figura n.º 5.19 – Devoluções de compras (vendas)........................................................ 324
Figura n.º 5.20 – Descontos e documentos.................................................................... 333
Figura n.º 5.21 – Tipologia dos descontos..................................................................... 334
Figura n.º 5.22 – Síntese dos descontos.......................................................................... 351
Figura n.º 5.23 – Titulação de dívidas............................................................................ 364
Figura n.º 5.24 – Ciclo de vida dos inventários............................................................. 376
Figura n.º 5.25 – Atividades e tipos de inventários........................................................ 378
Figura n.º 5.26 – Classificação contabilística dos inventários........................................ 379
Figura n.º 5.27 – Fluxo dos inventários......................................................................... 380
Figura n.º 5.28 – Inventários finais................................................................................ 380
Figura n.º 5.29 – Saldo final de mercadorias.................................................................. 381
Figura n.º 5.30 – Sistema de inventário permanente...................................................... 383
Figura n.º 5.31 – Sistema de inventário periódico......................................................... 386
Figura n.º 5.32 – Decomposição do CMVMC............................................................... 390

Figura n.º 5.33 – Custos de compra e de conversão....................................................... 393
Figura n.º 5.34 – Mensuração das saídas e do inventário............................................... 396
Figura n.º 5.35 – Exemplo de mensuração das saídas – FIFO........................................ 401
Figura n.º 5.36 – Custo das mercadorias vendidas......................................................... 407
Figura n.º 5.37 – Valor realizável líquido...................................................................... 420
Figura n.º 5.38 – Perda por imparidade......................................................................... 420
Figura n.º 5.39 – Quantia da perda por imparidade....................................................... 421
Figura n.º 5.40 – Mensuração das saídas e do inventário............................................... 425
Figura n.º 5.41 – Mensuração e sistemas de inventários................................................ 427
Figura n.º 5.42 – Fluxos em inventários........................................................................ 427
Figura n.º 5.43 – Inventários de produção..................................................................... 429
Figura n.º 5.44 – Processo produtivo e inventários....................................................... 431
Figura n.º 5.45 – Custo dos produtos acabados e vendidos........................................... 433
Figura n.º 5.46 – Custos diretos e indiretos................................................................... 435
Figura n.º 5.47 – Âmbito da contabilidade de gestão..................................................... 440
Figura n.º 5.48 – Contabilização em sistema monista................................................... 444
Figura n.º 5.49 – Contabilização em sistema dualista.................................................... 446
Figura n.º 5.50 – Análise de perda por imparidade em mercadorias e produtos acabados.. 456
Figura n.º 5.51 – Análise de perda por imparidade em materiais e outros consumíveis..... 456
Figura n.º 5.52 – Provisão (ciclo de vida)....................................................................... 461
Figura n.º 5.53 – Probabilidade de uma ocorrência....................................................... 464
Figura n.º 5.54 – Alteração de estimativa....................................................................... 467
Figura n.º 5.55 – Reconhecimento dos benefícios dos empregados............................... 475
Figura n.º 5.56 – Vencimento ilíquido versus líquido.................................................... 482
Figura n.º 5.57 – Compensação por cessação de trabalho (indemnizações)................... 503
Figura n.º 5.58 – Contrato de construção (ciclo de vida)............................................... 508
Figura n.º 5.59 – Conceito de contrato de construção................................................... 508
Figura n.º 5.60 – Tipologias de contrato........................................................................ 510
Figura n.º 5.61 – Processo de uma atividade agrícola..................................................... 531
Figura n.º 5.62 – Atividade agrícola............................................................................... 534
Índice 19
Figura n.º 5.63 – Hierarquia do justo valor................................................................... 536

Figura n.º 5.64 – Ativos biológicos mensurados ao justo valor..................................... 538
Figura n.º 5.65 – Ativos biológicos mensurados ao custo.............................................. 538
Figura n.º 5.66 – Alienação de ativos biológicos ........................................................... 539
Figura n.º 5.67 – Mensuração dos produtos biológicos................................................. 539
Figura n.º 5.68 – Atividades de investimento................................................................ 543
Figura n.º 5.69 – Ciclo de vida dos ativos fixos tangíveis ............................................. 545
Figura n.º 5.70 - Modalidades de aquisição e mensuração.............................................. 553
Figura n.º 5.71 – Modalidades de reconhecimento do juro ........................................... 559
Figura n.º 5.72 – Período de capitalização dos juros...................................................... 563
Figura n.º 5.73 – Troca de ativos................................................................................... 567
Figura n.º 5.74 – Ativos de valor imaterial.................................................................... 578
Figura n.º 5.75 – Reparação e manutenção.................................................................... 585
Figura n.º 5.76 – Sobresselentes e equipamentos de reserva.......................................... 588
Figura n.º 5.77 – Componentes..................................................................................... 590
Figura n.º 5.78 – Trabalhos para a própria entidade...................................................... 592
Figura n.º 5.79 – Processo de reconhecimento dos trabalhos para a própria entidade.. 593
Figura n.º 5.80 – Quantia depreciável............................................................................ 598
Figura n.º 5.81 – Depreciações de ativos fixos tangíveis................................................ 602
Figura n.º 5.82 – Perda por imparidade......................................................................... 613
Figura n.º 5.83 – Mensuração subsequente.................................................................... 623
Figura n.º 5.84 - Quantia escriturada ao custo............................................................... 624
Figura n.º 5.85 – Quantia escriturada revalorizada........................................................ 624
Figura n.º 5.86 – Decisão de revalorizar ou não............................................................ 625
Figura n.º 5.87 – Ajustamentos à quantia escriturada.................................................... 626
Figura n.º 5.88 – Ciclo de vida dos ativos intangíveis.................................................... 641
Figura n.º 5.89 – Mensuração inicial – por compra....................................................... 645
Figura n.º 5.90 – Franqueador e franqueado.................................................................. 649
Figura n.º 5.91 – Modalidades de aquisição de licenças de emissão de CO2................... 649
Figura n.º 5.92 – Obtenção e utilização de licenças de emissão de CO2........................ 650
Figura n.º 5.93 – Quantificação do goodwill.................................................................. 655
Figura n.º 5.94 – Dispêndios em investigação e desenvolvimento................................. 661

Figura n.º 5.95 – Vida útil.............................................................................................. 663
Figura n.º 5.96 – Quantia amortizável........................................................................... 664
Figura n.º 5.97 – Mensuração subsequente dos ativos intangíveis................................. 669
Figura n.º 5.98 – Modelo do custo................................................................................. 669
Figura n.º 5.99 – Modelo de revalorização .................................................................... 670
Figura n.º 5.100 – Ajustamentos de revalorização......................................................... 671
Figura n.º 5.101 – Perdas e reversões de imparidade (intangíveis)................................. 673
Figura n.º 5.102 – Unidade de observação..................................................................... 676
Figura n.º 5.103 – Ativos corporate.......................................................................................676
Figura n.º 5.104 – Ciclo de vida das propriedades de investimento............................... 683
Figura n.º 5.105 – Ativos detidos para valorização ou para locação.............................. 684
Figura n.º 5.106 – Âmbito da NCRF 11........................................................................ 684
Figura n.º 5.107 – Outras NCRF relacionadas com edifícios e terrenos....................... 685
Figura n.º 5.108 – Finalidade mista................................................................................ 687
Figura n.º 5.109 – Arrendamento e serviços de apoio................................................... 688
Figura n.º 5.110 – Mensuração das propriedades de investimento................................. 691
Figura n.º 5.111 – Mensuração inicial............................................................................ 691
Figura n.º 5.112 – Propriedade de investimento construída.......................................... 693
Figura n.º 5.113 – Troca de propriedades de investimento............................................ 696
Figura n.º 5.114 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades
de investimento (ao custo)................................................................ 697
Figura n.º 5.115 – Ajustamentos na transferência para propriedades de investimento.... 698
Figura n.º 5.116 – Transferência de inventários para propriedades de investimento
(ao justo valor).................................................................................. 700
Figura n.º 5.117 – Variações no justo valor................................................................... 702
Figura n.º 5.118 – Transferências de propriedades de investimento.............................. 706
Figura n.º 5.119 – Critérios de mensuração na transferência......................................... 706
Figura n. º 5.120 – Tipos de mercados........................................................................... 710
Figura n.º 5.121 – Ciclo de vida dos ativos financeiros.................................................. 711
Figura n.º 5.122 – Enquadramento normativo.............................................................. 712
Figura n.º 5.123 – Instrumentos financeiros.................................................................. 713
Índice 21
Figura n.º 5.124 – Câmara de Compensação................................................................. 717

Figura n.º 5.125 – Enquadramento normativo dos ativos financeiros........................... 723
Figura n.º 5.126 – Participações em associadas, subsidiárias e empreendimentos
conjuntos.......................................................................................... 725
Figura n.º 5.127 – Contas associadas a instrumentos e investimentos financeiros......... 725
Figura n.º 5.128 – Empreendimentos conjuntos e outras participações........................ 765
Figura n.º 5.129 – Modalidades de empreendimentos conjuntos................................... 766
Figura n.º 5.130 – Opções contabilísticas para empreendimentos conjuntos................ 767
Figura n.º 5.131 – Procedimentos de consolidação........................................................ 768
Figura n.º 5.132 – Quantia recuperável......................................................................... 775
Figura n.º 5.133 – Ativos não correntes detidos para venda (ciclo de vida)................... 780
Figura n.º 5.134 – Ativos (passivos) detidos para venda................................................ 780
Figura n.º 5.135 – Venda altamente provável (requisitos).............................................. 782
Figura n.º 5.136 – Ativos não correntes existentes e adquiridos para venda.................. 782
Figura n.º 5.137 – Extensão de prazo............................................................................ 782
Figura n.º 5.138 – Processo de decisão........................................................................... 784
Figura n.º 5.139 – Mensuração inicial dos ativos não correntes detidos para venda...... 785
Figura n.º 5.140 – Quantia escriturada versus justo valor.............................................. 786
Figura n.º 5.141 – Aplicações e origem de fundos......................................................... 798
Figura n.º 5.142 – Atividades de financiamento............................................................ 799
Figura n.º 5.143 – Fontes de financiamento................................................................... 800
Figura n.º 5.144 – Financiamento dos sócios/acionistas e retornos............................... 803
Figura n.º 5.145 – Reservas............................................................................................ 815
Figura n.º 5.146 – Deliberação da assembleia geral sobre os resultados do período...... 836
Figura n.º 5.147 – Adiantamentos por conta de lucros.................................................. 838
Figura n.º 5.148 – Tipologia de subsídios...................................................................... 841
Figura n.º 5.149 – Reconhecimento dos subsídios......................................................... 842
Figura n.º 5.150 – Subsídios à atividade agrícola............................................................ 843
Figura n.º 5.151 – Fontes de financiamento alheio........................................................ 848
Figura n.º 5.152 – Intervenientes num contrato de leasing............................................ 857
Figura n.º 5.153 – Contrato de leasing de terrenos e edifícios....................................... 861
Figura n.º 5.154 – Reconhecimento de contrato de leasing ........................................... 861

Figura n. º 5.155 – Sales lease-back.................................................................................. 866
Figura n. º 5.156 – Diferenças nas transações lease-back................................................. 866
Figura n.º 5.157 – Factoring...................................................................................................870
Figura n.º 5.158 – Modalidades de factoring................................................................... 871
Figura n.º 6.1 – Apuramento e entrega da declaração do IVA....................................... 878
Figura n.º 6.2 – Apuramento do IVA............................................................................ 880
Figura n.º 6.3 – Movimentação das contas de IVA, na fase de apuramento.................. 880
Figura n.º 6.4 – Sequência das operações de fim do período.......................................... 891
Figura n.º 6.5 – Apuramento dos resultados.................................................................. 894
Figura n.º 6.6 – Apuramento dos resultados (contabilização)....................................... 895
Figura n.º 6.7 – Fases de apuramento do imposto......................................................... 900
Figura n.º 6.8 – Imposto a pagar ou a recuperar............................................................ 902
Figura n.º 6.9 – Operações associadas ao IRC............................................................... 902
Figura n.º 6.10 – Processo de prestação de contas.......................................................... 909
ÍNDICE DE EXEMPLOS
Exemplo 1.1 – Capital social............................................................................................ 47

Exemplo 1.2 – Classificação por dimensão...................................................................... 57
Exemplo 1.3 – Custo de produção................................................................................... 62
Exemplo 1.4 – Contabilidade orçamental........................................................................ 64
Exemplo 1.5 – Documentos............................................................................................. 79
Exemplo 2.1 – Recursos humanos.................................................................................... 85
Exemplo 2.2 – Equipamento............................................................................................ 86
Exemplo 2.3 – Obrigação construtiva.............................................................................. 88
Exemplo 2.4 – Aquisições a crédito................................................................................. 90
Exemplo 2.5 – Custo histórico (1).................................................................................... 92
Exemplo 2.6 – Custo histórico (2).................................................................................... 93
Exemplo 2.7 – Justo valor (1)........................................................................................... 94
Exemplo 2.8 – Justo valor (2)........................................................................................... 95
Exemplo 2.9 – Custo corrente......................................................................................... 96
Exemplo 2.10 – Valor realizável....................................................................................... 96
Exemplo 2.11 – Valor presente........................................................................................ 97
Exemplo 2.12 – Capital próprio....................................................................................... 99
Exemplo 2.13 – Classificação de elementos do património........................................... 115
Exemplo 2.14 – Mensuração inicial e subsequente (1).................................................... 119
Exemplo 3.1 – Factos permutativos ou qualitativos (1)................................................. 127
Exemplo 3.4 – Rendimentos e gastos (1)........................................................................ 132

Exemplo 3.6 – Rendimentos ......................................................................................... 133
Exemplo 3.7 – Gastos..................................................................................................... 133
Exemplo 3.9 – Registo unigráfico.................................................................................. 147
Exemplo 3.10 – Registo digráfico................................................................................... 148
Exemplo 3.11 – Operações empresariais........................................................................ 148
Exemplo 3.12 – Operações em capital próprio.............................................................. 155
Exemplo 3.13 – Operações com rendimentos e gastos................................................... 159
Exemplo 3.14 – Lançamento composto......................................................................... 161
Exemplo 4.1 – Referencial contabilístico (1).................................................................. 174
Exemplo 4.4 – Número médio de trabalhadores............................................................ 181
Exemplo 4.5 – Enquadramento contabilístico (1).......................................................... 183
Exemplo 4.10 – Enquadramento contabilístico (6)........................................................ 188
Exemplo 4.11 – Enquadramento contabilístico (7)........................................................ 189
Exemplo 4.12 – Ativos correntes e não correntes.......................................................... 196
Exemplo 4.13 – Passivos correntes e não correntes........................................................ 197
Exemplo 4.14 – Resultados por funções e naturezas...................................................... 200
Exemplo 4.15 – Regime do acréscimo (1)....................................................................... 210
Exemplo 4.16 – Regime do acréscimo (2)....................................................................... 210
Exemplo 4.17 – Continuidade........................................................................................ 212
Exemplo 4.18 – Comparabilidade (1)............................................................................. 215
Exemplo 4.19 – Comparabilidade (2)............................................................................. 215
INDICE DE CASOS
Ciclo de atividades operacionais

Caso A.1 – Elementos de caixa....................................................................................... 232
Caso A.2 - Pagamento e recebimento............................................................................. 233
Caso A.3 – Diferenças de caixa...................................................................................... 235
Caso A.4 – Diferenças de câmbio (1).............................................................................. 236
Caso A.5 – Diferenças de câmbio (2).............................................................................. 238
Caso A.6 – Diferenças cambiais (3)................................................................................ 239
Caso A.7 – Transferência entre caixas............................................................................ 241
Caso A.8 – Fundo fixo de caixa...................................................................................... 243
Caso A.9 – Depósito à ordem........................................................................................ 246
Caso A.10 - Diferenças cambiais.................................................................................... 247
Caso A.11 – Reconciliação bancária............................................................................... 248
Caso B.1 - Taxa de juro efetiva....................................................................................... 254
Caso B.2 – Rédito de uma troca..................................................................................... 261
Caso B.3 – Liquidação do IVA....................................................................................... 262
Caso B.4 – Vendas a pronto pagamento ........................................................................ 267
Caso B.5 – Venda a crédito............................................................................................ 267
Caso B.6 – Vendas com IVA incluído............................................................................ 269
Caso B.7 – Despesas por conta do vendedor.................................................................. 271
Caso B.8 – Despesas por conta do comprador............................................................... 272
Caso B.9 – Serviço de transporte.................................................................................... 272
Caso B.10 – Vendas intracomunitárias........................................................................... 273
Caso B.11 – Exportação e diferenças cambiais............................................................... 274
Caso B.12 – Perda por imparidade – clientes................................................................. 276
Caso B.13 – Reversão (1)................................................................................................ 277

Caso B.14 – Reversão (2)................................................................................................ 278
Caso B.15 – Crédito incobrável .................................................................................... 279
Caso B.16 – Recuperação de crédito incobrável ............................................................ 280
Caso B.17 – Rédito na prestação de serviços.................................................................. 283
Caso B.18 - Prestação de serviços com IVA incluído..................................................... 284
Caso B.19 – Rédito em função da fase de acabamento................................................... 285
Caso B.20 - Acréscimos de rendimentos........................................................................ 288
Caso B.21 – Diferimento de rendimentos...................................................................... 290
Caso C.1 – Fornecedores (1).......................................................................................... 296
Caso C.2 – Fornecedores (2).......................................................................................... 296
Caso C.3 – Custos de compra........................................................................................ 299
Caso C.4 – Liquidação diferida...................................................................................... 300
Caso C.5 – Compra de mercadorias (pronto pagamento).............................................. 302
Caso C.6 – Faturas em conferência................................................................................ 303
Caso C.7 – Aquisições em país comunitário.................................................................. 305
Caso C.8 – Aquisições em país fora da comunidade...................................................... 306
Caso C.9 – Diferenças cambiais..................................................................................... 307
Caso C.10 – Compra com importação........................................................................... 309
Caso C.11 – Fornecimentos externos (1)....................................................................... 311
Caso C.14 – Acréscimo de gastos................................................................................... 315
Caso C.15 – Gastos diferidos (1).................................................................................... 317
Caso C.16 – Gastos diferidos (2).................................................................................... 317
Caso C.17 – Fornecimentos externos – Material de escritório...................................... 318
Caso C.18 – Consumo do material de escritório........................................................... 319
Caso C.19 – Retenção no pagamento de um serviço...................................................... 321
Caso D.1 – Conta corrente............................................................................................ 325
Caso D.2 – Diminuição do rédito e do custo da compra............................................... 326
Caso D.3 – IVA – regularizações.................................................................................... 327
Índice 27
Caso D.4 – Devoluções e IVA – regularizações............................................................. 328

Caso D.5 – Devoluções sem IVA – regularizações......................................................... 329
Caso D.6 – Devoluções de materiais.............................................................................. 330
Caso E.1 – Rédito da venda............................................................................................ 335
Caso E.2 – Desconto comercial concedido.................................................................... 335
Caso E.3 – Desconto comercial concedido com e sem regularização do IVA................ 336
Caso E.4 – Desconto comercial concedido (prestação de serviços)................................ 337
Caso E.5 – Desconto comercial (nota de crédito).......................................................... 338
Caso E.6 – Desconto comercial e financeiro na fatura................................................... 340
Caso E.7 – Desconto na fatura – utilização da conta 31.8.............................................. 341
Caso E.8 – Desconto na fatura – não utilizando a conta 31.8........................................ 342
Caso E.9 – Desconto com regularização do IVA........................................................... 342
Caso E.10 – Desconto sem regularização do IVA.......................................................... 343
Caso E.11 – Descontos sucessivos.................................................................................. 344
Caso E.12 – Desconto comercial e financeiro, com regularização do IVA.................... 345
Caso E.13 – Desconto comercial e financeiro, sem regularização do IVA..................... 346
Caso E.14 – Exemplos de descontos (1)......................................................................... 347
Caso E.15 – Exemplos de descontos (2)......................................................................... 349
Caso E.16 – Descontos pronto pagamento concedidos.................................................. 350
Caso F.1 – Classificação de adiantamento ..................................................................... 354
Caso F.2 – Adiantamento por conta de vendas (preço prefixado)................................. 354
Caso F.3 – Reconhecimento de adiantamento recebido................................................ 354
Caso F.4 – Adiantamento sem preço prefixado............................................................. 355
Caso F.5 – Venda e regularização do adiantamento ...................................................... 356
Caso F.6 – Adiantamento a fornecedores...................................................................... 357
Caso F.7 – Adiantamento a fornecedores – receção das mercadorias............................. 357
Caso F.8 – Adiantamentos por conta de vendas (vendedor).......................................... 358
Caso F.9 – Adiantamento – expedição das mercadorias................................................. 359
Caso F.10 – Adiantamentos com preço fixado............................................................... 360
Caso F.11 – Receção das mercadorias............................................................................ 361
Caso G.1 – Terminologia relativa a letras...................................................................... 365
Caso G.2 – Saque .......................................................................................................... 366

Caso G.3 – Saque com juros incluídos........................................................................... 367
Caso G.4 – Reforma de letra.......................................................................................... 368
Caso G.5 – Desconto de letra......................................................................................... 368
Caso G.6 – Endosso de letra........................................................................................... 369
Caso G.7 – Recâmbio de letra........................................................................................ 370
Caso G.8 – Aceite .......................................................................................................... 371
Caso G.9 – Aceite com juros incluídos.......................................................................... 372
Caso G.10 – Aceites com reforma.................................................................................. 373
Caso H.1 – Compra e venda (inventário permanente)................................................... 384
Caso H.2 – Compra e venda (inventário periódico)...................................................... 387
Caso H.3 – Custo das vendas (inventário periódico)..................................................... 388
Caso H.4 – Margem bruta.............................................................................................. 392
Caso H.5 – Custo de aquisição....................................................................................... 394
Caso H.6 - Custo médio ponderado............................................................................... 398
Caso H.7 – FIFO (primeiro a entrar, primeiro a sair)................................................... 402
Caso H.8 – Método do retalho....................................................................................... 407
Caso H.9 – Custo das vendas em sistema de inventário permanente............................. 408
Caso H.10 – Custo das vendas em sistema de inventário intermitente.......................... 409
Caso H.11 – Transferência de inventário para ativo fixo tangível................................. 413
Caso H.12 – Mercadorias à consignação........................................................................ 414
Caso H.13 – Quebras..................................................................................................... 415
Caso H.14 – Sobras........................................................................................................ 416
Caso H.15 - Ofertas a clientes........................................................................................ 416
Caso H.16 – Ofertas de fornecedores............................................................................. 417
Caso H.17 – Beneficiação de mercadorias usadas........................................................... 418
Caso H.18 – Autoconsumo............................................................................................ 419
Caso H.19 – Perda por imparidade (1)........................................................................... 421
Caso H.20 – Perda por imparidade (2)........................................................................... 422
Caso H.21 – Reversão da perda por imparidade............................................................ 423
Caso H.22 – Venda após reconhecimento da perda por imparidade.............................. 424
Índice 29
Caso H.23 – Inputs e outputs do processo produtivo.................................................... 429

Caso H.24 – Custeio racional versus custeio total......................................................... 437
Caso H.25 – Produção de vários produtos..................................................................... 438
Caso H.26 – Variação de inventários e sistemas de inventário....................................... 453
Caso H.27 – Imparidade em produtos acabados............................................................ 457
Caso H.28 – Imparidade em matérias-primas e produtos acabados................................ 457
Caso H.29 – Reversão da imparidade de produtos acabados.......................................... 459
Caso I.1 – Obrigação legal.............................................................................................. 461
Caso I.2 – Obrigação contratual (1)............................................................................... 462
Caso I.3 – Obrigação contratual (2)............................................................................... 462
Caso I.4 – Obrigação construtiva................................................................................... 463
Caso I.5 – Provisão (1).................................................................................................... 464
Caso I.6 – Provisão (2).................................................................................................... 465
Caso I.7 – Provisão (3).................................................................................................... 466
Caso I.8 – Contabilização de provisão (1)...................................................................... 470
Caso I.9 – Contabilização de provisão (2)...................................................................... 471
Caso I.10 – Contabilização de provisão (3).................................................................... 472
Caso I.11 – Utilização da provisão................................................................................. 473
Caso J.1 – Processamento de vencimentos..................................................................... 486
Caso J.2 – Seguro de acidentes de trabalho.................................................................... 489
Caso J.3 – Remuneração em espécie............................................................................... 490
Caso J.4 – Adiantamento ao pessoal.............................................................................. 491
Caso J.5 – Encargos com férias....................................................................................... 493
Caso J.6 – Participação nos resultados........................................................................... 497
Caso J.7 – Contribuições para o FCT e FGCT ............................................................ 498
Caso J.8 – Processamento de remunerações – cessação de contrato............................... 503
Caso K.1 – Conceito de contrato de construção (1)....................................................... 509
Caso.K.4 – Custo de um contrato de construção........................................................... 511
Caso K.5 – Rédito de um contrato................................................................................. 512
Caso K.6 – Percentagem de acabamento........................................................................ 514

Caso K.7 – Rédito dos períodos..................................................................................... 515
Caso K.8 – Gastos e réditos do contrato pelo método da percentagem de acabamento.516
Caso K.9 – Réditos do contrato pelo método da percentagem de acabamento.............. 517
Caso K.10 – Método da percentagem de acabamento (revisão da estimativa dos gastos).518
Caso K.11 – Gastos e réditos em cada período do contrato pelo método do lucro nulo.519
Caso K.12 – Gastos e réditos do contrato pelo método do lucro nulo.......................... 520
Caso K.13 – Contrato de construção – acréscimo de rendimentos................................ 521
Caso K.14 – Contrato de construção – diferimento de rendimentos............................. 523
Caso K.15 – Contabilização de contrato de construção (método do lucro nulo)........... 525
Caso K.16 – Contrato de construção – contrato oneroso.............................................. 527
Caso L.1 – Conceito de atividade agrícola (1)................................................................ 531
Caso L.8 – Custos de compra de ativos biológicos (justo valor).................................... 540
Caso L.9 – Custos de compra de ativos biológicos (custo)............................................. 541
Caso L.10 – Venda de ativos biológicos......................................................................... 542
Ciclo de atividades de investimento

Caso A.1 – Classificação de ativos fixos tangíveis.......................................................... 547
Caso A.2 – Custo inicial................................................................................................. 550
Caso A.3 – Custos subsequentes.................................................................................... 552
Caso A.4 – Custo de aquisição de ativos separados........................................................ 554
Caso A.5 – Custo de aquisição de uma viatura ligeira de passageiros............................. 554
Caso A.6 – Custo de aquisição de um equipamento de segurança................................. 555
Caso A.7 – Custo de aquisição de um equipamento biológico...................................... 556
Caso A.8 – Aquisição de bens com desconto comercial................................................. 556
Índice 31
Caso A.9 – Aquisição de bens com desconto financeiro................................................ 558

Caso A.10 – Ativo que se qualifica................................................................................. 560
Caso A.11 – Aquisição com aceite de letra..................................................................... 560
Caso A.12 – Pagamento diferido para além das condições normais de crédito.............. 561
Caso A.13 – Capitalização do custo dos empréstimos................................................... 563
Caso A.14 – Capitalização do custo dos empréstimos e rendimento de juros............... 564
Caso A.15 – Aquisição por oferta ................................................................................. 565
Caso A.16 – Aquisição por troca (1).............................................................................. 567
Caso A.21 – Reclassificação de inventários para edifício de uso próprio....................... 573
Caso A.22 – Adiantamento com preço prefixado.......................................................... 574
Caso A.23 – Adiantamento sem preço fixado................................................................ 576
Caso A.24 – Aquisição de bens com valores imateriais.................................................. 579
Caso A.25 – Substituição de ativos imateriais................................................................ 580
Caso A.26 – Custos de restauração e desmantelamento (1)............................................ 581
Caso A.27 – Custos de restauração e desmantelamento (2)............................................ 582
Caso A.28 – Custo de aquisição de ativos conjuntos..................................................... 584
Caso A.29 – Aquisição de ativos e passivos.................................................................... 584
Caso A.30 – Grande reparação e dispêndios de manutenção......................................... 585
Caso A.31 – Custos com revisões/reparações................................................................ 586
Caso A.32 – Sobressalentes e equipamento de reserva................................................... 588
Caso A.33 – Equipamento industrial e equipamento de reserva.................................... 589
Caso A.34 – Reconhecimento por componentes........................................................... 590
Caso A.35 – Ativo fixo tangível construído pela própria entidade (1)........................... 593
Caso A.36 – Ativo fixo tangível construído pela própria entidade (2)........................... 595
Caso A.37 – Alteração da vida útil................................................................................. 599
Caso A.38 – Quantia escriturada (ativo líquido de depreciações).................................. 600
Caso A.39 – Depreciação de ativo com valor residual................................................... 602
Caso A.40 – Depreciação de um edifício (componente terreno).................................... 603

Caso A.41 – Método da linha reta – base anual.............................................................. 604
Caso A.42 – Método da linha reta, valor residual e base anual...................................... 605
Caso A.43 – Método da linha reta – base duodecimal.................................................... 606
Caso A.44 – Alteração da vida útil................................................................................. 611
Caso A.45 – Quantia escriturada (ativo líquido de imparidade)..................................... 616
Caso A.46 – Perda por imparidade (1)........................................................................... 618
Caso A.49 – Reversão de perda por imparidade............................................................. 621
Caso A.50 – Depreciações e imparidade ........................................................................ 622
Caso A.51 – Revalorização – reexpressão proporcional................................................. 629
Caso A.52 – Revalorização – eliminação das depreciações............................................. 630
Caso A.53 – Revalorização e imparidades...................................................................... 631
Caso A.54 – Venda de equipamento com ganho............................................................ 634
Caso A.55 – Venda de equipamento com perda............................................................. 635
Caso A.56 – Entrega como retoma................................................................................ 636
Caso A.57 – Sinistro com indemnização........................................................................ 637
Caso A.58 – Sinistro com perda de imparidade e valor de sucata.................................. 638
Caso A.59 – Abate por fim de vida útil.......................................................................... 639
Caso B.1 – Aquisição de software associado a equipamentos......................................... 645
Caso B.2 – Aquisição de uma patente comercial............................................................ 647
Caso B.3 – Licenças de emissão de CO2 (1).................................................................... 650
Caso B.7 – Custo de aquisição de ativos conjuntos........................................................ 654
Caso B.8 – Custo de aquisição de ativos conjuntos com goodwill................................. 656
Caso B.9 – Custo de aquisição de ativos conjuntos com goodwill negativo.................. 657
Caso B.10 – Fases de pesquisa e desenvolvimento.......................................................... 661
Caso B.11 – Amortização com base no método da linha reta........................................ 666
Índice 33
Caso B.12 – Amortização com base no método das unidades de produção................... 667
Caso B.13 – Perda por imparidade................................................................................. 673
Caso B.14 – Reversão da perda por imparidade............................................................. 674
Caso B.15 – Perda por imparidade (goodwill) (1)........................................................... 677
Caso B.16 – Perda por imparidade (goodwill) (2)........................................................... 678
Caso B.17 – Reversão da perda por imparidade............................................................. 679
Caso B.18 – Alienação de direitos de emissão................................................................ 681
Caso C.1 – Enquadramento normativo de edifícios e terrenos...................................... 685
Caso C.2 – Finalidade mista com frações não constituídas em propriedade horizontal.687
Caso C.3 – Finalidade mista com frações constituídas em propriedade horizontal....... 687
Caso C.4 – Classificação (1)............................................................................................ 688
Caso C.7 – Propriedade de investimento adquirida....................................................... 691
Caso C.8 – Transferência de propriedade em construção para propriedades
de investimento........................................................................................... 693
Caso C.9 – Ampliação de uma propriedade de investimento existente......................... 695
Caso C.10 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades de investimento (1)... 698
Caso C.11 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades de investimento (2).... 699
Caso C.12 – Transferência de inventários para propriedades de investimento.............. 700
Caso C.13 – Ganhos e perdas por variações do justo valor............................................ 703
Caso C.14 – Rendas e despesas de condomínio.............................................................. 704
Caso C.15 – Alienação de propriedade de investimento................................................ 705
Caso C.16 – Transferência para inventário.................................................................... 707
Caso C.17 – Transferência para ativos fixos tangíveis.................................................... 707
Caso D.1 – Instrumentos financeiros............................................................................. 718
Caso D.2 – Classificação de uma aquisição de ações ..................................................... 726
Caso D.3 – Mensuração de ativos financeiros ao custo e ao justo valor......................... 729
Caso D.4 – Juros de empréstimo (taxa de juro inferior à taxa de mercado)................... 730
Caso D.5 – Juros de empréstimo concedido ao custo e ao custo amortizado
(sem juro explícito)...................................................................................... 732
Caso D.6 – Cobertura da taxa de juro fixa de um financiamento bancário................... 734
Caso D.7 – Cobertura da taxa de juro variável de um financiamento bancário............. 738

Caso D.8 – Instrumento detido para negociação............................................................ 742
Caso D.9 – Outros ativos ao justo valor – compra, venda e dividendos........................ 744
Caso D.10 – Outros ativos ao justo valor – Ajustamentos justo valor.......................... 746
Caso D.11 - Investimento em associada (com goodwill)................................................ 751
Caso D.12 – Investimento em associada (com goodwill negativo)................................. 752
Caso D.13 – Resultados líquidos positivos da participada............................................. 753
Caso D.14 – Atribuição de dividendos........................................................................... 754
Caso D.15 – Resultados negativos (1)............................................................................. 756
Caso D.16 – Resultados negativos (2)............................................................................. 757
Caso D.17 – Revalorização de ativos.............................................................................. 758
Caso D.18 – Cobertura de prejuízos.............................................................................. 759
Caso D.19 – Transição de métodos................................................................................ 760
Caso D.20 – Mensuração de ativos financeiros ao custo e ao justo valor....................... 761
Caso D.21 – Investimento financeiro detido até à maturidade...................................... 763
Caso D.22 – Consolidação proporcional....................................................................... 769
Caso D.23 – Empréstimo concedido (taxa de juro inferior à taxa de mercado)............. 770
Caso D.24 – Empréstimo concedido ao custo e ao custo amortizado (sem juro explícito).772
Caso D.25 – Perda por imparidade................................................................................ 776
Caso D.26 – Perda e reversão de imparidade (MEP)...................................................... 776
Caso E.1 – Reclassificação de ativo (1)........................................................................... 787
Caso E.2 – Reclassificação de ativo (2)........................................................................... 788
Caso E.3 – Reclassificação de ativo com passivo associado............................................ 789
Caso E.4 – Ativo não corrente em imparidade.............................................................. 789
Caso E.5 – Valor presente das despesas de venda........................................................... 790
Caso E.6 – Atualização das despesas de venda................................................................ 792
Caso E.7 – Alteração do plano de venda........................................................................ 795
Atividades de financiamento
Caso A.1 – Subscrição e realização integral de capital................................................... 807
Caso A.2 – Subscrição e realização integral de capital com prémio de emissão............. 808
Índice 35
Caso A.3 – Subscrição e realização com mora............................................................... 809

Caso A.4 – Realização de capital com bens.................................................................... 811
Caso A.5 – Reserva legal................................................................................................ 816
Caso A.6 – Reservas utilizáveis e aumento de capital.................................................... 818
Caso A.7 – Aumento de capital...................................................................................... 820
Caso A.8 – Aumento de capital com entradas em dinheiro........................................... 821
Caso A.9 – Aumento de capital com entrada de credor................................................. 822
Caso A.10 – Redução de capital social – cobertura de prejuízos.................................... 825
Caso A.11 – Redução de capital social – reembolso do capital...................................... 825
Caso A.12 – Prestações suplementares........................................................................... 827
Caso A.13 – Montante máximo de aquisição de quotas/ações próprias......................... 829
Caso A.14 – Aquisição e venda de quotas/ações próprias.............................................. 830
Caso A.15 – Aplicação dos resultados............................................................................ 836
Caso A.16 – Adiantamento por conta de lucros (sociedade anónima)........................... 838
Caso A.17 – Adiantamento por conta de lucros (sociedade por quotas)........................ 839
Caso A.18 – Subsídio ao investimento........................................................................... 843
Caso A.19 – Subsídio à exploração................................................................................. 845
Caso B.1 – Empréstimo bancário (curto prazo)............................................................. 850
Caso B.2 – Empréstimo bancário (médio ou longo prazo) (1)....................................... 851
Caso B.3 – Empréstimo bancário (médio ou longo prazo) (2)....................................... 853
Caso B.4 – Descoberto bancário.................................................................................... 854
Caso B.5 – Suprimentos e prestações suplementares...................................................... 856
Caso B.6 – Classificação de locação................................................................................ 860
Caso B.7 – Locação operacional (1)................................................................................ 862
Caso B.8 – Locação operacional (2)................................................................................ 862
Caso B.9 – Locação financeira (locatário)...................................................................... 863
Caso B.10 – Sales lease-back financeiro.......................................................................... 866
Caso B.11 – Emissão obrigacionista ao par.................................................................... 869
Caso B.12 – Factoring com recurso (ou com direito de regresso).................................. 871
Caso B.13 – Factoring sem recurso (ou sem direito de regresso)................................... 873
Operações periódicas de apuramento

Caso A.1 – Apuramento do IVA................................................................................... 881
Caso A.2 – Pedido de reembolso do IVA....................................................................... 883
Caso A.3 – Liquidação oficiosa...................................................................................... 884
Caso A.4 – Pagamento da liquidação oficiosa................................................................ 885
Caso A.5 – Pagamento da liquidação oficiosa e envio da declaração (1)........................ 886
Caso A.6 – Pagamento da liquidação oficiosa e envio da declaração (2)........................ 887
Caso A.7 – Pagamento da liquidação oficiosa e sem direito a compensação.................. 888
Caso B.1 – Apuramento dos resultados.......................................................................... 896
Caso C.1 – Apuramento do IRC.................................................................................... 903
SIGLAS E ABREVIATURAS
CAE Classificação Portuguesa das Atividades Económicas

CC Contas Consolidadas
CI Contas Individuais
CIRC Código do Imposto sobre o Rendimento das pessoas Coletivas
CIRS Código do Imposto sobre o Rendimento das pessoas Singulares
CIVA Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado
CLC Certificação Legal de Contas
CMC Custo das matérias consumidas
CMP Custo médio ponderado
CMV Custo das mercadorias vendidas
CMVMC Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
CNC Comissão de Normalização Contabilística
CP Capital Próprio
CSC Código das Sociedades Comerciais
EIRL Estabelecimento Individual de Responsabilidade Limitada
EM Empresa Municipal
FCT Fundo de Compensação do Trabalho
FGCT Fundo de Garantia de Compensação do Trabalho
FIFO First in first out (primeiro a entrar, primeiro a sair)
IAPMEI Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas
IAS International Accounting Standard
IASB International Accounting Standard Board
IASC International Accounting Standards Committee
IES Informação Empresarial Simplificada
IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee
IFRS International Financial Reporting Standards

INE Instituto Nacional de Estatística
IRC Imposto sobre o Rendimento das pessoas Coletivas
IVA Imposto sobre o Valor Acrescentado
ME Microentidades
MEP Método de Equivalência Patrimonial
NCM Normalização Contabilística para as Microentidades
NC-ME Norma Contabilística para as Microentidades
NCRF Norma Contabilística e de Relato Financeiro
NCRF-ESNL Norma Contabilística e de Relato Financeiro para as Entidades do Setor Não Lucrativo
NCRF-PE Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades
NIC Normas Internacionais de Contabilidade
NIRF Norma Internacional de Relato Financeiro
PIB Produto Interno Bruto
POCP Plano Oficial da Contabilidade Pública
RGIT Regime das Infrações Tributárias
ROC Revisor Oficial de Contas
S0 Saldo nulo
Sc Saldo credor
Sd Saldo devedor
Sf Saldo final
Si Saldo inicial
SIC Standing Interpretations Committee
SIMA Sistema de Informação dos Mercados Agrícolas
SIVA Serviço do Imposto sobre o Valor Acrescentado
SNC Sistema Normalização Contabilística
TIR Taxa Interna de Rendibilidade
TSU Taxa Social Única
UE União Europeia
VAB Valor Acrescentado Bruto
APRESENTAÇÃO
Escrever um livro é, no meu ponto de vista, criar uma comunicação entre quem escreve
e quem lê, onde o autor ou autores expressam através da escrita os seus pontos de vista
sobre as temáticas abordadas e quem lê vai entrando no universo descrito de forma a não
só compreendê-lo, mas também vivê-lo.
É uma espécie de visita guiada em que nos deixamos conduzir pelos autores e com eles
iniciamos uma viagem em que nos confundimos entre visitantes e visitados, passando a
fazer parte do universo que nos é descrito.
Embora os autores nos informem logo no início do livro sobre os seus objetivos e do
próprio livro, a verdade é que abordam o contabilidade, não num contexto isolado, mas antes
no enquadramento da complexidade e dinâmica da vida das empresas, compartimentando-a
de tal forma que nos sentimos invadidos não só pela intuição como pelas questões nos são
colocadas, mas particularmente porque nos transporta ao seu interior, iniciando com o leitor
uma espécie de viagem pelas empresas e pelo papel que nelas desempenha a contabilidade.
Uma viagem em que nos sentimos envolver pelas questões, na sua construção e explica-
ção, na sua razão de ser, do rigor dos seus termos e da imprescindibilidade da contabilidade
para a sobrevivência das empresas.
A forma de comunicar, a maneira como se comunica, envolve-nos de tal forma que nos
sentimos parte integrante do que lemos, deixando-nos conduzir pela riqueza dos conteúdos
e opções fundamentadas, encontrando novos conhecimentos e novas formas de visionar
realidades, sentindo vontade de as conhecer em maior profundidade.
Nessa viagem pelo interior das empresas, os autores não nos falam exclusivamente
de contabilidade, mas das realidades concretas vividas nas empresas, da necessidade de a
contabilidade as relevar e da forma mais adequada para essa relevação, entendida esta nos
múltiplos contextos em que ela tem que se situar, quer de ordem legal, quer de ordem
prática, apontando as soluções mais razoáveis quanto aos comportamentos, para obtenção
dos fins pretendidos.
A linguagem utilizada, em minha opinião, é um fator muito importante para a imagem
que se cria dos factos transmitidos, o que facilita a compreensibilidade de questões que, se
transmitidas fora desse contexto, pela sua tecnicidade, são mais difíceis de apreender nos
primeiros contactos, daí, em minha opinião, a vocação nata da presente obra para o estudo
da contabilidade.
A segurança do conhecimento é um elemento demasiado importante para a sustenta-

bilidade das empresas, aos mais diversos níveis de aplicação do termo, realidade que nem
sempre é apreendida pelos seus originários utilizadores.
E, nesse contexto, na divulgação e compreensão da importância da contabilidade nas
empresas, o presente livro interessa também e com particular ênfase a todos os que com
elas lidam no seu dia a dia.
O universo das questões abrangidas confere ao presente livro uma característica não
muito usual nos manuais da contabilidade, o que o singulariza dos restantes, atento o grande
esforço de integração que é feito de enquadrar a contabilidade especificamente nas empresas.
Claro que isso só foi possível a partir de um grande esforço por parte dos seus autores,
revelando um conhecimento estruturado nas temáticas empresariais e legislação que regula
a atividade das empresas, que é digno de realçar.
Por isso, um merecido bem-hajam pelo esforço despendido, na certeza que ele será
recompensado pelo conhecimento que irá propiciar a todos os que lerem este livro.
A abordagem da contabilidade pública, a evidência da sua fundamentação e diferenciação
da contabilidade empresarial, atenta a oportunidade do tema, revela-se de grande importância
para a criação do hábito para se falar deste tipo de contabilidade, das vantagens que a sua
implementação pode aportar para uma melhor gestão da causa pública o que é, também,
um dos pormenores a evidenciar na presente obra.
O recurso à participação dos leitores, feito através dos permanentes questionários co-
locados às inúmeras aplicações apresentadas, constitui, no meu ponto de vista, um ponto
fulcral para a descoberta e manutenção do interesse nos temas abordados, o que muito
enriquece o valor da presente obra, tendo por base a consciência de que o saber é uma meta
permanentemente desejada, mas inatingível na sua dimensão plena.
Como bastonário da instituição que regula e disciplina em Portugal o exercício da
profissão dos Técnicos Oficiais de Contas, nos termos da lei, os que podem executar as
contabilidades, considero o presente livro uma importante ferramenta para o enriqueci-
mento e consolidação do conhecimento sobre a contabilidade e para uma mais consolidada
consciência do seu rigor, desenvolvimento e capacidade para dar resposta às necessidades
das empresas.
Por isso um bem-hajam aos seus autores.
Lisboa, 11 de dezembro de 2014
A. Domingues Azevedo
Bastonário da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas
Especialista honoris causa em Contabilidade
pelo Instituto Politécnico de Lisboa
PREFÁCIO
Pode parecer estranho aos especialistas que, sendo eu da área das Artes e Humanidades,
tenha aceitado este honroso convite dos autores, meus colegas da Escola Superior de Gestão,
Hotelaria e Turismo da Universidade do Algarve, para escrever uma nota breve sobre o
manual de contabilidade financeira por eles elaborado.
De facto, sobre a matéria a que este livro didático se dedica nada sei, a não ser os rudi-
mentos que fui aprendendo no exercício de cargos de gestão na universidade em que sou
docente há mais de 23 anos. Por isso, não posso pronunciar-me sobre o seu conteúdo.
No entanto, compreendo perfeitamente a enorme utilidade que pode ter um manual
redigido por professores que conjugam a sua experiência pedagógica aos saberes técnico-
-científicos relacionados com uma matéria extremamente complexa, sobretudo se tivermos
em conta que vivemos num tempo em que se exige ao profissional desta área um conhe-
cimento muito sólido da legislação em vigor (e das suas sucessivas alterações, num ritmo
frequentemente demasiado veloz), um domínio técnico rigoroso dos meandros mais intrin-
cados da sua atividade e tudo isso conjugado com uma forte orientação ética, como decorre
obrigatoriamente de todas as atividades profissionais relacionadas com a área financeira.
Os autores optaram por uma metodologia de abordagem das matérias que articula as
questões teóricas e técnicas com exercícios (resolvidos), dando, assim, ao livro um pendor
teórico-prático consonante com a sua intenção pedagógica primordial. Ao fazê-lo, dirigem-
-se tanto a estudantes quanto a professores, proporcionando a ambos um conjunto de
ferramentas especificamente pensadas para as atividades de ensino e aprendizagem, mas
também a todos aqueles que, já exercendo a profissão, queiram atualizar saberes, podendo
testar o conhecimento adquirido através da resolução dos exercícios propostos.
Trata-se, por isso, de um bom exemplo a ser seguido por outros docentes universitários
e que, para além do que ficou dito, também contribui, através de um trabalho de grande
fôlego em que qualquer leigo na matéria reconhece esmero e dedicação, para uma maior
autonomização do trabalho do estudante, objetivo em tudo concordante com o modelo
de aprendizagem previsto na Declaração de Bolonha a que Portugal aderiu e em que, pelo
menos desde 2010, assenta a conceção que preside à estruturação dos planos de estudos, dos
métodos de ensino e de avaliação dos cursos das universidades portuguesas.
Tudo o que acabei de dizer, associado ao facto de, neste momento, exercer o cargo
de reitor da Universidade do Algarve, explica a ousadia que me levou a aceitar o convite
mencionado no início: para sublinhar através deste gesto que, sempre que um trabalho
desta natureza nasce no interior da Academia, ainda mais evidente se torna como, apesar
das muitas dificuldades por que temos vindo a passar, não podemos desistir de corresponder
à enorme variedade de funções que a sociedade nos atribui.
António Branco
Reitor da Universidade do Algarve
INTRODUÇÃO
O presente livro faz uma abordagem ampla da contabilidade financeira, incluindo os

conceitos fundamentais, a técnica contabilística e a aplicação do quadro normativo con-
tabilístico nacional.
Tem como destinatários os estudantes, os profissionais e todos aqueles que utilizam a
informação contabilística na sua atividade. Adota uma abordagem pedagógica, concretiza-
da numa linguagem acessível, com um conteúdo abrangente e aprofundado, apoiado em
inúmeros esquemas, quadros, exemplos e casos práticos.
Tem subjacente uma dupla finalidade: constituir-se como manual para os estudantes
no seu processo de aprendizagem e instrumento de apoio e consulta para os profissionais
e restantes interessados.
O livro foca-se na contabilidade financeira e está estruturado em 6 capítulos. No 1.º
apresenta o enquadramento das entidades segundo diversos critérios de classificação e a
importância da contabilidade como instrumento de registo, previsão e controlo para gestão
das entidades. Nos 2.º e 3.º capítulos define o conceito de património e as suas modificações,
introduzindo os conceitos fundamentais de contabilidade e da técnica contabilística. O 4.º
capítulo expõe os principais aspetos da normalização contabilística e as suas implicações
na preparação e apresentação das demonstrações financeiras.
O capítulo 5.º desenvolve os critérios de reconhecimento e mensuração das operações
empresariais, de acordo com as Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro, estrutura-
das segundo os ciclos de atividades operacional, de investimento e de financiamento. Por
último, o 6.º capítulo explica as operações periódicas de apuramento, designadamente o
apuramento do IVA, dos resultados e do imposto sobre o rendimento das entidades.
Os autores acreditam que o livro, pela abordagem dos temas e conteúdos apresentados,
constitui um bom manual de apoio à aprendizagem e aplicação da contabilidade.
CAPÍTULO 1
ATIVIDADE EMPRESARIAL
• Classificação das entidades

Temas
• Sistema de informação contabilística
• Critérios de classificação das entidades

• Subsistemas de informação contabilística
Objetivo Apresentar os conceitos • Documentos contabilísticos
• Despesa e receita
• Pagamento e recebimento
Metodologia Explicação dos conceitos com recurso a exemplos e exercícios de consolidação
• Compreender e aplicar os conceitos apresentados

• Distinguir os principais sistemas contabilísticos
Resultados da aprendizagem
• Identificar os principais documentos de suporte das
operações
1.1 INTRODUÇÃO
Individualmente, não é possível atingir-se determinados fins, sendo nestes casos ne-
cessário um grupo de pessoas para a sua concretização. Por exemplo, é exequível para
uma pessoa cuidar de uma pequena horta, mas a exploração de uma herdade com muitos
hectares de culturas necessitará de mais pessoas para semear, regar e colher a produção. As
pessoas organizam-se tendo em vista a comunhão de esforços para atingir um determinado
propósito.
A concretização de muitos dos objetivos empresariais obriga à articulação de um con-
junto de fatores de produção – equipamentos, tecnologia, mão de obra, matérias-primas
e materiais diversos – destinados à produção, venda de mercadorias ou à prestação de
serviços, cuja atividade é orientada para a obtenção de um resultado.
Neste contexto, as pessoas, individual ou coletivamente, organizam-se atendendo ao
propósito que pretendem alcançar. Desta dinâmica resulta um conjunto bastante hetero-
géneo de organizações (entidades) que apresentam como fator comum a obtenção de um
determinado resultado.
1.2 CRITÉRIOS DE CLASSIFICAÇÃO DAS ENTIDADES
1.2.1 PROPRIEDADE
Da multiplicidade de formas sob as quais as pessoas se podem organizar decorre, con-
sequentemente, uma heterogeneidade de entidades, que podem ser classificadas atendendo
a determinados critérios, como por exemplo a dimensão (pequena, média ou grande), a
atividade desenvolvida (agricultura, comércio, serviços, etc.).
Uma das classificações clássicas atende à propriedade e finalidade. Podemos distinguir,
quanto à propriedade, dois setores: público e privado. Quanto à finalidade, podemos relevar
a distinção entre a motivação de obtenção de lucro ou não:
• Público:
- Administrativo
- Empresarial
• Privado:
- Empresarial
- Sem fins lucrativos
O conceito de capital social está associado às entidades cuja forma jurídica corresponde
a uma das tipologias previstas para as sociedades comerciais e cooperativas (figura 1.3). Este
capital está dividido em frações, que nas sociedades por quotas se denomina por quota e nas
anónimas por ações. Assim, pode-se definir o capital social como a quantia de valor expressa
(ou seja, aquele ou aqueles que tiveram a ideia inicial e nesse sentido desenvolveram os
procedimentos impostos pela legislação) define define
a quantia
procedimentos impostos pela legislação) com que
a quantia comseque
dispõe entrar entrar
se dispõe para a para a
sociedade, tornando-se
sociedade, dessa forma
tornando-se investidor
dessa forma (sócio/acionista).
investidor Cada sócio/acionista
(sócio/acionista). fica fica
Cada sócio/acionista
Capítulo 1 – Atividade Empresarial 47
detentor de umadepercentagem
detentor do capital
uma percentagem social, social,
do capital que posteriormente poderápoderá
que posteriormente transacionar,
transacionar,
transmitindo a sua posição na sociedade.
transmitindo a sua posição na sociedade.
O Código em
daseuros
O Código queSociedades
Sociedades
das corresponde à soma
Comerciais de todas
(CSC),
Comerciais e as participações
outra
(CSC), elegislação de capital
conexa,
outra legislação dos sócios/acionistas
define
conexa, um. conjunto
1
um conjunto
define
de requisitos Muito
quantoresumidamente,
de requisitos ao capital
quanto aquando
social,
ao capital da constituição
nomeadamente
social, nomeadamenteode uma
valor sociedade,
o mínimo, cada um
prazos
valor mínimo, dosrealização,
de
prazospromo-
de realização,
tores
formasformas (ou
de entradas, seja, aquele ou
entre outros aqueles que
aspetos. tiveram a ideia inicial e nesse sentido desenvolveram os
de entradas, entre outros aspetos.
procedimentos impostos pela legislação) define a quantia com que se dispõe a entrar para a
sociedade,
As sociedades tornando-se
em que dessa formaainvestidor (sócio/acionista).
sãoCada sócio/acionista fica
As sociedades emo percentagem
detentor de uma
Estado
que detém
o Estado totalidade
do detém
do capital
a totalidade
capital social,
desão
do capital
que posteriormente
titularidade pública,
de transacionar,
poderá titularidade pública,
sendo de titularidade
sendotransmitindo
privada, quando
a sua posição
de titularidade são
privada,naquando os privados
sociedade.
a deter essa totalidade.
são os privados a deter essa totalidade.
Nas situações OemCódigo

queem das Sociedades
coexistem Comerciais
partes de capital (CSC), e outra elegislação
de privados do Estado conexa, define um
são consideradas
Nasconjunto
situações que coexistem
de requisitos quanto aopartes
capitalde capital
social, de privados
nomeadamente o evalor
do Estado
mínimo,são consideradas
prazos
sociedades de capital
de realização,
sociedades misto
formas de
de capital sendo o controlo
entradas,
misto sendoentre
o outrospúblico
controlo aspetos.ou privado consoante os direitos
público ou privado consoante os direitos
associados a essa
associados titularidade,
As sociedades prevalecendo
em que o Estado
a essa titularidade, contudo o
detém a totalidade
prevalecendo critério
contudo do são
do ocapital controlo,
critério de quer seja
dotitularidade
controlo, por
pública,
quer viapor via
seja
dos sendo
dos direitos dedevoto
direitos titularidade
voto privada
de garantidos quando
pela
garantidos são os
maioria
pela privados doa deter
do capital
maioria essa totalidade.
social,
capital de direitos
social, especiais
de direitos especiais
consagrados Nas
nos situações
estatutos em que
das coexistem
entidades oupartes
de de capital
legislação de privados
específica.
consagrados nos estatutos das entidades ou de legislação específica. e do Estado são considera-
das sociedades de capital misto, sendo o controlo público ou privado consoante os direitos
Exemplo
associados1.1
Exemplo– Capital
a essa socialOsocial
titularidade.
1.1 – Capital controlo pode ser obtido por via dos direitos de voto
garantidos pela maioria do capital social, por direitos especiais consagrados nos estatutos
das entidades ou em legislação específica.
A Câmara Municipal
A Câmara de Alguidares
Municipal e a sociedade
de Alguidares ABC, ABC,
e a sociedade Lda. constituíram uma empresa
Lda. constituíram uma empresa
municipal (EM), denominada Águas e Saneamento, EM. O Município propõe-se a efetuar a
Exemplo
municipal (EM),1.1 – CapitalÁguas
denominada social e Saneamento, EM. O Município propõe-se a efetuar a
sua entrada de capital com 60.000 € em dinheiro e bensee bens
a sociedade ABC, Lda. irá entrar
A Câmara
sua entrada Municipal
de capital comde60.000
Alguidares
€ eme a sociedade
dinheiro ABC, Lda.
e aconstituíram
sociedade uma empresa
ABC, Lda. irá entrar
com 40.000 € em dinheiro.
municipal (EM), denominada
com 40.000 € em dinheiro. Águas e Saneamento, EM. O Município propõe-se efetuar a
sua entrada de capital com 60 000 € em dinheiro e bens e a sociedade ABC, Lda. irá entrar
com 40 000 € em dinheiro.
QUESTÃO :
QUESTÃO :
Questão
1 - Qual o capital :
social da sociedade Águas e Saneamento? 1 - Qual o capital social da sociedade Águas e Saneamento?
1. aQual
2 - Qual o capital social
percentagem da sociedade
de capital Águas
de cada edos
Saneamento?
2 - Qual a percentagem de capital deum
cada detentores
um de capital?
dos detentores de capital?
3 - De2.3quem
Qualéaapercentagem
titularidade? de capital de cada um dos detentores de capital?
- De quem é a titularidade?
3. De quem é a titularidade?
RESPOSTA :
RESPOSTA : Resposta:
1 ‐ Capital
1. Capital=social
social
1 ‐ Capital 60.000
social + 40.000
= 60.000
=
=40100.000
+ 40.000
60 000 + = 100.000
000 = 100 000 €
଺଴Ǥ଴଴଴
2 – % do
2 –Município = ‫ͲͲͳݔ‬Ψ
଺଴Ǥ଴଴଴ = 60% = 60%
2. %%do
doMunicípio
Município ==
ଵ଴଴Ǥ଴଴଴ ‫ͲͲͳݔ‬Ψ
ଵ଴଴Ǥ଴଴଴
ସ଴Ǥ଴଴଴
%%
dada ABC,
ABC, Lda.
Lda.
% da == ଵ଴଴Ǥ଴଴଴
ABC, Lda. = ‫ͲͲͳݔ‬Ψ
ସ଴Ǥ଴଴଴ = 40% = 40%
‫ͲͲͳݔ‬Ψ
ଵ଴଴Ǥ଴଴଴
1
Nas sociedades
1 por quotas
Nas sociedades por são denominados
quotas por sócios esócios
são denominados nas sociedades anónimas por acionistas. Também
1 - Nas sociedades por quotas são denominadosporpor sócios e enasnas sociedades
sociedades anónimas
anónimas por acionistas.
por acionistas. Também Também
existe diferenças
existeexistem quanto à denominação destas empresas. Enquanto as sociedades por quotas incluem a
diferenças
diferenças quanto àà denominação
quanto denominação destasdestas
empresas. Enquanto as
empresas. sociedades as
Enquanto por sociedades
quotas incluempor
a designação
quotas incluem a
designação de
de Lda.
Lda., as
as sociedades
sociedades anónimas
anónimas incluem
incluem no seu no
nomeseu
a nome a
designação designação
de S.A.
designação de Lda. as sociedades anónimas incluem no seu nome a designação de SA. de SA.
5 5
Águas e Saneamento, EM 3 – Dada a compo

Capital social Municipio;
Município:
60% como sociedade d
pertence ao munic
logo a maioria dos
Soc.
ABC,ABC;
Lda
40%;
3. Dada a composição do capital social, pode-se classificar como sociedade de capitais

mistos. No entanto, o controlo pertence ao Município, que detém a maioria do
1.2.1.1 Sector público
capital social, logo a maioria dos direitos de voto.
O sector
1.2.1.1 Setor público
Público (quadro 1.1), por vezes referido c
O setor públicocontroladas pelo
(quadro 1.1), por vezes poder
referido político,
como Estado, incluindo
inclui todas não só o
as entidades con-
troladas pelo poder político, incluindo não só o setor público administrativo como a totalidade
totalidade
do setor empresarial de capitais totaldo sector empresarial
ou maioritariamente públicos. de capitais total ou m
O Estado garante a gestão do território nacional, a defesa e segurança dos cidadãos, assim como
outros serviços de natureza social como a saúde e a educação. O financiamento destas atividades
O Estado garante a gestão do território nacional, a d
é garantido pelos impostos, taxas e outras fontes de receita cobrados aos cidadãos contribuintes,
como outros serviços de natureza social como a saúd
às empresas e a outras entidades, de acordo com regras definidas em legislação própria. Em cada
ano o Governo elabora o Orçamento Geral do Estado, onde estabelece as regras e previsões das
atividades é garantido pelos impostos, taxas e outras f
receitas e despesas. Estas previsões são enquadradas em documentos plurianuais que espelham as
expetativas de desenvolvimento macroeconómico e as opções estratégicas dos governos.
Fazem parte docontribuintes, às empresas
setor público os organismos e outras
da administração entidades
central (exemplo: os Mi- de acor
nistérios), regional (Madeira e Açores), local (Municípios e Freguesias), a segurança social
e o setor público própria. Emsetorcada
empresarial. Este ano
público o Governo
empresarial elabora
integra as empresas o Orçamen
públicas,
as empresas municipais e as sociedades anónimas de capitais exclusiva ou maioritariamente
públicos. regras e previsões das receitas e despesas. Estas prev
plurianuais
No essencial, aquilo que distingueque espelham
as entidades as expetativas
do setor público administrativo dode
setordesenvol
empresarial do Estado é que as segundas submetem-se a uma lógica de mercado, enquanto
as primeiras não.estratégicas dos governos.
O setor empresarial do Estado é constituído pelo conjunto das unidades produtivas do
Fazem parte do sector público os organismos da
Estado, organizadas e geridas de forma empresarial, integrando as empresas públicas e as
empresas participadas.
• Empresas Ministérios),
públicas – empresas em regional
que o Estado (Madeira e Açores),
ou outras entidades públicas têm o local (M
poder de exercer, direta ou indiretamente, uma influência dominante. Esta influência
social e o sector público empresarial. Este sector pú
públicas, as empresas municipais e as sociedades
pode decorrer da detenção da maioria do capital ou dos direitos de voto, ou do poder

para designar ou de destituir a maioria dos membros dos órgãos de administração ou
de fiscalização.
• Empresas participadas – empresas em que, não se encontrando reunidos os requi-
sitos para serem consideradas empresas públicas, o Estado tem uma participação
permanente no seu capital social.
O setor empresarial do Estado é responsável pela construção e gestão de infraestruturas

públicas fundamentais (caminhos de ferro, estradas, etc.) e pela prestação de serviços pú-
blicos essenciais (educação, saúde, etc.), para além de um conjunto diversificado de outras
funções de caráter instrumental, nos mais diversos domínios.
De uma forma esquemática representa-se a constituição do setor público:
- Gabinetes e departamentos
- Serviços públicos,
ministeriais e as suas unidades
integrados ou simples
orgânicas
- Administração - Assembleia da República

Central - Caixa Geral de Aposentações
- Administração Central - Instituto Nacional de Estatística
Autónoma - Universidades
1) Setor Público - Hospitais não empresariais
Administrativo - Etc.
- Administração Regional (Ex: Administração Regional da Saúde)
- Administração - Freguesias
Local/Regional - Municípios
autónoma - Regiões Autónomas (Madeira e Açores)
- Segurança social
2) Setor Público Empresarial

Quadro n.º 1.1 – Estado
1.2.1.2 Setor privado

Quanto ao setor privado, também poderemos utilizar como critério de classificação a
motivação da entidade, tendo como referência a obtenção do lucro ou outra finalidade.
Designamos por setor empresarial o constituído por entidades (empresas) cuja principal
motivação é a obtenção de lucros.
Nas entidades sem fins lucrativos a sua principal motivação é o serviço que prestam à
comunidade ou aos seus associados.
livres,agricultores
livres, agricultoresou
ououtros
outrosempresários),
empresários),quer
querorganizações
organizaçõessob
sobforma
formacoletiva
coletiva(sociedades
(sociedades
1.2.1.2.1 Empresarial
comerciaisou
comerciais ououtras
outrasque
quese
sedediquem
dediquemaauma
umaatividade
atividadeeconómica
económicacom
comfins
finslucrativos).
lucrativos).
As entidades que integram este setor denominam-se, normalmente, por empresas. Este
termo será utilizado abrangendo, quer pessoas individuais (comerciantes, profissionais li-
Existe um
Existe um conjunto de
conjunto de características
características comuns
comuns que que sese pode
pode associar
associar aa esteeste tipo
vres, agricultores ou outros empresários), quer organizações sob forma coletiva (sociedades
tipo de
de
organizações:
organizações:
comerciais ou outras que se dediquem a uma atividade económica com fins lucrativos).
Exercem
 Exercem uma
Existeuma atividade
atividade
um conjunto económica
deeconómica
características comuns que se podem associar a este tipo de
organizações:
Assumem
 Assumem riscosnas
riscos nassuas
suasiniciativas
iniciativas
– presentes
Estão
 Estão Exercem uma
presentesno atividade
mercadoeconómica;
nomercado ondeconcorrem
onde concorremcom
comoutras
outrasempresas
empresas
São–dirigidas
 São Assumem
dirigidas riscos
por
por umanas
uma suas iniciativas;
filosofia
filosofia denegócio
de negócio
– os
Usam
 Usam Estão presentes
osrecursos
recursos no mercado,
numa
numa lógicade
lógica onde
de concorrem com outras empresas;
produtividade
produtividade
São–orientadas
 São São dirigidas
orientadas por
para
para uma
oolucro.filosofia de negócio;
lucro.
– Usam os recursos numa lógica de produtividade;
As empresas
As empresas nemorientadas
– nem
São sempre atuam
sempre atuam
para de uma
de
o lucro.uma forma
forma isolada,
isolada, associando-se
associando-se porpor vezes
vezes aa outras,
outras,
paraobter
para obterdeterminadas
determinadasvantagens
vantagensconcorrenciais,
concorrenciais,por
porvezes
vezesabusivas
abusivaseecomo
comotal talcontroladas
controladas
As empresas nem sempre atuam de uma forma isolada, associando-se por vezes a outras
eeproibidas
proibidaspor
pormecanismos
mecanismoslegais.
legais.
para obter determinadas vantagens concorrenciais, por vezes abusivas e como tal controladas
e proibidas por mecanismos legais.
AA concorrência
concorrência dede mercado
mercado éé aa forma
forma mais
mais comum
comum dede exercício
exercício da
da atividade
atividade empresarial,
empresarial,
A concorrência de mercado é a forma mais comum de exercício da atividade empre-
modalidade
modalidade em
em
sarial, queas
que asempresas
empresas
modalidade em que as disputam
disputam
empresasososmercados
mercados
disputam dosprodutos
dos produtos
os mercados ouserviços
ou serviços
dos produtos procurando
procurando
ou serviços
impor-seprocurando
impor-se napreferência
na preferência dosna
dos
impor-se consumidores.
consumidores.
preferência dos consumidores.
Empresas,associações
Empresas, associaçõesou
ou
Empresascom
Empresas com
Mercado
Mercado
concertaçãodedeempresas
concertação empresas
baixopoder
baixo poderdede (comelevado
(com elevadopoder
poderde
de
controlodo
controlo do controlodo
controlo domercado)
mercado)
mercado
mercado  Cartéis
Cartéis
 Holdings
Holdings
 Trustes
Trustes
Figura
Figura n.ºn.º
n.º
Figura 1.1
1.1 ––Empresas
1.1 –Empresas
Empresaseeemercado
mercado
mercado
Conforme se
Conforme se evidencia
evidencia nana figura
figura 1.1,
1.1, sãosão diversas
diversas asas modalidades
modalidades de de associação
associação ou ou
Conforme se evidencia na figura 1.1, são diversas as modalidades de associação ou con-
concertação
concertação dasempresas
das empresascomcomobjetivos
objetivosde deobter
obtervantagens
vantagensface faceaos
aosrestantes
restantesconcorrentes.
certação das empresas com objetivos de obter vantagens face aos restantes concorrentes.
concorrentes.
AlgumasAlgumas
Algumas destasmodalidades
destas modalidades
destas sãoproibidas
são
modalidades proibidas
são pelos
pelos
proibidas, efeitos
efeitos
pelos perniciosos
efeitosperniciosos quepodem
perniciosos que
que podem
podem ter
ter
ter nalivre
nana livre
livre concorrência.
concorrência.
concorrência. Os cartéis,Os
Os cartéis, oscartéis,
os trustes
trustes os trusts
ee as as holdingssão
aseholdings
holdings são algumas
são algumas
algumas dessas modalidades,
dessas
dessas cuja cuja
modalidades,
modalidades, cuja
existênciaeepráticas
existência práticasestão
estãosujeitas
sujeitasao aoescrutínio
escrutíniodas dasautoridades
autoridadesnacionais
nacionaiseecomunitárias
comunitáriasem em
matériasde
matérias deconcorrência:
concorrência:
existência e práticas estão sujeitas ao escrutínio das autoridades nacionais e comunitárias

em matéria de concorrência:
• Os cartéis são associações entre empresas do mesmo ramo de atividade com o
objetivo de dominar o mercado e disciplinar a concorrência. As partes entram em
acordo sobre o preço, quotas de produção ou outros aspetos da sua atividade. Este
tipo de associação é encarado como prejudicial à economia, à livre-concorrência e
ao consumidor, pelo que foram ilegalizados ou perseguidos na maioria dos estados.
Em Portugal, a Autoridade para a Concorrência vela pelo normal funcionamento
dos mercados, controlando práticas concertadas e decisões de associações de empre-
sas, acordos, posições dominantes que sejam inibidores desse princípio.
• As holdings são agrupamentos de grandes sociedades anónimas, cujo capital é
maioritariamente controlado por uma holding. Geralmente, é formada para faci-
litar o controlo das atividades num setor, em função da dimensão resultante do
agrupamento ou integração vertical2 das suas atividades. É a modalidade comum
das empresas com títulos (nomeadamente ações) sujeitos à negociação no mercado
da Euronext Lisbon.
• Os trusts consistem na reunião de empresas, geralmente do mesmo setor ou setores
da cadeia de produção de dado setor, que perdem o seu poder individual e o subme-
tem ao controlo de uma outra, geralmente através de processos de fusão ou outras
formas de incorporação. Dão origem a uma empresa com grande poder de influência
sobre o mercado, podendo constituir-se em monopólios3. As leis da concorrência
controlam estas formações no sentido de evitar posições oligopolistas4 ou monopo-
listas no mercado.
1.2.1.2.2 Sem fins lucrativos

Inserem-se no setor social (ou terceiro setor, como é muitas vezes referido) as entidades
com objetivos de servir a comunidade em sentido lato ou comunidades específicas. Estas
entidades constituem-se, sob formas muito diversas, designadamente:
2 - Integração vertical consiste num processo de agrupamento em que uma empresa controla os diversos fatores
de produção, distribuição ou utilização de um produto ou serviço. Um exemplo de integração vertical pode ser o de
uma empresa produtora de peixe em conserva que controla outras empresas na área da pesca, na construção naval,
artes de pesca, etc.
3 - Monopólio significa a ausência de concorrentes em determinado setor da economia, resultando na existência
de apenas um fornecedor atuando como dono do mercado.
4 - Oligopólio significa que são poucos os fornecedores num dado setor da economia, detendo cada um deles uma
grande parcela do mercado, podendo desta forma influenciar os preços, condições de venda, etc.
Inserem-se no sector social (ou terceiro sector como é muitas vezes referido) as entidades
com objetivos de servir a comunidade em sentido lato ou comunidades específicas. Estas
entidades52
constituem-se, sob formas
Contabilidade muitoExplicada
Financeira diversas, designadamente:
Cooperativas
Organizações de
desenvolvimento Fundações
local
Instituições
Particulares de
Misericórdias
Solidariedade
Social
Associações,
federações, Organizações não governamentais de
uniões, cooperação para o desenvolvimento
confederações
Figura n.º 1.2 – Organizações sem fins lucrativos
2
As organizações
Integração vertical do setor
consiste num social
processo degozam de algumas
agrupamento características
em que uma empresa quecontrola
as distinguem de fatores
os diversos
outras semelhantes, nomeadamente de organizações do setor público administrativo. Entre
de produção, distribuição ou utilização de um produto ou serviço. Um exemplo de integração vertical pode ser
o de uma essas
empresa produtora referem-se
características de peixe asemseguintes:
conserva que controla outras empresas na área da pesca, na
construção naval, artes de pesca, etc.
3 – Têm natureza privada, isto é, são separadas e não controladas diretamente pelo
Monopólio significa a ausência de concorrentes em determinado sector da economia, resultando na existência
Governo;
de apenas um fornecedor atuando como dono do mercado.
4
Oligopólio significa
– Não que são poucos
distribuem os–fornecedores
lucros num dado sector
não existe a preocupação da economia,
da obtenção detendo
do lucro cada um deles
e qualquer
uma grande parcela do mercado,
excedente podendo
é aplicado nasdesta formada
atividades influenciar os preços, condições de venda, etc.
organização;
– São autogovernadas, possuindo os seus próprios procedimentos de governação; 9
– Têm contribuições voluntárias, quer seja sob a forma de mão de obra, quer sob a
forma de doações de dinheiro e/ou bens (em espécie);
– Desenvolvem a sua atividade numa perspetiva de complementaridade na satisfação
de necessidades e não de concorrência.
1.2.2 OUTROS CRITÉRIOS DE CLASSIFICAÇÃO

Como se referiu no ponto anterior, as entidades podem ser agrupadas utilizando dife-
rentes critérios.
1.2.2.1 Forma jurídica

A legislação estabelece um leque bastante variado de formas jurídicas para o exercício
da atividade que as entidades se propõem desenvolver. Naturalmente que a cada uma dessas
formas correspondem exigências distintas. A escolha da forma jurídica é da responsabilidade
do promotor, ou promotores.
As atividades podem ser exercidas a título individual ou pela associação de pessoas físicas
ou jurídicas – sociedades ou outras entidades coletivas:
• Individualmente5 – os empresários podem desenvolver a sua atividade a título in-
dividual, como comerciantes, prestadores de serviços, agricultores ou industriais ou
constituir-se sob a forma de Sociedade por Quotas Unipessoal6 (Unipessoal, Lda.)
ou como Estabelecimento Individual de Responsabilidade Limitada (EIRL);
• Coletivamente – diversos indivíduos (pessoas físicas ou jurídicas) podem ser pro-
motores de uma atividade económica ou social e organizar-se sob uma das formas
previstas pelo CSC, Código Cooperativo ou por outra legislação própria. As for-
no mínimo
mas duas pessoas)
mais comuns ou asempresarial
de associação SociedadessãoAnónimas, que por
as Sociedades exigem cinco
Quotas ou mais
(que
exigem no mínimo duas pessoas) ou as Sociedades Anónimas,
pessoas, havendo no entanto exceções a essa regra. que exigem cinco ou
mais pessoas, havendo, no entanto, exceções a essa regra.
O acima
O acima exposto
exposto pode
pode ser ser representado
representado pela
pela seguinte
seguinte figura:
figura:
Comerciante,
Médico,
Agricultor, … Sociedade
por quotas
Sociedade de
Sociedade responsabilidade
Individuais anónima ilimitada
Atividade Coletivas
exercida por
uma pessoa Atividade exercida
Sociedade em por um grupo de .......
Estabelecimento comandita pessoas associadas
Sociedade por individiual de
quotas responsabilidade
unipessoal limitada
Associação Cooperativa
Figura n.º 1.3

Figura – Enquadramento
n.º 1.3 ‐ Enquadramento jurídico
jurídico
(in Fernandes et al.,
(in Fernandes 2013:
et al., 26)26)
2013:
1.2.2.2 Sector económico

1.2.2.2 Setor económico
As entidades podem também ser classificadas atendendo ao sector económico, ou seja ao
tipoAsdeentidades
bem oupodem
serviço que vendem
também ou prestam.
ser classificadas Tradicionalmente
atendendo consideram-se
ao setor económico, ou seja, três
ao tipo de bem ou serviço que vendem ou prestam.
sectores: o primário, o secundário e o terciário: Tradicionalmente, consideram-se três
setores: o primário, o secundário e o terciário:
• O sector primário compreende as atividades ligadas à natureza como a agricultura,
silvicultura, pescas, pecuária, caça ou as indústrias extrativas
•5 - AOopção
sector secundário ou industrial inclui as indústrias transformadoras, produção de
entre constituir-se como empresário em nome individual (responsabilidade ilimitada) ou sob uma
forma de energia e construção limitada) ou EIRL pode ser justificada pela limitação da responsabilidade dos
sociedade (responsabilidade
seus bens pessoais perante terceiros.
• O sector terciário ou dos serviços inclui o comércio, turismo, saúde, atividade
6 - Regulamentado no CSC.
financeira, seguradora, entre outros.
As entidades comerciais exercem uma atividade de intermediação entre a produção e os

• O setor primário compreende as atividades ligadas à natureza como a agricultura,

silvicultura, pescas, pecuária, caça ou as indústrias extrativas;
• O setor secundário ou industrial inclui as indústrias transformadoras, produção de
energia e construção;
• O setor terciário ou dos serviços inclui o comércio, turismo, saúde, atividade finan-
ceira, seguradora, entre outros.
As entidades comerciais exercem uma atividade de intermediação entre a produção e os con-

sumidores finais ou outras entidades que também se dediquem ao comércio ou à transformação.
As atividades industriais e agrícolas produzem bens transacionáveis dirigidos ao consumo das
famílias ou de outras atividades económicas.
Existe uma Classificação Portuguesa das Atividades Económicas7 (CAE) que faz o
detalhe por níveis de agregação com a seguinte estrutura:
a) Secções (primeiro nível), que identificam as rubricas através de um código alfabéti-
co de A a U;
b) Divisões (segundo nível), que identificam as rubricas através de um código de dois
dígitos;
c) Grupos (terceiro nível), que identificam as rubricas através de um código de três
dígitos;
d) Classes (quarto nível), que identificam as rubricas através de um código de quatro
dígitos;
e) Subclasses (quinto nível), que identificam as rubricas através de um código de cin-
co dígitos.
A subclasse (cinco dígitos) do CAE é o código utilizado como identificador da ativida-

de. As entidades podem desenvolver mais que uma atividade. Estas opções deverão estar
especificadas no contrato da sociedade8.
Apresenta-se um pequeno exemplo em cada um dos setores principais de atividade:
7 - Esta classificação tem sido revista periodicamente. A versão atual é a constante no Decreto-Lei n.º 381/2007,
de 14 de novembro.
8 - O contrato de sociedade é um documento formal que obedece a várias regras que vêm enunciadas no CSC,
designadamente a menção da denominação social (nome), sede, objeto social, forma jurídica, montante e modalidade
de realização do capital social.
Estrutura Setor primário Setor secundário Setor terciário

Secção A – Agricultura, produ- C – Indústrias transfor- G – Comércio por grosso e a
ção animal, caça, floresta madoras retalho; reparação de veículos
e pesca automóveis e motociclos
Divisão 03 Pesca e aquicultura 10 Indústrias alimen- 47 Comércio a retalho, exceto de
tares veículos automóveis e motociclos
Grupos 031 Pesca 104 Produção de óleos 476 Comércio a retalho de bens
e gorduras animais e culturais e recreativos, em estabe-
vegetais lecimentos especializados
Classes 0311 Pesca marítima, apa- 1041 Produção de óle- 4761 Comércio a retalho de
nha de algas e de outros os e gorduras livros, em estabelecimentos es-
produtos do mar pecializados
Subclasses 03111 Pesca marítima 10412 Produção de 47610 Comércio a retalho de
azeite livros, em estabelecimentos es-
pecializados
Existe ainda, no âmbito do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Sin-
gulares9 (CIRS), uma classificação para as atividades desenvolvidas por profissionais em
nome individual. Enquadram-se nessa classificação os médicos, arquitetos, engenheiros,
sacerdotes, explicadores, amas, toureiros, músicos, entre muitos outros.
1.2.2.3 Dimensão
A classificação quanto à dimensão das entidades é particularmente elástica, pois depen-
de do ponto vista em que está a ser analisada, como se pode inferir pelo quadro seguinte:
9 - Artigo 151.º do CIRS.

10 11 12 13 14
Perspetiva Económica10 Laboral11 Contabilística12

Classificação
Micro
Indicadores
Total do balanço ≤ 2 000 000€ ≤ 350 000 €
Volume de negócios 13 14
≤ 2 000 000€ ≤ 700 000 €
N.º médio trabalhadores ≤ 10 < 10 ≤ 10
Pequena
Total do balanço ] 2 000 000; 10 000 000 €] ] 350 000; 4 000 000 €]
Volume de negócios ] 2 000 000; 10 000 000 €] ] 700 000; 8 000 000 €]
N.º médio trabalhadores ]10; 50] ]10; 50] ]10; 50]
Média
Total do balanço ] 10 000 000; 43 000 000 €] ] 4 000 000; 20 000 000 €]
Volume de negócios ] 10 000 000; 50 000 000 €] ] 8 000 000; 40 000 000 €]
N.º médio trabalhadores ]50; 250] ]50; 250] ]50; 250]
Grande
N.º médio trabalhadores ≥ 250
As entidades com indicadores superiores aos apresentados para as médias empresas serão consideradas
como grandes empresas. Inclui as entidades classificadas “interesse público”, independentemente do res-
petivo volume de negócios líquido, do total do balanço, ou do número médio de empregados do período.
Quadro n.º 1.2 – Critérios de classificação de dimensão das entidades
(in Fernandes et al., 2013: 30)
Na classificação da dimensão para efeitos económicos são considerados dois indicadores:

número médio de trabalhadores e balanço (ou volume de negócios) que não excedam os
limites indicados.
Para efeitos do enquadramento contabilístico, consideram-se dois limites de quaisquer
dos três indicadores referidos.
Todos estes referenciais são importantes, pois obrigam ou dispensam as entidades ao
cumprimento de determinadas obrigações.
10 - Decreto-Lei n.º 372/07, de 6 de novembro, que estabelece a certificação por via eletrónica para as Pequenas
e Médias Empresas.
11 - Definido no Código de Trabalho.
12 - Artigo 9.º do decreto-lei n.º 158/09, de 13 de julho com as alterações introduzidas pelo decreto-lei n.º 98/2015,
de 2 de junho.
13 - Montante que resulta da venda dos produtos e da prestação de serviços, após dedução dos descontos e abatimentos
sobre vendas, do imposto sobre o valor acrescentado e de outros impostos diretamente ligados ao volume de negócios.
14 - Caso o volume de negócios (vendas e prestação de serviços) não seja por si só significativo da atividade desen-
volvida (o que se presume quando inferior a 75% do total dos rendimentos) devem ser adicionados os rendimentos
provenientes de outras fontes, desde que resultem de transações realizadas com terceiros, no âmbito da atividade
operacional da entidade.
Exemplo 1.2 – Classificação por dimensão

A empresa ABC, Lda., segundo a última informação disponibilizada, dispõe de 9 traba-
lhadores ao serviço, um volume de negócios de 720 000 € e um balanço de 800 000 €.
Questão:
Indique a dimensão da empresa atendendo aos indicadores apresentados, para efeitos
económicos, laborais e contabilísticos.
Resposta:
Atendendo aos indicadores da entidade:
Enquadramento Pessoal Volume de negócios Balanço

Económico Micro
Laboral Micro ---- ----
Contabilístico Pequena entidade
Do ponto de vista da classificação para efeitos laborais e económicos, a ABC é uma mi-
croentidade. Já para efeitos contabilísticos, ela é enquadrada no conceito de pequena entidade.
===//===
Em resumo, as entidades podem ser classificadas atendendo a determinados critérios,

que valorizam aspetos específicos, nomeadamente a:
– Titularidade
– Finalidade
– Forma jurídica
– Setor económico
– Dimensão.
Daqui decorre que uma entidade possa evidenciar diversos atributos passíveis de clas-
sificação. A título de exemplo, uma entidade pode, em simultâneo, obedecer a diferentes
critérios, criando-se uma pluralidade de classificações:
Finalidade Forma jurídica Dimensão Setor Titularidade

Lucrativa Sociedade anónima Grande Serviços Pública
Sem fins lucrativos Associação Pequena Desporto Privada
A abordagem do presente livro centra-se nas empresas, quer estejam organizadas in-
dividual ou coletivamente. No entanto, muitos dos conceitos do foro contabilístico são
aplicáveis a qualquer entidade, independentemente da sua atividade, dimensão ou finalidade.
1.3 CONTABILIDADE – PREVISÃO E CONTROLO

Qualquer entidade (empresarial ou não, grande ou pequena, etc.), no processo normal de
gestão, necessita de perceber a situação presente, avaliar o resultado das suas operações, ter uma
visão dos objetivos futuros e saber quais os caminhos a percorrer.
A informação para a gestão decorre das ações realizadas (passado), de análises previsio-
nais, com base em estudos sobre as expectativas de mercado (clientes, fornecedores, etc.),
da evolução da tecnologia e outros aspetos indispensáveis para o exercício de uma atitude
pró-ativa da gestão.
Os gestores necessitam de um referencial futuro que dê sentido às diversas opções de
investimento, designadamente em pessoas e equipamentos. A antevisão do futuro assenta
num pensamento estratégico e planeamento das ações.
O planeamento implica a definição dos objetivos a alcançar e a forma de os atingir. A
implementação do planeamento conduz a que as entidades monitorizem, verifiquem em
que medida os objetivos previamente definidos estão a ser cumpridos. Também neste caso
é necessário informação que permita controlar o grau de concretização do previamente
planeado.
Parte desta informação é fornecida pelos sistemas internos de informação da entidade.
Nesse sentido, implementam-se sistemas de informação, que permitem a obtenção de
dados que suportem as decisões a tomar, quer no processo de planeamento, quer na sua
monitorização durante a implementação do planeado. A restante informação é recolhida
em fontes exteriores à empresa:
Fontes externas: Fontes internas:

Extrato bancário Sistema de controlo de stocks
Faturas de fornecedores Sistema de gestão de recursos humanos
Liquidação de impostos (Estado)
Estatísticas
Informação Sistema contabilístico
Sistema de gestão de faturação e
Estudos controlo de clientes
Legislação Etc.
Etc.
Figura n.º 1.4 – Fontes de informação

O subsistema de recursos humanos regista e controla a assiduidade e processa os

Internamente, os diversos subsistemas de informação estão intimamente relacionados
vencimentos, entre outros aspetos. Parte desta informação é registada pela contabilidade.
porque cada um deles fornece informação que alimenta outros subsistemas.
O subsistema de informação
O subsistema de faturação contabilística tem, quer ao
dá a conhecer à contabilidade nível efetuadas
as vendas das nações,
e as suasquer na
generalidade
condiçõesdas– aorganizações, um papel
dinheiro ou a crédito, assimpreponderante
como a eventualporque satisfaz
mora (atraso) nonecessidades
recebimento muito
dos clientes.
diversas. Ao nível interno do país e das entidades dá informação necessária para a
compreensão da situação
O subsistema existente,
de recursos humanos do cumprimento dea assiduidade
regista e controla objetivos ee processa
metas traçadas
os venci- e desta
mentos, entre outros aspetos. Parte desta informação é registada
forma permite a tomada de decisões adequadas. Ao nível externo dá a conhecer àspela contabilidade.
instituições internacionais
O subsistema e, em geral,
de informação a todos tem,
contabilística os interessados,
quer ao nível os dasdados
nações,macro
quer naeconómicos
ge-
neralidade das organizações, um papel preponderante porque satisfaz necessidades
(ao nível do país, região, sector de atividade, etc.) ou micro económicos (informação das muito
diversas. Ao nível interno do país e das entidades, dá informação necessária para a com-
entidades empresariais ou outras), permitindo que terceiros possam formar opiniões e tomar
preensão da situação existente, do cumprimento de objetivos e metas traçadas e desta forma
decisões.
permite a tomada de decisões adequadas. Ao nível externo, dá a conhecer às instituições
internacionais, e, em geral, a todos os interessados, os dados macroeconómicos (ao nível
O âmbito deste livro centra-se no subsistema de informação contabilística.
do país, região, setor de atividade, etc.) ou microeconómicos (informação das entidades
empresariais ou outras), permitindo que terceiros possam formar opiniões e tomar decisões.
O âmbito deste livro centra-se no subsistema de informação contabilística.
1.3.1 Sistema de informação contabilística
1.3.1 SISTEMA DE INFORMAÇÃO CONTABILÍSTICA
Em termos
Em globais, podemos
termos globais, classificar
podemos a contabilidade
classificar a contabilidadeem trêsgrandes
em três grandesgrupos,
grupos, tendo em
tendo
em consideração o tipo de informação prestada, as entidades e as suas finalidades.
consideração o tipo de informação prestada, as entidades e as suas finalidades.
Pública
Contabilidade
Privada Nacional
Figura n.ºn.º
Figura 1.51.5– –Classificação
Classificação considerando
considerando asasentidades
entidades e finalidades
e finalidades
Cada um destes sistemas contabilísticos recolhe, trata e divulga informação específica,

Cada uma destes sistemas contabilísticos recolhe, trata e divulga informação específica,
tendo em vista as finalidades das entidades e os utilizadores dessa informação. O grupo
tendo que
em aqui
vistadenominamos
as finalidades de das entidades
privada englobaeaos utilizadores
contabilidade dessa informação.
empresarial O grupo que
e a contabilidade
aqui denominamos
das entidades semdefins
privada engloba a contabilidade empresarial e a contabilidade das
lucrativos.
entidadesDada
semafins lucrativos.
proximidade entre os subsistemas da contabilidade pública e privada, abordaremos
estes de forma conjunta, com o objetivo de salientar as principais semelhanças e diferenças.
Dada a proximidade entre os subsistemas da contabilidade pública e privada abordaremos
estes de forma conjunta com o objetivo de salientar as principais semelhanças e diferenças.
1.3.1.1 Contabilidade nacional

A contabilidade nacional refere-se à contabilidade de uma região, nação ou de um grupo
de nações e aplica técnicas que a distinguem das outras contabilidades e tem como objeto
de estudo a economia como um todo.
Resulta de informação diversa, propõe-se apresentar sob uma forma quantificada um
conjunto de informação relevante, de natureza macroeconómica, designadamente sobre
a atividade económica e a sua evolução, e medir, através dos seus agregados, o nível de
bem-estar das populações.
Os dados desta contabilidade permitem comparar as diferentes regiões do país, fazer com-
parações internacionais, fazer previsões, constituindo um instrumento de política económica.
Como exemplos de informação produzida por este sistema de contabilidade indica-se o
Produto Interno Bruto (PIB)15, o Valor Acrescentado Bruto (VAB)16, Balança de Pagamen-
tos, Despesa e Rendimento Nacional, Investimento, dados sobre o emprego, etc.
A elaboração e divulgação da informação da contabilidade nacional cabem especialmente
ao Banco de Portugal e ao Instituto Nacional de Estatística (INE).
1.3.1.2 Contabilidade das entidades

Qualquer organização integra-se num dado contexto, onde desenvolve a sua atividade e
interage com o seu meio envolvente, que influencia as suas práticas, os seus serviços e com-
portamentos. No caso das empresas, existe uma conceção de que elas são avaliadas não só
pelo seu desempenho económico, criação de riqueza, mas também pelo seu comportamento
face à preservação ambiental, relação com as comunidades locais e a sociedade em geral.
Esta perceção do papel das empresas gera exigências que têm implicações diretas na sua
comunicação. A contabilidade, enquanto “técnica de revelação patrimonial, descrição e
evidenciação de determinados factos”17, é o instrumento adequado para a recolha, tratamento
e divulgação pertinente nas diversas áreas de responsabilidade das entidades.
Na esfera ambiental, a contabilidade tem como objetivo evidenciar a conduta das empresas
em relação ao meio ambiente. Neste sentido, as empresas devem divulgar a forma como afetam
o ambiente, os recursos disponibilizados para a resolução das questões ambientais e as ações que
implementam no sentido de minimizar esse impacto.
Na esfera social, a contabilidade permite evidenciar informação relevante acerca da
contribuição dos objetivos sociais da empresa, designadamente para a melhoria do bem-
-estar de seus trabalhadores, a segurança pública de seus produtos e outras formas de ação
na comunidade, quer do ponto de vista cultural, quer de apoio à educação ou investigação.
15 - Genericamente, o PIB representa o valor de todos os bens e serviços produzidos numa determinada região
(países, regiões ou cidades), durante um período determinado (mês, trimestre, ano, etc.).
16 - O VAB mede a contribuição de cada empresa para a riqueza do país, isto é, aquilo que ela criou através da
sua atividade produtiva.
17 - Silva (1969).
Atualmente as entidades devem integrar uma perspetiva

Capítulo multifacetada
1 – Atividade Empresarial do impacto 61da sua
atuação na sociedade, dado que a sua sustentabilidade no médio e longo prazo depende não
só Atualmente
da componente económica/financeira
as entidades devem integrarmas umatambém
perspetivados multifacetada
equilíbrios que mantém da
do impacto na sua
dimensão
atuaçãosocial e ambiental
na sociedade,
Atualmente, quedevem
dado
as entidades sãoaointegrar
que garante
sua da perspetiva
sua continuidade
sustentabilidade
uma no médio: e do
18
multifacetada longo prazo
impacto depende não
da sua
só da componente económica/financeira mas também dos equilíbrios que da
atuação na sociedade, dado que a sua sustentabilidade no médio e longo prazo depende não só mantém na
componente económica/financeira mas também dos equilíbrios que mantém18na dimensão social
dimensão social e ambiental que são o garante da sua continuidade :
e ambiental que são oSocial
garante da sua continuidade
18
:
Económico/Financeiro
Dignidade humana Prosperidade

Social Económico/Financeiro
 Direitos Dignidade
humanos humana Ambiental  Prosperidade
Resultado económico
 Direitos dos trabalhadores  Competitividade
 Envolvimento com a comunidade Cuidar do planeta  Direitos dos acionistas
 Transparência
 Direitos humanos  Ambiental
Proteção ambiental
 Relação com clientes
 Resultado e
económico
 Postura ética dos trabalhadores
 Direitos fornecedores
 Competitividade
 Ecoeficiência
 Envolvimento com a comunidade Cuidar do planeta  …  Direitos dos acionistas
 Recursos renováveis
 Transparência  Gestão de resíduos  Relação com clientes e
 Proteção ambiental
 Postura ética  Gestão de riscos ambientais fornecedores
 Ecoeficiência
 …  Recursos renováveis  …
 Gestão de resíduos
Figura n.º 1.6
 –Gestão
Pilares da sustentabilidade
de riscos ambientais
 …
Figura n.ºn.º
Figura 1.61.6
– Pilares da sustentabilidade
– Pilares da sustentabilidade
Para efeitos da informação económica e financeira, diversos ramos ou subsistemas da
contabilidade
Para contribuem para criar
efeitos da informação a informação
económica adequada,
e financeira, querramos
diversos para ou
a gestão das entidades
subsistemas da
querPara
para a sua divulgação
contabilidade contribuemexterna:
para criar a informação adequada, quer para a gestão
efeitos da informação económica e financeira, diversos ramos ou subsistemas da das enti-
dades, quer para a sua divulgação externa:
contabilidade contribuem para criar a informação adequada, quer para a gestão das entidades
quer para a sua divulgação externa:
Figuran.º
Figura n.º1.7
1.7––Subsistemas
Subsistemas contabilísticos
contabilísticos
(in Fernandes
(in et al.,
Fernandes et al., 2013:
2013: 32)
32)
Figura n.º 1.7 – Subsistemas contabilísticos

A contabilidade financeira ou geral (também (in Fernandesdenominada
et al., 2013: 32)de contabilidade patrimonial no
Plano Oficial de Contabilidade Pública - POCP) é muito orientada para a divulgação de
informação 18 - económica
A contabilidade e http://www.copesul.com.br/site/ambiente/meio/index.htm;
financeira
financeira
Fonte: Adaptado de (informação
ou geral (tambémdirigida aos utilizadores
denominada de acesso em 21externos
contabilidade – quadro no
de abril depatrimonial
2003.
1.6),Plano
através da prestação anual de contas, contrariamente aos subsistemas
Oficial de Contabilidade Pública - POCP) é muito orientada para a divulgação de da contabilidade
de gestão e
informação da contabilidade
económica e orçamental, mais orientadas
financeira (informação para aos
dirigida a informação
utilizadores para a gestão.
externos – quadro
1.6), através da prestação anual de contas, contrariamente aos subsistemas da contabilidade
A contabilidade financeira ou geral é muito orientada para a divulgação de informação

económica e financeira (informação dirigida aos utilizadores externos – quadro 1.6), através
da prestação anual de contas, contrariamente aos subsistemas da contabilidade de gestão e
da contabilidade orçamental, mais orientados para a informação para a gestão.
A contabilidade financeira é de utilização obrigatória pelas empresas (quer do setor
empresarial do Estado, quer do setor privado) e pelas entidades sem fins lucrativos. Existe
dispensa desta obrigação apenas para entidades que, exercendo a título individual uma
atividade económica, não ultrapassem um dado limite de volume de negócios (atualmente,
200 000 € nos últimos 3 anos).
A informação disponibilizada pela contabilidade financeira também alimenta os sistemas
de informação estatística, designadamente do INE e do Banco de Portugal.
A contabilidade de gestão (também denominada por analítica ou de custos) fornece
informação sobre os processos internos, o que permite conhecer nomeadamente os resul-
tados por produtos e departamentos. Gera informação específica para apoiar os gestores
da empresa. É mais desagregada que a contabilidade financeira e engloba essencialmente
o estudo de custos resultantes da atividade e a análise dos desvios entre o previsto e o
efetivamente realizado. Desta forma, obtém-se um controlo mais pormenorizado sobre a
atividade da empresa.
Este subsistema permite que as empresas saibam, por exemplo, qual o custo de produzir
cada um dos seus produtos ou prestar um serviço e qual o preço de venda a praticar de modo
a obter uma margem que lhe permita cobrir os restantes encargos da atividade e retirar um
lucro para retribuir o investimento dos proprietários. Também permite apurar resultados por
produtos, regiões, mercados, atividades, etc.
A utilidade deste sistema contabilístico pode ser evidenciada neste pequeno exemplo:
Exemplo 1.3 – Custo de produção

A JC, Lda. produziu no mês de janeiro de 201x dois tipos de pratos diferentes:
– 100 000 pratos azuis, em porcelana e pintados à mão;
– 500 000 pratos castanhos, em porcelana e pintados em série.
Sabe-se que a entidade suportou exclusivamente os seguintes custos de produção (em

euros):
– Mão de obra: 50 000
– Matérias-primas (porcelana, tintas e outras): 10 000
– Outros custos industriais: 5 000
Questão:
Admitindo que estes são os únicos custos de produção, pretende-se saber:
1) Qual o custo total de produção?
2) Qual o custo unitário de cada tipo de prato?
Resposta:
1) A resposta quanto ao custo total da produção pode facilmente ser fornecida pela
contabilidade financeira se considerarmos que, por simplificação, as rubricas referi-
das incluem a totalidade dos custos de produção. Neste caso, seria de 65 000 €.
2) Se a gestão quiser saber o custo unitário do prato azul e o custo unitário do prato cas-
tanho, terá de coletar informação sobre os custos imputáveis a cada tipo de produto.
Tal exige a implementação de um sistema de contabilidade analítica. Admitindo
que o processo de fabrico é distinto, em função da quantidade da matéria-prima
e da finalização (pintura) tal obriga a determinar o custo das matérias-primas de
cada produto e o número de horas de trabalho para fabricar os pratos castanhos e
os azuis.
===//===
A implementação de uma contabilidade de gestão tem natureza voluntária, exceto para al-
gumas entidades que integram o setor administrativo do Estado, contrariamente ao subsistema
de contabilidade financeira, cuja implementação é obrigatória.
A contabilidade orçamental ou previsional disponibiliza informação prospetiva ou
referente ao futuro, fundamentada em planos estratégicos, objetivos e programas ou planos
de atividade.
Os planos de atividade são um instrumento de gestão onde anualmente se consignam
os objetivos anuais e respetivas metas, subordinadas às orientações estratégicas definidas
pela gerência/administração.
Este subsistema contabilístico tem aplicação voluntária na generalidade das entidades
empresariais, sendo obrigatória para as entidades do setor administrativo do Estado, em
que é instrumento de controlo da legalidade na realização das despesas e de cobranças das
receitas (impostos, taxas, transferências, etc.).
Dada a obrigatoriedade da contabilidade orçamental no setor público administrativo,
está sujeita a um conjunto de regras legais que definem o modo como deve ser elaborada.
Ao contrário, as entidades privadas são livres de a implementar ou não e de escolher os
métodos que consideram mais adequados para as suas finalidades.
No setor empresarial, é aconselhada a sua implementação, pelo seu caráter previsional, per-
mitindo uma análise antecipada dos principais riscos, quer a nível financeiro (de médio e longo
prazo e de tesouraria), quer económico (viabilidade económica de decisões de investimento,
alterações de processos, introdução de produtos, etc.).
Os instrumentos mais comuns deste subsistema contabilístico são os orçamentos de

vendas, de tesouraria e de investimentos (acompanhados de estudos de mercado e económi-
cos), que, devidamente integrados, permitem avaliar os cenários económicos e financeiros
previsíveis para o horizonte da análise.
Esta análise prospetiva permite fundamentar decisões, antecipar situações de rutura de
tesouraria, ajustar a natureza das fontes de financiamento e adotar uma atitude proativa
na gestão.
Exemplo 1.4 – Contabilidade orçamental

Admita que a JC (exemplo anterior) definiu os objetivos de produção a atingir no
próximo ano, assim como os custos unitários de cada produto.
Para fazer estas estimativas, baseou-se não só na sua experiência, mas também na infor-
mação refletida na contabilidade e em estudos de mercado.
O plano para o próximo ano baseou-se num cenário de vendas de 1 000 000 unidades
(+20% do que no ano anterior), o que implica:
– recrutar 2 pintores;
– adquirir 1 forno;
– reforçar aquisição de matéria-prima;
– aumentar o número de dias de crédito aos clientes.
Questão:
Qual o impacto na tesouraria (recebimentos e pagamentos) deste cenário?
Resposta:
A resposta a esta questão só é possível se a empresa elaborar mapas previsionais onde
quantifique:
– As vendas por meses (ou outra unidade de tempo relevante);
– Os recebimentos associados às vendas e a créditos de vendas anteriores;
– Os pagamentos relacionados com:
• o investimento (forno);
• a mão de obra;
• outros custos de produção;
– Eventuais recebimentos relacionados com o recurso a crédito bancário ou outro;
– Pagamentos relacionados com empréstimos obtidos.
o outros custos de produção
 Eventuais recebimentos relacionados com o recurso a crédito bancário ou outro
 Pagamentos relacionados com empréstimos obtidos
Os instrumentos adequados para fazer esta análise prospetiva são fornecidos pela contabilid
orçamental.
Os instrumentos adequados para fazer esta análise
===prospetiva
// === são fornecidos pela con-
tabilidade orçamental.
===//===
A relação entre estes três subsistemas contabilísticos pode ser representada da segu
A relação entre estes três subsistemas contabilísticos pode ser representada da seguinte
forma:
forma:
Contabilidade
orçamental
Contabilidade
Financeira
Contabilidade
gestão
Figura n.ºFigura
1.8 – Inter-relação entre subsistemas
n.º 1.8 – Inter‐relação entre contabilísticos
subsistemas contabilísticos
A contabilidade financeira regista as operações. Por sua vez, a contabilidade de gestão

utiliza a informação relevante da contabilidade financeira para o seu objeto, classificando-a
e afetando-a a centros de custos, produtos, serviços, conforme o objeto da análise.
A contabilidade orçamental, dada a sua natureza previsional, serve de instrumento de
controlo ao executado e demonstrado, quer na contabilidade financeira, quer na de gestão.
1.3.1.3 Contabilidade empresarial versus contabilidade

pública19
Quer as empresas, no seu sentido lato, quer os serviços do Estado utilizam os subsistemas
de contabilidade financeira, gestão e orçamental e partilham um conjunto de princípios,
regras e técnicas que são comuns. Apesar de grandes semelhanças, também existem dife-
renças, sendo estas mais significativas no que concerne à contabilidade orçamental.
As semelhanças poderão ser justificadas atendendo aos objetivos comuns da contabili-
dade como sistema adequado para facultar informação aos sócios/acionistas (proprietários)
das entidades e outros utilizadores (vide quadros 1.4 e 1.6), enquanto as diferenças podem
ser justificadas pela natureza das entidades (pública ou privada) e os fins que prosseguem.
Podem-se sintetizar alguns aspetos distintivos entre as entidades do setor privado empre-
sarial e do setor público administrativo que justificam que os seus sistemas contabilísticos
apresentem naturalmente aspetos distintivos:
19 - Serão utilizados termos e expressões que no âmbito da contabilidade têm significados próprios, que serão
posteriormente detalhados.
Privadas Administração Pública

Orientadas para o lucro Orientação não lucrativa
– Procuram a obtenção de lucro ou acréscimo de
– Procura a satisfação das necessidades coletivas
valor dos seus ativos
– Os rendimentos são resultantes da venda ou – As fontes de rendimento são o Estado e contra-
prestação de bens ou serviços prestações dos utentes
– A administração é avaliada pelos resultados – A direção é avaliada por múltiplos objetivos
– Pendor economicista – Pendor legalista
– Permite uma análise quantitativa – os rendimen- – Em regra, não se verifica uma relação entre custos
tos comparam-se com os gastos incorridos (gastos) e proveitos (rendimentos)
– Apenas permite a comparação entre funções
– Permite a comparação entre empresas diferentes
similares
– Utiliza indicadores adequados ao tipo de en-
– O valor do resultado económico proporciona
tidades (número de doentes atendidos, alunos
uma medida global de eficácia e eficiência
aprovados, etc.)
– Utiliza normas contabilísticas para o setor privado – Utiliza normas contabilísticas para o setor público
Quadro n.º 1.3 – Diferenças nas orientações entre entidades privadas e administração pública
1.3.1.3.1 Contabilidade pública

A contabilidade pública aplica -se a todos os serviços e organismos da administração
central, regional e local que não tenham natureza, forma e designação de empresa, ao
subsetor da segurança social e a determinadas entidades públicas. É utilizada como instru-
mento de previsão, execução e controlo das verbas atribuídas a cada entidade, no contexto
das estratégias, objetivos e âmbito de atividade de cada organismo. Surge como elemento
fundamental no controlo financeiro, na medida da eficácia dos serviços públicos, bem como
na análise dos efeitos económicos do orçamento e na tomada de decisões.
Os interessados na informação da contabilidade pública são, genericamente, os cida-
dãos, os órgãos do governo, os órgãos de gestão, trabalhadores e os agentes económicos e
financeiros. Indicamos os grandes grupos de potenciais utilizadores e o tipo de informação
eventualmente mais relevante:
Utilizadores Necessitam de informação

– Sobre a execução orçamental, com especial ênfase
– Cidadãos (contribuintes, eleitores, utentes de
no défice ou excedente; para avaliar a eficácia, a
serviços e cidadãos em geral)
eficiência e o custo dos serviços
– Sobre a situação financeira, orçamental, progra-
– Corpos legislativos e de controlo
mas e graus de execução
– Sobre a capacidade que as diferentes entidades
apresentam para cumprir as obrigações contra-
tuais;
– Sobre a disponibilidade dos recursos das enti-
– Investidores e credores dades públicas (fontes de financiamento, fluxos
dos recursos, restrições e obrigações a satisfazer
e contrair no futuro); e
– Sobre a posição financeira que permita avaliar o
risco contraído
– Sobre a posição financeira atual e sobre os fluxos
de tesouraria de curto prazo
– Sobre a situação económica e possíveis alterações
da mesma
– Órgãos de gestão (gestores internos)
– Sobre o cumprimento da legalidade:
• para o planeamento e elaboração do orçamento
• para avaliar os atos realizados por parte da
gestão e da organização
Quadro n.º 1.4 – Utilizadores da informação da contabilidade pública
(in Nogueira, 2005: 11)
Estão associados à contabilidade pública, através da integração dos subsistemas de con-

tabilidade orçamental, contabilidade financeira e contabilidade de gestão, um conjunto de
objetivos gerais, designadamente20:
a) Evidencia a execução orçamental e o respetivo desempenho face aos objetivos da
política orçamental;
b) Permite uma imagem verdadeira e apropriada da posição financeira e das respetivas
alterações, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de determinada entidade;
c) Proporciona informação para a determinação dos gastos dos serviços públicos;
d) Proporciona informação para a elaboração de todo o tipo de contas, demonstrações
e documentos que tenham de ser enviados à Assembleia da República, ao Tribunal
de Contas e às demais entidades de controlo e supervisão;
e) Proporciona informação para a preparação das contas de acordo com o Sistema
Europeu de Contas Nacionais e Regionais;
20 - Artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 192/2015, de 11 de setembro que aprova o Sistema de Normalização Contabi-
lística para as Administrações Públicas (SNC-AP)
f) Permite o controlo financeiro, de legalidade, de economia, de eficiência e de eficá-

cia dos gastos públicos;
g) Proporciona informação útil para efeitos de tomada de decisões de gestão.
O Sistema de Normalização Contabilística para as Administrações Públicas (SNC-AP)
assenta num conjunto de instrumentos, nomeadamente:
i) Estrutura concetual da informação financeira pública;
ii) Normas de contabilidade pública convergentes com as Normas Internacionais de
Contabilidade Pública (IPSAS);
iii) Modelos de demonstrações financeiras;
iv) Norma relativa à contabilidade orçamental;
v) Plano de contas multidimensional;
vi) Norma de contabilidade de gestão.
A contabilidade pública assenta atualmente num conjunto de instrumentos de natureza
legal21, dos quais se destaca:
Figura n.º 1.9 – Sistema integrado da contabilidade pública

Figura n.º 1.9 ‐ Sistema integrado da contabilidade pública
Pág. 68:
21 Nota pé de
- O sistema página:
normativo Substituir
para o setor administrativo do Estado foi revisto e publicado em 10 de Setembro de
2015, tendo revogado o Plano Oficial de Contabilidade Pública, assim como os planos setoriais da educação, saúde,
segurança
21 - O sistema social e autarquias
normativo locaisadministrativo
para o setor e outra legislação complementar.
do Estado foi revisto e publicado em 10 de Setembro de 2015, tendo
revogado o Plano Oficial de Contabilidade Pública, assim como os planos setoriais da educação, saúde, segurança social e
autarquias locais e outra legislação complementar.
1.3.1.3.2 Contabilidade empresarial

A contabilidade empresarial, enquanto sistema de informação, deve assegurar um con-
junto de objetivos dos quais se destacam:
– Avaliar a posição financeira e o desempenho;
– Fornecer elementos para controlo dos bens;
– Assegurar o controlo dos custos;
– Possibilitar o controlo das políticas, planos, programas e orçamentos;
– Fornecer informações às entidades fiscais, estatísticas e outras;
– Valorizar o impacto da empresa na economia, atividade humana e no meio ambiente;
– Facultar informação comparável no tempo (intraempresa) e no espaço (entre em-
presas);
– Facultar informação compreensível, fiável e relevante.
A contabilidade empresarial tem uma componente obrigatória (financeira) e outra fa-

cultativa (orçamental e de gestão). Não existe, no que concerne à contabilidade de gestão
e orçamental, nenhuma norma que estabeleça procedimentos normalizados. A sua imple-
mentação baseia-se no conhecimento académico e empírico, nos objetivos de informação
que se pretendem do sistema e nas soluções técnicas adotadas. Em regra são modelos feitos
“à medida” de cada empresa.
A contabilidade financeira (obrigatória) está normalizada, sendo o seu referencial, para a
generalidade das entidades do setor empresarial, o Sistema de Normalização Contabilística
(SNC).
O SNC é um conjunto articulado de instrumentos contabilísticos que estabelecem os
conceitos, as características exigidas à informação contabilística e as regras aplicáveis a
operações concretas. Fazem parte desse conjunto de instrumentos articulados:
Instrumentos do SNC Observações

– Apresenta os conceitos contabilísticos estruturantes a todo o sistema,
designadamente de ativo, passivo, rendimento, gasto e capital próprio
• Estrutura Conceptual – Identifica as características qualitativas que tornam úteis a informação das
demonstrações financeiras22 (compreensibilidade, relevância, fiabilidade e
comparabilidade)
– Define as regras e princípios essenciais que devem obedecer um conjunto
completo de demonstrações financeiras
– Define um conjunto completo de demonstrações financeiras (balanço, de-
• Bases para a
monstração dos resultados, demonstração das alterações no capital próprio,
Apresentação de
demonstração de fluxos de caixa e anexo)
Demonstrações
– Define princípios fundamentais subjacentes à preparação e apresentação das
Financeiras
demonstrações financeiras (continuidade, regime do acréscimo, consistência
de apresentação, materialidade e agregação, não compensação e informação
comparativa)
– Define formatos padronizados para o balanço, demonstrações dos re-
• Modelos de
sultados (por naturezas e por funções), demonstração das alterações no
Demonstrações
capital próprio e demonstração de fluxos de caixa, assim como um modelo
Financeiras
orientador para o anexo
– Conjunto de 28 normas elaboradas com base nas Normas Internacionais
• Normas
de Contabilidade adotadas pela União Europeia
Contabilísticas e de
– Instrumentos de normalização contabilística que no seu conjunto prescre-
Relato Financeiro
vem os vários tratamentos técnicos a adotar ao nível do reconhecimento,
(NCRF)
mensuração, apresentação e divulgação
• Norma Contabilística
e de Relato Financeiro – Norma dirigida a entidades de menor dimensão e que agrupa algumas das
para as Pequenas temáticas constantes nas NCRF
Entidades (NCRF-PE)
e de Relato Financeiro
– Norma dirigida a entidades do setor não lucrativo, cujas temáticas foram
para as Entidades do
adaptadas das NCRF
Setor Não Lucrativo
(NCRF-ESNL)
– Norma dirigida a microentidades e que agrupa de forma simplificada
para Microentidades
algumas das temáticas constantes nas NCRF
(NC-ME)
• Normas – Esclarecem aspetos específicos que não estejam devidamente clarificados
Interpretativas nas demais normas
• Código de Contas – Estrutura codificada das contas
Quadro n.º 1.5 – Instrumentos do SNC22
22 - Como teremos oportunidade de referir adiante de forma mais detalhada, as demonstrações financeiras são
documentos-síntese que evidenciam um conjunto de informação. A legislação impõe os patamares mínimos da infor-
mação que deve ser divulgada.
Este subsistema da contabilidade deve produzir, no mínimo, informação anual para

publicação e divulgação externa (quando não é exigido por lei período inferior, como é
o caso das entidades com títulos sujeitos à negociação nos mercados de capitais). Como
fonte de informação para a gestão, deve produzir também informações complementares
específicas, de interesse nomeadamente para o controlo da atividade.
Os utilizadores da informação contabilística empresarial são identificados na Estrutura
Conceptual. Correspondem a um leque vasto de potenciais interessados, identificados por
grupos de interesse face às suas caraterísticas comuns e objetivos específicos:
Utilizadores Necessitam de informação

– Proprietários das empresas (sócios ou acionistas), que fornecem o capital
Quem de risco
– Consultores
Investidores – Para saber se compram ou vendem os títulos de uma determinada
empresa e qual o retorno esperado do seu investimento
Porquê
– Para aconselhar a comprar, deter ou vender ações/quotas de uma
determinada empresa
– Trabalhadores
Quem
– Grupos representativos, como por exemplo os sindicatos
Empregados – Para saber da estabilidade e lucratividade dos seus empregadores
Porquê – Para avaliar a capacidade da entidade proporcionar remuneração,
benefícios de reforma e oportunidades de emprego
– Entidades que emprestam dinheiro às empresas, como por exemplo os
Quem
bancos
Mutuantes
– Para determinar se os seus empréstimos, e os juros que a eles respeitam,
Porquê
serão pagos quando vencidos
Fornecedores e Quem – Entidades a quem a empresa adquire os bens e serviços
outros credores – Para determinar se as quantias que lhes são devidas serão pagas nas
comerciais Porquê
datas de vencimento
Clientes e outros Quem – Entidades a quem a empresa vende bens e serviços
devedores – Para saber da continuidade de uma entidade, especialmente quando
comerciais Porquê
têm envolvimentos por um período longo e estão muito dependentes
Quem – O Governo e os seus departamentos
Governo e seus – Para saber a alocação de recursos
departamentos – Para saber a atividade das entidades
Porquê
– Para determinar as políticas de tributação e como informação para
estatísticas do rendimento nacional e outras semelhantes
Quem – Cidadãos e associações
– Para saber a contribuição para a economia local, incluindo o número
Público de pessoas que empregam e em que medida patrocinam o comércio
Porquê local
– Para saber as tendências e desenvolvimentos recentes na prosperidade
da entidade e o leque das suas atividades
Quadro n.º 1.6 – Utilizadores da contabilidade empresarial
1.3.2 DOCUMENTOS DE SUPORTE

O processo contabilístico pode ser resumido como um conjunto de atividades sequenciais
que têm origem nas operações internas ou externas realizadas. Essas atividades em regra são
documentadas, cujos elementos são registados, processados, dando origem à informação,
cujos destinatários pode ser a própria entidade ou entidades externas (quadro 1.6):
Operações
Documentos
Informação
Operações
– Fatura
externas – Recibo Registo Contabilidade
– Nota de crédito
– Livrança, etc financeira
Operações
Mapas de: Contabilidade gestão
– Salários
Operações
Consumo deDocumentos
Informação
–Operações materiais
internas – externas
Deslocações em viatura Contabilidade
‐ Fatura
própria, etc. ‐ Recibo orçamentalContabilidade

Registo
‐ Nota de crédito financeira
‐ Livrança, etc.
Contabilidade gestão
Mapas de:
Operações ‐ Salários Contabilidade
Figura n.º 1.10 – Operações, documentos e registo
internas ‐ Consumo de materiais
‐ Deslocações em viatura
Orçamental
própria, etc.
A informação externa é divulgada no âmbito da prestação anual de contas ou de inicia-

tivas voluntárias das entidades, Figura
enquanto a informação
n.º 1.10 – Operações, documentosinterna
e registo flui pela entidade de acordo
com os interesses da gestão.

A informação externa é divulgada no âmbito da prestação anual de contas ou de iniciativas
voluntárias das entidades, enquanto a informação interna flui pela entidade de acordo com os
Os documentos
interessesde suporte às operações comprovam a sua exatidão e/ou verdade. Os
da gestão.
documentos podem ter origem
Os documentos em às
de suporte entidades
operações externas,
comprovam isto
a suaé,exatidão
documentos que Os
e/ou verdade. são recebidos
de terceiros oudocumentos
emitidos podem ter origem em entidades externas, isto é, documentos que são recebidos
a terceiros, como por exemplo a fatura emitida numa
de terceiros ou emitidos a terceiros, como por exemplo a fatura emitida numa operação de
operação de
compra e venda. Ou podem ter natureza interna, correspondendo neste caso
compra e venda. Ou podem ter natureza interna, correspondendo neste caso a documentos a documentos
que a entidadeque a entidade
elabora elabora
para para suportar
suportar determinados factos,
determinados factos, como por exemplo,
como, o pagamento
por exemplo, o pagamento
dos ordenados dos colaboradores:
dos ordenados dos colaboradores:
Figura n.º 1.11

Figura–n.º
Documentos dedesuporte
1.11 – Documentos contabilístico
suporte contabilístico (exemplos)
(exemplos)
A título de exemplo, analise-se uma operação comercial de compra e venda.
27
Esta operação pode desenvolver-se em várias fases que dão origem a diversos documentos.
A título de exemplo, analise-se uma operação comercial de compra e venda.
Uns são utilizados como fontes diretas na contabilidade, outros como elementos de controlo
das encomendas recebidas
Esta operação ou enviadas: em várias fases, que dão origem a diversos documen-
pode desenvolver-se
tos. Uns são utilizados como fontes diretas na contabilidade, outros como elementos de
controlo das encomendas recebidas ou enviadas:
Orçamento Encomenda Transporte Receção Liquidação
Recibo
Proposta de preços Nota de Guia de transporte ou
guia de remessa
Fatura
e outras condições encomenda
Correção
Venda
à fatura
Para mais Para menos
Nota de débito Nota de crédito
Figura
Figura n.º 1.12 –– Ciclo
n.º 1.12 Ciclodedevenda
vendae edocumentos
documentos
O orçamento,
O orçamento, no contexto
no contexto da figura
da figura 1.12,1.12, significa
significa umauma proposta
proposta dasdas condições
condições de de venda
venda ou
ou prestação de um serviço, onde é geralmente indicado o preço, especificações
prestação de um serviço, onde é geralmente indicado o preço, especificações técnicas do técnicas
do bem
bem ou serviço,
ou serviço, tempo
tempo e local
e local dedeentrega
entregaououdedeexecução,
execução, etc.
etc. Um
Um orçamento
orçamento pode
pode ser
ser
elaborado de forma voluntária para efeitos de concurso (por exemplo) ou por solicitação de
elaborado de forma voluntária para efeitos de concurso (por exemplo) ou por solicitação de
uminteressado,
um interessado que
que pretenda
pretenda comparar
comparar condições
condições dede vários
vários fornecedores.
fornecedores.Este
Estedocumento
documento
nãoé énormalizado,
não normalizado, estipulando
estipulando cada
cada entidade
entidade a sua
a sua forma
forma e conteúdo.
e conteúdo.
A nota de encomenda pressupõe a existência de um acordo entre um fornecedor e um
nota de
Acliente encomenda
e tem pressupõe
como objetivo a existência
a formalização de um
de uma acordo nas
transação entre um fornecedor
condições e um
previamente
cliente e tem como objetivo a formalização de uma transação nas condições
contratadas. Este documento é elaborado pelo comprador e deve incluir um conjunto de previamente
contratadas. Este documento é elaborado pelo comprador e deve incluir um conjunto de
elementos, designadamente:
elementos designadamente:
– Identificação
Identificaçãocompleta
completado docomprador
compradore evendedor
vendedor;
– Especificação
Especificação dos
dos bens
bens (ou
(ou serviços),
serviços), com
comaaindicação
indicaçãodas
dasquantidades
quantidadeseevalores
valores;
– Número
Númeroe edata
datadadaencomenda
encomenda;
 Condições de pagamento, data e local da entrega
– Condições de pagamento, data e local da entrega.
A nota de encomenda não é um documento normalizado, estipulando cada entidade a sua
formaAenota de encomenda não é um documento normalizado, estipulando cada entidade a
conteúdo.
sua forma e conteúdo.
A guia de remessa constitui o documento de entrega dos bens ao fornecedor. Por vezes
A guia
também guiasconstitui
de remessa
se utilizam o documento
de entrega/receção, quedesão
entrega dos bens
documentos com aoacliente.
mesma Por vezes,
função das
também se utilizam guias de entrega/receção, que são documentos
guias de remessa e que, portanto, deverão ter o mesmo conteúdo. com a mesma função
das guias de remessa e que, portanto, deverão ter o mesmo conteúdo.
A guia de transporte é um documento essencialmente legal e logístico que se associa ao
envioAeguia de transporte
transporte é um documento
de mercadorias. A guia deessencialmente
transporte develegal e logísticooque
acompanhar se associa
transportador
pois é esse o documento que lhe permite fazer prova da legitimidade que transpor-
ao envio e transporte de mercadorias. A guia de transporte deve acompanhar o tem para
transportar os bens em causa.
O orçamento, notas de encomenda, guias de remessa e de transporte são documentos
logísticos que suportam as diversas fases das operações de compra/venda e o cumprimento
tador, pois é esse o documento que lhe permite fazer prova da legitimidade que tem para
transportar os bens em causa.
O orçamento, notas de encomenda, guias de remessa e de transporte são documentos
logísticos que suportam as diversas fases das operações de compra/venda e o cumprimen-
to de exigências legais (vide guia de transporte). Para além disso, servem de elementos de
comprovação e controlo dos bens na medida em que fornecem elementos sobre quanti-
dades, preços e locais de entrega. A contabilidade utiliza essa informação no âmbito dos
procedimentos internos de controlo como garante da fiabilidade da informação.
A fatura é um dos documentos base no processo contabilístico, pois a sua emissão é
obrigatória por lei, para a generalidade das atividades económicas, e obedece a requisitos
legais, tendo de conter, no mínimo, os seguintes elementos:23
• Identificação do emitente (vendedor) e do adquirente (comprador);
• Número da fatura;
• Data de emissão;
• Valor tributável da prestação de serviços ou da transmissão de bens, ou seja, a quan-
tia dos bens, ou serviço, vendidos;
• Taxas aplicáveis de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA)24;
• O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se aplicável25;
• Montante de IVA liquidado.
A legislação atual prevê a emissão de uma fatura simplificada26 que tem a mesma
função da fatura/recibo, mas que dispensa alguns elementos. Este modelo foi criado para
as transmissões de bens efetuadas por retalhistas ou vendedores ambulantes a particulares
quando o seu valor seja inferior a 1000 €. Também pode ser utilizada para quaisquer outras
transmissões de bens e de prestações de serviços, de montante não superior a 100 €.
Como referimos, as entidades são obrigadas a emitir uma fatura27 sempre que vendem
bens ou prestam um serviço. Esta fatura comprova um direito a receber, o que implica
que exista a contrapartida da obrigação de pagar, conforme se evidencia na figura seguinte:
23 - N.º 5 do artigo 36.º do Código de Imposto sobre Valor Acrescentado (CIVA).

24 - Atualmente, as taxas aplicáveis são: 6% (taxa reduzida), 13% (taxa intermédia) e 23% (taxa normal). Nas regiões
autónomas as taxas aplicáveis são distintas.
25 - O CIVA tipifica algumas operações que podem estar dispensadas de liquidar este imposto.
26 - Artigo 40.º do CIVA.
27 - Conforme se encontra estabelecido no CIVA (artigo 29.º).
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) de bens e de prestações de serviços, de montante não superior a 100 €.
Como referimos, as entidades são obrigadas a emitir uma fatura27 sempre que vendem bens
ou prestam um serviço. Esta fatura comprova um direito a receber, o que implica que exista
a contrapartida da obrigação de pagar, conforme se evidencia na figura seguinte:
Vendedor Comprador
Receita Despesa
Contrapartida financeira
que o vendedor tem a
Fatura Contrapartida financeira
que o comprador tem a
receber, imediatamente pagar, imediatamente ou
ou a prazo, pelas vendas a prazo, pela aquisição de
que efetuou ou pelos bens e serviços
serviços que prestou
para quem a emite (vendedor).Figura

Quem a recebe
n.º n.º
1.13 (comprador)
– Despesa e receita cria uma obrigação de pagar
Figura 1.13 – Despesa e receita
(despesa).
O direito
A despesa a receber
e receita denomina-se
dão origem de receita,
a transações cuja contrapartida
monetárias. Quandoé uma obrigaçãopaga
o comprador de a sua
pagar,
dívida, ou seja,
em termos
O direito uma
a receber despesa. Assim,
financeiros,
denomina-se podemos
diz-se referir que
que realizou
de receita a fatura corresponde
um pagamento.
cuja contrapartida a um direito
O vendedor,
é uma obrigação em
de pagar
(receita) para quem a emite (vendedor). Quem a recebe (comprador) cria uma obrigação
contrapartida,
ou seja umaobtém
despesa. recebimento.
umAssim, podemosOreferir
documento que comprova
que a fatura correspondea transação
a um direitomonetária
(receita)
de pagar (despesa).28
(quitação) é o recibo .
23
N.ºA5,despesa
do artigoe 36.º,
receita dão origem
do Código a transações
de Imposto monetárias.
sobre Valor Quando
Acrescentado o comprador paga a
(CIVA).
Em24sua
resumo,
dívida,oem
Atualmente asrecibo
termos
taxas comprova
aplicáveis são: que
financeiros, houve
diz-se
6% (taxaque saída 13%
realizou
reduzida), deummeios monetários
pagamento.
(taxa intermédia) de(taxa
Oevendedor,
23% umaem entidade
normal). Nas
(cliente)
regiões eautónomas
entrada
contrapartida, as de
obtém meios
um
taxas monetários
recebimento.
aplicáveis noutra entidade
O documento
são distintas. que comprova(fornecedor). Sempre que um
a transação monetária
25
O CIVA seja
(quitação)
pagamento tipifica algumas
é o recibo
igual
28 operações que podem estar dispensadas de liquidar este imposto.
. superior a 1.000 € obriga a legislação em vigor que seja por
ou
26
Artigo 40.º do CIVA.
29
transação
27 Embancária
resumo,
Conforme o ,recibo
se encontra isto écomprova
o pagamento
estabelecido no que
CIVA não
houve pode
saída
(artigo sermeios
de
29.º). em dinheiro,
monetárioso de que
umaimplica que todas
entidade
as entidades
(cliente) e tenham
entrada de demeios
possuir pelo menos
monetários noutra uma conta
entidade bancária Sempre
(fornecedor). associada que àumatividade
29
exercida.
pagamento seja igual ou superior a 1000 €, obriga a legislação em vigor que seja por tran-
sação bancária29, isto é, o pagamento não pode ser em dinheiro, o que implica que todas as
entidades tenham de possuir pelo menos uma conta bancária associada à atividade exercida.
Vendedor Comprador
Recebimento Pagamento
A consequência da receita A consequência da

(direito de receber) é o Recibo
despesa (obrigação de
recebimento pagar) é o pagamento
Figura n.º 1.14 – Recebimento e pagamento

Figura n.º 1.14 – Recebimento e pagamento
Quando28a- Documento
venda e ocomprovativo
respetivodarecebimento é em
liquidação. Há vária simultâneo
legislação as entidades
sobre este assunto, mas apenas podem emitir uma
vamos destacar
fatura/recibo (ou uma
o Código Comercial, fatura
artigo e um
476.º: “O recibo).
vendedor não pode recusar ao comprador (…) o recibo do preço ou da parte de
preço que houver embolsado”.
As notas
29 -de
Lei débito e as notas
Geral Tributária, de crédito são documentos retificativos de faturas.
artigo 63.º-C.
A emissão de notas de crédito resulta, por exemplo, de descontos concedidos pelo vendedor
após a emissão da fatura dessa transação, pela devolução de bens adquiridos, para a correção
Quando a venda e o respetivo recebimento é em simultâneo, as entidades podem emitir

uma fatura/recibo (ou uma fatura e um recibo).
As notas de débito e as notas de crédito são documentos retificativos de faturas.
A emissão de notas de crédito resulta, por exemplo, de descontos concedidos pelo
vendedor após a emissão da fatura dessa transação, pela devolução de bens adquiridos, para
a correção de erros detetados a favor do adquirente, etc.:
Vendedor
Corrige a dívida do cliente, para menos,
Emite nota de crédito
ou fica obrigado ao reembolso
Cliente
Corrige a dívida ao fornecedor para menos,
Recebe nota de crédito
ou regista o direito de ser reembolsado
Figura n.º 1.15 – Nota de crédito
A nota de débito, contrariamente à nota de crédito, representa uma correção em que o

vendedor (emissor da nota de débito) comunica que existe um acréscimo da despesa (dívida)
do comprador e, consequentemente, um acréscimo de receita para o vendedor.
A nota de débito surge quando é necessário debitar ao cliente correção de erros, des-
contos indevidos, etc.:
Vendedor
Corrige a dívida do cliente para mais, ou fica com o
Emite nota de débito
direito ao reembolso
Cliente
Corrige a dívida ao fornecedor para mais, ou regista a
Recebe nota de débito
dívida para posterior liquidação
Figura n.º 1.16 – Nota de débito
O conteúdo das notas (crédito ou débito), a favor do comprador ou do vendedor,

depende de quem é o seu emissor e o recetor. Abordamos neste ponto estes documentos
como retificações de valores de faturas já emitidas, pelo que consideraremos como emissor,
nessa relação comercial, o vendedor e o destinatário o comprador.
Em termos legais, existe o dever de emissão de determinados documentos e respetiva
comunicação às autoridades fiscais nas diversas fases do processo de compra e venda.
Exemplo
Considere que a sociedade Alfa realizou um conjunto de operações durante o mês de

janeiro. Utilizando os conceitos de despesa, pagamento, receita e recebimento, exemplifica-
-se (Nota: por simplificação não se considera o IVA):
1) Fatura/recibo n.º 445 relativa à compra de um computador a pronto pagamento na
quantia de 1000 €
Despesa Receita Recebimento Pagamento

1000 --- --- 1000
Nota: Neste caso, pronto pagamento, a despesa (obrigação de pagar) é imediatamente liquidada.
2) Recebe a fatura n.º 1610 relativa ao consumo de eletricidade na quantia 150 €

150 --- --- ---
3) Emitiu a fatura n.º 32 na quantia de 4000 €

--- 4000 --- ---
4) Recebimento de 50% da fatura n.º 32

--- --- 2000 ---
===//===
Para além dos documentos atrás referidos, são usuais outros que surgem associados à ati-
vidade empresarial. Referimo-nos às letras e livranças cujos formatos estão definidos por lei.
A letra é um instrumento utilizado nas relações comerciais. É um documento escrito e
normalizado, em que uma parte (sacador) dá a ordem a outra parte (o sacado) para pagar
uma determinada quantia, numa data determinada, ao legítimo portador dessa letra, que
pode ser o credor inicial ou não.
Para que o sacado concorde com os termos da letra – valor da dívida e data de pagamen-
to –, deve fazer o aceite, que se consubstancia na assinatura da letra. Pelo aceite, o sacado
compromete-se a pagar essa letra, na data nela constante.
Na falta do aceite, o sacador fica obrigado a fazer prova da dívida que motivou a emis-
são da letra.
O sacador pode manter o título em carteira, aguardando pela data de vencimento, ou
transmitir este direito a um terceiro (endosso) ou ainda descontá-la numa instituição ban-
cária, antecipando desta forma o seu recebimento.
Figura n.º 1.17 – Letra
A livrança é um documento escrito e normalizado comprovativo da existência de uma dívi-

da. A livrança é muito semelhante à letra, distinguindo-se essencialmente nos seguintes aspetos:
• A letra é emitida por um sacador (credor) que dá uma ordem ao sacado (devedor)
no sentido de este pagar uma quantia determinada ao beneficiário ou à sua ordem;
• A livrança é emitida por uma pessoa (devedor) que promete pagar a outrem, ou à
sua ordem, uma quantia determinada. Os intervenientes de uma livrança são:
– O subscritor/emitente – a pessoa que emite a livrança, prometendo proceder ao
seu pagamento
– O tomador/beneficiário – a pessoa a quem, ou à ordem de quem, a livrança deve
ser paga
A principal utilização da livrança ocorre no meio bancário como garantia de cumpri-
mento de empréstimos bancários.
Figura n.º 1.18 – Livrança

Figura n.º 1.18 – Livrança
Outros documentos podem ser produzidos sem ter que cumprir qualquer requisito lega
como por exemplo documentos internos de lançamento ou de suporte, nomeadamente nota
de Outros
requisição interna,podem
documentos registo
serde inventário,
produzidos semfolhas
ter quede salários,
cumprir etc. requisito legal,
qualquer
como por exemplo documentos internos de lançamento ou de suporte, nomeadamente
notas de requisição interna, registo de inventário, folhas de salários, etc.
Exemplo 1.5 ‐ Documentos

Exemplo 1.5 – Documentos
Orçamento Nota de Nota de

Fatura
débito crédito
Nota de
Guia de Recibo
encomenda Letra
transporte
A sociedade Oferecemos Alegria, Lda. entrou em contacto com o seu fornecedor Alber-
A sociedade
to, Oferecemos
Lda., solicitando Alegria, Lda.para
um (1)_____________ entrou em contacto
20 caixas coma fotocopiadora,
de papel para o seu fornecedor Alberto
com
Lda.,o solicitando
objetivo de comparar os preços e condições
um (1)_____________ para com outrosde
20 caixas fornecedores.
papel para a fotocopiadora, com
objetivo
Após ade comparar
análise os preços
da proposta, e condições
decidiu com
adquirir-lhe outros fornecedores.
o material referido, enviando para o
efeito uma (2)_____________ com a descrição da quantidade e marca pretendida.
Após a análise
Passada uma da proposta
semana, decidiu
recebeu adquirir-lhe
a respetiva o matéria
encomenda, referido, enviando
conjuntamente com a para o efeit
uma (2)_____________ com a descrição da quantidade
(3)____________, documento comprovativo de compra. e marca pretendida.
Após conferência do material recebido, constatou-se que duas das caixas se encontravam
Passado uma
danificadas, pelo quesemana recebeu
se procedeu a respetiva
à sua devolução. encomenda
O fornecedor conjuntamente
decidiu corrigir a fatura com
(3)____________
emitindo documento
para o efeito comprovativo de compra.
uma (4)_______________.
A sociedade Oferecemos Alegria, Lda. pagou ao fornecedor, tendo recebido o
(5)____________, comprovativo do pagamento. 3
Questão:
Identifique nos espaços em branco quais os documentos mais adequados.
Resposta:
1 – Orçamento
2 – Nota de encomenda
3 – Fatura
4 – Nota de crédito
5 – Recibo
CAPÍTULO 2
O PATRIMÓNIO
• Património
Temas • Inventário
• Equação fundamental da contabilidade
• Conceito geral – património e inventário

• Ativo e passivo
Objetivo Apresentar os conceitos • Património líquido ou capital próprio
• Classificação dos elementos patrimoniais
• Bases de mensuração dos elementos patrimoniais
Explicação dos conceitos com recurso a esquemas, exemplos e exercícios de conso-

Metodologia
lidação
• Compreender os conceitos de inventário e patri-

mónio
• Aplicar a equação fundamental da contabilidade
Resultados da aprendizagem • Aplicar os critérios de classificação aos elementos
do património
• Identificar e aplicar os principais critérios de men-
suração aos elementos patrimoniais
Pode-se de uma forma simples, definir o património como o conjunto de bens pertencentes
a uma pessoa ou entidade. Quando nos referimos ao património, de uma forma geral,
estamo-nos
82 a referir à riqueza Financeira
Contabilidade de uma pessoa
Explicadaou entidade.
Os elementos de um património podem ter natureza tangível (edifícios, viaturas,

equipamento, etc.) ou intangível (marcas comerciais, licenças, software, etc.). A esses bens
2.1 INTRODUÇÃO
devemos acrescentar os valores a receber (em dinheiro ou em bens) de outras pessoas ou
Pode-se,
entidades de uma
(direitos forma simples,
resultantes definir efetuadas,
de operações o património como o conjunto
designadamente de bensa crédito,
de vendas
pertencentes a uma pessoa ou entidade. Quando nos referimos ao património, de uma
empréstimos,
forma geral,adiantamentos a fornecedores,
estamos a referir-nos à riqueza de umaetc.). A ou
pessoa esteentidade.
conjunto de bens tangíveis,
intangíveis e direitos denomina-se de ATIVO.
Os elementos de um património podem ter natureza tangível (edifícios, viaturas,
No entanto, paraetc.)
equipamento, ou intangível
conhecer (marcas comerciais,
o verdadeiro valor dolicenças, software,
património etc.). A esses para
é necessário, bens além de
devemos acrescentar os valores a receber (em dinheiro ou em bens) de outras pessoas ou
conhecer o património
entidades ativo, deidentificar
(direitos resultantes as dívidas
operações efetuadas, (créditos obtidos)
designadamente de vendascontraídas
a crédito, perante
terceiros (empréstimos
empréstimos, bancários,
adiantamentos dívidas etc.).
a fornecedores, a fornecedores,
Este conjunto dedívidas ao Estado,
bens tangíveis, intan-etc.). Ao
conjunto
gíveis das dívidas
e direitos a terceiros
denomina-se dedenomina-se
ATIVO. de PASSIVO.
No entanto, para conhecer o verdadeiro valor do património, é necessário, para além
Do deponto de vista
conhecer do indivíduo,
o património enquanto
ativo, identificar membro
as dívidas da sociedade
(créditos civil, o conceito
obtidos) contraídas pede
património abarca(empréstimos
rante terceiros todos os ativos e passivos
bancários, dívidasna sua esfera pessoal
a fornecedores, ou Estado,
dívidas ao familiaretc.).
(no caso de
compropriedade). Do ponto de vista empresarial o conceito de património está associado ao
O conjunto das dívidas a terceiros denomina-se de PASSIVO.
desenvolvimento
Do ponto dedevista
umadoatividade
indivíduo,específica.
enquanto membro da sociedade civil, o conceito de
património abarca todos os ativos e passivos na sua esfera pessoal ou familiar (no caso de
Consideremos, a título
compropriedade). Dode exemplo,
ponto de vistaum empresário
empresarial, que desenvolve
o conceito a sua
de património atividade,
está associado em nome
individual, no ramo dodecomércio
ao desenvolvimento a retalho.
uma atividade O seu património global (ativos e passivos) estará
específica.
uma parte afeta à sua
Consideremos, vida
a título de particular
exemplo, um(ou pessoal),queoutra
empresário parte aafeta
desenvolve à sua atividade
sua atividade,
empresarial.
em nome individual, no ramo do comércio a retalho. O seu património global (ativos e
passivos) estará, numa parte, afeto à sua vida particular (ou pessoal) e, noutra parte, afeto
Desta forma
à sua devemos
atividade distinguir a parte dos ativos e passivos do património individual (ou
empresarial.
pessoal) da outra
Desta formaparte do património
devemos empresarial.
distinguir a parte dos ativos e passivos do património individual
(ou pessoal) da outra parte do património empresarial.
Património da
atividade
Património
pessoal
Figura n.º 2.1 – Património pessoal e empresarial

Figura n.º 2.1 ‐ Património pessoal e empresarial
A unidade de observação do património pode ser, no entanto, mais específica. O
património de uma entidade (perspetiva global) poderá ser analisado por subconjuntos
em função da sua organização (departamentos, localização geográfica), dos seus projetos
A unidade deou
(produtos observação dofontes
serviços), por património pode ser, (bens
de financiamento no entanto,
obtidos mais específica.
com recursos O património
próprios,
de uma entidade (perspetiva global) poderá ser analisado por subconjuntos em função da sua
organização (departamentos, localização geográfica), dos seus projetos (produtos ou
Capítulo 2 – O Património 83
serviços), por fontes de financiamento (bens obtidos com recursos próprios, por
por financiamento alheioouousubsidiados),
financiamento alheio subsidiados),
ou ou
porpor qualquer
qualquer outrooutro critério
critério que
que seja seja relevante
relevante para
para os
os fins
finsdadainformação.
informação.
AAcomposição
composição de de um patrimónioempresarial
um património empresarial é, em
é, em regra,
regra, complexo
complexo porque
porque é composto
é composto por
por uma grandevariedade
uma grande variedadedede itens
itens (elementos
(elementos patrimoniais)
patrimoniais) que afetos
que estão estão àafetos à atividade.
atividade. Estes
Estespodem
podem representar
representar investimentos
investimentos significativos
significativos (edifícios,
(edifícios, equipamentos,
equipamentos, etc.) ou de etc.)
baixoou
de baixo
valor valor individual
individual – ferramentas
– ferramentas simples,
simples, algum algum equipamento
equipamento pouco
pouco sofisticado sofisticado
(agrafadores,
chaves dechaves
(agrafadores, fendas, de
etc.). Contudo,
fendas, todos
etc.). contribuem
Contudo, todospara que a organização
contribuem satisfaça
para que os seus
a organização
clientes,
satisfaça fornecendo
os seus clientes,osfornecendo
serviços ouos osserviços
bens com oua os
qualidade
bens com quea aqualidade
referenciaque
e a aum preço
referencia
e a umquepreço
a mantêm
que competitiva no seu mercado.
a mantêm competitiva no seu mercado.
Figura n.º 2.2 – Elementos patrimoniais

Figura n.º 2.2 ‐ Elementos patrimoniais
Para
Paraum
umconhecimento adequado
conhecimento adequado dede
umauma dada
dada realidade
realidade patrimonial
patrimonial é necessário
é necessário analisá-
analisá-la à
-la à luz de um conjunto de conceitos e regras, para que a informação produzida
luz de um conjunto de conceitos e regras, para que a informação produzida (identificação (identifi-
30 30
caçãodosdoselementos
elementosdodopatrimónio,
património, classificação
classificação e valorização
e valorização ) seja
) seja fiável
fiável (verdadeira)
(verdadeira) e e
importante (relevante)
importante para
(relevante) paraososseus
seusutilizadores.
utilizadores.
2.2 Conceito contabilístico de ativo e passivo
O conceito de elementos ativos e passivos de um património é, em regra intuitivo, porque

aos ativos se lhes associa a propriedade ou o direito de receber e aos passivos a obrigação de
pagar.
30
Corresponde às etapas seguidas nos processos de inventário, que adiante analisaremos no ponto 2.5.
30 - Corresponde às etapas seguidas nos processos de inventário, que adiante analisaremos no ponto 2.5. 37
2.2 CONCEITO CONTABILÍSTICO DE ATIVO

E PASSIVO
O conceito de elementos ativos e passivos de um património é, em regra, intuitivo,
porque aos ativos se lhes associa a propriedade ou o direito de receber e aos passivos a
obrigação de pagar.
Contudo, do ponto de vista contabilístico, os conceitos desenvolvem-se não só no quadro
jurídico de propriedade, dos direitos e obrigações, mas também no contexto da substância
da utilização, controlo e assunção dos riscos e benefícios associados a esses ativos e passivos.
Vejamos estes conceitos à luz do referencial contabilístico.
2.2.1 ATIVO
Segundo a definição da Estrutura Conceptual, define-se ativo31 como:
… um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do

qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros
Analisando a definição:
(1) é um recurso, porque as entidades utilizam os equipamentos, as mercadorias, o
dinheiro, etc. com uma determinada finalidade associada aos seus objetivos;
(2) a entidade controla a sua utilização porque pode definir a forma de utilização dos equi-
pamentos, o preço e a modalidade de venda das mercadorias, o destino a dar ao dinheiro
que possui (deposita a prazo ou à ordem, mantém no cofre, faz aquisições, etc.).
Muitos ativos estão associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade. No

entanto, o direito de propriedade não é essencial. Um bem detido sob locação financeira32
é considerado um ativo se tiver o seu controlo, suportar os riscos e a fruição dos benefícios
associados.
Se atendermos à noção de ativo, que consta na Estrutura Conceptual, verificamos que
este assenta no controlo, ou seja, numa definição económica dos recursos (em contraposição
ao conceito jurídico de propriedade dos bens).
A perspetiva contabilística releva a possibilidade de a entidade poder utilizar os recursos
à sua disposição, independentemente da propriedade desses bens.
A título de exemplo, suponhamos uma viatura adquirida em locação financeira (leasing).
31 - Alínea a), § 49, da Estrutura Conceptual.

32 - Contrato de locação é um acordo pelo qual o locador (entidade financeira) transmite ao locatário (o adquirente
dos bens), em troca de um pagamento ou série de pagamentos, o uso de um determinado bem. As locações dividem-se,
do ponto de vista contabilístico, em duas modalidades: contratos de locação financeira e contratos de locação opera-
cional, tema que se trata no capítulo 5.
Essa viatura é considerada um ativo da entidade (locatário) porque resulta de um contra-

to, destina-se à utilização no contexto da atividade que exerce, da qual retira benefícios
económicos (faz vendas, prestações de serviços, transporta carga, faz as cobranças, etc.),
suporta os riscos em caso de avaria, acidente ou outro percalço. No entanto, a propriedade
da viatura só é transmitida do locador para o locatário caso se exerça a opção de compra,
no final do contrato.
Mas nem todos os recursos que são utilizados nas atividades podem ser considerados
ativos, porque essa designação refere-se apenas aqueles que a empresa pode controlar.
Exemplo 2.1 – Recursos humanos

A entidade XPTO tem 10 trabalhadores ao serviço.
Questão:
Pode considerar estes recursos como ativo da empresa?
Resposta:
Não. Quando se contrata uma pessoa para trabalhar, apesar de ser um recurso (humano),
a entidade não o controla, pois a pessoa contratada não se submete a todo o tipo de ordens
e pode rescindir o contrato de trabalho quando o pretender.
===//===
Continuando com a análise da definição:

(3) a entidade espera que os elementos ativos gerem benefícios económicos futuros,
ou seja, que da venda ou utilização se obtenham rendimentos e fluam para ela in-
fluxos (entradas) de caixa resultantes dos recebimentos da venda dos bens e serviços
proporcionados por esses ativos.
A obtenção de benefícios económicos futuros são o potencial que um ativo tem de

contribuir, direta ou indiretamente, para os recebimentos de uma entidade. A venda de
uma mercadoria gera diretamente o direito de receber uma dada quantia, enquanto um
equipamento contribui para produzir bens ou serviços capazes de satisfazer as necessidades
dos clientes, assegurando assim o influxo de caixa. Outros ativos poderão contribuir para
os benefícios económicos futuros, reduzindo os exfluxos de caixa (pagamentos), designa-
damente reduzindo os custos de produção, a aquisição de serviços externos, entre outros
exemplos.
Os ativos poderão contribuir para a obtenção de benefícios económicos futuros de
diferentes maneiras. Por exemplo, um ativo pode ser:
(a) Usado isoladamente ou em combinação com outros ativos na produção de bens

ou serviços para serem vendidos pela entidade
Exemplo
Um computador pode ser usado isoladamente, sem ser necessário mais nenhum
equipamento, ou pode ser usado em combinação com uma impressora
(b) Trocado por outros ativos

Exemplo
Uma entidade tem uma viatura que já não serve as suas necessidades. Pode trocá-la
por um ativo similar ou outro diferente
(c) Usado para liquidar um passivo

Exemplo
Pagar uma dívida com o dinheiro que tem depositado
(d) Distribuído aos proprietários da entidade

Exemplo
Distribuição de lucros aos sócios (adiante será melhor detalhado)
(4) Consequência de acontecimentos passados, pois a posse dos ativos (máquinas,

mercadorias, etc.) resultou de anteriores decisões, nomeadamente de aquisição des-
ses elementos.
Normalmente, obtêm-se ativos pela sua compra ou produção. No entanto, outras

transações ou acontecimentos podem gerar ativos, como, por exemplo, bens cedidos pelo
Governo ou por outras entidades, normalmente sob a forma de subsídios ou doações,
associados a contrapartidas, ou não.
Exemplo 2.2 – Equipamento

A empresa Comércio, Lda. adquiriu um computador a crédito de 90 dias para afetar
à sua área administrativa. Pretende utilizá-lo para emitir as faturas de vendas, realizar o
expediente geral e controlar os stocks dos produtos que comercializa. Deste modo, é sua
expectativa ter melhor controlo dos artigos que vende, evitando aquisições desnecessárias
ou rotura de stocks, aumentando desta forma a eficiência na gestão dos mesmos.
Questão:
Este computador pode ser classificado como um ativo?
Resposta:
Sim, deve ser classificado como ativo porque:
• É um recurso que se espera utilizar nos processos de faturação e do controlo de
stocks
• A entidade controla porque decidirá se afeta esse computador à área administrativa
ou não, que tipo de software irá instalar e utilizará, que pessoas terão acesso, a ma-
nutenção e em que momento o substituirá
• Espera-se que gere benefícios económicos futuros pela melhoria de eficiência das
áreas referidas (faturação atempada, melhor conhecimento dos bens em stock, mini-
mização das roturas de stock, etc.). Desta forma os benefícios económicos poderão
fluir para a entidade pela antecipação de recebimentos dos clientes, pela diminuição
dos prejuízos resultantes da rutura de stocks, etc.
• A existência desse recurso deve-se a um contrato de compra com um fornecedor
(acontecimento passado).
Em síntese:
Ativo:
– é um recurso
– é controlado
– espera-se que gere benefícios económicos futuros
– decorre de um acontecimento passado
2.2.2 PASSIVO
Quando as entidades vão ao exterior adquirir os recursos de que necessitam, contraem
dívidas que têm a obrigação de pagar, o que implica a saída (exfluxo) de recursos, em regra
com pagamentos em dinheiro (que inclui não só o pagamento em moeda mas também de
outros meios, como o cheque, transferência bancária, etc.).
Contudo, a liquidação (ou extinção) de um passivo pode ser feita por diversas formas,
nomeadamente, por transferência de outros ativos (exemplo: pagamento em mercadorias),
prestação de serviços, substituição dessa obrigação por outra ou pelo perdão da dívida por
parte do credor.
A obrigação de pagar denomina-se, do ponto de vista patrimonial, um passivo. Segundo
a definição da Estrutura Conceptual, define-se passivo33 como:
33 - Alínea b), § 49, da Estrutura Conceptual.

… uma obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da li-

quidação da qual se espera que resulte um exfluxo de recursos da entidade incorporando
benefícios económicos
(1) é uma obrigação presente, porque existe um dever ou responsabilidade já cons-
tituída (não depende de um compromisso futuro) para pagar ou executar de certa
maneira as obrigações para com terceiros.
Estas obrigações podem ser:
– legalmente impostas, como consequência de um contrato, das leis e regulamentos,
dos estatutos. Incluem as quantias a pagar por bens e serviços recebidos, de acordo
com as práticas normais dos negócios, dos empréstimos concedidos pelas entidades
financeiras, pelos impostos e taxas a entregar ao Estado ou outras entidades consti-
tuídas como sujeitos ativos, etc.
– ou podem advir de uma obrigação construtiva. Uma obrigação construtiva é uma
obrigação “moral” que se assumiu perante terceiros.
Exemplo 2.3 – Obrigação construtiva

Admita-se que, no âmbito de uma campanha de marketing, uma dada empresa compro-
mete-se publicamente a devolver o preço dos produtos comprados se o cliente encontrar
mais barato na concorrência.
Questão:
Este acontecimento origina uma obrigação para a entidade?
Resposta:
Sim. Como há a promessa pública da restituição do valor das compras, se qualquer cliente
invocar essa promessa, deverá ser honrada. A entidade criou uma obrigação construtiva
para com os seus clientes.
Como a empresa desconhece quais e quando os clientes poderão reclamar, deverá ser feita
uma estimativa, baseada na sua experiência ou na de outras empresas. Este passivo é releva-
do contabilisticamente como uma provisão (conceito que se desenvolverá no capítulo 5).
===//===
Continuando a análise da definição de passivo:

• É proveniente de acontecimentos passados, isto é, resulta de operações ou de ou-
tros acontecimentos já decorridos, designadamente da aquisição de bens e uso de
serviços, o recebimento de um empréstimo bancário.
• Da liquidação se espera que resulte um exfluxo de recursos. Do pagamento em

dinheiro de um empréstimo bancário, da dívida a um fornecedor, resulta a saída
(exfluxo), em regra, de meios monetários. A liquidação de uma obrigação presente
pode ocorrer de formas diversas, nomeadamente através de:
(a) Pagamento a dinheiro

Exemplo
Liquidação de uma dívida com entrega de dinheiro, cheque ou transferência ban-
cária
(b) Transferência de outros ativos

Exemplo
Liquidação de uma dívida com entrega de mercadorias
(c) Prestação de serviços

Exemplo
Liquidação de uma dívida prestando um serviço como contrapartida
(d) Substituição dessa obrigação por outra

Exemplo
A entidade ABC deve à entidade XPTO, que por sua vez deve à DEF; estas entida-
des podem acordar entre si que a ABC pagará diretamente à DEF
(e) Conversão da obrigação em capital social

Exemplo
Um credor torna-se sócio/acionista do devedor
(f) Prescrição da obrigação

Exemplo
Perda dos direitos do credor por caducidade de prazo de os exercer
(g) Perdão da obrigação

Exemplo
O credor abdicar dos direitos
• Um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefícios económicos. A
extinção de uma obrigação com a entrega de dinheiro ou outros ativos retira
à entidade recursos de cuja utilização se esperava a obtenção de fluxos futuros
para a entidade. Desta forma, a liquidação dos passivos está, em regra, associada a
uma diminuição de ativos e da sua capacidade geradora de benefícios económicos

futuros.
Exemplo 2.4 – Aquisições a crédito

A empresa Comércio, Lda. adquiriu um computador a crédito de 90 dias.
Questão:
Este acontecimento origina uma obrigação para a entidade?
Resposta:
Sim. De acordo com a negociação estabelecida com o fornecedor, o pagamento será a
90 dias. Ou seja, a empresa tem 90 dias para pagar esta aquisição, o que significa que tem
uma obrigação presente perante o fornecedor.
Esta obrigação vai implicar saídas da entidade, que, de acordo com a terminologia
utilizada na Estrutura Conceptual, implica exfluxo de recursos (o mais comum será o pa-
gamento em dinheiro), que “consomem” os benefícios económicos gerados pela entidade
(diminui o dinheiro existente, à data do pagamento).
Em síntese:
Passivo:
– é uma obrigação
– implica exfluxos de recursos
– incorpora benefícios económicos
– é consequência de acontecimentos passados
2.3 MENSURAÇÃO DE ATIVOS E PASSIVOS

O processo de mensuração carece da escolha de uma base, dentro das permitidas pelo
enquadramento contabilístico da entidade. Podemos determinar dois momentos de atri-
buição de valor:
• na data do reconhecimento inicial de um ativo ou passivo e que, em regra, corres-
ponde à data de entrada no património da entidade;
• e em cada momento posterior em que ocorra uma nova avaliação (mensuração
subsequente).
Mensurar é o processo de determinar as quantias monetárias dos elementos patrimo-
niais. Este processo envolve a seleção da base particular de mensuração, ou seja, selecionar
o método a utilizar para medir a quantia monetária.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Mensurar é o processo de determinar as quantias monetárias dos elementos patrimoniais.
Este processo envolve a seleção da base particular de mensuração, ou seja selecionar o
método a utilizar para medir a quantia monetária. Capítulo 2 – O Património 91
A atribuição de uma quantia ou valor a um dado elemento patrimonial é um processo que

acompanha esse elemento enquanto pertencer ao património da entidade. Após a atribuição
de umaA quantia
atribuição de uma
inicial, estaquantia ou periodicamente
deve ser valor a um dadorevista.
elemento patrimonial
Existe portantoé um
um momento
processo
que acompanha esse elemento enquanto pertencer ao património da entidade. Após a
inicial de atribuição de valor, segundo um dado critério, e ao longo da sua vida possíveis
atribuição de uma quantia inicial, esta deve ser periodicamente revista. Existe, portanto,
revisões desse valor.
um momento inicial de atribuição de valor, segundo um dado critério, e ao longo da sua
Sãovida possíveis
indicados revisões
diversos desse valor.
métodos passíveis de utilização, cabendo à entidade determinar qual
é o maisSãoadequado
indicadospara cada uma
diversos das situações
métodos passíveis concretas. Existe,
de utilização, no entanto,
cabendo a exigência
à entidade da
determi-
utilização
nar qualconsistente, ou seja,para
é o mais adequado devem
cada ser
umautilizados os mesmos
das situações critérios
concretas. Existe, para situações
no entanto, a
exigência da utilização consistente, ou seja, devem ser utilizados os mesmos critérios
análogas e estes só devem ser alterados se a utilização de outro critério se revelar mais para
situações análogas e estes só devem ser alterados se a utilização de outro critério se revelar
adequado.
mais adequado.
A referida Estrutura Conceptual aponta como bases de mensuração as seguintes:
A referida Estrutura Conceptual aponta como bases de mensuração as seguintes:
Figura n.º 2.3 – Bases de mensuração

Figura(inn.ºFernandes
2.3 – Bases
et de
al.,mensuração
2013: 65)
1) O custo histórico
44
O custo histórico é a base de mensuração mais utilizada, não só porque é do ponto de
vista técnico mais simples de aplicar, como também porque é a opção que as diferentes
normas contabilísticas mais privilegiam, particularmente as normas mais simplificadas
dirigidas às entidades de menor dimensão34.
Esta base de mensuração implica reconhecer o ativo e o passivo pelas quantias que
constam no documento de suporte ao mesmo (fatura, contrato ou outro documento da
operação), após dedução dos descontos e abatimentos comerciais obtidos (os descontos e
abatimentos são tratados no capítulo 5).
Esta quantia (preço de compra) é acrescida de outras despesas associadas à transação,
designadamente:
– Quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo na localização e con-
dição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida (custos
34 - Para efeitos da aplicação do referencial contabilístico, a legislação determina um conjunto de requisitos para
a aplicação de normativos mais simplificados, conforme se verá no capítulo relativo à normalização.
de transporte, seguros, registo, montagem e testes do equipamento, honorários,

etc.)
– Direitos de importação
– Impostos de compra não reembolsáveis
– Da estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do item e de restau-
ração do local no qual este está localizado
A Estrutura Conceptual faz a seguinte descrição do significado do custo histórico35:
Custo histórico
Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa paga ou pelo justo
valor da retribuição dada para os adquirir no momento da sua aquisição.
Os passivos são registados pela quantia dos proventos recebidos em troca da obrigação, ou em
algumas circunstâncias (por exemplo, impostos sobre o rendimento), pelas quantias de caixa,
ou de equivalentes de caixa, que se espera que venham a ser pagas para satisfazer o passivo no
decurso normal dos negócios.
Exemplo 2.5 – Custo histórico (1)

A entidade DC, S.A. adquiriu uma viatura ligeira de passageiros por 15 000 € (com IVA
incluído à taxa normal), tendo de pagar, para além daquela quantia, 2 000 € para regulari-
zação da mesma no registo automóvel.
Questão:
Qual a quantia no reconhecimento inicial desta viatura?
Resposta:
De acordo com esta base de mensuração – custo histórico –, deve ser efetuado o seguinte
registo no ativo: Equipamento de transporte: 17 000 €.
Preço de compra = 15 000 (supondo IVA não reembolsável)

Custos de registo = 2 000
Total 17 000
35 - Alínea a), § 98, da Estrutura Conceptual.

Exemplo 2.6 – Custo histórico (2)

A entidade JC, SA adquiriu uma fotocopiadora por 1000 €, acrescidos de 230 € de IVA.
Questão:
Qual a quantia no reconhecimento inicial deste equipamento?
Resposta:
De acordo com esta base de mensuração – custo histórico –, deve ser efetuado o seguinte
registo no ativo: Equipamento administrativo = 1000 €.
Nota: Supondo que o IVA é recuperado, não faz parte do custo de aquisição do equi-
pamento.
===//===
O custo corrente, o valor realizável (de liquidação) e o justo valor são bases de
mensuração que implicam uma avaliação, que deve ser efetuada ou por peritos ou por
terceiros não interessados. Nestas opções, os registos das quantias não estão relacionados
com o custo de aquisição (como acontece o custo histórico), mas sim relacionados com os
valores de mercado desses itens.
2) Justo valor
A Estrutura Conceptual faz a seguinte descrição do significado do justo valor36.
Justo valor
Quantia pela qual um ativo poderia ser trocado entre partes conhecedoras e dispostas a isso,
numa transação em que não exista relacionamento entre elas.
Quantia pela qual um passivo poderia ser liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a
isso, numa transação em que não exista relacionamento entre elas.
A determinação da quantia a reconhecer pelo justo valor remete para a consulta dos
preços formados num mercado ativo, em condições de concorrência perfeita onde o mer-
cado é constituído por inúmeros compradores e vendedores, dispondo de idênticos níveis
de informação, considerando-se o justo valor o preço aproximado da situação de equilíbrio.
Esta condição está expressa na Estrutura Conceptual, atrás reproduzida, como “a transação
entre partes conhecedoras… em que não existe relacionamento entre elas”.
O SNC indica como exemplos deste tipo de mercados o mercado de capitais para os
instrumentos financeiros – ações, obrigações, derivados e outros produtos negociados em
bolsa (bolsas de valores regulamentadas) – e o Sistema de Informação dos Mercados Agrícolas
(SIMA) – para os ativos biológicos e produtos agrícolas.
36 - Alínea e), § 98, da Estrutura Conceptual.

Contudo, muitos dos bens não são transacionados em mercados ativos (com as carac-
terísticas acima referidas).
No entanto, é possível determinar o justo valor de um ativo (passivo) com base:
– em preços recentes desse ativo (passivo) ou de ativos (passivos) semelhantes;
– aos preços correntes dos ativos ou passivos semelhantes;
– ou ainda utilizando técnicas de avaliação ou previsão.
Qualquer avaliação ou estimativa de valor é caracterizada pela sua maior ou menor

verificabilidade e credibilidade. À medida que nos afastamos dos preços identificados com
cotações em mercados ativos e de cotação oficial, as medidas de justo valor têm níveis de
menor fiabilidade.
Com o objetivo de melhorar a credibilidade desta base de mensuração, o International
Accounting Standard Board (IASB)37 emitiu uma norma denominada de “justo valor” –
Norma Internacional de Relato Financeiro (NIRF) 13.
Esta norma apresenta três níveis de fiabilidade na mensuração do justo valor correspon-
dendo o nível 1 aos ativos e passivos cujos valores são atribuídos com referência a mercados
ativos com cotações oficiais (medida justo valor mais fiável) e o nível 3 referente a critérios
que têm por base modelos financeiros ou econométricos38. Estes modelos recorrem a esta-
tísticas, a dados da própria entidade, baseados em pressupostos internos de gestão, que são
ajustados, se necessário, para refletir premissas mais gerais dos participantes do mercado,
pelo que a sua fiabilidade é menor.
Exemplo 2.7 – Justo valor (1)

A entidade RD, SA tem um edifício adquirido há dois anos cuja quantia registada (es-
criturada) na contabilidade é de 500 000 €.
A administração entendeu avaliar o edifício recorrendo aos serviços de um perito.
Segundo o relatório deste, apresentado em dezembro do ano N, o edifício foi avaliado em
610 000 €.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer, neste edifício, em dezembro do ano N?
37 - No capítulo “referenciais contabilísticos” abordaremos a importância deste organismo no âmbito da norma-

lização contabilística.
38 - Estes modelos não integram o âmbito deste livro. São estudados em outras áreas do conhecimento, nomeada-
mente na gestão financeira e mercados financeiros.
Resposta:
Se esta entidade pretendesse aplicar o justo valor como base de mensuração, deveria
acrescer à quantia escriturada 110 000 €, para que, deste modo, o valor final reconhecido
fosse de 610 000 € (500 000 iniciais, acrescidos dos 110 000 que correspondem à diferença
de avaliação). Este critério de determinação do justo valor enquadra-se no nível 3 referido
na NIRF 13 porque não utiliza dados de um mercado ativo.
Exemplo 2.8 – Justo valor (2)

A ABC, SA adquiriu, no início do ano N, um lote de 1000 ações, a 5,2 € cada, cotadas
na Euronext Lisbon. Em 31 de dezembro do ano N, a cotação dessas mesmas ações era de
6,2 €/cada. A empresa utiliza como critério de mensuração destes títulos o justo valor.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer, para essas ações, em dezembro do ano N?
Resposta:
Como a entidade aplica o justo valor como base de mensuração, deverá atualizar a
quantia escriturada na data da compra (5,2 x 1000 = 5200 €), para a atual cotação em bolsa
(6,2 x 1000 = 6200 €), devendo, deste modo, acrescer 1000 € ao valor destes ativos. Este
critério de determinação do justo valor enquadra-se no nível 1 referido na NIRF 13 porque
utiliza dados de um mercado ativo (bolsa de valores).
3) Custo corrente
A Estrutura Conceptual faz a seguinte descrição do significado do custo corrente e da
mensuração dos ativos e passivos com base neste critério39.
Custo corrente
Os ativos são registados pela quantia de caixa ou de equivalentes de caixa que teria de ser paga
se o mesmo ou um ativo equivalente fosse correntemente adquirido.
Os passivos são registados pela quantia não descontada de caixa, ou de equivalentes de caixa,
que seria necessária para liquidar correntemente a obrigação.
O custo corrente é uma das medidas de justo valor. Considere-se, por exemplo, um
equipamento, inicialmente registado pelo custo histórico, que terá o seu valor corrente
como sendo a quantia necessária para adquiri-lo no mercado, considerando o seu estado
de uso. Da mesma forma, um passivo registado pelo custo histórico terá valor corrente
equivalente ao que seria desembolsado para liquidá-lo.
39 - Alínea b), § 98, da Estrutura Conceptual.

Exemplo 2.9 – Custo corrente

Suponha que existe uma dívida no montante de 1000 € a um fornecedor. De acordo
com o contratado, essa dívida deveria ser liquidada no prazo de 6 meses.
Como o fornecedor pretende receber mais cedo, no prazo de um mês, pois necessita
de dinheiro, está disposto a considerar a dívida liquidada por 900 €.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer para essa dívida?
Resposta:
Se a entidade devedora utilizar como base de mensuração o custo corrente, deverá
diminuir a quantia em dívida em 100 €, para deste modo refletir os 900 € necessários para
a liquidar no novo prazo.
4) Valor realizável (de liquidação)

A Estrutura Conceptual faz a seguinte descrição do significado do valor realizável40:
Valor realizável (de liquidação)

Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa, que possa ser
correntemente obtida ao vender o ativo numa alienação ordenada.
Os passivos são escriturados pelos seus valores de liquidação; isto é, as quantias não descontadas
de caixa ou equivalentes de caixa que se espera que sejam pagas para satisfazer os passivos no
decurso normal dos negócios.
O valor realizável também pode ser considerado uma medida de justo valor. Consiste
no valor que seria obtido na hipótese de o ativo ser vendido em condições normais. Já o
valor realizável (ou exigível) de um passivo é o que seria desembolsado para liquidá-lo.
Exemplo 2.10 – Valor realizável

Admita que uma entidade tem um veículo de passageiros, escriturado por 7500 €.
Para determinar o valor dessa viatura, contactou vários stands de carros usados. Segundo
a informação recolhida, apurou que o melhor preço para este ativo correspondia a 7000 €.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer para esse ativo?
40 - Alínea c), § 98, da Estrutura Conceptual.

presente
nceptual faz a seguinte descrição do significado do valor presente41:

Resposta:
Valor presente
Se a entidade estivesse a aplicar como método de mensuração, o valor realizável (de
liquidação)
são escriturados deveria
pelo valor diminuir
presente a quantiados
descontado escriturada deste item
futuros influxos em 500 €.
líquidos
ue se espera que o item gere no decurso normal dos negócios.
5) Valor presente
os são escriturados pelo valor
A Estrutura presente
Conceptual faz descontado dos futuros
a seguinte descrição exfluxosdo valor presente41:
do significado
e caixa que se espera que sejam necessários para liquidar os passivos no
ormal dos negócios. Valor presente
Os ativos são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros influxos líquidos de caixa
que se espera que o item gere no decurso normal dos negócios.
Os passivos são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros exfluxos líquidos de caixa
re ao valor que se espera
presente que sejam
implica necessários
que se calculepara liquidar
o valor os passivos
temporal donodinheiro
decurso normal
com dos negócios.
ma determinada data, pois o valor do dinheiro ao longo do tempo não é o
No que se refere ao valor presente, implica que se calcule o valor temporal do dinheiro
os fatores quecom
influencia
referênciaesse
a umavalor é a inflação
determinada anual
data, pois que diminui
o valor o poder
do dinheiro de do tempo não é
ao longo
ne-se o valorode 100 €,Um
mesmo. daqui a 10 anos.
dos fatores que influencia esse valor é a inflação anual, que diminui o poder
de compra. Imagine-se o valor de 100 €, daqui a 10 anos.
plo 2.11 – Valor presente
Exemplo 2.11 – Valor presente

entidade AB, Lda. tem de liquidar uma obrigação na quantia de 15.000 €
Admita que a entidade AB, Lda. tem de liquidar uma obrigação na quantia de 15.000 €
Sabe-se quedaqui
a taxa
a 5de juroSabe-se
anos. líquida anual
que a taxaé de
5%.juro líquida anual é 5%.
Questão:
a reconhecer naQual
contabilidade em N?
a quantia a reconhecer na contabilidade em N?
Resposta:
ܸ݈ܽ‫݋ݎݑݐݑ݂ݎ݋‬
ܸ݈ܽ‫ ݁ݐ݊݁ݏ݁ݎ݌ݎ݋‬ൌ
ሺͳ ൅ ݅ሻ௡
Em que: i = Taxa de Juro; n = Tempo
de Juro; n = Tempo
15.000
�� 11.�5� �
�1 � 0�05��
da Estruturados
presente Conceptual.
Logo,€oavalor
15.000 presente
liquidar daquidos
a 515 000é€ cerca
anos a liquidar daqui a€,5 então
de 11.753 anos é nesta
cerca de 11 753 €, então
base
nesta base de mensuração é esta a quantia a considerar em N. 50
ão é esta a quantia a considerar em N.
Património líquido ou Capital próprio
anteriores referimos
41 - Alínea o
d), §conceito deConceptual.
98 da Estrutura ativo e passivo e que a estes deve ser
ma quantia monetária.
pretende quantificar o valor de um património deduz-se ao valor dos ativos, os

2.4 PATRIMÓNIO LÍQUIDO OU CAPITAL PRÓPRIO

Nos pontos anteriores referimos o conceito de ativo e passivo e que a estes deve ser
atribuída uma quantia monetária.
Quando se pretende quantificar o valor de um património, deduz-se, ao valor dos
ativos, o dos passivos, obtendo-se o património líquido. Este valor é sempre reportado
a uma determinada data de referência, o que significa que, se pretendermos determinar o
valor do património em 31 de dezembro do ano N, deverão ser considerados os ativos e
passivos existentes e mensurados nessa data.
Essa diferença corresponde ao valor remanescente para o empresário ou para os pro-
prietários de uma sociedade se pretendessem pagar todas as dívidas.
A diferença entre o valor do Ativo e o valor do Passivo surge nas demonstrações finan-
ceiras, em concreto no balanço, com a expressão de Capital Próprio42.
O balanço é uma das demonstrações financeiras obrigatória. É um mapa que nos dá
a posição financeira da empresa, ou seja permite-nos identificar os elementos do ativo,
passivo e do capital próprio, agrupados em rubricas predefinidas. Para efeitos didáticos,
apresentamos de forma estilizada:
Capital próprio ou Património líquido = valor dos ativos – valor dos passivos
Passivo Ativo
Ativo
ou Balanço vertical
Capital
próprio Capital
próprio
Balanço horizontal
Passivo
Figura n.º
Figura n.º2.4
2.4–– Formatos
Formatos dede balanço
balanço
O balanço formal, ou seja, o imposto pela legislação, tem uma apresentação vertical.
O balançopara
No entanto, formal, ou didáticos
efeitos seja o imposto pela legislação,
continuaremos a dartem umaexemplos
alguns apresentação vertical.aNo
utilizando forma
entanto, para efeitos didáticos continuaremos a dar alguns exemplos utilizando
horizontal, o que permite visualizar melhor a relação entres os agregados em presença.a forma
horizontal, o que permite visualizar melhor a relação entres os agregados em presença.
O capital próprio pode assumir três valores possíveis:
positivo
 termo
42 - Este (ativo
(capital superior
próprio) ao passivoequivalentes
tem expressões – caso retratado
que são acima)
utilizadas noutros contextos, designadamen-
te na literatura contabilística,
 negativo (quandofinanceira e legal.
o passivo Como exemplo
é superior indicam-se algumas expressões utilizadas em dados
ao ativo)
contextos que são sinónimos como Valor líquido contabilístico (gestão financeira), Património líquido (Normas de
 nulo (em que o ativo = passivo)
Contabilidade Pública), Situação líquida (Código das Sociedades Comerciais) ou Ativos líquidos (Estrutura Conceptual).
Ativo
O balanço formal, ou seja o imposto pela legislação, tem uma apresentação vertical. No
entanto, para efeitos didáticos continuaremos a dar alguns exemplos utilizando a forma
horizontal, o que permite visualizar melhor a relação entres os agregados em presença.

 positivo
• positivo (ativo superior
(ativo superior ao passivo
ao passivo – caso– retratado
caso retratado acima)
acima);
 negativo (quando o passivo é superior ao ativo)
• negativo (quando o passivo é superior ao ativo);
 nulo (em que o ativo = passivo)
• nulo (em que o ativo = passivo).
Ativo
Ativo Passivo Passivo
Capital
próprio
Capital próprio nulo Capital próprio negativo
Figura n.º 2.5 – Capital próprio nulo e negativo

Figura n.º 2.5 – Capital próprio nulo e negativo
A Estrutura Conceptual define capital próprio43 como:

43
o interesse residual
A Estrutura nos ativosdefine
Conceptual da entidade
capital depois
própriode deduzir todos os seus passivos
como:
Exemplo
43 2.12 – Capital próprio
Alínea c), § 49 da Estrutura Conceptual.
Considere o seguinte património de uma dada sociedade à data de 31 de dezembro de 52
201x:
Sociedade Comércio, Lda.
Elementos do ativo Valor Elementos do passivo Valor

Edifícios sede 105 000,00 Empréstimo bancário 55 000,00
Veículo ligeiro de transporte 12 500,00 Estado (IVA a pagar) 3 700,00
Secretárias 1 280,00 Fornecedor JLM 7 400,00
Estantes 2 700,00 Total passivo 66 100,00
Computador 4 000,00
Mercadorias (latas de tinta) 2 150,00
Cliente ABC 4 350,00
Depósitos ordem 3 000,00
Caixa 1 520,00
Total ativo 136 500,00
43 - Alínea c), § 49, da Estrutura Conceptual.

Questão:
Qual o valor do capital próprio desta entidade na data referida?
Resposta:
Podemos calcular o património líquido ou capital próprio, no dia 31 de dezembro de
201x, através da diferença entre o ativo e o passivo, obtendo a quantia de 70 400 €.
Ativo 136 500
Passivo 66 100
Capital próprio 70 400
Património da sociedade Comércio, Lda.
Elementos do ativo Valor Elementos do passivo Valor

Edifícios sede 105 000,00 Empréstimo bancário 55 000,00
Veículo ligeiro de transporte 12 500,00 Estado (IVA a pagar) 3 700,00
Secretárias 1 280,00 Fornecedor JLM 7 400,00
Estantes 2 700,00
Computador 4 000,00
Mercadorias (latas de tinta) 2 150,00
Cliente ABC 4 350,00
Depósitos ordem 3 000,00 Total passivo 66 100,00
Caixa 1 520,00 Capital próprio 70 400,00
Total ativo 136 500,00 Total ativo + Capital próprio 136 500,00
Esquematicamente:
Passivo
Esquematicamente: 66.100 €
Ativo
136.500 €
Capital
próprio
70.400 €
2.4.1 Equação fundamental da contabilidade
O capital próprio é determinado com referência aos valores que os ativos e passivos têm
numa determinada data.
O capital próprio é definido pela expressão:

2.4.1 EQUAÇÃO FUNDAMENTAL DA CONTABILIDADE

O capital próprio é determinado com referência aos valores que os ativos e passivos
têm numa determinada data.
O capital próprio é definido pela expressão:
Capital próprio = Ativo – Passivo
Esta equação é conhecida com a equação fundamental da contabilidade e espelha as

relações entre os três agregados contabilísticos.
Quaisquer que sejam os valores do ativo ou do passivo, a equação mantém o seu equi-
líbrio porque o valor do capital próprio é determinado pela sua diferença.
Como já referimos, o valor do capital próprio (CP) pode ser positivo, negativo ou
nulo, o que se traduz em pesos relativos diferentes do ativo (A) e passivo (P).
• Nas situações em que o A > P, o CP é positivo ou credor.

• Aumento do A, com o P constante, provoca aumento igual no
CP.
• Aumento do P, mantendo-se o A constante, diminui o CP em
A P+CP
igual montante.
Capital próprio>0  Ativo>Passivo
• Quando o P > A, o CP é negativo ou devedor.

CP
A+CP P
igual montante.
Capital próprio<0  Ativo<Passivo
• Quando o P = A, o CP é nulo.
CP
A P
igual montante.
Capital próprio=0  Ativo=Passivo

Figura n.º 2.6 – Pesos relativos do ativo e passivo
Na figura anterior colocámos a hipótese de variação de apenas um dos elementos (ativo

ou passivo) mantendo o outro constante. No entanto, podem ocorrer variações em ambos
os elementos, dependendo o impacto no capital próprio do sentido da variação (positiva
ou negativa) e do seu valor. Em seguida, simulamos algumas destas situações:
Variações do ativo e passivo

Ativo – Passivo = Capital próprio
+1000 +800 +200
+500 +800 -300
+1000 -100 +1100
-1000 +800 -1800
-1000 -800 -200
-1000 -1500 +500
Como teremos oportunidade de expor (capítulo 3), a dinâmica entre ativo, passivo
e capital próprio observa-se em cada operação empresarial e outros acontecimentos que
tenham impacto no património.
Tal
Taldeve-se aoao
deve-se método
métododigráfico, técnica
digráfico, contabilística
técnica que obriga
contabilística que em cadaem
obriga operação ou
cada operação ou
acontecimento registar
acontecimento registarem
empelo
pelomenos
menos dois elementos
dois elementos(contas), sendosendo
(contas), que osque
montantes
os montantes a
a débito
débito sãosão sempreiguais
sempre iguaisaos
aos montantes
montantes a acrédito (capítulo
crédito 3). 3).
(capítulo
Débito Crédito
Figura n.º 2.7 – Método digráfico

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Método
digráfico
2.5 ELEMENTOS PATRIMONIAIS (INVENTÁRIO)

A relação de todos os elementos patrimoniais corresponde ao inventário de uma entidade.
Tal operação permite-nos conhecer os elementos que compõem um dado património e o
seu valor, numa determinada data. A inventariação dos elementos do património inclui
diversas etapas, desde a identificação de cada um dos elementos até à elaboração da lista
discriminada desses elementos.
O processo de inventário deve obedecer a um conjunto de princípios e regras que norma-
lizam este procedimento e que têm por finalidade garantir a fiabilidade e a comparabilidade
dessa informação no tempo (inventários de um dado património feitos em datas diferentes)

e entre entidades diferentes (inventários de patrimónios diferentes).
A realização de um inventário pode ser motivada por diversas razões, designadamente:
Contabilísticas: Assegurar a qualidade e credibilidade dos valores publicados no balanço

Cumprir obrigações associadas ao inventário dos bens destinados para venda ou
Fiscais:
outros
Confirmar a localização dos bens, identificação dos responsáveis, implementação
Organizacionais:
de normas e procedimentos de gestão do património
Suporte para as operações de garantia em financiamentos e seguros com garantias
Garantias e Seguros:
patrimoniais
Suporte para o controlo dos bens, para definição de políticas de renovação, novos
Gestão:
investimentos, etc.
Suporte para proceder ao encerramento das atividades e à liquidação patrimonial
Dissolução
da entidade
Fusão, cisão ou Suporte para revelar a situação patrimonial em caso de negociação total ou parcial
transformação da entidade.
Quadro n.º 2.1 – Motivações para elaboração de inventário
A elaboração de um
A elaboração de inventário
um inventáriodevedeveobedecer
obedecer aa um
um conjunto
conjunto dede princípios
princípios gerais, de-
gerais
signadamente o da datação
designadamente – o inventário
o da datação devedeve
– o inventário referir-se a um
referir-se a umdeterminado
determinado diadiae ehora,
hora, com
referênciacom
doreferência
seu iníciodo seu início e término
e término e ouniformidade
– e o da da uniformidade dos
doscritérios, normas
critérios, e estrutura,
normas e estrutura,
com a finalidade de assegurar a possibilidade de comparações entre inventários
com a finalidade de assegurar a possibilidade de comparações entre inventários sucessivos. sucessivos.
Apesar de odoinventário
Apesar não
inventário não serser necessariamente
necessariamente uma operação
uma operação comcontabilísticas
com finalidades finalidades conta-
bilísticas,deve
devetertercomo
como critério orientador
critério as normas
orientador da contabilidade
as normas financeira financeira
da contabilidade (quer da (quer
contabilidade
da contabilidade pública,quer
pública, quer dada empresarial)
empresarial), nonoque
queconcerne
concerne ao reconhecimento
ao reconhecimentoe e
mensuração, com o objetivo de obter informação fiável e comparável.
mensuração, com o objetivo de obter informação fiável e comparável.
A contabilidade de gestão
A contabilidade utiliza
de gestão utilizaconceitos
conceitos ee critérios
critériospróprios,
próprios, divulgados
divulgados em manuais,
em manuais,
artigos edocumentos,
artigos e outros outros documentos,
masmas parapara
osos quaisnão
quais não existe
existe obrigatoriedade
obrigatoriedadede cumprimento.
de cumprimento.
Dado queDado que a identificação
a identificação e mensuraçãodedealguns
e mensuração alguns elementos
elementos patrimoniais resultantes
patrimoniais de
resultantes de
processos de produção decorrem desses critérios, alguns serão especificados no capítulo 5.
processos de produção decorrem desses critérios, alguns serão especificados no capítulo 5.
Qualquer que seja o processo de inventariação pode-se utilizar um conjunto de etapas, a
Qualquer que seja o processo de inventariação, pode-se utilizar um conjunto de etapas,
seguir enunciadas:
a seguir enunciadas:
reconhecimento mensuração apresentação
FiguraFigura n.º 2.8 ‐ Processo de inventariação

n.º 2.8 – Processo de inventariação
Cada uma destas etapas tem um significado próprio em contabilidade. Num processo de
inventário:
Cada uma destas etapas tem um significado próprio em contabilidade. Num processo
de inventário:
• Reconhecer – significa identificar de forma adequada o elemento a incorporar num
registo (numa lista, numa tabela, num registo contabilístico, etc.) com base num
critério de ordem, categoria, função ou outro que seja relevante para os fins em
vista.
• Mensurar – implica atribuir uma quantia monetária ao elemento que se vai reco-
nhecer. Para este efeito é utilizado um conjunto de métodos (bases) de mensuração
(figura 2.3).
• Apresentar – após o reconhecimento e mensuração, a informação pode dar origem
a listas, tabelas, mapas, demonstrações financeiras, de forma discriminada ou agre-
gada, de acordo com o objetivo dessa informação.
2.5.1 Reconhecimento
2.5.1 RECONHECIMENTO
O reconhecimento, como acima se referiu, é a fase inicial do processo de inventariação.
O reconhecimento, como acima se referiu, é a fase inicial do processo de inventariação.
Podemos identificar três momentos desta fase: identificação, descrição e classificação ou
Podemos identificar três momentos desta fase: identificação, descrição e classificação ou
codificação:
codificação:
Identificar
Reconhecimento
Descrever Classificar
FiguraFigura n.º– 2.9

n.º 2.9 – Fases
Fases do reconhecimento
do reconhecimento
2.5.1.1 Identificação
2.5.1.1 Identificação
Para conhecer na íntegra o património de qualquer entidade (uma pessoa, uma empresa, uma
Para conhecer na íntegra o património de qualquer entidade (uma pessoa, uma empresa,
instituição pública ou outra) tem que se realizar um inventário.
uma instituição pública ou outra) tem que se realizar um inventário.
Inventariar consiste em analisar cada um dos elementos patrimoniais de um dado património,

Inventariar consiste em analisar cada um dos elementos patrimoniais de um dado patri-
descrevê‐los,
mónio, descrevê-los, classificá-los classificá‐los
e atribuir-lhes ume valor.
atribuir‐lhes um valor.
AAprimeira
primeirafase
fasedo
do reconhecimento
reconhecimento de de um
um item
itemdo
dopatrimónio
patrimónioé éa asua identificação,
sua ou ou seja,
identificação,
seja, a verificação da sua existência e, posteriormente, a descrição e classificação, fases
a verificação da sua existência e posteriormente a descrição e classificação, fases em que oem
que o elemento
elemento identificado
identificado é éincluído
incluído no
no conjunto
conjuntoa que pertence,
a que de acordo
pertence, com algumas
de acordo com algumas
características comuns, designadamente a função que desempenha.
características comuns, designadamente a função que desempenha.
O inventário deve especificar cada elemento patrimonial, agrupá-lo de acordo com sua
função em grupos homogéneos (classes) e deve envolver todos os elementos que são objeto
O inventário deve especificar cada elemento patrimonial, agrupá-lo de acordo com sua
função em grupos homogéneos (classes) e envolver todos os elementos que são objeto do
inventário. Os elementos patrimoniais devem ser apresentados sob medidas uniformes
(litros, metros, quilos) e, principalmente, uma única medida de valor (moeda nacional).
A identificação pode ser feita diretamente junto do elemento patrimonial (fisicamente,
como a identificação dos computadores existentes num departamento e suas características
– marca, se é portátil ou de mesa, número de série, ano, etc.) ou indiretamente, através de
uma base documental (cadastro dos bens, listagens, bases de dados informáticos, registos
de propriedade, entre outros).
Muitas entidades realizam o cadastro (registo) dos seus bens elaborando fichas de iden-
tificação com os elementos necessários. Este registo é obrigatório para os determinados
ativos do setor público seguindo as regras estabelecidas no cadastro e vidas úteis dos ativos
fixos tangíveis, intangíveis e propriedades de investimento. Para as empresas, os códigos
fiscais também estabelecem obrigações de identificação daqueles bens, para efeitos fiscais.
Qualquer que seja a base de identificação (física ou documental) de cada elemento do
património, deverão existir alguns procedimentos que validem a identificação desses ele-
mentos, pelo que o seu reconhecimento como ativo ou passivo apenas deve ser feito após a
evidência de esse elemento pertencer efetivamente ao património da entidade e não a outro.
Admita que está a inventariar todos os computadores existentes na empresa. Se algum deles
estiver na empresa cedido por empréstimo, não deve ser incluído no rol do equipamento
dessa empresa, mas sim da cedente.
Outro exemplo são os bens cedidos à consignação para venda. Estes devem incluir o
inventário do seu proprietário, e não da entidade que os tem para venda.
Os procedimentos mais comuns para a confirmação dos direitos (e deveres) sobre os
elementos patrimoniais são, a título de exemplo:
Edifícios, terrenos, viaturas Registos nas respetivas conservatórias

Equipamentos, mobiliário Faturas, contratos de locação financeira
Faturas, guias de transporte, guias de armazém, fichas de armazém, notas
Mercadorias, matérias-primas
de encomenda
Produtos acabados Fichas de produção, fichas de armazém
Clientes e fornecedores Faturas, confirmação (circularização) junto dessas entidades
Empréstimos bancários Contrato de empréstimo, extrato bancário ou outra informação bancária
Depósitos bancários Extratos bancários, guias de depósito
Quadro n.º 2.2 – Documentos de suporte de inventário
Em regra, é dada maior credibilidade às fontes de informação externas do que às inter-

nas, pelo que na comprovação do reconhecimento dos elementos de inventário se deve
dar prioridade às primeiras.
Mais – Documento gerado externamente com comprovativo na origem – faturas de fornecedores,

credível existentes na origem
– Documento gerado externamente detido pela entidade – faturas de fornecedores
Menos
– Documento gerado internamente e detido pela entidade (guias de entrada em armazém)
credível
Este processo de identificação, classificação e mensuração pode incidir sobre todos os

elementos do património (inventário geral) existentes numa determinada data ou apenas
sobre uma parte desses elementos (inventário parcial).
Quanto à periodicidade em que este é realizado, é comum considerar dois sistemas com
características distintas:
– Cada elemento do património é acompanhado (registado) desde o momento da sua

entrada no património – por aquisição, produção, doação ou outro motivo – até à sua
saída (por venda, por abate, por oferta, etc.)
Inventário – Nesta modalidade de inventário conhece-se em cada momento, com base nos registos,
permanente a situação desse elemento
– A base de informação são os registos do sistema contabilístico, mas não dispensa con-
tagens físicas ou outras confirmações periódicas para validação desses registos (deteção
de erros, furtos ou outras alterações não identificadas anteriormente)
– Os elementos são identificados em momentos definidos – no fim do ano, trimestralmente

ou com outra periodicidade
Inventário – Este sistema pode coexistir com o sistema de inventário permanente, porque permite
periódico periodicamente confirmar se as quantidades registadas correspondem às efetivamente
existentes
– Pode ser justificado em momentos específicos como auditorias ou peritagens
As entidades podem utilizar em simultâneo os dois sistemas de inventários. Por exem-

plo, uma empresa pode utilizar o sistema de inventário permanente para as mercadorias e
o periódico para as matérias-primas.
A legislação44 obriga algumas entidades a utilizar o sistema de inventário permanente
e permite que outras utilizem o sistema de inventário periódico.
Contudo, a generalidade das rubricas do ativo e passivo, devido às obrigações de re-
gularidade contabilística, são atualizadas sempre que registam qualquer alteração e estão
sujeitas a procedimentos de controlo periódico, pelo que utilizam os princípios do inven-
tário permanente.
44 - Artigo 12.º do Decreto-Lei 158/2008, de 13 de julho, que aprova o SNC.

2.5.1.2 Descrição
A descrição corresponde à completa identificação de um elemento do património,
incluindo os dados necessários para a distinção entre dois elementos com características
comuns. Indicam-se, a título de exemplo, alguns dos dados que poderão ser incluídos numa
ficha de identificação e descrição:
1 – Identificação Exemplo
1.1 – Designação do bem (ou referência)
1.2 – Código de identificação
1.3 – Classificação contabilística
1.4 – N.º inventário
1.5 – Localização Edifício, sala, serviço
1.6 – Tipo de aquisição Compra, doação, transferência
1.7 – Documento de aquisição Fatura, contrato, ata
1.8 – Data de aquisição
1.9 – Mensuração inicial
1.10 – Entidade fornecedora
1.11 – Data de entrada em funcionamento
1.12 – Vida útil estimada (anos)
1.13 – Taxa de depreciação (amortização)
Se o bem inventariado fosse um veículo, poderiam acrescentar-se alguns elementos de

identificação específicos, tais como:
Matrícula Cor
Marca N.º de chassis
Modelo N.º de portas
Combustível Capacidade de carga
Cilindrada Ano de fabrico
N.º de motor Lotação
Como elementos de descrição, a complementar a identificação, poderiam incluir-se os

seguintes:
Descrição Exemplo
Medida Altura, comprimento e largura, capacidade
Quantidade N.º de unidades com as mesmas características
Seguro Companhia, n.º de apólice, validade, …
Estado de conservação Bom, razoável, …
Datas das revisões 20 mai 2014
Data do último inventário 31 dez 2013
Número de registo Registo automóvel, predial ou outro
----
Como observámos, cada elemento do património pode dar origem a uma ficha de registo
ou cadastro, ou cada ficha corresponder a um grupo homogéneo de elementos.
Admitamos que existem 30 cadeiras iguais nas suas características físicas e adquiridas na
mesma data ao mesmo fornecedor. Estes elementos, naturalmente, seriam inventariados
como um grupo homogéneo, em quantidades de 30, independentemente de cada uma das
cadeiras ter o seu número de inventário, para posterior controlo.
Mas se existem cadeiras de dois tipos diferentes, adquiridas a dois fornecedores distintos,
em datas diferentes, estas deverão dar origem a fichas de cadastro diferentes, organizadas
por classe (Mobiliário – Cadeiras), que contêm os campos necessários para indicar as várias
aquisições, respetivos fornecedores, datas e outras condições específicas.
Do que foi referido depreende-se que a forma de organizar o registo de cada um dos
elementos (ou classe) depende do seu tipo/natureza, da finalidade do cadastro e a existência
ou não de algum regulamento, lei ou norma interna que obrigue a uma dada forma de
apresentação.
2.5.1.3 Classificação
A inventariação pode obedecer a um critério de ordenação e agrupamento dos ele-
mentos do património (inventário classificado) ou ser uma mera discriminação dos seus
elementos – inventário simples:
Inventário simples – os elementos de um património são apresentados sem obedecer a

qualquer ordem
Inventário classificado – os elementos de um património são apresentados em grupos
de acordo com a sua natureza, características e funções
Como exemplo de um inventário simples, podemos ter a seguinte descrição:

– 3 cadeiras tipo A
– 2 secretárias tipo B
– 1 computador
– Notas e moedas
– 5 latas de tinta
– 1 veículo automóvel, matrícula xx-xx-xx
– Etc.
Um inventário classificado organiza os elementos patrimoniais em categorias ou classes,

considerando a sua natureza e a função que desempenha na atividade.
 11veículo
veículo automóvel,
1 veículo matricula
automóvel,
automóvel, xx‐xx‐xx
matricula
matricula xx‐xx‐xx
xx‐xx‐xx
 Etc.
Etc.Etc.

Um
Um Um inventário
inventário
inventário classificado
classificado
classificado organiza
organiza
organiza osos
os elementos patrimoniais
elementos
elementos patrimoniais
patrimoniais emem
em categorias
categorias
categorias ouou
ou classes,
classes,
classes,
considerando
considerando aasua
considerando sua natureza
a sua eeaaefunção
natureza
natureza função que
a função
quequedesempenha
desempenha
desempenha nana
na atividade.
atividade.
atividade.
Etc
Etc
considerando a sua natureza e a função que desempenha na atividade.

Um inventário classificado organiza os elementos patrimoniais em categorias ou classes,
Etc
 Etc.
 1 veículo automóvel, matricula xx‐xx‐xx
Figuran.º
 5 latas de tinta
Figura
n.º2.10
2.10‐ Elementos
– Elementos patrimoniais
patrimoniais
(agrupados
(agrupados
ou classificados)
ouclassificados)
classificados)
Figura
Figura n.º n.º
2.102.10 ‐ Elementos
‐ Elementos patrimoniais
patrimoniais (agrupados
(agrupados ou ou classificados)
 Notas e moedas
Não
Não existem
existem normas
normas padronizadas
padronizadas que queregulem
regulemaa apresentação
aapresentação
apresentação dede umum inventário
inventário dedeum
Não existem normas
1 computador
Não existem padronizadas
normas padronizadasque regulem
que regulem de
a apresentação um inventário
de um de
inventário de um
um um
património
património
 2 empresarial,
empresarial,
secretarias tipo B devendo
devendo este
este satisfazer
satisfazer os
os fins
fins para
para que
que se
se destina.
património empresarial, devendo este satisfazer os fins para que se destina. Os critérios eaa
património empresarial, devendo este satisfazer os fins para que se Os
destina.
destina. Os critérios
Os critérios
critérios ee aa
e
terminologia
terminologia dede
 3 cadeiras
terminologiade agrupamento
agrupamento
tipo A
agrupamento poderão
poderão
poderão serser
ser osos
os mais
mais
mais diversos,
diversos,
diversos, mas
mas mascomo
como
terminologia de agrupamento poderão ser os mais diversos, mas, como nos propomos en- como sepropõe
se propõe
se propõe enquadrar
enquadrar
enquadrar
estes
estes temas
estes temas
temas
quadrar nono
no âmbito
âmbito
estes temas dada
âmbito
da contabilidade,
contabilidade, usaremos
contabilidade, aareferência
usaremos
usaremos referência adotada
a referência oficialmente.
adotada
aadotada oficialmente.
oficialmente.
Como exemplo de um no âmbito
inventário da contabilidade,
simples podemos usaremos referência
ter a seguinte adotada oficialmente.
descrição:
6262
62
Do ponto de vista contabilístico, a forma classificada é a mais apropriada, e neste âmbito
com a sua natureza, características e funções
podem-se utilizar os critérios de agrupamento, ordenação e terminologia plasmados no
Inventário classificado ‐ os elementos de um património são apresentados em grupos de acordo
SNC, que iremos desenvolver nos pontos seguintes.
ordemApresentamos dois exemplos de inventários elaborados na sua forma simples e classi-
Inventário
ficada. simples ‐ os elementos de um património são apresentados sem obedecer a qualquer
inventário simples:
Exemplo
património (inventário classificado) ou ser uma mera descriminação dos seus elementos -
A inventariação
A sociedade pode obedecerLda.
Comércio, a uminventariou,
critério de ordenação
em 31 deedezembro
agrupamento
de dos elementos
201x, todos osdo
seus
bens, direitos e dívidas, apresentando a seguinte relação, discriminando os elementos ativos
2.5.1.3 Classificação
e passivos do património da empresa.
Inventário geral (simples) da sociedade Comércio, Lda

Data: 31 de dezembro de 201x
Elementos do ativo Q C. Unit. Valor Elementos do passivo Valor
Secretárias 2 340,00 680,00 Dívida ao fornecedor A. Silva 1.500,00
Dívida ao fornecedor A. An-
Viatura 1 12.500,00 2.400,00
tunes
Empréstimo do Banco X a
Cadeiras 6 100,00 600,00 55.000,00
5 anos
Dívida à transportadora Ca-
Computadores 2 1.350,00 2.700,00 3.500,00
minho, Lda.
Quota na sociedade XYZ -- 1.750,00 Dívida à Segurança Social 3.700,00
Notas e moedas -- 1.000,00 Total passivo 66.100,00
Ações da sociedade Beta 500 4,50 2.250,00
Depósito à ordem no Banco X 770,00
Depósito a prazo no Banco X 2.750,00
Dívida do cliente Amadeu 1.400,00
Loja em Setúbal 30.000,00
Dívida do cliente J. Simões 2.950,00
Latas de tinta verde 80 15,00 1.200,00
Latas de tinta creme 100 9,50 950,00
Armazém comercial 75.000,00
Total ativo 136.500,00
O nível de discriminação dos elementos pode ser maior ou menor, de acordo com os
objetivos do inventário (mais analítico ou mais sintético).
Como exemplo, indica-se a existência de 1.000,00 euros em notas e moedas. Se o inventá-
rio fosse exaustivo (analítico), dever-se-ia indicar a composição desta quantia, que poderia ser:
Inventário geral (simples) da sociedade Comércio, Lda.

Elementos do ativo Valor
Viatura 12.500,00
…. 10 notas de 50 € 500,00
Notas e moedas 1.000,00 15 notas de 10 € 150,00
…. 40 notas de 5 € 200,00
Armazém comercial 75.000,00 30 moedas de 2 € 60,00
Total ativo 136.500,00 80 moedas de 1 € 80,00
20 moedas de 50 cêntimos 10,00
No caso de se pretender a classificação de cada elemento patrimonial, como já se referiu,

esta pode ser feita de acordo com algumas características comuns que são relevadas para
efeitos de agrupamento.
Como se pretende obter informação contabilística utilizaremos os conceitos contabilísticos e
os seus instrumentos como classificadores45. As normas contabilísticas permitem-nos
agrupar os elementos patrimoniais de acordo com a natureza (ativo
Capítulo 2 – Oou passivo), a função111
Património
(afeto às atividades operacionais ou detidas para rendimento), enquanto o código de contas
permite utilizar um código numérico para a codificação de cada elemento patrimonial.
Como se pretende
O processo de codificação obter
consiste nainformação
atribuiçãocontabilística,
de um códigoutilizaremos os conceitos
(a conta) cujo contabilís-
significado é
ticos e os seus instrumentos como classificadores45. As normas contabilísticas permitem-nos
compreensível e universal
agrupar (no contexto
os elementos do País).
patrimoniais A conta
de acordo com a corresponde
natureza (ativo a ou
umpassivo),
conjuntoa função
de
elementos homogéneos, expresso
(afetos às atividades em quantias
operacionais monetárias.
ou detidos O seu nome
para rendimento), enquantodeveo código
expressar a
de contas
natureza dospermite utilizar
elementos queuma código numérico
compõem, para
isto é, dara codificação
a conhecerdeo cada
seu elemento
conteúdopatrimonial.
de forma
intuitiva e ser facilmente
O processodistinguível de consiste
de codificação todas asnaoutras contas.
atribuição O nome
de um códigoé(afixo e imutável.
conta) cujo significado
é compreensível e universal (no contexto do País). A conta corresponde a um conjunto
de elementos homogéneos, expresso em quantias monetárias. O seu nome deve expressar
a natureza dos elementos que a compõem, isto é, dar a conhecer o seu conteúdo de forma
Exemplo intuitiva e ser facilmente distinguível de todas as outras contas. O nome é fixo e imutável.
Retomando o exemplo
Exemplodo item Notas e moedas do inventário da sociedade Comércio Lda. A
quantia de 1.000Retomando
€, em diversas notasdoe item
o exemplo moedas,
Notasseria classificado
e moedas na conta
do inventário CAIXA, que
da sociedade tem
Comércio,
associado o código
Lda., a11.
quantia de 1.000 €, em diversas notas e moedas seria classificada na conta CAIXA,
que tem associado o código 11.
Identificação Classificação
•10 notas de 50 € 500,00
•15 notas de 10 € 150,00
•40 notas de 5 € 200,00 • 11 ‐ Caixa 1.000,00
•30 moedas de 2 € 60,00
•80 moedas de 1 € 80,00
•20 moedas de 50 cêntimos 10,00
Figura n.º 2.11 – Classificação de elementos de caixa

Figura n.º 2.11 – Classificação de elementos de caixa
Face a estes elementos fornecidos pela contagem, a contabilidade reconheceu na conta
11 – Caixa a quantia de 1.000 €.
Face a estes elementos fornecidos pela contagem, a contabilidade reconheceu na conta 11 -
===//===
Caixa a quantiaComo
de 1.000 €.
já referimos, um dos instrumentos contabilísticos utilizados para realizar a referida
classificação dos elementos patrimoniais é o Código de Contas (Quadro 2.3).
== // ==
Esse código de contas utiliza uma nomenclatura que decorre das normas contabilísticas
e de algumas
Como já referimos, opções
um dos por parte das
instrumentos entidades normalizadoras.
contabilísticos Essarealizar
utilizados para nomenclatura, que se
a referida
afasta por vezes da linguagem corrente, é a utilizada pelos profissionais da contabilidade e
classificaçãonas
dosdemonstrações
elementos patrimoniais é o Código de Contas (Quadro 2.3).
financeiras, pelo que será essa que procuraremos utilizar.
Esse código de Esse
contas utiliza
código uma na
assenta nomenclatura
base decimal,que decorreosdas
utilizando normas oito
primeiros contabilísticas e de
dígitos (1 a 8, inclu-
sive) para a identificação das classes, grandes grupos ou categorias que para
algumas opções por parte das entidades normalizadoras. Essa nomenclatura, que se afasta maior detalhe
são subdivididas em contas e subcontas. Os dígitos zero e nove estão reservados para as
contabilidades orçamental e de gestão, respetivamente. As contas apresentadas reportam-se
45 ao código
O CIBE contém de contas
um sistema base. Osespecífico
de codificação códigos deparacontas das
os bens doentidades não lucrativos
Estado (móveis, veículos eeimóveis).
das microen-
tidades apresentam ajustamentos específicos. 64
45 - O SNC-AP inclui um sistema de codificação específico para os bens ativos tangíveis, intangíveis e propriedades
de investimento do Estado.
Classe Designação
0 Reservada para a Contabilidade Orçamental
1 Meios financeiros líquidos
2 Contas a receber e a pagar
3 Inventários e ativos biológicos
4 Investimentos
5 Capital, reservas e resultados transitados
6 Gastos
7 Rendimentos
8 Resultados
9 Reservada para a Contabilidade de Gestão
Quadro n.º 2.3 – Classes de contas
Descreve-se o conteúdo de cada uma destas classes, de acordo com as notas de enqua-
dramento, que acompanham o código de contas. Ao longo do livro iremos oportunamente
explicitando algumas das referências aqui incluídas:
Classe Notas de enquadramento
Esta classe destina-se a registar os meios financeiros líquidos que incluem, quer
1 – Meios financeiros
o dinheiro e depósitos bancários, quer todos os ativos ou passivos financeiros
líquidos
mensurados ao justo valor.
Esta classe destina-se a registar as operações relacionadas com clientes, forne-

cedores, pessoal, Estado e outros entes públicos, financiadores, acionistas/
2 – Contas a receber sócios, bem como outras operações com terceiros que não tenham cabimento
e a pagar noutras classes específicas.
Incluem-se, ainda, nesta classe os diferimentos (para permitir o registo dos gastos
e dos rendimentos nos períodos a que respeitam) e as provisões.
Esta classe inclui os inventários (existências):

• detidos para venda no decurso da atividade empresarial
• no processo de produção para essa venda
• na forma de materiais consumíveis a serem aplicados no processo de produção
3 – Inventários e
ou na prestação de serviços.
ativos biológicos
Integra, também, os ativos biológicos (animais e plantas vivos), no âmbito da
atividade agrícola, quer consumíveis no decurso do ciclo normal da atividade,
quer de produção ou regeneração. Os produtos agrícolas colhidos são incluídos
nas apropriadas contas de inventários.
Esta classe inclui os bens detidos com continuidade ou permanência e que não se
destinem a ser vendidos ou transformados no decurso normal das operações da enti-
dade, quer sejam de sua propriedade, quer estejam em regime de locação financeira .
4 – Investimentos
Compreende os investimentos financeiros, as propriedades de investimento,
os ativos fixos tangíveis, os ativos intangíveis, os investimentos em curso e os
ativos não correntes detidos para venda.
Quadro n.º 2.4 – Notas de enquadramento
Para se enquadrar cada um dos elementos do ativo ou passivo há que recorrer a um

classificador (código de contas) mais detalhado, que é obtido pela decomposição da classe
ou de uma sua subdivisão. Indicam-se seguidamente as contas de razão ou 1.º grau (dois
dígitos), nível de detalhe seguinte ao da classe. Acrescenta-se um breve comentário e exem-
plos de elementos que podem ser integrados em cada uma dessas contas.
Classe Conta Exemplos
11 – Caixa – Dinheiro, cheques, vales de correio

1 – Meios 12 – Depósitos à ordem – Depósitos em instituições bancárias
financeiros 13 – Outros depósitos bancários – Depósitos a prazo
líquidos
14 – Outros instrumentos finan- – Títulos de capital (ações) mensurados ao justo
ceiros valor
21 – Clientes – Dívidas comerciais de clientes

22 – Fornecedores – Dívidas comerciais a fornecedores
23 – Pessoal – Salários, adiantamentos e outras operações com
pessoal
24 – Estado e outros entes públicos – Impostos, taxas
2 – Contas a
25 – Financiamentos obtidos – Empréstimos obtidos de bancos, sócios ou ou-
receber e a
tras entidades
pagar
26 – Acionistas / sócios – Distribuição de lucros, empréstimos aos sócios/
acionistas
27 – Outras contas a receber e a pagar – Dívidas a fornecedores de investimentos
28 – Diferimentos – Operações associadas à especialização do exercício
29 – Provisões – Garantias a clientes
31 – Compras – Aquisição de mercadorias ou matérias-primas

32 – Mercadorias – Bens destinados para venda
33 – Matérias-primas, subsidiárias – Bens ou materiais destinados à produção
e de consumo
34 – Produtos acabados e inter- – Produtos resultantes de um processo produtivo
médios
35 – Subprodutos, desperdícios, – Produtos que não são o objeto da produção, mas
3 – Inventários
resíduos e refugos têm valor comercial
e ativos bioló-
gicos 36 – Produtos e trabalhos em curso – Produtos ainda na sua fase intermédia de produ-
ção
37 – Ativos biológicos – Plantas e animais vivos de atividades agrícolas,
pecuárias, etc.
38– Reclassificação e regularização – Movimentações de e para inventários resultantes
de inventários e ativos biológicos de operações que não são de compra nem de venda
39 – Adiantamentos por conta de – Pagamentos por conta com preço fixado
compras
Classe Conta Exemplos

41 – Investimentos financeiros – Investimento em ações detidas para rendimento
ou controlo
42 – Propriedades de investimento – Ativos dos quais se pretende obter rendimentos
pelo arrendamento ou valorização
4 – Investi- 43 – Ativos fixos tangíveis – Edifícios, equipamentos, mobiliário, etc. a uti-
mentos lizar na atividade
44 – Ativos intangíveis – Marcas, licenças, software a utilizar na atividade
45 – Investimentos em curso – Construção de um edifício, pela própria entidade
46 – Ativos não correntes detidos – Edifícios, equipamentos e outros ativos que se
para venda pretendem alienar
Quadro n.º 2.5 – Contas e exemplos
A leitura deste quadro deve ter em conta qual a função que um dado ativo tem numa
empresa em concreto. A título de exemplo, considerem-se os seguintes elementos do ativo de
uma empresa e repare-se que a sua classificação contabilística está dependente da sua função:
Elemento
Atividade da empresa Função do ativo Classificação
patrimonial
– Compra e venda de imó-
– Destinado a venda 32 – Mercadorias
veis
34 – Produtos acabados e
– Construção de imóveis – Destinado a venda
intermédios
Edifício
– Qualquer atividade – Ocupado pela empresa 43 – Ativo fixo tangível
– Destinado a obter rendi-
42 – Propriedades de inves-
– Qualquer atividade mentos pelo arrendamen-
timento
to ou valorização
– Destinadas a utilizar nos 33 – Matérias-primas, subsi-
– Serviços de pintura
Latas de tinta serviços de pintura diárias ou de consumo
– Comércio de tintas – Destinadas a venda 32 – Mercadorias
Como vimos, este código de contas tem rubricas predefinidas, de utilização obrigatória.
Quando não estão criadas as categorias (contas) que satisfaçam as necessidades de identifi-
cação, devem-se criar novas contas ou subdividir as existentes. O critério para essa criação
de contas deve-se à importância que é dada (materialidade46) à revelação dessa informação,
que geralmente assenta em critérios de valor.
Apresentamos um exemplo de um extrato de um plano de contas de uma empresa, em
que se representam as contas já existentes e em itálico as contas específicas criadas para
satisfazer as necessidades de informação de uma dada entidade.
46 - A materialidade representa a importância que determinada informação pode ter para as tomadas de decisão,
o que adiante será mais detalhadamente explicado.
Conta Subcontas
11 – Caixa 11.1 – Caixa sede
1 – Meios
financeiros
líquidos 12 – Depósitos à 12.1 – Banco dos Depósitos
ordem 12.2 – Banco do Povo
21.1.1.1 – Sociedade Alfa, Lda.

21.1 – Clientes
21 – Clientes 21.1.1 – Clientes gerais 21.1.1.2 – Joaquim Alberto
c/c
2 – Contas a 21.1.1.3 – …….
receber
e pagar 22.1.1.1 – Alberto Lda.
22.1 – Fornecedo- 22.1.1 – Fornecedores
22 – Fornecedores 22.1.1.2 – Sociedade Beta, SA
res c/c gerais
22.1.1.3 – …….
3 – Inventá- 32.1.1.1 – Cimento

32.1 – Mercado- 32.1.1 – Material para
rios e ativos 32 – Mercadorias 32.1.1.2 – Ferragens
rias em armazém construção civil
biológicos 32.1.1.3 …
43.3 Equipamento básico
43.4.1 – Veículos de mercadorias

4 – Investi- 43 – Ativos fixos 43.4 Equipamento de transporte
mentos tangíveis 43.4.2 – Veículos ligeiros
43.5.1 – Equipamento
43.5 Equipamento administrativo
43.5.2 – Mobiliário
Etc. ……
Nota: As contas que existem no Código de Contas não podem ser alteradas. As restantes, em itálico,
foram criadas por esta entidade para representar de forma mais adequada o seu património
Como nos podemos aperceber, esta codificação permite ter uma informação detalha-
da, ao nível do pormenor (quantia por cliente, por fornecedor, por tipo de inventário) e,
simultaneamente, informação agregada por classe ou outro tipo de agregação.
Exemplo 2.13 – Classificação de elementos do património

A empresa XPTO, cuja atividade é a exploração de uma concessão de praia, possui os
seguintes elementos patrimoniais ativos, à data:
Valor (€)
Itens Qte
Unitário Total
Cadeiras de praia 25 50 1.250
Chapéus de praia 30 100 3.000
Depósito no Banco X 1 5.500 5.500
Viatura ligeira de mercadorias 1 15.000 15.000
Total --- --- 24.750
Questão:
Como deveria ser apresentada esta informação utilizando as categorias previstas no
Código de Contas?
Resposta:
Tendo em consideração o destino de cada um dos elementos – cadeiras, chapéus de praia
e viatura, detidos para uso e não para venda – e utilizando como classificador o código de
contas, estes são codificados da seguinte forma:
Itens Classe Conta Subconta
Cadeiras de praia Investimentos 4 Ativos fixos tangíveis 43 Equipamento básico* 43.3
Chapéus de praia Investimentos 4 Ativos fixos tangíveis 43 Equipamento básico 43.3
Meios financeiros
Depósito no Banco X 1 Depósitos à ordem 12 Banco Moedas 12.1
líquidos
Equipamento de
Viatura ligeira Investimentos 4 Ativos fixos tangíveis 43 43.4
transporte
* Equipamento básico inclui máquinas, instrumentos, instalações e outros bens essenciais para o desen-
volvimento de uma atividade.
Como se constata, os elementos patrimoniais indicados no exemplo não estão apresen-

tados de forma organizada.
Para uma leitura mais compreensiva do património socorremo-nos de formas estrutura-
das que organizam esses elementos de acordo com determinados critérios. Um exemplo de
apresentação estruturada é o balanço, demonstração financeira que abordaremos adiante,
mas que nos servirá de referência em termos de ordenação e agrupamento:
Valor (€)
Itens
Unitário Total
Ativo
Investimentos
Ativos fixos tangíveis
Equipamento básico
Cadeiras de praia 50 1.250
Chapéus de praia 100 3.000
Equipamento de transporte
Viatura ligeira 15.000 15.000
Meios Financeiros Líquidos
Depósitos à Ordem
Banco X 5.500 5.500
Total do ativo 24.750
Se pretendêssemos uma informação mais agregada, poderíamos, por exemplo, agrupá-la

da seguinte forma:
Investimentos 19.250
Meios financeiros líquidos 5.500
Total ativo 24.750 €
Considerando os elementos patrimoniais da sociedade Comércio, Lda., já anteriormente

discriminados, pretende-se fazer a sua classificação de acordo com o plano de contas do SNC.
Como referimos, a classificação dos elementos do ativo e passivo carece do conhecimento
da atividade da empresa, a natureza e a função de cada um desses elementos.
Realizou-se uma primeira ordenação, tendo em conta a seguinte informação:
• o objeto da empresa é o comércio de tintas;
• os equipamentos (administrativo e de transporte) assim como os edifícios destinam-
-se à utilização na atividade;
• a quota e as ações representam participações pouco significativas em termos da per-
centagem de capital social detido, não estão cotadas em mercados regulamentados
e pretende-se mantê-las;
• as tintas inventariadas destinam-se a venda.
Inventário geral (classificado) da sociedade Comércio, Lda.
Elementos do ativo Q C. Unit Valor (€) Elementos do passivo Valor (€)
Edifícios Financiamentos obtidos
Empréstimo do Banco X a
Loja em Setúbal 30.000,00 55.000,00
5 anos
Armazém comercial 75.000,00 Estado
Equipamento de transporte Segurança Social 3.700,00
Viatura 1 12.500,00 Fornecedores
Mobiliário A. Silva 1.500,00
Secretárias 2 340,00 680,00 A. Antunes 2.400,00
Cadeiras 6 100,00 600,00 Transportadora Caminho, Lda. 3.500,00
Equipamento Total passivo 66.100,00
Computadores 2 1.350,00 2.700,00
Investimentos financeiros
Quota na sociedade XYZ 1.750,00
Ações da sociedade Beta 500 4,50 2.250,00
Mercadorias
Latas de tinta verde 80 15,00 1.200,00
Latas de tinta creme 100 9,50 950,00
Clientes
Amadeu 1.400,00
J. Simões 2.950,00
Caixa e depósitos
Depósito à ordem no Banco X 770,00
Depósito a prazo no Banco X 2.750,00
Notas e moedas 1.000,00
Total ativo 136.500,00
Associando a cada item do ativo e passivo a respetiva classificação, obteríamos o seguinte

resultado:
Elementos do ativo Classificação

Edifícios
Loja em Setúbal 43 – Ativo fixo tangível 43.2 Edifícios e outras construções
Um armazém comercial 43 – Ativo fixo tangível 43.2 Edifícios e outras construções
Equipamento de transporte
Viatura 43 – Ativo fixo tangível 43.4 – Equipamento de transporte
Mobiliário
Secretárias 43 – Ativo fixo tangível 43.5 – Equipamento administrativo
Cadeiras 43 – Ativo fixo tangível 43.5 – Equipamento administrativo
Equipamento
Computadores 43 – Ativo fixo tangível 43.5 – Equipamento administrativo
Investimentos financeiros
Quota na sociedade XYZ 41 – Investimentos financeiros 41.4 – Investimentos noutras empresas
Ações da sociedade Beta 41 – Investimentos financeiros 41.4 – Investimentos noutras empresas
Mercadorias
Latas de tinta verde 32 – Mercadorias 32.1 – Mercadoria (tintas)
Latas de tinta creme 32 – Mercadorias 32.1 – Mercadoria (tintas)
Clientes
Amadeu 21 – Clientes 21.1.1.1 – Amadeu
J. Simões 21 – Clientes 21.1.1.2 – J. Simões
Caixa e depósitos
Depósito à ordem no Banco X 12 – Depósitos à ordem 12.1 – Depósito à ordem – Banco X
Depósito a prazo no Banco X 13 – Outros depósitos bancários 13.1 – Depósito a prazo – Banco X
Notas e moedas 11 – Caixa 11.1 – Caixa principal
Elementos do passivo Classificação

Financiamento obtidos
Empréstimo do Banco X a 5 anos 25 – Financiamentos obtidos 25.1.1 – Empréstimos bancários
Estado
24 – Estado e outros entes 24.5 – Contribuições para a segurança
Segurança Social
públicos social
Fornecedores
A. Silva 22 – Fornecedores 22.1.1.1 – A. Silva
A. Antunes 22 – Fornecedores 22.1.1.2 – A. Antunes
Transportadora Caminho, Lda. 22 – Fornecedores 22.1.1.3 – Caminho Lda.
A. Antunes 22 ‐ Fornecedores 22.1.1.2 – A. Antunes
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) 22 ‐ Fornecedores 22.1.1.3 – Caminho Lda.
Transportadora Caminho, Lda.

2.5.2 Mensuração à data do inventário
Como referimos, a base mais usual de mensuração dos ativos e passivos é o custo histórico,
2.5.2
pelas MENSURAÇÃO
razões À DATA
apontadas. No entanto DO
é possível INVENTÁRIO
a utilização de outras bases, como já foi
referido
Como anteriormente.
referimos, a base mais usual de mensuração dos ativos e passivos é o custo his-
tórico, pelas razões apontadas. No entanto, é possível a utilização de outras bases, como
Na mensuração de um elemento patrimonial distingue-se dois momentos distintos:
já foi referido anteriormente.
Mensuraçãode
 mensuração
Na inicial – que corresponde
um elemento à quantia
patrimonial atribuída
distinguem-se a um
dois ativo oudistintos:
momentos passivo na
data da sua inclusão no património
– Mensuração inicial – que corresponde à quantia atribuída a um ativo ou passivo na
data da sua inclusão no património;
 Mensuração subsequente (ou à data do inventário) – quantia atribuída após a
– Mensuração
entrada dessesubsequente
elemento no(ou à data doNo
património. processo –contabilístico,
inventário) quantia atribuída
esta após
data ade
entrada desse elemento no património. No processo contabilístico, esta data de in-
inventário corresponde, em regra, ao dia 31 de dezembro de cada ano, atendendo ao
ventário corresponde, em regra, ao dia 31 de dezembro de cada ano, atendendo ao
ciclo económico das entidades (em regra anual) e à obrigação legal de prestar contas
ciclo económico das entidades (em regra anual) e à obrigação legal de prestar contas
anualmente.
anualmente.
Custo de
aquisição ? ?
Valor no tempo
Data de
31 dez 201x 31 dez 201x+1
aquisição
Como se deduz, qualquer que seja a base de mensuração utilizada, o fator tempo, a utili-
zação dos ativos, as alterações do valor de mercado, a alteração das condições económicas e
Como se deduz, qualquer que seja a base de mensuração utlizada, o fator tempo, a utilização
financeiras dos devedores poderão, em cada momento, alterar o valor inicialmente atribuído.
dos ativos, as alterações do valor de mercado, a alteração das condições económicas e
financeiras dos devedores poderão, em cada momento, alterar o valor inicialmente atribuído.
Exemplo 2.14 – Mensuração inicial e subsequente (1)
A entidade ABC adquiriu uma viatura em janeiro de N por 30.000 € para utilizar na
sua atividade.
Questão:
A entidade ABC adquiriu uma viatura em janeiro de N por 30.000 € para utilizar na sua
Que valor atribuir à viatura na data de aquisição e em cada ano de utilização?
atividade.
Resposta:
QUESTÃO:
QueNa data
valor de aquisição
atribuir à viatura(mensuração inicial)e aem
na data de aquisição quantia corresponderá
cada ano à desembolsada
de utilização?
para aquisição desta viatura na quantia de 30.000 €.
73
Mensuração subsequente: Não existe uma única resposta. Uma das soluções é considerar
a vida útil47 esperada do ativo, ressalvando outros fatores que influenciem o valor do ativo.
47 - As normas contabilísticas definem vida útil como sendo (a) o período durante o qual uma entidade espera que
um ativo esteja disponível para uso; ou (b) o número de unidades de produção ou similares que uma entidade espera
obter do ativo.
Podemos admitir que uma viatura ligeira tem uma vida útil de 5 anos, e deste modo
considerar que, em cada ano, se desgastou (que contabilisticamente se denomina por de-
preciação48) 1/5 (20%) do seu custo, ou seja, 6.000 € desse equipamento.
No final de um ano, da utilização resultou uma alteração do seu valor para 24.000 €
(30.000 – 6.000), passando a ser este o novo valor deste elemento (mensuração subsequente).
Ao longo do tempo teríamos as seguintes mensurações subsequentes para este ativo:
Mensuração
Inicial Subsequente
Data 1/1/N 31/12/ N 31/12/ N+1 31/12/ N+2 31/12/ N+3 31/12/ N+4
Quantia inicial 30.000
Depreciação ð -6.000 -6.000 -6.000 -6.000 -6.000
Quantia escriturada
após cada ano 24.000 18.000 12.000 6.000 0
de utilização ð
As quantias do ativo no final de cada período correspondem, utilizando a termino-

logia das normas, à quantia escriturada do elemento patrimonial em cada um desses
momentos temporais, que não é mais nem menos do que o seu valor líquido (o valor
inicial atribuído aos elementos, deduzido dos gastos da sua utilização e eventualmente
de outras perdas de valor).

A empresa Alfa adquiriu, em março de N, 1000 ações por 5 €/cada. Estes títulos são
negociados na Euronext Lisbon. A Alfa utiliza como critério de mensuração para este tipo
de ativos o justo valor.
Esses títulos foram detidos durante 2 anos, tendo sido alienados em abril de N+2.
Conhecem-se as seguintes cotações desse título:
• Em 31 de dezembro N = 5,5 €
• Em 31 de dezembro de N+1 = 4,8 €
Questão:
Que valor atribuir aos títulos na data de aquisição e em 31 de dezembro de cada ano?
48 - Aquando do capítulo 5 serão apresentados os métodos de depreciação previstos nas normas contabilísticas.
Resposta:
Cálculos de apoio:
Datas Quantidade Cotação Ajustamento Quantia escriturada

Março /N 1.000 5 5.000
Dezembro /N 5,5 1.000 x (5,5 – 5) = 500 5.500
Dezembro /N+1 4,8 1.000 x (4,8 – 5,5) = – 700 4.800
Mensuração
Inicial Subsequente
Data Março/N 31/12/ N 31/12/ N+1
Ajustamento ð + 500 - 700
Quantia escriturada ð 5.500 4.800

A empresa Alfa concedeu, em janeiro de N, um empréstimo de 100 000 € a uma subsi-
diária (empresa da qual detém 95% do capital social), nas seguintes condições:
– Prazo de reembolso: 3 anos
– Forma de reembolso: prestação única no fim do prazo de vencimento
– Juros: anuais, à taxa de 2%
A Alfa tem como política contabilística a mensuração, para este tipo de ativos, pelo
valor presente e utiliza uma taxa de atualização de 10%.
Questão:
Que valor atribuir ao empréstimo concedido na data de aquisição e em 31 de dezembro
de cada ano?
Resposta:
Cálculos de apoio:
Datas Empréstimo Fórmula Ajustamento Quantia escriturada
Janeiro /N 100.000 100.000 75.131

1,13
Dezembro /N 100.000 7.514 82.645

1,12
Dezembro /N+1 100.000 8.264 90.909

1,11
Dezembro /N+2 9.091 100.000
Dezembro /N+2 9.091 100.000

Mensuração
Inicial Subsequente
Data Janeiro/N 31/12/ N 31/12/ N+1 31/12/ N+2
Mensuração
Inicial Subsequente
Ajustamento  +7.514 +8.264 +9.091
Data Janeiro/N 31/12/ N 31/12/ N+1 31/12/ N+2
Quantia
Quantiaescriturada
inicial  82.645
75.131 90.909 100.000
Ajustamento ð +7.514 +8.264 +9.091
Quantia escriturada ð 82.645 90.909 100.000
2.5.3 Apresentação
2.5.3 APRESENTAÇÃO
forma de apresentação de um inventário depende das suas finalidades, conforme foi
irmado anteriormente.
A forma Pode-se considerar
de apresentação de umtrês tipos dedepende
inventário utilização final
das suas dessa informação
finalidades, e
conforme foi
afirmado anteriormente. Podem-se considerar três tipos de utilização
ara cada uma dessas finalidades existem diversas formas de apresentar e divulgar o final dessa informa-
ção e para cada uma dessas finalidades existem diversas formas de apresentar e divulgar o
atrimónio:
património:
Interna
Apresentação
Contabilística / Fiscal
‐ Fichas de inventário
‐ Listas de bens por categoria ‐ Balanço Fins especiais
‐ Listas de bens por local ‐ Dossier fiscal ‐ de acordo com as exigências:
‐ Listas por responsável ‐ Fichas investimentos ‐ liquidações
‐ .... ‐ Mapas de depreciações ‐ fusões / cisões
‐ .... ‐ transformação de sociedades
‐ divisão de quota
‐ ....
Figura n.º 2.12

Figura–n.º
Apresentação
2.12 – Apresentação
Continuando o exemplo do inventário do património da sociedade Comércio, Lda.,

ontinuando oapós
exemplo do inventário do património da sociedade Comércio, Lda., após a
a classificação contabilística efetuada, poderíamos ter a seguinte informação agregada,
assificação contabilística efetuada
que segue as exigências poderíamos contabilística
de apresentação ter a seguinte
parainformação
o balanço. agregada, que
gue as exigências de apresentação contabilística para o balanço.
O balanço é a demonstração financeira que traduz o inventário agregado, com uma
apresentação normalizada no âmbito do SNC, onde se apresentam os ativos, passivos e
balanço é respetivo
a demonstração financeira que traduz o inventário agregado, com uma
capital próprio referido a uma data. Em regra, essa data é o dia 31 de dezembro
presentação normalizada
de cada ano. no âmbito do SNC, onde se apresentam os ativos, passivos e
spetivo capital próprio referido a uma data. Em regra essa data é o dia 31 de dezembro de
ada ano.
75
Balanço
Ativo
Ativos fixos tangíveis 121.480
Investimentos financeiros 4.000
Inventários 2.150
Clientes 4.350
Caixa e depósitos 4.520
Passivo
Financiamentos obtidos 55.000
Estado e outros entes públicos 3.700
Fornecedores 7.400
Total do passivo 66.100
Capital próprio 70.400
CAPÍTULO 3
MODIFICAÇÕES DO PATRIMÓNIO
• Modificações patrimoniais
• Conceito de conta
Temas
• Processo contabilístico
• Técnica contabilística
• Modificações quantitativas e qualitativas

• Rendimentos e gastos
Apresentar os • Conta e subconta
Objetivo
conceitos • Débito e crédito
• Método digráfico
• Fases do processo contabilístico
Metodologia Explicação dos conceitos com recurso a exemplos e exercícios de consolidação
• Compreender os conceitos
• Identificar a natureza dos factos patrimoniais
Resultados da aprendizagem • Apreender e aplicar as regras gerais de movimentação das
contas
• Distinguir as fases de reconhecimento, mensuração e
apresentação
3.1 INTRODUÇÃO
Como vimos anteriormente, o património de uma entidade pode ser muito diverso
– cadeiras, equipamentos, dinheiro em caixa, dívidas a fornecedores, dívidas ao Estado –,
sendo que o valor desse património ou do capital próprio numa dada data corresponde à
quantia resultante da diferença entre o total dos ativos e passivos existentes e mensurados
nessa data (Capital próprio = Ativo – Passivo).
Esse património está sujeito a alterações, quer por força das ações desenvolvidas pela
entidade (atos de natureza voluntária ou normal), mas também por acontecimentos in-
dependentes (involuntários) à sua vontade. No primeiro caso, podem-se referir compras,
vendas, pagamentos, recebimentos, etc.; no segundo caso, as intempéries que causam danos,
os incêndios, os roubos, etc. Em ambos os casos estamos perante ações com impacto no
património, que se denominam de factos patrimoniais.
Essas ações (voluntárias ou involuntárias) podem influenciar/alterar
• a estrutura dos elementos do património preexistente (modificações de natureza
qualitativa ou permutativa);
• o valor desse património (capital próprio), provocando modificações de natureza
quantitativa ou modificativa.
3.2 OPERAÇÕES COM IMPACTO QUALITATIVO

OU PERMUTATIVO
Quando se refere que uma operação tem impacto qualitativo no património, pretende-
-se afirmar que são provocadas alterações na composição do património preexistente, mas
que globalmente o seu valor não se altera.
Denominam-se por factos permutativos (ou qualitativos) os acontecimentos que alteram

a composição do património, mas não o seu valor.
Podemos indicar uma série de factos que originam alterações qualitativas nos elementos
do ativo e passivo, mas sem impacto no capital próprio, como por exemplo:
Factos Impacto no capital próprio

• Aquisições de equipamentos N
• Aquisições de mercadorias E
• Pagamentos a fornecedores U
• Recebimentos de clientes T
• Depósitos bancários R
• Etc. O
Quadro n.º 3.1 – Factos sem impacto no capital próprio
Capítulo 3 – Modificações do Património 127
Exemplo 3.1 – Factos permutativos ou qualitativos (1)

A empresa ABC, Lda., que explora um apoio de praia (café e restauração), apresentava
a seguinte informação, no que se refere ao seu património:
• Depósitos à ordem no Banco Moeda: 2.500 €
• Dívidas ao fornecedor JS: 100 €
• Dívida do cliente AB: 300 €
• Cadeiras e mesas utilizadas na esplanada: 2.200 €
• Dinheiro na caixa: 100 €
• Stocks – refrigerantes, cervejas, gelados: 200 €.
Durante o mês de março, verificaram-se as seguintes operações:
Questão 1:
A empresa pagou a dinheiro toda a quantia em dívida ao fornecedor. Pretende-se que
indique qual o novo património.
Resposta:
Classificação contabilística dos elementos patrimoniais atendendo a cada elemento
patrimonial. Em primeiro lugar identifica-se a conta do razão (2 dígitos) e posteriormente
a subconta adequada.
No caso de elementos patrimoniais personalizados – um número de conta bancária,
um fornecedor ou um cliente específico – deve-se atribuir a cada um desses elementos um
número de codificação. Por exemplo, ao primeiro cliente de uma empresa poderá ser atri-
buído o código 1. No quadro abaixo exemplifica-se os códigos a atribuir a cada elemento:
Classe Conta Subcontas

11 Caixa 11.1 – Caixa sede
1 – Meios finan-
ceiros líquidos 12 Depósitos à or-
12.1 – Banco Moeda
dem
21.1.1 – Clientes ge- 21.1.1.1 – AB

21 Clientes 21.1 – Clientes c/c
2 – Contas a rais 21.1.1.2 – ……
receber e a
pagar 22.1 Fornecedores 22.1.1 – Fornecedores 22.1.1.1 – JS
22 Fornecedores
c/c gerais 22.1.1.2 – …..
3 – Inventários e
32 Mercadorias 32.1 – Mercadorias em armazém
ativos biológicos
43 Ativos fixos
4 – Investimentos 43.3 Equipamento básico
tangíveis
Aplicando a codificação aos elementos patrimoniais da ABC, obtemos a seguinte clas-

sificação:
Elementos Classificação
Depósitos à ordem no Banco Moeda 12 – Depósitos à ordem 12.1 – Banco Moeda
Dívidas ao fornecedor JS 22 – Fornecedores 22.1.1.1 – JS
Dívida do cliente AB 21 – Clientes 21.1.1.1 – AB
Cadeiras e mesas utilizadas na esplanada 43 – Ativos fixos tangíveis 43.3 – Equipamento básico
Dinheiro na caixa 11 – Caixa 11.1 – Caixa
Stocks 32 – Inventários 32.1 – Mercadorias
Após a classificação dos elementos do património em ativo e passivo e a respetiva classifi-

cação contabilística, obtêm-se a seguinte relação e o valor do capital próprio (CP) = 5200 €:
(2) Situação após o pagamento a fornecedores a

(1) Situação inicial
dinheiro
Itens Valor (€) Itens Notas Valor (€)
Ativo Ativo
Equipamento básico 2.200 Equipamento básico 2.200
Mercadorias 200 Mercadorias 200
Clientes 300 Clientes 300
Depósitos à Ordem 2.500 Depósitos à Ordem 2.500
Caixa 100 (-) Caixa (pagamento) 1) ---
Total do ativo 5.300 Total do ativo 5.200
Passivo Passivo
Fornecedores 100 (-) Fornecedores (pagamento) 2) ---
Total do Passivo 100 Total do Passivo ---
Capital Próprio 5.200 Capital Próprio 5.200
Total CP + Passivo 5.300 Total CP + Passivo 5.200
Notas: A ordem dos elementos segue de uma forma simplificada a estrutura do balanço (ponto 4.4)
1) Situação inicial de caixa = 100 €; Pagamento de 100 €; Situação final de caixa = 0 (zero)
2) Situação inicial de fornecedores = 100 €; Pagamento aos fornecedores = 100 €; Situação final de for-
necedores = 0 (zero)
Como se constata, o património da empresa sofreu alteração. O passivo passou a ter

valor zero, porque foram pagas todas as dívidas. Por sua vez, o valor do ativo diminuiu
em 100 €, pela redução dos 100 € de Caixa, cujo valor final é nulo.
O valor do capital próprio mantém-se constante porque se verificou uma alteração igual
dos elementos do património (ativo diminuiu 100 e passivo diminui 100).
Considerando que:
Capital próprio = Ativo – Passivo ou Ativo – Passivo = Capital próprio
Ativo – Passivo = Capital próprio (=)
O impacto desta operação foi qualitativo (alterou a estrutura do património). Existe menos
ativo e menos passivo, mas não se modificou o valor do património ou capital próprio.

Admita agora que a referida empresa ABC (exemplo 3.1) adquiriu a crédito mais 500 € de
bebidas para revender no seu estabelecimento. Para efeitos de simplificação, não se considera
neste exemplo o IVA.
Questão 2:
Pretende-se que indique qual o novo património.
Resposta:
(2) Situação após a aquisição de mercadorias para

vender
Ativo Ativo
Mercadorias 200 (+) Mercadorias (compras) 1) 700
Clientes 300 Clientes 300
Depósitos à ordem 2.500 Depósito à ordem 2.500
Caixa --- Caixa ---
Passivo Passivo
Fornecedores -- (+) Fornecedores (compras) 2) 500
Total do Passivo -- Total do Passivo 500
Notas: 1) Situação inicial de stocks = 200 €; Compras = 500 €; Situação final de stocks = 700 €
2) Situação inicial de fornecedores = 0 €; Compra ao fornecedor = 500 €; Situação final de fornecedores = 500 €
Como se constata, a estrutura do património da empresa sofreu novamente uma alte-

ração. O ativo totaliza 5.700 €, mais 500 € devido à entrada de mercadorias.
Por sua vez, o passivo também aumentou mais 500 € devido à dívida ao fornecedor. O
ativo teve um aumento igual ao do passivo.
Ativo  – Passivo  = Capital próprio (=)
O impacto desta operação foi qualitativo (apenas alterou a estrutura do património).

Temos mais ativo e mais passivo, mas não se modificou o valor do capital próprio.

Admita agora que o cliente pagou em dinheiro a sua dívida à ABC, Lda.
Questão 3:
Pretende-se que indique qual o novo património.
Resposta:
(2) Após o recebimento do cliente, teremos a

seguinte situação
Ativo Ativo
Mercadorias 700 Mercadorias 700
Clientes 300 (-) Clientes (recebimento) 1) ---
Depósitos à ordem 2.500 Depósito à ordem 2.500
Caixa --- (+) Caixa (recebimento) 2) 300
Passivo Passivo
Fornecedores 500 Fornecedores 500
Total do Passivo 500 Total do Passivo 500
Notas: 1) Situação inicial de clientes = 300 €; Recebimento =300 €; Situação final de clientes = 0 (zero)
2) Situação inicial de caixa = 0 €; Recebimento de clientes =300 €; Situação final de caixa = 300 €
O património da empresa sofreu novamente uma alteração, mantendo-se, contudo, o

valor do ativo inalterável em 5.700 €, porque, associado a um decréscimo da rubrica de
clientes em 300 €, verificou-se um aumento de igual valor na caixa.
O passivo mantém-se inalterável.
(Ativo + Ativo ) – Passivo = Capital próprio (=)
O impacto desta operação foi qualitativo (alterou a estrutura do património). Existe mais
ativo (caixa) e menos ativo (clientes), não havendo modificação do valor do capital próprio.
3.3 OPERAÇÕES COM IMPACTO QUANTITATIVO OU

MODIFICATIVO
3.3.1 CONCEITO DE RENDIMENTO E GASTO

Como se expôs anteriormente, as ações e acontecimentos que ocorrem diariamente
podem provocar alterações no património preexistente. Contudo, algumas dessas ações
ou acontecimentos, para além de alterarem o valor e a composição dos itens do ativo ou
do passivo, também modificam o valor do património ou capital próprio.
Denominam-se por factos modificativos (ou quantitativos) os acontecimentos que alteram

o valor do património.
Podemos indicar uma série de factos que originam alterações quantitativas no capital
próprio, como por exemplo:
Factos Impacto no capital próprio

• Mercadorias em armazém que se deterioram Diminui
• Venda de produtos ou prestação de serviços Aumenta
• Consumos de energia, combustível Diminui
• Juros de empréstimos obtidos Diminui
• Juros de depósitos a prazo Aumenta
• Salários e encargos com os salários Diminui
• Etc.
Quadro n.º 3.2 – Factos com impacto no capital próprio
Ou seja, sempre que ocorrem aumentos (rendimentos) ou diminuições (gastos), estamos

perante factos patrimoniais modificativos, positivos (se relacionados com rendimentos) ou nega-
tivos (se relacionados com gastos) e que a Estrutura Conceptual define nos seguintes moldes49: 50
Rendimentos são aumentos nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma
de influxos ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos que resultem em aumentos no capital
próprio que não sejam os relacionados com as contribuições dos participantes50 no capital próprio.
Gastos são diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma de
exfluxos ou deperecimentos de ativos ou na incorrência de passivos que resultem em diminuições do
capital próprio, que não sejam as relacionadas com distribuições aos participantes no capital próprio.
49 - § 69 da Estrutura Conceptual.
50 - Correspondem aos sócios/acionistas da entidade. Por vezes, os detentores de capital emprestam dinheiro à
sociedade, ou a sociedade empresta a um dos participantes, ou a todos. Estas duas situações são exemplos de relações
que podem existir entre a sociedade e os detentores de capital.
Como se infere da definição acima reproduzida, existem alterações no capital próprio

que não estão relacionadas com rendimentos ou gastos, nomeadamente aumentos de capital
social, distribuição de lucros, cobertura de prejuízos pelos sócios, entre outros.
Os rendimentos e gastos são operações e outros acontecimentos que afetam o valor
de um património. Na terminologia contabilística os rendimentos englobam, quer os
réditos, quer os ganhos:
• Os réditos provêm do decurso das atividades ordinárias de uma entidade resul-
tantes das vendas, prestação de serviços, honorários, juros, dividendos, rendas e
royalties;
• Os ganhos podem provir ou não da atividade normal da empresa e incluem,
por exemplo, os resultantes da venda (alienação) de determinados ativos ou de
acréscimos por aplicação do justo valor.
Os gastos também englobam os gastos e as perdas:

• Os gastos resultam do decurso das atividades ordinárias da entidade, tais como
o custo das vendas, os salários e as depreciações;
• As perdas podem, ou não, surgir no decurso das atividades correntes da entida-
de e incluem, por exemplo, as que resultam de desastres como os incêndios e as
inundações, bem como as que provêm da alienação de determinados ativos.
Exemplo 3.4 – Rendimentos e gastos (1)

A entidade DEF, Lda. vende t-shirts na praia. Adquire-as a um fornecedor a 5 €/cada
e vende-as a 10 €/cada. Num determinado dia, vendeu 50 dessas t-shirts. Para efeitos de
simplificação, não se considera o efeito do IVA.
Questão:
Identifique a quantia do rendimento e do gasto.
Resposta:
Rendimento: Rédito = 50 ×10 = 500 €
Gasto: Gasto = 50 × 5 = 250 €

A entidade XPTO, Lda. explora uma pequena unidade de turismo rural. No dia 22/2/N
serviu jantares a um grupo de clientes. Na elaboração desses jantares gastou 300 € em carne,
fruta e outras matérias-primas necessárias à confeção.
Pela prestação desse serviço foi emitida uma fatura de 600 €.
Para efeitos de simplificação, não se considera o efeito do IVA.
Questão:
Identifique o montante de rendimento e gasto relativo a este jantar.
Resposta:
Rendimento: Rédito = 600 €
Gasto: Gasto = 300 €
Exemplo 3.6 – Rendimentos

A entidade XPTO, Lda. detinha um lote de 100 ações, adquiridas por 1.000 €. Alienou-
-as por 1.200 €.
Questão:
Identifique o montante de rendimento desta operação.
Resposta:
Rendimento: Ganho = 200 € (diferença entre custo aquisição e de venda)
Exemplo 3.7 – Gastos

A entidade XPTO, Lda. detinha um lote de 80 ações adquiridas por 520 €. Alienou-as
por 480 €.
Questão:
Identifique o montante da perda realizada.
Resposta:
Gasto: Perda = 40 € (diferença entre custo aquisição e de venda)

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. presta serviços de consultadoria de viagens.
O seu património correspondia a:
• Depósitos à ordem no Banco Moeda: 5.500 €
• Dívidas ao fornecedor CS: 1.000 €
• Mobiliário diverso: 2.500 €
• Equipamento informático: 3.000 €.
Durante o mês de outubro verificaram-se as ocorrências abaixo descritas:

1. Em 2/10, devido a um incidente, uma cadeira do mobiliário ficou completa-
mente danificada. O valor deste ativo era, à data, de 100 €.
2. Em 10/10 apareceu no seu escritório um casal que pretendia fazer uma viagem
de sonho. Pelo serviço prestado a empresa emitiu a fatura/recibo n.º 230, na
quantia de 300 €.
3. Em 20/10 recebeu no seu escritório a fatura da eletricidade relativa ao mês ante-
rior, na quantia de 100 €.
Para efeitos de simplificação, não se considera o efeito do IVA.
Questão 1:
Pretende-se que indique o valor do património após a ocorrência.
• 2/10 – Incidente numa cadeira do mobiliário – 100 €.
Resposta:
Classificação contabilística dos elementos patrimoniais
Elementos do ativo Classificação

Depósitos à ordem no Banco Moeda 12 - Depósitos à ordem 12.1 - Banco Moedas
Dívidas a fornecedores 22 - Fornecedores 22.1.1.1 - CS
Mobiliário diverso 43 - Ativos fixos tangíveis 43.5 - Equipamento administrativo
Equipamento informático 43 - Ativos fixos tangíveis 43.5 - Equipamento administrativo
Dinheiro na caixa 11 - Caixa 11.1 - Caixa
(1) Situação inicial (2) Situação após a diminuição do mobiliário:

Ativo Ativo
Equipamento administrativo 5.500 Equipamento administrativo 1) 5.400
Depósitos à ordem 5.500 Depósitos à ordem 5.500
Caixa 50 Caixa 50
Passivo Passivo
Fornecedores 1.000 Fornecedores 1.000
Total do Passivo 1.000 Total do Passivo 1.000
Capital Próprio 10.050 Capital Próprio
Total CP + Passivo 11.050 Capital próprio no início do período 10.050
Gastos (perda em mobiliário) 2) - 100
Total do Capital Próprio 3) 9.950
Total CP + Passivo 10.950
Notas: 1) Situação inicial do equipamento administrativo = 5500 €; Abate por inutilização do mobiliário
(perda) = 100 €; Situação final do equipamento administrativo = 5400 €
2) Abate por inutilização (perda) = 100 €
3) O capital próprio diminui por via da ocorrência de uma perda, conforme definido na Estrutura Con-
ceptual
Questão 2:
• 10/10 – Por serviço prestado, a empresa emitiu a fatura/recibo n.º 230, na quantia
de 300 €.
(1) Situação inicial (2) Situação após a prestação do serviço:

Ativo Ativo
Equipamento administrativo 5.400 Equipamento administrativo 5.400
Caixa 50 Caixa 1) 350
Passivo Passivo
Total do Passivo 1.000 Total do Passivo 1.000
Capital Próprio Capital Próprio
Capital próprio no início do 10.050 Capital próprio no início do 10.050
período período
Gastos (perda em mobiliário) - 100 Gastos (perda em mobiliário) - 100
Rendimentos (rédito de venda) 2) + 300
Total Capital Próprio 9.950 Total Capital Próprio 3) 10.250
Notas: 1) Saldo inicial Caixa = 50 €; Recebimento de clientes = 300 €; Saldo final de Caixa = 350 €
2) Rendimentos = 300 € (quantia da prestação de serviços)
3) Capital Próprio = 11 250 (Ativo) – 1 000 (Passivo) = 10 250 €. O capital próprio aumentou por via da
ocorrência de um rendimento, conforme definido na Estrutura Conceptual
Questão 3:
• 20/10 – Recebeu no seu escritório a fatura da eletricidade relativa ao mês anterior,
a pagar até ao mês seguinte, na quantia 100 €.
(2) Situação após a receção da fatura da eletri-

cidade
Ativo Ativo
Caixa 350 Caixa 350
Passivo Passivo
Fornecedores 1.000 Fornecedores 1) 1.100
Total do passivo 1.000 Total do passivo 1.100
Capital próprio no início do Capital próprio no início do
10.050 10.050
período período
Gastos (perda em mobiliário) -100 Gastos (perda em mobiliário) -100
Gasto (eletricidade) 2) -100
Rendimentos + 300 Rendimentos +300
Total capital próprio 10.250 Total capital próprio 3) 10.150
Total capital próprio + Total capital próprio +
11.250 11.250
passivo passivo
Notas: 1) Situação inicial de fornecedores = 1 000 €; Fatura do fornecedor = 100 €; Situação final de
fornecedores =1 100 €
2) Situação inicial de gastos = 100; Gastos em energia = 100 €
3) Capital Próprio = 11 250 (Ativo) – 1 100 (Passivo) = 10 150 €. O capital próprio diminuiu por via da
ocorrência de um gasto, conforme definido na Estrutura Conceptual
3.3.2 VARIAÇÕES PATRIMONIAIS E CÓDIGO DE CONTAS

À semelhança do apresentado para os elementos do ativo e passivo, também o capital
próprio se subdivide em rubricas (contas) desagregadas da classe 5:
Classe Notas explicativas

Integra as contas respeitantes ao capital, reservas e de
5 – Capital, reservas e resultados transitados resultados, assim como contas que acolhem algumas
variações de ativo
Quadro n.º 3.3 – Classe 5
O código de contas (SNC) apresenta o seguinte detalhe51:
51 - Nos capítulos seguintes serão explicitados alguns dos termos utilizados e exemplificados com casos práticos.
Classe 5 – Capital, reservas e resultados transitados
Subcontas Exemplos
Valor com que os sócios/acionistas contribuem para a cons-
51 – Capital subscrito
tituição (manutenção) da sociedade
52 – Ações (quotas) próprias Títulos de capital (ações /quotas) da própria empresa
53 – Outros instrumentos de capital
Prestações suplementares ou acessórias
próprio
Diferença entre o valor nominal de um título de capital social
54 – Prémios de emissão
e o seu valor de realização
55 – Reservas Rubricas constituídas com resultados não distribuídos
56 – Resultados transitados Resultados não distribuídos e não afetos a outras rúbricas
Ajustamentos resultantes da aplicação do Método de Equiva-
57 – Ajustamentos em ativos financeiros
lência Patrimonial (MEP)
58 – Excedentes de revalorização de
Ajustamentos a ativos fixos tangíveis ou intangíveis
ativos fixos tangíveis e intangíveis
59 – Outras variações de capital próprio Subsídios, doações, diferenças cambiais
Quadro n.º 3.4 – Desagregação da classe 5
O balanço, como referimos anteriormente, é a demonstração financeira que apresenta os

ativos, passivos e capital próprio. Também já se explicou que o valor do capital próprio se
altera por força de determinadas operações ou outros acontecimentos (factos patrimoniais
modificativos). Estes factos tanto podem ser refletidos numa das contas anteriormente des-
critas (classe 5 – quadro 3.4) como em contas de gastos ou rendimentos (vide os exemplos
anteriores). Estas contas de gastos e rendimentos não estão expressas diretamente no capital
próprio, mas indiretamente através de uma rubrica denominada resultados do período.
Recorrendo novamente a uma representação esquemática do balanço (horizontal),
relevamos:
Balanço Demonstração dos resultados

Ativo Passivo Rendimentos e gastos
Ativos fixos tangíveis Financiamentos obtidos Vendas e prestações de serviços
---- Fornecedores Outros rendimentos
---- --- …..
---- Capitais Próprios 1 – Total de rendimentos
---- Capital Custos das matérias vendidas
Inventários Reservas Gastos com Pessoal
Clientes --- Fornecimentos e serviços externos
Caixa e Depósitos Resultados do período …..
Total ativo Total passivo + CP Outros gastos
2 – Total dos gastos
3 – Resultado do período (1-2)
O resultado do período é determinado pela diferença entre os rendimentos e gastos:
Resultado do período = Rendimentos – Gastos
Os resultados são apurados, em regra, anualmente, numa outra demonstração financeira

– demonstração dos resultados –, que apresentamos também de uma forma esquemática.
Exemplo
Concretizando, com base no exemplo 3.8, apresenta-se a ligação entre o balanço e a
demonstração dos resultados:
(2) Situação final após a receção da fatura da
eletricidade
Ativo Ativo
Caixa 350 Caixa 350
Passivo Passivo
Total do passivo 1.000 Total do passivo 1.100
Capital próprio no início do Capital próprio no início do
10.050 10.050
período período
Gastos (perda em mobiliário) -100 Resultados do período 100
Gastos (eletricidade) -100
Rendimentos +300
Total capital próprio 10.150 Total capital próprio 10.150
Total capital próprio + Total capital próprio +
11.250 11.250
passivo passivo
Demonstração dos resultados

Rendimentos e gastos
Prestação de serviços 300
1 – Total de rendimentos 300
Fornecimentos e serviços externos (1) 100

Outros gastos (2) 100
2 – Total dos gastos 200
3 – Resultado do período (1-2) 100

1) Fornecimentos e serviços externos integram os gastos da eletricidade
2) Outros gastos integram a perda em mobiliário
===//===
Os gastos e os rendimentos estão codificados nas classes 6 e 7, respetivamente. A classe

8 acolhe o apuramento dos resultados:
Classe Notas explicativas

6 – Gastos Esta classe inclui os gastos e as perdas respeitantes ao período.
7 – Rendimentos Inclui os rendimentos e os ganhos respeitantes ao período.
8 – Resultados Esta classe destina-se a apurar os resultados do período.
Quadro n.º 3.5 – Classes de resultados
Detalham-se seguidamente as subcontas (dois dígitos) constantes no plano de contas:

Classe Contas Notas explicativas
Regista o custo das mercadorias vendidas e matérias-primas,
subsidiárias, componentes integrados no processo produtivo e na
61 – Custo dos inven-
aquisição dos ativos biológicos. No caso de inventário intermitente,
tários vendidos e das
será movimentada aquando do apuramento do custo das vendas
matérias consumidas
ou das matérias consumidas que, no mínimo, deverá ser realizado
no termo do exercício
62 – Fornecimentos e Esta conta regista os gastos relacionados com a aquisição de serviços
serviços externos e materiais necessários ao processo produtivo da entidade
Registam-se nesta conta os gastos com as remunerações dos órgãos
sociais, tais como a administração, gerência e restante pessoal. São
remuneração os salários, subsídio de alimentação, subsídio de Na-
63 – Gastos com pes-
tal, subsídio de férias, prémios, gratificações, ajudas de custo, etc.
soal
Os gastos com pessoal incluem ainda os encargos com as remunera-
ções (Taxa Social Única – TSU), os seguros de acidentes de trabalho
e outros encargos relacionados com o pessoal
64 – Gastos de depre- Registam-se nesta conta as depreciações e amortizações do período
ciação e amortização relacionadas com ativos fixos tangíveis e intangíveis
Regista as perdas em ativos mensurados ao custo ou custo amor-
6 – Gastos
tizado. Os ativos sujeitos a perdas por imparidade são as dívidas
65 – Perdas por im- a receber de clientes e de outros devedores, os inventários, os
paridade investimentos financeiros, propriedades de investimento, ativos
fixos tangíveis, ativos intangíveis, investimentos em curso e ativos
não correntes detidos para venda
Regista as variações negativas na mensuração de ativos aos quais se
aplicou o justo valor e que devam ser reconhecidos em resultados do
66 – Perdas por re-
período. Os ativos que podem utilizar o justo valor como critério
dução do justo valor
de mensuração são os instrumentos financeiros, ativos biológicos
e as propriedades de investimento
Esta conta regista os gastos no período decorrentes das responsa-
67 – Provisões do bilidades cuja natureza esteja claramente definida e que à data do
período balanço sejam de ocorrência provável ou certa, mas incertas quanto
ao seu valor ou data de ocorrência
Esta conta regista outros gastos e perdas que não se enquadrem
68 – Outros gastos
noutras contas da classe 6
69 – Gastos de finan- Esta conta regista os gastos incorridos durante o período com juros
ciamento suportados e diferenças cambiais associadas ao endividamento
Classe Contas Notas explicativas

Esta conta regista as vendas, representadas pela faturação. Devem
71 – Vendas ser deduzidas do IVA e de outros impostos e incidências nos casos
em que nela estejam incluídos
Esta conta respeita aos trabalhos e serviços prestados que sejam
72 – Prestação de próprios dos objetivos ou finalidades principais da entidade. Poderá
serviços integrar os materiais aplicados. A contabilização a efetuar deve
basear-se em faturação emitida
Esta conta destina-se a registar a variação de inventários de produ-
73 – Variações nos
ção, designadamente produtos acabados ou em vias de produção,
inventários da pro-
produtos biológicos entre outros
dução
É utilizada em contrapartida da respetiva conta da classe 3
Esta conta inclui os gastos incorridos com trabalhos que a empresa
74 – Trabalhos
realiza para si própria, ou administração direta, aplicando meios pró-
para a própria en-
prios ou adquiridos e que se destinam aos seus investimentos (ativos
tidade
7 – Rendimen- fixos tangíveis, intangíveis, propriedades de investimento ou outros)
tos Esta conta inclui os subsídios relacionados com o rendimento,
75 – Subsídios à
conforme estabelecido na NCRF 22 — Subsídios e outros apoios
exploração
das Entidades Públicas
Esta conta regista as reversões de depreciações, amortizações,
76 – Reversões
imparidades e provisões de acordo com as normas respetivas
Regista as variações positivas na mensuração de ativos aos quais se
77 – Ganhos por aplicou o justo valor e que devam ser reconhecidas em resultados do
aumentos de justo período. Os ativos que podem utilizar o justo valor como critério
valor de mensuração são os instrumentos financeiros, ativos biológicos
e as propriedades de investimento
78 – Outros rendi- Esta conta regista outros rendimentos que não se enquadrem
mentos noutras contas da classe 7
79 – Juros, dividen- Esta conta regista os rendimentos obtidos durante o período
dos e outros rendi- com juros, dividendos e diferenças cambiais associadas a esses
mentos similares rendimentos
Esta conta concentra, no final do período, os gastos e rendimentos
81 – Resultado lí-
registados, respetivamente, nas contas das classes 6 e 7. Também
quido do período
é movimentada pelo imposto sobre o rendimento do período
8 – Resultados
Esta conta regista os dividendos antecipados atribuídos no decur-
89 – Dividendos
so do exercício, nos termos legais e estatutários, por conta dos
antecipados
resultados desse exercício
Quadro n.º 3.6 – Desagregação das classes 6, 7 e 8
Como referimos anteriormente, os gastos e os rendimentos são factos patrimoniais que

explicam uma grande parte das variações no capital próprio, não estando, contudo, diretamente
representadas no balanço, mas sim através da sua diferença (rubrica de resultados líquidos).
===//===
Em síntese, os factos modificativos, logo, com impacto no património, podem-se agrupar

em três grandes categorias:
Em síntese, os factos modificativos, logo com impacto no património, podem-se agrupar em
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) três grandes categorias:
Categoria de factosCapítulo 3 – Modificações do Património

Exemplos 141
 Entradas ou contribuições  Realização do capital social, prestações

dos sócios ou acionista suplementares, prestações acessórias,
cobertura de prejuízos (com entradas),
Categoria de factos Exemplos
dividendos, etc.
 Variações dos ativos  Revalorização de ativos, subsídios,

• Entradas ou contribuições Realização do capital social, prestações suplementares, prestações aces-
determinadas variações cambiais, doações,
dos sócios ou acionistas sórias, cobertura de prejuízos (com entradas), dividendos, etc.
MEP, etc.
exercícios  de Excedente
 Resultados dos Revalorização entre determinadas
ativos, subsídios, os rendimentos e os cambiais,
variações
• Variações dos ativos gastos de cada período que se acumulam
doações, MEP, etc.
na rubrica de Resultados Transitados,
quando não são distribuídos, ou outras
Excedente entre os rendimentos
rúbricas e os gastos
designadamente de reservas.
as de cada período que se
• Resultados dos exercícios acumulam na rubrica de Resultados Transitados, quando não são dis-
tribuídos,
Quadro n.º 3.7 ou outras rúbricas
– Exemplo de factosdesignadamente
modificativos as de reservas.
Quadro n.º 3.7 – Exemplos de factos modificativos
3.4 Técnica contabilística

3.4 TÉCNICA CONTABILÍSTICA
3.4.1 Conceito de conta
Como3.4.1 CONCEITO
já referimos no pontoDE CONTA
2.5.1.3, em contabilidade utiliza-se um sistema de codificação
para classificar
Como os elementos
já referimos no pontodo2.5.1.3,
ativo eem
passivo (inventário
contabilidade reportado
utiliza-se a uma data),
um sistema assim
de codifi-
cação
como para classificareosevolução
a dinâmica elementosdesses
do ativo e passivopatrimoniais
elementos (inventário reportado
resultantesa uma data),
da atividade
assim como aoudinâmica
empresarial de outrose acontecimentos
evolução desses que
elementos
afetem patrimoniais resultantes da atividade
esse património.
empresarial ou de outros acontecimentos que afetem esse património.
A unidade de classificação é a conta que é definida em função dos elementos que contém.
A unidade de classificação é a conta, que é definida em função dos elementos que contém.
Por exemplo, a conta Caixa, contém moeda, notas ou outras formas de pagamento como o
Por exemplo, a conta Caixa contém moedas, notas ou outras formas de pagamento como o
cheque. A conta Mercadorias contém bens destinados para venda, numa atividade
cheque. A conta Mercadorias contém bens destinados para venda, numa atividade comercial.
comercial.
A conta é expressa por um número e uma designação (título):
A conta é expressa por um número e uma designação (título):
11 – Caixa
12 – 11
Depósitos
– Caixa à ordem
12 – Depósitos à ordem
…. ….
22 – 22
Fornecedores
– Fornecedores
….
….
25 – Financiamentos obtidos
25 – Financiamentos obtidos
e pode ser ser
e pode expressa graficamente
expressa na forma
graficamente de um :T:
de um
na forma ┬
12 – Depósitos à 25 – Financiamentos
11 ‐ Caixa 22 ‐ Fornecedores
ordem obtidos
93
Figura n.º 3.1 – Representação esquemática da conta
aumentos
Figura n.º 3.1 – Representação esquemática da conta
 Noutro lado, as diminuições desse elemento.
Como observamos a conta tem apenas dois lados (o esquerdo e o direito) que são utilizados
Os valores inscritos no lado esquerdo designam-se de débitos na conta. Os valores inscritos
para inscrever:
no lado direito designam-se de créditos na conta:
Como
 Num observámos, a conta iniciais
lado, os valores tem apenas
de umdois lados
dado (o esquerdo
elemento e o direito)
do património queseus
e os são
utilizados para
aumentosinscrever:

• NumNoutro lado,
lado, as diminuições
os valores iniciaisdesse
de umelemento.
dado elemento do património e os seus aumen-
Débito tos11 – Caixa Crédito Débito 25 – Financiamentos obtidos Crédito
Os•valores
Noutro lado, no
inscritos as diminuições
lado esquerdodesse elemento.
designam-se de débitos na conta. Os valores inscritos
noOs
ladovalores
direito inscritos
designam-se de créditos na conta:
no lado esquerdo designam-se de débitos na conta. Os valores
inscritos no lado direito designam-se de créditos na conta:
Débito 11 – Caixa Figura n.º 3.2 – Débito eDébito

Crédito crédito25 – Financiamentos obtidos Crédito
Debitar uma conta significa inscrever uma quantia no lado do débito

Figura n.º 3.2 – Débito e crédito
Creditar uma conta significa
Figura inscrever uma
n.º 3.2 – Débito quantia no lado do crédito
e crédito
Debitar uma conta significa inscrever uma quantia no lado do débito.

Debitar uma conta significa inscrever uma quantia no lado do débito
Creditar uma conta significa inscrever uma quantia no lado do crédito.
Designa-se por saldo a diferença
Creditar uma contaentre o total
significa dos uma
inscrever débitos e o no
quantia total
ladodos créditos:
do crédito
Designa-se por saldo a diferença entre o total dos débitos e o total dos créditos:
Débito Título Crédito

Designa-se por saldo a diferença entre o total dos débitos e o total dos créditos:
Factox1 €x1 Factoy1 €y1
Factox2 €x2 Factoy2 €Y2
‐‐‐‐ Débito ‐‐‐‐
Título Crédito
‐‐‐‐ Factox1 €x1 ‐‐‐‐
Factoy1 €y1
TotalFacto
X x2 € Factoy2Y
€x1 + €x2+… Total
x2 € €Y2+ € …
y1 y2+
‐‐‐‐ ‐‐‐‐
‐‐‐‐ ‐‐‐‐
Total X €x1 + €x2+… Total Y €y1 + €y2+…
Saldo = Total débitos – total créditos
Saldo = Total débitos – total créditos

Desta diferença pode resultar uma de três hipóteses:
Hipóteses Saldo
Débito > Crédito  Saldo devedor (Sd)
Débito < Crédito
Hipóteses  Saldo credor (Sc)
Saldo
Hipóteses
Débito = Crédito  Saldo
Saldo nulo (So)
94
O significado, em termos do impacto patrimonial, de um movimento a débito ou94a
crédito depende do elemento patrimonial (ativo ou passivo).
Anteriormente (figura 2.5), referiu-se que o património poderia ser evidenciado através
do Balanço. O Balanço evidencia os elementos do ativo, passivo e capital próprio.
Considera-se
apresentar a sua aanalogia
representação
ao ┬
gráfica
da do Balanço na sua forma horizontal e desta forma
conta.
apresenta-se a sua analogia ao T da conta.
Balanço Débito Balanço Crédito
Passivo Passivo
Ativo Ativo
Capital próprio Capital próprio
Figuranenhum
Figura n.º Erro! Não existe n.º 3.3 –texto
Balanço
com(representação esquemática)
o estilo especificado no documento..1 – Balanço
(representação esquemática)
Desta forma, podemos visualizar a posição relativa dos ativos (esquerda), passivos e
capital próprio (direita) e obter uma representação gráfica semelhante a uma conta. Do
lado esquerdo (débito) encontra-se representado o ativo e do lado direito encontram-se
representados os elementos do passivo e capital próprio.
Cada um dos elementos do ativo e passivo são representados pela respetiva conta, pelo
que podemos complementar a nossa apresentação com esses elementos:
Débito (Deve) Balanço Crédito (Haver)

Ativo Passivo
Edifícios Financiamentos obtidos
Equipamento Fornecedores
Mercadorias …..
….
Capital próprio
….. Capital
Caixa …..
Total ativo Total passivo + capital próprio

Figura n.º
Figura n.º 3.4
3.4 –– Débito,
Débito,crédito
créditoe ebalanço
balanço
Nota histórica: As palavras DEVE e HAVER, associadas ao débito e crédito

respetivamente, são expressões originais que traduziam a relação entre as entidades, mas que
caíram em desuso. Destas expressões resultava uma frase sagrada em contabilidade:
«Quem recebe deve, quem paga tem a haver».
A contabilidade como instrumento de registo teve uma evolução histórica que remonta a
milhares de anos. Com o desenvolvimento das transações comerciais tornou-se necessário
Figura n.º 3.4 – Débito, crédito e balanço
Nota histórica: As palavras DEVE e HAVER, associadas ao débito e crédito

respetivamente,
144 são expressões
Contabilidade originais
Financeira que traduziam a relação entre as entidades, mas que
Explicada
caíram em desuso. Destas expressões resultava uma frase sagrada em contabilidade:
A Nota
contabilidade As palavras
histórica:como DEVEde
instrumento e HAVER, associadas
registo teve ao débito histórica
uma evolução e crédito, que
respetiva-
remonta a
mente, são expressões originais que traduziam a relação entre as entidades, mas que caíram
milhares de anos. Com o desenvolvimento das transações comerciais tornou-se necessário
em desuso. Destas expressões resultava uma frase sagrada em contabilidade:
um registo sistemático dos movimentos dos valores. Remonta ao século XIV a criação de
contas de “pessoas” onde eram registados os respetivos débitos e créditos.
A contabilidade como instrumento de registo teve uma evolução histórica que remonta a
milharesera
O registo de muito
anos. Com o desenvolvimento
simples. das transações
Escrevia-se Deve (nome dacomerciais
pessoa) e tornou-se
a seguir anecessário
razão por que
um registo sistemático dos
era devedor e respetiva quantia. movimentos dos valores. Remonta ao século XIV a criação de
contas de “pessoas” onde eram registados os respetivos débitos e créditos.
NoOcaso dos era
registo créditos,
muito escrevia-se Haver (nome
simples. Escrevia-se da pessoa)
Deve (nome seguido
da pessoa) e a da razão
seguir pela qual
a razão por essa
que era devedor e respetiva quantia.
pessoa era credora e respetiva quantia.
No caso dos créditos, escrevia-se Haver (nome da pessoa) seguido da razão pela qual
Desta
essa forma
pessoa estes registos
era credora de um comerciante
e respetiva quantia. só continham aquilo que era devido pelas
pessoas
Desta com
formaquem
estesnegociava,
registos de assim como o quesóele
um comerciante devia a essas
continham aquilomesmas
que erapessoas.
devido pelas
pessoas com quem negociava, assim como o que ele devia a essas mesmas pessoas.
Consideremos uma transação comercial entre uma empresa vendedora de um produto e outra
compradora:
Consideremos uma transação comercial entre uma empresa vendedora de um produto e
outra compradora:
Vende produto Adquire produto
Vendedor A Comprador B
Cliente B Fornecedor A
Tem de Tem a
pagar a receber de
A B
é devedor é credor
Tem um débito Tem um crédito
O vendedor debita a O comprador credita

conta do cliente a conta do fornecedor
Figura n.º 3.5 – Posição das partes numa transação

Figura n.º 3.5 – Posição das partes numa transação
Vejamos primeiro a contabilidade do vendedor (empresa A):

1) A empresa A, ao vender, regista a empresa B como cliente (ativo); 96
2) O cliente deve à empresa A (é devedor) uma dada quantia;

3) A empresa A debita a conta do cliente (aumento do ativo).
Vejamos a contabilidade do comprador (empresa B):
1) A empresa B, ao comprar, regista a empresa A como fornecedor (passivo);

2) O fornecedor tem a haver de B (é credor) de uma dada quantia;
3) A empresa B credita a conta do fornecedor (aumento do passivo).
===//===
Exemplo:
Considere-se a empresa ABC, Lda., que apresenta a seguinte informação, reportada a

31 de maio de 201x:
Itens Classificação contabilística

Depósitos à ordem no Banco X 2.500 € 12 – Depósitos à ordem – Banco X
Dívidas a fornecedores 100 € 22 – Fornecedor A
Divida de clientes 300 € 21 – Cliente X
Cadeiras e mesas utilizadas na esplanada 2.200 € 43 – Equipamento administrativo
Dinheiro na caixa 100 € 11 – Caixa
Stocks – refrigerantes, cervejas, gelados 200 € 32 – Mercadorias
Agrupando por elementos do ativo e do passivo (valores em euros):
Ativo Passivo
12 – Depósitos à ordem – Banco x 2.500 22 – Fornecedores 100
21 – Clientes 300
43 – Equipamento administrativo 2.200
11 – Caixa 100
32 – Mercadorias 200
Total ativo 5.300 Total passivo 100
Apresentando as rubricas no balanço, constata-se que os valores das rubricas do ativo

são apresentados do lado do débito e as do passivo, no lado do crédito. A apresentação
em cada uma das contas individuais também segue a mesma regra:
- Valores de elementos do ativo são apresentados no lado do débito da conta

- Valores de elementos do passivo são apresentados no lado do crédito da conta
(Débito) Balanço (Crédito)

Ativo Passivo
Equipamento administrativo Fornecedores

2200 100
Mercadorias
200
Total passivo = 100
Clientes
300
Depósitos à ordem Total passivo = 100

2500 Capital próprio
Caixa 5200
100
Total capital próprio = 5200
Total ativo = 5300 Passivo + capital próprio = 5300
A partir desta apresentação inicial (valores de cada um dos elementos numa dada data)
deduzem-se as regras de movimentação das contas do ativo:
– Quando se quer registar um aumento de um elemento do ativo, deve-se inscrever
no lado do débito (debitar a conta);
– Quanto se quer registar uma diminuição de um elemento do ativo, deve-se inscre-
ver no lado do crédito (creditar a conta).
Débito Ativo Crédito

Saldo inicial (Si) 52
Aumentos Diminuições
Quanto à movimentação das contas do passivo:

– Quando se quer registar um aumento de um elemento do passivo, deve-se inscre-
ver no lado do crédito (creditar a conta);
– Quanto se quer registar uma diminuição de um elemento do passivo, deve-se ins-
crever no lado do débito (debitar a conta).
Débito Passivo Crédito

Saldo inicial (Si)
Diminuições Aumentos
52 - Saldo inicial corresponde ao valor do elemento patrimonial no início de um determinado período.

Quanto à movimentação das contas do capital próprio:

– Quando se quer registar um aumento de um elemento do capital próprio, deve-se
inscrever no lado do crédito (creditar a conta);
– Quanto se quer registar uma diminuição de um elemento do capital próprio,
deve-se inscrever no lado do débito (debitar a conta).
Débito Capital próprio Crédito

Saldo inicial (Si)
Diminuições Aumentos
3.4.2 MÉTODO DIGRÁFICO OU PARTIDAS DOBRADAS

O registo das operações contabilísticas pode ser feito segundo duas modalidades:
• Unigráfico – que consiste no registo em apenas uma conta;
• Digráfico ou partidas dobradas – regista em duas ou mais contas simultaneamente.
Neste método a quantia a débito iguala a quantia a crédito.
O método digráfico é o método usado na contabilidade financeira. Nas contabilidades
orçamental e de gestão também é usualmente utilizado. No entanto, o método unigráfico
pode ser utilizado como opção, sempre que permitido.
Exemplo 3.9 – Registo unigráfico

Pagamento ao fornecedor Jota de material de escritório na quantia de 200 € (já fornecido
e adquirido a crédito).
Questão:
Pretende-se o registo da operação.
Resposta:
Neste método o pagamento é registado na conta de caixa (saída de caixa – crédito),
independentemente do registo na conta do fornecedor.
Caixa
Descrição Valor Saldo
Saldo inicial (SI) 1.000 1.000
Pagamento recibo n.º xxx 200 800
Exemplo 3.10 – Registo digráfico

Pagamento ao fornecedor Jota de material de escritório na quantia de 200 € (já fornecido
e adquirido a crédito).
Questão:
Pretende-se o registo da operação.
Resposta
Neste método digráfico, o pagamento é registado na conta de caixa (saída de caixa 
crédito), e, simultaneamente, é feito o registo na conta do fornecedor (débito  diminuição
do passivo).
Caixa: Numerário Fornecedor: Papelaria Jota

Débito Crédito Débito Crédito
Saldo inicial 1.000 Recibo n.º 200 Recibo n.º 200 Saldo inicial* 200
*Nota: Saldo inicial respeitante à fatura n.º xx do fornecedor Jota
3.4.2.1 Movimentação de contas de ativo e passivo

As contas do ativo e passivo movimentam-se de acordo com as regras anteriormente
explanadas. Apresentamos alguns exemplos de operações que refletimos, de uma forma
simplificada, nas respetivas contas.
Exemplo 3.11 – Operações empresariais

Considere que a empresa ABC, Lda. apresenta o seguinte património inicial:
Património inicial
Itens Valor (€)
Ativo
Equipamento administrativo 2.200
Mercadorias 200
Clientes 300
Depósitos à ordem 2.500
Caixa 100
Passivo
Fornecedores 100
Total do passivo 100
Capital Próprio
Capital próprio no início do período 5.200
Total capital próprio 5.200
Total capital próprio + passivo 5.300
Considere que realizou as seguintes operações:

1. O cliente pagou em dinheiro a totalidade da sua dívida no montante de 300 €.
2. A empresa comprou 200 € de mercadorias a crédito, ao fornecedor x.
3. Pagamento da dívida de 300 € ao fornecedor y, com cheque.
Questão:
Pretende-se o registo destas operações nas respetivas contas e que se indique qual o saldo
final das contas movimentadas.
Resposta 1)
• O cliente pagou em dinheiro a totalidade da sua dívida, no montante de 300 €.
Contas movimentadas:
i. Caixa  Ativo
ii. Clientes  Ativo
Regras de movimentação das contas do ativo:
– Quando se quer registar um aumento de um elemento do ativo, deve-se inscre-
ver no lado do débito (debitar a conta);
– Quanto se quer registar uma diminuição de um elemento do ativo, deve-se inscre-
ver no lado do crédito (creditar a conta).
1) Situação inicial 2) Pagamento do cliente (dinheiro)
11 ‐ Caixa 21 ‐ Clientes
1)11 ‐Situação
Caixa
inicial 21 ‐ Clientes
2) Pagamento do cliente (dinheiro)
Si1) 100
Situação inicial
Si 300 2)Si Pagamento
100 do cliente
Si (dinheiro)
300
11 ‐ Caixa 21 ‐ Clientes (1) 11

300
‐ Caixa 300 (1)
21 ‐ Clientes
Si 100 Si 300 Si 100 Si 300
SI = Saldo inicial
Débito Caixa (1) 300 Crédito Clientes 300 (1)
(aumenta 300) (diminui 300)
SI = Saldo inicial
Débito Caixa Crédito Clientes
(aumenta 300) (diminui 300)
3) Saldo das contas 4) Situação após operação

3) Saldos das contas
Valor
3) Saldo das contas Itens
4) Situação após operação (€)
11 ‐ Caixa 21 ‐ Clientes Ativo
Si 100 Si 300 300 (1) Equipamento administrativo 2.200
Valor
Itens
Mercadorias (€)200
(1)11 ‐300
Caixa 21 ‐ Clientes Clientes Ativo 0
Si 100 Si 300 300 (1) Equipamento
Depósitos administrativo
à ordem 2.200
2.500
Sd 400 300 300
S=0 Mercadorias
Caixa 200
400
(1) 300
Clientes
4)
Sd Situação
400 após operação300 300 Depósitos à ordem 2.500
Passivo
S=0 Caixa 400
Fornecedores 100
Itens Total do Valor
passivo(€) 100
Passivo
Capital Próprio
Ativo Fornecedores 100
Equipamento administrativo Total capital
Total do passivo 2.200
próprio 100
5.200
Capital
Total capital Próprio
próprio + passivo 5.300
Mercadorias 200
Clientes Total capital próprio 0 5.200
Depósitos
A conta Caixa apresenta à ordem
um saldo 2.500 saldo nulo (zero)
devedor de 400 €; A conta Clientes apresenta
(300 – 300): Caixa 400
A conta Caixa apresenta um saldo devedor de 400 €; A conta Clientes apresenta saldo nulo (zero)
Resumo:
(300 – 300): Passivo
 O débito na conta de caixa (ativo) aumentou o seu
Fornecedores 100valor
Resumo:
 Totaldedo
O crédito na conta passivo
clientes 100valor
(ativo) diminui o seu
 OCapital
débito na conta de caixa (ativo) aumentou o seu valor
Próprio
Capital
 próprio no início
O crédito do período
na conta de clientes (ativo) diminui o5.200
seu valor
RESPOSTA 2)
 A empresa comprou 200 € de mercadorias a crédito, ao fornecedor x
RESPOSTA
A conta2) Caixa apresenta um saldo devedor de 400 €. A conta Clientes apresenta saldo
53
 Contas
A (300 movimentadas
nulo (zero)empresa : € de mercadorias a crédito, ao fornecedor x
comprou 200
– 300):
i. Mercadorias  Ativo
ii. movimentadas 53 Passivo
Fornecedores
Contas
Resumo : :
– O débito na conta de caixa (ativo) aumentou o seu valor.
ii. Fornecedores Passivo
53
– O crédito na conta de clientes (ativo) diminuiu o seu valor.
Na contabilização das compras de mercadorias é realizado um primeiro registo na conta 31 – Compras que
posteriormente é transferida para a conta respetiva (32 Mercadorias ou outras adequadas ao tipo de bem
adquirido). Por simplificação e para tornar mais compreensível neste exemplo o movimento é feito diretamente
53
naNa contabilização
conta das compras de mercadorias é realizado um primeiro registo na conta 31 – Compras que
32 – Mercadorias.
posteriormente é transferida para a conta respetiva (32 Mercadorias ou outras adequadas ao tipo de bem 102
adquirido). Por simplificação e para tornar mais compreensível neste exemplo o movimento é feito diretamente
na conta 32 – Mercadorias.
102
Resposta 2)
A empresa comprou 200 € de mercadorias a crédito, ao fornecedor x.
Contas movimentadas53:
Regras de movimentação das contas do passivo:
ii. Fornecedores  Passivo
Quando se quer registar um aumento de um elemento do passivo deve‐
crédito (creditar a conta)
– Quando se quer registar um aumento de um elemento do passivo, deve-se inscre-
 Quanto
ver no lado do crédito se quer
(creditar registar uma diminuição de um elemento do passivo, de
a conta);
 Quando se quer registar
do débito (debitar a conta)um aumento de um elemento do passivo deve‐s
– Quanto se quer registar
crédito (creditar a conta) elemento do passivo, deve-se ins-
uma diminuição de um
crever no lado do débito (debitar a conta).
1) Situação inicial  Quanto 1) Situação inicial 2) Operação compra m
se quer registar uma diminuição de um elemento do passivo, dev
do‐ Mercadorias
32.1 débito (debitar a conta)
22 ‐ Fornecedores 32.1 ‐ Mercadorias
Si 200 100 Si Si 200
1) Situação inicial 2) Operação

(2) 200 compra m
2) Operação compra mercadorias

32.1 ‐ Mercadorias 22 ‐ Fornecedores 32.1 ‐ Mercadorias
Si 200 100 Si Si‐ Fornecedores
200
32.1 ‐ Mercadorias 22 ‐ Fornecedores
32.1 ‐ Mercadorias 2232.1
‐ Fornecedores
‐ Mercadorias 22
Si 200 Si 200 Si 200 100 Si
100 Si (2) 200 100 Si
(2) 200 (2) 2003) Saldo das contas 200 200 200 (2)
(2) (2) 200 (2)
C
4) Situação após
Débito32.1
Mercadorias
Débito Mercadorias Crédito
‐ Mercadorias CréditoDébito Fornecedores
22 Mercadorias
‐ Fornecedores
Fornecedores Crédito Fornecedores
(aumenta
(aumenta 200) 200)
Si 200 (aumenta (aumenta
(aumenta
200) 200) 200)
100 Si (aumenta 200)
Itens
(2) 200 3) Saldo das contas 200 (2) Ativo
3) Saldos das contas Equipamento admin
Sd 400 300 Sc 4) Situação após o
32.1 ‐ Mercadorias 22 ‐ Fornecedores Mercadorias
Si 200 100 Si Clientes
Itens
Depósitos à ordem
(2) 200 200 (2) Caixa Ativo
Total do ativoadmini
Equipamento
Sd 400 300 Sc
Mercadorias Passiv
Clientes
Fornecedores
Depósitos à ordem
Total do passivo
Caixa
Capital Pr
Total do próprio
Capital ativo no in
Total capital Passivo
próprio
Fornecedores
Total capital próprio
53 - Na contabilização das compras de mercadorias é realizado um primeiro registo na conta 31 – Compras, que do passivo
Total
posteriormente é transferido para a conta respetiva (32 –Mercadorias ou outras adequadas ao tipo de bem adquirido).
 compreensível,
A conta Mercadorias Capital Pró
Por simplificação e para tornar mais neste exemplo oapresenta
movimento éum feitosaldo devedor
diretamente de32400
na conta - €;
Mercadorias. Capital próprio no iní
 A conta Fornecedores apresenta saldo credor de 300 €. capital próprio
Total
Resumo:
 A conta Mercadorias apresenta um saldo devedor de 400 €;
4) Situação após operação
Itens Valor (€)

Ativo
Mercadorias 400
Clientes 0
Caixa 400
Passivo
Fornecedores 300
Total do passivo 300
Capital Próprio
• A conta Mercadorias apresenta um saldo devedor de 400 €;

• A conta Fornecedores apresenta saldo credor de 300 €.
Resumo:
– O débito na conta de mercadorias (ativo) aumentou o seu valor.
– O crédito na conta de fornecedores (passivo) aumentou o seu valor.
Resposta 3)
• Pagamento da dívida de 300 € ao fornecedor y, com cheque.
ii. Fornecedores Passivo
i. Depósitos à ordem  Ativo
ii. Fornecedores  Passivo
1) Situação inicial 2) Pagamento
1) Situação inicial
12 – Depósitos à 22 ‐ Fornecedores
ordem
Si 2.500
Si 2.500 100 Si
300 (3)
Crédito Depósitos
(diminui 300)
1) Situação inicial 2) Pagamento
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) 1) Situação inicial 2) Pagamento
ornecedores Passivo 12 – Depósitos à 22 ‐ Fornecedores

12 – Depósitos Capítulo
223‐ Fornecedores
– Modificações do Património 153
ordem à 12Si
– Depósitos à ordem
ordem 2.500
Si 2.500 100 Si Si 2.500
nicial Si 2.500 2) Pagamento 100 Si
2) Pagamento 300 (3)

22 ‐ Fornecedores 300 (3)
12 – Depósitos à ordem 22 ‐ Fornecedores
Si 2.500 100 Si
100 Si Crédito Depósitos D
200 (2) Crédito Depósitos
(diminui 300) D
(diminui 300)
300 (3) (3) 300
Crédito Depósitos Débito Fornecedores

(diminui 300) (diminui 300)
4) Situação após oper
3) Saldos das contas 4) Situação após oper
3) Saldos das contas
3) Saldos das contas Itens
Itens
22 ‐ Fornecedores Ativo
22 ‐ Fornecedores Ativo
Equipamento administra
Si 2.500 100 Si
Si 2.500 4) Situação após operação 100 Si Equipamento
Mercadorias administra
200 (2) Mercadorias
as 200 (2)
Clientes
300 (3) Itens (3) 300 Clientes
Depósitos à ordem
Valor (€)
em 300 (3) (3) 300 Depósitos
Caixa à ordem
Sd =2.200 300 Ativo 300 300 Caixa
22 ‐ Fornecedores Total do ativo
Sd =2.200 300
100 Si Equipamento administrativo 300 So300
=0
2.200 Total do ativo
So = 0 Passivo
• A contaMercadorias
de depósitos à ordem apresenta um 400 saldo
Passivo
• A conta200 de(2)
depósitos
• A conta à ordem apresenta àum
de depósitos
Clientes devedor deum
saldo apresenta
ordem 2200 (2500 –Fornecedores
0 saldo 300).
devedorDepósitos
de 2.200à ordem
(2.500 – 300) 2.200 Fornecedores
Total do passivo
00 (3) (3) •300A conta fornecedores
devedor de 2.200
apresenta saldo(2.500
nulo– (300
300) – 300).
• A contaCaixa fornecedores apresenta saldo nulo 400(300 – Total do passivo
Capital Própri
300 300• A conta fornecedores apresenta saldo nulo (300 –
4)300
SituaçãoSoapós
=0
operação
300) Total do ativo 5.200 Capital Capital
próprio noPrópri
início
300) Capital
Total próprio
capital no início
próprio
Passivo
epósitos à ordem apresenta um saldo Itens Valor (€) Total capital
próprio + p
Fornecedores 0 Total capital próprio + p
200 (2.500 – 300) Ativo
Total do passivo 0
ecedores apresenta saldo nuloEquipamento
(300 – administrativo Resumo:
2.200
Capital Próprio Resumo:
Mercadorias Capital próprio no início do período 5.200
400
O débito
 capital
Total
na conta de fornecedores
próprio
(passivo) diminuiu o seu valor
5.200
Clientes  O débito na conta de fornecedores 0(passivo) diminuiu o seu valor
Depósitos à ordem O crédito na conta de depósitos2.200 à ordem (ativo) diminuiu o seu valor
Caixa  O crédito na conta de depósitos à400
ordem (ativo) diminuiu o seu valor
Resumo:
débito na conta de fornecedores (passivo) diminuiu o seu valor
Passivo
Fornecedores 0
crédito na conta de depósitos à ordem
Pelo (ativo)
exemplodiminuiu o seu valor
verificamos que, para registar:0
Total do passivo
Pelo exemplo verificamos que, para registar:
Capital Próprio
 um aumento
Capital próprio dodoativo:
no início período 5.200
 um aumento do ativo:
o Total
as contas
capitalrepresentativas
próprio de elementos ativos do património
5.200
o as contas representativas
Total capital próprio + passivo
de elementos ativos do património
5.200
erificamos que, para registar:
Resumo:  uma diminuição do ativo:
ento do ativo:  uma diminuição do ativo:
– O débito na conta deofornecedores
as contas representativas de oelementos
(passivo) diminuiu seu valor.ativos do património
as contas representativas de elementos o as
ativos docontas representativas
património são de elementos ativos do património
debitadas
– O crédito na conta de depósitos à ordem (ativo) diminuiu o seu valor.
 um aumento do passivo
 um aumento do passivo
inuição do ativo:
s contas representativas de elementos ativos do património são creditadas
Pelo exemplo, verificamos que, para registar:

• um aumento do ativo:
– as contas representativas de elementos ativos do património são debitadas;
• uma diminuição do ativo:
– as contas representativas de elementos ativos do património são creditadas;
• um aumento do passivo:
– as contas representativas de elementos passivos do património são creditadas;
• uma diminuição do passivo:
– as contas representativas de elementos passivos do património são debitadas.
Podem-se resumir as regras de movimentação das contas de ativo e passivo nos seguintes
termos:
Quadro-resumo
Contas Aumentos Diminuições
Ativo Débito Crédito
Passivo Crédito Débito
Quadro n.º 3.8 – Movimentação de contas do ativo e passivo
3.4.2.2 Movimentação de contas de capital próprio

O capital próprio no balanço situa-se no lado das contas do passivo, pelo que se aplicam
as regras definidas para o passivo, ou seja:
Para registar:
• um aumento do capital próprio:
– as contas representativas dos seus elementos são creditadas;
• uma diminuição do capital próprio:
– as contas representativas dos seus elementos são debitadas.
Como também já referimos, os capitais próprios são constituídos por um conjunto de

elementos (contas) – Capital, Reservas, Resultados transitados, Resultados do período, entre
outros – cujas regras de movimentação são as que estabelecemos anteriormente:
Comosão
apitais próprios também já referimos,
constituídos por umosconjunto
capitais de
próprios são constituídos por um conjunto de
elementos
vas, Resultados (contas)
transitados, – Capital,doReservas,
Resultados período, Resultados
entre
Capítulo transitados,
3 – Modificações Resultados do período,
do Património 155entre
outros – cujas regras de movimentação
ão são as que estabelecemos anteriormente: são as que estabelecemos anteriormente:
Elementos do capital Elementos do capital

CapitalReservas,
próprio (Capital, próprio próprio (Capital, Reservas,
Resultados, etc.) Resultados, etc.)
Débito
Débito Débito Crédito
o Crédito
Diminui Diminui Aumenta
Diminui Aumenta
a
Figura n.º 3.6 – Movimento das contas de capital próprio

Movimento das contas de capital próprioFigura n.º 3.6 – Movimento das contas de capital próprio
Exemplo 3.12 – Operações em capital próprio

105 105
Considere o seguinte balanço da ABC, resultante do exemplo anterior. Os sócios deci-
diram aumentar em 5000 € o capital social da empresa, atualmente com o valor de 5000 €.
Para esse efeito entraram com dinheiro que foi depositado na conta de depósitos à ordem
da empresa.
Itens Valor (€)

Ativo
Mercadorias 400
Clientes 0
Caixa 400
Passivo
Fornecedores 0
Total do passivo 0
Capital Próprio
Capital 5.000
Outros elementos do capital próprio 200
Questão 4:
Pretende-se o registo desta operação nas respetivas contas e a indicação do saldo final
das contas movimentadas.
Resposta
i. Depósitos à ordem  Ativo
ii. Capital  Capital próprio
RESPOSTA
156 Contabilidade Financeira Depósitos à ordem  Ativo
i. Explicada
ii. Capital Capital próprio
RESPOSTA
1) Situação inicial 2) Aumento de capital
1) Situação inicial Contas movimentadas:
i.
12 – Depósitos Depósitos
à ordem à ordem51 Ativo
– Capital 12 – Depósitos à ordem
Si ii.
2.200 Capital Capital próprio
5.000 SI Si 2.200
4) 5.000
1) Situação inicial 2) Aumento de capital socia
ial 2) Aumento de capital social Débito Dep. Ordem
2) Aumento de
12 capital social
– Depósitos à ordem 51 – Capital Social 12 –(aumentou
Depósitos à 5.000)
ordem 51
Si 122.200
– Depósitos à ordem 51 SI
5.000 – Capital Si 2.200
Si 2.200 5.000 Si
4) 5.000
4) 3) 5.000
Saldo final 5.000 (4)
12 – Depósitos à ordem Débito Dep. Ordem
51 – Capital Crédito Ca
Si 2.200 (aumentou
5.000 Si 5.000) (aumento
Débito (4)
Dep. 5.000
Ordem Crédito Capital 5.000 (4)
(aumentou 5.000)
Sd = 7.200 (aumentou 5.000)
10.000 Sc
3) Saldo final 3) Saldo final 4) Situação após operação

4) Situação
12 – Depósitos à ordem após operação 51 – Capital Itens
ordem 51 – Capital Si 2.200 Itens Valor
5.000 Si (€) Ativo
(4) Si 5.000
5.000 Ativo 5.000 (4) Equipamento administrativo
5.000
Sd(4)
= 7.200 Equipamento administrativo 10.000 Sc 2.200 Mercadorias
10.000 Sc Mercadorias 400 Clientes
4) Situação após operação Clientes 0 Depósitos à ordem
Caixa
Itens Valor (€)
Caixa 400
Ativo Total do ativo
Total do ativo 10.200 Passivo
Equipamento administrativoPassivo 2.200 Fornecedores
Mercadorias Fornecedores 400 0 Total do passivo
Total do passivo 0 Capital Próprio
Clientes 0
Depósitos à ordem 7.200 Capital
Outras elementos do capital pró
Caixa 400 Total capital próprio
Total do ativo 10.200 Total CP + Passivo
Passivo
Fornecedores 0
Total do passivo 0
Capital Próprio
Capital 10.000
Outros elementos do capital próprio 200
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Total CP + Passivo 10.200

Quadro resumo
Capital próprio Crédito

Quadro-resumo Débito
Contasn.º 3.9 – Movimentação
Quadro Aumentos Diminuições
de contas de capital próprio
Capital próprio Crédito Débito
Quadro n.º 3.9 – Movimentação de contas de capital próprio
===//===
===//===
Após as 4 operações anteriores a situação patrimonial da ABC corresponde a:
Após as 4 operações anteriores, a situação patrimonial da ABC corresponde a:
Débito Balanço Crédito
Ativo Passivo Aumentos do
Aumentos do Equipamento administrativos Fornecedores passivo e do
ativo 2.200 --- capital próprio
Mercadorias
Debita Credita
400
Clientes
--
Diminuições Diminuições
Depósitos à ordem Total passivo = 0 do passivo e
do ativo
7.200 Capital próprio do capital
Credita Caixa 10.200 próprio
400
Debita
Total ativo = 10.200 Passivo + CP = 10.200
3.4.2.3 Movimentação de contas de rendimentos e gastos

3.4.2.3 Movimentação de contas de rendimentos e gastos
Como referimos
Como anteriormente,
referimos quer os
anteriormente, rendimentos
quer quer osquer
os rendimentos gastos provocam
os gastos alterações
provocam no
altera-
valor do património (capital próprio). Os rendimentos provocam aumentos e
ções no valor do património (capital próprio). Os rendimentos provocam aumentos e osos gastos
diminuições.
gastos, diminuições.
Para registar variações de rendimentos
Para• registar variações
um aumento dosderendimentos
rendimentos
 –umas contas representativas

aumento dos rendimentosdos seus elementos são creditadas
• uma diminuição dos rendimentos
o as contas representativas dos seus elementos são creditadas
– as contas representativas dos seus elementos são debitadas
Parauma diminuição
registar dos
variações derendimentos
gastos
o as contas representativas
• um aumento dos gastos dos seus elementos são debitadas
– as contas representativas dos seus elementos são debitadas
• uma diminuição dos gastos 107
– as contas representativas dos seus elementos são creditadas
o as contas representativas dos seus elementos são creditadas

Sendo os rendimentos e os gastos componentes do capital próprio, apesar de serem
apresentados na sua forma líquida (diferença), a sua movimentação segue a regra aplicada
aos capitais próprios, considerando a natureza do seu impacto.
Sendo os rendimentos e os gastos componentes do capital próprio, apesar de serem
apresentados na sua forma líquida (diferença), a sua movimentação segue a regra aplicada
aos capitais próprios, considerando a natureza do seu impacto.
Capital próprio
Resultados
Gastos ou perdas Réditos ou ganhos
(diminuem os capitais (aumentam os capitais

próprios) próprios)
Débito Crédito
Diminuem Aumentam
Os resultados do período – diferença entre os rendimentos e gastos de cada período – são

apurados
Os resultados donuma desmonstração
período financeira
– diferença própria
entre os (demonstração
rendimentos dos resultados),
(e ganhos) e gastos (esendo
perdas) de
esse valor apresentado no balanço.
cada período - são apurados numa desmonstração financeira própria (demonstração dos
resultados), sendo esse valor apresentado no balanço.
Ativo Passivo Rendimentos e gastos
Ativos fixos tangíveis Financiamentos obtidos Vendas e prestações de serviços
---- Fornecedores Outros rendimentos
---- --- …..
---- Capitais Próprios 1 – Total de rendimentos
---- Capital Custos das matérias vendidas
Inventários Reservas Gastos com Pessoal
Clientes --- Fornecimentos e serviços externos
Caixa e Depósitos Resultados líquido do período …..
Total ativo Total passivo + Capital Próprio Outros gastos
2 – Total dos gastos
3 – Resultado do período (1-2)
4 – Imposto sobre o rendimento
5 – Resultado líquido do período (3-4)
Figura n.º 3.7 – Relação entre balanço e a demonstração dos resultados
Resumo
– O crédito na conta de rendimentos aumenta o seu valor e aumenta o valor do
capital próprio 108
– O débito na conta de gastos aumenta o seu valor e diminui o valor do capital
próprio
Pelo que se deduz:

• O débito na conta de rendimentos diminui o seu valor e diminui o valor do capital
próprio;
• O crédito na conta de gastos diminui o seu valor e aumenta o valor do capital pró-
prio.
Quadro-resumo
Rendimentos Crédito Débito
Gastos Débito Crédito
Quadro n.º 3.10 – Movimentação de contas de rendimentos e gastos
A entidade ABC vendeu pelo preço de 1.000 €, a pronto pagamento, todas as mercadorias
que tinha em stock adquiridas por 400 €.
Exemplo 3.13 – Operações com rendimentos e gastos
Nota: por simplificação
Considere os dadosnão se considera
do exemplo o efeito fiscal da operação - IVA.
anterior.
A entidade ABC vendeu pelo preço de 1000 €, a pronto pagamento, todas as mercadorias
que tinha em stock adquiridas por 400 €.
QUESTÃO 5:
Nota: por simplificação não se considera o efeito fiscal da operação – IVA.
Pretende-se o registo desta operação nas respetivas contas e a indicação do saldo final das
contas movimentadas.
Questão 5:
Pretende-se o registo desta operação nas respetivas contas e a indicação do saldo final
RESPOSTA
das contas movimentadas.
i. Resposta
Caixa; Mercadorias  Ativo
ii.
Contas Vendas Rendimentos
movimentadas:
iii.i. Caixa;
Custo  Ativovendidas Gastos
das mercadorias
Mercadorias
ii. Vendas  Rendimentos
1) Pela
iii.venda:
Custo das mercadorias vendidas  Gastos
1) Pela venda:
11 – Caixa 71 ‐ Vendas
Si 400 1.000 (5)
(5) 1.000
2) Pela entrega das mercadorias  Saída de armazém (custo da venda):
32 – Mercadorias 61 – Custo das

mercadorias vendidas
Si 400 400 (5) (5) 400

32 – Mercadorias 61 – Custo das
Si 400 400 (5) (5) 400
Se apurássemos o resultado para efeitos de apresentação em balanço, teríamos:

• Rendimentos:
Se apurássemos 1000
o resultado para efeitos de apresentação em balanço, teríamos:
• Gastos: 400
 Rendimentos: 1.000
• Excedente positivo de 1000 – 400 = 600 euros.
 Gastos: 400
 Este
Excedente positivo
excedente de 1.000
corresponde – 400
a uma = 600 euros.
variação positiva do capital próprio nesse montante,
evidenciada na rubrica resultado líquido do período:
3) Situação após operação de venda
Este excedente corresponde a uma variação positiva do capital próprio nesse montante,
Itens
evidenciada na rubrica resultado líquido do período: Valor (€)
Ativo
Mercadorias 0
Clientes 0
Caixa 1.400
110
Passivo
Fornecedores 0
Total do passivo 0
Capital Próprio
Capital 10.000
Outras elementos do capital próprio 200
Resultado líquido no período 600
Nota histórica: O método digráfico ou de partidas dobradas foi descrito pela primeira vez
por Luca Pacioli, no livro Summa de Arithmetica, Geometria proportioni et propornalita, em
1494, e é o sistema utilizado, quer na contabilidade empresarial, quer na contabilidade pública.
Este método não teve inicialmente uma ampla aceitação, apesar de a existência da imprensa
(Gutemberg) permitir a sua divulgação nas camadas superiores da atividade económica.
Como refere Carvalho (1993), deve-se a Degranges, com a publicação da obra Método Fácil
de Escriturar os Livros, a demonstração da sua simplicidade e utilidade. Nos nossos dias é
um método amplamente utilizado.
Como verificámos, no método das partidas dobradas ou digráfico, cada operação é

registada na forma de entradas em pelo menos duas contas, nas quais o total de débitos
deve ser igual ao total de créditos.
Quando apenas se movimentam duas contas, denomina-se por lançamentos simples.
Quando se movimentam mais do que duas contas, denomina-se por lançamentos
compostos.
Exemplo 3.14 – Lançamento composto

A ABC adquiriu um computador e um software de faturação, pelo preço de respetiva-
mente 1000 € e 200 €. Obteve crédito a 30 dias.
Questão:
Pretende-se o registo desta operação nas respetivas contas (por simplificação não se
RESPOSTA:
considera o IVA).
RESPOSTA:
Resposta: 43.5 – Equipamento 27.1 – Fornecedores
administrativo de investimento
Si43.5 –xxx
Equipamento 27.1 – Fornecedores
xxx Si
administrativo de investimento
(1)
Si 1.000
xxx 1.200
xxx (1)
Si
(1) 1.000 1.200 (1)
44.3 – Programas de
computador
44.3
Si – xxx
Programas de
computador
(1)
Si 200
xxx
(1) 200
Ideias-chave
Ideias chave
• Num registo, o valor dos débitos é sempre igual ao dos créditos.
Ideias chave
• Num
• Aregisto, o valor
diferença dosvalores
entre os débitos é sempre
a débito igual ao
e os valores dos créditos
a crédito = Saldo da conta
• Num
A –registo,
diferença o valor
entre
Se o valor dos débitos
os valores
dos débitos é os
sempre
a débito
excede igual
e os valores
créditos aoa crédito
= Saldo dos créditos
devedor= saldo da conta
• A diferença
• – Se entre
Se oo valor os
dosvalores
valordos a excede
débito
débitosexcede
créditos eososdébitos
o dos valores
créditos==aSaldo
crédito
Saldo = saldo da conta
devedor
credor
• débitos excede
Se o valor dos créditos excedeos créditos
o dos = Saldo
débitos devedor
= Saldo credor
• Se o valor dos créditos excede o dos débitos = Saldo credor
162 3.4.3 Escrituração
As entidades devem fazer os registos contabilísticos das suas operações diariamente,

obedecendo a um conjunto de requisitos que garantem a confiança na informação e a sua
3.4.3 ESCRITURAÇÃO
disponibilização em tempo útil. De entre esses requisitos, salientam-se:
As entidades devem fazer os registos contabilísticos das suas operações diariamente,
 Todos os
obedecendo lançamentos
a um devem
conjunto de estar que
requisitos apoiados em documentos
garantem justificativos,
a confiança na informação edatados
a sua e
suscetíveis de ser apresentados sempre que necessário;
disponibilização em tempo útil. De entre esses requisitos, salientam-se:
• Todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados
 Ase suscetíveis
operações dedevem
seremser registadas sempre
apresentados cronologicamente, devendo quaisquer erros ser
que necessário;
objeto de regularização contabilística logo que descobertos;
• As operações devem ser registadas cronologicamente, devendo quaisquer erros ser
objeto de regularização contabilística logo que descobertos;
 Não são desejáveis atrasos na execução da contabilidade.
• Não são desejáveis atrasos na execução da contabilidade.
O Diário é o suporte
O Diário contabilístico
é o suporte onde onde
contabilístico se registam as operações
se registam da empresa,
as operações no seu
da empresa, dia-a-
no seu
dia,diaoriginando-se assim oassim
a dia, originando-se seu onome. ComoComo
seu nome. exemplo, abaixo
exemplo, reproduz-se
abaixo duas duas
reproduzem-se páginas
diferentes
páginas de diário em
diferentes de formato
diário emeletrónico:
formato eletrónico:
Figura n.º 3.8 – Diário em suporte eletrónico

Figura n.º 3.8 – Diário em suporte eletrónico
Os campos constantes em cada diário dependem das opções do programador (software),
assim
Os camposcomo do utilizador
constantes que, em
em cada regra,
diário pode parametrizar
dependem alguns
das opções do dos aspetos destes
programador pro-
(software),
gramas de acordo com a sua necessidade.
assim como do utilizador que, em regra, pode parametrizar alguns dos aspetos destes
programas de acordo
Lançamento é acom a sua necessidade.
denominação de cada registo no diário. O lançamento consiste no registo:
• Por ordem cronológica;
Lançamento é a denominação de cada registo no diário. O lançamento consiste no registo:
• Cada facto patrimonial individualizado;
 Por ordem cronológica;
 Cada facto patrimonial individualizado;
 De forma clara e inequívoca quanto à natureza do facto patrimonial;
 Com referência ao documento de suporte;

 Indicação da conta ou contas a debitar e a creditar e respetivas quantias.
•  DeCom
forma clara e inequívoca
referência ao documento quanto à natureza do facto patrimonial;
de suporte;
Pode-se Indicação
•  Com da indicar
no referência
entanto conta oua contas
ao documento adedebitar
informação e a creditar
suporte;
mínima e respetivas
que deverá constarquantias.
em cada lançamento.
Exemplo de um da
• Indicação lançamento simplesa (apenas
conta ou contas debitar euma conta aedébito
a creditar e uma
respetivas a crédito):
quantias.
Pode-se no entanto indicar a informação mínima que deverá constar em cada lançamento.
Pode-sede
Exemplo noum
entanto indicar
lançamento a informação
simples mínima
(apenas uma contaque deveráe constar
a débito em cada lança-
uma a crédito):
Indicação da data de cada Contas debitadas e
mento. Exemplo de um lançamento
documento
simples (apenas uma conta a débito
creditadas
e uma a crédito):
Indicação da data de cada Contas debitadas e

N.º de Contas
Data documento Descrição creditadas Valor
lançamento Débito Crédito
---
N.º
126de 22/5/2015 N/ Fatura N.º 237888 Contas 71.1
21.1.1.x 1.000
Data Descrição Valor
lançamento
127 --- --- Débito Crédito
‐‐‐ ‐‐‐ ‐‐‐
---
126 22/5/2015 N/ Fatura N.º 237888 21.1.1.x 71.1 1.000
N.º
127 Data
--- Identificação do documento
--- e outros ‐‐‐ Quantia‐‐‐igual para débito
‐‐‐ e
sequencial sequencial dados relevantes crédito quando existem
apenas duas contas
N.º Data Identificação do documento e outros Quantia igual para débito e
sequencial sequencial dados relevantes crédito quando existem
apenas duas contas
Exemplo de um lançamento composto (uma ou mais contas a débito e uma ou mais contas a
crédito):
Exemplo de um lançamento composto (uma ou mais contas a débito e uma ou mais
Exemplo
contas de um lançamento composto (uma ou mais contas a débito e uma ou mais contas a
a crédito):
crédito):
N.º de Contas
---
N.º
126de 22/5/2015 N/ Fatura N.º 237888 Contas
21.1.1.x 1.230
Preço de venda 71.1 1.000
---
IVA liquidado (23%) 24.3.3 230
126 22/5/2015 N/ Fatura N.º 237888 21.1.1.x 1.230
127 --- --- ‐‐‐ ‐‐‐ ‐‐‐
Preço de venda 71.1 1.000
IVA liquidado (23%) 24.3.3 230
127 --- --- ‐‐‐ ‐‐‐ ‐‐‐
Quantia a débito igual à
soma das quantias a crédito
Quantia a débito igual à

soma das quantias a crédito
O razão, razão geral, ficha de razão, extrato de conta ou ainda livro razão é o prin-
O razão,
cipal razão geral,
agrupamento ficha de
de registos razão, extrato
contabilísticos pelade conta conta,
unidade ou ainda livro razão, édeoforma
já representada principal
esquemática
agrupamentopelodeTregistos
. contabilístico pela unidade conta, já representada de forma
razão,
O No razão geral, fichapor
deconta,
razão,todas
extrato de conta ou da ainda livronarazão,
ordemé oemprincipal
razão
esquemática
agrupamento
são ┬
peloindicadas,
.
de registos contabilístico
as operações
unidade conta,
pelaqualitativas
entidade,
já representada
que
de forma
ocorrem, os valores, assim como as alterações e quantitativas por elas produ-
No
zidas razão sãopelo
(variação
esquemática dos ┬
indicadas,
saldos).
. por conta, todas as operações da entidade, na ordem em que
ocorrem, os valores, assim como
O razão fornece informação de acordo as com
alterações
o nível qualitativas
de agregação epretendida.
quantitativas por elas
Por conta
No razão
produzidas são indicadas,
(variação por conta, todas as operações da entidade, na ordem em que
(extrato de conta) ou dos
porsaldos).
lista de contas (balancete geral, se contiver todas as contas, ou
ocorrem, os valores, assim como as alterações qualitativas e quantitativas por elas
parcial,
O razão se fornece
respeitarinformação
apenas a umdegrupo de contas
acordo com o –nível
clientes, bancos, fornecedores,
de agregação pretendida. etc.).
Por conta
produzidas (variação dos saldos).
(extrato de conta) ou por lista de contas (balancete geral se contiver todas as contas ou
O razãose fornece
parcial respeitarinformação
apenas a umdegrupo
acordo com o –nível
de contas de agregação
clientes, pretendida. etc.).
bancos, fornecedores, Por conta
(extrato de conta) ou por lista de contas (balancete geral se contiver todas as contas ou
parcial se respeitar apenas a um grupo de contas – clientes, bancos, fornecedores, etc.).
O extrato de conta representa as operações efetuadas em cada unidade de observação

(conta
O de depósito
extrato à ordem
de conta no banco
representa X; conta do
as operações cliente em
efetuadas JM;cada
conta da mercadoria
unidade A, etc.).
de observação
(conta de depósito à ordem no banco X; conta do cliente JM; conta da mercadoria A, etc.).
Exemplo de extrato
Exemplo de conta
de extrato (depósito
de conta à ordem)
(depósito à ordem)
Empresa LIVRO SA | Pág. 1/1
Extracto de Conta 1201 (01‐06‐2014 até 30‐06‐2014) Valores em EUR
Data Diário N.º Diário Descrição Débito Crédito Saldo Doc. N.º Doc. IVA
Lançamento: 000
1201 ‐ Banco do Sul
Saldos anteriores (Débito, Crédito e Saldo) 50.000.00 0.00 50.000.00 D
2014‐06‐03 32 60.001 Deposito Numerario Pag Cl 2.300.00 52.300.00 D 321 1
2014‐06‐05 32 60.002 N/ Cheque nº 1654 1.600.00 50.700.00 D 321 2
2014‐06‐12 32 60.003 Desp Livro Cheques 75.00 50.625.00 D 321 3
2014‐06‐16 32 60.004 N/ Cheque nº 1655 638.25 49.986.75 D 321 4
2014‐06‐18 32 60.005 N/ Cheque nº 1656 200.00 49.786.75 D 321 5
2014‐06‐25 32 60.006 Transf. Cliente 12.685.00 62.471.75 D 321 6
2014‐06‐29 32 60.007 Transf. Pag Ordenados 7.835.00 54.636.75 D 321 7
Banco do Sul
Total Período 14.985.00 10.348.25 4.636.75 D
Total Acumulado 64.985.00 10.348.25 54.636.75 D

Lançamento: 000
Total Período 14.985.00 10.348.25 4.636.75 D
Total Acumulado 64.985.00 10.348.25 54.636.75 D
Total Geral Período 14.985.00 10.348.25 4.636.75 D

Total Geral Anterior 50.000.00 0.00 50.000.00 D
Total Geral Acumulado 64.985.00 10.348.25 54.636.75 D
===//===
===//===
O balancete
O balancete é uma é uma listagem
listagem das contas
das contas que que podem
podem estarestar agregadas
agregadas (balancetes
(balancetes sin-
sintéticos) ou
téticos) ou desagregadas
desagregadas (balancetesOsanalíticos).
(balancetes analíticos). balancetesOs
nãobalancetes não têm uma
têm uma formatação formatação
obrigatória. É comum
obrigatória.
que É comum para
estes apresentem, que estes
alémapresentem, para além
da conta (número da conta (número
e designação) e designação),
as quantias referentes aos
as quantias referentes aos acumulados a débito e a crédito, os movimentos do mês a que
acumulados a débito e a crédito, os movimentos do mês a que respeita o balancete e os saldos de
respeita o balancete e os saldos de cada conta. Quanto ao âmbito, os balancetes podem ser
cada conta. Quanto ao âmbito, os balancetes podem ser gerais (incluem todas as contas) ou
gerais (incluem todas as contas) ou parciais, incluindo apenas um grupo de contas, como
parciais, incluindo
por exemplo apenasdeum
as contas grupo de contas, como por exemplo as contas de clientes.
clientes.
Exemplo de balancete geral (contas agrupadas no 1º grau ou a dois dígitos)
Exemplo de balancete geral (contas agrupadas no 1º grau ou a dois dígitos)

Exemplo de balancete geral (contas desagregadas)

Empresa LIVRO SA
Balancete Geral (Acumulado até Janeiro) - 2016 Valores em EUR
Movimento Saldo
Conta Descrição
12 Depósitos à ordem 50.000,00 975,42 49.024,58 0,00
1201 Banco do Sul 50.000,00 975,42 49.024,58 0,00
21 Clientes 3.198,00 0,00 3.198,00 0,00
211 Clientes c/c 3.198,00 0,00 3.198,00 0,00
2111 Clientes gerais 3.198,00 0,00 3.198,00 0,00
211101 Matias da Silva, Lda 3.198,00 0,00 3.198,00 0,00
22 Fornecedores 0,00 1.600,00 0,00 1.600,00
221 Fornecedores c/c 0,00 1.600,00 0,00 1.600,00
2211 Fornecedores gerais 0,00 1.600,00 0,00 1.600,00
221101 Satelit, Lda 0,00 1.600,00 0,00 1.600,00
23 Pessoal 698,67 698,67 0,00 0,00
231 Remunerações a pagar 698,67 698,67 0,00 0,00
2312 Ao pessoal 698,67 698,67 0,00 0,00
24 Estado e outros entes públicos 350,94 855,25 0,00 504,31
242 Retenção de impostos sobre rendimentos 0,00 14,00 0,00 14,00
2421 Rir-trabalho dependente 0,00 14,00 0,00 14,00
24211 Rir-td-suj.pas.do continente 0,00 14,00 0,00 14,00
243 Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) 350,94 598,00 0,00 247,06
2432 Iva – Dedutível 350,94 0,00 350,94 0,00
24321 Existências 299,19 0,00 299,19 0,00
243211 Existências Continente 299,19 0,00 299,19 0,00
2432113 Ex. - Taxa Normal 299,19 0,00 299,19 0,00
24323 Outros Bens e Serviços 51,75 0,00 51,75 0,00
243231 Outros Bens e Serviços-Continente 51,75 0,00 51,75 0,00
2432313 Obs - Taxa Normal 51,75 0,00 51,75 0,00
2433 Iva – Liquidado 0,00 598,00 0,00 598,00
24331 Operações Gerais 0,00 598,00 0,00 598,00
243312 Iva Liq. - Prestações de Serviços 0,00 598,00 0,00 598,00
2433121 Iva Liq. - Prest. de Serviços-Continente 0,00 598,00 0,00 598,00
24331213 Iva Liq. - Ps - Taxa Normal 0,00 598,00 0,00 598,00
245 Contribuições para a Segurança Social 0,00 243,25 0,00 243,25
2451 Segurança social 0,00 243,25 0,00 243,25
31 Compras 1.300,81 0,00 1.300,81 0,00
311 Mercadorias 1.300,81 0,00 1.300,81 0,00
51 Capital subscrito 0,00 50.000,00 0,00 50.000,00
512 Capital subscrito e realizado 0,00 50.000,00 0,00 50.000,00
62 Fornecimentos e serviços externos 225,00 0,00 225,00 0,00
623 Materiais 95,00 0,00 95,00 0,00
6233 Material de escritório 95,00 0,00 95,00 0,00
626 Serviços diversos 130,00 0,00 130,00 0,00
6267 Limpeza, higiene e conforto 130,00 0,00 130,00 0,00
63 Gastos com o pessoal 955,92 0,00 955,92 0,00
632 Remunerações do pessoal 789,67 0,00 789,67 0,00
Empresa LIVRO SA
Balancete Geral (Acumulado até Janeiro) - 2016 Valores em EUR
Movimento Saldo
Conta Descrição
6321 Remunerações do pessoal - venc. 700,00 0,00 700,00 0,00
6325 Remunerações do pessoa - s. alimente 89,67 0,00 89,67 0,00
635 Encargos sobre remunerações 166,25 0,00 166,25 0,00
6352 Enc. s/rem.-pessoal 166,25 0,00 166,25 0,00
71 Vendas 0,00 2.600,00 0,00 2.600,00
711 Mercadorias 0,00 2.600,00 0,00 2.600,00
7111 Vendas-merc.-mercado nacional 0,00 2.600,00 0,00 2.600,00
Total 56.729,34 56.729,34 54.704,31 54.704,31
Os lançamentos em ambiente informático permitem que, em simultâneo, se obtenha

o diário e o razão, pelo que, após o registo de cada operação, se pode obter a situação
atualizada (saldo) de cada conta.
Utilizando o seguinte exemplo:
Utilizando o seguinte exemplo:
N.º de Contas
---
26 22/5/2015 N/ Fatura N.º 237888 21.1.1.x 71.1 1.000
27 --- --- ‐‐‐ ‐‐‐ ‐‐‐
21.11.x – Cliente X 71.1 ‐ Vendas
(3) 1.500 1.500 (3)

‐‐‐‐‐ ‐‐‐‐
(26) 1.000
1.000 (26)
xxxx xxxx
3.5 3.5
PROCESSO CONTABILÍSTICO
Processo contabilístico (reconhecimento, mensuração e
(RECONHECIMENTO,
apresentação) MENSURAÇÃO E
APRESENTAÇÃO)
Como descrevemos anteriormente, a informação contabilística é resultado de um
processo que se inicia com
Como descrevemos um facto patrimonial
anteriormente a informaçãoresultante da atividade
contabilística empresarial
é resultado ou de
de um processo
outros eventos involuntários com impacto no património da entidade.
que se inicia com um facto patrimonial resultante da atividade empresarial ou de outros
eventos involuntários
O registo codificadocom impacto
desses no património
eventos, com base daementidade.
documentos internos ou externos,
permite criar a base para posterior consulta, quer de forma individualizada (razão ou o
O registo codificado desses eventos, com base em documentos internos ou externos, permite
registo no diário), quer de uma forma agregada através de balancetes, balanço, demonstração
criar
dos a base para
resultados posterior
ou outros consulta,
mapas quer de forma
contabilísticos individualizada
preparados (razão ou o registo no
para a gestão.
diário), quer de uma forma agregada através de balancetes, balanço, demonstração dos
O processo
resultados contabilístico
ou outros pode ser sintetizado
mapas contabilísticos na seguinte
preparados figura:
para a gestão.
O processo contabilístico pode ser sintetizado na seguinte figura:

FACTOS PATRIMONIAIS
Voluntários ou involuntários
Documentos externos Documentos internos

Faturas, recibos. notas débito e crédito, Processamento de salários, notas de
etc. abate, etc.
Registo diário (reconhecimento e mensuração)
Diário Razão
Registo por ordem de (Registo por conta)
datas
Periodicamente (de preferência, no mínimo Anualmente (se não for exigido em

mensalmente) período menor)
Listagens  Balanço
 Extrato de conta  Demonstração dos resultados
 Balancetes gerais  Demonstração de fluxos de
 Balancetes parciais (clientes, caixa
fornecedores, compras, etc.)
 Demonstração das alterações
 Diários
no capital próprio
 Consultas diversas
Figura n.º 3.9 – Processo contabilístico

Figura n.º 3.9 – Processo contabilístico
121
CAPÍTULO 4
NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA
• Referenciais contabilísticos
Temas • Normalização contabilística
• Demonstrações financeiras
• Enquadramento contabilístico das entidades

• Conceitos de ativo e passivo corrente e não corrente
Expor os conceitos
de: • Pressupostos e caraterísticas das demonstrações finan-
Objetivo ceiras
• Políticas contabilísticas
Apresentar as finalidades das entidades normalizadoras
Explicação dos conceitos com recurso a exemplos e exercícios de consolidação

Metodologia
dos conhecimentos
• Compreender os conceitos apresentados

• Identificar as entidades de normalização contabilística
• Enquadrar contabilisticamente as entidades
• Conhecer as principais demonstrações financeiras
• Distinguir entre ativos e passivos correntes e não cor-
rentes
4.1 Introdução
4.1 INTRODUÇÃO
O processo contabilístico implica um conjunto de etapas e integra um conjunto de tarefas
O processo contabilístico implica um conjunto de etapas e integra um conjunto de
que conduzem à preparação e divulgação da informação, quer para a gestão, quer para o
tarefas que conduzem à preparação e divulgação da informação, quer para a gestão, quer
cumprimento da prestaçãodade
para o cumprimento contas54de. contas54.
prestação
reconhecimento mensuração apresentação divulgação
Figura
Figuran.º
n.º4.1
4.1––Etapas
Etapas do
do processo contabilístico
processo contabilístico
Cada uma destas etapas tem um significado próprio em contabilidade:

Cada uma destas etapas tem um significado próprio em contabilidade:
ÉÉoo processo de relevar
processo de relevaruma
umaoperação
operaçãoouou outro
outro acontecimento
acontecimento como
como ativo,
ativo,
Significado
Significado passivo,
passivo,capital
capitalpróprio,
próprio,rendimento, gasto,
rendimento, pagamento
gasto, ou recebimento.
pagamento ou recebimento.
Reconhecer O sócio emprestou dinheiro à sociedade. Para o efeito depositou no banco a quantia
Reconhecer O sócio emprestou dinheiro à sociedade. Para o efeito, depositou no
emprestada. A contabilidade deve relevar como passivo a quantia emprestada e como
xemplo
Exemplo banco a quantia emprestada. A contabilidade deve relevar como passivo
ativo a quantia depositada (recebimento).
a quantia emprestada e como ativo a quantia depositada (recebimento).
ÉÉoo processo de atribuir
processo de atribuir uma
umaquantia
quantiamonetária
monetáriaaoaoativo,
ativo,passivo,
passivo, capital
capital
Significado
Significado próprio, rendimento, gasto, pagamento ou recebimento reconhecido
próprio, rendimento, gasto, pagamento ou recebimento reconhecido de de acordo
Mensurar com as bases
acordo com de
as mensuração aceites (figura
bases de mensuração 2.3).
aceites (figura 2.3).
Mensurar O sócio emprestou 5.000 € à sociedade. Para o efeito depositou no banco a quantia
O sócio emprestou 5000 € à sociedade. Para o efeito, depositou no banco a
emprestada. A contabilidade deve relevar como passivo a quantia emprestada e como
xemplo
Exemplo
quantia
ativo emprestada.
a quantia A contabilidade
depositada, deve relevar
por 5.000 € assumindo quecomo passivocomo
selecionou a quantia
base de
emprestada
mensuração e como
o custo ativo a quantia depositada, por 5000 €, assumindo
histórico.
que selecionou
Implica como
evidenciar basedas
na face de mensuração o custo
demonstrações histórico.
financeiras os seus elementos
Significado Implica
(ativo, evidenciar
passivo, napróprio,
capital face das rendimento,
demonstrações financeiras
gasto, os seus
recebimento elemen-
e pagamento),
Apresentar Significado tos (ativo, passivo,
apresentando-os capital
de forma próprio, rendimento, gasto, recebimento e
estruturada.
Apresentar Apagamento),
apresentação apresentando-os de forma
é feita em formatos estruturada.financeiras padronizados,
de demonstrações
publicados por Portaria.
A apresentação é feita em formatos de demonstrações financeiras padro-
xemplo
Exemplo
nizados, publicados por portaria.
Significado
Significado Explicar,
Explicar,comentar
comentaras as
quantias ouou
quantias as opções tomadas.
as opções tomadas.
Divulgar
Divulgar Por exemplo,
Referir no referir
Anexonoa Anexo a base
base de de mensuração
mensuração adotada
adotada para para os elementos
os elementos dasdas
Exemplo demonstrações financeiras.
xemplo demonstrações financeiras.
Quadro n.º 4.1 – Conceitos associados ao processo contabilístico
Quadro n.º 4.1 – Conceitos associadas ao processo contabilístico
As entidades empresariais, constituídas sob a forma de sociedade são, por imposição da

legislação, obrigadas a relatar55 no mínimo anualmente, para que os utilizadores dessa
54 - Muito resumidamente, a prestação de contas consiste na submissão pelos membros da administração/gerência
informação (quadro
à apreciação 1.6)dospossam
e aprovação formar opinião
órgãos competentes da sociedadee do
tomar
que se decisões:
designa vulgarmente por relatório e contas
(que inclui, designadamente, o relatório de gestão e as demonstrações financeiras, podendo incluir ainda relatórios de
responsabilidade social, ambiental ou de sustentabilidade).
54
Capítulo 4 – Normalização Contabilística 171
As entidades empresariais, constituídas sob a forma de sociedade, são, por imposição

da legislação, obrigadas a relatar55 no mínimo anualmente, para que os utilizadores dessa
informação (quadro 1.6) possam formar opinião e tomar decisões:
fatura
recibo
etc
Demonstrações financeiras
Figura n.º
Figura 4.2 –– Output
n.º 4.2 Outputdos
dosdocumentos
documentos
Os utentes têm de ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de uma entidade

Os utentes
ao longotêm
do de ser capazes
tempo, de comparar
a fim de identificar as demonstrações
tendências na sua posiçãofinanceiras de uma
financeira (ativos, entidade ao
passivos
e capital próprio) e no seu desempenho (resultados). Também é relevante para a
longo do tempo, a fim de identificar tendências na sua posição financeira (ativos, passivos etomada
de decisão que se possam comparar diferentes demonstrações financeiras de diferentes
capital próprio) e no seu desempenho (resultados). Também é relevante para a tomada de
entidades. Tal objetivo só é possível se as demonstrações financeiras forem comparáveis.
decisão que se possa comparar diferentes demonstrações financeiras de diferentes entidades.
Dada a importância da comparabilidade56, as entidades normalizadoras desenvolveram es-
Tal objetivo só é possível se as demonstrações financeiras forem comparáveis.
forços no sentido de harmonizar os critérios de reconhecimento, mensuração, apresentação
Dadae divulgação. A harmonização contabilística
, asé um processonormalizadoras,
gradual de compatibilização
57 56
a importância da comparabilidade entidades desenvolveram
de práticas contabilísticas e de definição do seu grau de variação.
esforços no sentido de harmonizar os critérios de reconhecimento, mensuração, apresentação
São vários
e divulgação. os organismos57internacionais
A harmonização contabilísticaque emitem
é um orientações
processo contabilísticas,
gradual sendo
de compatibilização de
de destacar o IASB.
práticas contabilísticas e de definição do seu grau de variação.
O IASB emite as International Financial Reporting Standards (IFRS) e respetivas inter-
São pretações
vários ostécnicas,
organismos internacionais
denominadas queFinancial
International emitem Reporting
orientações contabilísticas,
Interpretations sendo de
Committee
(IFRIC), que
destacar o IASB. visam esclarecer determinados aspetos contidos nas IFRS.
O IASB foi criado em 1 de abril de 2001 na estrutura do International Accounting
O IASB emite
Standards as International
Committee Financial Reporting
(IASC), uma organização internacionalStandards (IFRS) fundado
sem fins lucrativos, e respetivas
interpretações
em junho detécnicas
1973, quedenominadas International
emitia as denominadas Financial
International Reporting
Accounting Interpretations
Standards (IAS) e
Committee (IFRIC),
respetivas que visam
interpretações esclarecer
técnicas determinados
– Standards aspetos
Interpretations contidos
Committee nas IFRS.
(SIC).
Assim, o IASB assumiu as responsabilidades técnicas do IASC a partir de 2001, tendo
O IASB foi criado
decidido que as em 1 deemitidas
normas abril depelo
2001seunaantecessor
estrutura–do International
IAS Accounting Standards
e respetivas interpretações – se
Committee (IASC),
mantinham comouma organização
válidas. internacional
O normativo semdo
contabilístico fins lucrativos,
IASB fundado
é composto por: em junho de
1973, que emitia as denominadas International Accounting Standards (IAS) e respetivas
interpretações técnicas - Standards Interpretations Committee (SIC).
55 - Conforme refere a Estrutura Conceptual, “(…) uma entidade que relata é uma entidade relativamente à qual
existem utentes que confiam nas demonstrações financeiras como a sua principal fonte de informação financeira acerca
Assim, o IASB assumiu as responsabilidades técnicas do IASC a partir de 2001, tendo
da entidade.” (§ 7).
decidido56 que as normas
- De entre emitidas pelo seu antecessor – IAS e respetivas interpretações - se
outras razões.
mantinham57 - A como válidas.
normalização O normativo
é um processo contabilístico
que pressupõe do IASB
a total uniformização é composto
das regras. por:
A uniformização implica a im-
posição de um conjunto de regras mais rígido, ou seja, menos flexível do que encontramos no processo de harmonização.
 IAS e respetivas interpretações SIC

 IFRS e respetivas interpretações IFRIC
 Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação das Demonstrações
• IAS e respetivas interpretações SIC

• IFRS e respetivas interpretações IFRIC
• Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação das Demonstrações Finan-
ceiras
Atendendo a que as normas do IASB são consideradas de elevada qualidade, dado que
os requisitos constantes neste normativo conduzem a demonstrações financeiras que apre-
sentam uma imagem verdadeira e apropriada da posição financeira, do desempenho e das
alterações na posição financeira, conduziu a que diversos países adotassem este referencial
contabilístico, ao qual a União Europeia (UE) não foi indiferente.
4.2 REFERENCIAIS CONTABILÍSTICOS NA UNIÃO

EUROPEIA
Acompanhando o processo de harmonização internacional, a União Europeia veio
a adotar as normas internacionais de contabilidade58, caso estas cumpram determinados
requisitos. Em termos práticos, conduz a que o normativo IASB possa não coincidir tempo-
ralmente com o adotado pela União Europeia. As normas internacionais de contabilidade
adotadas na União Europeia – referencial IASB/UE – correspondem às que se encontram
publicadas nos regulamentos59 comunitários.
Com o referencial contabilístico IASB/UE coexistem as diretivas comunitárias rela-
tivas a matérias contabilísticas (designadamente a Diretiva 2013/34/UE, denominada de
nova diretiva da contabilidade). A legislação comunitária, no que se refere ao referencial
contabilístico IASB/UE, obriga à sua utilização no que concerne às contas consolidadas
das entidades com títulos à negociação em mercados regulamentados de qualquer Estado-
-Membro. É permitido que cada Estado-Membro obrigue ou permita estender o âmbito
de aplicação destas normas.
No quadro seguinte sintetiza-se o enquadramento mínimo do IASB/UE, no espaço da
União Europeia:
58 - A expressão “normas internacionais de contabilidade” engloba as IAS, IFRS e as interpretações técnicas SIC
e IFRIC.
59 - Os principais instrumentos jurídicos europeus são os seguintes:
• Regulamento: é obrigatório em todos os seus elementos e diretamente aplicável em todos os Estados-Membros.
• Diretiva: vincula os Estados-Membros destinatários quanto ao resultado a alcançar, necessita de uma transposição
para o quadro jurídico nacional e deixa uma margem de manobra quanto à escolha da forma e dos meios da
respetiva execução.
• Decisão: é obrigatória em todos os seus elementos para os destinatários que designar expressamente.
• Recomendação e parecer: não têm efeito vinculativo, possuindo natureza meramente declarativa.
Referencial
Contas Normas internacionais de
Diretivas
contabilidade
Entidades com títulos nego-
Entidades sem títulos negociados em bolsa de valo-
Consolidadas (CC) ciados em bolsa de valores
res da União Europeia
da UE
Entidades contabilísticos
Quadro n.º 4.2 – Âmbito de aplicação dos referenciais com títulos negociados
da União em bolsa de
Europeia
valores da União Europeia
Individuais (CI)
Entidades sem títulos negociados em bolsa de valo-
res da União Europeia
As contas consolidadas são exigidas à empresa dominante (aquela que detém o controlo
Quadro n.º 4.2 – Âmbito de aplicação dos referenciais contabilísticos da União Europeia
sobre outras empresas muitas vezes designada por empresa-mãe), que agrega as contas do
grupo. DeAsuma forma
contas muito simples
consolidadas podemos
são exigidas à empresa dizer que consolidar
dominante (aquela quesignifica apresentar as
detém o controlo
60
contas sobre
de umoutras
grupo de entidades
empresas, muitascomo se fosse apenas
vezes designada uma .
por empresa-mãe), que agrega as contas do
grupo. De uma forma muito simples, podemos dizer que consolidar significa apresentar
as contas
Num grupo de um grupo
empresarial de entidades
coexistem como se fosse
as respetivas apenas
contas uma60.
consolidadas e as contas individuais
de cada um Numdas entidades
grupo dessecoexistem
empresarial grupo. Esta coexistência
as respetivas contas pode ser traduzida
consolidadas na in-
e as contas seguinte
figura: dividuais de cada um das entidades desse grupo. Esta coexistência pode ser traduzida na
seguinte figura:
CONTAS CONSOLIDADAS
CONTAS INDIVIDUAIS
ALFA, SA
(empresa‐mãe)
GAMA, SA JOTA, Lda

BETA, Lda
(subsidiária de ALFA) (associada, de
(subsidiária de ALFA)
ALFA)
ZETA, Lda
(participada diretamente por GAMA e indiretamente
por ALFA)
Figura
Figura n.ºn.º
4.34.3‐ Contas
– Contas versus contas
consolidadas versus
consolidadas contasindividuais
individuais
(inFernandes
(in et al.,
Fernandeset al., 2013:
2013: 37)
37)
Em que: Em que:
Subsidiária – entidade, ainda que não constituída sobre a forma de sociedade, que
Subsidiária – sociedade
é controlada que entidade,
por outra é controlada por outraempresa-mãe.
denominada sociedade denominada sociedade
Este controlo mãe. Este
afere-se pela
controlopossibilidade
afere-se pela
dapossibilidade
empresa-mãe ter da sociedade mãeasterpolíticas
poder de gerir poder de gerir as políticas
operacionais operacionais
e financeiras da e
financeiras da sociedade
sociedade subsidiária,
subsidiária, a fim de aobter
fim de obter benefícios
benefícios económicos económicos
da mesma.da mesma.
Associada – sociedade participada entre 20 a 50%. Depreende-se que estes direitos de voto
permitem à60sociedade
- A legislaçãoparticipante exercer
contabilística define uma
em que influência
condições devem significativa na gestão
as empresas que integram um da participada.
grupo consolidar
as suas contas.
Participada – sociedade que não reúne as condições para ser considerada subsidiária ou associada,
geralmente associada a participações no capital inferior a 20%.
Associada – sociedade participada entre 20 e 50%. Depreende-se que estes direitos de

voto permitem à sociedade participante exercer uma influência significativa na gestão da
participada.
Participada – sociedade que não reúne as condições para ser considerada subsidiária ou
associada, geralmente associada a participações no capital inferior a 20%.
4.3 NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA NACIONAL

4.3.1 O REFERENCIAL IASB/UE
Como se referiu anteriormente, a legislação comunitária permite que cada Estado-
-membro estenda a obrigatoriedade do referencial contabilístico IASB/UE, ou permita a
sua opção.
Neste contexto, o âmbito de aplicação do referencial contabilístico IASB/UE permitido,
para as empresas que operam no território nacional, corresponde a:
Referencial IASB/UE
Contas
Obrigatório Facultativo
Entidades sem títulos negociados em
Entidades com títulos negociados em mer-
Consolidadas mercados regulamentados da União
cados regulamentados da União Europeia
Europeia
Entidades com títulos negociados em mer-
Entidades integradas em grupos que pre-
cados regulamentados da União Europeia se
Individuais param e apresentam contas consolidadas
e só se não estiverem obrigadas a preparar
em IASB/UE
e apresentar contas consolidadas
Quadro n.º 4.3 – Âmbito de aplicação nacional do referencial IASB/UE
Impondo que, caso as entidades exerçam a opção pelo referencial IASB/UE, as contas
ficam sujeitas a certificação legal de contas (CLC)61 e a opção tem de ser completa e no
mínimo por três períodos consecutivos.
Exemplo 4.1 – Referencial contabilístico (1)

A entidade JR, Lda. não está incluída no perímetro de consolidação de um grupo em-
presarial e tem as suas contas sujeitas a certificação legal.
61 - A certificação legal das contas inclui, entre outros elementos, uma opinião de auditoria, que pode ser emitida
com ou sem reservas, ou constituir uma opinião adversa, e apresentar claramente a opinião do revisor oficial de contas
ou da sociedade de revisores oficiais de contas sobre se as contas dão uma imagem verdadeira e apropriada, de acordo
com a estrutura de relato financeiro aplicável e, se for caso disso, se as contas cumprem os requisitos legais aplicáveis
(n.º 2 do artigo 45.º do Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas).
Questão:
Pode preparar e apresentar as suas contas individuais de acordo com o referencial con-
tabilístico IASB/UE?
Resposta:
Não, porque a opção pelo IASB/UE só é permitida para as entidades que integrem
grupos empresariais.

A entidade CG, Lda. está incluída no perímetro de consolidação de um grupo empre-
sarial e tem as suas contas sujeitas a certificação legal.
Questão:
Pode preparar e apresentar as suas contas individuais de acordo com o referencial con-
tabilístico IASB/UE?
Resposta:
Depende:
H1: Se o grupo está obrigado ou optou por apresentar as suas contas consolidadas
de acordo com o referencial IASB/UE, a CG, Lda. pode fazer a opção;
H2: Se o grupo não optou por apresentar as suas contas consolidadas de acordo
com o referencial IASB/UE, a CG, Lda. não pode fazer a opção.
4.3.2 ENTIDADES NORMALIZADORAS

As entidades que não estão a aplicar o referencial IASB/UE enquadram-se noutros
referenciais contabilísticos, definidos pelos organismos normalizadores com essa compe-
tência. Estes referenciais contabilísticos são consistentes com as normas do IASB/UE e as
diretivas comunitárias..
Como já foi referido as entidades são bastante heterogéneas, atendendo ao tipo de ati-
vidade, forma jurídica, dimensão, finalidade e outras características, pelo que é admissível
a existência de diferentes organismos normalizadores, com exigências distintas, conforme
as características das entidades.
As principais entidades normalizadoras nacionais são:
– Banco de Portugal;
– Autoridade de Supervisão de Seguros e Fundos de Pensões;
– Comissão do Mercado de Valores Mobiliários
– Comissão de Normalização Contabilística.
No quadro seguinte relacionam-se as diferentes entidades normalizadoras com os ins-
trumentos de normalização que emitem e as entidades que deverão aplicá-los:
Entidade normalizadora Entidades sujeitas Normativo

Todas as entidades que integram o Plano de Contas para o Sistema
Banco de Portugal
sistema financeiro, não segurador Bancário
Autoridade de Supervisão de Todas as entidades que integram o Plano de Contas para as Empresas
Seguros e Fundos de Pensões sistema financeiro segurador de Seguros
Todas as entidades com títulos sujei- Definição do âmbito subjetivo de
Comissão do Mercado de
tos à negociação ou em processo de aplicação das normas internacionais
Valores Mobiliários
vir a ser admitidos de contabilidade
Todas as entidades que não integrem • SNC
Comissão de Normalização o setor financeiro, tenham ou não
Contabilística finalidades lucrativas e a titularidade • O sistema normativo aplicável às
do capital seja público ou privado. administrações públicas
Quadro n.º 4.4 – Organismos de normalização contabilística
Atendendo ao objeto do presente livro, as entidades empresarias não financeiras, a en-

tidade normalizadora pertinente é a Comissão de Normalização Contabilística (CNC).
4.3.2.1 Comissão de Normalização Contabilística

No quadro seguinte evidenciam-se os aspetos caracterizadores desta entidade:
Aspetos caracterizadores
Organismo tecnicamente independente, no qual estão representadas, a nível nacional,
Natureza jurídica as entidades públicas e privadas interessadas no domínio da contabilidade, dotado
de autonomia administrativa e que funciona no âmbito do Ministério das Finanças.
Emitir normas, pareceres e recomendações relativos ao conjunto das entidades
inseridas no setor empresarial e setor público, de modo a estabelecer e assegurar
procedimentos contabilísticos harmonizados com as normas europeias e interna-
cionais da mesma natureza, contribuindo para o desenvolvimento de padrões de
Missão
alta qualidade da informação e do relato financeiro das entidades que apliquem o
SNC e a normalização contabilística para o setor público, bem como promover as
ações necessárias para que as normas de contabilidade sejam efetiva e adequadamente
aplicadas pelas entidades a elas sujeitas.
Emissão e harmonização das normas contabilísticas.
Atribuições
Regulação e controlo da aplicação das normas contabilísticas.
Presidente
Órgãos Conselho geral
Comissão executiva
Quadro n.º 4.5 – Comissão de normalização contabilística
4.3.2.2 Referenciais contabilísticos

Como se pode aduzir pelo quadro 4.6, as entidades sujeitas à disciplina da Comissão
de Normalização Contabilística são bastante heterógenas, o que justifica enquadramentos
contabilísticos distintos. Nessa conformidade, sob a tutela da entidade encontram-se os
seguintes referenciais contabilísticos:
Pág. 177: (substituir figura)
Referenciais contabilísticos
SNC Sistema normativo

aplicável às
entidades do setor
Grandes e Entidades administrativo do
Pequenas Micro‐
médias setor não estado
entidades entidades
entidades lucrativo
Figura n.º 4.4 – Referenciais contabilísticos sob a tutela da CNC

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Referenciais
contabilísticos
As entidades, consoante determinadas sob a tutela
características, da CNC
assim aplicam um determinado
referencial que no quadro seguinte se sintetiza:
Pág. 177: (substituir

Referencial quadro)
Entidades Exemplos
- Sociedades abrangidas pelo Código das Sociedades Comerciais
- Empresas individuais reguladas pelo Código Comercial
Referencial Entidades - Cooperativas Exemplos
Setor lucrativo - Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada
 Sociedades abrangidas pelo Código das Sociedades
- Empresas públicas
Comerciais
SNC - Agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos
 Empresas
europeus individuais
de interesse reguladas pelo Código Comercial
económico
 Cooperativas
Setor lucrativo- Fundações
 Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada
- Associações
Setor não lucrativo  Empresas públicas a instituições particulares de solida-
SNC - Cooperativas equiparadas
 Agrupamentos
riedade social 62 complementares de empresas e agrupamentos
europeus
- Universidades
de interesse económico
 Fundações
- Escolas
Organismos
Setor nãoe  Associações
- Institutos públicos
SNC- AP serviços do Estado e
lucrativo  Cooperativas
- Segurança social equiparadas a instituições particulares de
entidades públicas
- Outras entidades incluídas
solidariedade social4 nos subsetores da administração
Setor central, regional, local
 Universidades
POCP QuadroAdministrativo  Escolas contabilístico das entidades
n.º 4.6 – Enquadramento 62
do Estado  Institutos públicos
62 - Cooperativas cujo ramo específico não permita, sob qualquer forma, direta ou indireta, a distribuição de
excedentes, designadamente as cooperativas de solidariedade social, previstas na alínea m) do n.º 1 do artigo 4.º da Lei
n.º 51/96, de 7 de setembro, equiparadas a instituições particulares de solidariedade social e, nessa qualidade, registadas
na Direção-Geral da Segurança Social.
As pessoas que, exercendo a título individual qualquer atividade comercial, industrial

ou agrícola, não realizem na média dos últimos três anos um volume de negócios (vendas
e prestações de serviços) superior a 200 000 euros estão dispensadas de preparar a con-
tabilidade de acordo com os referenciais acima mencionados. No entanto, poderão optar
por um dos normativos aplicáveis.

O Sr. A é agricultor e dedica-se à produção de morangos, auxiliando outros agricultores
nessa tarefa. Sabe-se a seguinte informação:
Valores em euros
Itens Ano N-3 Ano N-2 Ano N-1
Vendas de morangos 30.000 40.000 50.000
Serviço de lavoura prestado ao Sr. C 5.000 10.000 ----
Juros obtido da conta a prazo que tem no banco X 500 500 500
Ganho obtido com a venda de diversas ferramentas agrícolas 10.000
Questão:
Qual o referencial contabilístico que o Sr. A deve aplicar?
Resposta:
Nota: O conceito de volume de negócios apenas inclui os rendimentos de vendas e
prestações de serviços, pelo que os outros rendimentos não são incluídos.
Cálculos: Média do volume de negócios nos últimos 3 anos = (30 000 + 5000 + 40 000
+ 10 000 + 50 000) /3 = 45 000 euros
Conclusão: Como a média é inferior a 200 000 euros, não é obrigado a aplicar qualquer
referencial contabilístico.
===//===
Como se infere pelo quadro 4.6, as empresas estão enquadradas no SNC, desde que não
estejam dispensadas ou utilizem o referencial IASB/UE. O SNC contempla um conjunto
de instrumentos contabilísticos que são complementares:
Instrumento
Diploma Objetivo
Denominação
jurídico
Estabelecem os requisitos globais que permitem assegurar
Bases de apresentação
Decreto-lei a comparabilidade, quer com as demonstrações financeiras
das demonstrações
(anexo) de períodos anteriores da mesma entidade, quer com as
financeiras
demonstrações financeiras de outras entidades
Estabelece os formatos de:
√ Balanço
√ Demonstração dos resultados
√ Demonstração de fluxos de caixa
√ Demonstração das alterações no capital próprio
Modelos de
√ Anexo
demonstrações Portaria
√ Balanço modelo reduzido
financeiras
√ Demonstração dos resultados modelo reduzido
√ Anexo modelo reduzido
√ Balanço modelo ME
√ Demonstração dos resultados modelo ME
√ Informação adicional / complementar
SNC
Estabelece a codificação e a nomenclatura das contas a

utilizar nos registos das operações e outros acontecimentos.
Código de contas Portaria
Para as microentidades existe um código de contas mais
simplificado.
Trata de um conjunto de conceitos contabilísticos estru-
Estrutura Conceptual Aviso turantes que, não constituindo uma norma propriamente
dita, se assume como referencial que subjaz a todo o SNC.
Normas Contabilísticas Define os critérios de reconhecimento, mensuração,
e de Relato Financeiro Aviso apresentação e divulgação das operações e outros acon-
(NCRF) tecimentos.
Norma Contabilística
de Relato Financeiro Define os critérios de reconhecimento e mensuração das
Aviso
para Pequenas Entidades operações e outros acontecimentos.
(NCRF – PE)
Norma Contabilística
Define os critérios de reconhecimento e mensuração das
para Microentidades Aviso
operações e outros acontecimentos.
(NC-ME)
Quadro n.º 4.7 – Instrumentos contabilísticos
Do exposto decorre que a cada referencial contabilístico está associado uma determi-
nada norma(s) contabilística(s) e em função dessa(s) norma(s) há exigências diferenciadas:
Microentidades (NC-ME) operações e outros acontecimentos
Quadro n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..7 –
Instrumentos contabilísticos
Pág. 180: (substituir figura)
NCRF
+
Empresas SNC NCRF‐PE Exigências
diferenciadas
NC‐ME −
Figura n.º 4.5 – Níveis de exigência contabilística impostos às entidades empresariais
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..2 ‐Níveis de
exigência contabilística impostos às entidades empresariais
O enquadramento em regimes contabilísticos mais simplificados (pequenas entidades
e microentidades) está condicionada à verificação de limites de dimensão apoiados nos
seguintes critérios:
Critérios Micro Pequena

Total de balanço ≤ 350 000 € ]350 000; 4 000 000]
Total do volume de negócios líquido ≤ 700 000 € ]700 000; 8 000 000]
N.º médio de empregados durante um período ≤ 10 ]10; 50]
Quadro n.º 4.8 – Condições de opção pelos regimes simplificados
No que se refere ao número de trabalhadores deve ser determinado atendendo ao definido

no Decreto-Lei n.º 372/2007, por sugestão da Comissão de Normalização Contabilística,
assim este cálculo suporta-se no seguinte articulado:
“Os efetivos correspondem ao número de unidades trabalho-ano (UTA), isto é, ao
número de pessoas que tenham trabalhado na empresa em questão ou por conta dela a
tempo inteiro durante todo o ano considerado63.
O trabalho das pessoas que não tenham trabalhado todo o ano, ou que tenham trabalhado
a tempo parcial, independentemente da sua duração, ou o trabalho sazonal, é contabilizado
em frações de UTA. Os efetivos são compostos:
a) Pelos assalariados;
b) Pelas pessoas que trabalham para essa empresa, com um nexo de subordinação com
ela e equiparados a assalariados à luz do direito nacional;
c) Pelos proprietários-gestores;
d) Pelos sócios que exerçam uma atividade regular na empresa e beneficiem das vanta-
gens financeiras da mesma.
63 - N.º médio de empregados = somatório do número de empregados no final de cada mês, durante os 12 meses
do ano, dividido por 12.
Os aprendizes ou estudantes em formação profissional titulares de um contrato de

aprendizagem ou de formação profissional não são contabilizados nos efetivos. A duração
das licenças de maternidade ou parentais não é contabilizada.” (artigo 5.º do anexo do DL)
Exemplo 4.4 – Número médio de trabalhadores

A entidade RDSC, Lda., ao longo do período N, no que se refere aos colaboradores,
apresentava a seguinte informação:
Rubricas UTA*
Operários efetivos 5
Engenheiro civil em regime de prestação de serviços 1
Administrativa que entrou em licença de maternidade 1/3
Sócio-gerente (ano completo) 1
Sócio que colabora com a empresa como comercial (tempo parcial) 1/2
Estagiário (ano completo) 1
*UTA calculadas com base no contrato coletivo de trabalho aplicável à empresa
Questão:
Qual o número médio de trabalhadores no ano N?
Resposta:
Atendendo ao conceito de efetivo, não se incluem como trabalhadores da entidade o
engenheiro civil (prestador de serviço) e o estagiário, admitindo ser titular de contrato de
formação profissional.
Média = 5 +1/3 + 1 + 1/2 = 30/6 + 2/6 + 6/6 + 3/6 = 41/6 = 6,8 = 7 trabalhadores
4.3.2.3 Enquadramento contabilístico das entidades

empresariais
Como se tem vindo a referir, os referenciais contabilísticos que coexistem em Portugal são vá-
rios. Cada entidade, consoante um conjunto de critérios, enquadra-se num determinado referencial.
As entidades empresariais não financeiras constituídas sob a forma de sociedade
(incluem-se as sociedades unipessoais) têm que estar obrigatoriamente enquadradas num
dos referenciais contabilísticos. As entidades que exercem a título individual (empresários
ou profissionais independentes) e cujo volume de negócios ultrapasse os 200 000 euros,
na média dos últimos 3 anos64, também se enquadram obrigatoriamente nos mesmos,
conforme figura seguinte:
64 - Para efeitos fiscais, a obrigação de contabilidade organizada tem outras regras, conforme estabelecido no
artigo 28.º, n.º 6 (CIRS).
Entidades com títulos à negociação

Contas Consolidadas
Contas individuais
Aplicam IASB/UE
Opção
contas consolidadas e
individuais do perímetro de
consolidação
Entidades sem títulos à negociação
(grandes e médias)
Contas Consolidadas
Aplicam NCRF
Contas individuais
Opção
Pequenas entidades (não ultrapassem 2
dos limites)
a) Total de balanço: €4 000 000
b) Total de volume de negócios: €8 000 000
se NCRF-PE
c) N.º trabalhadores: 50
Microentidades (não ultrapassem 2 dos

limites)
a) Total de balanço: €350 000
b) Total de volume de negócios: €700 000
Aplicam NC-ME Opção
c) N.º trabalhadores: 10
Figura n.º 4.6 – Enquadramento contabilístico
Conforme referido, o IASB/UE é obrigatório:

a) Para as contas consolidadas das entidades com títulos cotados em bolsa da União
Europeia e
b) Para as contas individuais das entidades que não integrem um perímetro de
consolidação e com títulos cotados em bolsa na União Europeia.
Pode optar por este referencial:
(I) Para as suas contas individuais, as entidades que integram o grupo com valores
cotados em bolsas na União Europeia, desde que as suas contas sejam sujeitas a
certificação legal
(II) Os restantes grupos empresariais, para as suas contas consolidadas e para as suas
contas individuais, deste que sujeitas a certificação legal.
A opção por este referencial deve ser global, isto é, as entidades têm de aplicar todas as
normas e de se manter, no mínimo, por três períodos consecutivos.
Nas restantes situações, desde que a entidade não esteja obrigada a aplicar um determina-
do referencial, coexistem diversas alternativas (figura 4.6). Estas traduzem-se em diferentes
níveis de exigência, formuladas numa perspetiva de simplificação gradual em função da
menor dimensão das entidades. Os modelos contabilísticos aplicáveis ao setor empresarial
podem ser visualizados numa perspetiva integrada, desenvolvendo-se dos mais complexos e
exigentes para os mais simples, partilhando, contudo, um conjunto de conceitos e princípios

que permitem a fácil migração entre os diversos níveis. As entidades empresariais têm a
faculdade de optar verticalmente, sem qualquer restrição, dos regimes mais simplificados
para os mais completos, com exceção pelo referencial IASB/UE.
O enquadramento pelos regimes mais simplificados obriga ao cumprimento de deter-
minados requisitos (figura 4.6).
No ano de início da atividade, as entidades devem estimar o volume de negócios, total de
balanço e número de trabalhadores para efeito do respetivo enquadramento contabilístico.
Exemplo 4.5 – Enquadramento contabilístico (1)

A entidade ABC, Lda. iniciou a sua atividade em N e estimou que no final do ano
apresentaria os seguintes indicadores:
• Balanço = 300.000 euros
• Total de volume de negócios líquido = 1.500.000 euros
• Média de empregados (no período) = 2
Questão:
Como enquadrar contabilisticamente esta entidade?
Resposta:
Rendimentos
Dimensão/ norma Balanço N.º empregados
Volume de negócios
Micro (NC-ME) 350 000 X 700 000 10 X
Pequena (NCRF-PE) 4 000 000 8 000 000 X 50
Restantes (NCRF) > 4 000 000 > 8 000 000 > 50
Neste caso, a entidade cumpre os requisitos para aplicar a NC-ME. No entanto não
está impedida de optar pela NCRF-PE ou NCRF.

Suponhamos que a entidade ADA, Lda. iniciou a sua atividade em N e estimou que no
final do ano apresentaria os seguintes indicadores:
• Balanço = 600.000 euros
• Volume de negócios líquido = 2.500.000 euros
• Média de empregados (no período) = 3
Questão:
Resposta:
Rendimentos
Volume de negócios
Micro (NC-ME) 350 000 700 000 10 X
Pequena (NCRF-PE) 4 000 000 X 8 000 000 X 50
Restantes (NCRF) > 4 000 000 > 8 000 000 > 50
Cumpre os requisitos exigidos para a qualificação como pequena entidade pelo que
pode optar pela NCRF-PE ou enquadrar-se na NCRF.

A entidade CBA, Lda. iniciou a sua atividade em N e estimou que:
• Total de balanço: 4.500.000 euros
• Volume de negócios líquido: 9.000.000 euros
• N.º médio de empregados no período: 4
Questão:
Resposta:
Rendimentos
Volume de negócios
Micro (NC-ME) 350 000 700 000 10 X
Pequena (NCRF-PE) 4 000 000 8 000 000 50
Restantes (NCRF) > 4 000 000 X > 8 000 000 X > 50
Aplica as NCRF. Não cumpre com os requisitos exigidos aos regimes mais simplificados
pelo que afasta a possibilidade de aplicar a NCRF-PE ou NC-ME.
4.3.2.3.1 Operacionalização dos limites

As entidades são dinâmicas, o que significa que, potencialmente, tendem a crescer, mas
também, por razões diversas, podem diminuir a sua dimensão. A questão que se coloca é:
como devem as entidades proceder em termos contabilísticos quando a sua dimensão se
altera? A resposta naturalmente só poderá ser: mudam de referencial contabilístico.
A legislação define as regras de mudança de referencial contabilístico nos casos em que
a dimensão das entidades se altera.
Podem “regressar” à NCRF-PE sempre que os limites deixem de ser ultrapassados em

I – Pequenas
dois períodos entidades
consecutivos imediatamente anteriores, mas produzem efeitos a partir do
início doAsterceiro exercício
entidades seguinte,
que, podendo, inclusive.
optarem pelo referencial NCRF-PE são obrigadas a passar
para as NCRF no terceiro exercício seguinte (inclusive) sempre que os limites sejam ultra-
passados4.7
Na figura em dois períodos consecutivos.
esquematiza-se a operacionalização deste referencial, quando uma
entidade diminuiu a sua dimensão: sempre que os limites deixem de ser ultrapassados em
Podem “regressar” à NCRF-PE
dois períodos consecutivos imediatamente anteriores, mas produzem efeitos a partir do
início do terceiro exercício seguinte, inclusive.
Na figura 4.7 esquematiza-se a operacionalização deste referencial, quando uma entidade
diminuiu a sua dimensão:
Operacionalização dos limites para inclusão no regime das pequenas entidades
Figura n.º 4.7 – Transição de referencial (NCRF  NCRF-PE)
NaErro!
Figura n.º figura
Nãoseguinte esquematiza-se
existe nenhum texto coma operacionalização
o estilo especificadodeste referencial quando
no documento..5 umade
‐ Transição
entidade aumenta a sua dimensão, tendo de deixar de aplicar a NCRF-PE:
referencial (NCRF  NCRF‐PE)
Operacionalização
Na figura dos limites apara
seguinte esquematiza-se exclusão do regime
operacionalização dasreferencial,
deste pequenas entidades
quando uma
entidade aumenta a sua dimensão, tendo de deixar de aplicar a NCRF-PE:
Figura n.º 4.8 – Transição de referencial (NCRF-PE  NCRF)
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..6 ‐ Transição de
referencial (NCRF‐PE  NCRF)
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..6 ‐ Transição de
referencial (NCRF‐PE  NCRF)
186Resumindo, uma Contabilidade Financeira

entidade para aplicarExplicada
a NCRF-PE num determinado período, tem de
verificar se o limite que possuía em N-2 e N-1 satisfaz essa condição, conforme se
representa:
Resumindo, uma entidade, para aplicar a NCRF-PE num determinado período, tem de
verificar se o limite que possuía em N-2 e N-1 satisfaz essa condição, conforme se representa:
Operacionalização dos limites das pequenas entidades
Figura n.º 4.9 – Operacionalização dos limites PE

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..7 –
A entidade VA, Lda. iniciou sua atividadedos
Operacionalização emlimites
N e optou
PE pela NCRF – PE. No final
do exercício apresentava a seguinte informação:
• Volume de negócios líquido: 8 100 000 €
• Total de ativo: 4 500 000 €
• Trabalhadores: 20
Questão:
Em N + 1, qual o referencial contabilístico para esta entidade?
Resposta:
Em final de N ultrapassa os requisitos da NCRF-PE. No entanto, ainda não está obri-
gada a alterar o seu referencial contabilístico. Se em N+1 exceder os limites das PE, terá
que aplicar obrigatoriamente as NCRF em N+2.

A entidade ZA, Lda. iniciou a sua atividade em N e está enquadrada nas NCRF. No
final do exercício apresentava a seguinte informação:
• Volume de negócios líquido: 2 000 000 €
• Total de ativo: 1 500 000 €
Questão:
Em N + 1 qual o referencial contabilístico para esta entidade?
Resposta:
No final de N, apesar de cumprir os requisitos da NCRF-PE, não pode alterar o seu
referencial contabilístico, dado que é necessário que os limites se verifiquem em dois pe-
ríodos consecutivos, para poder fazer essa opção.
Se em N+1 se mantiver os limites das PE, poderá então manter as NCRF ou optar
pela NCRF-PE em N+2.
II – Microentidades
As entidades que aplicam a NC-ME são obrigadas a aplicar um referencial mais exi-
gente sempre que durante os dois exercícios seguintes ultrapassem os limites permitidos.
Podem “regressar” à NC-ME sempre que os limites deixem de ser ultrapassados em dois
exercícios consecutivos.
Na figura 4.10 esquematiza-se a operacionalização deste referencial, quando uma enti-
dade aumenta a sua dimensão:
Operacionalização dos limites
das Microentidades
Operacionalização dos limites das Microentidades
NCRF - PE
ou
NC-ME NC-ME NCRF
N N+1 N+2
No final do período Ultrapassa os Obrigada a

ultrapassa os limites de limites de aplicar o
Microentidades Microentidades regime
NCRF-PE
ou NCRF
Figura n.º 4.10 – Transição de referencial (NC-ME  NCRF-PE ou NCRF)
Na figura seguinte esquematiza-se a operacionalização deste referencial, quando uma

Figura n.º 4.10 – Transição de referencial (NC‐ME  NCRF‐PE ou NCRF)
entidade diminui a sua dimensão:
Na figura seguinte esquematiza-se a operacionalização deste referencial, quando uma
entidade diminui a sua dimensão:
Operacionalização dos limites
das Microentidades
NCRF - PE NCRF - PE
ou NC-ME
ou
NCRF por opção
NCRF
N N+1 N+2
ultrapassados em dois exercícios consecutivos.
……
Operacionalização dos limites das microentidades
Figura n.º 4.11 – Transição de referencial (NCRF-PE/NCRF  NC-ME)
Em termos práticos, uma entidade pode ficar enquadrada na NC-ME, num determinado
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..8 – Transição de
período, se mantiver os respetivos limites nos dois anos anteriores (N-2 e N-1), conforme
referencial (NCRF‐PE/NCRF  NC‐ME)
se ilustra:
Operacionalização dos limites das microentidades
Figura n.º 4.12 – Operacionalização dos limites das Microentidades

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..9 –
Operacionalização dos limites das Microentidades
A entidade XP, Lda. iniciou a atividade em N e está enquadrada no regime das microen-
tidades. No final do exercício apresentava a seguinte informação:
• Volume de negócios líquido: 500 000 euros
• Total
Página 187: de balanço:
(substituir as 500 100 euros
expressões a vermelho)
Exemplo Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no
documento..7 – Enquadramento contabilístico (6)
A entidade XP, Lda. iniciou a atividade em N e está enquadrada no regime das

Questão:
Em N + 1 qual o referencial contabilístico a aplicar a esta entidade?
Resposta:
Tem que manter o regime de microentidade pelo menos em dois anos consecutivos.

A entidade SXC, Lda. iniciou a atividade em N e enquadrou-se na NC-ME. No final de
N ultrapassou os limites impostos e em N+1 e apresentava a seguinte informação:
• Volume de negócios líquido: 500 100 euros
• Total balanço: 500 100 euros
• Total de trabalhadores: 14
Questão:
Em N + 2 qual o referencial contabilístico para esta entidade?
Resposta:
Nos anos N e N+1 foram ultrapassados os limites para o enquadramento contabilístico
como microentidade. Neste caso deve passar a aplicar a NCRF – PE ou as NCRF, caso
seja essa a opção.
4.3.3 REGIME SUPLETIVO

Como se deduz dos pontos anteriores, não é indiferente o enquadramento contabilístico
de uma entidade na preparação e apresentação das demonstrações financeiras.
As NCRF, instrumento do SNC, têm como fonte as normas internacionais de contabi-
lidade adotadas pela União Europeia, adaptadas às características das entidades empresariais
que desenvolvem a sua atividade no território nacional.
Referiu-se que o referencial IASB/UE corresponde às normas internacionais de conta-
bilidade que a União Europeia adotou e consequentemente publicadas em regulamento.
As NCRF têm por base as normas que constam no Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da
Comissão, de 3 de novembro, que entretanto já foi por diversas vezes alterado.
As NCRF-PE e NC-ME, de forma unitária e simplificada, contemplam os tratamentos
de reconhecimento e de mensuração que, do cômputo dos consagrados nas NCRF, são
considerados como os pertinentes e mínimos a ser adotados pelas entidades que cumpram
os requisitos impostos para a sua opção.
No quadro seguinte identificam-se as temáticas constantes em cada uma destas normas:
NCRF NC- Regulamento65

TEMA NCRF PE -ME n.º 1126/2008
Capítulo IFRS IAS
Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras 1 4 1
Demonstração de Fluxos de Caixa 2 7
Adoção pela Primeira Vez das NCRF 3 5 1
Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas
4 6 8
Contabilísticas e Erros
Divulgação das Partes Relacionadas 5 24
Ativos Intangíveis 6 8 38
Ativos Fixos Tangíveis 7 7 16
Ativos não Correntes Detidos para Venda e Unidades
8 5
Operacionais Descontinuadas
Locações 9 9 17
Custos dos Empréstimos Obtidos 10 10 23
Propriedades de Investimento 11 40
Imparidades de Ativos 12 36
Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investi-
13 28, 31
mento em Associadas
Concentração de Atividades Empresariais 14 3
Investimento em Subsidiárias e Consolidação 15 27
Exploração e Avaliação de Recursos Minerais 16 6
Agricultura 17 20 (PE) 41
Inventários 18 11 2
Contratos de Construção 19 21 (PE) 11
Rédito 20 12 18
Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes 21 13 37
Subsídios e Outros Apoios das Entidades Públicas 22 14 20
Os Efeitos das Alterações em Taxas de Câmbio 23 15 21
Acontecimentos Após a Data de Balanço 24 19 (PE) 10
Impostos sobre o Rendimento 25 16 12
Matérias Ambientais 26
Instrumentos Financeiros 27 17 7 32, 39
Benefícios dos Empregados 28 18 19
Quadro n.º 4.9 – Normas contabilísticas 65
65 - Este regulamento já foi alterado, mas, como mencionado, foi a base das NCRF.
Como referido, as NCRF foram adaptadas das normas constantes no Regulamento

1126/2008. Este regulamento contempla muito mais temáticas, mas entendeu a CNC que
não se justificava a sua adaptação, dada a estrutura empresarial nacional, e, consequente-
mente, algumas matérias não estão previstas nas NCRF. No sentido de colmatar eventuais
Atendendo ao quadro
lacunas, a legislação 4.9, verifica-se
estabelece um regimeque nem todas
supletivo sempreasque
matérias constantes
uma omissão ponhanas
em NCRF estão
causa a imagem verdadeira e apropriada das demonstrações financeiras (figura
contempladas, quer na NCRF-PE, quer na NC-ME. Foi entendimento da CNC que a 4.13).
inclusão de determinadas
Atendendo ao quadro 4.9,matérias
verifica-seera
quedesadequada às características
nem todas as matérias dasNCRF
constantes nas entidades para as
estão contempladas, quer na NCRF-PE,
quais a NCRF-PE e NC-ME foi elaborada. quer na NC-ME. Foi entendimento da CNC que
a inclusão de determinadas matérias era desadequada às características das entidades para
as quais a NCRF-PE e a NC-ME foram elaboradas.
Está estabelecido um regime supletivo sempre que uma omissão ponha em causa a imagem
Está estabelecido um regime supletivo sempre que uma omissão ponha em causa a
verdadeira e apropriada das demonstrações financeiras:
imagem verdadeira e apropriada das demonstrações financeiras:
1º
IASB/UE
NCRF
2º
IASB
1º
NCRF
2º
Aplicação supletiva NCRF‐PE
IASB/UE
3º
IASB
1º
NCRF
NC‐ME
2º
Estrutura Conceptual
FiguraFigura n.º–4.13
n.º 4.13 – Normas
Normas de aplicação
de aplicação supletivasupletiva
4.4 Preparação e apresentação das demonstrações financeiras
4.4.1 Demonstrações financeiras
A legislação obriga as entidades empresariais a difundir um conjunto de informação, no

mínimo anualmente, que se denomina por relatório e contas. Um dos elementos destes
relatórios e contas são as demonstrações financeiras.
4.4 PREPARAÇÃO E APRESENTAÇÃO DAS

DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
4.4.1 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
A legislação obriga as entidades empresariais a difundir um conjunto de informação,
no mínimo anualmente, que se denomina por relatório e contas. Um dos elementos destes
relatórios e contas são as demonstrações financeiras.
As demonstrações financeiras evidenciam um conjunto de informação sintetizada
que resultou da recolha, agregação, compilação, homogeneização de dados e informações
relativas às operações e outros acontecimentos das entidades. Este trabalho é efetuado ao
longo do tempo, tanto quanto a longevidade da empresa, e traduz factos e transações que
correspondem a despesas, receitas, rendimentos, gastos, recebimentos e pagamentos.
No que se refere ao normativo IASB/UE:
- não estabelece nenhum modelo de demonstrações financeiras padronizado, exigin-
do apenas as rubricas que devem ser evidenciadas;
- define um conjunto completo de demonstrações financeiras mais amplo e exigente
(IAS 1).
As demonstrações financeiras a que cada entidade está obrigada, no âmbito da legislação
nacional, dependem do seu enquadramento contabilístico e estão normalizadas por Portaria:
NCRF NCRF-PE NC-ME

Demonstrações Financeiras
• Balanço • Balanço (modelo reduzido) • Balanço modelo ME

• Demonstração dos resulta- • Demonstração dos resulta-
• Demonstração dos resultados
dos (modelo reduzido) dos modelo ME
• Demonstração das alterações no
capital próprio
• Demonstração de fluxos de caixa
• Anexo ou informação
• Anexo • Anexo (modelo reduzido)
adicional/complementar
Quadro n.º 4.10 – Demonstrações financeiras versus referenciais contabilísticos
No que se refere ao Anexo das microentidades estas são dispensadas da sua apresentação
(não foi publicado qualquer modelo indicativo), desde que, quando aplicável, procedam à
divulgação das seguintes informações no final do balanço:
a) Montante total dos compromissos financeiros, garantias ou ativos e passivos con-
tingentes que não estejam incluídos no balanço e uma indicação da natureza e for-
ma das garantias reais que tenham sido prestadas e, separadamente, compromissos
existentes em matéria de pensões, bem como compromissos face a empresas coliga-
das ou associadas;
b) Montante dos adiantamentos e dos créditos concedidos aos membros dos órgãos
de administração, de direção ou de supervisão, com indicação das taxas de juro, das
condições principais e dos montantes eventualmente reembolsados, amortizados

ou objeto de renúncia, assim como os compromissos assumidos em seu nome a
título de garantias de qualquer natureza, com indicação do montante global para
cada categoria;
c) Quando aplicável, as informações relativas a quotas ou ações próprias conforme
requerido na alínea d) do n.º 5 do artigo 66.º do CSC.
No seu conjunto, estas demonstrações evidenciam a posição financeira, alterações da
posição financeira e o desempenho económico.
A informação relativa ao desempenho é evidenciada, quer na demonstração dos resulta-
dos, quer na demonstração das alterações no capital próprio. A combinação da informação
destas duas demonstrações permite-nos calcular o resultado integral66.
As informações sobre a posição financeira, alterações a essa posição e desempenho são
evidenciadas nas seguintes demonstrações financeiras:
Balanço
Posição Demonstração de fluxos

financeira e de caixa
alterações
Demonstração das
Informação alterações no capital
próprio
Demonstração
Desempenho
dos resultados
Figura n.ºn.º4.14
Figura 4.14––Informação económicae efinanceira
Informação económica financeira
O anexo completa estas demonstrações

O anexo completa financeiras
estas demonstrações apresentando
financeiras apresentandoinformações
informações qualitativas
qualita- e
tivas e
quantitativas.quantitativas.
Como se deduz do quadro 4.10, independentemente do referencial contabilístico, todas
Como as seentidades apresentam
deduz pelo quadroum balanço,
4.10, demonstração dosdo
independentemente resultados e anexo,
referencial que no caso das
contabilístico, todas as
microentidades pode ser substituída por informação adicional/complementar a divulgar no
entidades apresentam um balanço, demonstração dos resultados e anexo, diferindo não no
final do balanço, diferindo não no tipo de informação divulgada (informação financeira:
tipo deativos,
informação
passivos edivulgada (informação
capital próprio; financeira:
informação económica:ativos, passivos
rendimentos e capital
e gastos), mas nopróprio;
informação
detalheeconómica: rendimentos e gastos) mas no detalhe dessa informação.
dessa informação.
I – Balanço
66 - Como referimos inicialmente, os factos patrimoniais modificativos decorrem, quer dos rendimentos e gastos
expressos na demonstração dos resultados do período, quer dos relacionados com alterações de rubricas de capital
próprio que não sejam os relacionados com as contribuições dos participantes no capital próprio.
O quadro 4.11 compara a informação constante nas Portarias que aprovaram o modelo de
balanço aplicável a cada um dos referenciais contabilísticos:
I – Balanço
O quadro 4.11 compara a informação constante nas Portarias que aprovaram o modelo
de balanço aplicável a cada um dos referenciais contabilísticos:
Balanço
NCRF NCRF-PE NC-ME
Ativo
Ativo não corrente
Ativos fixos tangíveis Ativos fixos tangíveis Ativos fixos tangíveis
Propriedades de investimento
Goodwill
Ativos intangíveis Ativos intangíveis Ativos intangíveis
Ativos biológicos
Participações financeiras - MEP
Outros investimentos financeiros Investimentos financeiros Investimentos financeiros
Créditos a receber Créditos e outros ativos não Créditos e outros ativos não
correntes correntes
Ativos por impostos diferidos
Ativo corrente
Inventários Inventários Inventários
Ativos biológicos
Clientes Clientes Clientes
Estado e outros entes públicos Estado e outros entes públicos Estado e outros entes públicos
Capital subscrito e não realizado Capital subscrito e não realizado Capital subscrito e não realizado
Outros créditos a receber Outros créditos a receber
Diferimentos Diferimentos Diferimentos
Ativos financeiros detidos para
negociação
Outros ativos financeiros Outros ativos correntes Outros ativos correntes
Ativos não correntes detidos
para venda
Caixa e depósitos bancários Caixa e depósitos bancários Caixa e depósitos bancários
Total do ativo
Capital próprio e passivo
Capital próprio
Capital subscrito Capital subscrito Capital subscrito
Ações (quotas) próprias Ações (quotas) próprias
Outros instrumentos de capital Outros instrumentos de capital Outros instrumentos de capital
próprio próprio próprio
Prémios de emissão Prémios de emissão
Reservas legais Reservas legais
Reservas
Outras reservas Outras reservas
Resultados transitados Resultados transitados Resultados transitados
Balanço
NCRF NCRF-PE NC-ME
Excedentes de revalorização Excedentes de revalorização
Ajustamentos / outras variações Ajustamentos / outras variações Outras variações no capital
no capital próprio no capital próprio próprio
Resultado líquido do período Resultado líquido do período Resultado líquido do período
Interesses que não controlam
Total do capital próprio
Passivo
Passivo não corrente
Provisões Provisões Provisões
Financiamentos obtidos Financiamentos obtidos Financiamentos obtidos
Responsabilidade por benefícios
pós-emprego
Passivos por impostos diferidos
Outras dívidas a pagar Outras dívidas a pagar Outras dívidas a pagar
Passivo corrente
Fornecedores Fornecedores Fornecedores
Adiantamento de clientes
Estado e outros entes públicos Estado e outros entes públicos Estado e outros entes públicos
Financiamentos obtidos Financiamentos obtidos Financiamentos obtidos
Outras dividas a pagar
Diferimentos Diferimentos Diferimentos
Passivos financeiros detidos para
negociação
Outros passivos financeiros Outros passivos correntes Outros passivos correntes
Passivos não correntes detidos
para venda
Total do passivo
Total do passivo e do capital próprio
Quadro n.º 4.11 – Balanço (formatos)
Os três modelos de Balanço apresentados têm níveis de desagregação diferentes não

sendo possível uma comparação linha a linha de cada modelo A agregação verificada nos
modelos NCRF-PE ou NC-ME está associada a dois aspetos essenciais:
1) Diferente classificação de determinados ativos, como por exemplo as Propriedades
de Investimento, que no modelo mais desenvolvido surge individualizado, enquan-
to nos modelos mais reduzidos, por força das respetivas normas, são incluídas nos
Ativos Fixos Tangíveis;
2) Algumas rubricas são agregadas para efeitos de apresentação, como por exemplo a
rubrica de Outros ativos correntes (NCRF-PE e NC-ME) que inclui, para além dos
outros ativos correntes, os outros créditos a receber, evidenciados no modelo NCRF.
Como se pode constatar, quer as rubricas do ativo, quer as do passivo estão agrupadas
em duas categorias:
• corrente;
• não corrente.
A distinção de ativos correntes e não correntes consta na NCRF 1 – Estrutura e con-
teúdo das demonstrações financeiras (§ 14):67
Um ativo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios:
a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido, no decurso
normal do ciclo operacional67 da entidade;
b) esteja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) espera-se que seja realizado num período até doze meses após a data do balanço; ou
d) é caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar
um passivo durante pelo menos doze meses após a data do balanço.
Todos os outros ativos devem ser classificados como não correntes. Como se infere,
a norma define o conceito de ativo corrente e, por exclusão de partes, define o conceito
de ativo não corrente. Para que um ativo seja apresentado como corrente basta cumprir
apenas um dos critérios apresentados.
Exemplo 4.12 – Ativos correntes e não correntes

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. presta serviços de consultadoria de viagens. No
final do mês de setembro apresentava os seguintes elementos patrimoniais ativos líquidos:
• Depósitos à ordem: 5 500 €
• Mobiliário diverso: 25 000 €
• Clientes: 5 000 € (sendo que, de acordo com os contratos estabelecidos, 50% será
recebido dentro de 3 meses e o restante dentro de 18 meses)
• Dinheiro em caixa: 50 €
• Equipamento informático: 3 000 €
• Ações detidas para negociação: 1 000 €
• Inventários (stocks): 3 800 €
Questão:
Identifique os ativos que devem ser apresentados como correntes e não correntes.
67 - O ciclo operacional de uma entidade é o tempo entre a aquisição de ativos para processamento e sua realiza-
ção em caixa ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável,
pressupõe-se que a sua duração seja de doze meses.
Resposta:
Atendendo aos critérios acima expostos:
Ativo corrente:
• Inventários (stocks): 3 800 €
• Clientes: 5 000 € – Nota: Os créditos comerciais são sempre correntes
• Ações da sociedade Alfa, SA, detidas para negociação: 1 000 €
• Depósitos à ordem: 5 500 €
Ativo não corrente:
• Equipamento informático: 3 000 €
• Mobiliário diverso: 25 000 €
===//===
Relativamente aos passivos, também a NCRF 1, §17 refere os critérios de classificação

em correntes e não correntes:
Um passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer um dos seguintes
critérios:
a) se espere que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;
b) esteja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) deva ser liquidado num período até doze meses após a data do balanço; ou
d) a entidade não tenha um direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante
pelo menos doze meses após a data do balanço.
Todos os outros passivos devem ser classificados como não correntes. Como se infere,
a norma define o conceito de passivo corrente e, por exclusão de partes, define o conceito
de passivo não corrente. Para que seja apresentado como um passivo corrente basta cumprir
um dos critérios.
Exemplo 4.13 – Passivos correntes e não correntes

No final do mês de setembro apresentava os seguintes elementos patrimoniais passivos:
• Fornecedores: 5 500 € (parte a pagar nos próximos 2 meses e o restante a 15 meses)
• Sócios: 3 000 €, a pagar em 24 meses
• Estado: 200 € (IVA a pagar)
• Empréstimo obtido no banco NOTAS: 25 000 € (sendo que de acordo com o con-
trato estabelecido, 40% será liquidado dentro de 6 meses e o restante dentro de 18
meses).
Questão:
Identifique os passivos correntes e não correntes.
Resposta:
Atendendo aos critérios acima expostos:
Passivo corrente:
• Fornecedores: 5 500 €
– Nota: As dívidas comerciais são sempre correntes
• 40% do empréstimo bancário: 10 000 €
• Estado: 200 € (IVA a pagar)
Passivo não corrente:

• 60% do empréstimo bancário: 15 000 €
• Sócios: 3 000 € (a pagar a 24 meses)
===//===
Independentemente do formato de balanço, sempre que se verifique uma informação

materialmente relevante que não esteja individualizada em linha própria no formato
definido, deve a entidade inserir uma linha para evidenciar essa informação.
Por outro lado, se relativamente a uma “linha” do formato do balanço a entidade não tiver qual-
quer informação para relevar, ou a mesma seja materialmente irrelevante, deve omitir essa linha.
II – Demonstração dos resultados

Como se referiu, outra demonstração financeira comum é a demonstração dos resulta-
dos, que releva o desempenho de uma entidade num determinado período. O desempenho
pode ser evidenciado por uma demonstrações dos resultados por naturezas ou por uma
demonstração dos resultados por funções.
A demonstração dos resultados por naturezas atende à natureza do gasto. Considerando
como exemplo os gastos com remunerações de uma empresa industrial, estes incluem quer
os relativos aos trabalhadores operários, quer aos administrativos, quer aos gestores, não se
diferenciando, portanto, da atividade específica que desenvolvem no seio de uma entidade.
Na demonstração dos resultados por funções, os gastos são evidenciados por funções
(produção, distribuição, administrativa). Considerando o exemplo dos gastos com remu-
nerações de uma empresa industrial, os gastos dos trabalhadores operários estão incluídos
nos custos das vendas, enquanto os dos administrativos e gestores poderão estar incluídos
nos gastos administrativos. Geralmente, esta afetação é realizada no seio de cada entidade
tendo em consideração critérios específicos de imputação de gastos.
Reproduz-se a demonstração dos resultados por funções, que pode ser apresentada por
opção pelas entidades que aplicam as NCRF.

Diário da República, 1.ª série — N.º 143 — 24 de julho de 2015 4987
ANEXO 3
Entidade: .........................................
DEMONSTRAÇÃO (INDIVIDUAL/CONSOLIDADA) DOS RESULTADOS POR FUNÇÕES
PERÍODO FINDO EM XX DE YYYYYYY DE 20NN UNIDADE MONETÁRIA (1)
NOTAS PERÍODOS
RUBRICAS
N N-1
Vendas e serviços prestados + +

Custo das vendas e dos serviços prestados - -
Resultado bruto = =
Outros rendimentos + +
Gastos de distribuição - -
Gastos administrativos - -
Gastos de investigação e desenvolvimento - -
Outros gastos - -
Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos) = =
Gastos de financiamento (líquidos) - -
Resultados antes de impostos = =
Imposto sobre o rendimento do período -/+ -/+
Resultado líquido do período = =
Resultado das atividades descontinuadas (líquido de impostos) incluído no resultado

líquido do período
Resultado líquido do período atribuível a: (2)

Detentores do capital da empresa-mãe
Interesses que não controlam
= =
Resultado por ação básico
(1) O euro, admitindo-se, em função da dimensão e exigências de relato, a possibilidade de expressão das quantias em milhares de euros
(2) Esta informação apenas será fornecida no caso de contas consolidadas
O modelo reduzido apenas difere do acima representado no que concerne à apresenta-

ção dos resultados das atividades descontinuadas e da divisão do resultado líquido entre os
detentores do capital da empresa-mãe e os interesses que não controlam.
As entidades que pretendam apresentar o desempenho relativo a um período através
de uma demonstração dos resultados por funções devem implementar um subsistema de
contabilidade de gestão (analítica ou de custos), pois só desta forma é possível ter a infor-
mação necessária para a sua apresentação.
Exemplo 4.14 – Resultados por funções e naturezas

A XP, Lda., que tem como objeto a venda de fruta, que adquire junto de produtores
locais, apresentava a seguinte informação no final do período N, no que se refere a alguns
gastos incorridos (em euros):
• Gastos com pessoal

– Operários 50 000
– Comercial 14 000
– Administração 30 000
• Combustível
– Veículo do vendedor 5000
– Veículo do gerente 1000
Questão:
Apresentar os gastos incorridos através de uma demonstração dos resultados por na-
turezas e por funções.
Resposta:
Demonstração dos resultados por funções Demonstração dos resultados por naturezas
Custo das vendas 50.000 Fornecimentos e serviços externos 6.000
Gastos de distribuição 19.000 Gastos com o pessoal 94.000
Gastos administrativos 31.000
Total 100.000 Total 100.000
===//===
O SNC impõe como obrigatória a demonstrações dos resultados por naturezas.

Consequentemente, a demonstração dos resultados por funções é uma opção das enti-
dades que entendam apresentar conjuntamente esta demonstração financeira.
A portaria que publicou as demonstrações financeiras aplicáveis às entidades sujeitas ao
SNC apresenta um formato de demonstração dos resultados por funções.
No que concerne aos formatos de demonstração dos resultados por naturezas previstos
nas respetivas portarias, corresponde a:
Demonstração dos resultados por naturezas

NCRF NCRF-PE NC-ME
RENDIMENTOS E GASTOS
Vendas e serviços
Vendas e serviços prestados Vendas e serviços prestados
prestados
Subsídios à exploração Subsídios à exploração Subsídios à exploração
Ganhos/perdas imputados de subsidiárias,
associadas e empreendimentos conjuntos
Variação nos inventários da Variação nos
Variação nos inventários da produção
produção inventários da produção
Trabalhos para a própria Trabalhos para a
Trabalhos para a própria entidade
entidade própria entidade
Custo das mercadorias
Custo das mercadorias vendidas e das matérias Custo das mercadorias vendidas
vendidas e das matérias
consumidas e das matérias consumidas
consumidas
Fornecimentos e serviços Fornecimentos e
Fornecimentos e serviços externos
externos serviços externos
Gastos com o pessoal Gastos com o pessoal Gastos com o pessoal
Ajustamentos de inventários
Imparidade de inventários (perdas/reversões)
(perdas/ reversões) Imparidade (perdas/
Imparidade de dívidas a receber (perdas/ Imparidade de dívidas a receber reversões)
reversões) (perdas/reversões)
Provisões (aumentos/
Provisões (aumentos/reduções) Provisões (aumentos/reduções)
reduções)
Imparidades de investimento não depreciáveis/ Outras imparidades (perdas/
amortizáveis (perdas/reversões) reversões)
Aumentos/reduções justo valor Aumentos/reduções justo valor
Outros rendimentos Outros rendimentos Outros rendimentos
Outros gastos Outros gastos Outros gastos
Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos
Gastos/reversões
Gastos/reversões de depreciação e de Gastos/reversões de depreciação
de depreciação e de
amortização e de amortização
amortização
Imparidade de investimentos depreciáveis/
amortizáveis (perdas/reversões)
Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos)
Juros e rendimentos similares
Juros e rendimentos similares obtidos
obtidos Gastos de financiamento
Juros e gastos similares (líquidos)
Juros e gastos similares suportados
suportados
Resultado antes de impostos
Imposto sobre o rendimento do Imposto sobre o
Imposto sobre o rendimento do período
período rendimento do período
Resultado líquido do período
Resultado das atividades descontinuadas (líquido de
imposto) incluído no resultado líquido do período
Quadro n.º 4.12 – Demonstração dos resultados por naturezas (formatos)
Tal como no balanço, independentemente do formato de demonstração dos resultados,

sempre que se verifique uma informação materialmente relevante que não esteja indivi-
dualizada em linha própria no formato definido, deve a entidade inserir uma linha para
evidenciar essa informação. Por outro lado, se relativamente a uma “linha” do formato de
demonstração dos resultados a entidade não tiver qualquer informação para relevar, ou a
mesma seja materialmente irrelevante, deve omitir essa linha.
III – Demonstração de fluxos de caixa

O balanço e a demonstração dos resultados, como referimos, têm funções específicas
no que concerne à apresentação da situação financeira e económica, respetivamente.
A demonstração de fluxos de caixa tem como objetivo apresentar as alterações verifica-
das de caixa e seus equivalentes, atendendo aos fluxos monetários, agrupados pelas atividades
operacionais, de investimento e de financiamento. Fluxos de caixa são constituídos pelos
influxos (recebimentos, entradas) e exfluxos (pagamentos, saídas) de caixa e seus equivalentes.
Considera-se que:
• Caixa: compreende o dinheiro em caixa e em depósitos à ordem;
• Equivalentes de caixa: são investimentos financeiros a curto prazo, altamente lí-
quidos, que sejam prontamente convertíveis para quantias conhecidas de dinheiro
e que estejam sujeitos a um risco insignificante de alterações de valor.
Exemplo:
São exemplo de equivalentes de caixa depósitos a prazo, ações, obrigações e

outros investimentos financeiros facilmente transacionáveis. Considera-se facil-
mente transacionável os produtos para os quais existe procura e, como tal, são
fáceis de vender num período que não exceda os três meses.
Exemplo de rápida convertibilidade em dinheiro são os títulos negociados em
bolsa, com transações frequentes.
A NCRF 2 – Demonstração de fluxos de caixa (§ 4) explica este conceito:
• Os equivalentes de caixa são detidos com a finalidade de ir ao encontro dos compro-

missos de caixa a curto prazo e não para investimento ou outros propósitos
• Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa ele tem de ser pron-
tamente convertível para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco
insignificante de alterações de valor
• Por isso, um investimento só se qualifica normalmente como um equivalente de caixa
quando tiver um vencimento a curto prazo, ou seja três meses ou menos a partir da
data de aquisição
A Portaria que aprovou os modelos de demonstrações financeiras apresenta um modelo

normalizado, à semelhança das restantes demonstrações financeiras, sendo a sua apresenta-
ção apenas obrigatória para as entidades que aplicam as NCRF ou o normativo IASB/UE.
Apesar do caráter facultativo para a maioria das entidades, consideramos muito útil a
sua leitura para melhor compreensão dos fluxos de tesouraria e as interligações existentes,
principalmente no domínio económico e financeiro.
Fluxos por atividades
Como já referimos, as empresas desenvolvem diversas atividades para atingir os seus
objetivos, gerando fluxos de natureza operacional, associados aos investimentos e aos
financiamentos.
Fluxos de caixa das atividades operacionais

A NCRF 2, §3, define atividades operacionais como as principais atividades produtoras
de rédito da entidade, incluindo outras atividades que não sejam de investimento ou de
financiamento.
As atividades operacionais geram influxos e exfluxos provenientes de:
• Recebimentos de clientes – resultantes das vendas, prestações de serviços, royalties,

honorários, comissões e outros réditos
• Pagamentos a fornecedores – resultantes da aquisição de bens e serviços
• Pagamentos ao pessoal – pagamentos a e por conta de empregados
• Pagamento/recebimento do imposto sobre o rendimento relativos a este imposto na
parte correspondente às atividades operacionais
• Outros recebimentos/pagamentos – referentes a contratos detidos com a finalidade de
negócio, como por exemplo subsídios à exploração, compra e venda de títulos detidos
para negociar ou comercializar, entre outros
PERÍODOS
RUBRICAS NOTAS
N N-1
Fluxos de caixa das atividades operacionais
Recebimentos de clientes + +
Pagamentos a fornecedores - -
Pagamentos ao pessoal - -
Caixa gerada pelas operações +/- +/-
Pagamento/recebimento do imposto sobre o rendimento -/+ -/+
Outros recebimentos/pagamentos +/- +/-
Fluxos de caixa das atividades operacionais +/- +/-
Fluxos de caixa das atividades de investimento

A NCRF 2, § 3, define atividades de investimento como aquelas que estão relacionadas
com a aquisição e alienação de ativos a longo prazo e de outros investimentos não incluídos
em equivalentes de caixa.
São exemplos de fluxos de caixa provenientes de atividades de investimento:
• pagamentos de caixa para aquisição de ativos fixos tangíveis, intangíveis e outros ativos a
longo prazo. Estes pagamentos incluem os relacionados com custos de desenvolvimento
capitalizados e ativos fixos tangíveis auto construídos;
• pagamentos de caixa para aquisição de instrumentos de capital próprio ou de dívida
de outras entidades e de interesses em empreendimentos conjuntos (que não sejam
pagamentos dos instrumentos considerados como sendo equivalentes de caixa ou dos
detidos para finalidades de negócio);
• adiantamentos de caixa e empréstimos feitos a outras entidades;
• pagamentos de caixa para contratos de futuros, contratos de forward, contratos de opção
e contratos de swap, exceto quando os contratos sejam mantidos para as finalidades do
negócio, ou os pagamentos sejam classificados como atividades de financiamento;
• recebimentos de caixa por vendas de ativos fixos tangíveis, intangíveis e outros ativos a
longo prazo;
• recebimentos de caixa de vendas de instrumentos de capital próprio ou de dívida de
outras entidades e de interesses em empreendimentos conjuntos (que não sejam recebi-
mentos dos instrumentos considerados como equivalentes de caixa e dos detidos para
as finalidades do negócio);
• recebimentos de caixa provenientes do reembolso de adiantamentos e de empréstimos
feitos a outras entidades;
• recebimentos de caixa provenientes de contratos de futuros, contratos forward, con-
tratos de opção e contratos de swap, exceto quando os contratos sejam mantidos para
as finalidades do negócio, ou os recebimentos sejam classificados como atividades de
financiamento.
PERÍODOS
RUBRICAS NOTAS
N N-1
Fluxos de caixa das atividades de investimento
Pagamentos respeitantes a:
Ativos fixos tangíveis - -
Ativos intangíveis - -
Investimentos financeiros - -
Outros ativos - -
Recebimentos provenientes de:
Ativos fixos tangíveis + +
Ativos intangíveis + +
Investimentos financeiros + +
Outros ativos + +
Subsídios ao investimento + +
Juros e rendimentos similares + +
Dividendos + +
Fluxos de caixa das atividades de investimento +/- +/-
Fluxos de caixa das atividades de financiamento

A NCRF 2, § 3, define atividades de financiamento como as atividades que têm como
consequência alterações na dimensão e composição do capital próprio contribuído e nos
empréstimos obtidos pela entidade.
São exemplos de fluxos de caixa provenientes de atividades de financiamento:
• recebimentos de caixa provenientes da emissão de ações ou de outros instrumentos de

capital próprio;
• recebimentos provenientes da emissão de certificados de dívida, empréstimos, livranças,
obrigações, hipotecas e outros empréstimos obtidos a curto ou longo prazo;
• pagamentos de caixa por aquisição de ações (quotas) próprias, redução do capital ou
amortização de ações (quotas);
• desembolsos de caixa de quantias de empréstimos obtidos; e
• pagamentos de caixa por um locatário para a redução de uma dívida em aberto relacio-
nada com uma locação financeira.
PERÍODOS
RUBRICAS NOTAS
N N-1
Fluxos de caixa das atividades de financiamento
Recebimentos provenientes de:
Financiamentos obtidos + +
Realizações de capital e de outros instrumentos de capital
+ +
próprio
Cobertura de prejuízos + +
Doações + +
Outras operações de financiamento + +
Pagamentos respeitantes a:
Financiamentos obtidos - -
Juros e gastos similares - -
Dividendos - -
Reduções de capital e de outros instrumentos de capital próprio - -
Outras operações de financiamento - -
Fluxos de caixa das atividades de financiamento +/- +/-
IV – Demonstração das alterações no capital próprio

Esta demonstração financeira apresenta, por rubrica de capital próprio, as alterações
verificadas entre o início e o fim do período. Apresenta ainda o resultado integral do período.
206
Entidade: .........................................
DEMONSTRAÇÃO (INDIVIDUAL/CONSOLIDADA) DAS ALTERAÇÕES NO CAPITAL PRÓPRIO NO PERÍODO N
UNIDADE MONETÁRIA (1)
Capital Próprio atribuído aos detentores do capital da empresa-mãe
Outros Interesses Total do

Notas Ações Ajustamentos / Resultado que não Capital
DESCRIÇÃO Capital instrumen tos Prémios de Reservas Outras Resultados Excedentes de
(quotas) outras variações líquido do Total controlam Próprio
subscrito de capital emissão legais reservas transitados revalorização
próprias no capital próprio período
próprio
POSIÇÃO NO INÍCIO DO PERÍODO N 6
ALTERAÇÕES NO PERÍODO
Primeira adoção de novo referencial contabilístico
Alterações de políticas contabilísticas
Diferenças de conversão de demonstrações financeiras
Realização de excedentes de revalorização
Excedentes de revalorização
Ajustamentos por impostos diferidos
Outras alterações reconhecidas no capital próprio
RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO 8
RESULTADO INTEGRAL 9=7+8
OPERAÇÕES COM DETENTORES DE CAPITAL NO PERÍODO

Realizações de capital
Diário da República, 1.ª série — N.º 143 — 24 de julho de 2015
Realizações de prémios de emissão

Distribuições
Entradas para cobertura de perdas
Outras operações
10
POSIÇÃO NO FIM DO PERÍODO N 6+7+8+10
(1) O euro, admitindo-se, em função da dimensão e exigências de relato, a possibilidade de expressão das quantias em milhares de euros
4
V – Anexo
O anexo tem como objetivo comentar as quantias evidenciadas nas demonstrações
financeiras, assim como incluir outras informações pertinentes para os utentes das demons-
trações financeiras (por exemplo, ativos contingentes e passivos contingentes, matéria a
abordar no capítulo 5).
O nível de detalhe do anexo é consistente com o nível de exigência do referencial
contabilístico.
Apresentamos um quadro comparativo com a identificação dos temas em que são
obrigatórias divulgações adicionais e complementares às restantes demonstrações finan-
ceiras. Apesar da semelhança que se verifica na identificação dos temas, entre o referencial
NCRF e NCRF-PE, o nível de detalhe associado a cada tema é diferenciado. No que se
refere às microentidades, a portaria não apresenta qualquer modelo de anexo, identificado
alternativamente a informação adicional / complementar a apresentar no final do balanço.
Informação adicional /
Anexo complementar
NCRF NCRF-PE NC-ME
1 - Identificação da entidade e perío- 1 - Identificação da entidade 1 – Total de compromissos
do de relato financeiros não incluídos no
2 - Referencial contabilístico de 2 - Referencial contabilístico balanço
preparação das demonstrações de preparação das demons-
financeiras trações financeiras 2 – Total de garantias ou ativos
3 – Adoção pela primeira vez das e passivos contingentes, não
NCRF – divulgação transitária incluídos no balanço
4 - Principais políticas contabilísticas
3 – Natureza e forma das garan-
5 - Fluxos de caixa tias reais prestadas
6 - Políticas contabilísticas, alterações 3 - Políticas contabilísticas, 4 – Compromissos em matérias

nas estimativas contabilísticas e erros alterações nas estimativas de pensões
contabilísticas e erros
7 - Partes relacionadas 5 – Compromissos face a empre-
sas coligadas ou associadas
8 - Ativos intangíveis 5 - Ativos intangíveis
6 – Montante dos adiantamentos e
9 - Ativos fixos tangíveis 4 - Ativos fixos tangíveis
dos créditos concedidos aos mem-
bros dos órgãos de administração,
10 - Ativos não correntes detidos de direção ou de supervisão
para venda e unidades operacionais
descontinuadas
7 – Ações / quotas próprias
11 – Locações adquiridas, quer diretamente,
quer por intermédio de pessoa
12 - Custos de empréstimos obtidos 6 - Custos de empréstimos atuando em nome próprio, mas
obtidos por conta da entidade
Informação adicional /
Anexo complementar
NCRF NCRF-PE NC-ME
13 - Propriedades de investimento
14 - Imparidade de ativos
15 - Interesses em Empreendimentos
Conjuntos e Investimentos em
Associadas
16 - Concentrações de atividades
empresariais
17 - Investimentos em Subsidiárias e
Consolidação
18 - Exploração e avaliação de
recursos minerais
19 – Agricultura 14 - Agricultura
20 – Inventários 7 - Inventários
21 - Contratos de construção 15 - Contratos de construção
22 – Rédito 8 – Rendimento e gastos
23 - Provisões, passivos contingentes 9 - Provisões, passivos contin-
e ativos contingentes gentes e ativos contingentes
24 - Subsídios e outros apoios das 10 - Subsídios e outros
entidades públicas apoios das entidades públicas
25 - Efeitos de alterações em taxas de
câmbio
26 - Acontecimentos após a data do 13 - Acontecimentos após a
balanço data do balanço
27 - Impostos sobre o rendimento
28 - Matérias ambientais
29 - Instrumentos financeiros 11 - Instrumentos
financeiros
30 - Benefícios dos empregados 12 - Benefícios dos
empregados
31 - Divulgações exigidas por 16 - Divulgações exigidas por
diplomas legais outros diplomas legais
32 - Outras informações 17 - Outras divulgações
33 - Divulgações adicionais para as
grandes entidades e entidades de
interesse público
Quadro n.º 4.13 – Anexo
4.4.2 PRESSUPOSTOS
O SNC refere que as demonstrações financeiras devem ser preparadas e apresentadas
de acordo com os pressupostos da continuidade e do regime de acréscimo, de acordo com
a Estrutura Conceptual.
4.4.2.1 Regime de acréscimo

No reconhecimento das operações existem principalmente duas possibilidades: regime
de caixa e regime de acréscimo.
No regime de caixa a entidade divulga as operações apenas quando se verifica um pa-
gamento ou um recebimento. Este regime tem natureza excecional e só pode ser utilizado
por entidades em que não é exigido o regime de acréscimo. Também poderá ser utilizado
em situação de liquidação68 das entidades.
O regime de acréscimo assenta no pressuposto de que as transações e outros aconteci-
mentos são reconhecidos quando ocorrem e relatados nas demonstrações financeiras dos
respetivos períodos, independentemente de quando sejam recebidas ou pagas.
Como exemplos da aplicação deste regime indica-se um conjunto de operações que
têm desfasamento temporal entre os pagamentos/recebimentos e respetivos gastos ou
rendimentos:
Mês e ano do pagamento Mês e ano do gasto /

Operações
/ recebimento rendimento
Pagamento da eletricidade de dezembro do Pagamento em janeiro ou
Gasto de dezembro de N
ano N fevereiro do ano N+1
Recebimento em dezembro do ano N da ren-
Recebimento em dezembro Rendimento de janeiro do
da de uma casa, com um mês de renda paga
do ano N ano N+1
antecipadamente.
Rendimentos de N (1 fev
Recebimento em fevereiro do ano N+1 de
Recebimento em fevereiro a 31 dez)
juros de conta de depósito a prazo. Período
de N+1 Rendimentos de N+1 (1
do depósito = 1 fev N a 31 jan N+1
jan a 31 jan)
Pagamento em abril de N+1 dos juros de um Gastos de N (1 abr a 31 dez)
empréstimo bancário. Período do empréstimo Pagamento em abril N+1 Gastos de N+1 (1 jan a
= 1 abr N a 31 mar N+1 31mar)
Pagamento em 19 agosto de N do seguro anual Gastos de N (1 set a 31 dez)
de uma viatura (período do seguro: 1 set N a Pagamento em agosto /N Gastos de N+1 (1 jan a
31 ago n+1) 31 ago)
Recebimento, em março de N, de vendas Recebimento em março
Rédito de setembro de N-1
realizadas em setembro de N-1 de N
Pagamento em abril de N+1 ao fornecedor de
Pagamento em abril de
mercadorias. Estas mercadorias foram vendidas Gasto de dezembro de N
N+1
em dezembro N
68 - Muito resumidamente, corresponde ao conjunto de operações necessárias para “fechar” uma empresa. Ge-
ralmente, integram as operações de venda dos ativos e pagamento das dívidas existentes, com eventual partilha pelos
sócios/acionistas do remanescente.
Exemplo 4.15 – Regime do acréscimo (1)

A entidade Jota utiliza na sua atividade um veículo ligeiro. Em 1/9/N pagou o seguro,
que cobre o período de 1/9/N até 31/8/N+1, no valor de 1200 €.
Questão:
Como reconhecer este facto nos diferentes regimes?
Resposta:
• Regime de caixa – de acordo com este regime, a entidade reconhece como gasto
1200 € no momento em que paga o seguro, em 1/9/N, sem qualquer registo adicio-
nal.
• Regime de acréscimo – de acordo com este regime, a entidade:
Em 1/9/N
– Reconhece o gasto de 400 €
– 1200 € /12 meses = 100 € mês. Como decorrem 4 meses no ano N (do mês
setembro ao mês de dezembro) a 100 € X 4 meses = 400 €;
– Reconhece o diferimento de 800 €
– (1200 – 400) = 800 €, que deverão ser reconhecidos como gasto no ano seguinte
(N+1);
– Reconhece o pagamento de 1200 €.
Em 2/1/N + 1
– Reconhece um gasto de 800 €
– Desreconhece o diferimento de 800 €.
Exemplo 4.16 – Regime do acréscimo (2)

A entidade ABC, Lda. explora uma pequena unidade de turismo rural. Em 31/12/N,
está a preparar as suas contas para divulgação.
Em 1/2/N fez um depósito a prazo, por um ano, cujo juro só será liquidado pelo banco
em janeiro do ano seguinte (N+1). Segundo as contas feitas pela empresa, o juro a receber
corresponderá a 120 €.
Questão:
Identifique a quantia monetária a reconhecer em N e em N+1 de acordo com o regime
de acréscimo.
Resposta:
Em N:
• Reconhece o acréscimo do rendimento de N = 110 €
– 120 €/12 meses = 10 € juro /mês;
– Como decorreram 11 meses de fevereiro a dezembro  10 € X 11 meses = 110 €;
Em N + 1:
• Reconhece o recebimento de 120 €
• Reconhece o rendimento de 10 €
• Desreconhece o acréscimo relativo ao ano N = 110 €
Em síntese:
Regime de acréscimo
Os efeitos das operações são reconhecidos nos períodos em que ocorrem, sendo registados
e relatados nas demonstrações financeiras dos períodos respetivos e não apenas quando
ocorrem os recebimentos ou pagamentos.
4.4.2.2 Continuidade
Também neste caso há dois pressupostos opostos: continuidade ou liquidação.
A Estrutura Conceptual assume a preparação de informação financeira periódica, no
pressuposto de que as entidades operam continuamente no tempo69:
As demonstrações financeiras são normalmente preparadas no pressuposto de que uma

entidade é uma entidade em continuidade e de que continuará a operar no futuro previsível.
Daqui que seja assumido que a entidade não tem nem a intenção nem a necessidade de
liquidar ou de reduzir drasticamente o nível das suas operações; se existir tal intenção
ou necessidade, as demonstrações financeiras podem ter que ser preparadas segundo um
regime diferente e, se assim for, o regime usado deve ser divulgado.
Os efeitos concretos deste pressuposto são a manutenção dos critérios de reconheci-

mento, mensuração e utilização do regime de acréscimo.
Tal pressuposto permite que os utentes da informação financeira tomem as suas decisões
de comprar, vender, conceder crédito, investir, etc. na expectativa de que a entidade não
vai cessar a atividade.
De acordo com o pressuposto da empresa em liquidação, as contas de uma entidade
são apresentadas como se a entidade fosse fechar, ou seja, quando os detentores de capital
entendem que a sociedade já não tem condições para “existir”.
69 - § 23 da Estrutura Conceptual.
Na situação de liquidação, em regra, as operações são feitas em condições diferentes

das do funcionamento normal. Por exemplo, procura-se um comprador para grandes
quantidades de stocks, contrariamente à venda nas condições normais do mercado. De igual
modo, procurar-se-á vender os equipamentos, sem preocupação de os utilizar ou substituir.
O efeito prático do pressuposto da liquidação implica a necessidade de divulgar esta
situação no anexo e, eventualmente, prescindir do regime de acréscimo, se estimar para
breve a extinção da entidade.
Exemplo 4.17 – Continuidade

A Cambarola, Lda. tem registado, nos últimos anos, prejuízos avultados, pelo que
tomou a decisão de dissolver a sociedade.
Recebeu em agosto do corrente ano o aviso de pagamento do seguro anual das suas
viaturas, no montante de 540 €. Este seguro cobre o período de 1 de setembro de N a 31
de agosto de N+1.
Questão:
Refira como proceder contabilisticamente, caso a empresa entre em liquidação.
Resposta:
• Se a empresa não pretende entrar em liquidação, pressupõe-se que continuará a
sua atividade ao longo dos anos. Neste contexto, procede-se conforme referido no
regime de acréscimo:
– Neste caso, reconhece 180 € como gasto de N (45 € x 4 meses)
– Reconhece um diferimento de 360 € (45 € x 8 meses), gasto a reconhecer em
N+1
• Se a empresa pretende entrar em liquidação:
– Neste caso, o reconhecimento do seguro deve ser efetuado de acordo com o
regime de caixa
– Neste regime – regime de caixa – deve-se reconhecer como gasto a totalidade do
seguro (540 €), no momento em que é pago, independentemente dos períodos a
que respeita
Em síntese:
Entidade em continuidade
Pressupõe-se, na preparação das demonstrações financeiras, que as entidades operam em
continuidade no presente e futuro previsível, não vindo a ocorrer ou a decidir-se no sen-
tido de reduzir drasticamente o nível/volume das operações, nem interrupções súbitas,
prolongadas ou irreversíveis nas suas operações.
4.4.3 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DAS

4.4.3 Características qualitativas
DEMONSTRAÇÕES das demonstrações financeiras
FINANCEIRAS
Para Para
que que
as as
demonstrações
demonstraçõesfinanceiras
financeiras possam sersercorretamente
corretamentepercecionadas
percecionadas e
e utilizadas
utilizadas pelos
pelos seus seus elas
utentes, utentes, elas ser
deverão deverão ser construídas
construídas à luz de umà luz de um de
conjunto conjunto de Estes
atributos.
atributosEstes
atributos. devematributos
corresponder
devem às características
corresponder qualitativas das demonstrações
às características qualitativasfinanceiras
das
definidas na Estrutura
demonstrações financeirasConceptual:
definidas na Estrutura Conceptual:
neutralidade
substância sobre
a forma
fiabilidade
prudência
representação
fidedigna
plenitude
Características
qualitativas comparabilidade consistência
compreensibilidade
relevância materialidade
Figura n.º 4.15

Figura – Caracteristicas
n.º 4.15 qualitativas
– Características das demonstrações
qualitativas financeiras
das demonstrações financeiras
Compreensibilidade
Compreensibilidade
A compreensibilidade é a característica
A compreensibilidade queque
é a característica determina que
determina queasasinformações
informaçõessejam
sejam rapi-
rapidamente apreendidaspelos
damente apreendidas pelosutentes.
utentes.
Exemplo:
Exemplo: Compreensibilidade
Compreensibilidade
Admitamos
Admitamos que a que a empresa
empresa XPTO XPTO
pretende pretende ser exaustiva
ser exaustiva na informação
na informação que presta
que presta aos aos
utilizadores
utilizadores externos.
externos. Paralelamente
Paralelamente à informação
à informação mínimamínima obrigatória
obrigatória exigida
exigida pelas pelas
normasnormas
contabilísticas,
contabilísticas entendeu
entendeu que deveria
que deveria evidenciar
evidenciar todas todas as operações
as operações e saldos
e saldos de contas
de contas que que
excedessem
excedessem os 5 000
os 5.000 €. €.
Desta forma, as demonstrações financeiras emitidas (balanço, demonstração dos re-
Desta forma,por
sultados as naturezas,
demonstrações financeiras de
demonstração emitidas
fluxos(balanço,
de caixa,demonstração
demonstraçãodosdas
resultados
alterações no
por naturezas, demonstração de fluxos de caixa, demonstração das alterações no capital
próprio e anexo) apresentavam um tal nível de detalhe e extensão (300 páginas) que tornam
difícil a sua rápida compreensão.
166
capital próprio e anexo) apresentavam um tal nível de detalhe e extensão (300 páginas) que
tornam difícil a sua rápida compreensão.
O excesso de informação pode conduzir o leitor a uma confusa interpretação da infor-
mação pertinente à tomada de decisão.
Relevância
A relevância, neste contexto, corresponde a toda e qualquer informação que permita
aos utentes formar uma opinião e decidir. Assim, para que a informação seja relevante,
deve conter os elementos que influenciam a tomada da decisão.
A relevância da informação é afetada, quer pela natureza da informação, quer pela sua
materialidade. A informação é material se a sua omissão ou inexatidão influenciarem as
decisões económicas dos utentes, tomadas na base das demonstrações financeiras.
Exemplo: Relevância (materialidade) (1)
Uma empresa de rent a car possui uma frota de 500 carros, no valor de 8 000 000 €. No
ano N, as demonstrações financeiras omitiam, por lapso, uma viatura recém-adquirida por
uma quantia de 10 000 €, apresentando no balanço a quantia de 7 990 000 €.
Como o erro verificado é pouco significativo face à quantia global, pode não ser ma-
terialmente relevante, para formar uma opinião diferente da que se faria se no balanço
constassem os 8 000 000 €.
Exemplo: Relevância (materialidade) (2)
Admitamos que, no ano seguinte, a mesma entidade, por lapso, não evidenciou nas de-
monstrações financeiras diversas viaturas com um valor global de 500 000 €. Esta informação
é materialmente relevante para os utentes da informação, pois neste caso as demonstrações
financeiras apresentam um ativo significativamente inferior ao detido.
Quem utiliza essa informação interpreta que esta rent a car tem recursos inferiores aos
que realmente possui, podendo desta forma afetar uma eventual decisão.
===//===
A relevância de uma informação pode ser independente da sua materialidade, porque

se relaciona, como referimos, com a natureza da informação.
Exemplo: Relevância (natureza da informação)
Admita que a referida empresa de rent a car negociou a aquisição de um terreno pelo valor
de 1 milhão de euros, tendo já entregue um adiantamento de 10 000 €, para garantir a operação.
Por lapso, não divulgou essa informação. A empresa pretende explorar este terreno
como propriedade de investimento, na expetativa da sua posterior valorização.
Apesar de a quantia despendida ser pouco significativa, esta omissão é relevante, pois
evidencia que esta empresa pretende diversificar os seus investimentos. A informação
omitida poderia vir a influenciar a opinião dos interessados.
Comparabilidade
A comparabilidade permite que os utentes possam comparar no tempo e no espaço as
demonstrações financeiras.
No tempo, significa que se devem poder comparar as demonstrações financeiras que a
mesma entidade produz ao longo dos anos.
No espaço, significa poder comparar as demonstrações financeiras da entidade A com
as da entidade B.
Para que a comparabilidade possa existir ao longo do tempo, obriga a que as entidades
sejam consistentes nas políticas contabilísticas, e para que sejam comparáveis entre si (espa-
ço), é indispensável que atendam às normas contabilísticas na sua plenitude. A utilização de
políticas contabilísticas diferentes pode causar diferenças significativas para iguais operações,
prejudicando a sua interpretação e comparação no tempo e entre empresas.
Exemplo 4.18 – Comparabilidade (1)

A entidade DC no ano N adquiriu um edifício e optou pelo custo histórico como base
de mensuração. Em N+5 a quantia escriturada desse edifício era 100 000 €. Assim o balanço
desta entidade evidencia esse valor e essa informação.
Em N+6 a entidade alterou a sua base de mensuração para o justo valor. Segundo o
relatório do perito, o seu justo valor correspondia a 200 000 €. O balanço elaborado nessa
data passou a evidenciar o edifício por essa quantia.
Questão:
A quantia escriturada do edifício e refletida em balanço no período de N+5 e N+6 é
comparável?
Resposta:
Não. Porque as quantias evidenciadas não se reportam à mesma base. O acréscimo de
valor em balanço não corresponde a mais ativos, mas sim a mais valor num determinado
ativo.
Exemplo 4.19 – Comparabilidade (2)

A entidade JR, em janeiro de N-10, adquiriu um escritório e optou pelo custo histórico
como base de mensuração. O custo de aquisição deduzido das depreciações acumuladas
(desgaste pelo uso) é atualmente de 200 000 €.
A entidade CG adquiriu também um escritório na mesma data e local e pela mesma

quantia, tendo optado pelo justo valor, como base de mensuração. Para o efeito, contratou
um perito que o avaliou, à data, em 300.000 €.
Os balanços das entidades refletem a aquisição do escritório pelas quantias de 200.000
€ e 300.000 €, respetivamente.
Questão:
Os balanços entre as entidades são comparáveis?
Resposta:
As quantias não são comparáveis porque foram determinadas em bases de mensuração
diferentes.
Apesar de os ativos poderem ser eventualmente semelhantes – localização, área, acaba-
mentos, etc. – os métodos de mensuração são distintos.
Fiabilidade
A fiabilidade implica que a informação esteja isenta de erros materiais ou de preconceito,
permitindo que os utentes possam tomar decisões, atendendo ao custo de produzir essas
demonstrações financeiras, isto é, os benefícios derivados da informação devem exceder
o seu custo.
A Estrutura Conceptual refere que a fiabilidade deve atender às seguintes características
qualitativas:
i. Representação fidedigna
ii. Substância sobre a forma
iii. Neutralidade
iv. Prudência
v. Plenitude
Representação fidedigna – representar com fidelidade todos os acontecimentos e
situações que afetem a composição e a quantia monetária.
Exemplo: Representação fidedigna
Anteriormente, referimos que a empresa de rent a car não divulgou a quantia certa da
sua frota. Esta omissão nas demonstrações financeiras, apesar de não ser materialmente
relevante (no exemplo dos 10 000 €), impede que as mesmas apresentem uma representação
fidedigna das operações da entidade.
Substância sobre a forma

Substância sobre a forma – as operações e acontecimentos devem ser tratados e apre-
sentados nas demonstrações financeiras de acordo com a substância e realidade económica
e não apenas de acordo com a forma legal que assumem.
Exemplo: Substância sobre a forma
A entidade Carros Velozes, Lda. explora uma rent a car e resolveu adquirir 500 viaturas
em regime de leasing. Do contrato de leasing consta que a empresa paga mensalmente uma
renda, suporta os encargos de manutenção, conservação e seguros associados.
No final do contrato a propriedade legal dos carros será transferida para a entidade, por
um valor simbólico de 50 000 €.
Apesar de as viaturas, durante o período do contrato, pertencerem juridicamente à
entidade locadora, é a Carros Velozes, Lda. que as utiliza e suporta os gastos associados à
sua utilização.
Esta forma de reconhecimento trata esta operação como uma aquisição (compra) e não
como um aluguer, apesar de o contrato de leasing juridicamente corresponder a um aluguer
e não a um contrato de compra e venda.
Valoriza-se contabilisticamente o facto de a entidade utilizar os recursos com o objeti-
vo de gerar benefícios económicos futuros e suportar os riscos associados à utilização dos
mesmos, não relevando a propriedade jurídica dos bens.
Conclusão: Desta forma deverá a Carros Velozes reconhecer as viaturas nas suas de-
monstrações financeiras, como ativo fixo tangível.
Neutralidade
Neutralidade – para ser fiável, a informação deve ser neutra, isto é, não apresentar as
demonstrações financeiras de forma a produzir um efeito pré-determinado.
Exemplo: Neutralidade
Uma empresa levantou um processo disciplinar a um empregado, que despediu sem

qualquer indemnização.
O empregado recorreu ao Tribunal de Trabalho e exige uma indemnização de 50 000 €.
A gerência da empresa entende, apesar de o advogado ter uma opinião diferente, que vai
ganhar o processo em juízo.
Quando emite as suas demonstrações financeiras, a administração não reconheceu a
provável perda (provisão), nem fez qualquer referência a este risco potencial, fazendo
prevalecer a sua opinião face à de um profissional informado e independente.
Conclusão: Fazendo prevalecer a sua opinião face à do especialista, a administração
emitiu demonstrações financeiras que não são neutras por refletirem uma opinião pessoal
não fundamentada.
Prudência
Prudência – refere-se à inclusão de um grau de precaução no exercício dos juízos
necessários à elaboração de estimativas relevadas nas demonstrações financeiras, ligadas à
hipótese de perdas.
Exemplo: Prudência
A entidade Temos Quartos no Verão, Lda. arrendou 25 quartos e emitiu a respetiva

fatura, na quantia de 5 000 €. A fatura deveria ter sido liquidada até ao final do mês de
agosto do ano N, mas em dezembro desse ano a mesma ainda não tinha sido paga.
Consta que este cliente está com sérias dificuldades financeiras e que poderá entrar em
processo de falência. Muito provavelmente, a empresa Temos Quartos no Verão, Lda. não
conseguirá receber a referida importância.
Conclusão: Face a esta informação, a entidade deveria ter reconhecido uma perda por
imparidade de dívidas a receber, introduzindo nas demonstrações financeiras um gasto,
ainda não totalmente incorrido, mas que se reflete nos resultados, inibindo deste modo
a distribuição de fundos eventualmente necessários para ocorrer a futuras dificuldades.
Plenitude
Plenitude – as informações contidas nas demonstrações financeiras devem ser completas,
tendo presente a materialidade e o custo.
Exemplo: Plenitude
A Sempre em Forma, Lda. pretende determinar quanto custa, exatamente, sem margem
para dúvidas, um determinado serviço de massagens. Pretende mensurar o custo de cada
serviço prestado com base no seu custo efetivo. Este serviço é efetuado por massagista
credenciado, que gasta um determinado tempo e utiliza produtos diversos nesta operação.
Para medir rigorosamente o tempo e os produtos consumidos, utiliza-se um cronómetro
e um medidor. O processo de recolha de informação exige que seja preenchida uma folha
concebida para o efeito, onde são indicados a quantidade de produto e tempo gasto em cada
operação. Posteriormente, é calculado o custo da massagem quantificando os gastos acima
referidos e imputando a quota-parte dos gastos indiretos (energia elétrica, depreciações de
equipamentos, rendas, etc.).
É provável que o custo da informação necessária para conhecer e refletir na contabilidade
o custo de cada massagem exceda o potencial benefício que daí resultaria.
Pode-se concluir que se pode utilizar uma informação menos exata quando as entidades
têm de incorrer em custos excessivos para obter valores exatos e os prováveis desvios não
sejam materiais.
4.4.4 POLÍTICAS CONTABILÍSTICAS

Apesar de a legislação contabilística procurar “normalizar” a contabilidade, para deste
modo garantir a comparabilidade da informação contabilística, há algumas situações em
que são permitidas opções, nomeadamente quanto à escolha de uma base de mensuração
(figura 2.3).
Assim, as políticas contabilísticas correspondem às opções das empresas na contabi-
lização das suas operações.
Para além dos critérios de mensuração, as políticas contabilísticas abrangem opções tais
como métodos de valorização dos ativos, métodos de depreciação e amortização, sistema
de custeio das vendas, temas adiante desenvolvidos.
A norma relativa às políticas contabilísticas define-as como70:
… os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicos aplicados por uma entidade
na preparação e apresentação de demonstrações financeiras.
Refere igualmente a Estrutura Conceptual que as entidades devem aplicar consisten-

temente as suas políticas contabilísticas. Ou seja, para que a informação seja comparável
tem de ser consistente, o que implica que as entidades procedam sempre da mesma forma.
Contudo, a palavra sempre não deve ser entendida de forma definitiva. Se a entidade
entender que uma outra base de mensuração é mais apropriada, porque reflete melhor
o valor do elemento patrimonial, ela deve alterar a sua base de mensuração, isto é, a sua
política contabilística.
Deverão ser divulgadas todas as políticas adotadas e alterações porque os utilizadores
precisam de conhecer as bases de preparação das demonstrações financeiras e eventuais
restrições à comparabilidade com períodos anteriores. Estas divulgações são feitas no anexo,
uma das peças que integra as demonstrações financeiras.
4. 5 NORMAS CONTABILÍSTICAS E DE RELATO

FINANCEIRO
Conforme se tem vindo repetidamente a referir, as operações e outros acontecimentos das
entidades são relevados na contabilidade. Deste modo, a contabilidade evidencia as transações
e outras operações, relevando os rendimentos, gastos, ativos, passivos e capitais próprios
gerados por estas. Também tivemos oportunidade de referir que tal assenta num procedi-
mento contabilístico que passa por reconhecer, mensurar, apresentar e divulgar (figura 4.1).
A Estrutura Conceptual, como temos vindo a expor, define os critérios gerais de reco-
nhecimento e mensuração (figuras 2.3 e 4.16).
70 - § 5, NCRF 4 - Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros.

No que se refere ao reconhecimento, a Estrutura Conceptual exige que qualquer dos

elementos das demonstrações financeiras (rendimentos, gastos, ativos, passivos e capitais
próprios) corresponda à sua definição e possa ser fiavelmente mensurado:
Critérios gerais de reconhecimento
Conceito e
Ativo Passivo
é um recurso controlado pela é uma obrigação presente da
entidade como resultado de entidade proveniente de
acontecimentos passados e do acontecimentos passados, da (a) For provável
qual se espera que fluam para a liquidação da qual se espera que que qualquer
entidade benefícios económicos resulte um exfluxo de recursos da
futuros entidade incorporando benefícios benefício
económicos económico
futuro associado
Capital próprio
com o item flua
é o interesse residual nos ativos da para ou da
entidade depois de deduzir todos os seus
passivos entidade, e
Rendimentos Gastos (b) O item tenha
são aumentos nos benefícios são diminuições nos benefícios um custo ou um

económicos durante o período económicos durante o período valor que possa
contabilístico na forma de contabilístico na forma de
influxos ou aumentos de ativos ou exfluxos ou deperecimentos de ser mensurado
diminuições de passivos que ativos ou na incorrência de com fiabilidade
resultem em aumentos no capital passivos que resultem em
próprio que não sejam os diminuições do capital próprio,
relacionados com as que não sejam as relacionadas
contribuições dos participantes no com distribuições aos
capital próprio participantes no capital próprio
Figura n.º
Figura n.º4.16
4.16––Reconhecimento
Reconhecimento
Os requisitos
Os requisitos de
de reconhecimento
reconhecimento acima
acimaindicados
indicadossãosão
gerais. CabeCabe
gerais. a normas contabilís-
às normas
ticas específicas a definição dos requisitos de reconhecimento, mensuração, apresentação
contabilísticas a definição dos requisitos específicos de reconhecimento, mensuração,
e divulgação
apresentaçãodos diversos elementos.
e divulgação Como já referido, uma entidade empresarial pode,
dos elementos.
se cumpridos determinados requisitos, aplicar um determinado referencial contabilístico.
Muito sinteticamente, o que os distingue centra-se na permissão de maior ou menor possi-
Cada temática constante em cada norma ou capítulo, prescreve para um determinado
bilidades de opção nos critérios de mensuração e maior ou menor exigência na apresentação
assunto em concreto os critérios de reconhecimento, mensuração, apresentação e
ou divulgação.
divulgação (tratamento contabilístico). Como já referido, uma entidade empresarial
pode, se cumpridos
Naturalmente que, determinados
para além do requisitos, aplicar
definido nas normasumadeve-se
determinada
atendernorma. Muito nos
ao disposto
restantes instrumentos
sinteticamente, o quedoasSNC.distingue centra-se na permissão de maior ou menor
possibilidades de opção nos critérios de mensuração e maior ou menor exigência na
apresentação ou divulgação.
174
Neste livro a contabilização das operações e outros acontecimentos têm como refêrencia
o SNC, em concreto as NCRF.
No quadro seguinte, expõe-se, de uma forma muito resumida, e que deve ser entendido
como uma primeira aproximação, ao objetivo pretendido em cada NCRF:
N.º Denominação Objetivo

– Prescrever as bases quanto à estrutura e conteúdo do balanço,
Estrutura e Conteúdo das
1 da demonstração dos resultados, da demonstração das alterações
Demonstrações Financeiras
no capital próprio e do anexo
Demonstração de Fluxos de – Prescrever as bases quanto à estrutura e conteúdo da demons-
2
Caixa tração de fluxos de caixa
Adoção pela primeira vez das – Definir os procedimentos a utilizar na 1.ª vez em que se aplica
3
NCRF as NCRF
– Definir os conceitos de políticas contabilísticas, estimativas e
Políticas Contabilísticas, Alte- erros. Estabelecer os critérios para a seleção e alteração das po-
4 rações nas Estimativas Conta- líticas contabilísticas, bem como o tratamento contabilístico e a
bilísticas e Erros divulgação de alterações em políticas contabilísticas, estimativas
e correções de erros
Divulgações de Partes Rela- – Definir o conceito de partes relacionadas e as divulgações que
5
cionadas devem ser feitas
– Definir o conceito de ativo intangível e prescrever o tratamento
6 Ativos Intangíveis contabilístico para estes ativos, que não sejam especificamente
tratados nas restantes normas
– Definir o conceito de ativo fixo tangível e prescrever o tratamen-
7 Ativos Fixos Tangíveis to contabilístico para estes ativos, que não sejam especificamente
tratados nas restantes normas
Ativos não Correntes Deti- – Definir o conceito de ativos não correntes detidos para venda e
8 dos para Venda e Unidades unidades operacionais descontinuadas e prescrever o respetivo
Operacionais Descontinuadas tratamento contabilístico
– Definir o conceito de locações e prescrever, para locatários e
9 Locações locadores, os requisitos de reconhecimento e mensuração a
aplicar quer nas locações financeiras, quer operacionais
Custos de Empréstimos Ob- – Prescrever o tratamento contabilístico do custo de empréstimos
10
tidos obtidos
– Definir o conceito de propriedade de investimento e prescrever
11 Propriedades de Investimento
o tratamento contabilístico
– Definir o conceito de imparidade de ativos e estabelecer os
12 Imparidade de Ativos
procedimentos de reconhecimento e mensuração.
– Definir o conceito de interesses em empreendimentos conjuntos,
Interesses em Empreendimen-
independentemente da forma jurídica que possam revestir e
13 tos Conjuntos e Investimen-
para os investimentos em associadas. Prescrever o tratamento
tos em Associadas
contabilístico
– Definir o conceito de concentração de atividades empresariais
Concentrações de Atividades e prescrever o tratamento contabilístico por parte de uma en-
14
Empresariais tidade quando esta empreende uma concentração de atividades
empresariais
N.º Denominação Objetivo

– Definir o conceito de investimentos em subsidiárias e consoli-
Investimentos em Subsidiárias dação, prescrever o tratamento contabilístico dos investimentos
15
e Consolidação em subsidiárias e dar orientações sobre os procedimentos de
consolidação
Exploração e Avaliação de – Definir o conceito de exploração e avaliação de recursos minerais
16
Recursos Minerais e prescrever o tratamento contabilístico
– Definir um conjunto de conceitos pertinentes para este setor de
17 Agricultura atividade e prescrever o tratamento contabilístico da atividade
agrícola
– Definir o conceito de inventários e prescrever o tratamento
18 Inventários
contabilístico
– Definir o conceito de contratos de construção e prescrever o
19 Contratos de Construção
tratamento contabilístico
– Definir o conceito de rédito e prescrever o tratamento contabilís-
20 Rédito tico dos réditos resultantes de determinados tipos de transações
e acontecimentos
– Definir o conceito de provisões, passivos contingentes e ativos
Provisões, Passivos Contin-
21 contingentes e prescrever os critérios de reconhecimento e
gentes e Ativos Contingentes
mensuração destes itens
– Definir o conceito de subsídios do Governo e divulgação de
Subsídios e Outros Apoios de
22 apoios do Governo e prescrever os procedimentos contabilísti-
Entidades Públicas
cos que uma entidade deve aplicar
– Definir os conceitos pertinentes a esta temática e prescrever como
se devem incluir transações em moeda estrangeira e unidades
Os Efeitos de Alterações em
23 operacionais estrangeiras nas demonstrações financeiras de uma
Taxas de Câmbio
entidade. Prescrever também como se deve transpor demonstra-
ções financeiras para uma determinada moeda de apresentação
– Definir os conceitos pertinentes a esta temática e estabelecer
Acontecimentos Após a Data
24 quando uma entidade deve ajustar ou apenas divulgar aconteci-
do Balanço
mentos ocorridos após a data de balanço
Impostos Sobre o Rendi- – Definir os conceitos pertinentes a esta temática e prescrever o
25
mento tratamento contabilístico
– Definir o que se deve entender por matérias ambientais e pres-
26 Matérias Ambientais crever os critérios de reconhecimento, mensuração, apresentação
e divulgação, conexos com esta temática
– Definir o que deve entender por instrumentos financeiros e
27 Instrumentos Financeiros
prescrever o seu tratamento contabilístico.
– Definir o que se deve entender por benefícios de empregados e
28 Benefícios dos Empregados prescrever a contabilização, incluindo benefícios a curto prazo,
a longo prazo e benefícios de cessação de emprego
Quadro n.º 4.14 – Objetivos das NCRF
Pelo exposto nos pontos anteriores pode-se concluir que a contabilidade suporta-se
num conjunto de documentos que comprovam as operações empresariais e outros aconte-
cimentos, que implicam que sejam reconhecidos, mensurados, apresentados e divulgados,
de acordo com o referencial contabilístico (norma) no qual a entidade está enquadrada.
CAPÍTULO 5
OPERAÇÕES EMPRESARIAIS
Enquadramento normativo e • Operacionais

Temas contabilização das operações das • De investimento
atividades • De financiamento
Apresentar diversas operações empresariais, identificar as NCRF aplicáveis e proceder

Objetivo
à respetiva contabilização
Metodologia Explicação dos conceitos com recurso a esquemas, exemplos e exercícios de consolidação
• Compreender os conceitos subjacentes a cada NCRF

relevante para as operações
• Aplicar os critérios de reconhecimento e mensuração
adequados
• Identificar as contas mais apropriadas para relevar as
operações
224 Contabilidade
5.1 Metodologia deFinanceira
análise Explicada
Na 5.1 METODOLOGIA
análise DE ANÁLISE
dos factos patrimoniais deve-se ter em consideração o seu enquadramento
no conjunto dos instrumentos contabilísticos, de uma abordagem mais geral (Estrutura
Na análise dos factos patrimoniais deve-se ter em consideração o seu enquadramento
Conceptual que define os conceitos gerais – figura 4.16), para uma abordagem mais
no conjunto dos instrumentos contabilísticos, de uma abordagem mais geral (Estrutura
específica – norma (s) aplicável (eis) (quadro 4.14) e codificação (código de contas).
Conceptual que define os conceitos gerais – figura 4.16), para uma abordagem mais espe-
cífica – norma (s)
Este processo aplicável
culmina no (eis) (quadro 4.14)
lançamento, e codificação
ou seja o registo (código de contas).
contabilístico do facto
utilizando o método
Este processo das partidas
culmina dobradas. ou seja o registo contabilístico do facto utilizando
no lançamento,
o método das partidas dobradas.
•Ativo
•Passivo
•Rendimento
•Gasto
Normas •Enquadramento do ativo,
aplicáveis passivo, rendimento, gasto Lançamento
•Capital próprio •Apresentação
ou rubrica de capital
•Reconhecimento próprio na Classe ‐ Conta ‐
Estrutura •Mensuração Sub conta •Partidas dobradas Demonstrações
Conceptual •Apresentação financeiras
•Divulgação
Codificação
Figura
Figura n.º–5.1
n.º 5.1 – Metodologia
Metodologia
No âmbito deste capítulo abordaremos as operações empresariais sob o ponto de vista

No âmbito deste capítulo abordaremos as operações empresariais sob o ponto de vista
contabilístico,
contabilístico, organizados
organizados emem temas homogéneos ee que
temas homogéneos que seserelacionam
relacionamcom
comososdiversos
diversos ciclos de atividade.
ciclos de atividade.
5.25.2
ENQUADRAMENTO
Enquadramento
Todas as empresas procuram ter sucesso nos mercados onde atuam através da venda dos
Todas as empresas procuram ter sucesso nos mercados onde atuam através da venda
seus bens ou serviços. Em simultâneo, para exercer a atividade têm de adquirir no exterior
dos seus bens ou serviços. Em simultâneo, para exercer a atividade têm de adquirir no
os bens ou serviços necessários.
exterior os bens ou serviços necessários.
Por exemplo, ao adquirir um computador para o escritório ou recrutar os recursos huma-
Por exemplo,
nos de ao adquirir
que precisa, a empresa umdota-se
computador
de meios para o escritório
(recursos) ou recrutar
necessários os recursos
para desenvolvimento do
humanos que precisa, a empresa dota-se de meios (recursos) necessários
seu objeto social . A obtenção desses recursos cria responsabilidades no sentido de compensar
71 para
1
desenvolvimento
quem os cede. Pordo seu objeto
exemplo, social
ao adquirir um. computador,
A obtençãodeve-se
dessespagar
recursos cria
ao fornecedor, ao
responsabilidades no sentido
contratar um colaborador de compensar
deve-se pagar o seu quem os cede.
salário Por remuneração
ou outra exemplo, ao adquirir
devida.
um computador deve-se pagar ao fornecedor, ao contratar um colaborador deve-se
Para realizar os pagamentos são necessários recursos monetários. Normalmente esses
pagar o seu salário ou outra remuneração devida.
recursos são obtidos pela venda ou prestação dos serviços aos clientes. Acontece que, por
vezes, nas datas assumidas de pagamento, os recursos monetários não são suficientes para
1liquidar os compromissos. Nesses casos, o financiamento (bancário ou outro) é a via para
Corresponde à atividade que a entidade se propõe desenvolver.
encontrar os meios necessários à tesouraria da empresa.
177
71 - Corresponde à atividade que a entidade se propõe desenvolver.

Capítulo 5 – Operações empresariais 225
Destas relações entre entidades – Fornecedor-Empresa, Empresa-Clientes, Empresa-

-Bancos ou dentro da própria empresa (Empresa-Empresa), estabelecem-se fluxos físicos,
financeiros e económicos que são apropriados pela contabilidade, o que permite obter
informação sobre as quantias a receber ou a pagar, os recursos que em dado momento
existem, a rendibilidade das operações, a necessidade de proceder a investimentos ou desin-
vestimentos e um vasto conjunto de informação a retirar de acordo com as necessidades.
5.3 CICLOS DE ATIVIDADES

Nos capítulos anteriores referimos que as entidades no âmbito do seu objeto social de-
senvolvem determinadas atividades com vista a atingir os seus objetivos. Para tal, dotam-se
de um conjunto de recursos humanos, técnicos, materiais e financeiros que, devidamente
organizados, contribuem para a colocação no mercado dos produtos ou serviços.
Se considerarmos, como exemplo, uma empresa que fabrique vestuário, no âmbito
da sua atividade necessitará de adquirir um conjunto alargado de matérias-primas como
linhas, botões, tecido, etc. que através de um processo produtivo transformará em casacos,
blusas e outros artigos.
A administração e serviços administrativos, assim como o processo de produção e
serviços de apoio, situam-se em espaços físicos (edifícios), próprios ou arrendados. Nestes
espaços estão instaladas as máquinas, o armazenamento das matérias-primas e dos produtos
acabados, sendo aí que o pessoal executa as tarefas, designadamente a gestão dos processos,
a contabilidade, entre outras atividades.
Para aquisição dos edifícios, bens de equipamento e eventualmente as matérias-primas
poderão ser necessárias quantias elevadas, não disponíveis nas empresas, pelo que é normal
o recurso ao crédito bancário, aos subsídios do Estado, ao empréstimo dos sócios/acionistas
para fazer face a essa necessidade de recursos financeiros.
Pelo exposto podemos aduzir que as entidades, tendo em vista a sua atividade, desen-
volvem um conjunto de ações internas e externas. Estas atividades podem ser apercebidas
através de ciclos, dado que essas ações repetem-se periodicamente (ciclos). Podem-se sinte-
tizar as atividades em 3 grandes grupos:
Financiamento
Figura
Figuran.º
n.º 5.2
5.2 –– Atividades
Atividadesempresariais
empresariais
Em cada atividade estabelece-se um elo de ligação entre a empresa, os clientes,

Em cada atividade estabelece-se um elo de ligação entre a empresa, os clientes, fornece-
fornecedores dos bens, de serviços ou de financiamento.
dores dos bens, de serviços ou de financiamento.
Fornecedores:
Equipamentos
Matérias‐primas
Mercadorias
Energia
Comunicações Recursos financeiros:
Serviços diversos Internos
Financiamento
Etc. Externos
Recuros técnicos e humanos:

Instalações
M
Equipamentos industriais
E Equipamentos administrativos
Entidade
R Equipamentos de transprorte
Máquinas agrícolas
C Patentes, licenças, software
A Etc.
Atividades:
D
Vendas
O Serviços
Produção indústrial
Produção agrícola
Etc.
Clientes:
Consumidores finais
Indústria
Comércio
Etc.
Figura
Figura n.º 5.3 n.º 5.3 – Empresa,
– Empresa, recursosrecursos e envolvente
e envolvente
5.3.1 Ciclo de atividades operacionais 179

5.3.1 CICLO DE ATIVIDADES OPERACIONAIS

As atividades operacionais enquadram o conjunto de decisões que fazem parte da
natureza da atividade de uma empresa em concreto. Uma empresa industrial comprará
matérias-primas para transformar, enquanto um comerciante adquire mercadorias para
revender. Uma empresa de reparação automóvel necessita de adquirir as peças para subs-
tituir no âmbito dos procedimentos inerentes à reparação dos veículos dos seus clientes.
Todas estas empresas têm algo em comum, independentemente da sua atividade específica:
satisfazem uma necessidade dos clientes.
Para essa satisfação socorrem-se de recursos que são obtidos externamente. Repare-se
que, mesmo uma atividade puramente intelectual – por exemplo, tradução para português
de obras científicas ou de romances –, são necessários conhecimentos técnicos adequados
comunicação paraesse
para prestar poder aceder
serviço aos conteúdos,
– domínio papel, ecanetas,
da língua estrangeira da línguaetc. – elementos
portuguesa. que
Para além
disso, são necessários outros recursos, tais como a energia elétrica para a iluminação ou para
são utilizados nesse processo.
alimentação do computador, serviços de comunicação para poder aceder aos conteúdos,
papel, canetas, etc. – elementos que são utilizados nesse processo.
Esquematicamente, podemos representar a relação entre uma entidade e o seu meio
como um Esquematicamente,
fluxo contínuo ondepodemos representar
a empresa atendea às
relação entre umados
necessidades entidade e o eseu
clientes meio
para tal
como um fluxo contínuo onde a empresa atende às necessidades dos clientes onde tem de
tem que abastecer-se de alguns meios para conseguir concretizar esse fim. Vejamos
abastecer-se de alguns meios para conseguir concretizar esse fim. Vejamos um pequeno
um pequeno
exemploexemplo de uma industrial:
de uma empresa empresa industrial:
Crédito dos fornecedores
Crédito a clientes 
 Aquisição de
Venda matérias primas Pagamento
Recebimento
Armazenagem Inicio da produção
Fim da
produção
Figura n.º 5.4 – Atividades operacionais

Figura n.º 5.4 – Atividades operacionais
As atividades operacionais são efetuadas pela empresa no âmbito da sua atividade comer-
cial, industrial, agrícola ou de serviços e dizem respeito às atividades e decisões relacionadas
As atividades operacionais são efetuadas pela empresa no âmbito da sua atividade
com o aprovisionamento, produção (bens ou serviços) e comercialização.
comercial, industria, agrícola ou de serviços e dizem respeito às atividades e decisões
O ciclo temporal destas atividades depende do setor de atividade. Um comerciante tem
relacionadas com o aprovisionamento, produção (bens ou serviços) e comercialização.
de adquirir periodicamente (por vezes, várias vezes ao ano) mercadorias para vender, sob
o risco de rutura do stock. Recebe dos seus clientes e paga aos seus fornecedores. Este ciclo
O ciclo temporal destas atividades depende do sector de atividade. Um comerciante
tem que adquirir periodicamente (por vezes várias vezes ao ano) mercadorias para
vender, sob risco de rutura do stock. Recebe dos seus clientes e paga aos seus
fornecedores. Este ciclo de compra e venda, associado aos recebimentos e pagamentos
de compra e venda, associado aos recebimentos e pagamentos, desenrola-se normalmente

em períodos temporais curtos (inferiores a um ano).
Por sua vez, uma empresa que constrói edifícios necessita de um ou mais anos desde o
início da construção até ao respetivo recebimento do cliente.
As atividades operacionais dão origem:
– aos gastos e rendimentos (réditos) operacionais que são evidenciados na demonstra-
ção dos resultados
– ativos, passivos, que são evidenciados no balanço
– pagamentos e recebimentos evidenciados na demonstração dos fluxos de caixa,
como fluxos das atividades operacionais.
Incluem-se nas atividades operacionais transações realizadas com clientes (vendas, con-
cessão de crédito, descontos e abatimentos, entre outros), com os fornecedores comerciais
(compras, negociação de crédito, descontos, entre outros), com os fornecedores de outros
bens e serviços, tais como de energia, combustíveis, comunicações, etc. Incluem-se também
as políticas de gestão dos stocks que influenciam os montantes investidos nesta área, assim
como a periodicidade das operações de compra.
A – Meios monetários
Assuntos tratados
– Caixa
– Fundo fixo caixa
– Ajustamentos de caixa
– Bancos
– Diferenças cambiais
– Reconciliação bancária
Enquadramento
– Estrutura Conceptual
– NCRF 23 Os efeitos de alterações em taxas de câmbio
– NCRF 27 Instrumentos financeiros
Contas
– 11 Caixa
– 12 Depósitos à ordem
– 13 Outros depósitos bancários
- 62 Fornecimentos e serviços externos
– 68 Outros gastos
– 78 Outros rendimentos
1 – Enquadramento do tema
Neste capítulo abordaremos os meios monetários existentes (notas, moedas) assim

com os imediatamente disponíveis (depositados à ordem) e outras contas bancárias
1 – Enquadramento
mobilizáveis no curto do tema(em prazo inferior a um ano). Trata-se de meios de
prazo
pagamento geralmente
Neste capítulo disponíveis
abordaremos para a existentes
os meios monetários satisfação imediata
(notas, dos
moedas), compromissos
assim como
os imediatamente
assumidos. disponíveis (depositados à ordem) e outras contas bancárias mobilizáveis
no curto prazo (em prazo inferior a um ano). Trata-se de meios de pagamento geralmente
disponíveis para a satisfação imediata dos compromissos assumidos.
Fatura ou Recibo ou
Fatura recibo Fatura recibo
Venda Recebimentos
/prestação de
serviços
Caixa
Depósitos Bancários
Pagamentos
Aquisições
de bens e Recibo ou
serviços Fatura ou Fatura recibo
Fatura recibo
Figura n.º n.º

Figura 5.5 5.5
– Recebimentos / pagamentos
– Recebimentos / pagamentos
2 – Enquadramento normativo
NCRF 27 – Instrumentos financeiros

Esta norma, para além de outros temas, define o conceito de ativo financeiro e respetivo
critério de reconhecimento e mensuração.
Em relação ao conceito de ativo financeiro, o § 5 define como sendo qualquer ativo que
NCRF
seja 27 Instrumentos
dinheiro financeirosde capital próprio de uma outra entidade (ações,
(caixa), um instrumento
quotas), um direito contratual de receber dinheiro ou outro ativo financeiro de outra
Esta norma,
entidade parabancários,
(depósitos além de clientes,
outros outros define o conceito de ativo financeiro e
temas,devedores).
respetivo
Caixa e critério
depósitosdebancários
reconhecimento e mensuração.
são cumulativamente definidos como ativos monetários.
Define-se como ativo monetário os itens respeitantes a unidades monetárias detidos e
Em relação ao conceito de ativo financeiro o § 5 define como sendo qualquer ativo que
ativos a receber, num número fixado ou determinável de unidades monetárias.
seja dinheiro (caixa), um instrumento de capital próprio de uma outra entidade (ações,
quotas), um direito contratual de receber dinheiro ou outro ativo financeiro de outra
entidade (depósitos bancários, clientes, outros devedores).
Caixa e depósitos bancários são cumulativamente definidos como ativos monetários.

Conta 11 – Caixa
A conta Caixa contém os elementos monetários, tais como notas e moedas, pelo que
os elementos do ativo a considerar na conta 11 – Caixa deverão ser apenas:
– dinheiro (notas e moedas de curso legal, nacionais ou estrangeiras)
– cheques e vales postais (em moeda nacional ou estrangeira)
Dada a natureza dos seus elementos, o saldo da conta Caixa é devedor ou nulo. Nunca
é credor.
Deve ser subdividida e movimentada de acordo com as necessidades de informação da
entidade. Poderão ser criadas as subcontas necessárias, indicando-se a título de exemplo:
Conta 11 – Caixa
Subconta Comentários
Na ausência da necessidade de desdobramento da conta caixa,
11.1 - Caixa sede / principal /geral
será esta a conta a movimentar pelos recebimentos e pagamentos
11.2 - Caixa filiais / delegações Subconta a criar caso existam dependências da entidade que
11.2.1 – Faro processem pagamentos/recebimentos
11.2.2 – Setúbal
11.2.3 - ….. Identificação das dependências
11.8 – Fundo maneio* Conta a criar caso a entidade pretenda utilizar o sistema de
11.8.1 – Responsável A fundo maneio
11.8.2 – Responsável B
11.8.3 – ….. Subcontas associadas aos responsáveis pela quantia atribuída
Conta a criar caso se utilizem subcontas que recebam ou façam

11.9 – Transferências de caixa
transferências entre si ou com a caixa principal.
* Quantia (fundo) afeta a um responsável (pessoa ou departamento) para pequenos pagamentos
Quadro n.º 5.1 – Conta 11 Caixa
Todos os documentos internos ou externos que justificam recebimentos ou pagamentos

deverão constar nas respetivas contas e não como elementos de Caixa. Exceção para os
cheques e vales postais, que são equiparáveis a dinheiro, porque podem ser utilizados como
meios de pagamento, através de endosso.
Exemplos de documentos que não devem integrar o saldo da conta Caixa são os de-
nominados vales de caixa ou comprovativos de pequenos pagamentos como:
• vales de empregados, de membros dos órgãos sociais ou de sócios, relacionados
com adiantamentos por conta de vencimentos, ou outras situações
• cheques pré-datados e cheques sacados por terceiros e que tenham sido devolvidos
pelos bancos por qualquer motivo
• senhas de almoço e de combustível
• selos postais
• documentos justificativos de despesas efetuadas

• etc.
Estes documentos deverão ser encaminhados para a contabilidade, após a devida auto-
rização dessas despesas e não permanecer sob a alçada do responsável pelos pagamentos/
recebimentos (tesoureiro).
Caso A.1 – Elementos de caixa

A caixa da empresa Silva & Santos, Lda., no final do dia 7 de outubro do ano N, apre-
sentava a seguinte composição:
(valores em euros)
1 - Cheques 2 025
2 - Vales de correio 270
3 - Impressos de letras 20
4 - Selos de correio 20
5 - $100 USD (dólares EUA) 90
6 - Notas e moedas nacionais 400
7 - Vales de caixa ao pessoal 90
Questão:
Considerando que a caixa apenas deveria conter os elementos adequados, indique:
1. Qual o saldo que deveria constar nesta conta, no final do dia 7?
2. Que destino a dar aos restantes documentos que não devem integrar a caixa?
Resposta 1)
Como referimos anteriormente, apenas deverão constar em caixa (conta contabilística)
os seus elementos patrimoniais, ou seja, meios de pagamento.
Elementos Valor Caixa

Cheques 2 025 √ 2 025
Vales de correio 270 √ 270
Impressos de letras 20 X ---
Selos de correio 20 X ---
$100 USD (dólares EUA) 90 √ 90
Notas e moedas nacionais (euros) 400 √ 400
Vales de caixa ao pessoal 90 X ---
Total 2 785
√ - Elemento de caixa; X – Elemento a excluir de caixa
Resposta 2)
Foram excluídos diversos documentos, a seguir mencionados:
Documento Destino
– Os impressos devem ser entregues ao departamento que trata das titulações
do crédito (eventualmente, o departamento financeiro)
Impresso de letra
– O recibo da compra – enviado para a contabilidade –, assim como eventual
autorização de compra
– Os selos devem ser enviados para a secção responsável pela correspondência
Selos de correio – O recibo da compra – enviado para a contabilidade assim como eventual
autorização de compra
– Verificação da autorização para adiantamentos desta natureza
Vales de caixa (pessoal) – Enviados para o departamento de pessoal, dado terem a natureza de um
adiantamento por conta de futuros pagamentos de salário
Regras de movimentação contabilística

A conta Caixa é debitada pelos aumentos de caixa (entradas de dinheiro, cheque ou
outros meios de pagamento nacionais ou estrangeiros) designadamente por:
– Vendas e prestações de serviço a pronto pagamento (em dinheiro, cheque)
– Recebimentos de clientes ou outros devedores (em dinheiro ou em cheque)
– Levantamentos efetuados de depósitos em bancos ou outras instituições financeiras
A conta Caixa é creditada pelas diminuições de caixa (saídas de dinheiro ou de outros

meios de pagamento), designadamente por:
– Pagamentos efetuados em dinheiro (fornecedores, ordenados, …)
– Pelos depósitos efetuados em dinheiro ou cheques recebidos
Caso A.2 - Pagamento e recebimento

O tesoureiro da empresa Silva & Santos, Lda., no dia 8 de outubro do ano N, realizou
as seguintes operações:
– Recebeu 200 euros, em dinheiro, do cliente JM para pagamento da sua dívida co-
mercial
– Pagou 120 euros, em dinheiro, para liquidar a dívida ao fornecedor XM
Questão:
Pretende-se a contabilização destas operações.
Resposta:
1) Classificação contabilística
Elemento Classificação contabilística
Dinheiro ou equivalente 11.1 - Caixa sede
Clientes* 21 - Clientes
Fornecedores* 22 - Fornecedores
*Estas contas serão desenvolvidas nos temas B e C, respetivamente
2) Lançamento no diário
Contas
N.º Data Descrição Valor
Débito Crédito
1 Recebimento de JM (N/ Recibo n.º xx) 11.1 21 200
8 out N
2 Pagamento a XM (s/Recibo n.º xx) 22 11.1 120
===//===
Para além das operações acima referidas, de caráter mais frequente, o saldo da conta
caixa também deverá ser ajustado tendo em consideração os seguintes aspetos:
Diferenças de caixa, resultantes de erros, furtos, etc.
Ajustamentos à conta de caixa
resultantes de: Diferenças cambiais, respeitantes a elementos de caixa em moeda
estrangeira
Diferenças de caixa
Consideram-se diferenças de caixa as diferenças encontradas entre a quantia resultante
da contagem física dos valores e a quantia resultante dos documentos comprovativos de
recebimentos / pagamentos.
Esta diferença pode ser negativa ou positiva, sendo que alguns dos procedimentos de
regularização dessas diferenças dependem das práticas de cada entidade. Sugerem-se, no
entanto, algumas das medidas a tomar:
• Pode ser imediatamente reposta pelo responsável (tesoureiro) e neste caso não
ocasiona qualquer registo contabilístico
• É reposta posteriormente pelo tesoureiro ou a entidade suporta a perda.

Qualquer destes casos deverá dar origem a um lançamento contabilístico para
regularização da conta 11 - CAIXA, podendo ter como contrapartida:
Diferença negativa – No caso de reposição pelo tesoureiro
 Débito na conta de Pessoal (23.8 – Outras operações) – Subconta do
Tesoureiro
 Crédito na conta 11 - CAIXA
– No caso de a entidade suportar a perda

 Débito na conta de Outros gastos (68.8.8 – Outros não especificados)
 Crédito na conta 11 - CAIXA
• Em regra, as diferenças positivas são apropriadas pela entidade, pelo que a

operação poderá ter como contrapartida
– Débito na conta 11 – CAIXA
Diferença positiva – Crédito na conta de Outros rendimentos (78.8.8 – Outros não especificados)
• Em alternativa, a criação de uma “reserva de caixa” a utilizar em futuras

diferenças negativas. Neste caso poderia não haver registo contabilístico. A
gestão da “reserva de caixa” é feita extra contabilísticamente.
Caso A.3 – Diferenças de caixa

A Alfa, SA tem dois estabelecimentos comerciais. Diariamente, o tesoureiro de cada
estabelecimento faz a conferência de caixa, conciliando com os documentos comprovati-
vos dos pagamentos e recebimentos. A empresa tem como política suportar as diferenças.
No dia 9 de outubro, após o inventário de caixa, foram identificadas as seguintes situações:
• Caixa A – uma diferença positiva de 15 euros
• Caixa B – diferença negativa de 18 euros.
Questão:
Pretende-se a contabilização destas diferenças de caixa.
Resposta:

Dinheiro ou equivalente 11.1 - Caixa sede (ou geral)
Outros gastos e perdas* 68.8.8 – Outros não especificados
Outros rendimentos* 78.8.8 – Outros não especificados
*As contas das classes 6 e 7 serão desenvolvidas em diversos temas
Contas
Débito Crédito
Diferença negativa de caixa 68.8.8 11.1 18
1 9 out N
Diferença positiva de caixa 11.1 78.8.8 15
NCRF 23 Os efeitos de alterações em taxas de câmbio

Quando as transações são realizadas em moeda estrangeira, como por exemplo contrato
de compra ou venda de bens ou serviços, depósito numa instituição bancária estrangeira,
cria-se um direito de receber (ou uma obrigação de entregar) um número fixo ou determi-
nável de unidades monetárias.
Uma transação em moeda estrangeira é uma transação que seja denominada ou exija
liquidação numa moeda estrangeira, incluindo transações que resultem de quando uma
entidade:
(a) Compra ou vende bens ou serviços cujo preço seja denominado numa moeda es-
trangeira;
(b) Pede emprestado ou empresta fundos quando as quantias a pagar ou a receber sejam
estabelecidas numa moeda estrangeira; ou
(c) Por qualquer forma adquire ou aliena ativos ou incorre ou liquida passivos deno-
minados numa moeda estrangeira.
À data de uma transação (data relevante para seu reconhecimento inicial de acordo
com as normas de contabilidade aplicáveis), o item monetário em moeda estrangeira é
convertido para a moeda funcional72 das entidades intervenientes. Essa conversão cambial
(passagem de uma moeda para outra) faz-se aplicando a taxa de câmbio (rácio de troca de
duas moedas), à data da operação, à quantia de moeda estrangeira.
Caso A.4 – Diferenças de câmbio (1)

Considere a seguinte informação relativa à SLFA, SA:
• Depósito de 1 000 dólares num banco estrangeiro, em 10 janeiro de N
• Câmbio Euro /dólar = 1/1,25  Dólar / euro = 0,80
Questão:
Qual a quantia a reconhecer na contabilidade do depositante cuja moeda funcional é
o euro?
Resposta:
Quantia depositada em euros: 1 000 dólares x 0,80 = 800 € (ou 1 000/1,25=800)
A quantia a reconhecer na rubrica de depósitos bancários é de 800 €.
===//===
Por razões práticas, é muitas vezes usada uma taxa que se aproxime da taxa real à data
da transação. Pode ser usada uma taxa média de uma dada moeda, para uma semana ou
um mês, para as transações que ocorram durante esse período. Contudo, caso as taxas de
câmbio variem significativamente durante o período, não deve ser utilizado este método.
As moedas são negociadas estabelecendo-se preços de compra e preços de venda:
72 - Moeda funcional: é a moeda do ambiente económico principal no qual a entidade opera. Pode ser a moeda de
apresentação (moeda na qual as demonstrações financeiras são apresentadas) ou diferente.
• O preço de compra (numa relação euro/dólar) representa o que a instituição cam-

bial paga em dólares por cada euro que adquire.
• O preço de venda representa a quantia em dólares que a instituição cambial cobra
por cada euro que vende.
A diferença entre o preço de compra e o preço de venda representa a margem (spread)

cobrada pela instituição financeira. Esta margem pode ser representada em percentagem.
Considerando que a instituição financeira aplica um dado spread constante nas suas
operações cambiais, indica‐se os valores de venda resultantes de determinados preços de
Exemplo
compra.
Considerando que a instituição financeira aplica um dado spread constante nas suas opera-
ções cambiais, indicam-se os valores
Considerando que emde1venda resultantes
de janeiro de Ndeodeterminados preçosdo
preço de compra de euro
compra.
era de
Considerando que, em e1 o
1,25 dólares depreço
janeiro
dedevenda
N, o preço de compra
de 1,28, o speaddoé:euro era de 1,25 dólares
e o preço de venda de 1,28, o spread é:
1,2� � 1,25
��1��2�1�� 1�� 2,��
1,25
Para os restantes períodos obteríamos os seguintes preços de venda resultantes do
Paraproduto:
os restantes períodos obteríamos os seguintes preços de venda resultantes do produto:
Preço de venda x (1 + spread)

Preço de venda x (1 + spread)
Taxa de câmbio euro/dólar
Datas
Taxa de câmbio euro/dólar
Compra Venda
Datas
1/1/201x Compra
1,25 Venda
1,2800
1/1/201x
2/1/201x 1,251,29 1,2800
1,32096
2/1/201x 1,29 1,32096
--- … …
‐‐‐ … …
31/12/201x 1,18 1,20832
31/12/201x 1,18 1,20832
ContudoContudo, as entidades
as entidades cuja moeda
cuja moeda funcional
funcional é o euro
é o euro e negoceiam
e negoceiam em em moeda
moeda estran- os
estrangeira,
geira, os seus recebimentos e pagamentos são realizados nessa moeda, pelo que terão
seus recebimentos e pagamentos são realizados nessa moeda, pelo que terão que comprar, que
comprar, por exemplo, dólares para pagar as suas obrigações, e receberão em dólares dos
por exemplo dólares para pagar as suas obrigações, e receberão em dólares dos seus clientes
seus clientes ou outros devedores, pelo que a relação de compra/venda deve ser expressa
ou outros devedores,
nessa relação pelo que a relação de compra/venda deve ser expressa nessa relação de
de moedas.
moedas.
Taxa de câmbio dólar/euro
Datas
Compra Venda
Taxa de câmbio dólar/euro
Datas
1/1/201x 1/ 1,25 = 0,80000 1/ 1,28000 = 0,781250
Compra Venda
2/1/201x
1/1/201x 1/ 1,251/ 1,29 = 0,77519 1/1/1,32096
= 0,80000 1,28000==
0,757025
0,781250
2/1/201x--- 1/ 1,29 = 0,77519 … …
1/ 1,32096 = 0,757025
31/12/201x
‐‐‐ 1/…1,18 = 0,84745 1/ 1,20832 = 0,827595 …
31/12/201x 1/ 1,18 = 0,84745 1/ 1,20832 = 0,827595
A taxa de câmbio a utilizar (compra ou venda) depende da natureza da operação:

A taxa de câmbio a utilizar (compra ou venda) depende da natureza da operação:

• Se a operação gera um direito de receber (ativo) em moeda estrangeira, deve ser
utilizada a taxa de câmbio da venda (euro/moeda estrangeira).
• Se, pelo contrário, a transação gera uma obrigação de pagar (passivo) em moeda es-
trangeira deve ser utilizada a taxa de câmbio da compra (euro/moeda estrangeira).
Caso A.5 – Diferenças de câmbio (2)

Considere os seguintes elementos relativos à JOTA, SA:
• Depósito de 1 000 dólares num banco x americano, em 10 janeiro de N
• Depósito de 5 000 dólares num banco y americano, em 14 janeiro de N
• Na semana verificaram-se as seguintes taxas de câmbio euro /dólar (venda)
– 10 janeiro = 1/1,25
– 11 janeiro = 1/1,26
– 12 janeiro = 1/1,27
– 13 janeiro = 1/1,25
– 14 janeiro = 1/1,24
Questão:
Qual a quantia a reconhecer na contabilidade do depositante, em relação aos dois de-
pósitos, cuja moeda funcional é o euro?
Resposta:
1) Cálculos de apoio
Data Euro/dólar Dólar / euro

10 janeiro 1,250 0,8000
11 janeiro 1,260 0,7937
12 janeiro 1,270 0,7874
13 janeiro 1,250 0,8000
14 janeiro 1,240 0,8065
Taxa de câmbio média 1,254 0,79752
2) Quantias a reconhecer
• Depósito de 1 000 dólares = 1 000 x 0,79752 = 797,52 €
• Depósito de 5 000 dólares = 5 000 x 0,79752 = 3 987,60 €
===//===
À data de cada balanço os itens monetários em moeda estrangeira devem ser ajustados
à taxa de fecho. Taxa de fecho é a taxa de câmbio à vista, à data do balanço.
Quando a taxa de câmbio utilizada para o reconhecimento inicial (ou subsequente)
é diferente da taxa de fecho, gera-se uma diferença de câmbio que pode ser favorável ou
desfavorável para a entidade. Essa diferença é registada em contas próprias, tendo em conta
a natureza da operação subjacente.
O plano de contas inclui subcontas para refletir as diferenças de câmbio, tendo em conta
os ciclos das atividades empresariais:
– Para a atividade de investimento
• 68.6.3 – Diferenças de câmbio desfavoráveis
• 78.6.1 – Diferenças de câmbio favoráveis
– Para a atividade operacional

• 68.8.7 – Diferenças de câmbio desfavoráveis
• 78.8.7 – Diferenças de câmbio favoráveis
– Para a atividade de financiamento

• 69.2.1 – Relativas a financiamentos obtidos
• 79.3 – Diferenças de câmbio favoráveis
Caso A.6 – Diferenças cambiais (3)

Considere que a sociedade Jota Moedas tem no seu ativo os seguintes itens:
• Moeda estrangeira (1): 1 000 dólares
– Câmbio na data da transação dia (euro/dólar =1/1,25)
– Câmbio em 31/dezembro/N (euro/dólar =1/1,30)
• Moeda estrangeira (2): 20 000 ienes

– Câmbio na data da transação dia (euro/iene =1/125)
– Câmbio em 31/dezembro/N (euro/iene =1/130)
Questão:
Proceda aos registos de ajustamento cambial dos dois ativos acima referidos.
Resposta:
• Moeda estrangeira (1): 1 000 dólares
– Câmbio na data da transação: euro/dólar = 1/1,25
 Dólar / euro = 0,800 x 1 000 dólares = 800,00 €
– Câmbio em 31/dezembro/N: euro/dólar = 1/1,30
 Dólar / euro = 0,76923 x 1 000 dólares = 769,23 €
Diferença cambial desfavorável = -30,77 €
• Moeda estrangeira (2): 20 000 ienes
– Câmbio na data da transação: euro/iene =1/125
 Iene / euro = 0,008 x 20 000 ienes = 160,00 €
– Câmbio em 31/dezembro/N: euro/ iene =1/120
 Iene / euro = 0,00769 x 20 000 ienes = 166,67 €
Diferença cambial favorável = + 66,67 €
Saldo das diferenças cambiais = 66,67 – 30,77 = 35,90 € (favorável)

Dinheiro ou equivalente 11.1 - Caixa sede
Diferenças cambiais 78.8.7 - Diferenças de câmbio favoráveis
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Ajustamento cambial de caixa 11.1 78.8.7 35,90
Transferências de caixa
A conta 11.9 – Transferências de caixa permite, nas empresas com diversas caixas, regis-
tar transferências entre estas (por exemplo, entre a caixa sede e a de uma sucursal), criando
assim um histórico da movimentação entre contas. Esta conta deverá estar sempre saldada.
Caso A.7 – Transferência entre caixas

A entidade XPTO transferiu da sua caixa sede para uma filial a quantia de 1 000 €.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação no diário utilizando a contra de 11.9 –
Transferências de caixa.
Resposta:

Caixa 1 11.1 - Caixa sede
Caixa 2 11.2 - Caixa filial
Transferências de caixa 11.9 - Transferências de caixa
Contas
Débito Crédito
11.9 11.1 1 000
1 25 abr N Transferência para caixa filial
11.2 11.9 1 000
===//===
De uma forma sintética, apresentam-se os movimentos mais comuns na conta Caixa:
11 – Caixa
• Saldo inicial (notas, moedas, cheques e vales
postais – nacionais ou estrangeiros)
• Recebimentos (notas, moedas, cheques e
vales postais – nacionais ou estrangeiros) • Pagamentos (em notas e moedas)
referentes às operações efetuadas
• Levantamentos de depósitos • Depósitos bancários
• Transferências (de caixa) • Transferências (para caixa)
• Ajustamentos – diferenças de caixa e dife- • Ajustamentos – diferenças de caixa e dife-
renças de câmbio favoráveis renças de câmbio desfavoráveis
Fundo de maneio (caixa pequena)

O termo fundo de maneio pode ser utilizado em vários contextos e com significado
diferente. Fundo de maneio (ou caixa pequena), como subconta de caixa, reflete uma
política de funcionamento interno de cada entidade. A sua implementação e formato não
obedecem a nenhuma regra, nem a um formato único e normalizado.
diferente.
diferente. Fundo
Fundo de
de maneio
maneio (ou
(ou caixa
caixa pequena),
pequena), como
como subconta
subconta de
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caixa, reflete
reflete uma
uma
política de
política de funcionamento
funcionamento interno
interno de
de cada
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implementação ee formato
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242 obedecem aaContabilidade
nenhuma
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Financeira
um
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normalizado.
O
O fundo
fundo de de maneio
maneio (neste
(neste conceito
conceito de
de caixa)
caixa) refere-se
refere-se aa umum dado
dado montante
montante que
que éé
atribuído aa um
atribuído um responsável
responsável para
para fazer
fazer pagamentos
pagamentos pré pré determinados
determinados (compras
(compras dede
material de limpeza e outros gastos), mantendo à sua guarda os documentos emitidosatri-
O fundo
material de de maneio
limpeza e (neste
outros conceito
gastos), de caixa)
mantendo àrefere-se
sua a
guarda um dado
os montante
documentos que é
emitidos
buído
pelas a um responsável
pelas entidades
entidades (faturas para fazer
(faturas /recibo)
/recibo) ou pagamentos
ou predeterminados
apenas recibos,
apenas recibos, conforme os
conforme (compras de material de
os casos.
casos.
limpeza e outros gastos), mantendo à sua guarda os documentos emitidos pelas entidades
Ao
Ao fim de
de um
um período
fim /recibo)
(faturas período
ou apenasdeterminado
determinado (mês,
(mês, quinzena
recibos, conforme quinzena
os casos.ou
ou semana)
semana) oo responsável
responsável desse
desse
fundo,
fundo, apresenta
apresenta os
os documentos
documentos das
das despesas
despesas efetuadas
efetuadas ee é-lhe
é-lhe restituída
restituída aa quantia
quantia
Ao fim de um período determinado (mês, quinzena ou semana) o responsável desse
para no período
período seguinte continuar a fazer
fazer esses pagamentos.
fundono
para apresenta seguinte continuar
os documentos dasadespesas
esses pagamentos.
efetuadas e é-lhe restituída a quantia para no
período seguinte continuar
Dependendo a fazer esses pagamentos.
Dependendo da da política
política dede controlo
controlo interno
interno implementado
implementado pela
pela empresa,
empresa, esta
esta caixa
caixa
pode funcionar
Dependendo
pode em
funcionar em sistema
da sistema de
política de fundo
de fundo fixo
controlo ou não.
fixointerno O sistema
ou não. implementadade “fundo fixo”
pela empresa,
O sistema de “fundo significa
esta caixa
fixo” significa
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seu valor
valoreméé sistema
constante
constante (a
(a quantia
de fundo em
fixo ou
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emnão. existente
O sistema
dinheiro num
num dado
de “fundo
existente fixo”momento,
dado significa que
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osomado
seu valor
somado aos
aosé valores
constante
valores pagos ee documentados
(a quantia
pagos na
na posse
em dinheiro
documentados do
do responsável
existente
posse éé sempre
sempre igual).
num dado momento,
responsável somada aos
igual).
valores pagos e documentados na posse do responsável, é sempre igual).
Esquematicamente
Esquematicamente pode-se
pode-se sintetizar
sintetizar oo processo
processo de
de constituição
constituição ee reposição
reposição periódica
periódica
Esquematicamente, pode-se sintetizar o processo de constituição e reposição periódica
de
de fundo
fundo maneio,
maneio, em
em fundo
fundo fixo:
fixo:
de fundo maneio em fundo fixo:
Administração
Administração ou
ou outro
outro responsável
responsável
1.
1. Recebe
Recebe documentos
documentos == 80
80 €€
1.
1. Entrega
Entrega de
de uma
uma quantia
quantia ao
ao responsável.
responsável. Ex:
Ex: 100
100 €
€ 2.
2. Entrega
Entrega de
de uma
uma quantia
quantia ao
ao responsável
responsável == 80
80 €
€
2.
2. Contabilização
Contabilização da
da quantia
quantia entregue
entregue 3. Contabilização dos documentos
3. Contabilização dos documentos
4. Contabilização do reforço fundo maneio
4. Contabilização do reforço fundo maneio
Pagamento
Pagamento 1
1 == 20
20 € Pagamento Pagamento
Pagamento 3
3 == 50
50 €
€ Pagamento 2
2 == 10
10 €
€ € Entrega 20
20 ++ 80
80 ==
100 €
100 € Documento
Documento nº.
nº. xxx
xxx Documento
Documento nº.
nº. xxx
xxx
Documento nº.
Documento nº. xxx
xxx
Entrega
documentos no
documentos no 100
100 € €
valor de
valor de 80€
80€
Responsável
Responsável pelo
pelo fundo
fundo
Figura
Figura n.º 5.6 – Fundo fixo de caixa
Figuran.º
n.º5.6
5.6– –Fundo
Fundofixo de de
fixo caixa
caixa
Se utilizarmos uma folha de caixa73 para registo das operações – recebimento das quantias
de constituição e reforço e pagamentos efetuados –, podemos obter uma informação que
permita o controlo do dinheiro existente em cada momento:
Operação Fundo Maneio

Data Quantias Saldo 195
Descrição Quantia 195
Total
documentadas em dinheiro
1/março/N Constituição do fundo maneio +100 100 100
5/março/N Pagamento vigilante (recibo) - 20 20 80 100
2 resmas de papel (fatura/
10/março/N - 10 30 70 100
recibo)
20/março/N Pagamento energia - 50 80 20 100
1/abril/N Reposição fundo maneiro + 80 -- 100 100
73 - Este documento não tem um formato padrão. Cada entidade concebe-o de acordo com as suas necessidades.
Caso A.8 – Fundo fixo de caixa

Considere que a entidade ABC decidiu que, a partir de 1 de abril, vai criar um fundo
fixo de caixa, com a quantia de 50 €, para fazer face a pequenas despesas. Para esse efeito,
emitiu um cheque de 50 € sobre o Banco Moeda, à ordem da funcionária responsável.
O fundo será reposto no final de cada mês, também por cheque.
Durante o mês a funcionária responsável pelo fundo apresentou faturas, relativas à
aquisição de 2 resmas de papel e 3 caixas de agrafos, na quantia de 15 €.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação no diário (por simplificação, não se con-
sidera o IVA).
Resposta:

Fundo maneio 11.8 - Caixa pequena
Depósito 12.1 – Banco moeda
Material de escritório 62.3.3 - Material de escritório
Existem duas formas alternativas de contabilizar estes factos:

Hipótese 1 – Após a constituição do fundo, a conta Caixa não é movimentada pelas
despesas pagas74.
Estas despesas são debitadas nas contas de gastos (ou outras adequadas) e creditadas na
conta de depósitos à ordem, tendo como suporte:
• o cheque emitido à ordem do responsável pelo fundo
• os documentos entregues (listados na folha de caixa)
Podem-se sintetizar os movimentos possíveis desta conta de Caixa, no contexto desta

hipótese 1:
Caixa pequena
Constituição Reduções
Reforços
74 - Esta forma é a defendida por Costa e Alves (2013).

Hipótese 2 – Após a constituição do fundo:

• debitam-se as contas de gastos (ou outras adequadas)
• credita-se o fundo de caixa
Seguidamente, pela reposição:

• debita-se o fundo de caixa pelo valor reposto
• credita-se a conta de depósitos à ordem (caso a reposição seja por cheque)
Podem-se sintetizar os movimentos possíveis desta conta de Caixa, no contexto desta

hipótese 2:
Caixa pequena
Constituição Reduções
Reforços
Reposição Pagamentos
Exemplificamos as duas soluções:

2.1) Lançamento no diário (H1)
Contas
Débito Crédito
1 1 abr N Constituição do fundo fixo de caixa 11.8 12.1 50
2 30 abr N Fatura 62.3.3 12.1 15
Contas
Débito Crédito
1 1 abr N Constituição do fundo fixo de caixa 11.8 12.1 50
2 25 abr N Fatura 62.3.3 11.8 15
3 30 abr N Reposição do fundo 11.8 12.1 15
Contas 12/13 – Depósitos bancários

Os depósitos bancários são operações realizadas com instituições bancárias e incluem os
depósitos à ordem, depósitos a prazo e outras operações estabelecidas na legislação bancária.
Estes depósitos podem existir em instituições nacionais ou estrangeiras:
Conta 12 – Depósitos à ordem / conta 13 – Outros depósitos

Subcontas Comentários
De acordo com o número de conta e instituição:
12.1 – Banco XPTO A conta 12 deve ser subdividida em função das contas
12.2 – Banco Alfa à ordem e instituições onde a entidade tem os seus
12.3 - … depósitos
13.1 – Banco XPTO Estas subcontas incluem depósitos a prazo e outros
13.2 – Banco Algarve depósitos, nomeadamente, os depósitos com aviso
13.3 - … prévio
Quadro n.º 5.2 – Contas de depósitos bancários
Os depósitos à ordem são depósitos numa instituição financeira em que o depositante

pode fazer entregas sempre que o desejar e movimentar esses fundos sem qualquer limi-
tação, através de levantamentos, cheques, cartão de débito, ordens de pagamento ou de
transferências.
Estes fundos podem ser movimentados na totalidade ou em parte. No entanto, o le-
vantamento da totalidade dos fundos existentes numa conta de depósitos à ordem poderá
implicar o fecho da mesma, pelo que é conveniente acautelar esta situação.
Os depósitos a prazo são depósitos em que o depositante pode fazer entregas, muitas
vezes sujeitas a limites mínimos e a restrições relativas a prazos de levantamento. Os prazos
são muito diversos, com uma taxa de juro a pagar ao depositante superior à existente nos
depósitos à ordem, de acordo com as cláusulas estabelecidas no contrato.
Os depósitos com aviso prévio são depósitos bancários a prazo em que é exigível aos
depositantes um aviso prévio (período estabelecido no contrato) para que seja possível
movimentar esta conta.

As contas de depósitos são contas do ativo. Debitam-se pelos aumentos e creditam-se
pelas diminuições.
Estas contas têm geralmente saldo devedor. No entanto, as contas de depósitos à ordem
podem apresentar saldos credores – descobertos bancários. Estes saldos negativos são ne-
gociados com as instituições bancárias, constituindo-se como financiamento obtido, pelo
que devem ser reclassificados para a conta 25.1.2 – Descobertos bancários.
Se existirem depósitos a prazo ou outros em bancos estrangeiros em moeda diferente
do euro, a mensuração à data do balanço deve ser ajustada à taxa de câmbio do fecho em
vigor nessa data.
Caso A.9 – Depósito à ordem

Considere que o Dr. JC depositou, no dia 2 abril, na conta à ordem – Banco Algarve –,
o cheque recebido pelos seus serviços – 300 €. Nessa mesma data, transferiu 500 € da conta
à ordem para a conta de depósitos a prazo, ambas do Banco do Algarve.
Questão:
Pretende-se a contabilização destas operações no Diário.
Resposta:

Depósito à ordem 12.1 Banco Algarve
Depósito a prazo 13.1 Banco Algarve
Contas
Débito Crédito
1 Talão depósito n.º xx (cheque n.º xx) 12.1 11.1 300
2 fev N
2 Transferência para depósito a prazo 13.1 12.1 500
===//===
Podem-se sintetizar as operações mais frequentes registadas nas contas de Depósitos:
Depósitos Bancários
• Saldo inicial – saldo existente no início do
período
• Depósitos em notas, moedas, cheques e vales
postais – nacionais ou estrangeiros – referen- • Transferências para outras contas da entidade
tes às operações efetuadas
• Recebimentos por transferências de devedo- • Pagamentos por cheque, ordens de pagamen-
res ou de outras contas to ou transferência
• Operações bancárias, tais como reembolso
• Operações bancárias, tais como empréstimos
de empréstimos, juros e outros encargos
obtidos, descontos de letras, juros, etc.
financeiros
• Ajustamentos – diferenças de câmbio favorá- • Ajustamentos de diferenças de câmbio desfa-
veis voráveis
Caso A.10 - Diferenças cambiais

Considere que a sociedade Jota Moedas tem no seu ativo um depósito bancário (à ordem)
no valor de 5 000 dólares. Considere as seguintes taxas de câmbio:
– Câmbio na data da transação dia: (euro/dólar =1/1,28)
– Câmbio 31/dezembro/N: (euro/ dólar =1/1,25)
Questão:
Proceda aos registos do ajustamento cambial do ativo acima referido.
Resposta:
• Depósito bancário: 5 000 dólares
– Câmbio na data da transação: euro-dólar =1/1,28
 Dólar / euro = 0,78125 x 5 000 dólares = 3 906,25
– Câmbio 31/dezembro/N: euro-dólar =1/1,25
 Dólar / euro = 0,800 x 5 000 dólares = 4 000,00
Diferença cambial favorável = 93,75

Depósitos à ordem 12.1 – Banco x
Diferenças cambiais 78.8.7 - Diferenças de câmbio favoráveis
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Ajustamento cambial 12.1 78.8.7 93,75
Reconciliação bancária
A reconciliação bancária (também denominada de conciliação bancária) é a comparação
entre as operações registadas numa conta bancária e as existentes na contabilidade. Esta
comparação permite identificar se existem operações registadas no banco e não registadas
na empresa e vice-versa e as razões dessa ausência. Também permite comparar os valores
pelos quais a mesma operação está registada em ambas as contabilidades.
As diferenças verificadas entre a informação do banco e a existente na contabilidade
causam saldos temporariamente diferentes, o que a conciliação bancária deve demonstrar
e ajudar a corrigir, caso essas diferenças se devam a erros ou omissões.
Caso A.11 – Reconciliação bancária

Durante o mês de janeiro a sociedade CG&JR, Lda. realizou, entre outras, as operações
abaixo discriminadas. O saldo inicial da conta de depósitos à ordem era de 1 000 €.
Dia 02/01 – Recebeu-se, de A. Morais, a quantia de 2 000 euros, em cheque, para
pagamento da fatura n.º 87, vencida nesta data, referente à venda de mercadorias.
Nesta mesma data o cheque foi depositado no Banco do Algarve.
Dia 06/01 - O Banco do Algarve procedeu à devolução do cheque depositado no
dia 2, por falta de provisão.
Dia 10/01 - Vencimento do depósito a prazo existente no Banco do Algarve, no
valor de 5 000 euros, cujo valor foi transferido para a conta à ordem. Os juros, no
montante de 250 euros, foram creditados na conta à ordem.
O Banco procedeu, simultaneamente, ao débito de 50 € pela retenção do imposto
sobre o rendimento, sobre o valor dos juros.
Dia 20/01 – Emissão do cheque n.º 1001, sobre o Banco do Algarve, no valor de
1 500 euros, para pagamento da fatura n.º 5000, da empresa Correia & Ramos,
Lda., vencida nesta data, referente à compra de mercadorias.
Dia 23/01 - O Banco do Algarve debitou em conta o valor de 25 euros, respeitante
à aquisição de livros de cheques.
Dia 2/02 – O Banco enviou o extrato da conta da empresa referente aos movimen-
tos de janeiro do ano N (valores em euros).
Data Descrição Débito Crédito Saldo
1/01 Saldo inicial 1 000
3/01 Depósito 2 000 3 000
6/01 Devolução do cheque 2 000 1 000
10/01 Transferência do depósito a prazo 5 000 6 000
10/01 Juros do depósito a prazo 250 6 250
10/01 Retenção do imposto (IRC) 50 6 200
23/01 Livro de cheques 25 6 175
31/01 Transferência do cliente X 2 500 8 675
31/01 Comissão anual gestão de conta 200 8 475
Saldo em 31/01/N 8 475
Nota:
Para os Bancos, os depósitos dos seus clientes representam uma responsabilidade (passivo),
pelo que esta conta é movimentada na contabilidade bancária a crédito pelos depósitos
e outros aumentos do valor da conta e a débito pelos levantamentos e outras operações
que diminuam o seu valor.
Para a empresa, os depósitos em instituições bancárias representam um ativo, pelo que a
respetiva conta é debitada pelos aumentos e creditada pelas reduções.
Questão:
Pretende-se a reconciliação entre as operações da empresa e o extrato bancário.
Resposta:
Confirmação das operações:
Extrato da conta de 12.1 - Depósitos à ordem (DO)
Confirmação c/
Data Descrição Débito Crédito Saldo
extrato bancário
1/01 Saldo inicial 1 000 √
2/01 Depósito cheque 2 000 3 000 √
6/01 Devolução do cheque 2 000 1 000 √
10/01 Transferência do depósito a prazo 5 000 6 000 √
10/01 Juros do depósito a prazo 250 6 250 √
10/01 Retenção do imposto (IRC) 50 6 200 √
20/01 Cheque n.º 1001 1 500 4 700 X
23/01 Livro de cheques 25 4 675 √
Saldo em 31/01/N 4 675
Extrato bancário
Confirmação c/
Data Descrição Débito Crédito Saldo contabilidade
Conta DO
1/01 Saldo inicial 1 000 √
3/01 Depósito 2 000 3 000 √
6/01 Devolução do cheque 2 000 1 000 √
10/01 Transferência do depósito a prazo 5 000 6 000 √
10/01 Juros do depósito a prazo 250 6 250 √
10/01 Retenção do imposto (IRC) 50 6 200 √
23/01 Livro de cheques 25 6 175 √
31/01 Transferência do cliente X 2 500 8 675 X
31/01 Comissão anual gestão de conta 200 8 475 X
Saldo em 31/01/N 8 475
Mapa de reconciliação bancária
Extrato conta DO
Extrato bancário (Banco)
Data Descrição (Empresa)
Débito Crédito Saldo Débito Crédito Saldo
31/01/N Saldo final 8 475 4 675
Operações em trânsito
Cheque n.º 1001 1 500 6 975
Transferência do cliente X 2 500 7 175
Comissão anual gestão de conta 200 6 975
31/01/N Saldo reconciliado 6 975 6 975
Constata-se existir uma diferença entre o saldo do extrato bancário e o da contabilidade

no montante de 3 800 euros (8 475 – 4 675 = 3 800).
Tal diferença deve-se a operações que não estão contabilizadas na empresa – desconto
bancário e respetivos encargos – e operações não refletidos no Banco – cheque n.º 1001.
B. Vendas/prestações de serviços e clientes

Assuntos tratados
– Vendas /Prestações de serviços
– Clientes
– Imparidades
– IVA – liquidado
– Fase de acabamento
– Acréscimos e diferimentos
– Retenção de impostos sobre rendimentos
Enquadramento
– NCRF 20 Rédito
– NCRF 23 Os efeitos de alterações em taxas de câmbio
Contas
– 21 Clientes
– 24 Estado e outros entes públicos
– 27 Outras contas a receber e a pagar
– 28 Diferimentos
– 65 Perdas por imparidade
– 71 Vendas
– 72 Prestações de serviços
2521- Enquadramento doFinanceira
Contabilidade tema Explicada
Este capítulo trata das operações de vendas, assim como dos temas conexos como os
regimes
SubtemadeVendas
liquidação do IVA, as dívidas de clientes e respetivas perdas por
imparidade.
A generalidade das atividades económicas com fins lucrativos enquadra-se no regime
Este capítulo trata das operações de vendas, assim como dos temas conexos, como os
geral de
regimes doliquidação
IVA, pelo do
queIVA,
os agentes económicos
as dívidas de clientesque realizam vendas
e respetivas têm imparidade.
perdas por de liquidar o
IVA. Vamos analisar este imposto na ótica do vendedor.
A generalidade das atividades económicas com fins lucrativos enquadra-se no regime
geral do IVA,
Temas pelo que osvendas,
relacionados agentes económicos
tais como que realizam vendaspor
os adiantamentos têmconta
de liquidar o IVA.
de vendas,
Vamos analisar este imposto na ótica do vendedor.
descontos e devoluções são tratados em pontos próprios.
Temas relacionados com vendas, tais como os adiantamentos por conta de vendas,
descontos e devoluções, são tratados em pontos próprios.
IVA liquidado IVA dedutível

Fatura ou
Fatura recibo Adiantamentos Fatura ou
Fatura recibo
Vendas Clientes Recebimentos
Nota de crédito
IVA
regularizações Devoluções
Descontos
Figura n.º 5.7 – Circuito das operações de venda

Figura n.º 5.7 – Circuito das operações de venda
Como se infere da figura, numa operação de venda existe a entrega do respetivo bem
Como seo que
ao cliente, infere
se da figura,
traduz numa
numa operação do
diminuição de ativo
venda(inventários).
existe a entrega do respetivo bem
ao
Estacliente, o queter
saída pode se registo
traduz numa diminuição
contabilístico do ativo com
simultâneo (inventários).
o rédito da venda (sistema de
inventário permanente), ou não (sistema de inventário intermitente ou periódico), depen-
Estadasaída
dendo podedeterinventários
política registo contabilístico simultâneo com o rédito da venda (sistema de
de cada entidade.
inventário permanente), ou não (sistema
O tratamento do tema Vendas tem subjacente de inventário
o sistema deintermitente ou periódico),
inventário intermitente.
dependendo da política de inventários de cada entidade.
Os sistemas de inventário (intermitente e permanente) são desenvolvidos no Tema
H – Inventários.
O tratamento do tema Vendas tem subjacente o sistema de inventário intermitente.
2 – Enquadramento contabilístico
Os sistemas de inventário (intermitente e permanente) são desenvolvidos no Tema H –
NCRF 27 Instrumentos financeiros
Inventários.
Esta norma, para além de outros temas, define o conceito de ativo financeiro e respetivos
205
critérios de reconhecimento e mensuração.
Conceito
Define ativo financeiro (§ 5) como qualquer ativo que seja dinheiro, instrumento de
capital próprio de uma outra entidade (ações, quotas), um direito contratual de receber
dinheiro ou outro ativo financeiro de outra entidade (depósitos bancários, clientes, outros
devedores). Os clientes são, cumulativamente, um ativo monetário.
Reconhecimento
Um ativo financeiro apenas deve ser reconhecido quando a entidade se torna uma parte da
disposição contratual. Contrato é um acordo entre duas ou mais partes, na conformidade da or-
dem jurídica, destinada a estabelecer uma regulamentação na relação de interesses entre as partes.
No que se refere a esta temática específica, as relações contratuais mais comuns que se
estabelecem são as de compra e venda, onde uma das partes assume o compromisso de ceder
a outra, nas condições de qualidade, preço, prazo, entre outras, um dado bem ou serviço
e a outra parte assume o compromisso de pagar nas condições negociadas.
Existe um compromisso firme de compra (venda) quando há um acordo vinculando
ambas as partes (comprador e vendedor) e, em regra, legalmente imponível, que:
a) Especifique todos os termos do mesmo, incluindo o preço e o momento das tran-
sações; e
b) Inclua desincentivos suficientemente grandes para tornar a transação altamente
provável (por exemplo, no caso de incumprimento de uma das partes, há lugar a
indemnização significativa).
Desta relação podem surgir diversos documentos, designadamente um contrato, notas

de encomenda, guias de remessa, faturas, etc.
A fatura, documento obrigatório, é em regra o suporte contabilístico para a generali-
dade das situações.
Mensuração
As normas definem dois momentos importantes no processo de mensuração: inicial e
subsequente (ponto 2.3).
Na mensuração inicial aplica-se a base de mensuração exigida pelas normas ou a que
resulta da política adotada, quando tal é permitido.
Subsequentemente, registam-se as alterações na quantia escriturada decorrentes do
critério de mensuração aplicado, ou, eventualmente, da alteração de política contabilística.
Mensuração inicial
A NCRF 27 define o justo valor (veja-se a este propósito o referido no ponto 2.3 –
Mensuração de ativos e passivos) como o critério de mensuração inicial para todos os ativos
financeiros, onde se incluem os analisados neste ponto – os clientes.
Como se verá adiante (a propósito da NCRF 20 – Rédito), o justo valor a reconhecer

corresponde ao valor da retribuição recebida ou a receber tendo em consideração a quantia
de quaisquer descontos comerciais e de quantidade concedidos pela entidade. Deste modo
a conta clientes e outras contas a receber, que reflete as quantias a receber, é mensurada
inicialmente ao justo valor, acrescidos de eventuais custos de transação incorridos.
Mensuração subsequente
Esta NCRF 27 também define os critérios de mensuração subsequente para os ativos
financeiros, que no caso dos clientes e outras contas a receber é o do custo amortizado.
O custo amortizado é calculado pela atualização dos elementos abaixo mencionados,
com base na taxa de juro efetiva:
– a quantia inicial em dívida
– os recebimentos periódicos
– os adiantamentos
– outros fatores adicionais (exemplo: descontos)
A taxa de juro efetiva é a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos

de caixa futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro ou, quando
apropriado, um período mais curto na quantia escriturada líquida do ativo financeiro ou
do passivo financeiro.
Esta taxa de juro efetiva pode ser igual ou diferente da taxa de juro nominal, que cor-
responde à taxa contratada entre as partes.
Caso B.1 - Taxa de juro efetiva

A sociedade JC contraiu um empréstimo de 10 000 euros, reembolsáveis em dois anos.
A taxa de juro negociada (taxa nominal) foi de 10%.
Questão 1:
Admita que os juros do empréstimo são pagos no fim de cada ano.
Resposta 1):
01 jan N 31 dez N 31 dez N+1
Empréstimo 10 000
Juros - 1 000 - 1 000
Reembolso - 10 000
Fluxos caixa 10 000 - 1 000 - 11 000
Para determinar a taxa de juro efetiva, compara-se o montante recebido no momento

N (10 000) com o valor atualizado das quantias pagas em N e N+1. A taxa de juro efetiva
é a taxa que iguala as duas quantias.
Taxa de juro efetiva = Σ [(Fluxos de caixa /(1+i)t] – I = 0
Onde: i = taxa de juro efetiva

t = tempo (ano, semestre, …)
I – Quantia do instrumento financeiro
No caso concreto:
[(-1 000 /(1+i)1)+ (-11 000/ (1+ i)2)] - 10 000 = 0

10 000 = (-1 000 /(1+i)1) + (-11 000/ (1+ i)2)
A taxa i = 10% é a que permite igualar os dois membros da equação.

Como se verifica, a taxa nominal é igual à efetiva. Tal ocorre porque os juros corres-
pondem à quantia paga após um ano de utilização do empréstimo. Acresce que não existem
outros desembolsos (despesas, taxas, etc.) para além dos juros.

Empréstimo 10 000,00
Juros - 1 000,00 - 1 000,00
Reembolso - 10 000,00
Fluxos caixa 10 000,00 - 1 000,00 - 11 000,00
Valores atuais 10 000,00 = -909,09 = 1 0001 -9090,91 = 11 000

1,10 1,102
Taxa nominal = 10,0% Taxa efetiva = 10,0%
Questão 2:
Admita que os juros do empréstimo são pagos no início de cada ano. O primeiro paga-
mento dos juros é realizado juntamente com o recebimento do empréstimo:

Empréstimo 10 000
Juros -1 000 -1 000
Reembolso - 10 000
Fluxos caixa 9 000 -1 000 - 10 000
Resposta 2):
No caso concreto:
[(-1 000 /(1+i)1) + (-10 000/ (1+ i)2)] - 9 000 = 0
9 000 = (-1 000 /(1+i)1) + (-10 000/ (1+ i)2)
A taxa i = 11,1(1) % é a que permite igualar os dois membros da equação.
Neste caso, a taxa de juro efetivamente suportada é de 11,1%, superior à taxa nominal.
Tal ocorre porque existe um pagamento antecipado de juros (em N). Deste pagamento
resulta que apenas se possam utilizar, em termos líquidos, 9 000 € dos 10 000 € emprestados,
suportando o juro sobre os 10 000 €.

Empréstimo 10 000
Juros -1 000 -1 000
Reembolso - 10 000
Fluxos caixa 9 000 -1 000 - 10 000
Valores atuais 9 000 = -900 = 1 000 1 -8100 = 10 0002

1,11(1) 1,11(1)
Taxa nominal = 10,0% Taxa efetiva = 11,1%
Como se procurou demonstrar pelos exemplos anteriores a utilização do método do

custo amortizado obriga a cálculos complexos. A magnitude da atualização dos fluxos de
caixa é uma função da taxa de desconto e do fator tempo. As quantias a receber de clientes
e outros devedores são geralmente de curto prazo, pelo que, o efeito material da utilização
do custo amortizado pode ser reduzido. Neste sentido, deve-se analisar se o desconto dos
fluxos de caixa esperados tem impactos significativos em relação aos fluxos não descontados.
Já no caso de contratos com recebimentos para além dos termos normais (por exemplo
numa venda a prestações ou com um prazo dilatado de crédito) ou com condições de taxa
de juro inferiores ao do mercado, o justo valor da retribuição pode ser menor do que o
valor nominal da quantia a receber. Neste caso, as quantias a receber devem ser expressas
pelo valor presente, utilizando o custo amortizado, indicado pela norma.
Conta 21 – Clientes
Na conta Clientes registam-se os movimentos relativos aos adquirentes de mercadorias,
de produtos e de serviços. Nesta conta devem ser apresentados todos os direitos sobre os
clientes, resultantes das operações comerciais. Incluem-se tanto as operações em conta
corrente como as dívidas tituladas.
Quando se efetuam vendas a crédito, ou seja, é dado um prazo ao cliente para realizar
o pagamento, denominam-se estas operações como em conta corrente, designadas de uma
forma abreviada de clientes c/c.
Quando a empresa vendedora quer maiores garantias na cobrança dos seus créditos co-
merciais ou antecipar o recebimento das quantias, pode emitir um título de crédito (Letra),
reclassificando o cliente c/c para clientes – títulos a receber (ver tema G).
Esta conta encontra-se subdividida, distinguindo as operações em conta corrente das
tituladas (saques de letras), assim como as entregas realizadas pelos clientes a título de
adiantamento sobre vendas (que se apresenta no tema F).
Conta 21 – Clientes
Regista os movimentos em conta corrente relativos aos adqui-
21.1 – Clientes c/c
rentes de mercadorias, de produtos e de serviços
Esta conta regista os movimentos relativos aos adquirentes de
21.2 – Clientes - títulos a receber mercadorias, de produtos e de serviços que estejam representadas
por títulos
Esta conta regista as entregas de valores feitas à entidade relativas
21.8 – Adiantamentos de clientes
a fornecimentos, sem preço fixado, a efetuar a terceiros
21.9 – Perdas por imparidade acumuladas Esta conta regista as perdas por imparidade acumuladas
Quadro n.º 5.3 – Conta 21 Clientes
Estas contas encontram-se subdivididas para responder às necessidades de informação

sobre as operações efetuadas entre entidades relacionadas (NCRF 5 – Divulgações de partes
relacionadas) que exige várias divulgações.
A NCRF 5 define parte relacionada como a relação entre duas entidades em que uma
pode, direta ou indiretamente:
– Controlar ou ser controlada;
– Deter um interesse que lhe confira influência significativa;
– Deter um controlo conjunto sobre a entidade.
É pressuposto existir esta relação se uma das partes for uma subsidiária, associada (figura
4.3) ou um empreendimento conjunto75 em que uma das entidades seja um empreendedor.
Também se considera existir uma parte relacionada se membros do pessoal chave da
gestão representarem outras entidades ou que seja membro íntimo da família de qualquer in-
divíduo que se espera que influencie, ou seja influenciado, nos seus negócios com a entidade.
Registam-se as operações com os clientes com os quais não se
21.1.1 – Clientes gerais
tem relações especiais
Registam-se as operações quando o cliente é a empresa-mãe
21.1.2 – Clientes – empresa-mãe
(detém normalmente mais do que 50% do capital social)
Registam-se as operações quando se detém o controlo da entidade
21.1.3 - Clientes - empresas subsidiárias
cliente (normalmente participações superiores a 50%)
Registam-se as operações quando se detém uma participação na
21.1.4 – Clientes - empresas associadas entidade cliente que permita exercer uma influência significativa
(normalmente participações entre 20% e 50%)
21.1.5 - Clientes - empreendimentos Registam-se as operações entre empresas quando entre elas se
conjuntos estabelecem acordos contratuais de empreendimentos conjuntos
75 - É uma atividade económica empreendida por dois ou mais parceiros, sujeita a controlo conjunto destes me-
diante um acordo contratual (NCRF 13, § 4).
Registam-se as operações com as outras partes relacionadas que
21.1.6 - Clientes - outras partes rela-
não sejam empresa-mãe, subsidiárias, associadas ou empreendi-
cionadas
mentos conjuntos
Quadro n.º 5.4 – Conta 21.1 Clientes c/c
Podem-se sintetizar as operações mais frequentes registadas na conta de Clientes:

Clientes
• Saldo inicial – saldo existente no início do período • Recebimentos das vendas/prestação de serviços
• Vendas/prestação de serviços • Devoluções de vendas
• Juros • Descontos concedidos (comerciais e financeiros)
• Adiantamentos por conta de vendas (sem preço
• Regularização de adiantamentos
fixado)
• Outros encargos por conta do cliente • Créditos incobráveis
• Ajustamentos - diferenças de câmbio favoráveis • Ajustamentos - diferenças de câmbio desfavoráveis
• Reversão das perdas por imparidade • Perdas por imparidade
• Ajustamentos - método do custo amortizado
NCRF 20 Rédito
A NCRF 20 – Rédito prescreve o tratamento contabilístico dos réditos (rendimentos)
resultantes de vários tipos de transações relacionadas com o objeto social da entidade e das
suas atividades ordinárias. Como exemplos:
– Vendas • Comércio, indústria, agricultura, etc.

– Prestação de • Profissões liberais (médicos, advogados, etc.), profissões técnicas (ele-
serviços tricista, mecânico, etc.), seguradoras, serviços às empresas e famílias
Rédito
(segurança, limpeza, consultoria, transporte, saúde, formação etc.).
– Juros, royalties, • Setor financeiro, sociedades gestoras de participações sociais, etc.
dividendos
Reconhecimento
A NCRF 20 descreve as condições necessárias para que o rédito das vendas seja reco-
nhecido (§§ 14 a 19). O rédito deve ser reconhecido quando tiverem sido satisfeitas todas
as condições seguintes:
(a) A entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos
da propriedade dos bens;
(b) A entidade não mantenha envolvimento continuado de gestão com grau geralmen-
te associado com a posse, nem o controlo efetivo dos bens vendidos;
(c) A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada;
(d) Seja provável que os benefícios económicos associados com a transação fluam para
a entidade; e
(e) Os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transação possam ser fiavel-
mente mensurados.
Mensuração
A mensuração do rédito (§§ 9 a 12) é usualmente pelo justo valor da retribuição rece-
bida ou a receber tendo em consideração a quantia de quaisquer descontos comerciais e de
quantidade concedidos pela entidade.
No caso de a entidade ter utilizado o custo amortizado como critério de mensuração
para os direitos a receber sobre os clientes ou considerado algum componente de finan-
ciamento (por exemplo, conceder prazos de pagamento alargados isentos de juros) a dife-
rença entre o valor nominal do valor a receber e a quantia reconhecida como rédito tem
natureza financeira. Na maior parte dos casos, a retribuição é sob a forma de dinheiro ou
seus equivalentes, sendo essa a quantia do rédito.
Exemplo
Considere uma prestação de serviços a um cliente pela quantia de 10 000 euros. Se essa
quantia for cobrada imediatamente ou num prazo considerado razoável segundo as práticas
comerciais, os 10 000 € serão a quantia a reconhecer como rédito.
Contudo, se o prazo de crédito concedido for de um ano, deve-se ter em consideração
o valor temporal do dinheiro (efeito financeiro). Nesta situação, a quantia do rédito deverá
ser o valor presente dos 10 000 € (admita-se uma taxa de desconto de 5%), que corresponde,
aproxidamente, a 9 524 €, sendo a diferença (476 €) de natureza financeira.
Conta 71 – Vendas
As contas de rendimentos – classe 7 –, em regra, creditam-se pelos aumentos (corres-
pondem a variações positivas de capital próprio que se expôs no ponto 3.3) e debitam-se
pelas diminuições.
A conta 71 regista os réditos relativos a estas operações e existem no plano de contas
algumas subcontas (devoluções e descontos) destinadas à anulação total ou parcial da ope-
ração que deu origem ao crédito.
Conta 71 – Vendas
71.1 Mercadorias Vendas de atividades de comércio
71.2 Produtos acabados e intermédios Vendas de produtos resultantes de atividades industriais
71.3 Subprodutos, desperdícios, resíduos Vendas de produtos secundários resultantes de atividades
e refugos industriais
71.4 Ativos biológicos Vendas de produtos das atividades agrícolas e similares
---
Acolhe o IVA quando a fatura emitida inclui este imposto
71.6 IVA das vendas com imposto incluído
no preço do bem, sem que este esteja descriminado
71.7 Devolução de venda Devoluções dos clientes
71.8 Descontos e abatimentos em vendas Descontos comerciais concedidos
Quadro n.º 5.5 – Conta 71 Vendas
Podem-se sintetizar as operações mais frequentes registadas nas contas de Vendas:
Vendas com recebimentos diferidos Vendas

• Descontos e abatimentos (comerciais) • Vendas
Deve também ser
• Devoluções considerado na mensuração do rédito se os recebimentos são
de vendas
diferidos
• IVAou não enas
incluído se vendas/prestação
o diferimento se deenquadra
servi- como operação de financiamento.
ços com IVA incluído
Quando uma entidade concede crédito a um cliente, negociando pagamentos diferidos,
em alternativa ao pronto pagamento configura-se uma operação de financiamento.
Vendas com recebimentos diferidos
Deve também ser considerado na mensuração do rédito se os recebimentos são diferidos
ou não e se o diferimento se enquadra como operação de financiamento.
Troca de bens
Quando uma entidade concede crédito a um cliente, negociando pagamentos diferidos,
Quando
em os bens
alternativa ou serviços
ao pronto sejamconfigura-se
pagamento, trocados por
umabens ou serviços
operação que sejam de
de financiamento.
natureza e valor semelhante, a troca não é vista como uma transação que gera réditos
Troca de bens
(§ 12).
Quando os bens ou serviços sejam trocados por bens ou serviços que sejam de natureza e
Quando
valor os bens sejam
semelhante, a trocavendidos
não é vistaoucomo
os serviços sejam que
uma transação prestados em troca
gera réditos (NCRFde bens ou
20, §12).
serviços dissemelhantes, a troca é vista como uma transação que gera rédito.
Quando os bens sejam vendidos ou os serviços sejam prestados em troca de bens ou
serviços
O réditodissemelhantes, a troca
é mensurado pelo é vista
justo como
valor dos uma
benstransação que recebidos
ou serviços gera rédito.
ajustado pela
quantia transferida
O rédito de dinheiro
é mensurado pelo ou seus
justo equivalentes.
valor dos bens ouQuando o justo
serviços valor ajustado
recebidos dos benspela
ou
quantia transferida de dinheiro ou seus equivalentes. Quando o justo valor
serviços recebidos não possa ser fiavelmente mensurado, o rédito é mensurado pelo dos bens ou
serviços recebidos
justo valor não possa
dos bens ser fiavelmente
ou serviços mensurado,
entregues, ajustadoo rédito é mensurado
pela quantia pelo justo
transferida de
valor dos bens ou serviços entregues,
dinheiro ou seus equivalentes. ajustado pela quantia transferida de dinheiro ou seus
equivalentes.
Natureza ou valor Não reconhece

semelhantes o rédito
Não
Justo valor dos bens
Troca de bens entregues
Justo valor dos

Natureza ou valor Reconhece o
bens recebidos
diferente rédito
fiável ?
Sim
Justo valor bens
recebidos
Figura n.º
Figura n.º5.8
5.8 –– Troca
Trocade
debens
bens
Caso B.2 – Rédito de uma troca
Considere que a sociedade Comércio, Lda. vende bicicletas e por falta de stock de um
dado modelo contactou uma empresa do mesmo ramo (Bik, SA) tendo ambas
acordado que a Comércio Lda. cedia 5 bicicletas do modelo A e receberia 5 bicicletas
Caso B.2 – Rédito de uma troca

Considere que a sociedade Comércio, Lda. vende bicicletas e, por falta de stock de um
dado modelo, contactou uma empresa do mesmo ramo (Bik, SA), tendo ambas acordado
que a Comércio Lda. cedia 5 bicicletas do modelo A e receberia 5 bicicletas do modelo B,
sendo o preço dos dois modelos semelhantes.
Também acordaram que a Bik, SA entregaria uma bicicleta do modelo C, modelo
que ainda não é comercializado e não tem preço de venda definido. A Comércio, Lda.
comprometeu-se a entregar, como contrapartida, mais cinco bicicletas do modelo A, no
valor de 3 000 €.
Questão:
Pretende-se que indique qual o rédito que deverá ser reconhecido nesta operação de troca.
Resposta:
Considerando as duas operações de troca:
a) Troca de 5 bicicletas do modelo A por 5 do modelo B, com valor semelhante –
Não se regista qualquer rédito. Seriam feitos registos internos de atualização dos
inventários
b) Troca de 5 bicicletas do modelo A por uma bicicleta do modelo C. Neste caso há
que considerar 3 hipóteses:
1. As partes consideram que se trata de uma troca de bens com valores semelhantes
e neste caso não se regista qualquer rédito. Seriam feitos registos internos de
atualização dos inventários.
2. É possível estimar o valor de mercado do modelo C e então será esse o valor de
referência para reconhecimento do rédito.
3. Não é possível estimar o valor de mercado do modelo C, então reconhecem-se
3 000 € de rédito (justo valor das bicicletas cedidas – modelo A).
O imposto sobre o valor acrescentado nas vendas

O IVA é um imposto que incide sobre o consumo de bens e serviços nacionais ou im-
portados. Por norma, cada agente económico, ao realizar uma transação, tem a obrigação
legal de liquidar o IVA correspondente. Em regra, é o consumidor final que suporta a
totalidade do imposto.
Liquidar significa apurar a quantia de imposto devido. Resulta da multiplicação da
taxa aplicável a esse bem ou serviço (normal, intermédia ou reduzida) ao valor líquido da
transação.
Caso B.3 – Liquidação do IVA

O empresário JL, enquadrado no regime geral do IVA, vendeu 5 000 € de mercadorias
ao seu cliente LM. Concedeu um desconto de fidelidade de 5%.
Estes bens estão sujeitos à taxa normal do IVA.
Questão:
Indique o valor do IVA liquidado e o valor total da fatura.
Resposta:
Venda 5 000,00
Desconto = 5% x 5 000 -250,00
Valor da venda liquida desconto 4 750,00
IVA (23%) 1 092,50
Total da fatura 5 842,50
===//===
O IVA é um imposto plurifásico porque é liquidado em todas as fases do circuito

económico, desde o produtor ao retalhista. O seu pagamento é fracionado pelos vários
intervenientes do circuito económico, através do método do crédito do imposto.
O CIVA impõe três tipos de obrigação aos sujeitos passivos que pratiquem operações
tributáveis de IVA:
– Liquidação e pagamento
– Declarativas
– Contabilísticas
Com as exceções previstas no código, os sujeitos passivos são obrigados a autoliquidar

o imposto (proceder ao cálculo do imposto a entregar ou a recuperar).
Para esse efeito, o sujeito passivo deverá enviar declaração periódica por transmissão
eletrónica de dados onde evidencia o referido cálculo e efetuar o respetivo pagamento (se
for o caso), tudo dentro dos prazos legais.
Depois de submeter a declaração, é criada uma referência numérica que deve ser utilizada
para o pagamento do imposto, nas tesourarias de finanças com sistema local de cobrança,
nas caixas multibanco, nos CTT ou através do homebanking dos bancos aderentes.
De uma forma simplificada, esquematiza-se a cadeia de transmissão de um dado bem,
desde o produtor até ao consumidor final, no contexto do regime geral do IVA. Neste
exemplo, por simplificação, apenas se considera o direito à dedução específica do bem
transacionado. Na prática empresarial o direito à dedução reporta ao IVA liquidado pelos
fornecedores nas diversas aquisições da entidade, nos termos do CIVA.
Produtor – Produção de mobiliário diverso

• Vende uma mobília de quarto a um grande armazém grossista = 1 000 €
• Liquida IVA = 230 € (23% x 1 000 €)
• Emite fatura por 1 230 € (preço de venda + IVA)
• Entrega ao Estado 230 € (por simplificação, não se considerou o direito à dedução
eventualmente existente de aquisições realizadas anteriormente)
Grossista – Compra à produção e vende aos retalhistas

• Adquire a mobília de quarto por = 1 230 € (Preço de compra + IVA)
• Vende a um retalhista por 1 500 €
• Liquida IVA = 345 € (1 500 x 23%)
• Emite fatura de 1 845 € (1 500 + IVA)
• Entrega ao Estado (345 - 230) = 115 € (que representa 23% x 500, a margem do grossista)
Retalhista – Compra ao grossista e vende aos consumidores finais

• Adquire a mobília de quarto por = 1 845 € (Preço de compra + IVA)
• Vende a um consumidor final por 2 200 €
• Liquida IVA = 506 € (2 200 x 23%)
• Emite fatura por 2 706 € (2 200 + IVA)
• Entrega ao Estado (506 - 345) = 161 € (que representa 23% x 700, a margem do retalhista)
Consumidor final
• Paga 2 706 € que corresponde ao preço de 2 200 € + 506 € de IVA
• Suporta a totalidade do IVA, dado que não o pode recuperar do Estado
• O valor do IVA (506 €) corresponde às quantias que os agentes económicos envolvi-
dos nestas transmissões deveriam ter entregue ao Estado, em cada fase:
– Produtor = 230 €
– Grossista = 115 €
– Retalhista = 161 €
– Total = 506 €
Para além do regime geral do IVA, existem outros regimes que estão relacionadas
com o tipo de atividade e volume de negócios. Referimos alguns dos regimes mais usuais
atualmente em vigor.
Regime Comentário
– Aplica-se à generalidade das atividades
– Caracteriza-se pelo princípio geral da obrigação de liquidação do imposto
sobre o preço de venda dos bens/serviços e o direito de dedução do IVA
Geral
suportado nas aquisições de bens e serviços para venda, consumo ou in-
vestimento
– Tem que incluir o IVA (quantia e taxas) nos documentos
– Aplica-se às entidades exportadoras

– Não liquidam IVA nas vendas, mas mantêm o direito de deduzir o IVA
Isenção completa nas aquisições
– Têm que incluir nos documentos a referência ao artigo do CIVA que
confere o direito
– Aplica-se a algumas atividades de serviços, como médicos, formação pro-

fissional, correio, atividade financeira e seguradora
Isenção simples – Não tem a obrigação de liquidar IVA, nem o direito de deduzir o IVA
incluído nas aquisições
– O IVA é uma componente do custo da atividade
– Beneficiam da isenção do imposto os sujeitos passivos que:

• Não possuindo nem sendo obrigados a possuir contabilidade organi-
zada para efeitos do IRS ou IRC
• Nem praticando operações de importação, exportação ou atividades
conexas
Regime especial de
• Não exerçam atividades relacionadas com desperdícios, resíduos e sucatas
isenção
recicláveis
• Não tenham atingido, no ano civil anterior, um volume de negócios
(vendas e prestação de serviços) superior a (euro) 10 000
– Os contribuintes deste regime suportam o IVA das suas aquisições
– As faturas devem mencionar “IVA – Regime de isenção”
– Aplicam-se aos sujeitos passivos que, cumulativamente:

• Sejam retalhistas – pessoas singulares cujo volume de compras de bens
destinados a venda sem transformação atinja pelo menos 90 % do volume
total das suas compras
• Não possuam, nem sejam obrigados a possuir contabilidade organi-
zada para efeitos de IRS
• Não tenham atingido no ano civil anterior um volume de compras su-
perior a 50 000 € (IVA excluído)
• Não pratiquem operações de importação, exportação ou atividades com
Pequenos retalhistas elas conexas
• Não pratiquem operações intracomunitárias
• Não efetuem prestações de serviços não isentos de valor anual superior
a 250 €
• Não exerçam atividades relacionadas com desperdícios, resíduos e sucatas
recicláveis
– O imposto é calculado aplicando um coeficiente de 25 % ao valor do impos-
to suportado nas aquisições de bens destinados a venda sem transformação
– Os contribuintes deste regime são obrigados a fazer constar expressamente
nas faturas emitidas a menção “IVA – Não confere direito a dedução”
Regime Comentário
– Liquidam IVA sobre a comissão
Regime especial agên- – Não deduzem IVA
cias de viagens – As faturas devem mencionar “Regime da margem de lucro – Agências
de viagens”
– Aplica-se a entidades que negoceiam bens usados (automóveis, obras de

arte, etc.)
– Se os bens são adquiridos a sujeitos passivos de IVA que apliquem o regime
Bens em segunda mão, geral (agentes económicos) então aplica também o regime geral – calcula o
objetos de arte e anti- IVA sobre o preço de venda e deduz o IVA da compra
guidades – Se os bens são adquiridos a particulares, liquida o IVA sobre a margem
(diferença entre preço de compra e de venda)
– As faturas devem mencionar “Regime da margem de lucro – bens em
segunda mão” ou “objetos de arte” ou “antiguidades” conforme o caso.
Conta 24.3 – IVA

O plano de contas consagra um conjunto de subcontas da conta 24 – Estado e outros
entes públicos, dedicadas às diversas situações em que a entidade pode ser colocada face ao
IVA. Estas subcontas deverão ser subdivididas para atender não só às necessidades decla-
rativas fiscais como a outras necessidades de informação das entidades:
Conta 24.3 – Imposto sobre o valor acrescentado (IVA)
– Esta conta, de uso facultativo, é debitada pelo IVA suportado em todas as aquisições
de inventários, investimentos ou de outros bens e serviços.
24.3.1 - IVA
– É creditada por contrapartida das contas de IVA dedutível (se for o caso), de uma
suportado
conta de gastos (impostos) ou como componente do custo da compra do bem ou
serviço que lhe deu origem
– É debitada pelos valores do IVA dedutível relativo às aquisições
24.3.2 - IVA – É creditada, pela transferência do saldo respeitante ao período do imposto, por
dedutível débito de 24.3.5. Cada uma das suas subcontas deve ser subdividida, segundo as taxas
aplicáveis, por ordem crescente
– Esta conta será creditada pelo IVA liquidado nas faturas emitidas pela empresa ou por
força da afetação ou da utilização de bens a fins estranhos à empresa, de transmissões
24.3.3 - IVA de bens ou de prestações de serviços gratuitos ou da afetação de bens a setores isentos
liquidado quando relativamente a esses bens tenha havido dedução de imposto
– É debitada, para transferência do saldo respeitante ao período de imposto, por crédito
de 24.3.5
– Regista as regularizações motivadas por devoluções, descontos ou abatimentos,
24.3.4 - IVA
rescisões ou reduções de contratos, anulações e incobrabilidade de créditos, roubos,
regularizações
sinistros, etc. que impliquem alterações no apuramento do imposto
– Esta conta destina-se a centralizar as operações registadas em 24.3.2, 24.3.3, 24.3.4 e
24.3.5 - IVA 24.3.7
apuramento – Após estes lançamentos, o respetivo saldo transfere-se para crédito de 24.3.6, no caso
de ser credor; débito de 24.3.7, no caso de ser devedor
24.3.6 - IVA – Acolhe o imposto a pagar resultante do apuramento, por transferência da conta 24.3.5
a pagar e o resultante de liquidações oficiosas
– Esta conta regista o valor de IVA apurado que resulte em valor a recuperar ao Estado,
pelo que se debita por contrapartida do crédito da conta 24.3.5.
24.3.7 - IVA
– Se for solicitado o reembolso, esta conta será saldada por contrapartida da conta 24.3.8.
a recuperar
Se não for solicitado o reembolso no período seguinte, o saldo deve ser transferido
para a conta 24.3.5 - IVA apuramento
24.3.8 - IVA
reembolsos – Esta conta regista o valor dos reembolsos solicitados e que se aguarda recebimento
pedidos
24.3.9 - IVA
– Esta conta regista o valor de liquidações oficiosas do imposto notificado pela Auto-
liquidações
ridade Tributária e Aduaneira
oficiosas
Quadro n.º 5.6 – Conta 24.3 – Imposto sobre o valor acrescentado
Conta 24.3.3 – IVA liquidado

Como referimos, a conta IVA liquidado deve registar dois tipos de operações com
natureza distinta:
• IVA liquidado nas faturas emitidas pela empresa
• Afetação ou utilização de bens a setores isentos da empresa (autoconsumos) quan-
do, relativamente a esses bens, tenha havido dedução de imposto
• Transmissões de bens ou de prestações de serviços gratuitos quando relativamente
a esses bens tenha havido dedução de imposto
Para relevar estas diferentes situações é usual subdividir a conta 24.3.3 em duas subcontas:
• 24.3.3.1 – IVA liquidado – operações gerais
• 24.3.3.2 – Autoconsumos e operações gratuitas
Para efeitos de informação fiscal, também existe a necessidade de evidenciar as taxas de

IVA que incidem sobre os bens ou serviços prestados, pelo que deverá ser acrescentado
um sexto dígito:
Subcontas
24.3.3.1 – IVA liquidado – operações gerais
24.3.3.1.1 – À taxa reduzida
24.3.3.1.2 – À taxa intermédia
24.3.3.1.3 – À taxa normal
24.3.3.2 – Autoconsumos e operações gratuitas

24.3.3.2.1 – À taxa reduzida
24.3.3.2.2 – À taxa intermédia
24.3.3.2.3 – À taxa normal
Quadro n.º 5.7 – Conta 24.3.3 – IVA liquidado – proposta de divisão
Caso B.4 – Vendas a pronto pagamento

A Comp, Lda. vendeu a pronto pagamento ao cliente AA, 3 computadores pelo preço
de 1 000 €/cada. Sobre o preço de venda liquidou IVA à taxa de 23%. Emitiu a fatura/
recibo n.º 00034.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação.
Resposta:

Dinheiro 11.1 - Caixa sede
Cliente A 21.1.1.01 – Cliente AA
IVA liquidado - operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Venda 71.1 - Mercadorias
2) Cálculos auxiliares
Vendas = 3 x 1 000 = 3 000 €

IVA = 3 000 x 23% = 690 €
Total fatura = 3 690 €
Contas
Débito Crédito
Fatura /recibo n.º 00034 21.1.1.01 3 690
1 Rédito 71.1 3 000
2 fev N
IVA liquidado 24.3.3.1.3 690
2 Recebimento 11.1 21.1.1.01 3 690
Nota: Apesar de a venda ser a pronto pagamento, entendemos que a transação deve ser refletida na conta
respetiva do cliente. Desta forma cria-se informação histórica que permite o cumprimento de obrigações
legais de informação e, do ponto de vista comercial, a análise do volume de transações por cliente e a sua
fidelidade à empresa.
Caso B.5 – Venda a crédito

A Comp, Lda. também vendeu, em 2 de fevereiro, a JM 1 computador, pelo preço de
2 500 €. Sobre o preço de venda liquidou IVA à taxa de 23%.
Foram estabelecidas as seguintes condições de pagamento:
• Pagamento imediato de 1 500 €;
• O restante a 90 dias.
O cliente realizou o pagamento em 5 de maio, dentro do período aprazado.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação admitindo as seguintes hipóteses:
1) A empresa considerou imaterial a diferença entre o valor descontado e valor nomi-
nal do crédito
2) A empresa considerou material a diferença entre o valor descontado e valor nomi-
nal do crédito, utilizando uma taxa de desconto de 5%
Resposta:

Clientes 21.1.1. 02 – Cliente JM
IVA liquidado – operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Venda 71.1 - Mercadorias
Ajustamento do custo amortizado 79.8 – Outros rendimentos similares
Vendas = 2 500 €
IVA = 2 500 x 23% = 575 €
Total fatura = 3 075 €
Divida a receber a 90 dias (Clientes) = 3.075 – 1.500 = 1.575 €

Divida líquida de IVA = 1.575,00 / 1,23% = 1.280, 49 €
Taxa trimestral equivalente = – 1 ≈ 1,22%
Valor atual do crédito (custo amortizado tx= 5%) = 1.280, 49 €/1,0122 = 1.265,05
Correção do rédito = 1.280, 49 - 1.265,05 = 15,44 €
3) Lançamento no diário (H1)
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º 00035 71.1 2 500
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 575
2 fev N
Cliente JM 21.1.1.02 3 075
2 Recibo n.º 24 11.1 21.1.1.02 1 500
3 5 mai N Recebimento remanescente da fatura 11.1 21.1.1.02 1.575
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º 00035 71.1 2.500,00
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 575,00
2 fev N Cliente JM 21.1.1.02 3.075,00
2 Recibo n.º 24 11.1 21.1.1.02 1.500,00
3 Mensuração custo amortizado (ajustamento) 71.1 21.1.1.02 15,44
Ajustamento custo amortizado (data de
4 2 mai N 21.1.1.02 79.8 15,44
vencimento)
5 5 mai N Recebimento remanescente da fatura 11.1 21.1.1.02 1.575,00
Nota: O valor atualizado exclui a componente IVA. Na data de vencimento a quantia em dívida corres-
ponde aos 1.575,00, após um ajustamento de 15,44 €, reconhecido como rendimento de juros.
O lançamento n.º 1 corresponde ao reconhecimento da transação ao justo valor (preço

contratado) e o 3.º lançamento à mensuração subsequente (custo amortizado) da dívida do
cliente. O lançamento n.º 4 trata da atualização, para o momento do vencimento, da dívida
atualizada. Na data do vencimento a dívida corresponde ao seu valor inicial.
Para acompanhamento dos saldos das contas 21 por força dos ajustamentos resultantes
do custo amortizado, sugere-se que sejam criadas as subcontas que evidenciem os saldos
nos diferentes momentos, permitindo a conciliação da conta, quer com os documentos
da operação, quer na confirmação de operações com terceiros. Como sugestão propõe-se
a seguinte subdivisão
• 21.1.1.x – Cliente x
o 21.1.1.x.1- Justo valor
o 21.1.1.x.2 - Ajustamento
Caso B.6 – Vendas com IVA incluído

O Sr. Manuel é comerciante enquadrado no regime normal de IVA. Dado o valor uni-
tário das suas vendas, em regra, emite faturas simplificadas, com o IVA incluído.
Durante o mês de março realizou vendas no montante de 3 690 euros, com IVA inclu-
ído à taxa normal.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações do mês.
Resposta:

Venda 71.1 Mercadorias
Venda 71.6 – IVA das vendas com imposto incluído
Vendas com IVA incluído 3 690 €
Rédito = 3 690 /1,23 3 000 €
IVA = 3 000 x 23% 690 €
Contas
Débito Crédito
1 Vendas 11.1 71.1 3 000
30 mar N
2 IVA incluído 71.6 24.3.3.1.3 690
Despesas com vendas

Para concretizar a transação, em regra, têm que ser contraídas algumas despesas rela-
cionadas
Do pontocom a colocação
de vista de quemdossuporta
bens noosseu localestes
gastos de destino.
podemEstas despesas têm
ser imputados ao naturezas
vendedor
diversas, sendo as mais comuns as relacionadas como o transporte e seguros.
ou ao comprador, dependendo das condições contratuais, como se expõe na figura
seguinte.
Do ponto de vista de quem suporta os gastos, estes podem ser imputados ao vendedor
ou ao comprador, dependendo das condições contratuais, como se expõe na figura seguinte.
Vendedor Comprador
Despesas associadas à
entrega dos bens
Gastos do Custos da
vendedor compra
Figura n.º
Figura n.º5.9
5.9–– Despesas
Despesas com
com aa venda
venda /compra
/compra
Dão-se alguns exemplos de despesas incorridas no processo de venda/compra. O

Dão-se alguns exemplos de despesas incorridas no processo de venda/compra. O reco-
reconhecimento das despesas
nhecimento das despesas com vendas/compras
com vendas/compras têm umtêm um enquadramento
enquadramento diferentediferente
na ótica
na ótica do vendedor e do comprador:
do vendedor e do comprador:
Gastos do  Gastos do período, classificados nas diversas contas da classe 6,

Figura n.º 5.9 – Despesas com a venda /compra
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Dão-se alguns exemplos de despesas incorridas no processo de venda/compra. O
Dão-se alguns exemplos
reconhecimento de despesas
das despesas incorridas no
com vendas/compras têmprocesso de venda/compra.
um enquadramento O
diferente
reconhecimento das despesas
na ótica do vendedor com vendas/compras
e do comprador: um enquadramento 271
têmempresariais
Capítulo 5 – Operações diferente
na ótica do vendedor e do comprador:
Gastos do  Gastos do período, classificados nas diversas contas da classe 6,

Gastos do
vendedor [ Gastos do com
período,
a suaclassificados
Gastos
de do período,
acordo classificados nas diversasnas
natureza diversas
contas contas
da classe da classe 6,
6, de acordo
vendedor com a sua natureza
de acordo com a sua natureza
 São custos da compra pelo que são incluídos no custo do bem ou

Custos da
[ São custos da compra pelo quesão
sãoapresentadas
incluídos
serviço
São custos da adquirido.
compra, peloAsque
compras
são incluídos no custo do no
bemcusto
no do bem
outema C. ou
serviço
Custos
comprada adquirido. As compras são apresentadas no tema C.
serviço adquirido. As compras são apresentadas no tema C.
compra
Caso B.7 – Despesas por conta do vendedor

A entidade ABC, Lda.Caso B.7 –em
vendeu, Despesas
novembroporde
conta
N, àdo
DEFvendedor
diversas mercadorias, cujo
Caso B.7
valor é de 10 000 €, acrescidos – Despesas
de IVA por conta
à taxa normal do vendedor
(23%), a pagar em 30 dias.
A entidade ABC,
Nos termos Lda. vendeu
contratuais em novembro
a ABC suportou o segurodeassociado
N, à DEF diversas da
ao transporte mercadorias,
mercadoria cujo
A
valor é de 10.000 €, acrescidos de IVA à taxa normal (23%), a pagar em 30 dias. cujo
entidade
(50 €). ABC,
Pagou por Lda.
cheque vendeu
sobre o em novembro
Banco X. de N, à DEF diversas mercadorias,
valor é de 10.000 €, acrescidos de IVA à taxa normal (23%), a pagar em 30 dias.
Nos termos Questão :
contratuais a ABC suportou o seguro associado ao transporte da
Nos Pretende-se
termos(50contratuais
mercadoria a€). a ABC
contabilização
Pagou por suportou
do seguro.
cheque o seguro
sobre o Banco X. associado ao transporte da
mercadoria (50 €). Pagou por cheque sobre o Banco X.
QUESTÃO: Resposta:
Q : a contabilização
Pretende-se
1) Classificação
UESTÃO do seguro.
contabilística
Pretende-se a contabilização do seguro.
RESPOSTA: Elemento Classificação contabilística
RESPOSTA: Depósitos à ordem 12.1 – Banco X

Seguro 62.6.3 - Seguros
Elemento1) Classificação Classificação contabilística
contabilística
Depósitos
Elemento à ordem 12.1 – Banco contabilística
Classificação X
Contas
Seguro
Depósitos
N.º à ordem
Data 62.6.3 ‐ Seguros
12.1 – Banco X
Descrição Valor
Débito Crédito
Seguro 62.6.3 ‐ Seguros
1 Nov N Seguro 62.6.3 12.1 50
223
===//=== 223
De acordo com as práticas comerciais, poderão existir despesas pagas pelo vendedor mas
imputadas ao comprador (por exemplo, bens transportados por uma terceira entidade).
Caso B.8 – Despesas por conta do comprador

Admita que a mesma entidade pagou 100 € de transporte, que posteriormente debitou
ao cliente (para efeitos de simplificação, não se incluem eventuais efeitos fiscais).
Questão:
Pretende-se a contabilização desta despesa.
Resposta:

Depósitos à ordem 12.1 – Banco X
Clientes gerais 21.1.1.x – Cliente x
Transporte 62.5.3 – Transportes de mercadorias
Outros rendimentos 78.1.6 – Outros rendimentos suplementares
Contas
Débito Crédito
1 Fatura recibo da transportadora 62.5.3 12.1 100
Nov N
2 Imputação do transporte ao cliente 21.1.1.x 78.1.6 100
===//===
Outras situações podem incluir serviços prestados pelo vendedor como o transporte
dos bens vendidos, mas cujo custo é imputado ao comprador.
Caso B.9 – Serviço de transporte

Admita que a mesma entidade forneceu o transporte das mercadorias (100 €), que
debitou ao cliente (para efeitos de simplificação, não se incluem eventuais efeitos fiscais).

Clientes gerais 21.1.1.x – Cliente x
Serviços suplementares 72.5 – Serviços secundários
Contas
Débito Crédito
1 Nov N Fatura n.º xx (Imputação do transporte) 21.1.1.x 72.5 100
Vendas para o mercado externo

As entidades com atividade exportadora carecem de um detalhe das contas que permita
evidenciar os negócios realizados nos diversos mercados.
É necesário proceder ao desenvolvimento de um plano de contas que evidencie a
informação adequada para a gestão e para outras entidades, designadamente os serviços
tributários. Propomos um desdobramento das contas de Clientes (21) e Vendas (71) tendo
em conta uma divisão de mercados em nacional, comunitário e países fora da comunidade.
Para vendas em mercados externos e tomando como exemplo os clientes gerais, pode-se
criar a seguinte subdivisão:
Rubricas Subconta
Clientes gerais:
Mercado nacional 21.1.1.1
Mercado intracomunitário 21.1.1.2
Exportação (países fora da comunidade) 21.1.1.3
Vendas (mercadorias):
Mercado nacional 71.1.1
Mercado intracomunitário 71.1.2
Exportação (países fora da comunidade) 71.1.3
Caso B.10 – Vendas intracomunitárias

A Faroexport, SA, empresa que comercializa doces regionais algarvios, recebeu uma
encomenda de um cliente francês – 500 caixas de doces regionais, a 5 € a caixa. Emitiu a
respetiva fatura.
Questão:
Reconheça esta venda.
Resposta:

Cliente 21.1.1.2.x – Cliente X
Vendas 71.1.2 – Mercado comunitário
Contas
Débito Crédito
1 Ago N Fatura n.º xx 21.1.1.2.x 71.1.2 2 500
Nota: Não se liquida IVA se a transação for intracomunitária e entre sujeitos passivos de IVA
Caso B.11 – Exportação e diferenças cambiais

A Faroexport, SA, empresa que comercializa doces regionais algarvios, recebeu diversas
encomendas durante o mês de agosto, que satisfez nesse mês, e emitiu a respetiva fatura:
Encomenda 1 – Cliente 1 japonês – 1 000 caixas de doces regionais a 5 € a caixa: Fatura
n.º xx, em euros
Encomenda 2 – Cliente 2 japonês – 4 000 caixas de doces regionais a 5 € a caixa: Fatura
n.º xx, no montante de 2 560 000 ienes, moeda que o cliente utiliza para pagamento.
Em 31 de dezembro, esta dívida ainda não estava liquidada.
Os câmbios na data da fatura e em 31/12/N, eram respetivamente:
Taxa de câmbio euro/ iene

Datas
Compra Venda
X /8/N 125 128
--- … …
31/12/N 118 121
Questão:
Reconheça estas operações.
Resposta:

Cliente 21.1.1.3. x – Cliente X
Vendas 71.1.3 – Países fora da comunidade
Diferenças câmbiais 78.8.7 – Diferenças favoráveis
2.1) Lançamento no diário (encomenda 1)
Contas
Débito Crédito
Nota: Não se liquida IVA nas exportações
2.2) Lançamento no diário (encomenda 2)
Contas
Débito Crédito
Registo das diferenças cambiais

– Quantidade de ienes na data da venda = 20 000 x 128 = 2 560 000 ienes
– Quantia equivalente em euros em 31/dez/N = 2 560 000 x (1/121) = 21 157,02
– Diferença (ganho) = 21 157,02 – 20 000 = 1 157,02 euros
2.3) Lançamento no diário (diferenças cambiais)
Contas
Débito Crédito
3 31 dez N Ajustamento cambial 21.1.1.3.x 78.8.7 1 157,02
Clientes - Perdas por imparidade e incobráveis

Perdas por imparidade
A NCRF 27 (§ 24) define que, à data de cada período de relato financeiro, uma entida-
de deve avaliar a imparidade de todos os ativos financeiros que não sejam mensurados ao
justo valor através de resultados e que, se existir uma evidência objetiva de imparidade, a
entidade deve reconhecer uma perda por imparidade como gasto.
Existe perda por imparidade quando a quantia reconhecida no balanço não pode ser
recuperada total ou parcialmente.
As perdas por imparidade em clientes ocorrem quando existem informações que permi-
tem duvidar da sua normal cobrança. Essa informação decorre de alguns factos objetivos,
designadamente estarem ultrapassados os prazos normais de crédito concedido, de ter
havido incumprimento noutros pagamentos ou de o devedor estar em processo de falência.
São indicadores objetivos de perda por imparidade em clientes (§ 25), designadamente:
– Significativa dificuldade financeira do devedor;
– Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no pagamento da
dívida;
– Ser provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra reorganização
financeira.
Para determinar o montante de perda por imparidade nos ativos financeiros mensurados
ao custo amortizado calcula-se a diferença entre a quantia escriturada e o valor presente
(atual) dos fluxos de caixa estimados descontados à taxa de juro efetiva original do ativo
financeiro.
Conta 65 – Perdas por imparidade

As perdas por imparidade de cada período são reconhecidas na conta 65, nas subcontas
apropriadas.
Conta 65 – Perdas por imparidade

– Estas contas são debitadas pelas perdas por imparidade reconhecidas
em cada período, por contrapartida da Conta 21.9 – Clientes – Perdas
por imparidade acumuladas ou a conta 27.9 – Outras contas a receber
65.1 Em dívidas a receber – Perdas por imparidade acumuladas
65.1.1 – Clientes
65.1.2 – Outros devedores – No caso das dívidas de difícil cobrança que não resultam de operações
com clientes, a conta de gastos que evidencia a perda por imparidade
é a conta 65.1.2 – Perdas por imparidade – Em dívidas a receber –
Outros devedores
Quadro n.º 5.8 – Conta 65 – Perdas por imparidade
O reconhecimento de uma perda por imparidade de clientes e outros devedores deve

atender aos seguintes momentos:
1) Identificar o devedor como de cobrança duvidosa.
a. Para identificar o devedor cuja cobrança é duvidosa deve-se criar uma conta (por
exemplo, a 21.7 – Cobranças duvidosas)
2) Cumprimento dos critérios para o reconhecimento da perda por imparidade
a. No momento do reconhecimento da imparidade também se pode desdobrar
a conta 21.9, acrescentando os dígitos de identificação do devedor (exemplo:
21.9.10 – Cliente Zé Manel, Lda.)
Caso B.12 – Perda por imparidade – clientes

Em 31 de dezembro de N, constatou-se que empresa A, Lda., nossa cliente, tinha ultra-
passado o prazo concedido para pagamento da sua dívida, no montante de 10 000 €. Apesar
de vários contatos e promessas de pagamento, considerou-se que essa dívida dificilmente
seria recuperável porque existiam fortes indícios da difícil situação financeira da empresa.
Questão:
Reconheça a perda por imparidade respeitante à dívida da empresa A.
Resposta:

Cliente 21.1.1. x – Empresa A
Crédito duvidoso 21.7.x – Cliente A
Perdas por imparidade acumuladas 21.9.x – Cliente A
Perdas por imparidade 65.1.1 - Clientes
Contas
Débito Crédito
1 Reclassificação do devedor 21.7.x 21.1.1.x 10 000
31 dez N
2 Reconhecimento perda por imparidade 65.1.1 21.9.x 10 000
Nota: Na data do reconhecimento da imparidade, após a data de vencimento da fatura, o custo amortizado
da dívida é igual ao seu valor nominal. Como os fluxos de caixa estimados desta dívida são zero, a perda
por imparidade corresponde à dívida inicial.
Se, num período subsequente (§ 29), diminuírem os fatores que contribuíram para o
reconhecimento da imparidade (como, por exemplo, uma melhoria na notação de risco
do devedor), deverá ser feita a reversão da imparidade (anulação total ou parcial) anterior-
mente reconhecida.
A quantia a reverter nunca pode ser superior à quantia reconhecida como imparidade.
Contudo, desta reversão não poderá resultar numa quantia escriturada que exceda aquilo
que seria o custo amortizado do referido ativo nesta data, sem considerar qualquer perda
por imparidade reconhecida.
Conta 76.2 – Reversões – perdas por imparidade

A reversão de perdas por imparidade é evidenciada na conta 76, devendo ser utilizada
a subconta apropriada.
Conta 76.2 – Reversões de perdas por imparidade
Estas contas registam a anulação ou redução da conta de perdas por
imparidade acumuladas (21.9 ou 27.9, conforme o caso)
76.2 – De perdas por imparidade Se a anulação/redução respeitar a clientes, credita-se a conta 76.2.1.1
76.2.1 – Em dívidas a receber – Reversões – De perdas por imparidade – Em dívidas a receber –
76.2.1.1 – Clientes Clientes
76.2.1.2 – Outros devedores
Caso se trate de dívidas de outros devedores, credita-se a conta
76.2.1.2 – Reversões – De perdas por imparidade – Em dívidas a
receber – Outros devedores
Quadro n.º 5.9 – Conta 76.2 – Reversões de perdas por imparidade
Caso B.13 – Reversão (1)

Considerando os dados do caso B.12, sabe-se que, em maio de N+1, a empresa A, Lda.
procedeu ao pagamento da totalidade da sua dívida, no montante de 10 000 €.
Questão:
Reconheça a reversão da perda por imparidade respeitante à dívida da empresa A.
Resposta:

Cliente cobrança duvidosa 21.7. x – Empresa A
Perdas por imparidade acumuladas 21.9.x – Cliente A
Reversão da imparidade 76.2.1.1 – Clientes
Contas
Débito Crédito
1 Pagamento da dívida 12.1 21.7.x 10 000
Mai N+1
2 Reversão da imparidade 21.9.x 76.2.1.1 10 000
Caso B.14 – Reversão (2)

A sociedade JC realizou uma venda de mercadorias ao cliente XPTO, pelo valor de 12
000 €. As condições contratadas incluíam o pagamento imediato de 2 000 € e o restante
no período de 2 anos.
Na mensuração inicial a empresa reconheceu a seguinte quantia:
– Hipótese 1: 10 000 euros (valor nominal)
– Hipótese 2: 9 000 euros (ao custo amortizado na data da transação)
Passado um ano, verificou-se que o cliente não liquidou a dívida e existem dúvidas
quanto à sua cobrabilidade futura. Nesse sentido, a empresa reconheceu uma perda por
imparidade de:
– Hipótese 1: 10 000 euros (valor nominal)
– Hipótese 2: 9 500 euros (ao custo amortizado à data do reconhecimento da im-
paridade)
Questão:
Admitindo que o cliente contactou a empresa e se prontificou para pagar a totalidade
da dívida, num prazo de três meses, qual a quantia da imparidade que se deveria reverter,
considerando as duas hipóteses de mensuração?
Resposta:
O máximo do valor a reverter seria de 9 500 €, independentemente do método de
mensuração inicial adotado.
Conforme a NCRF 27, § 29, da reversão não poderá resultar numa quantia escriturada
do ativo financeiro que exceda aquilo que seria o custo amortizado do referido ativo,
caso a perda por imparidade não tivesse sido anteriormente reconhecida.
Créditos incobráveis
A cobrança duvidosa não se confunde com a incobrabilidade, situação em que existe a
certeza de que o crédito não vai ser cobrado, e que neste caso a perda é definitiva.
De acordo com o estipulado no plano de contas do SNC, a conta 68.3 – Dívidas
incobráveis regista as dívidas a receber consideradas irrecuperáveis e as quais não foram
anteriormente consideradas em situação de imparidade.
O reconhecimento da incobrabilidade é feito por débito da conta de gastos, 68.3 - Ou-
tros gastos – Dívidas incobráveis, por contrapartida da correspondente conta da classe
2 – Contas a receber e a pagar.
Quando deixarem de existir as situações que originaram o reconhecimento da dívida inco-
brável, será creditada a conta 78.3 – Outros rendimentos – Recuperação de dívidas a receber.
Caso B.15 – Crédito incobrável

Em junho de N, a firma J. Martins, Lda. foi considerada falida pelo Tribunal, pelo que
a sua dívida, de 9 000 euros, se tornou incobrável.
Admita três hipóteses:
1 - Estava reconhecida a imparidade pela totalidade da dívida
2 – Não estava reconhecida qualquer perda por imparidade
3 – Estava reconhecida uma imparidade de 5 000 €
Questão:
Reconheça a operação tendo em conta as diversas hipóteses.
Resposta:

Clientes contas gerais 21.1.1.y – J. Martins
Clientes cobrança duvidosa 21.7. y – J. Martins
Perdas por imparidade acumuladas 21.9.y – J. Martins
Perdas por imparidade 65.1.1 – Clientes
Dívidas incobráveis 68.3 – Dívidas incobráveis

Estava reconhecida a imparidade pela totalidade da dívida e reclassificada para a conta
21.7 – Clientes cobrança duvidosa
Contas
Débito Crédito
1 Jun N Dívida incobrável 21.9.y 21.7.y 9 000

Não estava reconhecida qualquer perda por imparidade
Contas
Débito Crédito
1 Jun N Dívida incobrável 68.3 21.1.1.y 9 000

Estava reconhecida uma imparidade de 5 000 € e reclassificada para a conta 21.7 – Clien-
tes cobrança duvidosa
Contas
Débito Crédito
Dívida incobrável 21.1.1.y 4 000
Dívida reclassificada 21.7.y 5 000
1 Jun N
Imparidade reconhecida 21.9.y 5 000
Parte não coberta por imparidade 68.3 4 000
Caso B.16 – Recuperação de crédito incobrável

Considerando os dados do caso anterior, em agosto de N+1 a comissão liquidatária da
firma J. Martins, Lda. atribui 2 000 euros para pagamento parcial da dívida, de 9 000 euros,
reconhecida como incobrável em junho/N.
Questão:
Reconheça a operação tendo em conta as diversas hipóteses.
Resposta:

Recuperação de dívidas 78.3 – Recuperação de dívidas a receber
Contas
Débito Crédito
1 Ago N+1 Recuperação parcial de divida incobrável 12.1 78.3 9 000
Nota: Esta solução é válida para qualquer uma das hipóteses.
Subtema Prestações de serviços

Este capítulo trata das operações de prestação de serviços, nos seus aspetos específicos,
tais como a percentagem de acabamento.
Na generalidade das atividades empresariais é prática nas operações de venda ou pres-
tação de serviços a concessão de descontos, que diminui o montante a pagar pelos clientes.
Trata-se de políticas comerciais ou financeiras, que naturalmente podem ser distintas de
empresa para empresa. O enquadramento do assunto – descontos concedidos – é tratado no
tema E. Os adiantamentos dos clientes também são tratados em tema autónomo – tema F.
Assuntos como clientes, imparidades e IVA liquidado seguem o tratamento já referido
no subtema Vendas.
IVA liquidado IVA dedutível
Fatura ou
Fatura recibo Adiantamentos Fatura ou
Fatura recibo
Prestação
de serviços Clientes Recebimentos
Nota de crédito
IVA
regularizações
Descontos
Figura n.º 5.10 – Circuito da atividade de prestação de serviços

Figura n.º 5.10 – Circuito da atividade de prestação de serviços
2 - Enquadramento contabilístico
NCRF 20 – Rédito
Esta norma determina como critério de mensuração (§ 9) o justo valor da retribuição
NCRF 20ouRédito
recebida a receber. O reconhecimento do rédito é feito, em regra, em cada transação
(cada contrato de prestação de serviços), mas são admitidas exceções:
Esta norma determina como critério de mensuração (§ 9) o justo valor da retribuição
recebida ou a receber. O reconhecimento do rédito é feito, em regra, em cada transação
(cada contrato de prestação de serviços), mas são admitidas exceções:
Reconhecimento do rédito
Tipos de transações Exemplos
 Por cada transação  Um contrato para pintura de um edifício.
o Reconhece o rédito após a execução da pintura
 Em cada componente  Um contrato para pintura de um edifício (interior e

identificável de uma transação exterior).
única
o Reconhece o rédito após a execução da
Reconhecimento do rédito
Tipos de transações Exemplos
– Um contrato para pintura de um edifício.
– Por cada transação
• Reconhece o rédito após a execução da pintura
– Um contrato para pintura de um edifício (interior e exterior).
• Reconhece o rédito após a execução da pintura do interior do
– Em cada componente identifi-
edifício, na parte correspondente
cável de uma transação única
• Reconhece o rédito após a execução da pintura do exterior do
edifício, na parte correspondente
– Um contrato para pintura do interior de um edifício e
– De duas ou mais transações – Um contrato para pintura do exterior de um edifício
separadas mas interligadas • Pode reconhecer o rédito após a execução da pintura do exterior
e do interior
Quadro n.º 5.10 – Rédito nas prestações de serviços
O reconhecimento do rédito proveniente da prestação de serviços deve ocorrer quando

o desfecho de uma transação pode ser fiavelmente estimado e quando todas as condições
seguintes forem satisfeitas:
(a) A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada;
(b) Seja provável que os benefícios económicos associados à transação fluam para a
entidade;
(c) A fase de acabamento da transação à data do balanço possa ser fiavelmente mensu-
rada; e
(d) Os custos incorridos com a transação e os custos para concluir a transação possam
ser fiavelmente mensurados.
A quantia de rédito pode ser fiavelmente mensurada (§ 23) após uma entidade ter
concordado com os outros parceiros da transação o seguinte:
(a) Os direitos que cada uma das partes está obrigada a cumprir quanto ao serviço a ser
prestado e recebido pelas partes;
(b) A retribuição a ser trocada; e
(c) O modo e os termos da liquidação.
Conta 72 – Prestação de serviços

As contas de rendimentos – classe 7 –, em regra, creditam-se pelos aumentos (corres-
pondem a variações positivas de capital próprio) e debitam-se pelas diminuições.
Existem no plano de contas algumas subcontas destinadas à anulação total ou parcial
da operação que deu origem ao crédito.
Conta 72 – Prestação de serviços

72.1 - Serviço A Serviço principal da entidade
Caso exista mais de que um tipo de serviço prestado com
72.2 - Serviço B
regularidade
Serviços prestados, sem natureza de regularidade ou comple-
72.5 - Serviços secundários
mentares às atividades principais
72.6 - IVA dos serviços com imposto Acolhe o IVA quando a fatura emitida inclui este imposto no
incluído preço do serviço, sem que este esteja discriminado
Quadro n.º 5.11 – Conta 72 – Prestação de serviços
Podem-se sintetizar as operações mais frequentes registadas nas contas de Prestação de

serviços:
Prestação de serviços
• Descontos e abatimentos (comerciais) em
• Prestação de serviços
prestação de serviços
• IVA incluído nas vendas/prestação de servi-
ços com IVA incluído
Caso B.17 – Rédito na prestação de serviços

O Dr. JC é médico e dá consultas. No mês de março recolheu-se elementos (docu-
mentados) da atividade do Dr. JC. Sabe-se que todas as operações foram feitas a pronto
pagamento e a atividade está isenta de IVA.
Operações Valor (€) Documentos

Consultas efetuadas 4 000 Faturas / recibo n.ºs 60 a 90
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações do Dr. JC.
Resposta:

Caixa sede 11.1 Caixa sede
Consultas e outros atos médicos 72.1 Serviços
Contas
Débito Crédito
1 30 mar N Consultas (Faturas / recibo n.ºs 60 a 90) 11.1 72.1 4 000
Caso B.18 - Prestação de serviços com IVA incluído

O Sr. ML é avaliador de imóveis. Prestou um serviço de avaliação da qual emitiu uma
fatura/recibo no montante de 1 230 €, com IVA incluído à taxa normal.
Questão:
Resposta:

Dinheiro 11.1 Caixa sede
IVA liquidado - Operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Serviços de avaliação 72.6 - IVA dos serviços com imposto incluído
Prestação com IVA incluído 1 230 €
Rédito = 1 230 /1,23 1 000 €
IVA = 1 000 x 23% 230 €
Contas
Débito Crédito
1 Serviços prestados 11.1 72.1 1 230
30 mar N
2 IVA incluído 72.6 24.3.3.1.3 230
Fase de acabamento
Um serviço contratado pode, à data do balanço, não estar concluído. Daqui decorrem
duas alternativas:
– Considerar o rédito da parte (percentagem) do serviço realizada (fase de acabamen-
to da transação);
– Apenas considerar o rédito do serviço após a conclusão da transação (obra acabada):
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) duas alternativas:
- Considerar o rédito da parte (percentagem) do serviço realizada (fase de
acabamento da transação); Capítulo 5 – Operações empresariais 285
- Apenas considerar o rédito do serviço após a conclusão da transação (obra
acabada):
31/dez/N
Início data do balanço Conclusão
Pintura de um edifício
Figura n.º 5.11 – Reconhecimento do rédito
Figura n.º 5.11 – Reconhecimento do rédito
À data doÀbalanço
data do balanço,
deve-se deve-se reconhecer
reconhecer a parte
a parte do rédito
do rédito correspondenteà àparcela
correspondente parcela do
do
serviço realizado, quando a entidade tenha um sistema eficaz de orçamentação, de relato
serviçofinanceiro
realizado, quando a oentidade
e acompanhe tenha
serviço que está aum sistema eficaz de orçamentação, de
ser executado.
relato financeiro e acompanhe o serviço que está a ser executado.
A fase de acabamento de um serviço pode ser determinada por uma variedade de mé-
todos, devendo ser utilizado o método que mensure fiavelmente os serviços executados.
A fase de acabamento de um serviço pode ser determinada por uma variedade de
Dependendo da natureza do serviço, os métodos podem incluir:
métodos, devendo ser utilizado o método que mensure fiavelmente os serviços
(a) Vistorias do trabalho executado;
executados.
(b) Serviços executados até à data, expressos como uma percentagem do total dos ser-
viços a serem executados; ou
Dependendo da natureza do serviço, os métodos podem incluir:
(c) A proporção
(a) Vistorias que executado;
do trabalho os custos incorridos até à data tenham com os custos totais esti-
mados da transação. Somente os custos que reflitam serviços executados até à data
(b) Serviços executados até à data, expressos como uma percentagem do total dos
são incluídos nos custos incorridos até à data. Somente os custos que reflitam ser-
serviços
viçosa executados
serem executados;
ou a seremou executados são incluídos nos custos totais estimados
(c) A proporção que os custos incorridos até à data tenham com os custos totais
da transação.
estimados da transação.
Os pagamentos Somente
progressivos os custos que reflitam
e os adiantamentos recebidosserviços executados
de clientes até à
não refletem
data vezes
muitas são incluídos nosexecutados,
os serviços custos incorridos
pelo queaté à data.
não Somente
poderão os custos
ser utilizados quebase
como reflitam
para
determinar
serviços aexecutados
percentagemou de acabamento.
a serem executados são incluídos nos custos totais
estimados
A NCRF 20, da transação.
§ 26, refere que, quando o desfecho da transação que envolva a prestação
de serviços não possa ser estimado com fiabilidade, o rédito somente deve ser reconhecido
na medida em
Os pagamentos que sejam recuperáveis
progressivos os gastos reconhecidos.
e os adiantamentos recebidos de clientes não refletem
muitas vezes os serviços executados pelo que não poderão ser utilizados como base
para determinar a Caso B.19 – Rédito
percentagem em função da fase de acabamento
de acabamento.
As entidades A (pinturas interiores e exteriores) e B (proprietária de um edifício) con-
trataram entre si o serviço de pintura exterior de um edifício, pelo preço de 5 000 €. A
pintura deverá decorrer entre os meses de outubro/N a maio/N+1.
A entidade A elaborou um programa de execução (8 meses) e o orçamento desta obra, 236
no total de 3 600 €, onde incluiu todos os custos imputáveis ao serviço (mão de obra, uti-
lização de equipamento, consumo de tintas e outros gastos).
Em 31 de dezembro de N, confirmou-se, com base em vistorias à obra, que a fase de
acabamento correspondia ao programado para os primeiros 3 meses e que na contabilidade
de gestão estavam imputados 1 200 € de custos desta obra. Não se espera qualquer alteração
nas estimativas de custos da obra.
Questão:
Deve a entidade A reconhecer algum rédito em 31/dezembro/N? Se sim, quanto?
Resposta:
Deve reconhecer a parte dos réditos correspondentes à percentagem de acabamento
da obra porque:
– A quantia de rédito pode ser fiavelmente mensurada, admitindo-se que o contrato
tem estabelecido os direitos (e deveres) de cada parte, a retribuição a ser trocada e o
modo da sua liquidação.
– A fase do acabamento pode ser determinada com base nos custos incorridos até à
data e calculada de forma proporcional ao orçamentado (1 200 / 3 600 = 33,3%)
Deste modo, deve ser reconhecido, no ano N, o rédito de 33,3% x 5 000 = 1 665 €.
Acréscimos e diferimentos de rendimentos

Apesar de as empresas desenvolverem a sua atividade sem um horizonte temporal de-
finido, ela é fracionada em períodos contabilísticos e no final de cada um deles é apurado
o seu resultado e sua posição financeira.
Esta periodização da vida das empresas é suportada por vários pressupostos, nomeada-
mente o regime do acréscimo ou periodização económica (§ 22 da Estrutura Conceptual).
Determina o regime do Acréscimo ou Periodização Económica (§ 22 da Estrutura
Conceptual) que “Os efeitos das transações e de outros acontecimentos são reconhecidos
quando eles ocorram (e não quando o caixa ou equivalentes de caixa sejam recebidos ou
pagos), sendo registados contabilisticamente e relatados nas demonstrações financeiras
dos períodos com os quais se relacionem”.
A base de acréscimo assenta no pressuposto de que as transações e outros acontecimentos são
reconhecidos nos períodos a que respeitam, independentemente do pagamento ou recebimento.
Desta forma, devem ser levados à demonstração dos resultados todos os rendimentos
e gastos do período e apenas esses, ou seja, não devem ser incluídos rendimentos e gastos
de outros períodos.
Para que seja possível cumprir o regime do acréscimo ou periodização económica, ou
seja, atribuir ao período adequado os rendimentos e gastos respetivos, estão contempladas,
no plano de contas do SNC, as seguintes contas:
• 27.2 – Devedores e credores por acréscimos
• 28 – Diferimentos
Conta 27.2 – Devedores e credores por acréscimos

Um acréscimo é o registo no período corrente de gastos ou rendimentos imputáveis a
Nesteperíodo,
esse mas para
ponto iremos verososquais ainda nãode
acréscimos existe documentação
rendimentos e no vinculativa.
tema C – Compras, os
acréscimos de gastos.
Neste ponto, iremos ver os acréscimos de rendimentos e, no tema C – Compras, os
acréscimos de gastos.
Emite fatura em agosto N+1
Relativa a serviços prestados entre
Dez N 1/agosto/N e 31/julho/N+1 Dez N+1
Agosto/ N
Rendimentos N Rendimentos N+1
1) Reconhece rendimentos 2) Reconhece rendimentos de

de agosto a dezembro N+1 (janeiro a julho)
de N
Figura n.º Erro! Não existe nenhum
Figura texto com
n.º 5.12 o estilo especificado
– Acréscimo no documento..1 – Acréscimo de
de rendimentos
rendimentos
No caso acima descrito, a entidade deveria, no ano N, reconhecer a parcela de rendi-
mento gerado nesse ano, apesar de a fatura ser emitida no ano seguinte.
No caso acima descrito, a entidade deveria no ano N, reconhecer a parcela de
A conta gerado
rendimento 27.2.1 –nesse
Devedores por Acréscimos
ano, apesar emitida no anodeverá
de Rendimentos
de a fatura ser registar, a crédito
seguinte.
da conta de rendimentos, a parcela correspondente ao ano N.
Conta 27.2 - Devedores e credores por acréscimos
Esta conta serve de contrapartida aos rendimentos a registar no próprio
exercício, ainda que não tenham documentação vinculativa e cuja receita só
27.2.1 – Devedores por venha a realizar-se em exercício ou exercícios posteriores
acréscimos de rendimentos Exemplos: serviços prestados ainda não faturados, juros de depósitos a prazo
a receber no vencimento, juros de financiamento concedidos, a cobrar no
fim do prazo de vencimento
Esta conta serve de contrapartida aos gastos a reconhecer no próprio exer-
27.2.2 – Credores por
cício, ainda que não tenham documentação vinculativa.
acréscimos de gastos
Exemplos: fornecimentos de água, eletricidade no fim do ano, sem faturas
(desenvolvido no tema
emitidas, encargos com férias e subsídio de férias vencidas no exercício a
Compras)
pagar no exercício seguinte
Quadro n.º 5.12 – Conta 27.2 – Devedores e credores por acréscimos
Quadro n.º 5.12 – Conta 27.2 Devedores e credores por acréscimos
288 Contabilidade
CasoFinanceira Explicada de rendimentos
B.20 ‐ Acréscimos
A sociedade Contabilidade SNC, Lda. que presta serviços de contabilidade e apoio

fiscal, tem uma avença
Caso com um cliente
B.20 no valorde
- Acréscimos de rendimentos
1.200 euros /ano. Sobre este valor
incide IVA à taxa normal.
A sociedade Contabilidade SNC, Lda., que presta serviços de contabilidade e apoio
fiscal, tem uma
Esta quantia avença com
é faturada um após
e devida cliente no ano
cada valor
dade 1 200 euros
prestação /ano. Sobre
de serviços. este paga
O cliente valor
incide IVA à taxa
imediatamente normal.
após a fatura.
Esta quantia é faturada e devida após cada ano da prestação de serviços. O cliente paga
O contrato foi após
imediatamente realizado em março do ano N-2 e com base nos termos estabelecidos, a
a fatura.
primeira fatura anual foi emitida em abril de N-1, mantendo esta periodicidade até à
O contrato foi realizado em março do ano N-2 e, com base nos termos estabelecidos, a
data.
primeira fatura anual foi emitida em abril de N-1, mantendo esta periodicidade até à data.
QUESTÃO:
Questão:
Pretende-se o registe deste operação.
Pretende-se o registo desta operação.
RESPOSTA:Resposta:
Dez N+1
Abril Dez N
Abril
Fatura 1/março/N‐1 Fatura 1/março/N

a 29/fevereiro/N a 29/fevereiro/N+1
239
Cliente x 21.1.1. x - Cliente x
IVA liquidado operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Acréscimo de rendimentos 27.2.1 - Devedores por acréscimos de rendimentos
Prestação de serviços 72.1 - Serviços
Avença total = 1 200 euros
– janeiro a fevereiro = 1 200 / 12 x 2 meses = 200
– março a dezembro = 1 200 / 12 x 10 meses = 1 000
IVA = 1 200 x 23% = 276 euros
Total da fatura = 1 200 + 276 = 1 476
Apesar de a questão se reportar ao ano N, vamos reconstituir os lançamentos que de-
veriam ser efetuados desde o ano do contrato (N-2).
Contas
Débito Crédito
Registos ano N-2
1 Dez N-2 Acréscimos de rendimentos (março a dezembro) 27.2.1 72.1 1 000
Registos ano N-1
1º fatura 21.1.1.x 1 476
Rédito de Janeiro a Fevereiro 72.1 200
2 Mar N-1 Rédito já reconhecido pelo acréscimo em n-2 27.2.1 1 000
IVA 24.3.3.1.3 276
Pelo recebimento 11.1 21.1.1.x 1 476
3 Dez N-1 Acréscimos de rendimentos (março a dezembro) 27.2.1 72.1 1 000
Registos ano N
2º fatura 21.1.1.x 1 476
Rédito de Janeiro a Fevereiro 72.1 200
4 Mar N Rédito já reconhecido pelo acréscimo em n-2 27.2.1 1 000
IVA 24.3.3.1.3 276
Pelo recebimento 11.1 21.1.1.x 1 476
5 Dez N Acréscimos de rendimentos (março a dezembro) 27.2.1 72.1 1 000
Conta 28 – Diferimentos
Um diferimento é o registo que permite imputar a períodos seguintes gastos ou rendi-
mentos para os quais já existem documentos emitidos e eventualmente já recebidos ou pagos.
Neste ponto iremos ver os diferimentos de rendimentos e no tema C – Compras e
aquisições os diferimentos de gastos.
Existem rendimentos diferidos quando, por exemplo, são emitidas faturas e provável
recebimento, relativas a serviços que só irão ser prestados nos períodos seguintes, pelo que
não podem ser reconhecidos como rendimento desse período.
290 Contabilidade
recebimento, relativas Financeira
a serviços queExplicada
só irão ser prestados nos períodos seguintes, pelo
que não podem ser reconhecidos como rendimento desse período.
Emite fatura em agosto de N

Relativa a serviços prestados
entre 1/agosto/N e 31/julho/N+1
Dez N Julho/ N+1 Dez N+1
Agosto/ N
Rendimentos N Rendimentos N+1
1) Reconhece rendimentos de agosto 3) Reconhece rendimentos de N+1

a dezembro de N (janeiro a julho)
2) Difere o respeitante a janeiro –
julho de N+1
Figura n.º
Figura n.º Erro! Não existe nenhum 5.13
texto – Rendimentos
com diferidosno documento..1 – Rendimentos
o estilo especificado
diferidos
No caso acima descrito, a entidade deveria, no ano N, reconhecer a parcela de rendimento
gerado nesse ano, apesar de a fatura apenas ter sido emitida no ano seguinte.
No caso acima descrito, a entidade deveria
A conta 28.2 – Rendimentos a reconhecer deverá registar a crédito a parcela de rendimentos
correspondente ao ano N+1, por contrapartida da conta do cliente ou meios monetários.
Conta 28 – Diferimentos
Compreende os gastos que devam ser reconhecidos no exercício ou nos
28.1 – Gastos a reconhecer
períodos seguintes
(desenvolvido no tema
Exemplos: rendas/alugueres pagos antecipadamente, prémios de seguros
Compras)
cuja vigência ultrapasse o período, etc.
Nesta conta registam-se os rendimentos que devam ser reconhecidos nos
28.2 – Rendimentos a re-
exercícios seguintes
conhecer
Exemplos: Rendas/alugueres recebidos por antecipação, etc.
Quadro n.º 5.13 – Conta 28 – Diferimentos
Caso B.21 – Diferimento de rendimentos

Consideremos o caso anterior, admitindo que a quantia da avença é faturada no início
de cada ano da prestação de serviços.
O contrato foi realizado em março do ano N-2 e nesse mesmo mês foi emitida a fatura
correspondente a um ano de serviço (março de N-2 a fevereiro de N-1).
Questão:
No ano N, que operação deve registar?
Resposta:
Depósito 12.1 – Banco X
Cliente 21.1.1.x – Cliente X
IVA liquidado – operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Diferimentos 28.2 - Rendimentos a reconhecer
Prestação de serviços 72.1 - Serviços
Avença total = 1 200 euros
– janeiro a fevereiro = 1 200 / 12 x 2 meses = 200
– março a dezembro = 1 200 / 12 x 10 meses = 1 000
IVA = 1 200 x 23% = 276 euros
Total da fatura = 1 200 + 276 = 1 476
Apesar de a questão se reportar ao ano N, vamos reconstituir os lançamentos que de-
veriam ser efetuados desde o ano do contrato (N-2)
Contas
Débito Crédito
Registos ano N-2
1º fatura 21.1.1.x 1 476
Rédito de março a dezembro 72.1 1 000
1 Mar N-2 Diferimento (janeiro a fevereiro de n-1) 28.2 200
IVA 24.3.3.1.3 276
Recebimento 12.1 21.1.1.x 1 476
Registos ano N-1
Rédito de janeiro a fevereiro 28.2 72.1 200
2º Fatura 21.1.1.x 1 476
Rédito de março a dezembro do período 72.1 1 000
2 Mar N-1
Diferimento (Janeiro a fevereiro de n) 28.2 200
IVA 24.3.3.1.3 276
Recebimento 12.1 21.1.1.x 1 476
Registos ano N
Rédito de janeiro a fevereiro 28.2 72.1 200
3º Fatura 21.1.1.x 1 476
Rédito de março a dezembro do período 72.1 1 000
3 Mar N
Diferimento (janeiro a fevereiro de n+1) 28.2 200
IVA 24.3.3.1.3 276
Recebimento 12.1 21.1.1.x 1 476
C. Compras/aquisição de serviços e fornecedores

Assuntos tratados
– Compras / aquisição de serviços
– Fornecedores
– IVA – dedutível
– Retenções na fonte (serviços)
– Acréscimos e diferimentos
Enquadramento
– NCRF 18 Inventários
Contas
– 31 Compras
– 22 Fornecedores
– 28 Diferimentos
– 62 Fornecimentos e serviços externos
1- Enquadramento do tema
As entidades para o desenvolvimento das suas atividades necessitam de obter recursos
As entidades para o desenvolvimento das suas atividades necessitam de obter recursos
adquiridos a outros agentes económicos. Este tema trata das operações de compra,
adquiridos a outros agentes económicos. Este tema trata das operações de compra, desen-
desenvolvendo alguns temas conexos em pontos autónomos por estarem relacionados
volvendo alguns temas conexos em pontos autónomos por estarem relacionados quer com
quer com as compras, quer com as vendas:
as compras quer com as vendas:
 devoluções (tema D)
• devoluções (tema D)
 descontos (tema E)
• descontos (tema E) (tema F).
 adiantamentos
• adiantamentos (tema F).
Fluxo físico de bens e serviços
Inventários Inventários
Descontos
Compras Fornecedores Pagamentos
IVA dedutível Fatura ou Nota de crédito

Fatura ou Fatura/recibo
Fatura/recibo IVA
IVA liquidado regularizações
Adiantamentos
Devoluções
Figura n.º 5.14 – Circuito das operações de compra
Figura n.º 5.14 – Circuito das operações de compra
Os recursos utilizados pelas entidades têm natureza muito diversa. São constituídos
por bens consumíveis (combustível, material de escritório, …), serviços (energia elétrica,
comunicações, consultores,
Os recursos …), bens
utilizados pelas destinados
entidades à revenda
têm natureza (mercadorias)
muito diversa. Sãoouconstituídos
à transformação
(matérias-primas) ou à incorporação
por bens consumíveis na produção
(combustível, material ou
de em serviços…),
escritório, (peças, componentes,
serviços (energia …),
assim elétrica,
como oscomunicações,
equipamentos e edifícios
consultores, utilizados
…), nos processos
bens destinados à revendaprodutivos.
(mercadorias) ou à
Notransformação (matérias-primas)
que respeita aos bens destinadosouaoà consumo
incorporação na produção
interno, poderemosou categorizá-los
em serviços nos
(peças,
que são componentes,
armazenáveis e dão…), assim
origem como osdeequipamentos
à criação e edifícios
stocks (inventários) utilizados
e aqueles nos o são,
que não
processosa produtivos.
associando-se sua aquisição a um gasto (imediato ou diferido no tempo). Sintetizando:
No que respeita aos bens destinados ao consumo interno poderemos categorizá-los nos
Mercadorias
que são armazenáveis e dão origem à criação de stocks (inventários) e aqueles que não
Armazenáveis
o são, associando-se a sua aquisição a um gasto (imediato (matérias‐primas,
ou diferido no tempo).
Sintetizando: Bens subsidiárias e de consumo)
consumíveis
Não armazenáveis
Compras Serviços
/ aquisições
Bens de equipamentos e
outros investimentos
Ativos biológicos 245

Figura n.º
Figura n.º5.15
5.15– –Aquisições
Aquisições
Neste capítulo iremos abordar a compra ou aquisição das três primeiras categorias
(mercadorias, bens consumíveis e serviços), sendo que a aquisição de bens de
equipamento e outros investimentos, assim como os ativos biológicos serão tratados
Neste capítulo iremos abordar a compra ou aquisição das três primeiras categorias
(mercadorias, bens consumíveis e serviços), sendo que a aquisição de bens de equipamento
e outros investimentos, assim como os ativos biológicos, serão tratados nos temas próprios.
O tratamento do movimento em inventários também será tratado em tema autónomo
(tema H).
Esta norma, para além de outros temas, define os conceitos de ativos e passivos finan-
ceiros e respetivos critérios de reconhecimento e mensuração.
Conceito
Define passivo financeiro como uma obrigação contratual de entregar dinheiro ou
outro ativo financeiro a uma outra entidade (…).
Integram-se neste conceito as dívidas a fornecedores de bens, serviços ou de investimentos.
Os fornecedores são, cumulativamente, um passivo monetário. Define-se passivo mo-
netário como aquele que se destina a ser liquidado em quantias fixadas ou determináveis
de dinheiro.
Reconhecimento
Um passivo financeiro apenas deve ser reconhecido quando a entidade se torna uma
parte da disposição contratual76.
Mensuração
As normas definem dois momentos importantes no processo de mensuração: inicial e
subsequente (ponto 2.3).
Na mensuração inicial aplica-se a base de mensuração exigida pelas normas ou a que
resulta da política adotada, quando tal é permitido, e atribui-se a quantia respetiva.
Subsequentemente, registam-se as alterações na quantia escriturada decorrentes do
critério de mensuração aplicado, ou, eventualmente, da alteração de política contabilística.
Os critérios de mensuração dos fornecedores e outras contas a pagar estão definidas na
NCRF 27. Tratando-se de um passivo financeiro o reconhecimento inicial é feito ao justo
valor (o preço da transação) e subsequentemente ao custo amortizado. No caso de dívidas
de curto prazo, a diferença entre o valor descontado e o valor nominal assume, em regra,
valores imateriais, pelo que o seu reconhecimento não reflete o efeito da taxa de juro efetiva.
No entanto, caso o pagamento seja remetido para períodos para além dos termos normais,
ou financiados a taxas de juro inferiores às do mercado, deve ser considerado o efeito do juro.
Neste caso, as quantias a pagar devem ser expressas pelo valor presente, utilizando o custo
amortizado, indicado pela norma.
Estes conceitos foram expostos no tema B – Vendas.
76 - Vide tema B, no que se refere a uma disposição contratual.

Conta 22 – Fornecedores
Na conta Fornecedores registam-se os movimentos relativos às entidades a quem se
adquirem mercadorias, produtos e serviços. Esta conta não inclui os movimentos relacio-
nados com os investimentos da entidade (conta 27.1 – Fornecedores de investimentos).
Nesta conta devem ser apresentadas todas as obrigações para com essas entidades, resul-
tantes das operações comerciais. Incluem-se tanto as operações em conta corrente como as
dívidas tituladas (que se apresenta adiante).
Apesar de esta conta ter como objetivo relevar as dívidas a fornecedores, resultantes de
operações a crédito, muitas entidades utilizam esta conta para registar operações a pronto
pagamento, criando desta forma um histórico sobre todas as aquisições efetuadas.
As operações de compra são geralmente designadas como em conta corrente e registadas
na conta do fornecedor de uma forma abreviada em fornecedores c/c.
Quando a empresa vendedora quer maiores garantias na cobrança dos seus créditos co-
merciais, ou antecipar o recebimento das quantias, pode emitir um título de crédito (letra),
evidenciando-se essa modalidade de crédito por fornecedores – títulos a pagar (tema G).
A conta Fornecedores encontra-se subdividida de forma a distinguir as operações em
conta corrente e as tituladas (aceites de letras), assim como os recebimentos a título de
adiantamento sobre vendas (tema F).
Conta 22 – Fornecedores
– Regista os movimentos em conta corrente relativos aos
22.1 – Fornecedores c/c
fornecedores de mercadorias, de produtos e serviços
– Esta conta regista os movimentos relativos aos fornecedo-
22.2 – Fornecedores títulos a pagar res de mercadorias, de produtos e de serviços que sejam
representados por títulos
– Respeita às compras cujas faturas, recebidas ou não, estão
por lançar nas subcontas da conta 22.1 por não terem
22.5 – Faturas em receção e conferência
chegado à entidade até essa data ou não terem sido ainda
conferidas
– Regista as entregas feitas pela entidade a terceiros, rela-
22.8 – Adiantamentos a fornecedores
tivas a fornecimentos (sem preço fixado)
– Esta conta regista as diferenças acumuladas entre as
quantias registadas nos adiantamentos (ativo) e as que
22.9 – Perdas por imparidade acumuladas
se consideram recuperáveis, considerando os respetivos
critérios de mensuração
Quadro n.º 5.14 – Conta 22 – Fornecedores
Estas contas encontram-se subdivididas para responder às necessidades de informação

sobre as operações efetuadas entre entidades relacionadas (NCRF 5 – Divulgação de partes
relacionadas) que exige várias divulgações, como já foi referido no tema Vendas/prestações
de serviços e clientes.
Conta 22.1 – Fornecedores c/c

– Registam-se as operações com fornecedores com os quais
22.1.1 – Fornecedores gerais
não se tem relações especiais
– Registam-se as operações com a empresa-mãe (a que
22.1.2 – Fornecedores – empresas-mãe
detém normalmente mais do que 50% do capital social)
– Registam-se as operações quando se detém o controlo
22.1.3 - Fornecedores – empresas subsidiárias da entidade fornecedora (normalmente, participações
superiores a 50%)
– Registam-se as operações quando se detém uma partici-
pação na entidade fornecedora que permita exercer uma
22.1.4 - Fornecedores – empresas associadas
influência significativa (normalmente, participações entre
20% e 50%)
– Registam-se as operações entre empresas quando entre
22.1.5 - Fornecedores – empreendimentos
elas se estabelecem acordos contratuais de empreendi-
conjuntos
mentos conjuntos
– Registam-se as operações com as outras partes relaciona-
22.1.6 – Fornecedores – outras partes rela-
das que não sejam empresa-mãe, subsidiárias, associadas
cionadas
ou empreendimentos conjuntos
Quadro n.º 5.15 – Conta 22.1 – Fornecedores c/c
Caso C.1 – Fornecedores (1)

A entidade XPTO, Lda. adquiriu à Alfa, SA, que detém 80% do capital social da XPTO,
diversas mercadorias.
Questão:
Em que subconta de fornecedores deve esta operação ser evidenciada na XPTO, Lda.?
Resposta:
Na subconta 22.1.2 – Fornecedores – empresas-mãe.
Caso C.2 – Fornecedores (2)

A entidade XPTO, Lda. adquiriu à Beta, Lda., sobre a qual detém 30% do capital social,
diversas mercadorias.
Questão:
Em que subconta de fornecedores deve esta operação ser evidenciada na XPTO, Lda.?
Resposta:
Na subconta 22.1.4 – Fornecedores – empresas associadas.
===//===
Podem-se sintetizar as operações mais frequentes registadas na conta de Fornecedores:
Fornecedores
• Pagamentos das compras efetuadas • Saldo inicial – saldo existente no início do
período
• Devoluções de compras • Compras de bens e serviços
• Descontos obtidos (comerciais e financeiros) • Juros
• Adiantamentos por conta de compras • Regularização dos adiantamentos
(sempreço fixado)
• Ajustamentos por diferenças de câmbio • Ajustamentos por diferenças de câmbio
favoráveis desfavoráveis
NCRF 18 Inventários
• Reversões das perdas por imparidade • Perdas por imparidade
• Ajustamentos
Esta norma define os conceitos de inventários - custo amortizado
(existências) e as regras de
reconhecimento,
NCRF 18 –mensuração,
Inventários apresentação e divulgação destes ativos.
Esta norma
O conceito define os conceitos
de inventários inclui osdeativos:
inventários (existências) e as regras de reconhecimento,
e mensuração destes ativos.
(a) detidos
O conceito de para venda no
inventários decurso
inclui ordinário da atividade empresarial
os ativos:
(b) no processo de produção para essa venda, ou
(a) detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial
(c) na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de
(b) no processoou
produção dena
produção
prestaçãopara
deessa venda, ou
serviços.
(c) na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produ-
ção ou
Genericamente, o na prestação
custo de serviços. deve incluir, de acordo com a NCRF 18 –
dos inventários
Inventários:
Genericamente, o custo dos inventários deve incluir, de acordo com a NCRF 18 – In-
ventários:
Custos da Custos de
Outros custos
compra conversão
Figura
Figura n.º 5.16
n.º 5.16 – Custo
– Custo dos inventários
dos inventários
Detalham-se
Detalha-se algunsalguns dos elementos
dos elemento que que integram
integram cada
cada umumdos
doscustos,
custos, assim
assim como
comosese
identificam outros que devem ser excluídos.
identifica outros que devem ser excluídos.
Incluem:
 Preço de compra mais todos os custos incorridos para colocar os

inventários no seu local e nas suas condições atuais
 Incluem se no preço de compra as despesas efetuadas com:

 Manuseamento
 Transporte
Incluem:
– Preço de compra mais todos os custos incorridos para colocar os inventários
no seu local e nas suas condições atuais
– Incluem-se no preço de compra as despesas efetuadas com:
• Manuseamento
• Transporte
Custo de compra • Seguros
• Taxas alfandegárias
• Impostos não dedutíveis
• Outros diretamente atribuíveis
São excluídos:
– Descontos comerciais, abatimentos e outros da mesma natureza
– Impostos dedutíveis (por exemplo, o IVA)
Como síntese, o custo de compra deve incluir:
Custo da compra = Preço de compra + despesas adicionais de compra
– descontos comerciais e abatimentos – impostos dedutíveis
Os custos de conversão e os outros elementos do custo estão geralmente associados a
atividades de produção, não se excluindo, contudo, que alguns deles existam em atividades
meramente comerciais.
– Decorrem geralmente no âmbito de atividades de transformação industrial
e incluem custos diretamente relacionados com a produção
– Incluem custos como:
• Mão de obra direta
Custos de • Matérias-primas
conversão • Gastos gerais de fabrico
• Outros diretamente imputáveis
– O seu apuramento carece de outros instrumentos contabilísticos, designada-
mente da contabilidade de gestão
Os inventários incluem no seu custo outras componentes, designadamente:
Incluem:
– Custos de financiamentos obtidos (juros e outros encargos financeiros para
a construção ou conversão dos inventários)77
– Gastos gerais que não sejam industriais ou custos de conceção de produtos
para clientes específicos.
São excluídos:
– Gastos financeiros decorrentes de liquidação diferida
Outros custos – Quantias anormais de materiais desperdiçados, mão de obra ou outros custos
de produção
– Custos de armazenamento (exceto se necessários ao processo de produção)
– Gastos gerais administrativos que não contribuem para colocar os inventários
no seu local e na sua condição atual
– Custos de vender
– Custos de distribuição (exceto quando existirem circunstâncias que o justifique
77 relacionadas com a entidade)
77 - Esta possibilidade está referida na NCRF 10 – Custo dos empréstimos obtidos. Esta norma exige que estes custos
sejam imediatamente considerados como parte do custo de um ativo que se qualifica (NCRF 10, § 1). Um ativo que se
qualifica é aquele que leva necessariamente um período substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso pretendido
ou venda (NCRF 10, § 5).
A quantia do custo da compra de bens armazenáveis é reconhecida como um ativo e

apenas deve do
A quantia ser custo
reconhecida como
da compra gasto,armazenáveis
de bens quando os éréditos relacionados
reconhecida como umsejam
ativo e
reconhecidos.
apenas deve ser reconhecida como gasto quando os réditos relacionados sejam reconhecidos.
 Rendimentos  Rédito da venda
201x Custo da compra  Ativo (mercadorias)
 Redução do ativo  Gasto
Aquisição mercadoria X Venda da mercadoria X

Figuran.ºn.º
Figura 5.17
5.17 – Bens
– Bens dede consumo
consumo armazenáveis
armazenáveis
São reconhecidos também como gasto todas as variações negativas dos inventários,
Sãoquebras,
como reconhecidos também
perdas como
de valor, gasto todas
sinistros, as variações
ofertas negativas
a clientes. dos inventários,
São reconhecidas como como
quebras, perdas de valor, sinistros, ofertas a clientes. São reconhecidas como rendimento
rendimento os aumentos de inventários, designadamente por ofertas de fornecedores,
os aumentos de inventários, designadamente por ofertas de fornecedores, sobras, etc.
sobras, etc.
Caso C.3 – Custos de compra

Caso C.3 – Custos de compra
Uma empresa vende produtos que importa dos Estados Unidos da América. Efetuou
uma encomenda de 1 000 unidades desse produto ao preço unitário de 200 € /cada. Supor-
Uma empresa vende produtos que importa dos Estados Unidos da América. Efetuou
tou ainda os seguintes custos:
uma encomenda de 1.000 unidades desse produto ao preço unitário de 200 € /cada.
Suportou ainda os de
• Direitos seguintes custos:
importação 4 000 €
• Custos de transporte 1 500 €
o Direitos de importação 4.000 €
• Seguro
o Custos de transporte 1.500 €
500 €
• Colocação
o Seguronos espaços de venda 500 €200 €
o Colocação nos espaços de venda 200 €
Questão:
QUESTÃO :
Pretende-se que indique qual o custo de compra unitário.
Pretende-se que indique qual o custo de compra unitário.
Resposta:
RESPOSTA:
O custo da compra é apurado com o total dos custos suportados na aquisição e colocação
O custo da compra é apurado com o total dos custos suportados na aquisição e colocação
dos bens no local de venda.
dos bens no local de venda.
• Preço de compra 200 x 1 000 = 200 000
o Preço de compra 200 x 1.000 = 200.000 4 000
• Direitos de importação
o Direitos de importação 4.000
• Custos de transporte 1 500
o Custos de transporte 1.500
• Seguro
o Seguro 500 500
• Colocação nos espaços
o Colocação de venda
nos espaços de venda 200 200
Total
Total 206 200
Apurado o custo 206.200
total da compra, pode-se calcular o custo unitário = 206 200 /
1 000 unidades = 206,20 €.
Apurado o custo total da compra pode-se calcular o custo unitário = 206.200 /
1.000 unidades = 206,20 €. ===//===
===//===
252
Como se referiu, não faz parte do custo dos inventários o juro implícito nos pagamentos
diferidos, isto é, pagamentos a efetuar em condições fora das normais.
Quando um acordo de compra com liquidação diferida contenha efetivamente um
elemento de financiamento, esse elemento, por exemplo uma diferença entre o preço de
compra para condições de crédito normais e a quantia paga, é reconhecido como gasto de
juros durante o período do financiamento (NCRF 18, § 18).
Caso C.4 – Liquidação diferida

A entidade A pretende comprar mercadorias ao fornecedor B que pratica dois preços
alternativos:
• Preço A (pronto pagamento) = 100 € (situação corrente)
• Preço B (pagamento a 60 dias) = 110 € (sujeita a aprovação)
Questão:
Se a entidade A adquirisse na modalidade de pagamento a 60 dias, como deveria reco-
nhecer a referida compra?
Resposta:
Considerando que existe um juro implícito de 10 € no preço B em relação ao preço A
e que estes 10 € refletem o custo dos 60 dias de crédito, o reconhecimento da transação
seria o seguinte:
• Custo da mercadoria = 100 €
• Gasto de juros = 10 €
Conta 31 – Compras
As aquisições de mercadorias (bens destinados para venda), assim como de bens desti-
nados ao consumo interno (como, por exemplo, matérias-primas) no âmbito da atividade
produtiva de uma entidade, desde que armazenáveis, são contabilizadas a débito da conta
31 – Compras.
Esta conta regista as compras de mercadorias, matérias-primas, subsidiárias e de con-
sumo e ativos biológicos, incluindo-se as despesas adicionais de compra (eventualmente,
estas despesas podem passar pela classe 6, devendo depois, para satisfazer os critérios de
valorimetria, ser imputadas às contas de inventários respetivas).
Esta conta é uma conta de transição para evidenciar as compras cujo montante será
posteriormente transferido para as contas a que, especificamente, respeitam (32 – Merca-
dorias ou 33 – Matérias-primas, subsidiárias e de consumo). No fim do período, esta conta
encontra-se saldada, isto é, o seu saldo é zero.
Conta 31 – Compras
– Regista as aquisições de mercadorias (bens destinados para
31.1 - Mercadorias venda) e as despesas adicionais de compra, como transportes,
seguros, impostos não reembolsáveis, etc.
– Regista as aquisições de matérias-primas, subsidiárias e de con-
31.2 - Matérias-primas, subsidiárias e
sumo e as despesas adicionais de compra, como transportes,
de consumo
seguros, impostos não reembolsáveis, etc.
– Regista as aquisições de ativos biológicos realizados durante o
31.3 - Ativos biológicos
ano
31.7 - Devoluções de compras – Esta conta registará as devoluções de compras
31.8 - Descontos e abatimentos em – Esta conta regista os descontos e abatimentos em compras de
compras natureza comercial
Quadro n.º 5.16 – Conta 31 – Compras
De uma forma sintética, podem-se representar os principais movimentos da conta

Compras:
Compras
• Descontos e abatimentos em compras
(de natureza comercial)
• Aquisição de bens armazenáveis
• Devolução de compras
• Despesas com compras
• Transferência para a respetiva conta de
inventários
Conta 24.3.2 – IVA dedutível

Como referimos, o IVA dedutível corresponde ao imposto que o adquirente de um bem
ou serviço pagou por força dessa aquisição, o qual dá direito a ser deduzido (diminuído)
ao imposto liquidado ou ao seu reembolso. Este direito à dedução ou ao reembolso sofre
de exceções consagradas no CIVA.
Esta conta é debitada pelo IVA que a entidade pode deduzir relativamente às aquisições
efetuadas e é creditada pela transferência do seu saldo para a conta 24.3.5 – IVA apuramen-
to, em cada período de apuramento, de acordo com o regime de enquadramento de cada
entidade, como detalharemos em tema autónomo (ver capítulo 6 – Operações periódicas
de apuramento).
Como referimos, o IVA é um imposto que deve ser reconhecido de acordo com a na-
tureza das operações e a taxa de incidência. Propõe-se o seguinte plano de contas que pode
ser mais detalhado, de acordo com as conveniências da entidade.
98912p73495
Subcontas
24.3 Imposto sobre valor acrescentado (IVA)
24.3.2 IVA – Dedutível
24.3.2.1 Inventários
24.3.2.1.1 – Taxa reduzida
24.3.2.1.2 – Taxa intermédia
24.3.2.1.3 – Taxa normal
24.3.2.2 Investimentos
24.3.2.3 Outros bens e serviços
Quadro n.º 5.17 – Conta 24.3.2 – IVA dedutível – proposta de divisão
Caso C.5 – Compra de mercadorias (pronto pagamento)

A entidade A adquiriu 100 unidades do produto X, destinados para venda, pelo preço
de 1 000 €. Foi liquidado o IVA à taxa de 23% (Fatura/recibo n.º xx). O pagamento foi a
pronto (cheque s/ Banco P).
Questão:
Como se deve reconhecer esta operação?
Resposta:
Classificação contabilística

Cheque 12.1 – Banco P
Fornecedores 22.1.1. x* – Fornecedor x
IVA dedutível em inventários 24.3.2.1.3 –Taxa normal
Compras 31.1 – Mercadorias
*x corresponde ao número que identifica cada fornecedor, em particular
Esta operação pode ser reconhecida de duas formas:

Hipótese 1: Não refletir o movimento em fornecedores, creditando diretamente a
conta de meios monetários adequada
Hipótese 2: Refletir o movimento em fornecedores, que, na nossa opinião, terá como
vantagem criar informação histórica sobre o valor das aquisições a cada um dos
fornecedores
2.1) Lançamento no diário – H1

Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo 31.1 1 000
1 IVA 24.3.2.1.3 230
Fornecedor x 12.1 1 230
Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo n.º xx 31.1 1 000
1 IVA 24.3.2.1.3 230
Fornecedor Y 22.1.1.x 1 230
2 Cheque n.º 22.1.1.x 12.1 1 230
Nota: Conforme o sistema de inventários implementado, o reconhecimento desta compra na conta de
Mercadorias faz-se imediatamente, ou em momento posterior, em regra, no final do ano (a desenvolver
em tema autónomo – tema H – Inventários).
Caso C.6 – Faturas em conferência

A mesma entidade adquiriu, em 2 de maio de 201x, 3 000 unidades do produto y, desti-
nado para venda, pela quantia de 10 000 €, acrescido de IVA à taxa de 23%. O fornecedor
concedeu um crédito de 90 dias, que foi liquidado na data aprazada.
Recebeu os produtos e respetiva fatura em 15 de maio, data a partir da qual iniciou os
procedimentos de receção e controlo de qualidade. Estes procedimentos e a receção defi-
nitiva da mercadoria ocorreu em 28 de maio.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação admitindo as seguintes hipóteses:
1) A empresa considerou imaterial a diferença entre o valor descontado e valor nomi-
nal do crédito
2) A empresa considerou material a diferença entre o valor descontado e valor nomi-
nal do crédito, utilizando uma taxa de desconto de 5%
Resposta:
Depósito à ordem 12.1 – Banco X
Fornecedores 22.1.1.x – Fornecedor x
Faturas em conferência e receção 22.5. x – Fornecedor x
IVA dedutível em inventários 24.3.2.1.3 -Taxa normal
Ajustamento do custo amortizado 69.8.8 – Outros
Divida a pagar a 90 dias (Fornecedores) = 10.000 € + 2.300 € (IVA) = 12.300 €
Divida líquida de IVA = 10.000 €
Taxa trimestral equivalente = – 1 ≈ 1,22%
Valor atual do crédito (custo amortizado tx= 5%) = 10.000 €/1,0122 = 9.878,77 €
Correção do custo da compra = 10.000,00 - 9.878,77 = 121,23 €

Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 10.000,00
1 15 mai N IVA 24.3.2.1.3 2 300
Fornecedor x 22.5.x 12 300
2 28 mai N Faturas conferidas 22.5.x 22.1.1.x 12 300
3 18 ago N Pagamento da fatura 22.1.1.x 12.1 12.300

Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 10 000
1 15 mai N IVA 24.3.2.1.3 2 300
Fornecedor x 22.5.x 12 300
2 Faturas conferidas 22.5.x 22.1.1.x 12 300
28 mai N
3 Mensuração custo amortizado (ajustamento) 22.1.1.x 31.1 121,23
4 15 ago N Ajustamento custo amortizado (data de vencimento) 69.8.8 22.1.1.x 121,23
5 18 ago N Pagamento da fatura 22.1.1.x 12.1 12.300,00
Nota: O valor atualizado exclui a componente IVA. Na data de vencimento a quantia em dívida corres-
ponde aos 12.300, após um ajustamento de 121,23 €, reconhecido como gasto de juros.
O lançamento n.º 1 corresponde ao reconhecimento da transação ao justo valor (preço

contratado) e o 3.º lançamento à mensuração subsequente (custo amortizado) da dívida ao
fornecedor. O lançamento n.º 4 trata da atualização, para o momento do vencimento, da
dívida atualizada. Na data do vencimento a dívida corresponde ao seu valor inicial.
Para acompanhamento dos saldos das contas 22, por força dos ajustamentos resultantes
do custo amortizado, sugere-se que sejam criadas as subcontas que evidenciem os saldos
nos diferentes momentos permitindo a conciliação da conta, quer com os documentos da
operação, quer na confirmação de operações com terceiros. Como sugestão propõe-se a
seguinte subdivisão
• 22.1.1.x – Fornecedor x
o 22.1.1.x.1- Justo valor
o 22.1.1.x.2 - Ajustamento
Caso C.7 – Aquisições em país comunitário

A sociedade x adquiriu 1 000 produtos da marca xyz, ao preço unitário de 5 €/cada, a
uma empresa espanhola, para revender em Portugal. A fatura emitida pela empresa espa-
nhola não contém IVA (operação intracomunitária).
O comprador deverá liquidar o IVA de acordo com a taxa aplicável no território na-
cional aos produtos adquiridos e aplicar as regras de dedução.
A taxa aplicável é de 23%.
Apresentamos uma sugestão de desenvolvimento das contas a utilizar nesta situação:
Fornecedores
22.1.1.1 - Mercado nacional
22.1.1.2 - Mercado intracomunitário
Compras (mercadorias)
31.1.1 - Mercado nacional
31.1.2 - Mercado intracomunitário
IVA dedutível e liquidado
24.3.2.1 - IVA dedutível – Inventários
24.3.2.1.1 - Mercado nacional
24.3.2.1.2 - Mercado intracomunitário
24.3.2.1.2.1 - Taxa reduzida
24.3.2.1.2.2 - Taxa intermédia
24.3.2.1.2.3 - Taxa normal
24.3.3.1 IVA liquidado – Operações gerais
24.3.3.1.2.3 - Taxa normal
Questão:
Resposta:
Contas
Débito Crédito
1 15 mai Fatura 31.1.2 22.1.1.2.x 5 000
IVA dedutível 24.3.2.1.2.3 1 150
2
IVA liquidado 24.3.3.1.2.3 1 150
Caso C.8 – Aquisições em país fora da comunidade

A sociedade x adquiriu 100 000 produtos da marca xyz, pela quantia de 650 000 dólares
ao câmbio 1 € = 1,30 $ (500 000 €), a uma empresa americana, para revender em Portugal.
A taxa nacional de IVA desses produtos é de 23%.
Suportou encargos de 12 000 € de direitos aduaneiros e 20 000 € com o serviço do des-
pachante que procedeu ao desalfandegamento das mercadorias (acresce IVA à taxa normal).
Apresentamos uma sugestão de desenvolvimento das contas a utilizar nesta situação:
Fornecedores
22.1.1.1 - Mercado nacional
22.1.1.3 - Países fora da comunidade
Compras (mercadorias)
31.1.3 - Países fora da comunidade
IVA dedutível
24.3.2.1 - IVA dedutível – Inventários
24.3.2.1.3 - Países fora da comunidade
24.3.2.1.3.3 - Taxa normal
Questão:
Resposta:
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1.3 500 000
Desalfandegamento (imposto) 31.1.3 12 000
Direitos aduaneiros 31.1.3 20 000
1
IVA dedutível (23% x 532 000) 24.3.2.1.3.3 122 360
Fornecedor fora comunidade 22.1.1.3 500 000
Despachante oficial 22.1.1.1 154 360
Caso C.9 – Diferenças cambiais

Admita que a importação referida anteriormente foi realizada em dólares americanos
e que, à data da transação, o câmbio era de 1 € = $ 1,30.
À data de balanço, a dívida ainda não tinha sido paga ao fornecedor. Admita que o
câmbio nesta data era:
– Hipótese 1): 1 € = $ 1,28.
– Hipótese 2): 1 € = $ 1,33.
Questão:
Efetue os ajustamentos cambiais.
Resposta:
1) Cálculos de apoio:
Compra em dólares = 500 000 € x 1,30 = 650 000 $.
Diferença cambial
– Hipótese 1) 1 € = 1,28 $ ð 650 000 / 1,28 = 507 812,50 €
• Diferença negativa de 7 812,50. A diferença cambial favoreceu o dólar face ao
euro
– Hipótese 2) 1 € = 1,33 $ ð 650 000 / 1,33 = 488 721,80 €
• Diferença positiva de 11 278,20 €. A diferença cambial favoreceu o euro face ao
dólar

Fornecedores fora da comunidade 22.1.1.3.x – Fornecedor x
Diferenças de câmbio 68.8.7 - Diferenças de câmbio desfavoráveis
Diferenças de câmbio 78.8.7 - Diferenças de câmbio favoráveis
Nota: Diferença de câmbio para a atividade operacional
Contas
Débito Crédito
1 Hipótese 1 (1 € = 1,28 $) 68.8.7 22.1.1.3.x 7 812,50
2 Hipótese 2 (1 € = 1,33 $) 22.1.1.3.x 78.8.7 11 278,20
Compras em trânsito
Com alguma frequência acontece que:
– a empresa recebe a fatura anteriormente à receção dos próprios bens;
– os bens são rececionados e até consumidos ou vendidos sem que a fatura chegue
entretanto ou, mesmo chegada, ainda não se encontre conferida.
A definição da contabilização depende do conhecimento das condições comerciais de
compra acordadas, dado que são estas que definem a responsabilidade de cada uma das
partes. Propõe-se a utilização de subcontas que permitam o conhecimento quer das faturas
quer dos bens transacionados.
As principais contas que refletem a situação de contas em trânsito são:
22.5 – Faturas em receção e conferência

32.5 – Mercadorias em trânsito
Nos contratos de importação/exportação são definidas entre o comprador e o vendedor

as condições de entrega e imputação dos custos associados ao transporte (frete, seguro…),
assim como eventuais direitos alfandegários. Esses contratos obedecem a designações stan-
dard, apesar das modalidades poderem variar de operação para operação. As designações mais
comuns são os contratos Free On Board (FOB) e Cost, Insurance and Freight (CIF).
FOB - O comprador é responsável pelo transporte, seguro da carga e outros custos
e riscos desde o porto de embarque. A transferência do risco (e da propriedade) ocorre
quando as mercadorias forem entregues no cais do porto de embarque.
CIF - Significa que o preço de venda inclui os custos do bem, de transporte e de se-
guros até ao porto de desembarque (incluindo desembarque ou não). A transferência do
risco (da propriedade) ocorre quando as mercadorias forem entregues no cais do porto de
desembarque.
Caso C.10 – Compra com importação

Foram adquiridas 80 toneladas de matérias-primas nos Estados Unidos, ao preço de
100 USD/cada. A fatura do fornecedor, datada de 10/11/x0, foi recebida em 20/12/x0. A
matéria-prima foi expedida em 11/12/x0 e rececionada em 5/01/x1.
A conta do despachante tem a data da expedição e inclui direitos e outras despesas de
compra no valor de 200 €. A fatura e a conta do despachante foram pagas respetivamente,
por transferência bancária e cheque em 15/1/x1.
A cotação do dólar/euro teve a seguinte evolução (compra):
– 10/ 11/ x0 - 1,12
– 11/ 12/ x0 - 1,10
– 20/ 12/ x0 - 1,08
– 31/12/ x0 - 1.00
– 05/ 01/ x1 - 1,07
– 15 /01/ x1 – 1,15
O Banco cobrou 50 € a título de comissões.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações, considerando (por simplificação, não con-
sidere as implicações fiscais):
H1 – FOB – Estados Unidos
H2 – CIF - Entrega no porto de destino
Resposta:

Depósitos à ordem 12.1 – Banco A
Fornecedores 22.1.1.x – Despachante
Fornecedores 22.1.1.y – Fornecedor da EUA
Fornecedores 22.5 – Faturas em receção e conferência
Acréscimo de gastos 27.2.2 – Credores por acréscimo de gastos
Compras 31.2 – Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
Inventários 33.1 – Matérias-primas
Matérias-primas 33.5 – Em trânsito
Diferenças de câmbio 68.8.7 – Diferenças de câmbio desfavoráveis
Encargos financeiros 69.1 – Juros suportados
Diferenças de câmbio 78.8.7 – Diferenças de câmbio favoráveis
Contas
Débito Crédito
1 Pela receção da fatura 31.2 22.5 8 960 a)
20 dez x0
2 Despesas de compras – despachante 31.2 22.1.1.x 200
3 Transferência existências em trânsito 33.5 31.2 9 160 b)
31 dez x0
4 Diferenças cambiais 22.5 78.8.7 960 c)
5 Receção das matérias-primas 33.1 33.5 9 160
5 jan x1
6 Faturas em conferência 22.5 22.1.1.y 8 000
7 Pagamento ao despachante 22.11.x 12.1 200
Pagamento ao fornecedor 12.1 9 200 c)
15 jan x1
8 Fornecedor 22.1.1.y 8 000
Diferenças câmbiais 68.8.7 1 200 e)
9 .. jan x1 Comissões bancárias 69.1 12.1 50
a) 80 t x 100 USD = 8 000 $ x 1,12 (câmbio data emissão) = 8 960 €
b) 8 960 + 200 = 9 160 €
c) Diferenças de câmbio favorável = (1,12-1,00) x 8 000 USD = 960 €
d) 8 000 x 1,15 = 9 200 €
e) Diferenças cambiais = (1,15-1,00) x 8 000 $ = 1 200 €
Contas
Débito Crédito
1 Pela receção da fatura 27.2.2 22.5 8 960
20 dez x0
2 Despesas de compras – despachante 27.2.2 22.1.1.x 200
3 31 dez x0 Diferenças cambiais 22.5 78.8.7 960
4 Receção das matérias-primas 31.2 27.2.2 9 160
5 5 jan x1 Faturas conferidas 33.1 31.2 9 160
6 Transferência 22.5 22.1.1.y 8 000
7 Pagamento ao despachante 22.1.1.x 12.1 200
Pagamento ao fornecedor 12.1 9 200
15 jan x1
8 Fornecedor 22.1.1.y 8 000
Diferenças câmbiais 68.8.7 1 200
9 .. jan x1 Comissões bancárias 69.1 12.1 50
Conta 62 – Fornecimentos e serviços externos

As contas de gastos – classe 6 –, em regra, debitam-se pelos aumentos (correspondem
a variações negativas de capital próprio) e creditam-se pelas diminuições, designadamente
pela anulação total ou parcial da operação que deu origem ao débito. Estas contas têm por
natureza saldos nulos ou devedores.
Esta conta regista os gastos relacionados com a aquisição de serviços, materiais, equipa-
mentos ou outros bens cuja vida útil não exceda um período económico e a sua utilização
se esgote nesse mesmo período.
A conta 62 – Fornecimento e serviços externos encontra-se no plano de contas, sub-
dividida em:
Conta 62 – Fornecimento e serviços externos
Esta conta regista os gastos relacionados com a aquisição dos
serviços necessários ao processo produtivo da entidade subcon-
62.1 – Subcontratos
tratados a outras entidades. Estes subcontratos podem revestir
a natureza de um contrato formal ou de um simples acordo
Esta conta regista os gastos relacionados com a aquisição de
serviços técnicos tais como serviços informáticos, serviços de
62.2 – Serviços especializados
contabilidade, serviços de advocacia, análises laboratoriais,
trabalhos tipográficos, estudos, pareceres e outros
62.3 – Materiais materiais, equipamentos ou outros bens cuja vida útil não exceda
um período e a sua utilização se esgote nesse mesmo período
62.4 – Energia e fluidos
energia e fluidos utilizados no exercício da atividade
Esta conta regista os gastos relacionados com as deslocações,
estadas e transportes necessárias para o exercício da atividade, se
62.5 – Deslocações, estadas e transportes suportados em faturas. Se estas despesas forem liquidadas como
ajudas de custo devem ser reconhecidas na conta 63 Gastos com
o pessoal (tema J)
Esta conta regista os gastos relacionados com serviços diversos
prestados por outras entidades que sejam necessárias para o
exercício da atividade e compreende nomeadamente rendas e
62.6 – Serviços diversos
alugueres, comunicação, seguros, royalties, contencioso e nota-
riado, despesas de representação, limpeza, higiene e conforto e
outros serviços
Quadro n.º 5.18 – Conta 62 – Fornecimentos e serviços externos
Caso C.11 – Fornecimentos externos (1)

Considere que JC, contabilista enquadrado no regime normal do IVA, em maio do ano
N, recebeu as seguintes faturas, a pagar no prazo de 30 dias:
- Fatura da energia elétrica na quantia de 123 € (100 € + 23 € de IVA)
- Fatura relativa às comunicações de telemóvel na quantia de 246 € (200 € + 46 € de IVA).
Questão:
Pretende-se a contabilização destas operações no Diário.
Resposta:
Elementos Classificação contabilística

Fornecedores de energia 22.1.1.1 - Empresa X
Fornecedores de comunicações 22.1.1.2 - Empresa Y
IVA dedutível - Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Energia elétrica 62.4.1 - Eletricidade
Telemóvel 62.6.2 - Comunicações
Contas
Débito Crédito
Fatura eletricidade 62.4.1 100,00
1 IVA dedutível 24.3.2.3.3 23,00
Total fatura 22.1.1.1 123,00
Mai N
Fatura telemóvel 62.6.2 200,00
2 IVA dedutível 24.3.2.3.3 46,00
Total fatura 22.1.1.2 246,00

M.S. é engenheiro informático. Tem uma pequena empresa de produção de soft-
ware por encomenda e está instalado num espaço alugado para o efeito. Encontra-se
enquadrado no regime normal do IVA. A sua contabilidade é feita pelo contabilista
certificado JKS.
Apresentou no fim do mês de maio/N os seguintes documentos respeitantes aos serviços
prestados e despesas realizadas.
Operações Valor (€) Documento

Serviços efetuados (1) 1 000 Fatura/Recibo n.º 4
Pagamento da renda ao senhorio 200 Fatura/Recibo n.º 3
Seguro da viatura (semestral) 70 Fatura/Recibo n.º 875.145
3 meses de serviços de limpeza (1) 100 Fatura/Recibo n.º 245
Nota 1: Serviços sujeitos à taxa normal de IVA (23%)
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações documentadas do mês de maio do Eng. MS
no Diário, sabendo que todas as operações foram realizadas a pronto pagamento.
Resposta:

Caixa 11.1 - Caixa
IVA dedutível – Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
IVA liquidado - Operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Instalações 62.6.1 - Rendas e alugueres
Seguro automóvel 62.6.3 - Seguros
Serviço de limpeza 62.6.7 - Limpeza, higiene e conforto
Rédito 72.1 - Serviços
2) Lançamento no Diário
Contas
Débito Crédito
Serviço (Faturas /recibo n.º 4) 11.1 1 230
1 Rédito 72.1 1 000
2 Renda (Fatura /Recibo n.º 3) 62.6.1 11.1 200
Mai N
3 Seguro automóvel (Fatura /Recibo n.º 875.145) 62.6.3 11.1 70
Serviços de limpeza (Fatura /Recibo n.º 245) 62.6.7 100
4 IVA dedutível 24.3.2.3.3 23
Pagamento 11.1 123
1) Ao valor da prestação de serviços deve-se acrescer a quantia de 23% (1 000 x 23%) = 230 euros de IVA
liquidado, quantia a cobrar ao cliente.
2) A fatura do serviço de limpeza, para além dos 100 €, inclui 23% de IVA (23 €).

A entidade XPTO, durante o mês de março de N, recebeu as faturas respeitantes às
seguintes aquisições:
Operações Valor (€) IVA Documento

Comunicações de telemóvel 100,00
Serviços de internet 50,00 46,00 Faturas n.º xxx
Telefone fixo / fax 50,00
Nota 1: Serviços incluindo IVA à taxa normal (23%)
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações documentadas do mês de março.
Resposta:

Fornecedor 22.1.1.3 - Empresa Z
IVA dedutível - Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Comunicações 62.6.2 - Comunicações
Contas
Débito Crédito
Comunicações 62.6.2 200,00
1 Mai N IVA dedutível (taxa normal) 24.3.2.3.3 46,00
Empresa Z 22.1.1.3 246,00
Acréscimos e diferimentos de gastos

Como referimos no tema Vendas, o reconhecimento dos rendimentos e gastos subordina-
-se a uma periodização contabilística que é suportada por vários pressupostos, nomeada-
mente o regime do acréscimo ou periodização económica (§ 22 da Estrutura Conceptual).
Para que seja possível cumprir o regime do acréscimo ou periodização económica, ou
seja, atribuir ao período adequado os rendimentos e gastos respetivos, estão contempladas
no plano de contas do SNC as seguintes contas:
• 27.2 – Devedores e credores por acréscimos (periodização económica)
• 28 – Diferimentos
Conta 27.2.2 – Credores por acréscimos de gastos

Esta conta serve de contrapartida aos gastos a reconhecer no próprio período, ainda
que não tenham documentação vinculativa.
Exemplos:
• Consumos de água, comunicação, eletricidade, etc. relativos a um dado ano econó-

mico, mas faturados no ano seguinte.
• Encargos com férias e subsídio de férias vencidas no exercício, mas a processar e
eventualmente a pagar no período seguinte.
===//===
Um acréscimo é o registo no período corrente de gastos imputáveis a esse período mas

para os quais ainda não existem documentos.
Exemplo:
A empresa Obras SA recebeu em agosto de N+1 a fatura de 120.000 € (sem IVA) respeitante
A empresa Obras, SA recebeu em agosto de N+1 a fatura de 120 000 € (sem IVA)
aos serviços de manutenção dos diversos equipamentos. Esta fatura reporta‐se ao período de
respeitante aos serviços de manutenção dos diversos equipamentos. Esta fatura reporta-se
agosto de N até 31 de julho de N+1. Esquematicamente:
ao período de agosto de N até 31 de julho de N+1. Esquematicamente:
Recebe em agosto de N+1 a fatura
relativa a serviços adquiridos entre
Dez N 1/agosto/N e 31/julho/N+1
Dez N+1
Agosto/ N
Gastos = 50.000 Gastos = 70.000

N N +1
1) Reconhece gasto de
2) Reconhece gastos de N+1
serviços utilizados de
(janeiro a julho)
agosto a dezembro de N
Caso C.14 – Acréscimo de gastos

A sociedade Alfa estima que os consumos de água e eletricidade relativos a dezembro
de N, cujas faturas só serão recebidas em N+1, ascende a 100,00 e 150,00, respetivamente.
Questão:
Pretende-se a contabilização destes consumos.
Resposta:

Acréscimos 27.2.2 - Credores por acréscimo de gastos
Eletricidade 62.4.1 - Eletricidade
Água 62.4.3 - Água
Contas
Débito Crédito
Consumo de eletricidade de dezembro 62.4.1 150,00
1 Dez N Consumo de água de dezembro 62.4.3 100,00
Acréscimo 27.2.2 250,00
Conta 28.1 – Diferimentos – Gastos a Reconhecer

Nesta conta registam-se os gastos que devam ser reconhecidos nos períodos seguintes.
Exemplos:
• Rendas e alugueres relativos a janeiro com pagamentos em dezembro
• Seguros anuais pagos em fevereiro de N relativo ao período de fevereiro de N a
janeiro de N+1
• Juros de empréstimos pagos antecipadamente referentes a um empréstimo que abran-
ge mais do que um período
===//===
Um diferimento é o registo que permite imputar a períodos seguintes gastos ou rendi-

mentos para os quais já existem documentos emitidos e eventualmente os recebimentos
Neste ponto iremos
ou pagamentos ver os diferimentos de gastos. O diferimento de rendimentos foi
conexos.
tratado no tema
Neste pontoVendas.
iremos ver os diferimentos de gastos. O diferimento de rendimentos foi
tratado no tema Vendas.
Existem gastos diferidos quando, por exemplo, são recebidas faturas (e eventualmente
Existem
pagas) gastos
relativas diferidos
a bens quando, que
ou serviços por exemplo,
só irão sersãoutilizados
recebidas nos
faturas (e eventualmente
períodos seguintes,
pagas) relativas a bens ou serviços que só irão ser utilizados nos períodos seguintes, pelo
pelo que não podem ser reconhecidos como gasto deste período.
que não podem ser reconhecidos como gasto deste período.
Exemplo:
Exemplo:
A empresa Obras SA pagou em agosto de N a fatura de 120.000 € (sem IVA) respeitante aos
serviços de manutenção
A empresa Obras, SAdospagou,
diversos
emequipamentos.
agosto de N, aEsta fatura
fatura reporta‐se
de 120 ao período
000 € (sem de
IVA), res-
peitante
agosto de aos serviços
N até de manutenção
31 de julho dos diversos equipamentos. Esta fatura reporta-se ao
de N+1. Esquematicamente:
período de agosto de N até 31 de julho de N+1. Esquematicamente:
Recebe em agosto de n a fatura de
serviços mas que se espera utilizar
no todo ou em parte em N+1
Dez N+1
Agosto/ N Dez N
Gastos = 50.000 Gastos = 70.000

N N+1
3) Reconhece gastos de N+1

1) Reconhece os gastos totais, ou
se tiver uma previsão, apenas a
parcela correspondente
2) Difere o restante para N+1
Caso C.15 – Gastos diferidos (1)
A sociedade Alfa, SA pagou, por transferência bancária, em 15 de setembro de N a

totalidade o prémio de seguro das viaturas de serviço, no valor de 3.600 euros e cujo

A sociedade Alfa, SA pagou, por transferência bancária, em 15 de setembro de N, a
totalidade do prémio de seguro das viaturas de serviço, no valor de 3 600 euros e cujo
período de cobertura de risco é de novembro /N a 31 de outubro de N+1.
Questão:
Pretende-se a contabilização do seguro em N.
Resposta:

Bancos 12.1 – Banco x
Diferimentos 28.1 – Gastos a reconhecer
Rendas 62.6.3 – Seguros
Contas
Débito Crédito
Seguro (novembro e dezembro) 62.6.3 600
1 Nov N Seguro de janeiro a outubro 28.1 3 000
Pagamento 12.1 3 600
Nota: Seguro mensal = 3 600/12=30

A sociedade Alfa, SA ocupa umas instalações arrendadas, pelas quais paga uma renda mensal de
500 €. O dono das instalações é uma sociedade cuja atividade é a gestão e arrendamento de imóveis.
No início de novembro/N pagou as rendas relativas aos meses de dezembro/N e ja-
neiro/N+1.
Questão:
Pretende-se a contabilização das rendas pagas em novembro.
Resposta:

Rendas 62.6.1 – Rendas e alugueres
Contas
Débito Crédito
Renda do mês de dezembro/N 62.6.1 500
1 Nov N Renda de janeiro/N+1 28.1 500
Alguns bens armazenáveis podem ser adquiridos em quantidades em que, à partida, se

presume que o seu consumo não se realize no respetivo período económico.
Neste caso admitem-se duas hipóteses de reconhecimento, como:
• Ativo (inventários): neste caso é reconhecido o gasto no momento em que for
 Gasto:
consumido;Neste caso deverá ser feito inventário à data do balanço e
diferir a
• Gasto: nestequantia relativaser
caso deverá aos bens
feito ainda porà consumir
inventário data do balanço e diferir a quantia
relativa aos bens ainda por consumir.
Inventariação
Aquisição Ativo Gasto pelo consumo 31 dez N
Gasto Contagem do remanescente e

diferimento da quantia respetiva
Figura n.º 5.18 – Consumíveis inventariáveis

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Consumíveis
inventariáveis
Caso C.17 – Fornecimentos externos – Material de escritório
Considere que o JC adquiriu material de escritório com intenção de o armazenar para
futura utilização – Fatura n.º 345, no montante de 6 150 € (5 000 € + 1 150 € de IVA).
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação no Diário, admitindo:
a) Que os bens foram reconhecidos como ativo (materiais de consumo – conta 33);
b) Que os bens foram reconhecidos como gastos.
Resposta:
1) Classificação constabilística

Fornecedores 22.1.1.3 - Empresa Z
IVA dedutível (inventários) 24.3.2.1.3 -Taxa normal
IVA dedutível (outros bens e serviços) 24.3.2.3.3 -Taxa normal
Compra material de escritório 31.2.1 - Material de escritório
Material de escritório 62.3.3 – Material de escritório
2.1) Lançamento no diário (a)
Contas
Débito Crédito
Fatura material de escritório 31.2.1 5 000,00
IVA dedutível 24.3.2.3.3 / 1 150,00
1
24.3.2.1.3
Total fatura 22.1.1.3 6 150,00
No que se refere à conta de IVA, é defensável qualquer uma das soluções apresentadas.
• Refletir o IVA na conta 24.3.2.1 tem como princípio base atender à conta onde
se reconheceu a aquisição (compras);
• Refletir o IVA na conta 24.3.2.3 tem como princípio base atender à finalidade
da aquisição (gastos futuros).
2.2) Lançamento no diário (b)
Contas
Débito Crédito
Fatura material de escritório 62.3.3 5 000,00
1 IVA dedutível 24.3.2.3.3 1 150,00
Total fatura 22.1.1.3 6 150,00
Caso C.18 – Consumo do material de escritório

Considere que o JC, referido no caso anterior, consumiu durante o ano 1 500 € do
material de escritório consumível, anteriormente adquirido.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação considerando as alternativas do reconhe-
cimento inicial:
a) Que os bens foram reconhecidos como ativo;
b) Que os bens foram reconhecidos como gastos.
Resposta:
Se os bens foram reconhecidos como ativo, após a compra serão transferidos para
a conta 33.4 – Materiais diversos. Pelo consumo, poderá ser utilizada a conta 61.2 –
Matérias-primas, subsidiárias e de consumo. Este tema será desenvolvido no tema H
– Inventários.
1) Classificação constabilística

Diferimento 28.1 – Gastos a reconhecer
Compra material de escritório 31.2 – Material de escritório
Materiais de consumo 33.4 – Materiais diversos
Consumo 61.2 – Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
2.1) Lançamento no diário (a)
Contas
Débito
1 Pela transferência 33.4 31.2 5 000,00
31 dez N
2 Consumo material de escritório 61.2 33.4 1 500,00
2.2) Lançamento no diário (b)
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Material de escritório existente 28.1 62.3.3 3 500,00
Remanescente = 5 000 (compra) – 1 500 (gasto) = 3 500 €
Conta 24.2 Retenção de impostos sobre rendimentos

De acordo com a legislação fiscal em vigor, incumbe às entidades pagadoras, enquadradas
nas condições estabelecidas, designadamente no Código do Imposto sobre o Rendimento
das Pessoas Singulares (CIRS), efetuar a retenção na fonte de rendimentos pagos a terceiros,
e posterior entrega nos cofres do Estado.
Este imposto retido tem a natureza de imposto por conta das entidades às quais esses
pagamentos são efetuados.
A lei estabelece taxas de retenção para os diversos tipos de rendimento.
No âmbito do IRS/IRC78 são diversas as situações que obrigam à retenção na fonte,
designadamente:
• Remunerações do trabalho dependente e dos órgãos estatutários
• Comissões
• Prestação de serviços (honorários)
• Rendimentos prediais
• Royalties
78 - Decreto-Lei n.º 42/91, de 22 de janeiro.

• Aluguer de equipamento
• Dividendos
• Juros de depósitos
• Juros de suprimentos
• Juros de títulos de dívida
• Outros rendimentos de capitais
Na contabilização desta retenção é reconhecido um passivo na conta 24 – Estado e

outros entes públicos. Esta conta é debitada pela entrega ao Estado ou outra entidade
pública dos valores retidos.
A conta 24.2 - Retenções de impostos sobre rendimentos não se encontra subdividida,
pelo que se propõe a criação de contas para cada um dos impostos retidos:
Conta 24.2 – Retenções de impostos sobre rendimentos
Esta conta regista os valores retidos nos vencimentos e outros
24.2.1 – Trabalho dependente rendimentos pagos aos trabalhadores (Tema J – Operações
com pessoal)
Esta conta regista os valores retidos relacionados com os paga-
24.2.2 – Trabalho independente
mentos efetuados a profissionais liberais e empresários
Esta conta regista os valores retidos nos pagamentos de rendas
24.2.3 - Prediais
e alugueres
Esta conta regista os valores retidos nos pagamentos de juros,
24.2.4 - Capitais
dividendos e outros rendimentos de igual natureza
24.2.5 - …
Quadro n.º 5.19 – Conta 24.2 – Retenções de impostos sobre rendimentos
Caso C.19 – Retenção no pagamento de um serviço

A XPTO Lda. pagou ao contabilista a fatura /recibo eletrónica n.º 114 respeitante a
serviços prestados no mês de outubro por aquele profissional. No documento constava a
seguinte informação:
Serviço 1 000 €
IVA à taxa 23% + 230 €
IRS (retenção à taxa de 25%) - 250 €
Valor líquido 980 €
Foi emitido o cheque n.º xxx sobre o Banco X, na quantia de 980 €. A retenção no valor
de 250 € deverá ser entregue, nos prazos estabelecido, nos cofres do Estado.
Questão:
Pretende-se a contabilização no Diário.
Resposta:

Depósitos à ordem 12.1 - Banco X
Retenção do IRS 24.2.2 – Trabalho independente
Iva dedutível – Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 – Taxa normal
Fornecimentos e serviços externos 62.2.4 – Honorários *
*No caso de serviços prestados por uma sociedade de contabilidade, sujeita às regras do CIRC, a classifica-
ção do serviço adquirido deveria ser reconhecido na conta 62.2.1 – Trabalhos especializados. Neste caso,
o documento de suporte seria uma fatura ou fatura/recibo e não haveria lugar à retenção de imposto.
Contas
Débito Crédito
Contabilidade (Fatura / recibo n.º 114) 62.2.4 1 000
IVA dedutível (Taxa normal) 24.3.2.3.3 230
1 30 mai N
Retenção do IRS 24.2.2 250
Cheque s/ banco x n.º xxx 12.1 980
2 14/6/N Pagamento ao Estado da retenção efetuada 24.2.2 12.1 250
D. Devoluções
Assuntos tratados
– Devolução de compras
– Devoluções de vendas
– IVA regularizações
Enquadramento
– NCRF 18 – Inventários
– NCRF 20 – Rédito
– NCRF 27 – Instrumentos financeiros
Contas
– 21 Clientes
– 22 Fornecedores
– 31 Compras
– 71 Vendas
1 - Enquadramento do tema
Neste capítulo abordaremos as devoluções de compras e vendas. Isto é, aquando da

receção das mercadorias, ou outros bens armazenáveis, o comprador entende que toda
a aquisição, ou parte, não
1 – Enquadramento docorresponde
tema aos critérios acordados, ou foram rececionados
itens com defeito (partidos, lascados, etc.). Neste caso o comprador devolve os itens
Neste capítulo abordaremos as devoluções de compras e vendas. Isto é, aquando da
adquiridos ao vendedor. O documento que formalmente suporta tais operações é a nota
receção das mercadorias, ou outros bens armazenáveis, o comprador entende que toda a
de crédito.
aquisição, ou parte, não corresponde aos critérios acordados, ou foram rececionados itens
com defeito (partidos, lascados, etc.). Neste caso, o comprador devolve os itens adquiridos
aoAsvendedor.
devoluções afetam em que
O documento quantidade e valor
formalmente os inventários,
suporta queré do
tais operações comprador,
a nota quer
de crédito.
doAs
vendedor.
devoluções afetam em quantidade e valor os inventários, quer do comprador quer à
Esse movimento pode, contabilisticamente, ser imediatamente refletido
dodata da operação
vendedor. Esse ou em momento
movimento pode,posterior, conforme o sistema
contabilisticamente, de inventário
ser imediatamente adotado,
refletido à
desenvolvido
data da operaçãonooutema
em H – Inventários.
momento posterior, conforme o sistema de inventário adotado,
desenvolvido no tema H – Inventários.
Neste
Nestetema
tema os movimentoscontabilísticos
os movimentos contabilísticos relacionados
relacionados com com as devoluções
as devoluções não
não consi-
consideram
deram a correção
a correção imediata
imediata dos inventários
dos inventários (sistema(sistema de inventario
de inventário periódico).
periódico).
Fluxo físico de bens
Recebe:
Fatura ou Emite:
Fatura ou IVA liquidado
Fatura/recibo
Fatura/recibo
IVA dedutível
Fornecedores
Comprador
Confere
Emite:
Nota de crédito
Recebe:
Nota de crédito
IVA regularizações
IVA Devoluções a favor da empresa
regularizações
a favor do Devolução de Devolução de
Estado compras
Fluxo físico de bens vendas
Inventários Inventários
Fluxo físico de bens

Fluxo documental
Figuran.º
Figura n.º5.19
5.19––Devoluções
Devoluçõesde
decompras
compras(vendas)
(vendas)
DoDo exposto
exposto infere-seque
infere-se quenuma
numaoperação
operaçãode
dedevolução:
devolução:
- na esfera
– na esfera do comprador
do comprador, a operação
a operação é denominada
é denominada de devolução
de devolução de compras,
de compras, e
e – na esfera do vendedor, é denominada de devolução de vendas.
- na esfera do vendedor é denominada de devolução de vendas.
274

Nos temas anteriores referiu-se que os clientes e os fornecedores correspondiam ao
conceito de instrumentos financeiros e itens monetários.
As operações de devoluções implicam, do lado do comprador, a diminuição do seu
passivo (fornecedores) e do lado do vendedor a diminuição do seu ativo (clientes), na
mesma quantia.
Caso D.1 – Conta corrente

A ABC, Lda. adquiriu à DEF, SA 50 pares de sapatos por 50,00 €/cada (por simplificação,
não se considera o IVA). A ABC, Lda. rececionou os sapatos e procedeu à sua conferência
com a fatura e quanto ao estado dos bens recebidos. Após a conferência, verificou-se que
dois pares de sapatos tinham os saltos partidos, pelo que foram devolvidos (nota de crédito
da DEF).
Questão:
Indique o saldo na conta corrente entre as entidades após a devolução, admitindo ser
esta a primeira relação comercial entre estas entidades.
Resposta:
ABC DEF
Comprador Vendedor
Compra ao fornecedor DEF 50 x 50 = 2 500 € Venda ao cliente ABC 50 x 50 = 2 500 €
Devolução a DEF 2 x 50 = 100 € Devolução de ABC 2 x 50 = 100 €
Quantia a pagar 2 400 € Quantia a receber 2 400 €
NCRF 18 Inventários
No tema C – Compras referiu-se que o custo da compra:
Custo da compra = Preço de compra + despesas adicionais de compra

– descontos comerciais e abatimentos – impostos dedutíveis
As devoluções são diminuídas ao custo da compra.
NCRF 20 Rédito
O rédito é reconhecido pela sua quantia líquida, o que conduz a que uma devolução de
vendas diminua o rédito reconhecido.
Caso D.2 – Diminuição do rédito e do custo da compra

A ABC, Lda adquiriu à DEF, SA 50 pares de sapatos por 50,00/cada (por simplificação,
não se considera o IVA). A ABC, Lda. rececionou os sapatos e procedeu à sua conferência
com a fatura e quanto ao estado dos bens rececionados. Após a conferência, verificou-se
que dois pares de sapatos tinham os saltos partidos, pelo que foram devolvidos (nota de
crédito da DEF).
Questão:
Determine o custo da compra reconhecido na ABC, Lda. e o rédito reconhecido na
DEF, SA após a devolução.
Resposta:
ABC DEF
Comprador Vendedor
Compra ao fornecedor DEF 50 x 50 = 2 500 € Venda ao cliente ABC 50 x 50 = 2 500 €
Custo líquido de compra 2 400 € Rédito líquido 2 400 €
Conta 24.3.4 – IVA – regularizações

A conta de IVA – regularizações destina-se a evidenciar todas as “alterações” que ocorrem
à quantia de IVA reconhecida. Ou seja, após o reconhecimento, quer do IVA liquidado
(vendas/prestações de serviços) quer do IVA dedutível (aquisições), há acontecimentos
subsequentes que conduzem à regularização do IVA reconhecido.
Tal acontece porque as quantias reconhecidas de IVA liquidado/dedutível têm como
referência o preço de compra/venda que consta nas faturas relativas a essa operação, que,
a posteriori, nomeadamente por devoluções, se alteram e, consequentemente, o IVA liqui-
dado/dedutível é regularizado, com base na respetiva nota de crédito.
A conta 24.3.4 – IVA regularizações regista o IVA que a empresa tem de regularizar
por força de notas de crédito emitidas ou recebidas.
Conta 24.3.4 – IVA – Regularizações
Subcontas Observações
– Regista o IVA que a empresa pode regularizar por força de notas de
crédito emitidas.
24.3.4.1 – IVA – Regulari- – O direito à dedução exige que a nota de crédito seja carimbada e
zações a favor da empresa assinada pelo comprador de forma a confirmar a situação.
– A regularização é uma opção da entidade que liquidou o IVA (vende-
dor).
24.3.4.2 – IVA – Regulari- – Regista o IVA que a empresa tem de regularizar por força de notas de
zações a favor do Estado crédito recebidas, relativas a aquisições relativamente às quais deduziu
IVA.
Quadro n.º 5.20 – Conta 24.3.4 – Regularizações de IVA
Caso D.3 – IVA – regularizações

A ABC, Lda. adquiriu à DEF, SA 50 pares de sapatos por 50,00 €/cada + 23% IVA
à taxa normal. A ABC, Lda. rececionou os sapatos e procedeu à sua conferência com
a fatura e quanto à qualidade dos bens rececionados. Após a conferência, verificou-se
que dois pares de sapatos tinham os saltos partidos, pelo que foram devolvidos (nota de
crédito da DEF).
Questão:
Determine a quantia a regularizar de IVA por cada uma das entidades.
Resposta:
ABC DEF
Comprador Vendedor
Preço de compra 50 x 50 = 2 500 € Preço de venda 50 x 50 = 2 500 €
IVA dedutível 2 500 x 23% = 575 € IVA liquidado 2 500 x 23% = 575 €
Regularização IVA (a) 100 x 23% = 23 € Regularização IVA (b) 100 x 23% = 23 €
a) Como deduziu a totalidade do IVA na compra b) Como liquidou a totalidade do IVA na venda
(pela fatura), na medida em que o valor da compra (pela fatura), na medida em que o valor da venda
diminuiu por força da devolução, este IVA é a favor diminuiu por força da devolução, este IVA é a favor
do Estado (23 €) da empresa (23 €)
Conta 31.7 – Devolução de compras

Esta conta destina-se a evidenciar a quantia líquida (sem IVA) da devolução de compras.
É creditada por contrapartida da conta dos fornecedores respetivos.
Não estando previsto no quadro de contas do SNC nenhuma subdivisão específica, a
entidade deverá criar as subcontas necessárias, sugerindo-se que se subdivida por tipo de
compra, mercados e taxas de IVA.
Esta conta é uma conta de transição para evidenciar as devoluções de compras cujo
montante será posteriormente transferido para as contas a que, especificamente, respeitam
(32 ou 33). No fim do período, esta conta encontra-se saldada, isto é o seu saldo é zero.
Conta 71.7 – Devolução de vendas

Nesta conta registam-se as devoluções de vendas, líquidas de IVA. É debitada por con-
trapartida da conta dos clientes respetivos.
Não estando previsto no quadro de contas do SNC nenhuma subdivisão específica, a
venda, mercados e taxas de IVA.
Em resumo, pode-se resumir o exposto no seguinte quadro:
Comprador Vendedor
Facto
22.1.1 21.1.1
Compra/venda 31.1 71.1
24.3.2 24.3.3
31.7 71.7
Devolução de compras/vendas 24.3.4.2 24.3.4.1
22.1.1 21.1.1
Quadro n.º 5.21 – Devolução de compras (vendas)
Caso D.4 – Devoluções e IVA – regularizações

A ABC, Lda. adquiriu à DEF, SA 50 pares de sapatos por 50 €/cada, acrescidos de IVA
a 23%. A ABC, Lda. rececionou os sapatos e procedeu à sua conferência com a fatura. Após
a conferência qualitativa, verificou-se que dois pares de sapatos tinham os saltos partidos,
pelo que foram devolvidos (nota de crédito da DEF).
Questão:
1) Proceda aos lançamentos no diário da ABC.
2) Proceda aos lançamentos no diário da DEF.
Resposta:

Clientes 21.1.1.05 - ABC, Lda.
Fornecedores 22.1.1.08 - DEF, SA
IVA dedutível – Inventários 24.3.2.1.3 - Taxa normal
IVA liquidado operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.1 - Favor da empresa
IVA regularizações 24.3.4.2 - Favor do Estado
Compras 31.1 - Mercadorias
Devolução de compras 31.7 - Devoluções
Vendas 71.1 - Mercadorias
Devolução de vendas 71.7 - Devoluções
2.1) Contabilização da compra e devolução
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º 31.1 2 500
Fornecedor DEF 22.1.1.08 3 075
2 fev N
Devolução 31.7 100
2 IVA regularizações a favor do Estado 24.3.4.2 23
Fornecedor DEF 22.1.1.08 123
2.2) Contabilização da venda e devolução
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º 71.1 2 500
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 575
Cliente ABC 21.1.1.05 3 075
2 fev N
Devolução 71.7 100
2 IVA regularizações favor empresa 24.3.4.1 23
Cliente ABC 21.1.1.05 123
Caso D.5 – Devoluções sem IVA – regularizações

Alfa, SA comprou mercadorias a prazo a J. Salgado, Lda. no valor global de 10 000
euros. Sobre este valor incide IVA à taxa normal (fatura n.º x).
Pagou 1 230 € de transporte (IVA incluído à taxa normal). Fatura /recibo n.º y.
Após análise das mercadorias, a Alfa devolve ao fornecedor bens no valor de 2 000
euros, tendo recebido a nota de crédito n.º 43 sem regularização do IVA.
Questão:
Proceda aos lançamentos no diário da ALFA e da J. Salgado.
Resposta:

Clientes 21.1.1.x – Alfa, SA
Fornecedores 22.1.1.x - J. Salgado, Lda
IVA dedutível Inventários 24.3.2.1.3 - Taxa normal
IVA liquidado operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Devolução de compras 31.7 - Devoluções
Devolução de vendas 71.7 - Devoluções
2.1) Contabilização da compra e devolução
Contas
Débito Crédito
Fatura (compra) 31.1 10 000
1 IVA dedutível 24.3.2.1.3 2 300
Fornecedor J. Salgado, Lda 22.1.1.x 12 300
2 fev N Fatura / recibo (transporte) 31.1 1 000
3 Devolução 22.1.1.x 31.7 2 000
2.2) Contabilização da venda e devolução
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 71.1 10 000
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 2 300
2 fev N
Cliente Alfa, S.A. 21.1.1.x 12 300
2 Devolução 71.7 21.1.1.x 2 000
Caso D.6 – Devoluções de materiais

Alfa, SA comprou diverso material de escritório. Esta aquisição foi faturada por 200 €,
acrescidos de IVA à taxa normal. Pagou por multibanco.
Passada uma semana, a Alfa recebeu uma nota de crédito do fornecer, corrigindo em
24,6 (IVA incluído à taxa normal) por devolução de parte do material de escritório. Alfa
foi reembolsada desta quantia.
Questão:
Proceda aos lançamentos no diário da ALFA.
Resposta:

IVA dedutível outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.2 - Favor do Estado
Consumiveis 62.3.3 – Material de escritório
2) Contabilização da compra e devolução
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º 62.3.3 200,00
1 IVA dedutível 24.3.2.3.3 46,00
Pagamento 12.1 246,00
Correção da fatura 62.3.3 20,00
2 IVA regularizações favor Estado 24.3.4.2 4,60
Recebimento 12.1 24,60
E. Descontos obtidos e concedidos

Assuntos tratados
– Descontos comerciais obtidos
– Descontos comerciais concedidos
– Descontos financeiros obtidos
– Descontos financeiros concedidos
– IVA regularizações
Enquadramento
Contas
– 21 Clientes
– 22 Fornecedores
– 31 Compras
– 71 Vendas
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) 1- Enquadramento do tema

Neste tema abordaremos os descontos obtidos ou concedidos no âmbito das transações
efetuadas entre entidades. Os descontos decorrem da negociação entre um comprador
e um vendedor, com o objetivo, por parte do vendedor, de incentivar a aquisição ou
receber mais cedo a quantia
1 – Enquadramento doem dívida. O comprador por seu lado adquire os bens ou
tema
serviços mais baratos, ou diminui o esforço de pagamento. Os descontos podem ser
Neste tema abordaremos os descontos obtidos ou concedidos no âmbito das transações efetua-
concedidos no momento da operação (descontos na fatura) ou em momento posterior,
das entre entidades. Os descontos decorrem da negociação entre um comprador e um vendedor,
dando origem à emissão de uma nota de crédito.
com o objetivo, por parte do vendedor, de incentivar a aquisição ou receber mais cedo a quantia
em dívida. O comprador, por seu lado, adquire os bens ou serviços mais baratos, ou diminui o
Os descontos comerciais afetam, em valor, os inventários do comprador. Esse
esforço de pagamento. Os descontos podem ser concedidos no momento da operação (descontos
movimento pode, contabilisticamente, ser imediatamente refletido à data da operação
na fatura) ou em momento posterior, dando origem à emissão de uma nota de crédito.
ou em momento posterior, conforme o sistema de inventário adotado, tema
Os descontos
desenvolvido no comerciais afetam, em valor, os inventários do comprador. Esse movimento
tema H – Inventários.
pode, contabilisticamente, ser imediatamente refletido à data da operação ou em momento pos-
terior,
Neste conforme o sistema de inventário
tema os movimentos adotado,
contabilísticos nãotema desenvolvido
consideram no tema
a correção H – Inventários.
imediata da
devolução (sistema
Neste tema de inventario periódico).
os movimentos contabilísticos não consideram a correção imediata da
devolução (sistema de inventario periódico).
Fatura
(desconto incluído)
Vendedor Comprador
Desconto comercial ou financeiro
Fatura Cópia assinada da nota de

(sem desconto incluído) Inventários
crédito recebida
Nota de crédio
Com ou sem regularização
do IVA
Figura n.º 5.20 – Descontos e documentos

Figura n.º 5.20 – Descontos e documentos
Os descontos concedidos (ou obtidos) na atividade empresarial assumem tipologias

distintas, de acordo
Os descontos com a(ou
concedidos sua obtidos)
natureza,naque se refletem
atividade no seu reconhecimento
empresarial assumem tipologias contabi-
lístico. Uma
distintas de das principais
acordo com adistinções é entreque
sua natureza descontos comerciais
se refletem no seue descontos financeiros:
reconhecimento
contabilístico. Uma das principais distinções é entre descontos comerciais e descontos
• Descontos comerciais – resultam das práticas estabelecidas na atividade e que ge-
financeiros:
ralmente se concretizam em descontos de quantidade (bónus, rappel comercial e
descontos no preço de venda/compra, entre outros).
 Descontos comerciais - resultam das práticas estabelecidas na atividade e que
m Descontos comerciais concedidos – são reduções do rédito do vendedor
geralmente se concretizam em descontos de quantidade (bónus, rappel
mcomercial
Descontose descontos no preço
comerciais obtidosde –venda/compra,
reduzem o custo entredos
outros).
bens ou serviços adquiri-
dos,
o pelo que, comerciais
Descontos desta forma, quando– estes
concedidos bens ou
são reduções doserviços
rédito do são incorporados na
vendedor
atividade, veem os respetivos gastos reduzidos.
• Descontos financeiros – associados às condições de pagamento/recebimento, designa-
damente pelo pronto pagamento ou pelo pagamento antecipado às datas contratadas.
282
m Descontos financeiros concedidos – são reconhecidos imediatamente como gas-
tos da atividade
designadamente pelo pronto pagamento ou pelo pagamento antecipado às datas
contratadas.
334 o Descontos financeiros
Contabilidade Financeiraconcedidos
Explicada – são reconhecidos imediatamente como
gastos da atividade
o Descontos financeiros obtidos – são reconhecidos imediatamente como

m Descontos financeiros
rendimentos obtidos – são reconhecidos imediatamente como rendi-
da atividade
mentos da atividade
Descontos
comerciais financeiros
obtidos concedidos obtidos concedidos
abatido às abatido às
rendimento gasto
compras vendas
Figura
Figuran.º
n.º5.21
5.21–– Topologia dosdescontos
Tipologia dos descontos
(in Fernandes
(in Fernandes et al., 2013:
et al., 2013: 192)
192)
2 – Enquadramento
contabilístico
Na abordagem da temática “descontos” apresentam-se em primeiro lugar os descontos
Na que
abordagem da temática
têm impacto no rédito. “descontos” apresenta-se em primeiro lugar os descontos
que têm impacto no rédito.
NCRF 20 – Rédito
NCRF 20EstaRédito
norma define que a mensuração do rédito toma em consideração a quantia de
quaisquer descontos comerciais concedidos pela entidade. Desta forma os descontos
Estacomerciais
norma define que a àmensuração
são “abatidos” quantia brutado
do rédito toma
rédito da em consideração a quantia de
venda.
quaisquer descontos comerciais concedidos pela entidade. Desta forma os descontos
Os descontos comerciais concedidos podem constar na fatura de venda, se concedidos no mo-
comerciais
mento dasão “abatidos”
transação à quantia
ou a posteriori, brutanesses
devendo, do rédito da emitida
casos, ser venda.a respetiva nota de crédito.
Quando o desconto está incluído na fatura, o IVA é determinado sobre a quantia líquida
Os descontos comerciais concedidos podem constar na fatura de venda, se concedidos
de desconto.
no momento da transação ou à posteriori, devendo nesses casos ser emitida a respetiva
Quando a quantia do desconto consta em nota de crédito, por iniciativa do vendedor,
notao de crédito.
IVA pode ser ou não regularizado. Regularizar o IVA consiste na recuperação do im-
posto, na parte correspondente ao desconto concedido, logo à diminuição do rédito a ele
Quando o desconto
associado. estáreconhece
O vendedor incluídouma
na regularização
fatura, o IVAa seuéfavor.
determinado sobre a quantia
líquida de desconto.
Caso haja lugar à regularização do IVA por parte do vendedor, o comprador terá que
proceder ao respetivo reconhecimento, devolvendo o imposto que deduziu em excesso,
Quando a quantia do desconto consta em nota de crédito, por iniciativa do vendedor, o
calculado inicialmente com base no valor inicial da compra. O comprador procede a uma
IVAregularização
pode ser ou nãodoregularizado.
a favor Estado. Regularizar o IVA consiste na recuperação do
imposto,
Paranaefeitos
partedecorrespondente ao desconto
controlo deve devolver concedido,
ao vendedor logo à diminuição
cópia assinada do rédito
da nota de crédito,
a ele associado.que
confirmando O vendedor reconhece uma
tomou conhecimento desta regularização
obrigação. a seu favor.
Os descontos financeiros obtidos, conforme referido anteriormente, são uma das com-
ponentes do rendimento. Estes descontos, quer estejam na fatura, ou não, são sempre de
contabilização obrigatória, líquidos de IVA. 283
Caso E.1 – Rédito da venda

A empresa Silva & Santos, Lda. apresentava a seguinte informação, relativa a uma dada
fatura:
Rubricas Valores
1 Venda de mercadorias 1 000
2 Desconto de pronto pagamento concedido 100
3 Desconto comercial 50
4 Oferta de 10 unidades (5€ /cada) 50
Questão:
Identifique o rédito desta venda.
Resposta:
Rubricas Valores Rédito Observações
1 Venda do produto A 1 000 1 000 Rédito
2 Desconto de pronto pagamento concedido 100 ---- Outros gastos e perdas
3 Desconto comercial 50 - 50 Diminuição do rédito
4 Oferta de 10 unidades do produto A 50 --- Outros gastos operacionais
950 Rédito líquido da venda
Conta 71.8 – Descontos e abatimentos em vendas

Esta conta destina-se a evidenciar os descontos comerciais concedidos nas vendas,
líquidos de IVA. Os descontos comerciais, quando constantes na fatura, podem ou não
ser reconhecidos. Se constantes em nota de crédito, têm de ser evidenciados nesta conta.
Caso E.2 – Desconto comercial concedido

A empresa Silva & Santos, Lda. vendeu diverso material de escritório à entidade JD,
Lda. Na fatura constava a seguinte informação:
Material de escritório 1 000,00

Desconto comercial 2% - 20,00
IVA taxa normal (980 x 23%) 225,40
Total 1 205,40
Questão:
Contabilize a operação, admitindo que a Silva & Silva, Lda:
a. Optou por contabilizar o desconto comercial apesar de constar na fatura.
b. Optou por não evidenciar o desconto comercial.
Resposta:

Cliente 21.1.1.1 - JD
IVA liquidado em operações gerais 24.3.3.1.3 - Taxa normal
Desconto comercial 71.8 - Descontos e abatimentos em vendas
2.1) Lançamento no diário - Alínea a)
Contas
Débito Crédito
Desconto comercial 71.8 20,00
Cliente 21.1.1.1 1 205,40
1 1 abr N
Fatura 71.1 1 000,00
IVA 24.3.3.1.3 225,40
2.2) Lançamento no diário - Alínea b)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 205,40
1 1 abr N Fatura 71.1 980,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 225,40
Caso E.3 – Desconto comercial concedido com e sem regularização do IVA

IVA 23% 230,00
Total 1 230,00
À posteriori emitiu uma nota de crédito relativa a um desconto comercial de 3%.
Questão:
Contabilize as operações:
a) Admitindo que a entidade optou por regularizar o IVA.
b) Admitindo que a entidade optou por não regularizar o IVA.
Resposta:

Clientes 21.1.1.1 - JD
IVA liquidado 24.3.3.1.3 – Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.1 - A favor da empresa
Desconto comercial 71.8 - Descontos e abatimentos em vendas
2.1) Lançamento no diário - Alínea a)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 230,00
1 Fatura 71.1 1 000,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 230,00
1 abr N
Desconto 71.8 30,00
2 IVA regularizações 24.3.4.1 6,90
Nota de crédito 21.1.1.1 36,90
2.2) Lançamento no diário - Alínea b)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 230,00
1 Fatura 71.1 1 000,00
1 abr N
IVA liquidado 24.3.3.1.3 230,00
2 Nota de crédito 71.8 21.1.1.1 30,00
Conta 72.8 – Descontos e abatimentos (em prestação de serviços)

Esta conta evidencia os descontos comerciais concedidos na prestação de serviços, líquidos
de IVA. Estes descontos podem constar na fatura ou dar origem à emissão de uma nota de
crédito. Se constarem na fatura, a entidade pode optar por evidenciar, ou não, esse desconto.
Se constante em nota de crédito, tem de ser evidenciado nesta conta o referido desconto.
Caso E.4 – Desconto comercial concedido (prestação de serviços)

A empresa Silva & Santos, Lda. prestou um serviço de consultadoria à entidade JD,
Consultadoria 1 000,00
Desconto 2% - 20,00
Total 1 205,40
Questão:
Contabilize a operação admitindo que a Silva & Silva, Lda.:
a) Optou por contabilizar o desconto comercial apesar de constar na fatura;
b) Optou por não evidenciar o desconto comercial.
Resposta:

Prestação de serviços 72.1 - Serviço A
Desconto comercial 72.8 - Descontos e abatimentos
2.1) Lançamento no diário – Alínea a)
Contas
Débito Crédito
Desconto 72.8 20,00
Cliente 21.1.1.1 1 205,40
1 1 abr N
Fatura 72.1 1 000,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 205,40
2.2) Lançamento no diário – Alínea b)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 205,40
1 1 abr N Fatura 72.1 980,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 205,40
Caso E.5 – Desconto comercial (nota de crédito)

A empresa Silva & Santos, Lda. prestou um serviço à entidade JD, Lda. Na fatura
constava a seguinte informação:
Serviço de consultadoria 1 000,00

IVA taxa normal 230,00
Total 1 230,00
À posteriori emitiu uma nota de crédito relativa a um desconto comercial de 3%.
Questão:
Contabilize as operações:
a) Admitindo que a entidade optou por regularizar o IVA.
b) Admitindo que a entidade optou por não regularizar o IVA.
Resposta:

IVA regularizações 24.3.4.1 - A favor da empresa
Desconto comercial 72.8 - Descontos e abatimentos
2.1) Lançamento no diário – Alínea a)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 230,00
1 Fatura 72.1 1 000,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 230,00
1 abr N
Desconto 72.8 30,00
2 IVA regularizações 24.3.4.1 6,90
2.1) Lançamento no diário – Alínea b)
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 230,00
1 Fatura 72.1 1 000,00
1 abr N
IVA liquidado 24.3.3.1.3 230,00
2 Nota de crédito 72.8 21.1.1.1 30,00
Conta 78 – Outros rendimentos

Esta conta tem um caráter residual, isto é, devem aqui ser relevados todos os réditos e
ganhos que não sejam de evidenciar nas contas 71 a 77.
Uma das operações que aqui deve ser reconhecida são os descontos financeiros obtidos,
quer sejam na fatura quer sejam em nota de crédito, independentemente do tipo de ativo
que a entidade esteja a adquirir.
Quando o desconto está incluído na fatura, o IVA é determinado sobre a quantia líquida de
desconto, consistentemente com o referido anteriormente a propósito do desconto comercial.
Quando a quantia do desconto consta em nota de crédito, o IVA, desde que de acordo
entre o vendedor e o comprador, pode não ser regularizado. Caso haja lugar à regularização,
o comprador deve devolver ao vendedor cópia carimbada e assinada da nota de crédito, tal
como ocorre quando o desconto é comercial.
Conta 78.2 – Descontos de pronto pagamento obtidos

Esta conta evidencia os descontos de pronto pagamento obtidos, independentemente de
estarem ou não incluídos na fatura ou do tipo de aquisição. É creditada por contrapartida
da conta do fornecedor respetivo.
Caso E.6 – Desconto comercial e financeiro na fatura

A empresa Silva & Santos, Lda. adquiriu diversas mercadorias para vender ao fornecedor
CR, Lda., em 1/4/N. A fatura evidenciava a seguinte informação:
Descrição Valor Observações

100 unidades a 10,00 1 000,00
Desconto comercial 3% - 30,00 3% x 1 000
Subtotal (1) 970,00
Desconto financeiro 2% - 19,40 2% x 970
Subtotal (2) 950,60
IVA (23%) + 218,64 23% x 950,60
Total 1 169,24
Questão:
Contabilize a fatura.
Resposta:

Fornecedores 22.1.1.1 - CR
Compras 31.1 - Compra de mercadorias
Desconto financeiro 78.2 - Descontos pronto pagamento obtidos
Contas
Débito Crédito
Compra 31.1 970,00
IVA dedutível 24.3.2.1.3 218,64
1 1 abr N
Desconto financeiro 78.2 19,40
Fornecedor 22.1.1.1 1 169,24
Conta 31.8 – Descontos e abatimentos em compras

Nesta conta registam-se os descontos comerciais obtidos, líquidos de IVA. Quando
os descontos estão incluídos na fatura a sua utilização, é opcional, podendo, contudo,
ser utilizada como elemento de informação, permitindo acumular os descontos obtidos,

eventualmente identificados por produtos/fornecedores.
A movimentação desta conta é obrigatória quando os descontos comerciais são suporta-
dos em notas de crédito. É creditada por contrapartida da conta dos fornecedores respetivos.
Não estando prevista no quadro de contas do SNC nenhuma subdivisão específica, a
compra, mercados e taxas de IVA.
Esta conta é uma conta de transição para evidenciar os descontos em compras cujo
montante será posteriormente transferido para as contas a que, especificamente, respeitam
(32 ou 33). No fim do período, esta conta encontra-se saldada, isto é, o seu saldo é zero.
Caso E.7 – Desconto na fatura – utilização da conta 31.8

A empresa Silva & Santos, Lda. adquiriu diversas mercadorias ao fornecedor CR, Lda.,
em 1/4/N. A fatura evidenciava a seguinte informação:
100 unidades a 10,00 € 1 000,00

Desconto comercial 3% 30,00
Subtotal 970,00
IVA (taxa normal) (970 x 23%) 223,10
Total 1 193,10
Questão:
Resposta:

Fornecedores 22.1.1.18 – CR
IVA dedutível – Inventários 24.3.2.1.3 -Taxa normal
Descontos obtidos 31.8 - Descontos e abatimentos em compras
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 1 000,00
IVA dedutível 24.3.2.1.3 223,10
1 1 abr N
Desconto 31.8 30,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 193,10
Caso E.8 – Desconto na fatura – não utilizando a conta 31.8

A empresa Silva & Santos, Lda. adquiriu diversas mercadorias para vender ao fornecedor
CR, Lda., em 1/4. A fatura evidenciava a seguinte informação:
100 unidades a 10,00 € 1 000,00

Subtotal 970,00
IVA (taxa normal) 223,10
Total 1 193,10
Questão:
Resposta:
IVA dedutível – Inventários 24.3.2.1.3 –Taxa normal
Compras 31.1 – Compra de mercadorias
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 970,00
1 1 abr N IVA dedutível 24.3.2.1.3 223,10
Fornecedor 22.1.1.18 1 193,10
Caso E.9 – Desconto com regularização do IVA

em 1/4.
100 unidades a 10,00 € 1 000,00
IVA 230,00
Total 1 230,00
Posteriormente, em 5/5/N, o fornecedor enviou uma nota de crédito relativa a um
desconto comercial na quantia de 5%. Procedeu à regularização do IVA.
Questão:
Contabilize as operações.
Resposta:
1) Cálculo de apoio
Desconto comercial (1 000 x 5%) 50,00

IVA (50 x 23%) 11,50
Total 61,50
IVA regularizações 24.34.2 – A favor do Estado
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 1 000,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 230,00
2 1 mai N IVA regularizações 24.3.4.2 11,50
Desconto 31.8 50,00
Caso E.10 – Desconto sem regularização do IVA

em 1/4/N.
100 unidades a 10,00 € 1 000,00

IVA 230,00
Total 1 230,00
desconto comercial na quantia de 5%. Optou por não regularizar o IVA.
Questão:
Resposta:

Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 1 000,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 230,00
2 1 mai N Nota de crédito 22.1.1.18 31.8 50,00
Caso E.11 – Descontos sucessivos

em 1/4.
100 unidades a 10,00 € 1 000,00
IVA 230,00
Total 1 230,00
desconto comercial na quantia de 5% + 4%. Procedeu à regularização do IVA.
Questão:
Resposta:
• Desconto (5%) = 1 000 x 5% = 50
• Desconto (4%) = (1 000 – 50) x 4% = 38
• Desconto total = 88 [ou 1 000 x 5% + 1 000 x (95% x 4%)]
• IVA regularizações = 88 x 23% = 20,24
• Total da nota de crédito = 88,00 + 20,24 = 108,24 €

IVA dedutível em inventários 24.3.2.1.3 – Taxa normal
IVA – Regularizações Compras 24.3.4.2 - A favor do Estado
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 1 000,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 230,00
2 1 mai N IVA regularizações 24.3.4.2 20,24
Desconto 31.8 88,00
Caso E.12 – Desconto comercial e financeiro, com regularização do IVA

em 1/4/N.
100 unidades a 10,00 € 1 000,00
IVA 230,00
Total 1 230,00
desconto comercial na quantia de 5% e financeiro de 2% (pronto pagamento). Procedeu
à regularização do IVA.
Questão:
Resposta:
• Desconto comercial = 1 000 x 5% = 50
• Desconto financeiro = (1 000 - 50) x 2% =19
• Regularização do IVA = 69 x 23% = 15,87
• Total da nota de crédito = 69,00 + 15,87 = 84,87

IVA - Regularizações 24.3.4.2 - A favor do Estado
Descontos comerciais 31.8 – Descontos e abatimentos em compras
Desconto financeiro 78.2 – Descontos de pronto pagamento obtidos
Contas
Débito Crédito
Compra 31.1 1 000,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 230,00
Desconto comercial 31.8 50,00
2 1 mai N
IVA regularizações 24.3.4.2 15,87
Caso E.13 – Desconto comercial e financeiro, sem regularização do IVA

em 1/4/N.
100 unidades a 10,00 € 1 000,00
IVA 230,00
Total 1 230,00
desconto comercial na quantia de 5% + 2% de pronto pagamento. Não regularizou o IVA.
Questão:
Resposta:
• Desconto comercial = 1 000 x 5% = 50
• Desconto financeiro = (1 000 - 50) x 2% =19

Descontos comerciais 31.8 - Descontos e abatimentos em compras
Contas
Débito Crédito
Compra 31.1 1 000,00
Fornecedor 22.1.1.18 1 230,00
Fornecedor 22.1.1.18 69,00
2 1 mai N Desconto comercial 31.8 50,00
Caso E.14 – Exemplos de descontos (1)

A empresa Silva & Santos, Lda. adquiriu diverso material de escritório no revendedor
DS, Lda., sendo que a fatura relativa à aquisição correspondia a:

Desconto p.p. 5% - 49,00
IVA 23% + 214,13
Total 1 145,13
Questão:
1. Contabilize a operação admitindo que a Silva & Silva, Lda. evidenciou todo o ma-
terial em gastos, pois será utilizado no período.
a) Admita que a empresa optou por contabilizar o desconto comercial apesar de
constar na fatura;
b) Admita que a empresa optou por não evidenciar o desconto comercial.
2. Contabilize a operação admitindo que a Silva & Silva, Lda. evidenciou a aquisição
em inventário pois, admite que não será gasto no período.
a) Admita que a empresa optou por contabilizar o desconto comercial apesar de
constar na fatura;
b) Admita que a empresa optou por não evidenciar o desconto comercial.
Resposta:

Fornecedores 22.1.1.1 - DS
IVA dedutível – Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Compras de material de escritório 31.2.1 – Compras - Material de escritório
Descontos em material escritório 31.8. Descontos e abatimentos
Material de escritório 62.3.3.1 – Material de escritório
Descontos em material escritório 62.3.3.2 - Desconto e abatimento obtido
2.1) Lançamento no diário – Questão 1 – alínea a)
Contas
Débito Crédito
Material de escritório 62.3.3.1 1 000,00
IVA dedutível 24.3.2.3.3 214,13
1 1 abr N Descontos obtidos - comerciais 62.3.3.2 20,00
Descontos obtidos – financeiros 78.2 49,00
Fornecedor 22.1.1.1 1 145,13
2.2) Lançamento no diário – Questão 1 – alínea b)
Contas
Débito Crédito
Material de escritório 62.3.3.1 980,00
IVA dedutível 24.3.2.3.3 214,13
1 1 abr N
Descontos obtidos - financeiros 78.2 49,00
Fornecedor 22.1.1.1 1 145,13
2.3) Lançamento no diário – Questão 2 – alínea a)
Contas
Débito Crédito
Compra 31.2.1 1 000,00
IVA dedutível 24.3.2.1.3 214,13
1 1 abr N Desconto comercial obtido 31.8 20,00
Desconto financeiro obtido 78.2 49,00
Fornecedor 22.1.1.1 1 145,13
2.4) Lançamento no diário – Questão 2 – alínea b)
Contas
Débito Crédito
Compra 31.2.1 980,00
IVA dedutível 24.3.2.1.3 214,13
1 1 abr N
Desconto financeiro obtido 78.2 49,00
Fornecedor 22.1.1.1 1 145,13
Caso E.15 – Exemplos de descontos (2)


Desconto financeiro - 50,00
Subtotal 950,00
IVA à taxa normal (950 x 23%) 218,50
Total 1 168,50
Questão:
Contabilize a operação admitindo que a entidade JD, Lda. reconheceu a aquisição em gastos.
Resposta:
Fornecedores 22.1.1.1 - Silva & Santos
IVA dedutível – Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 -Taxa normal
Gastos 62.3.3 - Material de escritório
Desconto financeiro 78.2 - Descontos de pronto pagamento obtidos
Contas
Débito Crédito
Material de escritório 62.3.3 950,00
IVA 24.3.2.3.3 218,50
1 1 abr N
Desconto 78.2 50,00
Fatura 22.1.1.1 1 168,50
Conta 68.2 – Descontos de pronto pagamento concedidos

A conta 68 evidencia gastos e perdas incorridos que não sejam de evidenciar nas contas
61 a 67, tendo assim um carácer residual. A conta 68.2 evidencia os descontos de pronto
pagamento concedidos.
Caso E.16 – Descontos pronto pagamento concedidos

A empresa Silva & Santos, Lda. prestou um serviço à entidade JD, Lda. Na fatura
constava a seguinte informação:
Serviço de consultadoria 1 000,00

Desconto de pronto pagamento -100,00
Total 1 107,00
Questão:
Resposta:

Desconto 68.2 - Descontos de pronto pagamento concedidos
Contas
Débito Crédito
Cliente 21.1.1.1 1 107,00
Desconto financeiro concedido 68.2 100,00
1 1 abr N
Rédito 72.1 1 000,00
IVA liquidado 24.3.3.1.3 207,00
===//===
Síntese dos movimentos contabilísticos

Os descontos obtidos ou concedidos, conforme a sua natureza, podem ter impacto
nos rendimentos, nos gastos ou no custo das compras. A figura seguinte sintetiza essas
implicações:
Os descontos obtidos ou concedidos, conforme a sua

Capítulo 5 –natureza
Operaçõespodem ter impacto nos
empresariais 351
rendimentos, nos gastos ou no custo das compras. A figura seguinte sintetiza essas
implicações:
Desconto financeiro
Aumenta rendimentos
obtido (78.2)
Rendimentos
Desconto comercial
Diminui rendimentos
concedido (71.8)
Descontos
Desconto financeiro
Gastos Aumenta gastos
concedido (68.2)
Custo da compra Desconto comercial Diminui custo da

obtido (31.8) compra
Figura n.º 5.22 – Síntese dos descontos

Figura n.º 5.22 – Síntese dos descontos
No esquema seguinte sintetiza-se a contabilização realizada na ótica dos dois agentes
numa
Notransação
esquema(vendedor e comprador):
seguinte sintetiza-se a contabilização realizada na ótica dos dois agentes
numa transação (vendedor e comprador):
Vendedor Comprador
Facto
Débito Vendedor
Crédito DébitoComprador
Crédito
Facto
Descontos comerciais Débito Crédito Débito Crédito
Na fatura (contabilizando)
Descontos comerciais 71.8 21.1.1 22.1.1 31.8
Na fatura (contabilizando)
Nota de crédito s/ regularização de IVA
71.8 21.1.1 22.1.1 31.8
71.8 21.1.1 22.1.1 31.8
Nota de crédito s/ regularização de IVA 71.8 21.1.1 22.1.1 31.8
Nota de crédito c/ regularização de IVA 71.8 71.8 31.831.8
24.3.4.1 24.3.4.2
Nota de crédito c/ regularização de IVA 24.3.4.1 24.3.4.2
21.1.1 22.1.1
Descontos financeiros 21.1.1 22.1.1
Na fatura ou extraDescontos
fatura (semfinanceiros
regularização
68.2 21.1.1 22.1.1 78.2
de IVA)
Na fatura ou extra fatura (sem regularização de IVA) 68.2 21.1.1 22.1.1 78.2
Na fatura ou extra fatura com regularização 68.2 68.2 78.278.2
de IVA
Na 24.3.4.1 24.3.4.1
fatura ou extra fatura com regularização de IVA 24.3.4.2
24.3.4.2
21.1.1 22.1.1
21.1.1 e concedidos)
Quadro n.º 5.22 – Contabilização dos descontos comerciais e financeiros (obtidos 22.1.1
Quadro n.º 5.22 – Contabilização dos descontos comerciais e financeiros (obtidos e concedidos)
299
F. Adiantamentos recebidos e efetuados (operacionais)

Assuntos tratados
– Adiantamento recebido com preço fixado
– Adiantamento recebido sem preço fixado
– Adiantamento efetuado com preço fixado
– Adiantamento efetuado sem preço fixado
Enquadramento
Contas
– 21 Clientes
– 22 Fornecedores
– 31 Compras
– 39 Adiantamentos por conta de compras
– 71 Vendas
Neste tema abordaremos os adiantamentos recebidos ou efetuados no âmbito de tran-
sações comerciais. Os adiantamentos decorrem da negociação entre um comprador e um
vendedor, com o objetivo, por parte do vendedor, de diminuição do risco de recebimento
e por parte do comprador garantir a aquisição desse bem ou serviço.
Adiantamentos de clientes são os recebimentos antecipados de clientes por conta de
vendas, produção de bens ou da execução de serviços futuros. O adiantamento de clientes
constitui um passivo que representa a obrigação contratual de produzir tais bens ou de
prestar serviços e, caso isso não se concretize, pela devolução do dinheiro recebido.
Os adiantamentos a fornecedores são pagamentos antecipados pela entidade por conta
de compras, produção de bens ou da execução de serviços futuros. O adiantamento a for-
necedores constitui um ativo que representa um direito contratual de receber tais bens ou
serviços e, caso isso não se concretize, pela devolução do dinheiro pago.

Esta norma define o conceito, critérios de reconhecimento e mensuração dos ativos
e passivos financeiros, como se expôs anteriormente. No que se refere aos adiantamen-
tos, sem preço fixado, incluem-se no conceito de ativo/passivo financeiro já explicado.
Assim, os adiantamentos recebidos (ou efetuados) na atividade empresarial assumem
tipologias distintas que se refletem no seu reconhecimento contabilístico. Uma das prin-
cipais distinções entre adiantamentos é:
• Com preço fixado – resultam das práticas estabelecidas na atividade e significa que
a quantia relativa à transação já está estabelecida. Desta forma, a transação é consi-
derada firme.
• Sem preço fixado – resultam igualmente das práticas estabelecidas na atividade e
significa que a quantia relativa à transação ainda não é conhecida, estando sujeita a
confirmação.
Quer os adiantamentos a fornecedores quer dos clientes têm um tratamento que leva
em consideração a sua natureza monetária (adiantamento sem preço fixado) ou não
monetária (com preço fixado) e o seu destino (adiantamentos por contas de mercadorias,
investimentos ou outros).
Itens monetários são aqueles representados por dinheiro ou por direitos a serem recebi-
dos e obrigações a serem liquidadas em dinheiro (dívidas a receber ou a pagar). Itens não-
-monetários são aqueles representados por ativos e passivos (mercadorias, matérias-primas,
investimentos) que não serão recebidos ou liquidados em dinheiro.
Os adiantamentos (efetuados ou recebidos) conforme definido no CIVA estão sujeitos
a IVA, ou seja, liquida-se IVA pelo adiantamento recebido e deduz-se pelo adiantamento
efetuado, sendo o documento comprovativo a fatura.
Caso F.1 – Classificação de adiantamento

A empresa Silva & Santos, Lda. apresentava a seguinte informação:
1. Cheque n.º 345 ao fornecedor ABC, Lda., relativo a um adiantamento efetuado
por conta das mercadorias encomendadas a 100 €/unidade
2. Transferência bancária do cliente DEF, SA relativo a um adiantamento por
conta de um serviço a prestar
3. Adiantamento efetuado ao escultor J. para a execução de uma peça alusiva aos
100 anos de existência da entidade
4. Cheque do cliente XX, Lda. por conta de vendas de mercadorias a 200 € a unidade
Questão:
Classifique a tipologia dos adiantamentos.
Resposta:
1 - Cheque n.º 345 ao fornecedor ABC, Lda. relativo a um adiantamento Adiantamento efetuado
efetuado por contas das mercadorias encomendadas a 100,00/unidade com preço fixado
2 -Transferência bancária do cliente DEF, SA relativo a um adiantamento Adiantamento recebido
por conta de um serviço a prestar sem preço fixado
3 - Adiantamento efetuado ao escultor J. para a execução de uma peça alusiva Adiantamento efetuado
aos 100 anos de existência da entidade sem preço fixado
4 - Cheque do cliente XX, Lda. por conta de vendas de mercadorias a 200,00 Adiantamento recebido
a unidade com preço fixado
Caso F.2 – Adiantamento por conta de vendas (preço prefixado)

A empresa Silva & Santos, Lda. recebeu por transferência bancária um adiantamento
na quantia de 5 000 € do cliente AA, Lda. por conta de 100 unidades da mercadoria C com
um custo final de 10 000 €. Foi emitida a respetiva fatura.
Questão:
Este adiantamento deve ser reconhecido na Silva & Santos como um ativo ou um passivo?
Resposta:
Trata-se de um adiantamento com preço previamente fixado recebido, logo, é um
passivo, na medida em que a entidade fica com uma obrigação face ao seu cliente, isto é,
fornecer-lhe as mercadorias.
Caso F.3 – Reconhecimento de adiantamento recebido

A empresa Silva & Santos, Lda., por transferência bancária, recebeu um adiantamento
na quantia de 5 000 € do cliente AA, Lda. por conta de 100 unidades da mercadoria C com
um custo final de 10 000 €. Foi emitida a respetiva fatura.
Questão:
Na contabilidade da AA, Lda. este adiantamento deve ser reconhecido como um ativo
ou um passivo?
Resposta:
Trata-se de um adiantamento efetuado com preço previamente fixado. A entidade fica com um
direito face ao seu fornecedor, isto é, receber as mercadorias, pelo que reconhece como um ativo.
Adiantamentos sem preço fixado
Neste ponto iremos abordar os adiantamentos sem preço fixado na perspetiva de quem
faz o adiantamento (comprador ou cliente) e de quem recebe esse adiantamento.
Conta 21.8 – Adiantamentos de clientes

Esta conta é do passivo e destina-se a registar os adiantamentos de clientes por conta
de mercadorias ou prestação de serviços a fornecer (líquidos de IVA dedutível), sem preço
previamente fixado.
Caso F.4 – Adiantamento sem preço prefixado

A empresa Silva & Santos, Lda. recebeu um pedido de aquisição de 10 000 unidades
da mercadoria A do cliente XPTO, cujo preço de venda ainda não estava determinado.
De acordo com a política da entidade Silva & Santos, Lda., a encomenda só será expedida
após o recebimento de pelo menos 1 000 €, acrescidos de IVA à taxa de 23%.
O cliente XPTO transferiu a quantia juntamente com a nota de encomenda. A merca-
doria está sujeita à taxa normal de IVA.
Questão:
Contabilize o adiantamento recebido na Silva & Santos, Lda.
Resposta:

Clientes 21.8.1 - Cliente XPTO
IVA liquidado – operações gerais 24.3.3.1.3 -Taxa normal
Contas
Débito Crédito
Fatura 12.1 1 230
1 IVA 24.3.3.1.3 230
Adiantamento 21.8.1 1 000
Caso F.5 – Venda e regularização do adiantamento

Atendendo à informação constante no caso anterior, a empresa Silva & Santos, Lda.
expediu a mercadoria encomendada a 1,00/unidade.
Questão:
Contabilize na Silva & Santos, Lda a emissão desta fatura:
a) Admitindo que foi emitida fatura pela totalidade da venda (10 000 € + 2 300 € de
IVA);
b) Admitindo que foi emitida fatura pelo valor remanescente, ou seja, o valor da ope-
ração deduzida do adiantamento (9 000 € + 2 070 € de IVA).
Resposta:

Clientes 21.1.1.1 - Cliente XPTO
Adiantamento 21.8.1 - Cliente XPTO
IVA Liquidado 24.3.3.1.3 - Taxa normal
IVA Regularizações 24.3.4.1 - A favor da empresa
Vendas 71.1 - Vendas
2.1) Lançamento no diário – alínea a)
Contas
Débito Crédito
Fatura de venda 21.1.1.1 12 230
1 IVA 24.3.3.1.3 2 300
Vendas 71.1 10 000
1 abr N
Regularização adiantamento 21.8.1 1 000
2 Regularização IVA 24.3.4.1 230
Regularização cliente 21.1.1.1 1 230
2.2) Lançamento no diário – alínea b)
Contas
Débito Crédito
1 IVA 24.3.3.1.3 2 070
1 abr N
Vendas 71.1 9 000
2 Adiantamento 21.8.1 71.1 1 000
Conta 22.8 – Adiantamentos a fornecedores

Esta conta integra o ativo e destina-se a registar os adiantamentos efetuados a forne-
cedores por conta de mercadorias a adquirir ou pela prestação de serviços cujo preço não
esteja previamente fixado (líquido de IVA quando este é dedutível).
Caso F.6 – Adiantamento a fornecedores

A Jota, SA encomendou à Silva & Santos, Lda. 10 000 unidades da mercadoria A. De
acordo com a política da Silva & Santos, Lda., a encomenda só será expedida após o rece-
bimento de pelo menos 1 000 €, acrescidos de IVA à taxa de 23%.
O cliente Jota, SA efetuou a respetiva transferência bancária. A mercadoria está sujeita
à taxa normal de IVA.
Questão:
Contabilize na entidade Jota, SA o adiantamento efetuado.
Resposta:

Depósitos à ordem 12.1 - Banco Y
Fornecedores 22.8.1 - Silva & Santos, Lda
Contas
Débito Crédito
1 1 abr N IVA 24.3.2.1.3 230
Caso F.7 – Adiantamento a fornecedores – receção das mercadorias

expediu a mercadoria encomendada.
Questão:
Contabilize na entidade Jota, SA a fatura recebida:
a) Admitindo que foi emitida fatura pela totalidade da venda (10 000 € + 2 300 € de IVA);
b) Admitindo que foi emitida fatura pelo valor remanescente, ou seja, o valor da
operação deduzida do adiantamento (9 000 € + 2 070 € de IVA).
Resposta:

Fornecedores 22.1.1.01 - Silva & Santos, Lda
Adiantamento 22.8.01 - Silva & Santos, Lda.
IVA regularizações 24.3.4.2 - A favor do Estado
Compras 31.1 - Compras
2.1) Lançamento no diário – alínea a)
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 10 000
1 IVA 24.3.2.1.3 2 300
Fornecedor 22.1.1.01 12 300
1 abr N
Pela anulação do adiantamento 22.1.1.01 1 230
2 Regularização do IVA 24.3.4.2 230
2.2) Lançamento no diário – alínea b)
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 9 000
1 IVA 24.3.2.1.3 2 070
1 abr N
Fornecedor 22.1.1.01 11 070
2 Pela anulação do adiantamento 31.1 22.8.01 1 000
Adiantamentos com preço fixado
Conta 27.6 – Adiantamentos por conta de vendas

Esta conta integra o passivo e destina-se a registar os adiantamentos de clientes por
conta de mercadorias a vender ou prestação de serviços cujo preço esteja previamente
fixado. Evidencia os adiantamentos recebidos por conta do fornecimento de mercadorias
ou prestação de serviços líquidos de IVA com preço previamente fixado.
Caso F.8 – Adiantamentos por conta de vendas (vendedor)

A empresa Silva & Santos, Lda. recebeu um pedido de aquisição de 10 000 unidades
da mercadoria A a 1 €/ cada, do cliente X. De acordo com a política da Silva & Santos,
Lda., a encomenda só será expedida após o recebimento de 10% do valor da encomenda.
O cliente X efetuou a respetiva transferência bancária. A mercadoria está sujeita à taxa

normal de IVA.
Questão:
Contabilize a fatura do adiantamento na entidade Silva & Santos, Lda.
Resposta:

IVA liquidado 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Clientes 27.6.1 - Cliente X
Contas
Débito Crédito
Fatura 12.1 1 230
1 1 abr N IVA 24.3.3.1.3 230
Caso F.9 – Adiantamento – expedição das mercadorias

Questão:
Contabilize a fatura admitindo que esta foi emitida pelo valor total da transação.
Resposta:

Clientes 21.1.1.1 - Cliente X
IVA liquidado 24.3.3.1.3 - Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.1 – A favor da empresa
Adiantamento 27.6.1 - Cliente X
Vendas 71.1 – Vendas
Contas
Débito Crédito
1 IVA 24.3.3.1.3 2 300
Vendas 71.1 10 000
1 abr N
Pela anulação do adiantamento 24.3.4.1 230
2 Adiantamento 27.6.1 1 000
Fornecedor 21.1.1.1 1 230
Conta 39 – Adiantamentos por conta de compras

Esta conta integra o ativo e destina-se a registar os adiantamentos a fornecedores por
conta de mercadorias ou de serviços a adquirir, cujo preço esteja previamente fixado (lí-
quidos de IVA desde que dedutível).
Caso F.10 – Adiantamentos com preço fixado

A empresa Silva & Santos, Lda. recebeu um pedido de aquisição de 10 000 unidades da
mercadoria A a 1 € a unidade, do cliente XX. De acordo com a política adotada pela Silva &
Santos, Lda., a encomenda só será expedida após o recebimento de 10% do valor da encomenda.
O cliente XX efetuou a respetiva transferência bancária. A mercadoria está sujeita à
taxa normal de IVA. Foi emitida a respetiva fatura.
Questão:
Efetue a contabilização do adiantamento na entidade XX.
Resposta:

Bancos 12.1 - Banco X
Adiantamentos 39.1.1 - Adiantamento a Silva & Santos, Lda.
Contas
Débito Crédito
Fatura 39.1.1 1 000
1 1 abr N IVA 24.3.2.1.3 230
Caso F.11 – Receção das mercadorias

Questão:
Contabilize na entidade XX (cliente) a fatura recebida do fornecedor, referente às mer-
cadorias, admitindo que a fatura foi emitida pelo valor total da transação.
Resposta:

Fornecedores 22.1.1.01 - Silva & Santos, Lda.
IVA dedutível – Inventários 24.3.2.1.3 – Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.2 – A favor do Estado
Compras 31.1 – Compras
Adiantamentos 39.1 - Silva & Santos, Lda
Contas
Débito Crédito
Fatura de compra 31.1 10 000
1 IVA 24.3.2.1.3 2 300
Fornecedor 22.1.1.01 12 300
1 abr N
Pela anulação do adiantamento 22.1.1.01 1 230
2 IVA 24.3.4.2 230
Adiantamento 39.1 1 000
Síntese:
Quem faz o adiantamento Quem recebe

Facto
12.1 12.1
1) Fatura relativa ao adiantamento sem
22.8 21.8
preço fixado
24.3.2 24.3.3
2.1) Fatura final pela totalidade
31.1 71 / 72
1) Pela fatura dos bens/serviços 24.3.2 24.3.3
22.1.1 21.1.1
22.1.1 21.1.1
2) Regularização adiantamento 22.8 21.8
24.3.4.2 24.3.4.1
2.2. Fatura final pelo remanescente
31.1 71 / 72
1) Pela fatura dos bens/serviço 24.3.2 24.3.3
22.1.1 21.1.1
2) Transferência do adiantamento 31.1 22.8 21.8 71 / 72
Quem faz o adiantamento Quem recebe

Facto
12.1 12.1
1) Fatura relativa ao adiantamento com
39 27.6
preço fixado
24.3.2 24.3.3
2.1 Fatura final pela totalidade
31.1 71 / 72
1) Pela fatura dos bens/serviços 24.3.2 24.3.3
22.11 21.1.1
22.1.1 21.1.1
2) Regularização adiantamento 39 27.6
24.3.4.2 24.3.4.1
2.2 Fatura final pelo remanescente
31.1 71 / 72
1) Pela fatura dos bens/serviço 24.3.2 24.3.3
22.11 21.1.1
2) Transferência do adiantamento 31.1 39 27.6 71 / 72
Quadro n.º 5.23 – Síntese dos adiantamentos com e sem preço fixado
G. Operações tituladas
Assuntos tratados
– Aceite
– Saque
– Desconto
– Recâmbio
– Reforma
– Endosso
– Protesto
Enquadramento
– NCRF 10 – Custo dos empréstimos obtidos
– NCRF 20 – Rédito
Contas
– 21 Clientes
– 22 Fornecedores
– 25 Financiamentos obtidos
– 69 Gastos de financiamento
– 79 Juros, dividendos e outros rendimentos similares
Neste tema aborda-se a titulação de dívidas a receber e a pagar. A titulação de dívidas (em regra de
O título
clientes, ouque suporta
de outros as dívidas
devedores) de natureza
é uma operação comercial é normalmente
que dá ao credor a letrada(figura
maiores garantias sua cobrança.
1.17). A livrança é geralmente utilizada para titular dívidas às instituições financeiras.
O título que suporta as dívidas de natureza comercial é normalmente a letra (figura
1.17). A livrança é geralmente utilizada para titular dívidas às instituições financeiras.
Auto Vendas, Lda.
Vendedor (credor) Comprador (devedor)

Saque
Sacador Sacado/aceitante
Aceite Na data de vencimento paga:
Endosso
 Ao sacador
Desconto
 Ou ao banco
 Ou ao portador
Recâmbio
(falta pagamento)
Banco Credor
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Titulação de
Figura n.º 5.23 – Titulação de dívidas
dívidas
OsOs conceitos
conceitos mais
mais frequentes
frequentes associados
associados às operações
às operações comcom títulos
títulos (letras)
(letras) discriminam-se
discriminam-
e se
explicam-se no no
e explicam-se quadro
quadroseguinte:
seguinte:
Letra A letra é uma ordem de pagamento à vista ou a prazo (ponto 1.3.2)
A emissão da letra é denominada de saque. E uma ordem de pagamento emitida pelo sa-
Saque
cador em que ordena ao sacado o pagamento de uma certa quantia na data de vencimento
O aceite consiste na declaração da responsabilidade, com a assinatura, pelo pagamento da
Aceite
letra na data do vencimento. O sacado, após ter aceite a letra, passa a designar-se de aceitante
Desconto Operação de converter a letra em dinheiro, normalmente junto de uma instituição bancária
Operação em que o banco devolve uma letra anteriormente descontada por falta de paga-
Recâmbio
mento do aceitante na data de vencimento da mesma
Operação de substituição de uma letra por outra, ou pela quantia total inicial, ou parte
Reforma
dessa quantia
Operação de transferir um direito (letra) que se tem sobre um cliente para um credor
(fornecedor)
Endosso
A pessoa/entidade que transmite a letra designa-se de endossante, a pessoa/entidade que
recebe a letra designa-se de endossado
O protesto é um ato legal formal que pode ter lugar por falta de pagamento da letra na
Protesto
data acordada
Quadro n.º 5.24 – Operações com títulos
Caso G.1 – Terminologia relativa a letras

Considere o texto seguinte:
A entidade ABC tem um direito sobre o cliente JSF, Lda. Após a nego-
ciação com este cliente, ficou decidido que emitiria uma (1), pela
quantia de 5 000 €, que JSF acordou em assinar.
Para a ABC esta operação corresponde ao (2) n.º 34 e para o
JSF corresponde ao seu (3) n.º 234.
A entidade ABC, por dificuldade de tesouraria, procedeu ao (4)
da mesma junto do banco XX.
Aquando da data de vencimento, a JSF negociou com a ABC a (5),
nas seguintes condições:
– pagamento de 10%.
– restantes 90% com um novo (3).
Questão:
Pretende-se que preencha os espaços em branco, com a terminologia adequada.
Resposta:
(1) Letra
(2) Saque
(3) Aceite
(4) Desconto
(5) Reforma

Nos temas anteriores referiu-se que os clientes e os fornecedores são qualificáveis como
instrumentos financeiros (ativos e passivos, respetivamente), assim como monetários. A sua
qualificação enquanto instrumentos financeiros e monetários não se altera pelo facto de se
encontrarem titulados. Como consequência, os critérios de reconhecimento e mensuração,
definidos na NCRF 27, mantêm-se.
Conta 21.2 – Clientes – títulos a receber

Esta conta evidencia todas as dívidas tituladas de clientes, independente do tipo de
cliente, montante ou prazo de recebimento. Esta conta é subdividida conforme se apresenta
no quadro seguinte:
Conta 21.2 – Clientes– títulos a receber

– Registam-se as operações tituladas com os clientes com os
21.2.1 – Clientes gerais
quais não se tem relações especiais
– Registam-se as operações tituladas com a empresa-mãe.
21.2.2 – Clientes – empresa-mãe Considera-se empresa-mãe aquela que detém normalmente
mais do que 50% do capital social
– Registam-se as operações tituladas com as empresas nas quais
a entidade detém uma participação que lhe permita ter o con-
21.2.3 – Clientes – empresas subsidiárias
trolo daquela entidade (normalmente, participações superiores
a 50%)
– Registam-se as operações tituladas com as entidades nas quais a
21.2.4 – Clientes – empresas associadas empresa detenha uma participação onde exerça uma influência
significativa (normalmente, participações entre 20% e 50%)
21.2.5 – Clientes – empreendimentos – Registam-se as operações tituladas com as entidades com as
conjuntos quais se estabelecem acordos contratuais de empreendimento
– Registam-se as operações tituladas com as outras entidades nas
21.2.6 - Clientes – outras partes rela-
quais se detenham participações que não sejam subsidiárias,
cionadas
associadas ou empreendimentos conjuntos
Quadro n.º 5.25 – Conta 21.2 Clientes – títulos a receber

A conta 21.2 é debitada pelos saques e creditada pela reforma e liquidação dos mesmos.
A operação de desconto é qualificável como uma operação de financiamento, pelo que
se apresenta no capítulo das atividades de financiamento. Caso as letras não sejam descon-
tadas diz-se que ficam em carteira.
Clientes – títulos a receber

• Endossos
• Recebimento
• Saldo inicial
• Reforma
• Saques
• Recâmbio
• Protesto
Caso G.2 – Saque

A entidade ABC, Lda. em 8/2/N emitiu um saque sobre o cliente JSF, Lda., pela quan-
tia de 5 000 €. Aquando da data de vencimento, em 8/4/N, a letra foi paga na totalidade.
Questão:
Contabilize os factos.
Resposta:
Caixa 11.1 - Caixa principal
Clientes contas gerais 21.1.1.1 – Cliente JSF
Clientes títulos a receber 21.2.1.1 – Cliente JSF
Contas
Débito Crédito
1 8 fev Saque n.º 21.2.1.1 21.1.1.1 5 000
2 8 abr Recebimento 11.1 21.2.1.1 5 000
NCRF 20 – Rédito
Da negociação que se estabelece entre o devedor e o credor na titulação de dívidas, pode
ficar acordado que são devidos ou não juros. Caso sejam cobrados juros, estes podem ser
incluídos no valor da letra ou cobrados autonomamente.
A NCRF 20 qualifica os juros recebidos como componentes de rédito.
Caso G.3 – Saque com juros incluídos

O cliente JSF, Lda. deve à ABC 5 000 €. Ficou acordado que a ABC emitia um saque
por esse valor a 6 meses, com juros incluídos à taxa praticada pelo mercado (4%). Na data
de vencimento da letra o cliente procedeu ao pagamento da mesma.
Questão:
Resposta:
Caixa 11.1 - Caixa principal
Clientes contas gerais 21.1.1.1 – Cliente JSF
Juros 79.1.8 – De outros financiamentos concedidos
Contas
Débito Crédito
Saque n.º 21.2.1.1 5 100
1 Dívida original 21.1.1.1 5 000
Juros 79.1.8 100
2 Pela cobrança da letra 11.1 21.2.1.1 5 100
Saque n.º 21.2.1.1 5.100
1 Dívida original 21.1.1.1 5.000
Juros 79.1.8 100
2 368 Contabilidade
Pela cobrança daFinanceira
letra Explicada 11.1 21.2.1.1 5.100
Cálculo do juro:
Cálculo do juro:
quantia da letra  taxa de juro  prazo que falta para o vencimento
12
��
� 1�� €
��
Caso
Caso G.4–– Reforma
G.4 Reforma dedeletra
letra
A entidade ABC, Lda., em 8/2/N, emitiu um saque sobre o cliente JSF, Lda., pela
A entidade
quantia deABC,
5 000 Lda. em 8/2/N
€. Aquando emitiu
da data um saqueem
de vencimento, sobre o cliente
8/4/N, JSF, Lda.,
a JSF negociou com pela
a
ABC a reforma do seu aceite, nas seguintes condições:
quantia de 5.000 €. Aquando da data de vencimento, em 8/4/N, a JSF negociou com a
ABC a–reforma do seu
pagamento aceite, nas seguintes condições:
de 10%.
–- pagamento
restantes 90%decom
10%.uma nova letra.
- restantes 90% com uma nova letra.
Questão:
Contabilize
QUESTÃO : os factos.
Contabilize os factos.:
Resposta
RESPOSTA
Elemento Caixa Classificação contabilística
11.1 - Caixa principal
Caixa Clientes 11.1 ‐ Caixa principal21.1.1.01 – Cliente JSF
Clientes Clientes títulos a21.1.1.01
receber – Cliente JSF
21.2.1.01 – Cliente JSF
2) Lançamento no diário Contas
Débito Crédito
1 8 fev Saque n.º 21.2.1.01 21.1.1.01 5 000 316
2 Reforma do saque 21.1.1.01 21.2.1.01 5 000
3 8 abr Pela amortização 11.1 21.1.1.01 500
4 Pelo novo saque 21.2.1.01 21.1.1.01 4 500
Caso G.5 – Desconto de letra

A entidade XPTO, Lda. emitiu um saque sobre o cliente Jota Lda., pela quantia de
5 000 €. Após o aceite, apresentou a letra a desconto no Banco Algarve, que lhe debitou
100 €, a título de encargos com o desconto.
Questão:
Contabilize o desconto da letra.
Resposta:

Banco 12.1 - Banco Algarve
Empréstimo bancário 25.1.1 – Empréstimos bancários
Juros suportados 69.1.8 - Outros juros
Contas
Débito Crédito
1 Desconto 12.1 25.1.1 5 000
2 Encargos do desconto 69.1.8 12.1 100
Caso G.6 – Endosso de letra

A entidade Rodinhas, Lda. emitiu um saque sobre o cliente Alfa, Lda., pela quantia de
5 000 €. Após o aceite, a Rodinhas acordou com o seu fornecedor Beta, SA pagar-lhe parte
do seu débito por endosso da letra acima referida.
Questão:
Resposta:

Banco 12.1 - Banco x
Clientes c/c 21.1.1. x – Alfa Lda.
Clientes c/ letras a receber 21.2.1.x – Alfa Lda.
Fornecedor 22.1.1.x -Beta
Contas
Débito Crédito
1 Saque 21.2.1.x 21.1.1.x 5 000
2 Endosso 22.1.1.x 21.2.1.x 5 000
NCRF 10 – Custo dos empréstimos obtidos

De acordo com esta norma, devem ser reconhecidos como gastos do período os custos
incorridos com os financiamentos obtidos. A operação de desconto (quadro 5.24) corresponde
a uma antecipação, face à data de vencimento, do recebimento do valor de um título, através
de uma entidade financeira. Em substância, esta operação é tratada como de financiamento,
pelo que os seus custos são consistentemente reconhecidos como gastos de financiamento.
Caso G.7 – Recâmbio de letra

A entidade XPTO, Lda. emitiu um saque sobre o cliente Jota Lda., pela quantia de
5 000 €. Após o saque, apresentou a letra a desconto no Banco Algarve, que lhe debitou
100 €, a título de encargos com o desconto.
Na data de vencimento da letra, o aceitante não procedeu ao seu pagamento. O Banco
recambiou a letra, tendo cobrado 20 €, a título de despesas bancárias. A entidade XPTO
debitou estas despesas ao cliente.
Questão:
Resposta:

Banco 12.1 - Banco Algarve
Clientes c/c 21.1.1. x – Jota Lda.
Clientes c/ letras a receber 21.2.1.x – Jota Lda.
Empréstimo bancário 25.1.1 – Empréstimos bancários
Juros suportados 69.1.8 – Outros juros
Contas
Débito Crédito
1 Desconto 12.1 25.1.1 5 000
2 Encargos do desconto 69.1 12.1 100
3 Recâmbio 25.1.1 12.1 5 000
4 Despesas de recâmbio 21.1.1 12.1 20
5 Anulação do saque 21.1.1 21.2.1 5 000
Conta 22.2 – Fornecedores – títulos a pagar

Esta conta evidencia todas as dívidas tituladas a fornecedores, independente do tipo
de fornecedor, montante ou prazo de pagamento. Esta conta é subdividida conforme se
apresenta no quadro seguinte:
22.2 – Fornecedores – títulos a pagar

Registam-se as operações tituladas com os fornecedores com os
22.2.1 – Fornecedores gerais
quais não se tem relações especiais
Registam-se as operações tituladas com a empresa-mãe. Consi-
22.2.2 – Fornecedores – empresa-mãe dera-se empresa-mãe aquela que detém normalmente, mais do
que 50% do capital social
Registam-se as operações tituladas com as empresas nas quais a
22.2.3 – Fornecedores – empresas
entidade detém uma participação que lhe permita ter o controlo
subsidiárias
daquela entidade (normalmente, participações superiores a 50%)
Registam-se as operações tituladas com as entidades nas quais a
22.2.4 – Fornecedores – empresas
empresa detenha uma participação onde exerça uma influência
associadas
significativa (normalmente, participações entre 20% e 50%)
22.2.5 – Fornecedores – empreendimen- Registam-se as operações tituladas com as entidades com as
tos conjuntos quais se estabelecem acordos contratuais de empreendimentos
Registam-se as operações tituladas com as outras entidades nas
22.2.6 – Fornecedores – outras partes
quais se detenham participações que não sejam subsidiárias,
relacionadas
associadas ou empreendimentos conjuntos
Quadro n.º 5.26 – Conta 22.2 Fornecedores – títulos a pagar

A conta 22.2 – Fornecedores – títulos a pagar é creditada pelos aceites e debitada pela
reforma e liquidação dos mesmos.
Fornecedores – títulos a pagar

• Reforma • Saldo inicial
• Pagamentos • Aceites
Caso G.8 – Aceite

A entidade ABC, Lda., em 8/2/N, emitiu um saque sobre o cliente JSF, Lda., pela quan-
tia de 5 000 €. Aquando da data de vencimento, em 8/4/N, JSF pagou a respetiva quantia.
Questão:
Contabilize os factos na empresa JSF, Lda.
Resposta:

Banco 12.1 – Banco x
Fornecedores contas gerais 22.1.1.1 – Fornecedor ABC
Fornecedores títulos a pagar 22.2.1.1 – Fornecedor ABC
Contas
Débito Crédito
1 8 fev Aceite n.º xx 22.1.1.1 22.2.1.1 5 000
2 8 abr Pelo pagamento 22.2.1.1 12.1 5 000
Caso G.9 – Aceite com juros incluídos

O cliente JSF, Lda. deve à ABC 5 000 €. Ficou acordado que a ABC emitia um saque
por esse valor a 6 meses, com juros incluídos à taxa praticada pelo mercado (4%). Na data
de vencimento a letra foi liquidada através do cheque n.º 3345 sobre o banco XX.
Questão:
Contabilize os factos na empresa JSF.
Resposta:

Banco 12.1 – Banco xx
Juros suportados 69.1.8 - Outros juros
Contas
Débito Crédito
Dívida original 22.1.1.1 5 000
1 Juros 69.1.8 100
Aceite 22.2.1.1 5 100
2 Pagamento da letra 22.2.1.1 12.1 5 100
CálculoCálculo
do juro:do juro:
��  ��  ��
12
5.000  0,04  6
� 100 €
12
Caso G.10 – Aceites com reforma
A entidade ABC, Lda. em 8/2/N emitiu um saque sobre o cliente JSF, Lda., pela
quantia de 5.000 €. Aquando da data de vencimento, em 8/4/N, a JSF negociou com a
Caso G.10 – Aceites com reforma

A entidade ABC, Lda. em 8/2/N emitiu um saque sobre o cliente JSF, Lda., pela quan-
tia de 5 000 €. Aquando da data de vencimento, em 8/4/N, a JSF negociou com a ABC a
reforma do seu aceite, nas seguintes condições:
– pagamento de 10% com o cheque n.º 234 sobre o banco X
– restantes 90% com uma nova letra.
Questão:
Contabilize os factos na empresa JSF, Lda.
Resposta:

Contas
Débito Crédito
1 8 fev Aceite n.º xx 22.1.1.1 22.2.1.1 5 000
2 Reforma 22.2.1.1 22.1.1.1 5 000
3 8 abr Pelo pagamento parcial 22.1.1.1 12.1 500
4 Novo aceite 22.1.1.1 22.2.1.1 4 500
===//===
Síntese:
Sacador Aceitante
Facto
Letra (saque / aceite) 21.2.1 21.1.1 22.1.1 22.2.1
Pelo recebimento /pagamento 12 21.2.1 22.1.1 12
Encargos associados à letra 21.1.1/21.2.1 78.1/79 69.1 22.1.1/22.2.1
Desconto 12 25.1.1 --- ---
Juros do desconto imputáveis ao aceitante 21.1.1 12.1.1 69.1 22.1.1
Reforma c/ pagamento parcial 21.1.1 21.2.1 22.2.1 22.1.1
Pelo pagamento 12 21.1.1 22.1.1 12
Reforma 21.2.1 21.1.1 22.1.1 22.2.1
Endosso 22/27 21.2.2 21.2.1 21.1.1
25.1.1 12.1 --- ---
Recâmbio bancário
21.1.1 21.2.1 22.2.1 22.1.1
21.2.1 22 /27 --- ---
Recâmbio de endosso a fornecedor
21.1.1 21.2.1 22.2.1 22.1.1
Quadro n.º 5.27 – Síntese das operações tituladas
H. Inventários
Assuntos tratados
– Tipos de inventários
– Compra de inventários
– Critérios de custeio das saídas
– Vendas e custo das vendas
– Custo da produção
– Imparidades
– Regularizações e reclassificações
– Mensuração dos inventários
Enquadramento
Contas
– 31 Compras
– 32 Mercadorias
– 33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
– 34 Produtos acabados e intermédios
– 35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
– 36 Produtos e trabalhos em curso
– 38 Reclassificações e regularizações de inventários e ativos biológicos
– 61 Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
– 73 Variação nos inventários da produção
– 76 Reversões
1376
– Enquadramento do tema
Neste capítulo abordaremos o processo de circulação dos bens adquiridos para venda
ou produção, assim como a do
1 – Enquadramento determinação
tema dos respetivos custos.
Nestecompras
Os temas capítuloeabordaremos o processo
vendas, apesar de circulação
de já tratados dos bens
em capítulos adquiridos
próprios, para
também venda
serão
ou produção, assim como a determinação dos respetivos custos.
aqui integrados para melhor compreensão do processo contabilístico.
Os temas compras e vendas, apesar de já tratados em capítulos próprios, também serão
aqui integrados para melhor compreensão do processo contabilístico.
Consumo
(gasto)
Rédito
Custo da venda (1)
Aquisições de Mercadorias Venda
mercadorias, (inventário)
matérias‐primas e Custo da venda
outros consumíveis Matérias primas,
subsidiárias e
componentes
(inventário)
Custos da produção
Produção
Custo da compra
Produtos semi
acabados
(inventário)
Rédito
Produtos acabados Custo da venda (2)
(inventário)
Venda
Subprodutos,
resíduos e refugos
(inventário)
Figura n.º 5.24 – Ciclo de vida dos inventários

Figura n.º 5.24 – Ciclo de vida dos inventários
NCRF 18 – Inventários
O objetivo desta norma é prescrever o tratamento para os inventários. Um aspeto
primordial na contabilização dos inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como
um ativo e a ser escriturada até que os réditos relacionados sejam reconhecidos.
Esta norma proporciona orientação prática na determinação do custo e no seu subsequente
reconhecimento como gasto, incluindo qualquer ajustamento para o valor realizável líquido.
Também proporciona orientação nas fórmulas de custeio que sejam usadas para atribuir
custos aos inventários.
324
Tipologia dos inventários

A disponibilidade dos bens de que uma empresa necessita para desenvolver a sua atividade
resulta de uma necessidade económica e representa, para muitas entidades, um investimen-
to financeiro significativo. Designa-se de stock ou inventário aqueles bens que estão sob
controlo da entidade, que se destinam a ser vendidos, consumidos ou transformados e que
são identificados em quantidade e valor.
O conceito de stock é um conceito universal que abarca qualquer tipo de atividade e
qualquer tipo de produto. O termo é utilizado em diversas áreas da gestão (gestão de sto-
cks, por exemplo) e na própria contabilidade, designadamente na contabilidade analítica
ou de gestão. Um inventário (stock) destina-se a satisfazer a procura dos clientes ou da
produção. Justifica-se a existências de stocks para cobrir um conjunto variado de situações,
designadamente:
• Proteção contra as variações aleatórias de procura e de outros imprevistos
– Stocks de segurança
• Necessidade de produção de acordo com critérios económicos
– Lotes de fabrico e lotes de encomenda
• Cobrir antecipadamente flutuações da procura ou do fornecimento sazonais
– Setores com atividades sazonais necessitam, em regra, de acumular mais stocks
antes dos períodos de maior procura
• Cobrir necessidades de trânsito dos produtos
– Produtos em vias de fabrico (entre postos de trabalho)
A contabilidade financeira passou a designar este grupo de bens por inventários

(existências) e que corresponde aos ativos:
(a) Detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;
(b) No processo de produção para tal venda; ou
(c) Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção
ou na prestação de serviços.
Como observamos pela definição, os inventários são ativos muito diversos e importantes
para a generalidade das entidades, não se restringindo a definição a qualquer tipo de atividade:
processo de produção ou na prestação de serviços
Como
378 observamos pela definição,
Contabilidade os inventários são ativos muito diversos e
Financeira Explicada
importantes para a generalidade das entidades não se restringindo a definição a
qualquer tipo de atividade:
Adquiridos
para
venda
Comércio
Incluir no processo de
produção e venda
Indústria
Serviços
Aplicar no processo
de prestação de
serviços
Agricultura
Produção
agrícola,
pecuária,
silvícola
Figura n.º 5.25

5.25––Atividades
Atividadese tipos
e tipos
de de inventários
inventários
Fernandesetetal.,
(in(inFernandes al.,2013:
2013:134)
134)
Os inventários
Os inventários englobam,portanto
englobam portanto, um
um conjunto
conjuntovariado de bens,
variado de que se podem
bens, enun-
que se podem
ciar de forma exemplificativa:
enunciar de forma exemplificativa:
ð bens comprados e detidos para venda, incluindo, por exemplo:
– bens
 comprados
Mercadorias e detidos
compradas por umpara venda
grossista incluindo, por exemplo:
ou retalhista
- Mercadorias
– Terrenos e outrascompradas por um grossista ou retalhista
propriedades
- Terrenos e outras propriedades
– Etc.
- Etc.
ð bens resultantes de um processo produtivo ou a ele associados:
– bens
 resultantes
Produtos de um
já produzidos ou processo produtivo
trabalhos que estejam a ou ele associados:
ser aproduzidos pela entidade
(os stocks entrejáasproduzidos,
- Produtos diferentes fases do processo
ou trabalhos produtivo)
que estejam a ser produzidos pela entidade (os
stocks
– Produtos entre as das
resultantes diferentes fasesagrícolas,
atividades do processo produtivo)
pecuárias, silvícolas, etc.
– Materiais e consumíveis aguardando o seu uso no processosilvícolas,
- Produtos resultantes das atividades agrícolas, pecuárias, etc.
de produção
– Peças de substituição para o parque de máquinas, ferramentas especiais, ferra-
326
mentas e materiais consumíveis, produtos para a manutenção de edifícios ou
para outros fins
– Etc.
ð no caso de um prestador de serviços, os inventários podem incluir:
– Peças de substituição
– Ferramentas especiais
- Etc.
 no caso de um prestador de serviços, os inventários podem incluir:
- Peças de substituição Capítulo 5 – Operações empresariais 379
- Ferramentas especiais
- Materiais consumíveis
- Produtos
– Materiais
- Etc. consumíveis
– Produtos
Podem –aindaEtc.existir, geralmente com um valor pouco significativo, alguns bens que
são adquiridos para consumo, mas que ocasionalmente (ou normalmente) são
adquiridos
Podemem quantidades
ainda não consumíveis
existir, geralmente com um num
valorperíodo ou suscetíveisalguns
pouco significativo, de medidas
bens quede
controlo do seu consumo. São exemplos o material de escritório (papel, toner,
são adquiridos para consumo, mas que ocasionalmente (ou normalmente) são adquiridos
em quantidades
tinteiros, não consumíveis
etc.), combustível num de
(empresas período ou suscetíveis
transporte) de medidas
entre outros, de controlo
cujo consumo está
do seu consumo. São exemplos
sujeito a regras de utilização. o material de escritório (papel, toner, tinteiros, etc.),
combustível (empresas de transporte), entre outros, cujo consumo está sujeito a regras
de utilização.
Do ponto de vista contabilístico (e funcional), podemos agrupar em grandes tipos de
Do ponto
inventários de vista contabilístico
– comerciais, (e funcional),
de produção, podemos
de serviços agrupar
e outros tiposem- que
grandes tipos de
carecem de
inventários – comerciais, de produção, de serviços e outros tipos – que carecem de abor-
abordagens distintas, quer do ponto de vista económico, quer contabilístico:
dagens distintas, quer do ponto de vista económico quer contabilístico:
Inventários
Consumíveis
Comerciais Industriais Serviços armazenáveis Agrícolas
Matérias primas, Componentes Materiais Frutos

Mercadorias subsidiárias e de Ferramentas diversos Leite
consumo Outros
Troncos
Animais
Produtos
etc.
acabados e
intermédios
Produtos e
trabalhos em
curso
Subprodutos,
desperdícios, resíduos
e refugos
Figura
Figuran.º
n.º5.26
5.26––Classificação
Classificaçãocontabilística
contabilística dos
dos inventários
inventários
Os Os
critérios
critériosde reconhecimento,e mensuração
de reconhecimento mensuração, apresentação
dos inventários e previstos
estão divulgação dos
especial-
inventários estão 18
mente na NCFR previstos especialmente
– Inventários e no caso na
dosNCFR 18 agrícolas
produtos – Inventários e nodecaso
no ponto dos
colheita
produtos
na NCRF agrícolas no ponto de colheita na NCRF 17 – Agricultura.
17 – Agricultura.
Para efeitos de exposição, dividimos os inventários em dois grandes grupos: comerciais
327
(mercadorias) e de atividades de produção e prestação de serviços.
venda ou consumo no processo produtivo dá origem ao reconhecimento do gasto
relativo ao custo das mercadorias vendidas (ou consumidas). Vejamos o caso das
Para efeitos
mercadorias oudeseja
exposição dividimos os
bens destinados inventários
para venda: em dois grandes grupos: comerciais
(mercadorias) e de atividades de produção e prestação de serviços.
Rédito da venda (conta 71)

Subtema Mercadorias Venda
Subtema Mercadorias
O Aquisições dos bens adquiridos e destinados Custo
processo de contabilização Inventário da mercadoria vendida (conta 61)
à venda inicia-se com a
suaOcompra
processo
de +
de contabilização dos bens adquiridos e destinados à venda inicia-se com
a sua
e posterior transferência
‐
Conta 32para a conta de inventários. A sua utilização pela
compra e posterior transferência para a conta de inventários. A sua utilização pela
mercadorias
venda ou consumo no processo produtivo dá origem ao reconhecimento do gasto
venda ou consumo no processo produtivo dá origem ao reconhecimento do gasto relativo
relativo ao custo das
Outras mercadorias
variações vendidas (ou consumidas).
positivas(ou
de Vejamos
Outras variações negativas de o caso das
ao custo das mercadorias vendidas consumidas). Vejamos o caso das mercadorias, ou
mercadorias ouinventários:
seja bens destinados para venda: inventários:
seja, bens destinados para venda:  Ofertas a clientes
 Ofertas de fornecedores
 Sobras  Quebras
 Transferências  Transferências
Rédito da venda (conta 71)
Venda  Sinistros
 Etc.
 RoubosCusto da mercadoria vendida (conta 61)
Aquisições
de + Inventário  Etc.
mercadorias
Conta 32
‐ dos inventários
Figura n.º 5.27 – Fluxo
Outras variações positivas de Outras variações negativas de
inventários:
No início de cada período contabilístico (em regra o dia 1 de janeiro de cada ano) as
inventários:
 Ofertas a clientes
 Ofertas de fornecedores
diversas contas de balanço têm um valor inicial que corresponde ao valor dessa conta
 Sobras  Quebras
 Transferências  Transferências
no fim do período anterior. Este valor reflete, no caso das mercadorias, a quantidade
 Etc.  Sinistros
 Roubos
existente e respetivo custo ajustado, ou não, pelo reconhecimento de perdas por
 Etc.
imparidade. Figuran.º
Figura n.º5.27
5.27– –Fluxo
Fluxo dos
dos inventários
inventários
Se aNoconta
iníciode
No início inventário
períodode
de cada período
de cada mercadorias (emtivesse
contabilístico (em
contabilístico
regra,um
regra o dia 1saldo
o dia 1 de de 50.000
janeiro
de janeiro € em
de cada
de cada ano)
ano)31
as
as de
diversas
dezembro contas de balanço têm um valor inicial que corresponde ao valor dessa conta no
diversasdecontas
201N,de obalanço
saldo têm
dessa
umconta em 1 que
valor inicial de janeiro de 201N+1
corresponde ao valor seria igualmente
dessa conta
fim do período anterior. Este valor reflete, no caso das mercadorias, a quantidade existente
50.000 €. do período anterior. Este valor reflete, no caso das mercadorias, a quantidade
no fim
e respetivo custo ajustado, ou não, pelo reconhecimento de perdas por imparidade.
existente e respetivo custo ajustado, ou não, pelo reconhecimento de perdas por
O saldoSe aem 31dede
conta
imparidade. dezembro
inventário de N+1 será
de mercadorias determinado
tivesse após
um saldo de 50 000 €asemoperações desse
31 de dezem-
bro
período.de 201N, o saldo dessa conta em 1 de janeiro de 201N+1 seria igualmente 50 000 €.
Se Oa saldo
contaem de 31
inventário de mercadorias
de dezembro de N+1 será tivesse um saldo
determinado após de 50.000 € desse
as operações em 31 de
período.
dezembro de 201N, o saldo dessa conta em 1 de janeiro de 201N+1 seria igualmente
31 dezembro
50.000 €. 1 janeiro de Janeiro a 31 dezembro
N N+1 dezembro N +1
O saldo em 31 de dezembro de N+1 será determinado após
 Compras as operações desse
32 32
período.
Mercadorias  …. 32
Mercadorias Mercadorias
 Ofertas
=  Sinistros
31 dezembro 1 janeiro de Janeiro a 31 dezembro
50.000  Roubos
N€ N+1
50.000 € dezembro N +1 ?
 ….
 Compras
 Vendas
32 32  …. 32
Mercadorias Mercadorias
Figura n.º 5.28 – Inventários finais
 Ofertas Mercadorias
=  Sinistros 328
O saldo50.000
final €da conta de inventário
50.000 €reflete todas as alterações (aumentos
 Roubos
? e reduções)
 ….
resultantes das operações realizadas.
 Vendas
No caso da conta de mercadorias, as situações mais comuns associadas à variação do seu saldo
são os aumentos resultantes das compras e as diminuições correspondentes às saídas por vendas.
328
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) No caso da conta de mercadorias, as situações mais comuns associadas à variação do
seu saldo são os aumentos resultantes das compras e as diminuições correspondentes
às saídas por vendas. Capítulo 5 – Operações empresariais 381
Contudo outras operações empresariais como ofertas, transferências por alteração do

tipo de uso (exemplo: afetação de um computador adquirido inicialmente para venda,
para Contudo, outras operações
uso administrativo) provocam empresariais, como em
saídas e entradas ofertas, transferências
inventários. Outros por alteração
eventos
não voluntários tais como roubos, sinistros, quebras ou sobras também influenciam asvenda,
do tipo de uso (exemplo: afetação de um computador adquirido inicialmente para
para uso administrativo) provocam saídas e entradas em inventários. Outros eventos não
quantidades finais dos bens em stock. Estas operações geram, do ponto de vista
voluntários, tais como roubos, sinistros, quebras ou sobras, também influenciam as quan-
contabilístico, regularizações e reclassificações positivas ou negativas, conforme se
tidades finais dos bens em stock. Estas operações geram, do ponto de vista contabilístico,
traduzam em entradas ou saídas de inventários.
regularizações e reclassificações positivas ou negativas, conforme se traduzam em entradas
ou saídas
Desta formadepodemos
inventários.
explicitar uma expressão geral que traduz a forma de cálculo do
valorDesta
final (saldo
forma,final) de um
podemos dado inventário:
explicitar uma expressão geral que traduz a forma de cálculo do
valor final (saldo final) de um dado inventário:
Saldo final = Saldo inicial + Compras líquidas ± Reclassificações/regularizações de
Saldo final = Saldo inicial +
inventários Compras
– Custo líquidas ± vendidas
das mercadorias Reclassificações/regularizações
de inventários – Custo das mercadorias vendidas
Sendo queque
Sendo compras líquidas
compras (conta
líquidas 31) = 31)
(conta Compras (conta 31.1)
= Compras ‐ devoluções
(conta de compras
31.1) - devoluções de com-
(conta 31.7) ‐ descontos e abatimentos (conta 31.8)
pras (conta 31.7) - descontos e abatimentos (conta 31.8)
Consumos
Saldo final Saldo inicial de Compras
‐ (custo das
de mercadorias Ofertas de
mercadorias Devoluções fornecedores mercadorias
‐ ‐ vendidas)
Descontos Ofertas a clientes
comerciais ‐
Roubos
‐
Sinistros
‐
Quebras
+
Sobras
Figura n.º 5.29 – Saldo final de mercadorias

Figura n.º 5.29 – Saldo final de mercadorias
Conta 32 – Mercadorias
A conta 32 – Mercadorias respeita aos bens adquiridos pela empresa com destino a
venda, desde que não sejam objeto de trabalho posterior de natureza industrial. Esta conta
é debitada pelas entradas e creditada pelas saídas. 329
Subdivide-se em contas que permitem catalogar os diversos tipos de mercadorias – 32.1
à 32.4. A utilização destas contas e respetivas subdivisões deve atender às necessidades de
informação das entidades.
As contas 32.5 e 32.6 respeitam a situações em que esses ativos, sendo propriedade da
entidade, não se encontram na sua posse – mercadorias em trânsito ou em poder de terceiros.
Conta 32 – Mercadorias
– Estas contas registam os bens adquiridos pela empresa com
32.1 – Produto A destino a venda, desde que não sejam objeto de trabalho pos-
--- terior de natureza industrial
32.4 – Produto X – As contas não estão predefinidas, permitindo a classificação dos
artigos em stock de acordo com a nomenclatura das entidades
– Regista as mercadorias adquiridas pela empresa, mas que ainda
32.5 - Mercadorias em trânsito
não entraram no seu armazém
– Compreende as mercadorias de propriedade da empresa que se
32.6 - Mercadorias em poder de ter-
encontrem à guarda de terceiros ou tenham saído em regime
ceiros
de consignação79
– Reconhece as diferenças acumuladas resultantes das perdas em
inventários por aplicação das regras de mensuração da NCRF
18 (diferenças entre o custo de aquisição e o valor realizável
líquido das mercadorias)
32.9 - Perdas por imparidade acumu-
– As perdas por imparidade serão registadas nas contas 65.2 –
ladas
Perdas por imparidade em inventários e quando deixarem
de existir as situações que originaram as perdas devem ser
reconhecidas as suas reversões na conta 76.2.2 – Reversões de
perdas por imparidade em inventário
Quadro n.º 5.28 – Conta 32 – Mercadorias 79
Podem-se sintetizar os movimentos mais comuns na conta de mercadorias:

Mercadorias
• Saldo inicial – saldo existente no início • Consumo (custo das mercadorias ven-
do período didas)
• Compras • Descontos comerciais
• Ofertas de fornecedores • Devoluções
• Sobras • Ofertas a clientes
• Juros (quando elegíveis) • Quebras, sinistros, roubos, etc.
• Reversão das perdas por imparidade • Perdas por imparidade
Sistemas de inventário
Cada entidade, atendendo à sua especificidade, define as suas políticas de gestão de stocks.
Existem dois grandes sistemas alternativos que têm as suas vantagens e inconvenientes:
• sistema de inventário permanente;
• sistema de inventário periódico ou intermitente.
79 - O regime de consignação consiste na entrega temporária de bens a um intermediário – o consignatário – que

as irá vender por conta e ordem do consignante, advindo para o referido intermediário uma remuneração. O regime de
comissão difere do regime de consignação pelo facto de os bens não serem entregues ao intermediário, mas sim expedi-
dos, aquando da venda, diretamente do armazém do vendedor para o comprador. Também neste caso o intermediário é
remunerado em função das vendas que efetua. Em ambos os casos denomina-se de comissão a retribuição ao vendedor.
O sistema de inventário permanente, conforme o nome sugere, baseia-se no registo
de todas as operações que afetam, quer Capítulo
a quantidade, quer o valor dos stocks. 383
5 – Operações empresariais
Quando uma entidade realiza uma compra, neste sistema, regista a respetiva entrada ao
respetivo custo. Quando vende regista a saída, permitindo desta forma saber em cada
momento - controlando
O sistema entradas
de inventário e saídas
permanente, – as oquantidades
conforme nome sugere,e baseia-se
respetivono valor
registoque
de todas as operações
existem em stock. que afetam, quer a quantidade, quer o valor dos stocks.
Quando uma entidade realiza uma compra, neste sistema, regista a respetiva entrada
Periodicamente deverão
ao respetivo custo. servende,
Quando realizadas contagens
regista físicas parciais
a saída, permitindo (por itens)
desta forma e rotativas
saber em cada
com o objetivo
momento de verificar
– controlando entradasa econformidade dos registos
saídas – as quantidades contabilísticos
e respetivo com as
valor que existem
existências
em stock. físicas.
Periodicamente, deverão ser realizadas contagens físicas parciais (por itens) e rotativas,
Este sistema permite conhecer, a todo o momento, as quantidades e o valor dos bens
com o objetivo de verificar a conformidade dos registos contabilísticos com as existências
em stock, assim como o custo dos bens vendidos (e consumidos):
físicas.
Este sistema permite conhecer, a todo o momento, as quantidades e o valor dos bens
em stock, assim como o custo dos bens vendidos (e consumidos):
Figura n.º 5.30 – Sistema de inventário permanente

Figura n.º 5.30 – Sistema
(Adaptado de inventário
de Fernandes permanente
et al., 2013)
(Adaptado de Fernandes et al., 2013)
O sistema de inventário permanente é obrigatório para as entidades que aplicam o

SNC ou o referencial IASB/UE, excluindo-se as que cumprem os limites definidos para331
ME, assim como algumas atividades específicas (art.º 12.º do DL 158/2009), impondo a
legislação os seguintes procedimentos:
a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do período, ou, ao longo
do período, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo menos, uma vez
em cada período;
b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, de forma
a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens físicas
e os respetivos registos contabilísticos.
b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e
globais, de forma a permitir a verificação, a todo o momento, da
correspondência entre as contagens físicas e os respetivos registos
384 contabilísticos.
Quando se utiliza o inventário permanente, nos balancetes ao longo do período:

Quando se utiliza o inventário permanente, nos balancetes ao longo do período:
 As contas 31 estão saldadas (as compras, descontos e devoluções são transferidas por
• cada operação)
As contas 31 estão saldadas (as compras, descontos e devoluções são transferidas
por cada operação);
 Conta 32 ou 33 estão movimentadas a crédito (por cada venda ou consumo é
• reconhecido
As contas 32o ou 33 estãocusto)
respetivo movimentadas a crédito (por cada venda ou consumo é
reconhecido o respetivo custo);
 • Conta
A conta está
61 61 estámovimentada
movimentadaa adébito
débitopelo
pelocusto
custodas
das mercadorias
vendidas ee das
das
matérias consumidas.
matérias consumidas.
Por cada operação de compra Por cada operação de venda
61 – Custo das
31 Compras 32 Mercadorias
Compra 1 Compra 1 Compra 1 Venda 1 Venda 1
Custo
Compra 2
Custo da mercadoria
… Compra 2 Compra 2 Venda 2 Venda 2
compra vendida
Compra n
Caso H.1 – Compra e venda (inventário permanente)

Caso H.1 – Compra e venda (inventário permanente)
A empresa Rodas Altas, SA, que vende veículos da marca Beta, adquiriu em janeiro de N,
A empresa5 veículos
a crédito, Rodas Altas, SA, querepresentante
ao respetivo vende veículos
AUTO,da marca Beta,
SA, que adquiriua 40
os faturou em000
janeiro de
€/cada
N, a crédito,
+ IVA. 5 veículos ao
Posteriormente, foirespetivo representante
vendida, também AUTO,
a crédito, uma SA, que
dessas os faturou
viaturas a 40.000
por 60 000 €,
€/cada + IVA.
acrescidos Posteriormente
do IVA à taxa normal.foi vendida, também a crédito, uma dessas viaturas por
60.000 €, acrescidos do IVA à taxa normal.
Questão:
Pretende-se
QUESTÃO : que contabilize:
Pretende-se que contabilize:
– A operação de compra;
- A operação de compra.
–- AAtransferência
transferênciapara
para a conta
a conta de de inventários;
inventários.
- A venda de uma viatura.
– A venda de uma viatura.
RESPOSTA: Resposta:
Elemento Classificação contabilística 332

Cliente 21.1.1.x - Cliente x
Fornecedores c/c 22.1.1.x – Fornecedor Auto, SA
IVA liquidado em operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Mercadorias 32.1 – Mercadorias
Custo das vendas 61.1 – Mercadorias
Rédito das vendas 71.1 - Mercadorias
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 31.1 200 000
1 IVA dedutível (23%) 24.3.2.1.3 46 000
Auto, SA 22.1.1.x 246 000
2 Transferência para inventários 32.1 31.1 200 000
Jan N
Cliente x 21.1.1.x 73 800
3 IVA liquidado 24.3.3.1.3 13 800
Rédito das vendas 71.1 60 000
4 Custo as vendas 61.1 32.1 40 000
Extrato de balancete – Inventário permanente

Movimentos acumulados Saldos
Contas
Débito Crédito Devedor Credor
….
21 Clientes 73 800 73 800
22 Fornecedores 246 000 246 000
24 Estado e outros entes públicos 46 000 13 800 32 200
….
31 Compras 200 000 200 000
32 Mercadorias 200 000 40 000 160 000 a)
….
61 Custo mercadoria vendida 40 000 40 000
….
71 Vendas 60 000 60 000
….
Total xxx xxx yyy yyy
a) Este saldo traduz a quantia da mercadoria que contabilisticamente se encontra em armazém, na data
do balancete.
===//===
O sistema de inventário intermitente ou periódico é menos exigente em termos de

procedimentos, porque, apesar de existirem os registos relacionados com as compras e
vendas, não é feita a atualização dos inventários em cada operação (contrariamente ao que
se verifica no sistema de inventário permanente). Desta forma, não se gera informação que
permita conhecer as quantidades e valores atualizados existentes em stock, assim como o
respetivo custo dos bens vendidos.
Figura
Figuran.º
n.º5.31
5.31– –Sistema dede
Sistema inventário periódico
inventário periódico
As quantidades existentes em stock no fim do período são obtidas por inventariação

As quantidades existentes em stock no fim do período são obtidas por inventariação
física. O seu valor é obtido a partir da identificação dos custos unitários aplicados às
física. O seu valor é obtido a partir da identificação dos custos unitários aplicados às unida-
unidades
des identificadas.
identificadas. Esteunitário
Este custo custo unitário
dependedepende do de
do critério critério de mensuração
mensuração das saídas das
– tema
saídas – tema
a seguir tratado.a seguir tratado.
OOcálculo do do
cálculo custo das das
custo mercadorias
mercadorias vendidas (e matérias
vendidas primas consumidas)
(e matérias-primas só é só
consumidas)
épossível
possívelapós
apósa ainventariação física
inventariação físicavalorizada. Obtém-se
valorizada. Obtém-seda da
seguinte expressão,
seguinte já já
expressão,
conhecida:
conhecida:
Inventário final = Inventário inicial + Compras líquidas ± Reclassificações e regulari-

Inventário final = Inventário inicialdas
zações - Custo + Compras líquidas ± Reclassificações e
vendas (mercadorias)
regularizações ‐ Custo das vendas (mercadorias)
Que permite deduzir o custo das vendas:
Que permite deduzir o custo das vendas:
Custo das vendas (mercadorias) = Inventário inicial + Compras líquidas ± Reclassifi-
cações e regularizações - Inventário final
Custo das vendas (mercadorias) = Inventário inicial + Compras líquidas ±
Os custos totaisReclassificações
das vendas também podem ser evidenciados
e regularizações em quadros auxiliares do
‐ Inventário final
seguinte modo:
Os custos totais das vendas também podem ser evidenciados
Movimentos em quadros auxiliares do
Mercadorias
seguinte modo: Inventário inicial X
Movimentos
Compras líquidas Mercadorias
+X
Regularização
Inventário inicial de Inventários X± X
Compras líquidas
Inventários finais + -XX
Regularização de Inventários
Custo das mercadorias vendidas ±= XX
Inventários finais ‐X
Custo das mercadorias
O custo das mercadorias vendidasé apurado pela
vendidas (CMV) = Xsoma algébrica das diferentes
parcelas. O custo das matérias consumidas, em processos de produção, é apurado de forma
O custoo que
similar, das iremos
mercadorias
abordarvendidas
no ponto(CMV) é apurado pela soma algébrica das
seguinte.
diferentes parcelas. O custo das matérias consumidas, em processos de produção, é
apurado de forma similar, o que iremos abordar no ponto seguinte.

Quando se utiliza o inventário periódico, no balancete ao longo do período:
 As contas 31 não estão saldadas (as compras, descontos e devoluções
acumulam-se nas respetivas contas). A transferência para as contas de inventário
é feita apenas
Quando noofim
se utiliza do período.
inventário periódico, no balancete ao longo do período:
• As contas 31 não estão saldadas (as compras, descontos e devoluções acumulam-se
 Conta 32 ou 33 não estão movimentadas a crédito (não é reconhecido, em cada
nas respetivas contas). A transferência para as contas de inventário é feita apenas no
operação, o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas). O
fim do período.
saldo destas contas é apurado por inventariação física ou informação extra
•contabilística
As contas 32 (por
ou 33exemplo
não estãosoftware
movimentadas a crédito
de gestão (não é reconhecido,
de stocks não interligadoem com
cada a
operação, o
contabilidade).custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas). O saldo
destas contas é apurado por inventariação física ou informação extracontabilística
(por exemplo, software de gestão de stocks não interligado com a contabilidade).
 Conta 61 não está movimentada (o custo das mercadorias vendidas e das
•matérias
A conta 61 não está movimentada
consumidas é apurado (o custo das mercadorias
por expressão vendidas
numérica a epartir
das ma-da
térias consumidas é apurado
contagem das existências finais). por expressão numérica a partir da contagem das
existências finais).
Por cada operação
No final de cada período
compra
61 – Custo das
Compra 1 Custo mercadorias
Compra 2 Custo das compras vendidas apuradas com
… base no inventário final
Compra n  compras  compras  vendas  vendas
Caso Caso
H.2 H.2
– Compra
– Compraee venda (inventário
venda (inventário periódico)
periódico)
A empresa Rodas Altas, SA, que vende veículos da marca Beta, adquiriu, em janeiro de
A N,
empresa Rodas
a crédito, Altas,ao
5 veículos SA, que vende
respetivo veículos AUTO,
representante da marcaSA,
Beta,
que adquiriu
os faturouem janeiro
a 40 000 €/de
N,cada
a crédito,
+ IVA.5Posteriormente
veículos ao respetivo representante
foi vendida, AUTO,
também a crédito, SA,
uma queviaturas
dessas os faturou a 000
por 60 40.000
€,
acrescidos do IVA à taxa normal.
€/cada + IVA. Posteriormente foi vendida, também a crédito, uma dessas viaturas por
60.000 €, acrescidos
Questão: do IVA à taxa normal.
QUESTÃO:
- A operação de compra;
-- AAoperação
venda dede
uma viatura.
compra.
- A venda de uma viatura.
Resposta:
RESPOSTA :
Elemento
1) Classificação contabilística Classificação contabilística
Elemento Cliente Classificação contabilística
21.1.1.x - Cliente x
Cliente Fornecedores c/c 21.1.1.x22.1.1.x
‐ Cliente- Fornecedor
x Auto, SA
Fornecedores c/cIVA dedutível em inventários 22.1.1.x ‐ Fornecedor x
24.3.2.1.3 - Taxa normal
IVA dedutível emIVA
inventários 24.3.2.1.3
liquidado em operações gerais – Taxa -normal
24.3.3.1.3 Taxa normal
Rédito
Rédito das vendas das vendas 71.1 - Mercadorias
71.1‐ Mercadorias
Contas
Débito Crédito
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 31.1 200 000
1 IVA dedutível (23%) 24.3.2.1.3 46 000
Auto, SA 22.1.1.x 246 000
Jan N
Cliente x 21.1.1.x 73 800
2 IVA liquidado 24.3.3.1.3 13 800
Rédito das vendas 71.1 60 000
Extrato de balancete - Inventário intermitente

Movimentos
Contas Saldos
acumulados
….
21 Clientes 73 800 73 800
22 Fornecedores 246 000 246 000
24 Estado e outros entes públicos 46 000 13 800 32 200
….
31 Compras 200 000 200 000
32 Mercadorias a)
….
61 Custo mercadoria vendida b)
….
71 Vendas 60 000 60 000
….
a) Se existisse algum valor nesta conta, corresponderia ao saldo no início do período (1 de janeiro). Como
estamos em sistema de inventário periódico, as compras só são transferidas para esta conta no final do período.
b) O registo do custo das mercadorias vendidas apenas se efetua no final do período, de forma global e de
acordo com a expressão apresentada anteriormente.
Caso H.3 – Custo das vendas (inventário periódico)

A sociedade Boas Vendas, Lda. apresentava a seguinte informação:
Movimentos Mercadorias
Inventário inicial 100 000
Compras brutas 800 000
Descontos comerciais 12 000
Devoluções 20 000
Regularização de Inventários (ofertas) 10 000
Inventário final 190 000
Questão:
1. Qual o custo das mercadorias vendidas (CMV)?
2. Contabilize as operações associadas ao sistema de inventário periódico no sentido
de refletir o custo das mercadorias vendidas e o valor do inventário final.
Resposta:
Custo das mercadorias vendidas =
CMV = 100 000 + 800 000 – 12 000 – 20 000 - 10 000 – 190 000 = 668 000
Contabilize as operações de transferência.

Fornecedores c/c 22.1.1.x – Fornecedor x
Compras 31.1 – Compras
Devolução de compras 31.7 – Devolução de compras
Regularização por ofertas 38.2 – Mercadorias
Custo das mercadorias vendidas 61.1 – Mercadorias
Contas
Débito Crédito
Fatura 31.1 a
Por cada
--- IVA dedutível (23%) 24.3.2.1.3 b
compra
Fornecedores … 22.1.1.x a+b
Clientes … 21.1.1.x x+y
Por cada
--- IVA liquidado 24.3.3.1.3 y
venda
Rédito das vendas 71.1 x
Transferência de compras 32.1 31.1 800 000
Devoluções de compras 31.7 32.1 20 000
--- 31 dez N Descontos comerciais 31.8 32.1 12 000
Regularização inventários 38.2 32.1 10 000
Custo das mercadorias vendidas 61.1 32.1 668 000
Conta 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas

Na conta 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas (CMVMC)
estão incluídos três tipos de gastos, dos quais iremos referir dois80 com naturezas diferentes:
• custo das mercadorias vendidas (CMV);
• custo das matérias-primas, subsidiárias e de consumo (CMC).
CMVMC
Custo das mercadorias Custo das matérias

vendidas consumidas
(CMV) (CMC)
Custo das Custo da

vendas produção
Figura
Figura n.º
n.º 5.32
5.32 –– Decomposição
DecomposiçãododoCMVMC
CMVMC
O CMC corresponde aos consumos de matérias relativos à produção de um período

O CMC corresponde aos consumos de matérias relativos à produção de um período e
e não
nãoao
ao custo dosprodutos
custo dos produtos vendidos.
vendidos. O CMV
O CMV corresponde
corresponde ao mercadorias
ao custo das custo das mercadorias
vendidas.
vendidas.
Conta 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
Conta 61 - Custo das mercadorias
– Novendidas e das permanente,
caso de inventário matérias consumidas
estas contas registam o
Subcontas
61.1 – Mercadorias Comentários
custo das mercadorias vendidas ou das matérias integradas no
processo produtivo.
61.1 – Mercadorias  No caso de inventário permanente estas contas registam
61.2 – Matérias-primas, matérias subsi- – Noo caso de inventário
custo intermitente,
das mercadorias este registo
vendidas ou poderá ser
das matérias
diárias e de consumo efetuado apenas no fim do período.
integradas no processo produtivo
61.2 – Quadro n.º 5.29 – Conta
Matérias-primas, 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
matérias
subsidiárias e de consumo  No caso de inventário intermitente, este registo poderá
ser efetuado apenas no fim do período.
Margem bruta
Quadro n.º 5.29 – Conta 61 Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
A quantificação do CMV permite, de uma forma direta, conhecer a relação entre o
Margem
rédito bruta
gerado pelas vendas e o respetivo custo das mercadorias vendidas, relevado em ru-
brica própria. Essa relação denomina-se de margem bruta ou resultado bruto das vendas.
A quantificação do CMV permite, de uma forma direta, conhecer a relação entre o
rédito gerado pelas vendas e o respetivo custo das mercadorias vendidas, relevado em
rubrica própria. Essa relação denomina-se de margem bruta ou resultado bruto das
vendas. 80 - A terceira componente desta rubrica refere-se às compras de ativos biológicos mensurados ao justo valor, tema
que se desenvolve no tema L - Agricultura.
Margem bruta = Vendas líquidas – Custo das mercadorias vendidas

Margem bruta = Vendas líquidas – Custo das mercadorias vendidas
Sendo as vendas líquidas (conta 71) = Vendas (conta 71.1) - devoluções de vendas
(conta 71.7) - descontos comerciais concedidos (conta 71.8)
Esta margem pode ser apresentada em valor ou em percentagem sobre o preço de venda
( Margem x 100) ou sobre o preço de custo ( Margem x 100).
Venda Preço de custo
A margem bruta em valor é a diferença entre as vendas e o custo das mercadorias
vendidas (empresas comerciais) ou custo dos produtos vendidos (empresas industriais).
Reflete o que a empresa ganha diretamente na sua atividade. Esta margem deve permitir
cobrir todos os outros gastos e gerar um excedente que garanta o autofinanciamento da
empresa e a remuneração dos capitais próprios (através dos dividendos) e capitais alheios
(pagamento dos juros).
A margem em percentagem sobre o preço de venda indica-nos o ganho por cada 100
euros vendidos. Uma margem de 30% sobre o preço de venda significa que por cada 100
euros de vendas obtenho um ganho de 30 euros. Também significa que o preço de custo
será 70% do preço de venda:
Margem (sobre preço de venda) = preço venda (PV) – preço de custo (PC)
ð 30 = 100 – PC ð PC = 70%
A margem em percentagem sobre o preço de custo indica o ganho por cada 100 euros
do custo da mercadoria vendida. Uma margem de 30% sobre o preço de custo significa
que os bens adquiridos por 100 euros geram um ganho de 30 euros. Isto significa que para
obter uma margem de 30% sobre o preço de custo tenho que vender por 130 € mercadorias
com custo de 100 €.
Comparando as percentagens de uma dada margem em valor sobre o preço de custo
e sobre o preço de venda, verifica-se que a primeira é superior, conforme se demonstra:
ð 30% sobre preço de venda
• Margem sobre o preço de venda = Margem / PV = (30 / 100) x 100 = 30,0%

• Margem sobre preço de custo = Margem / PC = (30 / 70) x 100 = 42,85%
ð 30% sobre preço de custo
• Margem sobre o preço de venda = Margem / PV = (30 / 130) x 100 = 23,07%

• Margem sobre preço de custo = Margem / PC = (30 / 100) x 100 = 30,0%
Como qualquer indicador, deve ser lido no contexto de uma atividade concreta.
Caso H.4 – Margem bruta

A empresa Rodas Altas, SA adquiriu 5 viaturas a 40 000 €/cada, acrescidos de IVA à
taxa normal. Vendeu uma dessas viaturas por 60 000 €, acrescidos de IVA à taxa normal.
Questão:
Calcule a margem bruta (ou resultado bruto) das vendas.
Calcule a referida margem em função do preço de venda e do preço de custo.
Resposta:
Com base nos dados do inventário permanente, pode-se apurar diretamente a margem,
pela diferença entre as quantias da conta 71 – Vendas e 61 – Custo das mercadorias vendidas
e das matérias consumidas.
Extrato de balancete – Inventário permanente

Movimentos acumulados Saldos
Contas
….
61 Custo mercadoria vendida 40 000 40 000
….
71 Vendas 60 000 60 000
….
1) Margem bruta = Vendas líquidas – CMV = 60 000 – 40 000 = 20 000
2) Margem bruta em percentagem:
a. Sobre o preço de venda = 20 000 : 60 000 x 100 = 33,3%
b. Sobre o preço de custo = 20 000 : 40 000 x 100 = 50,0%
Mensuração
Fase 1 – Aquisição de mercadorias
A abordagem do tema inventários evoca não só a identificação da quantidade de bens
existentes (em unidades, toneladas, metros cúbicos ou outra unidade de medida) mas tam-
bém a sua mensuração, ou seja, a atribuição de um valor monetário a essas quantidades.
Para responder ao conjunto de questões que este tema solicita, identificamos várias fases
da constituição de um inventário de mercadorias (bens destinadas a revenda) e matérias e
componentes (bens destinados a ser utilizados num processo produtivo ou de prestação
de serviços). Voltaremos a este assunto para tratar os inventários de produção (produtos
acabados e intermédios, em curso e subprodutos e resíduos).
Um inventário existe porque há uma folga entre as quantidades adquiridas ou

Um inventário existe porque há uma folga entre as quantidades adquiridas ou produzidas
eproduzidas e aspara
as adequadas adequadas para
satisfazer satisfazer
uma uma dada necessidade.
dada necessidade.
Aquisição Inventário (stock)
100 unidades 20 unidades
1 2 3
Venda
80 unidades
Todas
Todas estasfases
estas fases contribuem
contribuempara determinar
para a quantia
determinar pela qual
a quantia deverão
pela qual ser mensurados
deverão ser
os inventários existentes à data do balanço.
mensurados os inventários existentes à data do balanço.
Para os bens adquiridos externamente, para além das verificações de conformidade da
quantidade e qualidade dos bens encomendados e os rececionados, interessa determinar
colocação dosabens
qual o custo imputar na àempresa. O custo
compra desses bens.da compra resulta assim do somatório dos
diversos
Paracustos
mensurarassociados à transação,
uma aquisição, tem que se conforme referido
considerar um nodetema
conjunto fatoresCdiretamente
- Compras, e
inclui:
associados a esse processo, incluindo todos os custos suportados até à colocação dos bens
na empresa. O custo da compra resulta, assim, do somatório dos diversos custos associados
Preço de
àtransação, compra referido
conforme (preço donofornecedor deduzido edos
tema C – Compras, descontos comerciais obtidos)
inclui:
 Custos com o transporte, incluindo seguros e outros custos associados
• Preço de compra (preço do fornecedor deduzido dos descontos comerciais obti-
 Custos
dos); de manuseamento
 Direitos de importação e outros impostos não dedutíveis
• Custos com o transporte, incluindo seguros e outros custos associados;
 Outros custos diretamente atribuíveis à compra
• Custos de manuseamento;
Apesar• dos
Direitos de importação
custos e outros
de conversão ou impostos não dedutíveis;
de produção estarem geralmente associados a
• Outros custos diretamente atribuíveis à compra.
atividades transformadoras, existem bens adquiridos para revenda que carecem de
operações dedeacabamento
Apesar os custos deou personalização
conversão antes daestarem
ou de produção sua comercialização. Incluem-se
geralmente associados a
nesta fase os processos de embalagem, rotulagem, incorporação de componentes
atividades transformadoras, existem bens adquiridos para revenda que carecem de operações e
outras operações ou
de acabamento nãopersonalização
associadas àantes
transformação do produtoIncluem-se
da sua comercialização. ou bem anesta
comercializar.
fase os
processos de embalagem, rotulagem, incorporação de componentes
Os custos destas atividades também incluem o custo do produto: e outras operações não
associadas à transformação do produto ou bem a comercializar. Os custos destas atividades
também incluem o custo do produto:
Custos de Custos de
compra conversão
Figura n.º 5.33 – Custos de compra e de conversão

Figura n.º 5.33 – Custosetdeal.,compra
(in Fernandes e de conversão
2013: 138)
Caso H.5 ‐ Custo de aquisição

Caso H.5 – Custo de aquisição

A empresa Rodas Altas, SA, que vende veículos da marca Beta, adquiriu 5 veículos ao
respetivo representante AUTO, SA, em janeiro de N, que os faturou a 40 000 €/cada +
IVA à taxa normal. Para colocar esses veículos nas instalações da empresa foram suportadas
as seguintes despesas:
Seguros 1 000 €
Transporte 4 000 € + IVA à taxa normal (920 €) = 4 920 €
Impostos 15 000 €
Despesas diversas 1 000 €
Rececionados os veículos e antes de iniciar a sua comercialização, foi feita a instalação

de equipamento de navegação por satélite (GPS), no valor de 800 €/cada.
Nota: Por simplificação, considere que todas as despesas incorridas com serviços, impostos
e componentes são imputadas diretamente aos veículos e foram pagas por meio de cheque.
Questão:
1) Qual o custo de aquisição total e unitário destes veículos?
2) Reconheça contabilisticamente a compra dos veículos.
Resposta:
1) Qual o custo de aquisição total e unitário destes veículos?
O custo de aquisição destes veículos corresponde ao somatório de todas as rubricas
acima enunciadas (225 000 €) porque todas elas estão diretamente associadas à compra.
O custo unitário de cada viatura será de 45 000 € (225 000 ÷ 5):
Rubricas Valor Impostos dedutíveis Total despesa

Preço de compra 200 000 46 000 246 000
Seguro 1 000 1 000
Transporte 4 000 920 4 920
Impostos 15 000 15 000
Despesas diversas 1 000 1 000
GPS 4 000 4 000
Total 225 000 46 920 271 920
Custo unitário = 225 000 / 5 = 45 000 €
Preço de compra 200.000 46.000 246.000
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Seguro 1.000 1.000
Transporte 4.000 920 4.920
Impostos 15.000 5 – Operações empresariais
Capítulo 15.000 395
Despesas diversas 1.000 1.000
GPS 4.000 4.000
Total 225.000 46.920 271.920
Custo unitário = 225.000 / 5 = 45.000 €
2) Reconheça contabilisticamente a compra dos veículos.
2)Classificação
1) Reconheça contabilisticamente
contabilística a compra dos veículos.
1) Classificação Elemento
contabilística Classificação contabilística
Elemento Bancos Classificação contabilística
12.1 – Banco x
Bancos Fornecedores 12.1 – Banco x 22.1.1.1 – AUTO, SA
Fornecedores 22.1.1.1 – AUTO SA
IVA dedutível ‐IVA dedutível - Inventários
Inventários 24.3.2.1.3 – Taxa normal
Compras Compras 31.1.1 – Veículos Beta
31.1.1 – Veículos Beta
Contas Contas
N.º Data Descrição Débito Crédito Valor
Débito Crédito
Fatura n.º x 31.1.1 200.000
1 IVAFatura n.º x
dedutível 24.3.2.1.3 31.1.1 46.000200 000
1 IVA dedutível
Fornecedor AUTO 24.3.2.1.3
22.1.1.1 246.000 46 000
N
Despesas diversas
Fornecedor c/ veículos
AUTO 31.1.1 22.1.1.125.000246 000
2 N IVADespesas
dedutíveldiversas c/ veículos 24.3.2.1.3 920 25 000
31.1.1
Cheques n.ºs …. 12.1 25.920
Cheques n.ºs …. 12.1 25 920
Fase 2 – Custo das mercadorias vendidas
Fase 2 – Custo das mercadorias vendidas
Venda
80 unidades
As vendas de bens geram vários efeitos económicos e financeiros:

342
– por um lado, obtêm-se os rendimentos (réditos) da transação;
– por outro, incorrem-se em gastos, porque se entrega o bem vendido, que tem um
custo associado à sua compra.
Quer a venda, quer o consumo dos bens, num processo produtivo, têm em comum
a determinação do custo do bem vendido ou das matérias consumidas, dado que o rédito
apenas é obtido na transação (venda).
No entanto, a situação pode ser mais complexa quando a empresa tem uma grande
diversidade de bens, adquiridos em momentos e com preços diferentes. Consideremos o
seguinte exemplo:
apenas é obtido na transação (venda).
No entanto a situação pode ser mais complexa quando a empresa tem uma grande
diversidade de bens, adquiridos em momentos e com preços diferentes. Consideremos
o seguinte exemplo:
Inventário
Vendas Inventário
inicial final
Compras Produto A
Produto A:
‐ Lote 1 =150 unidades
Produto A: 300 unidades a 50 Produto A
€/cada do(s) lote(s)?
a 10 € cada ‐ Lote 3 = 100 unid. Lote ? = 200 unid.
a 15 € cada Rédito = 15.000 €
‐ Lote 2 = 250 unidades Valor = ?
a 12 € cada Custo = ?
Tempo 1 2 3 4
Figura n.º 5.34 – Mensuração das saídas e do inventário
Figura n.º 5.34 – Mensuração das saídas e do inventário
(inFernandes
et al., 2013:
2013: 140) 140)
NoNomomento
momento1 esta empresa
1 esta empresa em stock
tem tem 2 lotes
em stock do produto
2 lotes A adquiridos
do produto aos preços
A adquiridos aos preços
acima referidos. O valor desse inventário é de:
acima referidos. O valor desse inventário é de:
Produtos
Produtos Quantidade
Quantidade Valor(€)(€)
Valor Observações
Observações
AA 400
400 4 500
4.500 (150
(150 x 10)
x 10) + (250
+ (250 x 12)x 12)
No momento 2 adquiriu mais 100 unidades do produto A, sendo nesse momento o
seu momento 2de:
No inventário adquiriu mais 100 unidades do produto A, sendo nesse momento o seu
inventário de:
Produtos Quantidade Valor (€) Observações
ProdutosA Quantidade500 Valor (€) 6 000 (150 x 10) + (250 x 12) + (100 x 15)
Observações
A 500 6.000 (150 x 10) + (250 x 12) + (100 x 15)
No momento 3 vendeu 300 unidades do produto A ao preço de 50 euros/cada. Qual
oNo
custo que se 3deve
momento considerar,
vendeu atendendo
300 unidades a que há
do produto A ao stock de
empreço bens
50 adquiridos
euros/cada.aQual
três custos
o
diferentes?
custo que se deve considerar, atendendo a que há em stock bens adquiridos a três
custos
Apósdiferentes?
esta venda, sabemos que o rédito é de 15 000 € (300 x 50 €). Para determinar o
custo dessa venda, é necessário conhecer a política contabilística utilizada para mensurar o
Após esta venda sabemos que o rédito é de 15.000 € (300 x 50 €). Para determinar o
custo de saída dos bens vendidos (ou consumidos), designado por critério de mensuração
custo
das dessa
saídas venda das
(custeio saídas). conhecer a política contabilística utilizada para
é necessário
A empresa, ao vender 300 unidades do produto A, pode considerar várias hipóteses na

determinação do custo de saída desses bens, designadamente: 343
• Hipótese 1) Considerar que vendeu as 100 unidades com custo de 15 €/cada, resul-
tante da última compra, mais as 200 do lote 2 ao custo de 12 €/cada;
• Hipótese 2) Considerar que está a vender o lote 1 (150 unidades ao custo de 10 €
cada), mais parte do lote 2 (150 unidades ao custo de 12 €/cada).
Critérios de mensuração das saídas

Como acabámos de referir, podemos equacionar várias alternativas. Para que esta questão
não ficasse ao livre-arbítrio de cada entidade, as normas contabilísticas definem critérios
para mensurar o custo das mercadorias vendidas (e das matérias consumidas).
Estes critérios devem ser utilizados de forma consistente, isto é, quando uma entidade
opta por um deles, deve mantê-lo, salvo se constatar que outro critério permite uma re-
presentação mais apropriada.
O objetivo destes critérios é permitir a comparabilidade entre demonstrações financeiras
de uma empresa ao longo dos anos e entre as diversas entidades através da utilização de
uma política consistente.
Existem diversos critérios de mensuração dos inventários. Para valorizar as saídas de
inventários, as normas indicam os de utilização geral, permitindo, contudo, outros para
situações específicas, designadamente para atividades de pequena dimensão em que os pro-
cedimentos de inventariação e mensuração acarretam custos significativos.
Os critérios mais comuns são:
• Custo específico
• Custo Médio Ponderado (CMP)
• First In First Out (FIFO)
• Custo-padrão
• Método de retalho
Custo específico
O custo específico aplica-se em regra em atividades que transacionam bens de elevado
valor unitário, cujas características são mais heterogéneas, para os quais se conhece o custo
exato de produção ou de compra. São produtos, em regra, com poucas unidades em stock.
Damos como exemplo uma empresa que vende automóveis da marca X, gama Y. Como
sabemos, as marcas apostam na diferenciação dos produtos. Olhando à oferta existente
de marcas conhecidas, podemos encontrar um conjunto de variantes que diferenciam o
produto e o preço respetivo, tal como a cilindrada do motor e equipamentos opcionais.
Admitamos que esta empresa vendeu uma viatura por 15 000 € (rendimento), cujo custo
de aquisição foi de 10 000 € (custo da mercadoria vendida).
Aplicando o critério do custo específico, constata-se que a empresa realizou uma mar-
gem bruta de 5 000 € naquela venda.
O custo específico é o método mais exato na determinação da margem entre o preço
de venda de um bem e o respetivo custo.
===//===
Quer o CMP quer o FIFO aplicam-se, em regra, a bens de valor unitário menor,
com elevadas rotações, e com pouca distinção entre as unidades da mesma família do
produto.
elevadas rotações, e com pouca distinção entre as unidades da mesma família do
produto.
Custo médio ponderado (CMP)
O CMP considera o custo dos diversos lotes existentes, sendo obtido pela média
Custo médio ponderado (CMP)
aritmética ponderada.
O CMP considera o custo dos diversos lotes existentes, sendo obtido pela média arit-
No exemplo
mética da figura n.º 5.34, podemos dizer que o custo médio de cada unidade do
ponderada.
produto A em armazém, após a compra do lote 3 é de:
No exemplo da figura n.º 5.34, podemos dizer que o custo médio de cada unidade do
produto A em armazém, após a compra do lote 3, é de:
150 unidades �lote 1� � 10� � 250 unidades �lote 2� � 12� � 100 unidades �lote �� 15�
��
150 � 250 � 100
• Se a empresa vender 300 unidades do produto A, ao preço de venda de 50 €, realiza

rendimentos de 15 000 € (300 x 50 €).
 Se a empresa vender 300 unidades do produto A, ao preço de venda de 50 €, realiza
rendimentos
• Suporta de 15.000
um custo € (300
dos bens x 50 €) (custo médio) no montante de 300 x 12 € =
vendidos
3 600 €.
 Suporta um custo dos bens vendidos (custo médio) no montante de 300 x 12 € =
• A margem
3.600 € bruta da venda será de 11 400 € (15 000 – 3 600) ou [(50 – 12) x 300]
• As quantidades remanescentes (stock ou inventário) são 200 unidades cujo valor
A margem bruta
 corresponde a 200da venda
x 12 € = será de€,11.400
2 400 sendo€indiferente
(15.000 – 3.600)
a queou ((50pertencem.
lotes – 12) x 300)
 As quantidades remanescentes (stock ou inventário) são 200 unidades cujo valor

corresponde a 200 x 12 €H.6
Caso = 2.400 €, sendo
- Custo indiferente
médio a que lotes pertencem
ponderado
A Congelal, SA é uma reputada empresa de comercialização de produtos congelados
que fornece os melhores hotéis do Algarve com enorme sucesso. Na contabilização dos
Caso H.6 ‐ Custo médio ponderado
inventários a empresa utiliza o sistema permanente e como método de custeio das saídas
o custo médio ponderado.
Questão:
345
Registe as operações e a ficha de armazém correspondente:
01/06/N - Existiam em armazém 10 000 unidades valorizadas a 5 euros/cada.
04/06/N - Recebeu a fatura n.º 6/N da empresa Costa Rica, Lda., relativa à compra
de 6 000 unidades a 5,5 euros cada + IVA.
Recebeu ainda a fatura n.º 554 da Transportadora Lusíada, Lda., no valor de 73,80
euros (IVA incluído à taxa normal – 23%).
08/06/N - Vendeu ao Hotel Sueste 8 000 unidades ao preço unitário de 7,00 euros +
IVA (N/ Fatura n.º 232)
12/06/N - Vendeu a 30 dias (Fatura n.º 233) ao Restaurante Típico “O Marafado”,
a dinheiro, 3 000 unidades ao preço unitário de 7,00 euros + IVA à taxa normal.
15/06/N - Comprou à “Sociedade do Sul, Lda.” 12 000 unidades a 5,50 euros + IVA.
Fatura n.º 240. – O transporte foi por conta do fornecedor.
Resposta:
Fornecedores c/c 22.1.1.x - Fornecedor x
Mercadorias 32.1 - Mercadorias
Custo das mercadorias 61.1 - Mercadorias
2) Ficha de armazém e lançamento no diário
01/06/N - Existiam em armazém 10 000 unidades valorizadas a 5 euros/cada
Entrada Saída Existência

Data Descrição
Q VU Total Q VU Total Q VU Total
1 Ex Inicial 10 000 5,00 50 000,00
Legenda: VU = Valor unitário
04/06/N – Recebeu a fatura n.º 6/N da empresa Costa Rica, Lda., relativa à compra
de 6 000 unidades a 5,5 euros cada + IVA
Recebeu ainda a fatura n.º 554 da Transportadora Lusíada, Lda. no valor de 73,80
euros (IVA incluído à taxa normal – 23%).
2.1) Lançamento no diário
Contas
Débito Crédito
Fatura 6/N 31.1 33 000,00
1 IVA dedutível 24.3.2.1.3 7 590,00
Costa Rica, Lda. 22.1.1. x 40 590,00
4 jun N Fatura 554 31.1 60,00
2 IVA dedutível 24.3.2.1.3 13,80
Transportadora Lusíada 22.1.1. x 73,80
3 Transferência para inventário 32.1 31.1 33 060,00
Nota: 78,30 com IVA incluído / 1,23 = 60,00 (transporte s/IVA)
Ficha de armazém – Produto x

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4 Compra 6 000 5,51 33 060,00 16 000 5,19125 83 060,00
Valor unitário (VU) = 33 060 / 6 000 unidades = 5,51
IVA (N/ Fatura n.º 232).
Contas
Débito Crédito
N/Fatura 232 71.1 56 000,00
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 12 880,00
8 jun N
Hotel Sueste 21.1.1. x 68 880,00
2 Custo da mercadoria vendida 61.1 32.1 41 530,00
Nota: CMV = 8 000 x 5,19125 = 41 530

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4 Compra 6 000 5,51 33 060,00 16 000 5,19125 83 060,00
8 Venda 8 000 5,19125 41 530,00 8 000 5,19125 41 530,00
12/06/N - Vendeu a 30 dias (Fatura n.º 233) ao Restaurante Típico “O Marafado”, a

dinheiro, 3 000 unidades ao preço unitário de 7,00 euros + IVA à taxa normal
Contas
Débito Crédito
N/Fatura 233 71.1 21 000,00
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 4 830,00
12 jun N
Hotel Sueste 21.1.1. x 25 830,00
Nota: CMV = 3 000 x 5,19125 = 15 573,75

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4 Compra 6 000 5,51 33 060,00 16 000 5,19125 83 060,00
8 Venda 8 000 5,19125 41 530,00 8 000 5,19125 41 530,00
12 Venda 3 000 5,19125 15 573,75 5 000 5,19125 25 956,25
15/06/N – Comprou à Sociedade do Sul, Lda. 12 000 unidades a 5,50 euros + IVA
Fatura n.º 240. O transporte foi por conta do fornecedor.

Contas
Débito Crédito
Fatura 240 31.1 66 000,00
1 IVA dedutível 24.3.2.1.3 15 180,00
15 jun N
Costa Rica, Lda. 22.1.1. x 81 180,00
Ficha de armazém - Produto x

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4 Compra 6 000 5,51 33 060,00 16 000 5,19125 83 060,00
8 Venda 8 000 5,19125 41 530,00 8 000 5,19125 41 530,00
12 Venda 3 000 5,19125 15 573,75 5 000 5,19125 25 956,25
15 Compra 12 000 5,5 66 000,00 17 000 5,40919 91 956,25
FIFO – First in first out

O FIFO é um método cronológico. Atende à data de aquisição de cada lote de produ-
tos. Neste método considera-se que o custo dos bens vendidos ou consumidos é o do lote
mais antigo (independentemente do fluxo físico do bens). Desta forma, o inventário reflete
sempre o valor das últimas aquisições ou produção.
Apresentamos de forma esquemática, na figura seguinte, um exemplo com uma sequência de
operações de compra e venda de uma dada mercadoria, ao longo de um determinado período.
Desta forma quantifica-se o custo das mercadorias vendidas e o stock existente em cada momento.
Compra Compra
Q = 20 unidades Q = 50 unidades
PU = 12 € PU = 15 €
Stock inicial Stock Stock Stock Stock
Lote 1 Lote 1
Q= 70; PU = 10 Q= 0; PU = 10
Lote 1 Lote 1 Lote 1
Q = 100 unidades Q= 100; PU = 10 Q= 70; PU = 10
Lote 2 Lote 2
PU = 10 €
Q = 20; PU = 12 € Q = 20; PU = 12 €
Lote 2 Lote 2
Q = 20; PU = 12 € Q = 20; PU = 12 € Lote 3 Lote 3
Q= 50; PU = 15 € Q= 50; PU = 15 €
Venda Venda
Q = 30 unidades Q = 70 unidades
Figura n.º
Figura n.º 5.35 – Exemplo de5.35 – Exemplodas
mensuração de mensuração das (in
saídas – FIFO saídas ‐ FIFO et al., 2013: 140)
Fernandes
Retomando o caso em análise (figura n.º 5.34), o custo da venda de 300 unidades seria
mensurada da seguinte forma:
Retomando o caso em análise (figura n.º 5.34), o custo da venda de 300 unidades seria
mensurada da seguinte forma:
Custo das mercadorias vendidas = 150 lote 1 x 10 € + 150 lote 2 x 12 € = 3 300 €
Com a utilização deste critério para uma venda de 300 unidades:

• Se a empresa vender 300 unidades do produto A, ao preço de venda de 50 €, realiza
rendimentos de 15 000 € (300 x 50 €).
• Suporta um custo dos bens vendidos no montante de 3 300 €
• A margem bruta da venda será de 11 700 € (15 000 – 3 300)
• As quantidades remanescentes (stock ou inventário) são 200, havendo que identi-
ficar a que lotes pertencem sendo que stock final = stock inicial – saídas:
Lote 1 = 150 - 150 = 0 unidades

Lote 2 = 250 – 150 = 100 unidades x 12 € = 1 200 €
Lote 3 = 100 –0= 100 unidades x 15 € = 1 500 €
Total 200 unidades 2 700 €
Conforme se constata, cada método conduz a diferentes valores de custo dos bens
vendidos e, consequentemente, dos resultados (margem bruta).
Margem bruta
Custo da venda Inventário
Critério (Preço de Venda –
300 unidades 200 unid
Custo da venda)
CMP 3 600 € 11 400 € 2 400 €
FIFO 3 300 € 11 700 € 2 700 €
Caso H.7 – FIFO (primeiro a entrar, primeiro a sair)

A Congelal, SA é uma reputada empresa de comercialização de produtos congelados que
fornece os melhores hotéis do Algarve com enorme sucesso. Na contabilização dos inven-
tários a empresa utiliza o sistema permanente e como método de custeio das saídas o FIFO.
Questão:
Registe as operações e a ficha de armazém correspondente (ver caso H.6).
Resposta:
Nota: Os registos contabilísticos são iguais ao caso H.6 do custo médio. Verifica-se uma
diferença no custo dos produtos vendidos.

Fornecedores c/c 22.1.1.x - Fornecedor x
Compras 31.1 -Mercadorias
Mercadorias 32.1 - Mercadorias
Custo das mercadorias 61.1 - Mercadorias
2) Fichas de armazém e lançamentos no diário
01/06/N - Existiam em armazém 10 000 unidades valorizadas a 5,00 euros/cada.

Data Descrição
Q VU Total Q VU Total Q VU Total Lote
1 Ex Inicial 10 000 5,00 50 000,00 1
Legenda: VU = Valor unitário
04/06/N – Recebeu a fatura n.º 6/N da empresa Costa Rica, Lda. relativa à compra
de 6 000 unidades a 5,50 euros cada + IVA.
Recebeu ainda a fatura n.º 554 da Transportadora Lusíada, Lda., no valor de 73,80 euros
(IVA incluído à taxa normal – 23%).
Contas
Débito Crédito
Fatura 6/N 31.1 33 000,00
1 IVA dedutível 24.3.2.1.3 7 590,00
Costa Rica, Lda. 22.1.1.x 40 590,00
4 jun N Fatura 554 31.1 60,00
2 IVA dedutível 24.3.2.1.3 13,80
Transportadora Lusíada 22.1.1.x 73,80
Nota: 78,30 com IVA incluído / 1,23 = 60,00 (transporte s/IVA)

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00 1
4
Compra 6 000 5,51 33 060,00 6 000 5,51 33 060,00 2
Valor unitário (VU) = 33 060 / 6 000 unidades = 5,51
IVA (N/ Fatura n.º 232).
Contas
Débito Crédito
N/Fatura 232 71.1 56 000,00
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 12 880,00
8 jun N
Hotel Sueste 21.1.1.x 68 880,00
Nota: CMV = 8 000 x 5 = 40 000

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,00 50 000,00
Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4
Compra 6 000 5,51 33 060,00 6 000 5,51 33 060,00
8 000 5,00 40 000,00 2 000 5,00 10 000,00 1
8 Venda
6 000 5,51 33 060,00 2
12/06/N - Vendeu a 30 dias (Fatura n.º 233) ao Restaurante Típico “O Marafado”,

a dinheiro, 3 000 unidades ao preço unitário de 7,00 euros + IVA à taxa normal.
Contas
Débito Crédito
N/Fatura 71.1 21 000,00
1 IVA liquidado 24.3.3.1.3 4 830,00
12 jun N
Hotel Sueste 21.1.1.x 25 830,00
Nota: CMV = (2 000 x 5 = 10 000) + (1 000 x 5,51=5 510) = 15 510

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,00 50 000,00
Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4
Compra 6 000 5,51 33 060,00 6 000 5,51 33 060,00
8 000 5,00 40 000,00 2 000 5,00 10 000,00
8 Venda
6 000 5,51 33 060,00
2 000 5,00 10 000,00 ….. 1
12 Venda
1 000 5,51 5 510,00 5 000 5,51 27 550,00 2
15/06/N – Comprou, a pronto pagamento, à Sociedade do Sul, Lda. 12 000 unidades

a 5,50 euros + IVA. Fatura /recibo n.º 240. O transporte foi por conta do forne-
cedor.
Contas
Débito Crédito
Fatura /recibo 240 31.1 66 000,00
1 IVA dedutível 24.3.2.1.3 15 180,00
15 jun N
Costa Rica, Lda. 22.1.1.x 81 180,00

Data Descrição
1 Ex Inicial 10 000 5,00 50 000,00
Ex Inicial 10 000 5,000 50 000,00
4
Compra 6 000 5,51 33 060,00 6 000 5,51 33 060,00
8 000 5,00 40 000,00 2 000 5,00 10 000,00
8 Venda
6 000 5,51 33 060,00
2 000 5,00 10 000,00 …..
12 Venda
1 000 5,51 5 510,00 5 000 5,51 27 550,00
5 000 5,51 27 550,00 2
15 Compra
12 000 5,5 66 000,00 12 000 5,50 66 000,00 3
A comparação dos dois métodos permite analisar as suas implicações no valor do cus-
to das mercadorias vendidas e dos inventários finais. Conforme se constata, tendo como
referência os dois casos anteriores (H.6 e H.7), para um maior custo das vendas, temos um
menor valor de inventário, sendo as diferenças simétricas.
Método de Existências Saldo final do

Custo da venda
custeio (unidades) inventário
CMP 57 103,75 91 956,25
FIFO 17 000 55 510,00 93 550,00
Diferenças 1 593,75 -1 593,75
===//===
Os métodos do custo-padrão e do retalho podem ser usadas por conveniência se os
resultados se aproximarem do custo.
Custo-padrão
O custo-padrão é uma técnica utilizada que permite planear os custos da produção
de bens, em condições predeterminadas. Nesta medida, também serve como indicador
de eficiência do processo produtivo porque permite, depois de apurados os custos reais,
comparar com os planeados e encontrar e atuar sobre os fatores que provocaram os desvios.
O método de custeio padrão apresenta as seguintes características essenciais:
• Os custos são prefixados, com base na informação histórica ou em metas a ser per-
seguidas pela empresa;
• São utilizados pela contabilidade, com ajustes periódicos, tendo em conta os custos
reais encontrados;
• Permitem apurar facilmente os valores de inventários.
O custo-padrão toma em consideração os níveis normais dos materiais e consumíveis,

da mão de obra, da eficiência e da utilização da capacidade produtiva. O custo-padrão é um
custo teórico que é definido à partida, à luz da experiência da empresa, e deve ser apurado
de acordo com os princípios técnicos e contabilísticos adequados.
Estes custos teóricos devem ser regularmente retificados, à luz da experiência e das
condições correntes.
Ao definir o custo-padrão da matéria y ou do produto acabado x em 10 euros a unidade
(o custo-padrão é sempre expresso para uma unidade de produto acabado), todas as impu-
tações da matéria y ou do produto acabado x são contabilizados (contabilidade de gestão)
a 10 €/unidade, mesmo que no real se esteja a comprar ou a produzir a 11 €.
A diferença de 1 euro é o desvio, que deverá ser utilizado para rever o custo-padrão
estabelecido.
Método do retalho
O método de retalho é muitas vezes usado no setor de retalho para mensurar inventários
de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que têm margens semelhantes e
para os quais não é praticável usar outros métodos de custeio.
O custo do inventário é determinado pela redução ao valor de venda do inventário,
líquido de IVA, da percentagem apropriada da margem bruta aplicada a cada tipo de produto.
Neste método é muitas vezes usada uma percentagem média, por grupos de produtos.
Caso H.8 – Método do retalho

A entidade ABC, Lda. tem como atividade a venda de vestuário a retalho. No final do
ano mantém ainda em stock 50 camisas ao preço de venda de 20 € e 20 vestidos marcados
com o preço de venda de 30 €. Em média, as peças são marcadas com uma margem de 25%
sobre o preço de custo (por simplificação, não se considera o IVA).
Questão:
Qual a quantia a reconhecer para estes elementos no inventário final?
Resposta:
Para determinar o valor do inventário, há que expurgar a margem de comercialização
utilizada.
Dado que a quantificação das margens de comercialização são, em regra, estabelecidas
sobre o preço de custo, é necessário encontrar o valor equivalente sobre o preço de venda
(valor conhecido).
• Preço de venda (PV) = Preço de custo (PC) + Margem  Margem = 25% x PC
• PV = PC + 0,25 PC  PV = 1, 25 PC  PC = PV / 1,25
Logo, o valor do inventário final obtido por este método corresponde a:
• Camisas = 50 x 20 € = 1 000 / 1,25 = 800 €
• Vestidos = 20 x 30 € = 600 / 1,25 = 480 €
Total do custo do inventário de mercadorias = 800 + 480 = 1 280 €
Contabilização do custo das mercadorias vendidas

O apuramento do custo das vendas é feito de uma forma direta ou indireta, conforme
o sistema de inventário adotado, como já referimos anteriormente, aquando da mensura-
serviços. Estedoscusto
ção do custo é evidenciado
produtos vendidos ouna
dosrubrica CMVMC
utilizados da demonstração
na prestação de serviços. Estedos
gasto
é evidenciado na rubrica Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
resultados.
(CMVMC) da demonstração dos resultados. O gasto corresponde ao valor apurado na
conta 61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas (CMVMC).
Associando o fluxo físico das mercadorias ao apuramento do seu custo, teríamos:
Associando o fluxo físico das mercadorias ao apuramento do seu custo, teríamos:
Inventário
•Venda: (2)
Inventário
• Quantidade: 600
(1) • Stock inicial: 0
• Preço venda unitário: 5 €
• Entrada : 1.000 unidades
•Stock inicial produto X : 0 • Rédito: 3.000 € (600 x 5 €)
• 1.000 unidades x 2€ • Saída: 600 unidades
•Custo da mercadoria vendida
• Transporte: 100 €
• Entrada: • Preço de custo unitário: 2,18 € • Stock final
• Seguros: 80 €
• Quantidade: 1.000 unidades • Custo das mercadorias vendidas: • Quantidade : 400 unidades
Compra • Valor total: 2.180 € 1.308 € (600 x 2,18€) • Custo unitário: 2,18 €
• Custo unitário: 2,18 € • Valor total: 872 €
produto X Venda
produto X
Figura
Figura n.ºn.º
5.365.36 – Custo
– Custo dasdas mercadorias
vendidas
(in Fernandes et al., 2013:
(in Fernandes et al., 2013: 196)196)
Já referimos que o custo de compra corresponde ao preço de aquisição, adicionado dos

custos acessórios à colocação desses bens na empresa, designadamente transporte,
Já referimos que o custo de compra corresponde ao preço de aquisição, adicionado dos

408 acessórios
custos à colocação
Contabilidade dessesExplicada
Financeira bens na empresa, designadamente transporte,
seguros, desalfandegamento e outros, podendo nalguns casos se adicionarem gastos de
conversão. Existem situações previstas nas normas onde é possível acrescer outros
custos designadamente
Já referimos os juros
que o custo de empréstimos
de compra específicos.
corresponde ao preço de aquisição, adicionado dos
custos acessórios à colocação desses bens na empresa, designadamente transporte, seguros,
A quantia a reconhecer como custo da venda também reflete o método de mensuração
desalfandegamento e outros, podendo, nalguns casos, se adicionarem gastos de conversão.
das saídassituações
Existem e determina o valor
previstas nas final dosonde
normas inventários.
é possível acrescer outros custos, designada-
mente os juros de empréstimos específicos.
A quantiade
1 Sistema a reconhecer
inventáriocomo custo da venda também reflete o método de mensuração
permanente
das saídas e determina o valor final dos inventários.
Após1 –a Sistema
venda é de
reconhecido
inventárioopermanente
respetivo custo dos bens vendidos, com base num dos
critérios acima ilustrados e registado em simultâneo a saída desses bens do inventário
Após
(conta a venda, é reconhecido o respetivo custo dos bens vendidos, com base num dos
32).
critérios acima ilustrados e registado em simultâneo a saída desses bens do inventário
(conta 32).
Esquematicamente:
Esquematicamente:
61 – Custo das
Compra 1 Compra 1 Compra 1
Compra 2 Compra 2 Compra 2 Custo da venda 1
…. …. …. …
Compra n Compra n Compra n Custo da venda n
Transferência para inventário Custo mercadorías vendidas
Caso H.9 – Custo das vendas em sistema de inventário permanente

A Beta, SA vendeu, em fevereiro de N, 100 unidades do produto x, ao cliente Jota, por 1 000
euros, acrescidos de IVA à taxa normal (fatura n.º xx). O custo dessas mercadorias foi de 600 euros.
Passada uma semana, o cliente devolveu 10 unidades do referido produto. Não houve
355
regularização do IVA.
Questão:
Registe a venda e o respetivo custo em sistema de inventário permanente.
Resposta:

Cliente 21.1.1.x - Cliente Jota
IVA liquidado - Operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Rédito das vendas 71.1 – Mercadorais
Devolução de vendas 71.7 – Devoluções de vendas
2) Lançamentos no diário
Contas
Débito Crédito
Pela venda (Fatura xx) 21.1.1.x 1 230
1 Rédito 71.1 1 000
Fev N
2 Custo das mercadorias vendidas 61.1 32.1 600
3 Devolução de 10 unidades 71.7 21.1.1.x 100
4 Retificação do custo das vendas 32.1 61.1 60
2 – Sistema de inventário intermitente ou periódico

O custo das mercadorias vendidas em inventário intermitente é calculado de forma
indireta a partir das transações efetuadas (compras, devoluções e descontos obtidos) e da
inventariação física dos bens existentes, como já referimos.
De uma forma genérica, pode-se representar o cálculo do valor do custo das vendas
pela seguinte expressão:
As quantidades e respetivo valor do inventário no final do período correspondem às
Custo das vendas = Inventário inicial + Compras líquidas ±
quantidades e quantias iniciais, acrescidas das compras efetuadas, corrigidas de
Regularizações e transferências - Inventário final
eventuais regularizações e transferências, e diminuídas pelas saídas por venda ou
As quantidades e respetivo valor do inventário no final do período correspondem às
consumo.
quantidades e quantias iniciais, acrescidas das compras efetuadas, corrigidas de eventuais
regularizações e transferências, e diminuídas pelas saídas por venda ou consumo.
Esquematicamente:
Esquematicamente:
61 – Custo das
Compra 1
Compra 2 …
….
Σ custo das Σ custo das
Compra n Σ compras Σ compras
vendas vendas
Transferência para inventário Custo mercadorías vendidas

Nota: Refira-se que, independentemente do método de inventário, as vendas (conta 71) e compras (conta
Nota: Refira-se
31) devem que independentemente
ser reconhecidas quando efetuadas. do método de inventário, as vendas (conta 71)
e compras (conta 31), devem ser reconhecidas quando efetuadas.
Caso H.10 – Custo das vendas em sistema de inventário intermitente
A Beta, SA vendeu, durante o ano N, 100 000 € de mercadorias.
Caso H.10 ‐ Custo das vendas em sistema de inventário intermitente
Conhecem-se os seguintes elementos (em euros) reportados ao período de N:
• Existência inicial de mercadorias: 50 000
A Beta, SA vendeu durante o ano N 100.000 € de mercadorias.
• Compras brutas (líquidas de IVA): 80 000
Conhecem-se os seguintes elementos reportados ao período de N:
 Existência inicial de mercadorias 50.000

• Descontos comerciais obtidos: 1 000

• Devoluções de compras: 5 000
• Existência final (contagem física): 60 000
Questão:
Registe o respetivo custo em sistema de inventário intermitente.
Resposta:
• Custo das vendas = Inventário inicial + Compras líquidas ± Regularizações e
transferências - Inventário final
• Custo das vendas = 50 000 + (80 000 – 1 000 – 5 000) – 60 000 = 64 000 €

Compras de mercadorias 31.1 – Mercadorias
Devoluções
3) Lançamentos no diário 31.7 – Devoluções de compras
Contas
N.º Data
Mercadorias Descrição 32.1 – Mercadorias Valor
Débito Crédito
1 Custo das mercadorias vendidas
Transferência (compras) 61.1 – Mercadorias 32.1 31.1 80.000
2 3) LançamentosTransferência
no diário (devoluções) 31.7 32.1 5.000
31 dez N
3 Transferência (descontos) 31.8 32.1 1.000
Contas
4N.º Data Descrição
Custo das mercadorias vendidas 61.1
Débito 32.1
Crédito
Valor 64.000
1 Transferência (compras) 32.1 31.1 80 000

2 Transferência (devoluções) 31.7 32.1 5 000
Como
3
se31infere,
dez N todas as subcontas da conta 31, após a transferência, ficam saldadas.
Transferência (descontos) 31.8 32.1 1 000
4 Custo das mercadorias vendidas 61.1 32.1 64 000
No sistema de inventário intermitente, em regra, estas transferências têm lugar
aquando
Como se doinfere,
processo
todasde encerramento
as subcontas das31,
da conta contas
após a(capítulo 6). Deste
transferência, modo o saldo da
ficam saldadas.
conta 32 – Mercadorias
No sistema deverá refletir
de inventário intermitente, 60.000
em regra, € correspondente
estas transferências têm lugaraoaquando
inventário
do final
resultante
processo da contagemdas
de encerramento física:
contas (capítulo 6). Deste modo o saldo da conta 32 – Mercado-
rias deverá refletir 60 000 €, correspondente ao inventário final resultante da contagem física:
32 Mercadorias
Si 50.000 5.000 Devoluções
Compras 80.000 1.000 Descontos
64.000 Custo das vendas
130.000 70.000
Saldo final = 130.000 – 70.000 = 60.000 €
Regularizações e reclassificações
Regularizações e reclassificações
As regularizações são operações contabilísticas para reconhecer alterações dos inventá-
rios, não imputados a compras ou vendas, designadamente:
• Ofertas a clientes ou ofertas de fornecedores;
• Quebras de inventários por sinistros, roubo ou outras circunstâncias;
• Quebras naturais atendendo à natureza do produto (quebra de peso, de volume).
As transferências correspondem a saídas ou entradas de inventário resultantes da aloca-

ção de bens inicialmente destinados a venda para outras finalidades, ou vice-versa. Como
exemplos:
• Uma empresa que vende equipamento de escritório afeta um deles ao escritório;
• Uma empresa que vende carros usados coloca à venda a viatura de serviço.
Conta 38 – Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos

A conta 38 - Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos destina-se
a servir de contrapartida ao registo de transferências, quebras, sobras, saídas e entradas por
ofertas, bem como quaisquer outras variações nas contas de inventários não derivadas de
compras, vendas ou consumos.
Subcontas
38.2 – Mercadorias
38.3 – Matérias-primas, subsidiárias e consumo
38.4 – Produtos acabados e intermédios
38.5 – Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
38.6 – Produtos e trabalhos em curso
38.7 – Ativos biológicos
Quadro n.º 5.30 – Conta 38 – Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos
No caso das regularizações, a conta 38 tem como contrapartida contas de gastos ou

rendimentos, consoante se trate de diminuição ou aumento de inventários, respetivamente.
No caso de transferências, a contrapartida será uma conta do ativo. A conta 38 também
é utilizada noutras situações, como, por exemplo, a beneficiação de mercadorias usadas.
O código de contas do SNC prevê algumas destas situações, devendo-se criar subcontas
adequadas quando necessário:
Outros gastos Outros rendimentos

81 784 - Ganhos em inventários:
68.4 - Perdas em inventários
68.4.1 - Sinistros 7841 - Sinistros
7842 – Sobras
68.4.2 – Quebras
7843 – Ofertas de inventários *
68.4.8 – Outras perdas 7848 – Outros ganhos
74 – Trabalhos para a própria entidade
68.8.4 – Ofertas e amostras de Inventários 74.5 – Inventários *
* Proposta de contas
Quadro n.º 5.31 – Contas de rendimentos e gastos em inventários81
Os procedimentos de contabilização das regularizações obedecem a duas fases:

1) O registo nas contas respetivas de gastos / rendimentos;
2) Transferência da conta 38 para a conta de inventários respetiva. Após este lança-
mento, a conta 38 fica saldada. O momento deste lançamento depende do sistema
de inventário implementado. Em sistema de inventário permanente as duas fases
são lançadas em simultâneo. Em sistema de inventário intermitente, em regra, a
segunda fase é efetuada no fim do período.
Operações contabilísticas – 1ª fase
78 68
38.2
Outros rendimentos Outros gastos
Reclassificações e regularizações
1) 78.4.3 1) Ofertas de fornecedores 2) Ofertas a clientes 2) 68.8.4
5) 78.4.2 5) Sobras 3) Quebras 3) 68.4.2
4) Sinistros 4) 68.4.1
Contas
Contas
N.º
N.º Data
Data Descrição
Descrição Valor
Valor
Débito
Débito Crédito
Crédito
Reduções de inventários 38.2
1 Reduções de inventários
Ofertas a clientes 68.8.4 38.2
Ofertas
Quebrasa clientes 68.8.4
68.4.2
1 Sinistros 68.4.1
Quebras 68.4.2
Aumentos de inventários 38.2
2 Sinistros
Oferta de fornecedores 68.4.1 78.4.3
Aumentos
Sobras de inventários 38.2 78.4.2
2 Oferta de fornecedores 78.4.3
Sobras 78.4.2
38.2
32 Mercadorias 32 Mercadorias
2) 2) Ofertas a clientes 1) Ofertas de fornecedores 1)
81 - Apenas 3) 3) Quebras
regista, por contrapartida da correspondente 5) Sobras
conta 5) período
da classe 3, as perdas que se verificarem no
e que não tivessem
4) sido consideradas anteriormente
4) Sinistros em situação de imparidade (Notas de Enquadramento).
Contas
Débito Crédito
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Sinistros 68.4.1
2 Oferta de fornecedores 78.4.3
Sobras Capítulo 5 – Operações empresariais
78.4.2 413

38.2
32 Mercadorias 32 Mercadorias
2) 2) Ofertas a clientes 1) Ofertas de fornecedores 1)
3) 3) Quebras 5) Sobras 5)
4) 4) Sinistros
Contas Contas
N.º
N.º Data
Data Descrição
Descrição Valor Valor
Débito Débito
Crédito Crédito
Reduções de inventários 38.2
1 Reduções
Ofertas de inventários
a clientes 38.2
32.1
Ofertas a clientes
Quebras 32.1 32.1
1 Sinistros 32.1
Quebras 32.1
2 Sinistros
Oferta de fornecedores 32.1 32.1
Sobras
Aumentos de inventários 32.1 38.2
2 Oferta de fornecedores 32.1
Sobras 32.1
A transferência para e de ativo fixo tangível (ou propriedades de investimento)
A nas
ocorre transferência
situações em para
quee de ativo fixoafetar
é necessário tangível (ou propriedades
ao ativo de investimento)
fixo da empresa bens que se ocorre
nas situaçõesregistados
encontravam em que é necessário afetar ao ativo
como inventários. Para fixo da empresa
evidenciação bensalteração
desta que se encontravam
de
registados
afetação devecomo inventários.
ser feito Para evidenciação
o correspondente desta alteração
registo contabilístico de afetação
por intermédio deve ser feito
da conta
o correspondente
38. A situação inversa registo contabilístico
também por intermédio
pode ocorrer devendo ter da oconta
mesmo38. A situação inversa
tratamento
também pode ocorrer, devendo ter o mesmo tratamento contabilístico.
contabilístico.
Para a contabilização de reclassificações também se procede em duas fases. Exemplifi-
Para a contabilização
camos de reclassificações
a reclassificação de um ativo fixotambém se procede
tangível em duas fases:
para mercadorias:
ð 1.ª fase – Débito conta 38.2 /crédito da conta 43;
ð 2.ª fase – Débito na conta 32.1 / crédito na conta 38.2. 360
Caso H.11 – Transferência de inventário para ativo fixo tangível

Afetação de um computador, detido para venda, ao ativo fixo tangível da empresa
(equipamento administrativo) adquirido por 500 euros.
Questão:
Registe a transferência do computador.
Resposta:

Inventário de mercadorias 32.1 – Mercadorias
Reclassificação 38.2 – Mercadorias
Equipamentos 43.5 – Equipamento administrativo
Contas
Débito Crédito
1 Reduções de inventários 38.2 32.1 500
2 Afetação ao ativo 43.5 38.2 500
As transferências entre contas de inventários podem resultar de determinadas cir-

cunstâncias que fazem alterar o destino inicial dos bens adquiridos. Um empresário pode
ter necessidade de vender parte das matérias-primas que havia adquirido para consumo ou
entregar a terceiros, para venda, mercadorias que continuam de sua propriedade. Para sal-
vaguardar a imagem verdadeira e apropriada das demonstrações financeiras, isto é, para que
traduzam a realidade empresarial subjacente, é importante que as transferências entre contas
de existências sejam registadas por intermédio da conta 38 - Regularização de existências.
Caso H.12 – Mercadorias à consignação

Envio de mercadorias à consignação – 100 000 €. Estas mercadorias foram vendidas
por 150 000 € + IVA.
Questão:
Registe a transferência entre armazéns.
Resposta:

Clientes 21.1.1.x - Cliente x
IVA liquidado – Operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
Mercadorias à consignação 32.6 – Mercadorias em poder de terceiros
Transferência 38.2 – Mercadorias
Contas
Débito Crédito
1 Remessa de mercadorias à consignação 38.2 32.1 100 000
2 Mercadorias à consignação 32.6 38.2 100 000
Pela venda das mercadorias 21.1.1.x 184 500
3 Rédito 71.1 150 000
IVA 24.3.3.1.3 34 500
4 Custo das mercadorias vendidas 61.1 32.6 100 000
As quebras e sobras traduzem-se em alterações nas quantidades em armazém num

determinado momento, constituindo situações que necessitam de regularização. Estas
quebras podem resultar da natureza dos bens (quebráveis facilmente, sujeitas a variações
de peso e quantidade) ou resultarem de factos alheios ao exercício da atividade normal da
empresa, nomeadamente os acidentes, roubos, incêndios, etc.
Caso H.13 – Quebras

A sociedade x comercializa artigos de papelaria. Devido a uma infiltração no armazém,
verificou-se a deterioração de 50 caixas de papel A4, que ficaram impróprias para serem
comercializadas. As mesmas foram adquiridas e mensuradas por 10 €/cada.
Questão:
Registe as quebras ocorridas.
Resposta:

Regularização 38.2 – Mercadorias
Quebras 68.4.2 - Quebras
Contas
Débito Crédito
1 Quebras material de escritório 68.4.2 38.2 500
2 Regularização do inventário 38.2 32.1 500
Caso H.14 – Sobras

A sociedade x comercializa artigos de papelaria. Tem registado em inventários 1 000
caixas de papel A4, mensuradas a 10 €/cada. Na contagem realizada em 31 de dezembro,
verificou que existiam 1 020 caixas, justificando-se esta diferença por uma incorreta iden-
tificação no momento da venda.
Questão:
Registe as sobras verificadas.
Resposta:

Sobras 78.4.2 - Sobras
Contas
Débito Crédito
1 Sobras em material de escritório 38.2 78.4.2 200
As ofertas de bens em inventário a terceiros e a oferta de terceiros são operações que

ocorrem com alguma frequência nas relações entre empresas. As ofertas de existências
próprias estão sujeitas a IVA, com a exceção das de pequeno valor e que se processem em
conformidade com os usos comerciais (CIVA)82.
Caso H.15 - Ofertas a clientes

A empresa Jota ofereceu a um cliente 1 unidade do produto X, com um preço de custo
de 200 euros. Na aquisição a empresa deduziu o IVA desses produtos (23%).
Questão:
Registe a oferta ao cliente.
82 - A Portaria n.º 497/2008, de 24 de junho, estipula que as ofertas de bens adquiridos para venda de valor unitário
igual ou inferior a 50 € e cujo valor global não excedam 5%o do volume de negócios estão dispensadas da liquidação do IVA.
Resposta:

IVA liquidado – Operações gratuitas 24.3.3.2.3 – Taxa normal
Ofertas 68.8.4 – Ofertas e amostras de inventários
Contas
Débito Crédito
Ofertas 68.8.4 246
1 Regularizações 38.2 200
IVA liquidado (operações gratuitas) 24.3.3.2.3 46
Caso H.16 – Ofertas de fornecedores

O fornecedor x ofereceu 10 unidades do produto X, com um preço de custo de 1 000
€, devido ao facto de termos ultrapassado um milhão de euros em compras.
Questão:
Registe a oferta do fornecedor.
Resposta:

Ofertas 78.4.3 - Ofertas e amostras de inventários*
*Nota: conta proposta
Contas
Débito Crédito
1 Bónus em mercadorias 38.2 78.4.3 1 000
2 Regularização do inventário 32.1 38.2 1 000
A beneficiação de mercadorias usadas pode suceder em empresas comerciais que ad-

quirem bens em estado de uso. Estes bens beneficiam de reparações que são efetuadas por
serviços das próprias empresas, consumindo eventualmente materiais e mão de obra. Por
forma a relevar corretamente o custo das mercadorias vendidas e dos materiais consumidos,
o valor acrescentado na empresa poderá ser relevado contabilisticamente através do débito
da conta 38 - Regularização de inventários, por contrapartida da conta 74 - Trabalhos para
a própria entidade83.
Os custos suportados com a beneficiação são reconhecidos nas respetivas contas de
gastos, devendo a quantia a imputar à beneficiação ser apurada através de instrumentos
de contabilidade de gestão (analítica). Na fase de imputação (capitalização) destes custos:
– 1.ª fase – Débito conta 38.2/crédito da conta 74.5 – Trabalhos para a própria enti-
dade – Inventários (proposta de criação)
– 2.ª fase – Débito na conta 32.1/crédito na conta 38.2
Caso H.17 – Beneficiação de mercadorias usadas

Pintura e outras melhorias numa viatura adquirida em estado de uso e destinada à venda.
Essa beneficiação teve um custo de 300 €.
Questão:
Registe a pintura na viatura.
Resposta:

Inventário de mercadorias 32.1 - Mercadorias
Reclassificação 38.2 - Mercadorias
Trabalhos para a própria empresa 74.5 - Inventários
Contas
Débito Crédito
1 Beneficiações 38.2 74.5 300
2 Afetação ao ativo 32.1 38.2 300
Denomina-se de autoconsumos a utilização de bens da empresa (bens que tenham
sido adquiridos para venda) que são afetos a outras finalidades da entidade, quer para
investimento, quer para ferramentas e utensílios de desgaste rápido, quer para outros fins
de consumo interno.
A alteração da finalidade deverá ser registada para que os gastos sejam apurados nas
rúbricas adequadas. A conta 38 deve acolher estas reclassificações.
83 - Para o efeito pode ser criada uma conta própria.

Caso H.18 – Autoconsumo

A sociedade x comercializa artigos de papelaria. A área administrativa requisitou 100
caixas de papel A4 para consumo no escritório.
O custo unitário de cada caixa é de 10 €, sujeito à taxa normal de IVA (23%).
Questão:
Registe este autoconsumo de papel.
Resposta:

Transferência 38.2 – Mercadorias
Contas
Débito Crédito
1 Gasto em material de escritório 62.3.3 38.2 1 000
2 Regularização do inventário 38.2 32.1 1 000
Podem-se sintetizar as operações mais comuns registadas na conta 38:
• Quebras
• Sobras
• Ofertas a clientes
• Ofertas de fornecedores
• Autoconsumos
• Transferência de ativo fixo tangível
• Transferência para ativo fixo tangível
• Transferência de propriedade investimento
• Transferência para propriedade investimento
• Beneficiação de mercadorias
• Transferência para produtos biológicos

Os inventários deverão ser mensurados pelo custo de aquisição ou de produção, con-
soante o caso. No entanto, à semelhança de outros ativos, se o seu valor recuperável (valor
realizável líquido) for inferior, deverá ser essa a quantia apresentada.
Conforme definido na NCRF 18, o valor realizável líquido é o preço de venda
estimado no decurso ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados de
acabamento e os necessários para efetuar a venda. No caso de contratos de venda ou de
serviços firmes, esse valor é baseado no preço do contrato.
estimado no decurso ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados de
Conforme definido
acabamento na NCRFpara
e os necessários o valora realizável
18, efetuar venda. Nolíquido o preço de
caso deécontratos devenda
venda
ouestimado
de 420 no decurso
serviços ordinário
firmesContabilidade
esse édabaseado
atividade
valor Financeira no empresarial menos os custos estimados de
preço do contrato.
Explicada
acabamento e os necessários para efetuar a venda. No caso de contratos de venda
ou de serviços firmes
Valor
esse valor é baseado no preço do contrato.Despesas
Despesas
Preço de
realizável de com a
venda
líquido acabamento venda
Valor Despesas Despesas
Preço de
realizável de com a
venda
líquido acabamento venda
Figura n.º 5.37 – Valor realizável líquido
Figura n.º 5.37 – Valor realizável líquido

Figura n.º 5.37e –outros
A dedução dos custos de acabamento Valor realizável líquidoa tornar comparáveis os
destinam-se
preços deAprodutos semelhantes
dedução dos mas em situação
custos de acabamento distinta:
e outros em stock
destinam-se e nocomparáveis
a tornar mercado. os
A dedução
preços dedos custossemelhantes
produtos de acabamento
mas em esituação
outrosdistinta:
destinam-se a etornar
em stock comparáveis os
no mercado.
preços de produtos semelhantes mas em situação distinta: em stock e no mercado.
Stock MERCADO
custo compra valor realizável 366
Stock líquido
MERCADO
ou produção
custo compra valor realizável 366
líquido
Figura n.º 5.38 – Perda por imparidade
ou produção
São vários os fatores que justificam que o custo seja superior ao valor realizável líquido:
• diminuição do preço desses produtos no mercado;
• obsolescência tecnológica;
• moda;
• danos causados por acidentes;
• etc.
Os inventários são geralmente reduzidos para o seu valor realizável líquido item a
item, não sendo adequado agrupá-los com base numa classificação de inventários, como,
por exemplo, bens acabados, ou em todos os inventários de um determinado setor ou
segmento geográfico.
Contudo, nalgumas circunstâncias, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes
ou relacionadas. Pode ser o caso dos itens de inventário relacionados com a mesma linha
de produtos que tenham finalidades semelhantes.
A diferença entre o valor escriturado e o valor recuperável líquido é reconhecida como
perda por imparidade. Estas ocorrem quando:
Custo do inventário > Valor recuperável líquido
As imparidades em inventários correspondem a perdas de valor que podem resultar

da moda, da obsolescência tecnológica, da diminuição do preço de venda no respetivo
mercado, entre outras. A quantia de qualquer ajustamento dos inventários para o valor
realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto
do período em que o ajustamento ou perda ocorra.
Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido.
Quando as circunstâncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor dos
inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento no
valor realizável líquido devido à alteração dessas circunstâncias, a quantia do ajustamento
é revertida. A reversão é limitada à quantia do ajustamento original, de modo a que a nova
quantia escriturada seja o valor mais baixo entre o custo e o valor realizável líquido revisto.
Quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve
Emsersíntese: Os inventários
reconhecida como um gasto devem ser mensurados
do período pelo rédito
em que o respetivo custo seja
ou reconhecido.
valor realizável
líquido,Em
dos dois os
síntese: o mais Quando
baixo.devem
inventários o valor realizável
ser mensurados líquido
pelo custo ou é o mais
valor realizável baixo, a
líquido,
diferença
dos doispara o preço
o mais baixo. de custo oé valor
Quando a quantia de perda
realizável poréimparidade
líquido o mais baixo,a areconhecer:
diferença para
o preço de custo é a quantia de perda por imparidade a reconhecer:
Valor Perda por

Preço de
realizável
custo Imparidade
líquido
Figura
Figuran.º
n.º5.39
5.39––Quantia
Quantia da perdapor
da perda porimparidade
imparidade
Conta 65 Perdas por imparidade

Conta 65 – Perdas por imparidades
A conta 65 – 65
A conta Perdas
– Perdaspor
porimparidades regista
imparidades regista as perdas
as perdas em mensurados
em ativos ativos mensurados
ao custo ao
ou custo amortizado. São diversos os ativos que se enquadram neste conceito,
custo ou custo amortizado. São diversos os ativos que se enquadram neste conceito, designada-
mente as dívidas a receber de clientes e de outros devedores, os inventários, os investimen-
designadamente as dívidas a receber de clientes e de outros devedores, os inventários,
tos financeiros, propriedades de investimento, ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis,
os investimentos
investimentos emfinanceiros,
curso e ativospropriedades de investimento,
não correntes detidos para venda. ativos fixos tangíveis,
ativos intangíveis, investimentos em curso e ativos não correntes detidos para venda.
Na conta 65.2 – Em inventários registam-se as imparidades relacionadas com reduções/perdas
em inventários por aplicação de ajustamentos relacionados com a mensuração. Esta conta é debi-
Na tada
conta 65.2 – Em(crédito)
por contrapartida inventários registam-se
da conta 32.9 – Perdas de as imparidades
imparidade relacionadas
acumuladas (inventários).com
reduções/perdas
Esta matériaem inventários
encontra-se por
tratada na aplicação
NCRF 18. de ajustamentos relacionados com a
mensuração. Esta conta é debitada por contrapartida (crédito) da conta 32.9 – Perdas
de imparidade acumuladas (inventários).
Caso H.19 – Perda por imparidade (1)
Esta matéria encontra-se tratada na NCRF 18.
ano, já decorrida a época de saldos, mantém ainda em stock 10 000 € de peças da coleção
anterior.
Como já se conhece a Caso H.19
coleção da –próxima
Perda por imparidade
estação, as peças(1)
em stock não são vendáveis
ao preço usual.
ano, já decorrida a época de saldos, mantém ainda em stock 10.000 € de peças da
coleção anterior.
Contactou com vários feirantes com o objetivo de vender as peças que lhe restam e
desta forma libertar as instalações para a próxima coleção. O melhor preço que conseguiu
foi de 2 000 €, não tendo que suportar qualquer custo associado a essa operação de venda.
Questão:
Qual a quantia escriturada na rubrica inventários, admitindo que é esta a única mer-
cadoria em stock?
Resposta:
A quantia a evidenciar na rubrica inventários (mercadorias) deveria ser de 2 000 €.
A informação disponível permite-nos concluir que a quantia em inventário (10 000 €)
só deverá ser recuperada parcialmente (2 000 €), pelo que a diferença (8 000 €) corresponde
à perda por imparidade.

Mercadorias 32.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Imparidade do período 65.2 – Em inventários
Contas
Débito Crédito
1 31 dez Perda por imparidade 65.2 32.9 8 000
Caso H.20 – Perda por imparidade (2)

A empresa X adquiriu 1 000 conjuntos de material escolar a 20 € /cada, que vende aos
seus clientes ao preço de mercado, atendendo aos preços praticados pela concorrência.
Em 31 de dezembro, a entidade mantêm em stock a totalidade dessas unidades e o preço
de venda corrente desse material era de 15 €.
Não foi reconhecida, à data, nenhuma imparidade.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer como perda por imparidade?
Resposta:
• Quantia a reconhecer ð Preço de custo – Valor realizável líquido =
• Quantia a reconhecer = (20 – 15) x 1 000 = 5 000

Imparidade do período 65.2 – Em inventários
Contas
Débito Crédito
1 31 dez Perda por imparidade 65.2 32.9 5 000
Conta 76.2 – Reversões – de perdas por imparidade

Quando se verificam aumentos no valor realizável líquido devido à alteração nas
circunstâncias que conduziram ao reconhecimento da imparidade, a quantia da perda de
imparidade reconhecida é revertida totalmente ou parcialmente (conta 76.2.2 – Reversões
– de perdas por imparidade – em inventários).
Caso H.21 – Reversão da perda por imparidade

Considere o caso anterior. Em 31 de dezembro do ano N-1, o preço de venda desse
material era de 15 € e nesse ano foi reconhecida uma perda por imparidade de 5 000 €. Em
31 de dezembro do ano N o preço de venda desse material (ainda em armazém) é de 18 €.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer como reversão da perda por imparidade?
Resposta:
1) Cálculos
• Quantia imparidade acumulada reconhecida (conta 32.9) = 5 000 €
• Quantia de imparidade atual = (20 - 18) x 1 000 = 2 000 €
• Excesso de imparidade reconhecida = 5 000 – 2 000 = 3 000 € (reversão)

32.9 – Perdas por imparidade acu-
Mercadorias
muladas
Reversões
76.2.2 – Em inventários
Contas
Débito Crédito
1 31 dez Reversão da perda por imparidade 32.9 76.2.2 3 000
===//===
Conforme se tem vindo a referir quando os inventários são vendidos, deve ser reconhe-
cido o respetivo rédito e o gasto correspondente aos bens vendidos.
Quando se vendem bens para os quais se reconheceu uma imparidade, no momento da
venda não há lugar ao reconhecimento da sua reversão.
A imparidade foi reconhecida como gasto aquando do ajustamento ao valor realizável
líquido. Pela venda, o custo das mercadorias vendidas deve ser reduzido da imparidade
anteriormente reconhecida.
Caso H.22 – Venda após reconhecimento da perda por imparidade

Considere o caso anterior em que o preço de venda do material escolar era de 18 €,
referente a 1 000 unidades ainda em armazém (adquirido por 20 €). Para este inventário
estava reconhecida uma perda por imparidade de 2 000 €.
Em janeiro do presente ano procedeu-se a venda de todo o stock, pela quantia de 15 € a unidade.
Questão:
Contabilize a venda, a pronto pagamento, e o respetivo custo (para efeitos de simpli-
ficação não se inclui o IVA).
Resposta:

Caixa 11.1 - Caixa
Mercadorias 32.1 – Material escolar
CMV 61.1 – Mercadorias
Contas
Débito Crédito
1 Pela venda 11.1 71.1 15 000
Imparidade das unidades vendidas 32.9 2 000
Jan N
2 Custo das vendas (a) 61.1 18 000
Saída de inventários 32.1 20 000
Nota: (a) Atendendo à informação dos casos H.20 e H.21, existem 2 000 € de imparidade acumulada
relativa aos bens em stock (20 000 €). Pela venda do stock, ao custo da mercadoria da mercadoria vendida
deduz-se a imparidade correspondente.
Saída
Saída de de inventários
inventários 32.1
32.1 20.000
20.000
Nota: Atendendo à informação dos casos H.20 e H.21 existe 2.000 € de imparidade acumulada
Nota: Atendendo à informação dos casos H.20 e H.21 existe 2.000 € de imparidade acumulada
relativa aos bens em stock (20.000 €). Pela venda do stock, ao custo da mercadoria da
relativa mercadoria em stock
aos bens vendida (20.000 €). Pela venda 5do
Capítulo stock, aoempresariais
– Operações 425
custo da mercadoria da
deduz-se a imparidade correspondente.
mercadoria vendida deduz-se a imparidade correspondente.
Esquematiza-se os movimentos nas respetivas contas:
Esquematiza-se os movimentos nas respetivas contas:
32.1 –os
Esquematizam-se movimentos
Material escolar nas respetivas
32.9contas:
– Perdas por imparidade acumuladas
(Caso
32.1 H.20) 20.000
– Material escolar20.000 (2) (Caso–H.21)
32.9 Perdas3.000 5.000 (Caso
por imparidade H.20)
acumuladas
(2) 2.000
(Caso H.20) 20.000 20.000 (2) (Caso H.21) 3.000 5.000 (Caso H.20)
(2) 61.1 – Custo
2.000
das mercadorias vendidas
(2) 18.000
61.1 – Custo das mercadorias vendidas
(2) 18.000
Fase 3 – Mensuração dos inventários

Fase 3 – Inventários finais
Fase 3 – Mensuração dos inventários
Aquisição Inventário
3
(stock)
100 unidades Venda ou consumo 20 unidades
80 unidades
3
Os inventários como já referimos representam as quantidades e respetivos valores dos
bens
Osque, numa dada
inventários, data,jáexistem
como Venda
referimos, ou consumo
sobrepresentam
controlo da entidade e disponíveis
as quantidades para venda
e respetivos valores dos
ou consumo.
bens que, numa Nodada
balanço, a rubricasob
data, existem inventários
80 unidades agrega o valor de todos os tipos
controlo da entidade e disponíveis para venda ou
anteriormente
consumo. referidosa rubrica
No balanço, – mercadorias,
inventáriosmatérias-primas,
agrega o valor decomponentes,
todos os tiposprodutos 371
anteriormen-
acabados, etc., não distinguindo a sua natureza.
te referidos – mercadorias, matérias-primas, componentes, produtos acabados, etc. – não
distinguindo a sua natureza.
Recuperando o exemplo ilustrado na figura 5.34 coloca-se a questão de atribuir valor 371
Recuperando o exemplo ilustrado na figura 5.34, coloca-se a questão de atribuir valor
ao inventário final de produto A com 200 unidades em stock:
ao inventário final de produto A com 200 unidades em stock:
Inventário
Vendas Inventário
inicial
Compras Produto A final
Produto A:
Produto A: 300 unidades a 50
‐ Lote 1 = 150 unidades €/cada do(s) lote(s) ?
Produto A
a 10 € cada ‐ Lote 3 = 100 unid.
a 15 € cada Rédito = 15.000 € Lote ? = 200 unid.
‐ Lote 2 = 250 unidades
Custo = ? Valor = ?
a 12 € cada
Tempo 1 2 3 4
Figura
Figura n.ºn.º 5.40
5.40 – Mensuração
– Mensuração das das saídas
saídas e doeinventário
do inventário
Depois de apurados os respetivos custos das mercadorias vendidas de acordo com os
métodos
Depoisdede
custeio das saídas
apurados CMP e FIF0,
os respetivos custosapuraram-se os seguintes
das mercadorias valores:
vendidas de acordo com os
métodos de custeio das saídas CMP e FIF0, apuraram-se os seguintes valores:
Custo médio ponderado:
Custo da mercadoria vendida = quantidade vendida x custo unitário = 300 x 12 = 3.600 €
FIFO:
= 3.300 €
Custo médio ponderado:
150 unidades (lote 1) x 10 € + 250 unidades (lote 2) x 12 € + 100 unidades (lote 3) x 15€
CMP = = 12 €
500
Custo da mercadoria vendida = quantidade vendida x custo unitário = 300 x 12 = 3 600 €
FIFO:
Custo da mercadoria vendida=150 (lote 1) x 10 € + 150 (lote 2) x 12 € = 3 300 €
Utilizando a expressão:
Inventário final = Inventário inicial + Compras líquidas ±

Reclassificações e regularizações - Custo das vendas (mercadorias)
Podemos apurar o valor dos inventários para as duas hipóteses:
Inventário Custo da Inventário

Método de Compra
inicial venda final
custeio 100 unid.
400 unid. 300 unid. 200 unid
CMP - 3 600 € = 2 400 €
4 500 € + 1 500 €
FIFO - 3 300 € = 2 700 €
Da aplicação dos diversos critérios obtêm-se valores diferentes, quer no custo das vendas
quer nos inventários, diferenças estas que podem ser visualizadas no quadro acima apre-
sentado. No método com um maior custo das vendas (3 600 €), corresponde a um menor
valor de inventário (2 400 €) e vice-versa.
Isto é, se considerarmos que o inventário final, compras, regularizações e transferências
são valores constantes, quanto maior for o custo das vendas, menor será o inventário final.
Quanto menor for o custo das vendas, maior será o valor do inventário.
Quando se utiliza o CMP, basta-nos conhecer as quantidades e respetivo valor. Quando
se utiliza o FIFO os lotes têm que estar identificados porque, como vimos, futuras saídas são
feitas nos lotes mais antigos. Desta forma, o valor desagregado do inventário corresponderia a:
• 100 unidades do 2.º lote x 12 € = 1 200 €
• 100 unidades do 3.º lote x 15 € = 1 500 €
Com já referimos, a mensuração final dos inventários depende do sistema de inventário

implementado:

Com já referimos, a mensuração final dos inventários depende do sistema de inventário
implementado:
Sistema Inventário Inventário Contagens

contabilístico permanente periódico físicas
Figura n.º Erro! Não existeFigura

nenhumn.º texto
5.41 – com o estiloeespecificado
Mensuração no documento..1 – Mensuração e
sistemas de inventários
sistemas de inventários
Síntese:
Síntese:
• Em cada período, o rédito das vendas deve ser balanceado com o custo das mesmas.
Em sistema de inventário permanente, o custo das vendas é reconhecido simulta-
Em cada período o rédito
neamente com das vendas
o rédito, deve serem
enquanto balanceado com
sistema de o custo das
inventário mesmas. Em
intermitente sistema
ou perió-
dico esse custo apenas é reconhecido periodicamente.
de inventário permanente, o custo das vendas é reconhecido
• As perdas de inventários (quebras, sinistros, etc.) devem ser reconhecidas como
gasto no período em que ocorram.
• Quando o Custo de aquisição > Valor realizável líquido, deverá ser reconhecido o
correspondente ajustamento como perda por imparidade.
• Alterações posteriores positivas no valor realizável líquido deverão conduzir a re-
versões de imparidades anteriormente reconhecidas.
Figura n.º
Figura n.º5.42
5.42––Fluxos
Fluxosem
eminventários
inventários
Subtema Inventários de produção

Subtema Inventários de produção
Tipologia
Os inventários de produção são genericamente compostos pelos produtos resultantes de
um processo produtivo nas diversas fases de acabamento, pelas matérias-primas, subsidiárias
e componentes incorporadas nos produtos, assim como matérias resultantes do processo
produtivo com valor económico (resíduos, desperdícios, refugos, etc.).
As matérias-primas, subsidiárias e de consumo correspondem a:
• As matérias-primas são bens que não se destinam à venda mas a serem incorpora-
dos nos produtos no âmbito de um processo industrial ou de serviços;
• As matérias subsidiárias são bens que, embora indispensáveis à produção, não se
incorporam diretamente nos produtos finais;
• As embalagens de consumo são os bens envolventes ou recipientes das mercadorias
ou produtos, indispensáveis ao seu acondicionamento e transação.
Produtos em curso de fabrico são os que se encontram em fabricação ou produção,

não estando em condições de ser armazenados ou vendidos. No caso de um prestador de
serviços, os produtos e trabalhos em curso incluem o custo dos serviços relativamente aos
quais a empresa ainda não tenha reconhecido o correspondente rendimento. Este custo
é frequentemente constituído por custos com o pessoal e componentes que tenham sido
utilizados nos serviços.
Subprodutos são produtos secundários resultantes da produção de um bem principal,
normalmente com baixo valor comercial.
Desperdícios, resíduos e refugos também são resultantes do processo produtivo da
empresa, podendo ser reutilizados, vendidos ou obrigar a custos acrescidos na sua remoção.
Produtos acabados e intermédios incluem os bens provenientes da atividade produtiva
da empresa, assim como os que, embora reentrem no fabrico, podem ser objeto de venda.
Com base no citado, pode dizer-se que nesta conta estão registados:
a) bens produzidos pela empresa e que atingiram a fase final da produção, estando
aptos para venda – produtos acabados;
b) bens produzidos ou adquiridos pela empresa que ainda não atingiram a fase final de
fabrico – produtos intermédios – mas que possam ser objeto de venda;
c) bens adquiridos pela empresa, semelhantes aos por si produzidos com vista a refor-
çar os stocks.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) aptos para venda – produtos acabados
b) bens produzidos ou adquiridos pela empresa que ainda não atingiram a fase final de
Capítulo
fabrico ‐ produtos intermédios ‐ mas 5 – Operações
que possam empresariais
ser objecto de venda 429
c) bens adquiridos pela empresa, semelhantes aos por si produzidos com vista a
reforçar os stocks.
Matérias
primas,
subsidárias e
de consumo
Subprodutos,
desperdícios, Produtos
resíduos e intermédios
refugos
Produtos
acabados
Figura n.ºn.º
Figura 5.43
5.43– –Inventários
Inventários de produção
de produção
CasoCaso
H.23H.23 – Inputs ee outputs
– Inputs outputs dodo
processo produtivo
processo produtivo
Consideremos uma atividade industrial como a de carne embalada de frango, para venda
Consideremos uma atividade
a retalho. Considere, industrial como
como simplificação, apenas auma
de linha
carnedeembalada de frango,
produção, centrada numapara
matéria-prima principal. Admita os seguintes elementos:
venda a retalho. Considere, como simplificação apenas uma linha de produção,
centrada numa matéria prima principal.
Itens do processoAdmita os seguintes elementos:
Classificação
1) Frango adquirido ao produtor a) Matérias subsidiárias
Itens2)do processo
Embalagens e películas que acomodam os produtosClassificação
acabados b) Matéria-prima
3) Água utilizada na lavagem c) Embalagens
4) Frango inteiro, partes do frango (pernas, bifes, asas, miúdos, etc) 375
d) Produtos em curso
5) Frango inteiro, partes do frango (pernas, bifes, asas, miúdos, etc)
mas ainda não totalmente divididos e embalados e) Subproduto
6) Penas que podem ser vendidas, por exemplo, à indústria têxtil f) Produto acabado
7) Visceras e/ou partes não aproveitáveis g) Refugos e desperdícios
Questão:
Relacione a informação da coluna itens de processo com a coluna da classificação.
Resposta:
Inputs:
• Matéria-prima: Frango adquirido ao produtor (1)
• Matérias subsidiárias: Água utilizada na lavagem (3)
• Embalagens: Embalagens e películas que acomodam os produtos acabados (2)
Outputs:
• Produto acabado: frango inteiro, partes do frango (pernas, bifes, asas, miúdos, etc)
(4)
• Produtos em curso: os exemplos anteriores mas ainda não totalmente divididos e
embalados (5)
• Subproduto: penas que podem ser vendidas, por exemplo, à indústria têxtil (6)
• Refugos e desperdícios: vísceras e/ou partes não aproveitáveis (7)
Do ponto de vista contabilístico, o plano de contas do SNC reserva contas da classe 3

para os inventários de produção:
Contas 33 a 36 – Inventários de produção
Conta/Subcontas Comentários
33 - Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
Nesta conta registam-se as matérias e componentes a incorporar no processo produtivo e de prestação
de serviços
Registam-se nesta conta as matérias-primas que se destinam a ser incor-
33.1 – Matérias-primas
poradas materialmente nos produtos finais
Registam-se nesta conta os materiais subsidiários necessários à produção
33.2 – Matérias subsidiárias
que não se incorporam materialmente nos produtos finais
Bens envolventes ou recipientes das mercadorias ou produtos, indispen-
33.3 – Embalagens
sáveis ao seu acondicionamento e transação
Registam-se nesta conta os bens necessários à produção que não sejam
33.4 – Materiais diversos matérias-primas nem subsidiárias e que sejam necessários ao processo
produtivo
Esta conta regista as matérias-primas, subsidiárias e de consumo que ainda
33.5 – Matérias em trânsito
não deram entrada na empresa, mas que já sejam propriedade da empresa
33.9 – Perdas por impari- Reconhece as diferenças acumuladas resultantes das perdas em inventários
dade acumuladas por aplicação das regras de mensuração da NCRF 18
34 – Produtos acabados e intermédios
Nesta conta registam-se os bens provenientes da atividade produtiva da empresa e que se encontram
acabados, ou numa fase passível de subsequente transformação, que possam ser objeto de venda
34.6 - Produtos em poder Compreende os produtos acabados de propriedade da empresa que se en-
de terceiros contram à guarda de terceiros ou tenham saído em regime de consignação
34.9 – Perdas por impari- Reconhece as diferenças acumuladas resultantes das perdas em inventários
dade acumuladas por aplicação das regras de mensuração da NCRF 18
ou numa fase passível de subsequente transformação, que possam ser objeto de venda
34.6 - Produtos em poder de  Compreende os produtos acabados de propriedade da empresa
terceiros que se encontram à guarda de terceiros ou tenham saído em
regime de consignação
34.9 – Perdas por imparidade  Reconhece as diferenças acumuladas resultantes das perdas em
acumuladas inventários por aplicação das regras de mensuração da NCRF 18
35 – Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
Nesta conta regista-se as quantias respeitantes a inventários de subprodutos, desperdícios, resíduos e refugo
Conta/Subcontas Comentários  Esta conta regista os bens de natureza secundária provenientes
35.1 – Subprodutos
da atividade produtiva e obtidos simultaneamente com os
35 – Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
principais. Estes subprodutos têm um reduzido valor comercial
Nesta conta regista-se as quantias respeitantes a inventários de subprodutos, desperdícios, resíduos e refugo
35.2 – Desperdícios, resíduos e  Esta conta regista os bens resultantes do processo produtivo
refugos Esta conta regista os bens
que tenham umde natureza
valor secundáriaainda
e uma utilização provenientes da ati-
mais reduzida que
35.1 – Subprodutos vidade produtiva e obtidos simultaneamente com os principais. Estes
os subprodutos
subprodutos têm um reduzido
 Reconhece valor acumuladas
as diferenças comercial resultantes das perdas em
35.9 – Perdas por imparidade
35.2 –acumuladas inventários
Desperdícios, resí- Esta conta regista os benspor aplicaçãodo
resultantes dasprocesso
regras de mensuração
produtivo que da NCRF
tenham
duos e refugos 18
um valor e uma utilização ainda mais reduzida que os subprodutos
36 – Produtos e trabalhos em curso
35.9 – Perdas por impari- Reconhece
Nesta conta registam-se os inventários que assediferenças
encontramacumuladas resultantes
em fabricação das perdas
ou produção emnão
e que inventários
estão em
dade acumuladas
condições de ser armazenados oupor aplicação das regras de mensuração da NCRF 18
vendidos
Quadro n.º 5.32 – Contas 33 a 36
36 – Produtos e trabalhos em curso
Nesta conta registam-se os inventários que se encontram em fabricação ou produção e que não estão em
condições de ser armazenados ou vendidos
Quadro n.º 5.32 – Contas 33 a 36
Mensuração
A Mensuração
mensuração dos inventários de produção segue uma abordagem diferente do
A mensuração
utilizado para as dos inventários
mercadorias de produção
(subtema segue Ao
anterior). umaconsiderarmos
abordagem diferente do utilizado
a produção de
para
bensas mercadorias
para (subtema anterior).
venda, naturalmente Ao um
se visualiza considerarmos
processo ema que
produção de bensmatérias-
se incorpora para venda,
naturalmente visualiza-se
primas, trabalho, um de
utilização processo em que
máquinas, etc.,se que
incorporam matérias-primas,
no seu conjunto, e num trabalho,
dado
utilização de máquinas, etc., que
período, totaliza o custo da produção.no seu conjunto, e num dado período, totaliza o custo
da produção.
Ano N N
Ano
Fatores da produção Saldo inicial V

a
Custo total produção de produtos
Custo unit�rio � r
 Matérias‐primas Quantidades produzidas acabados
I
 Matérias subsidiárias a
 Componentes ç
 Embalagens
Produtos acabados ã
Produtos intermédios Custo da produção total o
 … Produção
 Mão‐de‐obra d
 Serviços externos a
…. Subprodutos Vendas
 Utilização de: Refugos p
 Edifícios r
Desperdícios o
 Máquinas d
 Ferramentas u
 … Saldo Vendas Saldo Saldo final ç
Produção
 Outros inicial final de produtos ã
acabados o
Variação da produção
Figuran.º
Figura n.º5.44
5.44– –Processo
Processo produtivo
produtivo e inventários
e inventários
Neste ponto iremos abordar as diversas fases do processo: 377
• Apuramento do custo da produção;

• Contabilização do custo de produção;
• Mensuração dos inventários finais.
Apuramento do custo de produção

Nas atividades de transformação, o apuramento do custo das vendas carece do conheci-
mento do custo da produção e das quantidades vendidas, para que desta forma o resultado
apenas reflita o custo destas últimas e que no balanço os inventários de produção estejam
mensurados pelo respetivo custo.
Na perspetiva da natureza dos resultados podemos agregar os gastos em dois grandes
subconjuntos:
• Gastos de natureza operacional
• Gastos financeiros.
Os gastos operacionais englobam os gastos de um conjunto variado de atividades onde

se destacam:
• Produção: matérias-primas, mão de obra direta e indireta, outros gastos de produ-
ção, equipamento, etc.
• Distribuição: transporte, publicidade, pessoal, equipamentos, etc.
• Administrativos: pessoal, depreciações (equipamentos, mobilário, etc.) entre outros
• Investigação e desenvolvimento84: pessoal, estudos, etc.
Os gastos financeiros são relativos ao custo do financiamento obtido designadamente

de empréstimos bancários, locação financeira (leasing), através de suprimentos de sócios ou
de outras entidades. Incluem-se nesta categoria os juros pagos, assim como outros gastos
acessórios à obtenção dos referidos financiamentos.
O instrumento adequado para o apuramento do custo das vendas e dos serviços presta-
dos é a contabilidade analítica, que gera informação sobre os custos unitários de produção,
úteis para a gestão e paralelamente para a contabilidade financeira.
A abordagem do apuramento do custo de produção depende do processo de fabrico
e da unicidade ou da pluralidade dos produtos que saem desse processo. De uma forma
sintética podem-se definir vários processos e tipos de fabricação:
• Uniforme - a empresa fabrica um único produto (por exemplo, eletricidade, cimen-
to, comunicações, etc.);
• Múltipla - a empresa fabrica diversos produtos:
– Produção conjunta - a partir de uma matéria-prima ou conjunto de matérias-
-primas obtêm-se diversos produtos (por exemplo, do cereal obtém-se a farinha
e o farelo);
84 - Cumprindo determinados requisitos particularmente exigentes, os dispêndios associados à fase de desenvol-

vimento podem ser reconhecidos como ativo intangível.

o Produção conjunta - a partir de uma matéria-prima ou conjunto de matérias-
primas obtêm-se diversos produtos (por exemplo do cereal obtém-se a farinha e o
farelo)
– Disjunta - quando a partir da mesma matéria-prima a empresa fabrica vários
o Disjunta - quando a partir da mesma matéria-prima a empresa fabrica vários
produtos utilizando processos
produtos utilizando diferentes
processos diferentes(por
(porexemplo, indústria
exemplo indústria de calçado);
de calçado)
• Contínua - em qualquer momento da fabricação tem produção em curso, isto é,
 Contínua - em qualquer momento da fabricação tem produção em curso, isto é a
a produção é constante e fortemente padronizada (por exemplo, as cimenteiras,
produção é constante e fortemente padronizada (por exemplo as cimenteiras, açúcar)
açúcar);
Descontínua -- quando
• Descontínua quando asas operações
operaçõesdedetransformação
transformação dasdas
matérias-primas não não
matérias-primas estãoes-
padronizadas porque a produção é diferenciada, destinando-se a clientes específicos
tão padronizadas porque a produção é diferenciada, destinando-se a clientes especí-
(por exemplo as tipografias, o calçado, etc.)
ficos (por exemplo, as tipografias, o calçado, etc.);
Simples- -aatransformação
• Simples transformação faz-se
faz-senuma
numaúnica
únicaoperação
operação;
• Complexa
Complexa--existe
existe um conjuntodedeoperações
um conjunto operações
de de transformação;
transformação
• Fabricação por obras ou por tarefas onde em cada momento se sabem os custos
 Fabricação por obras ou por tarefas onde em cada momento se sabe os custos
respeitantes aquele produto – cada móvel é acompanhado de uma folha de obra
respeitantes aquele produto - cada móvel é acompanhado de uma folha de obra pela
pela
qualqual se fica
fica-se a saber
a saber qual qual a madeira
a madeira incorporada,
incorporada, quantas
quantas horas horas
esteve esteveetc..
na estufa, na estu-
fa, etc..
Esquematicamente representa-se o processo associado a um processo produtivo:
Esquematicamente, representa-se o processo associado a um processo produtivo:
Inventários
Inventários
• Produção = 200 unidades Inventarios (3)
(1) • Matéria prima = 400 • Rédito: 3.000 €
unid ( 872 € = 400 x
(2)
• 1.000 unidades x 2 € • Matérias‐primas • Quantidade: 150
2,18)
• Preço de venda: • Matérias‐primas
• Transporte: 100 € • Stock inical da MP Z : 0
• Mão‐de‐obra = 1.000€ • Matérias‐primas • Stock :600
• Seguros: 80 € • Entrada: 20 €
• Energia= 128 € • Stock :600 • Valor total: 1.308 €
• Quantidade: 1.000
• Outros:= 400 € • Valor total: 1.308 €
unid
• Total compra = • Custo dos produtos (600 x 2,18) • Produtos
• Valor total: 2.180 € • Custo dos
2.180 € acabados acabados
• Custo unitário: 2,18 € produtos
• Produtos Acabados • Custo total= 2.400 € • Produtos • Stock: 50 unidades
• Custo unitário:12 € vendidos
Compra • Stock inical: 0 acabados • Valor : 600 €
• (2.400€ / 200 unid) • 150 x 12 =1.800€ (50 x 12)
• Stock: 200 unidades
MP Z • Valor : 2.400 € Venda
produto A
Produção
poduto A
Figura n.º
Figura n.º5.45
5.45––Custo
Custodos
dosprodutos
produtosacabados
acabadose evendidos
vendidos
Conforme
Conformese depreende
se depreendea produção incorpora
a produção diversos
incorpora inputs
diversos (ou fatores)
inputs que,que,
(ou fatores) como já
como
referimos, são refletidos em conta apropriada de gastos.
já referimos, são refletidos em conta apropriada de gastos.
Os inventários, por sua vez, refletem os fluxos físicos resultantes da produção (entradas)
Os inventários, por sua vez refletem os fluxos físicos resultantes da produção
e das vendas ou consumos (saídas) e deverão estar mensurados pelo seu custo, que é influen-
(entradas) e das vendas ou consumos (saídas) e deverão estar mensurados pelo seu
ciado, como já demonstrámos, pelos métodos de custeio das saídas, referido anteriormente.
custo que é influenciado, como já demonstramos, pelos métodos de custeio das saídas,
No exemplo
referido da figura 5.45 utilizamos como método de custeio das saídas o custo espe-
anteriormente.
cífico. Poderia ser utilizado outro que, neste caso, conduziria ao mesmo resultado, devido
à ausência intencional de stock inicial quer de matérias-primas quer de produtos acabados.
No exemplo da figura 5.45 utilizamos como método de custeio das saídas, o custo
específico. Poderia ser utilizado outro que, neste caso, conduziria ao mesmo resultado
379
O tipo de custos que se imputa à produção depende dos objetivos tidos em vista, não
havendo uma solução universal para a sua determinação. Contudo, é comum considerar
os seguintes grupos de gastos operacionais:
• Custos de produção ou conversão - os diretamente associados ao fabrico ou pro-
dução dos bens ou serviços. Estes gastos são imputados aos produtos e serviços;
• Outros custos associados a outras funções da organização, designadamente adminis-
trativa, comercial, distribuição entre outras. Estes gastos são imputados ao período.
Estes custos, associados ou não diretamente à produção, ainda se podem classificar

quanto à sua ocorrência como:
• Custos variáveis - a sua ocorrência e respetivo montante estão relacionados com o
nível de atividade. Ao aumento de atividade corresponde um aumento destes custos
(exemplo: maior número de produtos fabricados, mais consumo de matéria-prima,
embalagens, etc.);
• Custos semi variáveis - custos constituídos por uma parte fixa e uma parte variá-
vel. Por exemplo, o caso das remunerações dos vendedores em que uma parte é fixa
(remuneração base) e a outra parte varia com o valor das vendas de cada um.
• Custos fixos - Estes custos não se alteram com o nível de atividade, pois são in-
dependentes e constantes ao longo do tempo (rendas dos edifícios, depreciação de
máquinas, edifícios, etc.).
O primeiro conjunto (custos associados à produção) ainda engloba gastos que se podem
agrupar em:
• Consumos diretos (ou custos diretos) que são incluídos na produção de um determi-
nado bem ou serviço como por exemplo as matérias-primas, componentes e, em regra,
a mão de obra diretamente utilizada. Devem ser excluídos do custo quantias anormais
de materiais desperdiçados, de mão de obra ou de outros custos de produção.
• Consumos comuns ou gastos gerais de produção ou custos indiretos que contri-
buem para a produção de bens ou serviços diversos, pelo que carecem de critérios
de imputação a cada um deles. São exemplos de gastos gerais a mão de obra indire-
ta, consumos de água, eletricidade e combustíveis, consumo de matérias subsidiá-
rias, embalagens, depreciações de edifícios e equipamentos industriais e despesas
de conservação e reparação de máquinas e equipamentos industriais, ferramentas
e utensílios de desgaste rápido, impostos não dedutíveis e que não sejam sobre o
rendimento, seguros, rendas etc.
Os gastos gerais podem ser:

• Variáveis (depender do volume da atividade) como por exemplo o consumo de
água, energia, de combustível, embalagens, etc.
• Fixos (não depender do volume de atividade) como exemplo as rendas e deprecia-
ções de edifícios, de máquinas, seguros entre outros.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com)  Variáveis (depender do volume da atividade) como por exemplo o consumo de
água, energia, de combustível, embalagens, etc.
 Fixos (não depender do volume de atividade) como exemplo as rendas e
depreciações de edifícios, de máquinas, seguros entre outros.
Custos dos
produtos/serviços Produto/
O serviço
Custos
P diretos
A
Afetação
E
Produto/
R serviço
A B
C Gastos Produto/
I gerais ou Repartição serviço
indiretos Os custos são somados e Imputação C
O repartidos com base num
critério de repartição
N
A Gastos
administrativos
I comerciais,
distribuição e
S outros Gastos do período
Gastos
financeiros
Figura n.º 5.46 – Custos diretos e indiretos

Figura n.º 5.46 – Custos diretos
(in Fernandes e indiretos
et al., 2013: 199)
A imputação aos produtos, designadamente dos custos fixos de produção, faz-se através
A imputação aosmétodos
de diversos produtos, designadamente
de imputação de custos dos custos fixos
aos produtos de produção,
e serviços. Abordamos faz-se
apenas
através três
de óticas:
diversos métodos de imputação de custos aos produtos e serviços.
Abordamos • apenas
Sistematrês
de óticas:
custeio variável – a componente de custos de produção fixos são con-
 Sistema de custeio
siderados variável,
gastos quando a componente
incorridos de custos
e não quando de produção
os produtos fixos (não
são vendidos são
fazem parte do custo de produção dos produtos/serviços);
considerados gastos quando incorridos e não quando os produtos são vendidos
(não
• fazem
Sistemasparte do custo
de custeio de –produção
total dosprodução
os custos de produtos/serviços)
(fixos e variáveis) são considera-
dos gastos apenas quando os produtos são vendidos (estes custos são imputados aos
 Sistemas do custeio total, os custos de produção (fixos e variáveis) são
produtos/serviços);
considerados gastos
• Sistema de apenas
custeio quando
racional os produtos
– assemelha-se são vendidos
ao sistema de custeio(estes
total custos
na partesão
da
imputação dos custos variáveis.
imputados aos produtos/serviços) Os custos fixos industriais são imputados tendo em
atenção o nível de atividade.
 Sistema de custeio racional assemelha-se ao sistema de custeio total na parte
Iremos desenvolver esta análise no âmbito de métodos que consideram a imputação
da custos
dos imputação dosprodutos.
fixos aos custos variáveis. Os custos fixos industriais são imputados
tendo em atenção o nível de atividade.
Outra questão que é levantada aquando da imputação dos gastos fixos é a consideração
ou não do nível de atividade. As instalações físicas estão em regra projetadas para níveis
Iremos desenvolver esta análise no âmbito de métodos que consideram a imputação
máximos de produção (capacidade instalada):
dos custos fixos aos produtos.
Outra questão que é levantada aquando da imputação dos gastos fixos é a consideração
ou não do nível de atividade. As instalações físicas estão em regra projetadas para
níveis máximos de produção (capacidade instalada):
ou não do nível de atividade. As instalações físicas estão em regra projetadas para níveis
máximos de produção (capacidade instalada):
Capacidade Quantidade
Instalada 1 200 000
Capacidade normal
Capacidade 1 000 000
Quantidade
Subatividade
Instalada 600000
1 200 000
Sobreatividade
Capacidade normal 11 000
100000
000
Subatividade 600 000
Sobreatividade 1 100 000
De acordo com a NCFR 18, a imputação dos gastos gerais de produção fixos deve-se
De acordo com a NCFR 18, a imputação dos gastos gerais de produção fixos deve-se
basear na capacidade normal das instalações de produção.
basear
Dena capacidade
acordo normal
com a NCFR 18,das instalações
a imputação dos de produção.
gastos gerais de produção fixos deve-se
A capacidade
basear normalé das
normal
na capacidade a produção quedeseprodução.
instalações espera que seja atingida em média durante
uma quantidade de períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em
conta a perda de capacidade resultante da manutenção planeada. O nível real de produção
pode ser usado se se aproximar da capacidade normal (exemplo: 1 000 000 produtos / ano).
No caso de subatividade, os custos fixos de produção são imputados à produção numa
base proporcional em função da relação entre a produção real e a que se considera normal
(método do custeio racional). Para tal utiliza-se o coeficiente de imputação dado pela
expressão Produção real .
Produção normal
Gastos gerais de produção fixos a imputar = Custos fixos x Produção real

Produção normal
Os custos fixos de produção não incorporados são considerados gastos do período, deter-
minados de acordo com a seguinte expressão:
Produção real
Gastos gerais de produção fixos do período = Custos fixos x (100% - )
Produção normal
A utilização do custeio racional, como método de imputação dos custos fixos gerais
de produção, justifica-se porque permite um correto apuramento dos custos unitários de
produção, não refletindo os efeitos da sazonalidade da produção que conduzem a sobre
e subatividade em determinados períodos. Podem-se resumir algumas das vantagens da
utilização deste método, cuja utilização é recomendada na NCRF 18:
– Evita a variação do custo industrial dos produtos consoante o nível de atividade,
isto é, consoante o número de unidades;
– Permite valorizações de stocks e fixação de preços mais corretos;
– Permite uma melhor avaliação da performance e isola ganhos e perdas por variação
de atividade;
– É importante quando há uma forte sazonalidade.
O custeio racional procura substituir o sistema de custeio total, onde se incorporam

todos os custos (fixos e variáveis), independentemente do nível de atividade. Neste método,
a imputação pode ser feita por um único critério global de repartição para todos os custos
indiretos. Os critérios de repartição são diversos:
– Proporção do volume de vendas

– Proporção das horas de mão de obra
– Proporção das horas máquina
– Proporção do custo de matérias-primas
– …
Caso H.24 – Custeio racional versus custeio total

Uma dada Escola tem uma capacidade normal para 1 000 alunos. Tem uma estrutura
de 120 000 euros de custos fixos anuais imputáveis diretamente à atividade de ensino (de-
preciação de equipamentos, edifício, etc.).
Sabe-se que a escola teve a seguinte população escolar:
– Ano N-2 = 500 alunos
– Ano N-1 = 800 alunos
– Ano N = 1 200 alunos
Questão:
Calcule o custo fixo por aluno, pelo método do custeio total e pelo custeio racional.
Resposta:
Nota: Em termos médios, o custo de cada aluno, em atividade normal, incorpora de
custos fixos: 120 000 / 1 000 alunos = 120 €.
Custeio total (componente custos fixos)
– Ano N-2 = 500 alunos  120 000 / 500 = 240 €
– Ano N-1 = 800 alunos  120 000 / 800 = 150 €
– Ano N = 1 200 alunos  120 000 / 1 200 = 100 €
Custeio racional:
Nível de atividade
Ano Alunos Produção real Custos fixos a imputar Custo fixo por aluno
Produção normal
Ano N-2 500 500 /1 000 = 0,50 120 000 x 0,50 = 60 000 a) 60 000 /500 alunos = 120
Ano N-1 800 800 /1 000 = 0,80 120 000 x 0,80 = 96 000 a) 96 000 /800 alunos = 120
Ano N 1 200 1 200 /1 000 = 1,20 120 000 b) 120 000 /1 200 alunos = 100
Notas: a) As diferenças são levadas a gastos do período e não aos custos dos produtos/serviços. No
ano N-2, 60 000 euros eram reconhecidos em gastos do período (120 000 – 60 000) e no ano N-1, 24
000 euros (120 000 – 96 000).
b) Apesar de a capacidade estar sobreocupada, a quantidade de custos a reconhecer como custo da ativi-
dade são os efetivamente incorridos com base na NCRF 18, § 13, que refere “em períodos de produção
anormalmente alta, a quantia de gastos gerais de produção fixos imputados a cada unidade de produção é
diminuída a fim de que os inventários não sejam mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produção
variáveis são imputados a cada unidade de produção na base do uso real das instalações de produção”.
===//===
Podem ainda ser incorporados outros custos, somente até ao ponto em que sejam
incorridos para os colocar no seu local e na sua condição atuais. Por exemplo, pode ser
apropriado incluir no custo dos inventários gastos gerais que não sejam industriais ou os
custos de conceção de produtos para clientes específicos. No entanto, a norma identifica
alguns custos que são excluídos do custo dos inventários:
• custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários ao processo
de produção antes de uma nova fase de produção;
• gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no
seu local e na sua condição atuais; e
• custos de vender.
Caso H.25 – Produção de vários produtos

Considere-se que uma entidade produz dois produtos (X e Y), suportando anualmente
os seguintes custos operacionais, que imputa aos produtos de forma direta e indireta.
• No início do período não havia stocks de matéria-prima nem de produtos acabados.
• Produziram-se 100 unidades do produto X e outras 100 do produto Y.
• Das unidades produzidas, vendeu a totalidade do produto X a 80 €/cada e 70 uni-
dades do produto Y a 100 €/cada, o que representou um rédito de 8 000 + 7 000 =
15 000 €.
• Da produção resultou um stock de 30 unidades de produtos acabados (produto Y) e
zero de matérias-primas.
• Os gastos são repartidos em gastos administrativos e de distribuição.
• Os gastos industriais são imputados direta e indiretamente aos produtos X e Y.
• Conhece-se a informação da imputação dos diversos gastos aos produtos e atividades:
Atividade produtiva
Atividades Atividades Quantia
Gastos operacionais X=100 Y = 100 administrativas distribuição total
unid. unid.
Matéria-prima consumida 400 600 --- --- 1 000
Pessoal 1 600 1 400 150 150 3 300
Fornecimentos serviços externos 200 100 50 150 500
Depreciações do período 2 000 2 500 400 100 5 000
Total 4 200 4 600 600 400 9 800
Custo unitário 42 46 ---
Questão:
Quais os gastos a imputar ao período, o respetivo resultado bruto (ou margem bruta)
e o resultado operacional?
Resposta:
De acordo com os elementos do quadro anterior, os gastos do período corresponderão:
• à totalidade dos gastos das funções administrativas, distribuição e outras;
• ao custo dos produtos vendidos
Gastos do período Valores

Gastos administrativos 600
Gastos de distribuição 400
Gastos industriais (relativos à produção vendida) 7 420
Produto X = 100 unidades x 42 € 4 200
Produto Y = 70 unidades x 46 € 3 220
Total gastos 8 420
• O resultado bruto será de 15 000 (rédito) – 7 420 (custo das vendas) = 7 580 €.
• O resultado operacional será de 15 000 (rédito) – 8 420 (gastos operacionais) = 6 580 €.
Considerando os dados do exemplo, os gastos e rendimentos desta atividade corres-

pondem a:
Rubricas Observações
Vendas e serviços prestados 15 000 Rédito de 170 unidades
Relativos a 30 unidades em stock prod.
Variação nos inventários da produção 1 380
Y (30 unidades x 46 €)
Custo das mercadorias e matérias consumidas - 1 000 Relativos à produção de 200 unidades
Fornecimentos e serviços externos - 500
Gastos do período
Gastos com o pessoal - 3 300
Resultado antes de depreciações, gastos de
11 580
financiamento e impostos
Gastos/reversões de depreciação e de amortização - 5 000 Gastos do período
Resultado operacional (antes de gastos de
6 580
financiamento e impostos)
Somando todos os gastos, totalizariam 9 800 € (1 000 + 500 + 3 300 + 5 000) e se cal-
culássemos o resultado obteríamos 15 000 – 9 800 = 5 200 €.
A diferença entre este “resultado” e o apurado é de 1 380 € (6 580 – 5 200) que corres-
ponde às 30 unidades do produto Y não vendidas (em inventário: 30 unidades x 46 € custo
unitário = 1 380 €). A rubrica que acolhe esse valor é a variação nos inventários da produção.
Contabilização dos custos de produção

Do que foi referido depreende-se que, dos gastos incorridos num período, nem todos
são imputados ao custo da produção de um bem ou serviço. A contabilidade financeira
rege-se pelo pressuposto do acréscimo e analisa de uma forma global os gastos, rendimentos
e resultados. É uma contabilidade que regista, essencialmente, os fluxos entre a empresa
e o mercado, na aquisição dos fatores de produção, na venda dos seus produtos e serviços
e o reconhecimento em termos globais dos gastos incorridos e dos rendimentos obtidos.
Cabe à contabilidade de gestão ou analítica (a face interna da empresa):
• Apurar e explicar a componente incorporada nos bens ou serviços produzidos dos
seus rendimentos e resultados.
• Apurar e explicar os custos e rendimentos das funções e secções da empresa.
• Valorizar os produtos fabricados.
• Determinação da rendibilidade dos departamentos e produtos.
• Atribuição de responsabilidades.
• Estabelecimento de previsões.
• Apoio à tomada de decisão, proporcionando informação para rentabilizar as alter-
nativas de escolha possíveis.
• Cálculo e análise de desvios, face às previsões.
• Estar estruturada e ser utilizada de acordo com as necessidades de cada entidade.
Armazém de Armazém de
Produção produtos
materiais
acabados
 Matéria‐prima
 Produto x
Mercado dos  Matérias  Produto x
 Produto Y
fatores subsidiárias  Produto Y
 …. Mercado dos
 Matéria‐prima  Embalagens  ….
 Mão‐de‐obra  ….. produtos
 Fornecimentos e Produtos em
serviços externos vias de fabrico
 Produto x
 Produto Y
 ….
Figura n.º 5.47 – Âmbito da contabilidade de gestão.

Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Âmbito da
contabilidade de gestão
Considerando a informação do quadro seguinte:
Considerando a i
Considerando a informação do quadro seguinte:
Atividade
produtiva Atividades Atividades Quantia
Gastos operacionais
X=100 Y = 100 administrativas distribuição total
unid. unid.
Matéria‐prima consumida 400
Atividade 600
produtiva ‐‐‐
Atividades ‐‐‐
Atividades 1.000
Quantia
Gastos operacionais
Pessoal 1.600 1.400 150 150 3.300
X=100 unid. Y = 100 unid. administrativas distribuição total
Fornecimentos serviços
Matéria-prima consumida 200 400 100 600 50 --- 150 --- 5001 000
externos
Pessoal
Depreciações do período 2.0001 600 2.500 1 400 400 150 100 150 5.0003 300
Total externos
Fornecimentos serviços 4.200 200 4.600 100 600 50 400 150 9.800 500
Custo unitário
Depreciações do período 42 2 000 46 2 500 ‐‐‐ 400 100 5 000
Total 4 200 4 600 600 400 9 800
A contabilidade
Custo unitário financeira regista 42 os gastos 46do período, ---enquanto no seio da
contabilidade de gestão se desenvolvem os procedimentos para determinar as
A contabilidade
imputações financeira regista os gastos do período, enquanto no seio da contabilidade
aos produtos.
de gestão se desenvolvem os procedimentos para determinar as imputações aos produtos.
Contabilidade financeira Contabilidade de gestão
Reconhecimento Imputação
Produto X 400
61.2 - Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 1.000
Produto Y 600
Produto X 1.600
63 - Gastos com pessoal 3.300
Produto Y 1.400
Produto X 200
62 – Fornecimentos e serviços externos 500
Produto Y 100
Produto X 2.000
64 - Gastos de depreciação e amortização 5.000
Produto Y 2.500
Total gasto do período 9.800 Total custo da produção 8.800
Como se referiu, a maior ou menor sofisticação da contabilidade de gestão deve ser em

386
função das necessidades de cada empresa, pelo que os modelos necessariamente irão refletir
o tipo de informação considerada como adequada.
A ligação entre os dois níveis de informação (a do período e a dos produtos) pode ser
feita de várias formas, utilizando por exemplo a classe 9 como forma de relevar as operações
internas. A codificação abaixo indicada é exemplificativa.
Contas principais Comentário
Só são utilizadas no sistema dualista. Funcionam como contas espelho das contas
91 Contas refletidas
da contabilidade geral (ou financeira) na contabilidade analítica (ou de gestão)
Esta conta permite a reclassificação dos custos apurados por natureza na con-
Reclassificações de
92 tabilidade geral, em custos apurados por funções de acordo com as opções da
custos
gestão da empresa
Centros de custos/ Se as empresas adotarem o método das secções homogéneas, terão que criar contas
93
secções para as secções auxiliares e para as secções principais (industriais e não industriais)
Através desta conta determina-se o custo industrial de produção, bem como
94 Fabricação
o custo industrial dos produtos em vias de fabrico
Esta conta evidencia os movimentos registados nos armazéns da empresa e o
95 Inventários
valor das várias existências detidas pela empresa
96 Encargos a repartir Inclui os encargos que devem ser repartidos pelos centros de custo ou produtos
Se a empresa recorrer à utilização de custos-padrão, é normal não existir coin-
Desvios sobre cus-
97 cidência entre os valores imputados teoricamente e os valores que efetivamente
tos preestabelecidos
se registaram
Contas principais Comentário

Diferenças de Esta conta destina-se a registar as diferenças entre os gastos e os rendimentos
98
incorporação registados na contabilidade geral e na contabilidade analítica
Esta conta visa o apuramento do resultado do período contabilístico. As sub-
Resultados analí-
99 contas deverão ser decompostas de modo a que seja elaborada a demonstração
ticos
dos resultados por funções.
Quadro n.º 5.33 – Contas da classe 9
Estas contas principais devem ser desagregadas de acordo com as necessidades. Sugere-se
uma possível divisão:
Contas e subcontas
91 Contas refletidas 92 Reclassificações de custos
91.1 - Existências iniciais refletidas 92.1 – Custo das compras
91.3 – Compras refletidas 92.2 – Mão de obra direta
91.4 – Existências finais refletidas 92.3 – Gastos gerais de produção
91.6 – Custos refletidos 92.4 – Custos de transformação
91.7 – Rendimentos refletidos 92.5 – Custos não incorporados
93 Centros de custos / secções 94 Fabricação
93.1 – Aprovisionamento 94.1 – Produtos
93.2 – Fabris 94.1.1 - Produto A
93.3 – Distribuição 94.1.2 - Produto B
93.4 - Administração 94.2 - Serviços
94.2.1 - Serviço A
94.2.2 - Serviço B
94.3 – Obras próprias
95 Inventários 96 Encargos a repartir
95.1 – Armazém de matéria-prima 96.1 – Encargos sociais
95.2 – Armazém de matéria subsidiária 96.2 – Seguros
95.3 – Armazém de produtos em via de fabrico 96.3 – Conservação e reparação
95.4 – Armazém de produtos acabados 96.4 – Depreciações e amortizações
95.5 – Armazém de semiprodutos 96.5 ….
95.6 – Armazém de subprodutos
95.7 – ….
97 Desvios sobre custos pré-estabelecidos 98 Diferenças de incorporação
97.1 – Desvio na matéria-prima 98.1 – Custos fixos industriais
97.2 – Desvio na mão de obra direta 98.2 – Diferenças de imputação
97.3 – Desvio nos gastos gerais de produção
97.4 – …
99 Resultados analíticos
99.1 – Vendas líquidas
99.2 – Custo das vendas
99.3 – Custos industriais não incorporados
99.4 – Gastos de distribuição
99.5 – Gastos administrativos
99.6 – Gastos e rendimentos financeiros
99.7 – Imposto sobre o rendimento
Quadro n.º 5.34 – Subcontas da classe 9
(Adaptado de Pereira e Franco, 1992)
Ligação entre a contabilidade financeira e a de gestão

A ligação entre os dois ramos da contabilidade pode ser feita de formas muito diversas,
indicando-se aqui dois sistemas (monista e dualista) que na sua implementação podem apre-
sentar configurações muito diversas, de acordo com as necessidades e opções das empresas.
Sistemas monistas: as duas contabilidades encontram-se integradas no mesmo conjunto
de contas. Como tal, existe uma movimentação das contas da contabilidade analítica por
contrapartida das contas da contabilidade financeira. Tal apresenta vantagens e desvantagens:
• Vantagens
– É apropriado para empresas de reduzida dimensão
– Centralização do trabalho contabilístico
– Fluxo contabilístico contínuo
– Redução dos custos administrativos
• Desvantagens:
– Não é indicado para empresas de grande dimensão
– Dificulta a divisão do trabalho
Contabilidade financeira Produção Inventários

Reconhecimento Produtos acabados
Produto X 400
61.2 – Matérias-primas 1.000
Produto Y 600 Produto x
1.600 Saldo inicial Vendas (custo
Produto X
63 – Gastos com pessoal 3.300 Produção dos produtos
Produto Y 1.400 (4.200) vendidos)
Produto X 200
62 - FSE 500
Produto Y 100 Produto Y
Saldo inicial Vendas
Produto X 2.000 Produção (custo dos
… - Outros 5.000
1 Produto Y 2.500 (4.600) produtos
vendidos)
Total gastos do período 9.800 8.800

Armazém de
22 Fornecedores 31 Compras matérias Fabricação D. Resultados por funções
Vendas
Custo das vendas (1)
Resultado bruto
Mão‐de‐obra Gastos Outros rendimentos
23 Pessoal 63 Gastos Pessoal direta administrativos Gastos de distribuição (2)
(3) Gastos administrativos (3)
Gastos de Investigação
Outros gastos (4)
Resultado operacional
Gastos de financiamento
62 Fornecimentos Resultados antes de impostos
e serviços Imposto sobre o rendimento
22 Fornecedores externos Gastos gerais Gastos distribuição Resultado líquido do período
(2)
Outros não
incorporados
(4)
34 Produtos
acabados Produtos acabados
Stock Stock Inicial Custo das
inicial Produção Vendas (1)
Stock final
Stock
final
Variação stocks
Figuran.º
Figura n.º 5.48
5.48 –– Contabilização
Contabilizaçãoemem
sistema monista
sistema monista
Exemplo:
Exemplo:
Operações Débito Crédito Débito Crédito
96 Encargos a repartir
Fatura/recibo eletricidade 62.4.1 12 62.9 - Gastos
Operações Débito Crédito 93 Secções
Débito Crédito
Vendas 21 71 71.9 - Rendimentos 99 - Resultados
Nota: as subcontas 62.9 e 71.9 são criadas 96
paraEncargos
proceder aà repartir
Fatura/recibo eletricidade 62.4.1(como exemplo)
12 transferência destes62.9
gastos e
- Gastos
93 Secções
rendimentos para as contas da contabilidade analítica. Para gastos ou rendimentos de natureza diferente
Vendas 21
deverão ser criadas as subcontas relacionadas. 71 71.9 - Rendimentos 99 - Resultados
Nota: as subcontas 62.9 e 71.9 são criadas (como exemplo) para proceder à transferência destes gastos e
===//===
rendimentos para as contas da contabilidade analítica. Para gastos ou rendimentos de natureza diferente
deverão ser criadas as subcontas relacionadas.
Sistemas dualistas: tal como o nome ===//===
indica, a contabilidade financeira e a de gestão
funcionam separada e autonomamente. Estão divididas em dois subsistemas, cada um
Sistemas dualistas: tal como o nome indica, a contabilidade financeira e a de gestão
deles com um fim específico. Não se movimentam as contas da Contabilidade
funcionam separada e autonomamente. Estão divididas em dois subsistemas, cada um deles
Financeira por contrapartida de contas da Contabilidade Analítica e vice-versa.
com um fim específico. Não se movimentam as contas da Contabilidade Financeira por
contrapartida de contas da Contabilidade Analítica e vice-versa.
A informação da contabilidade de gestão pode ser dada por:
A informação da contabilidade
 um sistema baseado emde gestão
contaspode sercontabilístico)
(duplo dada por: que assegura, com
base na digrafia, a concordância dos valores nos dois ramos
• um sistema baseado em contas (duplo contabilístico) que assegura, da contabilidade.
com base na di-
A ligação
grafia, entre estes
a concordância dosdois subsistemas
valores nos dois faz-se
ramos através das chamadas
da contabilidade. contasentre
A ligação
390
refletidas
estes que funcionam
dois subsistemas como das
faz-se através contas de ligação
chamadas contasentre os dois
refletidas que ramos da
funcionam
como contas de
contabilidade ligação entre os dois ramos da contabilidade;
• ou um sistema baseado em mapas e registos (extradigráfico), não utilizando o
 oudas
sistema umpartidas
sistema baseadoEste
dobradas. emsistema
mapas e registos
diz-se (extra
duplo-misto digráfico),
porque apenas anão
con-
utilizando o sistema das partidas dobradas. Este sistema diz-se duplo-misto
tabilidade financeira utiliza a digrafia. A contabilidade analítica atingirá os seus
porque apenas
objetivos, a contabilidade
socorrendo-se financeira
de um apropriado utiliza adedigrafia.
conjunto A contabilidade
mapas, quadros, tabelas de
analítica atingirá
repartição, etc. os seus objetivos, socorrendo-se de um apropriado conjunto
de mapas, quadros, tabelas de repartição, etc.
Para estes sistemas também são apontadas vantagens e desvantagens, estas associadas a
maiores custos de implementação:
Para estes sistemas também são apontadas vantagens e desvantagens, estas associadas
• Vantagens:
a maiores custos de implementação:
 – Vantagens:
É apropriado para empresas de grande dimensão
o É apropriadoepara
– Descentralização empresas
separação dode grande dimensão
trabalho contabilístico
o Descentralização e separação do trabalho contabilístico
– Melhor avaliação dos resultados.
o Melhor avaliação dos resultados.
•  Desvantagens:
Desvantagens:
o éNão
– Não é indicado
indicado para para empresas
empresas de reduzida
de reduzida dimensão
dimensão
o Aumento dos custos administrativos
– Aumento dos custos
o A articulação administrativos
entre as duas contabilidades pode ocasionar certas dificuldades.
– A articulação entre as duas contabilidades pode ocasionar certas dificuldades.
Contabilidade financeira Contabilidade de Gestão
Reconhecimento Conta 91 – Contas refletidas 92 Reclassificação de custos
33 ‐ Inv. Iniciais MP 91.1 – Exist. Iniciais 93 Centros de custo
31 – Compras 91.3 ‐ Compras 92.1 ‐ Custo das Compras
33 – Inv.final 91.4 – Exist. Finais 94 Fabricação
61 – MP 1.000 92.2 ‐ MOD 98 ‐ Diferenças de

63 – Pessoal 3.300 91.6 – Gastos 9.800 92.3 – GGP incorporação
62 ‐ FSE 5 0 0
… ‐ Outros 5.000 91.7 ‐ Rendimentos 92.4 – Custos de transformação 95 – Inventários
91.8 ‐ Resultados
Total gastos do 99 ‐ Resultados
período 9.800 9.800 92.5 – Custos não incorporados analíticos
Como
Como podemos
podemos observar,
observar a ligação
a ligação entre
entre a contabilidade
a contabilidade financeira
financeira e aede
a de gestãoé éfeita
gestão feita
através da conta “Contas refletidas”, mantendo as contas financeiras os respetivos
através da conta “Contas refletidas”, mantendo as contas financeiras os respetivos saldos.
saldos.

Armazém de
22 Fornecedores 31 Compras matérias Fabricação D. Resultados por funções
Vendas
Custo das vendas (1)
Resultado bruto
91 - CONTAS REFLETIDAS
63 Gastos Mão‐de‐obra Gastos Outros rendimentos
23 Pessoal Pessoal direta administrativos Gastos de distribuição (2)
(3) Gastos administrativos (3)
Gastos de investigação
Outros gastos (4)
Resultado operacional
Gastos de financiamento
62 Resultados antes de impostos
Fornecimentos Imposto sobre o rendimento
e serviços Resultado líquido do período
22 Fornecedores externos Gastos gerais Gastos distribuição
(2)
Custos não
incorporados
34 Produtos
(4)
acabados Produtos acabados
Stock Stock Inicial Custo das
inicial Produção Vendas (1)
Stock final
Stock
final
Variação stocks
Figuran.º
Figura n.º 5.49
5.49 –– Contabilização
Contabilização emem
sistema dualista
sistema dualista
Exemplo: Exemplo:
Operações Débito
Contabilidade financeira Crédito Débito
Contabilidade Crédito
de gestão
Fatura/recibo eletricidade 62.4.1 12 91.6 Gastos
Operações Débito Crédito Débito
93 Secções Crédito
Fatura/recibo eletricidade 62.4.1 12 91.6 Gastos
93 Secções
===//===
No âmbito da contabilidade de gestão serão feitos os registos no sentido de apurar:
O custo da produção
 ===//===
O valor dos inventários finais (de matérias-primas e subsidiárias, dos produtos

No âmbitoacabados
da contabilidade de gestão serão feitos os registos no sentido de apurar:
e dos restantes produtos secundários resultantes do processo – refugos,
desperdícios,
• O custo da produção; etc.)
 Os resultados obtidos pela venda dos produtos
• O valor dos inventários finais (de matérias-primas e subsidiárias, dos produtos aca-
Custo das ematérias
bados consumidas
dos restantes e dasecundários
produtos produção vendida
resultantes do processo – refugos, des-
perdícios, etc.);
Conforme se referiu no subtema das mercadorias, o sistema de inventário permanente
•permite
Os resultados obtidos
a informação pelaassociado
do custo venda dos produtos.
a cada operação de consumo ou venda.
Custo
No casodasdematérias consumidas
inventário e da cálculo
periódico esse produção vendida
deduz-se a partir da contagem dos
inventários se
Conforme finais. O custo
referiu das matérias-primas
no subtema consumidas
das mercadorias, podedeser
o sistema obtido a partir
inventário da
permanente
seguinte expressão:
permite a informação do custo associado a cada operação de consumo ou venda.
392
No caso de inventário periódico, esse cálculo deduz-se a partir da contagem dos inven-
tários finais. O custo das matérias-primas consumidas pode ser obtido a partir da seguinte
expressão:
Inventário final = Inventário inicial + Compras (deduzidas dos descontos e

devoluções) ± regularizações de inventários – consumos de matérias-primas
Consumos de matérias-primas = Inventário inicial – Inventário final +

Compras (deduzidas dos descontos e devoluções) ± regularizações de inventários
O custo dos produtos vendidos pode ser obtido a partir da seguinte expressão:
Custo das Vendas dos Produtos Acabados = Inventários iniciais + Entradas

provenientes da produção ± Regularização de inventários – Saídas para a produção
e outras transferências – Inventários finais
Mensuração dos inventários finais

Como referimos, podemos considerar três grandes grupos de inventários relacionados
com a produção:
• Matérias-primas, subsidiárias ou de consumo;
• Produtos acabados (ou em produção);
• Produtos secundários da produção (refugos, desperdícios, etc.) com valor económico.
ð Matérias-primas – são mensuradas ao custo de compra ou ao valor realizável líqui-

do dos dois o mais baixo:
– Incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não
sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e
custos de transporte, manuseamento e outros custos diretamente atribuíveis à
aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços:
– Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se
na determinação dos custos de compra. Pode-se utilizar como medida de
valor realizável o custo de reposição85;
– O registo da aquisição, consumo e mensuração do inventário final segue as re-
gras do inventário permanente ou periódico, conforme se aplique;
– A determinação do custo das matérias consumidas carece da definição de um
critério de saída (custo específico, custo médio ponderado, FIFO ou outro que
se aplique);
85 - Entende-se como custo de reposição de um bem o que a empresa teria de suportar para o substituir nas mesmas
condições, qualidade, quantidade e locais de aquisição e utilização.
ð Produtos acabados – o custo de produção com a imputação dos gastos gerais com
base do uso real das instalações de produção (custeio racional):
– O registo do custo das vendas e mensuração do inventário final segue as regras
do inventário permanente ou periódico, conforme se aplique;
– A determinação do custo dos bens vendidos carece da definição de um critério de
saída (custo específico, custo médio ponderado, FIFO ou outro que se aplique);
ð Subprodutos:
– Quando são imateriais, são muitas vezes mensurados pelo valor realizável líqui-
do e este valor é deduzido do custo do produto principal. Como consequência,
a quantia escriturada do produto principal não é materialmente diferente do seu
custo;
– Quando são materiais – ao custo de produção.
Conta 73 – Variação da produção

Os bens produzidos ou em produção (produtos acabados e intermédios, produtos e
trabalhos em curso) assim como outros resultantes do processo produtivo (subprodutos,
desperdícios, resíduos e refugos), enquanto não são utilizados ou transmitidos, devem ser
reconhecidos como inventários.
Como a seguir veremos, esta rubrica tanto acolhe a situação atrás descrita – produção
que excede as vendas, aumentando os inventários – como uma situação inversa, em que as
vendas excedem a produção, utilizando-se os produtos que estão em inventário (reduzindo
inventário). Estas variações são refletidas na conta 73.
Conta 73 – Variação nos inventários de produção
Subcontas
Regista a variação de inventários da produção. No caso de ser adotado o sistema de inventário permanente,
considera-se conveniente subdividir cada uma das suas contas divisionárias em rubricas de “Produção” e
de “Custo das vendas”, as quais serão movimentadas por contrapartida das respetivas contas da classe 3.
– 73.1 Produtos acabados e intermédios
– 73.2 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
– 73.3 Produtos e trabalhos em curso
– 73.4 Ativos biológicos
Quadro n.º 5.35 - Conta 73 – Variação nos inventários da produção
A variação de produção pode ser calculada a partir da expressão geral:
Inventário final de produção = Inventário inicial + produção ± regularizações de

inventários – produtos vendidos
Produção – produtos vendidos = Inventário final de produção - inventário inicial ±

regularizações de inventários
Variação da produção = Inventário final de produção - inventário inicial ±

regularizações de inventários
e intermédios resíduos e refugos
Ou pode ser calculada com base em quadros auxiliares:
Inventários finais x acabados Subprodutos,
Produtos x desperdí- x
Produtos e
Movimentos
Regularização de inventários e intermédios
±x cios, resíduos
± x e refugos trabalhos
± x em curso
Inventários
Inventários finais
iniciais ‐ Xx ‐Xx ‐ Xx
Regularização
Aumento/redução denoinventários
período ±±x x ± x± x ±±x x
Inventários iniciais -X -X -X
Aumento/redução no período ±x ±x ±x
Exemplo
Exemplo
Consideremos uma empresa que iniciou a produção de um determinado bem no ano N.
Poderemos considerar os
Consideremos umaseguintes
empresacenários (emaquantidade
que iniciou produção dee um
valores):
determinado bem no ano
N. Poderemos considerar os seguintes cenários (em quantidade e valores):
N N+1 N+2
Produção: 1.000 Produção: 1.000 Produção: 1.000
unidades unidades unidades
Custo unitário = 1 € Custo unitário = 1 € Custo unitário = 1 €
Venda: 700 Venda: 1.100 Venda: 850

Preço unitário = 2 € Preço unitário = 2 € Preço unitário = 2 €
Inventário: 300 Inventário: 200 Inventário: 350

Valor = 300 € Valor = 200 € Valor = 350 €
AnoNN
Ano
Como podemos verificar, no ano N as vendas foram inferiores à produção, pelo que
ficaram
Como podemosem stock, 300 unidades
verificar, no anorefletidas na rubrica
N as vendas foramde inventários
inferiores (balanço).
à produção, pelo que
ficaram em stock, da
Os custos 300produção
unidadesvendida
refletidas
estãonarefletidos
rubrica em
de inventários
dois tipos de (balanço).
rubricas:
1) nas rubricas dos diversos gastos por natureza – matérias-primas, pessoal, energia, de-
Os custos da produção
preciações, etc.,vendida estão refletidos
que correspondem em das
à produção dois tipos
1 000 de rubricas:
unidades no total de 1 000 €
(toda a produção, incluindo a não vendida);
1)2) nas
na rubrica em dos
rubricas análise – variação
diversos da produção,
gastos onde está
por natureza reconhecida a quantia
– matérias-primas, cor-
pessoal,
respondente aos stocks (produção não vendida - 300 unidades x custo de produção
energia, depreciações, etc., que correspondem à produção das 1.000
unidades no total de 1.000 € (toda a produção, incluindo a não
vendida)
unitário – 1 €). Esta rubrica soma aos rendimentos para contrabalançar os valores
constantes em (1) relativamente à produção não vendida.
Desta forma teremos reconhecido:

– os rendimentos correspondentes à venda de 700 unidades a 2 € / cada;
– -ososgastos
gastoscorrespondentes
correspondentesàsàs700
700unidades
unidadesvendidas,
vendidas,obtidos
obtidos pela
pela conjunção
conjunção das
rubricas 1 e 2. 1 e 2.
das rubricas
Bancos 12 – Depósitos à ordem
Clientes Clientes 21.x ‐ 21.x - Clientes
Clientes
Fornecedores
Fornecedores 22.x – Fornecedores
22.x – Fornecedores
Inventários
Inventários 33 – Matérias‐primas, subsidiárias
33 – Matérias-primas, e de consumo
subsidiárias e de consumo
Inventários
Inventários 34.x ‐ Produtos acabados e intermédios
34.x - Produtos acabados e intermédios
Gastos diversos 6x – Gastos
Vendas Gastos diversos 71.2 ‐ 6x – Gastos
Produtos acabados e intermédios
Variação Vendas
nos inventários da produção 73.1 –71.2
Produtos acabados
- Produtos e intermédios
acabados e intermédios
Variação nos inventários da produção 73.1 – Produtos acabados e intermédios
Débito Crédito
Contas
1N.º DataVendas Descrição 12 / 21.x 71.2 1.400
Valor
2 Gastos do exercício ‐ MP 6x Débito 12/33 /Crédito
22.x 1.000
31 Vendas
Variação da produção 34.x12 / 21.x 73.1 71.2 3001 400
2 Gastos do exercício - MP 6x 12/33/22.x 1 000
3 Variação da produção 34.x 73.1 300
Sintetizando a informação do diário obteríamos o seguinte resultado:
Sintetizando a informação do diário, obteríamos o seguinte resultado:
Produção Resultados Valores

1.000 71 – Vendas de 700 unidades + 1.400
6x - Gastos de 1.000 unidades - 1.000
73 - Variação de inventários de produção (+ 300 unidades) + 300
Resultado operacional de 700 unidades 700
Vendas Inventário Balanço N N -1

700 300
ATIVO
Ativo corrente
Inventários 300 -
O resultado
O resultado é de é700
de €
700 €, correspondente
correspondente ao ganho
ao ganho de 1 €de(Preço
1 € (Preço de venda
de venda = 2 €;=Custo
2 €; Custo
=
= 1 €) por cada unidade vendida.
1 €) por cada unidade vendida.
Obtém-se desta forma o balanceamento entre os rendimentos e gastos do período
Obtém-se desta
relativos aos forma vendidos.
produtos o balanceamento entre os rendimentos e gastos do período
relativos aos produtos vendidos.
Ano N+1
No ano N+1, as vendas excederam a produção em 100 unidades. Desta forma, foi ven-
dida a quantidade produzida mais uma parte existente em stock (100 unidades). Os gastos
da produção vendida estão refletidos em dois conjuntos de rubricas:
1) as dos gastos por naturezas – matérias-primas, pessoal, depreciações, etc.
1) as dos gastos por naturezas – matérias-primas, pessoal, depreciações, etc. respeitan-
respeitantes às 1.000 unidades produzidas
tes às 1 000 unidades produzidas
2) 2)nanarubrica variaçãodadaprodução
rubricavariação produçãoa aquantia
quantiacorrespondente
correspondenteàsàs100
100unidades
unidadesretira-
dasretiradas (100stocks
aos stocksaos (100x unidades
unidades x custo deunitário).
custo de produção produçãoEsta
unitário).
rubrica Esta
soma aos
rubrica soma aos custos para obter os gastos totais
custos para obter os gastos totais da produção vendida. da produção vendida.
DestaDesta
formaforma
teremos reconhecidos:
teremos reconhecidos:
- os rendimentos correspondentes à venda de 1.100 unidades (2.200 €)
– os rendimentos correspondentes à venda de 1 100 unidades (2 200 €);
- os gastos correspondentes às 1.100 unidades vendidas, obtidos pela
– conjunção
os gastos correspondentes
das rubricas 1 e 2.às 1 100 unidades vendidas, obtidos pela conjunção das
rubricas 1 e 2.
Contas
Débito Crédito
Contas
1 N.º Data
Vendas Descrição 12 / 21.x
Débito
71
Crédito
2.200Valor
2 Gastos do exercício ‐ MP 6x 12/ 33 / 22.x 1.000
3 1 Vendas
Variação da produção 73.1 12 / 21.x 34.x 71 100 2 200
2 Gastos do exercício - MP 6x 12/ 33 / 22.x 1 000
3 Variação da produção 73.1 34.x 100
Sintetizando a informação do diário obteríamos o seguinte resultado:
Produção
Resultados Valores
1.000
71 – Vendas de 1.100 unidades 2.200
73 - Variação de inventários de produção (- 100 unidades) - 100
Resultado operacional de 1.100 unidades 1.100
Vendas Inventário Balanço N+1 N

1.100 300 ‐ 100 = 200 ATIVO
Ativo corrente
Inventários 200 300
O resultado
O resultado é de 1€100
é de 1.100 €, correspondente
correspondente ao ganho
ao ganho de 1 €de 1 € (Preço
(Preço de venda
de venda = 2 €;=Custo
2 €; Custo
= 1 por cada unidade vendida.
€)
Ano N+2
Ano N+2
No ano N+2, a produção excedeu as vendas em 150 unidades. Desta forma, os stocks
Noforam incrementados
ano N+2, a produçãoemexcedeu
150 unidades, existindo
as vendas em 150atualmente
unidades. em inventários
Desta forma os350 unidades
stocks
(200 do ano N+1 e 150 do N+2).
foram incrementados em 150 unidades, existindo atualmente em inventários 350
unidades (200 do ano N+1 e 150 do N+2).
Os custos da produção vendida estão reflectidas em dois tipos de rubricas:

Os custos da produção vendida estão refletidas em dois tipos de rubricas:

1) nas rubricas dos diversos gastos por natureza – matérias-primas, pessoal, depreciações,
etc.,
2) naque correspondem
rubrica às –1 000
em análise unidades
variação da (toda a produção,
produção incluindo
- a quantia a não vendida);
correspondente
aos stocks
2) na rubrica (produção
em análise não vendida
– variação - 150–unidades
da produção a quantiaxcorrespondente
custo de produção
aos stocks
unitário).
(produção Esta rubrica
não vendida soma aosx rendimentos
- 150 unidades para contrabalançar
custo de produção os
unitário). Esta rubrica
somavalores constantes para
aos rendimentos em (1) à produção
relativamente os
contrabalançar não vendida.
valores constantes em (1) relativa-
mente à produção não vendida.
Desta forma teremos reconhecidos:
Desta
- osforma teremoscorrespondentes
rendimentos reconhecidos: à venda de 850 unidades (1.700 €);
– -ososrendimentos correspondentes
gastos correspondentes às 850à unidades
venda de vendidas,
850 unidades (1 700
obtidos €);conjunção
pela
– os dasgastos correspondentes
rubricas 1 e 2. às 850 unidades vendidas, obtidos pela conjunção das
rubricas 1 e 2.
Contas
Débito Crédito
Contas
1 N.º DataVendas Descrição 12 / 21.x
Débito
71
Crédito
Valor
1.700
2 Gastos do exercício ‐ MP 6x 12/33 / 22.x 1.000
3 1 Vendas
Variação da produção 34.x12 / 21.x 73.1 71 110 1 700
2 Gastos do exercício - MP 6x 12/33 / 22.x 1 000
Sintetizando
3 a informação dodadiário
Variação obteríamos o seguinte resultado:
produção 34.x 73.1 110
Produção Resultados Valores
1.000 71 – Vendas de 850 unidades + 1.700
73 - Variação de inventários de produção (+ 150 unidades) + 150
Resultado operacional de 850 unidades 850
Vendas Inventário Balanço N+2 N+1

850 200 + 150 = 350
ATIVO
Ativo corrente
Inventários 350 200
O resultado é de 850 € correspondente ao ganho de 1 € (Preço de venda = 2 €; Custo =

O resultado é de 850 €, correspondente ao ganho de 1 € (Preço de venda = 2 €; Custo
1 €) por cada unidade vendida.
Do ponto
Do ponto de vista
de vista do processo
do processo contabilístico,
contabilístico, a variação
a variação dos inventários
dos inventários da produção
da produção
tem
temque
queser
serdeterminada
determinadaatravés
atravésdadacontabilidade
contabilidadeanalítica
analítica(ou
(oudedegestão),
gestão),que
que,nonofinal
final do
doperíodo
períododederelato,
relato,indica
indicaasasquantidades
quantidadeseevalores.
valores.
Caso H.26 – Variação de inventários e sistemas de inventário
Conhece-se a seguinte informação sobre a sociedade produtora de sabões:

- Inventário inicial (t): 20.000 toneladas
- Inventário inicial (€): 100.000 € (5€/tonelada)
- Produção mensal: 100.000 toneladas/mês
Caso H.26 – Variação de inventários e sistemas de inventário

Conhece-se a seguinte informação sobre a sociedade produtora de sabões:
– Inventário inicial (t): 20 000 toneladas
– Inventário inicial (€): 100 000 € (5€/tonelada)
– Produção mensal: 100 000 toneladas/mês
– Produção total (janeiro a março): 300 000 toneladas
– Custo de produção: 5 €/tonelada
Custo mês = 500 000 €
Custo da produção (3 meses) = 1 500 000 €
– Vendas:
Preço
Meses Quantidades Valor
unitario
Janeiro 10 000 150 000
Fevereiro 90 000 15 1 350 000
Março 120 000 1 800 000
Total 220 000 3 300 000
Questão:
Com base nos dados apresentados, registe as operações acima referidas utilizando:
• o sistema de inventário intermitente;
• o sistema de inventário permanente.
Resposta:

Caixa 11 - Caixa
Clientes 21 - Clientes
Fornecedores 22 – Fornecedores
Inventários 33 – Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
Inventários 34 - Produtos acabados e intermédios
Gastos diversos 6.x – Gastos
Vendas 71.2 – Produtos acabados e intermédios
Variação nos inventários da produção 73.1 – Produtos acabados e intermédios
2) Lançamento no diário - Inventário intermitente:
Contas
Débito Crédito
1 Gastos de produção 6x 11/12/22/33 500 000
Jan
2 Venda 12 / 21 71.2 150 000
Fev
4 Venda 12 / 21 71.2 1 350 000
6 Mar Venda 12 / 21 71.2 1 800 000
7 Variação dos inventários 34 73.1 400 000
– Inventário final (ton) = 20 000 (Inicial) + 300 000 (produção) – 220 000 (vendas) = 100 000 ton.
– Inventário final (€) = 100 000 t x 5 € = 500 000 €
– Variação de inventário do produto acabado = 500 000 (final) – 20 000 x 5 € (incial) = 400 000 €
– Margem bruta = 3 300 000 – 1 500 000 + 400 000 = 2 200 000 € (220 000 ton. x 10 €)
3) Lançamento no diário - Inventário permanente
Contas
Débito Crédito
2 Variação de produção (produção) (1) 34 73.1 500 000
Jan
3 Venda 12 / 21 71.2 150 000
4 Variação de produção (custo da venda) (2) 73.1 34 50 000
Fev
7 Venda 12 / 21 71.2 1 350 000
Mar
11 Venda 12 / 21 71.2 1 800 000
Janeiro
– Inventário final = Inventário inicial + Produção – Custo das vendas = 100 000 +
500 000 – 50 000 (10 000 x 5) = 550 000 €
– Variação de produção = Inventário final – Inventário inicial = 550 000 – 100 000
= 450 000 €
Conta 73 – Variação nos inventários da produção

(2) 50 000 500 000 (1)
Saldo credor 450 000 (1 - 2)
Fevereiro
– Inventário final = Inventário inicial + Produção – Custo das vendas = 550 000
(100 000 + 450 000) + 500 000 – 450 000 (90 000 x 5) = 600 000 €
= 50 000 €

(4) 450 000 500 000 (3)
Saldo credor 50 000 (3 - 4)
Março
– Inventário final = Inventário inicial + Produção – Custo das vendas = 600 000
(550 000 + 50 000) + 500 000 – 600 000 (120 000 x 5) = 500 000 €
= -100 000 €

(6) 600 000 500 000 (5)
(5 - 6) 100 000 Saldo devedor
– Margem bruta = Vendas – Custo das vendas = 3 300 000 (150 000 + 1 350 000
+ 1 800 000) – 1 100 000 [50 000 (2) + 450 000 (4) + 600 000 (6)] = 2 200 000 €

À semelhança de outros ativos nos inventários deve-se analisar se a quantia escriturada
é recuperável.
O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem da-
nificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de venda
tiverem diminuído.
O custo dos inventários de produtos acabados (ou das mercadorias) pode também
não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem
incorridos para realizar a venda tiverem aumentado.
Como os inventários não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que
previsivelmente resultariam da sua venda ou uso, o seu valor deve ser reduzido para o seu
valor realizável líquido. Este ajustamento do preço de custo para o valor realizável líquido
corresponde a uma perda por imparidade.
Relembrando, o valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso
ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos
estimados necessários para efetuar a venda.
líquido corresponde
ordinário da atividade aempresarial
uma perda por imparidade.
menos os custos estimados de acabamento e os
custos estimados necessários para efetuar a venda.
Relembrando,
456
o valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso
ordinário da atividade empresarial menos Se o preçoos custos
de custo estimados
for superior ao: de acabamento e os
custos estimados necessários para efetuar a venda.
‐ Mercadorias
Valor
Se o preço derealizável líquido
custo for superior ao:
‐ Produtos acabados
‐ Mercadorias
Reconhecer as perdas por imparidade Valor realizável líquido
‐ Produtos acabados
Figura n.º 5.50 – Análise de perda por imparidade em mercadorias e produtos acabados
Reconhecer as perdas por imparidade
Os materiaisFigura
e outros consumíveis
n.º 5.50 detidos
– Análise de perda para o uso
por imparidade na produção
em mercadorias de inventários
e produtos acabados não
Figura n.º 5.50 – Análise de perda por imparidade em mercadorias e produtos acabados
serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos acabados em que
Os materiais e outros consumíveis detidos para uso na produção de inventários não
eles serão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. No caso dos
Os serão
materiais e outros
reduzidos abaixo consumíveis
do custo se detidos para que
for previsível o uso na produção
os produtos de inventários
acabados em que eles não
materiais
serão eincorporados
outros consumíveis,
sejam vendidos o pelo
seu custo
custo ou de
acima reposição
do custo. pode
No casoser
dos amateriais
melhor
serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos acabados em que
mensuração
e outrosdisponível
consumíveis,dooseuseuvalor
custo realizável
de reposiçãolíquido.
pode ser a melhor mensuração disponível
elesdoserão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. No caso dos
seu valor realizável líquido.
materiais e outros consumíveis, o seu custo de reposição pode ser a melhor
mensuração disponível do seu valorSerealizável o preço de custo for superior ao:
líquido.
1) Valor realizável líquido (Ex: custo de reposição)
Se o preço de custo for superior ao:e
‐ Materiais e outros consumíveis
2) os produtos acabados que incorporam esses
materiais estejam
1) Valor em imparidade
realizável líquido (Ex: custo de reposição)
‐ Materiais e outros consumíveis e
2) os produtos
Figura n.º 5.51 – Análise de perda por imparidade acabados
em materiais queconsumíveis
e outros incorporam esses
materiais estejam em imparidade
Figura n.º 5.51 – Análise de perda por imparidade em materiais e outros consumíveis
Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido.
Em cada período
Quando subsequenteque
as circunstâncias é feita uma novaresultavam
anteriormente avaliação em
do ajustamento
valor realizável líquido.
ao valor dos
Figura n.º
inventários 5.51 – Análise
deixarem de de perda
existir ou por imparidade
quando houver em
umamateriais
clara e outros de
evidência consumíveis
um aumento
Quando as circunstâncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor dos
no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia do
inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento
Emajustamento
cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido.
é revertida.
no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia
Quando Asas circunstâncias
contas que anteriormente
em que se refletem resultavam
as perdas por imparidade doem ajustamento
período ao valor
e as acumuladas são dos
do ajustamento
as
é revertida.
seguintes:
inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento
no valor realizávelpor líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia
As contas emPerdas
que se imparidade
reflete as (gastos)
perdas por imparidadePerdas por imparidade
do período e as acumuladas
acumuladas são
do ajustamento é revertida.
65 Perdas por imparidade 3.x.9 Perdas por imparidade acumuladas
as seguintes:
65.2 – Em inventários
Perdas por imparidade (gastos) Perdas por imparidade acumuladas
65As contas
porem que se reflete as perdas por ðimparidade
65.2.1 - Mercadorias 32.9 – Perdasdo
porperíodo e acumuladas
imparidade as acumuladas são
Perdas imparidade ð 33.93.x.9 Perdas por imparidade acumuladas
65.2.2 - Matérias-primas, subs. e consumo – Perdas por imparidade acumuladas
as seguintes:
65.2.3 – Produtos acabados e intermédios ð 34.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas 65.2.4
por imparidade (gastos)
– Subprodutos, Perdaspor
desperdícios, refugos ð 35.9 – Perdas porimparidade
imparidade acumuladas401
acumuladas
65 Perdas por imparidade 3.x.9
Quadro n.º 5.36 – Contas de imparidade em Perdas por imparidade acumuladas
inventários
401
Caso H.27 – Imparidade em produtos acabados

A empresa Beta, Lda. apresentava, em 31/12/N, a seguinte informação acerca dos seus
inventários de produtos acabados:
Produtos acabados Unidades Custo unitário Custo total Preço venda unitário
PA 60 110 6 600,00 200
PB 10 250 2 500,00 240
Questão:
Com base na informação apresentada, pretende-se que determine os valores pelo qual
devem ser mensurados estes inventários e efetue os registos contabilísticos necessários, ad-
mitindo que o custo dos produtos e os respetivos valores realizáveis se manterão constantes
no período em que as matérias-primas serão consumidas
Resposta:
• Produto acabado PA:
– Não existe ajustamento a efetuar, pois o preço de venda é superior ao preço de
custo.
• Produto acabado PB:
– Existe ajustamento a efetuar, pois o preço de venda é inferior ao preço de custo,
logo a imparidade é de: 250 - 240 = 10 € X 10 unidades = 100 euros
Produtos acabados e intermédios 34.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas por imparidade no período 65.2 – Em inventários
3) Lançamento no diário – Inventário permanente
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Imparidade produto acabado PB 65.2 34.9 100
Caso H.28 – Imparidade em matérias-primas e produtos acabados

A empresa Beta, Lda. apresentava, em 31/12/N, a seguinte informação acerca dos seus
inventários de produtos acabados e matérias-primas.
PA 60 110 6 600,00 200
PB 10 250 2 500,00 240
Valor realizável
Matéria-prima Unidades Custo unitário Custo total
líquido unitário
A 1 500 0,50 750,00 0,45
B 1 000 0,30 300,00 0,25
As matérias-primas A e B destinam-se à fabricação dos produtos acabados PA e PB,
respetivamente.
Questão:
Com base na informação apresentada, pretende-se que determine os valores pelo qual
devem ser mensurados estes inventários e efetue os registos contabilísticos necessários, ad-
mitindo que o custo dos produtos e os respetivos valores realizáveis se manterão constantes
no período em que as matérias-primas serão consumidas.
Resposta:
Matéria-prima A:
• A matéria-prima A destina-se à fabricação do produto A. Como o produto A pode
ser vendido a um preço de 200 €, que é superior ao custo de produção de 110 €, não
se procede a qualquer correção de valor deste inventário.
Matéria-prima B:
• A matéria-prima B destina-se à fabricação do produto B. Como o produto B pode
ser vendido a um preço de 240 €, que é inferior ao custo de produção de 250 €, deve-
-se reconhecer um ajustamento deste inventário:
– 0,30 - 0,25 = 0,05 € x 1 000 unidades = 50,00 euros
Produto acabado PA:
• Não existe ajustamento a efetuar, pois o preço de venda esperado é superior ao
preço de custo.
Produto acabado PB:
• Existe ajustamento a efetuar, pois o preço de venda esperado é inferior ao preço de
custo, logo a imparidade é de:
– 250-240= 10 € X 10 unidades = 100,00 euros

Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 33.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas por imparidade no período 65.2 – Em inventários
Contas
Débito Crédito
1 Imparidade da MP B 65.2 33.9 50
31 dez N
2 Imparidade produto acabado PB 65.2 34.9 100
Caso H.29 – Reversão da imparidade de produtos acabados

A empresa Beta, Lda., em 31/12/N+1, mantinha em inventário 5 unidades do produto
B, dos existentes em 31/12/N. O preço de venda do referido produto, durante o ano N+1,
registou um acréscimo que permitiu cobrir os custos de produção.
PB 5 250 1 250,00 260
Nota: No ano N foi reconhecida uma imparidade de 10 €, por cada unidade de produto em stock.
Questão:
Com base na informação apresentada, pretende-se que determine a quantia da reversão
e a sua contabilização.
Resposta:
Produto acabado PB:
– Como o preço de venda (valor realizável liquido) é superior ao custo de produção,
deve ser revertida a perda por imparidade anteriormente reconhecida
– 10 € Imparidade X 5 unidades = 50,00 euros

Reversão de imparidade 76.2.2 – Em inventários
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N+1 Reversão da Imparidade 34.9 76.2.2 50
I. Provisões
Assuntos tratados
– Provisões
– Ajustamentos
– Ativos contingentes
– Passivos contingentes
Enquadramento
– NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes
– NCRF 26 – Matérias ambientais
Contas
– 29 Provisões
– 67 Provisões do período
– 76 Reversões
Neste ponto
Neste apresenta-se
ponto o conceito
apresenta-se de provisão,
o conceito os critérios
de provisão, exigidos pela
os critérios NCRF
exigidos 21 NCRF
pela –
Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes para o seu reconhecimento,
21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes para o seu reconhecimento,
mensuração, alteração
mensuração, alteração de
deestimativas
estimativaseeooseu
seuuso
usoououdesreconhecimento.
desreconhecimento.
Reconhecimento
inicial Extinção
 Custo inicial  Subsequentemente

‐ Pelo uso
o Melhor estimativa da o Alteração da
‐ Pelo desreconhecimento
quantia a liquidar estimativa (aumento
ou diminuição)
Figura n.ºn.º
Figura 5.52 – Provisão
5.52 (ciclo(ciclo
– Provisão de vida)
de vida)
NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes
O conceito de provisão está definido na NCRF 21 (§ 8), nos seguintes moldes:
NCRF 21 Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes
Passivo de tempestividade ou quantia incerta

O conceito de provisão está definido na NCRF 21 (§ 8), nos seguintes moldes:
Dado o próprio conceito de passivo que anteriormente se expôs no capítulo 2, a pro-
Passivo de
visão traduz uma obrigação tempestividade
relativa oucuja
a terceiros, quantia incertase espera que resulte num
liquidação
exfluxo de recursos da entidade que incorporem benefícios económicos.
Dado
Uma o característica
próprio conceito de passivo
da provisão faceque
aosanteriormente
outros passivos se éexpôs nodecapítulo
o facto 2, adesco-
a entidade
provisão traduz uma obrigação relativa a terceiros, cuja liquidação se espera
nhecer o momento em que tal liquidação terá lugar e/ou a quantia da referida obrigação.que
resulte num exfluxo de recursos da entidade que incorporem benefícios económicos.
O conceito de obrigação inclui quer uma obrigação legal quer uma obrigação construtiva.
Uma• característica
Uma obrigação da legal
provisão
derivaface aos outrosoupassivos
da legislação é o facto de a entidade
de um contrato.
desconhecer o momento
• Uma obrigação em que talcorresponde
construtiva liquidação terá lugar
a uma e/ou a quantia
obrigação da referida
que a entidade impôs a
obrigação.
si mesma, através de práticas e comportamentos anteriores ou do anúncio público
de determinada intenção. Estes factos criam a expetativa de que a entidade honre os
O conceito de obrigação É
seus compromissos. inclui, quer uma de
uma obrigação obrigação
natureza legal,
moral.quer uma obrigação
construtiva.
 Caso
Uma obrigação legal deriva I.1 – Obrigação
da legislação legal
ou de um contrato.
 Uma obrigação construtiva corresponde a uma obrigação que a entidade impôs a si
No ano N, através
mesma, o Governo emitiu
de práticas uma lei que obriga
e comportamentos todasouasdoempresas
anteriores industriais,
anúncio público de no
determinada
espaço de 5 anos, a intenção.
reduzir emEstes
10% factos criamcom
os gases expetativa
efeitos que a entidade honre os seus
de estufa.
compromissos. É uma obrigação de natureza moral.
Questão:
Caso
Esta lei cria uma obrigação I.1 – Obrigação
presente legal (1)
para entidade?
406
Resposta:
Sim, porque a obrigação resulta de uma lei. Esta obrigação (passivo) é proveniente de
acontecimentos passados (a lei), da liquidação da qual se espera que resulte um exfluxo de
recursos da entidade incorporando benefícios económicos (o cumprimento da obrigação
provavelmente implicará investimentos com dispêndios futuros).
Caso I.2 – Obrigação contratual (1)

A Industrial, SA exerce a sua atividade numa unidade industrial, tendo para o efeito celebrado
um contrato de arrendamento das instalações fabris por 4 anos (janeiro/N a dezembro/N+3).
O valor da renda mensal é de 5 000 € e menor do que o seu valor de mercado.
O contrato de arrendamento impõe que se cumpra o tempo estabelecido. Caso haja
rescisão, a indemnização a pagar corresponderá a 6 000 € por cada mês até ao final do con-
trato. Existe ainda uma cláusula contratual que não permite o subarrendamento.
Contudo, tendo encontrado uma solução mais satisfatória em termos de espaço e preço,
a Industrial, SA decidiu transferir a sua atividade para essas instalações, em dezembro do
primeiro ano (N).
Questão:
Esta decisão da Industrial, SA implica uma obrigação presente?
Resposta:
Sim, porque a obrigação resulta dos termos do contrato. A norma define este tipo de
contratos como contratos onerosos. A NCRF 21 (§ 8) define contrato oneroso nos seguintes
termos: “(…) é um contrato em que os custos não evitáveis de satisfazer as obrigações do con-
trato excedem os benefícios económicos que se espera sejam recebidos ao abrigo do mesmo”.
Caso I.3 – Obrigação contratual (2)

A Constrói, SA dedica-se à construção em regime de empreitada. De acordo com as
cláusulas do contrato estabelecido com a Somos Espertos, Lda., deveria iniciar a constru-
ção de um edifício em fevereiro. Em contrapartida, deveria receber nesta data a título de
adiantamento 5% do valor contratado. Nenhuma das partes cumpriu o acordado.
Questão:
A situação implica uma obrigação presente para a Constrói, SA?
Resposta:
Não existe qualquer obrigação, porque nenhuma das partes cumpriu o contrato. Quan-
do tal acontece, é denominado de contrato executório. A NCRF 21 (§ 8) define contrato
executório nos seguintes termos: “(…) é um contrato segundo o qual nenhuma das partes
tenha cumprido qualquer das suas obrigações ou ambas as partes apenas tenham parcial-
mente cumprido as suas obrigações em igual extensão”.
Caso I.4 – Obrigação construtiva

A entidade Poluímos Alegremente, SA dedica-se à fabricação de pasta de papel. Em abril
de N comunicou e divulgou pela imprensa que iria começar os procedimentos necessários
para despoluir o rio Azul.
Questão:
Esta comunicação da empresa criou uma obrigação presente?
Resposta:
Sim, porque, ao realizar o anúncio público da medida, comprometeu-se com uma dada
atuação, logo criou uma obrigação construtiva.
Reconhecimento e classificação
A incerteza é uma constante da vida empresarial. Muitos acontecimentos têm conse-
quências que são difíceis de avaliar num primeiro momento. No entanto, no decorrer do
tempo vão-se recolhendo informações quer da experiência acumulada quer de outras fontes,
que tornam mais previsível o desfecho dessas situações.
Das informações recolhidas podem resultar três situações distintas:
1) Desfecho que dá origem a uma obrigação presente, logo é necessário reconhecer
uma provisão.
Exemplo
A empresa XPTO tem como atividade a exploração de minas. Existe uma elevada
probabilidade de ocorrerem dois acidentes por ano que, em média, resultam em
diversos encargos na ordem dos 50 000 € cada.
Com estes elementos pode-se concluir ser provável que durante o ano ocorram
acidentes que conduzam a um exfluxo de benefícios económicos (indemnizações,
despesas médicas, entre outras).
2) Não se confirma, de uma forma clara, qual o desfecho da ocorrência. Neste caso,
não há lugar ao reconhecimento de uma provisão. Contudo, podemos estar perante
um passivo contingente que deve ser divulgado em anexo.
Exemplo
A empresa XPTO tem como atividade a exploração de minas. Ocasionalmente, ocorrem
acidentes que resultam em diversos encargos. É convicção da direção, pela experiência pas-
sada, que é pouco provável (mas não impossível) que ocorra um acidente no próximo ano.
Com estes elementos pode-se concluir que a empresa deve divulgar um passivo contingente
tendo em conta as ocorrências passadas e que é possível que tal ocorra num futuro próximo.
3) Afasta-se de uma forma clara a possibilidade de um desfecho desfavorável para a
entidade, logo não há lugar ao reconhecimento de qualquer provisão nem à divul-
gação de um passivo contingente.
entidade, logo não há lugar ao reconhecimento de qualquer provisão nem dá lugar à
divulgação de um passivo contingente.
Exemplo
A empresa XPTO tem como atividade a exploração de minas. Nas dezenas de anos
Exemplo vida da empresa apenas ocorreu um acidente que resultou em encargos de
de
pequenaXPTO
A empresa monta.
temÉcomo
convicção daa exploração
atividade direção, pela experiência
de minas. passada,
Nas dezenas de anosque é
de improvável queapenas
vida da empresa ocorraocorreu
um acidente no próximo
um acidente ano. em encargos de pequena
que resultou
monta. É convicção da direção, pela experiência passada, que é improvável que ocor-
Comacidente
ra um estes elementos
no próximopode‐se
ano. concluir que a empresa não tem que reconhecer
Comqualquer provisãopode-se
estes elementos ou divulgar um passivo
concluir contingente.
que a empresa não tem que reconhecer qual-
quer provisão ou divulgar um passivo contingente.
Análise:
Qual a
probabilidade + 50% provável PROVISÃO
de um dado
acontecimento
criar uma
obrigação PASSIVO
possível CONTINGENTE
(legal ou construtiva)
que
origine uma
saída de
recursos? remota Não faz nada
0%
Figura n.º 5.53 – Probabilidade de uma ocorrência

Figura n.º(in Fernandes
5.53 et al., 2013:
– Probabilidade de164)
uma ocorrência
Deve ser reconhecida uma provisão quando existe uma obrigação presente que possa ser
estimada fiavelmente, ou seja, é possível quantificar a obrigação. Se não existirem condições
de produzir uma estimativa fiável, os factos devem ser divulgados como passivos contingentes.
409
Caso I.5 – Provisão (1)
Admita que ocorreu um acidente nas instalações da empresa Alfa que causou danos a
pessoas que as visitavam.
Após o acidente, os lesados exigiram uma compensação financeira por danos morais e
materiais, no montante de 1 000 000 €.
A empresa Alfa informou que considera esta quantia exorbitante. As partes não chega-
ram a acordo e o processo avançou para decisão judicial, por força de queixa dos lesados.
Admita que o advogado de Alfa informou a direção que:
• Hipótese a) A indemnização raramente ultrapassa os 20 000 €;
• Hipóteses b) As decisões dos tribunais têm sido geralmente contrárias às pretensões
dos queixosos;
• Hipóteses c) As decisões dos tribunais raramente dão razão aos queixosos.
Questão:
Para cada hipótese identifique qual deve ser o enquadramento contabilístico adequado.
Resposta:
Hipótese a)
O advogado de Alfa informou que, em casos semelhantes, a indemnização rara-
mente ultrapassa os 20 000 €.
Constata-se que o advogado se inclina para que a empresa venha a ser obrigada a
despender uma quantia estimada em 20 000 €. Ou seja, é mais provável acontecer
uma decisão contra a empresa do que não acontecer. Assim, deverá ser constituída
uma provisão no montante de 20 000 €.
Hipótese b)
O advogado da Alfa informou que, em casos semelhantes, as decisões dos tribunais
têm sido geralmente contrárias às pretensões dos queixosos.
Logo, a empresa não deve reconhecer uma provisão porque a probabilidade de não
ocorrência é superior à de ocorrência, ou seja, o mais provável é que o tribunal
decida a favor da empresa.
No entanto, é possível que exista uma decisão contrária à empresa, pelo que deve
ser divulgado em anexo o facto como passivo contingente.
Hipótese c)
O advogado da Alfa informou que, em casos semelhantes, as decisões dos tribunais
raramente dão razão aos queixosos.
Assim, não deve ser reconhecida qualquer provisão nem tão-pouco divulgar em
anexo como passivo contingente.

A sociedade Gama, S.A. tem vindo, há vários anos, a garantir aos seus trabalhadores
um prémio de permanência.
Tal prática é profusamente anunciada pela empresa como um fator diferenciador da
sua política de gestão de pessoal face às suas concorrentes. De acordo com aquele plano,
caso o trabalhador se mantenha na empresa durante 20 anos, tem direito à participação de
10% nos lucros no 20.º ano.
Questão:
Há lugar ao reconhecimento de uma provisão?
Resposta:
Para que se possa reconhecer uma provisão, é necessário que:
• exista uma obrigação, legal ou construtiva, e
• seja possível mensurar com fiabilidade a obrigação.
Neste caso, a entidade tem uma obrigação construtiva. Pode estimar a quantia a reco-
nhecer como provisão tendo como base o histórico dos lucros.

A entidade Sou Inovador, SA registou uma patente de um produto que adivinha o desejo
das pessoas. Passados alguns meses, passou a vender este equipamento, tendo já instalado
uma dezena deles.
Questão:
Há lugar ao reconhecimento de uma provisão para garantia dos equipamentos?
Resposta:
Para que se possa reconhecer uma provisão é necessário que:
• exista uma obrigação, legal ou construtiva, e
• seja possível mensurar com fiabilidade a obrigação.
A lei impõe que todos os equipamentos tenham um período de garantia mínima. No

ato da venda constitui-se uma obrigação legal para o vendedor.
Caso se verifique qualquer anomalia imputável ao bem, deve o vendedor ou o fabricante
proceder à reparação ou substituição.
Na medida em que não existe qualquer histórico relativo ao número e tipo de avarias
que podem ocorrer, pode ser muito difícil estimar fiavelmente a quantia da provisão.
Nessa circunstância, deve a entidade divulgar este facto em anexo como um passivo
contingente.
===//===
A conta 29 – Provisões evidencia a quantia escriturada como provisões. Apresenta-se

a subdivisão prescrita no código de contas.
Conta 29 - Provisões
Esta conta evidencia a quantia da obrigação presente da entidade relativa
29.1 Impostos
a impostos
Esta conta evidencia a quantia da obrigação presente da entidade relativa a
29.2 Garantias a clientes
garantias a clientes
Processos judiciais Esta conta evidencia a quantia da obrigação presente da entidade relativa a
29.3
em curso processos judiciais em curso
Acidentes de Esta conta evidencia a quantia da obrigação presente da entidade relativa a
29.4 trabalho e doenças importâncias que terá de suportar por via de acidentes de trabalho ou doenças
profissionais profissionais dos seus trabalhadores
Esta conta evidencia a quantia da obrigação presente da entidade relativa
29.5 Matérias ambientais a gastos futuros relacionados com o ambiente (despoluição, medidas anti-
poluição, etc)
29.6 Contratos onerosos
contratos onerosos
29.7 Reestruturação processos de reestruturação (encerrar uma linha de negócios, diversificar a
atividade, etc.)
Esta conta evidencia a quantia de obrigações da entidade que não sejam
29.8 Outras provisões de evidenciar nas subcontas anteriores. Por exemplo, um prémio que seja
atribuído aos trabalhadores em determinadas condições e momentos futuros
Quadro n.º 5.37 – Conta 29 e subcontas
As provisões são reconhecidas por contrapartida de uma conta de gastos. Quando a

estimativa está em excesso, deve ser revertida, por contrapartida da respetiva conta de
rendimentos. Uma alteração de estimativa, quer aumentativa, quer diminutiva, conforme
prescrito na NCRF 4, tem aplicação prospetiva, ou seja, apenas produz efeitos no período
e/ou períodos seguintes.
para mais
Reforço da provisão
Alteração da
Provisão
estimativa
para menos
Reversão da provisão
Aplicação
prospetiva
Figura n.ºn.º
Figura 5.54
5.54– –Alteração
Alteraçãode
de estimativa
estimativa
As contas de gastos e reversões de provisões, a utilizar aquando da sua contabilização,
estão definidas
As contasno
decódigo
gastos ede contas:de provisões, a utilizar aquando da sua contabilização,
reversões
estão definidas no código de contas:
Gastos
Gastosdedeprovisão
provisão Reversões
Reversões de provisão
de provisão
67 67 Provisões dodo
Provisões período
período 76 76 Reversões
Reversões
76.3De provisões
76.3 De provisões
67.1 67.1
Impostos
Impostos
76.3.1 Impostos
76.3.1 Impostos
67.2 67.2
Garantias a clientes
Garantias a clientes 76.3.2
76.3.2 Garantias
Garantias a clientes
a clientes
67.3 67.3
Processos judiciais
Processos judiciaisem
emcurso
curso 76.3.3
76.3.3 Processos
Processos judiciais
judiciais em cursoem curso
67.4 67.4
Acidentes dede
Acidentes trabalho
trabalhoeedoenças profissionais76.3.4
doenças profissionais 76.3.4 Acidentes
Acidentes de trabalho
de trabalho e doenças
e doenças profissionais
profissionais
67.5 67.5
Matérias ambientais
Matérias ambientais 76.3.5 Matérias ambientais
76.3.5 Matérias ambientais
67.6 67.6
Contratos onerosos
Contratos onerosos 76.3.6
76.3.6 Contratos
Contratos onerosos
onerosos
67.7 67.7
Reestruturação
Reestruturação 76.3.7
76.3.7 Reestruturação
Reestruturação
67.8 67.8
Outras provisões
Outras provisões 76.3.8 Outras
76.3.8 Outras provisões
provisões
Quadro n.º 5.38 – Contas provisões e reversões
Quadro n.º 5.38 – Contas provisões e reversões
Mensuração
A NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes determina que a

mensuração de uma provisão deve corresponder à melhor estimativa do dispêndio
exigido para liquidar a obrigação presente à data do balanço. Tal implica que a
Mensuração
A NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes determina que a
mensuração de uma provisão deve corresponder à melhor estimativa do dispêndio exigido para
liquidar a obrigação presente à data do balanço. Tal implica que a entidade, nessa estimativa, deve:
• Refletir os riscos inerentes aos acontecimentos e circunstâncias. O risco descreve
a variabilidade de desfechos para a mesma situação, um ajustamento do risco pode
justificar aumentar a quantia pela qual é mensurada a provisão.
Exemplo
A Fazemos à Medida, Lda. constrói máquinas por encomenda.

Com base na sua experiência constatou que, em caso de avaria de uma máquina, a
consequência mais provável é a reparação ter sucesso à 1.ª tentativa por um custo
de 1 000 euros.
No entanto, a probabilidade de a ocorrência da avaria só conseguir ser reparada à
2.ª tentativa é significativa.
Resposta:
Neste caso, a entidade deve, no cálculo da estimativa, incorporar também o risco de a
avaria só ser reparada à 2.ª tentativa.
• Refletir a incerteza inerente aos acontecimentos e circunstâncias. A incerteza veri-
fica-se em situações com pouca informação ou informação pouco fiável.
Exemplo
A Construímos Máquinas à Medida, Lda. iniciou a sua atividade no corrente perío-
do e tem como objeto a construção de máquinas por encomenda. Utiliza exclusiva-
mente materiais ecológicos. A sua atividade é inovadora, pelo que não há referência
sobre a percentagem de avarias.
Resposta:
Neste caso, a falta de informação é significativa, devendo a entidade equacionar se é possível
estimar de forma fiável a estimativa da provisão para garantias a clientes.
• Utilizar o método estatístico do «valor esperado» sempre que, na quantificação da
provisão, estejam envolvidos vários acontecimentos com probabilidades de ocor-
rência diferentes.
Exemplo
Em N, a Arranjamos Tudo, Lda. sabe que:
• Se forem detetados defeitos menores em todos produtos vendidos, resultarão
custos de reparação de 1 milhão.
• Se forem detetados defeitos maiores em todos os produtos vendidos, resultarão
custos de reparação de 4 milhões.
A experiência passada da empresa e as expectativas futuras indicam que, para o ano N+1:
– 75% dos bens vendidos não terão defeito,
– 20% dos bens vendidos terão defeitos menores e
– 5% dos bens vendidos terão defeitos maiores.
Resposta:
Atendendo a estes dados, a provisão deve corresponder à seguinte quantia:
(75% × 0) + (20% × 1 000 000) + (5% × 4 000 000) = 400 000
Sem defeito Defeitos menores Defeitos maiores
• Considerar os acontecimentos futuros. Após o reconhecimento inicial de uma

provisão, a informação recebida a posteriori pode conduzir a que a provisão seja
aumentada ou diminuída.
Exemplo
Em N, a entidade Alfa reconheceu uma provisão de 5 000 € para processos judiciais
em curso; em N+1, o advogado, face a novas provas apresentadas em tribunal,
informa que:
Hipótese a) a indemnização poderá rondar os 10 000 €.
• Neste caso a entidade deve aumentar a provisão em 5 000 €.
Hipótese b) a indemnização poderá rondar os 4 000 €.
• Neste caso a entidade deve diminuir (reverter) a provisão em 1 000 €.
• Quando o efeito do valor do dinheiro no tempo seja material, a quantia da provi-

são deve corresponder ao valor presente dos desembolsos que se espera que sejam
necessários para liquidar a obrigação.
A taxa de atualização ou desconto a utilizar deverá ser uma taxa antes de impostos
que reflita a avaliação corrente de mercado do valor do dinheiro no tempo e os
riscos específicos do passivo.
A quantia a ajustar em cada período por efeito da passagem do tempo deve ser re-
conhecida como gasto financeiro.
Exemplo
A Somos Poluentes, Lda. utiliza um processo produtivo, desde 1990, que produz
resíduos poluentes depositados num dado espaço físico reservado para esse efeito.
Devido a um regulamento comunitário, emitido em N, esses terrenos têm que ser
descontaminados até N+9, ano em que a empresa pretende cumprir tal obrigação.
Os estudos efetuados mostram com um elevado grau de probabilidade que:
• Os dispêndios a efetuar em N+9 ascenderão a 2 000 000 €;
• A taxa de juro descontada dos riscos de avaliação daquela importância será de 3%.
Os estudos efetuados mostram com um elevado grau de probabilidade que:
470  Os Contabilidade
dispêndios aFinanceira
efetuar em janeiro de N+9 ascenderão a 2.000.000 €
Explicada
 A taxa de juro descontada dos riscos de avaliação daquela
importância será de 3%
Resposta:
Resposta:
Atendendo aos dados,
Atendendo aos dados,a aestimativa
estimativa aa reconhecer
reconheceremem N corresponde
N corresponde ao estimado
ao valor valor
estimado dosa gastos
dos gastos incorrera em
incorrer
N+9. em N+9. Considerou‐se,
Considerou-se, na do
na contagem contagem doanos
tempo, 10 tempo, 10
(N, N+1,
…., N+9):
anos (N, N+1, …., N+9):
Valor futuro
��
�� ta�a �uro l��u��a��
2.000.000
�� .��.��
�� 0�0��
===//===
===//==
Refere a norma que não se deve considerar no cálculo da estimativa da provisão:
Refere a norma que não se deve considerar no cálculo da estimativa da
• Perdas operacionais futuras
provisão:
– Uma perda não é um passivo, mas sim um gasto; logo, não deve ser considerada
 Perdas operacionais futuras.
no cálculo da estimativa da provisão
o • Uma perda esperada
Alienação não é umde passivo
ativos mas sim um gasto, logo não deve ser
considerada no cálculo da estimativa da provisão
– Mesmo que a entidade, para fazer face a uma obrigação (provisão), aliene ativos
com ganho, tal quantia não deve diminuir a estimativa da provisão.
 Alienação esperada de ativos.
• Reembolsos
– Mesmo que a entidade tenha um seguro que cobre um determinado evento, 415por
exemplo, um seguro de acidentes de trabalho, a quantia da provisão não deve ser
diminuída pela quantia a receber do seguro.
Caso I.8 – Contabilização de provisão (1)

A Fazemos à Medida, Lda. constrói máquinas por encomenda.
Em caso de avaria grave de uma máquina, a consequência mais provável é a reparação
ter sucesso à 1.ª tentativa, por um custo de 1 000 €. No entanto, a probabilidade de a avaria
ser reparada à 2.ª tentativa é significativa. Estima-se uma quantia de 2 000 euros como a
adequada para fazer face a essa garantia.
Questão:
Contabilize a provisão.
Resposta:

Provisão acumulada 29.2 - Garantias a clientes
Provisão do exercício 67.2 - Garantias a clientes
Contas
Débito Crédito
1 Pela constituição da provisão 67.2 29.2 2 000,00
Caso I.9 – Contabilização de provisão (2)

Em N, a entidade Alfa reconheceu uma provisão de 5 000 € para processos judiciais em
curso. Em N+1, o advogado, face a novas provas apresentadas em tribunal, informa que:
• Hipótese 1) a indemnização poderá rondar os 10 000 €.
– Neste caso a entidade deve aumentar a provisão em 5 000 €.
• Hipótese 2) a indemnização poderá rondar os 4 000 €.

– Neste caso a entidade deve diminuir a provisão em 1 000 €.
Questão:
Contabilize a implicação na provisão das duas hipóteses.
Resposta:

Provisão acumulada 29.3 - Processos judiciais em curso
Provisão do exercício 67.3 - Processos judiciais em curso
Reversão da provisão 76.3.3 Processos judiciais em curso
Contas
Débito Crédito
1 Pelo reforço da provisão 67.3 29.3 5 000
Contas
Débito Crédito
1 Pela diminuição da provisão 29.3 76.3.3 1 000
472 Caso I.10
Contabilidade – Contabilização
Financeira Explicada de provisão (3)
A Somos Poluentes, Lda. utiliza um processo produtivo, desde 1990, que produz
resíduos poluentes depositados
Caso I.10 –num dado espaço de
Contabilização físico reservado
provisão (3) para esse efeito.
Devido a um regulamento comunitário, emitido em N, esses terrenos têm que ser
A Somos Poluentes, Lda. utiliza um processo produtivo, desde 1990, que produz resí-
descontaminados
duos poluentesaté N+9, anonum
depositados em que
dadoa espaço
empresa pretende
físico cumprir
reservado tal efeito.
para esse obrigação.
Devido a
um regulamento comunitário, emitido em N, esses terrenos têm que ser descontaminados
Os estudos efetuados
até N+10, ano emmostram compretende
que a empresa um elevado grautaldeobrigação.
cumprir probabilidade que:reconheceu
A empresa
 Os
a respetiva dispêndios
provisão a efetuar
em dezembro de em
N. janeiro de N+9 ascenderão a 2.000.000 €
A taxa
Os estudos de juro
efetuados descontada
mostram com umdos riscosgrau
elevado de de
avaliação daquela
probabilidade que:importância
será de 3%
• Os dispêndios a efetuar em N+10 ascenderão a 2 000 000 €;
Questão:• A taxa de juro descontada dos riscos de avaliação daquela importância será de 3%.
Contabilize a provisão
Questão:em N e o ajustamento a efetuar em N+1.
RESPOSTAContabilize a provisão em N e o ajustamento a efetuar em N+1.

Resposta : (N)
1) Cálculos auxiliares (N)

Atendendo aos dados a estimativa a reconhecer em N corresponde a:
Atendendo aos dados, a estimativa a reconhecer em N corresponde a:
Valor futuro
��
�� ta�a �uro l��u��a��
2.000.000
�� .��.��
�� 0�0��
2) Cálculos auxiliares (N+1)

2.000.000
2) Cálculos auxiliares (N+1)
�� .��2.��
�� 0�0��
Ajustamento da provisão = 1 532 833,47 (N+1) - 1 488 187,83 (N) = 44 645,64

Ajustamento da provisão = 1.532.833,47 (N+1) ‐ 1.488.187,83 (N) = 44.645,64
417
Provisão acumulada 29.5 - Matérias ambientais
Provisão acumulada
Provisão do exercício 29.5 ‐ Matérias ambientais
67.5 - Matérias ambientais
Provisão do exercício
Gastos financiamento 67.5 ‐ Matérias ambientais
69.8.8 - Outros
Gastos financiamento 69.8.8 ‐ Outros
4)Lançamento no diário Contas
Contas Débito Crédito
1 N Pela provisão Débito Crédito
67.5 29.5 1 488 187,83
1 N Pela provisão 67.5 29.5 1.488.187,83
2 N+1 Pelo ajustamento 69.8.8 29.5 44 645,64
2 N+1 Pelo ajustamento 69.8.8 29.5 44.645,64
Caso I.11 – Utilização da provisão

Caso I.11 – Utilização da provisão

A entidade Sempre Irritada, SA constituiu uma provisão para processos judiciais em
curso, na quantia de 5 000 €. Em N+2, como resultado da sentença, terá de pagar:
• Hipótese 1 – 5 000 €
• Hipótese 2 – 6 000 €
• Hipótese 3 – 4 000 €
Questão:
Contabilize o pagamento atendendo às 3 hipóteses.
Resposta:

Bancos 12.1 - Depósitos à ordem
Provisão acumulada 29.3 - Processos judiciais em curso
Outros gastos 68.8.8 - Outros não especificados
Provisão do exercício 76.3.3 - Processos judiciais em curso
Contas
Débito Crédito
1 N Pelo uso da provisão 29.3 12.1 5 000,00
Contas
Débito Crédito
Pelo uso da provisão 29.3 5 000,00
1 N Pela diferença 68.8.8 1 000,00
Pelo pagamento 12.1 6 000,00
Contas
Débito Crédito
Pelo uso da provisão 29.3 5 000,00
1 N Pela anulação do excesso 76.3.3 1 000,00
Pelo pagamento 12.1 4 000,00
J. Operações com pessoal

Assuntos tratados
– Processamento de remunerações
– Seguros acidentes de trabalho
– Adiantamentos
– Encargos com férias
– Participação nos lucros
– Indemnizações
Enquadramento
– NCRF 28 – Benefícios dos empregados
Contas
– 23 Pessoal
– 28 Diferimentos
– 63 Gastos com o pessoal
Este tema trata dos gastos com o pessoal, que incluem os benefícios dos empregados e
outros gastos associados. Os benefícios dos empregados integram todas as formas de remune-
ração que
Este uma entidade
tema trata dá aos
dos gastos seus
com empregados
o pessoal emos
que inclui troca do serviço
benefícios prestadoepelos
dos empregados outrosmesmos.
Não integram o âmbito deste tema os serviços prestados por trabalhadores independentes,
gastos associados. Os benefícios dos empregados integram todas as formas de remuneração
que uma entidade dá aos seus empregados em troca do serviço prestado pelos mesmos. Não
ou seja, aqueles que não estão abrangidos por um contrato individual de trabalho.
integram o âmbito deste tema os serviços prestados por trabalhadores independentes, ou seja,
Deaqueles
acordo com
que o Código
não estão Civilpor(art.º
abrangidos 1 152.º),
um contrato o contrato
individual de trabalho é aquele pelo qual
de trabalho.
uma pessoa se obriga, mediante retribuição, a prestar a sua atividade intelectual ou manual
De acordo com o Código Civil (art.º 1152.º) o contrato de trabalho é aquele pelo qual uma
a outrapessoa
pessoa, sob amediante
se obriga, autoridade e direção
retribuição, desta.
a prestar a sua atividade intelectual ou manual a outra
Ospessoa, sob a autoridade e direção desta.
benefícios dos empregados implicam gastos ou passivos para as entidades empregadoras
e estãoOsrelacionados
benefícios doscom questões
empregados contratuais,
implicam gastos oulegais e por
passivos para práticas informais.
as entidades Sãoetambém
empregadoras
considerados como benefícios
estão relacionados dos empregados
com questões as remunerações
contratuais, legais dos órgãos
e por práticas informais. detambém
São administração
e/ou gerência dascomo
considerados entidades, mesmo
benefícios que simultaneamente
dos empregados as remuneraçõessejam detentores
dos órgãos do capital.
de administração
e/ou gerência das entidades, mesmo que simultaneamente sejam detentores do capital.
Os benefícios dos empregados podem assumir natureza corrente como ordenados,
subsídios (férias, Natal,
Os benefícios entre outros),
dos empregados segurosnatureza
podem assumir de acidentes
correntede trabalho,
como contribuições
ordenados, subsídios para
(férias, natal, entre outros), seguros de acidentes de trabalho, contribuições para a segurança
a segurança social, indemnizações por cessação do contrato de trabalho, gastos de ação so-
social, indemnizações por cessação do contrato de trabalho, gastos de ação social, etc. Podem
cial, etc. Podem
assumir assumir
natureza natureza
não corrente não corrente,
nomeadamente nomeadamente
os beneficios pós-reforma.os beneficios pós-reforma.
Benefícios dos empregados

 a curto prazo
 pós‐emprego
 outros a longo prazo
 de cessação de emprego
 de remuneração em capital próprio
Reconhecimento Reconhecimento Desreconhecimento

como gasto como passivo do passivo
 Contrapartidas a pagar, pelo

 Contrapartidas pelo benefício  Liquidados por pagamento
benefício económico gerado pelo
económico gerado pelo empregado  Liquidados por bens ou serviços
empregado
 Salário, ordenados
 Contribuições para a segurança social
 Seguros de acidentes de trabalho
 Seguros de vida durante e pós‐emprego
 Participações nos lucros
 Indemnizações
 Instrumentos financeiros de capital próprio
 Etc.
Figura n.º 5.55 – Reconhecimento dos benefícios dos empregados

Figura n.º 5.55 – Reconhecimento dos benefícios dos empregados
A NCRF 28 – Benefícios dos empregados tem como objetivo prescrever a contabiliza-
ção dos benefícios dos empregados e deve ser aplicada por uma entidade empregadora na
421
contabilização dos benefícios dos empregados, independentemente de os mesmos prestarem

serviços a tempo completo, parcial, permanente ou ocasional.
Os benefícios dos empregados subdividem-se em diversas categorias que se sintetiza no
quadro seguinte:
Categorias Conceito Exemplo

• São os que se vencem dentro de doze meses após • Salários
• Benefícios a curto prazo o final do período em que os empregados prestem • Subsídios de férias
o respetivo serviço • Etc.
• Pensões de reforma
• Benefícios pós-emprego • São os pagáveis após a conclusão do emprego
• Etc.
• São os que se vencem a mais de doze meses após
• Outros benefícios a • Ausências permitidas
o final do período em que o respetivo serviço foi
longo prazo • Etc.
prestado
• São os pagáveis em consequência de:
(a) Decisão de uma entidade cessar o emprego • Indemnizações por
• Benefícios de cessão de de um empregado antes da data normal da cessação do contrato
emprego (terminus) reforma; ou de de trabalho
(b) Decisão de um empregado de aceitar a saída • Etc.
voluntária em troca desses benefícios
• São acordos formais ou informais pelos quais uma • Pagamento em ações
• Benefícios de remunera-
entidade proporciona benefícios de remuneração da própria empresa
ção em capital próprio
em capital próprio • Etc.
Quadro n.º 5.39 – Categorias de benefícios dos empregados
O reconhecimento e mensuração dos gastos com o pessoal atende às categorias em que

os mesmos se inserem. Regra geral, os serviços prestados pelos empregados são reconheci-
dos como um gasto no período em que ocorreram. Para cada categoria de benefícios serão
referidos os principais aspetos de reconhecimento e mensuração exigidos pela norma.
NCRF 28 – Benefícios dos empregados

Benefícios a curto prazo
Esta categoria inclui os benefícios dos empregados que se vencem na sua totalidade dentro
de doze meses após o final do período em que estes prestem o respetivo serviço. Desta forma,
consideram-se incluídos nesta categoria direitos obtidos pelos empregados num dado período,
mesmo que esses benefícios sejam atribuídos no período seguinte (comissões, prémios, etc.).
Estão excluídos deste grupo os benefícios de cessação de emprego e benefícios de com-
pensação em capital próprio.
Integram este grupo os seguintes benefícios dos empregados:
a) Salários e ordenados
Inclui-se toda a retribuição paga aos trabalhadores e que, de acordo com o Código do
Trabalho, compreende a retribuição-base e outras prestações regulares e periódicas feitas,
direta ou indiretamente, em dinheiro ou em espécie.
Exemplos de prestações incluídas na retribuição:

Remuneração base, subsídio de alimentação, subsídio de férias e de Natal, comissões,
diuturnidades, prémios com caráter de regularidade, etc.
Exemplos de prestações excluídas da retribuição:
Ajudas de custo, abonos de viagem, despesas de transporte, gratificações sobre lucros,
participação nos lucros da empresa, etc86.
b) Contribuições para a segurança social
A contribuição das entidades empregadoras para a segurança social está estabelecida no
Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social (CRCSPSS)
e define várias taxas em função da natureza e atividades desenvolvidas pelas entidades. A
taxa atualmente aplicável à generalidade das entidades é de 23,75%.
Exemplo:
A entidade X tem diversos empregados, cujos vencimentos mensais são de 10 000
euros. Os benefícios dos empregados, relacionados com a contribuição para a segu-
rança social, correspondem a 2 375 euros (10 000 € x 23,75%).
c) Ausências permitidas a curto prazo em que se espera que as faltas ocorram dentro
do período ou nos doze meses após o final do período em que os empregados pres-
tam o respetivo serviço.
Exemplo:
Licença anual paga e licença por doença paga.
De acordo com o Código do Trabalho, considera-se falta a ausência do trabalhador no
local em que devia desempenhar a atividade durante o período normal de trabalho diário.
As faltas podem ser consideradas justificadas ou não justificadas, tendo estas últimas
sempre como efeito a perda de retribuição. Para as faltas justificadas, o referido
código estabelece as que determinam também perda de retribuição.
O valor correspondente às faltas que determinam perda de retribuição (injustificadas ou
justificadas) diminui os benefícios dos empregados, ou seja, é deduzido à retribuição a
pagar ao empregado. Em regra, a retribuição é paga mensalmente e na remuneração-base
são considerados 30 dias, independentemente do número de dias do mês em concreto.
A retribuição correspondente às faltas, que não determinam perda de retribuição,
integra os benefícios dos empregados:
Exemplo de licença paga:
Ausência de 15 dias por motivo de casamento.
86 - Relativamente às importâncias recebidas a título de ajudas de custo, abonos de viagem, despesas de transpor-
te, abonos de instalação e outras equivalentes, o Código do Trabalho não considera retribuição, salvo quando tais
deslocações ou despesas frequentes, na parte que exceda os respetivos montantes normais, tenham sido previstas no
contrato ou se devam considerar pelos usos como elemento integrante da retribuição do trabalhador (artigo 260.º).
Exemplo de ausência por férias pagas:

O trabalhador Alberto ausenta-se 22 dias úteis durante o mês de julho do próximo
ano por motivo de férias.
Exemplo de ausência por doença paga:
A entidade X tem como política salarial o pagamento de 25% do salário durante os

primeiros 5 dias de baixa por doença.
d) Participação nos lucros e bónus pagáveis dentro de doze meses após o final do
período em que os empregados prestam o respetivo serviço:
Exemplo de participação nos lucros:
A entidade X tem definido como política salarial a distribuição pelos seus empregados
de 5% do lucro obtido pela empresa em cada período económico.
Exemplo de bónus:
A entidade X tem definido como política salarial a atribuição de um bónus de 1 000

€, no final de cada ano, aos empregados com 100% de assiduidade.
e) Benefícios não monetários, tais como cuidados médicos, habitação, automóvel e
bens ou serviços gratuitos ou subsidiados:
Exemplo:
A entidade X tem definido como política salarial a oferta de uma viagem aos em-
pregados mais assíduos e pontuais.
Reconhecimento e mensuração
Todos os benefícios a curto prazo são reconhecidos como gastos do período em que os
empregados prestam serviço para a entidade. As entidades também incorrem em passivos
referentes a esses benefícios, nomeadamente as retenções efetuadas aos empregados. No
reconhecimento destes benefícios aos empregados existe um enquadramento legal que
abrange legislação contabilística, laboral, fiscal e parafiscal (caso da Segurança Social).
O processamento das remunerações

A gestão do pessoal, nos seus aspetos administrativos e legais, é complexa e exigente,
envolvendo uma multiplicidade de aspetos, como por exemplo:
• Inscrição dos trabalhadores na Segurança Social e nos Fundos de Compensação do
Trabalho
• Seguro de acidentes de trabalho
• Higiene e segurança no trabalho
• Processamento e pagamento mensal dos vencimentos
• Pagamento das retenções efetuadas aos trabalhadores
• Formação
• Etc.
Todas as entidades que tenham trabalhadores ao seu serviço têm que efetuar mensal-
mente o processamento dos vencimentos, e que consiste no apuramento das respetivas
remunerações ilíquidas (brutas) e na determinação dos valores a pagar aos trabalhadores,
ao Estado e outras entidades. Para um correto processamento é necessário que as entidades
tenham implementado sistemas de controlo, de forma a apurar, entre outras, as seguintes
informações: faltas, tipos de faltas (justificadas/não justificadas), remunerações variáveis
(horas extras, comissões, ajudas de custo, compensação por deslocação em viatura própria,
prémios, etc.), remunerações em espécie (habitação, viatura, etc.).
Após a determinação das remunerações brutas de cada trabalhador, as entidades têm que
quantificar os diversos descontos a efetuar, ao Estado (obrigatórios) e a outras entidades,
como, por exemplo, os sindicatos (facultativos).
Os descontos obrigatórios a que os vencimentos dos trabalhadores estão sujeitos são:
• Imposto sobre o Rendimento das pessoas Singulares – IRS
• Segurança Social
• Outros descontos
Imposto sobre o rendimento – IRS

Estes descontos recaem exclusivamente sobre os rendimentos obtidos pelos trabalhadores.
De acordo com o CIRS, os rendimentos obtidos ao abrigo de contrato individual de
trabalho (rendimentos do trabalho dependente) estão, regra geral, sujeitos a imposto sobre
o rendimento (artigo 2.º)87.
O referido artigo indica também os rendimentos que estão excluídos de tributação,
na parte que exceda os limites legais previstos. Estes limites são os valores fixados para os
servidores do Estado e, em regra, fixados anulamente. Como exemplos:
• O subsídio de refeição
• Os abonos para falhas
87 - Artigo 2.º - Rendimentos da categoria A

1 - Consideram-se rendimentos do trabalho dependente todas as remunerações pagas ou postas à disposição do
seu titular, provenientes de:
a) Trabalho por conta de outrem prestado ao abrigo de contrato individual de trabalho ou de outro a ele legalmente
equiparado;
…
2 - As remunerações referidas no número anterior compreendem, designadamente, ordenados, salários, vencimentos,
gratificações, percentagens, comissões, participações, subsídios ou prémios, senhas de presença, emolumentos, participa-
ções em multas e outras remunerações acessórias, ainda que periódicas, fixas ou variáveis, de natureza contratual ou não.
…
• As ajudas de custo
• As importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da enti-
dade patronal
• Indemnizações ou outras importâncias recebidas por cessação de contrato de trabalho.
De salientar que se consideram também como rendimentos do trabalho dependente e sujeito a

imposto, nas mesmas condições anteriormente referidas, as remunerações dos membros dos órgãos
estatutários das pessoas coletivas e entidades equiparadas (gerentes, diretores, administradores).
Como regra geral, estes rendimentos estão sujeitos ao regime de retenção na fonte. Tal
obriga as entidades pagadoras a reter o imposto, no momento do pagamento ou na colo-
cação à sua disposição, e a proceder à entrega do imposto retido no mês seguinte àquele
em que foram deduzidos, nos prazos definidos.
No caso dos rendimentos do trabalho dependente, as taxas de retenção a efetuar pelas
entidades resultam da aplicação das tabelas de retenção mensal que são publicadas anual-
mente para o efeito e que têm em consideração, para além do vencimento, a situação pessoal
e familiar dos trabalhadores (vencimento bruto, n.º de filhos, estado civil, deficiência). As
tabelas de retenção mensal aplicáveis a estes tipos de rendimentos são individualizáveis da
seguinte forma:
• Tabela I – Não casado
• Tabela II – Casado – único titular
• Tabela III – Casado – dois titulares
• Tabela IV – Não casado – deficiente
• Tabela V – Casado – único titular - deficiente
• Tabela VI – Casado – dois titulares – deficiente
Os subsídios de férias e de Natal são sempre objeto de retenção autónoma, ou seja, não
são adicionados às remunerações dos meses respetivos. De salientar ainda que a importân-
cia apurada mediante as taxas de retenção é arredondada para a unidade de euro inferior.
Segurança Social
De acordo com a atual legislação da Segurança Social, os descontos incidem sobre o
valor das remunerações, são obrigatórios e recaem sobre os trabalhadores e sobre as enti-
dades empregadoras.
Existem vários regimes contributivos do sistema previdencial, no entanto apenas se refere
o regime geral dos trabalhadores por conta de outrem e o dos membros dos órgãos estatu-
tários das pessoas coletivas e entidades equiparáveis (diretores, administradores e gerentes).
À semelhança do IRS, a base de incidência contributiva, quer para os trabalhadores,
quer para as entidades empregadoras, integra a remuneração ilíquida devida ao abrigo de
contrato de trabalho ou decorrente da sua cessação.
Exemplos de remunerações sujeitas a descontos para a Segurança Social na totalidade:
• A remuneração-base, em dinheiro ou em espécie; as diuturnidades

• As comissões, bónus e outras prestações de natureza análoga
• Os prémios de rendimento, de produtividade, de assiduidade e outros da mesma
natureza que tenham caráter de regularidade
• A remuneração pela prestação de trabalho suplementar
• A remuneração por trabalho noturno
• A remuneração correspondente ao período de férias a que o trabalhador tenha direito,
assim como os subsídios de Natal, de férias, de Páscoa e outros de natureza análoga
• Os subsídios por penosidade, perigo ou outras condições especiais de prestação de
trabalho
• Os subsídios de residência, de renda de casa e outros de natureza análoga, que te-
nham caráter de regularidade
• Os subsídios de compensação por isenção de horário de trabalho.
Exemplos de remunerações sujeitas parcialmente a descontos para a Segurança Social88:

• Os valores dos subsídios de refeição, quer sejam atribuídos em dinheiro, quer em
títulos de refeição
• As ajudas de custo; as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio
em serviço da entidade empregadora
• Abonos de viagem, despesas de transporte e outras equivalentes
• Os abonos para falhas
• A compensação por cessação do contrato de trabalho por acordo
• As despesas resultantes da utilização pessoal pelo trabalhador de viatura automóvel.
As taxas contributivas (Taxa Social Única – TSU) têm sofrido diversas alterações ao
longo dos anos. Atualmente, quer para o regime geral quer para o regime dos membros
das pessoas coletivas que exerçam funções de gerência, as taxas em vigor são as seguintes:
Contribuintes Tipo Taxa
Trabalhadores Quotização 11%
Entidades Contribuição 23,75%
As entidades empregadoras retêm a quotização do trabalhador e efetuam o pagamento

mensal à segurança social das contribuições e das quotizações no mês seguinte àquele a que
as contribuições e as quotizações dizem respeito, no prazo estabelecido.
88 - Nos mesmos termos previstos no CIRS, ou seja, na parte que excedam os limites legais previstos.
Outros descontos
Estes descontos abrangem os de natureza obrigatória (legal ou contratual) e os de na-
tureza voluntária.
Exemplos de descontos de natureza obrigatória:
• Penhora de salários
• Indemnizações devidas pelo trabalhador à entidade empregadora
• Etc.
Exemplos de descontos de natureza voluntária:
• Quota do sindicato
• Etc.
Esquematicamente, o processamento das remunerações traduz-se na seguinte figura:
Vencimento
ilíquido
(-) IRS
(-) Segurança
Social
(-) Sindicato
(-) Outros descontos
(-)Vencimento
líquido
Figura n.º 5.56 – Vencimento ilíquido versus líquido
As contas diretamente relacionadas com o reconhecimento e mensuração dos benefí-

cios dos empregados estão repartidas pela classe 2 e classe 6. Apresentam-se as subcontas
relevantes para a contabilização do processamento de salários.
A conta 23 – Pessoal regista as diversas operações com o pessoal e decompõe-se con-
forme o quadro seguinte:
Conta 23 – Pessoal
23.1 Remunerações a pagar
– Estas contas registam as remunerações a pagar aos órgãos sociais e
23.1.1 Aos órgãos sociais
ao pessoal
23.1.2 Ao pessoal
23.2 Adiantamentos
– Estas contas registam os adiantamentos concedidos ao pessoal ou
23.2.1 Aos órgãos sociais
aos órgãos sociais por conta de remunerações futuras
23.2.2 Ao pessoal
– Registam-se nestas contas as cauções resultantes de depósitos de
23.7 Cauções
garantias em dinheiro, requeridas por lei, pelos estatutos ou por
23.7.1 Dos órgãos sociais
outro regulamento, prestados pelo pessoal ou pelos membros dos
23.7.2 Do pessoal
órgãos sociais da entidade
23.8 Outras operações
– Registam-se nestas contas outras operações com o pessoal e os órgãos
23.8.1 Com os órgãos sociais
sociais que não se encontrem especificadas noutras contas
23.8.2 Com o pessoal
23.9 Perdas por imparidade – Regista as perdas por imparidade acumuladas referentes a créditos
acumuladas sobre os órgãos sociais ou pessoal
Quadro n.º 5.40 – Conta 23 – Pessoal
A conta 24 – Estado e outros entes públicos regista o imposto retido na fonte dos
rendimentos do trabalho dependente, as contribuições para a segurança social e outros tri-
butos. Esta conta decompõe-se nas seguintes subcontas, podendo cada entidade desdobrar
as contas de acordo com as suas necessidades:
Conta 24 – Estado e outros entes públicos
– Esta conta movimenta a crédito o imposto que tenha sido retido na fonte
24.2 Retenção de impostos
relativamente a rendimentos pagos a sujeitos passivos de IRC ou de IRS,
sobre o rendimento
devendo ser subdividida de acordo com a natureza dos rendimentos
– Regista-se nesta conta o imposto retido na fonte relativo a rendimentos
24.2.1 Trabalho dependente
do trabalho dependente
– Esta conta movimenta a crédito as importâncias a entregar à Segurança
24.5 Contribuições para a
Social decorrentes das contribuições da entidade empregadora e das
Segurança Social
deduções efetuadas aos trabalhadores
– Esta conta regista outros valores de tributação que não se enquadrem
em nenhuma das contas anteriores, designadamente os Fundos de
24.8 Outras tributações
Compensação do Trabalho e o Fundo de Garantia de Compensação
do Trabalho
Quadro n.º 5.41 – Contas 24 associadas a gastos com pessoal
As contas 27 – Outras contas a receber e a pagar, a seguir apresentadas, são utiliza-

das para o registo das responsabilidades da entidade relacionadas nomeadamente com os
encargos com férias e sindicatos:
Conta 27 – Outras contas a receber e a pagar
– Esta conta regista a contrapartida dos rendimentos e dos gastos que
27.2 Devedores e credores por
devam ser reconhecidos no próprio período, ainda que não tenham
acréscimos (periodização eco-
documentação vinculativa, cuja receita ou despesa só venha a ocorrer
nómica)
em período ou períodos posteriores
– Esta conta serve de contrapartida aos gastos a reconhecer no próprio
27.2.2 Credores por acréscimos
exercício, ainda que não tenham documentação vinculativa, cuja
de gastos
despesa só venha a obter-se em exercício ou exercícios posteriores
– Regista as responsabilidades da entidade perante os seus trabalha-
27.3 Benefícios pós-emprego
dores ou perante a sociedade gestora de um fundo autónomo
– Registam-se nesta conta outras operações referentes a contas a rece-
27.8 Outros devedores e credores
ber e a pagar que não se encontrem especificadas noutras contas
Quadro n.º 5.42 – Subcontas 27 associadas a gastos com pessoal
A conta 63 – Gastos com o pessoal regista os gastos com o pessoal e decompõe-se nas
seguintes subcontas, que, como já referimos, podem ser subdivididas de forma mais detalhada:
Conta 63 – Gastos com o pessoal
Esta conta regista os gastos com as remunerações ilíquidas dos órgãos
sociais, tais como administração, gerência, direção, etc. Compreendem-se
63.1 Remunerações dos órgãos
no conceito de remuneração os salários, subsídio de alimentação, subsí-
sociais
dio de Natal, subsídio de férias, prémios, comissões, isenção horário de
trabalho, gratificações, ajudas de custo, etc.
Esta conta regista os gastos com as remunerações ilíquidas do pessoal.
Compreendem-se no conceito de remuneração os salários, subsídio de ali-
63.2 Remunerações do pessoal mentação, subsídio de Natal, subsídio de férias, prémios, comissões, isenção
de horário trabalho, gratificações, ajudas de custo, horas extraordinárias e
quaisquer outras remunerações em meios monetários ou em espécie
Registam-se nesta conta esquemas complementares ou alternativos à
63.3 Benefícios pós-emprego
segurança social e que são pagáveis após a conclusão de emprego
Respeita aos prémios da natureza em epígrafe destinados a entidades ex-
63.3.1 Prémios para pensões ternas, a fim de que estas venham a suportar oportunamente os encargos
com o pagamento de pensões ao pessoal
Esta conta, que regista os gastos com benefícios pós-emprego relacionados
com responsabilidades assumidas pela entidade para com os seus traba-
63.3.2 Outros benefícios lhadores ou perante a sociedade gestora de um fundo autónomo, poderá
incluir despesas, tais como despesas de saúde pós-emprego, despesas com
seguros pós-emprego etc.
Esta conta regista os gastos com indemnizações com o pessoal e com
63.4 Indemnizações os órgãos sociais. Compreende, nomeadamente, as indemnizações por
despedimento
63.5 Encargos sobre remune- Esta conta regista os encargos sobre as remunerações do pessoal e dos
rações órgãos sociais suportados pela entidade patronal
63.6 Seguros de acidentes no Esta conta regista os encargos com seguros de acidentes no trabalho e
trabalho e doenças profissionais doenças que a entidade suporta a favor dos seus trabalhadores
Esta conta regista os gastos com ação social dos trabalhadores e familia-
63.7 Gastos de ação social res, como, por exemplo, os encargos com creches, cantinas e refeitórios,
atividades culturais, etc.
Esta conta regista os outros gastos com o pessoal e com os órgãos so-
63.8 Outros gastos com o ciais que não se encontrem especificados noutras contas. Compreende,
pessoal nomeadamente, os gastos com formação, recrutamento e fardamento
dos trabalhadores
Quadro n.º 5.43 – Conta 63 – Gastos com pessoal
As contas 631 – Remunerações aos órgãos sociais e 632 – Remunerações ao pessoal

são geralmente desdobradas de acordo com a natureza da remuneração. A título de exemplo
poderá ser utilizado o seguinte desdobramento:
63.1 Remunerações dos órgãos sociais
63.1.1 Vencimento
63.1.2 Subsídio de alimentação
63.1.3 Subsídio de Natal
63.1.4 Subsídio de férias
63.1.5 Comissões
63.1.6 Isenção de horário trabalho
63.1.7 Prémio produção
--- ---
63.2 Remunerações do pessoal
63.2.1 Vencimento
63.2.2 Subsídio de alimentação
63.2.3 Subsídio de Natal
63.2.4 Subsídio de férias
63.2.5 Comissões
63.2.6 Isenção de horário de trabalho
63.2.7 Prémio produção
--- ---
Quadro n.º 5.44 – Desdobramento da conta gastos com pessoal
A nota de enquadramento da conta 23.1 – Remunerações a pagar refere que o movimento

desta conta insere-se no seguinte esquema normalizado:
1.ª fase – pelo processamento dos ordenados, salários e outras remunerações, dentro
do mês a que respeitem:
• Débito, das respetivas subcontas de 63 - Gastos com o pessoal
• Crédito de 23.1, pelas quantias líquidas apuradas no processamento e normalmente
das contas 24 – Estado e outros entes públicos (nas respetivas subcontas), 23.2 –
Adiantamentos e 27.8 –Outros devedores e credores, relativamente aos sindicatos,
consoante as entidades credoras dos descontos efetuados (parte do pessoal)
Esquematizando a 1.ª fase – processamento dos vencimentos:
Débito Crédito
23.1 Quantias líquidas apuradas no processamento
24 Estado e outros entes públicos
63 Gastos com o pessoal
23.2 Adiantamentos
27.8 Outros devedores e credores (sindicatos)
2.ª fase – pelo processamento dos encargos sobre remunerações (parte patronal), dentro
do mês a que respeitem:
• Débito da respetiva rubrica em 63.5 – Gastos com o pessoal – Encargos sobre re-
munerações
• Crédito das subcontas de 24.5 – Estado e outros entes públicos – Contribuições
para a Seguranças Social que respeitem as contribuições patronais
Esquematizando a 2.ª fase – encargos sobre remunerações:
Débito Crédito
Estado e outros entes públicos – Contribuições para
63.5 Gastos com o pessoal 24.5
a Segurança Social
3.ª fase – Pelos pagamentos ao pessoal e às outras entidades:

• Débito das contas 23.1, 24 e 27.8
• Crédito da conta apropriada da classe 1
Esquematizando a 3.ª fase – pagamentos:
Débito Crédito
23.1 Quantias líquidas apuradas no processamento
24 Estado e outros entes públicos 11/12 Meios monetários
27.8 Outros devedores e credores (sindicatos)
Caso J.1 – Processamento de vencimentos

A empresa Alfa, no final do mês de junho, efetuou o processamento das remunerações
dos seus trabalhadores. O quadro seguinte apresenta a identificação e informação necessária
ao respetivo processamento:
Nome Categoria Vencimento IRS Seg. Social Sindicato

M. Pereira Sócio-gerente 1 500,00 15% 11% -
M. Andrade Escriturário 1 200,00 12% 11% 1%
As contribuições para a Segurança Social da responsabilidade da empresa são as seguintes:

Regime Taxa
Regime membros órgãos estatutários pessoas coletivas/sócio-gerente 23,75%
Regime geral/escriturário 23,75%
Os trabalhadores auferem ainda um subsídio de alimentação no valor de 4,00 euros,

por cada dia efetivo de trabalho, que, por não ultrapassar o limite legal atualmente fixado,
não está sujeito a IRS nem a segurança social.
Ambos trabalharam o mês completo e para efeitos de subsídio de refeição foram con-
siderados 20 dias úteis.
Questão:
Pretende-se a contabilização:
1) Do processamento dos vencimentos relativos ao mês de junho do ano N – 30/6/N.
2) Dos respetivos encargos sobre remunerações – 30/6/N.
3) Do pagamento por transferência bancária aos empregados – 30/6/N.
4) Do pagamento às diversas entidades por transferência bancária dos montantes reti-
dos – 20/7/N.
Resposta:
• M. Pereira – cálculo do vencimento ilíquido, líquido e respetivos descontos.
1 500,00 Vencimento mensal

+ 80,00 Subsídio alimentação (20 dias x 4 €)
1 580,00 Vencimento ilíquido
- 225,00 IRS (1 500 € x 15%)
- 165,00 S. Social (1 500 € x 11%)
1 190,00 Vencimento líquido
• M. Andrade – cálculo do vencimento ilíquido, líquido e respetivos descontos.
1 200,00 Vencimento mensal

+ 80,00 Subsídio alimentação (20 dias x 4 €)
- 144,00 IRS (1 200 € x 12%)
- 132,00 S. Social (1 200 € x 11%)
- 12,00 Sindicato (1 200 x 1%)
992,00 Vencimento líquido
• Cálculo dos encargos patronais: (1 500 € + 1 200 €) x 23,75% = 641,25 €

Depósitos à ordem 12.1 – Banco Sul
Remunerações a pagar 23.1.1 – Órgãos sociais
Remunerações a pagar 23.1.2 - Pessoal
Retenção de imposto sobre o rendimento 24.2.1 – IRS trabalho dependente
Contribuições para a segurança social 24.5 – Segurança social
Outros devedores e credores 27.8.x – Sindicato X
Gastos com o pessoal 63.1 - Remunerações dos órgãos sociais
Gastos com o pessoal 63.2 - Remunerações do pessoal
Gastos com o pessoal 63.5 - Encargos sobre remunerações
Contas
Débito Crédito
Processamento vencimento (gerente) 63.1 1 580,00
Processamento vencimento (pessoal) 63.2 1 280,00
Vencimento líquido gerente 23.1.1 1 190,00
1 Vencimento líquido pessoal 23.1.2 992,00
IRS trabalho dependente (a) 24.2.1 369,00
30 jun N
TSU (b) 24.5 297,00
Sindicato X 27.8.x 12,00
2 Encargos patronais 63.5 24.5 641,25
3 Pagamento vencimento - M. Pereira 23.1.1 12.1 1 190,00
4 Pagamento vencimento - M. Andrade 23.1.2 12.1 992,00
5 Pagamento à Segurança Social (c) 24.5 12.1 938,25
6 20 jul N Pagamento à Autoridade Tributária 24.2.1 12.1 369,00
7 Pagamento ao sindicato 278.1 12.1 12,00
a) 369 = 225 + 144
b) 297 = 165 + 132
c) 938,25 = 297,00 + 641,25
Seguros de acidentes de trabalho

O seguro de acidentes de trabalho é obrigatório por lei para todas as entidades que
tenham trabalhadores ao seu serviço e consiste na transferência da responsabilidade da
entidade empregadora pelos encargos obrigatórios de acidentes de trabalho para uma
entidade exterior (seguradora).
O seguro de acidentes de trabalho garante aos empregados da empresa a compensação
pelos danos sofridos em caso de acidente ocorrido durante o horário de trabalho ou no
percurso de e para o local de trabalho. Assim, o empregado fica protegido, por exemplo,
contra uma eventual incapacidade, temporária ou permanente, provocada pela atividade

profissional.
Caso J.2 – Seguro de acidentes de trabalho

A empresa Bem Segura, Lda. dedica-se à construção e reparação de edifícios e tem ao
seu serviço vários trabalhadores. No início do mês de junho do ano N, recebeu e pagou o
aviso de recibo do seguro de acidentes de trabalho, no montante de 2 400 euros e relativo
ao período de 1 de junho de N a 31 de maio de N+1.
Questão:
Pretende-se a contabilização no ano N do seguro.
Resposta:
1) Cálculo
Como o seguro compreende o período entre o ano N e o ano N+1, é necessário pro-
ceder ao cálculo da quantia correspondente a cada ano de acordo com o pressuposto do
regime de acréscimo.
Ano N: 2 400 € / 12 meses x 7 meses = 1 400 €
Ano N+1: 2 400 € / 12 meses x 5 meses = 1 000 €

Gastos com o pessoal 63.6 – Seguro de acidentes no trabalho e doenças profissionais
Contas
Débito Crédito
Seguro referente 1/6/N a 31/12/N 63.6 1 400
1 Jun N Seguro referente 1/1/N+1 a 31/5/N+1 28.1 1 000
Pagamento do seguro 12.1 2 400
Benefícios não monetários

A remuneração em espécie é considerada uma forma de retribuição e, como tal, a
entidade tem que reconhecer esse benefício do trabalhador como um gasto com o pessoal
no período em que o serviço foi prestado. Em termos fiscais e parafiscais, este tipo de
remuneração está sujeito a IRS e Segurança Social.
Caso J.3 – Remuneração em espécie89

A empresa Jota paga ao seu diretor financeiro a renda pela utilização de casa de habitação.
O valor mensal da renda suportado pela empresa é de 800 euros e está sujeita a retenção
na fonte à taxa de 25%.
Questão:
Pretende-se a contabilização da renda de casa para habitação.
Resposta:
• Cálculo do valor da renda a pagar ao senhorio
1 000,00 Valor renda mensal
- 250,00 Retenção na fonte à taxa de 25%
750,00 Valor a pagar ao senhorio
• Cálculo dos encargos com a segurança social
Trabalhador - 11% 1 000 € x 11% = 110 €
Empresa – 23,75% 1 000 € x 23,75% = 237,50 €
• Este benefício não monetário está dispensado de retenção na fonte (artigo 99.º do
CIRS).
Retenção de imposto sobre o rendimento 24.2.x – IRS prediais
Outros devedores e credores 27.8.1 – Senhorio X
Gastos com o pessoal 63.2.x - Benefícios não monetários
Contas
Débito Crédito
Reconhecimento do recibo da renda 63.2.x 1 000,00
1 IRS prediais 24.2.x 250,00
Senhorio X 27.8.x 750,00
2 Encargos patronais relativos à renda 63.5 24.5 237,50
3 Encargo do trabalhador (a) 63.2.x 24.5 110,00
a) O benefício não monetário do trabalhador é a totalidade da renda (1 000 €). O valor da TSU relativa
ao trabalhador (110 €) pode ser considerado como um gasto da empresa.
89 - Adaptado de Ferreira (2011).

Adiantamentos
As entidades por vezes fazem entregas adiantadas aos seus colaboradores, quer por conta de
remunerações futuras, quer por conta de despesas a efetuar por conta das próprias entidades.
Quando esta entrega é feita por conta de remunerações futuras, tem a natureza de um
empréstimo. No mês, ou meses seguintes, a empresa deduz às remunerações a pagar parte
ou a totalidade desse adiantamento.
Nos casos dos adiantamentos efetuados para fazer face a despesas relacionadas com a
própria entidade, não têm a natureza de empréstimo, mas sim da entrega de uma quantia
para fazer face a pagamentos por conta da empresa. Estas entregas são regularizadas aquando
a apresentação dos documentos justificativos dos gastos suportados. Este assunto foi tratado
no tema A - Meios Monetários (conta Caixa).
Caso J.4 – Adiantamento ao pessoal

A empresa Jota, no dia 10 de março do ano N, procedeu às seguintes entregas de di-
nheiro ao colaborador AA:
1) Entrega de 100 euros por conta do vencimento do mês de março.
2) Entrega de 150 euros por conta de despesas a efetuar durante o mês de março por
conta da empresa.
No dia 30 do mês de março foi regularizado o adiantamento para despesas através da

apresentação dos documentos justificativos dos gastos e que totalizaram 125 euros, sendo
o restante devolvido em dinheiro.
No dia 31 de março a empresa efetuou o processamento mensal e o pagamento por
transferência bancária a todos os seus trabalhadores. Os elementos relativos ao processa-
mento do colaborador AA são os seguintes:
• Vencimento 1 000,00 €
• Retenção na fonte de IRS (15%) 150,00 €
• Quotização Segurança Social (11%) 110,00 €
• Remunerações a pagar ao pessoal 740,00 €
• Encargos patronais – Contribuições para a Segurança Social (23,75%) 237,50 €
Questão:
Pretende-se a contabilização da:
1) Atribuição do adiantamento sobre o ordenado ao colaborador AA;
2) Atribuição do adiantamento para despesas por conta da empresa;
3) Regularização dos adiantamentos.
Resposta:
Caixa 11.1 - Caixa
Remunerações a pagar 23.1.2 – Pessoal
Adiantamentos 23.2.2 – Pessoal
Outras operações 23.8.2 – Com o pessoal
Fornecimentos e serviços externos 62.x – Gastos diversos
Gastos com o pessoal 63.2 - Remunerações do pessoal
Contas
Débito Crédito
1 Adiantamento por conta de remunerações 23.2.2 12.1 100,00
10 mar N
2 Adiantamento para despesas 23.8.2 12.1 150,00
Documentos justificativos das despesas 62.x 125,00
3 30 mar N Devolução do excedente 11.1 25,00
Regularização adiantamento para despesas 23.8.2 150,00
Processamento remunerações 63.2 1 000,00
IRS 24.2.1 150,00
4
TSU 24.5 110,00
31 mar N Remuneração líquida 23.1.2 740,00
5 Regularização do adiantamento 23.1.2 23.2.2 100,00
7 Pagamento - Pessoal 23.1.2 12.1 640,00
Encargos com férias

Como regra geral, as entidades devem reconhecer as quantias pelo seu valor nominal (não
descontadas) dos benefícios a curto prazo dos empregados como um passivo (a quantia que espera
ser paga em troca desse serviço) e como um gasto (no período em que o empregado prestou
o serviço), verificando-se desta forma uma correlação custo/benefício, na medida em que os
gastos são reconhecidos no mesmo período temporal em que o colaborador prestou serviço.
No entanto existem situações em que os gastos devem ser reconhecidos num período
mas que só se tornam exigíveis no período seguinte. Estas situações acontecem normalmente
com os designados encargos com férias, que incluem os gastos relativos a:
• Férias
• Subsídios de férias
• Encargos patronais (segurança social)
• Seguros
Para a generalidade dos trabalhadores e de acordo com o Código do Trabalho (artigo

237.º), o direito a férias reporta-se ao trabalho prestado no ano civil anterior. Assim, em
1 de janeiro de cada ano, vence-se o direito dos trabalhadores às férias e subsídio de férias,
referentes ao ano anterior.
As entidades deverão reconhecer os encargos com férias como gasto, no ano em que foi
adquirido esse direito (férias), independentemente de quando estas são gozadas ou pagas. A
mensuração do montante a registar como gasto é feita com base numa estimativa, o mais
fidedigna possível, tomando como base os elementos disponíveis à data. Esta estimativa
pode ser efetuada no final do período, afetando num único mês os resultados, ou, prefe-
rencialmente, repartida de forma mais homogénea (mensalmente).
Havendo alterações das tabelas salariais ou de outros elementos que serviram de base à
estimativa, esta deve ser corrigida. De salientar que, de acordo com a NCRF 4 – Políticas
Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros, as alterações (ou diferen-
ças) da estimativa contabilística dos encargos com férias não são correções de erros e devem
ser reconhecidas prospetivamente e incluídas nos resultados do(s) período(s) de alteração.
Caso J.5 – Encargos com férias

A empresa Jota, no final do ano N, procedeu à recolha de elementos para efetuar a
estimativa dos encargos com férias dos trabalhadores que, de acordo com a legislação la-
boral, adquiriram o direito a férias no ano N, mas cujo processamento e pagamento será
efetuado no ano N+1.
Os elementos recolhidos foram os seguintes:
Valores mensais estimados para N+1 Órgãos sociais Pessoal

Vencimentos mensais 10 500,00 € 20 000,00 €
Encargos patronais com a Segurança Social (23,75%) 2 493,75 € 4 750,00 €
Em julho do ano N+1 a empresa encerrou para férias e procedeu ao processamento e

pagamento das férias dos seus trabalhadores.
A informação relativa aos trabalhadores no mês de julho de N+1 é a seguinte (por
simplificação, não foi considerada a quantia relativa ao seguro de acidentes de trabalho):
Valores reais em julho de N+1 Órgãos sociais Pessoal

Férias e subsídio de férias 20 000,00 € 42 000,00
Retenção na fonte de IRS (15%) 3 000,00 € 6 300,00
Trabalhadores - quotização Segurança Social (11%) 2 200,00 € 4 620,00
Remunerações a pagar aos órgãos sociais 14 800,00 € 31 080,00
Encargos patronais com a Segurança Social (23,75%) 4 750,00 € 9 975,00
Questão:
Pretende-se:
1) O cálculo da estimativa dos encargos com as férias relativas ao ano N;
2) A contabilização em 31/12/N da estimativa dos encargos com férias;
3) A contabilização do processamento e pagamento das férias e subsídio de férias.
Resposta:
1.1) Cálculo da estimativa dos encargos com férias
Os encargos com férias integram a remuneração correspondente ao período de férias,
subsídio de férias e as contribuições para a segurança social. Assim:
Valores estimados para N+1 Órgãos sociais Pessoal

I - Férias 10 500,000 € 20 000,00 €
II - Subsídio de férias 10 500,00 € 20 000,00 €
III - Encargos patronais = (I + II) X 23,75% 4 987,50 € 9 500,00 €
IV – Total = I + II + III 25 987,50 € 49 500,00 €
1.2) Cálculo das diferenças de estimativas verificadas em julho/N+1
Órgãos sociais
Encargos Real Estimativa Diferença
Férias e subsídio de férias 20 000,00 € 21 000,00 € - 1 000,00 €
Encargos patronais (23,75%) 4 750,00 € 4 987,50 € - 237,50 €
Total 24 750,00 € 25 987,50 € - 1 237,50 €
Relativamente aos órgãos sociais, verifica-se que a estimativa foi maior que o real. Esta
diferença negativa afeta os resultados do ano N+1.
Pessoal
Encargos Real Estimativa Diferença
Férias e subsídio de férias 42 000,00 € 40 000,00 € 2 000,00 €
Encargos patronais (23,75%) 9 975,00 € 9 500,00 € 475,00 €
Total 51 975,00 € 49 500,00 € 2 475,00 €
A estimativa relacionada com o pessoal foi insuficiente. A diferença é considerada como
gasto no ano N+1.

Remunerações a pagar 23.1.1 – Órgãos sociais
Remunerações a pagar 23.1.2 – Pessoal
Credores por acréscimos de gastos 27.2.2.1 – Encargos com férias - órgãos sociais
Credores por acréscimos de gastos 27.2.2.2 – Encargos com férias - pessoal
Gastos com o pessoal 63.1.x - Encargos com férias - órgãos sociais
Gastos com o pessoal 63.2.x - Encargos com férias - pessoal
3.1) Lançamento no diário (registo da estimativa de encargos com férias)
Contas
Débito Crédito
Férias e subsídio de férias 63.1.x 21 000,00
1 Encargos 63.5 4 987,50
Encargos com férias - órgãos sociais 27.2.2.1 25 987,50
31 dez N
Férias e subsídio de férias 63.2.x 40 000,00
2 Encargos 63.5 9 500,00
Encargos com férias - pessoal 27.2.2.2 59 500,00
3.2) Lançamento no diário (processamento, correção e pagamento das férias e subsídio

de férias – órgãos sociais)
Contas
Débito Crédito
Processamento encargos com férias – órgãos sociais 27.2.2.1 21 000,00
Correção da estimativa (redução) 63.1.x 1 000,00
3 IRS 24.2.1 3 000,00
TSU 24.5 2 200,00
31 jul
Vencimento líquido 23.1.1 14 800,00
N+1
Encargos patronais - O. sociais 27.2.2.1 4 987,50
4 Correção da estimativa (redução) 63.5 237.50
TSU 24.5 4 750,00
5 Pagamento aos órgãos sociais 23.1.1 12.1 14 800,00
3.3) Lançamento no diário (processamento, correção e pagamento das férias e subsídio

de férias – pessoal)
Contas
Débito Crédito
Processamento encargos com férias – pessoal 27.2.2.2 40 000
Correção da estimativa (acréscimo) 63.2.x 2 000
6 IRS 24.2.1 6 300
TSU 24.5 4 620
31 jul N+1
Vencimento líquido 23.1.2 31 080
Encargos patronais - pessoal 27.2.2.2 9 500
7 Correção da estimativa (acréscimo) 63.5 475
TSU 24.5 9 975
8 Pagamento ao pessoal 23.1.2 12.1 31 080
Participação nos lucros

Algumas entidades têm como política a atribuição aos seus trabalhadores de uma gratifi-
cação a título de participação nos lucros. Estas participações respeitam ao período durante
o qual os trabalhadores prestaram o serviço, mas que serão atribuídas no período seguinte,
depois de aprovadas as contas em Assembleia Geral. Verifica-se, assim, um desfasamento
temporal entre o período a que respeitam e o período em que são atribuídas (ano seguinte).
De acordo com a NCRF 28, uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos paga-
mentos de participação nos lucros e bónus quando, e só quando:
• Exista por parte da entidade uma obrigação presente legal ou construtiva de fazer
tais pagamentos em consequência de acontecimentos passados; e
• Seja possível fazer uma estimativa fiável da obrigação.
Se a entidade cumprir os dois requisitos supra mencionados, a entidade pode reconhecer

a gratificação como gasto no período a que respeita o resultado.
A NCRF 28 (§ 21) refere que uma entidade pode fazer uma estimativa fiável da sua
obrigação legal ou construtiva segundo um plano de participação nos lucros ou de bónus
quando, e só quando:
(a) Os termos formais do plano contenham uma fórmula para determinar a quantia
do benefício;
(b) A entidade determine as quantias a serem pagas antes das demonstrações financeiras
serem aprovadas para emissão; ou
(c) A prática passada dê evidência clara da quantia da obrigação construtiva da entidade.
Caso os pagamentos de participação nos lucros e de bónus não ocorram dentro de
doze meses após o final do período em que os empregados prestam o respetivo serviço,
são considerados benefícios a longo prazo dos empregados.
Caso J.6 – Participação nos resultados

A empresa Jota espera obter resultados positivos no ano N. A gerência propõe a atri-
buição de uma percentagem do resultado do período para gratificações aos trabalhadores
no montante total de 50 000 euros. Nos anos transatos a empresa seguiu a mesma política
e a proposta da gerência tem sido sempre aprovada em Assembleia Geral.
Em N+1 e considerando que a gratificação atribuída corresponde à estimada, recolheu-
-se a seguinte informação:
Pessoal
Estimativa da gratificação 50 000 €
Retenção na fonte de IRS (valor médio de 15%) 7 500 €
Quotização Segurança Social (11%) ---
Remunerações a pagar ao pessoal 42 500 €
Encargos patronais – Contribuições para a Segurança Social (23,75%) ---
Questão:
Pretende-se:
1) A contabilização da estimativa da gratificação no ano N;
2) A colocação à disposição da gratificação em abril de N+1;
3) O pagamento da gratificação em maio de N+1.
Resposta:
A empresa reconhece a gratificação como gasto do período, pois cumpre o estabelecido
na norma:
a) A quantia foi estimada com base numa percentagem sobre os lucros esperados.
b) Existe uma obrigação construtiva, por ser prática corrente da empresa atribuir to-
dos os anos gratificações.

Remunerações a pagar 23.1.2 – Ao pessoal
Credores por acréscimos de gastos 27.2.2.1 – Gratificação
Gastos com o pessoal 63.2.x - Gratificações ao pessoal
Contas
Débito Crédito
1 Dez N Gratificações ao pessoal 63.2.x 27.2.2.1 50 000
Atribuição da gratificação 27.2.2.1 50 000
2 Abr N+1 IRS 24.2.1 7 500
Gratificação líquida 23.1.2 42 500
3 Mai N+1 Pagamento gratificação 23.1.2 12.1 42 500
Fundos de compensação
As entidades empregadoras têm que contribuir com 1% sobre o vencimento mensal de todos
os trabalhadores contratados a partir de 1 de outubro de 2013 (com exceção dos contratos de
muito curta duração). A contribuição mensal é efetuada para os seguintes fundos autónomos:
• Fundos de Compensação do Trabalho (FCT);
• Fundo de Garantia de Compensação do Trabalho (FGCT).
O FCT é um fundo autónomo, dotado de personalidade jurídica e gerido por um
Conselho de Gestão. É um fundo de capitalização individual financiado pelas entidades
empregadoras por meio de contribuições mensais. Estas contribuições constituem uma
poupança a que se encontram vinculadas, com vista ao pagamento de até 50% do valor da
compensação a que os trabalhadores abrangidos pelo novo regime venham a ter direito
na sequência da cessação do contrato de trabalho. A comparticipação para este fundo é de
0,925% sobre o salário base e diuturnidades dos trabalhadores.
O FGCT é um fundo autónomo, dotado de personalidade jurídica e gerido por um
Conselho de Gestão. É um fundo mutualista, financiado pelas entidades empregadoras por
meio de contribuições mensais e que visa garantir o valor necessário à cobertura de metade
do montante da compensação devida pela cessação do contrato de trabalho. A compartici-
pação para este fundo é de 0,075% sobre o salário base e diuturnidades dos trabalhadores.
O pagamento aos respetivos fundos é efetuado no mês seguinte a que dizem respeito,
dentro do prazo estipulado pela lei.
Caso J.7 – Contribuições para o FCT e FGCT

No final do mês de setembro do ano N foram retirados os seguintes elementos relativos
ao quadro de pessoal da empresa Contribuiu, Lda.
Pessoal
Trabalhadores contratados antes da Lei – Vencimentos base mensais 8 000 €
Trabalhadores contratados após a Lei - Vencimentos base mensais 10 000 €
Questão:
Pretende-se:
1) O cálculo das contribuições a efetuar para cada fundo:
2) A contabilização da contribuição mensal para o FCT;
3) A contabilização da contribuição mensal para o FGCT;
4) O pagamento aos respetivos fundos no mês seguinte.
Resposta:
1) Cálculo da comparticipação
A empresa tem que contribuir para o FCT e FGCT com base nos valores mensais dos traba-
lhadores cuja contratação ocorreu após a entrada em vigor da lei. A contribuição não incide sobre
os trabalhadores cuja contratação ocorreu em data anterior à entrada em vigor desta legislação.
Cálculos do valor da comparticipação:
Fundo Comparticipação
FCT Vencimento base: 10 000 € x 0,925% = 92,50 €
FGCT Vencimento base: 10 000 € x 0,075% = 7,50 €
O valor total e mensal da comparticipação da empresa para os referidos fundos é de 100 €.
Observações:
1. As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser
reconhecidas como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado pelo justo va-
lor, com as respetivas variações reconhecidas em resultados, considerando-se que o
valor das unidades de participação divulgado pela entidade gestora do fundo poderá
ser um referencial prático para o efeito.
2. As entregas mensais para o FGCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser
reconhecidas como gasto do período a que respeitam, utilizando-se, para o efeito,
uma subconta apropriada da conta 63.5 – Gastos com o pessoal – Encargos sobre
remunerações, com o título Fundo de garantia de compensação do trabalho.

Estado e outros entes públicos 24.8.x – Fundos de compensação
Investimentos financeiros 41.5.x – Outros investimentos financeiros - FCT
Gastos com o pessoal 63.5.x - Encargos sobre remunerações - FGCT
Contas
Débito Crédito
1 Set N Contribuição para o FCT 41.5.x 24.8.x 92,50
2 Set N Contribuição para o FGCT 63.5.x 24.8.x 7,50
3 Out N Pagamento das contribuições 24.8.x 12.1 100,00
Benefícios pós-emprego
São benefícios dos empregados pagáveis após a conclusão do emprego. Uma das causas
da caducidade do contrato de trabalho é a reforma do trabalhador por velhice ou invalidez.
Nestas situações os trabalhadores podem beneficiar destes benefícios sempre que as entidades
empregadoras tenham, por opção, atribuído esses benefícios pós-emprego.
Estes benefícios são pagáveis após a conclusão do emprego (reforma ou pré-reforma) e não
são considerados benefícios de cessação de emprego e de compensação em capital próprio.
Os benefícios pós-emprego incluem:
a) Benefícios de reforma
Exemplo:
A entidade X tem definido como política salarial a implementação de benefícios

sociais a todos os trabalhadores, tendo subscrito para o efeito um plano de pensões
complementares à Segurança Social que constitui o direito dos trabalhadores a re-
ceberem uma pensão logo que atingem a idade da reforma.
b) Outros benefícios
Exemplo:
A entidade X, de forma a criar um melhor ambiente de trabalho e, consequente-

mente um acréscimo de produtividade e fidelização dos recursos humanos, tem
definido como política salarial a subscrição de um seguro de vida e de saúde para os
seus trabalhadores após atingirem a idade da reforma ou pré-reforma.
Existem vários tipos de planos de benefícios pós-emprego que diferem:
• Pelas diversas responsabilidades para as entidades;
• Pelos diversos benefícios para os empregados; e
• Pela contribuição dos participantes.
Estes planos classificam-se como:

• Planos de contribuição definida
A quantia a receber pelo empregado é determinada pelas contribuições pagas por uma
entidade para um plano de benefícios pós-emprego ou para uma entidade de seguros,
juntamente com os retornos do investimento provenientes das contribuições. De forma
resumida, verifica-se que:
• A entidade tem uma obrigação legal ou construtiva de contribuir com uma

certa quantia;
• Os benefícios recebidos pelo empregado são determinadas pelas contribuições
pagas pela entidade e, se for o caso, também pelo empregado;
• O risco atuarial e de investimento associado aos benefícios recai no empregado.
Exemplo:
A entidade X constituiu um fundo de pensões para todos os seus empregados com
as seguintes características: entidade gestora: empresa de seguros; contribuição: va-
lor mensal definido (5% sobre os vencimentos) e suportado exclusivamente pela
entidade empregadora; benefícios: pagamento mensal aos empregados a partir da
idade da reforma sob a forma de pensão e cujo valor resulta das contribuições efe-
tuadas e respetivo rendimento acumulado.
• Planos de benefícios definidos

Neste tipo de planos a entidade tem a obrigação de proporcionar os benefícios acordados
com os empregados correntes e antigos. O risco atuarial e o risco de investimento recaem,
na substância, na entidade. Sinteticamente, verifica-se que:
• A entidade tem a obrigação de proporcionar os benefícios acordados com os
empregados correntes e antigos; e
• O risco atuarial e de investimento associado aos benefícios recai na entidade.
Exemplo:
A entidade X constituiu um fundo de pensões para todos os seus empregados, cujas
características são as seguintes: entidade gestora: X; contribuição: valor variável e
suportado exclusivamente pela entidade empregadora; benefícios: pagamento mensal
de 10% do salário aos empregados a partir da idade da reforma sob a forma de pensão.
O quadro seguinte sintetiza as características dos tipos de planos de pensões apresentados:
Incidência do
Critério Classificação Descrição
risco do plano
• Benefícios resultantes das contribuições
Contribuição efetuadas e respetivo rendimento acumu-
Beneficiários
definida lado
Garantias • Contribuições previamente definidas
• Benefícios previamente definidos
Benefício
• Contribuições calculadas para garantir Entidades
definido
aqueles benefícios
• Quando existe financiamento dos partici-
Contributivo
pantes do plano
Financiamento ---
Não • Financiamento efetuado exclusivamente
contributivo pela entidade
Quadro n.º 5.45 – Planos de pensões
Outros benefícios a longo prazo

São benefícios dos empregados que se vençam a mais de doze meses após o final do período
em que os empregados prestam o respetivo serviço, sendo pagáveis na data em que se vencem.
Estes benefícios dos empregados incluem, por exemplo (NCRF 28, § 119):
• Ausências permitidas de longo prazo, tais como licença por serviços duradouros ou
sabática;
• Benefícios de jubilação ou por outro serviço duradouro;
• Benefícios a longo prazo de incapacidade;
• Participação nos lucros e bónus pagáveis doze meses ou mais após o fim do período
no qual os empregados prestam o respetivo serviço; e
• Remunerações diferidas pagas doze meses ou mais após o fim do período no qual
seja obtida.
A mensuração de outros benefícios a longo prazo dos empregados não é geralmente

sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensuração de benefícios pós-emprego.
A NCRF 28 exige um método simplificado de contabilização para estes benefícios,
em que:
• Os ganhos e perdas atuariais são imediatamente reconhecidos
• Todo o custo do serviço passado é imediatamente reconhecido.
A quantia reconhecida como um passivo deve ser o total líquido das seguintes quantias:
• O valor presente da obrigação de benefícios definidos à data do balanço;
• Menos o justo valor à data do balanço dos ativos do plano (se os houver) dos quais
as obrigações devem ser liquidadas diretamente.
No caso de benefícios a longo prazo de incapacidade, o nível do benefício depende da

duração do serviço ou não.
• Se depender da duração do serviço, surge a obrigação quando o serviço é prestado.
– A mensuração dessa obrigação reflete a probabilidade de esse pagamento ser obri-
gatório e a duração do tempo durante o qual se espera que o pagamento seja feito
• Se não depender da duração do serviço, ou seja, se o benefício for o mesmo para
qualquer empregado inválido, o custo esperado desses benefícios é reconhecido
quando ocorre um acontecimento que cause uma incapacidade de longo prazo.
Benefícios de cessão de emprego

Os benefícios de cessação de emprego estão relacionados com situações de despedimento,
ou seja, as designadas indemnizações por despedimento do trabalhador, quer a decisão tenha
sido pelo facto de a entidade cessar o contrato de trabalho antes da data normal da reforma
quer por decisão do empregado de aceitar a saída voluntária em troca desses benefícios.
Estes benefícios aos empregados podem ser originados pela legislação, por acordos
contratuais ou outros com empregados ou os seus representantes, ou por uma obrigação
construtiva baseada na prática da entidade.
Exemplo 1:
A entidade X não renovou o contrato de trabalho a termo que celebrou com o
trabalhador Y. De acordo com a legislação laboral, a entidade tem que pagar uma
compensação ao trabalhador pela não renovação do contrato de trabalho.
Exemplo 2:
A entidade X está num processo de restruturação e pretende diminuir os seus recur-
sos humanos. O trabalhador Z aceitou a saída voluntária mediante o recebimento
de uma indemnização.
Neste tipo de benefícios, o acontecimento que dá origem a uma obrigação é a cessação
do contrato, em vez do serviço prestado pelo empregado.
Benefícios de cessação de
emprego (terminus)
Início do contrato Cessação do Cessação do contrato

de trabalho contrato de trabalho por reforma
Figura
5.57 – Compensação
– Compensação por cessação
por cessação de trabalho
de trabalho (indemnizações)
(indemnizações)
Os benefícios de cessação de emprego são reconhecidos de imediato como um gasto

Os benefícios de cessação de emprego são reconhecidos como um gasto e um passivo
pois não proporcionam a uma entidade futuros benefícios económicos.
(NCRF 28, § 125), na mais antiga das seguintes datas:
a) Quando
Sempre a entidade
que benefícios não podederetirar
de cessação empregoa oferta de taisabenefícios,
se vençam mais de 12ou
meses após a
datab)doQuando
balanço, aeles
entidade
devemreconhece os custos
ser descontados de presente).
(valor uma reestruturação (NCRF 21)
Sempre que benefícios de cessação de emprego se vençam a mais de 12 meses após a
Caso J.8 ‐ Processamento de remunerações – cessação de contrato
data do balanço, eles devem ser descontados (valor presente).
A empresa Beta, em setembro do ano N, procedeu ao processamento das

Caso J.8do–seu
remunerações Processamento
trabalhador, cujodecontrato
remunerações
de trabalho–acessação
termo nãode
foi contrato
renovado
pelaAempresa
empresa Beta, em setembro do ano N, procedeu ao processamento das remunerações
nesta data.
do seu trabalhador, cujo contrato de trabalho a termo não foi renovado pela empresa nesta
Do
data.departamento de recursos humanos retiraram-se os seguintes elementos relativos
ao trabalhador:
Do departamento de recursos humanos retiraram-se os seguintes elementos relativos
ao trabalhador:
B. Brito Trabalhador agrícola 900,00 12% 11% ‐
B. Brito Trabalhador agrícola 900,00 12% 11% -
A contribuição para a Segurança Social da responsabilidade da empresa são as
seguintes:
Regime Seg. Social

A contribuição para a Segurança Social da responsabilidade da empresa é a seguinte:
Regime Seg. Social

Trabalhadores agrícolas 22,30%
Outras informações relativas ao trabalhador:

• Data da cessação do contrato: 30/9/N
• Falta justificada no dia 11/9/N
• 20 dias de subsídio de alimentação a 5 euros (Nota: considere que o limite legalmen-
te fixado, que isenta de IRS e de segurança social, é de 4 €)
• Recebimento de uma compensação no montante de 600 euros, pela não renovação
do contrato de trabalho (valor não sujeito a IRS nem a segurança social por se en-
contrar dentro dos limites legalmente fixados)
• Recebimento de subsídio de Natal, no montante de 675 euros
• Recebimento de subsídio de férias, no montante de 675 euros
Questão:
Pretende-se a contabilização em 30/9/N:
1) Do processamento do vencimento do mês;
2) Dos encargos sobre remunerações;
3) Do pagamento das remunerações.
Resposta:
• B. Brito - cálculo do vencimento ilíquido, líquido e respetivos descontos
900,00 Vencimento mensal

- 30,00 Falta justificada (900 €/30 dias X 1 dia)
+ 100,00 Subsídio de alimentação (20 dias X 5 €)
+ 600,00 Compensação
+ 675,00 Subsídio de Natal
+ 675,00 Subsídio de férias
- 106,00 IRS referente ao vencimento e subsídio de alimentação a)
- 81,00 IRS subsídio de Natal b)
- 81,00 IRS subsídio de férias b)
- 246,40 Segurança Social respeitante ao trabalhador c)
2 405,60 Vencimento líquido
a) Cálculo:
– Vencimento: 900 € - 30 € = 870 €
– Subsídio alimentação: 5 € - 4 € = 1 € x 20 dias = 20 €
– Cálculo IRS: 870 € + 20 € = 890 € x 12% = 106,80 € = 106 € (Nota: o IRS
é arredondado para a unidade de euros inferior)
b) Cálculo:
– Subsídio de natal: 675 € x 12% = 81 €
– Subsídio de férias: 675 € x 12% = 81 €
Nota: como referido, o cálculo do IRS sobre o subsídio de Natal e de férias
é autónomo
c) Cálculo:
– Vencimento: 900 € - 30 € = 870 €
– Subsídio alimentação: 5 € - 4 € = 1 € x 20 dias = 20 €
– Subsídio natal e subsídio de férias: 675 € + 675 € = 1 350 €
– Valor segurança social: 900 € - 30 € + 20 € + 1 350 € = 2 240 € x 11% = 246,40 €
• Cálculo dos encargos patronais: 900 € - 30 € + 20 € + 1 350 € = 2 240 € x 22,30%
= 499,52 €

Remunerações a pagar 23.1.2 - Pessoal
Contribuições para a segurança social 24.5 – Segurança Social
Gastos com o pessoal 63.2.1 - Vencimento
Gastos com o pessoal 63.2.2 – Subsídio de alimentação
Gastos com o pessoal 63.2.3 – Subsídio de Natal
Gastos com o pessoal 63.2.4 – Subsídio de férias
Gastos com o pessoal 63.4 - Indemnizações
Contas
Débito Crédito
Processamento vencimento setembro 63.2.1 870,00
Subsídio alimentação 63.2.2 100,00
Subsídio de Natal 63.2.3 675,00
Subsídio de férias 63.2.4 675,00
1 30 set N
Indemnizações 63.4 600,00
Vencimento líquido 23.1.2 2 405,60
IRS 24.2.1 268,00
TSU 24.5 246,40
30 jun N
3 Pagamento vencimento - B. Brito 23.1.1 12.1 2 405,60
Benefícios de remuneração em capital próprio

São acordos formais ou informais pelos quais uma entidade proporciona aos seus em-
pregados:
• O direito a receber instrumentos financeiros de capital próprio emitido pela enti-
dade; ou
• A quantia da obrigação da entidade para com os empregados depende do preço
futuro de instrumentos.
Exemplo:
A entidade X acordou com os seus empregados que uma parte da remuneração
seria através de ações da própria entidade.
Não está estabelecido na NCRF 28 qualquer critério de reconhecimento e mensuração
destes benefícios.
K. Contratos de construção
Assuntos tratados
– Conceito de contratos de construção
– Método da percentagem de acabamento
– Método do lucro nulo
– Contratos onerosos
Enquadramento
– NCRF 19 – Contratos de construção
– NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes
Contas
– 21 Clientes
– 28 Diferimentos
– 29 Provisões
temática está contemplada na NCRF 19 – Contratos de construção.
1 - Enquadramento
Início do contrato do tema
31/12/ N 31/12/ N+1
Término do contrato
Neste ponto apresentam-se os critérios de reconhecimento e mensuração dos custos e

dos réditos, a reconhecer em cada período, relativos a um contrato de construção. Esta
Neste ponto
temática apresentam-se
está Durante
contemplada os critérios
na NCRF de reconhecimento
19 – Contratos de construção. e mensuração dos custos
o contrato:
e dos réditos, a reconhecer em cada período, relativos a um contrato de construção. Esta
 Reconhece o rédito e os custos do contrato (à data de balanço e no términus do contrato)
temática está contemplada na NCRF 19 – Contratos de construção.
 Reconhece eventuais alterações
Início do contrato Término do contrato
31/12/ N 31/12/ N+1
Figura n.º 5.58– Contrato de construção (ciclo de vida)
Durante o contrato:
2 - Enquadramento
 contabilístico
Reconhece o rédito e os custos do contrato (à data de balanço e no términus do contrato)
 Reconhece eventuais alterações
NCRF 19 ContratoFigura
de construção
Figura n.º
n.º5.58–
5.58 Contrato de construção
– Contrato (ciclo(ciclo
de construção de vida)
de vida)
O conceito de contrato de construção está definido na NCRF 19 (§ 3) nos seguintes

2 2- Enquadramento
– Enquadramentocontabilístico
termos:
contabilístico
NCRF 19 – Contrato de construção

NCRF é19um contrato
Contrato especificamente negociado para a construção de um ativo ou de
de construção
O conceito de contrato de construção está definido na NCRF 19 (§ 3) nos seguintes
termos:uma combinação de ativos que estejam intimamente inter‐relacionados ou
O conceito de contrato deem
interdependentes construção
termos daestásua
definido na NCRF
conceção, 19 (§ 3)e nos
tecnologia seguintes
função ou do seu
termos:
é umpropósito
contrato especificamente negociado para a construção de um ativo ou de uma com-
ou uso final.
binação de ativos que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em
é um contrato especificamente negociado para a construção de um ativo ou de
termos da sua conceção, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final.
O queuma
podecombinação
ser traduzido na seguinte
de ativos figura:
que estejam intimamente inter‐relacionados ou
Estainterdependentes
definição pode emser termos da sua
traduzida conceção,figura:
na seguinte tecnologia e função ou do seu
propósito ou uso final.
Cliente
O que pode ser traduzido na seguinte figura: Construtor
Contrata o construtor Faz contrato com o cliente

Cliente Construtor
Objeto de contrato: um ativo Objeto de contrato: um ativo ou
ou conjunto
Contrata de ativos
o construtor conjunto
Faz contrato de ativos
com o cliente
Mediante um determinado Mediante um determinado
Objeto
preçodecom
contrato : um ativo a
pagamentos Objeto de contrato: um ativo ou
ou conjunto de ativos
preço, com recebimentos
conjunto de ativos
realizar nas condições segundo as condições
contratadas
Mediante um determinado Mediantecontratadas
um determinado
preço com pagamentos a preço, com recebimentos
realizar nas condições segundo as
Figura n.º 5.59 – Conceito de contrato decondições
construção
contratadasFigura n.º 5.59 – Conceito de contrato de construção
contratadas
Figura n.º 5.59 – Conceito de contrato de construção

453
453
Caso K.1 – Conceito de contrato de construção (1)

A Constrói, SA constrói apartamentos, para posteriormente vender.
Questão:
A atividade da Constrói no que se refere à construção de apartamentos para venda
corresponde ao conceito de contratos de construção?
Resposta:
A construção de apartamentos para posterior venda não corresponde ao conceito de
contrato de construção porque não existe um contrato prévio que assegure a sua venda
após a construção. O risco da construção e posterior venda pertence exclusivamente ao
construtor. Os apartamentos construídos integram o conceito de inventários.

O Sr. Joaquim Silva contrata a entidade Constrói, SA para construir uma moradia e
os acessos à mesma.
Questão:
Pode a entidade contratada aplicar a NCRF 19?
Resposta:
Neste caso estamos perante um contrato de construção porque existe um contrato
especificamente negociado para a construção de um ativo.
A Constrói terá de aplicar o prescrito na NCRF 19 para o apuramento do rédito deste
contrato à data de balanço.

A Fazemos Projetos de Urbanizações, Lda. celebrou um contrato na quantia de 1 000 000
euros com a Construímos Urbanizações, SA. De acordo com as cláusulas do contrato, a entidade
Fazemos Projetos de Urbanizações deveria entregar os planos de arquitetura e engenharia no
prazo de 30 meses à Construímos Urbanizações, SA.
Questão:
O projeto de arquitetura corresponde ao conceito de contrato de construção?
Resposta:
Não, pois trata-se da contratação de um serviço. Um contrato de construção tem como
objeto a construção de um ativo ou combinação de ativos.
===//===
Os contratos de construção
Os contratos podem
de construção apresentar
podem as seguintes
apresentar tipologias:
as seguintes tipologias:
Tipo de contrato
Preço fixado Cost plus
A entidade contratada concorda com um preço fixado ou A entidade contratada é reembolsada por custos
com uma taxa fixada por unidade de output que, nalguns permitidos ou de outra forma definidos mais uma
casos, está sujeito a cláusulas de custos escalonados percentagem destes custos ou uma remuneração
fixada
Figura n.º 5.60 – Tipologias de contrato

Figura n.º 5.60 – Tipologias de contrato
Exemplo de contrato de preço fixado:

Exemplo de contrato de preço fixado:
As
As entidades
entidades AA(construtor)
(construtor)e Be (cliente)
B (cliente) acordaram
acordaram a construção
a construção deponte
de uma uma ponte
sobre osobre
o riorioArade,
Arade,com
com as seguintescondições:
as seguintes condições:
– ‐Prazo
Prazo de
deconstrução
construçãoe entrega: 2 anos2 anos
e entrega:
‐ Preço do contrato: 10 milhões de euros
– ‐Preço docompensatórias:
Cláusulas contrato: 10 milhões de euros
Compensação de 500.000 € se a obra for terminada 6 meses antes
do prazo contratado
– Cláusulas compensatórias: compensação de 500 000 € se a obra for terminada 6
‐meses
Cláusulas indemnizatórias: Indemnização de 200.000 € por cada mês de atraso.
antes do prazo contratado
– Cláusulas indemnizatórias: Indemnização de 200 000 € por cada mês de atraso.
Exemplo de contrato cost plus:
Exemplo de contrato cost plus:
As entidades A (construtor) e B (cliente) acordaram a construção de uma ponte sobre o
rioentidades
As Arade, comAas(construtor)
seguintes condições:
e B (cliente) acordaram a construção de uma ponte sobre
o rio Arade, com
‐ Prazo de as seguintes
construção condições:
e entrega: 2 anos
‐ Preço do contrato: os custos de construção aprovados, acrescidos de 20% a título de
– Prazo de construção e entrega: 2 anos
remuneração do trabalho
– ‐Preço docompensatórias:
Cláusulas contrato: os custos de construção
Compensação aprovados,
de 500.000 acrescidos
€ se a obra for terminadade 20% aantes
6 meses título de
do prazo contratado
remuneração do trabalho
‐ Cláusulas indemnizatórias: Indemnização de 200.000 € por cada mês de atraso
– Cláusulas compensatórias: compensação de 500 000 € se a obra for terminada 6
meses antes do prazo contratado
– Cláusulas indemnizatórias: indemnização de 200 000 € por cada mês de atraso
Custos do contrato
Custos do contrato
Independentemente do tipo de contrato, podem ser considerados diversos custos
Independentemente
especificamente do tipo
relacionados comde ocontrato,
contrato,podem
com a ser considerados
atividade diversos
da entidade custos es-
e outros
pecificamente relacionados
custos debitados com o contrato,
ao cliente associados com a atividade da entidade e outros custos
ao contrato.
debitados ao cliente associados ao contrato.
Tipologia Exemplos
 Especificamente relacionados  Custos de mão‐de‐obra, incluindo supervisão

com o contrato
Tipologia Exemplos
• Custos de mão de obra, incluindo supervisão
• Custos de materiais usados na construção
• Depreciação de ativos fixos tangíveis utilizados no contrato
• Custos de movimentar os ativos fixos tangíveis e os materiais
para e do local do contrato
• Especificamente relacionados com o • Custos de alugar instalações e equipamentos
contrato • Custos de conceção e de assistência técnica que estejam dire-
tamente relacionados com o contrato
• Custos estimados de retificar e garantir os trabalhos, incluindo
os custos esperados de garantia (para os quais se reconhece
uma provisão de garantia a clientes)
• Reivindicações de terceiras partes
• Seguros
• Relacionados com a atividade da en- • Os custos de conceção e assistência técnica que não estejam
tidade contratada, desde que possam diretamente relacionados com um contrato específico
ser imputados • Gastos gerais de construção
• Custos de empréstimos obtidos nos termos da NCRF 10
• Outros custos que sejam especifi- • Alguns custos gerais administrativos
camente debitáveis ao cliente nos • Custos de desenvolvimento para os quais o reembolso esteja
termos do contrato especificado nos termos do contrato
Quadro n.º 5.46 – Custos do contrato
Não podem, nos termos da norma, ser considerados como custos do contrato:
• Custos administrativos gerais cujo reembolso não esteja especificado no contrato;
• Custos de alienação
• Custos de pesquisa e desenvolvimento cujo reembolso não esteja especificado no contrato
• Depreciação de instalações e equipamentos ociosos que não sejam usados num con-
trato particular.
A quantificação dos custos de cada obra poderá ser ser feita com o apoio da contabilidade
analítica, por forma a apurar os custos incorridos em cada período e acompanhar o seu progresso.
Caso.K.4 – Custo de um contrato de construção

Considere a seguinte relação de custos suportados pela Constrói no âmbito da sua
atividade que inclui construção de apartamentos para venda e um contrato de construção
de uma moradia para o cliente X:
• Mão de obra total: 100 000 € (10% são imputáveis à moradia)
• Materiais diversos incorporados: 800 000 € (5% são imputáveis à moradia)
• Depreciação de ativos diversos: 200 000 € (2% imputáveis à moradia)
• Seguros: 5 000 € (2% imputáveis à moradia)
• Gastos gerais administrativos não considerados no contrato: 10 000 €
Questão:
Indique, com base na relação de custos acima referidos, qual a quantia a imputar à
construção da moradia.
Resposta:
Custos imputados
Rubricas Total
Apartamentos Moradia
Mão de obra total 100 000 90 000 10 000
Materiais diversos 800 000 760 000 40 000
Depreciação de ativos 200 000 196 000 4 000
Seguros 5 000 4 900 100
Os gastos administrativos, em regra, são
Gastos administrativos 10 000
gastos do período e não custo dos produtos
Total 1 115 000 1 050 900 54 100
Rédito do contrato
O rédito do contrato corresponde à quantia inicial acordada e o resultante de eventuais
alterações ao acordo. Deste modo inclui-se no rédito do contrato:
• a quantia inicial de rédito acordada no contrato; e
• as variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do contrato:
– até ao ponto que seja provável que resultem em rédito; e
– estejam em condições de ser fiavelmente mensurados.
As variações no trabalho tanto podem originar acréscimo como decréscimo no rédito
do contrato. Estas variações resultam de:
• Trabalhos realizados a pedido do cliente;
• Incentivos a receber, ou penalizações, pelo nível de desempenho;
• Reembolso de custos;
• Acordo entre as partes.
Caso K.5 – Rédito de um contrato

Considere a seguinte informação relativa a um contrato de construção:
• Quantia inicial contratada: 10 000 000 euros;
• Cláusulas compensatórias: compensação de 500 000 € se a obra for terminada 3
meses antes do prazo contratado;
• Cláusulas indemnizatórias: indemnização de 200 000 € por cada mês de atraso;
• Trabalhos adicionais (extra contrato) realizados a pedido do cliente: 400 000 euros.
Questão:
Indique qual a quantia total de rédito a considerar no final da obra, admitindo que:
a) a obra foi terminada com 3 meses de antecipação;
b) a obra foi terminada com 4 meses de atraso;
c) a obra foi terminada no prazo acordado.
Resposta:
Rédito do contrato
Rubricas Antes do prazo Após o prazo
No prazo
(3 meses) (4 meses)
Quantia inicial 10 000 000 10 000 000 10 000 000
Cláusulas compensatórias --- 500 000 ---
Cláusulas indemnizatórias --- --- (800 000)
Trabalhos adicionais 400 000 400 000 400 000
Total 10 400 000 10 900 000 9 600 000
Métodos para determinar o rédito do contrato à data de balanço

A norma permite a utilização de dois métodos para determinar o rédito do período de
um contrato de construção.
– Método da percentagem de acabamento;
– Método do lucro nulo.
Método da percentagem de acabamento

O método da percentagem de acabamento deve ser utilizado quando o desfecho de
um contrato de construção puder ser fiavelmente estimado. Nesse caso, devem ser reco-
nhecidos, em cada período:
• os custos do contrato associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos
como gastos;
• o rédito do contrato deve ser reconhecido com referência à fase de acabamento.
Para que uma entidade esteja em condições de fazer estimativas fiáveis, o contrato deve
estabelecer:
(a) Os direitos a cumprir por cada parte no que respeita ao ativo a ser construído;
(b) A retribuição a ser trocada; e
(c) A forma e o prazo de liquidação.
Existe um conjunto de características que permitem aferir a possibilidade de uma es-

timativa fiável:
Contrato de preço fixado Contrato de cost plus

(a) O rédito do contrato possa ser mensurado (a) Seja provável que os benefícios económicos
fiavelmente; associados ao contrato fluirão para a entidade; e
(b) Seja provável que os benefícios económicos (b) Os custos do contrato atribuíveis ao contrato,
associados ao contrato fluirão para a entidade; quer sejam ou não reembolsáveis, possam ser
(c) Tanto os custos do contrato para o acabar como claramente identificados e fiavelmente mensu-
a fase de acabamento do contrato na data do rados.
balanço possam ser fiavelmente mensurados; e
(d) Os custos de contrato atribuíveis ao contrato
possam ser claramente identificados e fiavelmen-
te mensurados de forma que os custos reais do
contrato incorridos possam ser comparados com
estimativas anteriores.
Quadro n.º 5.47 – Condições para uma estimativa fiável
O método da percentagem de acabamento pretende que seja feito o balanceamento,

em cada período, entre os gastos e os réditos correspondentes. Desta forma, resulta o apu-
ramento do resultado correspondente à proporção do trabalho executado.
A percentagem de acabamento à data de balanço pode ser determinada:
• Com base na proporção dos custos do contrato incorridos no trabalho executado
até à data sobre os custos estimados totais do contrato
Custos incorridos até à data x 100
Custos totais estimados
• Com base num levantamento do trabalho executado;
• Com base numa conclusão de uma proporção física do trabalho do contrato.
Os réditos do contrato são calculados com referência à percentagem de acabamento.
Caso K.6 – Percentagem de acabamento

A entidade ABC contratualizou com a empresa X a construção de instalações para o
seu escritório.
Conhecem-se os seguintes elementos da empresa X (construtora) em relação a este
contrato:
• Preço da obra: 700 000 €
• Duração do contrato: 2 anos
• Total de custos: 500 000 euros
Ano Custos incorridos no período

Ano N 200 000 €
Ano N+1 300 000 €
Total 500 000 €
Questão:
Indique qual a percentagem de acabamento a considerar no final:
a) de N;
b) de N+1.
Resposta:
Para cálculo da percentagem de acabamento relacionam-se os custos incorridos até à
data em relação aos custos totais estimados:
a) Cálculo da percentagem de acabamento no final do ano N:
Custos incorridos até N = 200 000 x 100 = 40%
Custos totais estimados 500 000
b) Cálculo da percentagem de acabamento no final do ano N+1:

Custos incorridos até N + 1 = 500 000 x 100 = 100%
Custos totais estimados 500 000
Caso K.7 – Rédito dos períodos

Considere os dados do exemplo anterior.
Questão:
Indique o rédito a considerar nos anos N e N+1.
Resposta:
O rédito a considerar em cada ano deverá corresponder à percentagem de acabamento
do respetivo ano, deduzindo o rédito já considerado em períodos anteriores.
• Ano N = Valor do contrato × % de acabamento = 700 000 x 40% = 280 000 €
• Ano N+1 = Valor do contrato × % de acabamento – rédito já reconhecido =
700 000 x 100% = 700 000 – 280 000 = 420 000.
A quantia apurada para o ano N+1 corresponde ao incremento da percentagem de

acabamento verificada nesse ano de 60% (300 000 / 500 000).
Caso K.8 – Gastos e réditos do contrato pelo método da

percentagem de acabamento
A entidade Constrói, SA, em dezembro, assinou os seguintes contratos, constantes do
quadro abaixo:
Custo total
Preço estabelecido
Contratos Início das obras Conclusão das obras acumulado
(1 0003 €)
(1 0003 €)
Contrato 1 Janeiro N Dezembro de N + 2 80 40
Contrato 2 Janeiro N Dezembro de N + 3 70 50
Contrato 3 Janeiro N+1 Dezembro de N + 1 90 60
Sabe-se ainda que cada contrato apresenta os seguintes custos incorridos acumulados e
as respetivas fases de acabamento (percentagens) à data de balanço.
Ano N Ano N + 1 Ano N + 2 Ano N + 3

Contratos ∑ % ∑ % ∑ % ∑ %
Custos acabamento Custos acabamento Custos acabamento Custos acabamento
Contrato 1 16 40% 32 80% 40 100% --- ---
Contrato 2 5 10% 15 30% 30 60% 50 100%
Contrato 3 --- --- 18 30% 42 70% 60 100%
Questão:
Determine os réditos e os gastos de cada contrato a reconhecer em cada período, de
acordo com o método da percentagem de acabamento.
Resposta:
Contrato 1
Rubrica Ano N Ano N+1 Ano N+2
Percentagem de acabamento 40% 80% 100%
1) Rédito do período 80 × 40% = 32 80 × 80% - 32 = 32 80 ×100% - 64 = 16
2) Gastos do período 16 32 – 16 = 16 40 – 32 = 8
3) Resultado do período (1-2) 16 16 8
Contrato 2
Rubrica Ano N Ano N+1 Ano N+2 Ano N+3
Percentagem de acabamento 10% 30% 60% 100%
1) Rédito do período 70 × 10% = 7 70 × 30% - 7 = 14 70 × 60% - 21 = 21 70 × 100% -35 = 28
2) Gastos do período 5 15 – 5 = 10 30 – 15 = 15 50 – 30= 20
3) Resultado do período (1-2) 2 4 6 8
Contrato 3
Rubrica Ano N+1 Ano N+2 Ano N+3
Percentagem de acabamento 30% 70% 100%
1) Rédito do período 90 × 30% = 27 90 × 70% - 27 = 36 90 × 100% - 63 = 27
2) Gastos do período 18 42 – 18 = 24 60 – 42 = 18
3) Resultado do período (1-2) 9 12 9
Os resultados gerados pelos contratos, em cada período, correspondem a:
Rubrica Ano N Ano N+1 Ano N+2 Ano N+3

Contrato 1 16 16 8 ---
Contrato 2 2 4 6 8
Contrato 3 --- 9 12 9
Total 18 29 26 17
Caso K.9 – Réditos do contrato pelo método da

percentagem de acabamento
A entidade Constrói, SA dedica-se à construção em regime de empreitada. Em abril
de N iniciou a construção de um complexo balnear numa zona termal, para a qual foi
negociado um contrato de construção com uma sociedade hoteleira, cujo valor foi estipu-
lado em 3 000 000 euros. O contrato previa a conclusão do serviço em setembro/N+2.
Sabe-se ainda que a entidade apenas concluiu a obra em finais de novembro de N+2 e
os custos incorridos com o contrato correspondem:
Custos incorridos Custos acumulados

Período
no período incorridos
N 700 000 700 000
N+1 860 000 1 560 000
N+2 1 090 000 2 650 000
Questão:
Determine os réditos a reconhecer em cada período de acordo com o método da per-
centagem de acabamento.
Resposta:
O rédito apurado em cada período corresponde à percentagem de acabamento desse
período, deduzido os réditos anteriormente reconhecidos:
Rubricas Custos
% do acabamento Rédito
Anos acumulados
700 000 / 2 650 000 × 100 = 3 000 000 × 26,42% =
Ano N 700 000
26,42% 792 600
1 560 000 / 2 650 000 × 100 = 3 000 000 × 58,87% - 792 600 =
Ano N+1 1 560 000
58,87% 973 500
2 650 000 / 2 650 000 × 100 = 3 000 000 × 100% - 1 766 100 =
Ano N+2 2 650 000
100% 1 233 900
Caso K.10 – Método da percentagem de acabamento

(revisão da estimativa dos gastos)
A entidade Constrói, SA dedica-se à construção em regime de empreitada. Em junho
de N iniciou a construção de uma obra numa zona turística, para a qual foi negociado um
contrato de construção com uma sociedade hoteleira, cujo valor foi estipulado em 4 000 000
euros. O contrato previa a conclusão do serviço em outubro/N+2.
Sabe-se ainda que a entidade orçamentou os custos totais da obra em 2 500 000 €.
No ano N+1, dados os custos incorridos, fez a revisão da estimativa para os 2 650 000 €:
Custos incorridos Custos acumulados Estimativa de

Período
no período incorridos custos totais
N 700 000 700 000 2 500 000
N+1 860 000 1 560 000
2 650 000
N+2 1 090 000 2 650 000
Questão:
Determine os réditos a reconhecer em cada período de acordo com o método da per-
centagem de acabamento.
Resposta:
O rédito apurado em cada período corresponde à percentagem de acabamento desse
período, deduzidos os réditos anteriormente reconhecidos:
Rubricas Custos
% do acabamento Rédito
Anos acumulados
700 000 / 2 500 000 × 100 = 3 000 000 × 28% =
Ano N 700 000
28% 840 000
Ano N+1 (alteração 1 560 000 / 2 650 000 × 100 = 3 000 000 × 58,87% - 840 000 =
1 560 000
da estimativa) 58,87% 926 100
2 650 000 / 2 650 000 × 100 = 3 000 000 × 100% - 840 000 –
Ano N+2 2 650 000
100% 926 100 = 1 233 900
Método do lucro nulo

Existem determinadas circunstâncias que conduzem a que o desfecho de um contrato
de construção não possa ser fiavelmente estimado. Essas circunstâncias podem traduzir-se
em fortes incertezas, quer quanto à realização e recebimento dos réditos90 quer quanto à
estimativa dos custos associados. Nestes casos, o método do lucro nulo deve ser o utilizado.
Neste método:
(a) O rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os
custos do contrato incorridos serão recuperáveis; e
(b) Os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no período em que
sejam incorridos.
Quando já não existirem as incertezas que impediram que fosse fiavelmente estimado
o desfecho do contrato, o rédito e os gastos associados ao contrato de construção devem
ser reconhecidos de acordo com o método anteriormente referido – percentagem de aca-
bamento.
Caso K.11 – Gastos e réditos em cada período do contrato

pelo método do lucro nulo
A entidade Constrói, SA, em dezembro, assinou os seguintes contratos, constantes do
quadro abaixo:
Preço Custo do período

Início das Conclusão (1 0003 €)
Contratos estabelecido
obras das obras
(1 0003 €) N N+1 N+2 N+3
Contrato 1 Janeiro N Dezembro de N + 2 80 20 10 10 -
Contrato 2 Janeiro N Dezembro de N + 3 70 10 20 10 10
Contrato 3 Janeiro N +1 Dezembro de N + 1 90 - 60 - -
Questão:
Determine os réditos e os gastos a reconhecer no período N e período N+1 relativos
aos contratos 1 e 2, de acordo com o método do lucro nulo, admitindo que o seu desfecho
não é fiavelmente estimado, visto não ser possível estimar os custos totais do projeto.
90 - Contudo, a incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito do contrato deverá ser
tratada como um gasto (imparidade) e não como um ajustamento ao rédito (NCRF 19, § 28).
Resposta:
Contrato 1
Rubrica Ano N Ano N+1
Percentagem de acabamento --- ---
1) Gastos do período 20 10
2) Rédito do período = gastos 20 10
3) Resultado do período (1-2) 0 0
Contrato 2
1) Gastos do período 10 20
2) Rédito do período = gastos 10 20
3) Resultado do período (1-2) 0 0
Contrato 3
1) Gastos do período --- 60
2) Rédito do período --- 90
3) Resultado do período (1-2) --- 30
Nota: Foi iniciado e terminado em N+1
Os resultados gerados pelos contratos, em cada período, correspondem a:

1) Contrato 1 0 0
2) Contrato 2 0 0
3) Contrato 3 -- 30
Total 0 30
Caso K.12 – Gastos e réditos do contrato pelo método do lucro nulo

A entidade Constrói, SA dedica-se à construção. Em abril de N iniciou a construção de
um complexo balnear numa zona termal, com base num contrato de construção com uma
sociedade hoteleira, cujo valor foi inicialmente estipulado em 700 000 euros. A construção
terminou em N+1:
Período Custos acumulados incorridos

N 200 000
N+1 600 000
Questão:
Determine os réditos e os gastos a reconhecer no período N e N+1 de acordo com o
método do lucro nulo.
Resposta:
O rédito iguala os gastos incorridos, apurando-se um resultado nulo enquanto durar
a incerteza. Considerou-se que no ano N+1, ano da conclusão da obra, foi cumprido o
contrato nos termos estabelecidos.
Período Gastos Rédito

N 200 000 200 000
N+1 600 000 - 200 000 = 400 000 700 000 - 200 000 = 500 000
===//===
Como se depreende pelos exemplos apresentados, quer o método do lucro nulo quer o
método da percentagem de acabamento, atendendo ao pressuposto do acréscimo já ante-
riormente referido, pode obrigar ao reconhecimento nas contas seguintes:
Conta e subcontas Comentários
Esta conta destina-se a evidenciar os devedores e credores da
entidade mas cujos documentos que suportam esse direito ou
Devedores e credores por acrésci-
27.2 obrigação de recebimento ou pagamento ainda não foram
mos (periodização económica)
emitidos ou rececionados, mas que são relativos a gastos ou
rendimentos a reconhecer no período
Esta conta destina-se a evidenciar os rendimentos do período
Devedores por acréscimos de ren-
27.2.1 cujo recebimento pode ou não ter ocorrido e cuja fatura de
dimentos
suporte ainda não foi emitida
Esta conta evidencia a quantia dos rendimentos relativos
28.2 Rendimentos a reconhecer a períodos seguintes, independentemente de os mesmos se
encontrarem faturados ou recebidos
Quadro n.º 5.48 – Pressuposto do acréscimo (contas)
Caso K.13 – Contrato de construção – acréscimo de rendimentos

lado em 3 000 000 euros. O contrato prevê a conclusão do serviço em novembro/N+2.
Relativamente às condições de faturação e recebimento, constava do contrato o seguinte:
• 15% do valor do contrato em dezembro de N;
• 30% do valor do contrato em junho de N + 1 mediante fatura;
• A quantia remanescente aquando da conclusão da obra, mediante fatura;
• Os recebimentos foram realizados no mês da fatura.
Conhece-se ainda a seguinte informação:
Custos incorridos (pessoal, matérias-primas,

fornecimentos e serviços externos, etc.) Estimativa de custos totais
Período
de construção (orçamento)
Do período Acumulados
N 700 000 700 000
N+1 860 000 1 560 000 2 500 000
N+2 940 000 2 500 000
Questão:
Pretende-se a contabilização dos factos pelo método da percentagem de acabamento
(por simplificação, não considere nenhuma implicação fiscal).
Resposta:
1) Cálculos
Período N N+1 N+2

Custos incorridos acumulados 700 000 1 560 000 2 500 000
700 000/2 500 000 1 560 000 / 2 500 000 2 500 000/2 500 000 x
% acabamento no período
x 100 = 28% x 100 = 62,4% 100 = 100 %
Valor do contrato 3 000 000
3 000 000 x 28% = 3 000 000 x 62,4% 3 000 000 x 100%
Rédito do período
840 000 - 840 000 = 1 032 000 - 1 872 000 = 1 128 000
3 000 000 x 15% = 3 000 000 x 30% = 3 000 000 x 55% =
Faturação emitida no período
450 000 900 000 1 650 000
Nota: Como, neste exemplo, a faturação nos anos N e N+1 é inferior ao rédito do período do contrato,
deve-se fazer o acréscimo de rendimento pela diferença. No último ano, estes acréscimos são anulados
pela última fatura
1 128 000 – 1 650 000 =
840 000 - 450 000 = 1 032 000 - 900 000 = (522 000)
Acréscimo de rendimentos
390 000 132 000 Anulação de acréscimo
de rendimentos

Clientes 21.1.1 - Clientes gerais
Acréscimo de rédito 27.2.1 - Devedores por acréscimos de rendimentos
Gastos 6x – Gastos diversos
Prestação de serviços 72.1 – Contrato A
3) Lançamento no diário (N)
Contas
Débito Crédito
Fatura 21.1.1 72.1 450 000
1 Mar N
Pelo recebimento 12.1 21.1.1 450 000
2 Ao longo de N Pelos gastos 6X 12.1 700 000
3 Dez N Pelo acréscimo de rédito 27.2.1 72.1 390 000
Lançamento no diário (N+1)
Contas
Débito Crédito
1 Jun N+1 Pela fatura 21.1.1 72.1 900 000
2 Pelo recebimento 12.1 21.1.1 900 000
Ao longo de N+1
3 Pelos gastos 6X 12.1 860 000
4 Dez N +1 Pelo acréscimo de rédito 27.2.1 72.1 132 000
Lançamento no diário (N+2)
Contas
Débito Crédito
2 Pela fatura 21.1.1 72.1 1 650 000
Ao longo
3 de N+2 Pelo recebimento 12.1 21.1.1 1 650 000
Pela regularização do acréscimo reconhecido
4 72.1 27.2.1 522 000
em N e N+1
Notas: (1) Como se desconhece a tipologia de gastos, limita-se a indicar a classe onde os mesmos são
reconhecidos.
(2) Assume-se que todos os gastos foram liquidados e por simplificação não se refletiu na subconta apro-
priada da conta 22 – Fornecedores.
Caso K.14 – Contrato de construção – diferimento de rendimentos

lado em 3 000 000 euros. O contrato prevê a conclusão do serviço em novembro/N+2.
Relativamente às condições de faturação e recebimento, constava do contrato o seguinte:
• Adiantamento de 15% do valor do contrato na data de adjudicação da construção
do complexo balnear. O contrato foi adjudicado em março de N;
• 30% do valor do contrato em dezembro de N mediante fatura;
• 40% do valor do contrato em dezembro de N+ 1 mediante fatura;
• O remanescente aquando da conclusão da obra, mediante fatura;

• Os recebimentos foram realizados no mês da fatura.
Conhece-se ainda a seguinte informação.
Custos acumulados incorridos

Estimativa de custos totais de
Período (pessoal, matérias-primas, fornecimentos e
construção (orçamento)
serviços externos, etc.)
N 700 000
N+1 1 560 000 2 500 000
N+2 2 500 000
Questão:
Resposta:
1) Cálculos
Período N N+1 N+2

700 000/2 500 000 1 560 000 /2 500 000 2 500 000/2 500 000 X
X 100 = 28% X 100 = 62,4% 100 = 100 %
3 000 000 X 28% = 3 000 000 X 62,4% 3 000 000 X 100%
Rédito do período
840 000 - 840 000 = 1 032 000 - 1 872 000 = 1 128 000
3 000 000 X 30% = 3 000 000 X 40% = 3 000 000 x 30% =
Faturação emitida no período
900 000 1 200 000 900 000
Nota: Como, neste exemplo, a faturação nos anos N e N+1 é superior ao rédito do período do con-
trato, deve-se fazer o diferimento de rendimento pela diferença. No último ano, estes diferimentos são
anulados pela última fatura.
900 000 – 1 128 000 =
900 000 - 840 000 = 1 200 000 – 1 032 000 (228 000)
Diferimento de rendimentos
60 000 = 168 000 Anulação de diferimento
de rendimentos

Diferimentos 28.2 – Rendimentos a reconhecer
3.1) Lançamento no diário (N)
Contas
Débito Crédito
Fatura 21.1.1 72.1 900 000
1 Mar N
3 Dez N Pelo diferimento rédito 72.1 28.2 60 000
3.2) Lançamento no diário (N+1)
Contas
Débito Crédito
Fatura 21.1.1 72.1 1 200 000
1 Jun N+1
Pelo recebimento 12.1 21.1.1 1 200 000
2 Ao longo de N+1 Pelos gastos 6X 12.1 860 000
3 Dez N+1 Pelo diferimento rédito 72.1 28.2 168 000
Contas
Débito Crédito
2 Pela fatura 21.1.1 72.1 900 000
3 Ao longo de N+2 Pelo recebimento 12.1 21.1.1 900 000
Pela regularização do diferimento reco-
4 28.2 72.1 228 000
nhecido em N e N+1
Notas: (1) Como se desconhece a tipologia de gastos, limita-se a indicar a classe onde os mesmos são
reconhecidos.
(2) Assume-se que todos os gastos foram liquidados e, por simplificação, não se refletiu na subconta
apropriada da conta 22 – Fornecedores.
Caso K.15 – Contabilização de contrato de construção

(método do lucro nulo)
lado em 3 000 000 euros. O contrato prevê a conclusão do serviço em novembro/N+2,
momento em que será efetuada a respetiva faturação.
Durante a execução do contrato (N e N+1) surgiram dúvidas quanto à estimativa fiável
dos custos do mesmo. Sabe-se que em N+2 o cliente cumpriu as condições do contrato.
Conhece-se ainda a seguinte informação:
Custos acumulados incorridos

Estimativa de custos totais de
Período (pessoal, matérias-primas, fornecimentos e
construção (orçamento)
serviços externos, etc.)
N 700 000
N+1 1 560 000 2 500 000
N+2 2 500 000
Questão:
Pretende-se a contabilização dos factos pelo método do lucro nulo (por simplificação
não considere nenhuma implicação fiscal).
Resposta:
1) Cálculos
Período N N+1 N+2

Custos incorridos no período 700 000 860 000 940 000
3 000 000 -700 000 -
Rédito do período 700 000 860 000
- 860 000 = 1 440 000
Faturação emitida no período --- --- 3 000 000
Nota: Neste exemplo, como o desfecho não é fiável, o rédito do período iguala aos gastos nos anos N e
N+1. No ano N+2 é reconhecido o resultado global do contrato.

Acréscimos de rendimentos 27.2.1 – Devedores por acréscimo de rendimentos
Contas
Débito Crédito
2 Dez N Acréscimos de rendimentos 27.2.1 72.1 700 000
Contas
Débito Crédito
2 Dez N+1 Acréscimos de rendimentos 27.2.1 72.1 860 000
Contas
Débito Crédito
2 Pela fatura 21.1.1 72.1 3 000 000
Ao longo
3 de N+2 Pelo recebimento 12.1 21.1.1 3 000 000
Pela regularização do acréscimo reconhecido
4 72.1 27.2.1 1 560 000
em N e N+1
Caso K.16 – Contrato de construção – contrato oneroso

A Construímos Bem, SA está a construir um bloco de apartamentos por conta da Blocos
para Vender, Lda. O contrato estabelece que:
• Valor total da obra: 1 100 000 euros;
• Data contratual de conclusão: 31/5/N+2;
• Não há lugar a revisão de preços;
• Foi fixada uma garantia para defeitos de construção de 10 anos (2% dos gastos acu-
mulados suportados com a obra);
• A estimativa dos custos e os custos incorridos constam na tabela seguinte, com a
correção da estimativa em N+1.
Descrição N N+1 N+2

Custos totais estimados com a obra 850 000 1 150 000 1 150 000
Custos suportados acumulados 59 500 782 000 1 150 000
Faturação emitida acumulada (em dezembro de cada ano) 100 000 700 000 1 100 000
Questão:
Resposta:
1) Cálculos
Período N N+1 N+2

Custos incorridos acumulados 59 500 782 000 1 150 000
59 500 / 850 000 X 782 000 / 1 150 000 X 1 150 000 / 1 150 000
100 = 7% 100 = 68% X 100 = 100 %
1 100 000 X 100% -
1 100 000 X 7% = 1 100 000 X 68%
Rédito do período 77 000 – 671 000 =
77 000 - 77 000 = 671 000
352 000
Faturação emitida no período 100 000 600 000 400 000
671 000 -600 000 –
Acréscimos de rendimentos ---- Reverte acréscimo
23 000 = 48 000
100 000 – 77 000 =
Diferimentos rendimentos Reverte diferimento ------
23 000

Acréscimo de rendimentos 27.2.1 – Devedores por acréscimo de rendimentos
Provisões acumuladas 29.2 – Garantias a clientes
Provisões acumuladas 29.6 – Contratos onerosos
Provisão do período 67.2 – Garantias a clientes
Provisão do período 67.6 – Contatos onerosos
Contas
Débito Crédito
Fatura 21.1.1 72.1 100 000
1 Mar N
3 Dez N Pelo diferimento rédito 72.1 28.2 23 000
Contas
Débito Crédito
Fatura 21.1.1 72.1 600 000
1 Jun N+1
3 Reversão do diferimento 28.2 72.1 23 000
4 Dez N+1 Acréscimo de rendimentos 27.2.1 72.1 48 000
5 Contrato oneroso a) 67.6 29.6 50 000
a) Como os custos estimados excedem o valor do contrato em 50 000 €, e não há revisão do preço por
forma a cobrir esse acréscimo de custo da obra, deve ser considerada esta perda como provisão para
contratos onerosos
Contas
Débito Crédito
Pelos gastos 12.1 368 000
1 Gastos do período 6X 318 000
Utilização da provisão 29.6 50 000
2 Ao longo de N+2 Pela fatura 21.1.1 72.1 400 000
3 Pelo recebimento 12.1 21.1.1 400 000
4 Pela regularização do acréscimo 72.1 27.2.1 48 000
5 Provisão para garantia a clientes a) 67.2 29.2 23 000
a) No ano em que incorrem os gastos que ultrapassaram a estimativa, deve-se utilizar a provisão criada
para o efeito
L. Agricultura
Assuntos tratados
– Conceito de atividade agrícola
– Ativos biológicos
– Mensuração ao custo
– Mensuração ao justo valor
Enquadramento
– NCRF 17 – Agricultura
Contas
– 31 Compras
– 37 Ativos biológicos
– 38 Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos
– 61 Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
– 66 Perdas por reduções de justo valor
– 71 Vendas
– 73 Variação nos inventários da produção
– 77 Ganhos por aumentos de justo valor
1 - Enquadramento do tema Capítulo 5 – Operações empresariais 531
Neste ponto apresenta-se os critérios de reconhecimento, mensuração e apresentação

1 – Enquadramento
relativos do tema
à atividade agrícola. Esta temática está contemplada na NCRF 17 –
Agricultura:
Neste ponto apresentam-se os critérios de reconhecimento, mensuração e apresentação
relativos à atividade agrícola. Esta temática está contemplada na NCRF 17 – Agricultura:
Custos de produção:
 Alimentação dos animais
 Tratamento veterinário Venda
Atividade  Mão‐de‐obra 31 dez N Consumo
agrícola  Rega Abate
 Adubos
 Etc.
Ativos biológicos Crescimento

Mensuração
 Animais Nascimentos
 Plantas
Figura n.ºn.º
Figura 5.615.61
– Processo de uma
– Processo atividade
de uma agrícola
atividade agrícola
Os subsídios
Os subsídios a ativos
a ativos biológicos,
biológicos, atribuídos
atribuídos a umaa atividade
uma atividade agrícola,
agrícola, são apresentados
são apresentados
noâmbito
no âmbitodas
dasatividades
atividadesdedefinanciamento.
financiamento.
2 - NCRF
Enquadramento contabilístico
17 – Agricultura
Esta norma prescreve o tratamento contabilístico dos factos relativos à atividade agrí-
cola. Nesse sentido, deve-se entender por atividade agrícola a gestão, por uma entidade,
NCRF 17 Agricultura
da transformação biológica e a colheita de ativos biológicos para venda ou para conversão
em produtos agrícolas ou em ativos biológicos adicionais.
Esta norma prescreve o tratamento contabilístico dos factos relativos à atividade
ApesarNesse
agrícola. de esta normadeve-se
sentido se denominar de agricultura,
entender sãoagrícola
por atividade diversas aasgestão,
atividades
porabrangidas,
uma
designadamente:
entidade, da transformação biológica e a colheita de ativos biológicos para venda ou
para•conversão em produtos agrícolas ou em ativos biológicos adicionais.
silvicultura
• floricultura
Apesar desta norma se denominar de agricultura, são diversas as atividades
• criação de gado
abrangidas, designadamente:
silvicultura
• aquacultura
 floricultura
• etc.
criação de gado
 aquacultura
 etc.
Caso L.1 – Conceito de atividade agrícola (1)
A entidade Somos Pescadores, Lda. dedica-se à pesca de atum em mar alto.
Questão: Caso L.1 – Conceito de atividade agrícola (1)

No exercício da atividade da Somos Pescadores, Lda. deve ser aplicada a NCRF 17?
A entidade Somos Pescadores, Lda. dedica-se à pesca de atum em mar alto.
Resposta:
Questão:
Não, dado que não há intervenção humana na gestão do atum.
476

A entidade Gosto de Peixe, Lda. tem como atividade principal a exploração de camarão
em aquacultura.
Questão:
A exploração de camarão em aquacultura é considerada uma atividade agrícola para
efeitos desta norma?
Resposta:
Sim, dado que há intervenção humana na gestão do camarão.

A entidade Exploro Pastagens, Lda. tem como atividade a criação de ovelhas para
produção de manteiga e queijo.
Questão:
Os critérios de reconhecimento e mensuração das ovelhas caem no âmbito desta norma?
Resposta:
Sim, pois há intervenção humana na sua gestão e esta atividade cai no âmbito do con-
ceito de atividade agricola.

A entidade Dou Espetáculo, Lda. explora um pequeno zoo de animais domésticos,
como vacas, carneiros, etc.
Questão:
Os critérios de reconhecimento destes animais caem no âmbito desta norma?
Resposta:
Não, pois não se trata de uma atividade agrícola.

A entidade Compro e Vendo Ovelhas, Lda. tem no seu ativo diversos terrenos que
utiliza como pastagens.
Questão:
Os critérios de reconhecimento destes terrenos caem no âmbito desta norma?
Resposta:
Não, pois os terrenos estão excluídos do âmbito desta norma.

A entidade Sou Agricultor, Lda. tem como atividade a produção de morangos. Em
janeiro de N adquiriu um pequeno trator.
Questão:
Os critérios de reconhecimento deste equipamento caem no âmbito desta norma?
Resposta:
Não, pois os equipamentos estão excluídos do âmbito desta norma.

A entidade Laranjal, Lda. tem um pomar de laranjas do qual colhe os frutos e vende
no mercado.
Questão:
Os ativos desta exploração (laranjeiras e laranjas colhidas) caem no âmbito de que normas?
Resposta:
As laranjeiras (ativos biológicos de produção) são reconhecidas com base na NCRF
17, enquanto as laranjas (produto agrícola), após a sua colheita, caem no âmbito da
NCRF 18.
===//===
Para efeitos desta norma, é importante referir alguns conceitos correlacionados:
Designação Conceito Exemplos

Ativo biológico Animal ou planta vivo Vacas, laranjeiras, …
Produto colhido dos ativos biológicos
Produto agrícola Laranjas, leite,…
da entidade
Produto agrícola no ponto
Momento da colheita do ativo biológico Laranjas, leite, …
de colheita
Separação de um produto de um ativo
Apanha de fruta, abate de
Colheita biológico ou a cessação dos processos de
animais
vida de um ativo biológico
Quadro n.º 5.49 – Conceitos constantes da NCRF 17
534 Contabilidade Financeira
de vidaExplicada
de um ativo biológico
Quadro n.º 5.49 – Conceitos constantes da NCRF 17
Exemplificando:
Exemplificando:
Figura n.º 5.62 – Atividade agrícola

Figura n.º 5.62 – Atividade agrícola
OsOsprodutos agrícolas,
produtos após
agrícolas, a sua
após colheita,
a sua podem
colheita, podemserser
consumidos na na
consumidos suasua
condição
condição
natural ou objeto de transformação. São muitos os exemplos, designadamente:
natural ou objeto de transformação. São muitos os exemplos, designadamente:
•  Frutos,
Frutoscomo
comoaalaranja,
laranja são
sãoobjeto
objeto de
deconsumo
consumo na
na sua
suaforma
forma natural,
natural, em
em sumo
sumo ou
utilizada como matéria-prima na doçaria, etc.
ou utilizada como matéria-prima na doçaria, etc.
• O leite é consumido na sua forma líquida ou utilizado como matéria-prima do
O leite
 queijo, é consumido
manteiga, etc. na sua forma líquida ou utilizado como matéria-prima do
queijo, manteiga, etc.
• A lã de ovelha, o algodão, o linho pode ser utilizada como matéria-prima de vestuá-
 rio,
A carpetes, etc. o algodão, o linho pode ser utilizada como matéria-prima de
lã de ovelha,
vestuário, carpetes, etc.
Em termos contabilísticos é relevante a distinção entre ativos biológicos (de produção
ouEmdetermos
consumo) e aqueles que
contabilísticos resultama distinção
é relevante dessa produção e se destinam
entre ativos biológicosao(de
consumo ou à
produção
transformação, porque têm enquadramento contabilístico distinto:
ou de consumo) e aqueles que resultam dessa produção e se destinam ao consumo ou à
transformação, porque têm enquadramento contabilístico distinto:
NCRF 17 ‐ Agricultura NCRF 18 ‐ Inventários

Produtos
Produto agrícola
Produto resultantes de
Ativos biológicos no ponto de
agrícola processamento
colheita
após colheita
 Carneiros  Lã  Lã  Carpetes
479
NCRF 17 ‐ Agricultura NCRF 18 ‐ Inventários

Produtos
Produto agrícola
Produto resultantes de
Ativos biológicos no ponto de
agrícola processamento
colheita
após colheita
 Carneiros  Lã  Lã  Carpetes
 Eucaliptos  Troncos  Troncos  Madeiras
 Vacas  Leite  Leite  Queijo
 Macieira  Maças  Maças  Compotas
 Porcos  Carne  Carne  Salsichas
Quadro n.º 5.50 – NCRF 17 versus NCRF 18
Quadro n.º 5.50 – NCRF 17 versus NCRF 18
Reconhecimento
e mensuração
Os critérios de reconhecimento são consistentes com os constantes na Estrutura Con-
Os ceptual.
critérios de reconhecimento são consistentes com os constantes na Estrutura
Conceptual.
Quanto à mensuração de ativos biológicos (quer no reconhecimento inicial quer na
mensuração subsequente – data de balanço) e de produtos agrícolas no ponto de colheita,
Quanto à mensuração
deve ter de ativos
como base o justo biológicos
valor menos (quer
os custos de no reconhecimento
alienação no ponto de inicial,
venda. quer na
mensuração subsequente – data de balanço) e de produtos agrícolas no ponto de
O justo valor tem referência a um mercado ativo. Considera-se um mercado ativo aquele
colheita deve ter como apresenta
que, cumulativamente, base o justo
todas valor menos
as seguintes os custos estimados no ponto de
caraterísticas:
venda.
a) Os itens negociados apresentam caraterísticas homogéneas;
b) valor
O justo Podemtemser encontrados
referência aemum
qualquer momento,
mercado ativo. compradores
Considera-see vendedores
um mercado dispo-
ativo
níveis
aquele que para comprar e apresenta
cumulativamente vender; todas as seguintes caraterísticas:
c) Os preços são divulgados publicamente.
a) Os itens negociados apresentam caraterísticas homogéneas
b) AExistem,
NCRF 17 em indica o Sistemamomento
qualquer de Informação de Mercados
compradores Agrícolas (SIMA)
e vendedores como uma
disponíveis para
fontecomprar
credível para a determinação
e vender do justo valor dos ativos biológicos; no entanto podem
ser
c) utilizadas
Os preços outras
são fontes, desde publicamente
divulgados que conduzam a uma quantia fiável. Caso não seja pos-
sível determinar o justo valor os ativos biológicos, devem ser mensurados pelo custo. Na
aplicação17doindica
A NCRF justo valor deve-se de
o Sistema obedecer à seguinte
Informação de hierarquia
MercadosdeAgrícolas
fontes de informação:
(SIMA) como
uma fonte credível para a determinação do justo valor dos ativos biológicos, no
entanto podem ser utilizadas outras fontes, desde que conduzam a uma quantia fiável.
Caso não seja possível determinar o justo valor os ativos biológicos devem ser
mensurados pelo custo. Na aplicação do justo valor deve-se obedecer à seguinte
hierarquia de fontes de informação:
Cotações do SIMA
uma fonte credível para a determinação do justo valor dos ativos biológicos, no
entanto podem ser utilizadas outras fontes, desde que conduzam a uma quantia fiável.
Caso536não seja possível determinar o justo valor os ativos biológicos devem ser
mensurados pelo custo. Na aplicação do justo valor deve-se obedecer à seguinte
hierarquia de fontes de informação:
Cotações do SIMA
Preço de uma
transação recente
Referência de valor
em prática no setor
Figura n.º 5.63 – Hierarquia do justo valor 480
A NCRF 17 define como critério de mensuração dos produtos agrícolas no ponto de

venda o justo valor menos os custos de alienação. Os custos de alienação são os custos
incrementais diretamente atribuíveis à alienação do ativo, excluindo os gastos de financia-
mento e os gastos de impostos sobre o rendimento.
São exemplos de custos de alienação:
• comissões a corretores e negociadores
• taxas de agências reguladoras e de bolsas de mercadorias
• taxas de transferência e direitos e
• custos de transporte e outros necessários para levar os ativos para o mercado.
As variações de justo valor devem ser reconhecidas nas contas apropriadas de resultados:
Esta conta é movimentada a débito, por contrapartida da
66 – Perdas por reduções de justo valor
subconta apropriada da conta 37 – Ativos biológicos, pela
66.4 – Em ativos biológicos
quantia da perda por variação negativa do justo valor.
Esta conta é movimentada a crédito, por contrapartida da
77 – Ganhos por aumentos do justo valor
subconta apropriada da conta 37 – Ativos biológicos, pela
77.4 – Em ativos biológicos
quantia do ganho por variação positiva do justo valor.
Quadro n.º 5.51 – Contas de justo valor em ativos biológicos
As contas a utilizar na contabilização dos ativos biológicos e dos produtos agrícolas no

momento da colheita são:
Contas e subcontas Comentários

Evidencia todas as aquisições que não sejam reconhecidas dire-
31 – Compras tamente na classe 6 ou aquisição de elementos a reconhecer na
Classe 4 – Investimentos
31.3 – Ativos biológicos Regista todas as aquisições relativas a ativos biológicos
Esta conta integra os ativos biológicos das entidades abrangidas
37 – Ativos biológicos
pela NCRF 17
Evidencia todos os ativos biológicos consumíveis, isto é, cujo
37.1 – Consumíveis ciclo de vida é inferior a um ciclo económico, quer sejam plantas
ou animais
Evidencia todos os ativos biológicos cuja natureza é animal,
37.1.1 – Animais cujo ciclo de vida é inferior a um ciclo económico. Por exemplo,
frangos para consumo
Evidencia todos os ativos biológicos cuja natureza é vegetal, cujo
37.1.2 – Plantas ciclo de vida é inferior a um ciclo económico. Por exemplo, os
produtos hortícolas
Evidencia todos os ativos biológicos de produção, isto é, cujo
37.2 – De produção ciclo de vida é superior a um ciclo económico, quer sejam plantas
ou animais. Por exemplo, uma vaca leiteira ou uma laranjeira
Evidencia todos os animais de produção cujo ciclo de vida seja
37.2.1 – Animais
superior a um ciclo económico. Por exemplo, uma vaca leiteira
Evidencia todas as plantas de produção cujo ciclo de vida seja
37.2.2 – Plantas
superior a um ciclo económico. Por exemplo, um olival
Esta conta destina-se a servir de contrapartida ao registo de
38 – Reclassificação e regularização transferências, quebras, sobras, saídas, entradas por ofertas, etc.,
de inventários e ativos biológicos bem como quaisquer outras variações nas contas de inventários e
ativos biológicos não derivadas de compras, vendas ou consumos
Evidencia designadamente as reclassificações de ativos biológicos
38.7 – Ativos biológicos
para inventários e as variações de justo valor em ativos biológicos
Quadro n.º 5.52 – Contas relativas a ativos biológicos
A contabilização da obtenção de ativos biológicos por aquisição ou nascimento, assim

como o seu crescimento e posterior desreconhecimento, por venda ou outros motivos,
pode ter a seguinte configuração.
Se o critério de mensuração é o justo valor dos ativos biológicos:
Quadro n.º 5.52 – Contas relativas a ativos biológicos
A contabilização da obtenção de ativos biológicos por aquisição ou nascimentos,

assim como o seu
538 crescimentoFinanceira
Contabilidade e posterior desreconhecimento por venda ou outros
Explicada
motivos pode ter a seguinte configuração.
Se o critério de mensuração é o justo valor dos ativos biológicos:
Ativos biológicos
(ao justo valor)
Reconhecimento inicial ativo biológico Reconhecimento subsequente

(justo valor menos custo estimado no (justo valor menos custo estimado
ponto de venda) no ponto de venda)
Por compra Se JV > quantia Se JV < quantia

Por nascimento
escriturada escriturada
37.1 ou 2 / 77.4
37 / 77.4 66.4 / 37 .x
Ativo biológico Ativo biológico de
de produção consumo
37.2 / 27.x 31 / 12
61 / 31
37.1 / 77.4
Figura
Figura n.ºn.º
5.645.64 – Ativos
biológicos mensurados
mensurados ao justoao justo valor
valor
Se oSecritério de mensuração
o critério é o custo
de mensuração dos ativos
é o custo dos biológicos:
ativos biológicos:
Ativos biológicos
(ao custo)
Reconhecimento inicial Reconhecimento subsequente

produto biológico
(custo de compra)
Enquanto os ativos Depreciações e

Por biológicos de perdas por
nascimento produção não atingem imparidade (como
Por compra ativos fixos tangíveis)
maturidade
37. x / 73.4
37.2 / 73.4 ou 74
482
Ativo biológico Ativo biológico de
de produção consumo
37.2 / 27.x 31 / 12
37.1 / 31
Figuran.º
Figura n.º 5.65
5.65 – Ativos
biológicos mensurados
mensurados ao custo
ao custo
No caso dos ativos biológicos de produção mensurados ao custo deixamos como

No caso dos ativos biológicos de produção mensurados ao custo, deixamos como al-
alternativa que a capitalização dos custos incorridos até ao momento em que estes
ternativa que a capitalização dos custos incorridos até ao momento em que estes iniciam a
iniciam a fase de produção, possam ser registados numa conta de variação de
fase de produção possam ser registados numa conta de variação de inventários de produção
inventários de produção (conta 73.4 – Ativos biológicos) ou em alternativa numa
(conta 73.4 – Ativos biológicos) ou, em alternativa, numa conta de trabalhos para a própria
conta de trabalhos para a própria entidade (conta 74).
entidade (conta 74).
Na alienação ou abate dos ativos biológicos pode-se seguir a seguinte contabilização:
Ativos biológicos
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) iniciam a fase de produção, possam ser registados numa conta de variação de
inventários de produção (conta 73.4 – Ativos biológicos) ou em alternativa numa
conta de trabalhos para a própria entidadeCapítulo
(conta5 74).
– Operações empresariais 539

Ativos biológicos
(alienação / abate)
Ativo biológico de produção Ativo biológico de consumo
(1) 27.8 ou 12 / 78.7 ou 68.7 (1) 21 / 71.4

(2) 78.7 ou 68.7 / 37.2 (2) 73.4 / 37.1
Nota: se estiver ao custo,

depreciado e com imparidades,
estas têm que ser anuladas
pelas contas 78 ou 68
Figura n.º 5.66 – Alienação de ativos biológicos

Figura n.º 5.66 – Alienação de ativos biológicos
O reconhecimento
O reconhecimento dos produtos
dos produtos colhidos
colhidos ou resultantes
ou resultantes dos nascimentos
dos nascimentos poderão ser
poderão ser
reconhecidos em contas de variação de produção ou de justo valor menos custo estimado
reconhecidos em contas de variação de produção ou de justo valor menos custo
no ponto
estimado node venda:
ponto de venda:
483
Produto agricola
Reconhecimento inicial do produto Reconhecimento

agrícola (ponto da colheita) subsequente
(Justo valor menos custo estimado no (justo valor menos custo
ponto de venda ou ao custo) estimado no ponto de venda)
Transferência
Valor realizável líquido
Colheita
38.4 / 37.x Se valor realizável líquido
menor que quantia escriturada
34.x / 73.4 (ao custo) 34.x / 38.4 ‐ imparidade (NCRF 18)
34.x / 77.4 (justo valor) (ajustamento justo valor feito na conta
37 ou 34)
Figura
Figura n.º –5.67
n.º 5.67 – Mensuração
Mensuração dos produtos
dos produtos biológicos
biológicos
Caso L.8 – Custos de compra de ativos biológicos (justo valor)
A entidade Peru, Lda. adquiriu em 15/10/N perus vivos que engorda para venda.
Caso L.8 – Custos de compra de ativos biológicos (justo valor)

A entidade Peru, Lda. adquiriu, em 15/10/N, perus vivos que engorda para venda.
Pagou a quantia de 100 euros, sendo que a este valor acrescem despesas de transporte no
montante de 10 euros.
Suportou custos diversos, no montante de 40 euros, com a criação destes animais, de-
signadamente em alimentação, mão de obra e cuidados veterinários.
Questão:
Considere as seguintes hipóteses:
a) À data de relato, os perus continuavam na posse da entidade, em fase de crescimen-
to. De acordo com a informação disponibilizada no SIMA, o justo valor destes
perus era de 200 euros. Os custos de alienação ascendem a 50 euros.
b) À data de relato, os perus continuavam na posse da entidade, em fase de crescimen-
to. De acordo com a informação disponibilizada no SIMA, o justo valor destes
perus era de 140 euros. Os custos de alienação ascendem a 50 euros.
Pretende-se que registe os factos (não considere qualquer implicação fiscal).
Resposta:

Depósito à ordem 12.1 - Banco x
Compra 31.3 - Ativos biológicos
Ativos biológicos consumíveis 37.1.1 - Animais
Custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas 61.3 - Ativos biológicos
Gastos diversos 6x - mão de obra, alimentação, etc.
Perdas em reduções de justo valor 66.4 - Em ativos biológicos
Ganhos em aumentos de justo valor 77.4 - Em ativos biológicos
2.1) Lançamento no diário (aumento de justo valor)
Contas
Débito Crédito
1 Pela compra 31.3 12.1 110
2 15 out N Pelo custo da compra 61.3 31.3 110
3 Pelo justo valor 37.1.1 77.4 100
Ao longo de N Despesas diversas 6x 12.1 40
4
31 dez N Pelo aumento justo valor (a) 37.1.1 77.4 50
Nota: a) 200 (SIMA) – 50 (custo de vender) = 150
Variação de justo valor = 150 – 100 (justo valor à data da compra) = 50
2.2) Lançamento no diário (reduções de justo valor)
Contas
Débito Crédito
1 Pela compra 31.3 12.1 110
2 15 out N Pelo custo da compra 61.3 31.3 110
3 Pelo justo valor 37.1.1 77.4 100
Ao longo de N Despesas diversas 6x 12.1 40
4
31 dez N Pela redução de justo valor (a) 66.4 37.1.1 10
Nota: a) 140 (SIMA) – 50 (custo de vender) = 90
Variação de justo valor = 90 – 100 (justo valor à data da compra) = - 10
Caso L.9 – Custos de compra de ativos biológicos (custo)

A entidade Peru, Lda. adquiriu, em 15/11/N, perus vivos para venda, na quantia de
100 euros. A este valor acrescem despesas de transporte no montante de 10 euros. À data
de relato, os perus continuavam na posse da entidade, em fase de crescimento.
Suportou custos diversos, no montante de 40 euros, com a criação destes animais, de-
signadamente em alimentação, mão de obra e cuidados veterinários.
Questão:
Registe os factos pertinentes, admitindo que o SIMA não tem qualquer informação
acerca dos perus. Não considere qualquer implicação fiscal.
Resposta:
Compra 31.3 - Ativos biológicos
Custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas 61.3 - Ativos biológicos
Gastos diversos 6x - Mão de obra, alimentação, etc.
Variação da produção 73.4 – Ativos biológicos
Contas
Débito Crédito
1 Pela compra 31.3 12.1 110
15 out N
2 Pelo custo da compra 61.3 31.3 110
3 Ao longo de N Despesas diversas 6x 12.1 40
4 31 dez N Pela variação da produção (a) 37.1.1 73.4 150
Nota: a) 150 = 100 + 10 + 40
Caso L.10 – Venda de ativos biológicos

Uma empresa tem um aviário de frangos para produção de carne. Em 15 de janeiro de
N+1 vendeu a pronto pagamento toda a produção pela quantia de 25 000 €.
Admita que, em 31 de dezembro de N, conhecia-se a seguinte informação sobre esta
produção:
1) Estava reconhecida em ativos biológicos ao justo valor a quantia de 20 000 €.
2) Estava reconhecido em ativos biológicos, ao custo, a quantia de 18 000 €.
Questão:
Registe os factos pertinentes. Não considere os aspetos fiscais.
Resposta:

Vendas 71.4 - Ativos biológicos
Variação da produção 73.4 - Ativos biológicos
2.1) Lançamento no diário (justo valor)
Contas
Débito Crédito
1 Venda 12.1 71.4 25 000
15 jan N+1
2 Variação da produção (custo da venda) 73.4 37.1.1 20 000
2.2) Lançamento no diário (custo)
Contas
Débito Crédito
1 Venda 12.1 71.4 25 000
15 jan N+1
2 Variação da produção (custo da venda) 73.4 37.1.1 18 000
===//===
Como se tem vindo a exemplificar, quer os ativos biológicos quer os produtos agríco-
las no ponto de colheita são mensurados pelo justo valor menos os custos estimados no
ponto de venda, quando existem referências credíveis de mercado. Este valor é o custo
considerado para o reconhecimento inicial dos produtos agrícolas como inventários A
partir do reconhecimento inicial aplica-se a NCRF 18 (quadro 5.50), norma já tratada no
tema H - Inventários.
5.3.2 Ciclo de atividades de investimento

5.3.2 CICLO DE ATIVIDADES DE INVESTIMENTO
AsAs atividades
atividades de investimento
de investimento circunscrevem-se
circunscrevem-se nomeadamente
nomeadamente às operações
às operações que as
que
entidades desenvolvem no âmbito da gestão (aquisição, utilização e abate dede
as entidades desenvolvem no âmbito da gestão (aquisição, utilização e abate
equipamentos, mobiliário, edifícios, etc.) dos investimentos necessários à atividade
equipamentos, mobiliário, edifícios, etc.) dos investimentos necessários à atividade
operacional. Estes ativos incluem, entre outros, os ativos fixos tangíveis (edifícios,
operacional. Estes ativos incluem, entre outros, os ativos fixos tangíveis (edifícios,
viaturas, …), intangíveis (programas de software, licenças, marcas,…) e propriedades
viaturas, …), intangíveis (programas de software, licenças, marcas,…) e
de investimento. Estes ativos têm, em regra, vida útil – tempo de utilização – superior
apropriedades de investimento.
um ano. Ou seja, Estes ativos
o mesmo equipamento vai têm, em regra,
ser utilizado na vida útil –em
produção tempo de
diversos
utilização – superior a um ano. Ou seja, o mesmo equipamento vai ser utilizado
períodos da atividade até ser retirado por substituição ou simplesmente por desconti- na
produçãodaem
nuidade diversos
função períodos da atividade até ser retirado por substituição ou
que desempenhava:
simplesmente por descontinuidade da função que desempenhava:
31/dez/N 31/dez/N+1 31/dez/N+2
Aquisição Utilização Utilização Abate (venda ou inutilização)

Aquisição (substituição)
Figura n.º
Figura n.º5.68
5.68––Atividades
Atividadesde
deinvestimento
investimento
As atividades de investimento dão origem:

As atividades de investimento dão origem:
a gastos
–  a gastos resultantes
resultantes da utilização
da utilização dos
dos bens bens de investimento
de investimento naoperacional,
na atividade atividade
operacional, expressos na demonstração dos resultados pelas depreciações
expressos na demonstração dos resultados pelas depreciações e amortizações ee a
amortizações
ganhos ou perdas ganhos oudaperdas
e aresultantes resultantes da sua alienação
sua alienação;
– a ativos e passivos evidenciados no balanço:
 a ativos e passivos evidenciados no balanço:
• nooativo, ao valor
no ativo, ao dos investimentos
valor são deduzidas
dos investimentos as depreciações,
são deduzidas amortiza-
as depreciações,
ções e perdas por imparidade;
amortizações e perdas por imparidade
• noopassivo, as quantias
no passivo, em dívida,
as quantias emcorrespondentes ao crédito de
dívida, correspondentes ao fornecedores
crédito de
de investimento 91
;
fornecedores de investimento 21
– dão origem a pagamentos e recebimentos evidenciados na demonstração de fluxos

 dedão
caixaorigem
como afluxos de atividades
pagamentos de investimento.
e recebimentos evidenciados na demonstração de
fluxos de caixa como fluxos de atividades de investimento.
91 - As entidades a quem se adquirem os bens e serviços são denominadas por fornecedores. Nas aquisições relativas
a operações relacionadas com atividades de investimento estes credores denominam-se de fornecedores de investimento.
21
As entidades a quem se adquire os bens e serviços são denominadas por fornecedores. Nas aquisições
relativas a operações relacionadas com atividades de investimento estes credores denominam-se de
fornecedores de investimento.
A. Ativos fixos tangíveis

Assuntos tratados
– Aquisição / construção de ativos
– Aquisição separada e conjunta
– Custos iniciais e subsequentes
– Troca de ativos
– Modelo do custo / revalorização
– Componentes e sobressalentes
– Depreciações
– Imparidades
– Desreconhecimento
Enquadramento
– NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis
– NCRF 10 – Custo dos empréstimos obtidos
– NCRF 12 – Imparidade de ativos
Contas
– 43 Ativos fixos tangíveis
– 58 Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis
– 64 Gastos de depreciação e de amortização
– 76 Reversões
Nestetema
Neste tema vamos
vamos analisar
analisar determinados
determinadosaspetos do do
aspetos ciclo de vida
ciclo de um
de vida de ativo fixo fixo
um ativo
tangível, desde a sua aquisição ou produção e uso até ao desreconhecimento.
tangível, desde a sua aquisição ou produção e uso até ao desreconhecimento.
Modalidades de obtenção
o Aquisição separada
o Produção
o Transferência interna
o Troca
o Locação
Reconhecimento
o A título gratuito Desreconhecimento
inicial
o Aquisição conjunta
 Custo inicial
 Custos subsequentes  Abate
o Preço de compra
o Grandes reparações  Alienação
o Custo de produção
o Inspeções  Cedência gratuita
o Custos acessórios
o Componentes  Transferência
o Custos de remoção e
o Outros  Outros
desmantelamento
o Custo empréstimos
o Outros
 Depreciações anuais
 Análise de perdas por imparidade
 Se revalorizada: revalorizações periódicas
Figura
Figura n.ºn.º 5.69– –Ciclo
5.69 Ciclo de
de vida
vidados
dosativos fixos
ativos tangíveis
fixos tangíveis
Os subsídios do Governo ao investimento são apresentados no capítulo das atividades

Osdesubsídios de entidades públicas ao investimento são apresentados no capítulo das
financiamento.
atividades de financiamento.
NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis

O conceito de ativo fixo tangível está definido na NCRF 7, § 6, nos seguintes moldes:
São itens tangíveis aqueles que:
a) Sejam detidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para arren-
damento a outros, ou para fins administrativos; e
b)Se espera que sejam usados durante mais do que um período.
O conceito de ativos fixos tangíveis (bens que têm matéria física, palpável) é muito
amplo, incluindo edifícios, terrenos, equipamentos, mobiliário, ferramentas duradouras,
entre outros, desde que produzidos ou adquiridos para serem utilizados na atividade e
tenham um período de vida útil superior a um ano.
Os ativos fixos tangíveis estão agrupados, para efeitos de reconhecimento, em grupos de
natureza e uso semelhante nas operações de cada entidade. Apesar de a norma não prescrever
490
agrupamentos específicos, dá exemplos que podem servir de orientação:
(a) Terrenos;
(b) Terrenos e edifícios;
(c) Maquinaria;
(d) Navios;
(e) Aviões;
(f) Veículos a motor;
(g) Mobiliário e suportes fixos; e
(h) Equipamento de escritório.
A NCRF 7 também não determina a unidade de medida para reconhecimento de um
determinado item do ativo fixo e dos seus componentes. Assim, é necessário exercer juízos
de valor para aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas de uma
entidade. É admitido que alguns itens individualmente insignificantes possam ser agregados
e mensurados como um só.
Exemplo
Tomemos como exemplo a aquisição de um computador, rato e teclado. Uma hipótese

de reconhecimento seria considerar 3 ativos independentes, outra, dado o valor imaterial
do rato e do teclado e a sua dependência funcional do computador, considerar apenas
como ativo o conjunto.
Conta 43 – Ativos fixos tangíveis

O plano de contas do SNC define 7 agrupamentos (contas 43.1 a 43.7), destinando a
conta 43.8 e a 43.9 para acolher as depreciações acumuladas e as imparidades acumuladas,
respetivamente.
Conta 43 – Ativos fixos tangíveis
Registam-se nesta conta os terrenos e recursos naturais afetos às
43.1 Terrenos e recursos naturais
atividades operacionais da empresa
Registam-se nesta conta os edifícios fabris, comerciais, admi-
nistrativos e sociais (cantina, ginásio, etc.), assim como as suas
instalações fixas (água, energia elétrica, etc.). Inclui ainda outras
43.2 Edifícios e outras construções
construções, tais como estradas e arruamentos, vias férreas,
pistas de aviação, silos, parques, albufeiras, canais, muros, cais
e docas, etc.
Registam-se nesta conta as máquinas, ferramentas, utensílios e
43.3 Equipamento básico outros bens, com os quais se desenvolve a atividade de produção
industrial, agrícola, de prestação dos serviços ou outra
Registam-se nesta conta os equipamentos de transporte, designa-
43.4 Equipamento de transporte
damente automóveis, motociclos, barcos, aviões, etc.

Registam-se nesta conta o equipamento social e o mobiliário di-
verso. Incluem-se a título de exemplo equipamentos ou mobiliário
43.5 Equipamento administrativo
existente nos serviços administrativos, cantinas, outras instalações
e não afetos diretamente à produção de bens ou serviços
Serão registados nesta conta os animais e plantas vivos que reúnam
os requisitos de reconhecimento como investimento e que não
43.6 Equipamentos biológicos se enquadrem na NCRF 17 - Agricultura. Incluem-se nesta conta
por exemplo animais do jardim zoológico e dos circos, árvores
e plantas de jardim, etc.
Registam-se nesta conta outros ativos fixos tangíveis que não se
43.7 Outros ativos fixos tangíveis
encontrem especificados noutras contas
Registam-se nesta conta as depreciações acumuladas relacionadas
43.8 Depreciações acumuladas
com ativos fixos tangíveis
Perdas por imparidade acu- Esta conta evidencia as perdas de valor acumuladas para além da
43.9
muladas decorrente da sua utilização normal
Quadro n.º 5.53 – Conta 43 – Ativos fixos tangíveis
De uma forma sintética, podem-se ilustrar os principais movimentos desta conta:

• Saldo inicial – saldo no início do período • Desreconhecimento
• Aquisições • Transferências
• Transferências • Descontos comerciais obtidos
• Adiantamentos com preço fixado • Depreciações
• Reversão de perdas por imparidade • Perdas por imparidade
• Revalorizações
Caso A.1 – Classificação de ativos fixos tangíveis

A empresa Pasteleiros, Lda. produz pastelaria diversa que coloca noutros estabelecimen-
tos para venda a retalho. No final do mês de setembro o seu património correspondia a:
• Mobiliário diverso 25 000 €
• Equipamento informático 3 000 €
• Inventários (stocks) 3 800 €
• Edifício fabril e administrativo 90 000 €
• Fornos elétricos 15 000 €
• Veículo ligeiro de mercadorias 25 000 €
• Berbequim e outras ferramentas diversas 1 200 €
Questão:
Indique os elementos patrimoniais e as respetivas contas onde devem ser reconhecidos
como ativos fixos tangíveis.
Resposta:
Face à informação disponibilizada, os ativos fixos tangíveis são:
Itens do ativo fixo tangível Conta

Edifício fabril e administrativo 43.2 Edifícios e outras construções
Fornos elétricos 43.3 Equipamento básico
Veículo ligeiro de mercadorias 43.4 Equipamento de transporte
Equipamento informático 43.5 Equipamento administrativo
Mobiliário diverso 43.5 Equipamento administrativo
Ferramentas diversas 43.7 Outros ativos fixos tangíveis
O plano de contas do SNC prevê contas específicas para os fornecedores de serviços ou

bens destinados a investimento (conta 27.1) e que se distinguem dos fornecedores gerais
(conta 22). A conta 27.1 – Fornecedores de investimentos regista os movimentos com
vendedores de bens e serviços com destino aos investimentos da entidade.
Conta 27.1 – Fornecedores de investimentos
Registam-se nesta conta os créditos obtidos junto dos forne-
27.1.1 - Fornecedores de investimentos –
cedores de investimentos. Deverão ser criadas as subcontas
contas gerais
para identificar os diversos fornecedores
Respeita às aquisições cujas faturas, recebidas ou não, estejam
por lançar na conta 27.1.1 - Fornecedores de investimentos -
27.1.2 - Faturas em receção e conferência
contas gerais por não terem chegado à entidade até essa data
ou não terem sido ainda conferidas
Regista as entregas feitas pela entidade relativas a forneci-
mentos, sem preço fixado, de investimentos a efetuar por
27.1.3 – Adiantamentos a fornecedores de
terceiros. Pela receção da fatura, estas verbas serão transferidas
investimentos
para as respetivas contas na rubrica 27.1.1 - Fornecedores de
investimentos - contas gerais
Quadro n.º 5.54 – Conta 27.1 Fornecedores de investimentos
De uma forma sintética podem-se ilustrar os principais movimentos desta conta:
Fornecedores de investimentos
• Pagamentos • Saldo inicial – saldo no início do período
• Adiantamentos sem preço fixado • Aquisições
• Descontos (comerciais e financeiros) • Juros e outros encargos
• Reversão de perdas por imparidade • Perdas por imparidade
• Diferenças cambiais favoráveis • Diferenças cambiais desfavoráveis
Modalidades de aquisição e mensuração inicial

Qualquer elemento do ativo fixo tangível de uma entidade pode ser obtido por uma
transação realizada com outras entidades ou resultar de produção própria.
A quantia inicial a reconhecer para os itens do ativo fixo tangível está relacionada com
o modo como foi obtido.
Podem-se sintetizar as diversas formas de obtenção de ativos fixos tangíveis e os prin-
cipais critérios de mensuração a eles associados no quadro seguinte:
Origem Custo inicial

Fonte externa
– Aquisição individual ð Custo de aquisição
92 ð Justo valor
– Aquisição de um património conjunto
– Locação financeira ð Justo valor ou valor presente dos pagamentos mínimos
ð Justo valor do bem do cedido, recebido ou quantia escri-
– Troca
turada do bem cedido, conforme o caso
– A título gratuito ð Justo valor
ð Quantia (e quantidade) fixa do agrupamento (soma do
– Itens de valor imaterial
custo dos itens que compõem o grupo)
Fonte interna
– Produção ð Custo de produção
– Transferência ð Quantia escriturada ou outro citério específico
Quadro n.º 5.55 – Critérios de mensuração segundo a origem 92
Qualquer que seja a modalidade de obtenção de um ativo fixo tangível (aquisição, pro-
dução, locação, troca ou obtenção gratuita), é necessário considerar duas componentes na
formação do seu custo:
– Custos incorridos (ou quantia atribuída) inicialmente;
– Custos subsequentes, ou seja os que decorrem após a aquisição.
92 - Ativos e passivos adquiridos no âmbito de uma operação de concentração empresarial ou não.

Custos iniciais
– Incluindo os direitos de importação e os impostos de compra não reembolsáveis,
Preço de compra
após dedução dos descontos (comerciais) e abatimentos
+
– Custos de benefícios dos empregados decorrentes diretamente da construção
ou aquisição de um item do ativo fixo tangível
– Custos de preparação do local
– Custos iniciais de entrega e de manuseamento
Custos diretamente – Custos de instalação e montagem
atribuíveis – Custos de testar se o ativo funciona corretamente, após dedução dos proven-
tos líquidos da venda de qualquer item produzido enquanto se coloca o ativo
nessa localização e condição (tais como amostras produzidas quando se testa
o equipamento)
– Honorários
+
– As obrigações em que uma entidade incorre quando adquire ou usa um dado
Estimativa dos
ativo fixo tangível devem ser estimadas e incluídas no custo desse ativo fixo
custos de desmante-
tangível (por exemplo, os custos de desmantelamento, remoção ou de restau-
lamento e remoção
ração do local no qual este está localizado)
+
– No caso de se tratar de um ativo elegível93 e se esses custos se encontrarem
Custos dos emprés-
diretamente relacionados com o ativo, ou seja, caso a empresa tenha contraído
timos obtidos
um empréstimo para a sua aquisição, construção ou produção
Quadro n.º 5.56 - Custos iniciais93
Caso A.2 – Custo inicial

Considere que a Cimentos, SA vai investir numa nova fábrica. Tem autorização legal
para laborar por um período de 50 anos, após o qual tem que desmantelar o equipamento
e requalificar a área do ponto de vista paisagístico.
Adquiriu um equipamento para a linha de produção que tem associado os seguintes
custos:
93 - Ativo elegível: Quando um ativo leva necessariamente um período substancial de tempo para ficar pronto
para o uso pretendido e é contraído um empréstimo diretamente atribuível à aquisição, construção ou produção desse
ativo, os custos de empréstimos obtidos (juros) são capitalizados como parte do custo desse ativo, quando seja provável
que deles resultarão benefícios económicos futuros para a entidade e tais custos possam mensurar-se com fiabilidade
(NCRF 10, §§ 8 a 15). A capitalização dos custos de empréstimos cessa quando estiverem concluídas as atividades
necessárias para preparar o ativo para o uso pretendido (NCRF 10, §§ 22 a 25).
Itens Valor (€)

Preço de compra 10 000 000
Preparação do local 1 000 000
Montagem 500 000
Testes de funcionamento 50 000
Desmantelamento e requalificação da área (a) 2 000 000
Custo do empréstimo obtido para este fim específico 150 000
Campanha publicitária 80 000
Nota: a) Os custos de desmantelamento e requalificação correspondem ao valor atual da estimativa dessas
despesas aquando da sua realização (após 50 anos de atividade)
Questão:
Qual o custo inicial de aquisição deste equipamento?
Resposta:
O custo inicial de aquisição corresponde à soma de todos os custos incorridos, incluindo
o preço de compra, assim como outros custos diretamente atribuíveis, estimativa inicial
das despesas de desmantelamento e restauração do local e, caso seja considerado um ativo
elegível, os custos dos empréstimos obtidos específicos do investimento.
Foram excluídas as despesas associadas à campanha publicitária, que devem ser reco-
nhecidos como gastos do(s) período(s) em que são incorridos. O custo inicial deste ativo
totaliza 13 700 000 €.
Itens Valor (€)

Preço de compra 10. 000 000
Preparação do local 1 000 000
Montagem 500 000
Testes de funcionamento 50 000
Desmantelamento e requalificação da área (a) 2 000 000
Custo do empréstimo obtido para este fim específico 150 000
Total 13 700 000
===//===
Após aquisição, podem ser capitalizadas (incluídas no custo do ativo) as seguintes despesas
ocorridas, desde que obedeçam aos requisitos de reconhecimento como ativo:
Custos subsequentes
Alguns ativos têm componentes que necessitam de substituições periódicas.
Despesas de Indica-se, como exemplo, a substituição de bancos num avião, o teto de um
substituição edifício, cuja substituição deverá ocorrer com intervalos relativamente definidos.
de partes Assim, quando se registar em ativo fixo tangível, o item substituído deverá ser
desreconhecido por contrapartida do novo item.
+
Existem ativos fixos tangíveis com necessidades específicas de inspeção (exemplo
de aeronaves). De acordo com a NCRF 7, § 15: “quando cada inspeção importante
for efetuada, o seu custo é reconhecido na quantia escriturada do item do ativo fixo
Despesas de
tangível como substituição se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos”.
revisões/inspeções
Qualquer quantia escriturada remanescente do custo da inspeção anterior (distinta
importantes
das peças físicas) é desreconhecido.
Quando o valor da inspeção não é conhecido, poder-se-á estimar o respetivo valor
recorrendo a inspeções semelhantes (NCRF 7, § 15).
+
Existem intervenções que podem ampliar a capacidade de utilização de um ativo,
designadamente:
– Prolongando a sua vida útil;
Grandes
– Aumentando a capacidade de produção;
intervenções
– Aumentando de forma significativa a qualidade da produção;
– Adoção de novos processos produtivos que permitam uma redução substancial
em custos operacionais anteriormente avaliados.
Quadro n.º 5.57 – Custos subsequentes
Caso A.3 – Custos subsequentes

Considere, o exemplo anterior relativo à Cimentos, SA. Admita que, após 10 anos
de funcionamento o equipamento atrás referido apresentava uma quantia escriturada de
10 960 000 euros (quantia inicial, deduzida das depreciações reconhecidas).
Concluiu-se a necessidade de ampliar a sua capacidade de produção, tendo sido efetuado
um investimento complementar de 3 000 000 €.
Questão:
Qual seria o custo a considerar no referido equipamento após a intervenção?
Resposta:
Como este investimento permite aumentar a capacidade de produção do equipamento,
logo deve fazer parte do seu custo.
O custo a considerar corresponde a 13 960 000 € (10 960 000 + 3 000 000).
===//===
Existe um conjunto de despesas que não devem ser adicionadas ao ativo, tais como:
(a) Despesas suportadas enquanto o bem não está a funcionar de acordo com o que
a gestão pretende ou enquanto está a operar abaixo da sua capacidade;
(b) Despesas relacionadas com a abertura de novas fábricas ou introdução de novos
produtos /serviços no mercado;
(c) Despesas de administração e outros gastos gerais;
(d) Despesas de assistência diária.
associados
Custos ainiciais
uma atividade comercial. Tal acontece quando uma entidade adquire o
negócio a outra entidade dando por contrapartida uma dada quantia em dinheiro ou
As compras de ativos fixos tangíveis podem ser realizadas separadamente (aquisição de
outros ativos. Nestas aquisições podem ser transmitidos todos os elementos associados
uma viatura, um terreno, um edifício, etc.) ou integrados num património associados a uma
àatividade
atividade adquirida
comercial. Taleacontece
que podem
quandoconter não só adquire
uma entidade um conjunto de a ativos
o negócio diversos
outra entidade
(clientes,
dando pormercadorias,
contrapartidaativo
uma fixo
dada tangível,
quantia em etc.), comoouincluir
dinheiro outrostambém a transmissão
ativos. Nestas aquisiçõesde
passivos
podem ser(dívidas a fornecedores,
transmitidos bancos, etc.).
todos os elementos associados à atividade adquirida e que podem
conter não só um conjunto de ativos diversos (clientes, mercadorias, ativo fixo tangível,
etc.) como
Cabe incluircompradora
à entidade também a transmissão de passivos
atribuir valor a cada (dívidas
um dosaelementos
fornecedores, bancos, etc.).
adquiridos nessa
operação.
Cabe àOentidade
critério compradora
de referência para essa
atribuir avaliação
valor a cada ume quantificação
dos elementos éadquiridos
o justo valor
nessade
operação.
cada um dosO ativos
critérioede referência
passivos para essa avaliação e quantificação é o justo valor de cada
transmitidos.
um dos ativos e passivos transmitidos.
Separada  Custo de aquisição

Aquisição
Concentração de atividades empresariais  Justo valor
Figura
Figuran.º
n.º5.70
5.70‐ -Modalidades
Modalidades de aquisiçãoeemensuração
de aquisição mensuração
Compra de de
Compra ativos
ativosseparados
separados
Se um item do ativo for comprado separadamente (isoladamente), tem de ser apurado
Se um item do ativo for comprado separadamente (isoladamente) tem de ser apurado
um custo de aquisição. Este custo corresponde ao evidenciado no quadro 5.56, na data do
um custo de aquisição.
reconhecimento. Esteocusto
Mas, caso corresponde
pagamento ao evidenciado
seja postecipado, no quadro
para além 5.56,
dos termos na data
normais
do
de uma transação a prazo, o custo deste ativo corresponderá ao valor presente de termos
reconhecimento. Mas, caso o pagamento seja postecipado, para além dos todos
normais de umafuturos.
os pagamentos transação a prazo, oentre
A diferença custo deste presente
o valor ativo corresponderá
resultante daao valor presente
atualização e os
pagamentos totais é reconhecida como gasto de juros durante o período
de todos os pagamentos futuros. A diferença entre o valor presente resultante do crédito, a nãoda
ser que seja capitalizada
atualização de acordo
e os pagamentos coméa NCRF
totais 10 - Custos
reconhecida comodegasto
Empréstimos
de jurosObtidos.
durante o
período do crédito a não ser que seja capitalizada de acordo com a NCRF 10 - Custos
Custo de aquisição – é a quantia paga, ou a pagar, relativa à aquisição do ativo mais todas
de Empréstimos Obtidos.
as despesas adicionais de compra. São despesas adicionais de compra, por exemplo, o custo
de montagem, frete, seguros, impostos não dedutíveis, ou seja, todas as despesas que a
entidade tem de suportar para que o ativo fique instalado e a funcionar.
Custo de aquisição ‐ é a quantia paga, ou a pagar, relativa à aquisição do ativo
mais todas as despesas adicionais de compra. São despesas adicionais de
compra, por exemplo, o custo de montagem, frete, seguros, impostos não
dedutíveis, ou seja todas as despesas que a entidade tem de suportar para que
Caso A.4 – Custo de aquisição de ativos separados

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. adquiriu, a crédito, uma fotocopiadora para
o escritório.
Este equipamento foi adquirido por 10 000 € (mais IVA à taxa em vigor). O fornecedor
debitou ainda 200 € (acrescido de IVA à taxa em vigor) relativos ao transporte e montagem
do mesmo.
Questão:
Pretende-se o reconhecimento da aquisição da fotocopiadora.
Resposta:
1) Custo de aquisição
O custo do equipamento corresponde ao seu valor de compra acrescido das despesas
de transporte e montagem. Seria esta a quantia a reconhecer.
10 000 + 200 = 10 200 €
O IVA (10 200 x 23% = 2 346 €) não faz parte do custo do equipamento, pois é dedu-
tível para as entidades enquadradas no regime normal do IVA. Caso contrário, quando a
legislação não o permite, o IVA integra o custo de aquisição.
Fornecedor de investimento 27.1.1.x – Fornecedor x
IVA dedutível (investimentos) 24.3.2.2.3 – Taxa normal
Fotocopiadora 43.5 – Equipamento administrativo
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 12 546
1 Equipamento administrativo 43.5 10 200
IVA dedutível 24.3.2.2.3 2 346
Caso A.5 – Custo de aquisição de uma viatura ligeira de passageiros

A Tecidos, SA adquiriu uma viatura ligeira de passageiros, a pronto pagamento, para
uso da administração, incluindo o equipamento abaixo discriminado (em euros):
• Automóvel marca XPTO 50 000
• Imposto automóvel 5 000
• GPS 2 000
• Pack segurança 3 000
Sobre estas quantias incidiu o IVA à taxa normal (23%).
Questão:
Pretende-se o reconhecimento da aquisição da viatura.
Resposta:
O custo total da viatura corresponde à soma dos diversos itens que inclui o imposto
automóvel e o IVA, impostos não dedutíveis à luz da legislação fiscal.
50 000 + 5 000 + 2 000 + 3 000 = 60 000 €
IVA = 60 000 x 23% = 13 800 €
Custo total = 60 000 + 13 800 = 73 800 €

Banco 12.x – Banco x
Viatura 43.4 – Equipamento de transporte
Contas
Débito Crédito
1 Fatura/recibo n.º x (viatura e extras) 43.4 27.1.1.x 73 800
2 Pelo pagamento 27.1.1.x 12.1 73 800
Caso A.6 – Custo de aquisição de um equipamento de segurança

A Tecidos, SA está preocupada com a segurança das suas instalações fabris, pelo que adquiriu
um equipamento de videovigilância pela quantia de 20 000 €, acrescida de IVA à taxa normal.
Suportou 5 000 € + IVA à taxa normal, pela respetiva montagem, realizada pelo forne-
cedor do equipamento. A aquisição foi realizada com um crédito de 30 dias.
Questão:
Contabilize a operação.
Resposta:
Equipamento 20 000 €
Montagem 5 000 €
Total 25 000 €

IVA dedutível – Investimentos – For- 24.3.2.2.3 – Taxa normal
necedor de investimento 27.1.1.x – Fornecedor x
Equipamento de segurança 43.7 – Outros ativos fixos tangíveis
Contas
Débito Crédito
Equipamento e montagem 43.7 25 000
1 IVA dedutível 24.3.2.2.3 5 750
Fatura n.º x 27.1.1.x 30 750
Caso A.7 – Custo de aquisição de um equipamento biológico

A Tecidos, SA adquiriu a um particular um cão de guarda para as suas instalações fabris.
Pagou a dinheiro a quantia de 250 €.
Questão:
Contabilize esta transação.
Resposta:

Caixa 11.1 – Caixa
Animal de guarda 43.6 – Equipamentos biológicos
Contas
Débito Crédito
1 Declaração particular de venda 43.6 11.1 250
Caso A.8 – Aquisição de bens com desconto comercial

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. adquiriu, a crédito, uma segunda fotocopia-
dora para o escritório.
Este equipamento foi adquirido por 5 000 € (mais IVA à taxa em vigor). O fornecedor
debitou ainda 200 € (acrescido de IVA à taxa em vigor) relativos ao transporte e montagem
do mesmo.
Como a Damos Bons Conselhos é boa cliente, o fornecedor emitiu a nota de crédito
referente a um desconto comercial de 10%. Foi regularizado o IVA.
Questão:
Pretende-se o reconhecimento da aquisição da fotocopiadora.
Resposta:
1.1) Custo de aquisição
O custo do equipamento corresponde ao seu valor de compra, acrescido das despesas
5 000 + 200 = 5 200 €
1.2) Desconto comercial
5 000 x 10% = 500 €
IVA do desconto = 500 x 23% = 115 €

IVA regularização 24.3.4.2 - A favor do Estado
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 6 396
Desconto comercial 43.5 500
2 IVA regularizações 24.3.4.2 115
Nota de crédito 27.1.1.x 615
Caso A.9 – Aquisição de bens com desconto financeiro

A sociedade Embalagens Perfeitas, SA adquiriu um edifício para as suas futuras insta-
lações.
O contrato de promessa de compra e venda estabelecia as seguintes condições quanto
ao pagamento:
– Preço acordado – 250 000 €;
– Pagamento de 50% na data da escritura;
– Pagamento do restante - 6 meses após a data da escritura;
– Caso o comprador pretenda pagar a totalidade no ato da escritura, é concedido
desconto de 2% sobre o valor da 2ª prestação.
O terreno subjacente ao edifício foi avaliado em 50 000 €.
Questão:
Contabilize esta operação considerando as seguintes alternativas:
• H1 – Pagamento nas duas prestações inicialmente previstas;
• H2 – Pagamento da totalidade do valor na data do contrato.
Resposta:

Edifícios 43.2.1 - Edifícios
Terreno subjacente 43.2.2 – Terreno
Descontos financeiro 78.2 – Descontos de pronto pagamento obtidos
2.1) H1 - Lançamento no diário
Contas
Débito Crédito
Escritura de compra 27.1.1.x 250 000
1 Edifício 43.2.1 200 000
Terreno 43.2.2 50 000
2 Pagamento 1.ª prestação 27.1.1.x 12.1 125 000
3 Pagamento 2.ª prestação 27.1.1.x 12.1 125 000
2.2) H2 - Lançamento no diário
Contas
Débito Crédito
Escritura de compra 27.1.1.x 250 000
1 Edifício 43.2.1 200 000
Terreno 43.2.2 50 000
Pagamento único 27.1.1.x 250 000
2 Desconto financeiro (2% x 125 000) 78.2 2 500
Cheque n.º xxxx 12.1 247 500
Nos termos da NCRF 7, § 58, os terrenos e edifícios são ativos separáveis e são conta-
bilizados separadamente, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente. No caso dos
edifícios, que naturalmente incorporam nos seus custos (de aquisição ou produção) o custo
do terreno, considera-se adequado, no espírito da norma (§ 37), reconhecer o custo total do
edifício na respetiva conta do ativo (no caso, a conta 43.2 – Edifícios e outras construções)
e, simultaneamente, evidenciar nesta rubrica a componente terreno.
Aquisição a crédito com encargos financeiros

Nas transações comerciais é natural a existência de um diferimento entre a data de aquisição
e a do pagamento.
Se o crédito Este diferimento
for concedido tem prazos
para além considerados
das condições normais
normais, em cada ramo
a diferença entredeo ativi-
pagamento total e o equivalente ao preço a dinheiro na data da operação devealargados.
dade (uma semana, um mês, etc.), podendo, contudo, ser negociados prazos mais ser
reconhecida como
Se o crédito forjuro (gasto dopara
concedido período)
além durante o período
das condições do crédito.
normais, a diferença entre o paga-
mento total e o equivalente ao preço a dinheiro na data da operação deve ser reconhecida
como
No juro (gasto
entanto, desde do
queperíodo) durante
o ativo reúna o período de
as condições doativo
crédito.
que se qualifica, nos termos
da NCRF 10 (ativo que leva necessariamente um período
No entanto, desde que o ativo reúna as condições de ativo substancial de temponos
que se qualifica, para
termos
ficar pronto para o seu uso pretendido ou para venda), essa diferença
da NCRF 10 (ativo que leva necessariamente um período substancial de tempo para ficar(juro) pode
alternativamente
pronto para o seuintegrar o custo do
uso pretendido ouativo
parafixo tangível.
venda), essa diferença (juro) deve integrar o custo
do ativo fixo tangível.
Esquematicamente:
Esquematicamente:
Período normal de crédito Extensão do período de crédito Data de
pagamento
juros
Data de
aquisição
reconhecimento
Custo ativo
Gasto
fixo tangível
Figura n.º 5.71 – Modalidades de reconhecimento do juro

Figura n.º 5.71 – Modalidades de reconhecimento do juro
Caso A.10 – Ativo que se qualifica

Caso A.10 – Ativo que se qualifica

Admita que a entidade Fazemos Ativos, Lda. está atualmente a construir as futuras ins-
talações nos arredores da cidade, cujo prazo de conclusão previsto é de 2 anos. Nesta data
adquire uma loja no centro da cidade que se destina à promoção e venda dos seus produtos.
Entre a aquisição e a abertura da loja ao público decorreram 2 meses.
Questão:
Quais destes ativos se qualifica nos termos da NCRF 10?
Resposta:
1) Construção instalações – é um ativo que se qualifica, na medida em que a entidade
estima um período de 2 anos para a conclusão e utilização pretendida e estão reunidos
os requisitos impostos pela norma dado, que 2 anos é um período substancial de tempo.
2) Loja – é um ativo que não se qualifica porque não foi necessário um período subs-
tancial de tempo (2 meses) para ficar pronto para o uso pretendido.
Caso A.11 – Aquisição com aceite de letra

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. adquiriu, a crédito, uma segunda fotocopia-
dora para o escritório.
Este equipamento foi adquirido por 5 000 € (mais IVA à taxa de 23%). O fornecedor
debitou ainda 200 € (acrescido de IVA à taxa de 23%) relativos ao transporte e montagem
do mesmo.
Na data da aquisição a Damos Bons Conselhos, Lda. aceitou uma letra, a 90 dias, com
o valor nominal de 6 500 €.
Questão:
Resposta:
O custo do equipamento corresponde ao seu valor de compra, acrescido das despesas
5 000 + 200 = 5 200 €

Fornecedor de investimento c/c 27.1.1.x – Fornecedor x
Fornecedor de investimento – títulos a pagar* 27.1.4.x – Fornecedor x
IVA dedutível (investimentos) 24.3.2.2.3 –Taxa normal
Encargos financeiros 69.1.8 – Outros juros
*Nota: conta a criar
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x (equipamento, transporte e montagem) 27.1.1.x 6 396
Aceite 27.1.4.x 6 500
2 Divida 27.1.1.x 6 396
Encargos financeiros 69.1.8 (a) 104
Nota: a) Encargos financeiros incluídos na letra, suportados pela Damos Bons Conselhos, Lda (6 500
– 6 396) = 104
Caso A.12 – Pagamento diferido para além das

condições normais de crédito
Admita que o fornecedor do equipamento industrial adquirido por 500 000 € (acresci-
do de IVA à taxa de 23%) pela sociedade Produz, SA concedeu as seguintes condições de
pagamento: 215 000 € no ato da aquisição e o restante (400 000 €) após 12 meses.
Em condições normais de crédito, o fornecedor não concede um período que exceda
os 3 meses. A taxa de desconto utilizada pela Produz é de 6%.
Questão:
Resposta:
Dívida total = 500 000 € + (23% x 500 000 = 115 000) = 615 000
Pagamento inicial: 215 000 €
Pagamento futuro: 615 000 - 215 000 = 400 000 €
Período de extensão de crédito: 12 – 3 = 9 meses
562 Dívida total =Contabilidade

500.000 € + (23% x 500.000
Financeira = 115.000) = 615.000
Explicada
Pagamento inicial: 215.000 €
Pagamento futuro: 615.000 ‐ 215.000 = 400.000 €
Período de extensão de crédito: 12 – 3 = 9 meses
Juro
Juro implícito:
implícito:
Taxa
Taxaequivalente
equivalente(9
(9meses)
meses)= 1,014673�3‐- 1=
= �√1,06 ==1,014673 1=4,467%
4,467%(taxa
(taxadedejuro
juro equivalente
paraequivalente
9 meses no regime
para de no
9 meses juro composto)
regime de juro composto)
��
Dívidadescontada
Dívida descontada do
do juro
juro= = 400 =000
382.896
= 382 896
�,��
1,04467
Juro implícito = 400.000 ‐ 382.896 = 17.104
Juro implícito = 400 000 - 382 896 = 17 104
Pagamentos
Pagamentos atualizados: 215.000 + 382.896 215
atualizados: = 000 + 382 896 =
597.896 597 896
IVA IVA ‐ 115.000 - 115 000
Custo da compra 482.896
Custo da compra 482 896
Elemento Elemento Classificação contabilística
Banco Banco 12.x – Depósitos à ordem –– Banco
12.x Depósitos
x à ordem – Banco x
Fornecedor de investimento 27.1.1.x – Fornecedor27.1.1.x
Fornecedor de investimento x – Fornecedor x
Equipamento básico 43.3 – Equipamento básico
Gasto de juros Equipamento básico69.1.8 – Outros juros43.3 – Equipamento básico
Gasto de juros 69.1.8 – Outros juros
Débito Crédito
Fatura n.º x (equipamento, transporte e montagem)
Contas
27.1.1.x 615.000
Equipamento básico (a) 43.3 Débito Crédito
482.896
1
Juros Fatura n.º x (equipamento, transporte e montagem)
69.1.8 17.104
27.1.1.x 615 000
IVA dedutível (23%)
Equipamento básico (a) 24.3.2.2.3 43.3 115.000 482 896
1
Juros 69.1.8 17 104
IVA dedutível (23%) 24.3.2.2.3 506 115 000
2 Pagamento parcial 27.1.1.x 12.x 215 000
Nota: a) O custo deste ativo corresponde ao valor do pagamento imediato acrescido do valor presente
do pagamento futuro (retirando a componente dedutível do IVA)
Capitalização do custo dos empréstimos

Conforme já referimos, a NCRF 10 – Custo dos empréstimos obtidos estabelece a
obrigação de considerar os juros como componente da quantia escriturada do ativo fixo
tangível, sejam adquiridos ou produzidos, desde que estes ativos se qualifiquem, ou seja,
que necessitem de um período substancial de tempo para ficar prontos para o seu uso
pretendido ou para venda. Não está definido o que se entende “por período substancial de
tempo”, pelo que cabe às entidades ajuizar sobre este conceito.
A capitalização dos encargos financeiros deve decorrer enquanto:
• os dispêndios com o ativo estejam a ser incorridos;
• os custos de empréstimos obtidos estejam a ser incorridos; e
• as atividades que sejam necessárias para preparar o ativo para o seu uso pretendido
ou venda estejam em curso.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com)  os dispêndios com o ativo estejam a ser incorridos;
 os custos de empréstimos obtidos estejam a ser incorridos; e
 as atividades que sejam necessárias para preparar o ativo para o seu uso pretendido ou
venda estejam em curso. Capítulo 5 – Operações empresariais 563
Deve ser suspensa a capitalização durante os períodos extensos em que o

desenvolvimento do ativo seja interrompido, não se considerando interrupção demoras
Deve ser suspensa
temporárias que sejamanecessárias
capitalização durantede
ao processo ostornar
períodos extensos
um ativo em que o desenvolvi-
pronto.
mento do ativo seja interrompido, não se considerando interrupção demoras temporárias
que
A sejam
quantianecessárias
dos custos ao
de processo de tornar
empréstimos obtidos um ativopara
elegível pronto.
capitalização são os custos
reais dos empréstimos
A quantia dos custos deobtidos, deduzidos
empréstimos de elegível
obtidos qualquerpara
rendimento obtido
capitalização sãodo
os custos
investimento temporário desses empréstimos.
reais dos empréstimos obtidos, calculados com base na utilização do método do juro efetivo,
deduzidos de qualquer rendimento obtido do investimento temporário desses empréstimos.
Preparação Construção Construção
Capitalização Capitalização
Início do Reembolso do
juros juros
empréstimo empréstimo
Interrupção
involuntária
Figuran.º
Figura n.º 5.72
5.72 – Período
– Período de capitalização
de capitalização dos juros
dos juros
Caso A.13 – Capitalização do custo dos empréstimos

A Carrinhos e Carrinhos, Lda. dispõe de um edifício onde expõe os automóveis que
A Carrinhos e Carrinhos, Lda. dispõe de um edifício onde expõe os automóveis que
tem para venda. Durante o ano N, de janeiro a outubro, procedeu a várias obras com o
tem para venda. Durante o ano N, de janeiro a outubro, procedeu a várias obras com o
objetivo de ampliar as instalações duplicando a área de exposição, tendo investido
objetivo de ampliar as instalações, duplicando a área de exposição, tendo investido 100 000
100.000 euros nesse projeto (nota: por simplificação não se considera o IVA).
euros nesse projeto (nota: por simplificação, não se considera o IVA).
Para financiar este projeto, obteve um financiamento bancário de 60 000 €, dos quais
10 000 euros foram utilizados para equilibrar a tesouraria corrente e os restantes
507
para
financiar o projeto de ampliação.
O contrato de crédito tinha os seguintes elementos:
• Maturidade: 3 anos
• Amortizações anuais de 20 000 €
• Juros: taxa de 5% pagos juntamente com as amortizações de capital.
Questão:
O reconhecimento inicial do equipamento.
Resposta:
a) Mapa fluxos de tesouraria do empréstimo
Rubricas Janeiro N Dez-N Dez-N+1 Dez-N+2

Capital em dívida 60 000 40 000 20 000 ---
Reembolsos - 20 000 - 20 000 - 20 000
Juros - 3 000 - 2 000 - 1 000
Fluxo tesouraria 60 000 - 23 000 -22 000 -21 000
Taxa de juro efetiva 5%
b) Custo imputável ao projeto
• Juro anual (1º ano)= 3 000 (60 000 x 5%) para empréstimo de 60 000 €
• Juro anual (1º ano)= 2 500 (50 000 x 5%) para empréstimo de 50 000 imputável à construção
• Juro do período de construção (10 meses) = Juro 10 meses= 2500 x 10 = 2 083 €
12
• Juro do período N =3 000 – 2 083,33 = 917 €

Financiamento obtido 25.1.1 – Empréstimos bancários
Acréscimo de juros 27.2.2 – Credores por acréscimos de gastos
Edifícios 43.2 – Edifícios e outras construções
Gasto de juros 69.1.1 – Juros de financiamento obtidos
Contas
Débito Crédito
1 Financiamento obtido 12.1 25.1.1 60 000
2 Out N Fatura n.º x (construção) 43.2 27.1.1.x 100 000
3 Acréscimo de juros 43.2 27.2.2 2 083
4 Amortização do empréstimo 25.1.1 12.1 20 000
Juros do período 69.1.1 917
Dez N
5 Juros capitalizados 27.2.2 2 083
Total dos juros desembolsados 12.1 3 000

e rendimento de juros
A Dolcri, Lda., empresa na área dos serviços de lazer, adquiriu instalações próprias
em N-3. Dado o aumento significativo da sua clientela, contratou obras de ampliação
e melhoramento das referidas instalações. As referidas obras decorreram entre janeiro
e dezembro de N, tendo sido totalmente financiadas por um empréstimo bancário no
montante de 50 000 euros, à taxa de 6%, e amortizado em 31 de dezembro de N.
Dado que os pagamentos ao empreiteiro eram faseados, a Dolcri foi aplicando o dinheiro
disponível do empréstimo, cuja aplicação gerou juros no montante de 200 €.
Questão:
Registe as operações relativas ao juro, admitindo que a entidade optou pela sua capi-
talização.
Resposta:
a) Custo imputável ao projeto
Juro anual (1º ano) = 50 000 x 6% 3 000 €

Rendimento gerado pelo empréstimo = 200 €
Custo líquido do empréstimo 2 800 €
Financiamento obtido 25.1.1 – Empréstimos bancários
Gasto de juros 69.1.1 – Juros de financiamento obtidos
Rendimento de juros 79.1.5 – De financiamentos obtidos
Contas
Débito Crédito
1 Jan N Financiamento obtido 12.1 25.1.1 50 000
2 Juros suportados 69.1.1 12.1 3 000
3 Juros obtidos 12.1 79.1.5 200
Dez N
4 Capitalização dos juros suportados 43.2 69.1.1 3 000
5 Dedução dos rendimentos de juros 79.1.5 43.2 200
Aquisição a título gratuito

Quanto à aquisição de ativos a título gratuito, a NCRF 7 é omissa. No entanto, aten-
dendo às orientações gerais implícitas no normativo contabilístico, entendemos que os itens
resultantes designadamente de doações e ofertas devem reconhecer-se pelo seu justo valor,
tendo por contrapartida uma conta de capital próprio (59.4 – Doações).
Caso A.15 – Aquisição por oferta

A Jota, Lda. é cliente frequente da Equipamentos, SA. No âmbito de uma campanha
de promoção de equipamentos de comunicação, a Equipamentos SA ofereceu à Jota um
telemóvel cujo valor de mercado é 150 €.
Questão:
Reconhecimento inicial do equipamento oferecido.
Resposta:

Equipamento de comunicação 43.5 – Equipamentos administrativos
Oferta 59.4 - Doações
Contas
Débito Crédito
1 Equipamento comunicação 43.6 59.4 150
Aquisição por troca

Um item de ativo fixo tangível pode ser adquirido por troca. A troca pode ser por um
ativo fixo tangível semelhante ou dissemelhante.
A mensuração de um ativo fixo tangível por uma operação de troca obriga a uma ava-
liação sobre a substância comercial dessa transação:
Para que seja considerada uma transação comercial, deve-se considerar (NCRF 7, § 26):
i) Se os futuros fluxos de caixa relacionados com o ativo cedido são diferentes do
ativo recebido, considerando os respetivos riscos, tempestividade e quantias,
ii) Se o valor específico para a entidade, no que concerne às operações, é afetado pela
transação, medido pelo valor presente dos fluxos de caixa esperados,
iii) Se as diferenças apuradas anteriormente (i e ii) são significativas, relativamente ao
justo valor dos ativos trocados.
Se a transação não tiver substância comercial ou não for possível determinar o justo
valor dos ativos cedidos e recebidos, deve-se mensurar o ativo recebido pela quantia escri-
turada do ativo cedido.
Quanto existe a possibilidade de determinar com fiabilidade o justo valor tanto do ativo
recebido como do ativo cedido, então o justo valor do ativo cedido é usado para mensurar
o custo do ativo recebido. No entanto, deve-se utilizar o justo valor do ativo recebido
quando este seja claramente mais evidente.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Quanto existe a possibilidade de determinar com fiabilidade o justo valor tanto do
ativo recebido como do ativo cedido, então o justo valor do ativo cedido é usado para
mensurar o custo do ativo recebido. No Capítulo
entanto 5deve-se utilizar o justo valor do ativo
– Operações empresariais 567
recebido quando este seja claramente mais evidente.
Esquematicamente:
Esquematicamente:
 A transação de troca tem substância comercial, Não
e
Quantia escriturada
Custo do ativo do bem cedido
recebido
 O justo valor do ativo recebido e do cedido são

fiavelmente mensuráveis Sim
Justo valor do ativo
cedido ou recebido
se este for mais
claramente evidente
Figura n.º 5.73 – Troca de ativos

Figura n.º 5.73 – Troca de ativos
Caso A.16 – Aquisição por troca (1)
As entidades A e B trocaram entre
Caso A.16 si dois equipamentos
– Aquisição por troca (1) associados aos respetivos
processos produtivos que se adequam melhor às atuais condições de produção de ambos.
Desconhece-se o justo valor quer do equipamento Alfa quer do Beta.
As entidades A e B trocaram entre si dois equipamentos associados aos respetivos
processos produtivos que se adequamCusto
Entidades
Depreciações
melhor às atuais condições deValor
produção de
aquisição acumuladas líquido
ambos.
A – cedeu equipamento Alfa 80 000 48 000 32 000
B – cedeu equipamento Beta 70 000 42 000 28 000
Desconhece-se o justo valor, quer do equipamento Alfa, quer do Beta.
Questão:
Custo Depreciações Valor
Entidades
Contabilize a troca de ativos na perspetiva das empresas A e B. líquido
aquisição acumuladas
A – cedeu equipamento Alfa 80.000 48.000 32.000
RBesposta
– cedeu :equipamento Beta 70.000 42.000 28.000
QUESTÃO: Elemento Classificação contabilística
Contabilize Outros
a trocadevedores
de ativos na perspetiva das empresas
27.8.1.A A e B.A
– Empresa
Outros devedores 27.8.1.B – Empresa B
RESPOSTA Equipamento básico 43.3 – Equipamentos básicos
Depreciações acumuladas
1) Classificação contabilística 43.8.3 – Equipamento básico
2.1) Lançamento no diário (Empresa A)
Outros devedores 27.8.1.A – Empresa A
Contas
Outros
N.º devedores
Data 27.8.1.B – Empresa B
Descrição Valor
Equipamento básico 43.3 – Equipamentos básicos Débito Crédito
Depreciações acumuladas 43.8.3
Desreconhecimento – Equipamento
do bem cedido básico 43.3 80 000
1 Depreciações acumuladas 43.8.3 48 000
Quantia
2.1) Lançamento noescriturada do bem cedido
diário (Empresa A) 27.8.1.B 32 000
2 Reconhecimento do bem recebido (a) 43.3 27.8.1.B 32 000
511 é
Nota: Como não é possível determinar o justo valor do ativo, cedido e recebido, o ativo recebido
mensurado pela quantia escriturada do ativo cedido
2.2) Lançamento no diário (Empresa B)
Contas
Débito Crédito
Desreconhecimento do bem cedido 43.3 70 000
Quantia escriturada do bem cedido 27.8.1.A 28 000
2 Reconhecimento do bem recebido (a) 43.3 27.8.1.A 28 000
Nota: Como não é possível determinar o justo valor do ativo cedido e recebido, o ativo recebido é men-
surado pela quantia escriturada do ativo cedido

As entidades A e B trocaram entre si dois equipamentos associados aos respetivos
processos produtivos que se adequam melhor às atuais condições de produção de ambos.
Desconhece-se o justo valor do equipamento de Beta, mas, segundo a avaliação de pe-
ritos, foi atribuído o valor de 50 000 € ao equipamento Alfa.
Custo Depreciações
Entidades Valor líquido Justo valor
A – cedeu equipamento Alfa 80 000 48 000 32 000 50 000
B – cedeu equipamento Beta 70 000 42 000 28 000 ---
Questão:
Contabilize a troca de ativos na perspetiva das empresas A e B.
Resposta:

Outros devedores 27.8.1.A - Empresa A
Outros devedores 27.8.1.B - Empresa B
Equipamento básico 43.3 - Equipamentos básicos
Depreciações acumuladas 43.8.3 - Equipamento básico
Ganhos em ativos não financeiros 78.7.8 – Outros rendimentos
2.1) Lançamento no diário (Empresa A)
Contas
Débito Crédito
Depreciações acumuladas 43.8.3 48 000
1
Ganho da diferença de justo valor (a) 78.7.8 18 000
Valor atribuído ao bem recebido 27.8.1.B 50 000
2 Reconhecimento do bem recebido (a) 43.3 27.8.1.B 50 000
a) 18 000 = 50 000 (justo valor do ativo cedido) – (80 000 – 48 000) quantia escriturada
b) Como é conhecido o justo valor do ativo cedido, o ativo recebido é mensurado pelo justo valor do
ativo cedido
2.2) Lançamento no diário (Empresa B)
Contas
Débito Crédito
Depreciações acumuladas 43.8.3 42 000
1
Ganho da diferença de justo valor (a) 78.7.8 22 000
Valor atribuído ao bem recebido 27.8.1.A 50 000
2 Reconhecimento do bem recebido 43.3 27.8.1.A 50 000
Notas: a) 22 000 = 50 000 (justo valor do ativo recebido) – (70 000 – 42 000) quantia escriturada
b) Como é conhecido o justo valor do ativo recebido, este é mensurado por este valor

As entidades XP e TO trocaram entre si dois equipamentos (Alfa e Beta, respetiva-
mente) associados aos respetivos processos produtivos e que se adequam melhor às atuais
condições de produção de ambas.
TO recebeu o equipamento Alfa e entregou o equipamento Beta e a quantia de 100 000 €
(cheque sobre o Banco x) dada a diferença substancial em termos da capacidade de produção,
entre os dois equipamentos. Desconhece-se o justo valor quer do equipamento Alfa quer do Beta.
Entidades Valor líquido
XP – cedeu equipamento Alfa 180 000 48 000 132 000
TO – cedeu equipamento Beta 70 000 42 000 28 000
Questão:
Contabilize a troca de ativos na perspetiva das empresas XP e TO.
Resposta:

Bancos 12.x – Banco x
Outros devedores 27.8.1.XP – Empresa XP
Outros devedores 27.8.1.TO – Empresa TO
Depreciações acumuladas 43.8.3 – Equipamento básico
2.1) Lançamento no diário (Empresa XP)
Contas
Débito Crédito
Quantia escriturada do bem cedido 27.8.1. TO 132 000
Reconhecimento do bem recebido 27.8.1.TO 132 000
2 Equipamento (a) 43.3 32 000
Recebimento 12.1 100 000
Nota: a) Como não é conhecido o justo valor do ativo cedido e recebido, o ativo recebido é mensurado
pela quantia escriturada do ativo cedido, deduzido do valor recebido em dinheiro (ativo cedido = 132 000,
ativos recebidos: 100 000 € em dinheiro e um equipamento valorizado pela diferença)
2.2) Lançamento no diário (Empresa TO)
Contas
Débito Crédito
Quantia escriturada do bem cedido 27.8.1. XP 28 000
Reconhecimento do bem recebido 27.8.1.XP 28 000
2 Equipamento 43.3 128 000
Nota: a) Como não é conhecido o justo valor do ativo cedido e recebido, o ativo recebido é mensurado
pela quantia escriturada do ativo cedido, acrescentado da quantia paga em dinherio (ativos cedidos = 28 000 €
em eqipamento e 100 000 € em dinheiro)

As entidades XP e TO trocaram entre si dois equipamentos (Alfa e Beta, respetiva-
mente) associados aos respetivos processos produtivos e que se adequam melhor às atuais
condições de produção de ambas.
Ambos os equipamentos foram avaliados por peritos independentes que atribuíram os
seguintes valores:
Entidades Valor líquido Justo valor
XP – cedeu equipamento Alfa 80 000 48 000 32 000 60 000
TO – cedeu equipamento Beta 70 000 42 000 28 000 40 000
Questão:
Contabilize a troca de ativos na perspetiva das empresas XP e TO.
Resposta:
Outros devedores 27.8.1.XP – Empresa XP
Outros devedores 27.8.1.TO – Empresa TO
Equipamento básico 43.3 – Equipamentos básicos
Ganhos em ativos não financeiros 78.7.8 - Outros rendimentos
2.1) Lançamento no diário (Empresa XP)
Contas
Débito Crédito
Quantia escriturada do bem cedido 27.8.1. TO 32 000
Reconhecimento do bem recebido 27.8.1.TO 32 000
Ganho 78.7.8 28 000
Nota: a) Como o justo valor dos bens trocados é determinável e fiável, conforme a NCRF 7, § 27, atribui-
-se aos bens recebidos o justo valor dos bens cedidos.
2.2) Lançamento no diário (Empresa TO)

Contas
Débito Crédito
Quantia escriturada do bem cedido 27.8.1. XP 28 000
Reconhecimento do bem recebido 27.8.1.XP 28 000
Ganho 78.7.8 12 000
Nota: a) Como o justo valor dos bens trocados é determinável e fiável, conforme a NCRF 7, § 27, atribui-
-se aos bens recebidos o justo valor dos bens cedidos.

A JOTA, Lda. adquiriu uma viatura nova pela quantia de 45 000 €, incluindo impostos
e todas as despesas associadas à aquisição.
Deu como pagamento a quantia de 40 000 € e uma viatura usada, cujo valor líquido
contabilístico era de 6 000 € (preço de aquisição: 24 000 €).
Questão:
Contabilize a aquisição da viatura pela JOTA, Lda.
Resposta:

Depósito à ordem 12.1 – Banco x
Fornecedores de investimentos 27.1.1.x – Empresa x
Equipamento de transporte 43.4 – Equipamentos de transporte
Depreciações acumuladas 43.8.4 – Equipamento transporte
Perdas em ativos não financeiros 68.7.1 - Alienação
Contas
Débito Crédito
1 Reconhecimento da viatura (fatura x) 43.4 27.1.1.x 45 000
Liquidação da fatura x 27.1.1.x 45 000
Cheque nº x 12.1 40 000
2 Abate da viatura 43.4 24 000
Eliminação das depreciações 43.8.4 18 000
Perda em investimentos 68.7.1 1 000
Nota: Como o justo valor do ativo recebido é o mais evidente, foi este o considerado na mensuração do
ativo recebido (NCRF 7, § 27)
Transferências internas
O uso atribuído inicialmente a um determinado ativo pode ser alterado por diversas
razões de natureza estratégica ou operacional. São exemplos a afetação de mercadorias
destinadas para venda (computadores, mobiliário, veículos, etc.) à utilização nas atividades
operacionais ou administrativas. Também se pode verificar o inverso nas atividades em que
o objeto é a comercialização de bens nas quais o ativo poderá ser reclassificado de ativo fixo
tangível para mercadorias (por exemplo, no comércio de veículos usados).
Caso A.21 – Reclassificação de inventários para edifício de uso próprio

A XPTO, Lda., que se dedica à construção e venda de escritórios, tem 5 escritórios para venda
e, consequentemente, reconhecidos em inventários. A gerência decidiu que o escritório construído
no centro da localidade correspondia melhor às necessidades da empresa. Assim, resolveu alocar
o mesmo à atividade da empresa. A quantia escriturada do escritório era de 70 000 €.
Questão:
Pretende-se que contabilize esta operação.
Resposta:

Produtos acabados 34.x – Produtos acabados e intermédios
Reclassificação 38.4.x – Produtos acabados
Contas
Débito Crédito
38.4.x 34.x 70 000
1 Reclassificação edifício
43.2 38.4.x 70 000
Adiantamentos por conta de investimentos

Nalgumas transações é exigida pelo vendedor uma determinada quantia por conta do
investimento.
À semelhança do que foi apresentado no capítulo 5.3.1, tema F – Adiantamentos recebi-
dos e efetuados (inventários e serviços), o registo dos adiantamentos relativos à aquisição/
construção de ativos fixos tangíveis (e outros investimentos) deve considerar se se trata de
adiantamentos cujo preço esteja previamente fixado ou não.
Neste exemplo de contabilização, consideramos apenas situações em que que se emite a
fatura final pelo valor total da transação, pelo que há lugar aos movimentos da regularização.
No caso de faturas parciais, a conta de adiantamento deverá ser transferida para a conta do
ativo adquirido (no comprador) ou para a conta de rédito (no vendedor).
Quem adianta Quem recebe

Facto
12.1 12.1
1) Adiantamentos sem preço fixado
27.1.3 21.8
(pela fatura do adiantamento)
24.3.2.2 24.3.3
2) Regularização pela fatura do fornecimento do bem
4.x 71 / 72
1) Pela fatura dos bens/serviços 24.3.2.2 24.3.3
27.1.1 21.1.1
27.1.1 21.1.1
2) Regularização adiantamento 27.1.3 21.8
24.3.4.2 24.3.4.1
Quem adianta Quem recebe

Facto
12.1 12.1
1) Adiantamentos com preço fixado
45.5 27.6
(pela fatura do adiantamento)
24.3.2.2 24.3.3
2) Regularização pela fatura do fornecimento do bem
4.x 71 / 72
3) Pela fatura dos bens/serviços 24.3.2.2 24.3.3
27.1.1 21.1.1
27.1.1 21.1.1
4) Regularização adiantamento 45.5 27.6
24.3.4.2 24.3.4.1
Quadro n.º 5.58 – Adiantamentos por conta de ativos fixos tangíveis
Caso A.22 – Adiantamento com preço prefixado

A Silva & Santos, Lda. pretende adquirir um equipamento industrial à Indústria, SA
pelo valor de 100 000 €, acrescidos de IVA à taxa normal. De acordo com a política adotada
pela Indústria, SA, a encomenda só será expedida após o recebimento de 10% do valor da
encomenda.
A Silva & Santos, Lda. efetuou a respetiva transferência bancária no dia 15/jan/N. Foi
emitida a respetiva fatura/recibo.
Em 20 de fevereiro foi rececionado o equipamento e, após as verificações adequadas,
em 5 de março foi emitido o cheque com o pagamento do restante.
Questão:
Contabilize esta operação na ótica:
a) Da Silva & Santos, Lda. (comprador);
b) Da Indústria, SA (vendedor).
Resposta:

Bancos 12.1 Banco X
Clientes 21.1.1.x – Silva & Santos, Lda.
IVA dedutível – Investimentos 24.3.2.2.3 – Taxa normal
IVA liquidado – Operações gerais 24.3.3.1.3 – Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.1 – A favor do sujeito passivo
Fornecedores investimentos 27.1.1.01 - Indústria SA
Adiantamentos (vendas) 27.6 – Adiantamentos por conta de vendas
Adiantamentos 45.5.01 - Silva & Santos, Lda.
Vendas 71.1 – Vendas – Mercadorias
2.1) Lançamento no diário - Silva & Santos, Lda. (comprador)

Adiantamento com preço fixado
Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo adiantamento 45.5.01 10 000
1 15 jan N IVA dedutível 24.3.2.2.3 2 300
Fatura/recibo equipamento 43.3 100 000
2 IVA dedutível 24.3.2.2.3 23 000
Fornecedor Indústria 27.1.1.01 123 000
20 fev N
Regularização do adiantamento 27.1.1.01 12 300
3 Adiantamento 45.5.01 10 000
IVA regularizações 24.3.4.2 2 300
4 5 mar N Pagamento do remanescente 27.1.1.01 12.1 110 700
2.2) Lançamento no diário - Indústria, SA (vendedor)

Adiantamento com preço fixado
Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo adiantamento 27.6 10 000
1 15 jan N IVA liquidado 24.3.3.1.3 2 300
2 IVA liquidado 24.3.3.1.3 23 000
Cliente Silva & Santos 21.1.1.x 123 000
20 fev N
Regularização do adiantamento 27.6 10 000
3 IVA regularizações 24.3.4.1 2 300
4 5 mar N Recebimento do remanescente 12.1 21.1.1.x 110 700
Caso A.23 – Adiantamento sem preço fixado

A Silva & Santos, Lda. pretende adquirir um segundo equipamento industrial à Indústria
SA. À data, não se conhece o seu preço final.
De acordo com a política adotada pela Indústria SA, só será feita a importação do
equipamento mediante uma entrega antecipada de 10 000 €.
A Silva & Santos, Lda. efetuou a respetiva transferência bancária no dia 15/jan/N. Foi
emitida a respetiva fatura/recibo.
Em 20 de fevereiro foi rececionado o equipamento e respetiva fatura no valor de 100 000
€, acrescidos de IVA, à taxa normal.
Após as verificações adequadas, em 5 de março foi emitido o cheque com o pagamento do restante.
Questão:
Contabilize esta operação na ótica:
a) Da Silva & Santos, Lda. (comprador);
b) Da Indústria, SA (vendedor).
Resposta:

Bancos 12.1 Banco X
Clientes (adiantamentos) 21.8.x - Silva § Santos, Lda.
IVA dedutível – Investimentos 24.3.2.2.3 -Taxa normal
IVA liquidado – Operações gerais 24.3.3.1.3 -Taxa normal
IVA regularizações 24.3.4.1 – A favor do sujeito passivo
Fornecedores investimentos 27.1.1.01 - Indústria SA
Adiantamento sem preço fixado 27.1.3.01 – Indústria, SA
Vendas 71.1 – Vendas - Mercadorias
2.1) Lançamento no diário - Silva & Santos, Lda. (comprador)

Adiantamento sem preço fixado
Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo adiantamento 27.1.3.01 10 000
1 15 jan N IVA dedutível 24.3.2.2.3 2 300
2 IVA dedutível 24.3.2.2.3 23 000
Fornecedor Industria 27.1.1.01 123 000
20 fev N
Regularização do adiantamento 27.1.1.01 12 300
3 Adiantamento 27.1.3.01 10 000
IVA regularizações 24.3.4.2 2 300
4 5 mar N Pagamento do remanescente 27.1.1.01 12.1 110 700
2.2) Lançamento no diário - Indústria, SA (vendedor)

Adiantamento sem preço fixado
Contas
Débito Crédito
Fatura/recibo adiantamento 21.8.x 10 000
1 15 jan N IVA liquidado 24.3.3.1.3 2 300
2 IVA liquidado 24.3.3.1.3 23 000
20 fev N
Regularização do adiantamento 21.8.x 10 000
3 IVA regularizações 24.3.4.1 2 300
4 5 mar N Recebimento do remanescente 12.1 21.1.1.x 110 700
Ativo fixo tangível de valor individual imaterial

A NCRF 7 também estabelece um regime próprio para itens cujo valor individual
seja imaterial (insignificante), dando como exemplo o caso dos moldes, ferramentas, entre
outros.
Neste caso, esses itens podem ser agrupados e considerados no ativo por uma só quan-
tidade e quantia fixa, desde que os bens no seu conjunto satisfaçam as seguintes condições
(NCRF 7, § 11):
a) Sejam renovados frequentemente;
b) Representem, bem a bem, uma quantia imaterial;
c) Tenham uma vida útil não superior a três anos.
Quando estes itens são consumidos ou substituídos, a quantia despendida nessa transação
é reconhecida como gasto, mantendo-se constante o valor desse ativo.
Não É reconhecido individualmente
Cada item tem as seguintes características
É depreciado com base na sua

a) É renovado frequentemente
vida útil
Reconhecimento
de ativos b) Representa uma quantia imaterial
Reconhecido num grupo
c) Tem uma vida útil não superior a três anos
Sim Não é depreciado
Substituição reconhecida como

gasto
Figura n.ºFigura
5.74 –n.º 5.74de– valor
Ativos Ativos de valor imaterial
imaterial
Caso A.24 – Aquisição bens com valores imateriais

Caso A.24 – Aquisição de bens com valores imateriais

O restaurante Zé Algarvio iniciou recentemente a sua atividade.
Adquiriu, a pronto pagamento, um conjunto de bens e utensílios necessários para a sua
atividade, dos quais se destaca:
Preço
Descrição Quantidade Total (€)
unitário (€)
Louças e vidros
– Copos de água 100 1 100
– Copos de vinho 100 1,2 120
– Flutes 30 2 60
– Pratos 300 2 600
– Travessas 40 3 120
Total 1 000
Roupas e atoalhados
– Toalhas de mesa 50 5 250
– Panos de cozinha 50 1 50
Total 300
Nota: todos os bens estão sujeitos a IVA à taxa normal
Questão:
Reconheça estes ativos na contabilidade do Zé Algarvio.
Resposta:

IVA dedutível – investimentos 24.3.2.2.3 -Taxa normal
Equipamento básico 43.3.1 – Louças e vidros
Equipamento básico 43.3.2 – Roupas e atoalhados
Contas
Débito Crédito
Aquisição de louças e vidros 43.3.1 1 000
Aquisição roupas e atoalhados 43.3.2 300
1
IVA dedutível 24.3.2.2.3 299
Cheque n.º x 12.1 1 599
Nota: No fim do período estes ativos não são depreciados, mantendo-se a quantia escriturada inalterada.
Caso A.25 – Substituição de ativos imateriais

Admita que o Zé Algarvio, no mês de fevereiro do ano seguinte, fez a reposição de alguns
elementos dos grupos de ativos “louça e vidros” e “roupas e atoalhados”, despendendo a
quantia de 400 €, acrescidos de IVA à taxa normal.
Questão:
Reconheça esta aquisição.
Resposta:

IVA dedutível - Outros bens e serviços 24.3.2.3.3 – Taxa normal
Materiais de baixo valor 62.3.5 – Louças e atoalhados
Nota: Se a entidade considerasse importante, poderia desdobrar a conta de gastos de acordo com os dois
grupos de ativos
Contas
Débito Crédito
Aquisição de louças e atoalhados 62.3.5 400
Cheque n.º x 12.1 492
Custos de restauração e desmantelamento

Neste ponto iremos abordar os custos de restauração e desmantelamento associados a
compromissos construtivos ou legais, relativos a investimentos efetuados (vidé quadro 5.56).
Os custos de desmantelamento ou remoção do ativo e de restauração do local são apenas
incorridos no fim da sua utilização. No entanto, eles deverão ser incluídos no seu custo
inicial, porque ao proceder-se ao reconhecimento anual do gasto do ativo estabelece-se a
relação direta entre rendimentos (benefícios económicos proporcionados pelo uso do bem
ao longo da sua vida útil) e os gastos daí resultantes.
A estimativa do dispêndio de desmantelamento e restauração do local deve ser a me-
lhor estimativa da quantia exigida para liquidar a obrigação presente à data do balanço
(NCRF 21, § 35). Esta estimativa é reconhecida como uma provisão (capítulo 5.3.1,
tema I – Provisões).
As provisões são passivos registados na conta 29 – Provisões. Esta conta serve para
registar as responsabilidades cuja natureza esteja claramente definida e que, à data do
balanço sejam de ocorrência provável ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data
de ocorrência.
Para a constituição ou reforço de provisões é debitada a conta de gastos respetiva (sub-

conta da conta 67 – Provisões do período) ou uma conta do ativo (classe 4), desde que estes
dispêndios façam parte do custo desse ativo.
Caso se verifiquem alterações nos pressupostos da estimativa da provisão, no sentido
da sua reversão, a conta 29 deverá ser debitada por contrapartida da subconta adequada
(conta 76 – Reversões) ou redução do ativo que incluiu essa provisão.
Caso A.26 – Custos de restauração e desmantelamento (1)

A sociedade Produz, SA armazena num tanque o combustível que utiliza na sua atividade.
O custo de aquisição e instalação do referido tanque é de 80 000 €, acrescido de IVA à taxa
normal. Foi liquidado 50% da fatura na data da compra, através de transferência bancária.
A lei impõe que no fim da vida útil do tanque, por imperativos ambientais, se restaure
o seu local de implantação, estimando-se esse restauro em 20 000 € (estimativa de preços
à data da aquisição).
Questão:
Qual o custo a considerar no reconhecimento inicial do tanque (por simplificação, não
considere o valor temporal do dinheiro).
Resposta:
Preço de compra + instalação 80 000

Dispêndio de desmantelamento e restauração do local 20 000
Total do custo 100 000

IVA dedutível (investimentos) 24.3.2.2.3 -Taxa normal
Provisão para restauro do local 29.5 – Matérias ambientais
Contas Valor
N.º Data Descrição
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 98 400
1 Equipamento básico 43.3 80 000
IVA dedutível 24.3.2.2.3 18 400
2 Estimativa de dispêndio ambiental 43.3 29.5 20 000
3 Pagamento parcial 27.1.1.x 12.1 49 200
1 Equipamento básico 43.3 80.000
IVA dedutível 24.3.2.2.3 18.400
2 Estimativa de dispêndio ambiental 43.3 29.5 20.000
582 3 Pagamento parcial
Contabilidade Financeira Explicada 27.1.1.x 12.1 49.200

Reportando
Reportandoaoaoexemplo
exemploanterior considere
anterior, considerequeque
a vida útilútil
a vida do do
tanque é deé de
tanque 10 10
anos e ae a
anos
taxa
taxa dede descontoque
desconto quea aentidade
entidadeutiliza
utilizaéédede5%.
5%.
QUESTÃOQ
: uestão:
Qual
Qual oo custo
custododo desmantelamento
desmantelamento a considerar
a considerar no reconhecimento
no reconhecimento inicial e
inicial e ajustamentos
ajustamentos
a efetuar em cadaa efetuar
ano? em cada ano.
RESPOSTAResposta:
1) Cálculos
de apoio
Dadoque
Dado quea aestimativa
estimativadododispêndio
dispêndiorefere‐se
refere-seaauma
umadistância
distânciatemporal
temporalsignificativa
significativa
(10(10
anos)considera-se
anos), considera‐seque
queooefeito
efeitotemporal
temporal do
do dinheiro
dinheiro éé material,
material, logo
logoutilizou‐se
utilizou-seo ovalor
valor
presente
presente comobase
como basede
demensuração:
mensuração:
Anos 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N+9
20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000
1,05� 1,05� 1,05� 1,05� 1,05� 1,05� 1,05� 1,05� 1,05�
Valor atual 31 dez 12.892,2 13.536,8 14.213,6 14.924,3 15.670,5 16.454,0 17.276,8 18.140,6 19.047,6 20.000
Juros (anuais) 644,6 676,8 710,7 746,2 783,5 822,7 863,8 907,0 952,4
(13.536,8 ‐12.892,2) ‐‐‐ ‐‐‐‐
Depósitos à ordem Elemento 12.1 – Banco x Classificação contabilística
Depósitos
Fornecedor de à ordem
investimento 12.1 – Banco
27.1.1.x – Fornecedor x x
IVA dedutívelFornecedor de investimento24.3.2.2.3 –27.1.1.x
(investimentos) Taxa normal
– Fornecedor x
Provisão para restauro do local 29.5 – Matérias ambientais
Equipamento IVA dedutível (investimentos)
básico 24.3.2.2.3básico
43.3 – Equipamento – Taxa normal
Juros Provisão para restauro do local 29.5juros
69.1.8 – Outros – Matérias ambientais
Juros 69.1.8 – Outros juros
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 98.400
Equipamento básico 43.3 80.000
1 31 dez N IVA dedutível 24.3.2.2.3 18.400
Estimativa de dispêndio ambiental 43.3 29.5 12.892
Pagamento parcial 27.1.1.x 12.1 49.200
524
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 98 400
1 Equipamento básico 43.3 80 000
IVA dedutível 24.3.2.2.3 18 400
31 dez N
2 Estimativa de dispêndio ambiental 43.3 29.5 12 892
3 Pagamento parcial 27.1.1.x 12.1 49 200
4 Atualização valor da provisão 69.1.8 29.5 645
5 31 dez N+1 Atualização valor da provisão 69.1.8 29.5 677
31 dez N+2 Atualização valor da provisão 69.1.8 29.5 711
6
31 dez N+3 Atualização valor da provisão 69.1.8 29.5 746
---
7 31 dez N+8 Atualização valor da provisão 69.1.8 29.5 952
Compra de ativos conjuntos

A aquisição de elementos patrimoniais a outras entidades pode configurar duas situações dis-
tintas: simples aquisição de ativos e/ou passivos ou de uma operação de concentração empresarial.
No caso da aquisição de um património de uma entidade, no âmbito de uma concentração
de atividades empresariais (NCRF 14), o custo desse ativo fixo tangível é o seu justo valor
à data da aquisição. O justo valor atribuído aos ativos e passivos desse património não é
necessariamente coincidente com o custo da concentração (quantia paga pelo adquirente).
Quando o investidor adquire uma atividade, valoriza outras componentes da aquisição,
designadamente ativos intangíveis não reconhecidos contabilisticamente (este assunto será
desenvolvido no tema B do presente capítulo).
O justo valor é a quantia pela qual um ativo pode ser trocado ou um passivo liquidado,
entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transação em que não exista relaciona-
mento entre elas.
Considera-se uma atividade empresarial um conjunto integrado de atividades condu-
zidas e de ativos geridos com a finalidade de proporcionar um retorno aos investidores ou
custos mais baixos ou outros benefícios económicos diretos.
Uma concentração de atividades empresariais pode assumir diversas formas, designadamente:
• Pela compra de parte do capital próprio de determinada entidade;
• Pela compra de todo o património, ativos ou passivos de outra entidade;
• Aquisição do conjunto de ativos (incluindo ou não passivos) de uma determinada
atividade empresarial.
Na data da aquisição, o adquirente deve imputar aos ativos adquiridos (e passivos

assumidos) o custo correspondente, pelos seus justos valores nessa data.
Neste tema tratamos apenas as duas últimas formas de concentração de atividades em-
presariais acima referidas – aquisição de ativos e passivos. A compra de partes de capital é
abordado no tema D – Investimentos financeiros, do presente capítulo.
Caso A.28 – Custo de aquisição de ativos conjuntos

A empresa Damos Bons Conselhos, Lda. pretende ampliar a sua atividade para outras
cidades da região. Com esse objetivo adquiriu os bens de uma empresa concorrente que
havia cessado a atividade, sediada numa localidade vizinha. Nos termos do acordo, o preço
a pagar (40 000 € pagos em cheque) corresponde ao justo valor dos bens adquiridos.
A Damos Bons Conselhos atribuiu os seguintes valores a cada um dos bens adquiridos
e a seguir enunciados:
• Equipamento administrativo (computadores, impressoras, fax, etc.) 15 000 €

• Mobiliário e decoração 20 000 €
• Viatura ligeira de passageiros 5 000 €
Questão:
Resposta:

Equipamento, mobiliário e decoração 43.5 – Equipamento administrativo
Contas
Débito Crédito
Custo da aquisição 12.1 40 000
Equipamento de transporte 43.4 5 000
Caso A.29 – Aquisição de ativos e passivos

A empresa Compra Tudo, Lda. adquiriu a uma empresa da região um dos seus edifícios
de escritórios, que pretende ocupar, pela quantia de 200 000 €. Foi incluído nesta transação
a obrigação associada a um empréstimo bancário contraído por essa empresa para finan-
ciamento da sua aquisição, cujo montante atual é de 50 000 €.
A quantia paga pela Compra Tudo, Lda. foi de 150 000 €.
Questão:
Resposta:
Edificios Elemento 43.2 – EdificiosClassificação contabilística
e outras construções
2) Lançamento
Empréstimosno diário 25.1.1 – Empréstimos bancários
Contas
N.º DataEdifícios Descrição 43.2 – Edifícios e outras construções
Valor
Débito Crédito
2) Lançamento nodadiário
Custo aquisição 12.1 150.000
1 Edifício 43.2 200.000
Contas50.000
N.º Data Empréstimo bancário Descrição 25.1.1 Valor
Débito Crédito
Custos
1 subsequentes
Edifício 43.2 200 000
Empréstimo bancário 25.1.1 50 000
Neste ponto iremos abordar as despesas das reparações em ativos fixos tangíveis no
sentido de subsequentes
Custos garantir o seu cabal funcionamento ou ampliar a sua capacidade de geração
de Neste ponto
benefícios iremos abordar
económicos. as despesas
Será também das reparações
tratado em ativos
o reconhecimento fixos tangíveise no
de componentes
sentido de garantir o seu cabal
equipamentos sobresselentes. funcionamento ou ampliar a sua capacidade de geração de
benefícios económicos. Será também tratado o reconhecimento de componentes e equi-
pamentos sobresselentes.
Reparação e manutenção
Reparação e manutenção
A NCRF
A NCRF 7 distingue
7 distingue doisdois
tipostipos de reconhecimento
de reconhecimento quando
quando são realizadas
são realizadas reparações
reparações ou
ou substituição
substituição de peças
de peças em ativo
em ativo fixo tangível:
fixo tangível:
As que cumprem os requisitos de reconhecimento como ativo São capitalizadas e

(que acrescentam algo à situação original, nomeadamente definida uma vida
aumento de capacidade, produtividade, vida útil) útil
Reparações /
Manutenções
As que se reportam a ações de manutenção do ativo nas suas Reconhecidas como
condições normais de funcionamento gastos do período
Figura n.º 5.75 – Reparação e manutenção

Figura n.º 5.75 – Reparação e manutenção
Caso A.30 – Grande reparação e dispêndios de manutenção

Caso A.30 – Grande reparação e dispêndios de manutenção
AA Carrinhos
Carrinhos e Carrinhos,
e Carrinhos Lda.Lda. dispõe
dispõe de um
de um edifício
edifício ondeonde expõe
expõe os automóveis
os automóveis queque
tem para venda.
tem para venda.
Durante o ano N procedeu a várias obras com o objetivo de ampliar as instalações,
Durante o ano N procedeu a várias obras com o objetivo de ampliar as instalações
duplicando a área de exposição, tendo investido 100.000 € nesse projeto.
Na parte já existente realizou uma limpeza geral e a pintura de algumas zonas mais
duplicando a área de exposição, tendo investido 100 000 € nesse projeto.

Na parte já existente realizou uma limpeza geral e a pintura de algumas zonas mais
deterioradas. Nesta componente despendeu 5 000 €.
Sobre os valores mencionados acresce o IVA, à taxa normal.
As obras foram realizadas pela Constrói, Lda., que emitiu as respetivas faturas.
Questão:
Como reconhecer estas obras.
Resposta:
A ampliação das instalações enquadra-se no conceito de ativo porque foi introduzido
um novo elemento no ativo já existente (ampliação) com capacidade de gerar benefícios
económicos futuros.
A limpeza e pintura poderão ser consideradas como despesas de conservação (manuten-
ção), dado que o seu objetivo será manter as capacidades do ativo existente.

Fornecedores c/c 22.1.1.x – Fornecedor x
IVA dedutível – Investimentos 24.3.2.2.3 – Taxa normal
IVA dedutível – Serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Fornecedores de investimento 27.1.1.x - Fornecedor x
Edifício 43.2 – Edifícios e outras construções
Despesas de conservação 62.2.6 – Conservação e reparação
Contas
Débito Crédito
Fatura da Constrói - Serviço 22.1.1.x 6 150
Fatura da Constrói - Investimento 27.1.1.x 123 000
Ampliação 43.2 100 000
1
Limpeza e pintura 62.2.6 5 000
IVA dedutível - Investimentos 24.3.2.2.3 23 000
IVA dedutível - Serviços 24.3.2.3.3 1 150
Caso A.31 – Custos com revisões/reparações

A sociedade Produz, SA adquiriu um equipamento industrial por 500 000 €, acresci-
dos de IVA à taxa normal. No final de cada triénio, o equipamento industrial tem de ser
sujeito a uma revisão integral, cujo custo, a preços da data de aquisição, representa 20% do
respetivo custo de aquisição.
A vida útil estimada do equipamento é de 12 anos.
Questão:
Qual o custo a considerar no reconhecimento inicial do equipamento industrial?
Resposta:
Considerando a materialidade da quantia despendida nestas revisões periódicas, consi-
dera-se que deverão constar no custo inicial do ativo.
Preço de compra 500 000
Revisão periódica (20% x 500 000) a efetuar em N+2 100 000
Nota: 1) O equipamento deverá ser depreciado durante o seu período de vida útil estimado – 12 anos.
2) Os custos da revisão, quando incluídos no preço de custo, deverão ser depreciados no período a que
corresponde, neste caso ao longo dos 3 anos.
Revisão 27.2.2 – Credores por acréscimos de gastos
Equipamento 43.3.1 – Equipamento industrial
Equipamento 43.3.2 – Revisão
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x 27.1.1.x 615 000
Custo estimado da revisão 27.2.2 100 000
1 N Equipamento 43.3.1 500 000
Equipamento (revisão de N a N+2) 43.3.2 100 000
IVA dedutível 24.3.2.2.3 115 000
Fatura da revisão periódica 27.1.1.x 123 000
Revisão de N a N+2 27.2.2 100 000
2 N+2
IVA 24.3.2.2.3 23 000
Revisão de N+3 a N+5 43.3 27.2.2 100 000
Reconhecimento de sobressalentes e máquinas de substituição

Para a manutenção e funcionamento regular dos equipamentos e atividades são necessá-
rias peças e equipamentos de reserva. Alguns destes elementos podem aumentar diretamente
ou indiretamente futuros fluxos de benefícios económicos. São exemplos os sobresselentes
principais, equipamento de reserva, itens adquiridos por razões de segurança ou ambientais,

substituições de peças e inspeções necessárias à atividade.
No caso dos sobresselentes e equipamentos de serviço, estes serão geralmente escriturados
como inventário e reconhecidos nos resultados quando consumidos. Se os sobresselentes e
os equipamentos de serviço puderem ser utilizados em ligação com um item do ativo fixo
tangível, são contabilizados como ativo fixo tangível, desde que seja expectável que o uso
do mesmo ultrapasse um período.
Sobressalentes Utilização durante Sim Ativo fixo tangível Depreciado

mais do que um
Sobressalentes período?
principais
Equipamento de
São utilizados em
serviço Reconhecido como
ligação com um ativo
gasto quando
fixo tangível? Inventários
Equipamento de Não consumido
reserva
Figura
Figuran.º 5.76
n.º – Sobressalentes
5.76 – Sobresselentese eequipamentos
equipamentosdedereserva
reserva
Caso A.32 – Sobressalentes e equipamento de reserva
Caso A.32 – Sobressalentes e equipamento de reserva

A Silva & Santos, Lda. detém um equipamento industrial que carece de um
A Silva & Santos,
acompanhamento Lda. detém
técnico um equipamento
permanente industrial
no sentido que careceo deseu
de garantir um pleno
acompa-
nhamento técnico
funcionamento. permanente no sentido de garantir o seu pleno funcionamento.
De entre os meios de que a empresa dispõe para providenciar esse objetivo encontram-
-se os seguintes:
De entre os meios que a empresa dispõe para providenciar esse objetivo encontram-se
os seguintes:
• Peças de substituição de alguns componentes (correias de transmissão, rolamentos,
Peçasnodevalor
 etc.), substituição de euros
de 30 000 alguns componentes (correias de transmissão, rolamentos,
etc.), no valor de 30.000 euros
• Gerador
Gerador elétrico
elétrico ––60.000
60 000€€
QUESTÃO: Questão:
EmEm
queque
rúbricas se deverá
rubricas reconhecer
se deverão estesestes
reconhecer itens?
itens?
RESPOSTA Resposta:
• Peças
Peçasde desubstituição
substituição de
de alguns
alguns componentes
componentes(correias
(correiasdedetransmissão, rolamentos,
transmissão, rolamentos,
etc.),no
etc.), no valor
valor de 30.000
30 000 euros
euros
o Classificação ‐ Inventários e reconhecer como gasto na data da
– Classificação - Inventários e reconhecer como gasto na data da substituição
substituição
• Gerador
Gerador elétrico
elétrico ––60.000
60 000€€
– Classificação - Ativo
o Classificação fixo
‐ Ativo tangível
fixo tangíveleedepreciar ao longo
depreciar ao longodadasua
sua vida
vida útilútil
Caso A.33 – Equipamento industrial e equipamento de reserva
A Tecidos, SA adquiriu uma máquina de fiação para a sua linha de montagem que se
Caso A.33 – Equipamento industrial e equipamento de reserva

A Tecidos, SA adquiriu uma máquina de fiação para a sua linha de montagem que se
pretende que labore em contínuo. Para medida de segurança foi acoplada a esta máquina
uma unidade geradora de energia, que entra em funcionamento sempre que exista alguma
interrupção no fornecimento de energia.
Nestas aquisições, montagem e testes foram despendidas as seguintes quantias:
Máquina de fiação 100 000
Gerador elétrico 20 000
Montagem máquina fiação 5 000
Testes de funcionamento da máquina fiação 1 000
Sobre estas quantias incidiu IVA à taxa normal (23%).
Questão:
Contabilize os factos enunciados.
Resposta:
Equipamento básico 43.3.1 – Máquina de fiação
Equipamento básico 43.3.2 – Gerador elétrico
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x – Máquina de fiação, montagem e testes 27.1.1.x 130 380
1 Equipamento básico 43.3.1 106 000
IVA dedutível 24.3.2.2.3 24 380
Fatura 27.1.1.x 24 600
2 Gerador elétrico 43.3.2 20 000
Reconhecimento de componentes
O reconhecimento de um ativo como um todo ou desagregando esse ativo em componentes
com um custo diferenciado em relação ao seu custo total (considerando alguns dos seus compo-
nentes em particular) tem em consideração dois aspetos principais associados a cada componente:
– Serem materialmente relevantes;
– Vida útil diferente do ativo principal.
Reconhecer o ativo globalmente ou identificar alguns dos seus componentes?

Restantes itens a) Valor do componente é material (significativo)?
e
Motores b) A vida útil do componente é diferenciada da do ativo
principal?
Instalações
eletricas
Não Sim
Cadeiras
 Não é individualizado
 É reconhecido individualmente
 A depreciação é realizada com
base na vida útil do ativo  É depreciado com base na sua
principal vida útil
 A substituição é reconhecida  A substituição é capitalizada e o

como gasto ou capitalizada de valor residual do componente
acordo com os critérios de substituído é desreconhecido
reconhecimento da NCRF 7
Figura
5.77 – Componentes
– Componentes
Caso A.34 – Reconhecimento por componentes

Caso A.34
A sociedade Industrial, SA–adquiriu
Reconhecimento por componentes
um equipamento por 100 000 € que vai utilizar
no seu processo produtivo. Esse equipamento tem uma vida útil de 10 anos e inclui um
Acomponente de desgaste
sociedade Industrial, SA mais rápido
adquiriu (estima-se uma
um equipamento porvida útil de
100.000 2 anos)
€ que que tem
vai utilizar node
seuser
substituído periodicamente. O custo da substituição é de 10 000
processo produtivo. Esse equipamento tem uma vida útil de 10 anos e inclui um
€.
componente de desgaste mais rápido (estima-se uma vida útil de 2 anos) que tem de ser
Questão:
substituído periodicamente. O custo da substituição é de 10.000 €.
Pretende-se o reconhecimento inicial do equipamento.
QUESTÃO: Resposta:
Pretende-se o reconhecimento
1) Classificação inicial do equipamento.
contabilística
RESPOSTA IVA dedutível (investimentos) 24.3.2.2.3 – Taxa normal
1)Classificação
Fornecedor contabilística
de investimento 27.1.1.x – Fornecedor x
Elemento Equipamento básico Classificação contabilística fabril – principal
43.3.1 – Equipamento
IVA dedutível (investimentos)
Equipamento básico 24.3.2.2.343.3.2
– Taxa- Equipamento
normal fabril – componente
Fornecedor de investimento
2) Lançamento no diário 27.1.1.x – Fornecedor x
Equipamento básico 43.3.1 – Equipamento fabril – principal
Equipamento básico Contas
43.3.2 ‐ Equipamento fabril – componente
Débito Crédito
2)Lançamento
Faturano
n.ºdiário
x 27.1.1.x 123 000
Equipamento básico – principal
Contas
43.3.1 90 000
1 Débito Crédito
FaturaEquipamento
n.º x básico - componente 43.3.2
27.1.1.x 123.000 10 000
IVA dedutível
Equipamento básico – principal 43.3.1 24.3.2.2.3 90.000 23 000
1
Nota: 1) O equipamento principal
Equipamento deve‐ ser
básico depreciado ao longo
componente da sua vida útil, cuja estimativa
43.3.2 é de 10 anos
10.000
2) O componenteIVA
deverá ser depreciado durante o seu período
dedutível de vida útil estimado – 2 23.000
24.3.2.2.3 anos.
Nota:
Ativos construídos pela entidade

Se a entidade optar por construir os seus ativos diretamente ou por contratação, o seu
custo (custo de produção) é obtido:
Custo de produção – a soma dos custos das matérias-primas e outros materiais diretos
consumidos, da mão de obra direta e de outros gastos gerais de fabrico necessariamente
suportados para produzir o ativo.
Aos ativos fixos tangíveis construídos pela própria entidade aplica-se na determinação
do seu custo os mesmos princípios usados para um ativo adquirido (NCRF 7, § 23). Se a
entidade produzir ativos idênticos para venda no decurso da sua atividade operacional, o
custo do ativo fixo tangível é, regra geral, o mesmo que o custo do ativo construído para
venda (obtido segundo o disposto na NCRF 18 – Inventários).
Enquanto o item do ativo fixo tangível estiver em curso, está reconhecido na conta 45
– Investimentos em curso. Na fase da construção estes não sofrem depreciações, podendo,
contudo, estar sujeitos a teste de imparidade.
Aquando da conclusão da construção desse item, em condições aptas para entrar em
funcionamento, deve-se proceder à transferência do valor do saldo dessa conta para a
respetiva subconta do ativo fixo tangível (conta 43). De acordo com o código de contas, a
conta 45 apresenta a seguinte subdivisão:
Conta 45 – Investimentos em curso
45.1 – Investimentos financeiros em curso
45.2 – Propriedades de investimento em curso – As várias subcontas identificam os vários investi-
45.3 – Ativos fixos tangíveis em curso mentos a que respeitam
45.4 – Ativos intangíveis em curso
– Regista as entregas feitas pela entidade por conta
de investimentos cujo preço esteja previamente
fixado
45.5 – Adiantamentos por conta de investimentos
– Pela receção da fatura, estas verbas devem ser
transferidas para a conta 2711 – Fornecedores de
investimentos – contas gerais
– Esta conta regista as imparidades acumuladas
reconhecidas ao longo do tempo
– As perdas por imparidade anuais serão registadas
nas subcontas da conta 65 e as suas reversões
(quando deixarem de existir as situações que ori-
45.9 - Perdas por imparidade acumuladas ginaram as perdas) são registadas nas subcontas da
conta 762.
– Quando se verificar o desreconhecimento dos
ativos a que respeitem as imparidades, as contas
em epígrafe serão debitadas por contrapartida das
correspondentes contas da classe 4
Quadro n.º 5.59 – Conta 45 – Investimentos em curso
Os dispêndios suportados na construção de ativos que a empresa realiza para si
mesma, sob sua administração direta, aplicando meios próprios ou adquiridos para o
efeito,
592são reconhecidos nas respetivas
Contabilidade contas de gastos. Por exemplo gastos em mão
de obra são reconhecidos na conta 63 – Pessoal, gastos com energia, combustível e
serviços incorporados, na conta 62 – Fornecimentos e serviços externos, consumo de
materiaisOsna conta 61
dispêndios – Custo na
suportados das mercadorias
construção vendidas
de ativos e das realiza
que a empresa matérias
paraconsumidas,
si mesma,
etc. sob sua administração direta, aplicando meios próprios ou adquiridos para o efeito, são
reconhecidos nas respetivas contas de gastos. Por exemplo, gastos em mão de obra são
reconhecidos na conta 63 – Pessoal, gastos com energia, combustível e serviços incorpo-
A conta 74 – Trabalhos para a própria entidade permite evidenciar os trabalhos que
rados, na conta 62 – Fornecimentos e serviços externos, consumo de materiais na conta
se destinam a incorporar
61 – Custo no custo
das mercadorias de investimentos
vendidas ou que sejam
e das matérias consumidas, etc.de repartir por vários
exercícios (gastos diferidos). Esta conta serve para contrapor os gastos assumidos na
A conta 74 – Trabalhos para a própria entidade permite evidenciar os trabalhos que
realização dessesa incorporar
se destinam trabalhos, no
nãocusto
assumindo desta forma
de investimentos o conceito
ou que sejam dede rendimento.
repartir por vários
exercícios (gastos diferidos). Esta conta serve para contrapor os gastos assumidos na reali-
zação desses trabalhos, não assumindo, desta forma, o conceito de rendimento.
Figura n.º 5.78 – Trabalhos para a própria entidade

Figura n.º 5.78 – Trabalhos para a própria entidade
Quando uma entidade faz trabalhos para si própria que se corporizam em ativos (fixos
tangíveis ou intangíveis), suporta um conjunto de gastos que:
Quando•uma sãoentidade fazimputados
diretamente trabalhosàpara si própria
construção que (1),
do ativo se corporizam
ou em ativos (fixos
tangíveis• ou
sãointangíveis)
reconhecidossuporta um conjunto
nas respetivas rubricasde
de gastos que:
gastos (2)
 são diretamente imputados à construção do ativo (1), ou
Quando são reconhecidos em contas de resultados, a entidade tem que apurar os gastos
 são reconhecidos nas respetivas rubricas de gastos (2)
associados a esses trabalhos porque a mesma rubrica pode incluir quantias referentes à sua
atividade normal (por exemplo, construção de bens semelhantes para venda) e outras que
Quando são reconhecidos
são respeitantes à obra. em contas de resultados, a entidade tem que apurar os gastos
associados a esses
Apenas trabalhos
as quantias porque a mesma
correspondentes rubrica
ao custo pode incluir
da produção quantias
do ativo referentes
e evidenciadas em à
gastos serão balanceadas com a rubrica do correspondente ativo e os trabalhos para a
própria entidade (3).
534
O reconhecimento do ativo pode passar por duas fases abaixo descritas. Admitamos a
construção de um armazém pela própria empresa. Enquanto decorrem os trabalhos, vão-se
O reconhecimento do ativo pode passar por duas fases abaixo descritas. Admitamos a
593
construção de um armazém pela própriaCapítulo empresa.5 – Operações empresariais
Enquanto decorrem os trabalhos
vão-se acumulando os custos da construção que deverão ser relevados separadamente
de outros gastos da empresa. No final de cada período essa quantia é imputada em
acumulando
duas rubricas emossimultâneo:
custos da construção
trabalhos quepara
deverão ser relevados
a própria separadamente
entidade de outros
(demonstração dos
gastos da empresa. No final de cada período, essa quantia é imputada em duas rubricas em
resultados) e ativos fixos tangíveis em curso (balanço).
simultâneo: trabalhos para a própria entidade (demonstração dos resultados) e ativos
fixos tangíveis em curso (balanço).
Gastos incorridos na
construção Investimentos
6.x / …. 45.x / 74.x 4x / 45.x
Parcela dos gastos do Investimentos em Custo do ativo

período curso
FiguraFigura
n.º 5.79
n.º–5.79
Processo de reconhecimento
– Processo dos
de reconhecimento dostrabalhos
trabalhospara
para a própriaentidade
a própria entidade
No período em que se termina a obra, é transferida de ativo em curso para a respetiva

No período
rubrica em que se
do ativo fixotermina
tangível.a obra é transferida de ativo em curso para a respetiva
rubrica do ativo fixo tangível.
A imputação (capitalização) dos gastos ao ativo respetivo é feita através da conta 74 –
Trabalhos para a própria entidade, que também está subdividida de acordo com as classes
A imputação (capitalização)
de investimentos. dos nas
Registam-se gastos
suasao ativo respetivo
subcontas é feita
os trabalhos que através da conta
as entidades 74 -
realizem
Trabalhos
para a para a própria
sua própria entidade,
utilização, que também
recorrendo está subdividida
aos seus próprios recursos sobde acordo
a sua com eas
orientação
que se destinem aos seus investimentos.
classes de investimentos. Regista-se nas suas subcontas os trabalhos que as entidades
realizemEsta
paraconta
a suacredita-se
própria pelo
utilização, recorrendo
somatório dos gastosaos seus próprios
incorridos (pessoal,recursos sob a sua
fornecimentos e
serviços
orientação externos
e que ou outrosaos
se destinem gastos),
seuspor contrapartida da respetiva conta de investimentos
investimentos.
ou de investimentos em curso. De acordo com o código de contas, a conta 74 apresenta a
seguinte estrutura:
Esta conta credita-se pelo somatório dos gastos incorridos (pessoal, fornecimentos e
serviços Conta 74 – Trabalhos
externos ou outros paragastos)
a própriapor
entidade
contrapartida da respetiva conta de
investimentos ou de investimentos em curso. De acordo com o código de contas a
74.1 – Ativos fixos tangíveis
conta 74 apresenta a seguinte estrutura: – A conta 74 encontra-se subdividida de acordo com o tipo de
74.2 – Ativos intangíveis investimento a que pode respeitar o trabalho para a própria
74.3 – Propriedades de investimento empresa
Conta 74 - Trabalhos para a própria entidade
– Esta subconta respeita a gastos a reconhecer que sejam repar-
74.4 – Ativos por gastos diferidos
Conta e subcontas tidos por vários exercíciosComentários
Quadro n.º 5.60 – Conta 74 – Trabalhos para a própria entidade
74.1 – Ativos fixos tangíveis  A conta 74 encontra-se subdividida de acordo com o tipo de
74.2 – Ativos intangíveis investimento a que pode respeitar o trabalho para a própria
74.3 – Propriedades de investimento empresa
Casopor A.35 – diferidos  Esta subconta
Ativo fixo tangível construídorespeita
pelaa própria
gastos a entidade
reconhecer(1)
que sejam
74.4 – Ativos gastos
repartidos por vários exercícios
A sociedade Boas Vendas,
Quadro n.º 5.60 –Lda. realizou,
Conta durante
74 Trabalhos o corrente
para a própriaano obras de ampliação das
entidade
suas instalações, tendo suportado os seguintes gastos:
535
materiais adquiridos para a obra 10 000 €

energia, combustível e outros fornecimentos externos 5 000 €
serviço da Constrói, Lda. 30 000 €
Notas: (a) Os materiais foram diretamente imputados à obra
(b) A energia, combustível e outros foram reconhecidos como gastos, mas apenas 2 000 € são imputáveis
à obra
(c) A fatura da Constrói foi imputada diretamente à obra.
Questão:
Pretende-se o reconhecimento desta obra.
Resposta:

Fornecedores gerais 22.1.1.x - Fornecedor x
Fornecedor de investimento 27.1.1.x - Fornecedor x
IVA dedutível (investimentos) 24.3.2.2.3 - Taxa normal
IVA dedutível (outros bens e serviços) 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Obras em curso 45.3 – Ativos fixos tangíveis em curso
Gastos diversos 62.x - Diversos
Trabalhos para a própria entidade 74.1 – Ativos fixos tangíveis
Dado que todos os gastos foram imputados à obra, com exceção da energia, combustível
e outros, apenas estes, na parte correspondente à obra, deverão ser imputados, através da
rubrica – Trabalhos para a própria entidade.
• Por imputação direta – Materiais e serviço contratado = 40 000 €.
Contas
Débito Crédito
Fatura n.º x (Materiais) 27.1.1.x 12 300
1 Investimento em curso 45.3 10 000
Fatura n.º x (Serviços) 27.1.1.x 36 900
2 Investimento em curso 45.3 30 000
• Por imputação indireta (parte imputável) - Energia, combustíveis e outros = 2 000 €

Contas
Débito Crédito
Faturas n.º x (energia, combustíveis, etc.) 22.1.1.x 6 150
1 Gastos diversos 62.x (a) 5 000
2 Imputação à obra 45.3 74.1 2 000
Nota: a) A desdobrar pelas contas respetivas
Nas contas de gastos estão reconhecidos 5 000 € de gastos em energia, combustível e

outros, mas apenas 3 000 € correspondem a gastos da atividade, procede-se à correção dos
2 000 € (imputação indireta).
Terminada a obra, esta deve ser transferida para a respetiva conta do ativo:
Contas
Débito Crédito
1 Transferência para o ativo fixo tangível 43.2 45.3 42 000
Nota: Saldo acumulado da conta 45.3 €: 42 000 = 10 000 + 30 000 + 2 000
Caso A.36 – Ativo fixo tangível construído pela própria entidade (2)
A Jota, Lda. decidiu construir um edifício para ocupar como sede da empresa. A constru-
ção decorreu durante cerca de dois anos (N e N+1) e foram incorridos os seguintes custos:
(euros)
N N+1 Total
Custos
Totais Obra Totais Obra Totais Obra
Mão de obra 1 000 000 100 000 1 500 000 150 000 2 500 000 250 000
Materiais 3 000 000 300 000 4 500 000 450 000 7 500 000 750 000
Fornecimentos externos 1 000 000 100 000 3 000 000 300 000 4 000 000 400 000
Depreciações 500 000 50 000 500 000 50 000 1 000 000 100 000
Total 5 500 000 550 000 9 500 000 950 000 15 000 000 1 500 000
Questão:
Pretende-se o reconhecimento deste ativo. Por simplificação, ignore o IVA das transações.
Resposta:
Ao longo dos dois anos da construção o edifício (ativo fixo tangível) deve ser reco-
nhecido como em curso, transferindo-se para a respetiva conta 43.2 – Edifícios e outras
construções, após a sua conclusão.
Os custos incorridos em cada ano estão refletidos nas diversas contas por naturezas (63
– Pessoal, 62 – Fornecimentos e serviços externos, 64 – Depreciações e amortizações, etc.)
e, em cada ano, imputados aos investimentos em curso, através da conta 74 – Trabalhos
para a própria entidade.

Pessoal 23.x - Pessoal
Matérias-primas, subsidiárias e consumo 33.x - Diversos
Equipamentos diversos 43.8 – Derpeciações acumuladas
Obras em curso 45.3 – Ativos fixos tangíveis em curso
Consumos matéria-prima e outros 61.x - Diversos
Fornecimentos diversos 62.x - Diversos
Gastos com pessoal 63.x - Diversos
Depreciações 64.x - Diversas
Construção própria 74.1 – Ativos fixos tangíveis
2.1) Lançamento no diário – Ano N
Contas
Débito Crédito
Mão de obra (processamento mensal) 63.x 23.x 1 000 000
Consumo de materiais 61.x 33.x 3 000 000
1
Ano N Outros fornecimentos e serviços 62.x 22.1.1.x 1 000 000
Depreciações 64.x 43.8 500 000
2 Obras em curso 45.3 74.1 550 000
2.2) Lançamento no diário – Ano N+1
Contas
Débito Crédito
Consumo de materiais 61.x 33.x 4 500 000
1 Ano N+1
Outros fornecimentos e serviços 62.x 22.1.1.x 3 000 000
Depreciações 64.x 43.8 500 000
2 Obras em curso 45.3 74.1 950 000
Terminada a obra, esta deve ser transferida para a respetiva conta do ativo:
Contas
Débito Crédito
1 Transferência para o ativo fixo tangível 43.2 45.3 1 500 000
Depreciações
A utilização de um bem é geralmente refletida através do seu gasto, que corresponde à
quantia que se considera refletir o uso desse bem. Esta quantia pode ser calculada a partir
de estimativas da vida útil do ativo, com base nos anos em que se considera que o ativo
pode ser utilizado economicamente ou com base em indicadores de funcionamento que
nos dão a expectativa de duração do bem em unidades de produção totais esperadas (horas
de funcionamento, unidades de produção, quilómetros a percorrer).
Depreciação – gasto decorrente da utilização e consequente desgaste ou da obsolescência

dos ativos fixos tangíveis, tais como máquinas, veículos, móveis, imóveis e instalações
Na generalidade dos casos é possível estimar uma vida útil para um equipamento, veí-
culos, edifício, etc., em regra associado ao tempo da sua utilidade económica. No entanto,
existem casos – com caráter de excecionalidade – em que o período de vida útil é ilimitado.
O exemplo mais significativo é o de terrenos de utilização geral (agricultura, construção,
entre outras). Nestes casos não há lugar ao reconhecimento de depreciação.
A vida útil é definida em termos da utilidade esperada do ativo, pelo que pode ser mais
curta do que a sua vida económica. Para estimar a vida útil pode-se considerar um conjunto
de fatores (NCRF 7, § 56), tais como:
• Uso esperado do ativo, que é avaliado por referência à capacidade ou produção
física esperada do ativo
Exemplo:
Máquina com capacidade de produzir 100 milhões de artigos durante a sua vida
útil. A sua depreciação anual pode considerar a produção de cada ano.
• Desgaste normal esperado, que depende, por exemplo, do número de turnos duran-
te os quais o ativo será usado e do programa de reparação e manutenção do ativo,
inclusive enquanto o ativo permaneça ocioso.
Exemplo:
Equipamento em laboração contínua versus equipamento em laboração em perío-
dos normais diários (8 horas). Para equipamentos iguais, na primeira situação a vida
útil será menor. A sua depreciação anual será maior no primeiro caso, atendendo
ao regime de utilização intensiva.
• Obsolescência técnica ou comercial, decorrente de alterações ou melhoramentos
no processo produtivo, ou de alterações de mercado ao nível da procura para o
serviço/produto derivado do ativo.
Exemplo:
Admitamos um equipamento com um dado nível de produtividade e custo de pro-
 Limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de extinção de
dução unitário. A inovação tecnológica pode permitir maiores níveis de produ-
locações com elas relacionadas
tividade e menores custos unitários, tornando obsoleto a tecnologia anterior. A
determinação
Exemplo:da vida útil deve ponderar os ritmos de inovação tecnológica, quer na
definição inicial da vidacom
Ativos adquiridos útil,cláusulas
quer em eventuaisque
contratuais revisões
limitamdessa
a suaestimativa.
utilização a um
• Limitesdeterminado horizonte temporal,
legais ou semelhantes no uso dodeverão
ativo, ser
taisdepreciados durante
como as datas esse
de extinção de
locaçõesperíodo.
com elas relacionadas
Exemplo:
Da definição da vida útil,
Ativos adquiridos comdeduz-se taxa de depreciação.
cláusulasacontratuais que limitam a Por exemplo, aseum de-
sua utilização
considerarmos quehorizonte
terminado um equipamento temdeverão
temporal uma vida
serútil de 5 anos,durante
depreciados o mesmo poderá
esse ser
período.
depreciado anualmente à taxa de 20%:
Da definição da vida útil deduz-se a taxa de depreciação. Por exemplo, se considerar-
mos que um equipamento tem uma vida 100 útil %
de 5 anos, o mesmo poderá ser depreciado
100 %
anualmente à taxa de��
�� 20%:
�� 0%
Anos de vida 5
Taxa de depreciação = 100% = 100% = 20%
A depreciação acumulada corresponde Anos de vida das5quantias depreciadas já
ao somatório
reconhecidas, ou seja, à soma de todas as depreciações reconhecidas nos diferentes
A depreciação
períodos, de eventuaiscorresponde
deduzidasacumulada ao somatório
reversões dessas das quantias
depreciações. de um já re-
depreciadas
A depreciação
conhecidas, ou seja, à soma de todas as depreciações reconhecidas nos diferentes
ativo fixo tangível é determinada tendo como base a quantia depreciável, que períodos,
corresponde ao custo de um ativo (ou outra quantia substituta, como por exemplo tangível
deduzidas de eventuais reversões dessas depreciações. A depreciação de um ativo fixo o
é determinada tendo como base a quantia depreciável, que corresponde ao custo de um ativo
justo valor) menos o seu valor residual:
(ou outra quantia substituta, como por exemplo o justo valor) menos o seu valor residual:
Quantia depreciável = Custo (ou outra quantia) do ativo fixo tangível – Valor residual
Quantia depreciável = Custo (ou outra quantia) do ativo fixo tangível – Valor residual
Quantia depreciável = o custo de um ativo ou outra quantia substituta do custo

menos (-) o valor residual.
Custo
Valor Residual - É a quantia que a empresa espera obter por um ativo no fim da
sua vida útil após dedução dos custos esperados de alienação.
Figura n.º n.º

Figura 5.805.80
– Quantia depreciável
– Quantia depreciável
Quer a vida útil, quer o valor residual de um ativo devem estar sujeitos a revisões
Quer a vida útil quer o valor residual de um ativo devem estar sujeitos a revisões perió-
periódicas (pelo menos no final de cada período). Caso se considere que as
dicas (pelo menos no final de cada período). Caso se considere que as expectativas diferem
expectativas diferem das estimativas anteriores, então estas devem ser alteradas
das estimativas anteriores, então estas devem ser alteradas (NCRF 7, § 51).
(NCRF 7, § 51).
Esta alteração de estimativas, conforme dispõe a NCRF 4 – Políticas Contabilísticas,
Alterações
Esta nasdeEstimativas
alteração estimativas,Contabilísticas
conforme dispõe e Erros,
a NCRFsó4afeta o gasto
- Políticas de depreciação do
Contabilísticas,
período corrente
Alterações e de cadaContabilísticas
nas Estimativas um dos períodos futuros
e Erros durante
só afeta a vida
o gasto de útil remanescente
depreciação do do
ativo (NCRF 4, § 29).
período corrente e de cada um dos períodos futuros durante a vida útil remanescente
do ativo (NCRF 4, § 33).
Caso A.37 – Alteração da vida útil

Um determinado equipamento foi adquirido por 10 000 € e estimada uma vida útil de
10 anos. Decorridos 8 anos de utilização, concluiu-se que o mesmo equipamento estava
em condições de funcionar mais dois anos para além da estimativa inicial, passando a vida
útil estimada para 12 anos.
Questão:
Elaborar o plano de depreciações para o período de vida útil.
Resposta:
• Estimativa inicial (10 anos de vida útil) = 10 000/10 anos = 1 000 €
• Alteração da estimativa ao 9º ano  Depreciações acumuladas até ao 9º ano =
1 000 € x 8 anos = 8 000 €
• Valor líquido do ativo ao 8º ano = 10 000 – 8 000 = 2 000 €
• Depreciações do período seguinte: 2 000/4 anos = 500 €
Estimativa inicial Revisão da estimativa
Vida útil N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N+9 N+10 N+11
Anos 1º 2º 3º 4º 5º 6º 7º 8º 9º 10º 11º 12º
Depreciação
1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 500 500 500 500
período
Depreciação
1 000 2 000 3 000 4 000 5 000 6 000 7 000 8 000 8 500 9 000 9 500 10 000
acumulada
Valor líquido 9 000 8 000 7 000 6 000 5 000 4 000 3 000 2 000 1 500 1 000 500 0
===//===
As depreciações são reconhecidas em duas contas:

• uma conta de gastos (64 – Gastos de depreciação e amortização), subdividida de
acordo com a natureza do ativo, que regista as depreciações do período;
• uma subconta do respetivo grupo de ativos, com o 8 como terceiro dígito, que acu-
mula as depreciações reconhecidas em cada ano. No caso dos ativos fixos tangíveis,
é a subconta 43.8 – Depreciações acumuladas.
43.8 – Ativo fixo tangível ‐ 64.2 ‐ Gastos de depreciação ‐ Ativo

Depreciações acumuladas fixo tangível (Ano N)
….
100 (1) (1) 100
64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo
100 (2) fixo tangível (Ano N+x)
…..
(x) 100
100 (x) fixo tangível (Ano N+1)
(2) 100
depreciação, como reconhecimento do gasto do ativo, implica que a sua quantia
….
criturada diminua, como se evidencia no exemplo a seguir:
fixo tangível (Ano N+x)
(x) 100
Caso A.38 – Quantia escriturada (ativo líquido de depreciações)
A depreciação, como reconhecimento do gasto do ativo, implica que a sua quantia
escriturada diminua, como
XPTO adquiriu um equipamento se evidencia
por 15.000 €,noaoexemplo a seguir:uma vida útil de 3
qual atribuiu
nos.
Caso A.38 – Quantia escriturada (ativo líquido de depreciações)
UESTÃO: A XPTO adquiriu um equipamento por 15 000 €, ao qual atribuiu uma vida útil de 3 anos.
presente as depreciações de cada período da vida útil e o respetivo valor líquido do
Questão:
ivo.
Apresente as depreciações de cada período da vida útil e o respetivo valor líquido do ativo.
ESPOSTA Resposta:
1) Aquisição do ativo = 15.000 €
1) Aquisição do ativo = 15 000 €
43 – Ativo fixo tangível Valor líquido = 10.000
1) 15 000 5 000 (ano 1)

Valor líquido = 5.000
5 000 (ano 2)
5 000 (ano 3)
Valor líquido = 0
2) Depreciações anuais: 5.000 € cada ano
43.8 – Ativo fixo tangível ‐ 64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo

Depreciações acumuladas tangível
5 000 (ano 1) (ano 1) 5 000
5 000 (ano 2)
5 000 (ano 3)
64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo
tangível
(ano 2) 5 000
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) 1) 15 000 5 000 (ano 1)
Valor líquido = 5.000
5 000 (ano 2)
5 000 (ano
Capítulo 5 – 3)
Operações empresariais 601
Valor líquido = 0
2) Depreciações anuais: 5.000 € cada ano

2) Depreciações anuais: 5 000 € cada ano
Depreciações acumuladas tangível
5 000 (ano 1) (ano 1) 5 000
5 000 (ano 2)
5 000 (ano 3)
tangível
(ano 2) 5 000

tangível
(ano 3) 5 000
===//===
===//===
No âmbito da análise das depreciações de um período, pode-se concluir que foram
reconhecidas em excesso, devendo-se, nesse caso, proceder à respetiva reversão (conta 76
– Reversões / 76.1 – de depreciações e amortizações / 76.1.2 – Ativos fixos tangíveis).
Estas situações poderão surgir, a título de exemplo, em entidades que fazem o apura- 542
mento mensal de resultados, utilizando estimativas de gastos de depreciações. No final do
ano, em apuramento final de resultados, verificada o excesso de estimativa, esta deverá ser
corrigida para os valores que correspondam às depreciações calculadas segundo os critérios
estabelecidos.
Aconselha-se a subdivisão destas contas para o reconhecimento das depreciações espe-
cíficas:

Depreciações acumuladas Gastos de depreciação Reversões de depreciações
43.8.1 Terrenos e recursos naturais 64.2.1 Terrenos e recursos naturais 76.1.2.1 Terrenos e recursos naturais
43.8.2 Edifícios e outras construções 64.2.2 Edifícios e outras construções 76.1.2.2 Edifícios e outras construções
43.8.3 Equipamento básico 64.2.3 Equipamento básico 76.1.2.3 Equipamento básico
43.8.4 Equipamento de transporte 64.2.4 Equipamento de transporte 76.1.2.4 Equipamento de transporte
43.8.5 Equipamento administrativo 64.2.5 Equipamento administrativo 76.1.2.5 Equipamento administrativo
43.8.6 Equipamentos biológicos 64.2.6 Equipamentos biológicos 76.1.2.6 Equipamentos biológicos
43.8.7 Outros ativos fixos tangíveis 64.2.7 Outros ativos fixos tangíveis 76.1.2.7 Outros ativos fixos tangíveis
Quadro n.º 5.61 - Contas de reconhecimento de depreciações e reversões
A depreciação cessa na data que ocorrer mais cedo entre:

1) a data em que o ativo for classificado como detido para venda (de acordo com a
NCRF 8);
2) e a data em que o ativo for desreconhecido (pela venda ou abate).
Mesmo que o ativo se torne ocioso ou for retirado do uso, a sua depreciação não cessa,
a não ser que o ativo já esteja totalmente depreciado (NCRF 7, § 55).
Vida útil
Disponível para
uso
N+1 N+2 N+3 …. N+x
Depreciação Depreciação Depreciação Depreciação Depreciação Depreciação
As depreciações podem cessar antes do fim

da vida útil se o ativo:
a) For abatido ou alienado

b) Reclassificação como ativo detido para venda, inventários ou outra
Figura n.º 5.81 – Depreciações de ativos fixos tangíveis

Figura n.º 5.81 – Depcrecições de ativos fixos tangíveis
Caso
Caso A.39 A.39 – Depreciação
– Depreciação de ativo
de ativo comcom valorresidual
valor residual
A XPTO, Lda. adquiriu, em janeiro de N, a pronto pagamento, um computador por

2A500
XPTO, Lda. adquiriu
€. O fornecedor cobrouemainda
janeiro
500 €de N, a pronto
relativos pagamento,
à montagem do mesmo.umAcomputador
gerência por
2.500 €. O fornecedor cobrou ainda 500 € relativos à montagem do mesmo. A gerência
estima que, no final da vida útil do computador, o consiga vender por 100 € a uma empresa
que se dedica
estima que, àno
reciclagem
final dadevida
equipamentos.
útil do computador, o consiga vender por 100 € a uma
empresa Q
que se dedica à reciclagem de equipamentos.
uestão:
Calcule a quantia depreciável e admita que no primeiro ano reconheceu uma depre-
Q UESTÃO:
ciação de 25%.
Calcule a quantia depreciável e admita que no primeiro ano reconheceu uma
Resposta
depreciação :
de 25%.
• Custo do ativo fixo tangível = 2 500 + 500 = 3 000 €
RESPOSTA
• Valor residual = 100 €
• Quantia depreciável = 3 000 – 100 = 2 900 €
o Custo do ativo fixo tangível = 2.500 + 500 = 3.000 €
• Quantia depreciada = 2 900 x 25% = 725 €
o Valor residual = 100 €
o Quantia depreciável = 3.000 – 100 = 2.900 €
o Quantia depreciada = 2.900 x 25% = 725 €
Caso A.40 – Depreciação de um edifício (componente terreno)

A GOCRIS, Lda. adquiriu a crédito, em janeiro de N, instalações para o seu escritório,
por 120 000 €, acrescidos de despesas legais de transação no montante de 6 000 €.
Foi atribuído o valor de 20 000 € ao terreno subjacente.
A entidade atribuiu 40 anos de vida útil às instalações.
Questão:
Calcule a quantia depreciável e a depreciação do 1º ano.
Resposta:
Considerando que as despesas de transação devem ser imputadas proporcionalmente
ao edifício e terreno, teremos:
• Despesas de transação = 6 000 €
– Parte imputável ao edifício = 100 000/120 000 x 6 000 = 5 000 €
– Parte imputável ao terreno = 20 000/120 000 x 6 000 = 1 000 €
• Quantia depreciável (edifício) = 100 000 + 5 000 = 105 000 €
• Depreciação anual = 105 000 / 40 = 2 625 €
Métodos de depreciação
Como referimos, a depreciação de um ativo fixo tangível é calculada com base na sua
quantia depreciável. Existem vários métodos de cálculo para determinar a depreciação de
um ativo, numa base sistemática durante a sua vida útil.
Os métodos indicados pelas normas são os abaixo referidos, sendo permitidos outros
se melhor refletirem a utilização do ativo:
– método da linha reta (quotas constantes);
– métodos do saldo decrescente;
– método das unidades de produção (desgaste funcional).
Em relação aos modelos que têm o tempo como referência de vida útil, temos ainda de consi-
derar se, no primeiro ano de vida, é reconhecida uma depreciação com base anual ou duodecimal.
Ao considerar a base anual, não se toma em consideração o tempo efetivo de utilização,
enquanto na base duodecimal são considerados, no ano da aquisição e no ano do desreco-
nhecimento, apenas os meses efetivos de uso.
98912p73495
Método da linha reta ou das quotas constantes

A depreciação pelo método da linha reta, quando aplicado numa base anual, implica reconhecer
sempre a mesma quantia ao longo da vida útil do ativo. Este método tem aplicação generalizada
pela sua facilidade técnica e por aderir ao modelo de utilização da generalidade dos ativos.
O seu cálculo resulta da divisão da quantia depreciável do ativo pelo número de anos
de vida útil estimado ou do produto entre a quantia depreciável e a taxa de depreciação.
Gasto de depreciação = Quantia depreciável

Nº anos de vida útil
ou
Taxa de depreciação = 100%
Nº anos de vida útil
Gasto de depreciação = Quantia depreciável x Taxa de depreciação
Caso A.41 – Método da linha reta – base anual

A entidade XPTO, Lda., adquiriu, em maio do ano N, diverso equipamento informático
por 120 000 €. A vida útil estimada é de 4 anos. A entidade decidiu adotar como política
contabilística o método da linha reta.
Questão:
Qual o valor da depreciação a reconhecer, numa base anual?
Resposta:
• Quantia depreciável = 120 000 €
• Depreciação = 120 000 / 4 (vida útil) = 30 000 € ou 120 000 x 25% = 30 000 €
• Plano de depreciação (4 anos e base anual)
Anos Ano N N+1 N+2 N+3 N+4
Meses 8 meses 12 meses 12 meses 12 meses 4 meses
Depreciação 30 000 30 000 30 000 30 000 ----
Depreciações acumuladas 43.8.5 - Equipamento administrativo
Gastos de depreciações 64.2.5 - Equipamento administrativo
Contas
Débito Crédito
31 dez N Depreciação do período 64.2.5 43.8.5 30 000
31 dez N+1 Depreciação do período 64.2.5 43.8.5 30 000
A quantia de depreciação a reconhecer no primeiro ano seria de 30 000 € porque, inde-
pendentemente do mês em que foi adquirido o equipamento, considerou-se a depreciação
de um ano. Nos anos subsequentes, em princípio, a quantia a reconhecer será igual.
Caso A.42 – Método da linha reta, valor residual e base anual

Em N resolveu adquiriu um scanner para o seu escritório. Este equipamento custou 1 000
€ e tem uma vida útil estimada de 3 anos. O valor residual esperado é de 100 €, quantia
que o fornecedor garante como valor de troca.
Questão:
Sabendo que a empresa adotou como política contabilística a depreciação pelo método
da linha reta, base anual, determine as quantias líquidas do ativo nos anos de N e N+1.
Resposta:
Em N
• Quantia depreciável: 1 000 – 100 = 900 €
• Depreciação anual = 900/3 = 300 € (ou 900 x 33,33% )94
• Valor líquido da depreciação = 1 000 – 300 = 700 €
Em N+1
• Depreciação anual = 900/3 = 300 €
• Valor líquido da depreciação = 700 - 300 = 400 € (1 000 – 600)
===//===
No primeiro ano de utilização poderá ser utilizada a base anual (considerar os 12 meses de
depreciação) ou apenas o número de meses que decorre desde a entrada em funcionamento
do ativo até ao final desse período (duodécimos). No fim da vida útil, consistentemente
apenas se deverão considerar os meses que completam o período de vida estimado do ativo.
94 - (100%)/(3 anos vida) = 33,3 (3)% por ano.

Caso A.43 – Método da linha reta – base duodecimal

A entidade XPTO, Lda. adquiriu, em maio do ano N, diverso equipamento informático
por 120 000 €. A vida útil estimada é de 4 anos. A entidade decidiu adotar como política
contabilística o método da linha reta.
Questão:
Qual o valor da depreciação a reconhecer durante a vida útil do ativo, considerando a
utilização dos duodécimos?
Resposta:
• Quantia depreciável = 120 000 €
• Depreciação em N = 120 000/4 (vida útil) = 30 000 / 12 x 8 meses = 20 000 €
ou
120 000 x 25% = 30 000 /12 x 8 meses = 20 000 €
• Depreciação em N+1; N+2 e N+3 = 120 000 / 4 (vida útil) = 30 000 €

• Depreciação em N+4 =120 000/ 4 (vida útil) = 30 000 / 12 x 4 meses = 10 000 €
• Plano de depreciação – base duodecimal

Meses 8 meses 12 meses 12 meses 12 meses 4 meses
Depreciação 20 000 30 000 30 000 30 000 10 000

Contas
Débito Crédito
A quantia relativa à depreciação a reconhecer no primeiro ano seria de 20 000 € correspon-
dentes a 8 meses de utilização. Nos anos subsequentes a quantia a reconhecer seria de 30 000 €,
com exceção do ano N+4, onde seria reconhecida a depreciação dos restantes 4 meses (10 000 €).
Esta opção parece refletir de forma mais adequada a utilização do bem, pois tem em
atenção o tempo efetivo de utilização.
Métodos do saldo decrescente

A depreciação por métodos do saldo decrescente, conforme se deduz pelo nome, conduz
ao reconhecimento de quantias de depreciação que decrescem ao longo do período de utilização
do bem, ou seja, apresentam valores que, em cada ano, são menores que os do ano anterior.
O cálculo da depreciação anual pode ser obtido de diversas formas, apurando uma
sucessão de valores que podem ter entre si uma relação aritmética, geométrica ou outra.
Apresentamos dois modelos exemplificativos: saldo decrescente e o das quotas degressivas.
Modelo do saldo decrescente

Nesse modelo a taxa de depreciação deduz-se dos anos de vida remanescentes após cada
período de depreciação.
Exemplo
Considere-se um bem com um custo de aquisição de 120 000 € e com quatro anos de vida.
No modelo do saldo decrecente a depreciação de cada período contabilístico é calculado
da seguinte forma:
1) Cálculo da taxa de depreciação
• Períodos remanescentes:
– no primeiro ano = 4
– no segundo ano = 3
– no terceiro ano = 2
– no quarto ano = 1
• Somatório dos períodos remanescentes =1 + 2 + 3 + 4 =10
Anos Quociente Taxa

1.º ano 4 : 10 0,40
2.º ano 3 : 10 0,30
3.º ano 2 : 10 0,20
4.º ano 1 : 10 0,10
2) Este cálculo pode ser representado pela seguinte expressão:
Nº de períodos remanecentes
Depreciação = Quantia a depreciar x
Somatórios dos períodos
3) Considerando os dados anteriores, temos:
Período Quantia a depreciar Taxa Depreciação do período

N 120 000 0,40 120 000 x 0,40 = 48 000
N+1 120 000 0,30 120 000 x 0,30 = 36 000
N+2 120 000 0,20 120 000 x 0,20 = 24 000
N+3 120 000 0,10 120 000 x 0,10 = 12 000
4)Classificação contabilística

5) Lançamento no diário:
Contas
Débito Crédito
Modelo das quotas degressivas

Nesse modelo a taxa de depreciação deduz-se dos anos de vida do ativo, multiplicado
por um coeficiente. Este coeficiente reflete a opção da entidade sobre a progressão da de-
preciação ao longo dos anos de vida útil do ativo. Quanto maior o coeficiente, maior será a
depreciação nos primeiros anos de vida. Em termos fiscais, este coeficiente está estabelecido
em função do número de anos de vida útil estimado para o ativo:
Vida útil Coeficiente

< 5 anos 1,5
5 ou 6 2
> 6 anos 2,5
Consideremos um ativo com vida útil de 5 anos:

1 – Vida útil atribuída ao ativo = 5 anos ð Taxa de depreciação de 20% (ou 100%/5)
2 – Coeficiente multiplicador = 2 (tabela)
3 – Taxa a utilizar = 20% x 2 = 40%
A taxa encontrada é aplicada ao valor líquido de depreciações acumuladas em cada ano.

Dado que neste método a taxa é aplicada ao valor remanescente, durante o período de vida
útil, ter-se-á de passar das quotas degressivas para as quotas constantes. Para a escolha deste
momento poder-se-ão considerar várias técnicas.
Exemplo
Considere a seguinte informação:
– Ativo fixo tangível com um custo de aquisição =100 000 €
– Período de vida útil = 10 anos
– Taxa de depreciação = 100% / 10 anos = 10%
– Coeficiente aplicável = 2,5
– Taxa de depreciação quotas degressivas = 10% x 2,5 = 25%
Anos Valor líquido do ativo Cálculo da depreciação Quotas degressivas

1 100 000 25% x 100 000 25 000
2 75 000 25% x 75 000 18 750
3 56 250 25% x 56 250 14 063
4 42 188 25% x 42 188 10 547
5 31 641 25% x 31 641 7 910
6 23 730 25% x 23 730 5 933
7 17 798 25% x 17 798 4 449
8 13 348 25% x 13 348 3 337
9 10 011 25% x 10 011 2 503
10 7 508 25% x 7 508 1 877
Total depreciações ---- 94 369
Como se pode depreender, a aplicação do método puro não permite que se obtenha
a depreciação do total do ativo (isto é, o total das depreciações deve ser igual à quantia a
depreciar, neste caso concreto, 100 000 €).
Para resolver esta diferença cria-se uma coluna de controlo que permitirá determinar o mo-
mento da passagem deste modelo para outro que permita calcular as depreciações remanescentes.
Valor líquido do ativo Quotas Controlo Quotas Depreciações Quantia

Anos
(quotas degressivas) degressivas constantes período escriturada
1 100 000 25 000 10 000 25 000 75 000
2 75 000 18 750 8 333 18 750 56 250
3 56 250 14 063 7 031 14 063 42 188
4 42 188 10 547 6 027 10 547 31 641
5 31 641 7 910 5 273 7 910 23 730
6 23 730 5 933 4 746 5 933 17 798
7 17 798 4 449 4 449 4 449 13 348
8 13 348 3 337 4 449 4 449 8 889
9 10 011 2 503 5 006 4 449 4 449
10 7 508 1 877 7 508 4 449 0
Total depreciações 94 369 100 000
Neste exemplo criamos como coluna de controlo as depreciações que seriam praticadas
no período de vida remanescente se adotássemos o método das quotas constantes.
Por exemplo, no primeiro ano de vida, a quantia reconhecida do ativo é de 100 000 €, se
fosse depreciado em 10 anos (quotas constantes) obteríamos uma depreciação anual de 10 000 €
(100 000 / 10 anos). Utilizando as quotas degressivas, esta depreciação é de 25 000 €. Escolhe-
-se o valor maior. Portanto, a depreciação a reconhecer no primeiro ano será de 25 000 €.
No segundo ano, a quantia registada (após a primeira depreciação) é de 75 000 € (100
000 – 25 000 da 1ª depreciação), e os anos remanescentes são 9, pelo que a depreciação pelas
quotas constantes seria de 8 333 € (75 000 / 9 anos). Portanto, a depreciação a reconhecer
no primeiro ano será de 18 750 €, obtida pelas quotas degressivas.
Este processo de escolha mantém-se, neste caso, até ao 7.º ano porque as quantias obti-
das pelo método das quotas degressivas são sempre superiores às obtidas pelo método das
quotas constantes. Neste ano verifica-se, por coincidência, a igualdade nos valores obtidos
por ambos os métodos (4 449 €).
Toma-se como chave de decisão a seguinte regra: sempre que os valores obtidos pelas
quotas constantes sejam iguais ou superiores aos obtidos pelas quotas degressivas, opta-se
pelas quotas constantes, mantendo-se essa quantia nos anos remanescentes.
Considerando as limitações associadas ao cálculo das depreciações pelo modelo das
quotas degressivas, acima apresentado, podem-se então deduzir as seguintes regras:
• Utilizam-se as depreciações das quotas degressivas enquanto estas forem superiores
às das quotas constantes;
• Quando os valores obtidos pelas quotas degressivas são iguais ou menores do que os
obtidos pelas quotas constantes, a partir desse momento passa-se a utilizar a quantia
obtida pelo método das quotas constantes.
Métodos das unidades de produção ou métodos funcionais

A depreciação pelo método das unidades de produção implica que a depreciação a
reconhecer no período esteja relacionada com o uso, medido em unidades de utilização
ou produção.
Por exemplo:
• para um automóvel, o critério pode ser o número de quilómetros efetuados, com-
parados com aqueles que se estima que a viatura realize durante o seu tempo de vida
económica;
• para um solário, o critério pode ser o número de horas de funcionamento em cada
ano, relacionadas com o número total de horas estimadas de utilização.
Este cálculo pode ser representado pela seguinte expressão:
Depreciação = Quantia a depreciar x Utilização /Produção no período

Capacidade total de uso ou produção
Exemplo
Considere-se um equipamento informático no valor de 120 000 € que em condições

normais de funcionamento tem 1 000 000 horas de uso esperadas.
Ao longo da sua vida útil (neste caso o milhão de horas de uso foi alcançado ao quinto
ano) registaram-se as seguintes utilizações:
Período Horas de uso

N 280 000
N+1 210 000
N+2 250 000
N+3 160 000
N+4 100 000
Total 1 000 000
Período Quantia a depreciar Quociente Depreciação do período

N 120 000 280 000 : 1 000 000 = 0,28 120 000 x 0,28 = 33 600
N+1 120 000 210 000 : 1 000 000 = 0,21 120 000 x 0,21 = 25 200
N+2 120 000 250 000 : 1 000 000 = 0,25 120 000 x 0,25 = 30 000
N+3 120 000 160 000 : 1 000 000 = 0,16 120 000 x 0,16 = 19 200
N+4 120 000 100 000 : 1 000 000 = 0,10 120 000 x 0,10 = 12 000
Revisão da depreciação
A vida útil de um ativo é determinada com base numa estimativa atendendo ao uso que
se pretende dar ao bem, à obsolescência tecnológica e a outros fatores, resultando daí uma
expetativa do seu tempo de vida durante o qual se espera que produza benefícios económi-
cos. Alguns dos pressupostos utilizados na determinação desse tempo de vida útil podem
alterar-se, conduzindo a uma nova estimativa, cujos efeitos se farão sentir no período da
alteração e nos períodos futuros.
Caso A.44 – Alteração da vida útil

Considere um determinado equipamento que foi adquirido por 12 000 € e estimada uma
vida útil de 10 anos. Decorridos 5 anos de utilização, concluiu-se que o mesmo apenas teria
mais três anos de vida útil devido ao seu uso mais intensivo do que esperado inicialmente.
Questão:
Elaborar o plano de depreciações para o período de vida útil e respetiva contabilização.
Resposta:
1.º ano – Estimativa inicial (10 anos de vida útil) = 12 000/10 anos = 1 200 €
5.º ano – Depreciação acumulada = 1 200 x 5 anos = 6 000 €
Valor líquido = 12 000 – 6 000 = 6 000 €
Vida útil remanescente = 3 anos
Depreciação anual = = 6 000/3 anos = 2 000 €
Vida útil N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7

Depreciação 1 200 1 200 1 200 1 200 1 200 2 000 2 000 2 000

Gastos de depreciação 64.2.3 – Equipamento básico
Contas
Débito Crédito
N a N+4 Depreciações do período 64.2.3 43.8.3 1 200
N+5 a N+7 Depreciações do período 64.2.3 43.8.3 2 000
Em síntese:
A entidade deve selecionar o método que melhor reflita a depreciação dos ativos fixos
tangíveis. O método deve ser aplicado consistentemente de período para período, a menos
que ocorra uma alteração material que justifique a sua alteração.
A alteração do método de depreciação tem efeitos no período da alteração e seguintes.
Como as alterações dos métodos de depreciação consubstanciam uma alteração de política
contabilística, a NCRF 4 obriga à aplicação retrospetiva do novo método. Tal significa que
as quantias anteriormente reconhecidas devem ser recalculadas.
No entanto, uma alteração da estimativa da vida útil do bem, de acordo com a NCRF
4, não tem aplicação retrospetiva.
NCRF 12 – Imparidade de ativos

A NCRF 12 – Imparidade de ativos é a norma orientadora para os procedimentos que
uma entidade deve aplicar para assegurar que os seus ativos sejam escriturados por valores
que não excedam a sua quantia recuperável, ou seja, o valor que se pode obter pelo seu
uso ou venda.
Esta aplica-se não só aos ativos fixos tangíveis como a outros ativos não correntes, como
por exemplo os ativos intangíveis. Esta norma não se aplica a um conjunto de ativos como
os inventários (NCRF 18) e clientes e outras contas a receber (NCRF 27).
A imparidade representa uma perda do valor dos ativos, que se pode dever a diversos
factos designadamente fortes alterações tecnológicas, incidentes ou outros fatores que
influenciam de forma significativa o valor recuperável
Capítulo 5 – Operaçõesdesse ativo, quer pela
empresariais 613sua
venda, quer pelo uso.
Entende-se por:
A imparidade representa uma perda do valor dos ativos, que se pode dever a diversos
factos, designadamente fortes alterações tecnológicas, incidentes ou outros fatores que
influenciam de forma significativa o valor recuperável desse ativo, quer pela sua venda,
Imparidade
quer pelo uso. ‐ perda de valor dos ativos tendo em conta os retornos esperados
do seu uso ou da sua venda. Um ativo está em imparidade quando a quantia
Entende-se por:
escriturada não pode ser recuperada pelo uso ou pela venda.
Imparidade – perda de valor dos ativos tendo em conta os retornos esperados do seu uso
ou da sua venda. Um ativo está em imparidade quando a quantia escriturada não pode
ser recuperada pelo uso ou pela venda.
Esquematicamente, as perdas por imparidade são determinadas conforme o seguinte
esquema:
Esquematicamente, as perdas por imparidade são determinadas conforme o seguinte
esquema:
Perda por Imparidade
Quantia Quantia
escriturada maior do que recuperável
é a maior entre
Justo valor
‐ ou
Valor de uso
Custos de alienação
Figura n.º 5.82 – Perda por imparidade
Figura n.º 5.82 – Perda por Imparidade

Deve-se testar se um ativo (ou grupo de ativos) está em imparidade quando existem
indícios externos ou internos dessa perda de valor. Esses indícios podem vir de fontes
internas à entidade ou fontes externas. 555
São exemplos de indícios recolhidos de fonte interna:
• Evidência de obsolescência95 ou dano físico dos ativos;
• Alterações significativas com efeito adverso que afetam a forma ou uso do ativo;
• Evidência nos relatórios internos que o desempenho económico de um ativo é ou
será pior do que o esperado.
São indícios externos à entidade informações sobre:

• Se o valor de mercado diminuiu significativamente;
95 - Não incorporada nas depreciações.

• Ocorreram alterações significativas (tecnológicas, mercado ou legais) com efeitos

adversos;
• As taxas de juro de mercado ou outras taxas de retorno do investimento aumenta-
ram, afetando a taxa de desconto;
• A quantia escriturada é superior à sua capitalização no mercado.
Muitos ativos contribuem para os fluxos de benefícios económicos de uma forma con-
junta, pelo que a análise da sua imparidade deve ser feita em unidades geradoras de caixa:
• Uma unidade geradora de caixa é o grupo mais pequeno identificável de ativos que
geram influxos de caixa derivados do uso continuado e que sejam em larga medida
independentes dos influxos de caixa de outros ativos ou grupos de ativos.
Exemplo 1:
Numa empresa transportadora, cada equipamento de transporte (camião, autocar-
ro) pode ser considerado como uma unidade geradora de caixa. A cada equipamen-
to podem-se associar os influxos de caixa gerados pelos transportes de carga ou
passageiros, assim como os exfluxos dos gastos da sua utilização (motorista, com-
bustível, manutenção, etc.). Neste caso, o camião ou autocarro poderá ser o grupo
mais pequeno de ativos que constitui uma unidade geradora de caixa.
Exemplo 2:
Numa livraria, todos os ativos, no seu conjunto, contribuem para que o estabe-
lecimento tenha as condições para exercer a sua atividade (estantes, mobiliário,
equipamento administrativo, computador, ar condicionado, etc.). Nestes casos, é
difícil distinguir o contributo individual de cada elemento do ativo para os influxos
e exfluxos de caixa, pelo que o conjunto de ativos constitui uma unidade geradora
de caixa.
• Porém, se o output produzido por um ativo ou grupo de ativos for comercializado

num mercado ativo, este ativo ou grupo de ativos deve ser identificado como uma
unidade geradora de caixa separada, ainda que parte ou toda a produção deste ativo
ou grupo de ativos seja usado internamente.
Exemplo:
Uma empresa industrial tem várias linhas de produção, entre as quais a de rolhas de
cortiça. Esta linha de produção utiliza diversos equipamentos para as diversas fases
(cosedura da cortiça, preparação das pranchas de cortiça e processos seguintes, caso
se trate de rolha naturais, em disco ou técnicas). Como o produto final comerciali-
zado é a rolha, todo o equipamento utilizado nas diversas fases de fabrico deve ser
considerado uma unidade geradora de caixa.
===//===
O cálculo da imparidade resulta da comparação entre o valor registado na contabilidade e

a quantia recuperável desse ativo. Para determinar o valor recuperável, a NCRF 12 determina
o cálculo de duas quantias: o valor de mercado (justo valor do ativo ou conjunto de ativos)
deduzido dos custos de alienação96 e o valor de uso desse ativo.
O valor de uso reporta ao rendimento esperado da utilização desse ativo na atividade.
A sua medição é feita com base nos fluxos de tesouraria esperados, isto é, considerando os
contributos do ativo para os recebimentos e pagamentos da empresa. Exige uma previsão
destes fluxos para o período de vida remanescente, calculados pelo método do valor presente
(calculados à data de referência).
Para determinar o valor de uso de um ativo, devem ser refletidos no cálculo:
– Uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do ativo;
– Expetativas acerca das possíveis variações na quantia ou na tempestividade desses
fluxos de caixa futuros;
– O valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco
de mercado;
– O preço de suportar a incerteza inerente ao ativo;
– Outros fatores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado
refletissem no apreçamento dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter
do ativo.
As perdas por imparidade do período são reconhecidas na conta 65 – Perdas por impari-
dade, na subconta respetiva – 65.5 – Perdas por imparidade – Em ativos fixos tangíveis.
As alterações das condições que determinaram o reconhecimento da imparidade podem
conduzir a novos decréscimos do valor do ativo, ou, pelo contrário, a um aumento. Na
primeira circunstância, estaremos perante um reforço da imparidade, com a consequente
diminuição do valor líquido do ativo.
No caso de se verificar uma alteração positiva no valor do ativo, deve-se então conside-
rar a diminuição da imparidade reconhecida (reversão da imparidade), com o consequente
aumento do valor líquido do ativo subjacente. A reversão deve ser reconhecida na conta
76 – Reversões/76.2 – De perdas por imparidade / 76.2.5 – Ativos fixos tangíveis.
A imparidade acumulada corresponde ao saldo da conta 43.9 – Perdas por imparidade
acumuladas, das imparidades reconhecidas como gasto e eventuais reversões reconhecidas
como rendimento, durante a vida útil dos ativos fixos tangíveis.
O reconhecimento da imparidade como gasto do ativo implica que a sua quantia escri-
turada diminua, como se evidencia no exemplo a seguir:
96 - Como por exemplo as comissões a pagar a eventuais intermediários.

Caso A.45 – Quantia escriturada (ativo líquido de imparidade)

A XPTO adquiriu um equipamento por 15 000 €, ao qual atribuiu uma vida útil de 5
anos. Ao 4º ano de vida, devido à evidência de uma diminuição de produtividade do equi-
pamento, procedeu a um teste de imparidade, concluindo que o valor recuperável desse
equipamento não excedia os 4 500 euros.
Questão:
Apresente as depreciações de cada período da vida útil, a perda por imparidade e o
respetivo valor líquido do ativo.
Resposta:
1) Plano de depreciações e imparidade.
Anos Preço de custo Depreciação Perda por Imparidade Valor liquido

1 15 000 3 000 12 000
2
1.500 a) 3 000 4.500 9 000
4
3 2.250 b) 3 000 2.250 6 000
5 2.250 0 1 500 a) 4 500
4
Total 13.500 1.500 2 250 b) 2 250
a) Cálculo5 da perda por imparidade = quantia2escriturada

250 0
– quantia recuperável = 6.000 – 4.500 = 1.50013euros.
Total 500 1 500
a) Cálculo da perda por imparidade = quantia escriturada – quantia recuperável = 6 000 – 4 500 = 1 500 euros.
b) Depreciações
b) Depreciaçõesapós
após imparidade
imparidade ==Valor
Valor recuperável
recuperável / útil remanescente = 4 500 / 2 = 2 250
/ Vida
Vida útil remanescente = 4.500 / 2 = 2.250
sição do ativo = 2)
15Aquisição
000 € do ativo = 15 000 €
Valor líquido = 12 000
43 – Ativo fixo tangível (15 000 – 3 000)
3 000 (ano 1)
3 000 (ano 2) (12 000 – 3 000)
1) 15 000 3 000 (ano 3) Valor líquido = 6000

(9 000 – 3 000)
3 750 (ano 4)
2 250 (ano 5) (6 000‐ 1 500 Imparidade –
2 250)
Valor líquido = 0
(2 250 – 2 250)
ciações anuais:
– Ativo fixo tangível ‐ 64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo

eciações acumuladas tangível
1) Depreciações anuais:
1) 1) Depreciações
Depreciações anuais:
anuais: Capítulo 5 – Operações empresariais 617
43.8
43.8 – Ativo
– Ativo fixofixo
Depreciações tangível
tangível
acumuladas ‐ ‐ 64.2
64.2 Gastos
Gastos de de depreciação
depreciação
tangível ‐ Ativo
‐ Ativo fixofixo
Depreciações
Depreciações acumuladas
acumuladas
1) Depreciações anuais: tangível
tangível
3) Depreciações3 000 (ano 1)
anuais (ano 1) 3 000
3 0003 000 (ano
(ano 1) 1) (ano
(ano 1) 31)000
3 000
3 000
43.8 – Ativo fixo (ano 2)
tangível ‐ 64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo
3 0003 000 (ano
(ano 2)3)2)
Depreciações 3acumuladas
000 (ano tangível
3 0003 000 (ano
(ano 3)4)3)
2 250 (ano
3 250
2 000 (ano
(ano 4)1) (ano 1) 3 000
2 250 (ano 4)
23250 (ano
000 (ano 5)
(ano 2)
2 2502 250
(ano 5) 5)
3 000 (ano 3) 64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo
64.2
64.2 Gastos
Gastos de de depreciação
depreciação
tangível ‐ Ativo
‐ Ativo fixofixo
2 250 (ano 4)
tangível
tangível
2 250 (ano 5) (ano 2) 3 000
(ano 2) 3 000
(ano 2) 3 000
tangível
64.2
64.2 Gastos
Gastos
(anode2)de depreciação
depreciação
3tangível
000 ‐ Ativo
‐ Ativo fixofixo
tangível
tangível
(ano 3) 3 000
(ano
(ano 3) 33)000
3 000
43.9 – Perdas por imparidade
43.9
43.9 – Perdas
porpor
–acumuladas
Perdas imparidade
imparidade tangível
(ativo fixo 65.5 Perdas por imparidade (ativo fixo
acumuladas
acumuladas (ativo fixofixo
(ativo
tangível) 65.5 Perdas
65.5 Perdas
(ano 3)porpor
000imparidade
3 imparidade
tangível) x (ativo
– Ano (ativo fixofixo
tangível)
tangível) tangível) –
tangível) – Ano xAno x
1 500 (ano 4) (ano 4) 1 500
43.9 – Perdas1 por imparidade
1 500
500 (ano
(ano 4) 4) (ano(ano
4) 14)500
1 500
acumuladas (ativo fixo 65.5 Perdas por imparidade (ativo fixo
tangível) 64.2
64.2 Gastos detangível)
Gastos de – Ano‐ Ativo
depreciação
depreciação x ‐ Ativo
fixofixo
tangível
tangível
tangível
1 500 (ano 4) (ano4)4)
(ano 21250
500
(ano 4)
(ano 4) 2 250 2 250
64.2Gastos
64.2 Gastosde
dedepreciação
depreciação‐ ‐Ativo
Ativofixo
fixo
64.2 Gastos de tangível
depreciação
tangível ‐ Ativo fixo fixo
tangível
tangível
(ano 5) 2 2250
(ano 4) 250
(ano 5) 2
(ano 5) 2 250 250
===//===
===//===
===//=== 64.2 Gastos de depreciação ‐ Ativo fixo
===//=== tangível
Após o reconhecimento de uma imparidade ou da sua reversão o valor da depreciação
Após
Após oApós
reconhecimento
o reconhecimento de de
uma uma imparidade
deimparidade ou ou
da da
da sua
sua reversão
(ano 5) 2 250
reversão ovalor
valor
oovalor da depreciação
da depreciação
depreciação
do ativo fixoo tangível
reconhecimento
deve ser uma imparidade
ajustado nos ou sua
períodos reversão,
futuros, de da
modo a imputar a
do ativo
doquantia
ativo fixofixo tangível
tangível deve
deve ser ser ajustadonosnos
===//===
ajustado períodos futuros, de de modo aa imputar
quan- a a
operíodos futuros, modo a imputar
do ativo fixo tangível deve ser ajustado nos períodos futuros, de modo a imputar
escriturada revista do ativo menos valor residual (caso exista) numa base
quantia
quantia escriturada
tiaescriturada
escriturada revista
revista
revista dodo do
ativo ativo
menos
ativo menos
o valor
menos o valor
residual
o(NCRF
valor residual
(caso
residual exista)(caso
numa exista) numa
base sistemática base
sistemática
Após o
durante durante
reconhecimento
a vida a vida
útil útiluma
de remanescente
remanescente imparidade
(NCRF 12, ou
§§ 30da
e 12,
sua
59). 57).(casoo exista)
§reversão valor
numa
da
base
depreciação
sistemática
sistemática durante
durante a vida
a vida útilútil remanescente
remanescente (NCRF
(NCRF 12,12, § 57).
§ 57).
do ativo fixo tangível deve ser ajustado nos períodos
Aconselha-se a subdivisão destas contas no reconhecimento futuros,
das perdasde por
modo a imputar a
imparidades
quantia escriturada revista do ativo menos o valor residual (caso exista) numa base
específicas:
sistemática durante a vida útil remanescente (NCRF 12, § 57).
43.9 – Perdas por imparidade 65.5 – Perdas por 76.2.5 – Reversão de

acumuladas imparidade perdas por imparidade
(ativos fixos tangíveis) (ativos fixos tangíveis) (ativos fixos tangíveis)
43.9.1 Terrenos e recursos naturais ð 65.5.1 Terrenos e recursos naturais ð 76.2.5.1 Terrenos e recursos naturais
43.9.2 Edifícios e outras construções ð 65.5.2 Edifícios e outras construções ð 76.2.5.2 Edifícios e outras construções
43.9.3 Equipamento básico ð 65.5.3 Equipamento básico ð 76.2.5.3 Equipamento básico
43.9.4 Equipamento de transporte ð 65.5.4 Equipamento de transporte ð 76.2.5.4 Equipamento de transporte
43.9.5 Equipamento administrativo ð 65.5.5 Equipamento administrativo ð 76.2.5.5 Equipamento administrativo
43.9.6 Equipamentos biológicos ð 65.5.6 Equipamentos biológicos ð 76.2.5.6 Equipamentos biológicos
43.9.7 Outros ativos fixos tangíveis ð 65.5.7 Outros ativos fixos tangíveis ð 76.2.5.7 Outros ativos fixos tangíveis
Quadro n.º 5.62 – Contas para reconhecimento das perdas por imparidade e reversões
Caso A.46 – Perda por imparidade (1)

A entidade Turismo Florestal, Lda. tem as suas instalações situadas num terreno flores-
tal lindíssimo. Neste verão, devido a fortes incêndios na região, apesar de os edifícios não
terem sido afetados, toda a envolvente ficou queimada, desaparecendo consequentemente
toda a vegetação.
Após avaliação do valor de mercado deste ativo fixo tangível – os edifícios –, constatou-se
que, com a degradação do espaço exterior, perdeu 50 000 € de valor de mercado.
Questão:
Contabilize a perda por imparidade.
Resposta:
Imparidade acumuladas 43.9.2 – Edifícios e outras construções
Imparidades do período 65.5.2 – Edifícios e outras construções
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Perda por imparidade 65.5.2 43.9.2 50 000

A entidade Transportes para Todo o Lado, Lda. tem reconhecido 50 000 € na rubrica
Equipamento de Transporte referentes aos veículos destinados ao transporte de mercadorias.
A empresa recebeu uma proposta de compra dessa frota pela quantia de 45 000 €, valor
que corresponde ao que se obteria numa eventual transação no mercado destes veículos.
Para realizar essa venda, seria necessário despender 5% a título de comissão de vendas.
Apresentam-se os fluxos de caixa previstos para os cinco anos seguintes, na exploração
dos veículos:
Rubricas N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 (a)

Recebimentos de exploração 110 000 95 000 70 000 30 000
Pagamentos de exploração 95 000 74 000 48 000 33 000 150
Valor residual do equipamento 3 000
a) Admite-se que em N+4 consegue-se realizar 3 000 euros na venda do equipamento, deduzidos da
comissão de venda (3 000 x 5% = 150 €).
Questão:
Faça a análise e contabilização da perda por imparidade, considerando uma taxa de
atualização de 10%.
Resposta:
Para determinar a eventual perda por imparidade deve-se calcular o justo valor deduzido
dos custos de alienação e o valor de uso.
Justo valor:
Justo valor 45 000

Comissões 2 250
Quantia recuperável 42 750
O valor recuperável pela venda será de 42 750 €.

Valor de uso:
Os fluxos de caixa (recebimentos menos pagamentos de exploração) apurados ao longo
do período são atualizados para o ano de referência (ano N). Esta atualização obtém-se pelo
produto entre o fator de atualização e o fluxo de caixa de cada período.
Rubricas N+1 N+2 N+3 N+4 N+5

Recebimentos de exploração 110 000 95 000 70 000 30 000
Pagamentos de exploração 95 000 74 000 48 000 33 000 150
Fluxo de tesouraria 15 000 21 000 22 000 - 3 000 2 850
Fator de atualização 1/1,10 1
1/1,10 2
1/1,10 3
1/1,10 4
1/1,105
Taxa 10% 0,90909 0,82645 0,75131 0,68301 0,62092
Fluxo de tesouraria descontado 13 636,4 17 355,4 16 528,9 - 2 049,0 1 769,6
Total fluxo tesouraria descontado 47 241,3
O valor de uso apurado, no montante de 47 241,30 €, é o resultante da soma dos vários

fluxos de caixa atualizados.
Para determinar a provável perda por imparidade há que comparar os valores obtidos
(quantia recuperável pela venda e valor de uso) e escolher o maior entre os dois. Neste
caso é o valor de uso. Este valor é posteriormente comparado com a quantia escriturada.
• Perda por imparidade = 50 000,00 - 47 241,30 = 2 758,70 €

Imparidade acumuladas 43.9.4 – Equipamento de transporte
Imparidades do período 65.5.4 – Equipamento de transporte
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Perda por imparidade 65.5.4 43.9.4 2 758,70

A entidade Transportes de Estudantes, Lda. tem na sua frota um veículo que sofreu
uma avaria grave no motor. A viatura foi reparada, contudo perdeu a capacidade de fazer
todos os percursos até à data atribuídos. A sua quantia escriturada, à data do relato, era de
30 000 € e o seu valor residual em N+3 estima-se em 1 000 €.
A expetativa de cash flow líquido de exploração (recebimentos – pagamentos de explo-
ração) resultante da sua utilização, nos anos restantes da sua vida útil, é:
N+1 N+2 N+3

Cash flow líquido de exploração 8 000 7 000 2 000
O valor máximo que seria obtido pela venda, deduzida a comissão, é 15 000 €. A taxa
de desconto a utilizar é de 5%, taxa de mercado de investimentos similares.
Questão:
Determine a eventual perda por imparidade do veículo.
Resposta:
Para determinar a eventual perda por imparidade deve-se calcular o justo valor deduzido
dos custos de alienação e o valor de uso do referido equipamento:
Justo valor - custos de alienação = 15 000 €
Valor de uso
N+1 N+2 N+3
Cash flow líquido de exploração 8 000 7 000 2 000
Fator de atualização 0,95238 0,90703 0,86384
Valor atual 7 619 6 349 2 592
Valor atual acumulado = 16 560 €
Conforme se apresenta na figura 5.82, a quantia recuperável é o valor mais alto entre o
justo valor deduzido dos custos de alienação (15 000 €) e o valor de uso (16 560 €). Como
o valor de uso é o valor recuperável mais elevado, a perda por imparidade é:
Perda por imparidade = 30 000 – 16 560 = 13 440 €
Caso A.49 – Reversão de perda por imparidade

A entidade Turismo Florestal, Lda. está situada num terreno florestal lindíssimo. No
passado, a ocorrência de fortes incêndios na região com forte impacto no seu meio envol-
vente provocou uma perda de valor dos edifícios, tendo sido reconhecida uma perda por
imparidade de 50 000 €. Após o reconhecimento da imparidade, a quantia escriturada dos
edifícios passou a 800 000 €.
Após vários anos, reconstituiu-se a beleza natural da envolvente, pelo que a entidade
pediu nova avaliação tendo sido atribuído o valor de 900 000 €.
Questão:
Reconheça os efeitos desta nova avaliação.
Resposta:
Dado que a nova avaliação permite recuperar o valor anteriormente reconhecido como
perda por imparidade, a entidade deve reconhecer a reversão dessa perda por imparidade.

Imparidades acumuladas 43.9.2- Edifícios e outras construções
Reversão 76.2.5.2 - Edifícios e outras construções
2) Lançamento no diário:
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Reversão da perda por imparidade 43.9.2 76.2.5.2 50 000
Caso A.50 – Depreciações e imparidade

Um determinado equipamento foi adquirido por 10 000 € e estimada uma vida útil de
10 anos. Decorridos 5 anos de utilização, concluiu-se que o mesmo equipamento estava
em imparidade, tendo sido reconhecida uma perda de 2 000 €.
Passados 8 anos, alteraram-se as condições de mercado, o que permitiu reverter a im-
paridade anteriormente reconhecida.
Manteve-se a estimativa de vida útil em 10 anos.
Questão:
Elaborar o plano de depreciações para o período de vida útil e respetiva contabilização.
Resposta:
– 1.º ano - Estimativa inicial (10 anos de vida útil) = 10 000/10 anos = 1 000 €
– 6.º ano - Valor líquido de depreciações e imparidade
• Custo = 10 000 €
• Depreciações acumuladas = 5 anos x 1 000 = 5 000 €
• Imparidade acumulada = 2 000 €
• Valor líquido = 10 000 – 5 000 – 2 000 = 3 000 €
• Alteração das depreciações = 3 000/5 anos = 600 €
– 9.º ano - Valor líquido de depreciações e reversão das imparidades
• Custo = 10 000 €
• Depreciações acumuladas = 5 anos x 1 000 + 3 anos x 600 = 6 800 €
• Imparidade acumulada = 2 000 €
• Reversão da imparidade = 2 000 €
• Valor líquido = 10 000 – 6 800 – 2 000 + 2 000 = 3 200 €
• Alteração das depreciações = 3 200/2 anos = 1 600 €
Vida útil N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N+9
Depreciação 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 600 600 600 1 600 1 600
Vida útil N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N+9
Depreciação 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000 600 600 600 1.600 1.600

Depreciações acumuladas 4.3.8.3 ‐ Equipamento básico
2)Imparidades
Classificaçãoacumuladas
contabilística 4.3.9.3 ‐ Equipamento básico
Gastos de depreciação 64.2.3 ‐ Equipamento básico
Perdas por imparidade 65.5.3 ‐ Equipamento básico
Depreciações acumuladas 4.3.8.3 - Equipamento básico
Reversão imparidade 76.2.5.3 ‐ Equipamento básico
Imparidades acumuladas 4.3.9.3 - Equipamento básico
Gastos de depreciaçãono diário
3) Lançamento 64.2.3 - Equipamento básico
Perdas por imparidade 65.5.3 - Equipamento básico Contas
N.º Data Descrição V
Reversão imparidade 76.2.5.3 - Equipamento básico Débito Crédito
no diárioDepreciações do período
N a N+4
3) Lançamento 64.2.3 43.8.3
N+5 Perda por imparidade 65.5.3 43.9.3
N+5 a N+7 Depreciações do período Contas 64.2.3 43.8.3
N+8 Reversão da perda por imparidade Débito Crédito43.9.3 76.2.5.3
N+8 e N+9
N a N+4 Depreciações
Depreciações do período
do período 64.2.3 64.2.3 1 00043.8.3
43.8.3
N+5 Perda por imparidade 65.5.3 43.9.3 2 000
N+5 a N+7 Depreciações do período 64.2.3 43.8.3 600
Mensuração
N+8 após o reconhecimento
Reversão inicial
da perda por imparidade 43.9.3 76.2.5.3 2 000
N+8 e N+9 Depreciações do período 64.2.3 43.8.3 1 600
Após o reconhecimento inicial do ativo fixo tangível as entidades têm duas
Mensuração
alternativasapós o reconhecimento
para mensurar os inicial
ativos fixos tangíveis: o modelo do custo ou da
revalorização.
Após o reconhecimento inicial do ativo fixo tangível, as entidades têm duas alternativas
para mensurar os ativos fixos tangíveis: o modelo do custo ou da revalorização.
Mensuração  Modelo do custo

subsequente
 Modelo do justo valor (revalorização)
Figura
Figura n.º 5.83 –n.º 5.83 – Mensuração
Mensuração subsequentesubsequente
Modelo do custo
Modelo do custo
Nesta
Nesta opção
opção o item
o item do ativo
do ativo fixo tangível
fixo tangível é reconhecido
é reconhecido pelo custopelo custo deouaquisição ou
de aquisição
produção conforme definido anteriormente, ao qual serão deduzidas as
produção conforme definido anteriormente, ao qual serão deduzidas asdepreciações acu-depreciações
muladas e eventuais perdas por imparidade.
acumuladas e eventuais perdas por imparidade.
Custo é a quantia de dinheiro ou seus equivalentes paga ou o justo valor de outra retri-
buição dada para adquirir um ativo no momento da sua aquisição ou construção.
Custo é a quantia de dinheiro ou seus equivalentes paga ou o justo valor de outra
Oretribuição
modelo do custo
dada estabelece o custo
para adquirir umhistórico
ativo nocomo base deda
momento mensuração.
sua aquisição ou construção.
565
−
Depreciações
624 Contabilidade
QuantiaFinanceira Explicada
escriturada ao
= acumuladas
O modelo do custo estabelece ocusto
custo histórico como base de mensuração.
−
Custo do ativo
acumuladas
−
Figura n.º 5.84 ‐ Quantia escriturada ao custo
Depreciações
Quantia escriturada ao
= acumuladas
custo
Modelo de revalorização −
pelo justo valor tendo em conta
Nesta opção o item do ativo está reconhecido acumuladas
avaliações de peritos independentes. Esta revalorização é realizada após o primeiro
Figura n.º 5.84 - Quantia escriturada ao custo
registo do ativoFigura
(custo), desde
n.º 5.84 que escriturada
‐ Quantia seja possível determinar com fiabilidade o justo
ao custo
valor de
Modelo dorevalorização
ativo. A quantia apresentada do ativo será do seu justo valor, deduzida de
depreciações
Nesta acumuladas
opção o item e eventuais
do ativo está reconhecido perdas por imparidade.
pelo justo valor tendo em conta avalia-
ções de peritos independentes. Esta revalorização é realizada após o primeiro registo do
Modelo de revalorização
ativo (custo), desde que seja possível determinar com fiabilidade o justo valor do ativo. A
quantia apresentada do ativo
Justo valor: é será do seu justo
a quantia valor,um
pela qual deduzida de depreciações
ativo pode ser trocadoacumuladas
ou um passivo
Nesta opção o item
e eventuais perdas do
por ativo
imparidade.está reconhecido pelo justo valor tendo em conta
liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transação em
avaliações
Justode peritos
valor:
queé anãoindependentes.
quantia pela
exista qual umEsta revalorização
ativo
relacionamento pode ser
entre
é realizada
trocado
elas.
apósliquidado,
ou um passivo o primeiro
registo
entredo ativo
partes (custo), desde
conhecedoras que seja
e dispostas possível
a isso, determinar
numa transação em quecomnãofiabilidade o justo
exista relaciona-
valormento
do ativo. A quantia apresentada do ativo será do seu justo valor, deduzida de
entre elas.
depreciações acumuladas e eventuais perdas por imparidade.
Justo valor à data da
revalorização
− ou um passivo
Justo valor: é a quantia pela qual um ativo pode ser trocado
Depreciações
liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transação em
Quantia escriturada
que não exista relacionamento entre elas.= acumuladas
revalorizada
−
acumuladas
revalorização
Figura
Figura n.º 5.85 –n.º 5.85 –escriturada
Quantia Quantia escriturada
revalorizadarevalorizada
−
Considera-se que a opção pelo justo valor conduz a uma imagem mais próxima dos
Depreciações
valores recuperáveis
Quantia do ativo. Por outro lado, se não forem
escriturada utilizadas técnicas apropriadas
para aConsidera-se
avaliação, que
pode-se a opção
incorrer em
=distorções
pelo justo valor
nas
acumuladas
conduz a uma
demonstrações imagem mais próxima dos
financeiras.
revalorizada
valoresumarecuperáveis
Quando entidade opta do
peloativo. Por deve
justo valor, outro −informação
lado,
obter se nãofidedigna
forem sobre
utilizadas
os técnicas
ativos em avaliação e, com base nessa informação, ajustar
Perdas a quantia escriturada ao valor
por imparidade
resultante da avaliação. 566
acumuladas
Figura n.º 5.85 – Quantia escriturada revalorizada

Determinação do justo valor

A determinação do justo valor pode ser feita diretamente no mercado, quando o ativo
é negociado num denominado mercado ativo, ou seja, existe o encontro de múltiplas pro-
postas de compra e venda desse ativo e os preços são publicamente divulgados. Este tipo de
mercado existe para um conjunto limitado de ativos, designadamente os ativos financeiros
como as ações, obrigações, e para determinados bens, como o ouro, petróleo, entre outros.
Para os ativos fixos tangíveis mais comuns nas entidades – edifícios, terrenos, equipa-
mentos –, a forma mais comum para determinar o seu valor de mercado é a avaliação feita
por peritos qualificados. A NCRF 7, § 32, dá indicações nesse sentido:
• Terreno, edifícios e itens de instalações – o justo valor destes elementos ativos será
obtido com base no mercado das avaliações realizadas por peritos devidamente
qualificados.
• Equipamentos – valor de mercado determinado por avaliação.
Se não houver provas com base no mercado do justo valor devido à natureza especiali-
zada do item do ativo fixo tangível ou se o item for raramente vendido, uma entidade não
pode utilizar o método de revalorização.
A frequência das revalorizações depende das alterações no justo valor dos ativos fixos
tangíveis que estão a ser revalorizados, pelo que deverá ser feita nova revalorização quando
o justo valor de um ativo revalorizado diferir materialmente da sua quantia escriturada,
pelo que as revalorizações frequentes (anuais) são desnecessárias para itens do ativo fixo
tangível apenas com alterações insignificantes no justo valor. Em vez disso, pode ser ne-
cessário revalorizar o item apenas a cada três ou cinco anos.
Em resumo, poderemos ter, quanto à periodicidade das revalorizações do ativo fixo
tangível (NCRF 7, § 34), a seguinte orientação:
• Se as alterações do justo valor são pouco significativas: o ativo fixo tangível poderá
ser revalorizado apenas a cada três ou cinco anos;
 •SeSeas alteraçõesdo do
as alterações justojusto
valorvalor são significativas:
são significativas: haverá a de
haverá a necessidade necessidade
revaloriza- de
revalorização
ção anual. anual.
Quantia escriturada Justo valor

≠
A diferença é significativa?
Sim Não
Revalorizar Não revalorizar

Figura n.º 5.86 – Decisão de revalorizar ou não
Se um item do ativo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do ativo fixo tangível
à qual pertença esse ativo deve ser revalorizada. Por exemplo, se proceder à
Se um item do ativo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do ativo fixo tangível
àSe qual
um626item do ativo
pertença fixo
esse tangível
ativo devefor
Contabilidade revalorizado,
ser todaPor
revalorizada.
Financeira Explicada a classe do ativo
exemplo, se fixo tangívelà
proceder
àrevalorização
qual pertença de um determinado equipamento básico, todos os itens deste grupoà
esse ativo deve ser revalorizada. Por exemplo, se proceder
revalorização
deverão de um determinado
ser considerados equipamento
nesse processo e não básico, todos os itensequipamentos
apenas determinados deste grupo
deverão ser
específicos. considerados nesse processo e não apenas determinados equipamentos
específicos.Se um item do ativo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do ativo fixo tangível à
qual pertença esse ativo deve ser revalorizada. Por exemplo, se proceder à revalorização de
Métodosum dedeterminado equipamento básico, todos os itens deste grupo deverão ser considerados
revalorização
Métodosnessedeprocesso e não apenas determinados equipamentos específicos.
revalorização
Como se afirmou, revalorizar consiste em expressar o valor de um ativo pelo seu justo
Como Deste
valor. Métodos
se afirmou, de revalorização
revalorizar
confronto entre a consiste em expressar
quantia escriturada e oo valor
valor de
de mercado
um ativopoderão
pelo seusurgir
justo
valor. DesteComo se afirmou,
confronto entre revalorizar
a quantia consiste emeexpressar
escriturada o valor o valor
de de um
mercado ativo pelo
poderão seu justo
surgir
duas situações:
valor. Deste confronto entre a quantia escriturada e o valor de mercado poderão surgir
duas situações:
duas situações:
Quantia menor do que Justo
Quantia
escriturada menor do que Justo
valor
escriturada valor
Ajustamento por acréscimo

Quantia escriturada maior do que Justo

Quantia escriturada maior do que Justo
valor
valor
Ajustamento por redução

Ajustamento por redução
Figura
Figura n.º 5.87 n.º 5.87 – Ajustamentos
– Ajustamentos à quantiaà escriturada
quantia escriturada
Figura n.º 5.87 – Ajustamentos à quantia escriturada

O ajustamento por acréscimo consiste em alterar a quantia do ativo fixo tangível para
que este, após a revalorização, iguale a quantia correspondente ao seu justo valor.
568
O acréscimo do ativo fixo tangível tem um impacto positivo no património, 568 que é
reconhecido na conta 58 – Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangí-
veis. Esta conta é creditada em consequência da revalorização dos ativos fixos e vai sendo
debitada por contrapartida da conta 56 – Resultados transitados, em função da realização
da revalorização. Essa realização ocorre pela depreciação, abate ou venda do bem. A conta
58 apresenta a seguinte subdivisão:
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) intangíveis. Esta conta é creditada em consequência da revalorização dos ativos fixo
vai sendo debitada por contrapartida da conta 56 – Resultados transitados, em funç
da realização da revalorização. Essa
Capítulo realização
5 – Operações ocorre pela depreciação,
empresariais 627 abate
venda do bem. A conta 58 apresenta a seguinte subdivisão:
Conta
Conta 58 – Excedentes
58 – Excedentes de revalorização
de revalorização de ativos
de ativos fixos fixose intangíveis
tangíveis tangíveis e intangíveis
Conta e Conta e subcontas
subcontas Comentários Comentários
58.1 Reavaliações
58.1 Reavaliações decorrentesdecorrentes
de diplomas de diplomas
legais Após olegais Após58.1.1
 conta
registo na o registo nadoconta
do valor aumento58.1.1do do valor do a
58.1.1 Antes de imposto sobre o rendimento
ativo, a conta ativo,
58.1.2 será adebitada
conta 58.1.2
por será debitada por contra
contrapartida
58.1.1 Antes de imposto sobre o rendimento
58.1.2 Impostos diferidos 27 conta por
da conta 27.4.2 – Passivos 27.4.2 – Passivos
impostos diferidos por
pelo impostos dife
58.1.2 Impostos diferidos97 montante do imposto
montante do imposto correspondente à fração do ex- correspondente à
excedente
cedente de reavaliação de reavaliação
não relevante não relevante para a t
para a tributação
58.9
58.9 Outros Outros excedentes
excedentes  Estaparaconta é utilizadanãopara revalorizações não
Esta conta é utilizada revalorizações realiza-
58.9.1 Antes de
58.9.1 Antes de imposto imposto
sobre sobre o rendimento
o rendimento ao abrigo
das ao abrigo de legislação. de legislação.
As regras As regras de movime
de movimentação
58.9.2 Impostos diferidos
58.9.2 Impostos diferidos são semelhantes aosemelhantes ao referido anteriormente
referido anteriormente
Quadro n.º 5.63 – Conta 58 Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis
Quadro n.º 5.63 – Conta 58 – Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis 97
Sinteticamente
Sinteticamente
a) daReconhecimento
a) Reconhecimento revalorização da revalorização
58.x.2 ‐ Outros excedentes
43 ‐ Ativo fixo tangível
Antes de impostos
SI 100 000
(1) 150 000 150 000 (1)
250 000
1) Acréscimo resultante da revalorização que corresponde à diferença entre a quantia escriturada e o justo
valor do ativo 1) Acréscimo resultante da revalorização que corresponde à diferença entre a quantia
escriturada e o justo valor do ativo
Os excedentes de revalorização consideram-se realizados através do uso dos bens (re-
correspondente
correspondente
correspondente
fração
fletido nas fração
fração
do imposto
dodo
depreciaçõesimposto
imposto
ou sobre
sobre
sobre
o rendimento,
o rendimento,
amortizações) o ou
rendimento,
poralienação.
da sua por
contrapartida
por
contrapartida
contrapartida
da conta
Aquando da
dada
conta
conta
56 –5656
– do
realização –
Resultados
Resultados
Resultados Os de revalorização, a subconta 58.x.2 será creditada pela correspondente fração uso dos be
excedentes
transitados.
transitados.
excedente transitados. de revalorização consideram-se realizados através do
(refletido
do imposto nas depreciações
sobre o rendimento, ou amortizações)
por contrapartida da conta 56 –ou da sua transitados.
Resultados alienação. Aquando
b) Realização
b) b)Realização
Realização
da reserva
dada
reserva
reserva
de revalorização
de de
revalorização
revalorização
(exemplo:
(exemplo:
(exemplo:
por venda
porpor
venda
do
venda
ativo)
dodoativo)
ativo)
realização
b) Realização do excedente
da reserva de revalorização,
de revalorização a subconta
(exemplo: por venda do ativo) 58.x.2 será creditada p
58.x.1
58.x.1
–58.x.1
Outros
– Outros
excedentes
excedentes
– Outros excedentes 56 – 56
Resultados
56
– Resultados
– Resultados
43 – 43
Ativo
– Ativo
43 –fixo tangível
fixofixo
Ativo tangível
tangível
AntesAntes
de impostos
Antes
dede impostos
impostos transitados
transitados
transitados
27
Havendo efeitos fiscais diferidos resultantes das alterações dos valores contabilísticos, devem
SI 000
SI 100 100 000000
SI 100 250250
250 000 000000(2.1)
(2.1) (2.1) 150 000
150150
000(3)
000 (3)(3)
reconhecidos impostos diferidos (ativos ou passivos conforme se espere um pagamento futuro ou u
(1) (1)150
(1) 000
150150
000
000 (3) (3) 150
(3) 000
150
150
000
000150 000
150
150 (1)
000
000 (1)(1)
dedução aos pagamentos futuros ao Estado). A NCRF 7 (§ 43) determina que, se existirem efeitos
250 000
250250
000impostos
000 sobre o rendimento resultantes da revalorização, estes devem ser reconhecidos de acordo c
a NCRF 25. Neste livro não se aborda o tema dos impostos diferidos.
78 78 78
11 / 12
11 11
/ 27
12 / 27
/ 12 / 27
Ganhos
Ganhos
na alienação
Ganhosna na
alienação
alienação
(2) (2)300.000
(2) 300.000
300.000 50 000
50 50
000000
(2.2)(2.2)
(2.2)
5
97 - Havendo efeitos fiscais diferidos resultantes das alterações dos valores contabilísticos, devem ser reconhecidos
impostos diferidos (ativos ou passivos conforme se espere um pagamento futuro ou uma dedução aos pagamentos
2) Preço
2) Preço
2)de
futuros venda
Preço
ao de venda
de venda
Estado). A NCRF 7 (§ 42) determina que, se existirem efeitos de impostos sobre o rendimento resultantes
2.1) Abate
2.1)
da Abate
2.1) (desreconhecimento)
(desreconhecimento)
Abate
revalorização, estes devem serdo
(desreconhecimento) ativo
dodoativo
alienado
reconhecidos alienado
ativo (vendido)
de alienado
acordo (vendido)
(vendido)
com a NCRF 25. Neste livro não se aborda o tema dos
2.2) impostos
Ganho
2.2) Ganho
2.2) na transação
Ganhona na
transação
diferidos. (quantia
transação(quantia
escriturada
(quantia escriturada
= 250.000;
escriturada= 250.000;
preçopreço
= 250.000; de venda
dede
preço venda
=venda
300.000,
= 300.000,
Ganho
= 300.000, Ganho
=Ganho= =
50.000
50.000
€ € €
50.000
3) Reserva
3) Reserva
de revalorização
dede
3) Reserva revalorização
realizada
realizada
revalorização pela pela
venda
realizada venda
pela do ativo
dodo
venda ativo
ativo
43 43
– Ativo
– Ativo
fixofixo
tangível
tangível 78
11 / 12 / 27 Antes
Antes
dede
impostos
impostos transitados
transitad
Ganhos na alienação
(2) 300.000 SI 100
SI 100
000000 250250000000(2.1)
(2.1) 50.000 (2.2) 150150
628 (1)(1) 150150
Contabilidade
000000 Financeira Explicada
(3)(3) 150150
000000 150150
000000 (1)(1)
250250000000
2) Preço de venda
2.1) Abate (desreconhecimento) do ativo alienado (vendido)
2.2) Ganho na transação 78 78
11(quantia
/ 12
11 /escriturada
/ 27
/ 12 27 = 250.000; preço de venda = 300.000, Ganho =
50.000 € Ganhos
Ganhos na na alienação
alienação
3) Reserva de revalorização
(2)(2) 300.000
300.000 realizada pela venda do ativo 50 50
000000 (2.2)
(2.2)
2) Preço de venda
2) Preço
2) Preço dede venda
venda
2.1) Abate (desreconhecimento) do ativo alienado (vendido)
Ajustamento por decréscimo
2.1)2.1) Abate
Abate (desreconhecimento)
(desreconhecimento) dodo ativo
ativo alienado
alienado (vendido)
(vendido)
2.2) Ganho na transação (quantia escriturada = 250 000; preço de venda = 300 000, Ganho = 50 000 €
2.2)
2.2) Ganho
Ganho na na transação
transação (quantia
(quantia escriturada
escriturada = 250.000;
= 250.000; preço
preço de de venda
venda = 300.000,
= 300.000, Ganho
Ganho = =
No caso3)de
Reserva de revalorização
diminuição da €realizada
quantia
50.000
50.000 € pela venda dode
escriturada ativo
um ativo deve-se considerar qual o
modelo emAjustamento
que está 3)mensurado:
Reserva
3) Reserva dede revalorização
revalorização
por decréscimo
realizada
realizada pela
pela venda
venda dodo ativo
ativo
 No caso
Se está de diminuição
mensurado da quantia
pelo modelo escriturada de um ativo deve-se considerar qual o
do custo:
modelo em que está mensurado:
•o Ajustamento
Ajustamento
SeSe o valor
está porpor
decréscimo
resultante
mensurado pelodecréscimo
da avaliação
modelo for menor que a quantia escriturada, a
do custo:
diminuição deve ser reconhecida nos resultados (como gasto do período, na
–conta
No NoSecaso
o65
caso valor
de‐ de resultante
diminuição
diminuição
Perdas dadaavaliação
da
quantia
por imparidade/ for
quantia menor
escriturada
65.5 quede
‐escriturada
Em ativos a de
quantia escriturada,
umtangíveis
fixos umativo
ativo
deve-se aconsiderar
deve-se dimi-
considerar
qual
qual
o
nuição deve ser reconhecida nos resultados (como gasto do período, na conta
modelo
modelo emem quequeestá
está
mensurado:
mensurado:
65 – Perdas por imparidade/ 65.5 – Em ativos fixos tangíveis;
  Seescriturada
Quantia Se
está
está
mensurado
mensurado
ao pelo
pelomodelo
modelo
maior dodo
do custo:
quecusto: Justo
custo valor
o o SeSeo valor
o valorresultante
resultante dada avaliação
avaliação
forformenor
menor quequea quantia
a quantiaescriturada,
escrituradaa
diminuição
diminuiçãodeve
deveserser
reconhecida
reconhecida
Imparidade nosnos
resultados
resultados (como
(comogasto
gasto
dodo
período,
período,
na
Ajustamento porconta
conta
6565
redução‐ Perdas
‐ Perdasporpor
imparidade/
imparidade/
Débito: 65.5 65.5
65.5
‐ Em
‐ Em
ativos
ativos
fixos
fixos
tangíveis
tangíveis
Crédito: 43.9
– Se o valor resultante
Quantia
Quantia da avaliação
escriturada aoéaosuperior à maior
escriturada quantia
maior doescriturada
doqueque mas já foiJusto Justo
o Sereconhecida
o valor resultante da
uma perdaavaliação é superior à quantia escriturada
por imparidade anteriormente, esta revalorização mas já foi
devevalor
custo
custo valor
reconhecida uma nos
ser reconhecida perda por imparidade
resultados anteriormente,
(como rendimento, esta 76
na conta revalorização
- Reversões /
deve
o Esta ser
- Dereconhecida
76.2reversão
perdasem nos resultados
por rendimentos
imparidade tem(como
/ 76.2.5 - Em
como rendimento,
ativos asna imparidades
conta 76 ‐
fixos tangíveis);
limite
Imparidade
Imparidade
Reversões / 76.2 ‐ De perdas por imparidade / 76.2.5 ‐ Em ativos fixos
–anteriormente
Esta reversão reconhecidas
Ajustamento
Ajustamento como
por
por
em rendimentos gasto
redução
redução
tem do período
como (na conta
limite asDébito:
imparidades
Débito: 65.5)
65.565.5 anteriormente
tangíveis) Crédito:
Crédito:
43.943.9
reconhecidas como gasto do período (na conta 65.5).
Quantia escriturada ao Justo

570
custoo o SeSeo valor
o valorresultante
resultante
menorda dodaavaliação
queavaliação
é superior àvalor
é superior quantia
à quantia
escriturada
escrituradamasmas
já já
foi
reconhecida
reconhecida uma
uma perda
perda porpor
Reversão da Imparidade
imparidade
imparidadeanteriormente,
anteriormente,esta
esta
revalorização
revalorizaç
deve
deveserserreconhecida
reconhecida nos
Débito: 43.9nosresultados
resultados(como
(como rendimento,
rendimento, na na
conta
conta7676‐
Ajustamento porReversões
Reversões/ 76.2
/ 76.2 ‐ De
‐ De perdas
perdas
Crédito: 76.2.5 por
porimparidade
imparidade / 76.2.5
/ 76.2.5
‐ Em
‐ Emativos
ativos
fixos
fix
aumento tangíveis)
tangíveis)
• Se está mensurado pelo modelo da revalorização

 Se está–mensurado pelo modelo da revalorização
Se o valor resultante da avaliação for menor que a quantia escriturada, essa dimi- 570
5
nuição será feita diretamente na conta dos excedentes de revalorização (56.9) até
o Se o valor resultante da avaliação for menor que a quantia escriturada, essa
diminuição será feita diretamente na conta dos excedentes de revalorização
(56.9) até ao montante do saldo existente. Caso a imparidade exceda a
quantia existente na conta 56.9, esse excedente é reconhecido nos
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) o Se o valor resultante da avaliação for menor que a quantia escriturada, essa
 Se está mensurado
diminuição pelo modelo
será feita da revalorização
diretamente na conta dos excedentes de revalorização
(56.9) até ao montante doCapítulo saldo existente. Caso a imparidade exceda629 a
o Sequantia
o valor existente
resultante nada avaliação for5menor
conta 56.9,
– Operações
que aempresariais
esse excedentequantia escriturada, essa
é reconhecido nos
diminuição
resultados será
(comofeita diretamente
gasto na conta
do período, dos65
na conta excedentes de revalorização
‐ Perdas por imparidade/
(56.9) até ao montante do
65.5 ‐ Em ativos fixos tangíveis):saldo existente. Caso a imparidade exceda a
quantia existente na conta 56.9, esse excedente é reconhecido nos
aoresultados
montante do saldogasto
(como existente. Caso a imparidade
do período, na conta 65exceda a quantia
‐ Perdas existente na
por imparidade/
conta
Quantia56.9, esse excedente é reconhecido nos
ativos fixos tangíveis):maior do que
escriturada
65.5 ‐ Em resultados (como gasto
Justodo período,
na conta 65 -
revalorizadaPerdas por imparidade/ 65.5 - Em ativos fixos tangíveis);
valor
Quantia escriturada maior do que

Imparidade Justo
revalorizada
Ajustamento por redução Débito: 58 valor
Débito: 65.5
Imparidade
Ajustamento por redução Débito: 58
Débito: 65.5
o Caso se verifique uma alteração do valor do ativo para mais, após o

– Caso se verifique uma
reconhecimento de alteração
uma perda dopor
valor do ativo para
imparidade, esta mais, após o reconheci-
revalorização deve ser
mento de uma perda
reconhecida por imparidade,
nos resultados esta revalorização
(como rendimento, na contadeve
76ser reconhecida
‐ Reversões /
o nosCaso
resultados
76.2 (como
‐seDeverifique
perdas rendimento,
poruma
imparidade
alteração/na conta
76.2.5
do 76 ativos
‐ Em
valor -doReversões / 76.2
fixos para
ativo tangíveis)- Deapós
mais, perdas
o
porreconhecimento
imparidade / 76.2.5de uma - Em ativos
perda porfixos tangíveis);esta revalorização deve ser
imparidade,
o reconhecida
Esta reversão em rendimentos
nosrendimentos
resultados (como tem comona limite
rendimento, conta 76as ‐ imparidades
Reversões /
– Esta reversão em tem como limite as imparidades anteriormente
anteriormente
76.2 ‐ De perdas reconhecidas
por imparidadecomo
/ gasto ‐do
76.2.5 Em período
ativos (na conta
fixos 65.5)
tangíveis)
reconhecidas como gasto do período (na conta 65.5).
o Estaescriturada
Quantia reversão aoem rendimentos tem como limite asJusto imparidades
menor do que
anteriormente
custo reconhecidas como gasto do período (na conta 65.5)
valor
Quantia escriturada ao menor

Reversão da do que
Imparidade Justo
custo Débito: 43.9
valor
Ajustamento por aumento Crédito: 76.2.5
Reversão da Imparidade
Débito: 43.9
Ajustamento porda
Contabilização aumento
revalorização Crédito: 76.2.5
Existem duas modalidades para a contabilização das revalorizações: pela reexpressão

proporcional ou pela eliminação da depreciação na quantia bruta do ativo.
Reexpressão proporcional
571
Nesta modalidade, quer a quantia escriturada bruta do ativo quer as depreciações acu-
muladas são aumentadas numa dada proporção ou índice. A quantia líquida do ativo deve
corresponder ao valor de mercado.
571
Caso A.51 – Revalorização – reexpressão proporcional

A empresa XPTO tem um equipamento que adquiriu em N-4 por 100 000 €, com uma
vida útil de 10 anos, que deprecia pelo método das quotas constantes, durante a sua vida útil.
Em dezembro do ano N a empresa decidiu efetuar a revalorização do equipamento,
sabendo que o valor de mercado desse equipamento corresponde a 120% do valor atual.
Questão:
Contabilize esta operação.
Resposta:
Vida útil = 10 anos  Taxa de depreciação = 10%
Depreciações acumuladas = 4 anos x 10 % x 100 000 = 40 000 €
Quantia escriturada do ativo = 100 000 – 40 000 = 60 000
Valor de mercado = 60 000 x 120% = 72 000 €
Acréscimo da quantia escriturada do ativo = 72 000 – 60 000 = 12 000 €

Depreciações acumuladas 43.8 - Equipamento básico
Excedentes de revalorização 58.9.1 – Outros excedentes antes de imposto sobre o rendimento
Contas
Débito Crédito
Ajustamento do ativo bruto 43.3 58.9.1 20 000 a)
1 31 dez N
Ajustamento depreciações acumuladas 58.9.1 43.8 8 000 b)
a) 100 000 x 20% = 20 000
b) 40 000 x 20% = 8 000
c) Acréscimo do ativo bruto (+20 000) – acréscimo das depreciações (-8 000) = 12 000
Eliminação da depreciação acumulada

Neste método a quantia escriturada bruta do ativo é deduzida das depreciações acumu-
ladas (e eventuais perdas por imparidade) sendo a quantia líquida reexpressa para a quantia
revalorizada do ativo. Este método é muitas vezes usado para edifícios.
Caso A.52 – Revalorização – eliminação das depreciações

A empresa XPTO tem um equipamento que adquiriu em N-4 por 100 000 €, com uma
vida útil de 10 anos, e que deprecia pelo método das quotas constantes.
Em dezembro do ano N a empresa decidiu efetuar a revalorização do equipamento,
sabendo que o valor de mercado desse equipamento corresponde a 120% do valor atual.
Questão:
Resposta:
Vida útil = 10 anos  Taxa de depreciação = 10%
Depreciações acumuladas = 4 anos x 10 % x 100 000 = 40 000 €
Quantia escriturada do ativo = 100 000 – 40 000 = 60 000
Valor de mercado = 60 000 x 120% = 72 000 €
Acréscimo da quantia escriturada do ativo = 72 000 – 60 000 = 12 000 €

Depreciações acumuladas 43.8 - Equipamento básico
3) Contabilização
Contas
Débito Crédito
Eliminação das depreciações acumuladas 43.8 43.3 40 000 a)
1 31 dez N
Ajustamento do ativo líquido 43.3 58.9.1 12 000 b)
a) Depreciações acumuladas
b) 12 000 = 72 000 (valor de mercado) - 60 000 (quantia escriturada)
Caso A.53 – Revalorização e imparidades

A sociedade Indústria, SA tem no seu património três edifícios. Optou pelo modelo da
revalorização para esta classe de ativos, pelo que solicitou a um perito uma avaliação desses
imóveis à data de 31 de dezembro.
Edifícios e outras construções

Depreciações Perdas por imparidade
Itens Preço de custo
acumuladas acumuladas
Edifício A 100 000 20 000 ---
Edifício B 300 000 100 000 50 000
Edifício C 500 000 400 000 ---
No relatório do perito avaliador apresenta o seguinte justo valor para cada um dos
imóveis:

Itens Valor de mercado
Edifício A 100 000
Edifício B 100 000
Edifício C 100 000
Questão:
Resposta:

Perdas por
Preço de Depreciações Valor Valor de Ajustamen-
Itens imparidade Observações
custo acumuladas líquido mercado to
acumuladas
Edifício A 100 000 20 000 --- 80 000 100 000 20 000 Excedente
Edifício B 300 000 100 000 50 000 150 000 100 000 50 000 Imparidade
Edifício C 500 000 400 000 --- 100 000 100 000 ---- ----

Depreciações acumuladas 43.8.2 - Edifícios e outras construções
Imparidades acumuladas 43.9.2 - Edifícios e outras construções
Perdas por imparidade 65.5.2 – Edifícios e outras construções
3) Contabilização
Contas
Débito Crédito
1 Perdas por imparidade (edifício B) 65.5.2 43.9.2 50 000
2 31 dez N Ajustamento do ativo líquido 43.2 58.9.1 25 000 (a)
3 Ajustamento das depreciações acumuladas 58.9.1 43.8.2 5 000 (a)
a) Edifício A
Coeficiente de revalorização = 20 000 / 80 000 = 0,25
Acréscimo do ativo = 100 000 x 0,25 = 25 000 €
Acréscimo das depreciações acumuladas = 20 000 x 0,25 = 5 000
Acréscimo líquido do ativo = 25 000 – 5 000 = 20 000
Desreconhecimento
As quantias escrituradas dos elementos ativos fixos tangíveis devem ser desreconhecidas ou
anuladas quando se extingue a sua vida útil ou lhe são dados outros destinos, designadamente:
– Os bens são vendidos
– Retoma numa locação
– Doações
– Troca
– Reclassificados para mercadorias
– Reclassificados para ativos detidos para venda
– Sinistros
– Quando não se esperam benefícios económicos futuros, pelo seu uso ou venda.
As saídas dos itens do ativo podem gerar perdas ou ganhos. Essas perdas ou ganhos
decorrentes do desreconhecimento de um item do ativo fixo tangível devem ser incluídos
nos resultados (ganhos ou perdas) do período em que o ativo for desreconhecido.
No plano de contas estão previstas as contas para evidenciar, respetivamente, o ganho
ou a perda gerados por esse desreconhecimento.
78 - Outros rendimentos 68 - Outros gastos

787 Rendimentos em investimentos não financeiros 687 Gastos em investimentos não financeiros
78.7.1 Alienações 68.7.1 Alienações
78.7.2 Sinistros 68.7.2 Sinistros
78.7.3 Rendas e outros rendimentos em proprie- 68.7.3 Abates
dades de investimento 68.7.4 Gastos em propriedades de investimento
…… ……
78.7.8 Outros rendimentos 68.7.8 Outros gastos
Quadro n.º 5.64 – Ganhos e perdas no desreconhecimento de ativos fixos tangíveis
O ganho ou a perda é determinado pela diferença entre os rendimentos líquidos da

alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item do ativo fixo tangível (NCRF
7, § 70) na data da venda. Para a determinação da quantia escriturada, como já se referiu
anteriormente, consideram-se as depreciações e as imparidades acumuladas. Quando se
utilizam métodos de depreciação de base anual, estas depreciações reportam-se às existentes
no fim do período anterior ao da venda. Se o método utilizado é de base duodecimal, então
dever-se-á considerar a depreciação até ao mês anterior ao da venda.
Caso A.54 – Venda de equipamento com ganho

A Alfarrobas, Lda. vendeu, no corrente ano N, por 7 500 €, a pronto pagamento, um
veículo ligeiro de passageiros, que havia adquirido em N-3 por 20 000 €.
O respetivo veículo foi depreciado à taxa de 25%, numa base anual.
Questão:
Resposta:
Depreciações acumuladas (N-3 a N-1) = 20 000 x 25% x 3 anos = 15 000 €
Quantia escriturada = 20 000 – 15 000 = 5 000 €
Ganho (mais valia) = preço de venda – quantia escriturada = 7 500 – 5 000 = 2 500 €

Transportes 43.4. – Equipamento de transporte
Depreciações acumuladas 43.8.4 - Equipamento de transporte
Ganhos em alienações 78.7.1 – Alienações
Contas
Débito Crédito
1 Pela venda 12.1 78.7.1 7 500 (1)
2 Abate do ativo (depreciações) 43.8 78.7.1 15 000 (2)
3 Abate do ativo (veículo) 78.7.1 43.4 20 000 (3)
78.7.1 – Rendimentos em investimentos não financeiros

– Alienações
(3) 20 000 7 500 (1)
15 000 (2)
20 000 22 500
Saldo credor 2 500
O saldo credor desta conta representa o ganho (mais-valia) obtida na alienação do ativo.
Caso A.55 – Venda de equipamento com perda

A Alfarrobas, Lda. vendeu no corrente ano N, por 3 500 €, a pronto pagamento, um
outro veículo ligeiro de passageiros, que havia adquirido em N-3 por 20 000 €.
O respetivo veículo foi depreciado à taxa de 25%, numa base anual.
Questão:
Resposta:
Perda (menos valia) = preço de venda – quantia escriturada = 3 500 – 5 000 = (1 500 €)

Transportes 43.4. - Equipamento de transporte
Depreciações acumuladas 43.8.4 - Equipamento de transporte
Perdas em alienações 68.7.1 – Alienações
Contas
Débito Crédito
1 Pela venda 12.1 68.7.1 3 500 (1)
2 Abate do ativo (depreciações) 43.8.4 68.7.1 15 000 (2)
3 Abate do ativo (veículo) 68.7.1 43.4 20 000 (3)
68.7.1 – Gastos em investimentos não

financeiros – Alienações
(3) 20 000 3 500 (1)
15 000 (2)
20 000 18 500
1 500 Saldo devedor
O saldo devedor desta conta representa a perda (menos-valia) obtida na alienação do

ativo.
Caso A.56 – Entrega como retoma

A Laranjais, SA procedeu à aquisição de um veículo ligeiro de mercadorias à Socie-
dade Automobilística, Lda. pelo valor de 30 000 euros, acrescidos de IVA à taxa de 23%
(dedutível).
Para pagamento entregou os seguintes valores:
• Veículo ligeiro de passageiros, que havia adquirido em N-3 por 200 000 €, deprecia-
do à taxa de 25%, numa base anual, ao qual foi atribuído o valor de 5 500 €.
• O cheque n.º 150, sobre o Banco Comercial, pelo restante.
Questão:
Resposta:
Veículo entregue como retoma
Ganho (mais valia) = Valor de retoma – quantia escriturada = 5 500 – 5 000 = 5 00 €
Dívida ao fornecedor = 36 900 (30 000 x 1,23%) – 5 500 = 31 400 €
IVA dedutível Investimentos 24.3.2.2.3 – Taxa normal
Fornecedores de investimentos 27.1.1.x – Fornecedor x
Transportes 43.4. – Equipamento de transporte
Depreciações acumuladas 43.8.4 – Equipamento de transporte
Ganhos em alienações 78.7.1 – Alienações
Contas
Débito Crédito
Pelo investimento 43.4 30 000
1 IVA dedutível 24.3.2.2.3 6 900
Fornecedores de investimentos 27.1.1.x 36 900
Pela entrega do veículo 27.1.1.x 78.7.1 5 500 (1)
2 Abate do ativo (depreciações) 43.8.4 78.7.1 15 000 (2)
Abate do ativo (veículo) 78.7.1 43.4 20 000 (3)
3 Pagamento do remanescente 27.1.1.x 12.1 31 400
78.7.1 – Rendimentos em investimentos não financeiros

– Alienações
(3) 20 000 5 500 (1)
15 000 (2)
20 000 20 500
Saldo credor 500
O saldo credor desta conta representa o ganho (mais-valia) obtida na alienação do ativo.
Caso A.57 – Sinistro com indemnização

Em janeiro de N ocorreu um incêndio nas instalações da Beta, Lda., tendo resultado
a inutilização de uma máquina eletrónica que havia sido adquirida em N-1 por 10 000 € e
já depreciada em 1 000 €.
As instalações e respetivos equipamentos tinham seguro que cobria este tipo de inci-
dente, tendo a seguradora comunicado que pagava 5 000 €, a título de indemnização por
inutilização do equipamento.
Questão:
Resposta:
Quantia escriturada do equipamento = 10 000 (preço de aquisição) – 1 000 (depre-
ciação) = 9 000
Perda = 9 000 – 5 000 (indemnização) = 4 000 €

Outros devedores 27.8.1.x – Seguradora x
Equipamento 43.5 - Equipamento administrativo
Perdas em sinistros 68.7.2 – Sinistros
Contas
Débito Crédito
1 Abate das depreciações acumuladas 43.8.5 68.7.2 1 000 (1)
2 Abate do equipamento 68.7.2 43.5 10 000 (2)
3 Indemnização 27.8.1.x 68.7.2 5 000 (3)

financeiros – Sinistros
(2) 10 000 1 000 (1)
5 000 (3)
10 000 6 000
4 000 Saldo devedor
O saldo devedor desta conta representa a perda líquida (4 000) resultante do sinistro.
Este valor representa a perda relativa à quantia escriturada do ativo: 9 000 (valor de aquisi-
ção menos depreciações acumuladas), compensada em 5 000 pela indemnização do seguro.
Caso A.58 – Sinistro com perda de imparidade e valor de sucata

Em março de N ocorreu um acidente com uma viatura pesada da sociedade Alfa, SA.
Essa viatura tinha sido adquirida em N-4, por 50 000 €, e depreciada anualmente à taxa
de 12,5%.
Em N-1 tinha sido reconhecida uma perda por imparidade de 5 000 €. O veículo foi
encaminhado para a sucata, tendo-lhe sido atribuído um valor de 3 000 €. O seguro indem-
nizou a empresa em 12 500 €.
Questão:
Resposta:
Preço de compra = 50 000
Depreciações = 12,5% x 50 000 x 4 anos (N-4 a N-1) = 25 000 €
Perda por imparidade = 5 000
Quantia escriturada do equipamento = 50 000 – 25 000 (depreciações) – 5 000 (im-
paridade) = 20 000 €
Perda = 20 000 – (12 500 (seguro) + 3 000 (sucata)) = 4 500 €
Outros devedores 27.8.1.x – Seguradora x
Equipamento transporte 43.4 - Equipamento transporte
Depreciações acumuladas 43.8.4 - Equipamento transporte
Imparidades acumuladas 43.9.4 - Equipamento transporte
Perdas em sinistros 68.7.2 – Sinistros
Contas
Débito Crédito
1 Eliminação da imparidade 43.9.4 43.4 5 000
2 Abate das depreciações acumuladas 43.8.4 68.7.2 25 000 (1)
3 Abate do equipamento 68.7.2 43.4 45 000 (2)
4 Indemnização 27.8.1.x 68.7.2 12 500 (3)
5 Valor sucata 12.1 68.7.2 3 000 (4)

financeiros – Sinistros
(2) 45 000 25 000 (1)
12 500 (3)
3 000 (4)
45 000 40 500
4 500 Saldo devedor
O saldo devedor desta conta representa a perda líquida (4 500) resultante do sinistro. Este
valor representa a perda relativa à quantia escriturada do ativo: 20 000 (valor de aquisição
menos depreciações e imparidades acumuladas), compensada em 12 500 pela indemnização
do seguro e 3 000 resultante do valor obtido da venda para sucata.
Caso A.59 – Abate por fim de vida útil

A sociedade Beta, Lda. tem no seu inventário de investimentos 4 computadores, adqui-
ridos em N-10, por 20 000 € e totalmente depreciados. Estes equipamentos foram recen-
temente substituídos e deixaram de ser utilizados, dada a sua obsolescência tecnológica. O
seu valor de mercado é nulo.
Questão:
Contabilize esta operação
Resposta:
Equipamento 43.5 - Equipamento administrativo
Depreciações acumuladas 43.8.5 – Equipamento administrativo
Contas
Débito Crédito
1 Abate dos equipamentos e depreciações acumuladas 43.8.5 43.5 20 000
b. Ativos intangíveis
– Aquisição/construção de ativos
– Aquisição separada e conjunta
– Goodwill
– Custos iniciais e subsequentes
– Troca de ativos
– Modelo do custo/revalorização
– Amortizações
– Imparidades
Enquadramento
– NCRF 6 – Ativos intangíveis
Contas
– 24 – Estado e outros entes públicos
– 27 – Outras contas a receber e a pagar
– 44 – Ativos intangíveis
– 58 – Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis
– 64 – Gastos de depreciação e de amortização
– 65 – Perdas por imparidade
– 67 – Provisões do período
– 68 – Outros gastos
– 76 – Reversões
– 78 – Outros rendimentos

Neste tema vamos analisar determinados aspetos da vida de um ativo intangível desde
a sua aquisição ou produção e uso até ao seu desreconhecimento. O tratamento
Neste tema vamos analisar determinados aspetos da vida de um ativo intangível desde
contabilístico dos ativos intangíveis tem, em muitos aspetos, semelhanças ao referido
a sua aquisição ou produção e uso até ao seu desreconhecimento. O tratamento contabilís-
para os ativos fixos tangíveis. Nesses pontos comuns faremos referência ao tratamento
tico dos ativos intangíveis tem, em muitos aspetos, semelhanças ao referido para os ativos
preconizado anteriormente.
fixos tangíveis. Nesses pontos comuns faremos referência ao tratamento preconizado
anteriormente.
o Produção
o Troca
o Locação
Reconhecimento o A título gratuito
inicial Desreconhecimento
 Custo inicial  Custos subsequentes

 Abate
o Preço de compra o Adições
o Custo de produção  Alienação
o Substituições
o Custos acessórios  Cedência gratuita
o Assistência
o Custo empréstimos o Outros  Transferência
o Outros  Outros
 Amortizações anuais
 Se revalorizado, ajustamentos de justo valor
Figura n.º 5.88 – Ciclo de vida dos ativos intangíveis

Figura n.º 5.88 – Ciclo de vida dos ativos intangíveis
NCRF 6 – Ativos intangíveis
O conceito de ativo intangível está definido na NCRF 6, § 8, como:
NCRF 6 Ativos intangíveis
Um ativo não monetário, identificável, sem substância física.
O conceito de ativo intangível está definido na NCRF 6, § 8, como:
Umtem
• É um ativo, logo ativode
não monetário,
cumprir identificável,
os requisitos sem dos
gerais substância
ativos,física.
como:
– Analisando – que advém do direito de utilização de uma propriedade industrial
Controloa definição:
ou uma marca;
É um ativo,
– Afiabilidade dologo tem–deque
custo cumprir os requisitos
no caso da compra gerais dos ativos,
se verifica como:
pelo documento de
suporte à aquisição (contrato, fatura ou documento equivalente);
583
– Que gera benefícios económicos para a empresa através da sua utilização, que
é a expetativa das entidades e que dá origem ao investimento;
• Não monetário98 porque não é dinheiro nem se converte diretamente em dinheiro;

• Identificável, porque cada elemento se distingue de outros. Esta característica exige
que o ativo seja separável, isto é, pode ser separado dos restantes ativos e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou em conjunto, e re-
sultar de direitos contratuais ou outros direitos legais;
• Sem substância física ou com natureza incorpórea.
A dificuldade em confirmar alguns dos atributos exigíveis para o reconhecimento de um

ativo intangível conduz a que a NCRF 6 seja muito prudente para os intangíveis gerados
internamente.
O conceito de ativo intangível é bastante amplo, incluindo ativos que são reconhecidos
na contabilidade e outros que, apesar de não serem reconhecidos, contribuem para a repu-
tação e valor de uma entidade pelo seu potencial de gerar benefícios económicos futuros.
Os ativos podem ser adquiridos externamente por compra separada ou através de
operações de concentração empresarial (licenças, software, propriedade industrial, direitos
de autor, etc.) ou de investimentos orientados para a produção interna de conhecimento
que acrescente valor aos processos e produtos/serviços das entidades (sistemas de gestão,
inovação em produtos/serviços ou nos processos de produção, relações com clientes e
produtos, marcas, patentes, software, domínios de internet, etc.).
Fontes Exemplos de ativos intangíveis

– Patentes, licenças, software, copyrights, franchises
Atividades internas de pesquisa e desen- – Licenças de pesca, quotas de importação, direitos de hipo-
volvimento ou aquisição externa separada teca
ou no âmbito de uma concentração de – Listas de clientes, contratos com clientes e fornecedores,
atividades empresariais direitos de comercialização
– Nomes e marcas comerciais, títulos de jornais/revistas,
domínios de internet, etc.
– Conhecimentos científicos e técnicos – Prémios e boa reputação no mercado
– Conceção e implementação de novos – Pedidos ou ordens de produção
processos – Livros, manuais de instrução, revistas, jornais e outras obras
– Propriedade intelectual literárias e direitos associados
– Conhecimento de mercado e marcas – Acordos de royalties
(publicidade e marketing) – Contratos de publicidade, construção, gestão, serviço ou
– Contratos fornecimento
– Etc. – Contratos de arrendamento
– Etc.
Quadro n.º 5.65 – Ativos intangíveis – exemplos
Como adiante se verá, nem todos os exemplos de intangíveis acima referidos são passí-
veis de reconhecimento contabilístico por não obedecerem a todos os requisitos exigíveis.
98 - Ativo monetário é aquele que é representado por dinheiro (caixa, depósitos bancários) ou por direitos a receber
em dinheiro de clientes ou outros devedores.
Reconhecimento e classificação
Como já referimos, deve ser reconhecido um ativo intangível quando cumpra a definição
de ativo (Estrutura Conceptual, § 49, e os requisitos específicos da NCRF 6):
• Recurso controlado pela entidade
• Resultado de acontecimentos passados
• Gerador de fluxos de benefícios económicos futuros
• O custo do item possa ser mensurado com fiabilidade
• Que seja identificável
A NCRF 6, § 12, define que um ativo intangível satisfaz o critério da identificabilidade

quando:
a) For separável, isto é, capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto
com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independentemente da intenção da
entidade de o fazer.
Exemplo:
Uma editora adquire os direitos de reprodução de uma determinada obra literária. De-
tém um ativo intangível, na medida em que esse contrato é destacável de outros da mes-
ma natureza contraídos com outros autores ou o mesmo autor, para obras diferentes.
ou
b) Resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais, quer esses direitos sejam
transferíveis, quer sejam separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
Exemplo:
Os direitos adquiridos pela editora resultam de um contrato (sob forma escrita ou
não) que lhe concede os direitos legais de uso.
Por vezes pode ser difícil distinguir se determinado ativo tem natureza tangível ou
intangível, dado que estes podem estar contidos num elemento físico.
Por exemplo, o software informático pode ter como suporte os discos de memória ou
outro suporte físico. Já licenças ou patentes assumem geralmente as formas de documentação
legal. Temos, portanto, situações em que os ativos intangíveis são adquiridos em suporte
físico ou não. Tais situações exigem um juízo de valor por parte da entidade (NCRF 6, § 4)
no sentido de determinar qual das partes é mais significativa. Se o elemento mais significativo
for o tangível, então aplica-se o disposto na NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis. Se o elemento
mais significativo for o intangível, então aplica-se o disposto na NCRF 6 – Ativos intangíveis.
No que respeita ao software, se o funcionamento de um equipamento controlado por
computador depender da existência do software de computador, então, este é considerado
parte integrante do respetivo equipamento, sendo portanto tratado como um ativo fixo
tangível. O mesmo aplica-se ao sistema operativo de um computador. Quando o software
não seja uma parte integrante do hardware respetivo, o software do computador é tratado
como um ativo intangível.
Por outro lado, alguns ativos intangíveis não são separáveis, mas apenas em conjunto
com um ativo tangível ou intangível relacionado. Nestes casos, a adquirente reconhece o
ativo intangível em conjunto com o item relacionado (NCRF 6, § 36).
Exemplo:
Uma marca comercial de água mineral pode estar relacionada com uma determinada
nascente (fonte), pelo que, ao adquirir a marca, poderá não ser possível fazê-lo separada-
mente da fonte.
Nos casos em que se adquire um grupo de ativos complementares, estes poderão ser
reconhecidos como um ativo único desde que os ativos individuais tenham vidas úteis
semelhantes (NCRF 6, § 37).
Exemplo:
A aquisição de um título de uma revista pode englobar a base de dados dos respetivos
assinantes. Estes elementos (título e assinantes), apesar de poderem ser identificados sepa-
radamente, podem ser reconhecidos como um único ativo.
===//===
Os ativos intangíveis estão agrupados, para efeitos de reconhecimento em grupos de

natureza e uso semelhante nas operações de cada entidade. Apesar de a norma não prescrever
um agrupamento específico, o plano de contas do SNC define 5 agrupamentos (contas 44.1
à 44.4 e a 44.6, esta de natureza residual), destinando as contas 44.8 e 44.9 para acolher as
amortizações acumuladas e as imparidades acumuladas, respetivamente.
Conta 44 – Ativos intangíveis

Regista-se nesta conta o goodwill resultante das concentrações de
44.1 Goodwill
atividades empresariais (NCRF 14)
44.2 Projetos de Registam-se nesta conta os dispêndios que, nos termos da NCRF 6,
desenvolvimento reúnam as condições para se qualificarem como ativos intangíveis
Regista os programas de computador adquiridos ou gerados interna-
44.3 Programas de computador mente pela empresa, quer se destinem a ser utilizados na atividade
operacional, quer sejam para vender
Registam-se nesta conta patentes, marcas, modelos, formas, nomes,
insígnias, denominações de origem, alvarás, licenças, privilégios,
44.4 Propriedade industrial
concessões e direitos de autor, bem como outros direitos e contratos
assimilados adquiridos
Serão registados nesta conta os ativos intangíveis não incluídos
44.6 Outros ativos intangíveis
noutras categorias
Registam-se nesta conta as amortizações acumuladas relacionadas
44.8 Amortizações acumuladas
com ativos intangíveis
44.9 Perdas por imparidade Esta conta evidencia as perdas de valor para além da decorrente da
acumuladas sua utilização normal
Quadro n.º 5.66 – Conta 44 – Ativos intangíveis
 Licença anual de software antivírus 450 €

 Licença de software de gestão dos drives (impressora, fax, monitores, etc.) 100 €
Caso B.1 – Aquisição de software associado a equipamentos
QUESTÃO:
A Toclinda, Lda. é uma sociedade de contabilistas certificados e adquiriu recentemente
osComo reconhecia
seguintes itens: cada um dos elementos?
– Três computadores 6 000 €
RESPOSTA
– Três sistemas operativos 800 €
Ativo –fixo tangível
Licença – Equipamento
perpétua de software básico (conta 43.3 – Equipamento básico = 6.900
de faturação 1 000€)
€
o Três computadores
– Licença anual de software antivírus 450 € 6.000 €
o Três sistemas operativos
– Licença de software de gestão dos drives (impressora, fax, monitores, etc.) 100 €
800 €
o Licença de software de gestão dos drives (impressora, fax, 100 €
Questãomonitores,
: etc.)
Como
Ativo reconhecia
intangível cada um
– Software dos elementos?
(conta 44.3 – Programas de computador ‐ 1.000 €)
o Licença perpétua de software de faturação 1.000 €
Resposta:
Gasto – Fornecimentos e serviços externos (conta 62.2.8 – Serviços especializados – Outros – 450 €)
o –Licença
Ativo fixo tangível anual básico
Equipamento de software antivírus
(conta 43.3 – Equipamento básico = 6 900 €) 450 €
– Três computadores 6 000 €
– Três sistemas operativos 800 €
Mensuração inicialde gestão dos drives (impressora, fax, monitores, etc.)
– Licença de software 100 €
Ativo intangível – software (conta 44.3 – Programas de computador – 1 000 €)
– Licençaelemento
Qualquer software
perpétua de do ativode intangível
faturação pode ser obtido de fonte externa1 000 ou €resultante
Gasto – Fornecimentos e serviços externos (conta 62.2.8 – Serviços especializados – Outros – 450 €)
de produção própria.
– Licença anual de software antivírus 450 €
Aquisição externa
Qualquer elemento do ativo intangível pode ser obtido de fonte externa ou resultante
de produção própria.
Por compra
AAquisição
aquisiçãoexterna
de elementos patrimoniais, onde se incluem os ativos intangíveis, pode
resultar de compras separadas ou da aquisição de um património no âmbito de uma
Por compra
operação de de
A aquisição concentração empresarial,
elementos patrimoniais, tal se
onde como definido
incluem na intangíveis,
os ativos NCRF 14. pode re-
sultar de compras separadas ou da aquisição de um património no âmbito de uma operação
deEsquematicamente, à datataldocomo
concentração empresarial, reconhecimento, a mensuração
definido na NCRF 14. deve ser:
Esquematicamente, à data do reconhecimento, a mensuração deve ser:
 Separada  Custo da compra

Aquisição
 Concentração de atividades empresariais  Justo valor
Figura
Figura n.º –5.89
n.º 5.89 – Mensuração
Mensuração inicial –inicial – por compra
por compra
Compra de ativos separados
Se um ativo intangível for comprado separadamente terá um custo de aquisição que

Compra de ativos separados

Se um ativo intangível for comprado separadamente, terá um custo de aquisição que
normalmente corresponde à retribuição da compra, seja na forma de dinheiro ou outros
ativos monetários. Este custo inclui não só os custos incorridos inicialmente para o adquirir
como aqueles incorridos posteriormente para adicionar ou substituir parte dele.
Este custo é o equivalente ao preço na data da compra. Se o pagamento é postecipado
para além dos termos normais de uma transação a prazo, o custo é o valor presente de
todos os pagamentos futuros (vide Aquisição a crédito com encargos financeiros no tema
Ativos fixos tangíveis). A diferença entre esta quantia e os pagamentos totais é reconhecida
como gasto de juros durante o período do crédito, a não ser que o ativo se qualifique e
nesse caso é capitalizada de acordo com o tratamento preconizado na NCRF 10 – Custos
de Empréstimos Obtidos.
O custo de um ativo intangível adquirido separadamente compreende:
(a) O seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos sobre as
compras não reembolsáveis, após dedução dos descontos comerciais e abatimentos; e
(b) Qualquer custo diretamente atribuível de preparação do ativo para o seu uso pre-
tendido.
O reconhecimento de custos na quantia escriturada do ativo cessa quando este ficar

disponível para uso (§ 30).
A NCRF 6 define um conjunto de custos que devem incluir o custo de aquisição (§
28) e outros que não devem ser incluídos (§ 29):
Custos a incluir Custos a excluir

– Custos de benefícios dos empregados diretamente – Custos de introdução de um novo produto ou
resultantes de levar o ativo à sua condição de serviço (incluindo custos de publicidade ou ati-
funcionamento vidades promocionais)
– Custos de condução do negócio numa nova
– Honorários resultantes diretamente de levar o
localização ou com uma nova classe de clientes
ativo até à sua condição de funcionamento
(incluindo custos de formação de pessoal)
– Custos de testes para concluir se o ativo funciona
– Custos de administração e outros custos gerais
corretamente
Quadro n.º 5.67 – Custos de um ativo intangível
Existem outros custos incorridos na utilização ou reinstalação de um ativo intangível e

que não são incluídos na sua quantia escriturada (NCRF 6, § 30), designadamente:
– Custos incorridos num ativo capaz de funcionar da forma pretendida, mas que
ainda não esteja em uso:
Exemplo:
Admita-se um website gerado internamente e que se encontra em condições de ser

utilizado. Contudo, a direção entendeu melhorar o seu aspeto gráfico. Os gastos
associados à alteração gráfica não deverão ser incluídos no custo do ativo (capitali-
zados).
– Perdas operacionais iniciais:
Exemplo:
Admita-se que foi adquirida uma marca comercial por uma determinada quantia,
com a expetativa de vender um milhão de unidades por ano. No ano de lançamento
da marca, as vendas não ultrapassaram as 200 000 unidades, gerando um prejuízo
operacional de 100 000 euros. Este prejuízo não deve ser incluído na quantia do
ativo.
Caso o ativo se qualifique como elegível (NCRF 10), são incluídos no custo de aquisição
os juros de empréstimos obtidos, conforme foi referido para os ativos fixos tangíveis. Caso
o ativo não se qualifique99, os juros serão reconhecidos como gastos.
Caso B.2 – Aquisição de uma patente comercial

A sociedade Bebidas Inteligentes, SA. produz um vasto leque de bebidas que comercia-
liza, quer com marcas próprias, quer com autorização de terceiros, e pretende alargar o seu
portfólio de marcas comercializadas. Nesse sentido, adquiriu a outra entidade o direito de
utilização de uma dada marca comercial, nas seguintes condições:
– Preço: 100 000 €, a liquidar no ato da compra
– Período de utilização exclusiva: 5 anos
– Preço garantido de recompra dos direitos: 5 000 € (valor residual do ativo no final
da sua vida útil)
Questão:
Resposta:

Marca comercial 44.4 – Propriedade industrial
99 - Ativo que se qualifica é aquele que leva necessariamente um período substancial de tempo para ficar pronto
para o uso pretendido ou para venda (NCRF 10, § 5).
Contas
Débito Crédito
1 Custo da aquisição 44.4 12.1 100 000
Troca de ativos
As entidades podem trocar entre si ativos, como se expôs no tema Ativos fixos tangíveis.
A esta forma de obtenção de ativos intangíveis aplicam-se as regras estabelecidas para os
ativos fixos tangíveis, onde se pondera a substância comercial da transação e a fiabilidade
na determinação do justo valor dos ativos trocados (vide Aquisição por troca do subtema
Ativos fixos tangíveis).
Doações
Também no que se refere a esta forma gratuita de obtenção de ativos intangíveis aplicam-
-se os critérios referidos em Aquisições a título gratuito do subtema Ativos fixos tangíveis.
Contratos de franquia (franchising)

É comum que no desenvolvimento de uma atividade económica (comercial, industrial ou
de serviços) uma entidade utilize um direito de uso de uma marca, patente, infraestrutura,
know-how ou direito de distribuição exclusiva ou semiexclusiva de produtos ou serviços,
no âmbito de um contrato com outra entidade que detém a propriedade legal da licença
de uso dos direitos associados, mediante uma retribuição.
Define-se um contrato de franquia ou franchising como um acordo pelo qual uma
empresa (franquiador) concede a outrem (franquiado), mediante contrapartida financeira
direta ou indireta, o direito de explorar uma franquia, para efeitos da comercialização de
determinado tipo de produtos e/ou serviços, por um determinado período de tempo.
Em determinados casos, o franquiado tem que pagar uma determinada quantia para
aderir. Periodicamente, suporta despesas com a sua utilização, designadamente royalties,
participações nas despesas publicitárias, entre outras. A quantia suportada para “entrar”
na rede deve ser reconhecida como ativo intangível (desde que cumpra as condições da
NCRF 6) e amortizada no período do contrato. Os restantes dispêndios são reconhecidos
como gastos de cada período. Se os custos de entrada não cumprirem os critérios para
reconhecimento como ativo intangível, devem ser reconhecidos como gastos diferidos,
imputados ao longo do período do contrato.
No caso do franquiador, a entrada incial deverá ser repartida como rendimento diferido,
a imputar ao longo do período do contrato. As restantes receitas associadas à franquia são
reconhecidas como rendimentos de cada período.
Do ponto de vista contabilístico, podemos categorizar a relação entre as partes da
seguinte forma:
Do ponto de vista contabilístico podemos categorizar a relação entre as partes da

seguinte forma:
Franquiador
Franqueador Franquiado
Franqueado
Proprietário dos direitos
Proprietário dos direitos Utilizador dos
Utilizador dos direitos
direitos
ð Detém Detem sobre
 direitos direitos sobre
ativos ativos intangíveis
intangíveis Detem
(reconhe- ðDetém direitos
direitos dada utilizaçãodadafranquia
utilização franquia
cidos ou(reconhecidos ou como:
não como tal) tais não como tal) tais ðTem Tem dispêndios
dispêndios com
com a utilização
a utilização desses
desses direitos
como:
• Marca direitos
como: como:
 Marca  Royalties sobre faturação
• Nome comercial
 Nome comercial • Royalties sobre faturação
 Participação nas despesas de
• Sigla  Sigla publicidade
• Participação nas edespesas
promoçãode publicidade e
 Símbolos  Renda
• Símbolos Know how promoção
 Etc.
 Direitos de venda exclusiva
• Know how • Renda
 Etc. • Etc.
• Direitos de venda exclusiva
• Etc. Reconhecimento do contrato
Reconhecimento do contrato
 Reconhece como ativo intangível se obedecer
 Reconhece rendimentos da franquia aos requisitos de reconhecimento (NCRF 6)
 Reconhece gastos da franquia
• Reconhece como ativo intangível se obedecer aos
Figura n.º 5.90 – Franqueador e franqueado
• Reconhece rendimentos da franquia requisitos de reconhecimento (NCRF 6)
• Reconhece gastos da franquia
Licenças de emissão (gases com efeitos de estufa)
Figura n.º 5.90 – Franqueador e franqueado
A preocupação da comunidade internacional com as alterações climáticas conduziu a
que as empresas de setores mais poluidores, no âmbito das suas atividades
Licenças de emissão
económicas, (gases com
sejam chamadas efeitos
a tomar de estufa)
medidas contributivas para a redução de gases
com efeito de
A preocupação estufa. Por imposição
da comunidade legal,com
internacional determinadas entidades
as alterações sãoconduziu
climáticas obrigadas a as
a que
relevar
empresas nas suas
de setores maiscontas os elementos
poluidores, contabilísticos
no âmbito especificamente
das suas atividades relacionados
económicas, com
sejam chamadas
a tomarasmedidas
licençascontributivas
de emissão depara
dióxido de carbono
a redução (CO
de gases 2). efeito de estufa. Por imposição legal,
com
determinadas entidades são obrigadas a relevar nas suas contas os elementos contabilísticos
Para dar cumprimento aos objetivos do Protocolo de Quioto (redução de emissão de
especificamente relacionados com as licenças de emissão de dióxido de carbono (CO2).
gases com efeitos de estufa) foi criado um regime internacional de Comércio Europeu
Paradedar cumprimento
Licenças aos objetivos do Protocolo de Quioto (redução de emissão de gases com
de Emissão.
efeitos de estufa) foi criado um regime internacional de Comércio Europeu de Licenças de Emissão.
Cada licença de emissão de CO2 permite aos seus detentores emitir o equivalente a
Cada licença
uma de emissão
tonelada de CO
de dióxido permite aos
de 2 carbono. As seus detentores
empresas emitir
abrangidas o equivalente
têm a uma
direito a uma
tonelada de dióxido
quantia de carbono.
de licenças de forma As empresas
gratuita abrangidas têm
e se ultrapassarem direito
os limites deaemissão
uma quantia
a que de
licençasestão
de forma gratuita
obrigadas, e, adquirir
podem se ultrapassarem
no mercadoosaslimites
licençasdenecessárias.
emissão a que estão obrigadas,
podem adquirir no mercado as licenças necessárias.
Licenças de  A título gracioso Ativo

emissão
intangível
CO2
 A título oneroso
Figura n.º 5.91 – Modalidades de aquisição de licenças de emissão de CO2

592
Figura n.º 5.91 – Modalidades de aquisição de licenças de emissão de CO2
Contabilisticamente esta matéria está enquadrada nas NCRF 6 – Ativos intangíveis e

Contabilisticamente, esta matéria está enquadrada nas NCRF 6 – Ativos intangíveis e
NCRF 26 – Matérias ambientais, com as seguintes indicações:
NCRF 26 – Matérias ambientais, com as seguintes indicações:
 A emissão de gases com efeito de estufa deve ser reconhecida
o No âmbito das licenças detidas  Gasto (amortização)
o Acima das licenças detidas  Provisão (NCRF 21) para cobrir
aquisição e sanções
 Obtenção das licenças  Ativo  Alienação ou compra  Abate das

intangível: de acordo com as licenças detidas
 Contrapartida: necessidades
o Gratuita  Subsídios (justo valor)
o Onerosa Bancos, Fornecedores de investimentos
Figura
Figuran.º
n.º5.92
5.92––Obtenção
Obtenção ee utilização de licenças
utilização licenças de emissão
de emissão de2CO2
de CO
No reconhecimento subsequente das licenças, estas devem ser mensuradas ao custo das
No reconhecimento
licenças subsequente
detidas, segundo a fórmuladasdelicenças
custeioestas
FIFO. devem ser mensuradas ao custo das
licenças detidas, segundo a fórmula de custeio FIFO.
No caso de a entidade emitir gases com efeito de estufa sem ser detentora das respetivas
licenças
No caso(oudedetém licençasemitir
a entidade insuficientes),
gases com deveefeito
criar de
provisões
estufa que
semcubram:
ser detentora das
respetivas licenças
1) a melhor (ou detém
estimativa licenças
de preço insuficientes),
para a sua obtençãodeve
dascriar provisões
licenças que cubram:
necessárias;
2) a 1)
melhor estimativa
a melhor da penalização
estimativa pela aemissão
de preço para de COdas
sua obtenção 2
nãolicenças
devidamente licenciada.
necessárias
2) a melhor estimativa da penalização pela emissão de CO2 não devidamente

Caso B.3 – Licenças de emissão de CO2 (1)
licenciada
A entidade supervisora atribuiu licenças de emissão de gases com efeito de estufa, a
título gratuito, à entidadeCaso
A, enquadrada
B.3 – Licençascontabilisticamente
de emissão de CO2 (1)nas NCRF.
Estas licenças permitem que a entidade A emita 100 toneladas de CO2 e cada tonelada
está a ser transacionada
A entidade supervisora no mercado
atribuiu a 1 €.de emissão de gases com efeito de estufa, a
licenças
título gratuito, à entidade
Questão : A, enquadrada contabilisticamente nas NCRF.
Estas licenças permitem
Pretende-se que a entidade
a contabilização A emitasem
desta operação, 100 considerar
toneladas de CO2 e cada
qualquer efeitotonelada
fiscal.
está a ser transacionada no mercado a 1 €.
Resposta:
1) Classificação
QUESTÃO : contabilística
Pretende-se a contabilização desta operação, sem Classificação
Elemento considerar qualquer efeito fiscal.
contabilística
Licenças de emissão 44.6 – Outros ativos intangíveis
RESPOSTA
Subsídios do Governo 59.3.1 – Subsídios atribuídos
Licenças de emissão 44.6 – Outros ativos intangíveis Contas
N.º
Subsídios doData
Governo Descrição
59.3 – Subsídios Valor
Débito Crédito
1 Direitos
2) Lançamento de emissão
no diário 44.6 59.3.1 100
593

A entidade tem licenças que permitem emitir 100 toneladas de CO2 e cada tonelada está
a ser transacionada no mercado a 1 €.
Esta entidade admite que no exercício possa vir a emitir um maior volume de CO2, pelo
que decidiu adquirir no mercado novas licenças de emissão, correspondentes a 90 toneladas
de CO2, pelo preço de 2 € por tonelada.
Questão:
Pretende-se a contabilização dos factos acima referidos.
Resposta:
1) Cálculos
90 toneladas x 2 € = 180 €

Contas
Débito Crédito
1 Direitos de emissão 44.6 12.1 180

Atendendo aos dados anteriores, a entidade tem direitos de emissão correspondentes a
190 t (100 t obtidas a título gratuito e valorizadas a 1 €/t e 90 t a 2 €/cada). Admita que a
sociedade emitiu 160 T de CO2.
Questão:
Resposta:
1) Cálculos
Mensuração: FIFO
Emissão: 160 toneladas
Consumidas da 1.ª entrada: 100 t x 1 € = 100 €
Consumidas da 2.ª entrada: 60 t x 2 € = 120 €
Total consumo: 100 + 120 = 220 €

Amortizações acumuladas 44.8.6 - Licenças de emissão
Subsídio do Governo 59.3.1 - Subsídios atribuídos
Amortizações do período 64.3.6 - Licenças de emissão
Rendimento de subsídios 78.8.3 – Imputação de subsídios para o investimento
Contas
Débito Crédito
1 Reconhecimento da emissão de CO2 (amortização) 64.3.6 44.8.6 220
2 Imputação do subsídio (licenças gratuitas) (a) 59.3.1 78.8.3 100
Nota: a) Quando são atribuídos subsídios ao investimento, estes devem ser reconhecidos em rendimentos
na proporção da amortização do referido investimento. O tema dos subsídios é apresentado no capítulo
5.3.3 – Atividades de financiamento.

Uma entidade tem licenças que permitem emitir 100 toneladas de CO2 e cada tonelada
está a ser transacionada no mercado a 1 €. Adquiriu posteriormente novas licenças de
emissão, correspondentes a 90 toneladas de CO2, pelo preço de 2 € por tonelada.
Atendendo a estes dados, admita que a entidade emitiu 220 T de CO2.
A melhor estimativa de preço para a obtenção das licenças necessárias é de 3,5 €/ tone-
lada e da coima por emissão de CO2 a “descoberto” é de 25 €.
Questão:
Resposta:
1) Cálculos:
Licenças detidas: 190 toneladas (100 t x 1 € + 90 x 2 €) = 280 €
Emitido: 220 toneladas
Diferença: 30 toneladas
Custo: 30 x 3,5 € = 105 €

Total consumo: 280 + 105 = 385 €

Provisões 29.5 – Matérias ambientais
Penalizações 29.8 – Outras provisões
Amortizações acumuladas 44.8.6 - Licenças de emissão
Subsídio do Governo 59.3.1 - Subsídios atribuídos
Amortizações do período 64.3.6 - Licenças de emissão
Provisões do período 67.5 – Matérias ambientais
Provisões do período 67.8 – Outras provisões
Rendimento de subsídios 78.8.3 – Imputação de subsídios para o investimento
Contas
Débito Crédito
1 Reconhecimento da emissão de CO2 (amortização) 64.3.6 44.8.6 280
2 Imputação do subsídio 59.3.1 78.8.3 100
3 Emissão de CO2 sem licença 67.5 29.5 105
4 Penalização estimada 67.8 29.8 25
Compra de ativos conjuntos

Se adquirido numa concentração de atividades empresariais, a entidade deverá identifi-
car todos os ativos e passivos que satisfaçam os requisitos de reconhecimento, quer estejam
reconhecidos na entidade adquirida, quer não estejam. Estes ativos e passivos devem ser
mensurados ao justo valor.
Na determinação do justo valor do ativo intangível deverão ser utilizadas as seguintes
fontes:
– Os preços de cotação, num mercado ativo
Exemplo:
Mercado do CO2 cujas cotações estão disponíveis, na SENDECO2, Bolsa Eu-
ropeia de Licenças de Emissão de Dióxido de Carbono e Créditos de Carbono
– O preço da transação semelhante mais recente
Exemplo:
Preço recente de aquisição de um software como referência para mensurar outro
software com funcionalidades semelhantes
Caso não seja possível determinar o justo valor pelos critérios enunciados, este corres-
ponde à quantia que a entidade teria de pagar, à data da aquisição, pelo ativo numa tran-
sação entre partes conhecedoras não relacionadas e dispostas a isso, com base na melhor
informação disponível.
Caso seja impossível a mensuração fiável do ativo intangível, este não é reconhecido
individualmente e é incluído no goodwill.
Exemplo:
Admita-se que, ao adquirir o património de uma entidade, é identificada uma marca

comercial e uma lista de clientes com contratos firmados. Na impossibilidade de atribuir
um valor a estes elementos, não serão reconhecidos individualmente mas sim como goodwill
(explicado no ponto seguinte).
Caso B.7 – Custo de aquisição de ativos conjuntos

cidades da região. Com esse objetivo, adquiriu os bens de uma empresa concorrente que
cessou a atividade. Nos termos do acordo, o preço a pagar foi de 40 000 €, pagos por cheque.
Este preço corresponde ao valor resultante de uma peritagem independente.
A relação dos bens e o justo valor correspondente é a seguinte:
Equipamento administrativo (computadores, impressoras, fax, etc.) 10 000 €

Marca comercial 8 000 €
Direito do arrendamento 2 000 €
Mobiliário e decoração 14 000 €
Viatura ligeira de passageiros 6 000 €
Total 40 000 €
Questão:
Resposta:

Marca comercial 44.6.1 – Outros ativos intangíveis
Direito de arrendamento 44.6.2 – Outros ativos intangíveis
Contas
Débito Crédito
Equipamento administrativo 43.5 24 000
1 Equipamento de transporte 43.4 6 000
Marca comercial 44.6.1 8 000
Direito de arrendamento 44.6.2 2 000
Goodwill
O termo goodwill pode ser utilizado com diversos significados, no âmbito das várias
áreas disciplinares. Em qualquer dos contextos trata-se de um ativo intangível. No entanto,
podemos como
- o goodwill considerar
umaduas grandesentre
diferença conceções goodwill.
o valordoglobal da empresa e a soma dos itens
– patrimoniais ativos
o goodwill como uma e diferença
passivos entre
mensurados individualmente
o valor global da empresa e(ou o valor
a soma de
dos itens
patrimoniais ativos e passivos
balanço e o seu valor de mercado). mensurados individualmente (ou o valor de balanço
e o seu valor de mercado);
– o goodwill
- o goodwill reconhecido
reconhecido no âmbito
no âmbito de operaçõesdedeconcentração
de operações concentração de
deatividades
atividadesem-
-presariais, como
empresariais, definido
conceito quenaaqui
NCRF 14, conceito que aqui abordamos.
abordamos.
O intangível goodwill resulta da diferença entre o custo de aquisição e a soma do justo
O goodwill é definido
valor dos como a diferença
ativos deduzidos entre
dos passivos o custo
(estejam de aquisição
ou não de uma
reconhecidos) e doscombinação
passivos con-
de negócios
tingentese da
a soma doadquirida.
entidade justo valor dos
Este ativos eé passivos
intangível identificáveis,
definido como um pagamentoestejam ou
antecipa-
do de futuros
não reconhecidos. benefícios económicos, resultantes de ativos que não são individualmente
identificados e separadamente reconhecidos.
Positivo  Goodwill
Custo de aquisição
- Negativo  Goodwill negativo ou compra
Justo valor do património adquirido a preço baixo
Justo valor Goodwill

Custo de dos capitais
aquisição próprios da (positvo ou
participada negativo)
Figura n.º 5.93 – Quantificação do goodwill

Figura n.º 5.93 – Quantificação do goodwill
No caso de diferença positiva (goodwill) a adquirente deve, à data da aquisição:

No caso de diferença positiva (goodwill), a adquirente deve, à data da aquisição:
 Reconhecer o goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais
• Reconhecer
como um ativo o goodwill adquirido
(intangível); e numa concentração de atividades empresariais
como um ativo (intangível); e
 Inicialmente mensurar esse goodwill pelo seu custo (diferença entre o
– Inicialmente
custo demensurar
aquisição esse goodwill
e o justo valorpelo seu custo (diferença
do património adquirido)entre o custo de
aquisição e o justo valor do património adquirido);
 Subsequentemente testar anualmente o goodwill quanto a perdas por
imparidade.
– Após o reconhecimento inicial, a adquirente deve mensurar o goodwill pelo

custo menos amortizações acumuladas, menos qualquer perda por imparidade
acumulada.
O goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais deve ser amortizado,

no período da sua vida útil (ou em 10 anos, caso a sua vida útil não possa ser estimada com
fiabilidade). Além disso, a adquirente deve testá-lo quanto a imparidade se os acontecimentos
ou alterações nas circunstâncias indicarem que pode estar com imparidade.
No caso de diferença negativa (goodwill negativo ou compra a preço baixo), a adqui-

rente deve, à data da aquisição, rever os procedimentos usados na mensuração dos seguintes
elementos:
a) Os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos;
b) No caso de uma concentração de atividades empresariais alcançada por fases, o
interesse de capital próprio na adquirida anteriormente detido pela adquirente; e
c) A mensuração do custo da concentração.
Após os procedimentos atrás referidos, e permanecendo uma diferença negativa, esta
é reconhecido como ganho.
Caso B.8 – Custo de aquisição de ativos conjuntos com goodwill


Total 40 000 €
Questão:
Resposta:
1 – Preço pago = 70 000 €

2 – Justo valor dos ativos 40 000 €
3 – Goodwill (1 – 2) 30 000 €

Goodwill 44.1 – Goodwill
Marca comercial 44.6.1 – Outros ativos intangíveis
Direito de arrendamento 44.6.2 – Outros ativos intangíveis
Contas
Débito Crédito
Marca e direito de arrendamento 44.6 10 000
Goodwill 44.1 30 000
Caso B.9 – Custo de aquisição de ativos conjuntos com goodwill negativo

Total 40 000 €
Questão:
Resposta:
1 – Preço pago = 30 000 €
2 – Justo valor dos ativos 40 000 €
3 – Goodwill negativo (1 – 2) -10 000 €
Nota: Admite-se que os ativos e passivos estão corretamente mensurados
Marca comercial 44.6 – Outros ativos intangíveis
Direito de arrendamento 44.6 – Outros ativos intangíveis
Outros ganhos 78.8.8 – Outros não especificados
Contas
Débito Crédito
Marca e direito de arrendamento 44.6 10 000
Outros ganhos 78.8.8 10 000
Ativos gerados internamente

Aos ativos intangíveis produzidos internamente não é permitido, em regra, o seu reco-
nhecimento. Exemplos como marcas comerciais, patentes e outros intangíveis criados por
uma entidade não poderão ser reconhecidos na sua contabilidade, porque dificilmente se
lhes poderão associar os atributos exigíveis a um ativo, designadamente a expectativa de
beneficios económicos futuros a eles associados. Os dispêndios decorrentes com a criação
desses intangíveis são reconhecidos como gastos.
Dão-se exemplos de ativos intangíveis versus gastos:
Ativos intangíveis Gastos do período

– Marcas comerciais (adquiridas) – Marcas comerciais (geradas internamente)
– Patentes, copyrights e os outros direitos de proprie- – Patentes, copyrights e os outros direitos de
dade industrial (adquiridas) propriedade industrial (geradas internamente)
– Títulos de publicações (adquiridas) – Títulos de publicações (geradas internamente)
– Direitos de publicação (adquiridos) – Direitos de publicação (gerados internamente)
– Licenças e franquias (adquiridas) – Licenças e franquias (geradas internamente)
– Receitas, fórmulas, modelos e protótipos adquiri- – Receitas, fórmulas, modelos e protótipos quan-
dos. Se gerados internamente, tem de obedecer aos do gerados internamente e que não obedeçam
requisitos da NCRF 6 aos requisitos da NCRF 6
– Software adquirido. Se gerado internamente, tem – Software gerado internamente e que não obede-
de obedecer aos requisitos da NCRF 6 ça aos requisitos da NCRF 6
– Projetos de desenvolvimento, desde que obedeçam
– Dispêndios de pesquisa
aos requisitos da NCRF 6
Ativos intangíveis Gastos do período

– Lista de clientes gerados internamente
– Despesas de publicidade e promoção
– Despesa de formação
– Despesas de constituição, instalação, reorgani-
zação ou mudança de local da entidade
Quadro n.º 5.68 – Ativos intangíveis versus gastos
Por exemplo, quando uma entidade adquire um software, deve reconhecer o respetivo
intangível. Contudo, quando o software é desenvolvido internamente, os custos incorridos
podem ser capitalizados somente após a possibilidade de determinação de sua viabilidade
tecnológica. Tal obriga a determinar os benefícios económicos futuros esperados resultan-
tes do seu uso ou venda. Os dispêndios incorridos antes da comprovação da viabilidade
tecnológica devem ser registados como gasto.
A NCRF 6 distingue num processo de investigação dois momentos:
– Fase de pesquisa;
– Fase de desenvolvimento.
Segundo o § 52 da NCRF 6 – Ativos intangíveis, qualquer dispêndio com pesquisa (ou

da fase de pesquisa de um projeto interno) deve ser reconhecido como um gasto quando
for incorrido. Se uma entidade não puder distinguir a fase de pesquisa da fase de desen-
volvimento, num projeto interno para criar um ativo intangível, trata o dispêndio desse
projeto como se fosse incorrido somente na fase da pesquisa.
Um ativo intangível proveniente de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de
um projeto interno) deve ser reconhecido se, e apenas se, uma entidade puder demonstrar
tudo o que se segue:
(a) A viabilidade técnica de concluir o ativo intangível a fim de que o mesmo esteja
disponível para uso ou venda;
(b) A sua intenção de concluir o ativo intangível e usá-lo ou vendê-lo;
(c) A sua capacidade de usar ou vender o ativo intangível;
(d) A forma como o ativo intangível gerará prováveis benefícios económicos futuros;
entre outras coisas, a entidade pode demonstrar a existência de um mercado para a
produção do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, se for para ser
usado internamente, a utilidade do ativo intangível;
(e) A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros para con-
cluir o desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível;
(f) A sua capacidade para mensurar fiavelmente o dispêndio atribuível ao ativo intan-
gível durante a sua fase de desenvolvimento.
Dispêndios de atividades de pesquisa Dispêndios de atividades de desenvolvimento

Reconhecidos como gastos do período (§ 54) Reconhecido como ativo se cumprir as condições (§ 57)
(a) Atividades visando a obtenção de novos co- (a) A conceção, construção e teste de protótipos e
nhecimentos modelos de pré-produção ou de pré-uso
(b) A procura de, avaliação e seleção final de apli- (b) A conceção de ferramentas, utensílios, moldes e
cações das descobertas de pesquisa ou de outros suportes envolvendo nova tecnologia
conhecimentos
(c) A procura de alternativas para materiais, apa- (c) A conceção, construção e operação de uma
relhos, produtos, processos, sistemas ou serviços e fábrica-piloto que não seja de uma escala económica
exequível para produção comercial e
(d) A formulação, conceção, avaliação e seleção (d) A conceção, construção e teste de uma alternativa
final de possíveis alternativas de materiais, apa- escolhida para materiais, aparelhos, produtos, proces-
relhos, produtos, processos, sistemas ou serviços sos, sistemas ou serviços novos ou melhorados
novos ou melhorados
Quadro n.º 5.69 - Exemplos de atividades de pesquisa e de desenvolvimento
Quando um ativo intangível resulta da produção da entidade, a quantia a reconhecer

será o seu custo de produção:
Custo de produção – o custo de um ativo intangível gerado internamente compreende

todos os custos diretamente atribuíveis necessários para criar, produzir e preparar o ativo
para ser capaz de funcionar da forma pretendida.
São exemplos de custos diretamente atribuíveis:

(a) Os custos dos materiais e serviços usados ou consumidos ao gerar o ativo intangível;
(b) Os custos dos benefícios dos empregados associados à formação do ativo intangível;
(c) As taxas de registo de um direito legal;
(d) A amortização de patentes e licenças que sejam usadas para gerar o ativo intangível;
(e) Custo dos empréstimos obtidos, nas condições impostas pela NCRF 10 – Custo
dos empréstimos obtidos.
Não são, porém, componentes do custo de um ativo intangível gerado internamente

(NCRF 6, § 65):
(a) Os dispêndios com vendas, gastos administrativos e outros gastos gerais a menos que
estes dispêndios possam ser diretamente atribuídos à preparação do ativo para uso;
(b) Ineficiências identificadas e perdas operacionais iniciais incorridas antes de o ativo
atingir o desempenho planeado;
(c) Dispêndios com a formação do pessoal para utilizar o ativo.
Como se referiu, em processos de desenvolvimento de intangíveis devem-se distinguir

os dispêndios em investigação e os de desenvolvimento. Nos dispêndios de desenvolvi-
mento ainda temos que considerar os incorridos até à data do reconhecimento e aqueles
que tenham sido inicialmente reconhecidos como um gasto. A NCRF 6, § 69, impede que
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) reconhecimento e aqueles que tenham sido inicialmente reconhecidos como um gasto.
A NCRF 6, § 70, impede que dispêndios que tenham sido inicialmente reconhecidos
como um gasto sejam reconhecidos posteriormente como parte
Capítulo 5 – Operações do custo de um ativo
empresariais 661
intangível.
dispêndios que tenham sido inicialmente reconhecidos como um gasto sejam reconhecidos
posteriormente como parte do custo de um ativo intangível.
Reconhecimento como gasto Reconhecimento

como ativo
Dispêndios de Investigação Dispêndios de desenvolvimento
Gastos dos períodos em que foram incorridos Custo do ativo
Figura n.º 5.94 – Dispêndios em investigação e desenvolvimento

Figura n.º 5.94 – Dispêndios em investigação e desenvolvimento
Caso B.10 – Fases de pesquisa e desenvolvimento

Caso B.10 – Fases de pesquisa e desenvolvimento
A sociedade X está a testar um protótipo de um equipamento que adivinha e realiza os
desejos do seu
A sociedade proprietário.
X está a testar um protótipo de um equipamento que adivinha e realiza os
desejos
Atédo seu proprietário.
à presente data foram realizadas as seguintes despesas relacionadas com esse equi-
pamento:
Até •à presente
Custos comdataadivinhos,
foram realizadas
tarólogosas seguintes
e outros despesasderelacionadas
especialistas adivinhação com esse€
– 40 000
equipamento:
• Custo com pessoal afeto à investigação – 10 000 €
 • Custos com adivinhos,
Formulação, conceçãotarólogos e outros
e seleção final especialistas
de materiais de adivinhação
a aplicar – 30 000 € – 40.000
€
• Conceção e construção do protótipo – 80 000 €
 • Custo com pessoal
Dispêndios afeto do
com testes à investigação – 10.000e materiais
protótipo – pessoal € - 10 000 €
 • Formulação,
Gastos comconceção
formaçãoeespecializada
seleção finalde depessoal
materiais a aplicar
para – 30.000
utilização € da máquina
eficiente
 Conceção
(gasto nãoe construção
imputáveis do protótipo ––80.000
à construção) 10 000€€
 • Dispêndios com testes
Registo patente do protótipo
europeia – 25 000 €– pessoal e materiais - 10.000 €
 Gastos com formação especializada de pessoal para utilização eficiente da
Foi feita uma
máquina análise
(gasto de mercadoàque
não imputáveis comprova– 10.000
construção) a viabilidade
€ económica do projeto.
Após esta análise de viabilidade e
 Registo patente europeia – 25.000 € terminados todos os testes, a empresa registou a patente
europeia desta invenção, reconhecendo-a como ativo.
Não é possível estimar, com certeza aceitável, a vida útil do invento.
603
Questão:
Pretende-se a classificação dos diversos dispêndios e os registos contabilísticos associados,
assumindo que a referida máquina encontra-se pronta para ser comercializada no final do ano N.
Resposta:
1) Classificação dos dispêndios
Dispêndios Classificação
Fase da pesquisa
• Custos com adivinhos, tarólogos e outros especialistas de adivi- ð Gastos com Fornecimen-
nhação – 40 000 € tos e serviços externos (a)
• Dispêndios com pessoal de investigação – 10 000 € ð Gastos com pessoal
• Formulação, conceção e seleção final de materiais a aplicar na ð Gastos com Fornecimen-
máquina - 30 000 € tos e serviços externos (a)
Fase de desenvolvimento
• Conceção e construção do protótipo – 80 000 € ð Projetos de desenvolvi-
• Dispêndios com testes: pessoal e materiais - 10 000 € mento
Dispêndio para operar o equipamento após construção
• Formação especializada de pessoal para operar a máquina - 10 000 € ð Gastos com pessoal
Nota a) Por simplificação, admite-se que se trata de aquisições externas.

Projetos de desenvolvimento 44.2 – Projetos de desenvolvimento
Patente industrial 44.4 – Propriedade industrial
Fornecimentos e serviços externos 62.x – Fornecimentos e serviços externos
Gastos com pessoal 63.x – Gastos com pessoal
Contas
Débito Crédito
1 Fornecimentos e serviços externos 62.x 12.1 70 000
2 Gastos com pessoal investigação 63.x 12.1 10 000
3 Projeto de desenvolvimento 44.2 12.1 90 000
4 Gastos com pessoal (formação) 63.x 12.1 10 000
5 Transferência para propriedade industrial 44.4 44.2 90 000
6 Registo de patente 44.4 12.1 25 000
Amortizações / perdas por imparidade

Entende-se por amortização a imputação sistemática da quantia depreciável de um ativo
intangível durante a sua vida útil (NCRF 6, § 8).
Para determinar a vida útil de um ativo intangível pode-se utilizar informação como,
por exemplo, a duração do contrato de utilização de uma licença, o uso esperado do ativo,
os seus ciclos de vida típicos, entre outros.
Contudo, existem alguns ativos intangíveis cuja vida útil é difícil de identificar, por
não existir limite previsível para o período durante o qual se espera que gere benefícios
económicos futuros para a entidade.
benefícios económicos futuros para a entidade.
Portando, podemos sintetizar, que da estimativa, existem ativos intangíveis com vida
útil: Capítulo 5 – Operações empresariais 663
 Finita – que se podem estimar com base em determinados fatores

 Indefinida – não é possível determinar qual o seu período de vida útil
Portando, podemos sintetizar que, a partir da estimativa, existem ativos intangíveis
com vida útil:
Tomemos como exemplo, uma marca comercial mundialmente reconhecida da qual se
ð Finita – que se podem estimar com base em determinados fatores;
espera manter a capacidade de gerar rendimentos por muitos anos. É difícil determinar
ð Indefinida – não é possível determinar qual o seu período de vida útil.
o momento em que a marca deixará de ser comercializável, pelo que a sua vida útil é
indefinida.
Tomemos como exemplo uma marca comercial mundialmente reconhecida, da qual se
espera manter a capacidade de gerar rendimentos por muitos anos. É difícil determinar o mo-
Face àem
mento previsibilidade ou não
que a marca deixará de da vida de um ativo
ser comercializável, intangível,
pelo também
que a sua vida útil é as formas de
indefinida.
determinar o gasto resultante da perda de valor do ativo são diferentes:
Face à previsibilidade ou não da vida de um ativo intangível, também as formas de
determinar o gasto resultante da perda de valor do ativo são diferentes:
Finita  Amortização anual com base na vida útil. Faz análise
de imparidade quando existem indícios da não
Vida útil recuperabilidade da quantia escriturada
Indefinida  Amortiza no prazo máximo de 10 anos. Faz análise

de imparidade quando existem indícios da não
recuperabilidade da quantia escriturada
Figura n.º 5.95 – Vida útil
Figura n.º 5.95 – Vida útil
Ativos intangíveis com vida útil finita

Os ativos intangíveis com vida útil finita são amortizados100 de acordo com a estimativa
da sua vida
Ativos útil. Estacom
intangíveis estimativa deve
vida útil ter em consideração um conjunto variado de fatores,
finita
designadamente (NCRF 6, § 88):
Os ativos intangíveisFatorescom vida útil finita são amortizados30Exemplosde acordo com a estimativa
da sua vida útil. Esta
– o uso esperado do ativo estimativa deve ter
– Licença de pesca de uma um
em consideração conjunto
espécie em vias devariado
extinção de
fatores,
– os ciclosdesignadamente
de vida típicos para(NCRF
o ativo e6, § 89):– Direito para produzir determinados equipamentos
a infor-
mação pública sobre estimativas de vida útil suscetíveis de terem vidas longas (vejam-se marcas
30
de ativos semelhantes como a Coca-Cola, Aspirina) ou vidas de ciclo curto
Conceito idêntico ao de depreciação, utilizado quando nos referimos a ativos fixos tangíveis.
– a obsolescência técnica, tecnológica, comercial ou – O software é suscetível de ter uma vida curta devido
de outro tipo a uma maior obsolescência tecnológica
605
– a estabilidade do setor em que o ativo opera e – Patente para produzir suportes de memória em
alterações na procura do mercado quebra de procura (diskettes)
– Período de controlo sobre ativos e limites – Patentes com direito exclusivo de fabricar ou vender
legais ou semelhantes sobre o uso do ativo por um dado período
(por exemplo, datas de extinção de locações – Direitos exclusivos de reproduzir e vender trabalhos
relacionadas, datas de termos do período de publicados durante um dado período ou durante a
concessão) vida do autor
– A vida útil de um ativo está dependente da vida – Marca de água, dependendo da durabilidade da fonte
útil de outros ativos da entidade de onde é recolhida
Quadro n.º 5.70 – Fatores relevantes para determinar a vida útil
100 - Conceito idêntico ao de depreciação, utilizado quando nos referimos a ativos fixos tangíveis.
relacionadas, datas de termos do período de trabalhos publicados durante um dado
concessão) período ou durante a vida do autor
 A vida útil de um ativo está dependente da  Marca de água, dependendo da durabilidade
vida útil de outros
664 ativos da entidade
Contabilidade Financeira Explicadada fonte de onde é recolhida
Quadro n.º 5.70 – Fatores relevantes para determinar a vida útil
À semelhança dos ativos fixos tangíveis, a quantia amortizável de um ativo intangível

À semelhança
é o valor dos ativos
correspondente fixos
ao seu tangíveis,
custo a quantia
(ou quantia amortizável
substituta de um
do custo) ativo
após intangível
dedução do
seu valor residual. A amortização deve iniciar quando o ativo estiver disponível parado
é o valor correspondente ao seu custo (ou quantia substituta do custo) após dedução
seu valor residual. A amortização deve iniciar quando o ativo estiver disponível para uso
uso e deve cessar quando for classificado como detido para venda (de acordo com a
e deve cessar quando for classificado como detido para venda (de acordo com a NCRF 8)
NCRF 8) ou quando for desreconhecido, das duas a que ocorrer mais cedo.
ou quando for desreconhecido, das duas a que ocorrer mais cedo.
A amortização
A amortização nãonão cessaquando
cessa quandooo ativo
ativo intangível
intangível(com
(comvida útilútil
vida finita) não for
finita) nãousado,
for
a não ser que o ativo tenha sido totalmente amortizado ou esteja classificado como detido
usado, a não ser que o ativo tenha sido totalmente depreciado ou esteja classificado
para venda.
como detido para venda.
Quantia amortizável = Custo (ou outra quantia) do ativo intangível – Valor residual
Quantia amortizável = Custo (ou outra quantia) do ativo intangível – Valor residual
Quantia amortizável = o custo de um ativo ou outra quantia substituta do

custo menos (-) o valor residual.
Custo
Valor residual - é a quantia que a empresa espera obter por um ativo no fim
da sua vida útil após dedução dos custos esperados de alienação.
Figura n.º 5.96 – Quantia amortizável

Figura n.º 5.96 – Quantia amortizável
O valor residual de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser assumido
O valor residual de um ativo intangível com uma vida útil finita deve ser assumido
como sendo zero, a menos que (NCRF 6, § 98):
como sendo zero a menos que (NCRF 6, § 99):
(a) Haja umum
(a) Haja compromisso dede
compromisso umum
terceiro dede
terceiro comprar
compraro oativo
ativononofinal
finaldadasua
suavida
vidaútil;
útil;ou
ou um mercado ativo para o ativo e:
(b) Haja
(i) O valor residual possa ser determinado com referência a esse mercado; e 606
(ii) Seja provável que tal mercado exista no final da sua vida útil.
Quer a vida útil quer o valor residual de um ativo devem estar sujeitos a revisões
periódicas (pelo menos no final de cada período financeiro), devendo ser alteradas se se
considerar que as expectativas diferem das estimativas anteriores.
Esta alteração de estimativas, conforme dispõe a NCRF 4 – Políticas Contabilísticas,
Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros, só afeta o gasto de amortização do
período corrente e de cada um dos períodos futuros durante a vida útil remanescente do
ativo (NCRF 4, § 29).
As amortizações são reconhecidas em duas contas: uma conta de gastos (64 – Gastos de
depreciação e amortização – 64.3 – Ativos intangíveis), que regista as amortizações do período
e uma subconta do respetivo ativo, com 8 como terceiro dígito (44.8 – Amortizações acumu-
ladas, no caso dos ativos intangíveis), que acumula as amortizações reconhecidas em cada ano:
As amortizações são reconhecidas em duas contas: uma conta de gastos (64 – Gastos
de depreciação e amortização – 64.3 – Ativos intangíveis), que regista as amortizações
do período e uma subconta do respetivo ativo, com 8 como terceiro dígito (44.8 –
Amortizações acumuladas, no caso dos ativos intangíveis) que acumula as
amortizações reconhecidas em cada ano:
44.8 – Amortizações 64.3 Gastos de amortização

acumuladas Ano x
100 (1) (1) 100
100 (2)
…..
64.3 Gastos de amortização
100 (N) Ano x+1
(2) 100
64.3 Gastos de amortização

Ano x+N
(N) 100
===//===
===//===
No âmbito da análise das amortizações, se se concluir que foram reconhecidas em ex-
No âmbitodeve-se,
cesso, nessedas
da análise caso,amortizações
proceder à respetiva
pode-sereversão (conta
concluir que76 foram
– Reversões / 76.1 – deem
reconhecidas
depreciações e amortizações / 76.1.3 – Ativos intangíveis).
excesso, devendo-se, nesse caso, proceder à respetiva reversão (conta 76 – Reversões /
Estas situações poderão surgir, a título de exemplo, em entidades que fazem o apuramento
76.1 – de depreciações e amortizações / 76.1.3 – Ativos intangíveis).
mensal de resultados, utilizando estimativas de gastos de amorizações. No final do ano, em
apuramento final de resultados, verificado o excesso de estimativa, esta deverá ser corrigida para
Estasossituações poderão surgir, a título de exemplo, em entidades que fazem o
valores que correspondam às amortizações calculadas segundo os critérios estabelecidos.
apuramento mensal de resultados, utilizando estimativas de gastos de amorizações. No
Aconselha-se a subdivisão destas contas para o reconhecimento das amortizações es-
final pecíficas.
do ano, em apuramento final de resultados, verificada o excesso de estimativa,
esta deverá ser corrigida para os valores que correspondam às amortizações calculadas
segundo os critérios estabelecidos. Ativos intangíveis
Amortizações acumuladas Gastos de amortização Reversão de amortizações
44.8.1 Goodwill 64.3.1 Goodwill 76.1.3.1 Goodwill
44.8.2 Projetos desenvolvimento 64.3.2 Projetos desenvolvimento 76.1.3.2 Projetos desenvolvimento
44.8.3 Programas de computador 64.3.3 Programas de computador 76.1.3.3 Programas de computador607
44.8.4 Propriedade industrial 64.3.4 Propriedade industrial 76.1.3.4 Propriedade industrial
44.8.5 ….. 64.3.5 ….. 76.1.3.5 …..
44.8.6 Outros ativos intangíveis 64.3.6 Outros ativos intangíveis 76.1.3.6 Outros ativos intangíveis
Quadro n.º 5.71 – Desenvolvimento das contas relativas às amortizações
Métodos de amortização
O método de amortização a utilizar deve corresponder ao que melhor reflita o consu-
mo esperado dos futuros benefícios económicos incorporados no ativo. São permitidos
diversos métodos, contudo a norma identifica os de linha reta, degressivo e o de unidades
de produção para o cálculo da respetiva amortização, privilegiando o método da linha reta

(ou quotas constantes) quando não é possível determinar fiavelmente por outro modelo o
consumo dos beneficios económicos.
Método da linha reta
Quantia depreciável
Amortização=
Vida util
As amortizações são imputadas aos períodos proporcionalmente ao tempo
Neste método considera-se o tempo de utilização. Para tal dever-se-á utilizar este método
em base duodecimal, como já referimos no tema dos ativos fixos tangíveis. Neste modelo,
no ano de aquisição, considera-se o uso dos meses compreendidos entre a data de aquisição
e o fim do ano. No último ano de vida útil, consideram-se apenas os meses remanescentes,
ou seja, os meses necessários para completar a vida útil do bem. No caso de desreconheci-
mento durante a vida útil, deve-se considerar a amortização que decorre de janeiro até ao
mês anterior ao desreconhecimento.
Método unidades de produção

Quantia depreciável
Amortização= x Unidades produzidas no período
Unidades previstas no período de vida útil
As amortizações são imputadas em função da produção que se relaciona com o consu-
mo dos futuros benefícios económicos do ativo
O método degressivo foi explicado no tema dos Ativos Fixos Tangíveis.
Caso B.11 – Amortização com base no método da linha reta

A empresa Publicamos Autores Desconhecidos, Lda. adquiriu, em março de N, os direi-
tos de publicação, por 897 000 €, de todas as obras que o escritor João J. venha a escrever
nos próximos 5 anos, que reconheceu como ativo intangível. A entidade suportou ainda
3 000 € com a elaboração dos contratos.
A empresa adotou como política contabilística para o reconhecimento da amortização
do contrato o método da linha reta. Estimou que no final da vida útil deste contrato o
valor deste ativo seja zero.
Questão:
Contabilize a aquisição dos direitos, apresente o plano de amortização para o período
de vida útil do ativo e respetiva contabilização no primeiro período.
Resposta:
• Custo de aquisição: 897 000 + 3 000 = 900 000
• Amortização anual: 900 000 ÷ 5 anos = 180 000 €
• Amortização mensal: 180 000 ÷ 12 meses = 15 000 €
Plano de amortização
Anos Ano N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5
Meses 10 meses 12 meses 12 meses 12 meses 12 meses 2 meses
Amortização 150 000 180 000 180 000 180 000 180 000 30 000

IVA dedutível - Investimento 24.3.2.2.3 – Taxa normal
Autor João J. 27.1.1.x – João J.
Direitos de autor 44.5 – Propriedade intelectual
Amortizações acumuladas 44.8.5 – Propriedade intelectual
Gastos de amortização 64.3.5 - Propriedades intelectuais
Contas
Débito Crédito
Aquisição dos direitos de autor 44.5 27.1.1.x 897 000
1
Despesas com contrato 44.5 3 000
Mar N
IVA dedudítvel 24.3.2.2.3 690
2
3 31 dez N Depreciação do período 64.3.5 43.8.5 150 000
Caso B.12 – Amortização com base no método das unidades de produção

A empresa Publicamos Autores Desconhecidos, Lda. adquiriu, em março de N, os direi-
tos de publicação, por 897 000 €, de todas as obras que o escritor João J. venha a escrever
nos próximos 5 anos, que reconheceu como ativo intangível. A entidade suportou ainda
3 000 € com a elaboração dos contratos.
A empresa adotou como política contabilística para o reconhecimento da amortização
o método das unidades de produção, com base na seguinte estimava de vendas:
Período Vendas estimadas

N 280 000
N+1 210 000
N+2 250 000
N+3 160 000
N+4 100 000
Total 1 000 000
Questão:
Apresente o plano de amortização para o período de vida útil do ativo e respetiva
contabilização no primeiro período.
Resposta:
• Custo de aquisição: 897 000 + 3 000 = 900 000
• Amortização por unidade de venda = 900 000 ÷ 1 000 000 = 0,9 €
Plano de amortização

Vendas estimadas 280 000 210 000 250 000 160 000 100 000
Amortização 252 000 189 000 225 000 144 000 90 000

Amortizações acumuladas 44.8.5 – Propriedade intelectual
Gastos de amortização 64.3.5 - Propriedade intelectual
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Amortização do período 64.3.5 44.8.5 252 000
Revisão dos métodos de amortização, valor residual e imparidade

À semelhança dos ativos fixos tangíveis, o valor residual, a vida útil e o método de
amortização dos ativos intangíveis, assim como a quantia recuperável, devem ser revistos
periodicamente.
Eventuais alterações nas estimativas iniciais devem ser contabilizadas de acordo com
a NCRF 4 – Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros,
devendo ter efeitos prospetivos, ou seja, as alterações devem ser reconhecidas nos resultados
do período que seja afetado por tal alteração. Alterações nas políticas de amortização já
têm efeitos retrospetivos.
Ativos intangíveis com vida útil indefinida

Um ativo intangível terá uma vida útil indefinida quando não existe um limite previsí-
vel durante o qual se espera que contribua para os influxos líquidos de caixa da entidade.
Podem ser exemplos de ativos intangíveis com vida útil indefinida ativos com licenças
renováveis a baixo custo, alvarás, marcas comerciais, patentes, entre outros.
Nos casos de vida útil indefinida, um ativo intangível deve ser amortizado num período
máximo de 10 anos, aplicando -se -lhe, com as necessárias adaptações, o referido para os
ativos de vida útil definida.
Anualmente, também se devem reanalisar os fatores que levaram a estimar uma vida
indefinida para o ativo intangível. Se a vida útil indefinida de um dado ativo não se revelar
adequada, deve-se proceder à alteração da vida útil indefinida para vida útil finita. A conta-
bilização da alteração da estimativa deve ser feita de acordo com a NCRF 4 – Políticas Con-
tabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros, ou seja, de forma prospetiva.
Mensuração após o reconhecimento inicial

Como já referimos para os ativos fixos tangíveis, a NCRF 6 admite para os ativos in-
custosubsequente:
tangíveis as mesmas modalidades de mensuração  regra geral
Mensuração
subsequente custo  regra geral
Mensuração justo valor  se existir mercado ativo
subsequente
justo valor  se existir mercado ativo
Figura n.º 5.97 – Mensuração subsequente dos ativos intangíveis

Modelo do Custo
Modelo do custo
Modelo do Custo
NoNo modelo
modelo do custo,
do custo, o éativo
o ativo é reconhecido
reconhecido inicialmente
inicialmente pela
pela quantia quantiadaresultante d
resultante
modalidade
modalidade de obtenção
de obtenção do ativo do ativo (compra
(compra separada
separada ou ou em concentração
em concentração de atividades,de atividades
No modelo do custo, o ativo é reconhecido inicialmente
produção, locação, troca, subsídio, etc.). Posteriormente esta quantia
produção, locação, troca, subsídio, etc.). Posteriormente, esta quantia pela
será quantia
deduzida dasresultante
será da
deduzida da
modalidade
amortizações deeobtenção
e imparidades
amortizações do ativo
reconhecidas.
imparidades (compra separada ou em concentração de atividades
reconhecidas.
produção, locação, troca, subsídio, etc.). Posteriormente esta quantia será deduzida da
Custo do ativo
amortizações e imparidades reconhecidas.
Custo−do ativo
−
Amortizações
= acumuladas
custo Amortizações
= −
acumuladas
custo Perdas por
−
imparidade
Perdas por
Figura n.º Figura n.º 5.98do– custo
5.98 – Modelo Modelo do custo
imparidade
Figura n.º 5.98 – Modelo do custo
O modelo da revalorização implica determinar o justo valor do ativo à data d
O modelo da revalorização implica determinar o justo valor do ativo à data da reva-
lorização. Segundo a NCRF 6, o justo valor deve ser determinado com referência a um
mercado ativo.
Define-se mercado ativo como um mercado no qual se verifiquem todas as condições
seguintes:
(a) Os itens negociados no mercado são homogéneos;
(b) Podem ser encontrados em qualquer momento compradores e vendedores dispos-
tos a comprar e vender; e
(c) Os preços estão disponíveis ao público.
Como muitos ativos intangíveis têm como característica serem únicos e específicos, não
é comum, pelo menos em Portugal, a existência de um mercado ativo para a maioria dos
ativos intangíveis. Todavia, admite-se poderem existir mercados para determinados tipos
Da comparação
de intangíveis, entredeapesca,
como licenças quantia escriturada
táxis, e o seu justo
ou outras livremente valor resulta um ajustament
transmissíveis.
Da (para mais ou
comparação para
entre menos)
a quantia para expressar
escriturada o justo
e o seu justo valor
valor do um
resulta ativo. A quantia escriturad
ajustamento
no modelo
(para mais de revalorização
ou para menos) corresponde
para expressar o justo valoraodo valor
ativo. do ativo revalorizado
A quantia escriturada no deduzido da
modeloamortizações
de revalorização corresponde
e perdas ao valor do acumuladas.
por imparidade ativo revalorizado, deduzido das amor-
tizações e perdas por imparidade acumuladas.

revalorização
−
Amortizações
Quantia escriturada
= acumuladas
revalorizada
−
Perdas por
imparidade
Figura
Figura n.º 5.99 n.º 5.99de–revalorização
– Modelo Modelo de revalorização
A frequência
A frequência das revalorizações
das revalorizações dependedepende da volatilidade
da volatilidade dos justos
dos justos valores valores dos ativo
dos ativos
intangíveis:
intangíveis: se for significativa
se for significativa, são necessárias são necessárias
revalorizações revalorizações
anuais; anuais; se fore
se for insignificante,
insignificantes tais revalorizações frequentes são desnecessárias.
tais revalorizações frequentes são desnecessárias.
Contabilização da revalorização
Contabilização
À semelhança da revalorização
do referido para os ativos fixos tangíveis, a revalorização de um ativo
intangível poderá implicar dois tipos de ajustamento:
À semelhança do referido para os ativos fixos tangíveis a revalorização de um ativ
intangível poderá implicar dois tipos de ajustamento:
 Ajustamento por acréscimo à quantia escriturada
• Ajustamento por acréscimo à quantia escriturada;

• Ajustamento por decréscimo da quantia escriturada.
O reconhecimento contabilístico destes ajustamentos é semelhante ao referido para os

ativos fixos tangíveis e que aqui se reproduz:
Figura n.º 5.100 – Ajustamentos de revalorização

Figura n.º 5.100 – Ajustamentos de revalorização
O tratamento contabilístico das revalorizações dos ativos intangíveis à luz da NCRF 6,
O§tratamento
78, também contabilístico
prevê duas opçõesdaspara
revalorizações
o tratamento dos ativos intangíveis
das amortizações à luz(quando
acumuladas da NCRF 6,
existam) à data da revalorização:
§ 79, também prevê duas opções para o tratamento das amortizações acumuladas
– Podem
(quando ser reexpressas
existam) proporcionalmente com a alteração na quantia escriturada
à data da revalorização
bruta do ativo. Deste modo, a quantia escriturada do ativo após a revalorização será
igual à sua quantia revalorizada;
- Podem ser reexpressas proporcionalmente com a alteração na quantia
– Ou podem ser eliminadas por contrapartida da quantia escriturada bruta do ativo,
escriturada bruta do ativo. Deste modo, a quantia escriturada do ativo após a
e a quantia líquida é reexpressa como quantia revalorizada do ativo.
revalorização será igual à sua quantia revalorizada;
Uma- Ou podem
perda ser eliminadas
por imparidade por àcontrapartida
corresponde da entre
diferença negativa quantia escriturada
a quantia bruta do
escriturada
de um ativo,
ativo ee oa seu
quantia
justo líquida
valor. Àé semelhança
reexpressadoscomo quantia
ativos fixos revalorizada
tangíveis, umado ativo.
entidade
deve determinar se um ativo intangível está em imparidade, de acordo com a NCRF 12 –
Imparidade de ativos.
A análise da perda da imparidade, quer para ativos intangíveis de vida útil definida, quer
indefinida, deve ser realizada sempre que existam evidências de perda de valores, tendo
em consideração fontes internas ou externas. Excetuam-se os ativos intangíveis ainda não
Uma perda para
disponíveis poruso,
imparidade corresponde
que devem ser à diferença
sujeitos a testes negativa
de imparidade entremesmo
anualmente, a quantia
que não existam indicações de que estejam em imparidade (NCRF 12, § 6).
escriturada de um ativo e o seu justo valor. À semelhança dos ativos fixos tangíveis,
uma entidade deve determinar se um ativo intangível está em imparidade, de acordo
com a NCRF 12 – Imparidade de ativos.
sendo a quantia recuperável de um ativo o valor mais elevado entre o justo valor
menos os custos de vender e o seu valor de uso (vide figura 5.82).
Reconhecimento da perda por imparidade
As perdas por imparidade do período são reconhecidas na conta 65 – Perdas por

Deste modo, deve ser comparada a quantia recuperável do ativo (determinada segundo
imparidade,
a NCRF 12)nacomsubconta respetiva
a sua quantia – 65.6
escriturada – Perdas
e deve por imparidade
reconhecer-se, Em ativos
– impari-
como perda por
intangíveis.
dade, qualquer excesso da quantia escriturada em relação à quantia recuperável, sendo a
quantia recuperável de um ativo o valor mais elevado entre o justo valor menos os custos
Alterações dase ocondições
de alienação que
seu valor de usodeterminaram o reconhecimento da imparidade podem
(vide figura 5.82).
conduzir a novos decréscimos do valor do ativo, ou pelo contrário a um aumento. Na
Reconhecimento da perda por imparidade
primeira circunstância estaremos perante um reforço da imparidade, com a
As perdas
consequente por imparidade
diminuição do período
do valor líquidosãodo
reconhecidas
ativo. na conta 65 – Perdas por impa-
ridade, na subconta respetiva – 65.6 – Perdas por imparidade – Em ativos intangíveis.
No caso de sedas
Alterações verificar
condiçõesuma alteração positiva
que determinaram no valor do
o reconhecimento ativo, deve-se
da imparidade podementão
considerar
conduzir aa novos
diminuição da imparidade
decréscimos do valor doreconhecida
ativo, ou, pelo(reversão
contrário,da imparidade),
a um aumento. Nacom o
primeira circunstância estaremos perante um reforço da imparidade, com
consequente aumento do valor líquido do ativo subjacente. A reversão deve ser a consequente
diminuição do valor líquido do ativo.
reconhecida na conta 76 – Reversões /76.2 – De perdas por imparidade / 76.2.6 – Em
ativosNo caso de se verificar uma alteração positiva no valor do ativo, deve-se então conside-
intangíveis.
rar a diminuição da imparidade reconhecida (reversão da imparidade), com o consequente
A aumento do valor
imparidade líquido do ativo
acumulada subjacente. ao
corresponde A reversão
saldo deve ser reconhecida
da conta 44.9 - naPerdas
conta por
76 – Reversões / 76.2 – De perdas por imparidade / 76.2.6 – Em ativos intangíveis.
imparidade acumuladas, das imparidades reconhecidas como gasto e eventuais
A imparidade
reversões como corresponde
acumulada
reconhecidas rendimento,aodurante
saldo daaconta
vida44.9
útil–dos
Perdas por intangíveis.
ativos imparidade
acumuladas, das imparidades reconhecidas como gasto e eventuais reversões reconhecidas
como rendimento,
Admitamos durante aovida
como exemplo útil dos ativos intangíveis.
reconhecimento de uma perda por imparidade de 100 no
ano NAdmitamos
e da sua reversão em 20,o no
como exemplo ano N+1. de uma perda por imparidade de 100 no
reconhecimento
ano N e da sua reversão em 20, no ano N+1.
44.9 – Perdas por imparidade 65.6 ‐ Perdas por imparidade (A.
acumuladas (A. Intangíveis) Intangíveis) – Ano x
(2) 20 100 (1) (1) 100
…..
76.2.6 – Reversões ‐ Perdas por
imparidade (A. Intangíveis)
20 (2)
===//===
===//===
Aconselha-se a subdivisão destas contas para o reconhecimento das perdas por impari-
Aconselha-se a subdivisão
dade ou reversões específicas: destas contas para o reconhecimento das perdas por
imparidade ou reversões específicas:
Ativos intangíveis
Reversões de perdas por
Perdas por imparidade acumuladas Perdas por imparidade
imparidade
44.9.1 Goodwill 65.6.1 Goodwill --------
44.9.2 Despesas desenvolvimento 65.6.2 Despesas desenvolvimento 76.2.6.2 - Despesas desenvolvimento
44.9.3 Programas de computador 65.6.3 Programas de computador 76.2.6.3 Programas de computador
Ativos intangíveis
Perdas por Reversões de perdas
imparidade acumuladas por imparidade
44.9.1 Goodwill 65.6.1 Goodwill --------
44.9.2 Despesas desenvolvimento 65.6.2 Despesas desenvolvimento 76.2.6.2 - Despesas desenvolvimento
44.9.3 Programas de computador 65.6.3 Programas de computador 76.2.6.3 Programas de computador
44.9.5 ….. 65.6.5 ….. 76.2.6.5 …..
44.9.5 ….. 65.6.5 ….. 76.2.6.5 …..
Quadro n.º 5.72 – Desenvolvimento das contas relativas às imparidades (intangíveis)
Quadro n.º 5.72 – Desenvolvimento das contas relativas às imparidades (intangíveis)
TalTalcomo
como nos ativosfixos
nos ativos fixos tangíveis,
tangíveis, o tratamento
o tratamento contabilístico
contabilístico da imparidade
da perda por perda por
eimparidade e respetivas
respetivas reversões reversões
num ativo numvaria
intangível ativo intangível
consoante varia adotado
o modelo consoante
pelaoempresa:
modelo
modelo
adotadodepela
custo ou o modelo
empresa: modelode revalorização.
de custo ou o Contudo
modelo deé proibida a reversão, em período
revalorização.
posterior, de uma perda por imparidade reconhecida no goodwill (NCRF 12, § 62).
Figura n.º 5.101 – Perdas e reversões de imparidade (intangíveis)

Figura n.º 5.101 – Perdas e reversões de imparidade (intangíveis)
Caso B.13 – Perda por imparidade

A Faz Tudo, SA comercializa produtos com marcas adquiridas a outras entidades.
Caso B.13
Em N+1, tendo surgido sinais – Perda
de que por imparidade
a venda dos produtos da marca Faça Dinheiro
Fácil estava a declinar, foi realizado um teste à imparidade deste ativo, do qual se retiram
os
A seguintes
Faz Tudo,elementos:
SA comercializa produtos com marcas adquiridas a outras entidades.
• Preço de aquisição da marca Faça Dinheiro Fácil: 50 000 €;
Em• N+1,
Vidatendo surgido 5sinais
útil esperada: anos; de que a venda dos produtos da marca Faça Dinheiro
Fácil estava a declinar, foi realizado um teste à imparidade deste ativo do qual se
• Amortizações acumuladas: 10 000 €.
retiram os seguintes elementos:
 Preço de aquisição da marca Faça Dinheiro Fácil: 50.000 €

 Vida útil esperada: 5 anos
Em março de N+1 a empresa tinha recebido uma proposta de aquisição dessa marca
por um concorrente, que oferecia a quantia de 30 000 €.
Nesse ano, a empresa estimou o cash flow esperado da utilização da marca em 25 000 €.
Questão:
Reconheça a perda por imparidade, caso se verifique.
Resposta:
Escolher entre o valor de uso e o de mercado, dos dois o maior:
Valor de uso: 25 000 €;
Valor de mercado: 30 000 €.
Existe imparidade porque a quantia escriturada (50 000 – 10 000 = 40 000 €) é superior
à quantia recuperável (30 000 €).
Perda por imparidade = 40 000 (quantia escriturada) – 30 000 (quantia recuperável)
= 10 000 €.

Perdas por imparidade acumuladas 44.9.4 - Propriedade industrial
Imparidades do período 65.6.4 - Propriedade industrial
Contas
Débito Crédito
1 31 mai N+1 Perda por imparidade 65.6.4 44.9.4 10 000
Caso B.14 – Reversão da perda por imparidade

Atendendo à informação do caso anterior, admita que a Faz Tudo, SA, em abril do ano
N+3, constatou que as vendas dos produtos da marca Faça Dinheiro Fácil começaram a
aumentar em relação aos períodos anteriores, pelo que entendeu rever a imparidade desse
ativo, concluindo que poderia ser recuperado todo o valor investido dentro do período de
vida útil estimado (5 anos).
Questão:
Contabilize a reversão da imparidade.
Resposta:
N N+1 N+2 N+3 N+4

Aquisição 50 000
Amortização -10 000 -7 500 -7 500 -12 500 -12 500
Perda/reversão imparidade -10 000 +10 000
Quantia escriturada 40 000 22 500 15 000 12 500 0
Notas explicativas:
• Ano N = quantia escriturada = 40 000
– Preço de aquisição (50 000) – amortização (10 000 = 50 000/5 anos)
• Ano N+1 = Quantia escriturada = 22 500 (ano do reconhecimento da perda
por imparidade)
– 40 000 (quantia escriturada em N) – 10 000 (imparidade) = 30 000
– Amortização = 30 000/4 anos ou seja o período remanescente da vida útil =
7 500
– Quantia escriturada = 30 000 – 7 500 = 22 500
• Ano N+2 = Quantia escriturada = 15 000
– 22 500 (quantia escriturada de N+1) – 7 500 (amortização)
• Ano N+3 = Quantia escriturada = 12 500 (ano da reversão da perda por impari-
dade)
– Quantia escriturada inicial = 15 000
– Reversão da imparidade = 10 000
– Quantia escriturada após reversão = 15 000 + 10 000 = 25 000
– Amortizações para anos remanescentes = 25 000 / 2 anos = 12 500
– Quantia escriturada final = 25 000 – 12 500 = 12 500

Perdas por imparidade acumuladas 44.9.4 - Propriedade industrial
Reversão das imparidades 76.2.6.4 - Propriedade industrial
Contas
Débito Crédito
1 30 abr N+3 Reversão da perda por imparidade 44.9.4 76.2.6.4 10 000
Perda de imparidade no goodwill

Como referimos anteriormente, o goodwill resulta da diferença entre o preço pago numa
aquisição de ativos e passivos no âmbito de uma concentração de atividades empresariais.
Para testar a imparidade do goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais
o goodwill deve ser imputado a um ativo ou grupo de ativos – unidade geradora de caixa – a
partir dos quais se possam estimar os benefícios esperados da concentração (NCRF 12, § 39).
Figura n.º 5.102 – Unidade de observação
Define-se unidade geradora de caixa como:
 o grupo mais pequeno identificável de ativos que geram influxos de caixa

(independentes dos influxos de caixa de outros ativos ou grupos de ativos)
 o ativo ou grupos de Figura

ativosn.ºcujo
5.102 produção
– Unidade de éobservação
comercializada num mercado
ativo, ainda que parteFigura
ou toda a produção
n.º 5.102 – Unidadedeste ativo ou grupo de ativos seja
de observação
Define-se unidade geradora de caixa como:
usado internamente.
• o grupo mais pequeno identificável de ativos que geram influxos de caixa (indepen-
Define-se
Existem dentes
ativos que dos
unidade influxos
geradora
podem de
decaixa
caixa
contribuir de como:
paraoutros
váriasativos ou grupos
unidades de ativos);
geradoras de caixa pelo que,
devem ser incluídas na proporção da sua contribuição. Estes ativos são denominados
• o ativo ou grupos de ativos cujo produção é comercializada num mercado ativo, ainda
 o que grupo mais
parte ou pequeno
toda a identificável
produção deste ativo degrupo
ou ativos
de que geram
ativos seja influxos
usada de caixa
internamente.
de ativos corporate.
(independentes dos influxos de caixa de outros ativos ou grupos de ativos)
Existem ativos que podem contribuir para várias unidades geradoras de caixa, pelo que
 o ativo
devem ou grupos
ser incluídas de ativos
na proporção cujo
da sua produção Estes
contribuição. é comercializada num mercado
ativos são denominados de
ativos corporate.
ativo, ainda que parte ou toda a produção deste ativo ou grupo de ativos seja
usado internamente.
Existem ativos que podem contribuir para várias unidades geradoras de caixa pelo que,
devem ser incluídas na proporção da sua contribuição. Estes ativos são denominados
de ativos corporate.
Figura n.º 5.103 – Ativos corporate

(in5.103
Figura n.º Gomes e Pires,corporate
– Ativos 2010: 341)
(in Gomes e Pires, 2010: 341)
Em rigor não se testa a imparidade do goodwill. Testa-se a recuperabilidade do

Em rigor, não se testa a imparidade do goodwill. Testa-se a recuperabilidade do in-

vestimento realizado, eventualmente repartido por unidades geradoras de caixa. Haverá
imparidade se pela venda, ou pelo uso, não for recuperável o investimento realizado.
Sempre que houver indicação de uma perda por imparidade das unidades geradoras
de caixa à qual tenha sido imputado goodwill, esta deve reconhecida pela seguinte ordem:
1.º - No goodwill associado a uma unidade geradora de caixa;
2.º - Como um decréscimo do valor dos ativos da unidade geradora de caixa, numa
base pro rata:
1.º - No excedente, quando revalorizados;
2.º - A diferença em resultados;
3.º - Se a quantia estimada de uma perda de imparidade exceder o valor do ativo, deve
ser reconhecido o passivo, se alguma norma o exigir.
Uma reversão da perda por imparidade deve ser reconhecida:

1.º - Se a perda foi reconhecida em resultados, a reversão é reconhecida em resultados
até à concorrência da perda;
2.º - Reposição do excedente de revalorização (até ao montante do saldo preexistente).
Nota: a quantia do goodwill não é reposta, isto é, não pode ser revertida.
Caso B.15 – Perda por imparidade (goodwill) (1)

De uma operação de concentração empresarial, cujo custo foi de 6 000 000 €, resultou
o reconhecimento de 1 000 000 € de goodwill. Os ativos adquiridos nessa concentração
constituem uma unidade geradora de caixa.
Feito o teste à imparidade, verificou-se que a quantia recuperável da unidade geradora
de caixa é de 5 900 000 €.
Questão:
Resposta:
Cálculos de apoio:
a) Investimento 6 000 000

b) Quantia recuperável 5 900 000
c) Perda por imparidade (b – c) (100 000)
d) Imputação da imparidade – dado que existe goodwill, imputa-se a imparidade, em primeiro
lugar, a este ativo.

Perdas por imparidade acumuladas 44.9.1 – Goodwill
Perdas por imparidades do período 65.6.1 – Goodwill
Contas
Débito Crédito
1 Perda por imparidade 65.6.1 44.9.1 100 000
Caso B.16 – Perda por imparidade (goodwill) (2)

De uma operação de concentração empresarial resultou o reconhecimento de goodwill
de 1 000 000 €.
Os ativos (equipamento básico) adquiridos nessa concentração constituem uma unidade
geradora de caixa, sendo esta composta pelo ativo A = 6 000 000 € e ativo B = 4 000 000 €.
Feito o teste à imparidade, verificou-se que a quantia recuperável da unidade geradora
de caixa é de 9 000 000 €.
Questão:
Resposta:
Cálculos de apoio:
a) Investimento = 1 000 000 + 6 000 000 + 4 000 000 = 11 000 000 €

b) Quantia recuperável = 9 000 000 €
c) Perda por imparidade = (2 000 000 €)
d) Imputação da imparidade:
I. Goodwill 1 000 000
II. Ativo A (60%) a) 600 000 (ativo A + ativo B = 1 000 000 ð 400 000/1 000 000 = 40%)
III.Ativo B (40%) a) 400 000 (ativo A + ativo B = 1 000 000 ð 400 000/1 000 000 = 40%)
2 000 000
Nota a): Imputação numa base pro rata, ou seja, numa base da proporcionalidade. Para determinar a parcela
de perda por imparidade a imputar a cada ativo, determina-se o peso relativo desse ativo no conjunto de
ativos que integram a unidade geradora de caixa.

Perdas por imparidade acumuladas 43.9.3 – Equipamento básico
Perdas por imparidade acumuladas 44.9.1 - Goodwill
Perdas por imparidades do período 65.5.3 – Equipamento básico
Perdas por imparidades do período 65.6.1 – Goodwill
Contas
Débito Crédito
Perda por imparidade goodwill 65.6.1 44.9.1 1 000 000
1
Perda por imparidade equipamento básico 65.5.3 43.9.3 1 000 000
Caso B.17 – Reversão da perda por imparidade

Considere os dados anteriores. Admita que, realizado novo teste de imparidade, com
novos dados do mercado, estimou-se qua a quantia investida (11 000 000 €) seria recuperável.
Questão:
Contabilize a reversão da imparidade do exemplo anterior (caso B.16).
Resposta:
Perdas por imparidade acumuladas 43.9.3 – Equipamento básico
Reversão de perda por imparidade 76.1.3.3 – Equipamento básico
Contas
Débito Crédito
1 Reversão da perda por imparidade 43.9.3 76.1.3.3 1 000 000
Nota: A imparidade do goodwill não é revertida.
Revisão da amortização
Alterações da quantia escriturada após o reconhecimento de uma perda por imparidade
implicam uma revisão das quantias reconhecidas como amortização.
Admitamos um ativo intangível adquirido por 50 000 €, vida útil de 5 anos. No método
da linha reta deveríamos reconhecer como amortização uma quantia anual de 50 000 / 5
= 10 000 €.
Ao reconhecer uma perda por imparidade de 15 000 €, no seu primeiro ano de vida,
sem qualquer amortização reconhecida, o valor escriturado desse ativo passaria a ser de
50 000 – 15 000 = 35 000 €, pelo que mantendo a estimativa de vida útil, a amortização
na base anual passaria a ser de 35 000 / 5 = 7 000 €.
A reversão de uma perda por imparidade tem um efeito no aumento do ativo, pelo
que o valor da amortização do ativo intangível com vida útil finita deve ser igualmente
ajustado nos períodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista do ativo
menos o valor residual (caso exista) numa base sistemática durante a vida útil remanescente
(NCRF 12, § 59).
Desreconhecimento
Tal como nos ativos fixos tangíveis, os ativos intangíveis devem ser desreconhecidos
(NCRF 6, § 108) quando se extingue a sua vida útil ou lhe são dados outros destinos,
designadamente:
– Alienados (vendidos);
– Retomas numa locação;
– Doações;
– Trocas;
– Reclassificados para mercadorias;
– Reclassificados para ativos detidos para venda;
– Quando não se esperam benefícios económicos futuros, pelo seu uso ou venda.
As saídas dos itens do ativo podem gerar perdas ou ganhos. Essas perdas ou ganhos
decorrentes do desreconhecimento de um item do ativo intangível devem ser incluídos
nos resultados do período em que o ativo for desreconhecido.
No plano de contas estão previstas as contas para evidenciar, respetivamente, o ganho
ou a perda gerados por esse desreconhecimento.
78 - Outros rendimentos 68 - Outros gastos

78.7 Rendimentos em investimentos não financeiros 68.7 Gastos em investimentos não financeiros
78.7.1 Alienações 68.7.1 Alienações
78.7.2 Sinistros 68.7.2 Sinistros
78.7.3 Rendas e outros rendimentos em proprie- 68.7.3 Abates
dades de investimento 68.7.4 Gastos em propriedades de investimento
…… ……
78.7.8 Outros rendimentos 68.7.8 Outros gastos
Quadro n.º 5.73 – Contas relativas a ganhos e perdas geradas por investimentos não financeiros
O ganho ou a perda é determinado pela diferença entre os rendimentos líquidos da

alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item, conforme já se aprofundou no
tema dos ativos fixos tangíveis.
Caso B.18 – Alienação de direitos de emissão

Considere a entidade A, enquadrada contabilisticamente nas NCRF, cuja atividade
obriga a deter licenças que permitem a emissão de gases com efeito de estufa.
Tem atualmente no seu ativo licenças que permitem emitir 500 toneladas de CO2, ad-
quiridas a 3 u.m. Pelas estimativas considera que pode alienar licenças correspondentes a
100 toneladas, tendo obtido uma proposta de aquisição a 3,5 u.m. /tonelada. Foi realizada
a referida venda.
Questão:
Pretende-se a contabilização da venda.
Resposta:
Rendimento da venda: 100 t x 3,5 u.m. = 350 u.m.
Custo da venda: 100 t x 3 u.m. = 300 u.m.
Ganho na venda: 350 – 300 = 50

Ganhos em ativos não financeiros 78.7.1 - Alienações
Contas
Débito Crédito
Pela alienação 12.1 78.7.1 350
1
Abate do ativo vendido 78.7.1 44.6 300
C. Propriedades de investimento
Assuntos tratados
– Aquisição/construção
– Critérios de mensuração
– Transferências de e para propriedades de investimento
Enquadramento
– NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis
– NCRF 11 – Propriedades de investimento
Contas
– 42 Propriedades de investimento
– 64 Gastos de depreciação e de amortização
– 66 Perdas por reduções de justo valor
– 76 Reversões
– 77 Ganhos por aumentos de justo valor
Neste tema vamos analisar determinados aspetos do ciclo de vida das propriedades de
Neste tema vamos
investimento analisar
desde determinados
a aquisição ou produçãoaspetos doaociclo
e uso até de vida das propriedades de
desreconhecimento.
investimento desde a aquisição ou produção e uso até ao desreconhecimento.
o Produção
o Troca
o Locação
Reconhecimento o A título gratuito
inicial o Aquisição conjunta Desreconhecimento
 Custo inicial  Custos subsequentes  Abate

o Preço de compra o Grandes reparações  Alienação
o Custo de produção o Inspeções  Transferências
o Custos acessórios
o Outros  Cedência gratuita
o Custo empréstimos
o Outros  Outra forma
 Se ao modelo do custo:
o Depreciações anuais
o Análise de perdas por imparidade
 Se ao modelo do justo valor
o Ajustamentos ao justo valor
FiguraFigura n.º 5.104

n.º 5.104 – Ciclode
– Ciclo devida
vida das
das propriedades
propriedadesdede
investimento
investimento
NCRF 11 – Propriedades de investimento

As propriedades de investimento, segundo as normas contabilísticas, correspondem:
a terrenos ou a edifícios detidos para obter rendas ou para valorização do capital, ou para
ambas as finalidades, e não para:
• uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas
(ativo fixo tangível) ou
• venda no curso ordinário do negócio (inventários).
Segundo a definição da NCRF 11, classificam-se como propriedades de investimento

os ativos (terrenos e edifícios) afetos ao arrendamento ou mantidos para obter ganhos
com a sua valorização.
Pela definição da norma excluem-se outros ativos fixos tangíveis, tais como equipamentos
(NCRF 7, § 6), apesar de se destinarem ao aluguer.
A figura seguinte procura ilustrar os diferentes grupos de ativos que se podem qualificar
626
como propriedades de investimento ou ativos fixos tangíveis:
Pela Pela
definição da da
definição norma
normaexcluem-se
excluem-se outros
outros ativos fixos tangíveis
ativos fixos tangíveistaistaiscomo
como
equipamentos (NCRF
equipamentos 7, §7,6)§ 6)
(NCRF apesar
apesardedesesedestinarem ao aluguer.
destinarem ao aluguer.
A figura
A figura seguinte
seguinte procurailustrar
procura ilustrarosos diferentes
diferentes grupos
grupos de de ativos
ativosque
quese sepodem
podem
qualificar como propriedades de investimento ou ativos fixos tangíveis:
qualificar como propriedades de investimento ou ativos fixos tangíveis:
Ativos fixos
Ativos fixos
tangíveis
tangíveis
Propriedades de
investimento
Propriedades de
investimento
Figura n.º 5.105 – Ativos detidos para valorização ou para locação
Analisando os diversos tipos de finalidades possíveis dos terrenos e edifícios incluídos
nos ativos,
nos ativos podemos
podemos delimitar
delimitar oo âmbito
âmbito da
da NCRF
NCRF11:11:
nos ativos podemos delimitar o•âmbito
Terrenosda NCRF
detidos 11:valorização do capital
para
• Terrenos detidos para uso futuro não determinado
Propriedades de • Edifíciosdetidos
detidos para
para locação
investimento • Terrenos valorização do capital
• Propriedades em construção ou desenvolvimento que se
• Terrenos detidos para uso futuro não determinado
Propriedades de destinam a locação ou valorização de capital
• Edifícios detidos para locação
investimento Figura n.º 5.106
5.106––em
Propriedades Âmbito da NCRF 11
construção ou
•Figura n.º Âmbito da NCRF 11 desenvolvimento que se
destinam a locação ou valorização de capital 627
Edifícios e terrenos com finalidades

Figura n.º 5.106diferentes dasNCRF
– Âmbito da referidas
11 na figura acima, designa-
damente: 627
• em construção ou desenvolvimento mas que não se destinem à locação ou valoriza-
ção de capital;
• destinados ao uso ou ocupação pela entidade (propriedades ocupadas pelo titular101);
• destinados a venda no âmbito de uma atividade normal;
• construídos no âmbito de contratos de construção
são abrangidos por outras normas, conforme se esquematiza na figura seguinte:
101 - Propriedade ocupada pelo titular são as propriedades detidas (pelo proprietário ou pelo locatário numa
locação financeira) para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas.
dono )
 destinados a venda no âmbito de uma atividade normal
 construídos no âmbito de contratos de construção
são abrangidos por outras normas conforme se esquematiza na figura seguinte:
Propriedades em Propriedades Propriedades

Propriedades desenvolvimento destinadas à venda no construídas por
ocupadas pelo para ocupação do âmbito da atividade conta de
titular titular (uso) normal terceiros
Ativos fixos tangíves Inventários Contratos de

construção
NCRF 7 NCRF 18 NCRF 19
Figura
Figuran.º
n.º5.107
5.107– –Outras
OutrasNCRF
NCRFrelacionadas comcom
relacionadas edifícios e terrenos
edifícios e terrenos
Caso C.1 – Enquadramento normativo de edifícios e terrenos

Caso C.1 – Enquadramento normativo de edifícios e terrenos
A Alfa, SA cuja atividade é a construção e venda de imóveis, detém, entre outros, os seguintes
A Alfa, SA, cuja atividade é a construção e venda de imóveis, detém, entre outros, os
elementos patrimoniais:
seguintes elementos patrimoniais:
 Edifícios:
• Edifícios:
o Um edifício utilizado como escritório
– Um edifício utilizado como escritório
o Um armazém utilizado para guarda de equipamentos e materiais próprios
– Umo Um
armazém
edifícioutilizado paraarrendado
de escritórios guarda dea equipamentos e materiais próprios
diversos locatários
o Uma loja, em construção, destinada ao uso próprio
– Um edifício de escritórios arrendado a diversos locatários
o Um edifício em construção por conta de terceiros
– Uma loja, emconcluídos
o Edifícios construção, destinada
destinados ao uso próprio
à venda
– Umo Edifícios em construção
edifício em construçãodestinado ao de
por conta arrendamento
terceiros
 – Edifícios concluídos destinados à venda

Terrenos
o Um terreno
– Edifícios detido paradestinado
em construção uso futuroao
ainda não determinado
arrendamento
o Terreno destinado a valorização de capital
• Terrenos
o Terreno arrendado a um agricultor local
– Um terreno detido para uso futuro ainda não determinado
31
Propriedade ocupada pelo dono são as propriedades detidas (pelo dono ou pelo locatário numa
– Terreno destinado a valorização de capital
locação financeira) para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades
administrativas.
– Terreno arrendado a um agricultor local
– Terreno destinado à construção
628
– Terreno destinado a venda
– Terreno utilizado para exploração agricola
Questão:
Indique quais as NCRF que enquadram estes ativos.
Resposta:
Edifícios:
Um edifício utilizado como escritório NCRF 7
Um armazém utilizado para guarda de equipamentos e materiais próprios NCRF 7
Um edifício de escritórios arrendado a diversos locatários NCRF 11
Uma loja, em construção, destinada ao uso próprio NCRF 7
Um edifício em construção por conta de terceiros NCRF 19
Edifícios concluídos destinados à venda NCRF 18
Edifícios em construção destinado ao arrendamento NCRF 11
Terrenos:
Um terreno detido para uso futuro ainda não determinado NCRF 11
Terreno destinado a valorização de capital NCRF 11
Terreno arrendado a um agricultor local NCRF 11
Terreno destinado à construção NCRF 18
Terreno destinado a venda NCRF 18
Terreno utilizado para exploração agricola NCRF 7
Existem, contudo, situações em que a classificação entre propriedade de investimento

ou outra envolve alguma dificuldade. Ou seja, nem sempre é imediatamente evidente qual
o enquadramento contabilístico de um edifício ou terreno, o que obriga a uma apreciação
minuciosa.
Algumas propriedades compreendem uma parte que é detida para obter rendas e uma
outra parte que é detida para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou
para finalidades administrativas.
• Se estas partes puderem ser vendidas separadamente, a entidade contabilizará as
partes separadamente.
• Se as partes não puderem ser vendidas separadamente, a propriedade só pode ser
considerada propriedade de investimento se uma parte não significativa for detida
para uso na produção ou para fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades
administrativas (NCRF 11, § 10).
Edifício
Ocupado e locado
Pode ser vendido separadamente, por exemplo, apartamentos, andar, … ?
Sim Não
Contabiliza separadamente Contabiliza em função da

em função da sua utilização parte mais significativa
Figura
Figuran.ºn.º
5.108 – Finalidade
5.108 mista
– Finalidade mista
Caso C.2 – Finalidade mista com frações não constituídas em propriedade

Caso C.2 – Finalidade mista com frações não constituídas
horizontal
em propriedade horizontal
UmaUmaentidade possui
entidade um um
possui prédio de escritórios
prédio comcom
de escritórios 5 andares. O prédio
5 andares. foi construído
O prédio foi construí-
pela própria entidade e não está constituído em propriedade horizontal
do pela própria entidade e não está constituído em propriedade horizontal (sem(sem
frações
frações
registadas separadamente).
registadas separadamente).
Os Os
serviços administrativos
serviços da entidade
administrativos ocupam
da entidade os primeiros
ocupam 4 andares
os primeiros e oe5.º
4 andares pisopiso
o 5.º
está arrendado
arrendado aa uma
uma empresa.
empresa.
Questão:
QUESTÃO:
Como
Como devedeve ser classificado
ser classificado esteeste ativo?
ativo?
Resposta:
RESPOSTA
Como 4 dos cinco andares estão ocupados pelo proprietário, esta ocupação prevalece
sobre 4a dos
Como outra utilização,
cinco andares aestão
do arrendamento, dado que
ocupados pelo dono, esta apenas
ocupação1/5prevalece
do prédio lhe aestá
sobre afeto.
outra
Neste sentido, o ativo deverá ser classificado como ativo fixo tangível.
utilização, a do arrendamento, dado que apenas 1/5 do prédio lhe está afeto. Neste sentido
o ativo deverá ser classificado como ativo fixo tangível.
Caso C.3 – Finalidade mista com frações constituídas

em propriedade horizontal
Caso C.3 – Finalidade mista com frações constituídas em propriedade
Uma entidade possui um prédio dehorizontal
escritórios com 5 andares. O prédio foi construído
pela própria entidade e cada andar está registado autonomamente (propriedade horizontal).
Uma Osentidade
serviçospossui um prédio da
administrativos de entidade
escritórios com 5 os
ocupam andares. O prédio
primeiros foi construído
4 andares e o 5.º piso
pela própria entidade
está arrendado e cada andar está registado autonomamente (propriedade
a uma empresa.
horizontal).
está arrendado a uma empresa.
QUESTÃO
688: Contabilidade Financeira Explicada
Como deve ser classificado este ativo?
RESPOSTA
Questão:
Como existe
Comoregisto
deve autónomo de cada
ser classificado estefração
ativo?estas deverão ser classificadas em função da
sua finalidade. Assim os 4 andares ocupados pelo dono deverão ser reconhecidos como
Resposta
ativos fixos tangíveis. O : andar arrendado deverá ser classificado como propriedade de
Como existe registo autónomo de cada fração, estas deverão ser classificadas em função
investimento.
da sua finalidade. Assim, os 4 andares ocupados pelo proprietário deverão ser reconhecidos
como ativos fixos tangíveis. O andar ===//===
arrendado deverá ser classificado como propriedade
de investimento.
Existem outras situações em que os ativos proporcionam rendimentos pela locação,
mas associados a essa atividade a entidade===//===
proprietária proporciona serviços de apoio
aos ocupantes.
Existem outras situações em que os ativos proporcionam rendimentos pela locação, mas,
associados a essa atividade, a entidade proprietária proporciona serviços de apoio aos ocupantes.
Quando existam serviços de apoio a NCRF não estabelece critérios para definir se
estamos Quando
perante existam serviços dedeapoio,
uma propriedade a NCRF ou
investimento nãoocupada
estabelece critérios
pelo para definir
dono (ativo fixo se
estamos perante uma propriedade de investimento ou ocupada pelo titular (ativo fixo tangí-
tangível). Contudo dá algumas orientações sobre o conceito de serviços de apoio
vel). Contudo, dá algumas orientações sobre o conceito de serviços de apoio significativos.
significativos.
Um exemploUmé exemplo
quando oédono
quando
de umo dono de de
edifício umescritórios
edifício de escritóriossimultaneamente
proporciona proporciona
simultaneamente serviços ededesegurança
serviços de segurança manutenção e deaosmanutenção aosocupam
locatários que locatários que ocupam
o edifício. Nestaso cir-
edifício. Nestas circunstâncias cabe à entidade estabelecer critérios que lhe permitam
cunstâncias, cabe à entidade estabelecer critérios que lhe permitam distinguir propriedades
distinguir propriedades
de investimento de de investimento
ativos de ativos fixos tangíveis.
fixos tangíveis.
Edifício
Peso dos serviços de apoio no serviço
global
Os serviços de arrendamento são Os serviços de apoio são

significativamente superiores significativamente superiores
Propriedade de investimento Ativo fixo tangível
FiguraFigura n.º 5.109 – Arrendamento e serviços de apoio

n.º 5.109 – Arrendamento e serviços de apoio
Caso C.4 – Classificação (1)

A Hotéis,
A Hotéis, SA possui
SA possui e administra
e administra umumhotel
hotelonde
onde aluga
alugaosos
quartos e proporciona
quartos serviços
e proporciona
diversos aos hóspedes.
serviços diversos aos hóspedes.
QUESTÃO: Questão:
Em que rubrica deve ser reconhecido o edifício do hotel?
631
Resposta:
Como os serviços proporcionados aos hóspedes (segurança, alojamento, internet,
restauração, lavandaria, estacionamento, etc.) são a parte significativa do serviço global,
considera-se que este ativo é uma propriedade ocupada e não propriedade para investi-
mento, pelo que deve ser classificado na conta 43.2 – Ativos fixos tangíveis – Edifícios e
outras construções.
Reconhecimento
Para que um ativo possa ser reconhecido como propriedade de investimento, deve
cumulativamente verificar os seguintes requisitos:
– Respeitar o conceito de propriedade de investimento;
– For provável que os futuros benefícios económicos que estejam associados à pro-
priedade de investimento fluirão para a entidade;
– O custo da propriedade de investimento possa ser mensurado fiavelmente;
– A propriedade de investimento gera fluxos de caixa largamente independentes de
outros ativos, via arrendamento, valorização de capital, ou ambos.
A conta 42 regista os ativos que verificam esses requisitos:

Conta 42 – Propriedades de investimento
Registam-se nesta conta os terrenos e recursos naturais afetos
42.1 Terrenos e recursos naturais
à valorização ou à locação
Registam-se nesta conta os edifícios afetos à valorização ou
42.2 Edifícios e outras construções
à locação
Regista propriedades de investimento não enquadradas nas
42.6 Outras propriedades de investimento
contas anteriores
Registam-se nesta conta as depreciações acumuladas relaciona-
42.8 Depreciações acumuladas
das com propriedades de investimento mensuradas ao custo
Esta conta evidencia as perdas de valor acumuladas para além
42.9 Perdas por imparidade acumuladas
da decorrente da sua utilização normal
Quadro n.º 5.74 – Conta 42 – Propriedades de investimento
As rendas, outros rendimentos gerados pelas propriedades de investimento são reconhe-

cidos na conta 78.7.3 – Rendas e outros rendimentos em propriedades de investimento.
Os gastos e perdas gerados pelas propriedades de investimento são reconhecidos na conta
68.7.4 – Gastos em propriedades de investimento.

A Compro Terrenos, Lda. adquiriu um terreno, porque lhe pareceu uma boa opor-
tunidade de negócio. No entanto, a gerência da entidade não sabe ainda que destino lhe
atribuir (se venda imediata, ou construir nesse espaço o edifício administrativo da entidade).
Questão:
Em que rubrica deve ser reconhecido este terrreno?
Resposta:
Segundo a NCRF 11, § 8, b), são considerados propriedades de investimento os terrenos
detidos para uso futuro ainda não determinado (se uma entidade não tiver determinado
que usará o terreno como propriedade ocupada pelo titular ou para venda a curto prazo
no curso ordinário do negócio, o terreno é considerado como detido para valorização do
capital).
Este ativo deve ser reconhecido na conta 42.1 – Propriedades de investimento – Ter-
renos e recursos naturais.

A Constrói, Lda. dedica-se à construção civil. A gerência decidiu construir um prédio
de apartamentos que se destina exclusivamente ao arrendamento.
Questão:
Em que rubrica deve ser reconhecido enquanto durar a construção?
Resposta:
A NCRF 11 (§ 8) dá exemplos de itens que são propriedades de investimento designa-
damente na alínea e) onde refere “Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida
para futuro uso como propriedade de investimento”
Durante a construção, este ativo deveria ser classificado na conta 4.5.2 – Propriedades
de investimento em curso.
Mensuração
Este tipo de ativos pode ser mensurado ao justo valor ou ao custo. Quando são mensu-
rados ao custo, deverá ser divulgado no anexo o respetivo justo valor.

Mensuração
 Custo
Inicial
Mensuração  Custo  Depreciações anuais e análise das perdas por imparidade

Mensuração
Subsequente  Custo
Inicial
 Justo valor  Ajustamentos ao justo valor por resultados
 Custo
Figura n.º 5.110
Mensuração  Depreciações
– Mensuração anuais e análise
das propriedades das perdas por imparidade
de investimento
Subsequente
 Justo valor  Ajustamentos ao justo valor por resultados
Figura n.º5.110
Figura n.º 5.110––Mensuração
Mensuraçãodas
daspropriedades
propriedadesde
deinvestimento
investimento
Propriedade de investimento comprada

O custo de uma propriedade de investimento comprada compreende o seu preço de
Propriedade
compra de investimento
e qualquer comprada
dispêndio diretamente atribuível, nos termos já definidos para os
ativos
O fixos tangíveis.
custo
Propriedade de uma Os dispêndios
propriedade
de investimento de diretamentecomprada
investimento
comprada atribuíveiscompreende
incluem, poro exemplo,
seu preçoasde
compra e qualquer
remunerações a dispêndio diretamente
profissionais atribuível,
por serviços nos termos
legais, impostosjá definidos para os ativos
de transferência de
fixos
O tangíveis.
custo de umaOs dispêndios
propriedade diretamente
de atribuíveis
investimento
propriedade e outros custos de transação. incluem,
comprada por exemplo,
compreende o seuas remunera-
preço de
ções a profissionais
compra e qualquerpor serviçosdiretamente
dispêndio legais, impostos de transferência
atribuível, nos termosdejápropriedade e outros
definidos para os
Aplica-se
custos de às propriedades
transação. de investimento os critérios gerais referidos
ativos fixos tangíveis. Os dispêndios diretamente atribuíveis incluem, por exemplo, para os ativos
as
fixos tangíveis.
remunerações O custo
Aplicam-se àsapropriedadesde aquisição
profissionaisdepor corresponde:
serviços os
investimento legais, impostos
critérios de transferência
gerais referidos de
para os ativos
propriedade
fixos tangíveis.e outros
O custocustos de transação.
de aquisição corresponde:
Aplica-se às propriedades de investimento os critérios gerais referidos para os ativos

Custos
fixos tangíveis. Custos de
PreçoOdecusto de aquisição corresponde:
compra diretamente
empréstimos
atribuíveis
Preço de compra Custos acessórios Custos dos empréstimos obtidos

Preço do ativo Custos No caso deCusto
se tratar
 Custos iniciais de preparação de de um ativo
Preço de compra para uso diretamente elegível
empréstimos
Impostos não reembolsáveis atribuiveis
 Despesas legais
 Honorários (ver tema Ativos Fixos Tangíveis)
compra
Preço decomerciais
Descontos Custos acessórios
 Outros Custo dos empréstimos obtidos
Preço do ativo  Custos iniciais de preparação No caso de se tratar de um ativo
Figura n.º 5.111 – Mensuração inicial
para uso
Figura n.º 5.111 – Mensuração inicial elegível
Impostos não reembolsáveis  Despesas legais
 Honorários (ver tema Ativos Fixos Tangíveis)
Descontos comerciaisCaso C.7 – Propriedade de investimento adquirida
 Outros
Figura n.º 5.111 –de
Caso C.7 – Propriedade Mensuração inicial
investimento adquirida
A Alguidar Empreendimentos, Lda. adquiriu, em março de N, um apartamento tendo
A Alguidar Empreendimentos, Lda. adquiriu, em março de N, um apartamento tendo
como objetivo obterCaso
rendimentos com a sua
C.7 – Propriedade locação. Com
de investimento a sua aquisição suportou os
adquirida
como objetivo obter rendimentos com a sua locação. Com a sua aquisição suportou os
seguintes encargos (em euros):
seguintes encargos (em euros):
A Alguidar Empreendimentos,
 Preço do imóvel Lda. adquiriu, em março de N, um apartamento tendo
150.000
como objetivo obter rendimentos com a sua locação. Com a sua aquisição suportou os
seguintes encargos (em euros): 634
 Preço do imóvel 150.000

– Preço do imóvel 150 000

– Escritura 500
– Imposto Municipal sobre Transmissões onerosas de imóveis (IMT) 2 300
– Imposto do selo 1 200
Devido ao estado do imóvel, foram executadas, em abril desse ano, várias obras neces-
sárias à preparação do ativo para a sua finalidade:
– Licença de obras 100

– Substituição do soalho 3 000
– Pintura 800
– Reparação da canalização e instalação elétrica 1 200
Questão:
Contabilize os factos acima identificados (por simplificação, não se considerou o IVA).
Resposta:

Propriedades investimento 42.2 – Edifícios e outras construções
Contas
Débito Crédito
1 Mar N Preço de compra 42.2 12.1 154 000 a)
2 Abr N Custos diretamente atribuíveis 42.2 12.1 5 100 b)
a) Corresponde ao somatório dos dispêndios suportados com a compra (150 000 + 500 + 2 300 + 1 200).
b) Corresponde ao somatório dos dispêndios suportados com as obras (100 + 3 000 + 800 + 1 200).
Propriedade de investimento construída

O custo de uma propriedade de investimento de construção própria é determinado, com
as devidas adaptações, usando os mesmos princípios de uma propriedade adquirida, ou seja,
considerando todos os custos diretamente atribuíveis ao ativo para o colocar nas condições
necessárias à utilização pretendida. Pode servir como orientação para determinação deste
custo o estabelecido na NCRF 7 (§§ 17 a 23).
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) com as devidas adaptações, usando os mesmos princípios de uma propriedade
adquirida, ou seja, considerando todos os custos diretamente atribuíveis ao ativo para
o colocar nas condições necessárias à utilização pretendida. Pode servir como
orientação para determinação deste custo o estabelecido na NCRF 7 (§§ 17 a 23).
Pág. 693: Figura n.º 5.112 (substituir)
Propriedade em construção Propriedade construída

Conta 42
Conta 45.2
NCRF 11
Figura n.º 5.112

Figura – Propriedade
n.º 5.112 de investimento
– Propriedade construídaconstruída
de investimento
O custo de uma propriedade de investimento, independentemente da forma de obten-

Pág. 694: Caso C.8
ção, não é aumentado por:
(a) Custos de arranque, exceto os que sejam necessários para trazer a propriedade à
Rcondição necessária
esposta: (retirar para riscado)
amarelo que seja capaz de funcionar da forma pretendida;
Ao longo dos dois anos da construção,
(b) Perdas operacionais incorridas o edifício
antes de(ativo fixo tangível)
a propriedade deve ser reco-
de investimento ter atingido
nhecido como em curso, transferindo-se
o nível de ocupação previsto; para a respetiva conta 42.2 – Propriedades
de investimento – Edifícios e outras construções, após a sua conclusão.
(c) Quantidades anormais de material, mão de obra ou outros recursos consumidos
incorridos
1) Classificação na construção ou desenvolvimento da propriedade.
contabilística
No casoElemento
de o pagamento ser diferido, o seu custo é o equivalente
Classificação contabilísticaao preço a dinheiro.
A diferença
Fornecedores entre esta quantia e os 22.1.1.x
gerais pagamentos totais xé reconhecida como gasto de juros
- Fornecedor
… durante o período de crédito. …
Obras em curso 45.2 – Propriedades de investimento em curso
…. ----
Caso C.8 – Transferência de propriedade em construção
para propriedades de investimento
A Jota, Lda. decidiu construir um edifício para escritórios, com o objetivo de obter
rendimentos através do no
Pág. 694: 2.1) Lançamento seudiário
arrendamento.
– Ano N (amarelo)
A construção
2.2) Lançamento decorreu
no diário – Anodurante cerca de dois
N+1 (lançamento n.º anos
2) (N e N+1) e foram incorridos os
seguintes
2 custos:
Obras em curso 45.2 74.1 550 000
(euros)
Pág. 695: 2.2) Lançamento no diárioN– Ano N+1 (amarelo)

Custos
N+1 Total
Totais Obra Totais Obra Totais Obra
2 de obra
Mão Obras em 1 00045.2
000 10074.1
000 950000
1 500 000 150 000 2 500 000 250 000
curso
Materiais 3 000 000 300 000 4 500 000 450 000 7 500 000 750 000
Fornecimentos externos 1 000 000 100 000 3 000 000 300 000 4 000 000 400 000
Pág. 695:2.3) Lançamento no diário (amarelo)
Depreciações 500 000 50 000 500 000 50 000 1 000 000 100 000
1 N+2 Total 5 500
Transferência para 000 550
propriedade 000 9 500 000 42.2
de investimento 950 000 45.2
15 000 000
1 5001000
500 000
Pág. 695: frase reformulada antes do caso C.9
===//===
Qualquer ampliação, renovação ou outros desenvolvimentos realizados em

Questão:
Pretende-se o reconhecimento deste ativo. Por simplificação, ignorou-se o IVA relacio-
nado com determinadas despesas associadas à construção.
Resposta:
Ao longo dos dois anos da construção, o edifício deve ser reconhecido como em curso,
transferindo-se para a respetiva conta 42.2 – Propriedades de investimento – Edifícios e
outras construções, após a sua conclusão.
Os custos incorridos em cada ano estão refletidos nas diversas contas por naturezas (63
– Pessoal, 62 – Fornecimentos e serviços externos, 64 – Depreciações e amortizações, etc.)
e, em cada ano, imputados aos investimentos em curso, através da conta 74 – Trabalhos
para a própria entidade.

Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 33.x - Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
Propriedade de investimento 42.2 – Edifícios e outras construções
Equipamentos 43.8 – Depreciações acumuladas
Custo mercadorias vendidas e das matérias
61.2.x – Matérias
conumidas
Fornecimentos externos 62.x – Fornecimentos e serviços externos
Pessoal 63.x – Gastos com pessoal
Equipamentos 64.2 - Depreciações
Trabalhos para a própria entidade 74.3 – Propriedades de investimento
2.1) Lançamento no diário – Ano N

Contas
Débito Crédito
Consumo de materiais 61.2 33.x 3 000 000
1 Ano N
Depreciações 64.2 43.8 500 000
2 Obras em curso 45.2 74.3 550 000
2.2) Lançamento no diário – Ano N+1
Contas
Débito Crédito
Consumo de materiais 61.2 33.x 4 500 000
1 Ano N+1
2 Obras em curso 45.2 74.3 950 000
Terminada a obra, esta deve ser transferida para a respetiva conta do ativo. O custo
da obra corresponde à soma dos custos do ano N (550 000 €) e do ano N+1 (950 000 €):

Contas
Débito Crédito
1 N+2 Transferência para propriedade de investimento 42.2 45.2 1 500 000
Qualquer ampliação, renovação ou outros desenvolvimentos realizados em proprieda-

des de investimentos já existentes, classificados como tal e que se pretenda manter com a
mesma finalidade no futuro, também são tratados no âmbito da NCRF 11.
Caso C.9 – Ampliação de uma propriedade de investimento existente

Admita que a Jota, Lda. decidiu ampliar um edifício de escritórios já existente e classi-
ficado como propriedade de investimento. As obras decorreram durante o ano N e foram
incorridos os seguintes custos:
N
Custos
Totais Obra
Mão de obra 2 000 000 200 000
Materiais 2 000 000 200 000
Fornecimentos externos 1 000 000 100 000
Depreciações 500 000 50 000
Total 5 500 000 550 000
Questão:
Pretende-se a contabilização destas obras de ampliação. Por simplificação, ignorou-se
o IVA relacionado com determinadas despesas associadas à construção.
Resposta:

Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 33.x - Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
Equipamentos 43.8 – Depreciações acumuladas
Custo mercadorias vendidas e matérias consumidas 61.2 – Matérias
Fornecimentos externos 62.x – Fornecimentos e serviços externos
Pessoal 63.x – Gastos com pessoal
Equipamentos 64.2 - Depreciações
Trabalhos para a própria entidade 74.3 - Propriedades de investimento
Contas
Débito Crédito
3 Transferência
Consumopropriedade de investimento
de materiais 42.2 61.2 45.233.x 550.000
2 000 000
1
N
2
Propriedade Obras em curso
de investimento obtida por troca 45.2 74.3 550 000
3 Transferência propriedade de investimento 42.2 45.2 550 000
O reconhecimento de ativos resultantes de uma troca depende da sua substância
Propriedade de investimento obtida por troca
comercial, considerando a extensão em que se espera que os seus futuros fluxos de
O reconhecimento de ativos resultantes de uma troca depende da sua substância comer-
caixa sejam alterados como resultado da transação. Depende igualmente da fiabilidade
cial, considerando a extensão em que se espera que os seus futuros fluxos de caixa sejam
da mensuração
alterados como dos ativosdatrocados
resultado (o cedido
transação. e oigualmente
Depende recebido). da fiabilidade da mensuração
dos ativos trocados (o cedido e o recebido).
 A transação de troca tem substância comercial, Não
e
Quantia escriturada
Custo do ativo do bem cedido
recebido
 O justo valor do ativo recebido e do cedido são

fielmente mensuráveis Sim
Justo valor do ativo

cedido ou recebido
Figura
Figuran.º
n.º5.113
5.113––Troca
Trocade
depropriedades
propriedadesde
de investimento
investimento
Este tema foi desenvolvimento nos Ativos Fixos Tangíveis pelo que se sugere a sua
consulta.
Este tema foi desenvolvido nos Ativos Fixos Tangíveis, pelo que se sugere a sua consulta.
Propriedade de investimento obtida por transferência de um ativo fixo tangível

As transferências para propriedades de investimento devem ser feitas quando, e apenas
quando, houver uma alteração de uso, evidenciada pelo seguinte:
a) Fim de ocupação pelo titular
Exemplo:
c) Fim de construção
A empresa x mudou deou instalações
desenvolvimento, para as
e destinou uma transferência
instalações de propriedade
antigas para arrenda-
em construção
mento. ou desenvolvimento
Estas instalações (coberto pela
deverão ser reclassificadas de NCRF 7 - Ativos
ativos fixos Fixos
tangíveis para
Tangíveis)de
propriedades para propriedade de investimento.
investimento.
Exemplo:
b) Início de uma locação operacional para uma outra entidade, para uma transferência
A empresa
de inventários parax propriedade
construiu umde
edifício cujo destino é o arrendamento. Enquanto
investimento
estas instalações estão em construção seguem o definido para os ativos fixos
Exemplo:tangíveis, e encontram‐se classificados como tal. Terminada a obra deverá ser
A empresa
feita x aconstrói apartamentos
reclassificação destinados
de ativos fixos àtangíveis
venda. Entendeu destinar 2 deles
para propriedades de
para arrendamento,
investimento. tendo celebrado os respetivos contratos com duas entidades. Es-
tas instalações deverão ser reclassificadas de inventários para propriedades de inves-
timento.
Quando uma entidade usar o modelo do custo, as transferências entre propriedades de
investimento,
Quando umapropriedades
entidade usar ocupadas
o modelopelododono e inventários
custo, não alteram
as transferências a quantia
entre propriedades
escriturada da propriedade transferida e não alteram o custo dessa propriedade
de investimento, propriedades ocupadas pelo titular e inventários não alteram a quantia para
finalidadesdadepropriedade
escriturada mensuraçãotransferida
ou divulgação.
e não alteram o custo dessa propriedade para fina-
lidades de mensuração ou divulgação.
Ativo fixo tangível Propriedade de

investimento
Modelo de mensuração Modelo de mensuração
Ao custo Custo: Não há alteração da quantia escriturada

Figura n.º 5.114 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades de investimento (ao custo)
Figura n.º 5.114 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades de investimento (ao custo)
Se as propriedades de investimento são escrituradas pelo justo valor, então o ajustamento

Se as propriedades de investimento são escrituradas pelo justo valor, então o
do ativo fixo tangível deve ser tratado como uma revalorização, nos termos da NCRF 7.
ajustamento do ativo fixo tangível deve ser tratado como uma revalorização nos
O reconhecimento
termos da NCRF 7. contabilístico destes ajustamentos é semelhante ao referido para os
O reconhecimento contabilístico destes ajustamentos é semelhante ao referido para os
Figura
Figura n.º 5.115
n.º 5.115 – Ajustamentos
– Ajustamentos na transferência
na transfererência para
para propriedades
propriedades dede investimento
investiemeto
Caso C.10 – Transferência de ativo fixo tangível para propriedades de

investimento (1)
Caso C.10 – Transferência de ativo fixo tangível
para propriedades de investimento (1)
A Transfer, Lda. transferiu em julho/N, os seus serviços administrativos para outro
A Transfer, Lda. transferiu, em julho/N, os seus serviços administrativos para outro
escritório e passou a arrendar o atual imóvel que tinha sido adquirido por 50.000 €.
escritório e passou a arrendar o atual imóvel que tinha sido adquirido por 50 000 €.
Este imóvel foi depreciado
Este imóvel pelo
foi depreciado método
pelo dadalinha
método linhareta,
reta, totalizando
totalizando as depreciaçõesacu-
as depreciações
acumuladas o montante de 30.000
muladas o montante de 30 000 €. €.
O justo
O valor
justo deste
valor ativo, nesta nesta
deste ativo, data, segundo relatório
data, segundo do perito,
relatório ascendia
do perito, a 45.000
ascendia a 45€.000 €.
A entidade temtem
A entidade como
comopolítica
políticacontabilística
contabilística oo modelo
modelo dedejusto
justo valor
valor parapara as
as proprie-
propriedades de investimento.
dades de investimento.
QUESTÃO: Questão:
Proceda
Proceda aos registos
aos registos convenientes
convenientes (não (não considere
considere qualquer
qualquer implicação
implicação fiscal).
fiscal).
RESPOSTA
Valor contabilístico do ativo = 50.000 – 30.000 = 20.000 €

Valor de mercado (justo valor) = 45.000 €
Acréscimo de valor = 45.000 – 20.000 = 25.000 €
Resposta:
Valor contabilístico do ativo = 50 000 – 30 000 = 20 000 €
Valor de mercado (justo valor) = 45 000 €
Acréscimo de valor = 45 000 – 20 000 = 25 000 €
Ativos fixos tangíveis 43.2 – Edifícios e outras construções
Depreciações acumuladas 43.8 – Depreciações acumuladas
Excedentes de revalorização 58.9 – Outros excedentes
Contas
Débito Crédito
Anulação das depreciações acumuladas 43.8 43.2 30 000
1
Ano N Revalorização 43.2 58.9 25 000
2 Reclassificação para propriedades investimento 42.2 43.2 45 000
Caso C.11 – Transferência de ativo fixo tangível

para propriedades de investimento (2)
A Transfer, Lda. transferiu, em julho/N, os seus serviços administrativos para outro
escritório e passou a arrendar o atual imóvel que tinha sido adquirido por 50 000 €.
Este imóvel foi depreciado pelo método da linha reta, totalizando as depreciações acu-
muladas o montante de 20 000 €.
O justo valor deste ativo, nesta data, segundo relatório do perito, ascendia a 25 000 €.
A entidade tem como política contabilística o modelo de justo valor para as proprie-
dades de investimento.
Questão:
Proceda aos registos convenientes (não considere qualquer implicação fiscal).
Resposta:
Valor contabilístico do ativo = 50 000 – 20 000 = 30 000 €
Valor de mercado (justo valor) = 25 000 €
Perda por imparidade = 25 000 – 30 000 = (5 000 €)

Ativos fixos tangíveis 43.2 – Edifícios e outras construções
Ativos fixos tangíveis 43.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas por imparidade 65.5 – Ativos fixos tangíveis
Contas
Débito Crédito
1 AnulaçãoPerda
perdas
porpor imparidade acumuladas
imparidade 43.965.5 43.2
43.9 5.000
5 000
3 Reclassificação para propriedades investimento 42.2 43.2 25.000
Anulação depreciações acumuladas 43.8 43.2 20 000
2 Ano N
Anulação perdas por imparidade acumuladas 43.9 43.2 5 000
Propriedade
3 de investimento obtida
Reclassificação para por transferência
propriedades de inventários
investimento 42.2 43.2 25 000
Propriedade de investimento
A transferência obtidapropriedades
inventários para por transferência de inventáriosque sejam
de investimento,
escrituradas pelo justo
A transferência valor, implica
de inventários paraque qualquer de
propriedades diferença entre oque
investimento, justo valor
sejam da
escritu-
radas pelo justo
propriedade valor, implica
de investimento que qualquer
nessa diferença
data e a sua entre
quantia o justo valor
escriturada da propriedade
anterior deve ser
de investimento nessa data
reconhecida nos resultados. e a sua quantia escriturada anterior deve ser reconhecida nos
resultados.
Inventários Propriedade de
investimento
Modelo de mensuração Modelo de mensuração
Custo: Não há alteração da quantia escriturada

Ao custo
Justo valor: Ajustamento reconhecido em resultados
Figura
5.116 – Transferência
– Transferência de de inventários
inventários para
para propriedades
propriedades dedeinvestimento
investimento(ao
(aojusto
justovalor)
valor)
Caso C.12 – Transferência de inventários para propriedades de

Caso C.12 – Transferência de inventários
investimentopara propriedades de investimento
A Contrói, SA tem em inventários diversos imóveis destinados a venda, cujos custos
A de
Contrói, SA tem
construção em de
foram inventários
100 000 € diversos
cada. imóveis destinados a venda cujos custos de
construção foramarrendou
A empresa de 100.000 € cada.imóveis no presente ano e sabe-se que utiliza o critério
um desses
do justo valor para mensurar as propriedades de investimento.
A empresa arrendou um desses imóveis no presente ano e sabe-se que utiliza o critério
do justo valor para mensurar as propriedades de investimento.
Admita que em resultado de uma avaliação realizada por um perito independente
foram atribuídos os seguintes valores ao imóvel arrendado:
Admita que, em resultado de uma avaliação realizada por um perito independente,

foram atribuídos os seguintes valores ao imóvel arrendado:
Hipótese 1: 150 000 €
Hipótese 2: 80 000 €
Questão:
Proceda aos registos convenientes, admitindo as duas hipóteses de avaliação.
Resposta:
Quantia reconhecida em inventários = 100 000 €
Valor de mercado = 150 000  ajustamento positivo de 50 000 €
Valor de mercado = 80 000  ajustamento negativo de 20 000 €
Inventários 34.x - Edifícios
Reclassificação de inventários 38.2 - Mercadorias
Reduções de justo valor 66.3 – Em propriedades de investimento
Ganhos de justo valor 77.3 – Em propriedades de investimento
3.1) Lançamento no diário – Hipótese 1 – ganho por aumentos de justo valor

Contas
Débito Crédito
38.2 34.x 100 000
1 Reclassificação de inventários
Ano N 42.2 38.2 100 000
2 Ganhos por aumentos de justo valor 42.2 77.3 50 000
3.2) Lançamento no diário – Hipótese 2 – perdas por reduções de justo valor
Contas
Débito Crédito
38.2 34.x 100 000
1 Reclassificação de inventários
Ano N 42.2 38.2 100 000
2 Ganhos por aumentos de justo valor 66.3 42.2 20 000
As propriedades de investimento podem ser mensuradas pelo modelo do custo ou o
modelo do justo valor.
Modelo do custo
Aplica-se às propriedades de investimento o que foi referido no tema ativos fixos tangí-
veis (NCRF 7). Quando mensuradas ao custo, estes ativos devem ser depreciados e sujeitos
a testes de imparidade quando existam indícios de que o seu valor escriturado pode não
ser recuperável (NCRF 12).
Modelo do justo valor

Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do justo valor deve
mensurar todas as suas propriedades de investimento pelo justo valor, exceto quando uma
entidade não pode fiavelmente determinar o justo valor de uma propriedade de investi-
mento numa base continuada, ou seja, prevê-se que no futuro não estarão disponíveis os
meios para determinar o justo valor.
Um ganho ou uma perda proveniente de uma alteração no justo valor de propriedades
de investimento deve ser reconhecido nos resultados do período em que ocorra.
Propriedade de Propriedade de Propriedade de

investimento investimento investimento
1.000 900 1.150
N
N N+1 N+2
Perda = 100 Ganho = 250
Figura n.º 5.117 – Variações no justo valor

Figura n.º 5.117 – Variações no justo valor
Os ganhos de justo valor são reconhecidos na conta 77.3 – Ganhos por aumentos de
Os ganhos de justo valor são reconhecidos na conta 77.3 – Ganhos por aumentos de
justo valor – Em propriedades de investimento e as perdas na conta 66.3 – Perdas
justo valor – Em propriedades de investimento e as perdas na conta 66.3 – Perdas por
por reduções de justo valor – Em propriedades de investimento.
reduções de justo valor – Em propriedades de investimento.
OOjusto
justovalor
valordadapropriedade
propriedadede
deinvestimento
investimento deve
deve refletir
refletir as
as condições
condições de mercado
mercado à data
data dosem
do balanço, balanço, semdedução
qualquer qualquerpara
dedução
custospara custos de em
de transação transação em que
que possa possapor
incorrer incorrer
alienação.
por alienação.
A melhor evidência de justo valor é dada por preços correntes num mercado ativo de proprie-
dades semelhantes no mesmo local, condição e sujeitas a locações e outros contratos semelhantes.
A melhor evidência de justo valor é dada por preços correntes num mercado ativo de
Napropriedades
ausência desemelhantes no mesmo
preços correntes num local, condição
mercado ativo,e uma
sujeitas a locações
entidade e outros
considera a infor-
maçãocontratos semelhantes.
proveniente de uma variedade de fontes, incluindo:
(a) Preços correntes num mercado ativo de propriedades de diferente natureza, condi-
Na ausência de preços correntes num mercado ativo uma entidade considera a
ção ou localização (ou sujeitas a diferentes locações ou outros contratos), ajustados
informação proveniente de uma variedade de fontes, incluindo:
para refletir essas diferenças;
(b) Preços
(a) recentes de propriedades
Preços correntes num mercadosemelhantes
ativo de em mercadosdemenos
propriedades ativos,
diferente com ajus-
natureza,
tamentos para refletir
condição quaisquer (ou
ou localização alterações
sujeitasnas
a condições
diferentes económicas
locações oudesde a data
outros
das transações que ocorreram a esses preços; e
contratos), ajustados para refletir essas diferenças;
(b) Preços recentes de propriedades semelhantes em mercados menos ativos,

com ajustamentos para refletir quaisquer alterações nas condições
económicas desde a data das transações que ocorreram a esses preços; e
(c) Projeções de fluxos de caixa descontados com base em estimativas fiáveis de futuros
fluxos de caixa, suportadas pelos termos de qualquer locação e de outros contratos
existentes e (quando possível) por evidência externa, tal como rendas correntes de
mercado de propriedades semelhantes no mesmo local e condição, usando taxas de
desconto que reflitam avaliações correntes de mercado quanto à incerteza na quan-
tia e tempestividade dos fluxos de caixa.
Caso C.13 – Ganhos e perdas por variações do justo valor

A Albertol, Lda. adquiriu e pagou, em janeiro de N-5, um terreno por 50 000, na ex-
petativa da sua futura valorização.
Foram realizadas avaliações anuais, por um perito independente, tendo-se obtido os
seguintes valores:
Ano Valor
N-5 50 000
N-4 40 000
N-3 45 000
N-2 60 000
N-1 65 000
N 62 000
Questão:
Proceda aos registos convenientes.
Resposta:
Ano Valor Variação

N-5 50 000 ---
N-4 40 000 -10 000
N-3 45 000 +5 000
N-2 60 000 +15 000
N-1 65 000 +5 000
N 62 000 -3 000
Depósitos à ordem 12.1 – Banco Y
Propriedade de investimento 42.1 – Terrenos e recursos naturais
Reduções de justo valor 66.3.1 – Em propriedades de investimento
Ganhos de justo valor 77.3.1 – Em propriedades de investimento
Contas
Débito Crédito
1 N-5 Aquisição do terreno 42.1 12.1 50 000
2 N-4 Ajustamento justo valor (negativo) 66.3.1 42.1 10 000
3 N-3 Ajustamento justo valor (positivo) 42.1 77.3.1 5 000
6 N Ajustamento justo valor (negativo) 66.3.1 42.1 3 000
Rendimentos e gastos em propriedades de investimento

A posse das propriedades de investimento, de acordo com o seu objetivo, gera rendi-
mentos resultantes da sua exploração (rendas) ou da sua valorização e perdas associadas à
sua desvalorização ou dispêndios de manutenção e/ou de desenvolvimento.
Caso C.14 – Rendas e despesas de condomínio

A J. & Cristilina, Lda. tem reconhecida no seu ativo e classificada como propriedade
de investimento uma fração em propriedade horizontal, arrendada.
Dessa propriedade obtêm-se rendas mensais de 500 € e pagam-se despesas anuais de
condomínio no montante de 400 €.
Em novembro e dezembro de N recebeu as rendas respeitantes a dezembro de N e
janeiro de N+1. Pagou o condomínio do ano N, em dezembro.
Questão:
Resposta:
Rendimentos diferidos 28.2 – Rendimentos a reconhecer
Gastos 68.7.4 – Gastos em propriedades de investimento
Rendimentos 78.7.3 – Rendas e outros rendimentos em propriedades de investimento
Contas
Débito Crédito
1 Nov Renda de dezembro 12.1 78.7.3 500
2 Renda de janeiro de N+1 12.1 28.2 500
Dez
3 Condomínio 68.7.4 12.1 400
Desreconhecimento
Alienações
Uma propriedade de investimento deve ser desreconhecida (eliminada) na alienação ou
quando a propriedade de investimento for permanentemente retirada de uso e nenhuns
benefícios económicos forem esperados da sua alienação.
Os ganhos ou perdas provenientes da retirada ou alienação de propriedades de investi-
mento devem ser determinados como a diferença entre os proventos líquidos da alienação
e a quantia escriturada do ativo e devem ser reconhecidos nos resultados (a menos que a
NCRF 9 - Locações exija outro modo no caso de uma venda e relocação) no período da
retirada ou da alienação.
A retribuição a receber com a alienação de uma propriedade de investimento é inicial-
mente reconhecida pelo justo valor. Caso o pagamento de uma propriedade de investimento
seja diferido, a retribuição recebida é reconhecida inicialmente pelo equivalente ao preço
a dinheiro. A diferença entre a quantia nominal da retribuição e o equivalente ao preço a
dinheiro é reconhecida como rédito de juros de acordo com a NCRF 20 – Rédito usando
o método do juro efetivo.
Caso C.15 – Alienação de propriedade de investimento

A Albertol, Lda. adquiriu, em janeiro de N-5, um terreno por 50 000 €, na expetativa da sua
futura valorização. No ano N esta propriedade estava escriturada por 80 000 € (ver caso anterior).
Em N+1 esta propriedade foi alienada por 75 000 €, tendo o comprador efetuado o
pagamento integral na data da escritura de compra e venda.
Questão:
Resposta:
• Valor escriturado = 80 000 €
• Preço de venda = 75 000 €

Propriedade de investimento 42.1 – Terrenos e recursos naturais
Perdas em propriedades de investimento 68.7.1 – Alienações
Contas
Débito Crédito
706 1 Contabilidade Financeira
Alienação Explicada
do terreno 12.1 68.7.1 75.000
N+1
2 Abate do ativo 68.7.1 42.1 80.000
Transferência Contas
Débito Crédito
1 As transferências dedopropriedades
Alienação terreno de investimento12.1
devem68.7.1
ser feitas75quando,
000 e apena
N+1
2 quando, houver
Abateuma alteração de uso, evidenciada68.7.1
do ativo pelo seguinte:
42.1 80 000
a) Começo de ocupação pelo dono, para uma transferência de propriedade de
Transferência
investimento para propriedade ocupada pelo dono
As transferências de propriedades de investimento devem ser feitas quando, e apenas
quando, houver uma alteração de uso, evidenciada pelo seguinte:
b) Começo de desenvolvimento com vista à venda, para uma transferência de
a) Início depropriedade
ocupação pelo
detitular - transferência
investimento para ativos fixos tangíveis
para inventários.
b) Início de desenvolvimento com vista à venda - transferência para inventários.
Resumindo:
Resumindo:
Propriedade de
investimento
Inventários

Figura n.º 5.118 – Transferências de propriedade de investimento

Figura n.º 5.118 – Transferências de propriedades de investimento
investimento e propriedades ocupadas pelo dono (ativos fixos tangíveis) ou inventários
648
não alteram a quantia escriturada da propriedade transferida.
investimento
Quando se etrata
propriedades ocupadas pelo
de uma transferência titular (ativos
de propriedade fixos tangíveis)
de investimento ou inventários
escriturada pelo
nãojusto
alteram a quantia escriturada da propriedade transferida.
valor para propriedade ocupada pelo dono (ativos fixos tangíveis) ou para
inventários,
Quando o custo
se trata considerado
de uma da propriedade
transferência deve ser
de propriedade o seu justo valor
de investimento à data da
escriturada pelo
alteração
justo de uso.
valor para propriedade ocupada pelo titular (ativos fixos tangíveis) ou para inventários,
o custo considerado da propriedade deve ser o seu justo valor à data da alteração de uso.
Propriedade de
Inventários ou ativos fixos tangíveis
investimento
Modelo do custo ou Custo considerado ‐ quantia escriturada

justo valor da propriedade de investimento
Figura n.º 5.119 – Critérios de mensuração na transferência

Figura n.º 5.119 – Critérios de mensuração na transferência
Caso C.16 – Transferência para inventário
A Crisol, Lda. que se dedica à compra e venda de imóveis possui uma loja, adquirida
por 50.000 € que arrendou e classificou como propriedade de investimento. Cessado o
Caso C.16 – Transferência para inventário

A Crisol, Lda., que se dedica à compra e venda de imóveis, possui uma loja, adquirida
por 50 000 €, que arrendou e classificou como propriedade de investimento. Cessado o
contrato de arrendamento, decidiu colocar novamente para venda este ativo.
Considere, em alternativa, que o bem estava mensurado:
H1: Pelo custo, sabendo que estavam reconhecidos 10 000 € de depreciações;
H2: Pelo justo valor, pela quantia de 60 000 €.
Questão:
Resposta:
• Valor escriturado = 50 000 – 10 000 = 40 000 €

Imóveis para venda 32.1 - Mercadorias
Reclassificação de inventários 38.2 - Mercadorias
Depreciações em propriedades de investimentos 42.8 – Depreciações acumuladas
3.1) Lançamento no diário – H1 – propriedade de investimento ao custo
Contas
Débito Crédito
1 Anulação das depreciações acumuladas 42.8 42.2 10 000
38.2 42.2 40 000
2 Transferência para inventários
32.1 38.2 40 000
3.2) Lançamento no diário – H2 – propriedade de investimento ao justo valor
Contas
Débito Crédito
1 38.2 42.2 60 000
Transferência para inventários
2 32.1 38.2 60 000
Caso C.17 – Transferência para ativos fixos tangíveis

A Crisol, Lda., que se dedica à compra e venda de imóveis, possui uma loja, adquirida
por 50 000 €, que arrendou e classificou como propriedade de investimento. Cessado o
contrato de arrendamento, decidiu ocupar este ativo para instalar os seus serviços de venda.
Considere, em alternativa, que o bem estava mensurado:

H1: Pelo custo, sabendo que estavam reconhecidos 10 000 € de depreciações;
H2: Pelo justo valor, pela quantia de 60 000 €.
Questão:
Resposta:

Propriedade ocupada 43.3 - Edifícios e outras construções
Depreciações em propriedades de investimentos 42.8 – Depreciações acumuladas
2.1) Lançamento no diário – H1 – propriedade de investimento ao custo
Contas
Débito Crédito
Transferência das depreciações acumuladas 42.8 42.2 10 000
1
Transferência para ativos fixos tangíveis 43.2 42.2 40 000
2.2) Lançamento no diário – H2 – propriedade de investimento ao justo valor
Contas
Débito Crédito
1 Transferência para ativos fixos tangíveis 43.2 42.2 60 000
D. Investimentos financeiros
Assuntos tratados
– Produtos e mercados financeiros
– Contabilidade de cobertura
– Instrumentos financeiros detidos para negociação
– Investimentos financeiros
– Método da equivalência patrimonial
– Consolidação proporcional
Enquadramento
– NCRF 13 – Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas
– NCRF 14 – Concentrações de atividades empresariais
– NCRF 15 – Investimentos em subsidiárias e consolidação
Contas relevantes
– 14 Outros instrumentos financeiros
– 26 Acionistas/sócios
– 27 Outras contas a receber ou a pagar
– 41 Investimentos financeiros
– 56 Resultados transitados
– 57 Ajustamentos em ativos financeiros
– 59 Outras variações no capital próprio
– 66 Perdas por reduções do justo valor
– 76 Reversões
– 77 Ganhos por aumentos do justo valor
No âmbito das estratégias de negócio, as entidades fazem aplicações de fundos em

produtos financeiros, tendo como objetivo obter ganhos resultantes da posterior venda,
deNo âmbito
juros, das estratégias
de dividendos de negócio,
ou de as entidadespor
outros rendimentos fazem
estesaplicações
gerados. de
A fundos em pro-
expetativa
dutos
associada a um investimento desta natureza será receber um retorno superior à quantia de
financeiros, tendo como objetivo obter ganhos resultantes da posterior venda,
juros, de dividendos ou de outros rendimentos por estes gerados. A expetativa associada
aplicada.
a um investimento desta natureza será receber um retorno superior à quantia aplicada.
Sãodiversas
São diversasasasopções
opçõesdede investimento
investimento queque geralmente
geralmente têm associadas
têm associadas diferentes
diferentes taxas taxas
dederendibilidade
rendibilidade(ganho),
(ganho),risco
risco(probabilidade
(probabilidadedede
perder total
perder ou ou
total parcialmente
parcialmentea quantia
a
investida) e liquidez (facilidade de vender o ativo, no momento em que se
quantia investida) e liquidez (facilidade de vender o ativo, no momento em que se pretende).
pretende).
Indicam-se alguns produtos financeiros mais comuns:
– Ações de grandes empresas com títulos negociados em bolsa (cotadas)
Indicam-se alguns produtos financeiros mais comuns:
– Ações ou de
- Ações quotas de empresas
grandes empresas não
com cotadas
títulos negociados em bolsa (cotadas)
- Ações ou quotas de empresas não
– Obrigações (títulos de dívida) do Estado cotadas
ou de grandes empresas
- Obrigações (títulos de dívida) do Estado ou de grandes empresas
– Participações de fundos financeiros
- Participações de fundos financeiros
– Derivados (títulos
- Derivados cujocujo
(títulos valorvalor
depende de um
depende deativo subjacente,
um ativo como,como
subjacente por exemplo,
por
o petróleo, o ouro, dólar ou outro/outros ativos financeiros)
exemplo o petróleo, o ouro, dólar, ou outro/outros ativos financeiros)
- Depósitos bancários
– Depósitos bancários
- Obras de arte, moedas, imóveis, ouro, etc.
– Obras de arte, moedas, imóveis, ouro, etc.
Estes investimentos podem ser divididos em categorias tendo em conta algumas das
Estes
suas investimentos
principais podemdesignadamente
características, ser divididos em categorias,
o mercado ondetendo em conta algumas das
são negociados:
suas principais características, designadamente o mercado onde são negociados:
Mercado Mercado de Mercado de Outros

monetário capitais derivados mercados
Ações Futuros Imobiliário

Depósito a prazo
Obrigações Opções Obras de arte
Bilhetes do tesouro
Títulos de Forwards Petróleo
Certificados de aforro
participação Swaps Gás natural
Papel comercial
etc. etc. Licenças CO2
Moeda (dólar, euro, etc.)
etc.
etc.
Figura
Figuran.n.º 5.120 – Tipos
º 5.120 de mercados
– Tipos de mercados
Estes mercados podem ser organizados, como as bolsas de valores mobiliários (por
Estes mercados podem ser organizados, como as bolsas de valores mobiliários (por
exemplo a Euronex Lisbon), ou não organizados (mercados de balcão).
exemplo, a Euronex Lisbon), ou não organizados (mercados de balcão).
OsOs
mercados organizados
mercados apresentam
organizados um conjunto
apresentam de caraterísticas
um conjunto comuns:
de caraterísticas comuns:
– São padronizados, ou seja, apresentam regras de funcionamento comuns, indepen-
dentemente do país onde se localizam;
653
– São padronizados, ou seja apresentam regras de funcionamento comuns,

independentemente
– Os produtos financeiros dosãopaís onde se localizam
negociados e geram liquidez imediata;
– Os produtos financeiros são negociados e geram liquidez imediata
– Transparência
– Transparênciaassociada a um
associada a umconjunto
conjuntodede
regras
regrasdededivulgação
divulgaçãopública
públicadas
dascota-
ções e cotações
impedimento de determinadas práticas;
e impedimento de determinadas práticas
– Não
– Não existe
existe virtualmente
virtualmente risco
risco de de crédito
crédito porquepara
porque pararealizar
realizarasasoperações
operaçõeso ocom-
pradorcomprador
tem que disponibilizar imediatamente os montantes necessários.
tem que disponibilizar imediatamente os montantes necessários.
Os mercados
Os mercados de balcãoououmercados
de balcão mercados não organizados
não organizadosassumem, porpor
assumem, sua vez,
sua também
vez,
algumas características principais, tais como:
também algumas características principais tais como:
– Atendimento
– Atendimento personalizadoe eadequado
personalizado adequadoàsàsnecessidades
necessidadesdas
daspartes
partes contratantes;
contratantes
– Apresentam algum risco de crédito.
– Apresentam algum risco de crédito.
Neste
Nesteponto
ponto iremos abordar
iremos os temas
abordar associados
os temas à aquisição,
associados uso e desreconhecimento
à aquisição, uso e desreconhe-
dos ativos
cimento relacionados
dos ativos com com
relacionados o ciclo de de
o ciclo investimentos,
investimentos, designadamente
designadamenteem em
instrumentosde
instrumentos decapital
capital próprio
próprio (ações
(ações ee quotas),
quotas),ememtítulos de de
títulos dívida (obrigações,
dívida (obrigações,
títulos dodotesouro
títulos tesouro ee papel
papel comercial)
comercial) eeememderivados.
derivados. Incluem-se
Inclui-se tambémtambém nesteostema
neste tema
os empréstimos
empréstimosconcedidos.
concedidos.
Reconhecimento o Troca
Desreconhecimento
inicial o A título gratuito
 Mensuração subsequente
 Custo inicial  Abate
o Custo
 Custo ou custo amortizado  Alienação
o Justo valor
 Justo valor  Cedência gratuita
o Método de equivalência patrimonial
o Consolidação proporcional  Outros

 Ajustamento ao justo valor (se o critério de mensuração for o justo valor)
 Ajustamentos decorrentes do método de equivalência patrimonial
(se for este o critério utilizado)
Figuran.º
Figura n.º 5.121
5.121 –– Ciclo
Ciclodedevida
vidados
dosativos financeiros
ativos financeiros
Normas relevantes
O tema em apreço – investimentos financeiros – tem enquadramento normativo
diverso, conforme se trate de ativos e passivos de curto prazo (instrumentos de cober-
tura de risco ou para especulação) ou de investimentos em entidades onde existe uma
participação significativa que concede ao investidor capacidade de exercer influência na
entidade participada.
654
O tema em apreço – investimentos financeiros – tem enquadramento normativo
diverso, conforme se trate de ativos e passivos de curto prazo (instrumentos de
712
cobertura de riscoContabilidade
ou para especulação) ou de investimentos em entidades onde existe
uma participação significativa que concede ao investidor capacidade de exercer
influência na entidade participada.
Instrumentos financeiros
NCRF 27 Instrumentos Investimentos

financeiros financeiros
NCRF 14 Concentrações de
atividades empresariais
NCRF 13 Interesses em NCRF 15 Investimentos

empreendimentos conjuntos e NCRF 12 Imparidade em subsidiárias e
investimentos em associadas de ativos consolidação
Figuran.º
Figura n.º5.122
5.122 –– Enquadramento
Enquadramento normativo
normativo
De uma forma resumida apresenta-se o âmbito de cada uma das normas referidas:
De uma forma resumida
• NCRF apresenta-se
27 – Instrumentos o âmbito- de
financeiros cada uma
enquadra das normasdos
as orientações referidas:
critérios de
reconhecimento, mensuração dos instrumentos financeiros (ativos e passivos finan-
 NCRF
ceiros). 27 – Instrumentos financeiros - enquadra as orientações dos critérios de
• reconhecimento, mensuração, apresentação
NCRF 14 – Concentrações de atividades e divulgação
empresariaisdos–instrumentos financeiros
define o conceito de
(ativos e passivos financeiros).
concentração de atividades empresariais, designadamente através de participações
 em instrumentos
NCRF de capital próprio
14 – Concentrações que consagram
de atividades o poder
empresariais de influência
- define sobrede
o conceito
as entidades participadas.
concentração de atividadesDefine o conceito
empresariais de goodwill através
designadamente (positivode eparticipações
negativo) e asem
orientações para
instrumentos de acapital
sua quantificação
próprio quee tratamento
consagram posterior.
o poder de influência sobre as
• entidades
NCRF 13participadas.
– InteressesDefine o conceito de goodwill
em empreendimentos (positivo
conjuntos e negativo) em
e investimentos e as
orientações para a sua quantificação e tratamento posterior.
associadas – trata dos investimentos em entidades associadas e interesses em em-
preendimentos conjuntos e define orientações para aplicação do MEP a interesses
 NCRF 13 – Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em
nos capitais próprias das investidas iguais ou superiores a 20%.
associadas - trata dos investimentos em entidades associadas e interesses em
• NCRF 12 – Imparidade
empreendimentos conjuntos de – trata da para
ativosorientações
e define análise da imparidade
aplicação do MEP dos inves-
a interesses
timentos
nos empróprias
capitais associadas, subsidiárias
das investidas e empreendimentos
iguais conjuntos. A análise da
ou superiores a 20%.
imparidade dos restantes ativos financeiros é prescrita na NCRF 27 – Instrumentos
 NCRF 12 – Imparidade de ativos – trata da análise da imparidade dos investimentos
financeiros.
• em associadas, subsidiárias eem
NCRF 15 – Investimentos empreendimentos conjuntos. A– análise
subsidiárias e consolidação esta normada imparidade
também
dos restantes ativos financeiros é prescrita na NCRF 27 – Instrumentos
define os critérios de mensuração específicos para os empreendimentos conjuntos, financeiros.
designadamente a consolidação proporcional, dando orientação prática quanto aos
procedimentos de consolidação. 655
 NCRF 15 – Investimentos em subsidiárias e consolidação - esta norma também
define os critérios de mensuração específicos para os empreendimentos conjuntos,
Capítulo 5 – Operações
designadamente a consolidação proporcional, empresariais
dando orientação
713
prática quanto aos
procedimentos de consolidação.
Conceitos relevantes
Conceitos relevantes
Por instrumento financeiro entende-se um qualquer contrato32 que dá origem a um
Por instrumento financeiro entende-se um qualquer contrato102 que dá origem a um
ativo financeiro numa entidade e a um passivo financeiro ou a um instrumento de
ativo financeiro numa entidade e a um passivo financeiro ou a um instrumento de capital
capital próprio numa outra entidade.
próprio numa outra entidade.
Por instrumento de
Por instrumento de capital
capitalpróprio
próprio (ações
(ações ou quotas)
ou quotas) entende-se
entende-se um qualquer
um qualquer contrato
quecontrato queum
evidencie evidencie umresidual
interesse interesse
nosresidual
ativos nos ativos
de uma de umaapós
entidade entidade após de
dedução dedução
todos os
seusdepassivos.
todos os seus passivos.
Instrumento Financeiro
Entidade B
Passivo financeiro
Entidade A
ou
Ativo financeiro
Contrato Instrumento de capital
próprio
Figuran.º
Figura n.º 5.123
5.123 –– Instrumentos
Instrumentos financeiros
financeiros
OO conceito
conceitodedeinstrumento
instrumentofinanceiro
financeiroinclui
inclui muitos
muitos dosdos ativos
ativos e passivos
e passivos como
como os os
clientes, os fornecedores, outros devedores e credores e os depósitos à ordem (ou
clientes, os fornecedores, outros devedores e credores e os depósitos à ordem (ou a a prazo),
relacionados com o ciclo
prazo), relacionados dasoatividades
com ciclo das operacionais e já tratadose em
atividades operacionais temas anteriores.
já tratados em temas
anteriores.
Exemplo:
Entidade A Exemplo: CONTRATO Entidade B
Dívidas
Entidade Ade clientes Ativo financeiro
CONTRATOPassivo financeiro Dívidas a fornecedores
Entidade B
Depósito
Dívidas bancário
de clientes Ativo financeiro
Ativo financeiro Passivo
Passivo financeiro
financeiro Depósito
Dívidas de clientes
a fornecedores
Dívidas a fornecedores Passivo financeiro Ativo financeiro Dívidas de clientes
Depósito bancário Ativo financeiro Passivo financeiro Depósito de clientes
Obrigações Ativo financeiro Passivo financeiro Empréstimo obrigacionista
Dívidas a fornecedores Passivo financeiro Ativo financeiro Dívidas de clientes
Instrumento de capital
Ações
Obrigações
Ativo financeiro
Ativo financeiro Passivopróprio
financeiro
Capital social
Empréstimo obrigacionista
Ações Ativo financeiro Instrumento
Instrumento dede capital
capital próprio Capital Social
Quotas Ativo financeiro Capital social
Quotas Ativo financeiro
próprio
Instrumento de capital próprio Capital Social
Os instrumentos financeiros, como de seguida se apresenta, podem-se agrupar em:
Primários: compreendem,
• instrumentos
Os entre
financeiros, como outros, osedinheiro,
de seguida apresenta,aspodem-se
dívidas a agrupar
receber em:
e a pagar e
as aplicações em ações e quotas;
 Primários: compreendem, entre outros, o dinheiro, as dívidas a receber e a pagar e as
aplicaçõessão
• Derivados: emprodutos
ações e quotas.
financeiros que têm subjacente um instrumento primário.
Este contrato reflete o risco assumido pelo investidor em relação às alterações no justo
32
Um contrato
valor representa umfinanceiro
do instrumento acordo entre duas ou subjacente.
primário mais partes envolvidas,
São várioscom força de
os tipos legal, com
contratos
consequências económicas para cada uma delas.
incluídos nesta designação, designadamente os futuros, forwards, opções e swaps.
656
102 - Um contrato representa um acordo entre duas ou mais partes envolvidas, com força legal, com consequências
económicas para cada uma delas.
Instrumentos financeiros primários

Depósitos a prazo
Os depósitos são aplicações em instituições financeiras, podendo ter diversos prazos de
vencimento e diferentes formas de contagem e processamento dos juros. Existem diferentes
condições quanto à mobilização antecipada dessas aplicações. Dentro da ampla oferta deste
produto financeiro existem os depósitos a prazo estruturados onde o capital é geralmente
garantido (reembolso garantido da quantia depositada). O rendimento (juro) geralmente
resulta de uma taxa negociada, mas também pode estar associado a outra referência, como,
por exemplo, a um índice de cotação bolsista.
Obrigações
Uma obrigação é um instrumento ou título de dívida, negociável, pelo qual a entidade
emissora se compromete a pagar ao seu detentor (obrigacionista) o reembolso do capital e
um juro periódico (cupão), nos termos que foram estipulados no momento da emissão da
obrigação. Os principais emitentes das obrigações são os governos e as empresas (financeiras
e não financeiras). Os principais destinatários deste tipo de instrumento financeiro são: os
investidores particulares, as instituições bancárias, as seguradoras, as sociedades gestoras de
fundos de pensões, as sociedades gestoras de fundos de investimento, etc.
Papel comercial
O papel comercial é um produto de dívida das empresas e cujo prazo de emissão é, em regra,
inferior a um ano. Esta modalidade permite às empresas emitentes o financiamento direto no mer-
cado, sem recurso ao crédito bancário. O papel comercial é designado, por vezes, como obrigações
de curto prazo. A taxa de juro do papel comercial é fixa ou indexada a uma taxa de referência.
Ações/quotas
As ações e as quotas são títulos representativos de uma fração do capital social de uma
sociedade anónima (ações) ou por quotas (quotas). As componentes de rendimento direto
destas aplicações são os dividendos/lucros distribuídos e as mais-valias obtidas na sua venda.
A detenção de uma percentagem significativa de partes de capital também concede a possi-
bilidade de os seus detentores influenciarem ou controlarem a gestão das entidades partici-
padas, podendo obter, por esta via, outros benefícios económicos para além dos dividendos.
Títulos de participação em fundos
Um fundo de investimento é um conjunto de valores pertencentes a uma pluralidade de pessoas
e em que cada participante é detentor de uma quota-parte dos valores que o integram. Trata-se de
um produto de investimento indireto, uma vez que se encontra a cargo de uma sociedade financeira
especializada. Os fundos de investimento mais comuns são os fundos de investimento mobiliário
e imobiliário. São procurados por um vasto leque de investidores que pretendem diversificar as
suas carteiras de modo a reduzir o risco e maximizar a rendibilidade das suas aplicações.
Instrumentos financeiros derivados

Derivados são instrumentos financeiros ou outro contrato onde se verificam cumula-
tivamente as seguintes características:
(a) O seu valor altera-se em resposta à alteração numa especificada taxa de juro, preço
de instrumento financeiro, preço de mercadoria, taxa de câmbio, índice de preços
ou de taxas, notação de crédito ou índice de crédito, ou outra variável, desde que,
no caso de uma variável não financeira, a variável não seja específica de uma parte
do contrato (por vezes denominada “subjacente”);
(b) Não requer qualquer investimento líquido inicial ou requer um investimento ini-
cial líquido inferior ao que seria exigido para outros tipos de contratos que se espe-
raria que tivessem uma resposta semelhante às alterações nos fatores de mercado;
(c) É liquidado numa data futura.
Os instrumentos derivados podem ser agrupados segundo quatro grandes tipos de
produtos: forwards, futuros, swaps e opções.
Forward
Um contrato forward é um contrato estabelecido entre duas partes para comprar ou
vender um ativo numa determinada data futura a um determinado preço. É um contrato
transacionado em mercados não organizados.
Futuros
Um contrato futuro é estabelecido entre duas partes, o comprador e o vendedor, no qual
é fixado o preço ao qual uma determinada quantidade de um ativo (ativo subjacente) será
transacionada numa determinada data futura, designada de data de vencimento do contrato
de futuros. O contrato de futuros especifica o preço, a quantidade, a qualidade do ativo, a
data de vencimento e o local de entrega do ativo subjacente. Existem contratos de futuros
sobre vários ativos subjacentes: ações, índices de ações, divisas, taxas de juro, commodities
como energia, bens alimentares, metais, madeira, borracha, etc.
Os contratos de futuros são contratos semelhantes aos contratos forward. Os futuros são
transacionados em mercados organizados enquanto os contratos forward são transacionados
nos mercados não organizados. Estes contratos representam um negócio de soma zero entre
comprador e vendedor, pois os respetivos lucros e prejuízos dos contratos compensam-se.
Na tabela seguinte apresentam-se as principais semelhanças e diferenças entre estes dois
tipos de contrato:
Futuros Forwards
Contratos privados entre duas entidades que são
Contratos transacionados em bolsa
transacionados nos mercados não organizados
Contratos não estandardizados, todos os ele-
Contratos estandardizados, só o preço é negociado
mentos do contrato são negociados
Contratos geralmente mais líquidos, na medida em que A maioria dos contratos é ilíquida, o que difi-
são estandardizados culta a sua eliminação
A maioria dos contratos termina com a liqui-
A maioria dos contratos é anulada antes da maturidade
dação física ou financeira
Não existe risco de incumprimento porque são negociados Existe risco de incumprimento devido à ausên-
em mercados organizados cia de uma câmara de compensação
Geralmente, existe apenas uma única data de
Existem várias datas de vencimento possíveis
vencimento
Futuros Forwards
Implicam a existência da margem inicial e do marking to Os lucros e as perdas apenas são apurados na
market diário (conciliação diária de valores) data de vencimento
Maior liquidez (devido a ser um contrato estandardizado Menor liquidez (é mais difícil encerrar uma
e existência de um mercado organizado) posição)
Custos de transação mais reduzidos Custos de transação mais elevados
Momento de geração de fluxos de caixa: no início do contra-
Momento de geração de fluxos de caixa: apenas
to de futuros pelo depósito de uma margem inicial, durante
na maturidade
o contrato pelas variações na margem e na maturidade
Quadro n.º 5.75 – Futuros e forwards
(Adaptado de Dias e Rito; 2009)
Swaps
Um swap é um contrato estabelecido entre duas partes que acordam entre si a troca de
cash flows no futuro, em determinados períodos de tempo específicos, segundo determi-
nadas regras.
Num swap de taxas de juro as partes acordam entre si a troca de fluxos de pagamentos
periódicos de juros, durante um determinado período de tempo, tendo por base o mesmo
capital, sendo esse capital e os juros expressos na mesma divisa. A maioria dos swaps de taxas
de juro consiste na transformação de uma dívida (como, por exemplo, um empréstimo
contraído) contratada em taxa fixa para taxa variável ou taxa variável para taxa fixa ou
transformar um ativo, como um empréstimo concedido, de taxa fixa para taxa variável
ou taxa variável para taxa fixa.
Num swap de taxas de câmbio existe também a troca do capital de referência, quer no
início, quer no fim da operação. Estes tipos de contratos são transacionados em mercados
não organizados.
Opções
O contrato de opções confere um direito, mas não obrigação, de comprar (opção de
compra ou call option) ou de vender (opção de venda ou put option) uma quantidade es-
pecífica de um determinado ativo, por um preço predefinido, durante ou até um período
estabelecido.
As opções são derivados geralmente transacionados em mercados organizados com
características semelhantes às dos mercados de futuros e que se distinguem dos forwards e
dos futuros por possibilitarem uma escolha (uma opção). O elemento de entrega diferida,
a um determinado preço, num momento futuro, é uma característica comum entre os
contratos de futuros e os contratos de opções. Porém, no caso das opções, os termos do
contrato são assimétricos, uma vez que uma parte fica sujeita à vontade da outra. As opções
são exercidas quando exista interesse (ganho) da parte que adquiriu o direito.
OPÇÃO DE COMPRA OPÇÃO DE VENDA

Adquire direito de comprar Adquire direito de vender
COMPRADOR
Paga o prémio Recebe o prémio
Assume obrigação de vender Assume obrigação de comprar
VENDEDOR
Paga o prémio Recebe o prémio
Quadro n.º 5.76 – Opções de compra e de venda
Em síntese
Opção de compra:
O comprador da opção pode decidir comprar, ou não, o ativo subjacente. O ven-
dedor da opção de compra faz o que o outro quiser: vende, se ele quiser comprar;
não lhe vende, se ele optar por não comprar. O comprador da opção de compra
é o potencial comprador do ativo e o vendedor da opção de compra é o potencial
vendedor do ativo.
Opção de venda:
O comprador da opção de venda pode decidir vender, ou não, o ativo subjacente.
O vendedor da opção de venda faz o que o outro quiser: compra, se ele quiser ven-
der; não lhe compra, se ele optar por não vender. Agora, o comprador da opção de
venda é o potencial vendedor do ativo e o vendedor da opção de venda é o potencial
comprador do ativo.
 long position
Nos contratos sobre instrumentos financeiros
- posição de compra as partes
no contrato envolvidas
(posição longa) assumem uma posição
compradora ou vendedora. Designam-se essas posições de:
 short position - posição de venda no contrato (posição curta)
• long position – posição de compra no contrato (posição longa);
• Câmara de Compensação
short position – posição de venda no contrato (posição curta).
No mercado de derivados é a Câmara de Compensação que garante o cumprimento
Câmara de Compensação
dos contratos com a atualização diária de preços e cálculo diário de ganhos e perdas
No(margens).
mercadoEsta entidade também
de derivados exigedeosCompensação
é a Câmara depósitos das que
margens e aoliquidação
garante de dos
cumprimento
taxas com
contratos de bolsa. Desta forma,
a atualização a Câmara
diária de Compensação
de preços interpõe-se
e cálculo diário como
de ganhos contraparte
e perdas (margens).
nos negócios
Esta entidade efetuados,
também assumindo-se
exige os como
depósitos das compradora
margens face ao de
e a liquidação vendedor
taxas dee bolsa.
como Desta
vendedora face ao comprador.
forma, a Câmara de Compensação interpõe-se como contraparte nos negócios efetuados,
assumindo-se como compradora face ao vendedor e como vendedora face ao comprador.
Compra Compra
Trader do Trader do
Câmara de Compensação
comprador vendedor
Cliente Cliente
Figura
Figuran.º
n.º 5.124
5.124 –– Câmara
Câmaradede Compensação
compensação
Os instrumentos derivados são utilizados por investidores particulares e institucionais,

bem como por empresas financeiras e não financeiras tendo em conta vários objetivos,
Os instrumentos derivados são utilizados por investidores particulares e institucionais,

bem como por empresas financeiras e não financeiras tendo em conta vários objetivos,
nomeadamente:
• Cobertura de riscos
• Tomada de posições especulativas
• Refletir sobre a futura direção do mercado
• Obter lucro através duma estratégia de arbitragem
• Modificar a natureza de uma dívida
• Modificar a natureza de um investimento
Em resumo, pode-se definir como produtos derivados os instrumentos cujo valor de-
pende do valor de uma determinada variável subjacente, geralmente designada como ativo
subjacente ou ativo primário (por exemplo, ação, obrigação, divisa, mercadoria, taxa de
juro, índices, contrato de futuros, etc.).
Caso D.1 – Instrumentos financeiros

A Almadinha, SA detém um conjunto vasto de património do qual se destacam os
seguintes elementos: edifício, clientes, depósito a prazo, notas e moedas nacionais, for-
necedores gerais de mercadorias e serviços, dívida ao Estado, mercadorias em armazém,
empréstimo bancário, ações da sociedade Alfa, dívida a fornecedor de equipamento e uma
provisão para um processo judicial em curso.
Questão:
Identifique os instrumentos financeiros.
Resposta:
Conforme já referimos anteriormente, um instrumento financeiro resulta de um con-
trato que dá origem a um ativo financeiro numa entidade e a um passivo financeiro ou a
um instrumento de capital próprio noutra entidade. Recordando de uma forma sintética:
Um ativo financeiro é qualquer ativo que seja:
• Dinheiro
• Um instrumento de capital próprio de uma outra entidade
• Ou um direito contratual de receber dinheiro ou outro ativo financeiro de uma
outra entidade, ou de trocar ativos ou passivos financeiros, em condições que sejam
potencialmente favoráveis para a entidade.
Um passivo financeiro é uma obrigação contratual:

• De entregar dinheiro ou outro ativo financeiro
• De trocar ativos ou passivos financeiros em condições que sejam potencialmente
desfavoráveis
• Que seja ou possa vir a ser liquidada em instrumentos de capital próprio da própria
entidade.
Elementos patrimoniais Classificação

Edifício Ativo fixo tangível Ativo físico
Clientes Instrumento financeiro Ativo financeiro
Depósito a prazo Instrumento financeiro Ativo financeiro
Notas e moedas nacionais Ativo financeiro
Dívidas a fornecedores Instrumento financeiro Passivo financeiro
Dívida ao Estado 103
Passivo não financeiro
Mercadorias em armazém Inventários Ativo físico
Empréstimo bancário Instrumento financeiro Passivo financeiro
Ações da sociedade Alfa Instrumento financeiro Ativo financeiro
Provisão para processos judiciais em curso 104
Passivo não financeiro
Dívida a fornecedor de equipamento Instrumento financeiro Passivo financeiro
103, 104
Reconhecimento
Consoante se trate de um instrumento financeiro detido para negociação ou de um
investimento financeiro, assim se atende a normas diferentes (figura 5.122).
Exemplos de instrumentos financeiros detidos para negociação:
• Papel comercial
• Ações e obrigações detidas para realização no curto prazo
• Participações em fundos
• Derivados (opções, futuros, forwards e swaps) detidos para negociação (especulação)
ou cobertura de risco.
103 - As dívidas ao Estado não resultam de um contrato, mas sim de uma obrigação legal (impostos, taxas e outras
obrigações).
104 - As provisões, independentemente da sua natureza, não são passivos financeiros, por não resultarem de um
contrato que dê origem a um ativo financeiro na outra entidade.
Os derivados são dos instrumentos mais utilizados para se implementar políticas de

cobertura de riscos a que as entidades estão expostas nas suas atividades operacionais ou
de financiamento. Verifica-se uma situação de risco quando existe a probabilidade de uma
determinada situação ter um resultado que não é o desejado.
Exemplo:
Realiza-se uma operação de venda de mercadorias, a crédito, em divisa estrangeira
(exemplo: dólares). Corre-se o risco de a cotação do dólar evoluir negativamente
até à data do recebimento. Se tal acontecer, os dólares contratados corresponderão
a uma quantia em euros menor do que a esperada no momento da venda. Para co-
bertura deste risco, fixa-se a taxa de câmbio.
Exemplo:
Contrai-se um empréstimo a uma taxa de juro variável (por exemplo, indexada à

Euribor – Euro Interbank Offer Rate). Existe o risco de a taxa de referência subir
e, desta forma, fazer aumentar os juros a suportar por esse financiamento. Para
cobertura deste risco, fixa-se a taxa de juro.
Exemplo:
Uma empresa tem de pagar uma quantia em dólares, no prazo de 120 dias. Se com-
prar hoje, no mercado de futuros, os dólares necessários para pagar essa quantia,
consegue isolar-se do risco de ocorrerem alterações da taxa de câmbio que tornem a
transação mais cara na sua moeda. Para cobertura deste risco, fixa-se a taxa de juro.
A cobertura de risco, ou hedging, é mais um dos meios de que a empresa dispõe para
colocar a gestão financeira ao serviço do objetivo da maximização do seu valor.
A NCRF 27 (§ 37) permite a contabilização da cobertura somente para quatro catego-
rias de risco:
(a) Risco de taxa de juro de um instrumento de dívida mensurado ao custo amortizado
(b) Risco de câmbio num compromisso firme ou numa transação futura altamente
provável
(c) Exposição a risco de preço em ativos que sejam detidos ou abrangidos por um com-
promisso firme ou por uma transação futura altamente provável de compra ou de
venda de ativos que tenham preços de mercado determináveis, ou
(d) Exposição de risco cambial no investimento líquido numa unidade operacional
estrangeira.
Para que se possa qualificar de contabilização de cobertura, uma entidade deve ter a
situação de cobertura claramente definida e classificada, ser efetiva e eficaz. Deste modo, a
entidade deve cumprir todas as seguintes condições (NCRF 27, § 36):
(a) Designe e documente a relação de cobertura de tal forma que o risco coberto, o
item de cobertura e o item coberto estejam claramente identificados e que o risco
do item coberto seja o risco para que esteja a ser efetuada a cobertura com o instru-
mento de cobertura
(b) O risco a cobrir seja um dos seguintes: taxa de juro, câmbio e de preço, anterior-
mente referidos
(c) A entidade espera que as alterações no justo valor ou fluxos de caixa no item co-
berto, atribuíveis ao risco que estava a ser coberto, compensarão praticamente as
alterações de justo valor ou fluxos de caixa do instrumento de cobertura; e
(d) Uma transação futura que seja o objeto da cobertura tem de ser altamente provável.
A eficácia de cobertura é o grau segundo o qual as alterações no justo valor ou nos

fluxos de caixa do item coberto que sejam atribuíveis a um risco coberto são compensadas
por alterações no justo valor ou nos fluxos de caixa do instrumento de cobertura.
Categorias de risco para as quais é permitida a

Tipos de cobertura
contabilização de cobertura
– Cobertura de risco de taxa de juro fixa
Risco de taxa de juro de um instrumento de dívida
mensurado ao custo amortizado – Cobertura do risco de variabilidade de taxa de
juro
Risco de câmbio num compromisso firme ou numa
– Cobertura de risco cambial
transação de elevada probabilidade futura
– Cobertura de risco de preço de mercadorias
Risco de preço em mercadorias que sejam detidas ou para mercadorias detidas
abrangidas por um compromisso firme ou por uma
transação de compra/venda de elevada probabilidade – Cobertura de risco de preço de mercadorias
futura que tenha preços de mercado determináveis no âmbito de um compromisso ou de elevada
probabilidade de uma transação futura
Risco cambial no investimento líquido de uma ope- – Cobertura de risco cambial no investimento
ração no estrangeiro líquido numa operação estrangeira
Quadro n.º 5.77 – Categorias de riscos e cobertura
(Adaptado de Dias e Rito, 2009)
A contabilização do instrumento de cobertura envolve genericamente as seguintes fases:
Tipo de cobertura
– Exposição a taxa de – Quando o risco co- – Fazer face a uma ex- – Fazer face a uma exposi-
juro fixa de um ins- berto for o risco de posição à variabili- ção a câmbio ou risco de
trumento de dívida taxa de juro fixa de dade na taxa de juro preço num compromisso
mensurado ao custo um ativo ou passivo de um instrumento firme ou elevada probabi-
amortizado mensurado ao custo de dívida mensurado lidade de transação futura
• Obrigações amortizado: ao custo amortizado • Aquisição de matérias-
• Empréstimo conce- • Empréstimos -primas em mercado
– Ao risco de preço dido ou obtido com cotação
de uma mercadoria
detida – Ou ao risco de câmbio no
• Mercadorias com investimento líquido em
cotação no merca- operações estrangeiras.
do • Dividendos em moeda
estrangeira
– Reconhecimento ini- – Reconhecimento das – Ganhos e perdas no – Ganhos e perdas no justo
cial do instrumento liquidações periódi- justo valor do instru- valor do instrumento de
de cobertura como cas, em base líquida mento de cobertura cobertura reconhecidos
ativo ou passivo (juros pagos, menos reconhecidos dire- diretamente no capital
juros recebidos), no tamente no capital próprio (conta 57.9 – Ajus-
– Ganhos e perdas no instrumento de co- próprio (57.9 – Ajus- tamentos em ativos finan-
justo valor do instru- bertura, nas contas tamentos em ativos ceiros – Outros)
mento de cobertura de resultados do pe- financeiros – Outros)
reconhecidos nos re- ríodo a que as liqui- – O ganho ou perda reco-
sultados dações respeitem – Liquidações periódi- nhecido em capital próprio
cas (juros) reconhe- deve ser transferido para
– Ganhos e perdas no cidas nas contas de resultados quando o item
justo valor do item resultados em base coberto for também reco-
coberto atribuíveis líquida no período nhecido nos resultados que
ao risco coberto em que ocorram ocorrerá quando:
a. Ajustados à quan- a. o compromisso ou tran-
tia escriturada do sação futura ocorrer
item coberto b. ou quando o investimen-
b. Reconhecidos nos to for vendido.
resultados
Descontinuação
– O instrumento de cobertura expirar, for vendido ou terminar
– A cobertura deixe de satisfazer as condições para a contabilização da cobertura
– A entidade revogue a designação
– Quando aplicável, a transação deixe de ser altamente provável
Se a contabilização da cobertura for desconti-
nuada e o instrumento coberto for um ativo ou
passivo mensurado ao custo amortizado que não Se o instrumento de dívida for desreconhecido, qual-
seja desreconhecido, qualquer ganho ou perda quer ganho ou perda no instrumento de cobertura que
reconhecido como ajustamento à quantia escri- tenha sido previamente reconhecido no capital próprio
turada do ativo coberto deve ser amortizado em deve ser removido por contrapartida de resultados.
resultados durante a sua vida remanescente, uti-
lizando o método da taxa de juro original efetiva.
Quadro n.º 5.78 – Tipos de cobertura
 O instrumento de cobertura expirar, for vendido ou terminar

 A cobertura deixe de satisfazer as condições para a contabilização da cobertura
 A entidade revogue a designação
 Quando aplicável, a transação deixe de ser altamente provável
SeSegundo
a contabilização da cobertura
a definição, osfor descontinuada e financeiros
investimentos o fazem parte da classe dos investi-
instrumento coberto for um ativo ou passivo mensurado
mentos (classe 4 – Investimentos)
ao custo amortizado que não seja desreconhecido, que incluem
Se o os bens detidos
instrumento comforcontinuidade
de dívida desreconhecido,ou
qualquer ganho ou perda no instrumento de cobertura
permanência
qualquer ganho e queounãoperdase destinem a ser vendidos
reconhecido como ou transformados no decurso normal das
que tenha sido previamente reconhecido no capital
ajustamentoda
operações à quantia
entidade,escriturada
querdo ativo coberto
sejam de suadeve
propriedade, quer estejam em regime de locação
próprio deve ser removido por contrapartida de
ser amortizado em resultados durante a sua vida
financeira
remanescente,(Notas de enquadramento
utilizando o método da taxa ao de Código
juro de Contas).
resultados.
original efetiva.
Quadro n.º 5.78 – Tipos de cobertura
Exemplos de investimentos financeiros:
• Instrumentos
Segundo de capital
a definição, em subsidiárias,
os investimentos associadas fazem
financeiros ou empreendimentos conjuntos
parte da classe dos
investimentos (classe 4 – Investimentos) que incluem os bens detidos com
• Empréstimos concedidos a mais de um ano a subsidiárias, associadas ou a empreen-
continuidade
dimentosouconjuntos
permanência e que não se destinem a ser vendidos ou transformados
no decurso normal das operações da entidade, quer sejam de sua propriedade, quer
• Depósitos a prazo superiores a um ano
estejam em regime de locação financeira (Notas de enquadramento ao código de
• Títulos de dívida detidos até à maturidade e por período superior a um ano
contas).
• Outros investimentos financeiros detidos por mais de um ano
Genericamente é a NCRF 27 – Instrumentos financeiros que faz o enquadramento
Genericamente,
contabilístico é a operações,
destas NCRF 27 –excecionando
Instrumentosentre
financeiros
outros,que
os faz o enquadramento
investimentos em
contabilístico destas operações, excecionando, entre outros, os investimentos em subsidiá-
subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos que são tratados na NCRF 13 -
rias, associadas e empreendimentos conjuntos que são tratados na NCRF 13 – Interesses
Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas.
em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas.
Ativos NCRF 27
financeiros
Dinheiro Instrumentos de capital Direito

próprio contratual
Ações ‐ Clientes
Notas, moedas
Quotas ‐ Outras contas a receber
Depósitos
bancários e ‐ Titulos de dívida
outros meios de (obrigações, certificados
pagamento
NCRF 13 de aforro, papel
NCRF 27 comercial, etc.)
Interesses em Empreendimentos Instrumentos
‐ Títulos de
Conjuntos e Investimentos em financeiros participações em fundos
Associadas
‐ Derivados
Figuran.º
Figura n.º 5.125
5.125 –– Enquadramento
Enquadramentonormativo
normativodos
dosativos financeiros
ativos financeiros
Conforme se apresenta na figura acima, as disposições da NCRF 27 não são aplicáveis

Conforme se apresenta na figura acima, as disposições da NCRF 27 não são aplicáveis
aos
aos investimentosem
investimentos eminstrumentos
instrumentosdedecapital
capitalpróprio
próprio em
em subsidiárias,
subsidiárias, em
em associadas
associadas eeem
em empreendimentos
empreendimentos conjuntos,
conjuntos, aplicando-se
aplicando-se nesteneste
casocaso a NCRF
a NCRF 13.13.
Entende-sepor
Entende-se por subsidiária
subsidiáriaa entidade aindaonde
a entidade que não constituídatem
o investidor sob forma
uma de sociedade,
influência
onde o investidor tem uma influência dominante. Em regra, esse domínio ou
dominante. Em regra, esse domínio ou controlo surge quando uma parte detém mais controlo
de
surge quando uma parte detém mais de 50% dos direitos de voto, detidos diretamente ou
indiretamente, ou através de parcerias com outros acionistas. A entidade que tem 666 o con-
trolo é designada por empresa-mãe. A NCRF 14 define controlo como o poder de gerir as
políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma atividade económica a fim
de obter benefícios da mesma.
Exemplo:
Na figura 5.126, a entidade B é subsidiária da entidade A. A entidade A é a empresa-
-mãe de B. A sociedade E também é subsidiária de A através de uma participação
indireta através de B (sociedade controlada por A).
Entende-se como associada uma entidade sobre a qual o investidor tenha influência
significativa. Presume-se que existe influência significativa quando o investidor detém 20%
ou mais de direitos de voto.
Exemplo:
Na figura 5.126, a entidade C é associada da entidade A porque é participada em
30% (superior a 20%).
===//===
A existência de influência significativa por parte de um investidor é geralmente eviden-

ciada por uma ou mais das seguintes formas:
(a) Representação no órgão de direção ou órgão de gestão equivalente da investida
(b) Participação em processos de decisão de políticas, incluindo a participação em deci-
sões sobre dividendos e outras distribuições
(c) Transações materiais entre o investidor e a investida
(d) Intercâmbio de pessoal de gestão; ou
(e) Fornecimento de informação técnica essencial.
Entende-se como empreendimento conjunto quando duas ou mais entidades desen-

volvem em conjunto uma atividade e, independentemente da percentagem de participação,
acordam que a gestão é partilhada, isto é, qualquer delas tem o direito de veto sobre as
matérias previamente definidas.
O traço dominante de um empreendimento conjunto é o facto de a atividade económi-
ca estar sujeita ao controlo conjunto com base num acordo contratual. São exemplos de
empreendimentos conjuntos os agrupamentos complementares de empresas, consórcios,
agrupamentos europeus de interesse económico e associações em participação.
Exemplo:
Na figura seguinte, a entidade D é um empreendimento conjunto com A (nota:
atribui-se uma participação de 50% a ambas as entidades investidoras – A e X – apenas
para reforçar a ideia de que ambas têm um poder de decisão semelhante).

60 % 70%
A B E
30% 70%
A
60 %
B C E
50%
30%
X 50% C D
50%
Figura n.º 5.126 – Participações em associadas, subsidiárias e empreendimentos conjuntos
X 50%
O objetivo da NCRF 13 é o de prescrever o tratamento para os interesses em D
empreendimentos conjuntos (independentemente da forma jurídica que possam
FiguraFigura
n.º 5.126 – Participações
n.º 5.126 em em
– Participações associadas,
associadas,subsidiárias
subsidiárias ee empreendimentos conjuntos
empreendimentos conjuntos
revestir) e para os investimentos em associadas.
O objetivo da NCRF
O objetivo da NCRF 13 13é éoo de
deprescrever
prescrever o tratamento
o tratamento para ospara os interesses
interesses em empreen-em
Esta norma proporciona orientação prática para o reconhecimento, mensuração e
empreendimentos
dimentos conjuntosconjuntos (independentemente
(independentemente da forma
da forma jurídica jurídica
que possam quee para
revestir) possam
os
divulgação dos
investimentos em
interesses em empreendimentos conjuntos e dos investimentos em
associadas. em associadas.
revestir) e para os
associadas. investimentos
Também proporciona orientação no que concerne às formas que podem
Esta norma proporciona orientação prática para o reconhecimento, mensuração e
assumir os empreendimentos conjuntos e à determinação da existência de influência
Esta divulgação
norma proporciona
dos interessesorientação prática para
em empreendimentos o reconhecimento,
conjuntos mensuração
e dos investimentos em asso- e
significativa.
ciadas. Também proporciona orientação no que concerne às formas que podem assumir
divulgação dos interesses em empreendimentos conjuntos e dos investimentos em
os empreendimentos conjuntos e à determinação da existência de influência significativa.
associadas. Tambémfinanceiras
As aplicações proporciona orientação
podem no que concerne
ser reconhecidas às formas
em diversas contasque podem
tendo em
As aplicações financeiras podem ser reconhecidas em diversas contas tendo em consi-
assumir os empreendimentos
consideração
deração a sua natureza
a sua natureza conjuntos
e critério
e critério e àmensuração.
de determinação da existência de influência
de mensuração.
significativa.
As aplicações financeiras podem serPlano reconhecidas

de contas
em diversas contas tendo em
consideração a sua natureza e critério de mensuração.
14 ‐ Instrumentos 41 — Investimentos 26 ‐ Acionistas /

financeiros Planofinanceiros
de contas sócios
Esta conta visa reconhecer Esta conta reconhece os

todos os instrumentos investimentos financeiros
14 ‐ financeiros
Instrumentosque sejam 41 —mensurados
Investimentos Esta26
conta regista, para/além
‐ Acionistas
ao custo, de outras operações, os
financeiros
mensurados ao justo valor, financeiros
justo valor ou ao método sócios
empréstimos concedidos
(alterações reconhecidas em da equivalência aos acionistas/sócios
resultados) patrimonial (MEP)
Figura
Esta conta visa n.º 5.127 – Contas associadas a instrumentos e investimentos financeiros
reconhecer
todos os instrumentos Esta conta reconhece os
Figura n.º 5.127 – Contasinvestimentos
associadas a instrumentos
financeiros e investimentos financeiros
Esta conta regista para além
financeiros que sejam
Um ativo financeiro mensurados ao custo ou de outras operações, os
mensurados ao justo valor, ou um passivo financeiro é classificado como detido para nego-
ao método da equivalência empréstimos concedidos
(alterações
ciação
Um ativo reconhecidas em
se for:financeiro ou um passivo financeiro é classificado como detido para
patrimonial (MEP) acionistas/sócios
resultados)
negociação se for:
(i) Adquirido ou incorrido principalmente para a finalidade de venda ou de recompra
num prazo muitooupróximo
(i) Adquirido incorrido principalmente para a finalidade de venda ou de
recompra num prazo muito próximo
Figura n.º 5.127 – Contas associadas a instrumentos e investimentos financeiros
Um ativo financeiro ou um passivo financeiro é classificado como detido para

(ii) Parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam geridos
em conjunto e para os quais exista evidência de terem recentemente proporcionado
lucros reais.
(iii) For um derivado (exceto se for um instrumentos de cobertura designado e eficaz)
Quando é fiável a determinação do justo valor, os instrumentos financeiros devem ser

reconhecidos na conta 14 – Outros instrumentos financeiros, caso sejam adquiridos com
finalidade de venda em prazo próximo, ou conta 41 – Investimentos financeiros, caso se
destinem a ser mantidos em continuidade. As posteriores alterações de justo valor são
registadas por contrapartida da conta 77.1/77.2 – Ganhos por aumentos de justo valor
ou 66.1 /66.2 – Perdas por reduções de justo valor, conforme se trate de instrumentos ou
investimentos financeiros.
O justo valor pode ser determinado tendo por referência um valor de mercado, como
por exemplo cotação de títulos em mercados de capitais regulamentados ou valor de uma
transação recente. Quando não exista valor de mercado ou este não seja fiavelmente deter-
minado pode servir de referência o valor de mercado dos componentes dos instrumentos
financeiros (por exemplo, um derivado cujo item subjacente é o preço do petróleo, o seu
justo valor pode ser aferido pelas cotações deste) ou de um instrumento semelhante ou ainda
um valor resultante de modelos e técnicas de avaliação geralmente aceites, devendo esses
modelos ou técnicas de avaliação assegurar uma aproximação razoável ao valor de mercado
Os ganhos e perdas relacionados com a conta 14 são reconhecidos, respetivamente,
nas contas 78.8.4 – Ganhos em outros instrumentos financeiros e 68.8.6 – Perdas em ins-
trumentos financeiros.
Quando se trate de operações de cobertura de risco de variabilidade da taxa de juro,
risco cambial, risco de preço de mercadorias ou de investimento líquido numa operação
estrangeira, as alterações no justo valor do instrumento de cobertura são reconhecidas
diretamente em capital próprio (conta 59.9 – Outras variações no capital próprio).
Os instrumentos de capital próprio que não sejam negociados publicamente e cujo justo
valor não possa ser obtido de forma fiável devem ser mensurados ao custo menos perdas
por imparidade e são reconhecidos na conta 41 – Investimentos financeiros.
Os ganhos relacionados com a conta 41, conforme os casos, são reconhecidos nas contas:
• 78.5 - Rendimentos em subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos, ou
• 78.6 - Rendimentos nos restantes ativos financeiros
As perdas relacionadas com a conta 41, conforme os casos, são reconhecidas nas contas:
• 68.5 - Gastos em subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos, ou
• 68.6 - Gastos nos restantes investimentos financeiros
Caso D.2 – Classificação de uma aquisição de ações

A Cristanol, SA adquiriu 100 000 ações da sociedade XPTO, SA, pela quantia de
500 000 €. Esta participação representa 2% do capital social da XPTO.
Admita as seguintes hipóteses:

H1) A XPTO tem as suas ações cotadas na Euronext Lisbon (Bolsa de Valores de Lis-
boa). Esta aquisição da Cristanol tem finalidade especulativa (vender na melhor
oportunidade)
H2) A XPTO não tem as suas ações cotadas na Euronext Lisbon. Esta aquisição da
Cristanol tem finalidade especulativa (vender na melhor oportunidade)
H3) A XPTO tem as suas ações cotadas na Euronext Lisbon. Esta aquisição da Cristanol
tem como finalidade a obtenção de dividendos (pretende manter a participação)
H4) A XPTO não tem as suas ações cotadas na Euronext Lisbon. Esta aquisição da
Cristanol tem como finalidade a obtenção de dividendos (pretende manter a
participação).
Questão:
Diga como se classifica cada uma das hipóteses.
Resposta:
Tendo em consideração a nota de enquadramento da conta 14 – Outros instrumentos
financeiros, deverão ser reconhecidos nesta conta todos os instrumentos financeiros, que
não sejam caixa ou depósitos, que sejam mensurados ao justo valor. Os instrumentos
financeiros que sejam mensurados ao custo ou outro método deverão ser reconhecidos
noutras contas, designadamente a conta 41 – Investimentos financeiros.
No exemplo, a XPTO tem nas hipóteses H1 e H3 os seus títulos cotados, pelo que existe
uma referência fiável para determinar o justo valor das ações. Neste caso, a Cristanol deve
reconhecer esta aquisição na conta 14 ou na 41 de acordo com a finalidade.
Nas hipóteses H2 e H4, a XTPO não tem as suas ações cotadas, pelo que admite-se não
haver uma medida fiável para determinar o seu justo valor. Neste caso, a Cristanol deve
reconhecer esta aquisição na conta 41, independentemente da finalidade.
XPTO Cristanol Classificação

H1 Tem as suas ações cotadas Conta 14
Finalidade especulativa
H2 Não tem as suas ações cotadas Conta 41
H3 Tem as suas ações cotadas Conta 41
Obtenção de dividendos
H4 Não tem as suas ações cotadas Conta 41
Mensuração
A NCRF 27 (§ 11) estabelece que, à data do relato, todos os ativos financeiros devem ser
mensurados pelo justo valor com as alterações de justo valor reconhecidas na demonstração
de resultados. Contudo estabelece algumas exceções:
a) Instrumentos de capital próprio de uma outra entidade cujo justo valor não possa
ser obtido de forma fiável, bem como derivados que estejam associados a e devam
ser liquidados pela entrega de tais instrumentos - mensurados ao custo menos per-
das por imparidade;
b) Contratos para conceder ou contrair empréstimos que se espera que reúnam as

condições para reconhecimento ao custo ou ao custo amortizado menos perdas
por imparidade, e a entidade designe, no momento do reconhecimento inicial, para
serem mensurados ao custo menos perdas por imparidade;
c) Ativos financeiros que a entidade designe, no momento do seu reconhecimento
inicial, para serem mensurados ao custo amortizado (utilizando o método da taxa
de juro efetiva) menos qualquer perda por imparidade; ou
d) Ativos financeiros não derivados a serem detidos até à maturidade, os quais deverão
ser mensurados ao custo amortizado.
Reconhecimento • Ativos financeiros
Justo valor
inicial • Passivos financeiros
Exemplos
• Instrumentos de capital próprio (ações) negociados
Justo valor publicamente e outros instrumentos financeiros
detidos para negociação
Ativos • Clientes e outras contas a receber, investimentos
Custo
financeiros em obrigações não convertíveis, empréstimos a
amortizado
Reconhecimento empresas do grupo
subsequente • Instrumentos de capital próprio (ações) não nego-
Custo
ciado publicamente
Custo • Fornecedores e outras contas a pagar, empréstimos
Passivos amortizado obtidos
financeiros • Derivados ou outros instrumentos financeiros po-
Justo valor
tencialmente desfavoráveis detidos para negociação
A NCRF 13 estabelece igualmente os critérios de mensuração para as participações em

subsidiárias (contas individuais), associadas e empreendimentos conjuntos:
Participações em: Critério de mensuração Observações
MEP Método recomendado
Associadas e Caso existam restrições severas e duradouras que
subsidiárias Custo prejudiquem significativamente a capacidade de trans-
ferência de fundos para a empresa detentora
Consolidação Se a entidade apresenta contas consolidadas, deve
Empreendimentos proporcional utilizar nas contas individuais o MEP
conjuntos Caso a entidade só apresente contas individuais, pode
MEP
optar entre o MEP e a consolidação proporcional
Incluem-se as participações em instrumentos de
Noutras entidades Custo ou justo valor capital que não sejam em subsidiárias, associadas ou
empreendimentos conjuntos
Quadro n.º 5.79 – Critérios de mensuração de acordo com a NCRF 13
O reconhecimento inicial de um ativo (ou passivo) financeiro à data de aquisição (con-

trato) é feito ao seu justo valor. Os custos de transação diretamente atribuíveis à aquisição
do ativo ou emissão do passivo financeiro só são incluídos no valor do ativo ou passivo
financeiro se a mensuração subsequente não for ao justo valor.
Caso D.3 – Mensuração de ativos financeiros ao custo e ao justo valor

A Alfa, SA adquiriu um lote de 1 000 ações da entidade JOTA, pela quantia de 1200€.
Pagou ainda de comissão 50 €.
Questão:
Qual a quantia a considerar como custo de aquisição no reconhecimento inicial destes
títulos?
Resposta:
A quantia inicial depende do critério de mensuração subsequente a utilizar.
1) Se o critério de mensuração é o custo, então a quantia a reconhecer será 1 250 €
(preço de compra acrescido dos custos de transação).
2) Se o critério de mensuração é o justo valor, então a quantia a reconhecer será 1
200 € (apenas inclui o preço de compra sem os custos de transação). Os custos de
transação deveriam ser reconhecidos numa conta de gastos apropriada, no caso a
conta 62.2.5 – Comissões.
===//===
Quer a opção pelo custo amortizado quer pelo justo valor exigem que o ativo (passivo)
satisfaça um conjunto de condições:
Condições exigidas para utilizar

Justo valor Custo amortizado
a) Seja à vista ou tenha uma maturidade definida
b) Os retornos para o seu detentor sejam:
i) de montante fixo
Existir uma mensuração fiável,
ii) de taxa de juro fixa durante a vida do instrumento ou de taxa
por exemplo, com base em
variável que seja um indexante típico de mercado para operações
cotações de mercado divulgadas
de financiamento (como, por exemplo, a Euribor) ou que inclua
publicamente.
um spread sobre esse mesmo indexante
c) Não contenha nenhuma cláusula contratual que possa resultar para
o seu detentor em perda do valor nominal e do juro acumulado
(excluindo-se os casos típicos de risco de crédito).
Condições exigidas para utilizar

Justo valor Custo amortizado
Exemplos
Ativos (ou passivos) financeiros mensurados
Ativos (ou passivos) financeiros
ao custo amortizado (desde que cumpram as
mensurados ao justo valor
condições supra referidas)
a) Investimentos em instrumen- a) Clientes e outras contas a receber ou pagar, bem como empréstimos
tos de capital próprio com bancários
cotações divulgadas publica- b) Investimentos em obrigações não convertíveis
mente
c) Um derivado sobre instrumentos de capital próprio cujo justo valor
b) Instrumentos de dívida perpé- não possa ser mensurado fiavelmente
tua ou obrigações convertíveis
d) Contas a receber ou a pagar em moeda estrangeira
c) Ativos financeiros ou passivos
e) Empréstimos a subsidiárias ou associadas que sejam exigíveis
financeiros classificados como
detidos para negociação. f) Um instrumento de dívida que seja imediatamente exigível se o
emitente incumprir o pagamento de juro ou de amortização de
dívida.
Quadro n.º 5.80 – Requisitos para utilizar o justo valor ou custo amortizado
Caso D.4 – Juros de empréstimo (taxa de juro inferior à taxa de mercado)

A sociedade Beta, S.A. concedeu à sua associada Gama, Lda., em 2 de janeiro de N, um
empréstimo no montante de 2 000 000 €.
Atendendo às ligações existentes entre as empresas (Beta detém 60% do capital de
Gama), o referido empréstimo vence juros anuais à taxa de 3% e deve ser integralmente
reembolsado no final do 4.º ano. A taxa anual de juro de mercado para empréstimos de
idêntico prazo e risco é de 5%.
Questão:
Indique os juros a reconhecer pela Beta, de acordo com os seguintes critérios:
a. Pelo seu valor nominal (ao custo);
b. Pelo custo amortizado.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Questão:
a. Pelo seu valor nominal (aoCapítulo
custo).5 – Operações empresariais 731
RESPOSTA
Resposta:
Custo
Custo Quando a taxa de juro
efetiva é diferente da taxa de amortizado
juro nominal
Quantia do empréstimo
Quantia do empréstimo
=
=
valor presente descontado
valor presente descontado à taxa
à taxa de juro negociada
de juro efetiva
Juros Juros
imputação dos juros de imputação dos juros de acordo
acordo com o regime de com o regime de acréscimo e
acréscimo taxa de juro efetiva
a) Cálculos de apoio (ao custo)

O empréstimo, quando reconhecido ao custo, gera os seguintes fluxos de caixa:
O empréstimo quandonoreconhecido
– exfluxo momento daaoconcessão
custo gera os seguintes fluxos de caixa:
‐ exfluxo no momento
– influxos da concessão
relacionados com o recebimento dos juros e posterior reembolso
‐ influxos relacionados com o recebimento dos juros e posterior reembolso
Quanto aos rendimentos, considera os juros calculados com base na taxa nominal do
empréstimo (3%).
Quanto aos rendimentos, considera os juros calculados com base na taxa nominal do
empréstimo (3%). Períodos Valor nominal Juros (3%)
2 jan N - 2 000 000
31 dez N
Períodos Valor nominal Juros (3%)
60 000
231jan
dezNN+1 ‐ 2.000.000 60 000
31 dez
31 dez N
N+2 60.000
60 000
3131 dezN+1
dez N+3 + 2 000 000 60 000
60.000
31 dez N+2 60.000
b) Cálculos de apoio (ao custo amortizado)
31 dez N+3 + 2.000.000 60.000
O reconhecimento ao custo amortizado considera o valor atual do empréstimo em cada
momento e a taxa de juro implícita. Os fluxos de caixa são os mesmos que no critério do
b) Cálculos de apoio (ao custo amortizado)
custo, mas distinguem-se no montante de rendimentos de juros reconhecidos em cada período.
O reconhecimento ao custo Valoramortizado considera o valor atual do empréstimo em cada
Períodos Valor atual (5%) Juros (taxa de 5%)
momento e a taxa de juro implícita. Os fluxos de caixa são os mesmos que no critério do
nominal
2 jan distinguem‐se
custo, mas N 0 2 000no000montante
1 645 405de rendimentos
2 000 000 / (1,05) 4
de juros reconhecidos em cada
período.31 dez N 1 2 000 000 1 727 675 2 000 000 / (1,05)3 82 270 1 645 405 x 5%
31 dez N+1 2 2 000 000 1 814 059 2 000 000 / (1,05)2 86 384 1 727 675 x 5%
31 dez N+2 3 2 000 000 1 904 762 2 000 000 / (1,05 )1
90 703 1 814 059 x 5%
31 dez N+3 4 2 000 000 2 000 000 2 000 000 / (1,05) 0
95 238 1 904 762 x 5%
673
Conclusão
Deste modo constata-se uma diferença dos juros a reconhecer como rendimentos em
função do critério utilizado. No critério do custo, o rendimento é calculado com a taxa
de 3%, enquanto no do custo amortizado considera-se a taxa de mercado de 5%, como
taxa efetiva.
Períodos Custo Custo amortizado

2 jan N
31 dez N 60 000 82 270
31 dez N+1 60 000 86 384
31 dez N+2 60 000 90 703
31 dez N+3 60 000 95 238
Caso D.5 – Juros de empréstimo concedido ao custo e ao

custo amortizado (sem juro explícito)
A sociedade Beta, S.A. concedeu à sua associada Gama, Lda., em 2 de janeiro de N, um
Nos termos do contrato celebrado, aquele empréstimo, atendendo às ligações existentes
entre as empresas (Beta detém 60% do capital de Gama), não vence quaisquer juros e deve
ser integralmente reembolsado no final do 4.º ano. A taxa anual de juro de mercado para
empréstimos de idêntico prazo e risco é de 4%.
Questão:
Resposta:
O empréstimo, quando reconhecido ao custo, gera apenas dois fluxos de caixa: nos
momentos da concessão e do reembolso:
Períodos Valor nominal

2 jan N - 2 000 000
31 dez N
31 dez N+1
31 dez N+2
31 dez N+3 + 2 000 000
b. Cálculos de apoio (ao custo amortizado)

momento e a taxa de juro implícita:
Empréstimo
Valor
Períodos Valor atual (4%) Juros (taxa de 4%)
nominal
2 jan N 0 2 000 000 1 709 608 2 000 000 / (1,04)4
31 dez N 1 2 000 000 1 777 993 2 000 000 / (1,04)3 68 384 1 709 608 x 4%
31 dez N+1 2 2 000 000 1 849 112 2 000 000 / (1,04) 2
71 120 1 777 993 x 4%
31 dez N+2 3 2 000 000 1 923 077 2 000 000 / (1,04)1 73 964 1 849 113 x 4%
31 dez N+3 4 2 000 000 2 000 000 2 000 000 / (1,04) 0
76 923 1 923 077 x 4%
Conclusão
Deste modo, constata-se uma diferença dos juros a reconhecer como rendimentos
em função do critério utilizado, na medida em que no critério do custo o rendimento
reconhecido é nulo, enquanto no custo amortizado considera-se a taxa de mercado de 4%,
como taxa efetiva.
Períodos Custo Custo amortizado
2 jan N
31 dez N --- 68 384
31 dez N+1 --- 71 120
31 dez N+2 --- 73 964
31 dez N+3 --- 76 923
14 – Outros instrumentos financeiros

A conta 14 - Outros instrumentos financeiros destina-se a reconhecer os instrumentos e
investimentos financeiros que sejam mensurados ao justo valor. Apresentam-se as subcontas
relacionadas com derivados enquanto instrumentos de cobertura. A conta 14.1 – Derivados
reconhece os derivados utilizados em operações de cobertura de risco.
Conta 14 – Outros instrumentos financeiros

Esta conta é movimentada a débito quando:
• Se procede à compra de um derivado como instrumento de cobertura (de justo
valor)
• Pelos ganhos incorridos por contrapartida da conta 77.1. Concomitantemente,
deverão ser reconhecidas as perdas nos itens cobertos e que são mensuradas ao
14.1.1 Potencialmente justo valor
favoráveis
Esta conta é movimentada a crédito:
• Pelas perdas incorridas por contrapartida da conta 66.1. Concomitantemente,
deverão ser reconhecidos os ganhos nos itens cobertos e que são mensurados
ao justo valor
• Pela liquidação
Esta conta é movimentada a crédito:
• Pela importância recebida no momento da contratação
• Pelas perdas incorridas por contrapartida da conta 66.1. Concomitante-
mente, deverão ser reconhecidos os ganhos nos itens cobertos e que são
14.1.2 Potencialmente mensurados ao justo valor
desfavoráveis Esta conta é movimentada a débito:
• Pelos ganhos incorridos por contrapartida da conta 77.1. Concomitan-
temente, deverão ser reconhecidas as perdas nos itens cobertos e que são
mensuradas ao justo valor
• Pela liquidação
Quadro n.º 5.81 – Conta 14.1 – Derivados
Caso D.6 – Cobertura da taxa de juro fixa de um

financiamento bancário105
Em janeiro de N a Algarsol, SA contraiu um empréstimo bancário de 100 000 € para
financiar a expansão das suas atividades para novos mercados. Contratou este empréstimo
• Vencimento do empréstimo: 2 anos;
• Amortização do empréstimo: quatro prestações semestrais, iguais de capital;
• Juros: semestrais, à taxa de 2% (taxa de juro variável).
Para cobrir o risco de variabilidade de taxa de juro, a Algarsol recorreu a um contrato

de swap, indexando:
a) Pagamentos indexados à taxa Euribor a 6 meses;
b) Recebimentos à taxa de juro fixa de 2%.
105 - Adaptado de Almeida et al. (2010).

As taxas Euribor verificadas foram as seguintes:

Data Taxa
1-1-N 2,00%
1-7-N 1,50%
1-1-N+1 1,70%
1-7-N+1 2,10%
Questão:
Pretende-se a contabilização destas operações, considerando que os juros do empréstimo
são calculados sobre o montante em dívida.
Resposta:
Segundo a NCRF 27 (§ 38), se as condições de qualificação forem satisfeitas e a cobertura
de risco for para fazer face a uma exposição a taxa de juro fixa de um instrumento de dívida
mensurado ao custo amortizado ou de risco de preço de ativos detidos ou abrangidos por
um compromisso firme, a entidade deve:
a) Reconhecer o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo à data do balan-
ço e as alterações na demonstração de resultados; e
b) Reconhecer a alteração no justo valor do item coberto, relacionada com o risco co-
berto, na demonstração de resultados e como um ajustamento à quantia escriturada
do item coberto.
As liquidações periódicas no instrumento de cobertura são reconhecidas em base líquida,

nos resultados do período a que as liquidações respeitem. Os swaps podem não implicar
investimento inicial.
Atendendo aos dados do caso:
• Investimento inicial – inexistente;
• Item coberto – empréstimo bancário, efetuado à taxa fixa;
• Instrumento de cobertura – swap à taxa variável.
a) Amortização do empréstimo e fluxo líquido do swap
Empréstimo 31-jun-N 31-dez-N 31-jun-N+1 31-dez-N+1

1 - Capital em dívida no início do período 100 000,00 75 000,00 50 000,00 25 000,00
2 - Amortização capital 25 000,00 25 000,00 25 000,00 25 000,00
3 - Taxa de juro fixa 2,00% 2,00% 2,00% 2,00%
4 - Juros = 1 x 3 2 000,00 1 500,00 1 000,00 500,00
Capital em dívida no fim período 75 000,00 50 000,00 25 000,00 -
SWAP 31-jun-N 31-dez-N 31-jun-N+1 31-dez-N+1

1 - Recebimento 2 000,00 1 500,00 1 000,00 500,00
2 - Pagamento 2 000,00 1 125,00 (a) 850,00 (b) 525,00 (c)
(1 – 2) Fluxo líquido 0,00 € 375,00 € (d) 150,00 € -25,00 €
Notas: Pagamento de juros = capital em dívida no fim do período x taxa de juro do mercado
a) 1 125 = 75 000 x 1,5%;
b) 850 = 50 000 x 1,7%;
c) 525 = 25 000 x 2,1%
b) Valor atual do swap
Taxas de 31-jun-N 31-dez-N 31-jun-N+1 31-dez-N+1

referência 2% 1,50% 1,70% 2,10%
Fluxo líquido
Data Valor atual Variação Cálculos de apoio valor atual
(a)
375,00 375,00 375,00
31-jun-N 0,00 1 092,08 a) 1 092,08 + + = 1092,08
1,0151 1,0152 1,0153
150,00 150,00
31-dez-N 375,00 292,52 b) -799,56 + = 292,52
1,0171 1,0172
-25,00
31-jun-N+1 150,00 - 24,49 c) -317,01 = - 24,49
1,02101
31-dez-N+1 -25,00 24,49
Acumulado 500,00 0
a) e b) Instrumento financeiro (swap) potencialmente favorável
c) Instrumento financeiro (swap) potencialmente desfavorável
Depósitos à ordem 12.1– Banco x
Derivados 14.1.1 – Potencialmente favoráveis
Derivados 14.1.2 – Potencialmente desfavoráveis
Empréstimos bancários 25.1.1.1 – Banco x
Variações justo valor - perdas 66.1 – Instrumentos financeiros
Perdas em instrumentos financeiros 68.8.6 – Perdas em instrumentos financeiros
Juros suportados 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
Variações justo valor - ganhos 77.1 - Instrumentos financeiros
Ganhos em instrumentos financeiros 78.8.4 – Ganhos em outros instrumentos financeiros
3.1) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo

Contas
Débito Crédito
1 1 janN Empréstimo bancário 12.1 25.1.1.1 100 000
3.2) Amortização, juros e variação de justo valor do swap

Contas
Débito Crédito
Amortização e juros 12.1 27 000,00
1 Amortização do empréstimo 25.1.1.1 25 000,00
31 jun N
Juros 69.1.1 2 000,00
2 Ajustamento do valor do derivado 14.1.1 77.1 1 092,08
Contas
Débito Crédito
31 dez N Juros 69.1.1 1 500,00
2 Ajustamento do valor do derivado 66.1 14.1.1 799,56
3 Recebimento de juros do swap 12.1 78.8.4 375,00
Contas
Débito Crédito
Juros 69.1.1 1 000,00
31 jun N+1
2 Ajustamento do valor do derivado 66.1 14.1.1 317,01
3 Derivado potencialmente desfavorável 14.1.1 14.1.2 24,49
4 Recebimento de juros do swap 68.8.6 12.1 150,00
Contas
Débito Crédito
31 dez N+1 Juros 69.1.1 500,00
2 Ajustamento do valor do derivado 14.1.2 77.1 24,49
3 Pagamento de juros do swap 68.8.6 12.1 25,00
Considerações finais:
1) A entidade pagou 5 000 € de juros de financiamento
2) O contrato swap gerou o recebimento líquido de 500 €
3) O custo final do financiamento foi de 5 000 – 500 = 4 500 €
4) Este custo corresponde a uma taxa de juro variável sobre o capital em dívida em cada período (100 000
x 2% + 75 000 x 1,5% + 50 000 x 1,7% +25 000 x 2,1%) = 4 500 €
5) Com o contrato swap houve uma cobertura eficiente da variação da taxa de juro durante o período
do empréstimo.
Caso D.7 – Cobertura da taxa de juro variável

de um financiamento bancário106
Em janeiro de N a Algarsol, SA contraiu um empréstimo bancário de 100 000 € para
financiar a expansão das suas atividades para novos mercados. Contratou este empréstimo
• Vencimento do empréstimo: 2 anos;
• Amortização do empréstimo: quatro prestações semestrais, iguais de capital;
• Juros: semestrais, indexados à Euribor a 6 meses (taxa de juro variável).
Para cobrir o risco de variabilidade de taxa de juro, a Algarsol entendeu recorrer a um

contrato de swap:
a) Recebimentos indexados à taxa Euribor a 6 meses;
b) Pagamentos a uma taxa de juro fixa de 2%.
As taxas Euribor verificadas foram as seguintes:
Data Taxa
1-1-N 2,00%
1-7-N 2,50%
1-1-N+1 1,50%
1-7-N+1 2,25%
106 - Adaptado de Almeida et al. (2010).

Questão:
Pretende-se a contabilização destas operações, considerando que os juros do empréstimo
são calculados sobre o montante em dívida.
Resposta:
Segundo a NCRF 27 (§ 42), se as condições de qualificação para a contabilização de
cobertura forem satisfeitas e a cobertura de risco respeitar a exposição à variabilidade na
taxa de juro de um instrumento de dívida mensurado ao custo amortizado, a entidade deve:
(a) Reconhecer as alterações no justo valor do instrumento de cobertura diretamen-
te em capital próprio; e
(b) Subsequentemente, deverá reconhecer as liquidações periódicas em base líquida
na demonstração de resultados no período em que as liquidações em base líquida
ocorram.
Atendendo aos dados do caso:
• Investimento inicial = inexistente;
• Item coberto – empréstimo bancário, efetuado à taxa variável;
• Instrumento de cobertura – swap à taxa fixa.
a) Amortização do empréstimo e fluxo líquido do swap
Empréstimo 31-jun-N 31-dez-N 31-jun-N+1 31-dez-N+1

1- Capital em dívida início período 100 000,00 75 000,00 50 000,00 25 000,00
2 - Amortização capital 25 000,00 25 000,00 25 000,00 25 000,00
3 - Euribor 2,00% 2,50% 1,50% 2,25%
4 - Juros = 1 x 3 2 000,00 1 875,00 750,00 562,50
Capital em dívida fim período 75 000,00 50 000,00 25 000,00 -
b) Amortização do empréstimo e fluxo líquido do swap
Swap 31-jun-N 31-dez-N 31-jun-N+1 31-dez-N+1

1) Recebimento 2 000,00 1 875,00 750,00 562,50
2) Pagamento 2 000,00 1 500,00 1 000,00 500,00
(1-2)Fluxo líquido 0,00 € 375,00 € -250,00 € 62,50 €
c) Valor atual do swap
Fluxo líquido
Data Valor atual Variação Cálculos de apoio valor atual
(a)
375,00 375,00 375,00
31-jun-N 0,00 1 071,01 a) 1 071,01 + + = 1071,01
1,0251 1,0252 1,0253
-250,00 -250,00
31-dez-N 375,00 -488,97 b) -1 559,98 + = -488,97
1,0151 1,0152
62,50
31-jun-N+1 -250,00 61,12 c) 550,10 = 61,12
1,02251
31-dez-N+1 62,50 -61,12
Acumulado 187,50 0
a) e c) Instrumento financeiro (swap) potencialmente favorável
b) Instrumento financeiro (swap) potencialmente desfavorável

Derivados 14.1.1 – Potencialmente favoráveis
Derivados 14.1.2 – Potencialmente desfavoráveis
Empréstimos bancários 25.1.1.1 – Banco x
Ajustamentos em ativos financeiros 57.9 – Outros
Perdas em instrumentos financeiros 68.8.6 – Perdas em instrumentos financeiros
Juros de financiamentos 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
Ganhos em instrumentos financeiros 78.8.4 – Ganhos em outros instrumentos financeiros
3.1) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo
Contas Valor
Débito Crédito
1 1 jan N Empréstimo bancário 12.1 25.1.1.1 100 000
Contas
Débito Crédito
31 jun N
Juros 69.1.1 2 000,00
2 Ajustamento do valor do derivado 14.1.1 57.9 1 071,01
Contas
Débito Crédito
Juros 69.1.1 1 875,00
31 dez N
2 Ajustamento do valor do derivado 57.9 14.1.1 1 559,98
3 Swap potencialmente desfavorável 14.1.1 14.1.2 488,97
4 Recebimento do juro do swap 12.1 78.8.4 375,00
Contas
Débito Crédito
Juros 69.1.1 750,00
3 jun N+1
2 Ajustamento do valor do derivado 14.1.2 57.9 550,10
3 Swap potencialmente favorável 14.1.1 14.1.2 61 13
4 Pagamento do juro do swap 68.8.6 12.1 250,00
Contas
Débito Crédito
31 dez N+1 Juros 69.1.1 562,50
2 Ajustamento do valor do derivado 57.9 14.1.1 61 13
3 Recebimento do juro do swap 12.1 78.8.4 62,50
Considerações finais:
1) A entidade pagou 5 187,50 € de juros de financiamento
2) O contrato swap gerou o recebimento líquido de 187,50 €
3) O custo final do financiamento foi de 5 187,5 – 187,50 = 5 000 €
4) Este custo corresponde a uma taxa de juro de 2% sobre o capital em dívida em cada período (100 000
x 2% + 75 000 x 2% + 50 000 x 2% +25 000 x 2%) = 5 000 €
5) Com o contrato swap houve uma cobertura eficiente da variação da taxa de juro durante o período
do empréstimo.
===//===
A conta 14.2 – Instrumentos financeiros detidos para negociação destina-se a reconhe-

cer ativos (passivos) detidos com finalidade de negociação, ou seja, que se destinem a ser
vendidos num prazo de 12 meses, incluindo os derivados que não se destinem a cobertura:
Conta 14.2 – Instrumentos financeiros detidos para negociação

Esta conta é movimentada a débito quando se procede à compra de:
• Derivados potencialmente favoráveis detidos para negociação
(futuros, opções, swaps, etc.)
14.2.1 Ativos financeiros
• Investimentos em empresas com reconhecimento inicial ao justo
valor através de resultados (ações, títulos de participação e títulos
de dívida) detidas para negociação
Esta conta é movimentada quando se procede à venda de:
• Derivados potencialmente desfavoráveis detidos para negociação
14.2.2 Passivos financeiros (futuros, opções, swaps, etc.)
• Investimentos em empresas com reconhecimento inicial ao justo valor
através de resultados (ações, títulos de participação e títulos de dívida)
Quadro n.º 5.82 – Conta 14.2 – Instrumentos financeiros detidos para negociação
Caso D.8 – Instrumento detido para negociação107

A Trocatintas, Lda., aproveitando um excesso de tesouraria, decidiu realizar, em 2 de
janeiro de N, uma operação com vista a realizar ganhos face à expetativa de uma subida do
preço das Obrigações do Tesouro, tendo em consideração a tendência de descida das taxas
de juro. A operação consiste na fixação do preço de compra das Obrigações do Tesouro.
Após o vencimento do contrato a sociedade adquiriu os títulos objeto do contrato.
Elementos do contrato:
• 5 contratos de futuros OT – Euronex Lisbon
• Obrigações do Tesouro
• Valor nominal de 50 000 €
• Taxa de cupão – 8%
• Método de cotação: percentagem sobre o valor nominal
• Margem: 2 000 € por contrato (margem inicial = 2 000 x 5 contratos (10 000 €))
• Custos de intermediação = 25 €
Os preços de referência tiveram a seguinte evolução:

Data Preço de referência
1-2-N 100,20
1-3-N 99,80
1-4-N 99,50
1-5-N 99,60
1-6-N 99,25
1-7-N 99,75
107 - Adaptado de Borges et al. (2010).

Questão:
Resposta:
Data Preço de referência Variação da cotação Ganhos / perdas

1-2-N 100,20 (100,20 – 100,00) = + 0,20 /100 × 250 000 = + 500
1-3-N 99,80 (99,80 – 100,20) = - 0,40/100 × 250 000 = - 1 000
1-4-N 99,50 (99,50– 99,80) = - 0,30/100 × 250 000 = - 750
1-5-N 99,60 (99,60– 99,50) = + 0,10/100 × 250 000 = + 250
1-6-N 99,25 (99,25– 99,60) = - 0,35/100 × 250 000 = - 875
1-7-N 99,75 (99,75 - 99,25) = + 0,50/100 × 250 000 = + 1 250
Contratos de futuros 14.2.1 – Ativos financeiros
Comissões de intermediação 62.2.5 – Comissões
Perdas justo valor em instrumentos financeiros 66.1 – Em instrumentos financeiros
Ganhos justo valor em instrumentos financeiros 77.1 – Em instrumentos financeiros
3) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo
Contas
Débito Crédito
Margem inicial 14.2.1 12.1 10 000
1 2 jan N
Comissão (a) 62.2.5 12.1 25
Ajustamento favorável 14.2.1 77.1 500
2 1 fev N
Recebimento do ajustamento 12.1 14.2.1 500
Ajustamento desfavorável 66.1 14.2.1 1 000
3 1 mar N
Pagamento do ajustamento 14.2.1 12.1 1 000
Ajustamento desfavorável 66.1 14.2.1 750
4 1 abr N
Pagamento do ajustamento 14.2.1 12.1 750
Ajustamento favorável 14.2.1 77.1 250
5 1 maio N
Recebimento do ajustamento 12.1 14.2.1 250
Ajustamento desfavorável 66.1 14.2.1 875
6 1 jun N
Pagamento do ajustamento 14.2.1 12.1 875
Ajustamento favorável 14.2.1 77.1 1 250
7 1 jul N
Recebimento do ajustamento 12.1 14.2.1 1 250
8 Anulação do contrato - Recebimento da margem inicial 12.1 14.2.1 10 000
9 Compra das obrigações do contrato 14.2.1 12.1 250 000
Nota a): Quando o instrumento financeiro é mensurado ao justo valor, não incorpora os custos de transação.
A conta 14.3 – Outros ativos e passivos financeiros reconhece os instrumentos finan-

ceiros não integrados noutras contas. É uma conta com natureza residual, reconhecendo
os ativos e passivos financeiros não incluídos nas restantes contas, que, sendo instrumentos
financeiros, não sejam derivados detidos para cobertura de risco ou negociação ou outros
detidos para negociação.
14.3 – Outros ativos e passivos financeiros
Inclui investimentos em empresas com reconhecimento inicial ao
14.3.1 Outros ativos financeiros justo valor através de resultados (ações, títulos de participação e títulos
de dívida) que não se enquadrem nas contas anteriores
Inclui os contratos acima referidos relativos a instrumentos financei-
14.3.2 Outros passivos financeiros
ros potencialmente desfavoráveis
Quadro n.º 5.83 – Conta 14.3 – Outros ativos e passivos financeiros
Caso D.9 – Outros ativos ao justo valor – compra, venda e dividendos

A Beta, Lda. dispunha, em 01/12/N, da seguinte carteira de títulos cotados na bolsa de
valores de Lisboa e detidos para negociação:
Quantia escriturada (€)

Títulos
Unitária Total
200 ações da A. Oliveira, SA 15 3 000,00
200 ações da G. Costa, SA 20 4 000,00
100 obrigações da Gama, SA 5 500,00
Nota: As participações são inferiores a 20% do capital das investidas e a empresa adota o custo médio
ponderado como método de custeio das saídas.
Durante o mês de dezembro realizou as seguintes operações:

• 02/12/N – Compra de 100 ações da A. Oliveira, SA, a 16,00 euros cada. Foram
efetuadas despesas com a compra no montante de 50,00 euros. O pagamento foi
efetuado com o cheque n.º 101 sobre o Banco do Sul
• 15/12/N – O Banco do Sul creditou a nossa conta pelo recebimento de dividendos
da G. Costa S.A, no valor líquido de 750,00 euros, após a retenção do imposto
sobre o rendimento, à taxa de 25% (1 000 € de dividendos antes da retenção)
• 20/12/N – Venda de 100 ações da A. Oliveira, SA, a 17,50 euros cada. Recebido
por transferência bancária através do Banco do Sul
• 24/12/N – O Banco do Sul creditou a nossa conta pelo recebimento de juros das obriga-
ções da Gama, S.A, no valor de 150,00 euros, líquido de retenção de IRC à taxa de 25%
• 27/12/N – Venda de 100 ações da A. Oliveira, SA, a 15,00 euros cada. Recebido
por transferência bancária através do Banco do Sul.
Questão:
Resposta:

Instrumentos financeiros 14.3.1 – Outros ativos financeiros
Retenção de impostos 24.1 – Imposto sobre o rendimento
Despesas de compra 62.2.5 - Comissões
Perdas 68.8.6 – Perdas em instrumentos financeiros
Ganhos 78.8.4 – Ganhos em outros instrumentos financeiros
Juros de obrigações 79.1.2 – De outras aplicações de meios financeiros líquidos
Dividendos 79.2.1 – De aplicação de meios financeiros líquidos
Contas
Débito Crédito
Aquisição de 100 ações A. Oliveira, S.A 14.3.1 12.1 1 600,00
1 2 dez N
Despesas de compra 62.2.5 12.1 50,00
Dividendos 79.2.1 1 000,00
2 15 dez N Retenção IRC 24.1 250,00
Recebimento 12.1 750,00
Venda de 100 ações da A. Oliveira, S.A 12.1 78.8.4 1 750,00
3 20 dez N
Custo das ações (a) 78.8.4 14.3.1 1 533,33
Juros das obrigações 12.1 150,00
4 24 dez N Rendimento (b) 79.1.2 200,00
Retenção IRC (c) 24.1 50,00
Venda de 100 ações da A. Oliveira, S.A 12.1 68.8.6 1 500,00
5 17 dez N
Custo das ações (a) 68.8.6 14.3.1 1 533,33
Nota a) Custo médio = (200 x 15 + 100 × 16) = 4 600 € / 300 ações = 15,33 €
Custo das ações vendidas = 15,333 × 100 = 1 533,33 €
b) Juros = 150 + 25% x Juros ð Juros – 25% juros = 150 ð Juros = 150 / 0,75 = 200 €
c) Retenção = 200 – 150 = 50 €
Caso D.10 – Outros ativos ao justo valor – Ajustamentos justo valor

Tomando em consideração os dados do caso anterior, sabe-se que em 31/12/N a cotação
dos títulos era a seguinte:
• Ações da A. Oliveira, S.A. 15,00 €

• Ações da G. Costa, S.A. 22,50 €
• Obrigações da Gama, S.A. 5,00 €
Questão:
Resposta:
Títulos Quantidade Custo médio Cotação Diferença Ajustamento

Ações da A. Oliveira, S.A. 100 15,333 15,00 - 0,333 - 33,33
Ações da G. Costa, S.A. 200 20,00 22,50 + 2,50 + 500,00
Obrigações da Gama, S.A. 100 5,00 5,00 --- ---

Instrumentos financeiros 14.3.1 – Outros ativos financeiros
Perdas justo valor 66.1 – Em instrumentos financeiros
Ganhos justo valor 77.1 – Em instrumentos financeiros
Contas
Débito Crédito
1 Ajustamento ações A. Oliveira, S.A 66.1 14.3.1 33,33
31 dez N
2 Ajustamento ações G. Costa, S.A 14.3.1 77.1 500,00
===//===
Conta 41 – Investimentos financeiros

A conta 41 – Investimentos financeiros destina-se a reconhecer os investimentos finan-
ceiros, bem como outros ativos financeiros que não tenham natureza corrente ou seja,
sejam para manter em continuidade. Reconhece os investimentos mensurados ao custo
(ou custo amortizado), ao MEP ou ao justo valor.
Sintetiza-se no quadro 5.79 os critérios de mensuração associados a este tipo de inves-
timentos:
Conta 41 – Investimentos financeiros

– Estas contas registam os investimentos financeiros em empresas
subsidiárias que representem participações de capitais e outos
interesses. Em regra estas participações são mensuradas pelo
método da equivalência patrimonial
41.1 Investimentos em subsidiárias
– Considera-se subsidiária a empresa na qual a entidade detém
uma participação que lhe permita ter o controlo daquela enti-
dade (normalmente participações superiores a 50%, ou outros
acordos que lhe deem o controlo)
– Esta conta regista os investimentos financeiros em empresas
41.1.1 Participações de capital – mé- subsidiárias que representem participações de capital e são
todo da equivalência patrimonial mensuradas nas contas individuais pelo método da equivalência
patrimonial
41.1.2 Participações de capital – ou- – Esta conta regista as participações em subsidiárias que sejam
tros métodos mensuradas ao custo
41.1.3 Empréstimos concedidos – Esta subconta regista os empréstimos concedidos às subsidiárias
– Estas contas registam os investimentos financeiros em empresas
associadas que representem participações de capitais e outos
interesses. Em regra, estas participações são mensuradas pelo
41.2 Investimentos em associadas
– Considera-se associada a empresa na qual a entidade detém
uma participação que lhe permita ter a influência significati-
va (normalmente participações entre 20% e 50%, ou outros
acordos que lhe deem a influência significativa)
– Esta conta regista os investimentos financeiros em empresas
41.2.1 Participações de capital – mé- associadas que representem participações de capital e são men-
todo da equivalência patrimonial surados nas contas individuais pelo método da equivalência
patrimonial
41.2.2 Participações de capital – ou- – Esta conta regista as participações em associadas que sejam
tros métodos reconhecidas ao custo ou ao justo valor
41.2.3 Empréstimos concedidos – Esta conta regista os empréstimos concedidos às associadas.
Quadro n.º 5.84 – Conta 41 Investimentos financeiros
Método da Equivalência Patrimonial (MEP)

O MEP é um critério de mensuração segundo o qual o investimento financeiro é regis-
tado, na empresa detentora, na data de aquisição, pelo seu custo de aquisição. Esse custo de
aquisição é ajustado (positiva ou negativamente), no final de cada ano, pelas alterações que
ocorrerem pós-aquisição, na parte que cabe à participante no capital próprio da participada.
Refira-se que nestes investimentos, mesmo que os títulos estejam cotados, eles são
registados ao custo com os posteriores ajustamentos decorrentes da aplicação do MEP.
Segundo as notas de enquadramento, no MEP o custo de aquisição de uma participação
será acrescido ou reduzido:
• da quantia correspondente à proporção nos resultados líquidos da entidade participada

Exemplo:
Se Alfa detém 25% em Beta e esta apresentar um resultado de 1 000 €, então Alfa
deve refletir na conta 41 – Investimentos financeiros o aumento de valor corres-
pondente (25% × 1 000 = 250 €)
• da quantia correspondente à proporção noutras variações nos capitais próprios da

entidade participada
Exemplo:
Se Beta (participada por Alfa em 25%) revalorizar o seu ativo fixo tangível em 20 000 €,
então Alfa deve refletir na conta 41 – Investimentos financeiros o aumento de valor
correspondente (25% × 20 000 = 5 000 €)
• da quantia dos lucros distribuídos à participação

Exemplo:
Se Beta (participada por Alfa em 25%) distribuir 60% dos seus resultados, na quantia
de 1 000 €, provoca uma variação negativa do seu património. Então Alfa também
terá que reduzir na conta 41 – Investimentos financeiros o valor correspondente
(25% × 60% × 1 000 = 150 €)
• da quantia da cobertura de prejuízos que tenha sido deliberada.

Exemplo:
Se os acionistas de Beta cobrirem os prejuízos acumulados, então o seu capital
próprio aumenta. Alfa, que participa em 25% em Beta, ao participar nessa cober-
tura de prejuízos, deverá refletir na conta 41 – Investimentos financeiros o valor
correspondente (aumenta).
Devem ser igualmente consideradas outras correções resultantes de resultados provenien-

tes de transações intragrupo que sejam reconhecidos nos ativos (é o caso dos inventários,
ativos fixos), imparidades ou diferenças de depreciação resultantes da avaliação inicial dos
ativos, entre outros que não serão aqui abordados.
Como se infere, as alterações no capital próprio da participada podem ser resultantes
de diversos factos, designadamente:
• Resultados
• Distribuição de dividendos
• Revalorizações de ativos fixos tangíveis ou intangíveis
• Imparidades em ativos revalorizados
• Cobertura de prejuízos
• Etc.
O MEP não é utilizado quando:

a) se perde a influência significativa e a entidade não se torna uma subsidiária nem
uma entidade de controlo conjunto
Exemplo:
Admita-se que Alfa tem 25% do capital social de Beta. Se Alfa vender ações que
correspondam a 15% do capital de Beta, fica detentora de apenas 10%, pelo que se
presume que perde influência sobre Beta (e não se torna subsidiária, o que só acon-
teceria se adquirisse ações que permitissem o controlo de Beta).
b) as partes de capital sejam adquiridas ou reclassificadas como ativos não correntes

detidos para venda (veja-se tema E – Ativos não correntes detidos para venda).
c) Existirem restrições severas e duradouras que prejudiquem substancialmente o

exercício pela investidora dos seus direitos sobre o património ou a gestão dessa
entidade;
Exemplo:
Situações em que a associada passa a estar sujeita ao controlo de uma entidade públi-
ca, tribunal, administrador, regulador ou através de um acordo contratual.
d) As participações no capital da empresa associada não forem materialmente relevan-

tes. Contudo, se as participações de duas ou mais entidades estiverem nestas cir-
cunstâncias, e no seu conjunto sejam materialmente relevantes, estes investimentos
devem ser contabilizadas usando o MEP.
Exemplo:
A empresa XPTO detém investimentos financeiros de 100 milhões num conjunto

de empresas associadas. O investimento numa dessas associadas foi de 50.000 eu-
ros. Este investimento representa apenas 0,05% do investimento total pelo que a
não utilização do MEP não afetará a imagem verdadeira e apropriada da empresa
XPTO.
e) Se trate de um caso, extremamente raro, em que as informações necessárias não

podem ser obtidas sem custos desproporcionados ou sem demoras injustificadas.
Exemplo:
A empresa ALFA tem investimentos numa associada sediada num país do conti-
nente asiático. Para obter e tratar a informação, que é morosa, tem que incorrer em
gastos diversos elevados com os serviços de tradução e transposição das suas contas,
pelo que não utiliza o MEP nesse investimento.
Quando o investidor perde a influência significativa, o custo a considerar para efeitos

de mensuração inicial como ativo financeiro deve corresponder ao justo valor do investi-
mento retido na ex -associada.
Exemplo:
Admita-se que Alfa tem registado na sua conta 41.2.1 – Participações de capital –
MEP a quantia de 200 000 € correspondentes a uma participação de 20% na BETA
e alienou um quarto dessa participação (5%) por 40.000 euros, que corresponde ao
valor de mercado dessas ações.
Os remanescentes 15% não configuram uma participação significativa, pelo que
cessa a aplicação do MEP. A quantia a reclassificar para a conta 14.2 / 14.3 ou 41.4
será o justo valor da parte retida. Tendo como referência a parte alienada, os 15%
terão um valor de mercado (justo valor) 120.000 €, Posteriormente aplicam-se as re-
gras inerentes ao método do justo valor ou do custo, conforme o caso (NCRF 27).
Na aquisição do investimento, qualquer diferença (goodwill) entre o custo do investimen-

to e a parte do investidor no justo valor líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes
identificáveis da associada, é contabilizada de acordo com a NCRF 14 – Concentrações de
Atividades Empresariais.
Recorde-se que da aplicação desta norma resulta o apuramento do goodwill (positivo
ou negativo) que corresponde à diferença entre o custo da aquisição e a parcela de capitais
próprios da entidade investida, mensurados ao justo valor (ver tema Ativos intangíveis –
Goodwill).
Portanto, quando se utiliza o MEP:
• O goodwill relacionado com uma associada é apresentado separadamente da
quantia escriturada do investimento
• O badwill ou goodwill negativo é incluído como rendimento aquando da de-
terminação da parte do investidor nos resultados da associada do período em
que o investimento é adquirido.
Podem-se sintetizar os principais ajustamentos decorrentes do MEP:
Participações em empresas subsidiárias e associadas

Valor de aquisição Prejuízos acumulados
Lucros apurados Diminuição dos capitais próprios
Aumentos dos capitais próprios Lucros distribuídos
Cobertura de prejuízos Ajustamentos de transição
Ajustamentos de transição Perdas por imparidade (conta 41.9)
Reconhecimento do goodwill negativo
Reversão de perdas por imparidade (conta 41.9)
Os ajustamentos à conta de investimentos financeiros têm como contrapartida variações

do capital próprio, refletidas na conta 57 – Ajustamentos em ativos financeiros que evi-
dencia os ajustamentos decorrentes, designadamente da utilização do MEP em subsidiárias,
associadas e entidades conjuntamente controladas. Esta conta está subdividida em:
Conta 57.1 – Ajustamentos em ativos financeiros – Relacionados com MEP

Esta conta regista os saldos dos ajustamentos de transição
57.1.1 – Ajustamentos de transição
aquando a primeira aplicação do SNC
Esta conta será creditada pela diferença entre os lucros impu-
táveis às participações e os lucros que lhes forem atribuídos
57.1.2 – Lucros não atribuídos
(dividendos), movimentando-se em contrapartida a conta
56 - Resultados transitados.
Esta conta acolherá, por contrapartida das contas 41.1 a 41.3,
57.1.3 – Decorrentes de outras variações
os valores imputáveis à participante na variação dos capitais
nos capitais próprios das participadas
próprios das participadas, que não respeitem a resultados.
Quadro n.º 5.85 – Conta 57.1 – Ajustamentos relacionados com o MEP
Os ganhos e perdas relacionados com a aplicação do MEP também são refletidos em

contas específicas:
Rendimentos e gastos
Esta conta regista os gastos e perdas relativos às participações
68.5.2 – Gastos em subsidiárias, associadas e
de capital, derivados da aplicação do método da equivalência
empreendimentos conjuntos – aplicação do
patrimonial, sendo considerados para o efeito apenas os
resultados dessas entidades.
78.5.1 – Rendimentos em subsidiárias, Esta conta regista os rendimentos relativos às participações
associadas e empreendimentos conjuntos de capital, derivados da aplicação do método da equivalência
– aplicação do método da equivalência patrimonial, sendo considerados para o efeito apenas os
patrimonial resultados dessas entidades.
Quadro n.º 5.86 – Ganhos e perdas relacionados com o MEP
Caso D.11 - Investimento em associada (com goodwill)

A sociedade FST subscreveu, em 25 de janeiro do corrente ano, 40 000 ações (valor
nominal = 1 €) da sociedade MM, pela quantia de 100 000 €. Pagou essas ações no dia 28
de janeiro juntamente com a comissão bancária de 40 €.
O justo valor do capital próprio de MM era, à data de aquisição, 300 000 €.
O capital social da MM era, à data da compra, de 200 000 €.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação na empresa FST, sabendo que pretende
manter a participação.
Resposta:
Percentagem de participação = 40 000 ações / 200 000 ações = 20%
Atendendo à percentagem presume-se que a FST passa a ter uma posição no capital
social que lhe permite ter uma influência significativa (associada) pelo que o inves-
timento deverá ser reconhecido ao MEP.
Goodwill = Preço de aquisição – valor de mercado

• Goodwill = Custo do investimento – 20% do justo valor dos capitais próprios
de MM
• Custo do investimento = Preço de compra + custos de aquisição = 100 000 +
40 = 100.040 €
• Justo valor da participação = 20% x 300 000 € = 60 000 €
• Goodwill = 100 040 - 60 000 = 40 040 €

Subscrição 27.5 – Credores por subscrições não liberadas
Investimentos em associadas 41.2.1 – Participações de capital – MEP
Goodwill 44.1 - Goodwill
Contas
Débito Crédito
Subscrição das ações 27.5 100.000
1 25 jan N Equivalente patrimonial 41.2.1 60.000
Goodwill 44.1 40.000
Pagamento das ações e comissão 12.1 100.040
2 28 jan N Goodwill 44.1 40
Ações subscritas 27.5 100.000
Nota: Dado que o primeiro registo da participação é ao método do custo, as despesas de aquisição das
participações são incluídas no custo de aquisição.
Caso D.12 – Investimento em associada (com goodwill negativo)

A sociedade MEGA adquiriu em julho, na Bolsa de Valores, através do Banco M, 40 000
ações (valor nominal = 1 €) da BETA por 80 000 €.
Os capitais próprios da associada (BETA), à data de aquisição, representavam a diferença
dos justos valores dos ativos e passivos:
Capital social 100 000
Reservas 70 000
Resultados transitados 60 000
Total capital próprio 230 000
Questão:
Pretende-se os registos contabilísticos da aquisição, na entidade Mega, sabendo que a
participação é para manter.
Resposta:
• Capital social de Beta = 100 000 € / 1 € (valor nominal de cada ação) = 100 000 ações
• Interesse de Mega em Beta = 40 000 ações / 100 000 ações = 40%
• Participação nos capitais próprios = 40% x 230 000 € = 92 000 €
• Goodwill = Preço de aquisição – 40% dos capitais próprios de Beta
• Goodwill = 80 000 – 92 000 = (12 000 €) (Goodwill negativo/badwill)
Subscrição 27.5 – Credores por subscrições não liberadas
Rendimentos em associadas 78.5.1 – Aplicação do MEP
Contas
Débito Crédito
1 Subscrição das ações 41.2.1 27.5 80 000
Jul N
2 Pagamento 27.5 12.1 80 000
3 Dez N Reconhecimento do goodwill negativo 41.2.1 78.5.1 12 000
Caso D.13 – Resultados líquidos positivos da participada

A sociedade Mega, SA detém uma participação de 40% no capital social de Beta, SA
que reconhece pelo método da equivalência patrimonial.
No ano N a sociedade Beta apresentou um lucro de 1 000 euros.
Questão:
Pretendem-se os registos contabilísticos na Mega relativos à quota-parte dos lucros de
Beta.
Resposta:
• Interesse de Mega em Beta = 40%
• Lucros de Beta = 1 000 €
• Parte de lucros imputáveis à Mega = 40% x 1 000 = 400 €
Rendimentos em associadas 78.5.1 – Aplicação do MEP
Contas
Débito Crédito
1 Dez N Reconhecimentos do lucro de Beta 41.2.1 78.5.1 400
Caso D.14 – Atribuição de dividendos

A sociedade Mega, SA detém uma participação de 40% no capital social de Beta, SA
que reconhece pelo método da equivalência patrimonial.
No ano N a sociedade Beta apresentou um lucro de 1 000 euros. Foi decidido em as-
sembleia geral, de 31/3/N+1, a seguinte aplicação dos resultados:
• Distribuição aos acionistas – 60%;
• Os dividendos serão pagos em abril de N+1, tendo sido sujeitos a uma retenção de
IRC de 20%;
• O restante para reservas livres.
Questão:
Pretende-se o registo contabilístico, na Mega, das decisões tomadas em assembleia geral
da sociedade Beta.
Resposta:
• Lucros atribuídos no ano N = 40% x 1 000 = 400 €
• Resultados atribuídos em N + 1 = 60% x 400 = 240 €
• Resultados retidos (não distribuídos) = 400 – 240 = 160 €
• Retenção de IRC = 20% x 240 = 48 €

Depósitos 12.1 – Banco x
Retenção de IRC 24.1 – Imposto sobre o rendimento
Lucros atribuídos 26.4 – Resultados atribuídos
Lucros disponíveis 26.5 – Lucros disponíveis
Resultados transitados 56.x – Ano x
MEP 57.1.2 – Lucros não atribuídos
Contas
Débito Crédito
Dividendos atribuídos 26.4 41.2.1 240
1 Mar N+1
Pelos lucros não atribuídos (retidos) 56.x 57.1.2 160
Dividendos disponíveis 26.4 240
2 Lucros disponíveis 26.5 192
Abr N+1
Retenção do IRC 24.1 48
3 Recebimento dos dividendos 12.1 26.5 192
Segundo a NCRF 13, quando se verificam perdas na associada (§ 49):
• O método da equivalência patrimonial aplica-se até que as perdas na associada igua-
lem ou excedam o interesse do investidor. Se a parte de um investidor nas perdas de
uma associada igualar ou exceder o seu interesse na associada, o investidor descon-
tinua o reconhecimento da sua parte de perdas adicionais.
Exemplo:
Se as perdas de Alfa são de 2 900 € e o interesse de Omega em Alfa é de 2 300 €,

então apenas se reconhece a perda de 2 300 €.
• O interesse numa associada é a quantia escriturada do investimento na associada

de acordo com o método da equivalência patrimonial juntamente com quaisquer
interesses de longo prazo que, em substância, façam parte do investimento líquido
do investidor na associada
Exemplo:
São exemplos de interesses a longo prazo ações preferenciais108 e contas a receber ou

empréstimos a longo prazo. Estes interesses não incluem contas a receber comer-
ciais nem contas a pagar comerciais ou quaisquer contas a receber de longo prazo
para as quais existam garantias adequadas.
Se o investimento de Omega na associada foi de 1 800 €, e Omega lhe concedeu um
empréstimo de 500 € a 10 anos e sem plano de amortização, então o interesse de
Omega na associada é de 1 800 + 500 = 2 300 €.
• As perdas reconhecidas segundo o método da equivalência patrimonial que ex-

cedam o investimento do investidor em ações ordinárias são aplicadas a outros
componentes do interesse do investidor numa associada pela ordem inversa da sua
antiguidade (i.e., prioridade na liquidação).
108 - Ações preferenciais – são ações que oferecem aos seus detentores prioridades no recebimento de dividendos
e/ou, no caso de dissolução da empresa, no reembolso de capital. Em geral, não concede direito a voto em assembleia.
Exemplo:
Se as perdas de Alfa excedem o montante inscrito na conta 41.1 ou 41.2, então deve-se
analisar a antiguidade dos outros interesses. Admitamos que existe um empréstimo
com 5 anos e obrigações adquiridas há 3 anos. As perdas excedentes serão abatidas
em primeiro lugar ao valor das obrigações e, só se necessário, à parte do empréstimo.
• Depois de o interesse do investidor ser reduzido a zero, as perdas adicionais são

tidas em conta mediante o reconhecido de um passivo, só na medida em que o
investidor tenha incorrido em obrigações legais ou construtivas ou tenha feito pa-
gamentos a favor da associada.
Exemplo:
Admita-se que o interesse de JOTA (40%) em XPTO é de 1 000 € e que XPTO apre-
sentou prejuízos em N-1 de 5 000 €, dos quais 2 000 € são imputados a JOTA.
Em N, XPTO apresentou prejuízos de 1 000 €, dos quais 400 € são imputáveis a
JOTA. Esta não deve fazer qualquer registo contabilístico, exceto se assumiu res-
ponsabilidades relacionadas.
• Se, posteriormente, a associada relatar lucros, o investidor retoma o reconhecimen-

to da sua parte nesses lucros somente após a sua parte nos lucros igualar a parte das
perdas não reconhecidas.
Exemplo:
Admita-se que a quantia referente à participação de JOTA (40%) em XPTO é de
1 500 € e que XPTO apresentou:
– Em N-1 prejuízos de 5 000 €, dos quais 2 000 € são imputados a JOTA.
– No ano N, lucros de 10 000 €, dos quais 4 000 € são imputados a JOTA.
Atendendo à informação anterior a JOTA:
– No ano N-1, a conta 41.2 deveria ter o seguinte valor: 1 500 – 2 000 = - 500
€, o que corresponde ao valor zero na participação e 500 € de prejuízos não
refletidos nas contas
– No ano N = 4 000 – 500 = 3 500 €, valor a refletir na conta de investimentos
financeiros
Caso D.15 – Resultados negativos (1)

A sociedade Alfa, SA detém 40% no capital social da sociedade Beta. Em N, a sociedade
Beta apresentou um prejuízo de 500 €.
Questão:
Pretende-se obter os registos contabilísticos na Alfa relativos à quota-parte dos prejuízos
de Beta.
Resposta:
• Prejuízos imputáveis à Alfa = 40% x 500 = 200

Investimentos em associadas 41.2.1 – Participações de capital - MEP
Perdas em associadas 68.5.2 – Aplicação do MEP
Contas Valor
Débito Crédito
1 31 dez N Prejuízos imputados 68.5.2 41.2.1 200
Caso D.16 – Resultados negativos (2)

A sociedade Omega detém 40% no capital social da sociedade Alfa. Em N, antes de
reconhecer os resultados de Alfa, apresentava um saldo devedor de 1 800 € na conta
41.2.1 – Sociedade Alfa (MEP). Nos anos abaixo reportados, a sociedade Alfa apresentou
os seguintes resultados:
Ano Resultados
N (3 000)
N+1 (2 000)
N+2 400
N+3 1 000
A sociedade Omega havia concedido em N-1 um empréstimo de 500 € à sociedade Alfa,

com a natureza de médio/longo prazo, sem plano de amortização, reconhecido na conta
41.2.3 – Investimentos em associadas – Empréstimos concedidos.
Questão:
Pretende-se obter os registos contabilísticos na investidora (Omega) respeitantes ao
ano N e seguintes.
Resposta:
Valor da participação Empréstimo concedido
Resultados (MEP) a Alfa
Ano 40 %
de Alfa
Inicial Variação Final Inicial Variação Final
N (3 000) (1 200) 1 800 - 1 200 600 500 -- 500
N+1 (2 000) (800) 600 - 600 (a) 0 500 - 200 (a) 300
N+2 400 160 0 --- (b) 0 300 +160 (b) 460
N+3 1 000 400 0 +360 (c) 360 460 +40 (c) 500
a) Os prejuízos de 800 têm que ser repartidos pelo valor da participação até ao seu limite e os restantes
200 deduzidos ao empréstimo.
b) Apesar de a norma não referir a ordem de reposição, considera-se que, quando existam lucros, as rubricas
deverão ser repostas pela ordem inversa da sua utilização.
c) Após a reposição do empréstimo, recomeça a reposição da participação (400 – 40 do empréstimo = 360).
Empréstimos à associada 41.2.3 – Empréstimos concedidos
Perdas em associada 68.5.2 – Aplicação do MEP
Ganhos em associadas 78.5.1 – Aplicação do MEP
Contas
Débito Crédito
1 N Prejuízos imputados 68.5.2 41.2.1 1 200
Prejuízos imputados 68.5.2 800
2 N+1 Participação 41.2.1 600
Empréstimo 41.2.3 200
3 N+2 Lucros 41.2.3 78.5.1 160
Lucros 78.5.1 400
4 N+3 Empréstimo 41.2.3 40
Participação 41.2.1 360
Caso D.17 – Revalorização de ativos

A sociedade Omega detém 40% no capital social da sociedade Alfa. Em N, antes de
reconhecer os resultados de Alfa, apresentava um saldo devedor de 1 800 na conta 41.2.1
– Sociedade Alfa (método da equivalência patrimonial).
No ano N a sociedade Alfa revalorizou o seu ativo fixo tangível, de que resultou um
excedente no valor de 800 euros.
Questão:
Pretende-se obter os registos contabilísticos na investidora (Omega).
Resposta:
• Variação do capital próprio de Alfa imputável a Omega = 40% x 800 = 320 €

Variações no capital próprio 57.1.3 – Decorrentes da variação de capitais próprios da associada
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Revalorização de ativos pela associada 41.2.1 57.1.3 320
Caso D.18 – Cobertura de prejuízos

A sociedade Omega detém 60% no capital social da sociedade Jota, SA. No ano N, a
sociedade Jota teve um prejuízo de 1 000 euros e foi decidido em assembleia geral de 31/3/
N+1 que os acionistas iriam cobrir esse prejuízo. Essa cobertura foi realizada em 10 de
abril, por transferência bancária.
Questão:
Pretende-se obter o registo contabilístico, na Omega, da decisão tomada em assembleia,
na sociedade Jota, SA.
Resposta:
• Parte do prejuízo imputável à Omega = 60% x 1 000 = 600 €

Prejuízos 26.4 – Resultados atribuídos
Investimentos em subsidiárias 41.1.1 – Participações de capital - MEP
Variações no capital próprio 57.1.3 – Decorrentes da variação de capitais próprios da associada
Cobertura de prejuízos 68.5.1 – Cobertura de prejuízos
Contas
Débito Crédito
Deliberação da cobertura de prejuízos 68.5.1 26.4 600
1 31 mar N+1
Pela variação dos capitais próprios 41.1.1 57.1.3 600
2 10 abr N+1 Pagamento 26.4 12.1 600
Caso D.19 – Transição de métodos

A sociedade FST adquiriu, em 25 de janeiro do corrente ano, 10 000 ações (valor nomi-
nal = 1 €) da sociedade MM, pela quantia de 25 000 €. Pagou de comissão bancária 40 €.
No mês seguinte a FST adquiriu mais 40 000 ações que foram adquiridas por 2 € cada
e pagas totalmente no ato da subscrição. Este preço corresponde, na data, ao justo valor
destas ações.
O justo valor dos capitais próprios de MM era, à data da última aquisição, 300 000 €,
sendo o seu capital social de 200.000 € (ações de valor nominal de 1 €) e os restantes ele-
mentos de capital próprio de 90 000 €.
Resposta:
• 1.ª aquisição = 10 000 ações / 200 000 ações do capital social = 5 %
• A 1.ª (10 000) + 2.ª (40 000) aquisição = 50 000 ações / 200 000 ações = 25%
• Após a 2ª aquisição, estão reunidas as condições para utilizar o MEP, pelo que se
deve reclassificar a 1ª aquisição que deve ser mensurada pelo justo valor (2 €/ação),
devendo a diferença para a quantia escriturada ser ajustada em resultados.
• Ajustamento na quantia da 1ª aquisição:
1) Preço de aquisição = 25 040 (25 000 + 40 comissão)
2) Justo valor na data da 2.ª aquisição) = 20.000 € (10.000 ações x 2 €)
3) Ajustamento = 25.040 – 20.000 = 5.040 (variação negativa de justo valor)
NCRF 14 (§52) — Numa concentração de atividades empresariais alcançada por fases,

a adquirente deve mensurar o seu interesse de capital próprio previamente detido na
adquirida pelo seu justo valor à data de aquisição e deve reconhecer o ganho ou perda, se
houver, nos resultados
• Custo da 2ª aquisição = 40 000 ações × 2 € = 80 000 €
• Custo total do investimento = 20 000 + 80 000 =100 000 €
• Goodwill = 1000.000 – (25% x 300 000) = 25 000 €

Investimentos noutras empresas 41.4.1 – Participações de capital
Goodwill 44.1 – Goodwill
Perdas em ajustamento de justo valor 66.2 – Em investimentos financeiros
Contas
Débito Crédito
1 25 jan N Custo de aquisição de 10.000 ações 41.4.1 12.1 25.040
2 Custo de aquisição de 40.000 ações 41.2.1 12.1 80.000
3 Ajustamento da 1.ª participação 66.2 41.4.1 5.040
28 fev N
4 Reclassificação da 1.ª aquisição 41.2.1 41.4.1 20.000
5 Reconhecimento do goodwill 44.1 41.2.1 25.000
Nota: A quantia escriturada de um investimento (contabilizado pelo método da equivalência patrimonial):
é a quantia reconhecida no balanço no âmbito da contabilização desse investimento, incluindo goodwill
associado ainda que apresentado separadamente. Desta forma a quantia escriturada é de 100.000 €, apre-
sentados respetivamente na conta 41 – Investimentos (75.000 €) e conta 44 – Ativos intangíveis (25.000 €)
Investimentos noutras empresas

Esta conta reconhece as participações em entidades que não se enquadrem nas catego-
rias de subsidiárias, associadas ou de empreendimentos conjuntos, ou seja, participações
em entidades em que não exista influência significativa ou dominante ou em que não se
partilhe o poder com outras entidades.
Estas participações deverão ser mensuradas ao custo ou ao justo valor, se existir mer-
cado ativo.
Conta 41.4 - Investimentos noutras empresas

41.4.1 Participações de capital Regista as participações mensuradas ao método do custo ou justo valor.
Esta subconta regista os empréstimos concedidos às entidades que
41.4.2 Empréstimos concedidos
não sejam subsidiárias, associadas ou empreendimentos conjuntos
Quadro n.º 5.87 – Conta 41.4 – Investimentos noutras empresas
Caso D.20 – Mensuração de ativos financeiros ao custo e ao justo valor

A Alfa, SA adquiriu um lote de 1 000 ações da entidade JOTA, pela quantia de 1 200
€ que pretende manter para obtenção de rendimentos de dividendos. Pagou ainda de co-
missão 50 €.
Questão:
Reconheça esta aquisição:
1) Considerando que os títulos não têm mercado ativo;
2) Considerando que os títulos têm mercado ativo.
Resposta:
A quantia inicial depende do critério de mensuração subsequente a utilizar.
1) Como os títulos não têm mercado ativo, o critério de mensuração é o do custo,
então a quantia a reconhecer será 1 250 € (preço de compra acrescido dos custos de
transação).

Investimentos ao justo valor 14.3.1 – Outros ativos financeiros
Investimentos noutras empresas 41.4.1 – Participações de capital
Comissões 62.2.5 – Comissões
2.1) Lançamento no diário – ao custo
Contas
Débito Crédito
1 N Aquisição de participação 41.4.1 12.1 1 250
2) Como os títulos têm mercado ativo, o critério de mensuração é o justo valor, então
a quantia a reconhecer será 1 200 € (apenas inclui o preço de compra sem os custos
de transação)
2.2) Lançamento no diário - justo valor (admitindo intenção de manter as participações)
Contas
Débito Crédito
1 Aquisição de participação 41.4.1 12.1 12.000
N
2 Despesas acessórias de compra 62.2.5 12.1 50
===//===
A conta 41.5 – Outros investimentos financeiros regista os investimentos em instru-

mentos financeiros com caráter de permanência (mensuradas ao custo, custo amortizado
ou justo valor) como, por exemplo, obrigações, fundos de investimento, títulos de parti-
cipação, entre outros.
Conta 41.5 - Outros investimentos financeiros

Nesta conta registam-se os investimentos que se prevê manter até à
data do seu vencimento. Estes investimentos, desde que satisfaçam
41.5.1 Detidos até à maturidade
todas as condições da NCRF 27 (conforme já referido), devem ser
mensurados ao custo amortizado
41.5.8 Outros Inclui os outros investimentos não reconhecidos nas contas anteriores
Quadro n.º 5.88 – Conta 41.5 – Outros investimentos financeiros
Caso D.21 – Investimento financeiro detido até à maturidade

A Algarve Sol, SA adquiriu 100 000 obrigações em 1 de janeiro de N da Jota, SA, a 5
euros/cada. Suportou despesas de compra no montante de 300 €. Pretende manter estes
títulos até à data de vencimento.
Estes títulos apresentam as seguintes características:
• Valor nominal: 5 €
• Prémio de reembolso: 0,10 €
• Taxa de cupão: 6%
• Maturidade: 3 anos
• Pagamento de juros: anuais no fim do ano
• Reembolso: No fim do 3º ano
Questão:
Reconheça a aquisição das obrigações e restantes fluxos até ao reembolso.
Resposta:
Como a entidade pretende manter as obrigações até à maturidade (data do vencimento),
deverá utilizar o método do custo amortizado usando a taxa de juro efetiva.
A taxa de juro efetiva é a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos
de caixa futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro.
• Montante despendido na aquisição: 100 000 x 5 € + 300 € = 500 300 €
• Recebimentos anuais de juros = 100 000 x 5 € x 6% = 30 000 €
• Reembolso por obrigação = 5 (valor nominal) + 0,1 (prémio) = 5,1 €
• Reembolso = 100 000 x 5,10 € = 510 000 €
0 1 2 3
Anos
1-1-N 31-12-N 31-12-N+1 31-12-N+2
Pagamentos - 500 300
Recebimentos 30 000 30 000 540 000 (a)
Fluxo - 500 300 30 000 30 000 540 000
Nota a) 540 000 = 510 000 (reembolso) + 30 000 (juros do período)
500 300 = 30 0001 + 30 0002 + 540 0003 ð i (Taxa interna de rentabilidade: TIR) = 6,602%
(1 + i) (1 + i) (1 + i)
Juro efetivo
Valor presente (VP) Juro recebido Diferença
Ano (VP x TIR)
(1) (3) (4 = 2 – 3)
(2 = 1 x i)
0 1-1-N 500 300,00
1 31-12-N 503 328,97 (Ano 1 = 0 + 4) 33 028,97 30 000,00 3 028,97
2 31-12-N+1 506 557,90 (Ano 2 = 1 + 4) 33 228,93 30 000,00 3 228,93
3 31-12-N+2 510 000,00 (Ano 3 = 2 + 4) 33 442,10 30 000,00 3 442,10

Obrigações 41.5.1 – Detidos até à maturidade
Juros 79.1.8 – De outros financiamentos concedidos
Contas
Débito Crédito
1 1 jan N Aquisição das obrigações 41.5.1 12.1 500 300,00
Rendimento 79.1.8 33 028,97
2 31 jan N Juro recebido 12.1 30 000,00
Diferenças 41.5.1 3 028 97
Rendimento 79.1.8 33 228,93
31 jan
3 Juro recebido 12.1 30 000,00
N+1
Diferenças 41.5.1 3 228,93
Rendimento 79.1.8 33 442,10
31 jan
4 Juro recebido 12.1 30 000,00
N+2
Diferenças 41.5.1 3 442,10
31 dez
5 Reembolso das obrigações 12.1 41.5.1 510 000,00
N+2
Entidades conjuntamente controladas

Entidades conjuntamente
Empreendimento conjuntocontroladas
é uma atividade económica empreendida por dois ou mais
parceiros, sujeita a controlo conjunto
Empreendimento conjunto é uma destes, mediante
atividade um acordo
económica contratual.
empreendida por dois ou
Os mais parceiros, sujeitaconjuntos
empreendimentos a controlo destacam-se
conjunto destes,
de mediante um acordo
outras formas contratual.
de interesse de uma en-
tidade noutra entidade, como já referimos, pela natureza do contrato que as liga:
Os empreendimentos conjuntos destacam-se de outras formas de interesse de uma
entidade noutra entidade, como já referimos, pela natureza do contrato que as liga:
Participações em instrumentos de capital
Empreendimentos Investimentos
Outras
conjuntos em associadas ou
participações
subsidiárias
Acordo
Exercício de
Sem
contratual Distingue‐se influência ou Distingue‐se influência
controlo
Figura n.º 5.128

Figura – Empreendimentos
n.º 5.128 – Empreendimentos conjuntos
conjuntos e eoutras
outras participações
participações
Considera-se comum a todos os empreendimentos conjuntos as seguintes

Consideram-se comuns a todos os empreendimentos conjuntos as seguintes caracte-
rísticas:características:
 dois ou mais empreendedores estarem ligados por um acordo contratual, e
• dois ouo mais
acordoempreendedores estarem
contratual estabelecer ligados
controlo por um acordo contratual; e
conjunto.
• o acordo contratual estabelecer controlo conjunto.
Os empreendimentos conjuntos envolvem diversas formas de colaboração entre
empreendedores. A NCRF 13 classifica-os em três tipos:
Os empreendimentos conjuntos envolvem diversas formas de colaboração entre em-
preendedores. A NCRF 13 classifica-os em três tipos:
 Operações conjuntamente controladas
• Operações conjuntamente controladas
As As operações
operações conjuntamente controladas
conjuntamente controladas envolvem
envolvem o uso de de
o uso ativos ou ou
ativos outros recursos
outros recursos
sem constituição de uma entidade jurídica própria ou uma estrutura
sem constituição de uma entidade jurídica própria ou uma estrutura financeira específica.financeira
específica. Cadasuporta
Cada empreendedor empreendedor suporta
a sua parte dosagastos
sua parte dos gastos
e recolhe e recolhe
a parte a parte
dos réditos, dos
acordados
réditos, acordados
contratualmente. contratualmente.
Os Os ativos,
ativos, passivos,rendimentos
passivos, rendimentos eegastos
gastossão
sãoreconhecidos
reconhecidos em em
cadacada
empreendedor.
empreendedor.
No entanto podem ser preparados registos contabilísticos e demonstrações
No entanto, podem ser preparados registos contabilísticos e demonstrações financeiras
financeiras
específicas para efeitos de avaliação do desempenho do empreendimento
específicas para efeitos de avaliação do desempenho do empreendimento conjunto. conjunto .
Exemplo:
Exemplo:
Doismais)
Dois (ou (ou mais) empreendedores,um
empreendedores, umna
na área
área da
da fabricação
fabricaçãodedeumum
dado bem,
dado outrooutro
bem,
desenvolvendo uma atividade comercial, combinam um conjunto de operações e
desenvolvendo uma atividade comercial, combinam um conjunto de operações e
afetação de recursos para designadamente explorar novos mercados, desenvolver
afetação
investigação para para
de recursos inovardesignadamente
esses produtos, etc.explorar novos mercados, desenvolver
investigação para inovar esses produtos, etc.
703
São empreendimentos que envolvem a posse conjunta de um ou mais ativos adquiridos
para um fim determinado e utilizados para a obtenção de benefícios para os
empreendedores,
766 sem que seja
Contabilidade constituída
Financeira qualquer sociedade ou estrutura financeira
Explicada
separada dos próprios empreendedores. Estes suportam a sua quota-parte dos gastos e
controlam a sua quota-parte de benefícios futuros dos ativos controlados. Este tipo de
empreendimentos mantém controlados
• Ativos conjuntamente normalmente registos contabilísticos separados
relativamente:
São empreendimentos que envolvem a posse conjunta de um ou mais ativos adquiridos
para
 aosumgastos
fim determinado e utilizados
incorridos inerentes aospara a obtenção
ativos de benefícios
conjuntamente para os empreende-
controlados;
dores,
 aos recursos recebidos dos participantes; e às produções entregues aos separada
sem que seja constituída qualquer sociedade ou estrutura financeira dos do
participantes
próprios empreendedores. Estes suportam a sua quota-parte dos gastos e controlam a sua
empreendimento conjunto.
quota-parte de benefícios futuros dos ativos controlados. Este tipo de empreendimentos
mantém normalmente registos contabilísticos separados relativamente:
Exemplo:
– (ou
Dois aos mais)
gastos empreendedores
incorridos inerentes aos ativosum
adquiriram conjuntamente
terreno em controlados;
conjunto. Cada um deles
– aos
utiliza recursos
esse recursorecebidos dosexploração
para a sua participantes;
própria ou conjunta.
– e às produções entregues aos participantes do empreendimento conjunto.
Exemplo:
 Entidades conjuntamente controladas
Dois (ou mais) empreendedores adquiriram um terreno em conjunto. Cada um
Envolvemdeles utiliza esse recurso
o estabelecimento depara
umaa sua exploração
sociedade queprópria
opera ou conjunta.
como qualquer outra, com a
particularidade
• Entidades de conjuntamente
haver um controlo conjunto dos empreendedores sobre a sua
controladas
atividade económica. Esta entidade tem controlo sobre os seus ativos e passivos,
Envolvem o estabelecimento de uma sociedade que opera como qualquer outra, com a
celebra contratos deem
particularidade seuum
haver nome e obtém
controlo financiamentos
conjunto para asobre
dos empreendedores atividade. Qualquer
a sua atividade
empreendedor, independentemente
económica. Esta da sobre
entidade tem controlo sua quota-parte,
os seus ativostem direitocelebra
e passivos, de veto sobre as
contratos
decisões
em seude carácter
nome estratégico.
e obtém financiamentos para a atividade. Qualquer empreendedor, indepen-
dentemente da sua quota-parte, tem direito de veto sobre as decisões de caráter estratégico.
Exemplo:
Exemplo: que se constituem para candidaturas a projetos onde são necessárias
Sociedades
diversas valências
Sociedades como
que se a de projetistas,
constituem construção
para candidaturas civil ou outras.
a projetos onde são necessárias
diversas valências, como as de projetistas, construção civil ou outras.
As entidades conjuntamente
As entidades controladas
conjuntamente controladaspodem
podem assumir qualquerforma
assumir qualquer forma jurídica.
jurídica.
Contudo as situações
Contudo, mais
as situações maiscomuns
comunsdecorrem de:
decorrem de:
Empreendimentos conjuntos
Agrupamentos Agrupamentos
Económicos de Complementares de
Interesse Europeu Empresas
AEIE ACE
Associações em Consórcios
participação
Figura
5.129 – Modalidades de empreendimentos
– Modalidades empreendimentos conjuntos
conjuntos
704
Os Agrupamentos Complementares de Empresas (ACE) são contratos pelos quais

duas ou mais pessoas singulares ou coletivas se agrupam, sem prejuízo da personalidade
jurídica de cada uma, com vista a melhorar as condições de exercício ou de resultado das
suas atividades económicas.
Os Agrupamentos Europeus de Interesse Económico (AEIE) devem ser compostos
no mínimo por dois membros, oriundos de Estados-Membros diferentes. A entidade con-
juntamente controlada tem os seus próprios registos contabilísticos, prepara e apresenta
demonstrações financeiras da mesma forma que outras entidades, em conformidade com
as Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro.
O contrato de associação em participação é o contrato através do qual uma pessoa se
associa à atividade económica exercida por outra pessoa, ficando a primeira a participar
nos lucros e nas perdas que desse exercício resultarem para a segunda.
Esta figura implica, assim, pelo menos dois sujeitos: um deles, normalmente (mas não
necessariamente) um comerciante, que obtém o financiamento e mantém o exclusivo con-
trolo da atividade, sendo o único a surgir nas relações externas (associante) e (pelo menos
um) outro que não tem de exercer uma atividade comercial e que realiza um investimento
remunerado na atividade do primeiro (associado).
O contrato de consórcio é o contrato pelo qual duas ou mais pessoas singulares ou
coletivas que exerçam uma atividade económica se obrigam entre si, de forma concertada,
a realizar certa atividade ou efetuar certa contribuição com o fim de prosseguir um deter-
minado escopo ou objeto.
Podem apontar-se como vantagens deste instrumento de colaboração ou cooperação
entre empresas o seu caráter muito simplificado e flexível e o facto de permitir salvaguardar
a autonomia jurídica e a independência económica dos seus membros.
Traço fundamental do contrato de consórcio é que este não dá origem a um novo ente
jurídico (pelo que o consórcio não tem personalidade jurídica), nem sequer um patrimó-
nio autónomo. A NCRF 13 estabelece dois métodos alternativos de contabilização dos
interesses em empreendimentos conjuntos: método de equivalência patrimonial e método
de consolidação proporcional.
A aplicação dos métodos é opcional nas contas individuais, tornando-se o MEP o mé-
todo de referência quando a entidade apresenta contas consolidadas. Nesse caso, o empre-
endimento conjunto está reconhecido ao MEP nas contas individuais e pela consolidação
proporcional nas contas consolidadas:
Método da equivalência
Sim patrimonial
Entidades Apresenta
conjuntamente contas
controladas consolidadas Método de equivalência
patrimonial
Não Pode optar entre
Consolidação
proporcional
Figura n.º 5.130 – Opções contabilísticas para empreendimentos conjuntos

Figura n.º 5.130 – Opções contabilísticas para empreendimentos conjuntos
Neste ponto vamos abordar a mensuração dos empreendimentos conjuntos pelo

método da consolidação proporcional dado que o MEP já foi exposto anteriormente.
Neste ponto vamos abordar a mensuração dos empreendimentos conjuntos pelo método
da consolidação proporcional, dado que o MEP já foi exposto anteriormente.
A conta 41.3 – Investimentos em entidades conjuntamente controladas está reservada aos
investimentos financeiros em empreendimentos conjuntos e apresenta a seguinte subdivisão:
Conta 41.3 Investimentos em entidades conjuntamente controladas
Esta conta regista os interesses em empreendimentos
41.3.1 Participações de capital – método da conjuntos que representem participações de capital e
equivalência patrimonial são mensurados nas contas individuais pelo método da
equivalência patrimonial
Esta conta regista os interesses em empreendimentos
41.3.2 Participações de capital– outros métodos
conjuntos que não estejam mensurados pelo MEP
Esta subconta regista os empréstimos concedidos a
41.3.3 Empréstimos concedidos
entidades conjuntamente controladas
Quadro n.º 5.89 – Conta 41.3 – Investimentos em entidades conjuntamente controladas
A consolidação proporcional traduz-se na integração no balanço e na demonstração

dos resultados do empreendedor da sua parte nos ativos que controla conjuntamente, nos
passivos pelos quais é conjuntamente responsável e nos rendimentos e gastos da entidade
conjuntamente controlada.
A NCRF 13 (§ 60) permite que a parte em cada um dos ativos, passivos, rendimentos e
gastos de uma entidade conjuntamente controlada, relatado pelo método da consolidação
proporcional, seja apresentado de duas formas distintas:
• Combinação linha a linha dos itens semelhantes, ou
• Em linhas de itens separadas.
Um processo de consolidação tem diversos procedimentos que aqui não iremos desen-
volver; contudo, referimos as principais fases a considerar:
Acumulação de valores nas

demonstrações financeiras
Eliminação dos investimentos

Operações de consolidação
Conversão de contas expressas em moeda financeiros

estrangeira
Operações de pré‐consolidação
Eliminação das transações /

Especialização e data do saldos recíprocos
encerramento
Eliminação de resultados
Critérios de valorimetria contidos nos ativos
Adaptação de critérios contabilísticos Impostos

(SNC/ IAS ou outros)
Relatório e
Erros / omissões Demonstrações financeiras
Outros procedimentos de consolidadas

harmonização
Figura
Figura n.º n.º 5.131
5.131 – Procedimentos
– Procedimentos de consolidação
de consolidação
Caso D.22 – Consolidação proporcional

Caso D.22 – Consolidação proporcional

Considere a ALFA (o investidor com uma participação de 50%) e a ECC (entidade
conjuntamente controlada).
Questão:
Considere as demonstrações financeiras abaixo indicadas e proceda à consolidação
proporcional:
H1 - Combinação linha a linha de itens semelhantes;
H2 - Linhas separadas de itens semelhantes.
Resposta:
H1: Combinação linha a linha de itens semelhantes:
Balanços individuais Balanço consolidado de Alfa
Ativo ALFA ECC Ativo
Participações financeiras 20 000 --- Participações financeiras ---
Ativo fixo tangível 160 000 40 000 Ativo fixo tangível 180 000
Ativo da Alfa + 50% dos
Inventários 120 000 10 000 Inventários 125 000
itens do ativo ECC
Clientes 80 000 15 000 Clientes 87 500
Caixa e depósitos 20 000 5 000 Caixa e depósitos 22 500
Total ativo 400 000 70 000 Total ativo 415 000

Capital próprio Capital próprio
Capital 150 000 40 000 Capital 150 000
Reservas 25 000 CP da Alfa + 50% dos Reservas 25 000
itens dos CP gerados da
ECC
Resultado líquido 15 000 2 000 Resultado líquido 16 000
Total Capital Próprio 190 000 42 000 Total Capital Próprio 191 000
Passivo Passivo
Passivo diverso 210 000 28 000 Passivos da Alfa + 50% Passivo diverso 224 000
dos itens do passivo da
ECC
Total CP + Passivo 400 000 70 000 Total CP + Passivo 415 000
Demonstração dos Demonstração dos resultados

ALFA ECC
resultados consolidados Alfa
Rendimentos 75 000 7 000 Rendimentos 78 500
Gastos e perdas Rendimentos e gastos Gastos e perdas
Depreciações 10 000 1 000 da Alfa + 50% Depreciações 10 500
dos rendimentos
Imparidades (clientes) 4 000 e gastos da ECC Imparidades (clientes) 4 000
Outros gastos 46 000 4 000 Outros gastos 48 000
Total gastos 60 000 5 000 Total gastos 62 500
Imparidades (clientes) 4 000 50% dos Imparidades (clientes) 4 000
rendimentos e
Outros gastos e perdas 46 000 4 000 Outros gastos e perdas 48 000
gastos da ECC
770 Total gastos 60Financeira
Contabilidade 000 5 000
Explicada Total gastos 62 500
H2: Se a apresentação fosse com itens separados:

H2: Se a apresentação fosse com itens separados:
Demonstrações consolidadas de Alfa

Participações financeiras --- Rendimentos 75 000
Ativo fixo tangível 160 000 Rendimentos (ECC) 3 500
Ativo fixo tangível (ECC) 20 000 Total dos rendimentos 78 500
Inventários 120 000 Gastos e perdas
Inventários (ECC) 5 000 Depreciações 10 000
Clientes 80 000 Depreciações (ECC) 500
Clientes (ECC) 7 500 Imparidade de clientes 4 000
Caixa e Depósitos 20 000 Outros gastos 46 000
Caixa e Depósitos (ECC) 2 500 Outros gastos (ECC) 2 000
Total ativo 415 000 Total de gastos 62 500
Resultado líquido 16 000

Capital 150 000
Reservas 25 000
Resultado líquido 15 000
Resultado líquido (ECC) 1 000
Total Capital Próprio 191 000
Passivo diverso 210 000
Passivo diverso (ECC) 14 000
Total CP + Passivo 415 000
Empréstimos concedidos
Empréstimos concedidos
As entidades, no âmbito das suas políticas de apoio àquelas em que detêm qualquer in-
teresse, podem conceder
As entidades no âmbitoauxílios
das suasfinanceiros
políticas dena modalidade
apoio de empréstimos,
àquelas em remunerados
que detêm qualquer
ou interesse
não. A mensuração destes
podem conceder ativos financeiros
auxílios segue a NCRF 27, podendo
na modalidade ser mensurados ao custo
de empréstimos,
ou ao custo amortizado, se obedecer aos requisitos já referidos.
Caso D.23 – Empréstimo concedido

(taxa de juro inferior à taxa de mercado)
A sociedade Beta, S.A. concedeu à sua subsidiária Gama, Lda., em 2 de janeiro de N,
um empréstimo no montante de 2 000 000 €.
Atendendo às ligações existentes entre as empresas (Beta detém 60% do capital de
Gama), o referido empréstimo vence juros anuais à taxa de 3% e deve ser integralmente
reembolsado no final do 4.º ano. A taxa anual de juro de mercado para empréstimos de
idêntico prazo e risco é de 5%.
Questão:
Resposta:
Períodos Valor nominal Juros (3%)
2 jan N - 2 000 000
31 dez N 60 000
31 dez N+1 60 000
31 dez N+2 60 000
31 dez N+3 + 2 000 000 60 000
O reconhecimento ao custo amortizado considera o valor atual do empréstimo em

cada momento e a taxa de juro implícita:
Períodos Valor nominal Valor atual (5%) Juros (taxa de 5%)
2 jan N 0 2 000 000 1 645 405 2 000 000 / (1,05)4
31 dez N 1 2 000 000 1 727 675 2 000 000 / (1,05)3 82 270 1 645 405 x 5%
31 dez N+1 2 2 000 000 1 814 059 2 000 000 / (1,05)2 86 384 1 727 675 x 5%
31 dez N+2 3 2 000 000 1 904 762 2 000 000 / (1,05)1 90 703 1 814 059 x 5%
31 Ddz N+3 4 2 000 000 2 000 000 2 000 000 / (1,05)0 95 238 1 904 762 x 5%
Gastos diferidos 28.1 – Gastos a reconhecer
Empréstimos concedidos a subsidiárias 41.1.3 – Empréstimos concedidos
Gastos e perdas de financiamento 69.8.8 – Outros
Ganhos em juros 79.1.4 – De financiamentos concedidos a subsidiárias
3.1) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo (ao custo)
Contas
Débito Crédito
1 2 jan N Concessão do empréstimo 41.1.3 12.1 2 000 000
2 31 dez N Juros do período 12.1 79.1.4 60 000
3 31 dez N+1 Juros do período 12.1 79.1.4 60 000
4 31 dez N+2 Juros do período 12.1 79.1.4 60 000
Juros do período 12.1 79.1.4 60 000
5 31 dez N+3
Reembolso do empréstimo 12.1 41.1.3 2 000 000
3.2) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo (custo amortizado)
Contas
Débito Crédito
Concessão do empréstimo 12.1 2 000 000
1 2 jan N Empréstimos concedidos 41.1.3 1 645 405
Gastos a reconhecer 28.1 354 595
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 82 270
Imputação de gastos 28.1 82 270
2 31 dez N
Prestação 12.1 60 000
Diferencial taxa juro 69.8.8 22 270
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 86 384
31 dez Imputação de gastos 28.1 86 384
3
N+1 Prestação 12.1 60 000
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 90 703
31 dez Imputação de gastos 28.1 90 703
4
N+2 Recebimento 12.1 60 000
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 95 238
Imputação de gastos 28.1 95 238
31 dez
5 Prestação 12.1 60 000
N+3
Caso D.24 – Empréstimo concedido ao custo e ao custo amortizado

(sem juro explícito)
A sociedade Beta, SA concedeu à sua subsidiária Gama, Lda., em 2 de janeiro de N, um
Nos termos do contrato celebrado, aquele empréstimo, atendendo às ligações existentes
entre as empresas (Beta detém 60% do capital de Gama), não vence quaisquer juros e devem
ser integralmente reembolsados no final de 4 anos. A taxa anual de juro de mercado para
empréstimos de idêntico prazo e risco é de 4%.
Questão:
Contabilize pela Beta o empréstimo concedido:
Resposta:
Períodos Valor nominal

2 jan N - 2 000 000
31 dez N
31 dez N+1
31 dez N+2
31 dez N+3 + 2 000 000

momento e a taxa de juro implícita:
Empréstimo
Períodos Valor nominal Valor atual (4%) Juros (taxa de 4%)
2 jan N 0 2 000 000 1 709 608 2 000 000 / (1,04)4
31 dez N 1 2 000 000 1 777 993 2 000 000 / (1,04)3 68 384 1 709 608 x 4%
31 dez N+1 2 2 000 000 1 849 112 2 000 000 / (1,04)2 71 120 1 777 993 x 4%
31 dez N+2 3 2 000 000 1 923 077 2 000 000 / (1,04)1 73 964 1 849 113 x 4%
31 dez N+3 4 2 000 000 2 000 000 2 000 000 / (1,04)0 76 923 1 923 077 x 4%

Gastos diferidos 28.1 – Gastos a reconhecer
Empréstimos concedidos a subsidiárias 41.1.3 – Empréstimos concedidos
Gastos e perdas de financiamento 69.8.8 – Outros
Ganhos em juros 79.1.4 – De financiamentos concedidos a subsidiárias
3.1) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo (ao custo)

Contas
Débito Crédito
1 2 jan N Concessão do empréstimo 41.1.3 12.1 2 000 000
2 31 dez N+2 Reembolso do empréstimo 12.1 41.1.3 2 000 000
3.2) Lançamento no diário – Contrato de empréstimo taxa de juro efetiva

Contas
Débito Crédito
Concessão do empréstimo 12.1 2 000 000
1 2 jan N Empréstimo 41.1.3 1 709 608
Gastos diferidos 28.1 290 392
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 68 384
2 31 dez N
Imputação de gastos 69.8.8 28.1 68 384
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 71 120
3 31 dez N+1
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 73 964
4 31 dez N+2
Juros efetivos 41.1.3 79.1.4 76 923
5 31 dez N+3 Imputação de gastos 69.8.8 28.1 76 923

O investidor deverá, à data do relato, verificar se os interesses nas entidades participadas
se encontram em imparidade, salvo se utilizar o critério do justo valor.
Quando se aplica o método da equivalência patrimonial, o investidor deve determinar se
é necessário reconhecer qualquer perda por imparidade adicional com respeito ao conjunto
de interesses na associada (NCRF 13, § 56).
Uma perda por imparidade é definida na NCRF 12 (§ 4) como o excedente da quantia
escriturada de um ativo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relação à sua quantia
recuperável.
Apesar do goodwill ser apresentado de forma separada, ele é incluído na quantia escritu-
rada de um investimento numa associada, sendo esta a quantia testada quanto à imparidade.
Genericamente, para testar se um ativo está em imparidade, compara-se a sua quantia
recuperável com a sua quantia escriturada.
O conceito de quantia recuperável, assim como a norma que enquadra o tratamento das
perdas por imparidade, não é igual quando se aplica o método de equivalência patrimonial,
ou outro método:
Instrumentos de capital Instrumentos ao custo Instrumentos

próprio mensurados ao MEP amortizado mensurados ao custo
• NCRF 12 • NCRF 27 (§ 28) • NCRF 27 (§ 28)

• NCRF 13 (§ 57)
• Valor presente (atual) dos • Valor presente dos fluxos de
• Valor de uso ou justo valor fluxos de caixa estimados caixa futuros estimados
menos custo de alienação descontados à taxa de juro descontados à taxa de
(dos dois o mais elevado) efetiva original do ativo retorno de mercado corrente
financeiro; para um ativo financeiro
semelhante.
Figuran.º
Figura n.º5.132
5.132– –Quantia
Quantiarecuperável
recuperável
Considerando os investimentos mensurados pelo método de equivalência patrimonial

Uma perda por imparidade reconhecida num investimento mensurado ao MEP deve
apresenta-se o conceito de justo valor e de valor de uso:
ser imputada:
1) Primeiro ao goodwill (débito da conta 65.6; crédito na conta 44.9)
Justo valor menos custo de vender Valor de uso
2) A parte remanescente
 à conta do investimento (débito daconta 65.3; crédito na
contade41.9)
 Valor venda obtido numa transação  A parte do investidor no valor presente dos
entre partes conhecedoras e dispostas futuros fluxos de caixa estimados que se
Qualquer reversão
a isso, menos dessa perda
os custos por imparidadeespera
de transação é reconhecida
que venhamcom ao aumento da quan-
ser gerados pela
tia do investimento. As perdas
(taxas, gastos legais e outrospor imparidade reconhecidas
custos) no goodwill
associada, incluindo não
os fluxos de podem ser
caixa das
para num
revertidas colocar o ativo posterior.
período em condições de operações da associada e os proventos da
venda alienação final do investimento
Também nos termos da NCRF 27 (§30) são proibidas ou as reversões por perdas por im-
 Opróprio
paridade reconhecidas em instrumentos de capital valor presente dos futuros
mensurados ao fluxos
custo.de caixa
estimados que se espera que surjam de
Considerando os investimentos mensurados pelo dividendos
método de a equivalência
serem recebidos do
patrimonial
investimento
apresenta-se o conceito de justo valor e de valor de uso: e da sua alienação final
Quadro n.º 5.90 – Justo valor versus valor de uso
Justo valor menos custos de alienação Valor de uso
Caso D.25 ‐ Perda por imparidade
• Valor de venda obtido numa transação entre partes • A parte do investidor no valor presente dos fu-
conhecedoras e dispostas a isso, menos os custos turos fluxos de caixa estimados que se espera que
de transação (taxas,
A sociedade Omega gastos legais10%
detém e outros
do custos) venham
capital social a ser gerados
sociedade pela associada,
Geração incluindo
Inconsciente, SA.
para colocar o ativo em condições de venda os fluxos de caixa das operações da associada e os
Esta participação foi adquirida por 20.000 proventos €, quantia pela qual
da alienação esta
final participação se
do investimento
encontra reconhecida na respetiva conta 41.4 – Investimetnos noutras ou empresas
• O valor presente dos futuros fluxos de caixa esti-
No mês anterior um outro acionista da mados Geração que se espera que surjam
Inconsciente, SA devendeu
dividendos a
igual
serem recebidos do investimento e da sua alienação
participação pela quantia de 80.000 €. final
Quadro n.º 5.90 – Justo valor versus valor de uso
Atendendo ao valor desta transação, a sociedade Omega considera que a quantia
máxima recuperável do seu investimento seria 80.000 €, pelo que entendeu reconhecer
a respetiva imparidade.
Questão:
Pretende-se o registo contabilístico adequado.
RESPOSTA
Caso D.25 – Perda por imparidade

A sociedade Omega detém 10% do capital social da sociedade Geração Inconsciente,
SA. Esta participação foi adquirida por 100 000 €, quantia pela qual esta participação se
encontra reconhecida na respetiva conta 41.4 – Investimentos noutras empresas.
No mês anterior, um outro acionista da Geração Inconsciente, SA vendeu igual parti-
cipação pela quantia de 80 000 €.
Atendendo ao valor desta transação, a sociedade Omega considera que a quantia máxima
recuperável do seu investimento seria 80 000 €, pelo que entendeu reconhecer a respetiva
imparidade.
Questão:
Pretende-se o registo contabilístico adequado.
Resposta:
• Perda por imparidade = Quantia escriturada – quantia recuperável
• Perda por imparidade = 100 000 – 80 000 = 20 000 €

Perdas por imparidade 41.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas por imparidade do período 65.3 – Em investimentos financeiros
Contas
Débito Crédito
1 Perda por imparidade 65.3 41.9 20 000
Caso D.26 – Perda e reversão de imparidade (MEP)

A sociedade ZETA tem registado, pelo método da equivalência patrimonial, uma parti-
cipação de 30% no capital de uma associada, correspondente a 30 000 ações (valor nominal
de 1 €) adquiridas a 1,5 €.
Em 31/12/N, os saldos da contas 41.2 – Investimentos em associadas e 44.1 – Goodwill
eram de, respetivamente, 14 000 € e o 1.000 €. A cotação dos títulos à data do balanço era
de 0,40 €.
O valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que surjam de
dividendos a serem recebidos do investimento e da sua alienação final é de 0,45 € /ação.
O valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que venham a ser
gerados pela associada, incluindo os fluxos de caixa das operações da associada e os proventos
da alienação final do investimento, é de 0,43 € /ação.
Os custos estimados para vender os títulos são de 50 €.
Questão:
Pretende-se o registo respeitante aos factos patrimoniais considerando as duas hipóteses:
H1: Não estão reconhecidas perdas por imparidade para estes títulos;
H2: A conta 41.9 apresenta um saldo de 3 500 € e a conta 44.9 (goodwill) 1.000 €.
Resposta:
Tratando-se de investimentos mensurados ao MEP, a verificação de eventual perda por
imparidade deve atender ao definido nas NCRF 12 e 13.
H1) O reconhecimento da perda por imparidade deve ser o maior entre o valor de
mercado menos os custos de alienação e o valor de uso (calculado pelos métodos previstos):
• Valor de mercado – custos de alienação = 30 000 x 0,4 = 12 000 – 50 = 11 950
• Valor de uso com base nos dividendos = 30 000 x 0,45 = 13 500
• Valor de uso com base nas operações = 30 000 x 0,43 = 12 900
O maior destes valores é 13 500, pelo que a perda por imparidade = 15 000 – 13 500 = 1 500 €
H2) Se o saldo da conta 41.9 é de 3 500 e a perda por imparidade é de 1 500 euros, existe
um excedente de 3 500 – 1 500 = 2 000 euros, que deve ser revertido.

Perdas por imparidade goodwill 44.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Perdas por imparidade do período 65.3 – Em investimentos financeiros
Perdas por imparidade do período 65.6 – Em ativos intangíveis
Reversões de imparidades 76.2.3 – Em investimentos financeiros
Contas
Débito Crédito
1 Perda por imparidade goodwill 65.6 44.9 1.000
2 Perda por imparidade investimento 65.3 41.9 500
Nota: Nesta situação, caso se alterem os fatos que determinaram o reconhecimento da perda por impari-
dade, apenas poderia ser revertida, no máximo, a quantia de 500, associada ao investimento.

Contas
Débito Crédito
1 Reversão da perda por imparidade 41.9 76.2.3 2 000
E. Ativos não correntes detidos para venda
Assuntos tratados
– Ativos não correntes detidos para venda
– Passivos associados a ativos detidos para venda
– Mensuração inicial e subsequente
– Custos de vender ou de alienação
– Alteração do plano de venda
– Alienação
– Unidades operacionais descontinuadas
– Custos de alienação
Enquadramento
– NCRF 8 – Ativos não correntes detidos para venda e unidades operacionais des-
continuadas
Contas
– 43 Ativos fixos tangíveis
– 46 Ativos não correntes detidos para venda
– 76 Reversões
1 –Neste
Enquadramento do tema
tema vamos analisar determinados aspetos do ciclo de vida de um ativo não
corrente
Neste temadetido
vamos para venda desde
analisar o reconhecimento
determinados até ciclo
aspetos do à alienação ou de
de vida alteração do não
um ativo
plano de venda.
corrente detido para venda desde o reconhecimento até à alienação ou alteração do plano
de venda.
o Ativos existentes e passivos

Reconhecimento Desreconhecimento
relacionados
inicial
o Ativos adquiridos
 Custo inicial  Mensuração subsequente  Venda

o Preço de custo o Perda por imparidades ou  Alteração do plano
o Justo valor deduzido reversões de imparidades de venda
dos custos de venda
Figura n.º 5.133

Figura – Ativos
n.º 5.133 – Ativosnão
nãocorrentes detidospara
correntes detidos para venda
venda (ciclo
(ciclo de vida)
de vida)
Um ativo não corrente (ou grupo de ativos) deve ser classificado como detido para
venda caso a sua quantia escriturada venha a ser recuperada principalmente através de uma
Um de
transação ativo não ecorrente
venda não pelo(ouseu
grupo
usode ativos) deve ser classificado como detido para
continuado.
venda caso a sua quantia escriturada venha a ser recuperada principalmente através de
A NCRF 8 – Ativos
uma transação não ecorrentes
de venda detidos
não pelo seu para venda e unidades operacionais descon-
uso continuado.
tinuadas trata dos requisitos de classificação e de apresentação dos ativos não correntes
detidosApara
NCRFvenda
8 - e Ativos
de unidades operacionais
não correntes descontinuadas
detidos para venda e (NCRF
unidades8,operacionais
§ 1).
descontinuadas trata dos requisitos de classificação e de apresentação dos ativos não
Considera-se neste conceito:
correntes detidos para venda e de unidades operacionais descontinuadas (NCRF 8, §
1). Grupo de
ativos
Considera-se neste conceito: (correntes e
não
correntes)
Ativos Unidades
individuais operacionais
descontinua‐
não correntes das
Passivos
associados a
estes ativos
(quer
individuais,
quer em 717
grupo)
Figuran.º
Figura n.º5.134
5.134––Ativos
Ativos(passivos)
(passivos) detidos
detidos para
para venda
venda
Exemplo das várias categorias:

Exemplo das várias categorias:
• Ativo individual – Um edifício, um equipamento, uma participação financeira, etc.

• Grupo de ativos – Conjunto de equipamentos de uma fábrica
– O empréstimo bancário ou contrato de leasing associados à aquisição
• Passivos associados a ativos de edifícios, equipamentos, etc. que se classificam como detidos para
venda
Uma unidade operacional é uma componente da empresa que gera fluxos de caixa que
possam ser claramente distinguidos operacionalmente e para finalidades de relato financeiro,
do resto de uma entidade, como por exemplo:
(a) uma importante linha de negócios separada ou uma área geográfica operacional
Exemplo:
Uma filial de uma empresa localizada em país estrangeiro
(b) uma parte integrante de um único plano coordenado para alienar uma importante
linha de negócios separada ou área geográfica operacional
Exemplo:
Empresa que vende e repara veículos automóveis. Pode pensar em alienar o negó-
cio da venda ou o da reparação
(c) uma subsidiária adquirida exclusivamente com vista à revenda.
Exemplo:
Participação de 55% numa dada empresa, adquirida com a finalidade de venda
Uma unidade operacional descontinuada é uma componente de uma entidade que se

pretende alienar ou esteja classificada como detida para venda.
Para que um ativo não corrente possa ser classificado como detido para venda, deve
reunir as seguintes condições:
• Estar disponível para venda imediata na sua condição presente; e
• A sua venda ser altamente provável.
Uma venda é considerada altamente provável quando se verifica um conjunto de si-

tuações que indiciam que a gestão está empenhada nesse processo e que foram tomadas
iniciativas para concretizar a referida venda (NCRF 8, § 8).
 A sua venda seja altamente provável.
Uma venda é considerada altamente provável quando se verifica um conjunto de
782
situações que indiciam
Uma venda que aFinanceira
Contabilidade
é considerada gestão está
altamente empenhada
Explicada
provável nesse
quando se processo e que
verifica um foram de
conjunto
tomadas iniciativas para concretizar a referida venda (NCRF 8, § 8).
situações que indiciam que a gestão está empenhada nesse processo e que foram
tomadas iniciativas para concretizar a referida venda (NCRF 8, § 8).
Deve ser
A gestão inciou expectável que a
um programa vendaDeve ser
esteja
A gestão
para inciou
localizar expectável que a
um programa concluída dentro
um comprador devenda
um anoesteja
para localizar concluída dentro
A gestão deve um comprador de um ano As ações indicam
estar a
A gestão deve A venda do As ações indicam
improbabilidade
altamente
estar ativo deve ser a
de ocorrerem
empenhada A venda do
numaltamente
plano amplamente improbabilidade
alterações
ativo deve
publicitada ser de ocorrerem
paraempenhada
vender o amplamente significativas no
num plano
ativo alterações
plano
para vender o publicitada significativas no
ativo plano
Figura n.º 5.135 – Venda altamente provável (requisitos)

Os ativos não correntes detidos para venda podem ter origem em:
Ativos Ativos
existentes
Ativos adquiridos
Ativos
existentes adquiridos
Recuperação Com
através da finalidade de
Recuperação
venda vendaCom
através da finalidade de
venda venda
Figura n.º5.136
Figura n.º 5.136 – Ativos
– Ativos não não correntes
correntes existentes
existentes e adquiridos
e adquiridos para venda
para venda
Figura n.º 5.136 – Ativos não correntes existentes e adquiridos para venda
AA norma
norma prevê
prevêque,
que,excecionalmente,
excecionalmente, o período
o períododurante o qual
durante a venda
o qual devedeve
a venda ser ser con-
concluída
cluídaApode
normapode ser
ser prevê estendido
que, para
estendido para além de
excecionalmente, um
além de umoano ano (NCRF
período
(NCRF 8,
durante § 9):
o qual a venda deve ser
8 § 10):
concluída pode ser estendido para além de um ano (NCRF 8, § 9):
Atraso devido a
circunstâncias não
Extensão do controladas pela
719
prazo (para entidade
além de um 719
ano) A entidade continua
comprometida com a
venda
Figuran.º
Figura n.º 5.137
5.137 – Extensão
– Extensão de prazo
de prazo
A extensão do
A extensão do período
períodoexigido
exigidopara
paraconcluir
concluira avenda
vendapode
podeocorrer nasnas
ocorrer situações
situações pre-
previstas no Apêndice A da
vistas no Apêndice A da NCRF 8: NCRF 8;
a) À data em que uma entidade se compromete a planear a venda do ativo ela
a) À data espera,
em que uma entidade seque
razoavelmente, compromete a planear
outros (não a venda doimponham
compradores) ativo, ela espera,
razoavelmente, que outros (não compradores) imponham condições à transferên-
condições à transferência do ativo que prolonguem o período exigido para a
cia do ativo que prolonguem
conclusão da venda e: o período exigido para a conclusão da venda e:
i) as açõesi) necessárias
as ações necessárias para responder
para responder a essas condições
a essas condições não podem
não podem ser iniciadas
ser iniciadas antes de ser obtido um compromisso
antes de ser obtido um compromisso firme de compra; e firme de compra;
e
ii) um compromisso firme defirme
ii) um compromisso compra seja altamente
de compra provável
seja altamente dentro
provável de um ano.
dentro
de um ano.
Exemplo:
Exemplo:
A transferência de um ativo pode estar dependente de autorizações de departamen-

tos oficiais, licenças, etc., cujo prazo de obtenção pode exceder um ano.
b) A entidade obtém um compromisso firme de compra e, como resultado, um com-

prador ou outros impõem inesperadamente condições à transferência do ativo
(que foi classificado como detido para venda), que irão prolongar o período exigido
para que a venda seja concluída; e:
i) foram tomadas, atempadamente, as ações necessárias para responder a tais con-
dições e
ii) espera-se uma resolução favorável dos factos que condicionaram o atraso.
Exemplo:
A transferência de um ativo pode estar dependente de adaptações específicas, de um
processo de transporte ou outras condições que prolonguem o período de um ano.
c) Durante o período inicial de um ano, ocorrem circunstâncias que foram anterior-

mente consideradas improváveis e, como resultado, o ativo (que foi classificado
como detido para venda) não é vendido até ao final desse período e:
i) Durante esse período a entidade tomou as ações necessárias para responder à
alteração nas circunstâncias;
ii) O ativo está a ser ativamente publicitado a um preço razoável, dada a alteração
nas circunstâncias; e
iii) Foi satisfeito o critério do parágrafo 8 da NCRF 8 (figura 5.135)
Exemplo:
Ocorreu uma grave inundação que obriga a uma reparação do ativo antes da sua
transferência para o comprador.
Uma entidade não deve contabilizar um ativo (ou grupo de ativos) como detido para
venda se (NCRF 8, §§ 14 e 15):
• Pretende abandoná-los porque não têm qualquer valor económico para a entidade.
Exemplo:
Abate de veículos em fim de vida
• Os usa até ao fim da sua vida económica

Exemplo:
Utilização de um equipamento até ao fim de vida económica
• Os retira do uso sem razão (abandonar)

Exemplo:
Um equipamento é retirado da linha de produção por decisão da equipa técnica
A figura seguinte esquematiza o processo de decisão de classificação de um ativo não

corrente detido para venda:
Ativo não corrente

Ativo existente Ativo adquirido
• Retirado do uso Disponível para venda

(abandona) imediata, na condição Não
• Usa até ao fim da vida Não atual?
económica Sim
• Destina-se a abate
A venda é altamente Não
Não
provável? reclassifica
Sim
Não É expectável a
O atraso está relacionado conclusão da venda no Não
com causas fora do controlo Sim prazo de um ano?
da entidade? Sim
A entidade continua
comprometida com o plano Sim
de venda do ativo?
Ativo não corrente detido
para venda
Figura n.º 5.138 – Processo de decisão
Um ativo não corrente classificado como detido para venda deve ser mensurado pelo
menor valor entre (NCRF 8, § 16):
• a quantia escriturada do ativo e
• o justo valor menos os custos de alienação.
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Um ativo não corrente classificado como detido para venda deve ser mensurado pelo
menor valor entre (NCRF 8, § 15):
 a quantia escriturada do ativo e
 o justo valor menos os custos de vender
Quantia
escriturada
Mensuração inicial dos dois

(ativo) o menor
Justo valor menos

custos de alienação
Figura n.º
Figura n.º 5.139
5.139 –– Mensuração
Mensuraçãoinicial
inicialdos
dosativos
ativosnão
nãocorrentes
correntesdetidos
detidospara
paravenda
venda
722
Deste modo, aquando da mensuração do ativo classificado como detido para venda:
• Se a quantia escriturada do ativo for menor que o justo valor menos custos de alie-
nação, não há qualquer ganho a reconhecer, pois aplica-se o valor menor, que é a
quantia escriturada
Exemplo:
Se o preço de venda esperado for de 1 000 e a quantia escriturada de 800, não há

registo deste ganho potencial.
• Se a quantia escriturada do ativo for maior que o justo valor menos custos de alie-
nação, haverá que reconhecer uma perda (pela diferença daqueles valores), sendo
tratada como perda por imparidade (NCRF 8, § 21)
Exemplo:
Se o preço de venda esperado for de 1 000 e a quantia escriturada de 1 300, deve ser
reconhecida uma perda por imparidade de 300.
De referir que os ativos mensurados pelo justo valor, como, por exemplo, as proprie-
dades de investimentos ou os ativos biológicos, são reclassificados, mantendo a sua quantia
escriturada.
De referir que os ativos mensurados pelo justo valor como, por exemplo, as
propriedades deContabilidade
786 investimentos ou os ativos
Financeira biológicos são reclassificados, mantendo a
Explicada
sua quantia escriturada.
Quantia Justo valor

escriturada (menos custos de alienação)
Reconhece a quantia
escriturada
Não reconhece qualquer ganho

em relação ao justo valor
Quantia Justo valor

escriturada (menos custos de alienação)
Ativo está em imparidade

O justo valor é a quantia a
reconhecer
Reconhece a imparidade
Figura n.º
Figura n.º 5.140
5.140 –– Quantia
Quantiaescriturada
escrituradaversus
versusjusto
justovalor
valor
Quando se espera que a venda ocorra para além de um ano, a entidade deve mensurar
osQuando se espera
custos de venderque
peloa venda ocorra
seu valor para além
presente de um
(NCRF 8, ano,
§ 17).a entidade devedesse
O aumento mensurar
valor os
custos de alienação pelo seu valor presente (NCRF 8, § 18). O aumento desse valor presen-
te, resultante da passagem do tempo, deve ser reconhecido como gasto de financiamento.
No caso dos passivos associados a ativos não correntes, estes mantêm a sua mensuração,
723
mas devem ser reclassificados para efeitos de apresentação na rubrica passivos não correntes
detidos para venda (balanço).
Tratamento contabilístico
A conta 46 – Ativos não correntes detidos para venda reconhece os ativos com esta
classificação. Sugere-se uma subdivisão da conta, por forma a acolher as diferentes categorias.
46 – Ativos não correntes detidos para venda
Conta 46 – Ativos não correntes detidos para Esta conta destina-se a registar os ativos a que se
venda refere a NCRF 8 – Ativos não correntes detidos
para venda e unidades operacionais descontinuadas.
46.1 Investimentos financeiros
46.2 Propriedades de investimento
Estas contas acolhem as reclassificações das catego-
46.3 Ativos fixos tangíveis
rias de ativos identificados em cada subconta
46.4 Ativos intangíveis
46.9 Perdas por imparidade acumuladas
Quadro n.º 5.91 – Conta 46 – Ativos não correntes detidos para venda
Para os passivos detidos para venda (passivos associados a ativos não correntes detidos
para venda) não está previsto no Código de Contas nenhuma conta específica para este
fim. Pode-se, contudo, criar uma subconta da conta associada ao passivo a transferir para
detido para venda. Por exemplo, na conta 25 – Financiamentos obtidos, poderá ser criada
a subconta 25.9 – Financiamentos obtidos – de ativos não correntes detidos para venda. Os
passivos detidos para venda devem ser apresentados em balanço na rubrica “Passivos não
correntes detidos para venda”, independentemente das rubricas onde estão reconhecidos.
Os gastos por perdas por imparidade são reconhecidos na conta 65.8 – Perdas por
imparidade – Em ativos não correntes detidos para venda.
A reversão destas perdas na conta 76.2.8 Reversões – De perdas por imparidade – Em
Caso E.1 – Reclassificação de ativo (1)

A Tenho Tudo à Venda, Lda. detém uma máquina fabril que está desativada e pretende
vender.
Admita que estão reunidos todos os requisitos de reconhecimento como ativo não
corrente detido para venda. A quantia escriturada é de 30 000 € (50 000 € de custo e 20 000
€ de depreciações acumuladas) e o seu justo valor é de 40 000 €. A entidade estima não ter
quaisquer custos de venda nesta operação de alienação.
Questão:
Pretende-se o respetivo reconhecimento.
Resposta:
• Quantia escriturada = 30 000 €
• Justo valor = 40 000 €
• Chave de decisão: dos dois o menor = 30 000 €
Como o critério de escolha é o menor dos valores entre os dois, será a quantia de 30 000
(quantia escriturada) que deve ser considerada em ativos não correntes detidos para venda.
Ativos fixos tangíveis 43.3 – Equipamento básico
Ativo não corrente detido para venda 46.3.3 – Equipamento básico*
*A conta 46 – Ativos não correntes detidos para venda pode ser detalhada tendo em consideração a na-
tureza desses ativos. Por exemplo, admitindo que aceitamos a 46.3 – Ativos fixos tangíveis detidos para
negociação, pode-se criar a subconta 46.3.3 para o equipamento básico.
Contas
Débito Crédito
1
Reclassificação do ativo 46.3.3 43.3 30 000
Caso E.2 – Reclassificação de ativo (2)

vender.
Estão reunidos todos os requisitos de reconhecimento como ativo não corrente detido
para venda. A quantia escriturada é de 30 000 € (50 000 € de custo e 20 000 € de depreciações
acumuladas) e o seu justo valor é de 40 000 €.
A entidade estima que os custos de venda nesta operação de alienação ascendam a 2 000
euros.
Questão:
Resposta:
• Justo valor – custo de alienação = 40 000 – 2 000 = 38 000 €
• Chave de decisão: dos dois o menor: 30 000 €
Como a quantia de 30 000 é a menor entre as duas, deverá ser esta a considerada nos
Ativo não corrente detido para venda 46.3.3 – Equipamento básico
Contas
Débito Crédito
1
Caso E.3 – Reclassificação de ativo com passivo associado

A Obricol, Lda. detém uma máquina fabril que está desativada e pretende vendê-la.
Contactou diversos interessados, obtendo um preço de venda de referência de 75 000 €.
A quantia reconhecida no ativo é de 70 000 € e ainda não foram reconhecidas quaisquer
depreciações ou imparidades. Para a aquisição desta máquina foi contraído um empréstimo
bancário de 50 000 €.
Questão:
Resposta:
• Preço de venda menos custos da venda = 75 000 €
• Das duas quantias, a menor = 70 000 €

Financiamentos obtidos 25.1.1 – Empréstimos bancários
Passivo não corrente detido para venda 25.9 - Empréstimo bancário
Contas
Débito Crédito
1
Reclassificação do passivo 25.1.1 25.9 50 000
Caso E.4 – Ativo não corrente em imparidade

vender. Estão reunidos todos os requisitos de reconhecimento como ativo não corrente
detido para venda.
A quantia escriturada é de 50 000 € (70 000 € de custo de aquisição e 20 000 € de deprecia-
ções acumuladas) e o seu justo valor é de 40 000 €. A entidade estima que os custos de venda
nesta operação de alienação ascendam a 2 000 euros, a liquidar no momento da transação.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer?
Resposta:
• Justo valor – custo de vender = 40 000 – 2 000 = 38 000 €
• Chave de decisão: dos dois o menor: 38 000 €
Como 38 000 € é o menor dos dois valores, será esta a quantia que deve ser considerada
nos ativos não correntes detidos para venda.
Dado que a quantia escriturada é superior ao justo valor menos os custos de alienação,
então existe uma imparidade de 50 000 – 38 000 = 12 000 €.
Quantia a reclassificar = 70 000 (custo de aquisição) – 20 000 (depreciações acumuladas)
– 12 000 (perdas por imparidade acumuladas) = 38 000 €.

Gastos por perdas de imparidade 65.5 – Em ativos fixos tangíveis
Contas
Débito Crédito
2 Anulação das depreciações acumuladas 43.8 43.3 20 000
3 Anulação das imparidades acumuladas 43.9 43.3 12 000
4 Reclassificação do ativo 46.3.3 43.3 38 000
Caso E.5 – Valor presente das despesas de venda

vender. Estão reunidos todos os requisitos de reconhecimento como ativo não corrente
detido para venda.
A quantia escriturada é de 50 000 € (70 000 € de custo e 20 000 € de depreciações acu-
muladas) e o seu justo valor é de 40 000 €. A entidade estima que os custos de venda nesta
operação de alienação ascendam a 2 000 euros, a liquidar no momento da transação.
A entidade estima levar 18 meses a concluir a operação. Sabe-se que:
• A taxa de juro ilíquida descontada dos riscos de avaliação daquela importância será
de 4%.
Questão:
Qual a quantia a reconhecer?
Resposta:
Valor futuro
• Valor presente dos custos de alienação =
(1 + taxa de juro) n.º anos
• Taxa de juro = 0,04
2000
• Valor presente dos custos de alienação = = 1 885,73 €
1,041,5
• Justo valor – custos de alienação (atualizado) = 40 000 – 1 885,73 = 38 114,27 €
• A quantia escriturada = 50 000 € é superior ao justo valor menos custos de alie-
nação (38 114,27 €), pelo que o ativo está em imparidade
• Imparidade = 50 000 - 38 114,27 = 11 885,73 €
• Chave de decisão: dos dois o menor
• Quantia a reclassificar = 70 000 (custo de aquisição) – 20 000 (depreciações acumu-
ladas) – 11 885,73 (perdas por imparidade acumuladas) = 38 114,27 €

Gastos por perdas de imparidade 65.5 – Em ativos fixos tangíveis
Contas
Débito Crédito
1 Perda por imparidade 65.5 43.9 11 885,73
2 Anulação das depreciações acumuladas 43.8 43.3 20 000,00
3 Anulação das imparidades acumuladas 43.9 43.3 11 885,73
4 Reclassificação do ativo 46.3.3 43.3 38 114,27
Caso E.6 – Atualização das despesas de venda

Considere os dados do caso anterior, admitindo que a venda não se concretizou durante
o período N.
Questão:
O que deve ser feito em N+1?
Resposta:
Não tendo sido ainda concretizada a venda, os custos de venda ainda não foram incor-
ridos, pelo que deve ser feita a sua atualização.
O ano N+1 corresponde ao ano previsto para venda, pelo que os custos nominais serão
de 2 000 € e o valor atualizado destes, reportado a N, eram de 1 907,70 €.
Diferença de atualização = 2 000,00 – 1 907,70 = 92,30 €.

Gastos financeiros 69.1.8 – Outros juros
Contas
Débito Crédito
1 Outros juros 69.1.8 46.3.3 92,30
Após o reconhecimento de um ativo não corrente classificado para venda, cessam as
depreciações, amortizações ou outros ajustamentos resultantes do seu enquadramen-
to anterior, salvo a análise da eventual perda por imparidade e respetivas reversões, por
alteração do preço de venda esperado ou dos custos a ela associados.
Perdas por imparidade e reversões

Após o reconhecimento de um ativo classificado como detido para venda:
a) Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade relativamente a qual-
quer redução posterior do ativo para o justo valor menos o custo de vender (NCRF
8, § 21).
Exemplo:
Um ativo não corrente foi classificado como detido para venda. A quantia reconheci-
da foi de 40 000 €, que correspondia à sua quantia escriturada à data da reclassificação.
Em 31 de dezembro foi atualizada a informação sobre o plano de venda e concluiu-

-se que a quantia máxima a obter dessa venda, deduzidos os custos de alienação,
seria de 35 000 €.
Conclui-se pela existência de uma perda por imparidade de 5 000 €, pelo que deve
ser reconhecida:
Contas
Débito Crédito
1 N Perda por imparidade 65.8 46.9 5 000
b) Uma entidade deve reconhecer um ganho ou qualquer aumento posterior no justo

valor menos os custos de alienação, mas não para além da perda por imparidade
acumulada que tenha sido reconhecida previamente.
Exemplo:
Um ativo não corrente foi classificado como detido para venda. A quantia reco-
nhecida foi de 40 000 €, que correspondia à sua quantia escriturada à data da reclas-
sificação.
Em 31 de dezembro de N, foi atualizada a informação sobre o plano de venda e
concluiu-se que a quantia máxima a obter dessa venda, deduzidos os custos de alie-
nação, seria de 35 000 €.
Em 31 de dezembro de N, foi reconhecida uma perda por imparidade de 5 000 €.
Em 31 de dezembro de N+1, não se tendo concretizada ainda a venda, foi reavaliado
o plano de venda, concluindo-se que esta se poderia efetuar por 45 000 €.
Conclui-se pela existência de uma reversão da perda por imparidade, cujo valor não
pode exceder a imparidade anteriormente reconhecida que foi de 5 000 €.
Contas
Débito Crédito
1 N+1 Reversão de perda por imparidade 46.9 76.2.8 5 000
Alienação do ativo tangível classificado como detido para venda

Quando a venda do ativo classificado como detido para venda for concluída, deve a
entidade:
1) Proceder ao desreconhecimento desse ativo, resultante da sua alienação, seguindo
as disposições relacionadas com a natureza desse ativo (ativo fixo tangível, intangí-
vel, financeiro ou outro);
2) Reconhecer o ganho ou a perda gerado pela venda, determinado pela diferença
entre os proventos líquidos da alienação e a quantia escriturada do ativo.
Exemplo 1:
Alienação de um equipamento classificado como ativo não corrente detido para
venda pela quantia de 43 000 €.
A quantia reconhecida aquando da reclassificação para ativo não corrente detido

para venda foi de 40 000 €, que correspondia à sua quantia escriturada. Não estão
reconhecidas imparidades.
Como a venda foi realizada por 43 000 € e a quantia escriturada do ativo é de 40 000 €,
existe um ganho de 3 000 €, que deve ser reconhecido numa conta apropriada de
outros rendimentos.
Contas
Débito Crédito
1 Reconhecimento da venda 27.8 78.7.1 43 000
2 Desreconhecimento do ativo 78.7.1 46.3 40 000
Exemplo 2:
para venda foi de 40 000 €, que correspondia à sua quantia escriturada. Não estão
reconhecidas imparidades.
Como a venda foi realizada por 35 000 € e a quantia escriturada do ativo é de 40 000 €,
existe uma perda de 5 000 € que deve ser reconhecida numa conta apropriada de
outros gastos.
Contas
Débito Crédito
1 Reconhecimento da venda 27.8 68.71 35 000
2 Desreconhecimento do ativo 68.71 46.3 40 000
Exemplo 3:
para venda foi de 40 000 €, que correspondia à sua quantia escriturada. Estão reco-
nhecidos 7 000 € como perdas por imparidade.
Como a venda foi realizada por 35 000 € e a quantia escriturada do ativo é de 33 000 €
(40 000 – 7 000), existe um ganho de 2 000 € que deve ser reconhecido numa conta
apropriada de outros rendimentos.
Contas
Débito Crédito
1 Eliminação das perdas por imparidade 46.9 46.3 7 000
2 Reconhecimento da venda 27.8 78.7.1 35 000
3 Desreconhecimento do ativo 78.7.1 46.3 33 000
Alterações num plano de venda

Se forem alterados os pressupostos que conduziram à classificação de um ativo não cor-
rente como detido para venda, o período do ano, a probabilidade da venda ou o interesse
da entidade nessa operação, a entidade deve cessar de classificar o ativo como detido para
venda (NCRF 8, § 27).
Quando existir o regresso à categoria inicial, os ativos serão reclassificados como se
nunca tivessem sido classificados como detidos para venda e mensurados pelo valor mais
baixo entre:
• a sua quantia escriturada antes de o ativo ser classificado como detido para venda,
ajustada a qualquer depreciação ou revalorização que teria sido reconhecida se o
ativo não estivesse classificado como detido para venda; e
• a sua quantia recuperável à data da decisão posterior de não vender (§ 28).
A eventual diferença entre a quantia escriturada e a sua quantia recuperável, quando

esta é menor, é reconhecida como perda por imparidade de acordo com a norma aplicável
ao tipo de ativo.
Qualquer ajustamento exigido deve ser incluído na conta apropriada de resultados
(NCRF 8, § 29).
Caso E.7 – Alteração do plano de venda

A Fabricol, SA adquiriu, em janeiro do ano N, umas instalações fabris por 210 000 €.
Atribuiu-lhe uma vida útil de 30 anos e iniciou nesse ano o reconhecimento das deprecia-
ções pelo método da linha reta (por simplificação, não se considera qualquer quantia para
o terreno e considera-se zero como o valor residual).
Em outubro de N+2, decidiu colocá-lo à venda numa agência imobiliária por 175 000
euros. Os custos esperados com a venda ascendem a 8 500 euros.
Em setembro de N+3 a Fabricol, atendendo à alteração do mercado dos produtos que
fabrica, decidiu alterar o seu plano de venda e ocupar as referidas instalações.
A empresa estima que nesta data o valor de uso será de 150 000 euros.
Questão:
Contabilize todas as operações referidas.
Resposta:
Fornecedores de investimentos 27.1.1.x – Fornecedor x
Edifícios e outras construções 43.8.2 – Depreciações acumuladas
Perdas por imparidade acumuladas 43.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Ativos não correntes detidos para venda 46.2 – Edifícios e outras construções
Depreciações do período 64.2.2 – Edifícios e outras construções
Perdas por imparidade 65.5 – Em ativos fixos tangíveis
Reversões de imparidades 76.2.5 – Em ativos fixos tangíveis
Ano N
Contas
Débito Crédito
1 Jan N Aquisição do edifício 43.2 27.1.1.x 210 000
2 Dez N Depreciações do período 64.2.2 43.8.2 7 000 a)
a) Depreciação anual = 210 000 € ÷ 30 anos
Ano N+1
Contas
Débito Crédito
1 Dez N+1 Depreciações do período 64.2.2 43.8.2 7 000
Ano N+2
• Quantia escriturada= 210 000 – (7 000 x 2) = 196 000 €
• Quantia recuperável pela venda =175 000 – 8 500 =166 500 €
• Perda por imparidade = 196 000 – 166 500 =29 500 €
Contas
Débito Crédito
Anulação das depreciações acumuladas 43.8.2 14 000
2 Out N+2 Anulação das imparidades 43.9 29 500
Ativo 43.2 43 500
3 Reclassificação 46.2 43.2 166 500
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Ativo 43.2 43.500
3 Reclassificação 46.2 43.2 166.500
ANO N+3
 Alteração do plano de venda e ocupação das instalações:
Ano N+3 o Quantia escriturada à data da decisão = 166.500
o do
• Alteração Quantia
plano deque o ativo
venda teria das
e ocupação se instalações:
mantivesse a classificação de ativo fixo
tangível:
– Quantia escriturada à data da decisão = 166 500
 210.000 (custo de aquisição) – 21.000 (depreciações de N a N+2)
– Quantia que o ativo teria se mantivesse a classificação de ativo fixo tangível:
=189.000 €
 210 000 (custo de aquisição) – 21 000 (depreciações de N a N+2) =189 000 €
 Quantia recuperável pelo uso = 150.000 € Dos dois o maior
 Quantia recuperável pelo uso = 150 000 €
 Quantia recuperável pela venda = 166.500 €
 Quantiarecuperável
Imparidadepela venda =– 166
= 189.000 500 €=22.500 €
166.500
 Imparidade = 189 000 – 166 500 =22 500 €
Contas
N.º Data Descrição Contas Valor
N.º Data Descrição Débito Crédito
Valor
Débito Crédito
1 Classificação como ativo fixo tangível 43.2 46.2 166.500
1 Classificação como ativo fixo tangível 43.2 46.2 166 500
2 Reposição depreciações acumuladas (N e N+1) 43.2 43.8.2 14.000
2 Set N+3 Reposição depreciações acumuladas (N e N+1) 43.2 43.8.2 14 000
3 Set N+3 Imparidades já reconhecidas 43.2 43.9 29.500
3 Imparidades já reconhecidas 43.2 43.9 29 500
44 Depreciação
Depreciação dodo ano
ano n+2
n+2 43.2 64.243.8.2 43.8 700 7.000
CONTA 43.2 43.8 43.9

1) 166 500 14 000 (2) 29 500 (3)
2) 14 000 7 000 (4)
3) 29 500
SALDO 210 000 SALDO 21 000 SALDO 29 500
VValor líquido do ativo = 210 000 – 21 000 – 29 500 = 159 500 €

ALOR LÍQUIDO DO ATIVO = 210.000 – 21.000 – 29.500 = 159.500 €
Valor de venda menos custos de alienação = 166 500  Reversão de imparidades ante-
VALOR DE VENDA MENOS CUSTOS DE VENDER = 166.500  Reversão de imparidades
riormente reconhecidas = 166 500 – 159 500 = 7 000 €
anteriormente reconhecidas = 166.500 – 159.500 = 7.000 €
Contas Contas
N.º
N.º DataData Descrição
Descrição Valor Valor
Débito Débito
CréditoCrédito
5 5 SetSet
N+3 N+3 Reversão das perdas
Reversão por imparidade
das perdas por imparidade 43.9 76.2.5 76.2.5 7 000 7.000
43.9
CONTA 43.2 43.8 43.9

1) 166 500 14 000 (2) (5) 7 000 29 500 (3)
2) 14 000 7 000 (4) 734
3) 29 500
SALDO 210 000 SALDO 21 000 SALDO 22 500
Quantia escriturada = 210 000 – 21 000 – 22 500 = 166 500 (valor recuperável pela
QUANTIA ESCRITURADA = 210.000 – 21.000 – 22.500 = 166.500 (VALOR RECUPERÁVEL PELA
venda)
VENDA)
5.3.3 Atividades de financiamento

As empresas, desde a sua criação e ao longo da sua vida passam por diversos ciclos de
desenvolvimento e de investimento para o qual necessitam de angariar os fundos
necessários. No ato do nascimento (constituição da empresa) os empreendedores
(sócios,
5.3.3 acionistas, cooperadores,
ATIVIDADES etc.) angariam entre si os meios considerados
DE FINANCIAMENTO
adequados para iniciar uma atividade. Estes recursos iniciais (dinheiro ou outros bens)
Asrealizam
empresas, desdesocial.
o capital a sua Quando
criação estes
e ao longo da sua
meios são vida, passam
insuficientes por diversos
as entidades ciclos
recorrem a de
desenvolvimento
outras fontese de
de investimento
financiamento para o qualà necessitam
tal como concessão de
de angariar os fundos
crédito dos necessários.
fornecedores,
No ato do nascimento (constituição da
empréstimos bancários, o leasing, etc. empresa), os empreendedores (sócios, acionistas,
cooperadores, etc.) angariam entre si os meios considerados adequados para iniciar uma
atividade. Estes recursos iniciais (dinheiro ou outros bens) realizam o capital social. Quan-
Ao longo da vida de uma entidade também se vão gerando recursos próprios que
do estes meios que
permitem são esta
insuficientes, as entidades
se autofinancie. recorrem
Este recurso a outras
é gerado atravésfontes de financiamento,
da retenção de parte
tal como à concessão de crédito dos fornecedores, empréstimos bancários, o leasing,
dos lucros gerados, destinando-se a outra parte à remuneração dos proprietários da etc.
Aoentidade (sócios,
longo da vida deacionistas, cooperadores,
uma entidade também…)se de
vãoacordo comrecursos
gerando as suas deliberações.
próprios que permi-
tem que esta se autofinancie. Este recurso é gerado através da retenção de parte dos lucros
Denomina-se a esta componente dos capitais gerados pela própria empresa por
gerados, destinando-se a outra parte à remuneração dos proprietários da entidade (sócios,
autofinanciamento ou meios libertos que são fundos provenientes da atividade
acionistas, cooperadores, …), de acordo com as suas deliberações.
desenvolvida, designadamente:
Denomina-se a esta componente dos capitais gerados pela própria empresa por autofi-
• Resultados gerados pela atividade e mantidos na empresa sob a forma de lucros
nanciamento ou meios libertos, que são fundos provenientes da atividade desenvolvida,
retidos
designadamente:
• Gastos
• Resultados suportados
gerados no período,e mas
pela atividade que nãonaoriginarão
mantidos empresa pagamentos,
sob a formanomeadamente:
de lucros retidos;
depreciações/amortizações, imparidades e variações de justo valor.
• Gastos suportados no período, mas que não originarão pagamentos, nomeadamen-
te: uma
De depreciações/amortizações,
forma sintética podemosimparidades
esquematizare variações
as fontes de
dejusto valor.
financiamento das
entidades em dois grandes grupos: as de fonte interna (capital próprio) e as de fonte
Deexterna
uma forma sintética,
(capital alheio):podemos esquematizar as fontes de financiamento das entidades em
dois grandes grupos: as de fonte interna (capital próprio) e as de fonte externa (capital alheio):
Aplicação dos fundos Origem dos fundos
Ativo
 Ativos fixos tangíveis Capital próprio
 Inventários
 Clientes
 Meios líquidos Capital alheio
 ….
Figura
Figura n.ºn.º5.141
5.141- ‐Aplicações
Aplicações eeorigem
origemdede
fundos
fundos
AsAs
atividades
atividadesdedefinanciamento
financiamento têmtêmcomo
como finalidade
finalidade dotar
dotar as entidades
as entidades dos recursos
dos recursos
financeiros (dinheiro)
financeiros que permitam
(dinheiro) satisfazer
que permitam os pagamentos
satisfazer que vãoque
os pagamentos surgindo diariamente.
vão surgindo
Estas diariamente.
atividades têmEstas
umaatividades
componentetêm interna
uma componente
(gestão dosinterna
recursos(gestão dos internamente)
gerados recursos
e umagerados internamente)
componente externae de
uma componente
obtenção externa
e gestão de obtenção
de recursos e gestão de recursos
alheios.
alheios.
As empresas, na sua atividade normal, vendem ou prestam serviços que dão origem
a rendimentos que esperam traduzir em recebimentos (dinheiro). Este dinheiro 736 recebido
das atividades serve para pagar aos fornecedores dos bens e serviços adquiridos, ao pessoal,
substituir equipamentos envelhecidos, etc.
Nem sempre existe equilíbrio, em cada momento, entre as quantias disponíveis no banco
ou na empresa (em caixa), as quantias a receber e as quantias a pagar. Nos períodos em que
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Nem sempre existe equilíbrio, em cada momento, entre as quantias disponíveis no
banco ou na empresa (em caixa), as quantias a receber e as quantias a pagar. Nos
períodos em que este equilíbrio não existe – insuficiência
Capítulo 5 – Operaçõesdeempresariais
meios para pagamento799
das dívidas - as empresas recorrem às fontes de financiamento disponíveis. Esta
operação é uma atividade de financiamento, gerando uma dívida que terá de ser
liquidada (amortizada) nos prazos acordados.
este equilíbrio não existe – insuficiência de meios para pagamento das dívidas –, as empresas
recorrem às fontes de financiamento disponíveis. Esta operação é uma atividade de finan-
Os financiamentos obtidos, em geral, dão lugar ao pagamento de juros (custo dos
ciamento, gerando uma dívida que terá de ser liquidada (amortizada) nos prazos acordados.
empréstimos). Nestas situações, as atividades operacionais têm de gerar dinheiro
Os financiamentos
suficiente para fazer obtidos, em geral,
face a todos dão lugar ao pagamento
os compromissos assumidos, de oujuros
seja,(custo dos em-
o dinheiro
préstimos). Nestas situações, as atividades operacionais têm de gerar dinheiro
recebido das atividades serve para pagar aos fornecedores dos bens e serviços suficiente para
fazer face a todos
adquiridos, os compromissos
ao pessoal, etc., assimassumidos, ou seja,
como pagar juroso dinheiro recebido
e amortizar das atividades
(reembolsar) os
serve para pagar aos fornecedores dos bens e serviços adquiridos, ao pessoal, etc., assim
empréstimos obtidos.
como pagar juros e amortizar (reembolsar) os empréstimos obtidos.
NoNo entanto,
entanto convém
convém distinguir
distinguir dois dois
tipostipos de necessidade
de necessidade de financiamento:
de financiamento:
‐ para
– para operações
operações dede capital,
capital;
‐ para operações de tesouraria.
– para operações de tesouraria.
Distinguem-se assim financiamentos destinados a investimentos que irão permanecer
Distinguem-se assim financiamentos destinados a investimentos que irão permanecer
na empresa durante vários anos – edifícios, máquinas, etc. (operações de capital de
na empresa durante vários anos – edifícios, máquinas, etc. (operações de capital de médio
médio
ou longoouprazo
longo prazo – superiores
– superiores a um ano)a–umdosano) doscujo
outros, outros, cujo éobjetivo
objetivo é necessidades
satisfazer satisfazer
necessidades
pontuais pontuais(para
de tesouraria de pagar,
tesouraria (para pagar
por exemplo, por exemplopessoal),
aos fornecedores, aos fornecedores,
pelo que o seu
pessoal) pelo que o seu prazo de liquidação se situa
prazo de liquidação se situa no curto prazo (até um ano):no curto prazo (até um ano):
31/dez/N 31/dez/N+1 31/dez/N+2
Financiamento de
Capital
Amortização + juros Amortização + juros Amortização + juros
---
Financiamento
Tesouraria
Reembolso + juros Financiamento
Tesouraria
Reembolso + juros
---
Figura n.º 5.142 - Atividades de financiamento

Figura n.º 5.142 ‐ Atividades de financiamento
As operações de capital, como referimos anteriormente, visam obter fundos estáveis

para operações
As financiar osde capital, como
investimentos referimos
a realizar ou anteriormente, visam
realizados. Estes obter fundospodem
financiamentos estáveis
advir
para
de financiar
várias os investimentos a realizar ou realizados. Estes financiamentos podem
modalidades:
advir de várias modalidades:
–  Empréstimos
Empréstimosbancários
bancárioscom
comprazos
prazosdede
amortização (pagamento)
amortização superiores
(pagamento) a um
superiores a ano
um
– Entregas
ano de sócios/acionistas a título de capital social
Entregas de sócios/acionistas a título de capital social
–  Empréstimos de sócios/acionistas (prestações suplementares, acessórias ou supri-
mentos) reembolsáveis em períodos longos
– Empréstimos obrigacionistas
737
– Leasing ou outras modalidades
– Outras
As operações de tesouraria visam gerir as disponibilidades e as quase disponibilidades

e pretendem assegurar a cobertura financeira a curto prazo, ou seja, garantir que existem
os recursos monetários necessários para fazer face às responsabilidades nas respetivas datas
de vencimento. Estes financiamentos podem advir de várias modalidades:
– Empréstimos bancários com prazos de amortização (pagamento) inferiores a um ano

– Papel comercial
– Entregas de sócios/acionistas para apoio à tesouraria
– Factoring ou outras modalidades
– Outras
Entende-se por quase disponibilidades as aplicações financeiras da entidade que sejam

facilmente convertíveis em dinheiro, como por exemplo ações e obrigações que sejam
transacionadas num mercado regulamentado.
Apesar de a maioria das origens de fundos se relacionarem especificamente com origens
externas ou com os detentores do capital, existem produtos financeiros que integram am-
bas as componentes (produtos híbridos). São designados de produtos híbridos aqueles que
contêm uma componente de capital próprio e uma de passivo, em regra, predominando
uma sobre a outra. São exemplos destes instrumentos:
• As obrigações convertíveis em títulos de capital da entidade emitente
• Obrigações com warrant (opção de aquisição de títulos de capital da entidade emitente)
• Ações remíveis – ações reembolsáveis
• Etc.
Sintetizando, as fontes de capital próprio e alheio mais comuns são:
Híbridos
 Entradas de capital  Empréstimos bancários

 Aumentos de capital  Descobertos bancários
 Fundos provenientes da  Suprimentos
atividade Capital Capital (acionistas/sócios)
 Prestações suplementares próprio alheio  Empréstimos
/ acessórias obrigacionistas
 Doações  Papel comercial
 Subsídios ao investimento  Leasing
 Etc.  Factoring
 Etc.
Figura n.º 5.143 ‐ Fontes de financiamento

Figura n.º 5.143 - Fontes de financiamento
Neste capítulo abordaremos o financiamento tendo em conta as suas origens: os
acionistas/sócios ou entidades externas.
Neste capítulo abordaremos o financiamento tendo em conta as suas origens: os acio-
nistas/sócios ou entidades externas.
A. Capital próprio
Assuntos tratados
– Capital social (constituição, aumentos e reduções)
– Prestações suplementares e acessórias
– Ações/quotas próprias
– Reservas
– Aplicação dos resultados
– Subsídios
Enquadramento
– NCRF 17 – Agricultura
– NCRF 22 – Subsídios e Outros Apoios das Entidades Públicas
Contas
– 11 Caixa
– 13 Outros depósitos bancários
– 26 Acionistas/sócios
– 51 Capital subscrito
– 52 Ações (quotas) próprias
– 53 Outros instrumentos de capital próprio
– 54 Prémios de emissão
– 55 Reservas
– 56 Resultados transitados
– 59 Outras variações no capital próprio
Neste capítulo abordaremos as diversas rubricas do capital próprio, designadamente no
que concerne à sua constituição e realização.
O capital próprio pode ter quatro origens distintas:
• elementos patrimoniais entregues pelos proprietários da empresa;
• retenção de resultados do período ou períodos anteriores;
• aumentos de valor de elementos patrimoniais;
• entrega de terceiros de elementos patrimoniais a título gratuito e não reembolsável.
Esta diversidade de origens pode ser analisada a partir do plano de contas:
Rubrica Origem
51 Capital subscrito – São rubricas que correspondem a entradas de dinheiro
52 Ações (quotas) próprias ou de bens penhoráveis com origem nos proprietários
da entidade
53 Outros instrumentos de capital próprio – As ações/quotas próprias correspondem ao reembolso
54 Prémios de emissão de partes de capital
55 Reservas
– São rubricas constituídas por resultados não distribuídos
56 Resultados transitados
57 Ajustamentos em ativos financeiros – Rubricas que resultam da aplicação do método de equi-
58 Excedentes de revalorização de ativos fixos valência patrimonial (conta 57) ou da opção de revalori-
tangíveis e intangíveis zação dos ativos fixos tangíveis e intangíveis (conta 58)
– Inclui diversas rubricas onde se destacam as doações e
59 Outras variações no capital próprio
subsídios ao investimento não reembolsáveis
Quadro n.º 5.92 – Classe 5 Capital, reservas e resultados transitados
No capítulo 5.3.2 - Atividades de investimentos, já referimos algumas das rubricas

supra referidas, como a conta 57 - Ajustamentos em ativos financeiros e a revalorização de
ativos (conta 58 – Excedentes de revalorizações). Neste capítulo referem-se alguns temas
específicos a reconhecer em capital próprio.
Como referimos anteriormente, são diversos os fluxos financeiros entre os sócios/
acionistas e a entidade, no contexto de atividades de financiamento:
Sócios / acionistas
Entregas
 Subscrição e realização de capital
 Prestações suplementares • Capital
 Prestações acessórias
 Suprimentos
 Outras contribuições
• Outros instrumentos de
Recebimentos
 Amortização de capital capital próprio
 Reembolso prestações suplementares e acessórias
 Juros
 Dividendos
 Outros benefícios • Financiamentos obtidos
 Amortização de suprimentos
Figura n.º 5.144 ‐ Financiamento dos sócios/acionistas e retornos
Figura n.º 5.144 - Financiamento dos sócios/acionistas e retornos
Subscrição ee realização
Subscrição realizaçãododo
capital
capital
AAconstituição de uma
constituição de umasociedade
sociedadeé épromovida
promovida porpor
um um ou mais
ou mais proponentes,
proponentes que se que se
podem constituir
podem como
constituir sócios
como sóciosououacionistas
acionistasou
oucriar
criar as
ascondições
condições para captaroutros
para captar outros inte-
ressados no projeto.
interessados no projeto.
OOcontrato
contrato dedesociedade
sociedadedefine
defineumum conjunto
conjunto de elementos
de elementos comocomo
o tipoodetipo de sociedade
sociedade a a
constituir, a firma (nome da sociedade), a sede e o capital social. O capital
constituir, a firma (nome da sociedade), a sede e o capital social. O capital socialsocial corres-
ponde à quantiaàque
corresponde os proprietários
quantia entregam
que os proprietários à sociedade
entregam como
à sociedade comocapital dederisco,
capital risco,ou seja,
as quantias consideradas adequadas para iniciar ou desenvolver uma atividade
ou seja, as quantias consideradas adequadas para iniciar ou desenvolver uma atividade económica.
Aoeconómica.
longo da vida de uma entidade, o capital social pode sofrer alterações no sentido do
seu aumento (aumentos de capital social) ou da sua diminuição (reduções de capital social).
Ao longo da vida de uma entidade o capital social pode sofrer alterações, no sentido
do seu
Está aumento (aumentos
estabelecido no CSC,dee capital
noutrasocial) ou daespecífica
legislação sua diminuição (reduções
para certos de de
tipos capital
entidades,
social).
o valor mínimo permitido como capital social para cada tipo de sociedade, assim como as
modalidades de realização – imediata ou diferida, em dinheiro ou em bens diferentes de
Está estabelecido no CSC, e noutra legislação específica para certos tipos de entidades,
dinheiro (entregas em espécie).
o valor mínimo permitido como capital social para cada tipo de sociedade, assim como
as modalidades de realização – imediata ou diferida, em dinheiro ou em bens
diferentes de dinheiro (entregas em espécie).
742
Capital social Suporte

Sociedade Diferimento
mínimo legal
– Entregas até ao fim do período Art.ºs 201.º a
Quotas Quota míni- O contrato pode estipular o diferimento das entradas – 203.º e 219.º
ma em dinheiro do CSC
Unipessoal 1 €109 – Tempo máximo de diferimento – 5 anos Art.º 270.º-
por quotas – Entregas em espécie – não diferidas G do CSC
– Pode ser diferida a realização de 70% do valor nominal
das ações Art.ºs 276.º,
Anónimas 50 000 € – O valor do prémio não pode ser diferido 277.º e 285.º
– Tempo máximo de diferimento – 5 anos do CSC
– Entregas em espécie – não diferidas
– O capital social deve estar integralmente liberado (reali- Art.º 3.º do
EIRL 5 000 €
zado) DL 248/86
– Da parte da entrada em dinheiro, 10% tem que ser realiza-
Art.ºs 18.º
do no ato da subscrição, podendo o restante ser diferido (a
Coopera- e 21.º do
2 500 €110 entrada mínima por cooperador é três títulos de capital,
tivas Código
atualmente 15 euros). Desta entrada mínima, 50% são
Cooperativo
realizados obrigatoriamente em dinheiro
Quadro n.º 5.93 – Capital social mínimo
Na fase da constituição de uma sociedade conhecem-se os subscritores do capital. Com

o ato da subscrição as pessoas físicas ou jurídicas tornam-se devedores da sociedade, pelas
quantias subscritas. Tal resulta do compromisso assumido pelos subscritores de entregar
à sociedade um valor estabelecido (entregas de dinheiro ou bens) para a constituição do
capital social, nos prazos estabelecidos. O não cumprimento do prazo pode conduzir à
cobrança de uma penalização, a título de mora, ou à expulsão do sócio/acionista.
A entrega dos valores denomina-se de liberação ou realização do capital.
Na medida em que as ações ou quotas sejam subscritas mas nenhum dinheiro ou outro
recurso tenha sido recebido, nenhum aumento de capital próprio deverá ser reconhecido.
As despesas com a constituição da sociedade ou com o aumento de capital devem ser
reconhecidas como gastos do exercício, ou, quando diretamente associadas à emissão do
capital, devem os respetivos custos ser deduzidos à quantia inscrita no capital próprio.
109 - O capital social é livremente fixado pelos sócios e corresponde à soma das quotas. O valor nominal mínimo
da quota é 1 €. No entanto, existem atividades (independentemente da sua forma jurídica) para as quais a lei estabelece
um capital social mínimo específico.
110 - O capital mínimo é variável, não podendo ser inferior a 2 500 euros, salvo se for outro o mínimo fixado pela
legislação complementar aplicável a cada um dos ramos do setor cooperativo. O capital social está dividido em títulos de
capital, nominativos com valor nominal mínimo de 5 €. Estes títulos poderão ter valores que representem múltiplos de 5 €.
Exemplo:
A sociedade Alfa constituiu-se com um capital social de 50 000 €, repartido por 50 000
ações de valor nominal de 1 €, colocados à subscrição por 1,2 €. Esta operação deu
origem a um prémio de 10 000 € (0,2 € x 50 000 ações).
Para a constituição da sociedade foram realizadas despesas, nomeadamente com a es-

critura pública, registos e inscrições obrigatórias, no montante de 1 000 €, que devem ser
reconhecidas como gastos, de acordo com a sua natureza.
Foram também despendidos 1 500 € com pagamentos a bancos e advogados para a
emissão das ações, devendo esta quantia ser deduzida ao prémio de emissão.
Desta operação resultou:
• Capital social: 50 000 €
• Prémio de emissão: 10 000 – 1 500 = 8 500 €
• Gastos de constituição: 1 000 €
===//===
O valor dos bens ou dinheiro entregue na realização não pode ser inferior ao valor
nominal da quota ou das ações subscritas. No caso de ações sem valor nominal, o valor
da entrada dos acionistas corresponde ao valor que resulta da divisão entre o montante do
capital social e o número de ações emitidas (art.º 25.º do CSC).
A subscrição pode assumir modalidades diferentes em função da natureza das sociedades:
• Sociedades de capital fechado – o capital social está normalmente dividido entre pou-
cos acionistas. Quando qualquer interessado quiser comprar essas ações, terá de
convencer um dos atuais acionistas a vendê-las.
• Sociedades de capital aberto – as ações são negociadas na Bolsa de Valores livremente,
sem intervenção direta do comprador e do vendedor, que dão ordens de compra ou
venda a entidades com autorização para intermediar essas operações (corretores).
Nos casos de subscrição pública, cabe aos promotores realizar o capital social mínimo
estabelecido para o tipo de sociedade e promover as ações que conduzam à constituição da
mesma. No processo de subscrição pública poderão ocorrer duas situações:
• Subscrição incompleta, em que o capital colocado à subscrição não encontra pro-
cura suficiente e que pode ter como consequências (art.º 280.º do CSC):
– Cancelamento do registo provisório;
– Tendo sido subscritos pelo menos três quartos das ações destinadas ao público,
pode a Assembleia Constitutiva deliberar a constituição da sociedade;
• Subscrição excessiva, em que a procura dos títulos excede o número dos dispo-
níveis, o que determina a devolução das respetivas importâncias, nos termos das
regras de rateio previamente definidas (art.º 279.º do CSC).
O capital social está repartido em parcelas, que nas sociedades por quotas tem a deno-
minação de quota e nas sociedades anónimas de ações. Nas sociedades anónimas, o valor
mínimo permitido para cada ação é de 0,01 € e nas sociedades por quotas é de 1 €.
O valor de cada uma destas unidades de participação denomina-se de valor nominal,
que, somadas, representam o valor nominal do capital social.
Exemplo
Uma sociedade anónima com o capital social de 50 000 € permite as seguintes op-
ções:
– 50 000 ações de valor nominal de 1 €, ou
– 5 000 ações de valor nominal de 10 €, ou
– qualquer outro número de ações que perfaçam o valor do capital.
Capital social
Valor nominal=
N.º de ações
===//===
Todas as ações devem representar a mesma fração no capital social e, no caso de terem
valor nominal, devem ter o mesmo valor nominal.
O valor de subscrição corresponde ao preço pelo qual o título é colocado à venda.
Numa primeira emissão (constituição da sociedade ou aumento de capital), o valor de
subscrição não pode ser inferior ao valor nominal.
A relação entre o valor da subscrição e o valor nominal do título denomina-se:
• Ao par – o valor da subscrição iguala o valor nominal;
• Acima do par – o valor da subscrição é superior ao valor nominal. Dá origem ao
prémio de emissão;
• Abaixo do par – o valor da subscrição é inferior ao valor nominal. Dá origem ao
desconto.
A realização do capital social consiste na entrega de dinheiro ou de bens penhoráveis

para satisfazer a quantia subscrita, que, na generalidade das situações, pode ser diferida
parcialmente.
O quadro de contas do SNC estabelece as contas apropriadas para registar as opera-
ções de subscrição e realização do capital social, assim como outras operações que iremos
detalhar seguidamente:
Conta Observações
26.1 - Acionistas c/ subs- – Esta conta regista o valor correspondente ao capital subscrito mas que
crição ainda não se encontra realizado pelos acionistas
– Esta conta regista o valor correspondente ao capital subscrito mas que
26.2 - Quotas não liberadas
ainda não se encontra realizado pelos sócios
51 - Capital subscrito – A conta 51 evidencia o capital subscrito. A componente não realizada cor-
Proposta de subdivisão: responde ao saldo devedor conta 26.1 ou 26.2 e está refletida na conta 51.1.
51.1 – Capital subscrito não – Também irá relevar o capital inicial e adquirido dos empresários em
realizado nome individual que não assumam a forma EIRL, compreendendo-se
51.2 – Capital subscrito e também nesta conta as operações de natureza financeira com o respetivo
realizado empresário
52 – Ações (quotas) próprias – Regista as aquisições, pela própria entidade, de quotas ou ações próprias:
52.1 – Valor nominal • Esta conta é debitada pelo valor nominal das ações ou quotas próprias
52.2 – Descontos e pré- adquiridas
mios • Esta conta regista a diferença entre o custo de aquisição e o valor nominal
– Esta conta será utilizada para reconhecer as prestações suplementares
ou quaisquer outros instrumentos ou as suas componentes que não se
53 – Outros instrumentos de enquadrem na definição de passivo financeiro
capital próprio – Nas situações em que os instrumentos financeiros (ou as suas componentes)
se identifiquem com passivos financeiros, deve utilizar-se a rubrica apro-
priada das contas 25 - Financiamentos obtidos ou 26 - Acionistas/sócios
– Esta conta regista a diferença entre os valores de subscrição das ações
54 – Prémios de emissão
(quotas) emitidas e o seu valor nominal
Quadro n.º 5.94 – Contas de subscrição e realização de capital
Caso A.1 – Subscrição e realização integral de capital

O António e o Joaquim resolveram constituir uma sociedade por quotas com um capital
social de 10 000 €, dividido em duas quotas iguais de 5 000 € cada.
Em de 30 janeiro de N, procederam ao registo comercial da sociedade, comprovando
a entrega da quantia em dinheiro, depositado numa conta bancária à ordem da sociedade.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações de subscrição e realização do capital.
Resposta:

Depósitos à ordem 12.x – Banco x
Quota subscrita não liberada 26.2.1 - António
Quota subscrita não liberada 26.2.2 – Joaquim
Capital subscrito não realizado 51.1 – Capital subscrito não realizado
Capital subscrito realizado 51.2 – Capital subscrito e realizado
Contas
Débito Crédito
Subscrição de capital 51.1 10 000
1 António 26.2.1 5 000
Joaquim 26.2.2 5 000
30 jan N Realização do capital 12.1 10 000
2 António 26.2.1 5 000
Joaquim 26.2.2 5 000
3 Capital realizado 51.1 51.2 10.000
No caso de entradas superiores ao capital subscrito, a diferença pode ser levada a crédito
do sócio, ou considerada como prémio de emissão, que reverte para a sociedade.
Como referimos, o prémio de emissão é a diferença entre o preço de subscrição de uma
ação ou quota e o seu valor nominal.
Caso A.2 – Subscrição e realização integral de capital

com prémio de emissão
O António e o Joaquim resolveram constituir uma sociedade por quotas com um ca-
pital social de 10 000 €, dividido em duas quotas iguais de 5 000 € cada. Como o início de
atividade envolve vários investimentos, decidiram entregar 6 000 € por cada quota.
Em 30 de janeiro de N procederam ao registo comercial da sociedade, comprovando
a entrega da quantia em dinheiro, depositado numa conta bancária à ordem da sociedade.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações de subscrição e realização do capital, considerando:
H1) Que o excesso sobre o valor nominal é uma entrada de capital;
H2) Que esse excesso é reembolsado num determinado prazo.
Resposta:
Como a entrega foi superior ao valor nominal das quotas, poderão ser atribuídos dois
destinos ao excesso (naturalmente de acordo com a intenção dos sócios):
Quota subscrita não liberada 26.2.1 - António
Quota subscrita não liberada 26.2.2 – Joaquim
Excesso sobre o valor nominal 25.3.2 – Suprimentos e outros mútuos
Prémio de emissão 54.1 – Prémios de emissão
Contas
Débito Crédito
António 26.2.1 6 000
1
Joaquim 26.2.2 6 000
Prémio 54.1 2 000
30 jan N
Realização do capital 12.1 12 000
2 António 26.2.1 6 000
Joaquim 26.2.2 6 000
Contas
Débito Crédito
António 26.2.1 6 000
1
Joaquim 26.2.2 6 000
Suprimentos 25.3.2 2 000
30 jan N
2 António 26.2.1 6 000
Joaquim 26.2.2 6 000
No caso de entradas inferiores ao capital subscrito, os sócios/acionistas ficam devedo-

res da sociedade. Essa dívida fica refletida na respetiva conta de subscrição 26.1 ou 26.2,
conforme se trate de acionistas ou sócios.
Caso A.3 – Subscrição e realização com mora

A sociedade X, SA constituiu-se em 30 de janeiro de N, com um capital social de 50 000 €,
repartido por ações de valor nominal de 1 €, colocadas à subscrição privada por 1,2 €.
Foi aprovado o diferimento de 50% (25 000 €), a realizar 6 meses após a data da escritura.
Na data do pagamento da 2.ª prestação, o subscritor MM (10% do capital) não realizou
o respetivo pagamento, tendo-o feito um mês após a data prevista (penalização de 12% –
taxa anual).
Questão:
Pretende-se a contabilização dos factos no diário da entidade.
Resposta:
Ações subscritas não liberadas 26.1.x – Subscritores diversos
Ações subscritas não liberadas 26.1.2 – Subscritor MM
Outros devedores (acionista remisso) 27.8.1 – Subscritor MM
Juros de mora 79.1.9 – Outros juros
2) Lançamento no diário (1.ª prestação)
Contas
Débito Crédito
1 Prémio 54.1 10 000
30 jan N Subscritores 26.1.x 60 000
2 Realização 1.º prestação (a) 12.1 26.1.x 35 000
3 Capital subscrito e realizado 51.1 51.2 25 000
Nota a): Os acionistas devem realizar 50% do capital social (50% x 50 000 = 25 000) acrescido do prémio
que não pode ser diferido (1,2 € – 1 € = 0,2 € x 50 000 ações = 10 000 €), totalizando 35 000 €
3) Lançamento no diário (2.ª prestação)

Contas
Débito Crédito
1 Realização 2.º prestação 12.1 26.1.x 22 500
2 30 jul N Capital subscrito e realizado 51.1 51.2 22 500
3 Acionista remisso (10% do capital) 27.8.1 26.1.2 2 500
Acionista remisso – aquele que se atrasa no cumprimento da obrigação das entregas à
sociedade a que está obrigado. A sociedade pode deliberar a sua exclusão ou uma compen-
sação acessória pelo atraso (art.º 204.º do CSC).
4) Lançamento no diário (pagamento dos sócios remissos)
Contas
Débito Crédito
Realização 2.º prestação (remissos) 12.1 2 525
1 Capital em dívida 27.8.1 2 500
30 ago N
Juros 79.1.9 25
2 Capital subscrito e realizado 51.1 51.2 2 500
Juros = 2 500 x (12% / 12 meses = 1%) = 25 €
Realização do capital em espécie

Como já se referiu, as entradas de capital podem revestir a forma de dinheiro ou de
bens diferentes de dinheiro. Estes bens devem ser realizados até ao momento da celebração
do contrato de sociedade, mesmo que o contrato preveja o diferimento da realização das
entradas em dinheiro (artigo 26.º do CSC).
A expressão entrada em espécie tem sentido lato e abrange:
– Terrenos e edifícios, equipamentos e mobiliário, mercadorias;
– Direitos a créditos, títulos e partes sociais;
– Marcas, patentes, alvarás, direitos de propriedade e arrendamento;
– Outros ativos e passivos, desde que a diferença seja positiva.
Quando as entregas são bens diferentes de dinheiro, estes têm que ser suscetíveis de
penhora e avaliados por um revisor oficial de contas sem interesses na sociedade (artigo
28.º do CSC), designado por deliberação dos sócios (os sócios que efetuam as entradas em
espécie estão impedidos de votar).
O relatório do revisor deve conter, pelo menos:
• Uma descrição dos bens;
• Identificação dos seus titulares;
• Avaliação dos bens, indicando os critérios utilizados para a avaliação;
• Uma declaração confirmando se os valores encontrados atingem ou não o valor
nominal da parte, quota ou ações atribuídas aos sócios/acionistas que efetuaram
tais entradas, acrescido dos prémios de emissão, se for caso disso, ou a contrapartida
a pagar pela sociedade.
Quando o valor atribuído aos bens excede o do capital subscrito e do eventual prémio
de emissão a realizar, o destino do excesso poderá constituir um crédito do sócio/acionista,
ou ficar abrangido como prémio de emissão.
Caso A.4 – Realização de capital com bens

O Manuel e o José acordaram constituir a sociedade Manel Zé, Lda., em 30 de janeiro,
com um capital social de 10 000 euros.
• O Manuel subscreveu uma quota de 4 500 €, realizada em dinheiro.
• O José subscreveu uma quota de 5 500 €, que realiza com a entrega de um veículo
pesado ao qual, conforme consta no relatório elaborado nos termos do artigo 28.º
do CSC, foi atribuído o valor de 7 000 euros.
Foram gastos 500 euros com a constituição da empresa (ROC, advogado, conservatória,
etc.).
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações de subscrição e realização do capital consi-
derando:
H1) Que o excesso sobre o valor nominal é uma entrada de capital;
H2) Que esse excesso é reembolsado num determinado prazo.
Resposta:

Quota subscrita não liberada 26.2.1 - Manuel
Quota subscrita não liberada 26.2.2 – José
Excesso sobre o valor nominal 26.8 – Acionistas/sócios - Outras operações
Veículos 43.4 – Equipamento de transporte
Gastos diversos 62.2.4/62.6.5 – Honorários / Contencioso e notariado
Contas
Débito Crédito
Manuel 26.2.1 4 500
1
José 26.2.2 7 000
Prémio 54.1 1 500
30 jan N
Veiculo 43.4 7 000
2
Manuel 26.2.1 4 500
José 26.2.2 7 000
3 Despesas de constituição 62.2.4/62.6.5 12.1 500
Contas
Débito Crédito
Manuel 26.2.1 4 500
1
José 26.2.2 7 000
Empréstimo 26.8 1 500
30 jan N
Veículo 43.4 7 000
2
Manuel 26.2.1 4 500
José 26.2.2 7 000
3 Despesas de constituição 62.2.4/62.6.5 12.1 500
Reservas legais e outras

O conceito de reserva é um conceito vasto utilizado em vários contextos, designada-
mente económico, jurídico, fiscal e contabilístico, entre outros. O verbo reservar refere-se
ao ato de guardar, que, aplicado às entidades, consiste em manter em capitais próprios, no
todo ou em parte, o valor correspondente aos lucros apurados.
Este ato de reservar (criar reservas) resulta de imposições legais, estatutárias ou da von-
tade dos sócios/acionistas. Tem como objetivo geral o reforço dos capitais próprios das
entidades, afetando positivamente a sua capacidade de autofinanciamento e solvabilidade
e prevenindo-se contra eventuais prejuízos futuros.
A criação de reservas assume, assim, um papel importante na gestão das empresas. Muitas
vezes, é o pacto social da sociedade que estabelece a afetação dos lucros não distribuídos à
constituição de reservas (ditas de estatutárias ou contratuais), destinadas a fins objetivos,
ou como mera política de autofinanciamento. Outras vezes, a sua constituição ou reforço
resulta de deliberações autónomas da assembleia geral (reservas livres). Estas reservas podem
ser distribuídas quando a sociedade o entender.
Noutras situações, é a legislação que determina a constituição de reservas para fins gerais
(caso da denominada reserva legal) ou para situações específicas, como para aquisição de quo-
tas ou ações próprias. As reservas criadas ao abrigo de legislação denominam-se de reservas
legais ou reservas subordinadas ao regime legal. Estas reservas não podem ser distribuídas.
Para além dos lucros não distribuídos, as reservas incluem valores de fontes muito
diversas, como:
• Resultantes de lucros que não foram distribuídos, por imposição da lei ou vontade
dos sócios/acionistas;
• Reservas de capital que têm origem na emissão de ações ou quotas;
• Reservas de subsídios e doações que servem de contrapartida aos subsídios e às doa-

ções de que a empresa é beneficiária;
• Reservas de ajustamentos de manutenção de capital, como a revalorização ou de
ajustamentos do MEP;
• Resultantes da conversão cambial de ativos e passivos.
No entanto, a definição de reservas abrange não só as que estão evidenciadas nas contas
como as que não estão, podendo-se considerar:
• Reservas no sentido restrito, que são as reservas evidenciadas em capitais próprios;
• Reservas na definição extensiva, que inclui as acima referidas, assim como as deno-
minadas de reservas ocultas, que resultam de políticas de mensuração que subava-
liam os ativos, designadamente pela redução do valor dos inventários, depreciações
e amortizações exageradas e imparidades e provisões injustificadas.
As reservas são valores abstratos e, em geral, não têm qualquer relação com um ativo
específico. Contudo, existem reservas que estão associadas a determinados ativos concretos,
como por exemplo as que resultam de revalorizações ou ajustamentos de ativos.
Representando o capital próprio, no seu conjunto, valores abstratos, alguns deles
encontram-se realizados, isto é, concretizaram-se em entradas efetivas:
Capital Próprio Realizado Não realizado

– Capital social • A parte correspondente a entra- • A parte subscrita mas não reali-
– Prémios de emissão das em dinheiro ou em espécie zada
• Resultantes de resultados ou
– Reservas realizadas ----
outras rubricas realizadas
– Doações e subsídios • Realizada pelos bens recebidos ----
• Na parte referente a ajustamen-
• Na parte correspondente às
– Lucros do período tos contabilísticos de justo valor,
operações
imparidades e provisões
– Excedentes de revalorização de
---- • Realiza-se pelo uso ou venda
ativos
– Ajustamento de investimentos
----
financeiros • Realiza-se pela venda
– Diferenças cambiais ----
Quadro n.º 5.95 – Componentes do capital próprio
Podemos classificar as reservas em função da sua obrigatoriedade e finalidade:
Figura n.º 5.145 – Reservas

Na conta 55 reconhecem-se as reservas, quer impostas, quer de natureza voluntária.
Conta Observações
– Nesta conta reconhecem-se as reservas que decorrem da lei.
55.1- Reservas legais – Esta conta deve ser subdivida tendo em conta a legislação
aplicável.
– Nesta conta reconhecem-se as reservas que não estão sujeitas a
qualquer restrição, geralmente designadas por reservas livres.
55.2 – Outras reservas
– Esta conta deve ser subdivida de acordo com as necessidades
da entidade.
– Sugere-se a criação desta subdivisão, por forma a evidenciar
55.3 – Reservas estatutárias e contratuais as reservas com natureza específica, designadamente as esta-
tutárias ou contratuais.
Quadro n.º 5.96 – Conta 55 Reservas
O CSC exige a criação da reserva legal, que, em regra, deve corresponder a um valor
que represente 20% do capital social. Para as sociedades por quotas, é exigido um limite
mínimo de 2 500 €.
A sua criação e reforço são realizados em cada período, devendo a entidade reter, no
mínimo, 5% dos resultados líquidos positivos, não afetos à cobertura de resultados nega-
tivos transatos.
Reserva legal Forma de constitui-

Sociedade Suporte legal
Valor Mínimo ção (mínimo)
Quotas 20% do 5% do resultado líqui- Art.º 218.º do CSC
2 500 €
Unipessoal por quotas capital social do período (lucros) Art.º 270.º-G do CSC
20% do 5% do resultado líqui-
Anónimas -------- Art.º 295.º do CSC
capital social do período (lucros)
20% do resultado
50% do Art.º 15.º do Decreto-
EIRL -------- líquido período
capital social -Lei 248/86
(lucros)
Igual ao máximo 5% do excedente e Art.º 69.º do Código
Cooperativas --------
do capital social da joia Cooperativo
Quadro n.º 5.97 – Reservas legais exigidas por tipo de sociedade
A utilização da reserva legal está limitada (art.º 296.º do CSC):

a) Para cobrir a parte do prejuízo acusado no balanço do exercício que não possa ser
coberto pela utilização de outras reservas;
b) Para cobrir a parte dos prejuízos transitados do exercício anterior que não possam
ser cobertos pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas;
c) Para incorporação no capital.
Por outro lado, são equivalentes à reserva legal, por estarem sujeitas ao mesmo regime
desta, as reservas previstas no n.º 2 do artigo 295.º do CSC, que, em síntese, são:
– Prémios de emissão de ações;
– Excedentes de revalorizações;
– Importâncias correspondentes a doações.
Caso A.5 – Reserva legal

A sociedade ABC, Lda. iniciou a sua atividade em N, tendo apurado nesse período um
resultado líquido de 10 000 €. Criou a reserva legal pelo mínimo exigido por lei.
Questão:
Qual a quantia mínima de reserva legal a constituir?
Resposta:
A quantia mínima será de 10 000 € x 5% = 500 €.
Aumentos do capital social

O aumento de capital social carece de deliberação da assembleia geral da sociedade, que
terá de decidir qual a modalidade do aumento, o montante, o valor nominal das novas
participações, se existe ágio (prémio), a natureza das novas entradas e prazos dentro dos
quais as entradas devem ser efetuadas (art.º 87.º do CSC) e quem participa nesse aumento.
Não pode ser deliberado aumento de capital na modalidade de novas entradas enquan-
to não estiverem definitivamente vencidas todas as prestações de capital social, inicial ou
proveniente de anterior aumento.
A natureza das entradas poderá configurar uma das situações abaixo descritas, de uma
forma simples ou combinada:
– Por incorporação de reservas
– Por entrada de dinheiro (ou outros bens)
• Aberto a novos acionistas/sócios
• Reservado a antigos acionistas/sócios
– Por transformação de dívida em capital
As motivações associadas a cada modalidade são diversas.
Incorporação das reservas

A modalidade de incorporação das reservas inclui quer reservas livres quer determinadas
reservas legais. O autofinanciamento da empresa inclui todas as reservas. No entanto, como
as reservas livres podem ser distribuídas sob a forma de dividendos, a sua incorporação no
capital social dá maior credibilidade sobre a capacidade de autofinanciamento da empresa.
Desta forma, a empresa pode ficar em melhores condições de concorrer a determinados
concursos públicos em que o capital pode ser um dos parâmetros.
O capital da sociedade não pode ser aumentado por incorporação de reservas enquanto
não estiverem vencidas todas as prestações do capital, inicial ou aumentado.
Com esta operação (transferência de valores de reservas para a rubrica de capital), a
composição do ativo e do passivo mantêm-se, assim como o valor do capital próprio.
Com esta modalidade:
– Aumenta-se o número de ações e mantém-se igual o seu valor nominal ou não se
aumenta o número de ações e altera-se o seu valor nominal;
– O valor contabilístico por ação desce na proporção do número de novas ações emi-
tidas;
– O valor de mercado por ação normalmente desce na proporção do número de no-
vas ações emitidas;
– Não há entradas de dinheiro.
Podem ser incorporadas no aumento de capital social todas as reservas consideradas

disponíveis para o efeito, o que exclui excedentes de revalorização (ou outras reservas re-
sultantes de ajustamentos de justo valor não realizados) e outras reservas criadas ao abrigo
do CSC e que tenham que permanecer constituídas após o aumento (reservas para ações
ou quotas próprias, amortização ou remissão de ações).
Também não poderão ser utilizadas as reservas necessárias para cobrir resultados ne-
gativos. A reserva legal (artigo 296.º do CSC) e as sujeitas ao mesmo regime – prémios
de emissão, etc. (artigo 295.º do CSC) – não estão disponíveis para aumento de capital
enquanto houver prejuízos transitados do exercício anterior que não possam ser cobertos
pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas.
Considerando a limitação imposta pelo artigo 32.º do CSC para a distribuição de bens
aos sócios, na parte que se refere a incrementos decorrentes da aplicação do justo valor
através de componentes do capital próprio, apenas se consideram quando os elementos ou
direitos que lhes deram origem:
1) sejam alienados, exercidos, extintos, liquidados;
2) ou quando se verifique o seu uso, no caso de ativos fixos tangíveis e intangíveis, o
que ocorre pela depreciação, abate ou venda do bem111.
Caso A.6 – Reservas utilizáveis e aumento de capital

Considere a seguinte composição do capital próprio da sociedade Alfa.
Capital Próprio Valores

Capital 400 000
Ações próprias (valor nominal) (40 000)
Reserva legal 120 000 (a)
Reservas livres 80 000
Excedente de revalorização 100 000
Resultado líquido (3 000)
Capital Próprio 777 000
a) Estas reservas incluem 40 000 € de reservas indisponíveis relativas à aquisição das ações próprias.
Questão:
Pretende-se:
1) Saber qual o valor máximo de aumento de capital social permitido na modalidade de
incorporação de reservas, considerando as reservas livres e resultados transitados;
111 - Conforme nota de enquadramento à conta 58 - Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intan-
gíveis, do correspondente ativo revalorizado.
2) Contabilizar um aumento de capital social de 100 000 € por incorporação de reser-

vas.
Resposta:
Questão 1 - Valor máximo de aumento de capital social permitido = 277 000 €
Aumento de capital social

Capital Próprio Valores
Não disponível Disponível
Capital 400 000 ---- ----
Ações próprias (VN) (40 000) ---- ----
40 000
Reservas legais 120 000 80 000
Art.º 324.º do CSC112
Reservas livres 80 000 80 000
3 000
Resultados transitados 120 000 117 000
O necessário para cobrir prejuízos
100 000
Excedente de revalorização 100 000
Excedentes não realizados
(3 000)
Resultado líquido (3 000)
Cobertos por resultados transitadas
Capital Próprio 777 000 140 000 277 000
112
Questão 2 - Aumento de capital social de 100 000 €, por incorporação de reservas


Capital subscrito realizado 51.2 - Capital subscrito e realizado
Reservas livres 55.2 – Outras reservas
Resultados transitados 56.1 – Resultados transitados
Contas
Débito Crédito
Aumento de capital 51.2 100 000
1 Reservas livres 55.2 80 000
Resultados transitados 56.1 20 000
112 - De acordo com o art.º 324.º do CSC, enquanto as ações pertencerem à sociedade, deve tornar-se indisponível
uma reserva de montante igual àquele por que estas foram adquiridas.
Caso A.7 – Aumento de capital

A XPTO, SA, em reunião da assembleia geral, realizada em 15 de fevereiro de N, deci-
diu aumentar o capital social dos atuais 750 000 € para 1 000 000 €, por emissão de 50 000
novas ações com o valor nominal de 5 € cada uma.
Este aumento do capital social é efetuado por incorporação da totalidade da reserva
legal, dos prémios de emissão e por reservas livres (valor remanescente).
O balanço da XPTO, SA em 31 de dezembro de N-1 apresentava os seguintes valores
em rubricas de capitais próprios:
• Reservas legais: 10 000 €
• Reservas livres: 450 000 €
• Prémios de emissão: 30 000 €
A estrutura acionista é constituída por 5 acionistas, dos quais 4 possuem 10% cada e
um 60% do capital.
Questão:
Pretende-se que indique, após o aumento do capital social, quantas ações detém cada
acionista.
Resposta:
• Capital social inicial = 750 000 €
• Capital social após aumento: 1 000 000 €
• Aumento do capital social por incorporação de reservas: 250 000 € (1 000 000 –
750 000)
• N.º de ações = 750 000 € / 5 € (valor nominal de 1 ação) = 150 000 ações
• N.º de ações emitidas = 250 000 € / 5 € = 50 000 ações
• Capital social após aumento = 1 000 000 €  200 000 ações de valor nominal = 5 euros
Ações do aumento de Ações totais após au-

Acionistas Ações iniciais
capital social mento capital social
60% x 150 000 = 60% x 50 000 =
60% 120 000
90 000 30 000
10 % x 150 000 = 10 % x 50 000 =
4 acionistas com 20 000 cada acionista
15 000 5 000
10% cada 4 x 20 000 = 80 000
15 000 x 4 = 60 000 5 000 x 4 = 20 000
100% 150 000 ações 50 000 ações 200 000 ações
Entradas em dinheiro
As entradas em dinheiro (ou outros bens) permitem financiar a atividade e a abertura
do capital social ao público, com o reforço ou redução de posição de certos acionistas
(sócios). Aplicam-se a estas entradas as regras já referidas para a constituição da sociedade.
Esta modalidade de aumento de capital tem impactos diversos, nomeadamente:
• Aumenta o ativo no mesmo montante do capital próprio;
• O valor contabilístico por ação poderá aumentar, manter-se ou diminuir em fun-
ção do valor de subscrição das novas ações:
– Num aumento de capital reservado a antigos acionistas, é frequente o valor da
emissão ser inferior ao de mercado;
– Num aumento de capital destinado a novos acionistas, o preço de emissão é
normalmente estabelecido pelo valor atribuído à empresa.
Caso A.8 – Aumento de capital com entradas em dinheiro

Os acionistas da sociedade XPTO, SA deliberaram um aumento do capital nominal em
100 000 €, sendo 50% subscrito pelos atuais acionistas e o restante por um novo investidor,
a sociedade Albertos, SA. As ações têm valor nominal de 1 €,vão ser subscritas por 1,2 €
e foram realizadas imediatamente, no ato da escritura, em dinheiro.
Foram gastos 500 € nesta operação, sendo 300 € imputáveis à emissão do novo capital.
Questão:
Resposta:

Acionistas atuais 26.1.1 – Atuais acionistas
Novo acionista 26.1.2 – Albertos, SA
Capital subscrito 51.1 – Capital subscrito e não realizado
Capital realizado 51.2 – Capital subscrito e realizado
Gastos diversos 62.2.4 / 62.6.5 – Honorários / Contencioso e notariado
Contas
Débito Crédito
Prémio 54.1 20 000
1
Subscritores acionistas atuais 26.1.1 60 000
Subscritor novo acionista 26.1.2 60 000
2 Subscritores acionistas atuais 26.1.1 60 000
Despesas com aumento de capital 12.1 500
4 Notário 62.6.5/62.2.4 200
Emissão de capital 54.1 300
Transformação de dívida
A transformação de dívida em capital permite que credores da empresa se transformem
em acionistas (sócios) da mesma. Esta situação de aumento de capital é menos frequente
do que as anteriores e, na maioria dos casos, está relacionada com dificuldades financeiras.
O impacto desta forma de aumento de capital reflete-se na diminuição do passivo, com
o correspondente aumento do capital próprio.
Caso A.9 – Aumento de capital com entrada de credor

A JOTAL, Lda. tem uma dívida de 20 000 € ao principal fornecedor de mercadorias
(Fornecetudo, Lda.), a quem propôs entrar na sociedade, na qualidade de sócio, transfor-
mando a dívida em quota.
A JOTAL tem atualmente um capital social de 50 000 €, repartido igualmente pelos
sócios Dolores e Rodrigo.
Foi acordado aceitar a proposta do fornecedor nas seguintes condições: aumento de
capital social para 65 000 €, considerando o excedente da dívida como prémio de emissão.
Questão:
Resposta:
Fornecedores 22.1.1.x - Fornecetudo, Lda.
Novo sócio 26.2.1 - Fornecetudo, Lda.
Prémio de emissão 54.1 - Prémios de emissão
Contas
Débito Crédito
1 Prémio 54.1 5 000
2 Realização do capital 22.1.1.x 26.2.1 20 000
Reduções de capital social

A redução do capital social carece de uma deliberação da assembleia geral da sociedade.
O art.º 95.º do CSC impõe alguns condicionalismos, designadamente:
• A redução do capital não pode ser deliberada se a situação líquida da sociedade,
após a redução, não exceder o novo capital em, pelo menos, 20%.
Exemplo
Uma sociedade com o seguinte capital próprio:
Capital próprio
Reservas legais 2 000
Resultados transitados (5 000)
Total 7 000
Se pretendesse reduzir o capital social para o montante de 5 000 €, o capital próprio

deveria ter, no mínimo, um valor de 5 000 x 1,2 = 6 000 €. No caso acima exposto,
tal poderia ser permitido se, por exemplo, a redução do capital se fizesse por absor-
ção dos prejuízos.
• É permitido deliberar a redução do capital a um montante inferior ao mínimo esta-

belecido por lei para o respetivo tipo de sociedade se tal redução ficar expressamen-
te condicionada à efetivação de aumento do capital para montante igual ou superior
àquele mínimo, a realizar nos 60 dias seguintes àquela deliberação. No entanto, essa
deliberação não carece de correção se simultaneamente se deliberar a transformação
para um tipo de sociedade em que é admissível esse novo montante de capital.
Exemplo
O capital mínimo de uma sociedade anónima é de 50 000 €. Se for deliberada uma

redução para os 40 000 €, deverá haver um aumento desse capital posteriormente,
no mínimo, em 10 000 €. No entanto, se em simultâneo se deliberar a transforma-
ção para uma sociedade por quotas, o capital de 40 000 € é suficiente para esse tipo
de sociedade.
A convocatória da assembleia geral para redução do capital deve mencionar (art.º 94.º
CSC):
• A finalidade da redução, indicando se esta se destina à cobertura de prejuízos, à
libertação de excesso de capital ou a finalidade especial;
• A forma da redução
– Redução do valor nominal das participações.
Exemplo
A redução do capital social em 20% conduz à redução do valor nominal das quo-
tas ou ações em termos proporcionais. A redução do valor nominal das partici-
pações parece-nos a modalidade mais apropriada para a cobertura de prejuízos.
– Reagrupamento das participações. O reagrupamento das participações não é possí-

vel nas sociedades por quotas (unidade da quota). Nas sociedades por ações efetua-se
com a redução do número de ações e posterior distribuição na proporção das detidas.
Exemplo
Redução do capital social em 20%. Admita uma sociedade anónima com o capi-
tal social de 100 000 € (100 000 ações de valor nominal 1 €). Ao reduzir o capital,
extingue 20 000 ações, restando 80 000, que serão redistribuídas aos acionistas
na proporção das que detinham anteriormente. Um acionista que detinha 10%
do capital, anteriormente, detinha 10 000 ações, e passa a deter 8 000 ações,
mantendo desta forma a participação de 10%.
– Extinção das participações. A extinção das participações nas sociedades por

quotas visa possibilitar a saída de sócio. As quotas ou ações a extinguir podem
estar na titularidade dos sócios/acionistas ou na titularidade da empresa emisso-
ra (ações /quotas próprias).
Exemplo
Admita uma sociedade por quotas com o capital social de 1 000 €, em que um
dos sócios tem uma quota de 200 €. Com a saída desse sócio, pode-se reduzir o
capital social para os 800 €.
Podem ser várias as motivações para uma redução de capital:

1) Verificação de que o capital é excessivo para as necessidades da entidade e, desta
forma, a redução de capital permite o reembolso aos sócios/acionistas. Neste caso
verifica-se uma diminuição dos capitais próprios pelo montante do reembolso.
2) Cobertura de prejuízos acumulados. Apesar de o montante global dos capitais
próprios não se alterar, a sua estrutura altera-se, não evidenciando esses prejuízos.
3) Extinção de ações/quotas próprias. A entidade pode, em dados momentos, ad-
quirir quotas/ações próprias. Se não as pretende vender e quer diminuir o capital
social, então uma das modalidades será a extinção desses títulos.
Caso A.10 – Redução de capital social – cobertura de prejuízos

A sociedade Gastadora, Lda. apresentava, relativamente ao capital próprio, à data de
31/1/N, a seguinte informação:

Resultados transitados -1 000
Os sócios resolveram cobrir os prejuízos existentes através da redução de capital social.
Questão:
Resposta:

Contas
Débito Crédito
1 Redução de capital por cobertura de prejuízos 51.2 56.1 1 000
Caso A.11 – Redução de capital social – reembolso do capital

A sociedade Poupadinha, Lda. apresentava, relativamente ao capital próprio, à data de
31/1/N, a seguinte informação:

Reserva legal 2 500
Os sócios decidiram a redução do capital social em 3 000 € através do reembolso, em

dinheiro, do valor nominal das respetivas quotas.
Questão:
Resposta:

Depósitos 12.1 - Banco x
Sócios 26.8 – Outras operações
Contas
Débito Crédito
1 Redução de capital social 51.2 26.8 3 000
2 Reembolso 26.8 12.1 3 000
Prestações suplementares e acessórias

As prestações suplementares estão reguladas no CSC, artigos 210.º a 213.º. As presta-
ções acessórias estão previstas nos artigos 209.º (sociedades por quotas) e 287.º (sociedades
anónimas). Em termos gerais, podem-se resumir os seguintes aspetos:
Prestações suplementares Prestações acessórias

• Apenas estão previstas para as sociedades por • Está previsto quer para as sociedades por quotas
quotas quer para as sociedades anónimas
• Os sócios só podem deliberar que lhes sejam
exigidas se o contrato de sociedade expressamente
• Têm que estar previstas no contrato de sociedade
o permitir
e podem ser exigidas a todos ou alguns sócios
• A sociedade não pode exonerar os sócios da
obrigação de efetuar prestações suplementares
• Tem natureza de capital, mas diferente de capital
• A sua natureza depende do tipo de prestação
social (são registadas na conta 53 – Outros instru-
constante no contrato
mentos de capital próprio)
• Podem ser pecuniárias, fazer algo (fornecer
• Tem sempre dinheiro por objeto matérias-primas) ou não fazer (não concorrer com
a sociedade)
• O contrato de sociedade que as permita fixará:
– o montante global das prestações suplementares • O contato da sociedade pode fixar os elementos
– os sócios que ficam obrigados a efetuar essenciais desta obrigação e especificar se as presta-
– o critério de repartição entre os sócios a elas ções devem ser efetuadas onerosa ou gratuitamente
obrigados
• A exigibilidade e restituição dependem da delibe- • Depende do contrato; contudo, com a dissolução
ração dos sócios da sociedade, esta obrigação extingue-se
• O contrato deve especificar se são a título gratuito
• Não vencem juros ou oneroso. No caso de ser a título oneroso, a con-
traprestação é independente da existência de lucros
• Não podem ser liberadas por compensação • Depende do contrato
Prestações suplementares Prestações acessórias

• O incumprimento é sancionado da mesma forma • Salvo disposição contrária, o não cumprimento
que a não realização do capital social não afeta a situação do sócio, como tal
• Não podem ser restituídas:
– depois de declarada a falência
– depois da dissolução da sociedade
• Depende da natureza do contrato
– antes da liberação integral das quotas
– se a situação líquida ficar inferior à soma do
capital e da reserva legal
Quadro n.º 5.98 – Prestações suplementares e acessórias
Como se constata, as prestações suplementares têm sempre como contrapartida dinheiro,

enquanto as prestações acessórias são um instrumento diversificado nas relações entre a
sociedade e os seus sócios (acionistas), pelo que a classificação e eventual reconhecimento
contabilístico dependerá das condições estipuladas no contrato.
Caso A.12 – Prestações suplementares

No contrato social da Alfa, Lda. ficou estabelecido que a sociedade pode exigir aos seus
dois sócios prestações suplementares até ao valor do capital social.
Em 2 de agosto de N, foi deliberado pelos sócios que cada um efetuasse uma prestação
suplementar de 25 000 euros, a pagar até ao fim do mês.
Questão:
Resposta:

Depósitos à ordem 12.1 – Banco X
Outros instrumentos de capital próprio 53.1 – Prestações suplementares
Prestações suplementares 26.8.1 – Socio A
Prestações suplementares 26.8.2 – Sócio B
Contas
Débito Crédito
Prestações suplementares (deliberação) 53.1 50 000
1 2 ago N Sócio A 26.8.1 25 000
Sócio B 26.8.2 25 000
Realização das prestações suplementares 12.1 50 000
2 30 ago N Sócio A 26.8.1 25 000
Sócio B 26.8.2 25 000
Ações (quotas) próprias

A aquisição de quotas ou ações pela própria entidade emissora faz-se por um variado
conjunto de razões (adquirir a participação para posterior venda, para redução posterior
de capital, etc.), podendo esta operação resultar de uma aquisição onerosa ou gratuita.
O CSC impõe determinadas regras para que esta operação se realize. No caso das socie-
dades por quotas, a aquisição de quotas próprias (a título oneroso) só é possível se e só se:
• A sociedade dispuser de reservas livres em montante não inferior ao dobro do con-
travalor a prestar, de acordo com o artigo 220.º do CSC;
• Tornar-se indisponível uma reserva de montante igual àquele por que estas foram
adquiridas, conforme artigo 324.º do CSC por remissão do artigo 220.º.
No caso das sociedades anónimas (artigos 316.º a 325.º-B do CSC), os requisitos acima
enunciados mantêm-se para a aquisição de ações próprias e, como regra, nos termos do
n.º 2 do artigo 317.º do CSC, uma sociedade não pode adquirir e deter ações próprias
representativas de mais de 10% do seu capital.
Entendem-se como reservas livres, neste contexto, os valores que, nos termos dos artigos
32.º e 33.º do CSC, possam ser distribuídos aos sócios/acionistas.
Artigo 32.º
Limite da distribuição de bens aos sócios
1 - Sem prejuízo do preceituado quanto à redução do capital social, não podem ser
distribuídos aos sócios bens da sociedade quando o capital próprio desta, incluindo
o resultado líquido do exercício, tal como resulta das contas elaboradas e aprovadas
nos termos legais, seja inferior à soma do capital social e das reservas que a lei ou o
contrato não permitem distribuir aos sócios ou se tornasse inferior a esta soma em
consequência da distribuição.
2 - Os incrementos decorrentes da aplicação do justo valor através de componen-
tes do capital próprio, incluindo os da sua aplicação através do resultado líquido do
exercício, apenas relevam para poderem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade,
a que se refere o número anterior, quando os elementos ou direitos que lhes deram
origem sejam alienados, exercidos, extintos, liquidados ou, também quando se verifique
o seu uso, no caso de ativos fixos tangíveis e intangíveis.
3 - Os rendimentos e outras variações patrimoniais positivas reconhecidos em

consequência da utilização do método da equivalência patrimonial, nos termos
das normas contabilísticas e de relato financeiro, apenas relevam para poderem ser
distribuídos aos sócios, nos termos a que se refere o n.º 1, quando sejam realizados
Artigo 33.º
Lucros e reservas não distribuíveis
1 - Não podem ser distribuídos aos sócios os lucros do exercício que sejam ne-
cessários para cobrir prejuízos transitados ou para formar ou reconstituir reservas
impostas pela lei ou pelo contrato de sociedade.
2 - Não podem ser distribuídos aos sócios lucros do exercício enquanto as despesas
de constituição, de investigação e de desenvolvimento não estiverem completamente
amortizadas, exceto se o montante das reservas livres e dos resultados transitados for,
pelo menos, igual ao dessas despesas não amortizadas.
3 - As reservas cuja existência e cujo montante não figuram expressamente no
balanço não podem ser utilizadas para distribuição aos sócios.
4 - Devem ser expressamente mencionadas na deliberação quais as reservas distribuí-
das, no todo ou em parte, quer isoladamente quer juntamente com lucros de exercício.
Na venda ou cancelamento das ações (quotas) próprias uma entidade não deve reconhecer
qualquer ganho ou perda nas contas de resultados.
Caso A.13 – Montante máximo de aquisição de quotas/ações próprias

Considere que a Alfarrobal, SA apresentava a seguinte constituição de capitais próprios:
Rubricas Valores
Reservas legais 25 000
Resultados transitados (10 000)
Resultados líquidos 5 000
Total 160 000
Questão:
Pretende-se que indique qual o valor máximo de ações próprias que poderiam ser
adquiridas.
Resposta:
Rubricas Valores Reservas livres (CSC)

Capital social 100 000 ----
Reservas legais 25 000 não
Reservas livres 40 000 40 000
Resultados transitados (10 000) (10 000)
Resultados líquidos 5 000 5 000
Total 160 000 35 000
Como existem 35 000 € de reservas livres, na aceção do CSC, podem-se adquirir ações
próprias (ou quotas, se fosse o caso) no montante máximo de 35 000 / 2 = 17 500 €, dado
que aquelas reservas têm que representar o dobro dessa quantia.
===//===
O registo das quotas / ações próprias adquiridas é efetuado na conta 52.

52 – Ações (quotas) próprias
– Esta conta é debitada pelo valor nominal das ações ou quotas próprias
52.1 -Valor nominal
adquiridas e creditada pela saída (venda ou redução de capital)
– Esta conta regista, na fase da aquisição, a diferença entre o custo de aqui-
sição e o valor nominal das participações
– Quando se proceder à venda das ações ou quotas próprias, movimentar-
-se-á a conta 52.2 pela diferença entre o preço de venda e o valor nominal
52.2 – Descontos e prémios
– Simultaneamente, a conta 52.2 deverá ser regularizada por contrapartida
da conta 59.9 – Outras variações no capital próprio – Outras, de forma a
manter os descontos e prémios correspondentes às ações (quotas) próprias
em carteira
Quadro n.º 5.99 – Conta 52 Ações (quotas) próprias
Caso A.14 – Aquisição e venda de quotas/ações próprias

A sociedade BETA, Lda. tem um capital social de 10 000 euros, repartido por 3 sócios:
Alberto, Brito e Carlos, com respetivamente 40%, 35% e 25%.
Na data, a sociedade apresentava o seguinte balanço:
Ativo Capital próprio

Ativos diversos 80 000 Capital social 10 000
Caixa e depósitos à ordem 20 000 Reserva legal 2 500
Reserva livre 8 000
Total Capital próprio 20 500
Total ativo 100 000 Passivo e Capital próprio 100 000
Questão:
Admita as seguintes operações e proceda ao registo contabilístico:
1) O sócio Carlos decidiu vender a sua quota à sociedade por 3 000 €.
2) Posteriormente, a sociedade vendeu a referida quota a Daniel por 3 500 €.
3) O sócio Alberto também manifestou a vontade de vender a sua quota, facto que se
concretizou tendo sido adquirida pela sociedade por 3 800 €.
4) A quota adquirida a Alberto foi vendida a Eduardo por 3 600 €.
Resposta:
1) O sócio Carlos decidiu vender a sua quota à sociedade por 3 000 €.
Verificação das condições exigidas pelo CSC para a aquisição de quotas próprias:
a) Valor das reservas livres igual ou superior ao dobro da contraprestação  Reserva
livre = 8 000 > 3 000 x 2 = 6 000
b) Valor nominal da quota = 25% x 10 000 € = 2 500 €
c) Prémio = 3 000 - 2 500 = 500 €
d) Valor da reserva indisponível = à quantia desembolsada na aquisição = 3 000 €

Depósitos 12.1 Banco x
Quotas próprias 52.1 – Valor nominal
Descontos e prémios em quotas próprias 52.2 – Descontos e prémios
Reservas indisponíveis 55.1.2 – Quotas próprias
Ganhos / perdas na alienação quotas próprias 59.9 – Outras variações de capital próprio
3) Lançamento no diário – Aquisição da quota de Carlos
Contas
Débito Crédito
Aquisição da quota 12.1 3 000
1 Valor nominal 52.1 2 500
Prémio 52.2 500
2 Reserva indisponível 55.2 55.1.2 3 000
4) Balanço após aquisição

Ações (quotas) próprias (3 000)
Reserva livre 5 000
2) Posteriormente, a sociedade vendeu a referida quota a Daniel por 3 500 €.
Ganho na venda da quota = Preço de venda – preço de compra = 3 500 – 3 000 = 500
2) Lançamento no diário – Venda a Daniel da quota adquirida a Carlos
Contas
Débito Crédito
Venda da quota 12.1 3 500
Prémio 52.2 1 000
2 Anulação da reserva indisponível 55.1.2 55.2 3 000
3 Ganho na venda (a) 52.2 59.9 500
Nota a) Com este lançamento a conta 52.2 fica saldada.

Compra 500 1 000 Venda
Transferência 500

Ações (quotas) próprias ---
Reserva livre 8 000
Outras variações de capital próprio 500
3) O sócio Alberto também manifestou a vontade de vender a sua quota, facto que
se concretizou, tendo sido adquirida pela sociedade por 3 800 €.
Verificação das condições exigidas pelo CSC para a aquisição de quotas próprias:
a. Valor das reservas livres igual ou superior ao dobro da contraprestação  Re-
serva livre = 8 000 > 3 800 x 2 = 7 600 €
b. Valor nominal da quota = 40% x 10 000 € = 4 000 €
c. Preço de aquisição = 3 800
d. Desconto = 3 800 – 4 000 = - 200
2) Lançamento no diário – Aquisição da quota de Alberto
Contas
Débito Crédito
Aquisição da quota 12.1 3 800
Desconto 52.2 200
2 Reserva indisponível 55.2 55.1.2 3 800

Ações (quotas) próprias (3 800)
Reserva livre 4 200
4) A quota adquirida a Alberto foi vendida a Eduardo por 3 600 €.

Perda na venda da quota = Preço de venda – preço de compra = 3 600 – 3 800 = - 200.
2) Lançamento no diário – Venda a Eduardo da quota adquirida a Alberto
Contas
Débito Crédito
Venda da quota 12.1 3 600
Desconto 52.2 400
2 Anulação da reserva indisponível 55.1.2 55.2 3 800
3 Perda na venda (a) 59.9 52.2 200
Nota a) Com este lançamento a conta 52.2 fica saldada.

Venda 400 200 Compra
200 Transferência

Ações (quotas) próprias ---
Reserva livre 8 000
Aplicação dos resultados líquidos

O resultado líquido do período corresponde à diferença entre os rendimentos e os
gastos do período, deduzidos do imposto sobre o rendimento. Esta quantia é apurada na
contabilidade e apresentada na demonstração dos resultados.
Se os resultados líquidos do período são positivos, podem ser dados destinos diversos,
designadamente a sua distribuição aos sócios/acionistas, cobertura de prejuízos, constituição
de reservas legais, contratuais ou outras. A cobertura de prejuízos e a constituição de reservas
legais ou contratuais prevalecem sobre outras alternativas de aplicação. O remanescente
acrescenta aos resultados transitados.
Se negativos (acumulação de prejuízos), são transferidos para resultados transitados,
podendo os sócios/acionistas ser chamados a cobrir esses prejuízos (ou apenas uma parte)
com entradas em dinheiro. Outras alternativas para a cobertura de prejuízos incluem a
utilização de reservas (incluindo as legais) ou a diminuição do capital social.
São diversas as contas associadas a este tema. Evidenciam-se aquelas que ainda não foram
objeto de apresentação:
Conta Observações
– Registam-se nesta conta os adiantamentos por conta de
26.3 - Adiantamentos por conta de lucros
lucros efetuados aos acionistas/sócios
– Registam-se nesta conta a atribuição de lucros ainda não
26.4 – Resultados atribuídos
colocados à disposição
– Registam-se nesta conta os lucros colocados à disposição,
26.5 – Lucros disponíveis
isto é, quando se encontram a pagamento
– Esta conta é utilizada para registar os resultados líquidos
dos diversos períodos
– Esta conta será movimentada subsequentemente de acor-
do com a aplicação de lucros ou a cobertura de prejuízos
56 – Resultados transitados
que for deliberada
– Esta conta também deve registar correções materialmente
relevantes que afetam positiva ou negativamente os capi-
tais próprios e não o resultado do período
– Esta conta destina-se a concentrar os saldos das contas de
gastos e rendimentos registados respetivamente nas clas-
81 – Resultado líquido do período ses 6 e 7. Também reflete o imposto sobre o rendimento.
O saldo desta conta pode ser devedor (prejuízo), credor
(lucro) ou nulo
– Esta conta regista os dividendos antecipados atribuídos
89 – Dividendos antecipados no decurso do período, nos termos legais e estatutários,
por conta dos resultados desse período
Quadro n.º 5.100 – Contas associadas à aplicação de resultados
Resultados transitados
Esta rubrica recebe, em cada ano, os resultados do período. Os valores acumulados
podem ser positivos ou negativos.
Aos resultados transitados podem ser dadas finalidades diversas, incluindo a distribuição
aos sócios/acionistas, aumentos de capital, criação ou reforço de reservas, entre outras.
Tendo em consideração as limitações à distribuição de bens aos sócios e acionistas im-
postos pelo CSC, designadamente os referidos nos art.ºs 32.º e 33.º, esta conta poderá ser
subdivida refletindo a componente distribuível e não distribuível contida nos resultados
de cada período.
Exemplo
A Omega, SA apresentou em N um resultado líquido positivo de 10 000 €. Contribuiu

para esse resultado uma variação positiva de 2 000 €, relativa a uma variação de justo valor
de instrumentos financeiros, reconhecida em resultados.
Não considerando outras aplicações obrigatórias dos resultados, apenas são distribuíveis
8 000 € dos resultados deste período.
Neste caso, a entidade poderia, na fase de transferência dos resultados líquidos para
resultados transitados, evidenciar 8 000 € numa conta (por exemplo) 56.1.1 – Resultados
distribuíveis e 2 000 € numa conta 56.1.2 – Resultados não distribuíveis.
Distribuição de lucros
Nos termos do art.º 33.º do CSC (transcrito anteriormente), não podem ser distribuídos
aos sócios os lucros do período que sejam necessários para cobrir prejuízos transitados e
para formar ou reconstituir reservas impostas pela lei ou pelo contrato.
Salvo cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos
Salvo cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos
correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, não
correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, não pode
pode deixar de ser distribuído aos sócios metade do lucro do período que, nos termos
deixar de ser distribuída aos sócios metade do lucro do período que, nos termos desta lei,
desta lei, seja distribuível (art.º 217.º do CSC).
seja distribuível (art.º 217.º do CSC).
Resultado líquido do período
Negativo Positivo
(1º) (2º) (3º) (4º) (5º)

Resultados Cobertura do
prejúizo pelos Cobertura de Reserva Outras Resultados
transitados prejuízos
sócios legal reservas Distribuição transitados
períodos
anteriores
Figura n.º
Figura n.º5.146
5.146-‐Deliberação daassembleia‐geral
Deliberação da assembleia geral sobre
sobre os resultados
os resultados do período
do período
Caso A.15 – Aplicação dos resultados

Caso A.15 – Aplicação dos resultados
AA ABC,
ABC, Lda. iniciouaasua
Lda. iniciou suaatividade
atividadeemem N-1.
N-1. Nesse
Nesse período
período apurou
apurou um resultado
um resultado
líquido de 10
líquido de 000 euros.
10.000 euros.
Em
Emmarço
março do anoNNaaassembleia
do ano assembleiageral
geraldecidiu
decidiu
dardar a seguinte
seguinte aplicação
aplicação aos resultados
aos resultados
líquidos do período:
líquidos do período:
 5%
• 5% para para reserva
reserva legal legal
 5.000 € para distribuição aos sócios
• 5 000 € para distribuição aos sócios
 1.000 € para reservas livres
• 1 000 € para reservas
O restante, livres
retido em resultados transitados
•Questão:
O restante, retido em resultados transitados
Proceda ao registo contabilístico da decisão da assembleia geral.
Questão:
RESPOSTA
Reserva legal = 10.000 x 5% = 500 €
Resposta:
Reserva legal = 10 000 x 5% = 500 €

Sócios 26.4 – Resultados atribuídos
Reservas legais 55.1 – Reservas legais
Contas
Débito Crédito
Resultados transitados 56.1 6 500
Lucros atribuídos 26.4 5 000
1 Mar N
Reservas legais 55.1 500
Reservas livres 55.2 1 000
Nota: Assume-se que o Resultado líquido do período já havia sido transferido para Resultados transitados
Adiantamento por conta de lucros

O art.º 297.º do CSC estabelece as seguintes condições para que possa haver distribuição
antecipada de dividendos nas sociedades anónimas:
• Decidido pelo órgão de gestão, com consentimento do órgão de fiscalização;
• A deliberação é antecedida pela elaboração de balanço intercalar que demonstre
existência de fundos distribuíveis – art.ºs 32.º e 33.º – e certificado por um ROC;
• Só pode ser efetuado um adiantamento por exercício, e na segunda metade deste;
• Não podem exceder metade das quantias que seriam distribuíveis.
Nas sociedades por quotas, na ausência de disposição, considera-se não estar consagrada
a figura do artigo 297.º.
Desta forma, qualquer entrega aos sócios que tenha subjacente um adiantamento sobre
lucros é reconhecido como empréstimo concedido ao sócio, a regularizar aquando de uma
futura distribuição de lucros.
Nas sociedades por quotas, na ausência de disposição, considera-se não estar
consagrada a figura do artigo 297.º.
838 Contabilidade
Desta forma Financeira
qualquer entrega Explicada
aos sócios, que tenha subjacente um adiantamento sobre
lucros, é reconhecido como empréstimo concedido ao sócio, a regularizar aquando de
uma futura distribuição de lucros.
Esquematizando:
Esquematizando:
Lançamentos
Débito / Crédito
(1) 89.1/ 26.3

Sociedade
anónima
(2) 26.3 / 12
Adiantamento
sobre lucros (3) 56.x / 89.1
(1) 26.3 / 12
Sociedade por
quotas
(2 ) 26.4 / 26.3
FiguraFigura n.º 5.147 – Adiantamentos por conta de lucros

n.º 5.147 – Adiantamentos por conta de lucros
Caso A.16 – Adiantamento por conta de lucros (sociedade anónima)

Caso A.16 – Adiantamento por conta de lucros (sociedade anónima)
Verificadas as condições para a distribuição antecipada de lucros, a assembleia geral
774 da
ALFA, SA deliberou, em agosto de N, atribuir 5 000 € aos acionistas, que foram pagos no
mês de setembro, deduzida a retenção na fonte, à taxa de 28%.
Os resultados líquidos do período N ascenderam a 35 000 €.
Em março do ano N+1, a assembleia geral deliberou distribuir lucros no montante de
12 000 €, que foram disponibilizados em julho do mesmo ano.
Questão:
Resposta:
Retenção na fonte = 5 000 x 28% = 1 400 €
Bancos 12.1 - Banco x
Retenção na fonte 24.2.4 – Rendimentos de capitais
Acionistas 26.3 – Adiantamentos por conta de lucros
Lucros distribuídos 26.4 – Resultados atribuídos
Resultados transitados 56.x – Resultados transitados
Resultado líquido do período 81.8 – Resultado líquido
Adiantamento por conta de lucros 89.1 – Dividendos antecipados
Contas
Débito Crédito
1 Ago N Deliberação de adiantamento 89.1 26.3 5 000
2 Set N Retenção 24.2.4 1 400
Lucros antecipados 26.3 5 000
3 Jan N+1 Tranferência de resultados do período anterior 81.8 56.x 35 000
Atribuição de lucros 56.x 26.4 12 000
4 Mar N+1
Transferência do adiantamento 56.x 89.1 5 000
Disponibilização dos dividendos 26.5 8 640
5 Retenção 24.2.4 3 360
Jul N+1
Dividendos a pagar 26.4 12 000
6 Pagamento dos dividendos 26.5 12.1 8 640
Caso A.17 – Adiantamento por conta de lucros (sociedade por quotas)

Em agosto de N, por deliberação da assembleia geral da JOTA, Lda., foi concedido
aos sócios um empréstimo de 5 000 €, deduzido da retenção na fonte à taxa de 28%, a ser
regularizado aquando de uma futura distribuição de lucros. Os resultados líquidos do
período N ascenderam a 35 000 €.
Em março do ano N+1, a assembleia geral deliberou distribuir lucros no montante de
12 000 €, que foram disponibilizados em julho do mesmo ano e descontado o adiantamento
anteriormente efetuado.
Questão:
Resposta:
Retenção na fonte = 5 000 x 28% = 1 400 €
Bancos 12.1 - Banco x
Retenção na fonte 24.2.4 – Rendimentos de capitais
Sócios 26.3 – Adiantamentos por conta de lucros
Lucros distribuídos 26.4 – Resultados atribuídos
Resultados transitados 56.x – Resultados transitados
Contas
Débito Crédito
Adiantamento 26.3 5 000
1 Ago N Pagamento 12.1 3 600
Retenção 24.2.4 1 400
2 Jan N+1 Tranferência de resultados do período anterior 81.8 56.x 35 000
3 Lucros atribuídos 56.x 26.4 12 000
Mar N+1
4 Compensação de lucros antecipados 26.4 26.3 5 000
Lucros atribuídos 26.4 7 000
5 Lucros disponibilizados 26.5 5 040
Jul N+1
Retenção 24.2.4 1 960
6 Pagamento de dividendos 26.5 12.1 5 040
Excedentes de revalorização
Anteriormente, referimos que existem diversas bases de mensuração, designadamente a
do custo histórico e a do justo valor. A utilização do custo histórico implica que a quantia
dos ativos escriturados se mantém nas demonstrações financeiras pelo valor de aquisição
(ou de produção), corrigido, quando for o caso, das depreciações/amortizações acumuladas
e imparidades acumuladas.
Alguns elementos do ativo, como por exemplo terrenos, edifícios, podem vir a ter altera-
ções significativas de valor (valorizados ou desvalorizados) com a passagem do tempo, criando
diferenças significativas entre a quantia escriturada e o seu justo valor (valor de mercado).
As normas contabilísticas permitem (com exceção da NC - ME) optar entre o critério
do custo e a revalorização de ativos. Quando as entidades exercem esta opção, procedem
a ajustamentos (revalorizações) periódicos do valor dos ativos incluídos na classe sobre a
qual recaiu a opção, no sentido de refletirem o seu valor real.
A conta 58 – Excedente de ativos fixos tangíveis e intangíveis acolhe os acréscimos
de valor dos ativos revalorizados. No caso de futuras desvalorizações, este excedente será
diminuído até ao seu limite, a partir do qual é reconhecida uma imparidade de forma se-
melhante ao referido no tema A, no capítulo 5.3.2 – Ciclo de atividades de investimento.
Outras variações no capital próprio

A conta 59 – Outras variações no capital próprio tem um caráter residual, ou seja,
devem-se divulgar neste item todas as variações de capital próprio que não sejam as indicadas
nos restantes itens, como por exemplo subsídios e doações (ver aquisição a título gratuito
no tema A do capítulo 5.3.2 – Ciclo de atividades de investimento).
Subsídios
Os subsídios atribuídos por entidades públicas são reconhecidos de acordo com a sua
aplicação:
Não:
Subsídio Tratado como empréstimo
Taxa de juro
reembolsável inferior à do
mercado? Sim:
(empréstimo)
1) Componente empréstimo
2) Componente subsídio
(bonificação da taxa de juro)
Tipos de subsídios
Subsídios
monetários à
exploração
Subsídios Ativos fixos tangíveis e

Subsídio não
monetários ao intangíveis depreciáveis
reembolsável
investimento / amortizáveis
Subsídios não
monetários
não depreciáveis
(investimento)
Figura n.º 5.148 - Tipologia de subsídios
• Os subsídios reembolsáveis são reconhecidos como empréstimos obtidos, numa

subconta da conta 25 (passivos financeiros – NCRF 27).
o Quando este empréstimo está sujeito a uma taxa de juro inferior à do mercado:
• é reconhecido o empréstimo
• a bonificação (diferença de taxas) é reconhecida como um subsídio ao inves-
timento ou exploração, conforme o caso
- O benefício da taxa de juro inferior à do merceado é determinado pela
diferença entre a quantia escriturada inicial do empréstimo (de acordo
com a NCRF 27) e a quantia recebida.
Exemplo
A entidade “Subsídio Precisa-se, SA” obteve um empréstimo de 100.000 € de uma

entidade pública, com uma taxa de juro bonificada de 3% (a taxa de mercado para um em-
préstimo de prazo e risco semelhante é de 5%) para apoiar uma operação de exportação.
O empréstimo e respetivos juros deverão ser liquidados no prazo de um ano.
Resposta
N.º Data Descrição Debito Crédito Valor Observações

Reconhecimento quantia
12.1 100.000,00 Quantia recebida
recebida
Valor atual de 1.030 €
1 Jan N Valor atual do cash flow futuro 25.x) 98.095,24
à taxa 5% (mercado)
Diferença valor recebido e
75.1 1.904,76 Subsídio = Diferencial
escriturado
Valor atual de 1.030 €
2 Ajuste do valor presente 69.1.1 25.x) 1.904,76
na data do vencimento
Pagamento do empréstimo e Empréstimo + juros
31 dez N juros 12.1 103.000,00
(3%)
3
25.x) 100.000,00 Empréstimo
69.1.1 3.000,00 Juros
• Os subsídios à exploração (para cobrir gastos de pessoal, matérias-primas, de co-

mercialização, etc.) são, em regra, rendimentos do período, refletidos na conta 75.
• Os subsídios destinados ao investimento são reconhecidos na conta 59, e trans-
feridos anualmente para rendimentos, numa proporção igual à da depreciação ou
amortização do ativo subsidiado. No caso de o ativo não ser passível de depreciação
ou amortização, a quantia do subsídio só será utilizada por contrapartida de uma
eventual imparidade reconhecida no ativo subjacente.
Figura n.º5.149
Figura n.º 5.149‐ Reconhecimento
- Reconhecimento dos subsídios
dos subsídios
(in Fernandes
et al., 2013:
2013: 187) 187)
Existem duas normas – NCRF 22 Contabilização dos subsídios do Governo e

divulgação de apoios do Governo e a NCRF 17 Agricultura - que tratam desta matéria,
aplicando-se esta última, aos subsídios atribuídos a ativos biológicos mensurados ao
justo valor, no âmbito de uma atividade agricola. Os restantes ativos biológicos (ao
Existem duas normas – NCRF 22 – Subsídios e Outros Apoios do Entidades Públicas e

a NCRF 17 Agricultura – que tratam desta matéria, aplicando-se esta última aos subsídios
atribuídos a ativos biológicos, no âmbito de uma atividade agrícola
A NCRF 22 define:
• Subsídio das entidades públicas como auxílios das entidades públicas na forma de
Pág. 839 Após Figuraden.º
transferência 5.149‐ substituir
recursos para uma os amarelos
entidade emetroca
eliminar parte riscada passado ou
do cumprimento
futuro de certas condições relacionadas com as atividades operacionais da entidade.
Existem duas normas – NCRF 22 – Subsídios e Outros Apoios do Entidades Públicas e a NCRF
• Apoio das
17 Agricultura entidades
– que públicas
tratam desta como
matéria, ações concebidas
aplicando-se pelasaos
esta última entidades
subsídiospúblicas para
atribuídos a
proporcionar benefícios económicos específicos a uma entidade ou a uma categoria
ativos biológicos, no âmbito de uma atividade agrícola. Os restantes ativos biológicos (ao custo)
cabemde noentidades
âmbito daque
NCRFa eles
22.se propõem segundo certos critérios.
Qualquer
Pág. subsídio
839: substituir do Governo só deve ser reconhecido após existir segurança de que:
amarelos
A NCRF
• A22entidade
define: cumprirá as condições (subsídios condicionais) a eles associadas, e
 Subsídio das entidades públicas como auxílios das entidades públicas na forma de
• Os subsídios serão recebidos.
transferência de recursos …
No caso dos subsídios a ativos biológicos, o seu reconhecimento como rendimentos

 Apoio das entidades públicas como ações concebidas pelas entidades públicas para
depende proporcionar
da existênciabenefícios
de condições a cumprir para o seu recebimento (subsídio condicio-
económicos específicos a uma ….
nal) ou não:
• 840:
Pág. Subsídio não condicional,
1º paragrafo somente● é reconhecido quando o subsídio do Governo
a seguir às marcas
se torne recebível.
No •caso dos subsídios
Subsídio a ativos biológicos
condicional, incluindooquando um subsídio como
seu reconhecimento rendimentos
do Governo exige depende
que uma…
entidade não se ocupe em atividade agrícola específica, somente quando sejam satis-
Pág. 840 Figura
feitas n.º 5.150 ligadas
as condições (substituir ou adaptar
ao subsídio do aGoverno.
figura já existente)
Condicional
Ativos biológicos NCRF 17 Rendimento
Não condicional
Subsídios a
ativos agrícolas
Outros ativos Capital próprio
NCRF 22
Subsídios à Rendimento
exploração
Figura n.º 5.150 - Subsídios à atividade agrícola
Pág. 840: Caso A.18 – Subsídio ao investimento (substituir parte amarela)

Caso A.18 – Subsídio ao investimento
Questão
No inícioa de
Pretende-se agosto do ano
contabilização N,operações
das a empresarelativas
Subsídio, S.A.
aN adquiriu
e N+1. Poruma máquina industrial
simplificação considere que
por 175 000 € (vida útil estimada de 8 anos e depreciada usando o método da linha
a entidade suporta uma taxa de IRC de 20%. Não considere as implicações relativas reta,
ao IVA.
por duodécimos). Esta máquina foi paga na data de aquisição, por transferência bancária.
A empresa recebeu, em 2 de julho de N+1, a comunicação da aprovação de um sub-

sídio de 40% do valor do ativo adquirido. Este subsídio foi recebido a 16 de setembro do
mesmo ano.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações relativas a N e N+1. Por simplificação
considere que a entidade suporta uma taxa de IRC de 20%. Não considere as implicações
relativas ao IVA.
Resposta:

Entidade subsidiadora 27.8.1.x – Entidade X
Efeitos tributários em subsídios 27.8.2 – Outros
Subsídios ao investimento 59.3.1 – Subsídios atribuídos
Efeitos de tributação 59.3.2 – Ajustamentos em subsídios
Equipamento 43.3 – Equipamento básico
Equipamento básico 43.8.3 – Depreciações acumuladas
Depreciações do período 64.2.3 – Equipamento básico
Subsídios ao investimento 78.8.3 – Imputações de subsídios ao investimento
Contas
Débito Crédito
1 Ago N Aquisição do equipamento 43.3 12.1 175 000,00
2 31 dez N Depreciação do período (a) 64.2.3 43.8.3 9 114,58
3 Reconhecimento do subsídio (b) 27.8.1.x 59.3.1 70 000,00
2 jul N+1
4 Efeitos tributáveis (c) 59.3.2 27.8.2 14 000,00
5 16 set N+1 Recebimento do subsídio 12.1 27.8.1.x 70 000,00
6 Depreciação do período (d) 64.2.3 43.8.3 21 875,00
31 dez
7 Subsídio imputável a N e N+1 (e) 59.3.1 78.8.3 12 395,83
N+1
8 Efeitos tributários (d) 27.8.2 59.3.2 2 479,16
9 Depreciação do período 64.2.3 43.8.3 21 875,00
31 dez
10 Subsídio imputável a N+2 59.3.1 78.8.3 8 750,00
N+2
11 Efeitos tributários (g) 27.8.2 59.3.2 1 750,00
Cálculos:
a) 175 000 / 8 x 5/12 = 9 114,58 €
b) 175 000 x 40% = 70 000,00 €
c) 70.000 x 20% = 14.000,00 €
d) 175 000 / 8 = 21 875,00 €

e) Subsídio de N: 70 000/8 x (5/12) = 3 645,83
Subsídio de N+1: 70 000/8 = 8 750,00
Subsidio a imputar em N+1 = 3 645,83 + 8 750,00 = 12 395,83
f) 12 395,83 x 20%
g) 8.750,00 x 20%
Caso A.19 – Subsídio à exploração

A 6 de janeiro do ano N, a entidade ABC, Lda. viu aprovado um subsídio do Instituto
de Emprego e Formação Profissional, que veio a receber no dia 1 de março do mesmo ano,
no valor de 108 000 €, para compensar gastos com a formação do seu quadro de pessoal.
As ações de formação decorrem por um período de 3 anos, e tiveram início em setembro
de N-1. Na atribuição do subsídio é exigido que a empresa mantenha aqueles trabalhadores
ao seu serviço durante 2 anos após a atribuição do mesmo.
Questão:
Pretende-se a contabilização das operações relativas ao subsídio.
Resposta:

Entidade subsidiadora 27.8.1.x – Entidade X
Rendimentos a reconhecer 28.2.1 – Subsídios
Subsídios à exploração 75.1 – Subsídios das entidades públicas
Contas
Débito Crédito
1 6 jan N Reconhecimento do subsídio 27.8.1.x 28.2.1 108 000,00
2 1 mar N Recebimento do subsídio 12.1 27.8.1.x 108 000,00
3 31 dez N Reconhecimento do subsídio de N-1 e N (a) 28.2.1 75.1 48 000,00
4 31 dez N+1 Reconhecimento do subsídio de N+1 (b) 28.2.1 75.1 36 000,00
5 31 dez N+2 Reconhecimento do subsídio de N + 2 (c) 28.2.1 75.1 24 000,00
Cálculos:
a) N-1: 108 000 /3 x (4/12) = 12 000
N: 108 000/3 = 36 000
N + N+1  12 000 + 36 000 = 48 000
b) N+1: 108 000/3 = 36 000
c) N+2: 108 000 /3 x (8/12) = 24 000

B. Capital alheio
Assuntos tratados
– Suprimentos
– Financiamento bancário
– Empréstimos obrigacionistas e papel comercial
– Leasing operacional e financeiro
– Factoring
Enquadramento
– NCRF 9 – Locações
– NCRF 10 – Custos dos empréstimos obtidos
Contas
– 11 Caixa
O financiamento por capitais alheios assume uma grande diversidade, desde o crédito
normal obtido dos fornecedores e outras entidades que se relacionam com a atividade
operacional das entidades até ao financiamento especialmente contratado junto de sócios/
acionistas e/ou entidades financeiras. No primeiro caso, o crédito obtido é, em regra, não
remunerado, no segundo caso a remuneração destes empréstimos tem como natureza
principal os juros, que são reconhecidos como gastos de financiamento.
Os empréstimos de sócios/acionistas, apesar da sua ligação com a entidade, consideram-
-se fontes de capital alheio e são considerados como passivo da entidade devedora.
O prazo estabelecido para os financiamentos obtidos podem-se classificar de:
• Curto prazo – quando o seu reembolso é realizado no período operacional ou num
prazo inferior a um ano (classificados como passivo corrente);
• Médio ou longo prazo – quando o seu reembolso não é realizado no período
operacional ou em prazos superiores a um ano (classificados como passivo não
corrente).
Geralmente, empréstimos de médio e longo prazo têm, em cada ano, parcelas de curto
prazo que corresponde às prestações que se vencem nesse prazo.
O plano de contas elenca subcontas específicas para o reconhecimento das operações
de financiamento como subcontas da conta 25 – Financiamento obtidos, tendo como
elemento de identificação a fonte de financiamento:
Figura n.º 5.151 - Fontes de financiamento alheio
O código de contas propõe o seguinte conjunto de subcontas para evidenciar as diver-

sas origens dos financiamentos obtidos. Estes financiamentos devem ser desdobrados em
correntes e não correntes, para efeitos de apresentação em balanço:
25.1 Instituições de crédito e sociedades financeiras – Estas contas registam os empréstimos bancários nas
25.1.1 Empréstimos bancários diversas modalidades
25.1.2 Descobertos bancários
25.1.3 Locações financeiras – Registam-se nesta conta os financiamentos obtidos
através de contratos de locação financeira
– Regista os empréstimos obrigacionistas. Sugere-se a
25.2 Mercado de valores mobiliários
divisão entre empréstimos obrigacionistas conver-
25.2.1 Empréstimos por obrigações
tíveis e não convertíveis
25.3 Participantes de capital
– As subcontas registam os empréstimos obtidos cuja
25.3.1 Empresa-mãe – Suprimentos e outros
entidade financiadora detém participações de capital
mútuos
na entidade financiada (empresa mãe – conta 25.3.1
25.3.2 Outros participantes – Suprimentos e
ou outras participações – conta 25.3.2)
outros mútuos
– Esta subconta regista os empréstimos obtidos cuja
25.4 Subsidiárias, associadas e empreendimentos entidade financiadora é participada de forma signi-
conjuntos ficativa (associada, subsidiária ou empreendimento
conjunto) pela entidade financiada
– Esta conta regista outros financiamentos não en-
25.8 Outros financiadores
globados nas contas anteriores
Quadro n.º 5.101 – Conta 25 – Financiamentos obtidos
Os custos associados aos financiamentos obtidos são reconhecidos nas contas apropriadas:
69 Gastos de financiamento
– Estas contas registam os gastos do período refe-
69.1 Juros suportados
rentes a empréstimos bancários nas diversas mo-
69.1.1 Juros de financiamentos obtidos
dalidades, sob a forma de juros ou outros encargos
……
diretamente relacionados com esses financiamentos
69.1.8 Outros juros
69.2 Diferenças de câmbio desfavoráveis – Estas contas registam as diferenças cambiais que
69.2.1 Relativas a financiamentos obtidos podem resultar em aumentos do passivo (diferenças
79 Juros, dividentos e outros rendimentos similares desfavoráveis) ou diminuição do passivo (diferenças
79.3 – Diferenças de câmbio favoráveis favoráveis) relativas a financiamentos obtidos
Quadro n.º 5.102 – Gastos e perdas em financiamentos obtidos
Do ponto de vista normativo, a NCRF 27 – Instrumentos financeiros dá as orientações

gerais para o reconhecimento, mensuração e apresentação destes passivos financeiros. A
NCRF 9 – Locações enquadra as operações financiadas por este tipo de contratos.
Empréstimos bancários
A fonte de financiamento mais comum é o crédito bancário, operação pela qual uma
instituição bancária coloca à disposição de um cliente um determinado montante e este se
compromete a reembolsar a instituição na data fixada, acrescido dos juros previamente com-
binados. Este crédito bancário pode assumir diversas modalidades, sendo as mais comuns:
• Empréstimos de médio e longo prazo – geralmente destinados a investimentos
específicos e com prazos superiores a um ano. Estão geralmente sujeitos a um plano
de reembolso com prestações de capital e juros. Podem beneficiar de períodos de
carência para amortização da dívida.
Exemplo:
Empréstimo bancário, a cinco anos, com a primeira amortização no 2º ano do
empréstimo
• Empréstimos de curto prazo – geralmente destinados a resolver problemas de
liquidez (a 90, 120 ou 180 dias). No fim do prazo, as entidades terão de restituir o
valor do empréstimo acompanhado de juros se estes forem postecipados. Se forem
antecipados, os juros serão pagos juntamente com a obtenção do empréstimo.
• Empréstimos em conta corrente ou conta corrente caucionada – são contratos
em que a instituição bancária coloca à disposição da empresa um limite máximo de
crédito e que a empresa pode movimentar de acordo com as suas necessidades e sem
um plano de investimentos.
• Descoberto bancário – modalidade também destinada a resolver problemas momen-
tâneos de tesouraria e implica a aceitação por parte da instituição bancária. Consiste na
autorização para que uma entidade possa emitir ordens de pagamento sobre uma de-
terminada conta de depósitos à ordem, até um determinado montante pré-negociado.
Os passivos resultantes de financiamento bancário são mensurados, em regra, pelo

método do custo, pelo qual os passivos são registados pela quantia dos ativos recebidos.
No caso de um empréstimo, o mesmo é mensurado e reconhecido pela quantia recebida
da instituição financeira.
Contudo, conforme já referimos, havendo diferença entre a taxa de juro praticada para
um empréstimo em concreto e a taxa de juro de mercado, o mesmo poderá ser objeto de
aplicação do método do juro efetivo (método do custo amortizado).
Caso B.1 – Empréstimo bancário (curto prazo)

A Alfa, SA contratou, em 1 de setembro de N, com o Banco Norte um empréstimo de
50 000 €, nas seguintes condições:
• Prazo: 6 meses
• Reembolso do capital: no final do período
• Taxa de juro: 5% (referência anual)
• Pagamento dos juros
– H1: pagamento postecipado
– H2: pagamento antecipado
Questão:
Pretende-se o reconhecimento deste empréstimo, incluindo a sua contratação, juros e
reembolso.
Resposta:
Taxa 5%  Taxa proporcional equivalente semestral (5% / 2 = 2,5%)
Juro = 2,5% x 50 000 € = 1 250 €

Juros do ano N = 1 250 / 6 x 4 meses (1 de setembro a 31 dezembro) ≈ 833,30 €
Juros do ano N+1 = 1 250 / 6 x 2 ≈ 416,70 € (1 de janeiro a 28 de fevereiro)

Depósitos 12.1 - Banco Norte
Empréstimo corrente 25.1.1.1.1 – Banco Norte
Diferimento de juros 28.1 – Gastos a reconhecer
Juros do empréstimo 69.1.1 – Juros de empréstimos obtidos
3.1) Lançamento no diário – Juros postecipados
Contas
Débito Crédito
1 1 set N Contração do empréstimo 12.1 25.1.1.1.1 50 000,00
2 31 dez N Juros do período 69.1.1 27.2.2 833 30
Reembolso do empréstimo e juros 12.1 51 250,00
Reembolso de capital 25.1.1.1.1 50 000,00
3 28 fev N+1
Juros do período 69.1.1 416,70
Juros do período anterior 27.2.2 833 30
3.2) Lançamento no diário – Juros antecipados
Contas
Débito Crédito
1 Contração do empréstimo 12.1 25.1.1.1.1 50 000,00
Juros do empréstimo 12.1 1 250,00
1 set N
2 Juros do período 69.1.1 833 30
Juros do período seguinte 28.1 416,70
3 Reembolso do empréstimo 25.1.1.1.1 12.1 50 000,00
28 fev N+1
4 Juros do período 69.1.1 28.1 416,70
Caso B.2 – Empréstimo bancário (médio ou longo prazo) (1)

A Algarvia, SA contratou, em 2 de janeiro de N, com o Banco Sul um empréstimo de
90 000 €, nas seguintes condições:
• Prazo: 3 anos
• Reembolso do capital: 3 prestações anuais iguais de capital
• Pagamento dos juros: anual, conjuntamente com a amortização de capital
Questão:
reembolso.
Resposta:
Juro 1º ano = 5% x 90 000 € = 4 500 €
Juro 2º ano = 5% x (90 000 – 30 000) = 3 000 €
Juro 3º ano = 5% x (90 000 – 60 000) = 1 500 €
Plano de pagamentos
2 jan N 31 dez N 31 dez N+1 31 dez N+2
Empréstimo + 90 000
Amortização de capital 30 000 30 000 30 000
Juros 4 500 3 000 1 500
Total prestação 34 500 33 000 31 500
Depósitos 12.1 Banco Sul
Empréstimo corrente 25.1.1.1.1 – Banco Sul
Empréstimo não corrente 25.1.1.1.2 – Banco Sul
Contas
Débito Crédito
Contração do empréstimo 12.1 90 000
1 2 jan N Médio longo prazo (não corrente) 25.1.1.1.2 60 000
Curto prazo (corrente) 25.1.1.1.1 30 000
1ª Prestação e juros 12.1 34 500
30 dez N
Amortização do capital 25.1.1.1.1 30 000
3 Reclassificação para corrente 25.1.1.1.2 25.1.1.1.1 30 000
4 30 dez Juros do período 69.1.1 3 000
N+1 Amortização do capital 25.1.1.1.1 30 000
5 Reclassificação para corrente 25.1.1.1.2 25.1.1.1.1 30 000
30 dez
N+2
Amortização do capital 25.1.1.1.1 30 000
Caso B.3 – Empréstimo bancário (médio ou longo prazo) (2)

A XPTO, SA contratou, em 1 de setembro de N, com o Banco Norte, um empréstimo
de 50 000 €, nas seguintes condições:
• Prazo: 3 anos
• Reembolso do capital: no final do período
• Pagamento dos juros: semestralmente, com início em 1 de março de N+1
Questão:
reembolso
Resposta:
Taxa 5%  Taxa proporcional equivalente semestral (5% / 2 = 2,5%)
Juro =semestral = 2,5% x 50 000 € = 1 250 €
Juros do ano N = 1 250 / 6 x 4 meses (1 de setembro a 31 dezembro) ≈ 833,30 €
Juros do ano N+1 = 1 250 / 6 x 2 ≈ 416,70 € (1 de janeiro a 28 de fevereiro)
Plano de pagamentos
1 março 31 agosto 1 março 31 agosto 1 março 31 agosto
1 set N
N+1 N+1 N+2 N+2 N+3 N+3
+50 000 -1 250 -1 250 -1 250 -1 250 -1 250 -51 250

Depósitos 12.1 - Banco Norte
Empréstimo corrente 25.1.1.1.1 – Banco Norte
Empréstimo não corrente 25.1.1.1.2 – Banco Norte
Contas
Débito Crédito
1 1 set N Contração do empréstimo 12.1 25.1.1.1.2 50 000,00
2 31 dez N Juros do período 69.1.1 27.2.2 833,30
Pagamento dos juros 12.1 1 250,00
3 1 mar N+1 Juros do período 69.1.1 416,70
Juros do período anterior 27.2.2 833,30
4 31 ago N+1 Pagamento dos juros 69.1.1 12.1 1 250,00
5 31 dez N+1 Juros do período 69.1.1 27.2.2 833,30
7 31 ago N+2 Pagamento dos juros 69.1.1 12.1 1 250,00
8 31 dez N+2 Reclassificação corrente 25.1.1.1.2 25.1.1.1.1 50 000,00
9 31 dez N+2 Juros do período 69.1.1 27.2.2 833,30
11 Pagamento dos juros 69.11 12.1 1 250,00
31 ago N+3
12 Reembolso de capital 25.1.1.1.1 12.1 50 000,00
Caso B.4 – Descoberto bancário

A XPTO, SA detém uma conta de depósitos à ordem no Banco Norte que autoriza um
descoberto bancário máximo de 10 000 € nessa conta. O descoberto bancário vence juros
diários que são pagos no fim do mês seguinte a que respeita o crédito.
Condições de contrato:
• Montante máximo do descoberto = 10 000 €
• Taxa de juro = 3,6%
No dia 20 de dezembro de N a empresa apresentava na referida conta um saldo conta-

bilístico devedor de 8 000 €, tendo realizado as seguintes operações sobre essa conta:
• Dia 26 de dezembro – cheque n.º 825078 na quantia de 6 000 € para pagamento do
aluguer das instalações do escritório e referente ao mês de janeiro de N+1;
• Dia 29 de dezembro – ordem de pagamento dos salários do pessoal, já processados
anteriormente: 15 000 €;
• Dia 30 de dezembro – o Banco Norte creditou a conta pela quantia de 25 €, referen-
te a juros do descoberto bancário do mês de novembro.
Questão:
Pretende-se o reconhecimento destas operações sobre o banco Norte.
Resposta:

Depósitos 12.1- Banco Norte
Remunerações a pagar 23.1.2 – Ao pessoal
Descoberto bancário 25.1.2.1 – Banco Norte
Rendas e alugueres 28.1 – Gastos a reconhecer
Contas
Débito Crédito
1 26 dez N Renda do escritório 28.1 12.1 6 000
2 29 dez N Pagamento de salários 23.1.2 12.1 15 000
3 30 dez N Juros do descoberto bancário 69.1.1 12.1 25
4 31 dez N Reclassificação do descoberto 12.1 25.1.2.1 13 025
Nota: Descoberto bancário = saldo inicial – pagamentos = 8 000 – (6 000 + 15 000 + 25) = -13 025 €
Suprimentos
São empréstimos efetuados pelos sócios/acionistas à empresa, ficando esta obrigada a
restituir o empréstimo. Neste tipo de empréstimo pode haver ou não pagamento de juros.
O CSC estabelece as características deste contrato (Capítulo IV – Contrato de suprimento),
das quais salientamos alguns aspetos:
• Estes empréstimos têm caráter de permanência, isto é, presumem-se superiores a
um ano
• Não depende de forma especial a validade do contrato de suprimento
• Os credores por suprimentos não podem declarar a falência da sociedade nessa base
• Os suprimentos só podem ser reembolsados depois dos outros credores sociais
• Não são permitidas garantias reais relativas ao reembolso de suprimentos
• Podem ser utilizados para aumentos de capital social
Os suprimentos e as prestações suplementares podem apresentar algumas semelhanças,

mas distinguem-se quanto à sua natureza:
Prestações suplementares Suprimentos

• São reconhecidas em capitais próprios • São reconhecidos como passivo
• Têm que estar previstas no pacto social • Não obriga a constar no pacto social
• Têm sempre dinheiro por objeto • Podem ser pecuniárias ou não
• A exigibilidade e restituição dependem da delibe- • A exigibilidade e restituição dependem do contrato
ração dos sócios de suprimento
• O contrato de suprimento deve especificar se são
• Não vencem juros
a título gratuito ou oneroso
Quadro n.º 5.103 – Prestações suplementares e suprimentos
Caso B.5 – Suprimentos e prestações suplementares

A sociedade Alfa, Lda. tem dois sócios (A e B) e cada um com 50% do capital social. O
capital da sociedade é de 50 000 euros.
No contrato social da Alfa, Lda. ficou estabelecido que a sociedade pode exigir aos
sócios prestações suplementares até ao valor do capital social. Em 2 de agosto de N foi
deliberado pelos sócios que cada um efetuasse uma prestação suplementar de 25 000 euros,
a pagar até ao fim do mês.
Foi igualmente acordado que o sócio B emprestaria à sociedade o montante de 50 000
euros, a disponibilizar no dia 1 de setembro de N, por um período de 2 anos.
Foi estabelecida uma taxa de juro anual de 6%, a pagar semestralmente (taxa de juro
semestral equivalente: 3%).
Questão:
Pretende-se a contabilização, no diário de Alfa, Lda., das operações acima descritas
referentes ao ano N.
Resposta:

Suprimentos (participantes no capital) 25.3.2 – Suprimentos e outros mútuos
Prestações suplementares 26.8.1.1 – Sócio A
Prestações suplementares 26.8.1.2 – Sócio B
Outros instrumentos de capital próprio 53.1 – Prestações suplementares
2) Lançamento no diário – Prestações suplementares

Contas
Débito Crédito
Deliberação de prestações suplementares 53.1 50 000
1 2 ago N Sócio A 26.8.1.1 25 000
Sócio B 26.8.1.2 25 000
Realização das prestações suplementares 12.1 50 000
2 31 ago N Sócio A 26.8.1.1 25 000
Sócio B 26.8.1.2 25 000
3) Lançamento no diário – Suprimentos

Contas
Débito Crédito
1 1 set N Suprimentos de B 12.1 25.3.2 50 000
2 31 dez N Juros do período 69.1.1 27.2.2 1 000
Nota: Juros do período = 50 000 x 3% / 6 meses x 4 meses = 1 000 €
Locação financeira
O contrato de locação financeira (ou de leasing) consiste num contrato celebrado entre
o locador (empresa de leasing) e o locatário (cliente).
Emtermos
Em termosesquemáticos
esquemáticos
umum contrato
contrato de leasing
de leasing envolve
envolve três entidades:
três entidades:
 locatário
• o o locatário– –a aentidade
entidade que
que pretende
pretende adquirir o uso
adquirir de um
o uso dadodado
de um bem bem
(por exemplo
(por exemplo
uma viatura marca x, com as características
uma viatura marca x, com as características xpto); xpto)
 o vendedor – entidade que vende esse tipo de bens – o stand da marca pretendida
 vendedor
• o o locador –– entidade que vendeque
entidade financeira esse tipo de
financia bens
essa – o stand
aquisição e fazdao marca pretendida;
pagamento à
entidade –vendedora
• o locador entidade financeira que financia essa aquisição e faz o pagamento à
entidade vendedora.
1) Escolhe o bem
Locatário Vendedor
Cliente 5) Entrega o bem escolhido, com contrato de dos bens
venda com o locador Fornecedor
2)
3) Indi
6) Con ca o
Contrato de
Pa tra be
o
leasing
aa
ga ta m
as o f a a
ag
ren ina dq
ep
da nci uir
am ir
r bem
s
en
to
ce e o
ne uir
do
for Adq
Locador
4)
Instituição financeira
Figura n.º Erro! Não existe

Figuranenhum texto
n.º 5.152 com o estilo especificado
- Intervenientes no documento..1
num contrato de leasing ‐ Intervenientes
num contrato de leasing
Um contrato de locação estabelece que:

O locador cede ao locatário, por um prazo determinado, a disponibilização temporária de um
Um contrato de locação estabelece que:

• O locador cede ao locatário, por um prazo determinado, a disponibilização tempo-
rária de um bem;
• Esses bens podem ser imóveis (como um estabelecimento comercial ou industrial)
ou bens móveis, como equipamentos informáticos, máquinas e veículos automó-
veis ou outros;
• O locatário realiza o pagamento de um montante periódico (renda) ao locador;
• O locatário possui uma opção de compra no final do prazo do contrato, mediante
o pagamento de um montante predeterminado (valor residual);
• Durante o período do contrato, o locatário detém a propriedade económica do
bem e o locador a respetiva propriedade jurídica.
Estes contratos de leasing podem assumir, para efeitos de reconhecimento contabilístico,

duas classificações alternativas – operacional ou financeira –, dependendo da verificação de
um conjunto de circunstâncias.
Num contrato de locação financeira, a substância da operação é a aquisição de um bem
de investimento, sem a necessidade do desembolso da quantia necessária, sendo essa função
exercida pela entidade financeira, que será reembolsada através de um plano de amortização
do capital investido e respetivos juros.
Num contrato de locação operacional, a substância da operação é a utilização temporária
de um ativo, pela qual se paga o respetivo aluguer/renda.
Segundo a NCRF 9, § 8, uma locação é classificada como locação financeira se transferir
para o locatário substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Uma
locação é classificada como locação operacional se não implicar transferir substancialmente
todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Esta classificação depende da substância
da transação e não da forma do contrato.
Transferência de riscos e benefícios
Benefícios Riscos
• Das perdas económicas resultantes da inatividade ou pouca
utilização do ativo
• Da utilização lucrativa do ativo
• Perdas de valor (imparidades)
• Da sua valorização de mercado • Manutenção, avarias e reparações
• Obsolescência tecnológica
Quadro n.º 5.104 – Riscos e benefícios de um contrato de locação
Exemplos de situações que podem normalmente conduzir a que uma locação seja clas-
sificada como uma locação financeira são:
(a) A locação transfere a propriedade do ativo para o locatário no fim do prazo da
locação;
(b) O locatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera que seja
suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne
exercível tal que, no início da locação, seja razoavelmente certo que a opção será
exercida;
(c) O prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do ativo, ainda que o
título de propriedade não seja transferido;
(d) No início da locação, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação ascende
a pelo menos, substancialmente, todo o justo valor do ativo locado; e
(e) Os ativos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário os
pode usar sem que sejam feitas grandes modificações.
A NCRF 9, § 11, também elenca outros aspetos que individualmente ou em conjunto

permitem classificar uma locação em locação financeira:
(a) Se o locatário puder cancelar a locação, as perdas do locador associadas ao cancela-
mento são suportadas pelo locatário;
(b) Os ganhos ou as perdas da flutuação no justo valor do residual113 serem do locatário
(por exemplo, sob a forma de um abatimento na renda que iguale a maior parte dos
proventos das vendas no fim da locação); e
(c) O locatário tem a capacidade de continuar a locação por um segundo período com
uma renda que seja substancialmente inferior à renda do mercado.
Em termos de síntese, pode-se estabelecer uma comparação dos critérios utilizados para
a referida classificação:
Locação financeira Locação operacional

Transferência substancial de todos os riscos e van- Não transfere substancialmente todos os riscos e
tagens resultantes da posse do ativo vantagens da posse do ativo
É expectável a transferência da propriedade do ativo Não existe transferência de propriedade do ativo
no termo da locação no final da locação
Não existe opção para adquirir o ativo, ou não é
Existe opção para adquirir o ativo a um preço em
expectável que seja exercida a opção para adquirir
que é expectável que a opção seja exercida
o ativo
Valor atual dos pagamentos mínimos da locação é Valor atual dos pagamentos mínimos da locação é
substancialmente igual ao justo valor do ativo substancialmente diferente do justo valor do ativo
A natureza especializada do ativo conduz a que O ativo não tem uma natureza especializada, pelo
apenas o locatário o possa usar que poderão existir diversos utilizadores para o ativo
Quadro n.º 5.105 – Critérios de classificação de um contrato de locação
113 - Consideramos que a expressão se refere ao justo valor do valor residual do ativo no final do contratado, ou
seja, o valor convencionado para a sua transferência no fim do contrato.
Caso B.6 – Classificação de locação

A sociedade Alfa, Lda. realizou dois contratos de locação com as seguintes características,
relativos a uma viatura ligeira de passageiros:
Contrato A Contrato B
• Data de início do contrato 2/1/N • Data de início do contrato 2/1/N
• Período de duração do contrato: 4 anos • Período de duração do contrato: 1 ano
• Valor do bem: 30 000 € • Valor do bem: 30 000 €
• Rendas: 48 rendas mensais e iguais a 644,82 € • Rendas: 12 rendas mensais e iguais de 800 €
• Não existe opção de compra • Valor residual no fim do contrato: 28 000 €
• Seguro e manutenção por conta do locatário • Seguro e manutenção por conta do locador
• Período de vida útil do bem: 4 anos • Período de vida útil do bem: 4 anos
Questão:
Identifique a natureza da locação no contrato A e contrato B.
Resposta:
Características do contrato Contrato A Contrato B

Sim, porque o período da locação Não, porque o contrato apenas
Existe transferência substancial abrange a totalidade da vida útil abrange uma parcela da vida útil
de todos os riscos e vantagens do bem e recaem sobre o locado bem e seguros e manutenção
resultantes da posse do ativo? tário os riscos da sua utilização recaem sobre o locador (mantém
(seguro, manutenção, etc.) os riscos associados ao ativo)
Sim, devido ao baixo valor re-
É expectável a transferência da Não, porque o valor residual do
sidual do ativo, que se presume
propriedade do ativo no termo ativo, à data da opção, é superior
abaixo do seu justo valor à data
da locação? ao seu valor de mercado
em que a opção pode ser exercida
Existe opção para adquirir o ativo
Sim, mas a um preço superior ao
a um preço em que é expectável Não existe
justo valor do ativo
que a opção seja exercida?
Sim, o valor atual dos pagamen-
Valor atual dos pagamentos míni- Não, o valor atual dos pagamen-
tos, atualizado a uma taxa de
mos da locação é substancialmen- tos representa uma fração do
mercado, corresponde ao justo
te igual ao justo valor do ativo? valor do ativo
valor do ativo
Analisando as características dos contratos conclui-se:

Contrato A:
ð Locação Financeira
• Existe transferência de todos os riscos e vantagens associadas ao bem;

• O prazo de locação abrange uma grande parte da vida económica do bem.
Contrato B:
ð Locação Operacional
• O prazo de locação não abrange uma grande parte da vida económica do bem;
• Existe opção de compra, mas por um valor que excede o valor de mercado do
ativo,
Situação pelo que
particular dosnão é expectável
terrenos que o locatário exerça a opção;
e edifícios
• Os riscos associados ao ativo mantêm-se na esfera do locador.
AsSituação
locaçõesparticular dos terrenos
de terrenos e edifíciose edifícios
são classificadas como locações operacionais ou
financeiras
Situação da mesmados
particular maneira que aselocações
terrenos edifíciosde outros ativos.
As locações de terrenos e edifícios são classificadas como locações operacionais ou
AsAfinanceiras
locações da mesma
de
norma estabelece maneira
terrenos
que uma que as locações
e edifícios
locação de de outros
sãoterrenos
classificadas ativos.
como
e edifícios sejalocações
analisadaoperacionais
consoante ou
financeiras,
cada uma da mesma
das suas maneira
partes, que as locações
terrenos de outros
e edifícios, comativos.
cada item a ser tratado
A norma estabelece que uma locação de terrenos e edifícios seja analisada consoante
independentemente, a não ser que esteja definido que a posse de ambos os ativos é
A norma
cada umaestabelece
das suasquepartes,
uma locação
terrenosdeeterrenos
edifícios,e edifícios
com cadaseja analisada
item a ser consoante
tratado cada
transferida para o locatário no fim do contrato. Esta eventual separação dos terrenos e
uma das suas partes, terrenos
independentemente, a não eser
edifícios,
que estejacom cada item
definido que a aposse
ser tratado
de ambos independentemente,
os ativos é
a nãoedifícios
ser que justifica-se
esteja
transferida
devido à característica da vida útil económica dos terrenos ser
paradefinido
o locatárioque a posse
no fim de ambos
do contrato. Estaos ativosseparação
eventual é transferida para o elocatário
dos terrenos
indefinida:
no fimedifícios
do contrato. Estadevido
justifica-se eventual separação da
à característica dosvida
terrenos e edifícios
útil económica dosjustifica-se
terrenos serdevido à
característica de a vida útil económica dos terrenos
indefinida: ser indefinida:
A propriedade
Locação
passa para o
A propriedade financeira
locatário Locação
Terreno passa para o
financeira
locatário
A propriedade
Locação com as Terreno não passa para o
Locação
caraterísticas A propriedade operacional
Locação com as locatário Locação
gerais de locação não passa para o
caraterísticas operacional
financeira locatário
gerais de locação
financeira Edíficio Locação
financeira
Locação
Edifício
financeira
Figura n.º 5.153 ‐ Contrato de leasing de terrenos e edifícios
Figura n.ºn.º5.153
Figura 5.153-‐ Contrato
Contrato dede leasing
leasing de terrenos
de terrenos e edifícios
e edifícios
Conforme a locação seja classificada de operacional ou financeira decorre um
Conforme
Conformeacontabilístico
tratamento alocação
locaçãoseja classificada
seja classificadadedeoperacional
distinto: operacional ou
ou financeira, decorreumum trata-
financeira decorre
mento contabilístico distinto:
tratamento contabilístico distinto:
Gastos do período reconhecidos

Operacional Rendas Gastos
numadobase
período reconhecidos
sistemática e linear
Operacional Rendas numa base sistemática e linear
Justo valor da propriedade locada

Locação Justo
ou, sevalor da propriedade
inferior, locada dos
ao valor presente
Locação Um ativo e
ou, pagamentos
se inferior, aomínimos
valor presente dos
da locação
Um ativo e pagamentos mínimos da locação
um passivo
um passivo O ativo é depreciado e sujeito a
O ativo é depreciado e sujeito a
testes de imparidade nos termos
testes de imparidade nos termos
Financeira aplicáceis
aplicáceis a ativos
a ativos semelhantes
semelhantes
Financeira
‐ Reembolso
‐ Reembolso dodo passivo
passivo
Rendas
Rendas ‐ Encargosfinanceiros
‐ Encargos financeiros
Figura n.º 5.154 - Reconhecimento de contrato de leasing

Figura
Figuran.º
n.º5.154
5.154 ‐‐ Reconhecimento decontrato
Reconhecimento de contratode
deleasing
leasing
Caso B.7 – Locação operacional (1)

A Comercial, SA é uma empresa com atividade na área da distribuição. Para fazer face
à avaria de duas viaturas contratou com uma empresa de locação, pelo prazo de 3 meses,
a utilização de duas viaturas ligeiras de passageiros, com caraterísticas semelhantes às ava-
riadas, já selecionadas numa empresa do ramo automóvel. Não existe intenção de adquirir
as viaturas no fim do contrato.
O contrato estabelece o pagamento de uma renda mensal de 1 000 € (IVA incluído)114,
com início na data do contrato (1 de dezembro de N), cujo pagamento é realizado através
de transferência bancária.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação pela Comercial, SA (primeira renda).
Resposta:

Rendas locação operacional 62.6.1 – Rendas e alugueres
Contas
Débito Crédito
1 1 dez N Renda do mês de dezembro 62.6.1 12.1 1 000
Caso B.8 – Locação operacional (2)

A Industrial, SA é uma empresa com atividade na área industrial. Para fazer face a uma
avaria de uma viatura pesada de transporte de mercadorias contratou com uma empresa de
locação a utilização de uma viatura com caraterísticas semelhantes à avariada, já seleciona-
da numa empresa do ramo automóvel. O contrato tem um prazo de 6 meses e não existe
intenção de adquirir a viatura no fim do contrato.
O contrato estabelece o pagamento antecipado de 6 000 €, acrescido de IVA à taxa
normal (23%), referente a todo o período do contrato, com início em 1 de dezembro de
N. O pagamento foi realizado através de transferência bancária.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação pela Industrial, SA.
114 - O IVA do contrato segue as regras gerais de dedução. Tratando-se de viaturas ligeiras de passageiros, o IVA
incluído nas rendas é suportado pelo locatário, devido à atividade da empresa.
Resposta:
IVA dedutível em outros bens e serviços 24.3.2.3.3 - Taxa normal
Gastos diferidos 28.1 – Gastos a reconhecer – Rendas
Rendas locação operacional 62.6.1 – Rendas e alugueres
Contas
Débito Crédito
Pagamento do contrato 12.1 7 380
1 1 dez N Rendas a reconhecer 28.1 6 000
2 31 dez N Renda de dezembro 62.6.1 28.1 1 000
3 31 jan N+1 Renda de janeiro 62.6.1 28.1 1 000
4 28 fev N+1 Renda de fevereiro 62.6.1 28.1 1 000
5 31 mar N+1 Renda de março 62.6.1 28.1 1 000
6 30 abr N+1 Renda de abril 62.6.1 28.1 1 000
7 31 mai N+1 Renda de maio 62.6.1 28.1 1 000
Caso B.9 – Locação financeira (locatário)

A Trabalho, SA é uma empresa com atividade na área industrial. Para ampliar a sua
capacidade de produção, pretende adquirir um equipamento industrial cujo preço de mer-
cado é de 100 000 €. Este equipamento tem uma vida útil esperada de 8 anos e a entidade
utiliza o método das quotas constantes no cálculo das depreciações.
Para tal, realizou, em janeiro de N, um contrato de leasing com a Financeira, SA com
as seguintes caraterísticas:
• Período do contrato: 5 anos
• Rendas anuais, constantes e postecipadas: 22 000 €, acrescido de IVA à taxa normal
(23%), a liquidar em dezembro de cada ano
• Taxa de juro nominal: 5%
• Opção de compra: 10 000 euros pagáveis com a última renda
• É expectável que seja acionada a opção de compra no final do contrato
• O pagamento é realizado através de transferência bancária.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação pela Trabalho, SA.
Resposta:
a) Este contrato cumpre os requisitos de contrato de locação financeira porque:
• A locação transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à
propriedade;
• A locação transfere a propriedade do ativo para o locatário no fim do prazo da
locação;
• O locatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera que seja
suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne
exercível;
• É razoavelmente certo que a opção será exercida;
• O prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do ativo;
• No início da locação, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação
ascende a, pelo menos, ao justo valor do ativo locado;
• Os ativos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário
os pode usar sem que sejam feitas grandes modificações.
b) Determinar a quantia a registar no ativo: a quantia menor entre o justo valor do
ativo e o valor presente dos pagamentos mínimos da locação.
• Justo valor do equipamento = 100 000 € (a quantia menor)
• VAL = 103 083,75 = 22 000/1,051 + 22 000/1,052 + 22 000/1,053 + 22
000/1,054 + 32 000/1,055
c) Calcular a taxa efetiva da locação (a taxa que desconta os fluxos financeiros asso-
ciados ao investimento). Para este cálculo utiza-se a taxa interna de rentabilidade
(TIR):
Valor nominal Renda Renda 2.º Renda 3.º Renda 4.º Renda 5.º
do contrato 1.º Ano Ano Ano Ano Ano
TIR = 6,05% 100 000 22 000 22 000 22 000 22 000 32 000
Amortização Juro taxa

Períodos Capital inicial Prestação
de capital efetiva (6,05%)
1 100 000,0 22 000,0 15 949,6 6 050,4
2 84 050,4 22 000,0 16 914,6 5 085,4
3 67 135,7 22 000,0 17 938,0 4 062,0
4 49 197,7 22 000,0 19 023,4 2 976,6
5 30 174,3 32 000,0 30 174,3 1 825,7
Total 120 000 100 000,0 20 000
IVA dedutível (a) 24.3.2.2.3 - Investimento – taxa normal
Locação 25.1.3 - Locações financeiras
Investimentos 43.3 - Equipamento básico
Depreciações acumuladas 43.8.3 - Equipamento básico
Depreciações 64.2.3 - Equipamento básico
Juros de financiamento 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
a) Aplicou-se o principio da substancia sobre a forma, considerando a operação como um investimento
(perspetiva do SNC). Nesse sentido considerou-se o IVA como dedutível de investimento. O código de
IVA trata o contrato de locação como uma prestação de serviços da locadora à locatária, sendo o respetivo
IVA dedutível de outros bens e serviços.
Contas
Débito Crédito
1 1 jan N Contrato de leasing 43.3 25.1.3 100 000,00
Renda do 1.º ano 12.1 27 060,00
Amortização do capital 25.1.3 15 949,60
2
31 dez N IVA dedutível 24.3.2.2.3 5 060,00
Encargo financeiro 69.1.1 6 050,40
3 Depreciação (a) 64.2.3 43.8.3 12 500,00
Renda do 2.º ano 12.1 27 060,00
4
31 dez N+1 IVA dedutível 24.3.2.2.3 5 060,00
5 Depreciação 64.2.3 43.8.3 12 500,00
Renda do 3.º ano 12.1 27 060,00
6
7 Depreciação 64.2.3 43.8.3 12 500,00
Renda do 4.º ano 12.1 27 060,00
8
9 Depreciação 64.2.3 43.8.3 12 500,00
Renda do 5.º ano c/ opção de compra 12.1 39 360,00
10
11 Depreciação 64.2.3 43.8.3 12 500,00
a) Depreciação = 100 000 / 8 anos
Transação de venda seguida de locação (sales lease-back)

A venda seguida de locação (sales lease–back) é, como os restantes contratos de locação,
uma operação financeira, um meio de obter financiamento, no qual o proprietário de um
ativo o dá como garantia para receber um empréstimo. Um contrato de lease-back pode
dar origem a um contrato de locação operacional ou de locação financeira.
 Vende o bem  Compra o bem
A locadora compra o
 Emite fatura O locatário é  Faz contrato de
ativo e faz contrato
 Faz contrato de locação proprietário de um locação (locador)
de locação 
(locatário) ativo que vende à Cede a utilização do
 Utiliza o ativo (operacional ou ativo
 Vende o bem locadora  Compra o bem
 Paga as rendas A financeira)
locadora compra o Recebe as rendas
 Emite fatura O locatário é  Faz contrato de
ativo e faz contrato
 Faz contrato de locação proprietário de um locação (locador)
de locação  Cede a utilização do
(locatário) ativo que vende à
 Utiliza o ativo (operacional ou ativo
locadora
 Paga as rendas financeira)
Figura n. º 5.155 ‐ Sales lease ‐ back  Recebe as rendas
Nesta operação de venda o preço do contrato pode ser superior ou inferior ao da

Figura
quantia escriturada, gerandoFigura n.n.º º5.155
um ganho 5.155 - Sales
‐ Sales
ou uma lease-back
lease
perda. ‐Oback
tratamento dessa diferença
depende se a venda foi realizada por um preço que reflete o justo valor do ativo ou foi
Nesta operação
abaixo de valor.
desse justo venda o preço do contrato pode ser superior ou inferior ao da quantia
Nesta operação de venda o preço do contrato pode ser superior ou inferior ao da
escriturada, gerando um ganho ou uma perda. O tratamento dessa diferença depende se a venda
foi quantia
realizadaescriturada, gerando
por um preço um ganho
que reflete ou valor
o justo uma perda. O ou
do ativo tratamento
foi abaixodessa
dessediferença
justo valor.
depende se a venda foi realizada por um preço que reflete o justo valor do ativo ou foi
abaixo desse justo valor.
Operacional ganho ou perda Reconhece o ganho ou a
perda na venda
Transações ao justo valor

Venda seguida
de locação Diferir e amortizar durante o
Financeira ganho prazo da locação
Reconhece o ganho ou a
Operacional Lucro ou perda
perda na venda
‐ Qualquer ganho ou perda deve ser imediatamente

Transações ao justo valor reconhecido, a menos que a perda esteja compensada por
Venda seguida Operacional ou pagamentos futuros da locação abaixo do preço de mercado
de locação financeira ‐ Neste caso tal ganho ou perda deve ser
Diferir diferido e durante
e amortizar amortizado
o
Financeira lucro dos pagamentos da locação
na proporção prazodurante o período
da locação
Transações abaixo pelo qual se espera que o ativo seja usado
do justo valor
Figura n. º 5.156 – Diferenças nas lucro

‐ Qualquer transações lease-back
ou perda deve ser imediatamente
reconhecido,
Figura n. º 5.156 – Diferenças a menos
nas transações que a perda esteja compensada por
lease‐back
Operacional ou pagamentos futuros da locação abaixo do preço de mercado
financeira ‐ Neste caso tal lucro ou perda deve ser diferido e amortizado
na proporção dos pagamentos da locação durante o período
Caso B.10
Transações – doSales lease-back financeiro
abaixo pelo qual se espera que o ativo seja usado
justo valor
Caso B.10com
A Industrial, SA é uma empresa – Sales lease backna
atividade financeiro
área industrial. Pretende ampliar a sua
capacidade de produção realizando
Figura n. º 5.156 um investimento
– Diferenças de 100lease‐back
nas transações 000 €. Para o efeito contratou
um financiamento com a Locatudo, SA, nos seguintes termos:
A Industrial, SA é uma empresa com atividade na área industrial. Pretende ampliar a
• sua capacidade de produção
Financiamento realizando
de 100 000 umoinvestimento
€ (reflete justo valorde
do100.000 €. Para o efeito
ativo subjacente);
contratou um financiamento com a Locatudo, SA, nos seguintes termos:
• A Industrial vende à Locatudo a nave industrial, cuja quantia escriturada é de 90 000 €
 Financiamento de 100.000 € (reflete o justo valor do ativo subjacente)
(custo de produção =Caso
130B.10
000 –€ Sales lease back financeiro
e depreciações acumuladas = 40 000 €);
 A Industrial vende à Locatudo a nave industrial, cuja quantia escriturada é de
90.000 € (custo de produção = 130.000 € e depreciações acumuladas = 40.000 €)
A Industrial, SA é uma empresa com atividade na área industrial. Pretende ampliar

802 a
sua capacidade de produção realizando um investimento de 100.000 €. Para o efeito
• Período do contrato: 20 anos;

• Rendas anuais, constantes e postecipadas: 8 024,26 €, acrescido de IVA à taxa nor-
mal (23%), a liquidar em dezembro de cada ano;
• Taxa de juro nominal: 5%;
• É expectável que seja acionada a opção de compra no final do contrato;
• O pagamento é realizado através de transferência bancária.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação, incluindo a 1.ª renda na Industrial, SA.
Resposta:
Valor do contrato: 100 000 €; Taxa 5%, Prestação anual (postecipada) = 8 024,26 €
Amortização de
Períodos Qauntia em dívida Prestação Juros
capital
1 100 000,00 8 024,26 € 5 000,00 3 024,26
2 96 975,74 8 024,26 € 4 848,79 3 175,47
3 93 800,27 8 024,26 € 4 690,01 3 334,25
4 90 466,02 8 024,26 € 4 523,30 3 500,96
5 86 965,07 8 024,26 € 4 348,25 3 676,01
6 83 289,06 8 024,26 € 4 164,45 3 859,81
7 79 429,26 8 024,26 € 3 971,46 4 052,80
8 75 376,46 8 024,26 € 3 768,82 4 255,44
9 71 121,02 8 024,26 € 3 556,05 4 468,21
10 66 652,82 8 024,26 € 3 332,64 4 691,62
11 61 961,20 8 024,26 € 3 098,06 4 926,20
12 57 035,00 8 024,26 € 2 851,75 5 172,51
13 51 862,49 8 024,26 € 2 593,12 5 431,13
14 46 431,36 8 024,26 € 2 321,57 5 702,69
15 40 728,67 8 024,26 € 2 036,43 5 987,83
16 34 740,84 8 024,26 € 1 737,04 6 287,22
17 28 453,62 8 024,26 € 1 422,68 6 601,58
18 21 852,05 8 024,26 € 1 092,60 6 931,66
19 14 920,39 8 024,26 € 746,02 7 278,24
20 7 642,15 8 024,26 € 382,11 7 642,15

IVA dedutível 24.3.2.2.3 - Investimento – taxa normal
Financiamentos obtidos 25.1.3 – Locações financeiras
Investimentos 43.2 – Edifícios e outras construções
Depreciações acumuladas 43.8.2 - Edifícios
Juros de financiamento 69.1.8 – Outros juros
Ganhos em alienação de investimentos 78.7.1 - Alienações
3) Lançamento no diário (locatário)
Contas
Débito Crédito
Venda do equipamento 12.1 100 000,00
Abate do edifício 43.2 130 000,00
1
1 jan N Depreciações acumuladas 43.8 40 000,00
Ganho na alienação (a diferir) 28.2 10 000,00
2 Contrato leasing 43.2 25.1.3 100 000,00
Renda do 1º ano 12.1 9 869,83
Amortização de capital 25.1.3 3 024,26
3
31 dez N Juros 69.1.8 5 000,00
IVA dedutível 24.3.2.2.3 1.845.57
4 Ganho na alienação (a) 28.2 78.7.1 500,00
Nota a) 10 000 / 20 (anos do contrato) = 500
Empréstimos obrigacionistas e papel comercial

Os empréstimos obrigacionistas são modalidades de obtenção de fundos recorrendo
a um universo de investidores (aforradores) muito elevado. As obrigações são os títulos
representativos de um empréstimo obrigacionista e representam uma parcela desse valor
nominal, que pode ser subscrito pelos investidores.
Através das obrigações, os investidores recebem um retorno constante através de paga-
mentos, normalmente anuais, de juros (cupão) e a devolução do valor nominal em dívida
no momento da maturidade. Os empréstimos obrigacionistas têm em regra prazos de
maturidade elevados (médio-longo prazo) mas também podem coexistir emissões de curto
prazo, como por exemplo os Bilhetes do Tesouro (emissão governamental).
Existem diversas classificações das obrigações tendo em conta:
• A sua forma de remuneração – taxa fixa, taxa variável, cupão zero, capitalização
automática, etc.
• Direitos associados – obrigações convertíveis em ações, com warrants, ou seja pos-

sibilidade de compra de ações da emitente, em condições e em períodos previamen-
te determinados, com participação nos lucros da emitente, etc.
• Maturidade (altura em que ocorre o pagamento da última prestação) – predefinida
ou perpétua, ou seja, obrigações que não têm um momento previsto para o seu
reembolso, pelo que vencem juros eternamente.
Os empréstimos obrigacionistas convertíveis ou com warrants têm uma natureza mista

ou híbrida de instrumentos financeiros e de capital. No seu reconhecimento deverão ser
consideradas as duas componentes.
As obrigações podem ser emitidas ao par (pelo seu valor nominal), abaixo do par (abaixo
do valor nominal) ou acima do par (acima do seu valor nominal).
Os emitentes da obrigação podem ser uma empresa, entidade pública ou um Estado.
Designam-se por papel comercial os títulos de dívida emitidos por empresas e insti-
tuições não-governamentais, com prazo em regra inferior a um ano, constituindo uma
alternativa aos tradicionais títulos de rendimento fixo, em termos de aplicação de fundos.
Caso B.11 – Emissão obrigacionista ao par

A Industrial, SA é uma empresa com atividade na área industrial. Pretende ampliar a sua
capacidade de produção realizando um investimento de 1 000 000 €, pelo que emitiu, em
30 de março de N, um empréstimo obrigacionista, através do mercado de valores mobiliá-
rios, naquele montante, totalmente subscrito e liberado, com as seguintes características:
• 50 000 obrigações de valor nominal e de subscrição: 20 €
• Amortização: na maturidade (5 anos)
• Juros a taxa fixa de 4%, pagos anualmente
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação, incluindo o primeiro pagamento de juros
e a amortização do empréstimo.
Resposta:

Empréstimos obrigacionistas 25.2.1 – Empréstimo por obrigações
Acréscimo de gastos (juros) 27.2.2 – Credores por acréscimo de gastos
Subscritores das obrigações 27.7 - Obrigacionistas
Juros do empréstimo 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
Contas
Débito Crédito
1 Emissão e subscrição do empréstimo 27.7 25.2.1 1 000 000
30 mar N
2 Realização (liberação) 12.1 27.7 1 000 000
3 31 dez N Juros do período (a) 69.1.1 27.2.2 30 000
Pagamento de juros 12.1 40 000
4 30 mar N+1 Juros do período anterior 27.2.2 30 000
Juros do período 69.1.1 10 000
--- --- ---
Amortização do empréstimo 25.2.1 27.7 1 000 000
n 30 mar N+4
Reembolso 27.7 12.1 1 000 000
Factoring
a) 1 000 000 x 4% / 12 x 9 = 30 000 €
O factoring
Factoringé uma modalidade de financiamento que consiste na tomada de créditos a
curto prazo por uma instituição financeira (fator ou factoring), créditos esses cedidos
O factoring é uma modalidade de financiamento que consiste na tomada de créditos
pelos fornecedores de bens ou serviços (aderentes) sobre os seus clientes
a curto prazo por uma instituição financeira (fator ou factoring), créditos esses cedidos
(devedores). Destadeforma
pelos fornecedores asserviços
bens ou empresas antecipam
(aderentes) sobrea os
cobrança dos (devedores).
seus clientes seus clientesDesta
dispondo
forma as de recursosantecipam
empresas que lhe permitam fazer
a cobrança face
dos às clientes
seus suas necessidades
dispondo dede curto prazo.
recursos que lhes
permitam fazer face às suas necessidades de curto prazo.
Esta modalidade de crédito pode assegurar o financiamento corrente substituindo
Esta
assim modalidade
o crédito de crédito pode assegurar o financiamento corrente, substituindo assim
de tesouraria.
o crédito de tesouraria.
Cede recursos financeiros
Fator (empresa
financeira)
•Faz vendas e adquire direitos de
crédito sobre clientes •Fazem compras ao
•Recebe os direitos de crédito aderente e contraem
•Emite as faturas e informa que
sobre os clientes (faturas) obrigações de pagar
devem ser pagas ao fator
•Cede o direito dos créditos ao •Dá um adiantamento ao
fator (remete as faturas para o aderente •Fazem os pagamentos
fator) ao fator que emite os
•Faz as cobranças aos devedores
recibos
•Recebe o adiantamento do fator •Emite os recibos e envia para o
aderente Devedores
Aderente (clientes do
(empresa financiada) aderente)
Cede direitos como Pagamento do

contrapartida do crédito crédito obtido ao
fator
Figura
Figura n.º n.º 5.157
5.157 - Factoring
‐ Factoring
As modalidades mais usuais são o factoring com recurso (ou com direito de regresso)
e factoring sem recurso (ou sem direito de regresso).
Direito de regresso consiste no direito que o fator tem de ser ressarcido dos prejuízos
(empresa financiada)
Cede direitos como Pagamento do
contrapartida do crédito crédito obtido ao
Capítulo 5 – Operações empresariais fator 871
Figura n.º 5.157 ‐ Factoring
As modalidades mais usuais são o factoring com recurso (ou com direito de regresso)
e factoring
As sem recurso
modalidades (ou sem
mais usuais o factoring
sãodireito de regresso).
com recurso (ou com direito de regresso)
e factoring sem recurso (ou sem direito de regresso).
Direito de regresso consiste no direito que o fator tem de ser ressarcido dos prejuízos
Direito de regresso
resultantes consiste
da não cobrança dosno direitocedidos.
créditos que o fator tem de ser ressarcido dos prejuízos
resultantes da não cobrança dos créditos cedidos.
O aderente cede os direitos e riscos
de crédito
Sem recurso
‐ Recebe adiantamento
‐ Desreconhece os clientes
Factoring
O aderente cede os direitos, mas
mantém o risco do crédito
Com recurso
‐ Recebe adiantamento
‐ Reconhece financiamento
Figura n.º 5.158 - Modalidades de factoring 806
No factoring com recurso (ou com direito de regresso) a empresa aderente beneficia
do serviço de gestão e cobrança dos créditos, podendo também optar pelo financiamento
da carteira de créditos cedida.
O fator tem o direito de regresso sobre o aderente, relativamente aos créditos tomados
que não sejam pagos pelos devedores. Nesta modalidade o risco de incumprimento por parte
dos clientes mantém-se na empresa aderente. Esta operação é tratada como uma operação
de financiamento, mantendo-se reconhecidos os devedores (clientes) na contabilidade do
aderente.
Na modalidade de factoring sem recurso (ou sem direito de regresso), a empresa ade-
rente beneficia do serviço de gestão e cobrança dos créditos, bem como da cobertura dos
riscos de insolvência e/ou incumprimento por parte dos devedores, podendo ainda optar
pela antecipação de fundos. Esta operação deve ser reconhecida como venda de créditos.
Caso B.12 – Factoring com recurso (ou com direito de regresso)

A Vendas Altas, SA é uma empresa com atividade na área comercial e que tem uma
vasta carteira de clientes no montante de 160 000 €.
Decidiu ceder esta dívida à Factoring, SA, numa operação de factoring, com as seguintes
condições:
• Comissão de cobrança: 0,20%
• Taxa anual: 4,00%
Em 3 de janeiro de N, a Factoring fez uma entrega de 120 000 € à Vendas Altas, SA,
no âmbito do contrato de factoring.
No final do ano, a Factoring enviou os recibos correspondentes à cobrança de 100 000 €

de créditos já vencidos e considerou 20 000 € de cobrança duvidosa, tendo devolvido as
respetivas faturas. Nessa mesma data transferiu para a Vendas Altas a quantia de 40 000 €,
correspondentes aos créditos ainda em cobrança.
• Juros: 4 800 €
• Comissão de cobrança: 200 €
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação, considerando um contrato de factoring
com recurso.
Resposta:

Clientes c/corrente 21.1.1.x – Cliente A, B, … Z
Clientes contrato factoring 21.3.x – Cliente A, C, …, X
Clientes de cobrança duvidosa 21.7.x – Clientes cobrança duvidosa
Clientes de cobrança duvidosa 21.9 – Perdas por imparidade acumuladas
Financiamentos obtidos 25.1.4 – Factoring
Perdas por imparidade 65.1.1 - Clientes
Juros com factoring 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
Encargos com factoring 69.8.1 – Comissão de cobrança
2) Lançamento no diário (com recurso)
Contas
Débito Crédito
1 Recebimento da quantia 12.1 25.1.4 120 000,00
3 jan N
2 Reclassificação dos clientes 21.3.x 21.1.1.x 160 000,00
3 Recebimento da quantia 12.1 25.1.4 40 000,00
Encargos com o factoring 69.1.1 4 800,00
4 Outros encargos 69.8.1 200,00
Pagamento 12.1 5 000,00
30 dez N
5 Pela cobrança 25.1.4 21.3.x 100 000,00
6 Créditos cobrança duvidosa 21.1.1.x 21.3.x 20 000,00
7 Reclassificação clientes 21.7.x 21.1.1.x 20 000,00
8 Perdas por imparidade 65.1.1 21.9 20 000,00
Caso B.13 – Factoring sem recurso (ou sem direito de regresso)

A AFA, SA é uma empresa com atividade na área comercial e que tem uma vasta carteira
de clientes no montante de 100 000 €.
Decidiu ceder esta dívida à Factoring, SA, numa operação de factoring, com as seguintes
condições:
• Comissão de cobrança: 200 €
• Taxa anual: 4%
Em 3 de janeiro de N, a Factoring fez a transferência para a Vendas Altas, SA da quantia

do contrato, deduzida dos respetivos encargos.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta operação, considerando um contrato de factoring
sem recurso.

Clientes c/corrente 21.1.1.x – Cliente A, B, … Z
Juros com factoring 69.1.1 – Juros de financiamentos obtidos
Encargos com factoring 69.8.1 – Comissão de cobrança
2) Lançamento no diário (sem recurso)
Contas
Débito Crédito
Recebimento da quantia 12.1 95 800,00
Encargos com o factoring 69.1.1 4 000,00
1 3 jan N
Outros encargos 69.8.1 200,00
Créditos cedidos 21.1.1.x 100 000,00
CAPÍTULO 6
OPERAÇÕES PERIÓDICAS
DE APURAMENTO
• Apuramento periódico do IVA

• Apuramento dos resultados do período
Temas
• Estimativa do IRC
• Documentos de prestação de contas
• Apuramentos periódicos
Objetivo Metodologia para: • Preparação de documentos contabilísticos
• Prestação de contas
Metodologia Explicação dos processos com recurso a exemplos e exercícios de consolidação
• Compreender e aplicar os procedimentos de apuramento:

– IVA
Resultados da aprendizagem – IRC
– Resultados
• Conhecer os documentos e processo de prestação de contas
INTRODUÇÃO
Ao longo de cada período as entidades têm um conjunto de obrigações, quer de natureza
societária, quer de natureza tributária, entre outras, para as quais têm que produzir a infor-
mação adequada. Em regra, a necessidade desta informação repete-se periodicamente, em
ciclos anuais, mensais ou com outra periodicidade. A produção de alguma desta informação
carece de operações de natureza contabilística e calculatória (apuramento).
Existem operações que servem para apurar impostos a entregar ao Estado (autoliquida-
ção), preenchimento das declarações fiscais e outras, designadamente para o apuramento
dos resultados e posterior preparação das demonstrações financeiras.
Ao longo do capítulo 5 abordámos diversos aspetos do reconhecimento contabilístico
das operações. Neste capítulo centramo-nos nos outputs contabilísticos relevantes para as
operações periódicas de apuramento. Os documentos de suporte mais comuns para estas
operações são os balancetes por conta, do razão geral ou balancetes analíticos.
Neste capítulo incluem-se os temas apuramento do IVA (tema A), o tema B, onde se
apresenta o apuramento dos resultados do período, e o apuramento do IRC no tema C.
Para finalizar este capítulo, expomos, de uma forma sintética, o processo de preparação e
apresentação dos documentos de prestação de contas (tema D).
Este trabalho pode e deve ser efetuado sempre que o órgão de gestão da empresa necessite
de informação ao longo do período contabilístico. A informação que os dados contabilís-
ticos proporcionam nas suas demonstrações financeiras e outros mapas complementares
são uma ferramenta essencial para os processos de decisão.
Capítulo 6 – Operações periódicas de apuramento 877
A. APURAMENTO DO IVA
Assuntos tratados
– Apuramento do IVA
– Esquema de apuramento do IVA
– IVA a pagar/a recuperar
– Reembolsos
– Liquidações oficiosas
Enquadramento
– Código do IVA
Contas
– 12 – Depósitos à ordem
– 24 – Estado e outros entes públicos
– 68 – Outros gastos
enquadradas como sujeitos passivos de IVA têm vários tipos de obrigações impostas
pelo código do IVA, entre elas, as obrigações contabilísticas45. Estas obrigações
definem
878
como proceder ao registo do imposto nas várias subcontas (24.3) tendo em
atenção a sua natureza, visando o cálculo do imposto e o posterior preenchimento da
declaração periódica do IVA.
O regime geral de periodicidade do IVA poderá ser mensal ou trimestral. Enquadram-
Referimos anteriormente no capítulo 5 – Operações empresariais que as entidades
se no regime mensal os sujeitos passivos que apresentam no ano anterior um volume
enquadradas como sujeitos passivos de IVA têm vários tipos de obrigações impostas pelo
de Código
negócios igualentre
do IVA, ou elas,
superior a 650.000
as obrigações euros 115(valores
contabilísticas atualmente
. Estas obrigações definememcomo
vigor).
Enquadram-se no regime
proceder ao registo trimestral,
do imposto nas váriasossubcontas
contribuintes comemum
(24.3) tendo volume
atenção a suade negócios
natureza,
inferior àquele valor, podendo estes se assim o entenderem, optar pelo regime IVA.
visando o cálculo do imposto e o posterior preenchimento da declaração periódica do mensal.
Coexistem comgeral
O regime estes regimes outras
de periodicidade do IVAsituações
poderá ser particulares que não
mensal ou trimestral. serão aqui
Enquadram-
-se no
abordadas. regime mensal os sujeitos passivos que apresentam no ano anterior um volume de
negócios igual ou superior a 650 000 euros (valores atualmente em vigor). Enquadram-se
no regime trimestral os contribuintes com um volume de negócios inferior àquele valor,
O regime
podendonormal doassim
estes, se IVA oobriga as empresas
entenderem, à apresentação
optar pelo da Coexistem
regime mensal. declaraçãocom
periódica
estes e
respetivo
regimespagamento, caso
outras situações haja lugar,
particulares em serão
que não datasaqui
distintas. No regime mensal estas
abordadas.
obrigações decorrem
O regime normalaté
do ao
IVAdiaobriga
10 doas 2º mês seguinte
empresas ao período
à apresentação respetivo.
da declaração No regime
periódica e
trimestral
respetivodecorrem
pagamento,até
casoao
hajadia 15emdo
lugar, 2ºdistintas.
datas mês seguinte
No regimedo respetivo
mensal, período.
estas obriga-
ções decorrem até ao dia 10 do 2º mês seguinte ao período respetivo. No regime trimestral
Esquematicamente:
decorrem até ao dia 15 do 2º mês seguinte do respetivo período. Esquematicamente:
N‐1 N
Out Nov Dez Jan Fev Mar Abr Mai ‐‐‐
Mensal
Trimestral
Período do apuramento
Mês de entrega / pagamento
Figura
Figuran.º
n.º6.1
6.1–– Apuramento
Apuramento eeentrega
entregadada declaração
declaração do IVA
do IVA
Exemplo
Exemplo
Considere
Considere queque entidade
entidade A tem
A tem de de apresentar
apresentar a 1ªa declaração
1ª declaração periódica
periódica do ano
do ano N eNe
enquadra-se:
enquadra‐se:
a) a) Regime
Regime normal
normal mensal:
mensal:
a. Apresenta
a. Apresenta a 1ª declaração
a 1ª declaração até ao diaaté aomarço
10 de dia 10dedeN, março deàsN,
referente referente
operações e às
operações
respetivo e respetivo
apuramento do mêsapuramento
de janeiro dedoNmês de janeiro de N
b) Regime normal trimestral
b) Regime normal trimestral
b. Apresenta a 1ª declaração até ao dia 15 de maio de N, referente às operações e
respetivo apuramento do 1º trimestre de N (janeiro, fevereiro e março)
===//===
45
As obrigações contabilísticas encontram-se definidas no artigo 44.º CIVA e artigo 32.º no Regime do
IVA nas transações intracomunitárias.
115 - As obrigações contabilísticas encontram-se definidas no artigo 44.º do CIVA e no artigo 32.º do Regime do
IVA nas transações intracomunitárias.
812
No final de cada período do imposto (mensal ou trimestral) há que apurar o IVA

saldando as subcontas utilizadas e transferindo todos os valores apurados para a subconta
24.3.5 – IVA apuramento. Se o saldo da conta de apuramento for credor (a favor do Estado),
significa que há imposto a pagar. Caso o saldo seja devedor (a favor do sujeito passivo),
existe crédito de imposto, isto é, imposto a recuperar.
O balancete de verificação116 é utilizado para o apuramento periódico do IVA e respetivo
preenchimento da declaração periódica do IVA de acordo com o regime de periodicidade
da entidade.
Dado que, em temas anteriores já se apresentaram comentários e propostas de subdivisão
destas contas, apenas se resumem as principais:
IVA a favor da entidade IVA a favor do Estado

24.3.2 - IVA dedutível 24.3.3 – IVA liquidado
24.3.2.1 – Inventários 24.3.3.1 - Em operações gerais
24.3.2.2 – Investimentos 24.3.3.2 – Em autoconsumos e operações gratuitas
24.3.2.3 – Outros bens e serviços
24.3.4.1 – Regularizações a favor da entidade 24.3.4.2 – Regularizações a favor do Estado
24.3.7 – IVA a recuperar
24.3.5 – IVA – apuramento
24.3.8 – IVA reembolsos pedidos 24.3.6 – IVA a pagar
24.3.9 – Liquidações oficiosas
Quadro n.º 6.1 – Quadro-resumo de contas de IVA
Conta 2435 – IVA apuramento

Algumas operações empresariais estão sujeitas ao IVA, que é reconhecido em subcontas
específicas, tais como o IVA liquidado, dedutível ou regularizações.
A conta 24.3.5 destina-se a centralizar o IVA registado nessas diversas subcontas es-
pecíficas com o objetivo de determinar qual a posição do sujeito passivo face ao Estado
(sujeito ativo do imposto).
Para efeitos deste apuramento, a conta 24.3.5 é debitada pelos saldos devedores das contas
de IVA dedutível (24.3.2), regularizações a favor do sujeito passivo (24.3.4.1) e ainda pelo
saldo devedor, caso exista, da quantia em crédito de imposto reportado do(s) período(s)
anterior(es) (24.3.7) sobre o qual não tenha sido solicitado nenhum reembolso.
Da mesma forma, a conta 24.3.5 é creditada pelos saldos das contas de IVA liquidado
(24.3.3) e regularizações a favor do Estado (24.3.4.2).
116 - Os balancetes de verificação são utilizados para conferência dos movimentos e saldos das contas no sentido
de detetar eventuais erros ou omissões. Desta forma, pode-se proceder às correções antes da utilização dessa informação
para outros efeitos.
Apurado o imposto devido, se o imposto for favorável ao Estado, isto é, se o saldo

da conta 24.3.5 for credor, é transferido para a conta 24.3.6 – IVA a pagar. Caso o saldo
da conta 24.3.5 – IVA apuramento seja devedor, então esta quantia é favorável ao sujeito
passivo e deverá ser transferida para a conta 24.3.7 – IVA a recuperar.
Resumidamente, pode apresentar-se o apuramento do IVA da seguinte forma:
24.3.3 IVA  Vendas de mercadorias e/ou produtos
liquidado  Prestações de serviços 24.3.6 IVA
 Autoconsumos e operações gratuitas Se > 0
de: a pagar
 Adiantamentos de clientes
24.3.2 IVA  Compras de ativo fixo tangível e/ou intangível

 Compras de mercadorias e/ou matérias‐primas
dedutível
 Compras de outros bens e/ou serviços
de:  Adiantamentos a fornecedores 2435
IVA
apurado
 Devoluções, descontos e abatimentos
24.3.4 IVA  Anulação de recebimentos/pagamentos
antecipados
regularizações
 Erros e omissões
de:  Créditos incobráveis
 Roubos e/ou sinistros
 Outros 24.3.7 IVA
Se < 0 a recuperar
24.3.7 IVA a
recuperar
 Crédito de imposto do período anterior
de:
Figura n.º 6.2 – Apuramento do IVA

Esquema do apuramento do IVA
Esquema do apuramento do IVA
Pode-se sintetizar os movimentos a efetuar entre as diversas contas:
Podem-se sintetizar os movimentos a efetuar entre as diversas contas:
24.3.2 ‐ IVA dedutível 24.3.5 ‐ IVA apuramento 24.3.3 ‐ IVA liquidado
Transferência Transferência do
Saldo Saldo
do saldo (1)  (1) (2)  saldo (2)
24.3.4.1 ‐ IVA regularizações 24.3.4.2 ‐ IVA regularizações

a favor da empresa a favor do Estado
Transferência Transferência do
Saldo Saldo
do saldo (3)  (3) (4)  saldo (4)
24.3.7 ‐ IVA a recuperar 24.3.6 – IVA a pagar

IVA reportado Transferência
(período IVA reportado Quantia a
anterior) (5)  (5) pagar (7)
IVA reportado
(período
seguinte) (6)
(6) Saldo devedor Saldo credor  (7)
Após a transferência o saldo da
conta 24.3.5 = 0
Figura n.º
Figura n.º6.3
6.3– Movimentação das contas
– Movimentação de IVA,
das contas dena fase na
IVA, de apuramento
fase de apuramento
IVA a pagar / a recuperar

IVA a pagar / a recuperar

A conta 24.3.6 – IVA a pagar recebe o montante de imposto a pagar por transferência
do saldo credor da conta 24.3.5. O sujeito passivo deverá efetuar o pagamento respetivo de
acordo com a data do seu regime de periodicidade, sendo a conta debitada pelo pagamento
do imposto ao Estado.
Esta conta pode ser também movimentada por contrapartida de liquidações oficiosas117.
Sugere-se a seguinte subdivisão da conta, para que se possa diferenciar o imposto apurado
pela empresa do imposto a pagar por liquidação oficiosa:
• 24.3.6.1 – IVA a pagar – apuramento periódico
• 24.3.6.2 – IVA a pagar – liquidações oficiosas
A conta 24.3.7 – IVA a recuperar recebe a débito por transferência o saldo devedor da
conta 24.3.5. Esta quantia representa o crédito de imposto da empresa sobre o Estado em
determinado período. O crédito de imposto a recuperar reporta para o período seguinte
ou é solicitado reembolso ao Estado.
24.3.6 - IVA a pagar 24.3.5 - IVA apuramento 24.3.7 – IVA a recuperar

Quantia a Transferência Transferência IVA a
pagar saldo credor saldo devedor reportar
Caso A.1 – Apuramento do IVA

A Lindor, SA comercializa a retalho mobiliário de escritório e presta serviços de re-
parações aos seus clientes. Está enquadrada no regime normal de IVA com periodicidade
mensal e apresentava em março de N os valores seguintes:
Mov. Mensais Mov. Acumulados

Cód. Contas
24.3.2 IVA dedutível 16 000,00 16 000,00
24.3.3 IVA liquidado 30 000,00 30 000,00
24.3.4.1 IVA regularizações a favor da empresa 1 000,00 1 000,00
24.3.4.2 IVA regularizações a favor do Estado 2 000,00 2 000,00
24.3.6 IVA a pagar 1 800,00 1 800,00
24.3.7 IVA a recuperar 3 000,00
Totais 17 000,00 33 800,00 20 000,00 33 800,00
117 - Sempre que uma entidade não cumpre com determinadas obrigações legais, a Administração Tributária emite
uma liquidação oficiosa do imposto. No caso do IVA, cabe ao sujeito passivo a autoliquidação do imposto, assumindo
a liquidação oficiosa uma função corretiva.
Questão:
Pretende-se o apuramento do IVA do mês de março de N.
Resposta:
IVA deduzido 24.3.2 – IVA – Dedutível
IVA liquidado 24.3.3 – IVA - Liquidado
Regularizações 24.3.4.1 – A favor da entidade
Regularizações 24.3.4.2 – A favor do Estado
Apuramento do imposto 24.3.5 – IVA – Apuramento
Transferência do valor a pagar 24.3.6 – IVA - A pagar
Contas
Débito Crédito
Transferência de IVA a recuperar do período
1 24.3.5 24.3.7 3 000
anterior
Transferência imposto a favor da entidade 24.3.5 17 000
2 IVA dedutível 24.3.2 16 000
31 mar N IVA regularizações a favor da entidade 24.3.4.1 1 000
Transferência imposto a favor do Estado 24.3.5 32 000
3 IVA liquidado 24.3.3 30 000
IVA regularizações a favor do Estado 24.3.4.2 2 000
4 IVA a pagar 24.3.5 24.3.6 12 000
24.3.5 - IVA apuramento

(1) 3 000 32 000 (3)
(2) 17 000
Saldo (4) 12 000
Conta 2438 IVA – Reembolsos pedidos

Existem situações que determinam que uma entidade fique sistemática ou pontualmente
credora (com direito a IVA a recuperar) do Estado. Apontam-se como exemplo situações
pontuais de investimentos ou, de forma sistemática, em atividades específicas onde existem
diferenças significativas nas taxas de IVA liquidado e do IVA dedutível ou em regimes es-
peciais. Cumpridas as situações tipificadas na lei118, o contribuinte poderá optar por pedir
o reembolso do IVA.
118 - Artigo 22.º do CIVA e Despacho Normativo n.º 18-A/2010, de 1 de julho.

A conta 24.3.8 – IVA reembolsos pedidos evidencia os créditos transferidos da conta

de IVA a recuperar sobre os quais foi exercido um pedido de reembolso.
24.3.7 - IVA a recuperar 24.3.8 - IVA reembolsos pedidos 12.x - Banco X

Pedido de Pedido de Recebimento Recebimento
reembolso reembolso do reembolso do reembolso
Aquando do pedido de reembolso que é efetuado na própria declaração periódica de

IVA, a entidade deverá aguardar pela decisão da Autoridade Tributária. Caso o pedido
seja deferido, esperar pelo seu pagamento. Se o pedido for indeferido, há que anular o
lançamento efetuado, transferindo de novo o valor para IVA a recuperar.
Enquanto se aguarda a comunicação da decisão do pedido de reembolso, a quantia referente
ao pedido não poderá ser utilizada como dedução de IVA reportado do período anterior.
Caso A.2 – Pedido de reembolso do IVA

A Lindor, SA, num dado período, apurou IVA a recuperar no montante de 30 000 €.
Estando verificadas as condições legais para o reembolso desta quantia, foi feito o res-
petivo pedido aos serviços do IVA, que, posteriormente, realizaram o pagamento.
Questão:
Pretende-se o registo do pedido de reembolso.
Resposta:

Depósito à ordem 12.1 – IVA - Dedutível
IVA a recuperar 24.3.7 – IVA - A recuperar
Reembolsos 24.3.8 - IVA – Reembolsos pedidos
Contas
Débito Crédito
1 Pedido do reembolso 24.3.8 24.3.7 30 000
2 IVA reembolsado 12.1 24.3.8 30 000
Conta 2439 IVA – Liquidações oficiosas

A conta 24.3.9 – Liquidações oficiosas é debitada pelo valor constante nos documentos
emitidos pelo Serviço do Imposto sobre o Valor Acrescentado (SIVA) em contrapartida
(crédito) da conta 24.3.6 de IVA a pagar, referida anteriormente.
Uma liquidação oficiosa pode ser originada por falta de apresentação da declaração
periódica do imposto no prazo estabelecido pela lei ou pela retificação da declaração apre-
sentada pelo contribuinte.
A liquidação oficiosa é anulada nos casos em que o sujeito passivo apresenta a declaração
em falta, no prazo definido, ou em que os serviços corrijam a liquidação com base nos
elementos recolhidos em procedimentos de inspeção tributária ou outros.
No caso da receção e posterior anulação da liquidação oficiosa, deverão fazer-se os
seguintes movimentos contabilísticos:
24.3.6 - IVA a pagar 24.3.9 - IVA liquidações oficiosas 24.3.6 - IVA a pagar
Quantia Quantia Quantia Quantia
liquidada (1) liquidada (1) liquidada (2) liquidada (2)
Anulação da liquidação oficiosa

Recebimento da liquidação oficiosa
por entrega de declaração
Caso A.3 – Liquidação oficiosa

Em 3 de maio de N a empresa Jota Silva recebeu do SIVA uma liquidação oficiosa no
valor de 8 000 € por não ter enviado atempadamente a declaração periódica referente ao
período de 01/07/N-1 a 31/07/N-1. Em 5 de junho de N, a entidade procedeu ao envio
da declaração em falta.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta liquidação oficiosa e envio da declaração em falta.
Resposta:
Dado que foi enviada a declaração em falta, é anulada a liquidação oficiosa.

IVA a pagar 24.3.6.2 – IVA - A pagar – Liquidações oficiosas
Liquidação oficiosa 24.3.9 – IVA – liquidações oficiosas
Contas
Débito Crédito
1 3 mai N Liquidação oficiosa 24.3.9 24.3.6.2 8 000
2 5 jun N Entrega da declaração em falta (a) 24.3.6.2 24.3.9 8 000
Nota a) Paralelamente a estes movimentos, são realizadas as operações normais de apuramento do IVA,
aqui não registadas
===//===
Caso a entidade não apresente a declaração do IVA no prazo estabelecido na liquidação

oficiosa, deverá proceder ao pagamento da quantia constante na referida liquidação:
24.3.6 - IVA a pagar 24.3.9 - IVA liquidações oficiosas

Quantia Quantia
liquidada (1) liquidada (1)
1) Recebimento da liquidação oficiosa
12.1 – Depósitos à ordem 24.3.6 - IVA a pagar

Quantia Quantia Quantia
liquidada (2) liquidada (2) liquidada (1)
2) Pagamento da liquidação oficiosa
Caso A.4 – Pagamento da liquidação oficiosa

valor de 8 000 €, por não ter enviado atempadamente a declaração periódica referente ao
período de 01/07/N-1 a 31/07/N-1. Em 5 de junho de N, a entidade procedeu ao paga-
mento da referida quantia.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta liquidação oficiosa e o respetivo pagamento.
Resposta:

IVA a pagar 24.3.6.2 – IVA a pagar – Liquidações oficiosas
Liquidação oficiosa 24.3.9 – IVA – Liquidações oficiosas
Contas
Débito Crédito
2 5 jun N Pagamento da liquidação oficiosa 24.3.6.2 12.1 8 000
===//===
Posteriormente, após a entrega da declaração em falta, deverá ser feito o encontro entre
a quantia paga e a apurada, sendo eventuais diferenças evidenciadas em IVA a pagar ou a
recuperar.
O valor pago em sede de liquidação oficiosa é utilizado para compensar a quantia do

IVA a pagar, apurado contabilisticamente no período em falta. Caso este seja inferior ao
valor do IVA, o saldo da conta 24.3.6 representará a quantia remanescente a pagar:
24.3.9 - IVA liquidações oficiosas 24.3.6 - IVA a pagar

Liquidação IVA a pagar
IVA pago (1) IVA pago (1)
oficiosa apuramento (1)
1) Encontro de contas entre IVA pago e

IVA apurado
Caso A.5 – Pagamento da liquidação oficiosa e envio da declaração (1)

valor de 8 000 € por não ter enviado atempadamente a declaração periódica referente ao
período de 01/07/N-1 a 31/07/N-1. Em 5 de junho de N a entidade pagou a quantia da
liquidação e, posteriormente, a 3 de agosto de N, enviou a declaração em falta, cujo resul-
tado do apuramento foi de 10 000 € de IVA a pagar.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta liquidação oficiosa e envio da declaração em falta,
admitindo que a quantia paga pode ser utilizada para compensação do IVA liquidado.
Resposta:

Apuramento do imposto 24.3.5 – IVA - Apuramento
IVA a pagar (apuramento) 24.3.6.1 – IVA a pagar
IVA a pagar (liquidação oficiosa) 24.3.6.2 – IVA a pagar – Liquidações oficiosas
Contas
Débito Crédito
3 Envio da declaração em falta 24.3.5 24.3.6.1 10 000
4 3 ago N Compensação do IVA pago 24.3.6.1 24.3.9 8 000
5 Pagamento diferença 24.3.6.1 12.1 2 000
Caso o valor pago em sede de liquidação oficiosa seja inferior ao IVA apurado no pe-
ríodo em falta, é deduzida à quantia a pagar e constituído um crédito a favor da empresa:
24.3.9 - IVA liquidações oficiosas 24.3.6 - IVA a pagar

Liquidação IVA a pagar
IVA pago (2) IVA pago (2)
oficiosa apuramento (1)
24.3.7 - IVA a recuperar

Excesso entre
quantia paga e
IVA apurado (2)
Encontro de contas quando IVA pago é

superior ao IVA apurado
Caso A.6 – Pagamento da liquidação oficiosa e envio da declaração (2)

valor de 8 000 €, por não ter enviado atempadamente a declaração periódica referente
ao período de 01/07/N-1 a 31/07/N-1. Em 5 de junho de N, a entidade pagou a quantia
da liquidação e, posteriormente, em 3 de agosto de N, enviou a declaração em falta, cujo
resultado do apuramento foi de 7 500 € de IVA a pagar.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta liquidação oficiosa e envio da declaração em falta,
admitindo que a quantia paga pode ser utilizada para compensação do IVA liquidado.
Resposta:

Apuramento do imposto 24.3.5 – IVA - Apuramento
IVA a pagar (apuramento) 24.3.6.1 – IVA a pagar
IVA a recuperar 24.3.7 – IVA - A recuperar
Contas
Débito Crédito
3 Envio da declaração em falta 24.3.5 24.3.6.1 7 500
Compensação do IVA pago 24.3.9 8 000
3 ago N
4 IVA a pagar (declaração) 24.3.6.1 7 500
Remanescente a recuperar 24.3.7 500
===//===
Situações de liquidação oficiosa em que não se verifique o direito de compensação de

valores pagos deverão ser reconhecidas como gastos do período ou eventualmente impu-
tadas a terceiros:
24.3.6 - IVA a pagar 24.3.9 - IVA liquidações oficiosas
Quantia Quantia
liquidada (1) liquidada (1)
1) Recebimento da liquidação oficiosa
12.1 – Depósitos à ordem 24.3.6 - IVA a pagar

2) Pagamento da liquidação oficiosa
24.3.9 - IVA liquidações oficiosas 68.1.2 – Impostos indiretos

3) Valor da liquidação oficiosa reconheci-

da como gasto
Caso A.7 – Pagamento da liquidação oficiosa e

sem direito a compensação
Em 3 de maio de N, a empresa Jota Silva recebeu do SIVA uma liquidação oficiosa no
valor de 8 000 €, em virtude de correções efetuadas pela Autoridade Tributária em processo
instaurado após fiscalização às suas contas. Em 5 de junho, a entidade pagou a quantia da
liquidação.
Questão:
Pretende-se a contabilização desta liquidação oficiosa, admitindo que a quantia paga
não pode ser utilizada para compensação do IVA liquidado.
Resposta:

Gasto por imposto 68.1.2 – Impostos indiretos
Contas
Débito Crédito
2 Pagamento da liquidação oficiosa 24.3.6.2 12.1 8 000
5 jun N
3 Gasto de imposto 68.1.2 24.3.9 8 000
B. APURAMENTO DE RESULTADOS
Assuntos tratados
– Operações de fim de período
– Imposto estimado
– Apuramento do resultado líquido do período
– Encerramento das contas
Enquadramento
– NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento
Contas
– 81 Resultado líquido do período
O ciclo de vida das empresas é dividido por períodos contabilísticos que são coinci-
dentes geralmente com o ano civil, embora existam empresas cujo período contabilístico
é diferente. No final de cada período contabilístico há que proceder a um conjunto de
operações denominadas operações de fim de período, com vista à obtenção do apuramento
dos resultados e da preparação e apresentação das demonstrações financeiras.
O balancete de verificação à data do final do período contabilístico (ex: 31/12/N) ex-
pressa os valores contabilísticos (acumulados) das contas e é a partir deste balancete que se
iniciam as operações de fim de período. De entre estas operações relevam-se:
• A conferência de saldos no sentido de assegurar a plenitude e a representação fide-
digna das operações
• Eventuais correções de erros (e omissões) detetados na conferência
• Operações específicas do fim do período
• Apuramento de resultados
• Preparação das demonstrações financeiras
Após as operações de apuramento de resultados, as contas das classes 6 e 7 ficam saldadas

e o resultado desse apuramento evidenciado na classe 8. As denominadas contas de balanço
(classe 1 a 5 e a conta 81.8 – Resultado líquido) são as únicas que podem apresentar saldos
devedores ou credores.
A operação de encerramento de contas consiste em debitar as contas com saldos credores
e creditar as contas com saldos devedores pelo valor apresentado em cada uma delas. Após
esta operação, todas as contas ficam com saldo zero. No início do período económico
seguinte, procede-se à operação inversa do encerramento, ou seja, a reabertura, reabrindo
as contas encerradas com o mesmo saldo aquando do encerramento.
Após as operações de fim de período, as entidades estão obrigadas a um conjunto de
obrigações, designadamente à prestação de contas, entrega das declarações fiscais e preen-
chimento e submissão da Informação Empresarial Simplificada (IES).
Esquematicamente:
Lançamentos Lançamentos Lançamentos de

operações de fim de apuramento de Prestação de
correntes período resultados contas e
outras
Balancete de obrigações
Balancete Balancete
verificação retificado final
 Demonstração dos resultados  Balanço

 Demonstração de fluxos de caixa  Demonstração das alterações
no capital próprio
Anexo
Figura n.º 6.4 – Sequência das operações de fim do período

Figura n.º 6.4 – Sequência das operações de fim do período
As operações de fim de período

Depois dos lançamentos contabilísticos correntes e chegado o termo do período con-
tabilístico, é necessário efetuar as operações de fim de período, isto é, os registos contabi-
lísticos de regularização e retificação das contas com vista à apresentação de uma imagem
verdadeira e apropriada nas demonstrações financeiras.
Na preparação das operações de fim de período há que ter em atenção os aspetos con-
tabilísticos e também os aspetos fiscais. Referimos em seguida aspetos relevantes a ter em
conta nos trabalhos de final de período, de forma a se obter as demonstrações financeiras.
Operação Comentário
– Procedimentos de conferência com vista a confirmar a existência dos
Inventário e conferência física bens patrimoniais e o seu registo
e/ou documental dos elementos – Determinar o custo das mercadorias vendidas e das matérias consu-
patrimoniais midas (sistema de inventário intermitente)
– Determinar a variação da produção dos inventários de produção
– Proceder aos lançamentos de retificação e/ou regularização sempre
Regularização das contas que os valores reais dos inventários apresentem diferenças dos valores
contabilísticos (caixa, depósitos, quebras ou sobras de stocks, etc.)
– Reconhecer as depreciações e amortizações conforme a política
Depreciações e amortizações
contabilística adotada
– Registar as diferenças entre as quantias escrituradas e os seus valores
Imparidades recuperáveis. Registar as reversões quando deixem de se verificar as
razões que deram origem às imparidades
– Verificar se existem responsabilidades que à data do balanço tenham
Provisões natureza claramente definida e cuja ocorrência seja certa ou provável,
mas cuja data ou valor sejam incertos de ocorrer
– Reconhecer os gastos e rendimentos no período a que lhes dizem
Acréscimos e diferimentos de
respeito, independentemente do seu pagamento ou recebimento, no
rendimentos e gastos
cumprimento do regime de acréscimo ou da periodização económica
– Reconhecer as diferenças positivas ou negativas resultantes da
Ajustamentos de justo valor comparação entre os valores de mercado de referência e as quantias
escrituradas e realizar os respetivos ajustamentos
– Reconhecer as diferenças positivas ou negativas resultantes da compa-
Ajustamentos por diferenças
ração entre as taxas de câmbio a aplicar e as utilizadas para mensurar
cambiais
os ativos e passivos
– Reconhecer as diferenças positivas ou negativas resultantes das va-
Ajustamentos do MEP
riações de elementos do capital próprio das entidades participadas
– Elaborar o balancete retificado que reflita todas as operações ante-
Balancete retificado
riores
– Transferir os saldos das subcontas de gastos e rendimentos para a
Lançamentos de apuramentos
conta de resultados
de resultados
– Estimar o imposto de acordo com as regras do IRC em vigor
Demonstração dos resultados, – Elaborar as demonstrações financeiras com base nos saldos das contas
de fluxos de caixa e anexo relevantes para a respetiva demonstração
Operação Comentário
Balancete final ou de encerra-
– Elaborar o balancete final após o apuramento dos resultados
mento
Balanço, demonstração das
– Elaborar as demonstrações financeiras com base nos saldos das contas
alterações no capital próprio
relevantes para a respetiva demonstração
e anexo
– Operação onde se saldam todas as contas através de um lançamento
composto. Após esta operação todas as contas ficam com saldo 0
Fecho de contas e reabertura
(zero).
no início do período seguinte
– No início do período seguinte, as contas (de balanço) são reabertas
com os mesmos saldos que evidenciavam antes do encerramento
Quadro n.º 6.2 – Operações de fim de período
Apuramento do resultado líquido do período

O apuramento dos resultados é uma operação de natureza contabilística que tem como
objetivo revelar a diferença entre os rendimentos e gastos e refletir nessa diferença os efeitos
fiscais de tributação em sede de imposto sobre o rendimento. Esta operação é relevada no
processo contabilístico e apresentada através de uma demonstração dos resultados.
Do ponto de vista do processo contabilístico, o apuramento de resultados obtém-se pela
transferência dos saldos das contas da classe 7 – Rendimentos e da classe 6 – Gastos para uma
subconta de apuramento da classe 8 – Resultados, que está reservada para o apuramento
do resultado líquido do período (81.8 – Resultado líquido).
Conta 81 – Resultado líquido do período
– Estas contas destinam-se a concentrar no final do período
81.1 Resultado antes de impostos os gastos (classe 6) e rendimentos (classe 7) registados ao
longo do período contabilístico
81.2 Imposto sobre o rendimento do período – Agrega a informação do imposto corrente e do imposto
(tema C do atual capítulo) diferido
– Regista o gasto do imposto corrente que corresponde
81.2.1 Imposto estimado para o período ao imposto apurado após as correções fiscais por con-
trapartida da conta 24.1 – Imposto sobre o rendimento
– Regista o rendimento ou o gasto de imposto diferido
81.2.2 Imposto diferido apurado através das diferenças entre as bases contabilís-
ticas e as fiscais
– Regista os saldos das contas 81.1, 81.2.1 e 81.2.2 apuran-
81.8 Resultado líquido do o resultado a divulgar na demonstração dos resultados
e no balanço
– Esta conta regista os dividendos antecipados atribuídos
89 Dividendos antecipados no decurso do exercício, nos termos legais e estatutários,
por conta dos resultados desse exercício
Quadro n.º 6.3 – Conta 81 – Resultado líquido do período
Pode-se sintetizar o apuramento do resultado no seguinte esquema:

 Vendas de mercadorias e/ou produtos
 Prestações de serviços
Rendimentos  Variação de produção (+)
 Rendimentos financeiros
 Outros rendimentos
 CMVMC
 Fornecimentos e serviços externos
 Gastos com pessoal
Gastos  Depreciações/amortizações
 Provisões
 Variação de produção (‐)
 Gastos financeiros
 Outros gastos
Resultado antes Resultado líquido do

Impostos (a)
imposto período
Nota a) O imposto estimado tem natureza devedora (conta 81.2.1), pelo que deduz ao resultado antes de
imposto. Contudo, os impostos diferidos (conta 81.2.2) podem ter natureza devedora ou credora, pelo
que tanto podem somar como deduzir ao resultado antes de imposto.
Figura n.º 6.5 – Apuramento dos resultados
Esta cópia é de uso exclusivo de: Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com) Contudo os impostos diferidos (conta 81.2.2) podem ter natureza devedora ou credora pelo que tanto podem
somar como deduzir ao resultado antes de imposto.
Figura n.º 6.5
Capítulo 6 – –Operações
Apuramento dos resultados
periódicas de apuramento 895
Considerando as diversas contas obtém-se na conta 81.8 – Resultados antes de

impostos:
Considerando as diversas contas, obtém-se na conta 81.8 – Resultados antes de impostos:
81.1 Resultado antes de
61 CMVMC impostos 71 Vendas
Saldo Saldo
Transferência (1)  (1) (1)  Transferência (1)
62 Fornecimentos e serviços
externos 72 Prestação de serviços
Saldo Saldo
63 Gastos com o pessoal 74 Trabalhos para a própria entidade

Saldo Saldo
64 Gastos de depreciação e de
amortização 75 Subsídios à exploração
Saldo Transferência (4)  (4) (4)  Transferência (4) Saldo
65 Perdas por imparidade 76 Reversões

66 Perdas por redução de justo valor

77 Ganhos por aumentos de justo
Saldo Transferência (6)  (6)
valor
67 Provisões do período (6)  Transferência (6) Saldo

Saldo Transferência (7)  (7)
68 Outros gastos 78 Outros rendimentos

73 Variação dos inventários de 73 Variação dos inventários de

produção produção
79 Juros, dividendos e outros

69 Gastos de financiamento rendimentos similares
Transferência (10)  (10) (9)  Transferência (9) Saldo
Se crédito < débito  Saldo devedor (prejuízo) Se crédito > débito  Saldo credor (lucro)
Figura
Figura n.ºn.º
6.66.6 – Apuramento
– Apuramento dosdos resultados
resultados (contabilização)
(contabilização)
Após
Após aa transferência
transferência de saldos das
de saldos dascontas
contas66e e7,7,a aconta
conta81.1
81.1 – Resultados
– Resultados antes
antes dosdos
impostos
impostos pode pode evidenciar
evidenciar saldosaldo
credorcredor (os rendimentos
(os rendimentos excedemexcedem
os gastos),os gastos),
saldo saldo
devedor
(osdevedor (os rendimentos
rendimentos sãoaos
são inferiores inferiores aossaldo
gastos) ou gastos)
nulo ouquando
saldo nulo quandoa se
se verifica verifica a
igualdade
igualdade
entre entre rendimentos
rendimentos e gastos. e gastos.
Apurado o saldo da conta 81.1 – Resultados antes dos impostos, este deve ser transferido
Apurado
para o saldo
a conta 81.8 da conta
– Resultado 81.1 – Resultados antes dos impostos, este deve ser
líquido.
transferido para a conta 81.8 – Resultado líquido.
81.1 – Resultado antes de 81.1 – Resultado antes de
81.8 Resultado líquido
impostos impostos
81.1 – Resultado antes de impostos 81.8 Resultado líquido 81.1 – Resultado antes de impostos
Transferência Transferência
Saldo devedor (1) (1)
Saldo devedor Transferência
(1) (1)  (1) (1)  (1)Transferência (1)Saldo credor
Saldo credor
830
Havendo lugar a impostos sobre o rendimento, estes também são transferidos para a
conta de resultados líquidos:
81.2.1 – Imposto estimado para
o período 81.8 Resultado líquido
Saldo devedor Transferência (1) (1) Imposto

estimado
O resultado líquido também reflete o efeito dos impostos diferidos (ativos e passivos),
tema não abordado neste livro.
Caso B.1 – Apuramento dos resultados

A empresa Meloni, SA apresentava em 31/12/N o seguinte excerto de balancete reti-
ficado:
Movimentos Saldos
Cód. Contas
--- ---
61 CMVMC 316 000,00 24 000,00 292 000,00
62 Fornecimentos e serviços externos 65 000,00 512,00 64 488,00
63 Gastos com pessoal 81 600,00 81 600,00
64 Gastos de depreciação e de amortização 68 000,00 68 000,00
67 Provisões do período 6 941,00 6 941,00
68 Outros gastos 8 000,00 8 000,00
69 Gastos de financiamento 57 600,00 1 320,00 56 280,00
71 Vendas 48 000,00 676 400,00 628 400,00
72 Prestações de serviços 4 000,00 116 000,00 112 000,00
73 Variações nos inventários de produção 30 000,00 30 000,00
74 Trabalhos para a própria entidade 250 000,00 250 000,00
75 Subsídios à exploração 35 000,00 35 000,00
76 Reversões 280,00 280,00
78 Outros rendimentos 12 000,00 12 000,00
79 Juros, dividendos e out. rend. similares 800,00 800,00
--- ---
Total --- --- --- ---
Considera-se que o resultado contabilístico apurado é coincidente com o resultado

para efeitos fiscais. Os lucros desta entidade estão sujeitos a uma taxa de IRC de 25% e não
existem factos que deem origem a tributação autónoma.
Questão:
Pretende-se o apuramento dos resultados do ano N.
Resposta:

Estimativa de imposto para o período 24.1.3 – Imposto estimado
61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
62 – Fornecimentos e serviços externos
63 - Gastos com pessoal
Gastos do período 64 - Gastos de depreciação e de amortização
67 - Provisões do período
68 - Outros gastos
69 - Gastos de financiamento
71 – Vendas
72 - Prestações de serviços
73 – Variação de inventários de produção
74 - Trabalhos para a própria entidade
Rendimentos do período
75 – Subsídios à exploração
76 – Reversões
78 - Outros rendimentos
79 - Juros, dividendos e outros rendimentos similares
Resultado antes de impostos 81.1 – Resultado antes de impostos
Imposto estimado 81.2.1 – Imposto estimado para o período
Contas
Débito Crédito
Apuramento dos resultados – transferência de gastos 81.1 577 309,00
Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas 61 292 000,00
Fornecimentos e serviços externos 62 64 488,00
Gastos com pessoal 63 81 600,00
1
Gastos de depreciação e de amortização 64 68 000,00
Provisões do período 67 6 941,00
Outros gastos 68 8 000,00
Gastos de financiamento 69 56 280,00
Apuramento dos resultados – transferência de rendimentos 81.1 1 068 480,00
Vendas 71 628 400,00
Dez N
Prestações de serviços 72 112 000,00
Variação de inventários de produção 73 30 000,00
2 Trabalhos para a própria entidade 74 250 000,00
Subsídios à exploração 75 35 000,00
Reversões 76 280,00
Outros rendimentos 78 12 000,00
Juros, dividendos e outros rendimentos similares 79 800,00
3 Estimativa do imposto (a) 81.2.1 24.1.3 122 792,75
Transferência do resultado antes de impostos 81.1 81.8 491 171,00
4
Transferência da estimativa de impostos 81.8 81.2.1 122 792,75
a) Saldo da conta 81.2 – Resultados antes de impostos x taxa de imposto = 491 171 x 25%
81.1 – Resultado antes de 81.2.1 – Imposto estimado

81.8 Resultado líquido
impostos para o período
(1) 577 309 1 068 480 (2) (4) 122 792,75 491 171 (4) (3) 122 792,75 122 792,75 (4)
(4) 491 171
Saldo credor
Saldo = 0 Saldo = 0
= 368 378,25
A demonstração dos resultados por naturezas apresenta o desempenho da entidade em

quatro níveis:
• Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos
• Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos)
• Resultado antes de impostos
• Resultado líquido do período.
Os diferentes níveis de resultados estão associados ao modo de apresentação da infor-

mação de acordo com a natureza dos rendimentos e dos gastos.
C. APURAMENTO DO IRC
Assuntos tratados
– Pagamentos por conta e pagamentos especiais por conta
– Retenções na fonte efetuadas por terceiros
Enquadramento
– NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento
– Código do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas
Contas
– 81 Resultado líquido do período
A NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento prescreve o tratamento contabilístico dos
impostos sobre o rendimento. O § 3 refere que: “… consideram-se impostos sobre o rendimento
todos os impostos no país e impostos estrangeiros que sejam baseados em lucros tributáveis, bem
como outros impostos tais como impostos por retenção (de dividendos)…”.
O IRC é o imposto suportado sobre os rendimentos das entidades e é apurado segundo
as regras estabelecidas no CIRC.
Na maioria das entidades existem diferenças entre o resultado apurado segundo as regras
e os princípios contabilísticos (resultado contabilístico) e o resultado fiscal que é apurado
conforme as regras do CIRC.
Estas diferenças devem-se essencialmente a dois motivos:
• Desfasamento temporal entre o reconhecimento na contabilidade e a aceitação
como gasto fiscal;
• Gastos considerados na contabilidade mas que fiscalmente, em parte ou na sua to-
talidade, não são aceites.
O IRC é um imposto autoliquidado, ou seja, compete a cada entidade apurar o seu mon-
tante. Para efeitos do apuramento do resultado líquido é necessário efetuar uma estimativa
do imposto, considerando as regras fiscais. Posteriormente, em sede de declaração fiscal o
imposto é liquidado com base nos resultados apurados na contabilidade (resultados antes
de impostos) aos quais se acrescem ou deduzem as correções fiscais, obtendo-se o lucro
tributável ou o prejuízo fiscal:
Fases do apuramento do imposto

1. Resultado antes de impostos
2. Correções fiscais (a acrescer ou diminuir)
3. Lucro tributável (ou prejuízo fiscal) (1 ± 2)
4. Prejuízos dedutíveis (anos anteriores)
5. Benefícios fiscais
6. Matéria coletável (3 – 4 - 5)
7. Taxa do imposto
8. Coleta (6 x 7)
9. Derrama
10. Tributações autónomas
11. Estimativa de imposto (8 + 9 + 10)
12. Retenções na fonte e pagamentos por conta
13. Imposto a pagar (11 - 12)
Figura n.º 6.7 – Fases de apuramento do imposto
(adaptado de Fernandes et al., 2013)
Ao lucro tributável são deduzidos os prejuízos fiscais dedutíveis de anos anteriores e

eventuais benefícios fiscais. Desta operação resulta a matéria coletável, que, sendo positiva,
multiplicada pela taxa ou taxas de IRC119, permite determinar a coleta.
A derrama120 é uma receita municipal que incide sobre o lucro tributável do período,
antes da dedução de prejuízos fiscais reportáveis.
A derrama estadual é devida pelos sujeitos passivos que obtenham um lucro tributável
superior a 1 500 000 € (valor atual de referência).
A tributação autónoma é uma taxa que incide sobre determinados encargos ou gastos,
independentemente de serem ou não aceites para efeitos fiscais. É apurada de forma inde-
pendente do IRC e não está diretamente relacionada com a obtenção de resultados positivos.
As taxas de tributação autónoma são agravadas quando os sujeitos passivos apresentam
prejuízo fiscal no período de tributação a que respeitem as despesas contabilizadas.
São exemplos de gastos sujeitos a tributação autónoma, as despesas não documentadas,
os encargos com viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, despesas de repre-
sentação, etc.
Apuramento do imposto a pagar

A conta 24.1 – Imposto sobre o rendimento evidencia as operações efetuadas no âmbito
do cumprimento do CIRC. Esta conta é debitada pelos pagamentos efetuados ao Estado
e pelas retenções na fonte a que alguns dos rendimentos da entidade estiverem sujeitos. É
creditada pelo imposto estimado para o período. Sugere-se a seguinte subdivisão:
Conta 241 – Imposto sobre o rendimento
24.1.1 Pagamentos por conta Estas contas evidenciam os pagamentos por conta e
24.1.1.1 Pagamentos por conta os pagamentos especiais por conta, de acordo com
24.1.1.2 Pagamentos especiais por conta o estipulado no CIRC
24.1.2 Retenções na fonte efetuadas por terceiros Esta conta regista as retenções efetuadas por ter-
24.1.2.1 Prediais ceiros relativamente a rendimentos que a empresa
24.1.2.2 Capitais é titular
Regista a estimativa do imposto que será devido no
24.1.3 Imposto estimado
período seguinte ao do apuramento
Evidencia a quantia efetivamente suportada a título
24.1.4 Imposto liquidado
de imposto resultante do processo de autoliquidação
Concentra os saldos das contas 24.1.1, 24.1.2, 24.1.4
24.1.5 Apuramento do imposto e transfere para as contas respetivas o imposto a
pagar ou a recuperar
Evidencia o montante a pagar, recebendo o saldo
24.1.6 Imposto a pagar
credor da conta 24.1.5
Recebe o saldo devedor da conta 24.1.5, evidencian-
24.1.7 Imposto a recuperar
do o crédito sobre o Estado
Quadro n.º 6.4 - Conta 24.1 – Imposto sobre o rendimento
119 - A taxa geral de IRC para o ano de 2014 no continente é de 23%, sendo que para os primeiros 15 000 € de matéria cole-
tável a taxa é de 17% (para as entidades que exercem a título principal uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola).
120 - A taxa geral de derrama pode ascender a 1,50%.
ou a recuperar
Evidencia o montante a pagar, recebendo o saldo

24.1.6 Imposto a pagar
credor da conta 24.1.5
902 Contabilidade  Recebe o saldo devedor da conta 24.1.5, evidenciando
24.1.7 Imposto a recuperar Financeira Explicada
o crédito sobre o Estado
Quadro n.º 6.4 ‐ Conta 24.1 Imposto sobre o rendimento
O apuramentodo
O apuramento doIRC
IRC pode
podesintetizar-se
sintetizar-senono
seguinte esquema:
seguinte esquema:
24.1.1 – Pagamentos por
conta e especial por conta 24.1.5 ‐ IRC apuramento 24.1.3 ‐ IRC estimado
Pagamentos Transferência Excesso (1) Estimativa (Si)
efetuados (1)  (1) 24.1.4 ‐ IRC Liquidado
Insuficiência (2)
Transferência Imposto
Transferência
(3)

(3) estimado  (3) Saldo
corrigido
24.1.2 ‐ Retenções 78.8.2 ‐ Excesso de estimativa

efetuadas por terceiros para imposto
Transferência Excesso (1)
Retenções (2)  (2)
Saldo devedor Saldo credor

68.8.5 ‐ Insuficiência de
24.1.7 ‐ IRC a recuperar 24.1.6 ‐ IRC a pagar estimativa para impostos
Quantia a Quantia a Insuficiência
recuperar pagar (2)
Figura n.º 6.8 – Imposto a pagar ou a recuperar

Figura n.º 6.8 – Imposto a pagar ou a recuperar
As As operações
operações acima
acima referidas
referidas decorrem
decorrem em em momentos
momentos diferentes.
diferentes. HáHá obrigações
obrigações perió-
periódicas relacionadas com os pagamentos por conta e especiais por
dicas relacionadas com os pagamentos por conta e especiais por conta. As retenções conta. As
depen-
dem dosretenções
momentosdependem
em quedos
as momentos em que as
entidades colocam entidades colocam
à disposição à disposição
os rendimentos os
tributáveis.
rendimentos tributáveis.
A operação de estimativa do imposto faz parte dos procedimentos necessários à prestação
A operação
de contas, enquanto dea estimativa do imposto
autoliquidação faz parte
do imposto dos procedimentos
é realizada no âmbito danecessários
declaraçãoà para
efeitosprestação de contas, enquanto
fiscais. Esquematizam-se os adiversos
autoliquidação do imposto
momentos é realizado no
de cumprimento dasâmbito da
obrigações.
declaração para efeitos fiscais. Esquematiza-se os diversos momentos de cumprimento
das obrigações. Ano N Ano N+1
Pagamento por conta Pagamento por conta Pagamento por conta Declaração fiscal
Ano N Ano N+1
Pagamento especial por conta Pagamento especial por conta (Autoliquidação)
Pagamento por conta Pagamento por conta Pagamento por conta Declaração fiscal
Retenções efetuadas por terceiros (Autoliquidação)
Pagamento especial por conta
Estimativa de imposto
Pagamento especial por conta Imposto liquidado
Figuraefetuadas
Retenções n.º 6.9por–terceiros
Operações associadas ao IRC
Estimativa de imposto Imposto liquidado
Figura n.º 6.9 – Operações associadas ao IRC
Os pagamentos por conta são obrigações do CIRC e são calculados com base no im-
posto liquidado relativamente ao período de tributação anterior, deduzido das retenções
na fonte. Estes pagamentos têm natureza de adiantamento por conta do IRC ainda por
apurar,Os pagamentos
pelo por conta
que será deduzido nosão obrigações
imposto do No
a pagar. CIRC e são
caso calculados
de estes com base
pagamentos no
excederem
imposto liquidado relativamente ao período de tributação
o imposto a pagar, haverá lugar ao reembolso da diferença. anterior, deduzido das
Além dos pagamentos por conta, também está previsto no CIRC o pagamento especial
837
por conta (PEC), que tem como base o volume de negócios do ano anterior, caso exista.
Caso contrário, está estabelecido um valor mínimo. Estes montantes abatem à coleta, sendo
o valor não utilizado sujeito a determinadas regras.
As entidades obrigadas a efetuar pagamentos por conta e pagamentos especiais por
conta devem ainda efetuar o pagamento adicional por conta, nos casos em que no período
de tributação anterior fosse devida derrama estadual.
O CIRC consigna os rendimentos que deverão ser objeto de retenção na fonte efetuada
por terceiros às empresas que os obtêm, como por exemplo as aplicações de depósitos a
prazo. Estas retenções são consideradas como pagamentos por conta e deduzidas ao paga-
mento do IRC do período.
A estimativa do imposto corrente tem como base o resultado apurado na contabilida-
de, corrigido segundo as regras fiscais. Este imposto estimado é contabilizado por forma a
apurar o resultado líquido do período. No ano seguinte ao da estimativa apura-se o imposto
liquidado. Quando existem diferenças entre o imposto estimado e o imposto liquidado,
constante nas declarações fiscais, deve ser feita a respetiva correção contabilística.
Se a estimativa excede o imposto liquidado, elimina-se esse excesso por crédito da conta
78.8.2 – Excesso de estimativa para impostos:
78.8.2 – Excesso de estimativa
para impostos 24.1.3 – Imposto estimado
Excesso de Excesso de
estimativa Estimativa
estimativa
Se a estimativa é inferior ao imposto liquidado, compensa-se a diferença por débito da

conta 68.8.5 – Insuficiência de estimativa para impostos:
24.1.3 – Excesso de estimativa 68.8.2 – Insuficiência de
para impostos estimativa para impostos
Estimativa
Insuficiência de Insuficiência de
estimativa estimativa
Quando existem diferenças entre o imposto já pago e o imposto liquidado, poderá haver
direito ao reembolso ou a obrigação de pagamento.
Caso C.1 – Apuramento do IRC

A empresa Albernal, Lda. apurou no ano N um resultado antes de impostos no mon-
tante de 176 171 € e apresenta o seguinte balancete analítico da conta 62 – Fornecimentos
e serviços externos:
Movimentos Saldos
Cód. Contas
62 Fornecimentos e serviços externos 65 000,00 512,00 64 488,00 0,00
62.2 Serviços especializados 43 890,00 512,00 43 378,00 0,00
62.2.1 Trabalhos especializados 28 300,00 512,00 27 788,00 0,00
62.2.2 Publicidade e propaganda 7 600,00 0,00 7 600,00 0,00
62.2.6 Conservação e reparação 7 990,00 0,00 7 990,00 0,00
62.3 Materiais 5 030,00 0,00 5 030,00 0,00
62.3.1 Ferramentas e utens. desgaste rápido 3 400,00 0,00 3 400,00 0,00
Movimentos Saldos
Cód. Contas
62.3.3 Material de escritório 1 630,00 0,00 1 630,00 0,00
62.4 Energia e fluidos 8 560,00 0,00 8 560,00 0,00
62.4.1 Eletricidade 2 980,00 0,00 2 980,00 0,00
62.4.2 Combustíveis 4 550,00 0,00 4 550,00 0,00
62.4.2.1 Gasolina 1 600,00 0,00 1 600,00 0,00
62.4.2.2 Gasóleo 2 950,00 0,00 2 950,00 0,00
62.4.3 Água 1 030,00 0,00 1 030,00 0,00
62.6 Serviços diversos 7 520,00 0,00 7 520,00 0,00
62.6.2 Comunicação 2 560,00 0,00 2 560,00 0,00
62.6.3 Seguros 2 760,00 0,00 2 760,00 0,00
62.6.3.1 Seguros de edifício e conteúdo 960,00 0,00 960,00 0,00
62.6.3.2 Seguro viaturas 1 800,00 0,00 1 800,00 0,00
62.6.3.2.1 Viatura ligeira de passageiros 1 200,00 0,00 1 200,00 0,00
62.6.3.2.2 Viatura de mercadorias 600,00 0,00 600,00 0,00
62.6.6 Despesas de representação 2 200,00 0,00 2 200,00 0,00
Totais --- --- --- --
Outras informações:
– A empresa efetuou pagamentos por conta no montante de 10 767 €.
– Não apresentou prejuízos fiscais em anos anteriores.
– Foi sujeita a retenções na fonte sobre rendimentos de juros de depósitos a prazo:
360 €.
– A empresa possui duas viaturas, uma das quais ligeira de passageiros (custo de aqui-
sição 34 000 €), a gasolina, com 4 anos de vida útil e depreciada pelo método das
quotas constantes (base anual). Para além dos gastos apresentados no balancete, a
viatura ligeira de passageiros também apresenta gastos de depreciação e Imposto
Único de Circulação (IUC):
• Depreciação: 8 500 €;
• Imposto único de circulação: 150 €.
Questão
Pretende-se:
1) Estimativa do imposto para o ano N e respetiva contabilização.
2) A contabilização do imposto a pagar ou a receber, sabendo que o imposto liquida-
do foi de 45 000 €.
Resposta:
1) Estimativa de imposto (questão 1)
Cálculos auxiliares
Nota: Os valores foram arredondados à unidade e foram utilizadas as regras fiscais
em vigor em 2014.
a. Apuramento da coleta
Apuramento do imposto Notas

1 – Resultados antes de impostos 176 171 • Saldo da conta 81.1 (dados do caso)
• Depreciação contabilística = 8 500 € (34 000 / 4 anos)
2 – Correções fiscais • Depreciação fiscal = 6 250 € (25 000 € x 25%)
+ 2 250
Depreciação do veículo • O excedente 2 250 € (8 500 € - 6 250 €) considerado
um gasto não aceite para efeitos fiscais
3 – Lucro tributável 178 421
4 – Prejuízos fiscais
5 – Benefícios fiscais
6 – Matéria coletável 178 421
• 15 000 x 17% = 2 550
7 – Taxa de imposto
• 163 421 x 23% = 37 587
8 – Coleta (6 x 7) 40 137
b. Apuramento da tributação autónoma (taxas de 2014):
Rubricas Valores Observações

Depreciação 8 500 Depreciação contabilística do período
Gasolina 1 600
Seguro 1 200 Gastos do período relativos à viatura de passageiros
IUC 150
Total gastos viatura 11 450 x 27,5% = 3 149 €
Despesas de representação 2 200 x 10% = 220 €
Total de tributação autónoma 3 369 €
Apuramento do imposto Notas

1 – Resultados antes de impostos 176 171
---
8 – Coleta (6 x 7) 40 137
9 – Derrama municipal (3 x 1%) 1 784 • Lucro tributável (178 421 x 1%)
10 – Tributações autónomas 3 369
11 – Estimativa do Imposto 45 290
Contabilização da estimativa (questão 1)


IRC estimado para o período 24.1.3 – IRC estimado
IRC apurado para o período 81.2.1 – Imposto estimado para o período
Contas
Débito Crédito
1 31 dez N Imposto estimado 81.2.1 24.1.3 45 290
2) A contabilização do imposto a pagar ou a receber, sabendo que o imposto liquidado
foi de 45 000 €.

Pag. por conta do período 24.1.1.1 – Pagamento por conta
IRC previsível para o período 24.1.3 – IRC estimado
IRC devido para o período 24.1.4 – IRC liquidado
IRC apurado para o período 24.1.5 – Apuramento do IRC
Valor a pagar 24.1.6 – IRC a pagar
Excesso de estimativa 78.8.2 – Excesso de estimativa para impostos
Contas
Débito Crédito
1 Excesso de estimativa 24.1.3 78.8.2 290
2 Transferência para imposto liquidado 24.1.3 24.1.4 45 000
3 Transferência para imposto apuramento 24.1.4 24.1.5 45 000
N+1
4 Transferência dos pagamentos por conta 24.1.5 24.1.1.1 10 767
5 Transferência das retenções na fonte 24.1.5 24.1.2 360
6 Imposto a pagar 24.1.5 24.1.6 33 873
24.1.5 – Apuramento do imposto 24.1.6 – Imposto a pagar

(4) 10 767 45 000 (3) 33 873 (6)
(5) 360
(6) 33 873
Saldo = 0
D. OS DOCUMENTOS DE PRESTAÇÃO DE CONTAS
Assuntos tratados
– Breve referência à obrigatoriedade da prestação de contas
– Documentos de prestação de contas
Enquadramento
– Código Comercial
– Código das Sociedades Comerciais
– Código do Registo Comercial
Enquadramento do tema
Todas as empresas, no final de cada período económico, são obrigadas a apresentar o
relatório e contas.
Dar balanço e prestar contas121 consiste na obrigação da administração/gerência em
submeter à apreciação dos detentores do capital, em assembleia geral, as contas e o relatório
de gestão que contém, entre outras, uma descrição dos atos da gestão, das opções estratégicas
e operacionais e a proposta de aplicação dos resultados.
Após a apreciação e aprovação do relatório e contas da empresa, existe a obrigação
da sua divulgação pública. Esta obrigação tem periodicidade anual122, correspondente em
regra ao ano civil (1 de janeiro a 31 de dezembro).
Os documentos de prestação de contas incluem as demonstrações financeiras (as re-
queridas para cada um dos regimes conforme o quadro 4.10) e os seguintes documentos:
• Relatório de gestão (dispensado para as microentidades)
• Certificação legal de contas (quando existir)
• Parecer do órgão de fiscalização (quando existir)
São duas as vias de tornar pública esta informação:

• Por transmissão eletrónica de dados123, de acordo com os modelos oficiais, da
informação constante nos seguintes documentos:
– Ata de aprovação de contas do exercício e aplicação dos resultados
– Demonstrações financeiras
– Certificação legal das contas (quando existir)
– Parecer do órgão de fiscalização (quando existir).
• Disponibilizando sem encargos, aos interessados, na sede da sociedade e no sítio
da Internet, quando exista, cópia integral dos seguintes documentos:
– Relatório de gestão
– Certificação legal das contas (quando existir)
– Parecer do órgão de fiscalização (quando existir).
O relatório da gestão, elaborado pelo órgão de gestão/administração, segundo o Código

das Sociedades Comerciais, deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução
dos negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos
121 - Obrigações referidas no Código Comercial, artigo 18.º.

122 - As entidades com títulos à negociação nos mercados de capitais estão obrigadas a prestar contas intercalares.
123 - Este meio de transmissão eletrónica é denominado de IES. A IES consiste na prestação de informação de
natureza fiscal, contabilística e estatística. A consulta de informação sobre a prestação de contas é disponibilizada via
internet num sítio do Ministério da Justiça.
principais riscos e incertezas com que a mesma se defronta. O referido código estabelece em
artigos específicos, de acordo com o enquadramento legal das sociedades, diversos aspetos
que deverão ser desenvolvidos no referido relatório.
Destacam-se alguns desses aspetos, de forma não exaustiva:
• Os factos relevantes ocorridos após o termo do exercício;
• A evolução previsível da sociedade;
• O número e o valor nominal de quotas ou ações próprias adquiridas ou alienadas
durante o exercício, os motivos desses atos e o respetivo preço;
• O número e valor nominal de todas as quotas e ações próprias detidas no fim do
exercício;
• As autorizações concedidas a negócios entre a sociedade e os seus administradores;
• Uma proposta de aplicação de resultados devidamente fundamentada;
• A existência de sucursais da sociedade.
Incumbe à administração/gerência a responsabilidade de gerir as entidades, produzindo-

-se desta atividade documentos que são processados do ponto de vista contabilístico sobre
a tutela de um contabilista certificado. As contas de algumas entidades carecem de um
parecer prévio do respetivo Conselho Fiscal e ROC, caso existam, antes de serem subme-
tidas à apreciação dos sócios/acionistas em assembleia geral convocada para o efeito. Após
a aprovação das contas é feita a sua divulgação pelos meios exigidos pela lei – através do
registo comercial – na
complementarmente e desta forma
sede da acessíveis
entidade noexista,
e, caso portalnodaseu
empresa e complementarmente
sítio eletrónico.
na sede da entidade e, caso exista, no seu sítio eletrónico.
‐ Gerência
‐ Gerência
‐ Contabilista
‐ Sócios certificado ‐ Utilizadores
‐ Contabilista
certificado ‐ Outros124
Preparação e Consulta
Aprovação Divulgação
apresentação
- IES - Sede empresa

- Demonstrações financeiras
- Assembleia geral - Atas - Sítio da internet
- Relatório gestão
- Demonstrações financeiras - Portal da empresa
Figura n.º Erro! Não existe nenhum texto com o estilo especificado no documento..1 – Processo de
Figura n.º 6.10 – Processo de prestação de contas
prestação de contas
(Adaptado
(Adaptado de de Guerreiro,
Guerreiro, 2013)2013)
124 - De acordo com o Código do Registo Comercial, artigo 30.º – Representação, o registo pode ser pedido
também por mandatários, advogados, notários, solicitadores e ROC.
BIBLIOGRAFIA
Almeida, Rui; Almeida, Maria; Dias, Ana; Albuquerque, Fábio; Carvalho, Fernando e
Pinheiro, Pedro (2010); SNC – Casos práticos e exercícios resolvidos (volume 1), Editora ATF
Borges, António; Rodrigues, Azevedo e Rodrigues, Rogério (2005); Elementos de Con-
tabilidade Geral, Áreas Editora, Lisboa
Carvalho, António (1993); Sistemas de escrituração; Jornal Técnico de Contas e da Em-
presa, julho
Costa, Carlos e Alves, Gabriel (2013); Contabilidade Financeira; Rei dos Livros
Dias, José e Rito, Sónia (2009); Reconhecimento, mensuração e divulgação dos inves-
timentos financeiros no SNC; Manual formação da OTOC
Fernandes, Santana; Gonçalves, Cristina; Rodrigo, José e Santos, Dolores (2013); Relato
Financeiro: Interpretação e análise; Vida Económica, Porto
Ferreira, Ana (2011); NCRF 28 – Benefícios dos empregados; Manual de formação da
OTOC
Gomes, João e Pires, Jorge (2010); SNC – Teoria e Prática; Vida Económica. Porto
Silva, Gonçalves (1969): Contabilidade Geral, Vol. I, Livraria Sá da Costa Editora
Nogueira, Sónia (2005); A Contabilidade Pública em Portugal: proposta de um plano oficial
de contabilidade único; Dissertação de Mestrado; Universidade do Minho
Pereira, Carlos e Franco, Vitor (1992); Contabilidade analítica; Rei dos Livros
Rodrigo, José (2013); Prestação de contas das pequenas entidades: Conformidade SNC versus
IES; Trabalho profissional para a obtenção do título de especialista; Universidade do Algarve
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Contabilidade Financeira
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contabilidade. A sua elaboração tem a génese na experiência adquirida pelos auto-
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dade de formação e ensino.
Trata de forma rigorosa os conceitos relevantes para a contabilidade, assim como o
enquadramento normativo das operações e outros acontecimentos na esfera em-
presarial. Apresenta-se com uma linguagem acessível, acompanhada de figuras, qua-
dros e exemplos, de forma a tornar mais compreensíveis os diferentes temas.
O livro apresenta uma abordagem ampla da contabilidade financeira e está estrutu-
rado em 6 capítulos: (1) enquadramento das entidades e importância da contabili-
dade; (2 e 3) património, suas modificações, conceitos fundamentais de contabilida-
de e da técnica contabilística; (4) normalização contabilística; (5) reconhecimento e
mensuração das operações empresariais, de acordo com as Normas Contabilísticas
e de Relato Financeiro; (6) operações periódicas de apuramento, designadamente o
apuramento do IVA, dos resultados e do imposto sobre o rendimento das entidades.
Os autores acreditam que o livro, pela abordagem dos temas e conteúdos apresenta-
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Cristina Gonçalves José Rodrigo

Dolores Santos Sant´Ana Fernandes

Explicada MANUAL PRÁTICO

Joana Isabel Canelas (jota.caneladas@gmail.com)

No seu próprio interesse não faculte cópias a terceiros.

Atualização e Serviço de Alertas

Explicada MANUAL PRÁTICO

Cristina Gonçalves José Rodrigo

Executado em outubro de 2015

A cópia ilegal viola os direitos dos autores.

© Todos os direitos reservados para Vida Económica, Editorial, SA

CAPÍTULO 1 – Atividade empresarial

CAPÍTULO 3 – Modificações do património

3.3 Operações com impacto quantitativo ou modificativo....................................... 131

CAPÍTULO 4 – Normalização contabilística

CAPÍTULO 5 – Operações empresariais

CAPÍTULO 6 – Operações periódicas de apuramento

Quadro n.º 1.1 – Estado................................................................................................... 49

Quadro n.º 4.2 – Âmbito de aplicação dos referenciais contabilísticos da União

Quadro n.º 5.18 – Conta 62 – Fornecimentos e serviços externos................................ 311

Quadro n.º 5.46 – Custos do contrato........................................................................... 511

Quadro n.º 5.74 – Conta 42 – Propriedades de investimento........................................ 689

Quadro n.º 5.104 – Riscos e benefícios de um contrato de locação............................... 858

Figura n.º 1.1 – Empresas e mercado............................................................................... 50

Figura n.º 2.7 – Método digráfico.................................................................................. 102

Figura n.º 5.1 – Metodologia......................................................................................... 224

Figura n.º 5.32 – Decomposição do CMVMC............................................................... 390

Figura n.º 5.63 – Hierarquia do justo valor................................................................... 536

Figura n.º 5.94 – Dispêndios em investigação e desenvolvimento................................. 661

Figura n.º 5.124 – Câmara de Compensação................................................................. 717

Figura n.º 5.154 – Reconhecimento de contrato de leasing ........................................... 861

Exemplo 1.1 – Capital social............................................................................................ 47

Exemplo 3.4 – Rendimentos e gastos (1)........................................................................ 132

Ciclo de atividades operacionais

Caso B.13 – Reversão (1)................................................................................................ 277

Caso D.4 – Devoluções e IVA – regularizações............................................................. 328

Caso G.2 – Saque .......................................................................................................... 366

Caso H.23 – Inputs e outputs do processo produtivo.................................................... 429

Caso K.6 – Percentagem de acabamento........................................................................ 514

Ciclo de atividades de investimento

Caso A.9 – Aquisição de bens com desconto financeiro................................................ 558

Caso A.40 – Depreciação de um edifício (componente terreno).................................... 603

Caso D.7 – Cobertura da taxa de juro variável de um financiamento bancário............. 738

Caso A.3 – Subscrição e realização com mora............................................................... 809

Operações periódicas de apuramento

CAE Classificação Portuguesa das Atividades Económicas

IFRS International Financial Reporting Standards

A segurança do conhecimento é um elemento demasiado importante para a sustenta-

Lisboa, 11 de dezembro de 2014

O presente livro faz uma abordagem ampla da contabilidade financeira, incluindo os

• Classificação das entidades

• Critérios de classificação das entidades

Metodologia Explicação dos conceitos com recurso a exemplos e exercícios de consolidação

• Compreender e aplicar os conceitos apresentados

1.2 CRITÉRIOS DE CLASSIFICAÇÃO DAS ENTIDADES

Nas situações OemCódigo

Águas e Saneamento, EM 3 – Dada a compo

3. Dada a composição do capital social, pode-se classificar como sociedade de capitais

Capítulo 1 – Atividade Empresarial 49

pode decorrer da detenção da maioria do capital ou dos direitos de voto, ou do poder

O setor empresarial do Estado é responsável pela construção e gestão de infraestruturas

- Administração - Assembleia da República

- Administração Regional (Ex: Administração Regional da Saúde)