Contabilidade Analtica

CONTABILIDADE ANALTICA I
Contabilidade Laboral

Apontamentos

Teresa Carmo Costa

2008/2009

Contabilidade Analtica

I - INTRODUO 1.1 Necessidade da Contabilidade Analtica como Instrumento de Apoio Gesto Objectivos da Contabilidade Geral ou Financeira
Um dos objectivos da Contabilidade Geral ou Financeira o controlo das relaes com terceiros, a relevao contabilstica e o apuramento do resultado global do exerccio determinao da situao patrimonial da empresa.

CMVMC FSE Impostos Pessoal Amortizaes Custos Financeiros Resultado

1. Qual o lucro?

Demonstrao dos Resultados 1 500,00 Vendas 150,00 5,00 500,00 85,00 10,00 2 250,00 250,00 2 500,00

2 500,00

2 500,00

2. Pressupostos: Se Produo = Vendas Se Produo = 500 Camisolas (produo nica) Qual o custo por camisola? 3. Pressupostos: Se Produo = Vendas Se Produo = 300 T-Shirts + 200 Camisolas Qual o custo por camisola? Qual o custo por T-Shirt? 4. Pressupostos: A empresa tem trs departamentos: PRODUO, ADMINISTRAO e COMERCIAL/DISTRIBUIO Qual o custo por departamento? 5. Pressupondo que o departamento de produo tem trs seces: TECELAGEM, TINTURARIA e CONFECO Qual o custo por minuto em cada seco?

Contabilidade Analtica A Contabilidade Geral ou Financeira no capaz de responder s questes 3, 4, 5

Algumas Insuficincias da Contabilidade Geral ou Financeira

No determina o custo unitrio de cada unidade produzida (ou servida). Esta informao necessria para a determinao dos preos de venda, para a valorizao das existncias finais e para efeitos de controlo dos custos de produo. No apura em quanto que cada produto contribui para a formao do resultado do exerccio. Esta informao fundamental para sabermos se existe algum produto que d prejuzo ou que no suficientemente rentvel. incapaz de determinar se mais vantajoso adquirir ou fabricar as matrias-primas e outros factores produtivos. incapaz de responder se mais vantajoso para a empresa ter uma oficina de reparaes ou se esta deve recorrer ao exterior. No informa a empresa sobre quando que se deve optar por substituir uma mquina em lugar de a reparar.

1.2 Definio, mbito, objectivos e caractersticas da Contabilidade Analtica Definies de Contabilidade Analtica
Charles Brunet, em "Tcnica de Contabilidade Analtica de Explorao", define Contabilidade Analtica como a parte da contabilidade que determina por ramos de actividade, produtos, servios, clientes ou por outros elementos: O montante de vendas Os custos correspondentes O lucro ou prejuzo O Plano de Contas Francs (1957) define Contabilidade Analtica como uma forma de tratamento de dados que visa pr em evidncia elementos constituintes dos custos e dos proveitos que apresentam maior interesse para a gesto da empresa.

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A Contabilidade de Custos recebia, at algumas dcadas atrs, a designao de Contabilidade Industrial, j que era utilizada essencialmente por empresas industriais, sobretudo dos sectores automvel e txtil. Tambm recebe a designao de Contabilidade Analtica de Explorao, uma vez que recolhe os custos da conta de explorao e analisa-os detalhadamente. A Contabilidade de Custos uma parte da contabilidade que tem por objectivo a captao, medio, registo, avaliao e controlo da circulao interna dos valores da empresa, visando a transmisso de informao sobre a produo, formao interna de preos de custo e sobre a poltica de preos e vendas, anlise dos resultados atravs do confronto com a informao transmitida pelo mercado de factores e produtos. Assim, trata-se de um subsistema de informao que tem em vista a medida e anlise de custos, proveitos e resultados relacionados com os diversos objectivos definidos pelas organizaes. Salienta-se, pois, que o seu objecto so os custos, os proveitos e o resultado das organizaes, que determina e analisa no de uma forma globalizante, como acontece na contabilidade geral, mas sim de forma analtica e de acordo com as necessidades da Gesto da organizao em causa.

Objectivos da Contabilidade Analtica

Segundo o Plano de Contas Francs os objectivos essenciais da Contabilidade de Custos so os seguintes: Conhecer os custos das diferentes funes desenvolvidas pela empresa; Determinar as bases de valorimetria de alguns elementos do Balano da empresa; Explicar os resultados, comparando os custos dos produtos (bens e servios) com os correspondentes preos de venda; Estabelecer previses de despesas e de receitas correntes; Constatar a sua realizao e explicar os desvios resultantes. Podemos referir ainda os seguintes objectivos: 1. Fornecer informaes atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decises aos

gestores, com base em critrios de racionalidade econmica, nomeadamente:

Contabilidade Analtica Informao necessria para a planificao e controlo; Informao complementar contabilidade financeira; Informao para a avaliao das existncias finais (no caso de empresas industriais). 2. 3. 4. 5. Reclassificao dos custos por funes Medida e anlise de custos e proveitos Apoio a outros instrumentos tcnicos e de gesto Avaliar a performance econmico-financeira

Os objectivos da Contabilidade de Custos no podem estar dissociados da sua misso e do seu papel, como instrumento que pode e deve contribuir para a criao de valor das empresas. Neste sentido, na modelao do sistema contabilstico, deve ter-se presente a: Orientao Estratgica Utilidade para a Gesto A Contabilidade Analtica permitir apoiar a Gesto em decises tais como: Comprar ou fabricar? Transportes e manuteno prprios? Investir ou no? Que programa de produo e de vendas? Quais os produtos que a empresa dever fabricar? Quais as quantidades a produzir? Que preos se devem exigir? Quais as modalidades de venda a adoptar? Quais as zonas geogrficas que oferecem melhores perspectivas?

Caractersticas da Contabilidade Analtica

Objectiva; Ope-se rigidez e uniformidade da Contabilidade Geral ou Financeira; Permite o estabelecimento de padres e previses; Examina todas as situaes que tenham originado desvios em relao ao previsto.

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Contabilidade Geral versus Contabilidade Analtica

Critrios de comparao Face lei Ponto de vista da empresa Horizontes Natureza dos fluxos observados Documentos de base Classificao dos encargos Objectivos Regras Utilizadores Natureza da informao Contabilidade Geral Obrigatria Global Passado Externos Externos Por natureza Financeiros Rgidas e normativas (PCGA) Terceiros + Direco Precisa, Certificada, Histrica, Quantitativa, Monetria, Exacta Princpios subjacentes Consistncia Uniformidade Verificabilidade Informao sobre a organizao Forma de registo Agregada Formal Segmentada Informal Todos os responsveis Rpida, Pertinente, Aproximada, Qualitativa, No Monetria Relevncia Flexibilidade Contabilidade de Custos Facultativa Pormenorizado Presente e Futuro Internos Externos e Internos Por destino Econmicos Maleveis e evolutivas

1.3 Conceitos econmico - financeiros: Custos, Despesas, Pagamentos e Perdas; Proveitos, Receitas, Recebimentos e Ganhos
Custo: Utilizao, consumo dos bens ou servios na expectativa de virmos a ter um proveito. H que distinguir entre custos do perodo, custos de perodos passados e de perodos futuros.

Contabilidade Analtica Despesa: Aquisio de bens e servios (facturao, aceitao de uma obrigao). Pagamento: Pagamento da despesa, da aquisio do bem ou servio (recibo, cumprimento da obrigao). Perda: Consumo ou desaparecimento de valor sem a equivalente compensao (sem expectativa de proveito). Por exemplo, incndio, roubo, etc. Proveito: Acrscimo no patrimnio proveniente da actividade normal, por exemplo, valor da produo acabada, trabalhos para a prpria empresa, etc. Receita: Venda ou prestao de servios (nossa facturao, aceitao de um direito). Recebimento: Recebimento da venda ou da prestao de servios (nosso recibo, concretizao do direito). Ganho: Acrscimo extraordinrio do patrimnio da empresa, no proveniente da actividade normal (subsdio extraordinrio, diferenas cambiais extraordinrias, etc.). Resultado: Proveitos e Ganhos Custos e Perdas Se Proveitos > Custos => Lucro Se Proveitos < Custos => Prejuzo Disponibilidades: Recebimentos Pagamentos Cash-Flow: Receitas Despesas

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Empresa
Despesa (Compra) Custo
Armazm Fabricao

Proveito
Armazm

Receita (Venda)

ptica Produtiva, Tcnica ou Econmica Fornecedores ptica Financeira Clientes

Pagamento

Caixa, Bancos

Recebimento

Meios Tericos Crditos TRS PTICAS: 1. ptica Financeira: Despesas Receitas 2. ptica Econmica ou Produtiva ou Tcnica: Custos Proveitos 3. ptica de Tesouraria ou de Caixa: Recebimentos Pagamentos

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II CUSTOS: RECLASSIFICAES, CONCEITOS, HIERARQUIA DE CUSTOS E ANLISE DOS VRIOS TIPOS DE RESULTADOS Reclassificao de Custos
a) Quanto Identificao com a Actividade Econmica e com o Produto

Incorporveis Industriais No incorporveis Custos

No Industriais
b) Classificao Funcional

No incorporveis

MD Industriais MOD GGF Custos No Industriais Administrativos Financeiros Comerciais, etc.

c) Quanto Imputao e Relao com o Volume de Produo

Directos

Fixos Semi-Variveis Variveis

Industriais Custos No Industriais

Indirectos

Contabilidade Analtica d) Quanto valorimetria das prestaes internas

Reais

Custos

Tericos

e) Quanto imputao de responsabilidades

Controlveis Custos No Controlveis

f) Quanto sua relevncia

Relevantes Custos Irrelevantes

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2.1 Custos Industriais e Custos No Industriais Custos Industriais

Diviso Clssica: Matrias-Primas Mo-de-obra Directa Gastos Gerais de Fabrico: o Matrias Indirectas o Mo-de-obra Indirecta o Outros

Custos No Industriais
Custos Administrativos Custos Financeiros Custos Comerciais ou de Distribuio Custos Extraordinrios Os custos industriais so todos aqueles que esto afectos funo de produo. Os custos no industriais, por sua vez, so todos os restantes custos, tais como, custos administrativos, custos de distribuio, custos financeiros e custos extraordinrios.

2.2 Custos Directos e Custos Indirectos

Os custos podem ser agrupados, por exemplo por: Contas (classificao por natureza) Departamentos, seces, actividades, () Produtos, encomendas, servios, () Podemos classificar os custos em directos ou em indirectos. Neste sentido, podemos ter custos directos ou indirectos aos produtos, custos directos ou indirectos s encomendas, custos directos ou indirectos aos servios, directos ou indirectos s seces, directos ou indirectos aos departamentos, directos ou indirectos s actividades, etc.

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Contabilidade Analtica Para esta distino deveremos ter em considerao o objecto de custos, como tal, os custos indirectos devero ser relacionados com o objecto de custo atravs de alguma Base de Repartio ou de Rateio. Regra geral, quando se fala de custos directos ou indirectos, sem especificar em relao a qu, pretende-se classificar os custos em relao aos produtos/ encomendas/ servios. Custos directos so aqueles que so especfica e directamente suportados pela fabricao de determinado produto ou directamente suportados por uma nica produo ou por um nico departamento, seco, actividade e, como tal, exclusivamente imputveis a esse produto, produo, departamento ou actividade, etc. (por exemplo, matrias primas, mo de obra directa, alguns gastos gerais de fabrico). Custos indirectos so aqueles que no podem ser relacionados directamente com um produto, produo, departamento ou actividade, uma vez que no possuem uma relao de causalidade especfica entre o input (factor de custo) e o output (por exemplo, o produto).

2.3 Custos Reais ou Custos Tericos

Custos Reais so os que realmente se verificaram. So custos histricos, determinados posteriori e fornecidos pela Contabilidade Geral ou Financeira. Custos Tericos so definidos priori para valorizao interna de matrias, produtos e servios prestados. Os critrios seguidos na sua definio podem ser de vrios tipos, salientando-se os custos padro e os custos oramentados. Custos Oramentados - custos obtidos nos oramentos elaborados pela empresa. Custos Padro ou Standard - definidos a partir de estudos especializados. Preos de mercado - so custos de substituio, valores existentes no mercado. Custos histricos - custos mdios verificados em anos (perodos) anteriores.

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2.4 Custos fixos, custos variveis e custos semi-variveis

Os custos fixos (tambm designados por custos de estrutura) so aqueles que a empresa suporta quando opta por uma determinada capacidade de produo, no variando quando se altera o volume de produo (at um determinado volume de produo, por exemplo capacidade instalada, e dentro de um determinado perodo de tempo, por exemplo um ano). Grfico 1: Comportamento dos Custos Fixos Valor Valor

Custo fixo (CF)

CF

Quantidade Campo Pertinente Campo Pertinente

Quantidade

Por sua vez, os custos variveis so custos que variam necessariamente com o volume de produo. Existem basicamente trs tipos de custos variveis: proporcionais, progressivos e degressivos. Grfico 2: Comportamento dos Custos Variveis

Custos Progressivos
CUSTO

Custos Proporcionais Custos Degressivos Volume Capacidade Instalada

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Contabilidade Analtica Os custos semi-variveis so custos nos quais uma parte fixa e a outra varivel. Teremos ento: Custo Total = Custo Fixo + Custo Varivel Custo Mdio = Custo Total / Quantidade

2.5 Custos controlveis e no controlveis

Nem sempre todos os custos agrupados em determinado centro so controlveis pelo responsvel respectivo. A Contabilidade de Custos dever fazer esta distino. Os custos de funcionamento da empresa devem ser determinados por centros de responsabilidade devendo, pois, haver sempre um e um s responsvel pelo seu controlo. necessrio que este conhea os custos que deve controlar. Torna-se importante distinguir, nos centros de custos, os custos controlveis pelo seu responsvel directo, daqueles no controlveis por ele, mas sim por uma autoridade superior.

2.6 Custos relevantes e irrelevantes

Por vezes, quando a empresa se encontra perante um leque de escolhas possvel para decidir a melhor alternativa, existem determinados custos que no se alteram, quer se opte por uma ou outra alternativa. Quando tal acontece, significa que os custos so irrelevantes. Se pelo contrrio, a escolha de uma ou outra alternativa implica a alterao de determinados custos, significa que estes so relevantes (o que acontece, em geral, com os custos variveis que, por vezes, so tambm chamados custos relevantes).

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2.7 A hierarquia dos custos Os Custos Industriais

O universo dos custos industriais, na ptica do produto fabricado, pode ser dividido em trs sub-conjuntos: Custo das matrias directas consumidas (MD); Custos referentes mo-de-obra directa aplicada (MOD); Gastos Gerais de Fabrico (GGF).

Os Estgios de Custos
O desenvolvimento do processo produtivo efectuado numa organizao implica que esta incorra num conjunto de custos, os quais podem ser organizados segundo uma hierarquia. Assim, ao contrrio das empresas comerciais, as empresas industriais transformam em produtos as matrias adquiridas. Em relao a esta matria importante reter que as Funes de Gesto originam custos (funcionais) de: Aprovisionamento Produo ou Industriais Venda ou de Distribuio ou Comercializao Administrativos Financeiros Na ptica do produto fabricado, podemos distinguir diversos estdios: 1. Custo Industrial ou de Produo (MP + MOD + GGF) Custos Financeiros + Custos Extraordinrios) 3. 4. Custo Complexivo ou Completo (CIPV + Custos No Industriais) Custo EconmicoTcnico (Custo Complexivo + Custos de Oportunidade) 2. Custos No Industriais (Custos de Distribuio + Custos Administrativos +

A Contabilidade de Custos deve, portanto, determinar os custos relativos a cada uma das funes da empresa, analis-los e transmiti-los aos responsveis, a fim de servir de base sua gesto. Estamos em presena de custos funcionais.

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2.8 Os Resultados Brutos, Lquidos e Puros

APURAMENTO DOS CUSTOS E DOS RESULTADOS

Outros Proveitos Resultado Resultado C. Oportunidade Bruto Custo Vendas Econmico Custo Lquido

Resultado Puro

C. Distribuio

C. Administrao

C. Financeiros Complexivo Tcnico

G. G. F.

Custo

M. O. D. (Completo) (*)

Custo

Industrial

Mat. Primas.

Primo

Consumidas

(Directo)

Nota:

* Referentes aos produtos vendidos

MP - Matrias Primas MOD - Mo-de-Obra Directa GGF - Gastos Gerais de Fabrico CIPA - Custo Industrial dos Produtos Acabados CIPV - Custo Industrial dos Produtos Vendidos

Custo Primo

MP MOD GGF Custo de Transformao

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2.9 Custos do Produto e Custos do Perodo

Para se poder fabricar os produtos necessrio consumir, sacrificar bens e servios. Desses consumos nasce o produto, cujo custo unitrio necessrio determinar, uma vez que, entre outras finalidades, h que proceder valorizao dos Produtos Acabados que se encontram em armazm no final do perodo. De acordo com o POC (Critrios de Valorimetria das Existncias) Considera-se como Custo de Produo de um bem, a soma dos custos das matriasprimas e outros materiais directos consumidos, da mo-de-obra directa, dos custos industriais variveis e dos custos industriais fixos necessariamente suportados para o produzir e colocar no estado em que se encontra e no local de armazenagem. Assim:

1- S so custos do perodo:
O custo das unidades efectivamente vendidas no perodo em causa Os custos no industriais Os custos industriais no incorporados

2- Toda a produo do perodo no vendida nesse perodo EFPA - ser custo

do(s) perodo(s) em que for vendida.

3- Apenas os custos industriais incorporados so inventariveis e, como tal, s

estes so considerados na valorizao das existncias. Por outras palavras, s os custos industriais so custos do produto. Os custos no industriais no so inventariveis.

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CICLO DA PRODUO
Fabricao EIPVF Custos Mensais EFPVF Custos Administrativos Custo Mensal Custo Mensal C. Administrativo EFPA CIPA CIPA EIPA CIPV CIPV Armazm de Produtos Acabados Resultados

Armazm de Materiais

Ei

MC

Compras

(Consumos)

Ef

MOD

Salrios

Custo

Encargos

Imputado

ao ms Custos de Distribuio Custo Mensal Custo Mensal C. Distribuio

GGF

Mat. Sub.

Gastos

MOI

Imputados

Outros GGF Custos Financeiros Custo Mensal Custo Mensal

ao ms

C. Financeiro Custos do Armazm de Produtos em Curso EIPVF EFPVF EIPVF EFPVF Perodo

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Quadro para a determinao do custo do produto

Produto X X X X X X X (X) X X (X) X (X) X X X (X) X X X X (X) X X (X) X X X X X X X X X X X X X X X (X) X X (X) X Produto Y Produto Z Total

Consumos de Matrias Primas

Mo-de-Obra Directa

Gastos Gerais de Fabrico

Seco A

Seco B

Total Custos Produo

EIPVF

EFPVF

CIPA

EIPA

EFPA

CIPV

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EXEMPLO
Custo das matrias directas consumidas Custos de Transformao Custos de Distribuio Custos Administrativos Custos Financeiros Produo Acabada Vendas EIPA Existncias de PVF CI = MP + MOD + GGF = 3 500+1 500 = 5 000 Custo de Transformao CI unit. = 5 000 = 5 1 000 Os 5 000 so custos dos produtos e no do perodo. Das 1 000 unidades acabadas venderam-se apenas 800 unidades. Assim, Custo do perodo = 800*5 = 4 000 (CIPV) O custo industrial (CI) das 200 unidades produzidas (que no foram vendidas) constitui custo do perodo em que essas unidades forem vendidas. Alm do CIPV constituem ainda custos do perodo, os custos no industriais (CNI), no montante de 2 500 . Custo Complexivo ou Completo = CIPV + CNI = 4 000 + 2 500 = 6 500 Custo Complexivo unit. = 6 500 = 8,13 800 Neste caso fcil determinar o custo complexivo ou completo, dado que a empresa fabrica e comercializa um nico produto (produo uniforme). No entanto, se a empresa produzisse diversos produtos era mais complicado pois seria necessrio repartir os CNI comuns. 3 500 1 500 900 1 000 600 1 000 unidades 800 unidades 0 0

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2.10 A Demonstrao dos Resultados por Funes: mbito de aplicao e enquadramento normativo
Por Funes
Vendas e prestaes de servios Resultados brutos Custos de distribuio Custos de administrativos Outros proveitos operacionais Resultados operacionais Proveitos e ganhos financeiros Custos e perdas financeiros Resultados correntes Proveitos e ganhos extraordinrios Custos e perdas extraordinrios Resultados antes de impostos X X (X) (X) X X X (X) X X (X) X

Por Naturezas
Custos e perdas Custo mercadorias vendidas mat. consumidas Fornecimentos e servios externos Custos com o pessoal Amortizaes Provises Impostos Outros custos e perdas operacionais Custos financeiros Custos extraordinrios Imposto sobre o rendimento do exerccio Resultado lquido do exerccio Proveitos e ganhos Vendas e prestaes de servios Variao da produo Proveitos financeiros Proveitos extraordinrios X X X X X X X X X X X X X X X (X) X

Custo das vendas e prestaes de servios (X)

Imposto sobre o rendimento do exerccio (X) Resultado lquido do exerccio X

Segundo o n. 1 do artigo 1. do DL n. 44/99 com redaco dada pelo artigo 1. do DL n. 79/2003, as entidades s quais aplicvel, nos termos da legislao em vigor, o Plano Oficial de Contabilidade ficam obrigadas, nas condies previstas no presente diploma: a) A adoptar o sistema de inventrio permanente na contabilizao das suas existncias; b) A elaborar a Demonstrao dos Resultados por Funes referida no n. 2.3 do captulo 2 do POC e prevista no seu captulo 7; c) A elaborar a Demonstrao dos Fluxos de Caixa;

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Contabilidade Analtica d) A proceder ao inventrio fsico das existncias, de acordo com os procedimentos prescritos no captulo 12, classe 3 Existncias, do Plano Oficial de Contabilidade. Ficam dispensadas as entidades s quais aplicvel o POC que no ultrapassem, no perodo de um exerccio, dois dos trs limites definidos no n. 2 do art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais: a) Total do balano: 1 500 000 ; b) Total das vendas lquidas e outros proveitos: 3 000 000 ; c) N. de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50. Deixando esta dispensa de produzir efeitos no segundo exerccio seguinte, inclusive, aquele em que os limites sejam ultrapassados (n. 2 do artigo 1. do DL n. 44/99 com redaco dada pelo artigo 1. do DL n. 79/2003).

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Contabilidade Analtica Demonstrao dos Resultados por Funes (segundo a DC n. 20) Exerccio N N-1
Vendas e prestao de servios Custo das vendas e das prestaes de servios Resultados Brutos Outros proveitos e ganhos operacionais Custos de distribuio Custos administrativos Outros custos e perdas operacionais Resultados operacionais Custo lquido de financiamento Ganhos (perdas) em filiais e associadas Ganhos (perdas) em outros investimentos Resultados correntes Impostos sobre os resultados correntes Resultados correntes aps impostos Resultados Extraordinrios Impostos sobre os resultados extraordinrios Resultados Lquidos Resultados por aco X -X +/- X X -X -X -X +/- X -X +/- X +/- X +/- X -X +/- X +/- X -X +/- X +/- X X -X +/- X X -X -X -X +/- X -X +/- X +/- X +/- X -X +/- X +/- X -X +/- X +/- X

Anexos:
Directriz Contabilstica n. 20/97, de 4 de Junho Demonstrao dos Resultados por Funes. Decreto-Lei n. 44/99, de 12 de Fevereiro (obrigatoriedade da adopo do sistema de inventrio permanente e da elaborao da demonstrao dos resultados por funes). Decreto-Lei n. 79/2003, de 23 de Abril (alterao ao Decreto-Lei n. 44/99, de 12 de Fevereiro). Art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais.

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