‘RewiewaDIRETOGY 19 1201 ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL RESUMO Nos Uctimos anos, o Bash Tem Uriizano PREGUENTEMERTE A TRIBUTAGAO COMO EID GE WOLEAD DAS ATIIDADES Da CONOWIK, ESSE USO DA TRIBUTAGAO ENQUAORA-SE NAALILO UE 4 COUTRINA, TRADICIONAL MENTE, DEWOMINA “TaIBUTAGEO perearisea ravisea.mane”, ELk PRovOcs UWA aFEREne TRUS: AGUE. Es QUE J6 REALM No Seato AFETADOS PLA TRUUTAGAD cXTRAFISCAL,E 95 QUE 0 08 DESTINATANDS D384 Ta Criakoo uwa oIrEReNCIGAD, C55 FORMA Oc RBUTAGSO =stA LJ 0 CONTROLE JUMDIO D8 HUALDADE, PORE, 08 APARATOS NAO Sk APLICAM PLENAMENTE A TRIBUIAGAG BXURAFSCAL. ESTE EssAco, A TAIRUTA COW 0 OBIETHO DE ITERFERRE NA ECONDMW PALAVRAS-CHAVE InteRVeNpao 99 Esvano, Extrariecaitoa NiO A REA.DAN, £ OLE Se Desenva.venra; TrinuTAGAG IntRopu¢AO André Folloni ABSTRACT Be tne cies oF such rasaTon, EMCATNG WE LEO. CONTROL OF EQUALITY BUT THE TRADITIONAL Ive or asaion. Toe rae intesioaes oH Pe KEYworDs TATE INTERVENTION: DEVELOPMENT, TAXATION; Exreariseas nv; E2Ua0T" © Estado brasileiro contemporineo tem utilizado, com frequéncia e vigor, tributos para regular a economia ¢ influir nas tomadas de decisio adotadas pelos agentes econdmi- cos, dirigindo suas atividades. E um Estado que tem procurado influenciar cidadios ¢ REWSTA BIREIT oy, sAo PAUL rofl 20%220"[JANAJUN 2016202 ; ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL empresas em suas decisdes econdmicas. Adéqua-se, assim, 4 categoria dos “Estados inci- tadores”, produtores de influéncias (MARTINS-COSTA, 2005, p. 137). Nos tiltimos anos, hé varios exemplos desse tipo de agio. Para enfrentar a crise cconémica no inicio de 2009, por exemplo, houve a redugio do IPI para os veiculos, depois estendida para os eletrodomésticos da “linha branca”, Essa alteracio na politi- a fiscal e nas normas de direito tributério procurow influenciar as decisdes tomadas por cidadaos consumidores ¢ industrias automobilisticas, e fomentar uma economia que tendia a desacelerar, em atuagio anticiclica. Mais recentemente, houve o estabe- lecimento de diferenga no IPI para 0s veiculos importados ~ ou produzidos, no Brasil, com alto indice de industrializag3o no exterior —, em relagéo aos veiculos de produ- 40 nacional ou com alto indice de industrializagio interna. A politica fiscal, nesse caso, implicou maior carga tributéria para os veiculos importados. Sofreu o impacto do direito tributério, pois a regra constitucional da anterioridade nonagesimal, pres- crita no art. 150, Ill, c, inicialmente desrespeitada, teve sua eficdcia garantida pelo Supremo Tribunal Federal, em despacho proferido na Agio Direta de Inconstitucio- nalidade n. 4.661, E pode vir a sofrer novo impacto, pois o art. II, 1 ¢ 2, da Parte Il, do Acordo Geral de Tarifas e Comércio — GATT, impde a regra da no discrimi- nagio, por tributos internos, como o IPI, entre mercadorias nacionais ¢ importadas, discriminagao que acabou ocorrendo. O tema, portanto, merece aten¢do da doutrina ¢ da comunidade juridica como um todo, O presente artigo propde-se a examinar os critérios de isonomia a serem verificados quando da utilizagao dos tributos como meio de direcionamento da ec: nomia, num aspecto daquilo que se convencionou chamar de “fungio extrafiscal” dos tributos. 1 JUSTIGA E IGUALDADE NA TRADIGAO DA DOUTRINA TRIBUTARISTA: © REDUCIONISMO EPISTEMOLOGICO A doutrina tributarista, no Brasil, costuma limitar duplamente sua apreensio a res- peito dos temas da justiga tributiria, Em primeiro lugar, limita-a porque a reduz, praticamente, 4 igualdade tributéria e 4 capacidade contributiva, num expediente redutor, que separa o dircito tributirio da destinacio do produto da arrecadagio ou dos efeitos concretos gerados na vida dos contribuintes, Em segundo lugar, limita-a porque reduz seu exame, normalmente, aos tributos com fungio arrecadatoria — tradicional fingio fiscal dos tributos, Novo expediente redutor, a cindir o direito tri- butario da politica fiscal. Na primeira redugio, a doutrina equipara a tributagio justa iquela que obedece ao principio da igualdade tributiria. Esse principio, no direito brasileiro, é compreendi- do pela conjugagao de dois preceitos constitucionais: a capacidade contributiva, prin cfpio geral do sistema tributario nacional (CF, art, 145, § 1°, ab initio), e a igualdadeerate enquanto limitagao ao poder de tributar (CF, art. 150, II). Assim, em primeiro lugar, © por forca desse ultimo dispositivo, ser justo 0 tributo que incida uniformemente sobre todos aqueles contribuintes que se encontram em situagio equivalente. E, em segundo lugar, por forga do primeiro preceito, sera justo o tribute que incida, propor- cional e gradualmente, sobre contribuintes que se encontrem em situagio econémica diferente, na medida dessa diferenga. Contribuintes com maior capacidade econdmi- ca devem sofrer incidéncia tributiria proporcionalmente mais agravada do que aque- les com menor capacidade Essa visio é redutora porque, em seus efeitos, vistos sob perspectiva pragmitica, acaba por concluir que ser justa a tributag3o que incida igualitariamente sobre todos os contribuintes — ainda que incida de forma igualmente injusta sobre todos! Uma visio redutora, apertada, estreita, que pense apenas a norma que determina 0 pagamento ¢ nada mais, talvez possa chegar legitimamente a essa conclusio. Porém um entendimen- to ampliado, aberto, que enfrente as complexidades da sociedade contemporinea e do direito que a conforma, nio se poder satisfazer com ela, Um Estado que tribute exces- sivamente a todos os cidadios nao lhes devolva servigos e obras publicas adequadas, ou que desvie os recursos arrecadados em préticas de corrupgio sistémicas, nio prati- o justa, Ainda que, eventualmente, seja tributagio igualitaria, Justiga tri butaria e igualdade tributéria, em uma segundo aspecto reducionista dessa concepeao de justica tributéria revela-se quan- do se percebe que, a ela, subjaz uma racionalidade que se volta aos tributos fiscais — card tributa s30 ampla e complexa, nao sio 0 mesmo. aqueles cuja fungio precipua é arrecadar divisas para o define 0 tributo extrafiscal por sua fungio, pelas intengdes do governo ao concebé-lo, ou por seus efei- tos nas condutas do cidadao contribuinte ou na economia, entio ele é definido a par- tir de clementos que se encontram fora das cogitagdes da dogmitica juridico-tributaria tradicional — que ¢ reducionista por decisio metodolégica autoimposta. Uma ciéncia do direito tributério em sentido estrito, na forma preconizada pela doutrina tributaris- ta, nada teria a dizer a respeito da fungio das normas na vida socioeconémica — seria trabalho de socidlogos ou economistas, Nada teria a falar sobre intengSes governamen- tais — seria fungio de politicos. Nao se poderia manifestar a respeito dos efeitos con- cretos que as normas causam nas condutas dos sujeitos atingidos por elas — seria oficio dos socidlogos do dircito. Sob essa regra metodolégica, bascada em pressupostos epis-~ temolégicos nio s6 questionaveis como infundados, e geradora de uma ética epistémi- ca de irresponsabilidade social pelos efeitos das propostas tedricas, a extrafiscalidade tributéria, em rigor, seria tema quase interditado as preocupagdes do estudioso do direito tributirio. No plano estritamente fiscal dos tributos, e pela mio da dogmatica juridico-tribu- téria tradicional, a justiga ¢ indevidamente reduzida & isonomia. Esta, agora corretamen- te, € construida a partir dos preceitos constitucionais da capacidade contributiva © da igualdade tributaria IREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 203,2.04: ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL 2 EXTRAFISCALIDADE, PRAGMATICA E DIRECIONAMENTO ESTATAL DA ECONOMIA Surge nova via de estudos a respeito do fendmeno tributério quando o jurista se abre para o plano pragmatico da realidade juridica. Porque o tributo é, comumente, uti- lizado com a finalidade especifica de gerar determinados efeitos na conduta do des- tinatario da norma tributiria — especialmente, das atividades econémicas. Alfredo Augusto Becker, na virada da década de 1950 para a década de 1960, j4 via essa ati- vidade como o futuro da tributagdo no mundo — em parte fundamental da sua obra, esquecida ¢ subjugada pela doutrina, que enfatizou, quase com exclusividade, aspecto estrutural de sua Teoria geral do direito tributdrio. Direito é muito mais que linguagem, mas é fundamentalmente linguagem. Enquan- to tal, merece atengio integrada a seus planos sintatico, semintico e pragmitico. A doutrina debruga-se sobre os primeiros, mas, em atitude redutora, afasta o ultimo — inclusive, em expediente saudavelmente reflexivo, denomina-se “légico-semintica”, a0 universalizar suas concepgdes para o ambito da teoria geral do direito (CARVALHO, 2009, passim). Nesses planos sintatico ¢ semantico, a doutrina volta-se para o orde- namento vist ©, por assim dizer, de dentro, Examina os inter-relacionamentos que as normas mantém umas com as outras — plano sintitico — e, na concepgio de “plano semintico” que costuma adotar, investiga o significado das palavras integrantes do dircito positivo. Mas deixa de investigar os efeitos que essas normas podem gerar nas pessoas que, de uma forma ou de outra, sentem as consequéncias do direito tributé- rio. Nesse conjunto estio os sujeitos passivos da obrigacio tributéria, principal ¢ acesséria; 0 érgio tributante; estrangeiros, cuja decisio de negocios sera afetada; orga- nizagdes internacionais ou comunitarias; os cidadaos em geral, inclusive néo contri- buintes, direta ou indiretamente, daquele tributo em especifico etc. Um vastissimo mundo ligado ao direito tributério fica, inaceitavelmente, excluido do objeto de estu- do do tributarista Dentre os temas que esse reducionismo epistemolégico tem excluido da aprecia- gio de boa parte da doutrina tributarista est 0 direcionamento estatal da economia por meio dos tributos. © Estado usa tributos para conduzir a economia ~ eficaz ou ineficazmente, de forma legitima ou nao, com justiga ou sem justiga, desastradamen- te ou com sabedoria, E onde o direito tributério encontra confunde-se com o direi- to econémico, a disciplina juridica da intervencio do Estado na economia. Sobre essa relevantissima atividade estatal, pouco se sabe na doutrina tributarista, o que é de todo lamentavel. Cumpre trabalhar para suprir essa lacuna, Nada facil a empreitada, contudo, que precisaré aprender a conviver com a presenga do erro na pesquisa cien- tifica (BORGES, 2012, p. 35-41) Essa intervengio estatal na economia por via tributaria pode se dar de formas diferentes, Pode decorrer da criagio de tributos propriamente fiscais, assim enten- didos aqueles criados com a intengdo preponderante de arrecadar divisas para ofh DIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 205 patriménio publico, Tributos fiscais elevados, municipais ou estaduais, podem acabar induzindo as atividades econdmicas a evitar a ocorréncia do fato gerador naquela localidade, deslocando espacialmente a incidéncia, por exemplo. Dai se nota que a indugio estatal dos comportamentos econémicos pode ser, até mesmo, involuntaria ¢ imprevisivel (COSTA, 2005, p. X). Sio tributos intencionalmente fiscais, com efei- tos indutores (SCHOUERI, 2005, p. 29). A “ecologia da agio”, categoria da episte- mologia da complexidade, explica-o, ¢ revela-se util para a compreensio do direito tributirio: muitas vezes, uma determinada agio, quando posta no jogo de complexi- dades da realidade, assume novas configurages, ¢ gera efeitos nio previsiveis ou desejaveis por seu ator, Apenas um pensamento pragmitico, preocupado com os efei- tos das normas juridicas, podera considerd-la (FOLLONI, 2013, p, 380 e ss.) Além disso, a intervengio estatal sobre a economia, dirigindo-a para determina- das diregdes, pode ser feita intencionalmente — com ou sem éxito. E isso, por meio de tributos usados especificamente para esse fim, independentemente, em muitos casos, de preocupagées com a arrecadagio tributiria, Um tributo essencialmente interventor; uma manifestagao da extrafiscalidade. Tributos extrafiscais, em sentido estrito, si aqueles concebidos com finalidade diversa da arrecadagdo: seu objetivo principal é induzir os contribuintes a fazerem ow a nao fazerem algo. Objetivam influenciar na tomada de decisio dos cidadios, dire- cionar os comportamentos socioecondmicos, estimulando-os ou desestimulando-os, ao torné-los, por meio da exagio, mais ou menos custosos. Por isso, afetam, na pri tica, direitos de liberdade (ATALIBA, 1968, p. 150-151; SCHOUERI, 2005, p. 32-33; AVILA, 2009, p. 98; AVILA, 2012-a, p. 432; CARRAZZA, 2011, p. 118; BORGES, 1998, p. 46-47; MARINS; TEODOROVICZ, 2010, p. 76-77). A indusio do compor- tamento é feita pela via econémica, na pressuposigao da auséncia de norma que 0 proiba ou obrigue, Ou seja: juridicamente, o comportamento ¢ licito; tanto pode ser quanto pode nao ser adotado, e nenhuma sangio a ele se pospde. Mas, economica- mente, torna-se mais ou menos atrativa sua adogio, ¢ o elemento tributirio ¢ deter- minante nessa mutagio, Nas abstragdes juridicas, como o comportamento é permitido, on facultado, sua adocio é livre; como, na praxis da vida real, o comportamento acaba sendo induzido, muitas vezes, com tal intensidade que se torna proibitivo ou de rea- lizagao inevitivel, a regra tributaria afeta, sem duivida, a liberdade de opgio indivi- dual, E 0 direito, mesmo nio proibindo, tornando um comportamento proibitivo. Ou, mesmo nio obrigando, tornando-o de adogio praticamente obrigatéria. Outro motivo para que o jurista nio se apegue, exclusivamente, as abstragdes dos modais dednticos: sob 0 modal permitido ou facultado, pode ocultar-se uma normatividade juridica que, na pratica, nio deixe opsio ao cidadio. Outras duas ponderacdes devem ser feitas. A primeira: se é verdade que, no mais das vezes, mesmo os tributos com func3o preponderantemente indutora de comporta- mentos também arrecadam, isso nem sempre ocorre, A “Curva de Laffer” demonstra-o.206 ; Isonomia NA TRIBUTAGAO EXTRAFISCAL, © aumento na aliquota de um tributo pode, num primeiro momento, produzir cresci- mento de arrecadacio. Contudo, em momento posterior, se o tributo for aumentado de forma excessiva, a arrecadacio pode decrescer, porque a realizagao do fato gerador se revela invidvel cconomicamente, Isso leva 4 segunda ponderagio: se ¢ assim, entio um governo organizado e competente nio pode depender, em termos de arrecadacio, dos tributos extrafiscais. Ao contrério: deve poder prescindir do produto de sua arrecada- gio a qualquer momento. Deve estar economicamente equilibrado para poder reduzir © tributo, drasticamente, para fomentar comportamentos econdmicos; ou aumenti-lo, intensamente, para coibi-los, até o limite de anular sua arrecadacio com aquele tri- buto — que existiria em abstrato, mas nio incidiria em concreto, Nota-se a dificuldade, em termos de finangas ptblicas e de equilibrio fiscal, para a implementagio de condi- ses adequadas para a tributacio extrafiscal — o que justifica seja cla, inclusive, posta em questio, no que diz respeito 4 sua viabilidade nesse grau maximo de eficdcia, notada- mente em paises com dificuldades econémico-financeiras Fica claro, entio, que tanto os tributos concebidos para serem fiscais quanto aque- les pensados com intencio de extrafiscalidade podem ter efeitos indutores de compor- tamentos. Para compreender esses efeitos indutores, ¢ preciso que a dogmitica juridica tradicional complexifique seu discurso para abranger também temas que, tradicional- mente, ficaram para a politica fiscal — a concepsio dos tributos, a intengio que presidiu sua criagio em abstrato — e para a sociologia juridica — a eficicia social das normas, os efeitos que elas geram no comportamento de seus destinatérios, em preocupagio prag- mitica, Boa parte da construgio tedrica a respeito da extrafiscalidade esti nos classicos de cigncia das finangas, economia e politica fiscal, desconhecidos de grande parcela de jovens estudiosos. Cumpre aos tributaristas do século XXI, ja conhecedores de toda a tradigio doutrinaria cstritamente juridica construida no ultimo meio século no Brasil, recuperar aquelas ligdes, Agora, gracas a0 sério e dedicado trabalho desenvolvido nos tiltimos cinquenta anos, devemos ter sabedoria suficiente para entender onde inserir e © que fazer com aquele rico conhecimento de ciéncias sociais, ¢ como relacion’-lo com © direito tributério, sem cairmos naquele “coquetel” ou “enciclopédia” de que falava Alfredo Augusto Becker (BORGES, 2012, p. 407) Dentre os efeitos indutores de comportamentos, pode estar a intervencio sobre o dominio econémico, para direcionar as atividades econémicas em uma ou outra senda — ou varias, inclusive o desenvolvimento sustentavel, O objeto deste estudo é, no entan- to, delimitado: se 0 Estado opta por introduzir tributagio extrafiscal, quais sio os crité- rios de igualdade que devem ser observados? 3 Fun¢Ao FISCAL E IGUALDADE: CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E SEU FUNDAMENTO A doutrina tributarista nio diverge em encontrar, na capacidade contributiva, o critérioia DIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 20°7 de igualdade tributiria nos tributos fiscais — assim ente concebidos com a inteng3o preponderante de arrecadar, Nao discriminar os contri- buintes que se encontram em situagio equivalente, e diferenciar, na medida das desi- gualdades, os contribuintes em situagio nao cquivalente, deve ser feito tomando- como parimetro de medida de equivaléncia, a capacidade contributiva (TIPKE; LANG, 2008, p. 200; MOLINA, 1998, p. 73; AVILA, 2009, p. 160; AVILA, 2001, p. 31; COSTA, 2003, p. 37; CARRAZZA, 2011, p. 99; CARRAZZA, 2005, p. 304; VIEI- RA, 2013, p. 23). Klaus Vogel faz interessante reflexio, na qual distingue subfungdes da tributagio, além da fungao de arrecadagio. Dentre essas subfungdes, aparece a de distribuir a carga tributiria, expediente que deve levar em consideragio critérios de justiga e isonomia didos, aqui, como aqueles (1977, p. 106). Nao basta arrecadar, mas é preciso arrecadar distribuindo 0 énus da tri- butagao de forma igualitaria entre os contribuintes. Nos tributos cuja fun¢do principal ¢ arrecadar, a subfungio de distribuiggo equinime e proporcional do énus entre os con tribuintes deve estar presente Se & assim, a medida da equalizagao deve ser interna aos préprios contribuintes, ¢ a capacidade contributiva atende a esse mandamento (AVILA, 2009, p. 160-161). Ha, portanto, um fundamento racional a sustentar a capacidade contributiva como critério de aferigio da igualdade entre contribuintes, no caso dos tributos fiscais — além, é claro, no ordenamento brasileiro, do fundamento juridico-positivo (CF, art. 145, § 1°). 4 FUNGAO EXTRAFISCAL E IGUALDADE: CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E SUAS INCONSISTENCIAS Paralela 4 subfungio de distribuigao da carga entre os contribuintes, existe a subfun- gio, eventualmente presente nos tributos, de induzir comportamentos. £ a fungio extrafiscal — que, como visto, pode, no limite, anular a funcio arrecadadora Sendo uma funcio paralela 4 de arrecadagao e de distribuigao da carga tributé- ria, a doutrina aponta nao ser, a capacidade econdmica, em relag3o a0 peso dessa carga, 0 critério adequado de comparagio entre 0s contribuintes, para aferigio do respeito igualdade, Nesse sentido, nao ha coeréncia em pretender-se partilhar o dnus de um tributo extrafiscal, entre os contribuintes, de acordo com sua capacidade con- tributiva, pois o objetivo desse tributo nio ¢ arrecadar, ¢ a Logica que o governa nio 4 preocupagio com a adequada distribuigao dos énus financeiros da tributagio (AVILA, 2009, p. 161-162; AVILA, 2012-a, 432-433), Excetua-se dos tributos extra- fiseais, por isso, a necessidade de submeter os contribuintes com idéntica capacida- de contributiva aos mesmos regimes tributirios, e de diferenciar os regimes tributarios dos contribuintes com capacidade econdmica diversa (BORGES, 2001, p. 46). Como a fungio extrafiscal objetiva a busca por finalidades externas 4 arrecadagio fiscal, © que deve ser feito é precisamente 0 controle da corregao juridica das medidas que208 : isonomia NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL, visam o atingimento de tais finalidades, inclusive no que diz respeito 4 isonomia, Mas essas medidas, num primeiro momento, nada teriam a yer com a capacidade econé- mica dos contribuintes, e certamente nao se justificaria diferenciagio entre eles por esse critério (NABAIS, 1998, p. 658). O propésito da tributacio extrafiscal é influenciar comportamentos néo qualifi- cados, juridicamente, como proibidos ou obrigatérios. Sio condutas juridicamente permitidas, porque nao modalizadas, pela lei, de forma diversa (CF, art. 5°, Il), Num cone res constitucionais, é relevante que, mesmo permitidas, sejam conduzidas para uma ou outra diregio — isto é, nao fiquem totalmente livres. Por isso, a tributagio extrafiscal, como visto, até mesmo independentemente do ito estrito de licitude, si condutas licitas.! Porém, diante de principios ¢ valo- efetivo pagamento do tributo, destinar-se-é a induzir alguém a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa. Se é destinada a induzir a fazer algo, destina-se aqueles que nio fazem esse algo; para aqueles que j4 fazem, a tributagio extrafiscal sera, no mais das 's, irrelevante, Ao contrério, se Aqueles que fazem esse algo, para que diminuam ou cessem tal fazer, e nio aqueles que ja nio o fazem. Como se percebe, a tributaga pos. Num primeiro grupo, inclui aqueles que sio os seus destinatirios, ¢ que serio por ela atingidos, porque adotam — ou nao adotam — os comportamentos que a tribu- tagio extrafiscal quer coibir — ou estimular, No segundo grupo, inclui aqueles que nao destinada a induzir a nio fazer algo, destina-se o extrafiscal secciona os contribuintes n dois gru- sio os sets destinatérios, porque j4 adotam o comportamento desejado. Do grupo dos destinatirios, 0s nio destinatérios estio excluidos, e vice-versa. Por exemplo, imagine uma tributacio extrafiscal que objetive o aumento da pro- dugio nacional de veiculos industrializados. Para tanto, impde énus maior para os automoveis de baixo grau de produgio industrial nacional, Ela nio tera como desti- natérios os produtores nacionais, mas os importadores. Entio, seccionard os contri- buintes em dois grupos. No grupo dos nio destinatérios, estario aqueles que ja tém determinado grau de produgio nacional, que nao serao diretamente atingidos pela regra tributaria extrafiscal como seus destinatérios imediatos. No grupo dos destina- tarios, diretamente atingidos pela tributac3o extrafiscal, estio aqueles que nao tém esse grau de produgio interna Isso demonstra que a tributag contribuintes. Porque os separa, a0 menos, em duas classes bem definidas: aqueles que ja seguem a orientacio finalistica que a tributag3o extrafiscal pretende atingir e, por do entre os 10 extrafiscal & capaz de criar diferencia s destinatarios; e aqueles que nao a seguem e, por isso mesmo, destinatarios, Se ha uma diferenciacio, ha potencial ferimento 4 igualdade, que é prin- cipio constitucional dos mais elevados no nosso sistema. E preciso saber, portanto, se essa diferenciagio é vélida, E, 4 exata medida da importincia da igualdade no ordena- mento, o controle da yalidade da diferenciacio deve ser especialmente rigoroso,SUISWODIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 209 Essa pode ser chamada de uma diferenciagio interclasses: 0 que se pretende ava- liar € se a separagio dos contribuintes entre duas classes — os destinatérios imediatos da tributagao extrafiscal e os nao destinatérios — é juridicamente vilida, sob o ponto de vista da igualdade tributéria. E uma avaliagio feita sob um ponto de vista externo as classes, ou exdgeno, Uma comparagio entre os contribuintes destinatérios da tri- butagao extrafiscal — aqueles cujas condutas pretende-se sejam alteradas pela regra tributéria — ¢ os contribuintes nao destinatérios da tributago extrafiscal. Olhando-se, de fora, para as classes, compara-se os destinatarios e os nio destinatérios. A capaci- dade contributiva, aqui, de fato, nao € critério habil para aferir a validade da discrimi- nagao entre as duas classes. Sob 0 ponto de vista externo, exdgeno, ou interclasses, para aferir se a diferenciagao adotada é vélida, ao incluir alguns contribuintes na clas- se dos destinatirios da tributagao extrafiscal e excluir outros, a capacidade contribu- tiva nada tem a dizer. A adogio de tributo extrafiscal que dificulte determinada conduta ¢, com isso, induza outras diferenciard entre os contribuintes que praticam ou pretendem prati- car a conduta afetada e os que nao a praticam nem pretendem praticar. No exemplo: aumentar 0 IPI para vefculos importados ¢ manter inalterado 0 IPI dos veiculos nacionais afeta as atividades de importagao e venda de veiculos importados, diferen- ciando-as em relagio as atividades de fabricagao e venda de veiculos nacionais. Veri- ficar a corregio juridica — validade — dessa diferenciac3o implica, além de outros exames, avaliar o respeito 3 igualdade. A capacidade contributiva, aqui, nio ser rele- vante, Nao é aferindo a capacidade econémica das montadoras nacionais e dos importadores, ou dos consumidores de automéveis brasileiros, chineses, coreanos, alemies ou franceses, que se julgaré, adequadamente, o respeito 4 igualdade tributs- ria, O que se pretende, com a tributagio, é algo externo, tanto 4 arrecadagio quan- to ao préprio contribuinte: um fim diverso, socioeconémico. A capacidade econdmica do contribuinte nio é 0 critério de aferigio da igualdade interclasses nos tributos extrafiseais 5 FungAo EXTRAFISCAL E IGUALDAD! CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E SUA RELEVANCIA, Isso nao significa, porém, que a capacidade contributiva nio tenha qualquer aplicabi- lidade em relacio aos tributos extrafiscais. Também em relacéo A tributacio extrafis- cal, a capacidade contributiva mostra sua relevancia Nos Estados Democriticos de Direito contemporancos, pela longa tradigio que pe ¢ pelo sistema econdmico com o qual convive, o direito trabalha com légica patrimonial e econdmica, Exceto parcela da esfera criminal, 0 direito, em iiltima ins- ‘tincia, acaba por transformar tudo em dinheiro. Ilicitos si0 punides com penas pecunié- rias. O dano moral — ¢, agora, o afetivo — é indenizado em dinheiro, O resultado disso210: ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL é que aqueles com grande capacidade econdmica podem fazer um juizo de utilidade e optar pelo ilicito, avaliando o ganho em face da perda — pagamento da multa. £ assim que, por exemplo, um candidato a cargo eletivo pode acumular multas no periodo de campanha e, mesmo assim, eleger-se violando as leis eleitorais, se tiver capacidade econémica para tanto, Terd vencido as eleigdes na base da ilicitude, ¢ o direito dar-se- 4 por satisfeito, porque o ilicito foi punido e a pena foi cumprida, Isso demonstra que, se a intengio do tributo extrafiscal for coibir comportamen- tos constitucionalmente indesejados — por exemplo, poluentes ou degradadores do ecossistema —, de nada adiantar4 tributagao extrafiscal em bases que sé cofbam deter- minados contribuintes, mas insuficientes para atingir a todos. Nao sé de nada adian- taré, como seri juridicamente ilicita essa tributagio, De um lado, serd tributagio ineficiente; de outro, sera desigual. Um tributo, por exemplo, destinado a impedir o desmatamento ou a produgio industrial poluidora, que possa ser suportado por gran- des corporagées de fartas capacidades econémicas, sera tio ineficaz quanto desigual: apenas impedird a conduta daqueles contribuintes menos capazes economicamente, mas nio de todos. E tributos extrafiscais, preleciona clissica doutrina, prestam-se a tornar determinada atividade nfo s6 menos conveniente como, em alguns casos, ivel (GRIZIOTTI, 1959, p. 4; BLUMENSTEIN, 1951, p. 8). Nao o sera, todavia, se o mal dimensionamento do dnus tributério vier a tornar aquela conduta impossivel apenas para uns, ¢ nao para outros. No plano pragmatico, a igualdade estar violada, A capacidade contributiva é “principio geral” do sistema constitucional tributario brasileiro (CF, art. 145, § 1°). Deve ter algo a dizer em relacio ao direito tributsrio como um todo, inclusive no Ambito extrafiscal — o extrafiscal, embora a expressio pudesse induzir a entendimento diverso, é ainda tributirio, sujeito ao regime juridi- co tributario (SCHOUERI, 2005, p. 34). A doutrina cogita da capacidade contributi- va como capaz de impor limites 4 tributagao extrafiscal. Esse principio protegeria o minimo existencial da tributagio baseada em extrafiscalidade ¢ vedaria o confisco.? reprimir, frear a conduta, tornando-a praticamente impos Para além disso, a capacidade contributiva tem voz z nos tributos extrafiscais, por outros motivos racional e juridicamente vilidos: levé-la em consideracio, sob um ponto de vista, contribuiré com a eficiéncia da tributacdo extrafiscal e, de outro lado, contri- buird para que se cvite situagdes de desrespeito 3 isonomia e ser levada em consideragio também nos tri- De fato, a capacidade econémica de butos extrafiscais. Nao para graduar o tributo conforme a capacidade dos contribuintes, mas para definir um parimetro de tributacio que atinja a todos na indugdo de compor- tamentos, isto é, que interfira na liberdade individual de todos da mesma forma. Que seja capaz de superar diferengas de capacidade econémica entre os contribuintes para, cfetivamente, pressionar todos a adotar a conduta constitucionalmente adequada, nio permitindo que os mais ricos possam viver 4 margem da Constituig3o. A capacidade contributiva ¢ manifestagao da isonomia tributiria interna ou enddgena nos tributoserate IREITOGV 19 ANDRE FOLLON): 249 extrafiscais: interna no sentido de que a capacidade econdmica dos contribuintes postos na classe dos destinatirios da tributacio extrafiscal deve ser levada em conta pela regra tributéria. Vistos do interior ou para dentro da classe dos destinatérios, os contribuintes devem ter suas capacidades econdmicas levadas em consideragio. Se a tributacSo extrafiscal visa estimular ou desestimular uma conduta qualquer, cla diferenciaré os contribuintes, separando-os em classes, como visto. Em uma clas- se, ficam aqueles que nao realizam — ou jé realizam, conforme 0 caso — aquela con- duta e, portanto, nao serao afetados pela tributagao, Na outra, ficam os que realizam — ou nao realizam —a conduta e, por isso, sofrerio os efeitos estimulantes — ou deses- timulantes — da regra tributiria, Imagine-se tributagio extrafiscal, por exemplo, preocupada com o desenvolvimento sustentivel, que aumenta a tributagio sobre a pro- dugio industrial daqueles contribuintes que nio implementam adequados meios de logistica reversa e de tratamento de residuos da producéo, com o objetivo de estimu- lar a adogio desses meios. Essa tributacio diferencia os contribuintes em duas clas- ses. Hia classe daqueles que j4 tém implementados esses meios e, portanto, nao si seus destinatérios. E hé o grupo daqueles que nao os tém e, entio, deverio sofrer seus efeitos. Criam-se, assim, duas classes de contribuintes: os destinatirios da tributagao extrafiscal ¢ os nio destinatarios. Entre os contribuintes inseridos no interior da classe dos destinatarios da tribu- tacio extrafiscal — isto é, do mesmo regime de tributacdo extrafiscal, compartilhan- do 0 mesmo énus tributirio destinado a provocar condutas omissivas ou comissivas er levada em conta, para que ¢ =, a capacidade contributiva deve ntuais diferengas de capacidade econémica nio gerem desigualdade e ineficacia parcial da medida. Isso auxiliard a evitar que contribuintes com maior capacidade econémica possam inter- nalizar o custo tributario © permanecer realizando a conduta que a norma tributaria pretende desestimular, enquanto outros contribuintes, com menor capacidade eco- némica, serdo obrigados a modificar seus comportamentos. No exemplo, evitard que alguns contribuintes internalizem o custo, eventualmente reduzindo lucros, e nio adotem os meios de logistica re rsa, enquanto outros, menos capazes, nao terao essa alternativa. Claro esté que o critério nio é suficiente, porque outros meios poderio ser adotados pelo contribuinte, se houver possibilidade, para reduzir ou eli- minar a cficdcia da tributagio extrafiscal: aumento de pregos, redugao de outros cus- tos etc. A complexidade do tema manifesta-se, levando a perplexidade do estudioso. Ainda assim, é um critério relevante ¢ que deve ser afirmado pela doutrina, A afir- magio do critério minar4, simultaneamente, dois problemas: a ineficécia parcial da tributagio extrafiscal e efeitos anti-isonédmicos decorrentes da ma elaboragio da norma tributéria Em sintese: sob o ponto de vista interno, endégeno, ow intraclasse, para aferir se ha diferenciagao entre os contribuintes postos dentro da classe dos destinatarios da tri- butagdo extrafiscal, a capacidade contributiva tem muito a dizer, Se ela nao for levada2.12; ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL em considerag que contribuintes com capacidade econémica elevada se submeterio a ela com efei- tos diferentes daqueles contribuintes de menor capacidade econémica. Diferenciagao como essa, no entanto, nio encontra guarida na Constituigio da Reptiblica o, haverd desigualdade nos efeitos da tributagio extrafiscal, de modo 6 FUNGAO FISCAL E IGUALDADE: PROPORCIONALIDADE Hi casos, deces ‘to raros, em que poder inexistir a distingio aqui pensada: todos os contribuintes serdo destinatirios da tributacio extrafiscal. Nesses casos, eventual dis- tingio entre os contribuintes existirs apenas dentro da classe dos destinatérios — uma distingio interna, endégena, intraclasse, dependente da capacidade contributi- va, Quando as é constitucionalmente obrigatério que seja aferida a validade juridica dessa desigual- dade interclasses. Dessa imposigio, a uns, de mitigagio em seus direitos de liberdade pela tributacio extrafiscal, mas nio a outros. Como visto, para o exame da validade da desigualdade externa, exdgena ou interclasses na tributagio extrafiscal, a capaci- dade econdmica dos contribuintes nao é critério adequado, diferentemente do que ocorre com a desigualdade interna, endégena ou intraclasse A instituigao de tributagao extral eparagio entre os destinatirios e os nio destinatarios existir, porém, al ¢ feita como meio para atingir determina- das finalidades — que serao legitimas 4 medida que encontrem amparo constitucio- nal. A existéncia — e eventual cobranga — da exagio é pensada como meio para que certa finalidade seja concretizada. Trata-se da adogio de meios, na legislagio infra- constitucional, para a consecugio de fins prescritos em principios constitucionais, devendo haver suficiente e demonstrada relagio meio-fim. Esses meios adotados podem implicar restrigio a outros principios constitucionais, inclusive direitos fun- damentais, como a igualdade e os direitos de liberdade. Entio, tem-se meios para atingir fins prescritos por principios constitucionais, cuja aplicacio poderé restringir direitos fundamentais, também normas de estatura constitucional. Na hipétese, a lei de tributacio extrafiscal tem, na Constituigio, tanto normas que a legitimam quan- to normas que lhe impdem desconfianga. Num caso como esse, a proporcionalidade incide como metanorma, a estruturar 0 modo de aplicagio, sobre aquela lei, tanto dos principios que prescrevem os fins visados pela tributacio extrafiscal quanto das normas que prescrevem os dircitos fundamentais por ela restringidos: a igualdade ¢ os direitos de liberdade. Com isso, 4 proporcionalidade concorre, com outras normas, para definir a validade da tribu- tacio extrafiscal: a tributagio extrafiscal sera valida se, além de outros requisitos, resistir ao teste da proporcionalidade, Porque a proporcionalidade serve precisamen- te para isso: postando-se num plano diverso das normas objeto de aplicagio, estru- tura a aplicagio dessas normas: com ela, afere-se a validade de medida, tomada pelo poder piiblico, para promover a realizagio de um principio constitucional — ou maisfh DIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 213 de um. A medida é eleita como meio para atingir a finalidade prescrita por princi- pio(s) constitucional(is), havendo a relagZo meio-fim; mas, nisso, acaba por restrin- gir a realizag3o de outra norma constitucional — ou outras normas constitucionais Aferindo a validade de medida restritiva de direitos fundamentais adotada pelo poder publico, e exigindo, para tanto, a demonstragio do cumprimento de certos pressupos- tos, a proporcionalidade serve como controle do arbitrio (AVILA, 2012-b, p. 143, 158-160, 182-184) E patente o cabimento do exame de proporcionalidade na tributacio extrafiscal. Ela sempre deve ter como objetivo a busca de finalidades prescritas por principios constitucionais, A medida que visa interferir nas condutas socioeconémicas, induzin- do a adogio de comportamentos, afeta direitos de liberdade, Surge, af, a primeira colisio de principios constitucionais. Além disso, normalmente, cinde 0 universo de contribuintes entre duas classes: os destinatarios da tributagao extrafiscal, que terdo sua liberdade afetada, ¢ os nio destinatirios, que, diretamente, nio sofrerio os efei- tos da existéncia juridica da ex: gio. Assim, cria desigualdade, Aparece, entio, a segunda colisio de principios. Colises que surgem porque a adocio de meios desti- nados a promover a realizagio de principios constitucionais acabam por restringir outros. A validade dessa restrigio dependerd, dentre outros critérios, do atendimen- to a proporcionalidade. A doutrina nio titubeia em afirmar a proporcionalidade como um dos critérios de medida da validade da tributagao extrafiscal (SCHOUERI, 2005, p. 294-295; AVILA, 2009, p. 161-163; VIEIRA, [s.d.], p. 76; VELLOSO, 2010, p. 249 ess.) Dizer que a tributacio extrafiscal precisa respeitar a proporcionalidade — em sentido amplo de postulado normativo — equivale a dizer que ela sé é cabivel quan- do for adequada, necessiria e proporcional — em sentido estrito. Os trés exames — adequagio, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito — compéem o que, contemporaneamente, entende-se por controle de proporcionalidade (ALEXY, 2008, p. 116-120; 588-611; AVILA, 2012-b, p. 187-196) 6.1 ADEQUAGAO, O exame da adequagio verifica se a tributagio extrafiscal contribui adequadamente para promover a realizag3o da finalidade constitucional que lhe serve de fundamen- to de validade — ow das finalidades, Aqui fica claro que a tributagio extrafiscal depen- de, previamente, de amparo expresso em finalidade prescrita, direta ou indiretamente, na Constituigio. Sem esse amparo, nem sequer o exame de proporcionalidade é cabi- vel, pois a tributagao extrafiscal ja sera, desde logo, invilida, Inclusive, hé doutrina, decerto minoritéria, que inclui a avaliagio da existéncia dessa finalidade constitucio- nal no exame de proporcionalidade, como um primeiro de quatro critérios (SILVA, 2002, p. 35). Assim, para instituir tributagio extrafiscal, a primeira providéncia que © poder puiblico deve adotar ¢ expor, expressamente, em motivagio prévia, a finalidade2.14: \SONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL, que busca com sua insergio no ordenamento. A segunda é, também expressamente, justificar sua adequagio, Sera adequada a medida que promova aquela finalidade constitucional. Isso basta: sirio que 0 poder piblico demonstre ser, aquela, a melhor medida; que é, dentre todas, a que promove mais, melhor e mais certamente a finalidade constitucio- nal. Basta que demonstre, expressamente, ser uma medida adequada (AVILA, 2012-b, p. 187-189). Também, é inexigivel que demonstre que a medida concretizara, de uma ver por todas e por si s6, a finalidade, Basta que demonstre, por escrito, que a medi- da contribuiré para que se caminhe nesse sentido — um “fomento” (AVILA, 2012-b, p. 190-191; SILVA, 2002, p. 36). Ainda, descabe pretender que o poder publico seja obrigado a demonstrar que a medida, concretamente, contribuir’ para a promogio da finalidade. Basta demonstrar que, em tese, cla potencialmente contribui, consideran- do-se o que é possivel supor no momento em que a medida é adotada — ¢ incabivel, inclusive, pretender que o poder publico pudesse levar em consideragio elementos inexistentes quando da adogio da medida e que sé surgiram posteriormente, sejam esses elementos faticos, juridicos, novos conhecimentos ¢ técnicas etc. (AVILA, 2012-b, p. 189-190). Mesmo porque, em todos esses casos, ¢ em rigor, seriam demonstracdes impossiveis, Sé quem ainda acredita em causalidade linear, em infalibilidade do conhe- cimento e da técnica, e desconhece a ecologia da agio ¢ a complexidade das inter-rela- Ges recursivas entre os elementos da realidade em permanente conexio, pode crer que o ser humano seria capaz de escolher um meio para atingir determinado fim, sabendo que aquele meio promove mais, melhor ¢ mais seguramente alguma finalida- de, ou que a concretizar4 inequivocamente, sem que haja possibilidade de desvio. Essa comprovasio, em rigor, é impossivel; nao hé ciéncia capaz de sustenté-la (FOLLONI, 2013, p. 333 ess.) Sendo a medida inadequada, ela ser4, por si sé, desproporcional. Sequer ser necessario investigar a necessidade. Sendo, porém, adequada, cabe avaliar 0 cumpri- mento do segundo requisito 6.2 NECESSIDADE exame da necessidade avalia se a tributagio extrafiscal &, dentre as medidas dispo- niveis para a promogio da finalidade constitucional, a menos restritiva do direito fundamental que colide com aquela finalidade — no caso, a igualdade, ow a liberdade. Se houver meio que promova igualmente aquela finalidade constitucional sem restrin- gir, ou restringindo menos, a isonomia ow a liberdade, ele deverd ser adotado, em lugar do meio mais restritivo, A adogao do meio mais restritivo, diante de alternativas menos restritivas, ser comportamento que nio obedecer4 4 proporcionalidade e, portanto, juridicamente ilegitimo. Como se percebe, ha necessidade de dois exames comparativos. Em primeiro lugar, é preciso saber se ha meios alternativos — no caso, & tributagio extrafiscal pretendida —prot que promovam igualmente a finalidade constitucional. Em segundo lugar, é preciso saber se esses meios alternativos restringem menos os principios constitucionais colidentes — no caso, a igualdade tributiria, ou os direitos de liberdade. E envolve argumentagdes complexas: ¢ se o meio alternativo fomentar menos a finalidade, mas, em contrapartida, também for menos restritivo do direito colidente? (AVILA, 2012-b, p. 192-194) O primeiro exame, da comparagio entre meios, nao exige demonstragio cabal de que o meio alternativo promove igualmente, em todas as medidas, a finalidade constitucional almejada, pelas mesmas dificuldades descritas em relagio ao exame da adequagio, ¢ porque hé dimensdes diferentes nessa igualdade: meios igual ou dife- rentemente ripidos, custosos, eficazes, poluentes, faceis, complexos, seguros ete. (AVILA, 2012-b, p. 193-194). Jd o segundo, da capacidade de restrigao a principios constitucionais colidentes, pode e deve ser feito com todo 0 rigor que a argumenta- gio juridica for capaz de fornecer, E, no caso em questio, deve-se recorrer 4 cons- trugio doutrinaria e jurisprudencial a respeito da igualdade em geral, e da igualdade tributdria em particular, para se testar o grau de restrigio dos meios alternativos. © poder piiblico, ao adotar tributacio extrafiscal, deve motivar, expressamente, sua opgao: demonstrar que verificou meios alternativos e concluiu serem esses meios, razoavelmente equivalentes no que concerne 4 promogio da finalidade, mais restri- tivos a outros direitos, como a igualdade tributéria; e que, por isso, os descartou ¢ convenceu-se da legitimidade da via eleita 6.3 PROPORCIONALIDADE Por fim, a tributagio extrafiscal deve demonstrar-se proporcional em sentido estrito. Esse parece ser 0 exame mais dificil, pois envolve, como reconhece a doutrina, cleva- do grau de subjetividade (AVILA, 2012-b, p. 195). Isso nao significa, porém, que nao deva ser levado a efeito —mesmo porque, em muitos casos, também salienta a doutri- na, esse exame de proporcionalidade pode conferir adequado controle de racionalida- de da decisto tomada pelo poder puiblico (ALEXY, 2008, p. 594) O exame de proporcionalidade envolve 0 sopesamento entre as vantagens que, em tese, serdo obtidas com a medida avaliada, e as desvantagens decorrentes da restrigio a direitos que ela acaba por causar. Assim, se a finalidade que se procura promover tem clevada importincia, isso justificard, eventualmente, seja afetado, em certa medida, direito colidente, Para restrigdes graves a direitos fundamentais, por exemplo, apenas finalidades de elevadissima relevancia constitucional servirdo de justificativa aceitivel (ALEXY, 2008, p. 593) E preciso, entéo, para escapar do arbitrio ou do relativismo, produzir critérios de controle de racionalidade de juizos tradicionalmente tidos por subjetivos, como “vantajoso/desvantajoso”, “importante/desimportante”, “grave/nao grave” etc, Robert Alexy sboga classes de relevancia da finalidade a ser promovida e da restrigio a ODIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 2152:16: IsoNOMIA NA TRIBUTAGAO EXTRAFISCAL direitos colidentes para, em seguida, compari-los. A rel da, em sua doutrina, as razdes que a justificam, em razdes fracas, moderadas e for- tes. A restrigao a direitos fundamentais é classificada em leve, moderada ¢ séria wancia da finalidade é liga- Assim, por exemplo, uma restrigio leve a um dircito fundamental, para promover uma finalidade sustentada por razées fortes, é, sem duivida, justificével. Uma restri- cio séria a direitos fundamentais, para promover uma finalidade de relevincia baixa, fundada em razées fracas, nao. Restrigées graves — ou moderadas, ou leves — para finalidades de alta relevancia — ou média, ou baixa, respectivamente — levam a impas- ses tedricos abrem margem 4 discricionariedade do poder publico: tomar a medida nio sera desproporcional, tampouco revogi-la. Essa discricionariedade, em principio, é legitima, e a escolha do érgio competente dev rio (ALEXY, 2008, p. 594-610). Claro esta que determinar a importincia da finalidade ow a seriedade da restricio a dircito fundamental ¢ algo que a propria proporcionalidade nio faz. E fazé-lo, embo- ra em alguns casos sej controvérsia, Ai esté 0 trabalho da jurisprudéncia e, sobretudo, da doutrina: interpre- tar, compreender, construir e reconstruir teorias, praticas e significados juridicos basea- dos no papel da Constituigio no Estado brasileiro do século XXI, no contexto que deriva do pés-guerra do século passado e avanga para os problemas contemporineos. Antes de concluir, ha alguns pontos a aclarar. Direitos de liberdade sio direitos fundamentais no constitucionalismo contemporiineo, ¢ desde a aurora do constitucio- nalismo moderno. ser respeitada pelo Poder Judicia- simples, em outros pode ser extremamente dificil, a gerar séria Fles, porém, sio sempre potencialmente restringidos por medidas de direito econémico, como a tributasio extrafiscal. Além deles, a igualdade, em regra, também ¢ restringida pela tributacdo extrafiscal. Nota-se que a tributaglo extra- fiscal afeta os direitos mais fundamentais no constitucionalismo, No caso da igualdade, um direito com privilégio axioldgico em face de outros principios de estatura constitu- cional — registra, com precisio, José Souto Maior Borges (1996, p. 31). Isso implica gue o dnus argumentativo, para justificar medida do poder publico que comprometa a igualdade tibutaria, como a tributagio extrafiscal, é mais acentuado do que o seria se comprometesse outros direitos fundamentais ou outros principios constitucionais (AVILA, 2009, p. 149-160). Nao se usa a extrafiscalidade 4 toa. Eis ai instrumento que nao pode ser banalizado no Estado Democratico de Direito. Por outro lado, certos objetivos constitucionais que podem justificar a tributa- 30 extrafiscal sempre terio estatura to insigne no contexto contemporineo que, dificilmente, medidas adotadas para sua promogao serio afastadas apenas pela aplica- ¢ principalmente considerando a possibilidade concreta de aniquilagio da vida digna no planeta, é sempre justificivel em razdes fortes. Por isso, pode implicar restrigdes a direitos fundamentais — que, sem vida no planeta, nio fazem sentido — inclusive se houver défi odo a ério da proporcionalidade em sentido estrito, A finalidade socioambiental, pistémico nas premissas que 0 suportam, Mesmo que nao esteja plenaSUISWODIREITOGY 19 ANDRE FOLLONI: 24°7 © cabalmente comprovado que aquela medida realmente promove a finalidade socioam- biental; ow se ela vier para anular ou atenuar os efeitos de conduta nio comprovada, de forma plena e cabal, como danosa ao meio ambiente; ainda assim, por precaugao, deve ser admitida a plausibilidade da medida, A construgio dogmitica do principio da pre- causio, no direito ambiental, quando ligada 4 necessidade de sufragar medidas proteti- vas a0 meio ambiente mesmo sem provas cientificas robustas de sua eficécia, ou de condenar medidas danosas mesmo sem prova cabal da capacidade de produzir dano, demonstra, aqui, toda a sua relevancia (ARAGAO, 1997, p. 152-156; LEITE; AYALA, 2002, p. 62). extrafiscalidade, para fins socioambientais, pode e deve ser utilizada com intensidade (MARINS; TEODOROVICZ, 2010, p. 108-109) Por fim: ao adotar a medida, cabe ao poder piblico justificar expressamente, por escrito, que cla é adequada, necesséria e proporcional. A quem adota a medida resta © dever juridico de expor, por escrito, os porqués da tributagao extrafiscal, sobretu- do quando ela atinge a igualdade tributiria. E porqués juridicos, econdmicos, sociais, ambientais.,. todos os que se revelarem pertinentes — os juridicos, alids, sempre serio pertinentes, pelo que a doutrina os reclama com toda a razo (VIEIRA, Inédi- to, p. 20). A exposiga0 de motives da produgio normativa cresce em importincia no constitucionalismo contemporineo, revelando-se crucial ¢ determinante — assim como 0 exame critico dessa exposigdo pelo Poder Judicisrio, caso provocado, Sem a famdamentagio expressa, a lei ser, s6 por isso, ilegitima. A sangio pelo descumpri- mento do dever juridico de justificagio da tributagio extrafiscal, notadamente quan- do implica restrigao 4 igualdade tributaria, devera ser a invalidade da norma que a insere no ordenamento ~ ou, no minimo, a ampla possibilidade de revisio, pelo Poder Judicitrio, de todos os pressupostos — quais? — adotados quando de sua elaboragio. © Judicidrio ter4, inclusive, um énus que nao Ihe cabia originariamente: verificar a proporcionalidade da medida seria tarefa inicial do Legislativo; agora, deverd ser feita, ex nihilo, pelo Judiciério, Nao ha respeito & tripartigio de fiangdes que impeca 0 Judicidrio de sindicar uma lei, por exemplo, resultado do desrespeito, pelo drgio do qual emanou, as suas préprias fungdes constitucionais. Até mesmo as criticas acer- ca da “vontade do legislador” — que se voltam, sobretudo, 4 producio tedrica da Jurisprudéncia dos Conceitos alema e da Escola da Exegese francesa, do século XIX, inclusive a critica semidtica — devem ser revistas, no contexto do constitucionalismo contemporineo, Devem olhar para frente, ¢ nio apenas para trés. ConciusAo No contexto contemporaneo, em que o Estado brasileiro tem se valido frequente ¢ intensamente de tributagio extrafiscal para perseguir o atingimento de fins eco- nédmicos, ¢ preciso, 3 doutrina, estudar esse modo especifico de exagio tributéria, caracterizada pela intengio do poder publico ao edita-la; a produgio de efeitos2.18 ; ISONOMIA NA TRIBUTACAO EXTRAFISCAL socioecondmico-ambientais concretos. Preocupada com os efeitos nas condutas inter- subjetivas, ¢ por isso caracterizada, é uma tributagio na qual o aspecto pragmitico prepondera: seu objetivo ¢ induzir alguém a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa, para além de pagar 0 tributo — ou, até mesmo, independentemente disso, Sendo assim, é uma tributagio destinada a separar os contribuintes em duas clas- ses: aqueles que nio adotavam a conduta que se intenta induzir e que, por isso mesmo, serio pretensamente afetados pela tributac%o extrafiscal em seus direitos de liberda- d menos diretamente, atingidos pela existéncia jurfdica da exacio, Cinde-se os contri- buintes entre os destinatirios da tributagio extrafiscal, por ela afetados, e os nao des- tinatirios, Cria-se, portanto, desigualdade, restringindo-se o direito fundamental 4 © aqueles que j4 adotavam a conduta pretendida, ¢ que, por isso, nio serio, a0 isonomia tributaria. Em regra, a capacidade contributiva ¢ 0 critério de igualdade no direito tributirio. Mas, também em regra, esse critério mostra-se inadequado nos casos de tributagio extrafiscal, Este trabalho demonstrou, porém, que, dentro da classe dos destinatirios, a capacidade contributiva, muitas vezes, ser critério relevante, tanto para testar a efi- cicia da tributacio extrafiscal quanto para evitar efeitos desiguais nos contribuintes. Por outro lado, para aferir a validade da desigualdade interclasses, a capacidade contri. butiva nao é critério adequado, Nesse caso, a restrigio 4 igualdade esta sujeita a0 con- trole de proporcionalidade: a tributagio extrafiscal ser4 vilida quando, fundada na promosio de finalidade constitucionalmente contemplada, for adequada para a promo- gio de: a finalidade; ne essiria, diante dos direitos que acaba por restringir e de outras medidas que poderiam ser tio adequadas quanto ela, mas menos restritivas; e propor- cional, também diante desses direitos. A demonstragio, expressa, por escrito, em jus- tificativa prévia, dessas adequagio, necessidade e proporcionalidade, é dever juridico constitucional do érgio que adota a medida — no caso, do Poder Legislativo, ao editar a tributacdo extrafiscal, submetida 4 legalidade tributiria Uma vez que a igualdade ¢ um direito com inegivel e evidente privilégio abstrato © axiolégico constitucional, restringi-la envolve razdes de relevincia impar ¢ carga argumentativa especialmente forte, Por isso, extrafiscalidade nio pode ser usada & toa. Ela deve ser usada para a promocio, apenas, dos fins constitucionais mais clevados. Dentre eles, por exemplo ¢ sem diivida, os fins socioambientais ¢ de sustentabilidade da vida no planeta + ARTIGO APROVADO (20/02/2014) : neceBivo EM 24/01/2013,(Rewisnaoiretocy 19 ANDRE FOLLON!: 219 NoTAS 1 Sobre o# diferentes graus de ilicitude no constitucionslismo contemporineo ¢, eepecificamente, no direito brasileiro (FOLLONT, 2012}, 2. Para. capacidade contributiva como protetors de minimo existencal nos tibutor extrafiscas, ef Becker (1972, 1p-497), Para a capacidade conteibutiva como vedasio a tributos exteafisait com efeito de confisco, ef, Torres (1999, p, 136) Para ambos, ef Vieira (2013, p. 32). REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS ALEXY, Robert, Terie dor direitos fondamentais. Tradugio Virgilio Afonso da Silva, Sio Paulo: Malheivos, 2008, ARAGAO, Maris Alexandra de Souss, © prinelpio do poluidor pagador: pedra angular da politica comunitiria do smabiente, Col. Str Indica, n. 23. Coimbra: Universidade de Coimbra, 1997, [STALIBA, Geraldo, Sictema consituctonal tsbutrioBrosileito, io Paulo: RT, 1968 AVILA, Humberto, A diatingio entre principios e regras a redefinigio do dever de proporcionalidade, Revita Didlogo Jridics, Ano 1, v1, .4, jul, 2001 Sinem cosituconal tributdrie. 5. ed, Sio Paulo: Saraiva, 2012. (2012-8) Teoria da igualdade tibutria. 2. ed. 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