Contabilidad II.

Alumno: Manuel V. Muoz Pea

TEMA 2 Y 3. ACTIVOS FIJOS TANGIBLES O INMOVILIZADO MATERIAL Grupo II 1.- Visin Global de la Situacin Financiero-Patrimonial de la Empresa.
MASAS PATRIMONIALES - CUENTAS FIJO o INMOVILIZADO(Activos No Corrientes) INTANGIBLE (Patentes, D transpaso) MATERIAL ( Construcciones, Maquinaria) FINANCIERO ( Prestamos concedidos a L/P, acciones con fines polticos) CORRIENTE O CIRCULANTE EXISTENCIAS ( Materias primas, mercaderas) REALIZABLE o Deudores (Clientes, Efectos a Cobrar) FINANCIERO TEMPORAL ( Prestamos a C/P) DISPONIBLE (Bancos, Caja) Importes XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX MASAS PATRIMONIALES-CUENTAS PATRIMONIO NETO ( P.NO EXIGIBLE) CAPITAL SOCIAL RESERVAS PASIVO EXIGIBLE PASIVO EXIGIBLE A L/P o FIJO (Prestamos recibidos a L/P) EXIGIBLE A C/P o CIRCULANTE o CORRIENTE (Proveedores, Hacienda Pblica, prestamos a C/P)

En este Captulo- y en los siguientes- vamos a estudiar las diferentes Masas( as como su VALORACIN contable) que configuran la situacin Financiero-Patrimonial de una Empresa. De manera resumida dicha situacin, representada por el Balance de Situacin, es la siguiente:
Importes XXX XXX XXX XXX XXX XXX

CLASIFICACIN NPGC: GRUPO I (FINANCIACIN BSICA) GRUPO 2 (ACTIVOS NO CORRIENTES) GRUPO 3 ( EXISTENCIAS) GRUPO 4 ( ACREEDORES Y DEUDORES POR OPERACIONES COMERCIALES) GRUPO 5 ( CUENTAS FINANCIERAS) GRUPO 6 (COMPRAS Y GASTOS) GRUPO 7 ( VENTAS E INGRESOS) GRUPO 8 ( GASTOS IMPUTADOS AL NETO) GRUPO 9 ( INGRESOS . IMPUTADOS AL NETO

2.- Necesidad de Valorar. Coste y Valor.

La Contabilidad Capta una Realidad Econmica que afecta a Entes sujetos a contabilizacin, traduciendo las diferentes transacciones en informacin cuantificada en unidades monetarias. La realidad captada es compleja y afecta a elementos heterogneos. La VALORACIN introduce homogeneidad. Para ello se demanda la aplicacin de Dos Principios Contables: A)Empresa en Funcionamiento ( Salvo que se diga lo contrario, en Contabilidad Todas las Normas de Valoracin toman como Premisa el que la Empresa tiene una vida ilimitada y que estas normas no tienen como objetivo determinar el valor de liquidacin de la Empresa... implica, igualmente, que las normas de valoracin, han de tener en cuenta el Papel que cada elemento del Balance juega en la Empresa, entendiendo este Balance como la representacin de Un Todo.) B) Prudencia Valorativa (<<Se deber ser Prudente en las Estimaciones y Valoraciones a realizar en condiciones de Incertidumbre. La prudencia no justifica ninguna informacin que pueda llevar a una interpretacin que no sea adecuada de la realidad reflejada en las cifras de las cuentas anuales>>) Este principio se ha mantenido con el NPGC, pero perdiendo su carcter Preferencial.
Por otro lado tenemos que el NPGC( RD.1514/2007, de 16 de Noviembre) adems de los Dos anteriores, recoge como Principios Contables: (SON 6) - Uniformidad: Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan deber mantenerse en el tiempo. Si se altera deber constar en la Memoria. - Devengo: Los efectos de las Transacciones se registraran cuando ocurran, imputndose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos e Ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro. - No Compensacin: Salvo que una norma disponga lo contrario, no podrn compensarse las partidas de Activo y Pasivo o las de Gastos e Ingresos, y se valoraran separadamente los elementos integrantes de la Cuentas Anuales. - Importancia Relativa: Se admitir la no aplicacin estricta de alguno de los Principios y Criterios Contables cuando la Importancia Relativa en trminos cuantitativos o cualitativos de la variacin que tal hecho produzca sea poco significativa y no altere la imagen fiel.(Pinsese en herramientas de escaso valor, que teniendo una duracin superior a 1 ao, se computan como gasto). En caso de CONFLICTO entre Principios Contables, deber prevalecer el que mejor conduzca a que las Cuenta Anuales expresen la IMAGEN FIEL del Patrimonio, de la Situacin Financiera y de los Resultados de la Empresa.

EL PRECIO DE COSTE COMO BASE EN LAS DIFERENTES VALORACIONES.La Profesin contable ha tomado como Norma Valorativa el Precio de COSTE(Coste Histrico) , por entender que ste es el ms objetivo o menos manipulable, pero rectificando el mismo a la baja, siempre que existan dudas sobre su recuperabilidad , tanto de bienes que la empresa Usa, como de bienes que la empresa Vende. Los recursos con que cuenta la empresa (Activos) se valoran, Con carcter General, por el Precio de Coste que tuvo que satisfacer sta para su adquisicin y, con carcter general, ste es el Criterio que se mantiene a lo largo del tiempo en que este recurso permanece en la Empresa. Este Criterio puede modificarse en funcin del papel que juegan los activos en el conjunto de la Empresa a la que sirven, pero no se modifica el Coste para aflorar, con carcter general, el valor de mercado que pudiera alcanzar aos despus. Lo dicho no significa que la valoracin no se modifique, sino que no se modifica el Coste como Criterio. Si nos encontramos ante activos de Larga Duracin (Edificios, maquinarias, etc.) este Coste se va reduciendo a medida que el Activo se Deprecia. La Base o Mtodo de Medicin ms comnmente utilizado por la empresa al preparar sus Estados Financieros, es el COSTE HISTRICO. ste se combina, generalmente, con otras bases de medicin. Por Ej. los inventarios se llevan contablemente al menor valor entre el Coste Histrico y el Valor Neto Realizable(VNR) (recurdese que esto se aplica slo en el momento del clculo del Resultado.) Definiciones Valorativas. En estos apartados iremos definiendo los criterios de valoracin que vayan apareciendo (del NPGC) Coste Histrico o Coste.- En un ACTIVO es su precio de Adquisicin o coste de produccin. El Precio de Adquisicin es el importe en efectivo y otras partidas equivalentes pagadas, ms, en su caso y cuando proceda, el valor razonable de las contrapartidas entregadas a cambio en el momento de la adquisicin. Debiendo estar todas ellas directamente relacionadas con adquisicin (desembolsos necesarios y razonables para la puesta del Activo en condiciones operativas). El Coste de Produccin incluye el precio de adquisicin de las materias primas y otras materias consumibles, los factores de produccin directamente imputables al activo y la fraccin de los indirectamente relacionados y sean necesarios para la puesta del Activo en condiciones operativas. EL Coste Histrico de un PASIVO, se registran por el valor del producto recibido a cambio de incurrir en una deuda o, en algunas circunstancias ( por Ej, en el caso de los impuestos) por las cantidades de efectivo o equivalente que se espera pagar para liquidar una deuda, en el curso normal de la operacin. Valor Neto Realizable (VNR).- De un Activo es el importe que se puede obtener por enajenacin en el mercado, en el curso normal del negocio, deduciendo los costes estimados necesarios para llevarlo a cabo, as como, en el caso de las materias primas y los productos en curso, los costes estimados necesarios para terminar su produccin, construccin o fabricacin.

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Existen tres momentos en los que es necesario fijar un criterio de valoracin que sea consistente con los Principios o macrorreglas que rigen el quehacer contable. Estos momentos son (aplicables a activos y pasivos): Cuando se da de Alta en el Patrimonio; Cuando se da de Baja; Cuando se calcula el Resultado Peridico. La Valoracin es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada uno de los elementos integrantes de las Cuentas Anuales, de acuerdo con las Normas de Valoracin incluidas en la Segunda Parte del PGC.

3.- El nuevo PGC.-

El NPGC, que entro en vigor el 1 de enero de 2008, tiene una estructura muy similar a la de sus antecesores. Las

Tres primeras Partes son de aplicacin Obligatoria, dejando las dos ltimas con un contenido amplio de aplicacin Voluntaria. 1-Marco Conceptual de la Contabilidad.(Principios contables, Criterios de Valoracin.) 2-Normas de Registro y Valoracin (Criterios y Reglas aplicables a diversas transacciones.) 3-Cuantas Anuales (Comprenden el Balance, la Cuenta de Prdidas y Ganancias, el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, el Estado de Flujos de Efectivo y la Memoria. No obstante el Estado de Flujos de Efectivo no ser obligatorio para las empresas que puedan formular balance, estado de cambios en el Patrimonio y Memoria Abreviados.) 4- Cuadro de Cuentas. 5.-Definiciones y Relaciones Contables. La cuarta y quinta parte son de aplicacin facultativa, no obstante, es aconsejable que, en el caso de hacer uso de esta facultad, se utilicen denominaciones similares con el fin de facilitar la elaboracin de las cuentas anuales cuya estructura es obligatoria.

4.- Activos Fijos o Inmovilizados Materiales. Definicin y Contenido.

Un bien en concreto slo puede ser calificado de Activo Fijo o de Activo Circulante en razn a la Funcin que cumple en la empresa. Por Ej. en una empresa constructora de edificios, un edificio ser activo fijo si es usado por la Empresa (Bien de Uso) y ser Activo circulante ( Bien de Cambio) si est destinado a la venta. M: Recordemos que en esta empresa el periodo de maduracin puede ser de varios aos y como los edificios se convierten en dinero dentro de dicho periodo seran circulantes . Por otro lado existen Activos que, si bien permanecen largo tiempo en la empresa, no estn destinados al uso (como en el caso de un terreno que la empresa puede tener anexo a la fbrica pero sin usar) De ah que se habla de Activos Fijos en sentido estricto (bienes de uso) y en Sentido Amplio (Activos de Larga duracin). Los Activos Fijos Materiales pueden agruparse en dos apartados: A) Depreciables ( tienen vida limitada, se deprecian o amortizan: mquinas, vehculos, edificios..); B) No Depreciables ( Ej. terrenos). IMPORTANTE.- La importancia de asignar un desembolso (una adquisicin de un Bien o Servicio) a Activo o Gasto es de VITAL importancia en la correcta determinacin del resultado peridico y, como consecuencia de ello, en el correcto establecimiento de la Situacin Financiero-Patrimonial de la Empresa. Por Ej. si una adquisicin que no presta servicios ms que a un periodo ES CAPITALIZADA( Activada= Se hace Activo), beneficiar al resultado del periodo en perjuicio de los siguientes, que soportaran un gasto de una adquisicin que No Presta Servicios ( no da utilidad). En Contabilidad, cuando una adquisicin de un bien o servicio implica utilidad a dos periodos contables sucesivos, se suele registrar el Activo como GASTO ANTICIPADO, en tanto que si presta Servicios (rinde utilidad) a ms ejercicios es calificada la adquisicin como ACTIVO FIJO. Por Ej. Si se paga la prima de un seguro que cubre el periodo de Abril de un ao a Marzo del siguiente, la parte no vencida al 31 de diciembre
figurar como gasto anticipado. Por el contrario, el importe no consumido de un vehculo adquirido en abril y que tiene una vida til de 5 aos, el 31 de diciembre del primer ao ( y de los sucesivos hasta su total uso) figurar como activo fijo.

No obstante lo anterior, en determinadas ocasiones desembolsos que renen las condiciones de ser usados en varios ejercicios no son contabilizados como Activos, sino como gastos, debido a que no representan una inversin importante. Resultara costoso gestionarlos como activos, pinsese en pequeos objetos de escritorio. Las Empresas suelen fijar un Mnimo de Capitalizacin, por debajo del cual no Capitalizan( activan) aplicando el Principio de Importancia Relativa.

5.- Valoracin de los Activos Fijos Materiales: Alta en Patrimonio. Coste de Compra, si lo adquirimos a terceros. Coste de Produccin, si lo construye con medios propios.

Dado por sentado que, con carcter general, aplicamos el principio de precio de Coste, cuando la Empresa adquiere un bien de Uso( edificios, muebles, mquinas) debe valorarlo a su precio de Coste que, en principio puede ser:

Digamos que, con carcter general, cuando se da de Alta en patrimonio el Valor a Asignar al mismo a de ser la suma de los Desembolsos

Necesarios y Razonables (que dependern del tipo de Activo) que hayan de realizarse hasta que el mismo se encuentre en condiciones de

Empezar a funcionar, es Decir, de generar INGRESOS(fecha de su puesta o entrada en funcionamiento, con independencia de cundo, de hecho, empiece a funcionar. Pinsese por ejemplo en que una mquina est en condiciones de funcionar a 1 de enero, pero la empresa, por su programacin, no la usa hasta el mes de junio.) Cualquier desembolso que no cumpla estas condiciones no debe ser Capitalizado. Pensemos, por Ej., caso en que la instalacin de un activo se prolonga debido a la huelga del personal que lo tiene que instalar (no son gastos necesarios) o, el coste de reparacin originado por el mal trato dado a un activo al descargarlo en las dependencias de la empresa. En cumplimiento del principio de Correlacin de Ingresos y Gastos los Costes derivadas de la adquisicin de un Activo sern Capitalizados, en tanto que este Activo NO est en condiciones de generar ingresos. Veremos, seguidamente, los Criterios a aplicar segn el origen de la adquisicin:

5.1.-Formas Ordinarias de Adquisicin.-

5.1.1.- ADQUISICIN A TERCEROS CON PAGO AL CONTADO.- No se presentan demasiados problemas. Ejemplo. Contabilizacin
Una empresa adquiere unas instalaciones con los siguientes desembolsos: Precio de catlogo..................10.000 Menos: Descuento pronto pago(2%)...-200 Precio Neto de suministrador.9.800 Mas: Gastos de transporte................500 Gastos de Seguro........................50 Gastos de Instalacin................300(material:100 y personal:200) COSTE TOTAL ENTRADA.....10.600 10.650 Instalaciones(Activo Fijo) a/ Bancos, Cuenta Corriente 10.650 * Si, para mayor informacin, los gastos adicionales se pueden contabilizar 1 y luego capitalizarse: 500 gastos transporte 50 gastos de seguros, ...etc a/ Bancos 850 ------------------x------------------------------------10.650 Instalaciones a/ Bancos, C.C 9.800 Gasto transporte 500; seguros 50; otros(total 850)

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Contabilizacin ( CONT.)
* Otra forma de Operar, Ms correcta, es utilizar una Cuenta Compensadora de los Gastos que se han capitalizado, que se denomina Gastos Capitalizados (con saldo acreedor) 731 Trabajos realizados para el Inmovilizado Material(*) ver 8.4 10.650 Instalaciones a/ Bancos, C.C. 9.800 Gastos Capitalizados 850 La primera forma de operar tiene el inconveniente de que no conocemos, por Ej., cual es el coste total (en Balance) del personal durante el periodo, por cuanto una parte, en este caso 200 se han cancelado antes de regularizarse con Prdidas y Ganancias. Al operar con la segunda forma conseguimos un doble objetivo: por una parte conocer todos los Gastos Incurridos (en este EJ. gastos de personal) y que importe ha sido capitalizado( 200 en el Ej.)

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Contabilizacin

* Supongamos que la empresa ha tenido 20.000 de gastos de personal, de los que slo se han capitalizado como activo fijo 200, segn el primer sistema : 19.800 Perdidas y Ganancias a/ 19.800 Gastos de Personal Y segn el Segundo sistema: 20.000 Prdidas y ganancias a/ Gastos de Personal 20.000 200 731 Trabajos realizados(-G) a/ Prdidas y Ganancias 200 * Por ltimo, si la compra lleva aparejada el pago de un impuesto indirecto No recuperable, frente a Hacienda Pblica, de 600 : 11.250 Instalaciones a/ Bancos, C.C 9.800 Gastos Capitalizados 850 Hacienda Pblica(Pasivo) 600

5.1.2.- ADQUISICIN A TERCEROS CON PAGO APLAZADO.- En las que el suministrador del Activo carga a la Empresa un Inters. La cuestin es si deben de formar parte del coste de un Activo, el coste de los intereses por aplazamiento del pago. Desde un punto de vista estrictamente terico, dichos gastos por intereses nunca deberan Capitalizarse como mayor coste de dicho Activo, est o no en funcionamiento, por cuanto el coste de un Activo no debe depender de la estructura financiera que tenga la Empresa. La aplicacin en estos casos del principio de correlacin de Ingresos y Gastos, es ms una coartada para no penalizar los resultados de unos ejercicios en que el Activo no colabora en la generacin de Ingresos. Por todo ello: Slo se podrn capitalizar los Gastos Financieros Devengados Antes de que el Inmovilizado est en condiciones de entrar en Funcionamiento. Siempre que haya pasado un periodo de tiempo SUPERIOR A UN AO para estar en funcionamiento, con el lmite del Valor Razonable del Inmovilizado Material en el que se integran como mayor valor (NPGC) Ejemplo.
* Supongamos el caso de un Activo adquirido con pago aplazado el 1 de octubre del 2002, en estas condiciones: - Precio de Contado.............................8.000 - Precio aplazado a dos aos............10.036 - Intereses............................................2.036 - Otros gastos de montaje.................1.000 Si suponemos que los costes financieros se imputan linealmente y que el activo est en disposicin de funcionar el 1 de octubre de 2003, el coste a Capitalizar sera 2.036/2= 1.018 u.m en total, correspondiendo capitalizar 3/12 en 2002 y 9/12 en 2003. A partir del 1 de octubre 2003, ya no se podr Capitalizar y el gasto financiero restante (1.081) sera imputable como gasto en los resultados del ejercicio 2003(3/12) y de 2004 ( 9/12).

Contabilizacin
Los Apuntes seran: 8000 Activo Fijo a/ Proveedor de Inmovilizado 8000 1000 Activo Fijo a/ Bancos(por gastos de montaje) 1000 Por los Gastos Financieros: 254,5 Gastos Financieros a/ Intereses Ptes. de Pago(Pasivo perodif) 254,5 ( 1.018 x 3/12) al 31-12-2002 Y simultneamente: 254,5 Activo Fijo a/ Gastos Financieros( Gastos Capitalizados)254,5 Finalmente, en 1 de octubre del 2003: 763,5 Gastos Financieros a Intereses Ptes. De Pago 763,5(1.018x 9/12) Y 763,5 Activo Fijo a/ Gastos Financieros( Gastos Capitalizados)763,5 Por lo que el Coste total por el que el Activo aflora al Balance ser de Proveedor 8000+ Montaje 1000 + Gasto Financiero Capitalizado 1.018.

5.1.3.- ADQUISICIN A TERCEROS CON FINANCIACIN EN MONEDA DISTINTA AL EURO.-Aade un problema ms. Cuando un Activo Fijo es financiado por un proveedor ajeno a la Zona Euro o mediante el uso de un prstamo en moneda distinta al Euro, suceder que cuando la deuda se cancele o se llegue al final del periodo contable, el tipo de cambio vigente no coincida con el tipo de cambio vigente en el momento de finalizar la operacin de compra o de prstamo. Surge as, una Diferencia de Cambio, que es necesario discernir si deben formar parte del Coste del Activo o de los Resultados del Periodo. Slo se Capitalizarn las diferencias de Cambio que se produzcan antes de que el inmovilizado est en condiciones de entrar en funcionamiento. Se argumenta que la diferencia de cambio (positiva o negativa) es equivalente a un ingreso o cambio Financiero. Ejemplo.
* Supongamos que hemos adquirido una mquina a un proveedor USA, con un coste de 10.000 $, siendo el cambio en el momento de la compra, 1$ = 0,85 E Supongamos tambin que los costes de montaje = 1000 E. Supongamos tambin, que cuando se satisface la deuda el cambio es de 1$ = 0,86 E, pago que se produce en la misma fecha en que la mquina entra en Funcionamiento. El coste total de la mquina ser: Euros - Coste original: 10.000 $ x 0,85........................... ............................. 8.500 - Coste Montaje..................................... ......................................... 1.000 - Diferencias Negativas de Cambio[(10.000(0,86-0,85)].............. 100 COSTE TOTAL............................................................. 9.600

Contabilizacin
Los Asientos sern: -Por el coste original del proveedor: 8.500 Maquinaria a/ Proveedores 8.500 Por los costes de montaje: 1000 Maquinaria a/ Bancos 1000 - Al pagar al proveedor tendremos: 8.500 Proveedores(10.000 x 0,85) 100 Gastos por Diferencia negat. cambio a/ Bancos(10.000 x 0,86) 8.600 [(10.000(0,86-0,85)] -Y al Capitalizar el gasto por diferencias de cambio 100 Maquinaria a/ Gastos por dif. Negativa(o Gastos Capitalizados) 100

5.1.4.- ADQUISICIN CONJUNTAS O POR LOTES.- Si una empresa adquiere mediante un pago nico Activos Fijos diversos (y, algn que otro circulante), cosa que suele ocurrir al comprar activos de una empresa en liquidacin, el problema que se plantea es cmo asignar o distribuir este coste nico o Coste Conjunto a los diferentes Elementos patrimoniales. Una solucin sera distribuir el coste global en funcin del valor por el que figuraban en Libros( o Valor Contable) de la empresa vendedora. Esta solucin no se suele aceptar en la prctica profesional por cuanto pueden estar distorsionados respecto a sus valores actuales en el Mercado, al contabilizarse, como sabemos, a precio de coste. Por lo anterior se suele aceptar que la distribucin se haga en funcin de los Valores Justos de Mercado (Valor til de reposicin o VALOR RAZONABLE) que hoy tuvieran esos Activos, de manera individualizada o bien, si esto es difcil de obtener, en funcin de los valores por los que estuvieran asegurados en la empresa vendedora. Digamos finalmente, que si no es factible, ninguna de las alternativas anteriores, habra que recurrir a la tasacin de un experto independiente.

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Definiciones Valorativas. En estos apartados iremos definiendo los criterios de valoracin que vayan apareciendo (del NPGC) Valor en Libros o Contable.- Es el importe Neto por el que un activo o un pasivo se encuentran registrados en el Balance una vez deducida, en el caso de los activos, su Amortizacin Acumulada y cualquier correccin valorativa por Deterioro acumulada que se haya registrado. Valor RAZONABLE( Valor Justo de Mercado, Valor til de Reposicin, m: Valor Realizable( o de liquidacin) del IASB).- Antes conocido como Valor VENAL.- Es el importe por el que puede ser adquirido un Activo o liquidado un Pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una Transaccin en condiciones de Independencia Mutua. El Valor Razonable se determina Sin deducir los Gastos de transaccin en los que pueda incurrirse en la enajenacin ( en eso se diferencia del VNR) No tendr en Ningn caso el carcter de Valor Razonable el que sea resultado de una transaccin FORZADA, urgente o como consecuencia de una situacin de liquidacin involuntaria. Con carcter general el V.R se calcular por referencia a un valor de mercado fiable. En este sentido el precio cotizado en un mercado Activo ser la mejor referencia del V.R. Para aquellos elementos respecto de los cuales no exista un mercado Activo, el V.R se obtendr mediante la aplicacin de Modelos y Tcnicas de Valoracin ( empleo de referencia a transacciones recientes en las mismas condiciones o de activos sustancialmente iguales, mtodos de descuento de flujos de efectivos futuros estimados y modelos generalmente utilizados para valorar opciones. En todo caso se usar la tcnica empleada por el mercado que obtenga la estimacin ms realista de los precios.) Cuando corresponda aplicar el V.R, los elementos que No puedan valorarse de manera fiable, se Valorarn, segn proceda, por su COSTE AMORTIZADO(*) o por su COSTE HISTRICO, minorado, en su caso, por las partidas correctoras de su valor que puedan corresponder, haciendo mencin en la Memoria de este hecho y su motivacin. (*) El Coste Amortizado lo veremos en los Pasivos. Ejemplo.
* Supongamos que una empresa a adquirido a otra , por un coste de 100.000 u.m, los siguientes el elementos, que, segn la tasacin de un experto independiente, el valor de mercado, en la actualidad, de estos bienes( Valor Razonable) es el siguiente: Maquinarias....................65.000 Terreno.......................... 25.000 Edificio.......................... 50.000 Mercaderas.................. 20.000 160.000

Contabilizacin
El coste global lo distribuiremos proporcionalmente a esos valores, as: Maquinaria: 65.000/160.000 x 100.000 = 40.625 Terrenos: 25.000/160.000 x 100.000= 15.625 Edificios: 31.250 Mercaderas: 12.500, Con lo que el Asiento Global sera: 40.625 Maquinaria 16.625 Terrenos 31.250 Edificios 12.500 Mercaderas a/ Bancos, C.C 100.000

5.1.5.- CONSTRUCCIN PROPIA.- En este caso el Coste no viene dado por transacciones a favor de un tercero, Sino por el Coste del Conjunto de los Factores de Produccin (materiales, Personal, etc.)que la empresa utiliza para fabricar un Activo. La fabricacin de Activos Fijos por la empresa obedece a una doble motivacin: Necesidad de ocupar recursos ociosos o imposibilidad de encontrar esos Activos en el Mercado. Como Regla General se computar el total coste de los Factores utilizados, tanto directos como indirectos, es decir, materiales utilizados, coste del personal empleado y costes indirectos como son la parte alcuota de gastos de energa utilizada, alquileres,etc. Ejemplo. Contabilizacin
* Supongamos que una empresa fabrica mobiliario para los servicios sociales de la empresa utilizando los siguientes factores: - Materiales......................................................................................2.000 - Personal...........................................................................................5.000 - 1% de los gastos indirectos de produccin de la empresa...1.100 8.100 El apunte ser: 2.000 Materiales usados(coste) a/ Almacn de materiales(c. de activo) 2000 5.000 Gastos de Personal a/ Bancos 5.000 1.100 Gastos indirectos a/ Gastos de alquiler, energa 1.100 Por capitalizacin: 8.100 Mobiliario a/ materiales usados, gastos personal, O la alternativa: 8.100 Mobiliario a/ Gastos Capitalizados 8.100

5.2.-Formas Especiales de Adquisicin.-

5.2.1.- ADQUISICIN A TTULO GRATUITO (DONACIONES) Y SUBVENCIONADAS PARCIAL O TOTALMENTE.Se entiende por donacin la recepcin a ttulo gratuito de un Activo. La Subvencin sera la financiacin, igualmente a ttulo gratuito (a fondo perdido), de un Activo. La diferencia estriba en que, en el segundo caso, hay percepcin de dinero que luego se aplica a la compra del Activo, en tanto que en el primer caso se recibe el Activo directamente, como puede ser el caso de Activos recibidos resultantes de la liquidacin de una Empresa del mismo Grupo. En el caso de las Subvenciones existe una Valoracin Objetiva que viene dada por el precio pagado para adquirir el Activo, aunque el dinero haya sido financiado gratuitamente. En las Donaciones no existe ese Valor objetivo. Por otra parte las subvenciones oficiales suelen tratarse, en periodos sucesivos a su consecucin, como ingresos del periodo, a efectos fiscales, lo que hace que las Donaciones se traten de manera similar, aunque por razones diferentes como luego veremos. Con respecto a la Valoracin, tenemos varias Alternativas: A) A coste Nulo.- Una opcin es No imputar coste al Activo, luciendo fuera del Balance (Memoria), Por Ej. el asiento sin valoracin sera: Maquinaria Donada a/ Donaciones de Maquinaria El Inconveniente que tiene es que esta manera de operar Oculta un Activo que la Empresa usa. Adicionalmente, los costes que se calculan, al no incluir
el coste derivado de la amortizacin del bien que se usa (en el Ej. un bien depreciable) no son comparables con otras empresas que usan Activos no donados.

B) Coste Compensado.- En esta alternativa tampoco se asigna un coste explicito, pero se da una informacin en Balance valorada. Supongamos que la mquina recibida, a ttulo gratuito, tuviera un valor Razonable (Justo de Mercado) de 40.000 u.m. El asiento a hacer sera similar al anterior, pero valorado y la cuentas figuraran en balance pero Compensndose: 40.000 Maquinaria Donada a/ Donacin de Maquinaria 40.000 , en el Balance de Situacin figurara as: ACTIVO PASIVO Otras Cuentas XXX Otras Cuentas XXX Maquinaria Donada 40.000 - Donaciones de maquinaria -40.000 0En este caso, al valorar la mquina, igualmente, con coste nulo no se amortizara, presentando igual problema que la alternativa A). No obstante, los importes compensados deberan ir reducindose a lo largo del tiempo. Suponiendo que la mquina se amortizara en 5 aos(8.000 por aos), el segundo ao el balance reflejara 32.000.

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C) Asignando un Valor al Activo.- Las Normas profesionales hablan del Valor Razonable, Valor Justo de Mercado o Valor til de Reposicin, es decir, el Valor que tendra en Mercado en su estado de uso. Cuando las donaciones vienen de empresas del mismo grupo, se suele adoptar el valor que el Activo tena en los Libros del la Empresa Donante. Si se trata de Subvenciones, no hay problema y se aplica el principio del Precio de Coste de Adquisicin, bien sea a terceros, bien sea construido por la empresa. El problema es saber a qu contrapartida se abona el Alta en el patrimonio del Activo, al no representar desembolso para la Empresa. Ejemplo.
* Supongamos que la Empresa recibe, a ttulo gratuito, maquinaria cuyo Valor Razonable se estima en 20.000 u.m, y cuya duracin se estima en 4 aos, con una depreciacin lineal ( 5.000 por ao) * El Mtodo de Capital no se suele aplicar dado que se utiliza una cuenta de Neto Reservas por Donaciones y hace aparecer un Gasto cuando no debiera. * Las normas Profesionales y el PGC utiliza el Mtodo de Renta que tiene como contrapartida una cuenta de Patrimonio Neto representada por un ingreso Diferido, es decir, una contrapartida que se ir como ingreso a medida que el gasto de amortizacin del bien se computa. Se justifica en lo siguiente: Un Activo cuya adquisicin no implico Coste para la Empresa, Su Uso no Implica Gasto. Si se quiere aflorar el Activo y, por ende, el Gasto, hay que Compensarlo con un Ingreso.

Contabilizacin Mtodo de Renta

La Contabilizacin del Mquina sera: 20.000 Maquinaria a/ Ingreso Diferido x Donaciones de activo(Neto)20000 Al computarse la Amortizacin, el primer ao, haremos: 5.000 Gastos Amortizacin a/ Amortizacin Acumulada maquinaria 5.000 Y simultneamente: 5.000 Ingresos Diferidos x donaciones a/ Ingresos por Donaciones 5.000 Al regularizar tendramos P y G 5000 Gas Amort Ing Donac 5.000 Igual que cuando se asigna al activo un coste cero, pero con ms informacin, evidentemente.

Contabilizacin. Subvencin Total

20.000 Caja o Bancos a/ Ingresos Diferidos por Subvenciones 20.000 Al aplicar la subvencin a la compra de la maquinaria: 20.000 Maquinaria a/ Caja o Bancos 20.000 Al amortizar la mquina: 5.000 Gastos Amortizacin a/ Amortizacin Acumulada maquinaria 5.000 Y simultneamente: 5.000 Ingresos Diferidos x donaciones a/ Ingresos por Subvenciones 5.000 La situacin del Balance al final de Primer ao sera: ACTIVO PASIVO Otras cuentas xxx Otras cuentas xxx Maquinaria: 20.000 Ingresos diferidos por - amort acumulada 10.000 15.000 Donaciones(subvenciones) 15.000 Y as sucesivamente, hasta el final de la vida til de la mquina.

Contabilizacin. Subvencin Parcial

Digamos que si la subvencin es parcial, el goteo del ingreso diferido a Ingresos del periodo ser proporcional al porcentaje subvencionado. * Supongamos que la mquina que nos sirve de Ej. es subvencionada en un 40%. Tendramos los siguientes Asientos: Al recibir la Subvencin: 8.000 Caja y Bancos a/ Ingresos Diferidos por Subvenciones 8.000 Al comprar la mquina: 20.000 Maquinaria a/ Caja y Bancos 20.000 Al amortizar la mquina: 5.000 gastos de Amortizacin a/ Amort. Acumulada Maquinaria 5.000 Y simultneamente: 2.000 Ingresos Diferidos x subvenciones a/ Ingresos x subvenciones 2.000 Al regularizar tendramos: P y G 5000 Gas Amort Ing Subvenciones 2000 Con un efecto Neto de 3000 de cargo, al igual que si hubiramos computado un coste de mquina de 12.000( que es lo que desembolso la empresa) y un gasto de amortizacin en 4 aos de 12000/4= 3000 u.m Digamos por ltimo, que si la donacin o la subvencin se refiere a un Activo No depreciable, por Ej. un terreno, el Ingreso diferido permanece en Balance como tal hasta que el terreno se d de baja. No hay trasvase de ingresos diferido a Ingresos del periodo, por cuanto no hay gasto por amortizacin que compensar. Cuando ese activo se venda, el ingreso diferido se convierte en ingreso del periodo en que tiene lugar la venta. Suponiendo que se vende en las 10.000( que era su valor inicial), tendremos: por la Venta: 10.000 Caja y Bancos a/ Terrenos 10.000. y simultneamente: 10.000 Ingresos diferidos por donaciones(subvenciones) de activos a/ Ingresos por donaciones(subvenciones) 10.000 Y al regularizar: 10.000 Ingresos por donaciones( subvenciones) a/ Prdidas y Ganancias 10.000 De todo lo anterior se colige ESTE CRITERIO:

Una Donacin ( o Subvencin) es Slo Ingreso del Periodo en que se recibe lo recibido es Dinero o Activo equivalente. 5.2.2.- ADQUISICIN POR PERMUTA TOTAL O PARCIAL.- Se dice que hay permuta Total cuando se adquiere un Activo entregando otro (distinto de Dinero) a Cambio. Es Parcial cuando se adquiere un Activo entregando otro a cambio ms una parte de Dinero. En este apartado, vamos a contemplar slo el caso en que un Activo Fijo Material es permutado por otro similar. Por Ej. una mquina por otra, con entrega adicional o no de dinero. Para valorar el Activo recibido se aplica el Principio de Prudencia Valorativa en el sentido de que se aplica al recibido el Coste Menor de los Dos siguientes: En Permuta NO COMERCIAL (o sin estimacin fiable de valores Razonables) - El Valor Contable del que se Cede (ms el dinero, en su caso) - El Valor Razonable del que se recibe. Al hacer esa transferencia, se puede producir en principio un beneficio o una prdida, pero al aplicar la limitacin anterior, Slo es permitido contabilizar una prdida y Nunca un Beneficio. NO OBSTANTE (NPGC) si se trata de una PERMUTA COMERCIAL, Si puede haber BENEFICIO. stas se valorarn por el Valor Razonable del Activo entregado, ms, en su caso, las contrapartidas monetarias entregadas a cambio, SALVO que se tenga una evidencia ms clara del Valor Razonable del Activo recibido y con el lmite de este ltimo.(Aunque sea Mayor).Se presume NO COMERCIAL, salvo prueba en contrario, toda permuta de la MISMA NATURALEZA y USO para la Empresa. Ejemplo. Ej. sigue y contabilizacin
* Supongamos que una empresa tiene una mquina cuyo valor en Libros es: - Valor Origen............................25.000 - Amortizacin Acumulada......15.000 - Valor en Libros.......................10.000 La mquina se permuta por otra, teniendo que satisfacer 2.000 u.m, adicionales, en dinero. Cal es el coste de los activos que la empresa entrega? - Valor en Libros de la maquina.......10.000 + Dinero.... 2.000= 12.000 Si la mquina que recibe tiene un valor en Mercado de 13.000, la empresa le dar de Alta en Patrimonio por 12.000 y No reconocer beneficio alguno. Si tiene un valor en mercado de 10.500, ste ser el Valor de contabilizacin, reconociendo una Prdida de 1.500 que se derivan del siguiente clculo: Coste de lo entregado: 12.000- Valor de lo recibido 10.500 = 1.500 Los Asientos en ambos casos sern: 12.000 Maquinaria (nueva) a/ Maquinaria (Vieja) 25.000 15.000 Amort Acum. Maquinaria (vieja) a/ Caja o Bancos 2.000 En el Segundo caso: 10.500 Maquinaria (nueva) 15.000 Amort Acum. Maquinaria (vieja) a/ Maquinaria (Vieja) 25.000 1.500 Prdida en canje de maquinaria a/ Caja o Bancos 2.000

5.3.-Estudio Pormenorizado de ciertos Activos Fijos Materiales.-

Algunos Inmovilizados Materiales presentan algunas caractersticas, en lo que afecta a su valoracin y tratamiento, que vamos a estudiar seguidamente.

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5.3.1.- TERRENOS PARA EDIFICAR (SOLARES).- El Coste a imputar a un terreno para edificar es la suma de todos los desembolsos necesarios para hacer el terreno Edificable (Adems del coste a satisfacer al vendedor hay que incluir otros como honorarios legales, registros de propiedad, nivelacin, limpieza, demarcacin, etc., as como los impuestos de compra No repercutibles.) Un problema aadido es cuando se adquiere un terreno y un edificio construido en el mismo. El Problema de la valoracin depende de: * Si el edificio es para usar.- Estamos ante un caso de venta Conjunta o por Lotes. * Si el edificio es para Derruir.- Porque sea una construccin vieja y sea necesario su derribo para construir un edificio nuevo, el problema es si los costes de derribo son costes del terreno o del Edificio nuevo. El problema es importante, por cuanto, como sabemos, el Terreno en un Activo No Depreciable y el Edificio si es Depreciable ( Amortizable). La Practica Profesional imputa al coste del terreno todos los desembolsos necesarios para hacer el Terreno Edificable, de tal forma que los costes de derribo sern imputables como coste del Terreno. Por consiguiente, los posibles Ingresos o Aplicaciones por el Material de Derribo sern siempre Menor Coste del Terreno. Ejemplo. Contabilizacin
* Supongamos que una empresa adquiere un Solar por 100.000 en el que se encuentra una vieja construccin. Los costes de derribo importan 2.000, vendiendo el material aprovechable ( marcos de ventanas, ciertas estructuras) por 700. El coste del Terreno ser: - Coste Origen...........................100.000 - Coste Derribo del edificio... 2000 ----- Coste Total: 101.300 - Material aprovechable.......... - 700 El apunte ser: 102.000 Terrenos a/ Caja y Bancos 102.000 700 Caja y Bancos a/ Terrenos 700 Si el material aprovechable se aplica a la futura construccin: 102.000 Terrenos a/ Caja y Bancos 102.000 700 Edificios en construccin a/ Terrenos 700 Incrementando el coste de la Construccin.

5.3.2.- MEJORAS DE TERRENOS.- En un terreno para edificar hay Costes que no son ni costes del terreno estrictamente, ni costes del Edificio, Sino Costes que, siendo imputables preferiblemente al terreno, constituyen Inversiones Depreciables tales como cercas, jardinera, iluminacin, accesos al edificio, conducciones, etc., que, por lo tanto, es necesario Separar de la cuenta de Terrenos para someter su inversin a Amortizacin. Estos Activos se suelen llamar Mejoras de Terreno o Ttulo Similar. 5.3.3.-EDIFICIOS - Desde el momento en que se han computado todos los costes para hacer el terreno edificable (suelo), todos los Costes de Edificacin (vuelo) son capitalizables en la cuenta Edificios o Construcciones. Estos costes son, juntos con los de edificacin en sentido estricto, los honorarios por Proyecto y Direccin de Obras,as como los costes del personal de la Empresa que supervisan la edificacin. Ejemplo. Contabilizacin
* Supongamos que una empresa encarga la construccin de un edificio a una empresa constructora. sta factura a la empresa sujeta a la contabilidad certificaciones de Obra por 50.000, para lo que la empresa pide un prestamo cuyos intereses devengados durante la construccin son 5.000. Por otra parte un ingeniero de la empresa, cuyo coste anual es de 10.000 (ha dedicado un 60%). Los costes legales son de 6.500. As el coste total del edificio es: Cert. Obras 50.000+intereses 5000+Coste legal 6500+coste personal propio(0,6 x 10.000) 6000 - 67.500 Los Asientos sern: 50.000 Edificios en construccin a/ Acreedores 50000 Al pago de los certificados obras 50.000 Acreedores a/ Caja 50.000 Por los gastos financieros 5.000 Gastos Fi. a/ Intereses Ptes pago 5.000 (o Caja y Bancos) Y as todos los gastos. Por la Capitalizacin de Gastos: 17.500 Edificios en Construccin a/ Gastos capitalizados 17.500 Una vez que el edificio est terminado y en condiciones de uso: 67.500 Edificios a/ Edificios en Construccin 67.500

5.3.3.- RECAMBIOS O REPUESTOS.- Son piezas destinadas a sustituir a otras semejantes. Se agrupan en dos categoras: - Recambios Genricos (aplicables a diferentes Activos, se valora y contabilizan como una Existencia) - Recambios Especficos (Son exclusivos de activos concretos, Deben incrementar el Coste del Activo al que de manera exclusiva van destinados y someterles al mismo ritmo de Amortizacin que le activo Principal. Ejemplo y Contabilizacin Contabilizacin
* Supongamos que una empresa adquiere al principio del ejercicio, 5000 en recambios Genricos.(sin adquisiciones anteriores) al final hay 2000. Por la compra: 5000 Existencias de Recambios a/ Cajas y Bancos 5.000 Por consumo al final del periodo: 3.000 Gastos por recambios consumidos a/ Existencias de recambios 3.000 Adicionalmente la empresa Adquiere al principio del Ejercicio una instalacin por 100.000. La empresa suministradora obliga a adquirir recambios de esa instalacin por 20.000. La vida til de la instalacin es de 10 aos ( lineal). Por la Compra: 120.000 Instalaciones a/ caja o Bancos 120.000 Por la Amortizacin: 12.000 G. Amortizacin a/ Amort. Acumul Insta.12000 Obsrvese q se computa un gasto de 2000 con independencia de su uso.

5.3.4.- PEQUEO HERRAMENTAL.- Por la aplicacin de la Importancia Relativa ciertos Activos Fijos se son controlados como Activos Circulantes. Lo anterior es aplicable al Pequeo Herramental, donde las adquisiciones se computan como activo Fijo, pero despus se controlan como existencias. El Gasto es computado por la diferencia entre Existencias contables y fsicas (Ajuste) Ejemplo y Contabilizacin Contabilizacin
* Una empresa comienza el ejercicio con Utillaje por 2.000. Durante el ejercicio adquiere otros 5.0005.000 Utillaje a/ Caja o Bancos 5.000 El saldo contable de utillaje ser de 7000. En lugar de amortizar este utillaje en funcin de su vida til, se computa como gasto cuando se consume, de manera que, si al final de ejercicio, el inventario fsico arroja 4.000, se dar un gasto de 3000. 3000. Gasto consumo Utillaje a/ Utillaje 3000 En lenguaje contable, este cmputo es una Amortizacin por INVENTARIO.

5.3.5.- ACTIVOS CUYO IMPORTE PERMANECE INVARIABLE.- En aplicacin del mismo principio de Importancia Relativa ciertos Activos Fijos permanecen en cuentas por una cantidad fija a lo largo del tiempo y las reposiciones se van computando como Gasto. Un Ej. lo tenemos en la Industria Hotelera, donde ciertos activos fijos, como pueden ser los ajuares de las habitaciones o las vajillas, no son controlados como tal Activo fijo, computando la amortizacin de tenedor a tenedor ( que sera muy costoso) . En estos casos el Inventario Inicial permanece en el Balance por un importe fijo y las reposiciones se computan directamente como Gasto. Cuando se adquiere una nueva vajilla para Reponer la estropeada, esta adquisicin se computa directamente como gasto, mediante este Asiento Gastos de reposicin a/ Caja y Bancos. En lenguaje contable este cmputo es una Amortizacin por REPOSICIN. 5.3.5.- BIENES NATURALES.- Son bienes defectibles por agotamiento o bienes agotables, en sentido de que son Activos cuya explotacin implica su desaparicin total, siendo renovables slo por la naturaleza. (Yacimiento de Gas, petrleo, mina de carbn, una cantera o un bosque). En realidad son grandes almacenes de Existencias. Los costes de estos Activos son de dos tipos: - Costes de Concesin (Costes que la Empresa debe satisfacer para explorar la existencia de un yacimiento, por ejemplo.)

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- Costes de Exploracin y Desarrollo. (Los de Exploracin son aquellos en que se incurre hasta que se descubre la existencia de gas o petrleo, por Ej., siempre que la exploracin tenga xito, en tanto que los coste de Desarrollo son aquellos en que se incurre para hacer explotable en bien natural, por ej. todos los costes de galeras, etc.) Digamos, finalmente, que el bien natural no se Deprecia, Se Agota. 5.3.6.- ACTIVOS REVERSIBLES.- Se trata de activos que no son defectibles porque se agoten, sino porque hay que devolverlos (revertirlos) a la Entidad pblica de la que la Empresa obtuvo la concesin. Un Ejemplo puede ser un Parking pblico. En estos casos no hay problema especial para cuantificar el valor por el que haya que dar de alta en patrimonio el bien; el problema es ir cuantificando el pasivo y por ende, el gasto que habr que totalizar en el momento de la devolucin o Reversin. Este Pasivo ser el equivalente a la siguiente suma: Valor Residual (pendiente de amortizar) de los Activos a revertir y Gastos derivados de la Reversin (el principal viene dado por los posibles trabajos de reacondicionamiento de los activos, pues stos han de revertirse en perfecto estado de uso. Ejemplo Contabilizacin
* Supongamos que unos Activos reversibles que importaron 200.000 tienen un valor pendiente de amortizar en el momento de la reversin, que suponemos es de 50 aos despus de la concesin (periodo de concesin) de 40.000 y que los gastos que se estiman para su reacondicionamiento son de 10.000. El pasivo sera pues de 50.000. Si adoptamos una distribucin lineal del gasto anualmente habra que hacer el siguiente asiento: 1.000 Gastos de reversin a/ Fondo de Reversin 1.000 50.000/50 (cuenta de Pasivo) Al final del periodo de concesin(50 aos) la cuenta de pasivo Fondo de Reversin tendr un saldo de 50.000. Si suponemos que no hay desviaciones en los clculos, en el momento de revertir los Activos y de incurrir en los gastos de reacondicionamiento, el asiento ser: Coste origen de los activos.200.000 Amortizacin 160.000= 40.000 160.000 amortizacin acumulada a/ Activos Fijos 200.000 (bienes afectos a la reversin) 50.000 Fondo de Reversin a/ Caja y Bancos(costes reacondicio.)10.000

5.3.7.- ACTIVOS FIJOS MATERIALES EN RGIMEN DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO O LEASING.El Leasing consiste en que la empresa arrendataria dispone del control y Uso de un Activo, satisfaciendo una cuota y disponiendo, al final del contrato, de estas tres Opciones: Devolver los activos a la empresa arrendadora; Firmar otro contrato con cuotas ms bajas; Adquirir, en firme, los Activos objeto de contrato (esta ltima le diferencia del arrendamiento normal, tambin llamado operativo.) Su contabilizacin responde a la de la compra con pago aplazado, veamos un ejemplo. Ejemplo y Contabilizacin Contabilizacin
* Una empresa necesita una instalacin cuyo coste en mercado es de 10.000, acude a un contrato de leasing en las siguientes condiciones: - Duracin del contrato: 60 meses ( 5 aos) -Importe de la cuota mensual: 225 - Valor residual del bien (opcin de compra) 1.000 Si el bien al contado cuesta 10.000 y aplazadamente cuesta (60 x 225) + 1000= 14.500, es que los intereses del aplazamiento son de 14.500-10.000= 4.500, con lo que el asiento ser: 10.000 Instalaciones 4.500 Intereses diferidos a/ Acreedores 14.500

6.- Desembolsos Posteriores a la Adquisicin de Inmovilizados Materiales.

Una vez dado de Alta en Patrimonio, se pueden originar durante la vida del Inmovilizado, una serie de Desembolsos relacionados con el mismo. El problema que se plantea en si tenemos o no que capitalizarlos o llevarlos a gastos del periodo. 6.1.1.- GASTOS DE CONSERVACIN O ENTRETENIMIENTO Y POR REPARACIONES.- Los de Conservacin o Mantenimiento, son los necesarios para que el bien opere correctamente, Pero sin aadir Valor alguno al mismo (Son desembolsos por lubricacin, pintura, etc.) Los de Reparaciones son los necesarios para que el bien vuelva a estar en perfectas condiciones de funcionamiento, mediante pequeos trabajos que no incrementan su capacidad de funcionamiento. Por lo tanto hay que computarlos (Ambos) como GASTOS del Periodo. - xxx Gastos de conservacin o reparaciones a/ Caja y Bancos xxx Estos desembolsos se conocen como gastos por reparaciones ordinarias, para distinguirlos de los gastos por reparaciones extraordinarias. Matizacin.
* Existen ciertos Activos, como son los buques y las aeronaves, que, por exigencias de la Compaa de Seguros, han de ser sometido peridicamente a una gran reparacin para mayor seguridad. Tambin se trata de un gasto del ejercicio, pero debe periodificarse. * Supongamos un avin, cuya gran reparacin tuvo lugar en 2000 siendo la prxima a finales del 2004, estimndose una cuanta de 40.000. El gasto de cada periodo ser de 10.000. As que durante los 4 ejercicios afectados habr que hacer un asiento: 10.000 Gastos x Reparaciones a/ Provisin grandes Reparaciones 10.000(pasivo) Y regularizamos- P y G a/ Gastos grandes reparaciones. Al final del cuarto periodo el asiento sera: 40.000 Provisin grandes reparaciones a/ Caja y Bancos 40.000

6.1.2.- RENOVACIONES Y SUSTITUCIONES PARCIALES DE ACTIVOS FIJOS MATERIALES.-Consiste en que un Activo recupere sus caractersticas iniciales de funcionamiento, lo que supondr generalmente, sustituir ciertos elementos por otros. Si no altera la capacidad o su duracin de uso Gasto. Para que el Coste sea Capitalizable, el mismo debe tener influencia en el servicio futuro del Activo y, para ello, se han de dar simultneamente dos circunstancias: A) Que el Activo recupere su funcionalidad inicial; B) Que haya informacin para dar de baja contablemente los elementos que se sustituyen, ya que, de lo contrario, se duplicara perniciosamente la inversin. Ejemplo y Contabilizacin
* Supongamos que las conducciones de agua de un edificio se renuevan para recuperar su funcionalidad. El coste de las nuevas conducciones es de 5.000. Para poder capitalizar como mayor valor del edificio, de debe poder dar de baja las conducciones antiguas ( la empresa debe contar con datos de su coste origen y de su amortizacin acumulada) Si no Gasto periodo. * Supongamos que los datos de las conducciones viejas son: Coste Origen: 3.000 Amortizacin acumulada 2.500= Valor Contable= 500. Podemos encontrarnos con dos situaciones: A) Que las conducciones viejas se vendan con prdidas ( o se desechen, en cuyo caso, todo el valor contable se convertir en prdida); B) Que las conducciones viejas se vendan con beneficios. * En el primer caso la prdida se reconoce (se contabiliza). En el segundo caso el beneficio No se reconoce, sino que se deduce el coste del Activo nuevo. Supongamos que el Activo viejo se vende en 200:(Prdida de 300) 2.500 Amort. Acum. aPyG 200 Caja y Bancos;300 Prdida Activos Fijos a/ Edificios 3.000 Por la compra de las nuevas conducciones: 5000 Edificios a/ Caja y bancos 5000 ( lo hemos capitalizado) Supongamos que la conduccin se vende por 600. El asiento de baja ser 2.500 Amort. acum. a/ Edificios 3000; Beneficios en Activos Fijos 100 600 Caja Por la Adquisicin de la Nueva: 4.900 Edificios (5000-100) a/ Caja 5000 (Con lo que el Beneficio se anula) 100 Beneficios

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6.1.3.- AMPLIACIONES Y MEJORAS.-En el caso de las Ampliaciones, el problema es de fcil solucin, ya que se da de alta un Activo nuevo y, por tanto, el coste es Capitalizable. Supongamos que una empresa construye un piso a aadir a su actual edificio. El apunte ser simplemente: Edificios a/ caja y Bancos. Las Mejoras implican desembolsos para que el Activo sea ms productivo o dure ms, con lo que el coste tambin es capitalizable. El asiento sera: Activos (por el bien afectado) a/ Caja o Bancos

7.- Bajas de Activos Fijos Materiales.

Las bajas de activos por venta o inutilizacin implican una cancelacin de las cuentas representativas del Activo, contabilizando una prdida o un Beneficio, por diferencia entre el precio de Venta y su Valor Contable. Tan slo hay que destacar que la Amortizacin Acumulada a computar ser el importe devengado hasta la fecha de baja. Ejemplo y Contabilizacin.
* Supongamos una empresa que periodifica sus resultados anualmente. Tiene una mquina a 1-1-2002Coste original:10.000-Amort 6000 V.Contable: 4000 * Supongamos que la depreciacin de la mquina es del 10% anual y que la empresa la vende el 1-10-2002 a 2.600, operaramos como sigue: * Primeramente, habra que reconocer la amortizacin a 1 de 0ctubre(9 meses) 10.000 * 0,10* 9/12= 750 750 Gastos de Amortizacin a/ Amortiz Acumulada Activos Fijos 750 Con lo que el Valor contable a fecha de venta sera: 3.250 * El resultado de la venta ser: Precio Venta 2.600 Valor Contable 3.250Prdida 650 Y el Asiento del diario ser: 2.600 Caja o Bancos 6.750 Amort. acum. 650 Prdida Activos Fijos a/ Maquinaria 10.000

8.- Valoracin en la determinacin del resultado del periodo. La Amortizacin del Perodo.

Llegado el momento de la determinacin del resultado del Periodo, es necesario evaluar la Depreciacin que han experimentado los Activo Inmovilizados materiales, como consecuencia de su aportacin en las actividades de la Empresa. La Amortizacin no implica un procesado de valoracin, lo que pasa es que, indirectamente, al asignar un coste al ejercicio, se determina el Valor Contable del Bien. El proceso de Amortizacin se encuadra dentro del proceso de Ajuste por Periodificacin. Todos sabemos que un automvil pierde valor y en cantidad apreciable a
los pocos das de ser usado. Debe ser sta la base del cmputo del gasto de amortizacin de un vehculo al servicio de la Empresa? No, en absoluto, por cuanto, en este caso, es un Activo de Uso y no de Cambio; el automvil no esta destinado a la venta sino a prestar servicios. En definitiva, la Amortizacin es un proceso

de distribuir racional y sistemticamente el coste de los Activos Fijos.

8.1.- Inicio y Finalizacin de Cmputo de la Amortizacin.-La Amortizacin debe empezar a computarse a raz de

que el Activo est en condiciones de prestar servicios con normalidad. Si el Activo est en Construccin, Montaje, Ejecucin o, simplemente, en curso (hay que manifestar esta circunstancia en Contabilidad) y NO se puede Amortizar por servicios que la Empresa an no consume. La Finalizacin del cmputo llega cuando el bien alcanza el final de su Vida til para la Empresa (sta a consumido todos los servicios del mismo)

8.2.- Elementos que configuran la Amortizacin.-

La Funcin de Amortizacin es la representacin de la imputacin del Coste del Activo a los Gastos de cada periodo en que se usa. Los Factores que han de considerarse son de Dos Tipos: - Factores fsicos: Uso, Causas externas (Ej. una intemperie); El simple transcurso del tiempo. - Factores Econmicos de Obsolescencia: Cambios tecnolgicos. Digamos, por ltimo, que los elementos que configuran la Funcin de Amortizacin son: - Coste Inicial o Valor Inicial/Origen: Que vamos a designar Vo y que es el coste que el Activo a acumulado hasta el momento de ser usado. - Valor Residual Estimado o Inicial: que es el valor que se estima que la Empresa puede recuperar al final de su vida de Servicio y que vamos a designar con Vr. Tambin se le suele llamar simplemente Valor Residual, pero con frecuencia se utiliza esta expresin tambin al valor que tiene el Activo del valor origen la amortizacin acumulada al final de cada periodo. - Base de Amortizacin: que es el importe sobre el cual se aplica el tanto de Amortizacin o sobre el que se lleva a cabo el clculo. - Tipo o Tanto de amortizacin: que es el coeficiente expresado en porcentaje o tanto por uno en que se cifra la depreciacin de un periodo de tiempo, y que designamos por t. - Vida til: que es el nmero de periodos ( aos) que esta el Bien en servicio y que designamos con n. - Cuota de Amortizacin: o importe del gasto a computar en cada periodo y designamos por D. Las diferentes funciones de Amortizacin las podemos agrupar en DOS APARTADOS: 8.2.1- METODOS BASADOS EN EL TIEMPO.
8.2.1.1 MTODO CONSTANTE, LINEAL O POR CUOTAS FIJAS.- Este mtodo que, por otra parte, es el ms Frecuente, supone que el consumo

es uniforme a lo largo del tiempo. Ejemplo

La funcin es: D= Vo Vr n

* Supongamos que una mquina comprada el 1-1-2002 por 100.000, con vida til de 10 aos y un valor residual de 10.000.

La cuota de amortizacin lineal sera D= 100.000 10.000 = 9.000 10 El tanto de amortizacin sera un 10% y el asiento que originara la amortizacin sera: 9.000 Gastos de Amortizacin a/ Amortizacin Acumulada 9.000

8.2..1.2 MTODO DECRECIENTE CON TANTO FIJO O CONSTANTE.-En este caso, el porcentaje de cada perodo se aplica sobre el valor

pendiente de amortizar al inicio del periodo. En este mtodo, el supuesto es que la capacidad de rendir servicios del activo decrece con el paso del tiempo. El problema se centra en determinar cul es el Tanto Fijo que cumple con los objetivos de la funcin. La Base de Amortizacin, en este caso, es el Valor Origen sin detraer el Valor residual, dado que, llegado a ese valor, el proceso de amortizacin se detiene.
t= 1-n

Vr/Vo

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Ejemplo
Supongamos un Activo que es amortizado por este mtodo. Valor origen: 10.000; Valor residual estimado: 1.000; vida til. 5 aos. El tipo de amortizacin ser: t= 1-5 uno 36,90% El cuadro de amortizacin del bien sera:

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Ao 1 2 3 4 5

Base de amortizacin 10.000 6.309,573 3.981,071 2.511,886 1.584,893

Cuota amortizacin 3.690,427 2.328,502 1.469,185 926,993 584,893

1000/10.000 = 0,3690 expresado en tanto por

Valor residual pendiente 6.309,573 3.981,071 2.511,886 1.584,890 1.000

En este mtodo se distribuye la Base Amortizable, en este caso (Vo-Vr) entre los aos de vida til, pero de manera decreciente, siendo la base de clculo la suma de los nmeros dgitos de los aos. Ejemplo
8.2.1.3 MTODO DECRECIENTE EN FUNCIN DE NMEROS DGITOS O NATURALES.* Si el Bien del ejemplo anterior se amortiza con este mtodo, las cuotas anuales se calcularn como sigue: Base: 1+2+3+4+5= 15 * Cuota del Primer ao: 10.000-1.000 x 5 = 3.000 15 * Segundo ao: 10.000 -1.000 X4 = 2.400 15 Y as sucesivamente.

8.2.2.- METODOS BASADOS EN LA ACTIVIDAD.Toman como referencia tan slo el uso o la productividad y no el transcurso del tiempo. La base de referencia pueden ser los kilmetros recorridos, las piezas producidas. Ejemplo
* Supongamos una mquina cuyo coste inicial es de 5.000, sin valor residual , se amortiza en funcin de las piezas que produce, que estiman en 10.000 piezas * Primer ao: 3.000; segundo: 4.500: tercero: 2.500 Las cuotas sern: Primer ao: 5000/10.000 x 3000= 1.500 Segundo ao: 5000/10.000x 4.500 = 2.250 Tercer Ao: 5000/ 10.000 x 2.500 = 1.250

8.2.2.1 ESPECIAL REFERENCIA A LOS BIENES NATURALES . EL FACTOR DE AGOTAMIENTO

En estos bienes no se habla de amortizacin, sino de Agotamiento y es, en realidad, un mtodo de depreciacin basado en la actividad que se conoce como Amortizacin en Funcin del Factor de Agotamiento. Ejemplo
* El factor de agotamiento viene dado por el cociente del valor amortizable del bien Natural entre la cantidad de existencias que se estima contiene el recurso. * Supongamos una cantera de piedra cuyo coste total ha sido de 150.000, estimndose el valor del terreno cuando todas las piedras hayan sido extradas de 15.000. Si se estima que la cantera contiene 135.000 m3 de piedra, cada m3 de piedra extrado tendr un coste de: 150.000-15.000 = 1 135.000 *Si el primer ao se extraen 20.000 m3 de piedra, el asiento ser: 20.000 Gastos por agotamiento a/ Amortizacin Acumulada 20.000 Este gasto de agotamiento ser uno de los componentes del coste final de la piedra extrada, siendo el principal por razones obvias ya que el Activo Fijo ( cantera) es un almacn de piedra.

8.2.3- LA AMORTIZACIN DE LAS AMPLIACIONES Y MEJORAS.-Hemos visto en el captulo anterior que las Ampliaciones son adicciones a los Inmovilizados materiales y que, por lo tanto, su coste es capitalizable. Si son ampliaciones en sentido estricto, es decir, en que a un Activo se le aade otro, con el que forma una unidad indisoluble, es evidente que el coste de la ampliacin ha de repercutirse sobre los periodos que quedan de vida til al Activo Principal, que se ha visto ampliado. Igual podemos decir de las Mejoras que aumentan si eficiencia. Ejemplo
* Una mquina cuyo coste origen fue de 10.000 con una vida til estimada de 10 aos, se le hace una ampliacin al cabo de seis aos de uso, el coste de la ampliacin debe asignarse a los aos restantes. Supongamos que la amortizacin es lineal, sin valor residual y que el coste de ampliacin es de 2.000. * El Gasto de amortizacin de los aos 7 a 10 de la mquina en su conjunto, ser: - De coste inicial: 10.000/10 = 1.000 --- Total 1.500 - De coste de la ampliacin 2.000/4 = 500

8.3.- Cambios en las estimaciones de la Vida til.

No es infrecuente que las estimaciones iniciales se revisen (por errores en dicha estimacin o por aparicin de nuevas circunstancias que alteren esa estimacin) a lo largo de la vida del bien. En el caso de errores en la estimacin inicial, se entiende que los resultados de ejercicios anteriores al cambio en la estimacin han sido infravalorados o sobrevalorados, por ello se recomienda ajustar los resultados de ejercicios anteriores. Ejemplo
* Supongamos un activo con Vo=60.000, sin Vr, con n=10 aos con amortizacin lineal. Transcurridos 6 aos se aprecia un error en la estimacin inicial, debiendo ser la n=12 aos. Se operara as: Coste Origen: ......................................... 60.000 Amortizacin Acumulada al final del 6 ao..........36.000 Valor Contable:......................................... 24.000 * La Amortizacin acumulada al final del 6 ao con una vida de 1 aos sera: 60.000/12 x 6............................... 30.000 Con lo que en ejercicios anteriores, se computo un mayor gasto de 6.000. * Habra que rebajar el importe de la amortizacin acumulada en 6.000 e incrementar los beneficios de aos anteriores, mediante este asiento: 6.000 Amortiz. Acumulada a/ B en ejercicios anteriores 6000(ira a P y G) * Si entendemos que el cambio de estimacin , se debe a que han aparecido circunstancias NO previstas en el momento inicial(tales como que a partir de ese ao el Activo va a ser usado en condiciones distintas, NO se modificaran los resultados anteriores, sino que se modificaran las CUOTAS FUTURAS, de la 7 a la 12. La nueva cuota anual ser: 60.000-36.000 = 4.000 (12-6) * Cuando se modifican resultados de ejercicios anteriores, se dice que se hace un ajuste al PATRIMONIO, y cuando no se modifican, se dice que se hace un ajuste al RESULTADO.

8.4.- El Inmovilizado Material en el NPGC

En este apartado comentaremos cuestiones, fundamentalmente Formales, que no se hayan contemplado anteriormente. El Inmovilizado Materia o Tangible en Explotacin lo recoge el PGC en el Subgrupo 21,reservando el Subgrupo 22 para las Inversiones Inmobiliarias (NUEVO) y el 23 para el Inmovilizado Material en Curso.

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En el caso de que la Empresa Capitalice gastos en este tipo de Activos, la contrapartida del cargo al Activo en cuestin que utiliza el PGC no es la cuenta de Gastos Capitalizables que utilizamos en los ejemplos, como una minoracin del gasto, sino una de Ingresos, llamados Ingresos Contables, ya que no son tales ingresos, sino conceptos compensadores de gasto. Esta cuenta es la recogida en el cdigo 731 Trabajos para el Inmovilizado Material. (ver Ej. Pag.20). Los Vehculos que la Empresa utilice para uso interno, sin que salgan al exterior, se agrupan en Maquinarias. El PGC computa Dos Clases de Depreciacin: - La Amortizacin, cuyo cargo computa en la Cuenta 681, mediante le Asiento 681 Dotacin para Amortizacin del Inmovilizado Material (Cuenta de Gasto) a/ 281 Amortizacin A por Inmovilizado Material(Cuenta de Activo compensadora). - La Depreciacin por Prdidas que no tienen relacin con el proceso de Amortizacin, el NPGC nos la define as: Se producir una Prdida por deterioro del Valor de un Inmovilizado Material cuando su Valor Contable supere a su Importe Recuperable, entendido ste como el mayor importe entre su Valor Razonable menos los gastos de venta y Su VALOR en USO Las Correcciones Valorativas por Deterioro, as como su reversin , se reconocern como un gasto o un ingreso, el la cuenta de Prdidas y Ganancias. La reversin por deterioro tendr como lmite el Valor contable del Inmovilizado que estara reconocido en la fecha de reversin si no se hubiese registrado el Deterioro de Valor Prdida Irreversible Prdida Reversible
* Cuando en terminologa del PGC se produce una prdida Irreversible se minorar el importe del Activo con cargo a una cuenta de gastos: Ejemplo * Supongamos que un edificio ha sido destruido parcialmente por un incendio. La parte siniestrada, no asegurada tena el siguiente valor en cuentas: - Coste Origen.........................20.000 - Valor Contable: 8.000 - Amortizacin Acumulada....12.000 El Asiento ser el siguiente: 12.000 (281) Amortizacin Inmov. Mater. 8.000 (671) Prdida Procedente del I.Mater. a/ Construcciones 20.000 * Si la empresa estima que el deterioro se va a producir, tendr que computar una prdidano realizada- en cuanto esta pueda ser razonablemente cuantificada. Supongamos una mquina cuyo valor contable es: Coste: 10.000-Amortizacin 6000= 4.000. La funcin de amortizacin prevea un uso de 10 aos, lineales, sin Vr. Si se supone que dentro de 2 aos, los ingresos derivados del uso de esa mquina van a descender de tal manera que su uso sea antieconmico y que se puede vender en esos 2 aos en 500, la prdida en la actualidad habra que computarla as: * Valor De la mquina dentro de 2 aos: 4000-2000 amort= 2.000 Probable precio de Venta..........................................500 Prdida o Quebranto........................................... 1.500 * La tenedura del PGC sera: 1.500 (691) Prdida por Deterioro del Inm.Mate.(Gasto) a/ (291) Deterioro de Valor del I.Mate 1.500 (Compensadora Activo) Antigua Provisin * Si las circunstancias cambian y el Deterioro no tiene lugar, se anula la cuenta compensadora con abono a una de ingresos: 1.500 (291) Deterioro de Valor a/ (791) Reversin por Deterioro de I. Material 1.500

Definiciones Valorativas. En estos apartados iremos definiendo los criterios de valoracin que vayan apareciendo (del NPGC) Valor Actual y Valor en Uso.- Por un lado el Valor Actual es un criterio de valoracin General( como el Coste histrico o el Razonable) y sera el importe de los flujos de Efectivos a recibir o pagar en el curso normal del negocio, segn se trate de un Activo o un Pasivo, respectivamente, Actualizados a un tipo de descuento adecuado. Dicho tipo de descuento, en el caso de un Activo, deber recoger las condiciones de riesgo e incertidumbre que soportan los flujos de efectivo que estamos valorando( Por Ej, no se aplicar el mismo tipo de descuento a Bonos del Tesoro de menor riesgo, que a Obligaciones de una empresa que acaba de nacer ya que en este ltimo caso, los flujos de efectivo que dicho bono va a generar ( los intereses y el reembolso del principal) estn sujetos a mayor riesgo, lo cual se traduce en la aplicacin de un tipo de descuento ms elevado que con los bonos del Estado.) Por su parte el Valor en USO, es un criterio de valoracin que se BASA en el Valor Actual para su clculo, en contraposicin a otros criterios de valoracin como, por ejemplo, el de Coste Histrico. Es decir, es una CONCRECCIN del Valor Actual que se aplica en ciertas ocasiones a los Activos y a unidades generadoras de efectivo (por Ej. cuando es necesario comprobar si un Activo sufre Deterioro de Valor) , pero no a los pasivos. Por Ej., el valor en uso de una mquina industrial lo calcularamos hallando el valor actual de los flujos de efectivos futuros estimados por la empresa que dicho inmovilizado va a reportar. En definitiva, podemos decir que, en general, el valor en uso se va aplicar a los Activos no corrientes, en determinadas circunstancias, para obtener el importe recuperable de un Activo. * Algo parecido pasa en la relacin entre Valor Razonable y VNR.- El Valor Razonable es un criterio de valoracin general que se aplica a determinados Activos y Pasivos(fundamentalmente financieros). Por su parte, el VNR se utiliza para valorar las existencias de una empresa. De ah que se establezca que es el importe que se puede obtener por un activo en el mercado en el curso normal del negocio, y descontando los costes de venta estimados. Por Ej., una empresa que se dedica a la construccin y posterior venta de pisos, puede ver disminuido el
VNR de sus existencias (pisos) si las condiciones de mercado inmobiliario empeoran y se estima que los vender a un precio inferior a partir de ese momento. En ese caso deber dotar una provisin por Deterioro para ajustar el valor contable de las mismas hasta que coincida con ese VNR . En cualquier caso es

necesario remarcar que le VNR establece un mximo en la valoracin de las existencias y en ningn caso un mnimo, es decir, no se permite revalorizar las existencias si estas tienen un valor contable inferior al VNR( de hecho, esta situacin es la normal, ya que la empresa genera un margen de beneficios al vender sus existencias por un valor (VNR) mayor al coste por el que estn contabilizadas en el Activo. * El PGC establece que formarn parte del Inmovilizado material, las estimaciones iniciales de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado Activo, tales como los costes de rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas obligaciones den lugar a Provisiones(pasivos) y se trata de valor residual negativo. (que se da cuando los costes necesarios para llevar a cabo la baja del activo superen los ingresos por su venta. * Aportaciones de Capital no Dinerarias.- Los Bienes del Inmovilizado recibidos en concepto de aportaciones no dinerarias de Capital sern valorados por su Valor Razonable en el momento de la aportacin. Para el aportante de dichos bienes se seguir el criterio visto para las permutas.

8.5.- El Inmovilizado Material en las NIC / NIIF del IASB

* Todo Inmovilizado material ser valorado inicialmente por su Coste. * Valoracin Posterior al reconocimiento inicial: Tratamiento Preferente. Con posterioridad a su reconocimiento inicial como Activo, deben ser contabilizados por su valor Contable o en Libros. Es decir menos amortizaciones y deterioros. * Tratamiento alternativo permitido: Con posterioridad al reconocimiento inicial como activo, deben ser contabilizados por su valor revalorizado, menos las amortizaciones acumuladas practicadas posteriormente y los deterioros. Las revalorizaciones deben ser hechas con

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suficiente regularidad, de manera que el importe en libros, en todo momento, no difiera significativamente del que podr determinarse utilizando el Valor Razonable en la fecha de Balance.

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TEMA 4. ACTIVOS FIJOS INTANGIBLES. Grupo 2

1.- Definicin y Contenido.

Los Inmovilizados Intangibles son bienes de uso que se caracterizan por carecer, con carcter general, de sustancia fsica (aunque, a veces, estn representados por documentos o inscripciones en Registros Pblicos, como es el caso de las patentes, o tiene realidad corprea, como puede ser el coste de unas mejoras en bienes arrendados.) Ejemplos son las Concesiones Administrativas, las Patentes, Las Marcas y Rtulos, Etc. La dificultad que entraas su Valoracin y no nos referimos al momentos de darlos de Alta, sino a las valoraciones posteriores es que su Valor est supeditado a la generacin de ingresos futuros, circunstancia difcil de predecir. Por otra parte en la mayora de los casos no tienen Valor de Realizacin en Mercado (por cuanto que son Activos muy identificados con la Empresa a la que pertenecen), cosa que s sucede en los Inmovilizados Materiales, circunstancia que agrava las dificultades de valoracin. Considerando los Intangibles podemos establecer Dos categoras: A) Los que tienen un valor con Independencia de la empresa que los usa y tiene una vida limitada o definida, como es el caso de la patente (con valor de realizacin individualizado); B) Los que tienen valor Slo dentro de una Empresa, tomada en su conjunto, y que tienen una vida indefinida o Ilimitada, como es el caso del Fondo de Comercio (sin valor de realizacin individualizado). Digamos, por ltimo, que constituyen rbricas de difcil valoracin y justificacin, por lo que estn muy reguladas por la normativa contable internacional y espaola, por ello, en la valoracin de estas rbricas, prevalece el Principio de Prudencia.

2.-Valoracin de los Inmovilizados Intangibles. Alta en Patrimonio.

2.1.- ADQUISICIN A TERCEROS CON PAGO AL CONTADO Y APLAZADO.-

Con carcter general, han de darse de Alta valorados a su precio de COSTE, ya sea el de adquisicin a terceros o el de produccin.

En el pago al contado el Coste ser la suma de los desembolsos necesarios para su adquisicin y normal disfrute. Ej. Si la empresa adquiere una patente a un tercero que mejora sus sistemas de produccin, incluir: Costes de transferencia de propiedad...1.000 Gastos Notariales y de registro...................60 El Asiento ser: 1.060 Patentes a/ Caja y Bancos 1.060 En el pago aplazado, como NO suele producirse un periodo de prueba o puesta en marcha, son Activos que entran inmediatamente en uso, por lo que los intereses devengados por la deuda NO son Capitalizables, siendo enjugados por los resultados del periodo. 2.2.- ADQUISICIN A TERCEROS CON FINANCIACIN EN MONEDA DISTINTA AL EURO.Como en el caso que vimos para los Materiales. Al no haber periodo de puesta en marcha, las diferencias de cambio que se produzcan No sern capitalizables, imputndose a los resultados del periodo con un criterio de Prudencia, es decir, si son positivas se diferirn y si son negativas se reconocern. Ejemplo
* Si una patente es adquirida a una entidad extranjera, y se compromete la empresa adquirente a satisfacer aplazadamente la deuda, operaremos de la siguiente forma: Fecha de adquisicin: 1 de octubre de 2002 Importe: 100.000 Cambio del dlar el 1 de octubre de 2002 1$ = 0,85 euros Cambio del dlar el 31 de diciembre de 2002 (fecha de cierre de operaciones) 1$ = 0,80 euros * Los asientos sern:------da 1-10.2002------------85.000 patentes a/ Acreedores de Inmovilizado en moneda distinta 85000 ( 100.000 x 0,85) ---------------------------------da 31-12-2002--------------------5.000 Acreedores de Inm. a/ Ingresos diferidos por dif. positivas 5.000 (100.000 x( 0,85-0,80)

2.3.- ADQUISICIN CONJUNTA O POR LOTES. Similar al que vimos en los Materiales. La diferencia aqu radica en que, generalmente, no hay precio de mercado (razonable) que sirva de referencia. En estos casos la decisin que se adopta es tomar como valor el valor contable que tuviera el Activo en la contabilidad de la empresa vendedora. 2.4.- PRODUCCIN PROPIA. Las reglas a seguir son las mismas que con el Material, con la diferencia de que no hay valores de referencia en el mercado que puedan servir de tope mximo en la valoracin; por ello sta debe ser extremadamente prudente por lo que se refiere al importe a Capitalizar de los costes indirectos de produccin. Tanto en Materiales como en Intangibles, los costes indirectos NO pueden ser superiores a los que se aplican a la produccin comercial. Ejemplo
* Supongamos que una empresa que produce televisores para la venta utiliza para el clculo de los costes de produccin de los mismos estos criterios: -Materiales................................................ lo consumido -Mano de obra directa............................ lo consumido -Gastos indirectos de produccin.........una tasa, en funcin de la mano de obra * Si la tasa del ejercicio en que la empresa produce el intangible es del 120% del coste de la mano de obra directa, ste ser el importe a computar tambin en los intangibles. * Supongamos que los costes para la produccin de un paquete informtico: - Materiales consumidos....................... 100 - Mano de obra directa............................50 El coste a imputar ser: Costes anteriores......150 total 210 Coste indirectos: 120% sobre 50.................60 210 Paquete informtico a/ (730)Trabajos realizados para el I.Intangible 210 ( o gastos capitalizados)

2.5.- FORMAS ESPECIALES DE ADQUISICIN. Donaciones, Subvenciones, Permuta total o parcial, los problemas que se plantean son los mismos que vimos para el Inmovilizado Material. Puntualizaciones. Las Donaciones se opta por contabilizar su valor (aunque no haya coste) con abono a una cuenta de Ingresos diferidos. El problema radica en que, tal como se ha comentado en otro apartado, no suele haber Valor de Mercado que sirva de referencia para su lucimiento en cuentas. En este caso se valora en la empresa donataria al mismo valor de cuentas que luce en la contabilidad de la empresa donante. En las permutas de un intangible por otro, prevalece el menor entre el valor contable del bien cedido o el valor de mercado del bien recibido. Lo anterior supone que se puede contabilizar una prdida, pero No reconocer un Beneficio.

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3.-Estudio Pormenorizado de ciertos Activos Fijos Intangibles.

3.1.- GASTOS DE ESTABLECIMIENTO.-El Nuevo PGC NO admite las Capitalizacin (NOVEDAD) de los Gastos de Establecimiento, computando los mismos en Prdidas y Ganancias cuando se devengan. Lo que le parece un error a juicio de autor del libro. Son los llamados costes de Organizacin y la Empresa incurre en ellos para poder empezar sus actividades. El autor considera que se deberan de capitalizar porque son gastos que influyen en la generacin de ingresos durante toda la vida de la Empresa . Los gastos de establecimiento se dividan en dos tipos: A) Gastos de Constitucin (Son los de carcter jurdico, necesarios para dar personalidad jurdica a la empresa.); B) Gastos de Primer Establecimiento ( Son de carcter econmico y tcnico: Honorarios de estudios previos, estudios de mercado,etc.) 3.2.- GASTOS DE INVESTIGACIN Y DESARROLLO.- Primero definmoslos: -Investigacin: Es todo estudio original y planificado emprendido con la finalidad de obtener nuevos conocimientos cientficos o tecnolgicos. -Desarrollo: Mientras que la fase de investigacin abarca una actividad ms generalizada, a nivel laboratorio, en tanto que la de desarrollo es la actividad que viene posteriormente para hacer comercializable el producto de la investigacin, entrando en la fase fabril o de experimentacin concreta. El NPGC establece lo siguiente: Los gastos de Investigacin, sern gastos del ejercicio en que se realicen. No obstante, podrn Activarse como Inmovilizado Intangible desde el momento en que se cumplan las siguientes condiciones:

Estar especficamente individualizados por proyectos y su coste su coste claramente establecido para que pueda ser distribuido en el tiempo. Tener motivos fundados del xito tcnico y de la rentabilidad econmico-comercial del proyecto que se trate.

Los Gastos de Investigacin que figuren en el Activo debern Amortizarse durante su vida til, y siempre dentro del plazo de 5 AOS; en el caso de que existan dudas razonables sobre el segundo apartado, los importes registrados en el Activo debern imputarse directamente a Prdidas del Ejercicio. Los Gastos de Desarrollo, cuando se cumplan las condiciones indicadas para la activacin de los Gastos de Investigacin, se reconocern en el Activo y se amortizarn durante su vida til que, en principio, se presume, salvo prueba en contrario, que no es superior a 5 AOS; Vale lo dicho con respecto a las dudas razonables. Ejemplo
* La empresa A dedicada a la fabricacin y venta de aceites para motor, inicia unos estudios en sus laboratorios encaminados a la definicin de un aceite especial para motores Diesel. Durante el primer ejercicio se han devengado los siguiente costes en fase de investigacin: de 3.700 que si no cumplen los requisitos que hemos visto sern gastos del ejercicio: 3.700 Prdidas y Ganancias a/ Gastos varios 3.700 * Tras el devengo de estos gastos, la empresa A solicita un dictamen a su personal tcnico del cual se deduce que el proyecto es viable tcnica y econmicamente por lo que decide comenzar la fase de desarrollo, cuyos costes son: - Gastos de personal......................3000 - Material usado en las pruebas..2000 total 5.800 - Costes indirectos...........................800 * Al darse las condiciones para su capitalizacin, la Empresa contabilizar un Inmovilizado Intangible por 5.800. 3.000 Gastos de personal a/ caja y bancos 3.000 2000 Consumo de materiales a/ Existencias de Materiales 2000 800 Gastos indirectos a/ Caja y Bancos 800 * La Capitalizacin dar lugar al siguiente asiento: 5.800 (201) Desarrollo a/ (730) Trabajos para el Inmvil. Intang. 5.800 * Al regularizar: 5.800 Resultados del Ejercicio a/ Gastos personal;materiales;ind 5.800 5.800 Trabajos realizados I.Int a/ Resultados del Ejercicio 5.800 *Como se ve, la influencia en los resultados del periodo es NULA, por cuanto los gastos se han activado en una cuenta de Inmovilizado, cuyo coste se amortizar.

3.3.- DERECHOS DE PROPIEDAD INDUSTRIAL(203). Esta rbrica est ntimamente ligada a lo que acabamos de estudiar, por cuanto, a veces, es su natural continuacin. Si los gastos devengados por el desarrollo se han capitalizado y la empresa desea proteger su uso en exclusiva, ha de inscribir su hallazgo en un Registro Pblico, lo que hace que el coste de desarrollo haya de contabilizarlo en otra rbrica que muestre esta circunstancia: (203) Propiedad Industrial Si la empresa registra el producto de su investigacin, Capitalizar en la Cuenta 203 los costes de desarrollo(del ejemplo anterior) ms los costes de notariales, de registro., mediante el registro siguiente: (203) Propiedad Industrial a/ Gastos de Investigacin y desarrollo Caja y Bancos(Gastos de registro) El derecho de Propiedad puede adquirirse mediante el registro de: Patentes, Marcas Modelos de Utilidad, Nombres comerciales y Rtulos de Establecimiento, Derechos de Explotacin de pelculas cinematogrficas. Un concepto similar a los D de Propiedad Industrial es de Derechos de Propiedad Intelectual, que comprende las Obras cientficas, literarias. Su Contabilizacin es Igual. 3.4.- DERECHOS DE TRASPASO- El Traspaso es el importe que hay que satisfacer por la subrogacin en el arrendamiento de un Local de Negocios. Este pago se justifica porque el nuevo arrendatario ve alguna ventaja de tipo econmico en el local que va a arrendar. Segn el NPGC Slo podrn figurar en el Activo cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una transaccin onerosa, debiendo ser objeto de amortizacin y correccin valorativa por deterioro....( Segn libro se capitalizar cuando la cuanta satisfecha sea relativamente importante) 3.5.- MEJORAS REALIZADAS EN UN LOCAL ARRENDADO.-Cuando una empresa realiza mejoras o acondiciona un local que tiene arrendado por un tercero (nos referimos a la contabilidad del arrendatario) estos costes deben de computarse como inmovilizado Intangible, por cuanto la empresa tiene el derecho de uso sobre las mejoras, pero quedarn a beneficio del arrendador cuando el arrendamiento finalice. La cuenta a utilizar podra ser: Acondicionamientos o Mejoras en local arrendado (se tratara de bienes con realidad fsica) 3.6.- CONCESIONES ADMINISTRATIVAS.-La Concesin es un acto administrativo por parte del Estado o de una entidad de Derecho Pblico que puede comprender tanto la transferencia a un particular de la potestad de gestin de un servicio pblico como el otorgamiento del disfrute exclusivo de un bien de Dominio Pblico. En el caso de la Empresa la ms habitual es la primera. El importe por el que la empresa concesionaria da de alta en patrimonio este Inmovilizado es el satisfecho para la obtencin de la concesin. 3.7.- PROGRAMAS Y APLICACIONES INFORMTICAS.-Los programas de ordenador que cumplan los criterios de reconocimiento(como Activo Intangible, que ya veremos ms tarde) se incluirn en el Activo, tanto los adquiridos a terceros como los elaborados por la propia

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empresa para s misma, incluyndose los gastos de desarrollo de pginas Web. En ningn caso podrn figurar en el Activo los gastos de mantenimiento de las aplicaciones informticas. 3.8.- FONDO DE COMERCIO O GOODWILL.- Es el Intangible por antonomasia, por cuanto es el exceso de valor de una empresa considerada como un ente vivo sobre el valor patrimonial de sus Activos Netos (segn profesor: Cuando compramos un negocio en marcha, el exceso que pagamos por encima de su valor contable es el Fondo de Comercio.) De manera especial, el Activo que llamamos fondo de comercio se debe al factor humano de la Organizacin ( la calidad profesional de las personas que trabajan en ella) Segn el NPGC Slo podr figurar en el Activo cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una Adquisicin Onerosa, en el contexto de una combinacin de negocios... El Fondo de Comercio No se Amortizar ( se crear una Reserva Indisponible : la 1143, que, en nuestra opinin es como si se amortizara) En su lugar, las unidades generadoras de efectivo a las que se haya asignado el fondo de comercio, se sometern, al menos anualmente, a la comprobacin de Deterioro de Valor con posible correccin valorativa. Una Empresa no puede contabilizar su propio fondo de comercio, por muy segura que est de tener una posicin lder en su Sector de actividad. Debe ser un tercero quien se lo reconozca y pague por ello para que ese intangible pueda ser contabilizado. Si en el Activo de un Balance luce (204) Fondo de Comercio es porque esa empresa ha adquirido otra. Slo se puede reconocer fondo de Comercio cuando se adquiere una empresa en su conjunto y nunca en la adquisicin de un Activo concreto e individualizado. Ejemplo
* Supongamos que la Empresa A desea adquirir la lnea cosmtica de una importante empresa del sector, la Empresa B. * Si la empresa A tiene un Neto en balance de 11.600 y la empresa A paga por ella 13.000, es que reconoce un intangible de 1.400. As que el asiento al comprar ser ( empresa A): xxx Edificios xxx Maquinaria 1.400 Fondo de comercio a/ caja y Bancos xxx

4.-Baja De Activos Fijos Intangibles.

Aplicaremos los mismos criterios que con el Inmovilizado Material, no obstante, al ser la mayora de los intangibles Activos sin valor de realizacin de manera individualizada, la baja en Balance vendr dada por su Cancelacin ms que por su venta.

5.-Valoracin en la determinacin del Resultado del Periodo. Amortizacin del Periodo

Vale lo dicho para los materiales con respecto a que es una forma de valoracin indirecta. Algunos intangibles- como la propiedad Industrial o Intelectual- tiene una vida Legal y una vida Econmica. Una vida legal por cuanto el Derecho ampara a la Empresa tenedora del uso exclusivo de esa propiedad durante una serie de aos, y una vida econmica que es el nmero de aos en que ese Activo beneficia a la Empresa. La Funcin de Amortizacin de un Intangible puede adoptar las diversas formas que vimos para el Material, si bien, prevalece la Lineal con una estimacin de valor residual nulo. Para la AECA el plazo de amortizacin debe de estimarse segn: A) Disposiciones legales (NPGC para investigacin y desarrollo, por Ej.); B) Demanda, obsolescencia (Patentes, Marcas) 5.1.- GASTOS DE INVESTIGACIN Y DESARROLLO.-Recordar lo dicho sobre plazos anteriormente. Este tipo de Activos, como el resto de los Intangibles se amortizan por el Mtodo Indirecto o de creacin de Fondo, el asiento ser: (680) Gasto de Amortizacin a/ Amortizacin Acumulada (280) 5.2.- DERECHO DE PROPIEDAD INDUSTRIAL E INTELECTUAL.-CONCESIONES El Derecho ampara esta propiedad durante un nmero de aos que constituyen su vida legal. As, el Derecho de patentes tiene una duracin de veinte aos, en tanto que las marcas tienen una vida ilimitada. Esta vida legal puede ser superior a la vida econmica, en cuyo caso prevalece esta ltima. Se entiende por vida econmica el nmero de aos en que la patente beneficia las operaciones de la Empresa. Ejemplo
* Supongamos que la Empresa A registr una patente el 1 de enero de 1992, con un coste total de 5.000. En tanto la vida legal prevalece y se estima una amortizacin lineal, el asiento de amortizacin ser: 250 Dotacin para la Amortizacin a/ Amortizacin Acumulada 250 (5000/20) * Si al cabo de 10 aos se entiende que la patente No cumple su funcin econmica, por cuanto, por ejemplo, hay productos competidores de mejora calidad y precio ms bajo que aconsejan el abandono de la produccin, habr que cancelar la patente, mediante el asiento: - Coste Origen................................5.000 - Amort. Acum. en diez aos......-2500valor contable 2.500 2500 Amortiz Acumulada 2500 Prdidas en Inmovilizado Intangible a/ Propiedad Industrial 5000

En el caso de las Concesiones Administrativas, stas tienen una vida legal, cual es el periodo de Concesin, que ser el periodo mximo de amortizacin. Si la explotacin genera prdidas de tal manera que se estima que no van a ser recuperados los costes de la concesin habrn de cancelarse en su totalidad. 5.3.- MEJORAS EN UN LOCAL ARRENDADO. DERECHOS DE TRASPASO- Las Mejoras habrn de ser amortizadas, como mximo, durante el tiempo de duracin del contrato de arrendamiento, dado que al final del mismo, las mejoras pasarn al arrendador. En el caso de los Derechos de Traspaso, si el importe satisfecho por el traspaso no es relativamente importante, se computar como gasto del periodo. Si se Capitaliza, el periodo mximo ser la duracin del contrato de arrendamiento, si bien, las normas de contabilidad aconsejan, atendiendo al principio de prudencia, que el plazo sea lo ms breve posible, en orden a los 5 Aos. 5.4.- APLICACIONES INFORMTICAS Y FONDO DE COMERCIO.-Vale lo dicho en punto 4.

6.-Gastos que no deben de capitalizarse como Intangibles (Gastos Amortizables)

En la vida de la Empresa hay desembolsos que presentan el problema sobre la adecuacin o no de su Capitalizacin como Activos. Pero, por aplicacin excesiva del principio de prudencia, se contabilizan como Gastos del Ejercicio. El listado que establece la AECA define una serie de conceptos que No constituyen Gastos Amortizables aunque la prctica los haya considerado en ocasiones como tales. Tenemos: Investigaciones de Mercado; Costes de Publicidad en Medios de Difusin ( Los costes de produccin de esa publicidad- elaboracin de anuncios, etc- si se utilizan ms de una vez, se podran amortizar en los periodos correspondientes, siguiendo los ritmos en que se efecta su difusin y nunca por un periodo que supere la ltima de ellas. ); Costes de Formacin; 6.1.- GASTOS DE RECONVERSIN INDUSTRIAL.- Los explicaremos con ms detalle. Existe Reconversin Industrial, cuando una Empresa renueva sus estructuras, especialmente le Inmovilizado, con el fin de lograr la racionalizacin de los Procesos productivos y su adecuacin a las exigencias del desarrollo econmico y tecnolgico y a las condiciones especficas del Mercado.

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Este proceso origina un conjunto de gastos y quebrantos de diverso ndole, que se denominan Gastos de Reconversin Industrial. El quebranto ms inmediato est constituido por las prdidas que puedan producirse en la venta del Inmovilizado Material. Pero, adems, pueden aparecer otros resultados negativos como indemnizaciones por cese en el Empleo. Ejemplo
* La regla general es que se lleven a resultados, mediante la oportuna provisin, en el momento en que se decide de modo formal y evidente la ejecucin futura de un Plan de reconversin. * Ejemplo. La Empresa Z tiene, entre otras, una divisin de fabricacin de marco de aluminio. El 1 de enero de 2002 tomo la decisin de cancelar la produccin para dar paso a otra ms econmica. Se espera dar de baja la produccin el 1 de enero del 2004, as como proponer bajas incentivadas del personal. * Los Activos Materiales afectos a la divisin de aluminios presentan la siguiente situacin a 1 de enero del 2002: Coste Origen..............10.000- Amortiz 6000 Valor Contable: 4.000 * El gasto de amortizacin de 2002 y 2003 alcanza un importe de 1000. El importe por las bajas incentivadas: 500, a satisfacer el 1.1.2004, y se espera obtener un importe de 2000 al vender los Activos fijos. * En aplicacin del principio de Prudencia, la perdida global por la reconversin hay que reconocerla cuando se toma el acuerdo 1.1.2002 La prdida ser de 1.500. Asientos, a 1.1.2002 1.500 Prdidas Extraordinarias a/ Deterioro de Valor del Inmov. 1.000( cuenta compensador) Provisin para indemnizacin del personal 500 ( cuenta de Pasivo) * Si no hay desviaciones en las estimaciones, el 1.1.2004 . Por activos: 2000 Caja y Bancos 7000 Amort. Acum. 1000 Deterioro de Valor a/ Activos Fijos Materiales 10.000 * Por bajas de personal: 500 Provisin a/ Caja y Bancos 500

7.-El Inmovilizado Intangible en el NPGC.

Se recogen el Subgrupo 20. Igual que vimos en lo Materiales los Gastos Capitalizados se Abonan a la cuenta 730 Trabajos realizados para el Inmovilizado Intangible. Es un Plan ms restrictivos para el Reconocimiento de Intangibles. Nos dice: Para el reconocimiento de un intangible, es preciso que, adems de cumplir al definicin de Activos y los criterios de registro o reconocimiento contable recogido en el Marco Conceptual, cumpla el criterio de IDENTIFICABILIDAD. Este criterio implica que el Inmovilizado ALGUNO de los dos requisitos siguientes: A) Sea separable, esto es, susceptible de ser separado de la Empresa y vendido, cedido, entregado para su explotacin, arrendado o intercambiado. B) Surja de Derechos Legales o Contractuales, con independencia de que tales derechos sean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones. En ningn caso se reconocern como Intangibles las marcas, cabeceras de peridicos o revistas, las listas de clientes, QUE se hayan generado INTERNAMENTE (si se compran a otras empresas s) La Empresa apreciar si la vida til de su intangible es definida o indefinida. Si tiene una vida indefinida No se amortizar, aunque deber analizarse su eventual Deterioro (antigua provisin) siempre que existan indicios del mismo y al menos Anualmente. La Vida til de un intangible indefinido se revisar cada ao para determinar su existen hechos y circunstancias que permitan seguir manteniendo su vida til indefinida para ese Activo. El Deterioro se trata igual que en los Materiales. Prdida Irreversible Prdida Reversible
(670) Prdida procedente del Intangible a/ (20) Intangible (690) Prdida por Deterioro del Inm.Intangible.(Gasto) a/ (290) Deterioro de Valor del I.Intangible (Compensadora Activo) Antigua Provisin * Si las circunstancias cambian y el Deterioro no tiene lugar, se anula la cuenta compensadora con abono a una de ingresos: (290) Deterioro de Valor a/ (790) Reversin por Deterioro de I. Intangible

7.1.- ACTIVOS NO CORRIENTES Y GRUPOS ENAJENABLES DE ELEMENTOS, MANTENIDOS PARA LA VENTA.(NOVEDAD) La Empresa calificar un Activo no corriente Materiales o Intangibles) como mantenido para la Venta si su valor contable se recupera a travs de su venta, en lugar de por su uso continuado, y siempre que se cumplan los siguientes requisitos: A) El Activo a de estar disponible en sus condiciones actuales para su venta inmediata. B) Su venta ha de ser altamente Probable. Estos Activos se valorarn en el momento de su clasificacin en esta categora por el menor de los dos importes siguientes: A) Su valor contable; B) Su valor Razonable menos los gastos de venta. Mientras un Activo Fijo est en esta clasificacin no se amortizar, debiendo dotarse las oportunas correcciones valorativas de forma que el valor contable no exceda el valor razonable menos los gastos de venta. Cuando deje de cumplir los requisitos para ser clasificado como mantenido para la venta se reclasificar en la partida de balance que corresponda a su naturaleza y se valorar por el menor importe, en la fecha de su reclasificacin, entre su valor contable anterior a su clasificacin como Activo no corriente en venta, ajustado, si procede, por las amortizaciones y correcciones de valor y su valor recuperable registrando cualquier diferencia en P y G. El criterio de valoracin del punto 7.1, no se aplicar a los siguientes Activos, que se rigen, en cuanto a valoracin por sus normas especficas: A) Activos por impuestos diferidos; B) Activos procedentes de retribuciones a Empleados; C) Activos Financieros, excepto inversiones en el Patrimonio de Empresas del grupo. Se entiende por Grupo Enajenable de Elementos mantenidos para la Venta, al conjunto de Activos y Pasivos( incluyendo incluso algn activo o pasivo corriente) directamente asociados de los que se va a disponer de forma conjunta como grupo en una nica transaccin. Para su valoracin se aplican las mismas reglas que hemos visto.

8.- El Inmovilizado Intangible en las NIC / NIIF del IASB.

Vale lo dicho en Materiales. Puntualizaciones:

El Fondo de comercio generado Internamente No debe ser reconocido como un Activo = NPGC No reconoce (a diferencia del NPGC) la posibilidad de Capitalizar Activo surgido de la Investigacin debiendo ir directamente a Prdidas y Ganancias como gastos del ejercicio en que se incurran.

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TEMA 5. VENTAS(Grupo 7) Y DERECHOS DE COBRO( Grupo 4).

En este tema y el siguiente( Existencias y Coste de Ventas) vamos a recorrer lo que sera un ciclo normal en la Explotacin de una Empresa Comercial. En este tipo de Empresas el Resultado del Periodo, viene dado por estas cuatro magnitudes: Ingresos por ventas Costes de la Mercanca Vendida Otros Gastos Resultados de tipo accesorio o Extraordinario. El Ingreso por la VENTA viene dado por la mercanca entregada al Cliente, valorada a precio de Venta. El Coste de la mercanca vendida es un concepto sumamente simple ( aunque su clculo puede presentar algn problema), cual es el de la mercanca vendida, pero valorada al precio de Coste que para la empresa represento su adquisicin. La Actividad de la Empresa comercial se centra en adquirir cosas( existencias comerciales, mercaderas) y revenderlas, sin transformacin( No obstante, en los temas veremos supuestos de elaboracin interna de empresas industriales). El que la Empresa Venda ms caro que lo que le cost se JUSTIFICA, desde un punto de vista econmico, por el hecho de que se AGREGA UN VALOR, como puede ser el acercar el producto al cliente, garantizar un servicio posventa, etc. As pues, las cosas, objeto de la actividad empresarial en una empresa comercial constituyen un Activo con un valor en Cambio, a diferencia de las cosas que la Empresa adquiere para su uso, que tienen un valor de uso. En una Empresa comercial el Flujo de Actividades se puede representar as: VENTA Suministrador Almacenamiento de Mercanca Crdito al Cliente COBRO Entrada de Dinero

PAGO Es claro que para que haya beneficios en la venta, los Cobros a los Clientes deben de ser mayores que los Pagos a los Proveedores. Ejemplo
* Al Vender la mercanca: 120 Caja y Bancos( + Activo) a/ Mercaderas 100 (-Activo) (*) Beneficios en Ventas de Mercaderas 20 (+Neto) * Ya veremos en el siguiente tema la forma de llevar el Inventario (Permanente o Peridico) Proveedores 100 + Activo y + Pasivo *Al adquirir un Activo: 100 Mercaderas a/

1.- Reconocimiento del Ingreso.

En Contabilidad, el Ingreso se reconoce (se contabiliza) en el momento de la venta o de la prestacin de Servicio por parte de la Empresa, de la que Nace o se deriva un cobro o un Derecho de Cobro. Para reconocer un Ingreso deben darse dos condiciones: A) Que se hayan suministrado los bienes (trasmitida la propiedad) o prestado los servicios. B) Que se haya recibido dinero o haya una seguridad razonable de que se va a recibir. Notas
* El efecto de un ingreso en la ecuacin contable: + A = +N(I) * En las ventas, no todo el derecho de cobro equivale al ingreso, por cuanto suelen existir impuestos que no constituyen ingresos, en este caso la Ecuacin es: +A = +P +N(I) y el asiento sera: Caja y Bancos(o Clientes) a/ Ventas( o ingresos por ventas) Impuestos a Pagar * Cuando se ha recibido el efectivo sin contrapartida, no nace un ingreso, sino un Pasivo, y tenemos: + A = + P Caja y Bancos a/ Anticipos Clientes Cuando se trasmite la cosa, el pasivo se convierte en ingreso, se registrar: Anticipo de Clientes a/ Ventas( o ingresos por ventas) * Un anticipo de un cliente es un pasivo, por cuanto el cliente tiene derecho sobre parte del Activo de la Empresa, es un financiador ms. * Sabemos que si la empresa vende cosas, simultneamente al reconocimiento del ingreso habr que reconocer un gasto por la mercanca consumida. A + (+)G = P+N+I. Si la Empresa vende mercancas a un precio de ventas de 1000 y le cost 800,los asientos de la venta sern: 1000 caja o bancos a/ ingresos por ventas 1000 800 Coste de ventas a/ Mercaderas 800

Por lo que respecta a la prestacin de servicios, el momento del reconocimiento del Ingreso no ofrece particular dificultad; no sucede as cuando la Empresa se dedica a vender cosas, producidas o no por ella. En este segundo caso, se debe prestar atencin al momento en que la Empresa vendedora TRASPASA la propiedad a la Empresa compradora. Este momento depender de las clusulas en que se haya formalizado el contrato, en especial, cuando estamos ante una gran dilacin de tiempo entre la salida del almacn del vendedor y la entrada en el almacn del comprador, como es el caso del Comercio Internacional. Existen unas clusulas del Comercio Internacional: INCOTEMS: Notas
* Existen dos tipos de Frmulas: A) Frmulas a la Salida, (FAC, FAS, FOB-puerto de embarque convenido) con las cuales el vendedor transfiere la propiedad en el lugar convenido, bien en sus almacenes o en un punto de transporte. El vendedor contrata el transporte y el seguro, pero no asumir el riesgo de la mercanca durante el mismo, ni los gastos posteriores a la carga y despacho de la misma. B) Frmulas a la llegada, (Empiezan por D-puerto de destino) En estos casos el vendedor asume todos los gastos para llevar la mercanca al pas de destino y, por tanto asumir todos los riesgos, Ello quiere decir que el trasvase de la propiedad se determina en el lugar de destino. * Tomando las clusulas extremas, tenemos los siguientes ejemplos: A) La empresa vende mercanca por 1000, cuyo coste fue de 700, con clusula ex Works( en fabrica de salida) el 20-12-2002. La mercanca llega al almacn del comprador el 3-1-2003, momento en el que se deben de satisfacer 50 en concepto de transporte y aduana . Asientos del Comprador ----------da 20-12-2002---------1000 Mercadera en camino(A) a/ proveedores 1000 ---------- da 3-1-2003----------1050 Mercaderas a/ Mercaderas camino 1000 Caja y Bancos 50 Tanto el Ingreso como la adquisicin han de contabilizarse en 2002, aunque la mercanca entre en los almacenes del comprador en 2003, ya que la propiedad se trasfiere el 20-12-2002. Asientos del Vendedor -----------da 20-12-2002----------1000 clientes a/ Ventas 1000 700 Coste Vts a/ Mercaderas 700

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Notas
B) La Empresa vende mercanca por 1.500, cuyo coste fue de 800, con clusula DDP(lugar de destino con aduanas pagadas) el 20-12-2002, satisfaciendo 100 en concepto de coste de fletes, seguros y aduanas. La mercanca llega a almacn el 3-1-2003. Asientos del Vendedor Asientos del Comprador -----------da 20-12-2002-------------------da 20-12-2002---------100 Gastos de Venta anticipados No procede registro a/ Caja 1000 ----------da 3-1-2003------------------ da 3-1-2003----------1500 Mercadera 1500 clientes a/ Ventas 1500 a/ proveedores 1500 100 gastos venta a/ gastos a. 100 800 Coste Ventas a/ Mercad. 800

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Obsrvese que el gasto pagado el 20-12-2002 corresponde a una venta del ejercicio 2003, por lo que se ha contabilizado como un Activo en 2002( gastos de ventas anticipado) y como un gasto en 2003, al respetar el principio de correlacin de ingresos y gastos, dado que si el ingreso es del 2003, que es cuando se transfiere la propiedad al comprador, el gasto derivado de la venta corresponde igualmente al 2003. Por su parte el comprador da de alta la mercanca en 2003, que es cuando adquiere la propiedad.

2.- Ventas al Contado y Ventas a Crdito.

En determinados tipos de negocios las ventas se instrumental al contado, con lo que se cumplen, simultneamente, las dos condiciones de los Ingresos. En otras ocasiones la Empresa vendedora concede un CREDITO (Derecho de Cobro) al comprador para que ste pague aplazadamente, dando as unas facilidades que la hagan competitiva con otras empresas del Sector. Cualquiera que sea el medio, la Empresa concede al comprador un Lmite de Crdito, por encima del cual No Vende a ese determinado cliente. El Mercado va fijando el Plazo que es habitual conceder al cliente, como puede ser 30,60,90 das f/f( fecha de factura), con lo que el cliente est obligado a satisfacer su deuda en lo x das posteriores a la fecha en que se consigne en la factura( Profesor: no se cuenta el da de factura). Si el cliente solicita un plazo mayor que le habitual, se suele cargar al cliente un coste por Intereses de Aplazamiento. Cargo de intereses por Aplazamiento
* Supongamos que una empresa que concede habitualmente 60 das, vende a uno a 90 das, cargndole un 1% por el mes de aplazamiento. Si el importe de la venta es de 1.000, el total cargo ser: 1000+1000x0,01 = 1.010 * El derecho de Cobro, tiene dos componentes: a) Uno por Ingreso de Ventas; b) Otro por ingreso de tipo financiero. Asiento: 1.010 Clientes a Ventas 1000; Ingresos Financieros 10

Hemos visto en el apartado anterior que la venta QUE DA NACIMIENTO AL DERECHO DE COBRO a favor de la empresa vendedora, ha de contabilizarse cuando se transfiere la Propiedad, lo que implica tambin el Riesgo. Si a partir de determinado momento, el riesgo, por ejemplo de Destruccin, corre a cargo del comprador, es en ese preciso momento en el que debe e contabilizarse en ingreso por parte del vendedor (y el coste de la compra por parte del comprador). Por ello, la AECA cita tres requisitos para contabilizar un derecho de cobro derivado de la venta:
A) Que el compromiso de pago a la empresa vendedora no est condicionado por la reventa del Producto. Este es el supuesto, por ejemplo, de las entregas en depsito o de las ventas en consignacin. Cuando un editor entrega en depsito un libro a una librera, en tanto el librero no vende el libro a un tercero, no se origina para el editor un ingreso, por cuanto la entrega al librero no constituye, en este caso, una venta, sino un depsito. B) Que la obligacin de pago del comprador sea independiente de acontecimientos que puedan afectar al producto vendido, tales como destruccin fsica, robos, etc. ste es el supuesto que hemos contemplado respecto a la transmisin de la propiedad. Si, por ejemplo, el robo de la mercanca debe soportarlo la empresa vendedora, es que an no se ha transferido la propiedad y, por tanto, no hay venta. C) Que el comprador que adquiere el producto tenga entidad jurdica independiente del Vendedor. Esto quiere decir que el trasvase de mercancas entre dependencias de una misma empresa no constituye una venta.( aunque, a veces, pueda controlares, a efectos internos, como una venta)

2.1.-Ventas mediante la Aceptacin de tarjetas de Crdito.

Estas tarjetas de Crdito son de dos clases, que implican distintas formas de registro de la Venta. Hay tarjetas de crdito emitidas por la propia empresa que hace la venta ( Ej. Tarjeta de El Corte Ingles). Por otra parte hay tarjetas de empresas ligadas a Bancos (VISA) o de empresas no bancarias (como American Express). Notas
* En el Primer caso (Corte Ingls) la empresa asume el riesgo del cobro, como en otro caso cualquiera, concediendo al cliente un crdito medio de Mes y medio. Cuando esta empresa registra una venta mediante el uso de tarjeta, el apunte es: Clientes a/ Ventas , posteriormente, cuando el banco en el que el clienta ha domiciliado los pagos satisface la cantidad al vendedor : Caja o Bancos a/ Clientes. * En el segundo caso, la venta suele contabilizarse al contado, deduciendo la comisin, que la empresa emisora de la tarjeta cobra a la empresa vendedora. Asiento: Caja o Bancos Descuentos en ventas con tarjeta a/ Ventas

2.2.-Ingreso Bruto e Ingreso Neto.

El Importe Bruto por Ventas puede verse disminuido por diversos conceptos, que responden a circunstancias diferentes. As, * El Ingreso Bruto por Ventas, puede verse disminuido por: A) Devoluciones y Rebajas en Ventas, B) Descuentos en el precio de Venta. ----- Ingresos Brutos (Ingreso 700/705) A), B) (Compensadoras de Ingresos 706, 708, 709)-- Ingresos Netos en Ventas * Con independencia de lo anterior, es evidente, que el ingreso puede ser total o parcialmente disminuido, en le caso en que el cliente no pague total o parcialmente. A pesar de que todos los conceptos y circunstancias anteriores disminuyen los Ingresos, en los Estados Financieros, que muestran los resultados del periodo, No suelen incluirse como Deduccin del Ingreso Bruto la falta de pago de los cliente, sino que sta de suele consignar como Gasto, cuando en realidad no lo es (recurdese que un gasto es un consumo de Activo, que no es el caso) si no un menor Ingreso. El argumento que se esgrime para ello, es que es una carga que toda empresa que desea vender (a crdito debe soportar. 2.2.1 DEVOLUCIONES Y REBAJAS EN VENTAS.- Una vez realizada la venta, el cliente puede DEVOLVER la mercanca por no responder a las condiciones tcnicas establecidas o porque tenga algn vicio o defecto. En estos casos, la empresa vendedora, para evitar la devolucin, suele conceder una REBAJA en el precio total, con lo que la empresa compradora se hace cargo de la mercanca., pero satisfaciendo una cantidad inferior a la inicialmente pactada. La diferencia esencial entre la devolucin y la rebaja, es que, en el primer caso, debe darse entrada nuevamente a la mercanca en los almacenes, cosa que no pasa en la rebaja.

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* Se contabilizan en cuentas Compensadoras de Ingreso (708) Devoluciones de Venta y Operaciones similares (Con saldo Deudor, compensando el Saldo Acreedor de los Ingresos) que se abonar por el saldo al final del ejercicio, con cargo a la cuenta (129) Resultados del Ejercicio. Suponiendo un Menor Ingreso (Se carga a una cuenta Compensadora con objeto de suministrar una informacin ms valiosa, para analizar el
comportamiento de los productos vendidos.)

Notas
* Supongamos que una empresa que ha vendido mercancas por un precio de 500, con un coste de 300, el cliente le devuelve la mercanca. Asientos: * Por venta: 500 Clientes a/ Ventas 500 300 Coste de Ventas a/ Mercaderas 300 * Por la Devolucin, cargamos no a Ventas, sino a la compensadora: 500 (708) Devoluciones a/ Clientes 500 ( Estamos con I. Permanente) 300 Mercaderas a/ Coste de Ventas 300 * Si en lugar, se procede a una rebaja-un 20% de importe de la venta: 100 (708) Devoluciones y Operaciones similares a/ Clientes 100 * Como las devoluciones o rebajas se producen en un momento posterior a la venta, pueden darse casos de NO correlacin, que hay que evitar. - Supongamos que las ventas ltimas del ao 2002 han sido 1000 y se devuelven 100 ya en el ao 2003. La empresa deber ESTIMAR en 2002, el importe que, por experiencia, se suele devolver o rebajar, supongamos que estima en 100. Para ello en Tenedura se utiliza una cuenta compensadora de la de Clientes. 100 (Grupo 6) Dotacin Devoluciones a/ (499) Provisin para operaciones comerciales 100 (que son obligaciones presente derivadas del trfico comercial-Figurar en el Pasivo- compensando al Activo Clientes) Digamos, por ltimo, que si la estimacin se debe a Devoluciones, adicionalmente debe darse entrada (documentalmente) a la mercanca, por su coste. Supongamos que de las devoluciones y rebajas estimadas por importe de 100 corresponde a devoluciones un importe a precio de venta de 80, cuyo coste para la empresa fue de 40: 40 Mercaderas( Devoluciones estimadas) a/ Coste de Ventas 40

2.2.2 DESCUENTOS EN VENTAS.- Otras partidas que disminuyen el ingreso bruto en ventas es la de Descuentos que la empresa concede al Cliente y que, en resumen son de Dos Tipos: Descuentos Comerciales
* Dentro de estos, podemos distinguir, Dos Clases: A) Hay descuentos comerciales que se conceden de forma habitual en cada venta. Es el caso de la empresa fabricante de productos que facturan a minoristas, haciendo figurar en la factura el precio de catlogo (o precio de venta al pblico) menos del descuento a ese minorista, que constituye, realmente, el MARGEN DE BENEFICIOS para este ltimo. En Realidad, ms que una disminucin del ingreso bruto es un ingreso Neto inicialmente, por lo que suele Abonarse a la cuenta de Ventas el importe realmente facturado, aunque es evidente que podemos contabilizar, por un lado, el ingreso bruto y, por otra, el descuento. * Supongamos que un fabricante de televisores, cuyo PVP es de 100 por unidad, vende a un minorista 10 TV, concediendo un descuento del 30%. El ingreso neto: - Precio de catlogo: 100x 10 1.000 - Menos: Descuento 30% s. 1000= -300- Importe facturado 700 El apunte puede ser de dos tipos, el habitual: 700 Clientes a/ Ventas 700 700 Clientes 300 Descuentos en Ventas a/ Ventas 1.000 B) En ocasiones, este descuento comercial se refuerza con otro que pretende estimular la compra por parte del cliente. Nos referimos a la bonificacin por consumo o RAPPEL sobre ventas, que se establece adicionalmente a partir de un importe determinado de compras. * Supongamos que, en el ejemplo anterior, la fabricante concede un Rappel del 10 % adicional, si el cliente compra ms de 100 TV. Si al final del ejercicio el cliente ha comprado, por Ej., 120 TV, el descuento suplementario por Rappel ser: 0,10(120 x100) = 1.200. Al no tener lugar este descuento venta a venta, y no tener la empresa la seguridad de que se va a producir , la contabilizacin del menor ingreso debe demorarse hasta que haya una razonable certidumbre de que se va a producir. En cualquier caso el menor ingreso deber imputase al mismo ejercicio en que se contabilizo el ingreso. Igual que pasaba con las Devoluciones se opta por Cargar a una cuenta compensadora: 1.200 (709) Rappel en Ventas. a/ Clientes 1.200, (funcionando igual que la 708). Igualmente, si la empresa fabricante ha estimado la cantidad, pero an no hay acuerdo con el cliente o no se lo ha comunicado a ste: 1.200 Rappel sen ventas a/ Rappels a conceder a clientes 1.200 ( compensadora de clientes)

Descuentos Financieros
* Con lo que respecta a los DESCUENTOS DE TIPO FINANCIERO, la razn de su concesin obedece a otros motivos y circunstancias. Ya hemos dicho que las Empresas para ser competitivas, suelen conceder un Aplazamiento de pago a sus clientes, por ejemplo 90 das despus de presentar la factura. Una vez establecidas, con carcter general, estas condiciones de cobro, las Empresas suelen conceder Descuentos por Pronto pago, por ejemplo a los que paguen en los 10 primeros das. Como se registra esta circunstancia, partamos de un ejemplo: * Supongamos que loa empresa vende a un cliente mercanca por 1000, con un plazo de pago de 90 das, otorgando un descuento de un 2%, si ste satisface su deuda antes de 10 das. Para registrar la Venta el apunte es: 1.000 Clientes a/ Venta 1.000, si el cliente aprovecha el descuento y paga en esos 10 das: 980 Caja y Bancos a/ Clientes 1000 20 (706) Descuentos sobre ventas por pronto pago (comp. Ingresos) Descuentos no incluidos en factura. Idem. Que 708 y 709. * Ahora vayamos al Fondo del asunto, y es que, cuando una empresa concede a un cliente 90 das para pagar, Implcitamente, le carga un inters equivalente al que le Descuenta si le paga la contado( o pronto pago) * Por tanto, si el vendedor carga al comprador 1000 y est dispuesto a concederle el 2% de descuento por pronto pago es que, en realidad, le ha cargado 20 por intereses, aunque este hecho no figura explcitamente en ningn contrato. As pues, el fondo econmico no debera tener el reflejo contable que hemos expuesto ms arriba y que es EL HABITUAL, sino: La venta al contado es de 980 El recargo de intereses es de 20, Al registrar la venta haramos: 1000 Clientes a/ Ventas 980 Ingresos Financieros 20 Si el cliente paga a los 90 das: 1.000 Caja y Bancos a/ Clientes 1000 Si aprovecha el descuento y anula el Ingreso Financiero: 980 Caja y Bancos 20 Ingresos Financieros a/ Cliente 1000

3.- Gastos de Ventas.-

Toda Empresa para vender, para vender, debe de realizar una serie de acciones encaminadas a estimular a los futuros Clientes. As, la Empresa realiza campaas de publicidad, ofertas, etc. Dentro de estos Gastos queremos detenernos en los referentes a las Futuras Prestaciones de Servicios, Por GARANTAS POSVENTA. Es ms que probable que los Pagos por Garantas posventa tengan lugar en Ejercicios Posteriores a aquel en que se registr el Ingreso por la Venta. Lo anterior implica que la Empresa deber estimar cul va a ser el gasto futuro( pasivo estimado) que va a tener que soportar por estos servicios, dado que tendr que imputarlos al Ejercicio en que contabilizo la Venta, para respetar la correlacin I-G. Cmo establece la Empresa esta estimacin? Bien por experiencia propia o de otros competidores. Notas
* Si la Empresa conoce que, como media, por cada 100 de venta se producen, en el periodo de garanta, unos gastos de 5, quiere decir que cada vez que registre un ingreso por venta deber contabilizar un gasto de un 5% Se contabilizar: Por una venta de 1000: 1000 Clientes a/ Ventas 1000 50 (Grupo 6) Dotacin Devoluciones a/ (499) Provisin para operaciones comerciales 50 ( ya visto antes)

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4.- Derechos de Cobro.4.1. CLASIFICACIN Notas
Segn origen de Crdito: * Clientes (actividad Principal);* Deudores Diversos;* Otras cuentas a Cobrar Segn Plazo de Cobro: * Crdito a C/P , aquellos cuyo vencimiento sea = < a 12 m, a partir de la fecha de los Estados Financieros, o bien = < a su periodo de maduracin, si este fuera superior al ao. Tambin se les conoce como corrientes o circulantes * Crditos a L/P no corriente o de Inmovilizado. Vencimiento > 12 m - Predominar la realidad econmica sobre la forma jurdica en contabilidad. Esto adquiere especial importancia en los casos de renovacin frecuente de crditos concedidos a corto plazo a otras empresas, sobre todo si stas son vinculadas; en tales circunstancias se clasificar como a L/P. Atendiendo a la situacin esperada del cobro de las cuentas. * Crditos no vencidos, cuyo cobro se espera a vencimiento. * Crditos no vencidos, cuyo cobro se estima No tendr lugar.

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* Crditos Vencidos y no Cobrados. En funcin de la instrumentalizacin documental de los crditos: * Crditos materializados en Facturas o documentos anlogos. * Crditos documentados en Efectos Comerciales a Cobrar. Letras del Cambio. Atendiendo a la vinculacin de la Empresa: * Crditos frente a Empresas del Grupo * Crditos Frente a Empresas Asociadas ( menos vinculacin que en Grupo) * El resto de los Crditos. Segn el tipo de moneda: * Cuentas a cobrar en Euros * Cuentas a cobrar en moneda distinta al euro.

4.2. DERECHOS DE COBRO MATERIALIZADOS EN UN EFECTO.- En Letra de Cambio, Cheques o pagars. Slo vemos la primera. En la Letra de Cambio, intervienen: El Librador, que es quien emite la Letra (en nuestro caso la Empresa vendedora); El Librado, que es quin debe pagar el importe prefijado al vencimiento de la misma; El Tenedor o Tomador, que es a quien se ha de hacer el pago o a cuya orden se ha de llevar a cabo dicho pago. Puede ser tanto el librador como un tercero (normalmente una Entidad Financiera) La propiedad de la Letra se transmite mediante el Endoso Pleno. El Asiento por su Emisin ser: (431) Clientes, Efectos Comerciales a Cobrar a/ (430) Clientes. *El Librador (Empresa Vendedora) puede operar de tres formas: Notas
A) Tener la Letra en la Empresa (Efectos en Cartera) y esperar al vencimiento; Si la letra es atendida a su vencimiento: Caja o Bancos a/ Efectos Comerciales a Cobrar B) Unos das antes del vencimiento, encargar de su cobro a una entidad financiera, quien se limita a hacer un trabajo de ventanilla o de intermediacin ( cobrador); El asiento puede ser: Efectos en gestin de cobro a/ Efectos Comerciales a Cobrar, Cuando el Banco lo cobra y abona el importe al vendedor, deducida la Comisin de Cobro: Caja y Bancos Gastos Bancarios(comisin) a/ Efectos en Gestin de Cobro. C) Descontar o Negociar la Letra, Representa una anticipacin del vencimiento, con un Coste Financiero (recibe el nominal de la Letra menos los intereses de descuento y una Comisin). Es en realidad, un prstamo de la Entidad Financiera, por el valor actual de la Letra, porque el riesgo de impago de la Letra no lo sufre el Banco, sino el Librador. Por ello el Banco fija a cada empresa un Lmite de Descuento en funcin de la garanta que el librador ofrece al Banco. Para que el Banco pueda exigir el pago al librado, el librador Endosa la letra, pero No mediante endoso Pleno, que implicara la transmisin de la propiedad, sino mediante un Endoso de apoderamiento, para que el Banco pueda cobrar la letra en nombre del librador. * Supongamos que la Empresa tiene en Cartera una Letra por 1.000, con vencimiento el 1 de Abril de 2003. El Da 1 de marzo, necesita liquidez, la Letra Descuenta el efecto en un banco, quien cobra un 15% de inters, ms un 0,5% del nominal del ttulo, en concepto de Comisin. * Los intereses a pagar son: 1.000 x 0,15x 30 = 12,5 ( CARRETE) CxRxT 360(n de das anuales a efectos comerciales Nominal: 1000-Intereses 12,5 Comisiones 5=Importe Lquido 982,5 982,5 Caja o bancos 17,5 Gastos de Descuento(total) a/ Deudas por Efectos descontados 1000 * Llegado el vencimiento, si el Banco ha cobrado el efecto al librado, el librador har el Asiento: 1.000 Deudas x Ef.Decontados a/ Efectos Comerciales a Cobrar 1000 IMPAGO DE LA LETRA POR EL LIBRADO. Segn los casos. * En A) y B) la empresa puede girar otro efecto aadindole gastos o llevar a cabo acciones legales contra el librador. Si no gira un nuevo efecto, la cuenta efectos a cobrar ser cancelada y cargar nuevamente Clientes: Clientes a/ Efectos Comerciales a Cobrar En gestin de cobros(segn) * En C), el banco, al No resarcirse del importe del Prstamo, carga al librador su importe ms gastos. En el Ej. ya visto,si el banco carga 2 (gastos) 1.000 Deudas x Efectos Descontados 2 Gastos x servicios Bancarios a/ Caja y bancos 1002 Y posteriormente: 1.002 Clientes a/ Efectos Comerciales a Cobrar 1.000 Gastos por servicios Bancarios 2

5.- Valoracin de los Derechos de Cobro.-

Una Cuenta a Cobrar, como es el crdito contra un cliente, se VALORA en funcin del Dinero que Entrar en la Empresa en el Momento del Nacimiento de ese Derecho de Cobro. Con Posterioridad a ese momento, el derecho de cobro puede aumentar, como es el caso del cargo de Intereses en el aplazamiento del pago. Al establecer el Balance de Situacin al final del ao, la Empresa debe valorar cunto va a recibir, en realidad, de ese derecho de Cobro, dado que puede suceder y de hecho sucede- que alguno de los clientes dejen de pagar la deuda. * Cuando el cliente se Demora en su pago entra en Mora- el acuerdo puede ser aplazar nuevamente el pago, exigindole el pago de Intereses de Demora. Notas
* Por Prudencia, es aconsejable que si hay dudas razonables sobre el buen fin de la operacin, los cargos hechos por intereses se reconozcan como ingresos, cuando el crdito se haga efectivo, difiriendo su reconocimiento en el nterin. * Supongamos que un cliente, con deuda de 500, no satisface a vencimiento. La empresa acuerda con l el aplazamiento durante otros 90 das, cargndole 20 como intereses de Mora. Si hay dudas sobre el buen fin del crdito, lo aconsejable sera cargar al cliente los intereses No reconociendo stos como Ingresos. Asientos: 20 Clientes a/ Ingresos Diferidos x intereses 20 ( cuenta compensadora de clientes) Si el cliente llegado el nuevo vencimiento satisface la deuda: 520 Caja y bancos a/ Clientes 520 ( 500+20) y, simultneamente 20 Ingresos Diferidos a/ Ingresos por intereses 20

5.1. COBRO EN ACTIVOS DISTINTOS AL DINERO.-En ocasiones, la Empresa que no ve satisfechos sus crditos puede llegar al acuerdo de cobrar en Activos distintos al dinero, entre ellos las propias mercancas vendidas al cliente. El problema que se plantea es qu valoracin se da al Activo que se recibe. En aplicacin del Principio de Prudencia Valorativa, se atiende al Menor de los siguientes valores: - Valorados por el Importe del crdito contra el Cliente. - Valorados por su Valor Razonable. Notas
Si, el cliente debe 1000 euros y satisface su deuda entregando un edificio 800 Edificio para la venta; 200 Prdidas en Cobro a/ Clientes 1000, si el

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cuyo valor razonable es de 800, ser:

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precio razonable fuera 1.100: 1000 Edificio para la venta a/ Clientes 1000

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5.2. CRDITOS CONTRA CLIENTES EN MONEDA DISTINTA AL EURO.- Estos crditos se convertirn al Euro, aplicando el tipo vigente en la fecha en que se realiza la operacin. Al final del periodo, es necesario actualizar los Saldos no cobrados, aplicando el cambio vigente en la fecha de cierre. Las diferencias que puedan surgir se trataran aplicando el Principio de Prudencia Valorativa as: - Las diferencias Negativas (prdidas) se reconocern. -Las diferencias Positivas (beneficios) se diferirn, reconocindose como ingreso cuando se cobre el importe del cliente. * Se acepta que diferencias de un signo y otro que surjan por crditos con vencimiento en el mismo ejercicio y provenientes de monedas que tengan convertibilidad en Espaa se puedan compensar. Veamos un ejemplo. Notas
* Una Empresa vende mercanca a dos clientes: - Uno con domicilio en USA: 1.000 $ a un cambio de 0,85 E= 1$ - Otro Suizo: 10.000 francos suizos a un cambio de 1 franco= 1,48 E * Los asientos iniciales sern: 850 Clientes en moneda Distinta al Euro a/ Ventas 850( 1.000x 0,85) -------------------------------------x------------------------------14.800 Clientes en moneda distinta al Euro a/ Ventas 14.800(10.000x 1,48) * Al 31-12, suponemos que los crditos siguen vivos y que los cambios son: 1$ = 0,86 E y 1 Franco = 1,40 E. Las diferencias son: En $: 1.000 (0,86-0,85) 10(beneficio) En Francos(1,48-1,40)800 (Prdida) * Si la compensacin da un resultado neto negativo, se contabilizar como prdida por el neto: (668)790 Prdidas x dif cambio a/ Clientes 790 * Si los cambios hubieran dado, un resultado positivo(ej 190), se difiere su reconocimiento: 190 Clientes a/ Ingresos Diferidos x moneda(135-cuenta Neto) 190 Cuando los crditos se cobren el ingreso diferido se reconoce como Ingreso:190 Ingresos diferidos a/ (G.7)Diferencia positivas cambio 190

5.3. ESTIMACIN DEL VALOR DE REALIZACIN DE LOS DERECHOS DE COBRO.- Llegada la Fecha de Cierre del periodo, se deben controlar y Valorar los importes que figuran como Derechos de Cobro. En primer lugar la empresa deber cerciorarse de que los saldos de las cuentas corresponden con los saldos reales. La Empresa solicitar el Acuerdo de la composicin del saldo a cada cliente (Circularza) y despus Concilia el Saldo, realizando los ajustes oportunos. Una vez realizada esta fase, la Empresa deber llevar a cabo un estudio sobre el VALOR PROBABLE DE REALIZACIN de sus Derechos de Cobro, es decir, estimar la posibilidad de que parte de dichos crditos no lleguen a buen fin, si por su experiencia pasada, esto sucede y lo hace en una cuanta importante. Notas
* Cundo hay que registrar la Prdida producida por falta de cobro? De acuerdo con el principio de correlacin, las prdidas deben de registrarse en el periodo en el que se registr el Ingreso de la Venta. Veamos la incidencia en la ecuacin contable: * Durante el ao 2002, primera ao de actividad, la empresa H vende a crdito 10.000. Al final del ao los clientes deben 2.000. 2002 Activos + Gastos = Pasivos + Netos + Ingresos Dinero: + (8000) + (10.000) Clientes: + (2000) * Durante el 2003, un importe de 1000, de los 2000 los clientes sen 2002 no se ha cobrado, registrando la 2003 Activos + Gastos = Pasivos + Netos Clientes: Disminuye (1000) *Cuando lo correcto es: 2002 Activos + Gastos = Pasivos + Netos Dinero: + (8000) +(1000)Deterioro de Valor Clientes: + (1000) que dejaron a deber Prdida. + Ingresos Disminuye( 1000) + Ingresos + (9.000)

5.4. REGISTRO DE LA PRDIDA POR CRDITOS INCOBRABLES.-Veamos los diferentes mtodos empleados para el registro de la Prdida por insolvencia de los Clientes (o Deudores) 5.4.1 CANCELACIN DIRECTA O ESPECFICA.- Consiste en registrar la prdida cuando se decide dar de baja el crdito (cancelar) debido a que la Empresa estima que No existe ninguna posibilidad de Cobro. Notas
* Supongamos que la Empresa vende en julio del 2002 mercanca por importe de 1000 al cliente S a pagar el 1 de noviembre. Asiento: 1000 Clientes a/ Ventas 1000 Llegado el vencimiento el cliente no paga y la empresa le concede un nuevo plazo, el 1 de febrero del 2003. Llegada esta segunda fecha, el cliente se declara totalmente insolvente. Por lo que la empresa decide cancelar el crdito y registrar la Prdida, Asiento: 1000 Prdidas en cobro a Clientes a/ Clientes 1000 *Esta manera de registrar la Prdida es a todas luces INCORRECTA por ir contra el principio de Correlacin, la Empresa aplicara un criterio de Caja. El ingreso se contabilizo en 2002 y la prdida en 2003. Ahora bien, si las cuantas de esas prdidas respecto a los ingresos es relativamente pequea y, adems, se puede ir compensando un ejercicio con otro, se puede admitir este procedimiento por ( Importancia Relativa)

5.4.2 ESTIMACIN Y REGISTRO DE LA PRDIDA DENTRO DEL PERIODO EN QUE SE CONTABILIZ EL INGRESO. Para aplicar Correctamente el Principio de Correlacin de Ingresos y Gastos , as como el Principio de Devengo la Empresa deber contabilizar la Prdida en el mismo ejercicio en que contabiliz el ingreso, para lo cual se Ver abocada a tener que ESTIMAR que importe del total vendido NO se va a Cobrar. Es obvio que una estimacin Cliente a Cliente (cuando la empresa tiene pocos) y una estimacin Global son compatibles entre s y aplicables conjuntamente.Cundo se utiliza una y otra y por qu? Notas
* Si la empresa tiene esta composicin de clientes: Clientes Deudas a 31-12 % Seor A 10.000 Seor B 8.000 94 Seor C 7.000 Seor D 6.500 200 Clientes, cuya deuda totaliza 2.000 6 Total Deuda de Clientes 33.500 * Parece lgico hacer una estimacin individual para los clientes A,B,C,D y una Global para los otros 200 cuya deuda representa un 6% del total. * La tenedura debe adaptarse de manera que refleje de la mejor manera posible las situaciones que queremos representar. *As, supongamos la empresa ha estimado el riesgo a cubrir en 1000, siendo la deuda total de 20.000. En este caso puede abrir cuentas distintas para recoger las deudas con riesgo No cubierto y la deuda con riesgo cubierto o provisionado, llamando al primer 1000 Clientes de dudoso cobro a/ Clientes 1000, para reclasificar a los clientes en normales y de dudoso cobro. * El riesgo a cubrir o provisionar se podra cargar a Ventas, puesto que representa, en el fondo, un menor ingreso, PERO en la prctica, se carga a una cuenta de Gastos, para dar ms informacin y por entender que es un gasto ms que hay que soportar cuando las ventas son a crdito.. * Esta cuenta de gastos tiene como contrapartida una cuenta compensadora de Clientes de dudoso cobro, para no perder informacin, el asiento ser: 1000 (694) Prdidas(no realizadas) en cobro a clientes- a PyG a/ (490)Deterioro de Valor de Crditos comerciales 1000 (Antigua Provisin) * En este caso la cuenta de Clientes aparecer en el Balance de Situacin al final de periodo: Clientes 19.000 Clientes dudoso cobro 1000 Menos: Provisin para clientes dudoso cobro: -1000 19.000 * Si la estimacin se ha hecho Global, no existen clientes en concreto identificados como de dudoso cobro, por lo que no tiene sentido reclasificar las cuentas de

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grupo Clientes y al segundo Clientes de dudoso cobro. Asiento:

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clientes, en este caso clientes aparecer: Clientes 20.000 Prov 1000= 19.000

5.4.3 COMPUTO DE LA PROVISIN (DETERIORO).- Por lo que respecta al Cmputo tendremos: a) Si la Provisin se estima de manera Individualizada, sta debe ajustarse al final de cada periodo en funcin del anlisis de los saldos de cada cliente. b) Si la Provisin se estima de manera global, tendremos: b.1 Si se estima en funcin de un porcentaje sobre el saldo final de clientes, la provisin debe ajustarse al final de periodo para adecuarlo al importe requerido. b.2 Si se estima en funcin de un porcentaje sobre las Ventas del Periodo, la Provisin debe Aumentarse en el importe resultante.

De los tres procedimientos , el que respeta en menor medida el criterio de correlacin es el visto en primer lugar, la poder detectarse la insolvencia en un periodo posterior. NO obstante, se trata de estimar los resultados lo ms razonablemente posible en todos los casos y no buscar exactitud, que no es posible ofrecer debido a la incertidumbre que existe en el mundo de los negocios. Veamos 3 ejemplos: *ESTIMACIN INDIVIDUALIZADA.
La empresa A presenta el 1-1-2003 la siguiente situacin de cuentas a cobrar ( que llamaremos genricamente Clientes): Clientes: 5000 Provisiones: 500 = 4.500 * Durante 2003 vende a crdito 30.000, cobrando durante el ejercicio un total de 29.000. Igualmente, se han cancelado crditos provisionados: 450. * La empresa fija 90 das para el pago de sus deudas. Despus del vencimiento la empresa fija que el riesgo a cubrir es un % que va fijado individualmente en funcin del tiempo transcurrido. Supongamos que el riesgo a provisionar es de 630. Se pide determinar el Deterioro del 2003. -Asientos: Por las ventas: 30.000 Clientes a/ Ventas 30.000 -Por los Cobros: 29.000 Caja a/ Clientes 29.000 -Por la cancelacin de saldos, al considerarlos totalmente incobrables. Este apunte necesita una aclaracin previa. Si la empresa no tuviera una Provisin previa, la prdida se recogera as: Perdidas a/ Clientes. * Puesto que la prdida ya est contabilizada y se abono una cuenta compensadora de clientes, cuando se estima incobrable definitivamente la deuda, se cancela sta y se destruyen todos los antecedentes en la empresa respecto a la deuda del cliente, cosa que no se debera hacer antes de estimar el saldo totalmente incobrable. As el asiento ser: 450 Provisin por clientes de dudoso cobro a/ Clientes 450 * Los saldos finales son: Clientes: S.D 5.550 Provisiones:450 500 S.A 50 Recordemos que el % de riesgo a cubrir era de 630 menos los 50 que quedan en la cuenta de Provisiones = Ajuste de 580 580 Prdidas- no realizadas- en cobros a cliente a/ Provisin 580 * En el balance de situacin 31-12-2003, la cuenta de clientes arrojar: - Clientes: 5.550(clientes 4920 + clie dudoso cobro 630) provisin 630 = 4920 * CON NPGC.- A)Se abona(490), a lo largo del ejercicio, por el importe de los riesgos que se vayan estimando, con cargo a la cuenta 694, es decir, el asiento visto en (ver antes), pero no al final, sino a medida que se prevean riesgos: (694) Prdidas x deterioros a/ (490) Deterioro de valor C.C * Se cargar a medida que se vayan dando de baja los saldos de clientes para los que se doto provisin individualizada, o cuando desaparezca el riesgo, por el importe de la misma, con abono a 794. * La tenedura es la misma que en la Global, lo que pasa es que la dotacin se hace durante el ejercicio y no al final, con lo que se incumple en principio de correlacin. Se aproxima a la cancelacin directa (5.4.1)

*ESTIMACIN GLOBAL SOBRE SALDO FINAL DE CLIENTES

La empresa B presenta el 1-1-2003 la siguiente situacin de cuentas a cobrar: -Clientes: 6.000 Menos provisin: -600 = 5.400, * La empresa de acuerdo con las experiencias pasadas pasada, contrastadas con las empresas de otras empresas del Sector, estima, al final del ejercicio, una provisin para cubrir riesgos de cobro equivalentes al 10% del saldo de clientes a esa fecha. Durante el 2003 vende a crdito 36.000 cobrando durante el ejercicio 35.900. Igualmente se han cancelado crditos provisionados por 500. Asientos: -Por Ventas: 36.000 clientes a/ Ventas 36.000 -Por los cobros: 35900 a/ Clientes 35900 -Por las cancelaciones: 500 Provisiones para clientes dudoso a/ Clientes 500 * Los saldos finales son: Clientes: S.D 5.600 Provisiones:500 600 S.A 100 * Saldos finales clientes: 5.600- Provisin estimada 10%5600=560- Saldo anterior de la provisin(100) = 460 * Ajuste: 460 Prdidas-no realizadas- a/ Provisin 460 En el Balance de Situacin a 31-12 clientes arrojar: Clientes 5600 provisin 560 = 5040. * Regularizacin: 460 (129) Resultados a/ Prdidas-no realizadas- 460

NPGC
El NPGC, aborda las correcciones de valor en la cuenta 490. Los procedimientos, tal como hemos visto en el texto giran en torno a su clculo global o Individualizado. En el caso del Global, no distingue entre un procedimiento y el otro (aunque parece que es sobre saldos finales) Cambia el procedimiento aunque el resultado es el mismo. Por ventas y cobros Idem. * Vemos, que en lugar de hacer un ajuste para adecuar el saldo de la cuenta 490(Deterioro, antigua Provisin) por diferencia, como hemos visto en el texto, el PGC anula la existente (S. inicial) con abono a una cuenta de Ingresos, y crea, con cargo a gastos, la del periodo. Las cancelaciones por insolvencia no se cargan al Deterioro acumulado, sino en una cuenta de gastos (650) Prdidas de crditos comerciales incobrables. Veamos el Ej. - Por las cancelaciones: 500 (650) Prdidas crditos a/ Clientes 500 - Por el ajuste del periodo: a) Por el saldo anterior o inicial: 600 (490) Deterioro del valor de crd.comerciales a/ (794) Reversin del deterioro de crd. Comerciales 600 b) Por el importe final: 560 (694) Prdidas x Deterioros de C.C a/ (490) Deterioro valor C.C 560 * Regularizacin: ms complejo.- Pero igual resultado 560 (694) Prdidas x deterioros 560 500 (129) Resultados a/ (650) Prdidas crditos c incob. 500 Y -------------------------------------x-----------------------------600( 794) Reversin del deterioro a/ (129) Resultados del Periodo 600

*ESTIMACIN GLOBAL EN FUNCIN DE UN PORCENTAJE SOBRE

VENTAS DEL EJERCICIO. La Empresa C presenta el 1-1-2003 la siguiente situacin de cuentas a cobrar: Clientes: 10.000 -Provisin 800 = 9.200 - La empresa, de acuerdo con la estadstica de comportamiento de sus crditos, estima como crditos fallidos, del orden del 2,5% del importe de las Ventas a Crdito Netas. * Durante el 2003 vendi a crdito un total de 50.000, registrando posteriormente devoluciones, rebajas por 5.000. Se cancelaron crditos con provisin por 700 y se cobraron crditos por 43.000. - Por la venta: 50.000 clientes a/ Ventas 50.000 - Por Devoluciones: 5.000 Devoluciones a/ Clientes 5.000 - Por los cobros: 43.000 Caja a/ Clientes 43.000 - Por las cancelaciones 700 Provisin a/ Clientes 700 * Los saldos finales antes de ajustar sern: Clientes: S.D 11.300 Provisiones:700 800

Recurdese lo de se Aumentar S.A 100 ( Ojo no se compensa) Ventas Netas: 50.000(brutas) 5000 = 45.000 Provisin( 2,5% de 45.000)= 1.125 1.125 Prdidas- no realizadas- a/ Provisin 1.125

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5.5. COBRO DE UNA CUENTA DESPUS DE HABER SIDO CANCELADA POR INCOBRABLE. Puede suceder que un crdito contra un cliente que se haya dado de baja o cancelado en Balance, se cobre con posterioridad a la cancelacin. El cobro puede registrase de las tres maneras siguientes: Supongamos que se cobran 100 a) 100 Clientes a/ Prdidas no realizadas- en cobro a clientes 100. y 100 Caja a/ Clientes 100 b) 100 Clientes a/ Provisin para clientes de dudoso cobro 100 y 100 Caja a/ Clientes 100 c) 100 Clientes a/ Ingreso por cobros de crditos ya cancelados 100 y 100 Caja a/ Clientes 100 * La manera de operar, en teora, obedece al Procedimiento que se utiliz para constituir la Provisin. 1.-Si la provisin se ha calculado bien de forma individualizada o por procedimiento Global sobre deuda final de clientes, se podr contabilizar de cualquiera de las tres formas (a,b,c) 2.- Por el contrario, si la provisin se calcula en funcin de un Porcentaje sobre Ventas, depender de esta doble circunstancia: A) Si el porcentaje se calcula relacionando las ventas con Prdidas Netas (Prdidas Brutas, por falta de cobros menos posibles cobros u otras recuperaciones, por ejemplo de mercancas.) ser ms conservador abonar a la cuenta Provisin (Deterioro) , por cuanto la prdida registrada es menor que si se hubiera calculado en base a las prdidas brutas. B) Si el Porcentaje se calcula relacionando las ventas con Prdidas Brutas, es decir, sin considerar posibles recuperaciones, ser ms lgico abonar a Ingresos, por haber sobrevalorado la provisin y, por ende, la Prdida.

6.- Las Ventas y los Derechos de Cobro en el NPGC.

* Los Ingresos por ventas se recogen en el Grupo 7 de Ventas e Ingresos, con este desglose: Ingresos( Acreedoras) Compensadoras de Ingresos ( Deudoras)
700701702703704705Ventas de Mercaderas Ventas de Productos Terminados. Venta de Productos Semiterminados Venta de Subproductos y Residuos Venta de Envases y embalajes. Prestaciones de Servicios. 706- Descuentos sobre ventas por pronto Pago. Recoge los descuentos y similares que concede la empresa a sus clientes por pronto pago, y no incluidos en la factura. 708- Devoluciones de Ventas y operaciones similares. Recoge adems de las devoluciones, los descuentos y similares, originados por causa de devolucin, que sean posteriores a la emisin de la factura. 709- Rapell sobre ventas.

*Segn el PGC, Los INGRESOS procedentes de la venta de bienes o de la prestacin de servicios, se valorarn por el Valor Razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos, que, salvo evidencia en contrario, ser el PRECIO acordado para dichos bienes o servicios deducido: el importe de cualquier descuento, rebajas u otras partidas similares que la empresa pueda conceder as como los intereses incorporados al nominal de los crditos. No obstante, podrn incluirse los intereses incorporados a los crditos comerciales con vencimiento no superior a 1 ao, que no tengan un tipo de inters contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo. - Los Impuestos que gravan las operaciones de venta que la empresa deba repercutir a terceros (como el IVA) no formarn parte de los Ingresos. - No se reconocer ningn ingreso por la Permuta de bienes o servicios, por operaciones de trfico de igual naturaleza o valor. - Slo se contabilizarn los INGRESOS procedentes de la venta cuando se cumplan todas la siguientes condiciones: a) La Empresa ha transferido al comprador los Riesgos y Beneficios inherentes a la Propiedad de los Bienes, con independencia de su transmisin jurdica. Se Presumir que no se producido la citada transferencia, cuando el comprador posea el derecho de vender los bienes a la empresa y sta la obligacin de recomprarlos. b) La empresa no mantiene la gestin corriente de los bienes vendidos, ni retiene el control efectivo de los mismos. c) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad. d) Es probable que la empresa reciba los beneficios derivados de la transaccin. e) Los costes incurridos en la transaccin pueden ser valorados con fiabilidad. - Los Ingresos procedentes de prestacin de servicios se reconocern cuando el resultado de la transaccin pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realizacin del servicio en la fecha de cierre del ejercicio. Se tienen que dar adems las letras c,d y e anteriores. Cuando el resultado de la transaccin que implique la prestacin de servicios no pueda ser estimado de forma viable, se reconocern como ingresos, Slo en la cuanta en que los gastos reconocidos se consideran recuperables. *LOS DERECHOS DE COBRO, estn incluidos en las cuentas 43 y 44, con el siguiente desglose: Derechos de Cobro.
430431433434435Clientes Clientes, Clientes, Clientes, Clientes, efectos comerciales a Cobrar. Empresas de Grupo. Empresas asociadas. otras partes vinculadas. 436- Clientes de dudoso cobro. 437- Envases y embalajes a devolver por clientes ( Compensadora) 438- Anticipo de Clientes. ( Acreedora) No relacionados con la actividad comercial 440- Deudores 441- Deudores, Efectos comerciales a Cobrar.

* Los Activos Financieros incluidos en esta categora (donde estn los Derechos de Cobro) se valorarn inicialmente por su Valor Razonable, que , salvo evidencia en contrario, ser el PRECIO de la transaccin, que equivaldra al valor razonable de la contraprestacin entregada ms los gastos de la transaccin que le sean directamente atribuibles. NO obstante, los crditos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a 1 AO y que no tengan un tipo de inters contractual, se podrn valorar por su NOMINAL, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo. * En cuanto a su valoracin posterior, los crditos con vencimiento no superior a 1 ao, que se valoren inicialmente por su Valor Nominal, continuarn valorndose por dicho importe, salvo que se hubieran DETERIORADO.

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* Las cuentas correctoras de valor se incluyen en las 49, aunque la 499 es de Pasivo exigible. 490- Deterioro de Valor de Crditos por Operaciones Comerciales. 499- Provisin para operaciones comerciales ( que son Obligaciones presente derivadas del trfico comercial de la Empresa, comprende principalmente, Garantas Posventa y Coberturas de Gastos por Devoluciones de Ventas)

TEMA 6. EXISTENCIAS(Grupo 3) Y COSTE DE VENTAS.

Ejemplo

Inventario Permanente- Inventario Peridico.

*Al adquirir un Activo: 100 Mercaderas a/

Retomemos el ejemplo que cometamos al comienzo el Tema 5

Proveedores 100 + Activo y + Pasivo

* Al Vender la mercanca: 120 Caja y Bancos( + Activo) a/ Mercaderas 100 (-Activo) Beneficios en Ventas de Mercaderas 20 (+Neto)

Operando de la forma que hemos apuntado, la cuenta de Mercaderas tendr la siguiente causa de movimiento: D MERCADERAS H Aumentos: Entradas a precio de Coste Disminuciones: Salidas a Precio de Coste Cuando una cuenta es cargada y abonada utilizando el mismo criterio, se dice que estas cuentas se llevan Administrativamente, si se aplican diferentes criterios: Especulativamente. Cuando la cuenta de Mercaderas se lleva Administrativamente, su saldo expresa en cualquier momento, la existencia de Mercancas, valoradas a precio de coste. Se llevara un Inventario Permanente. (Ventajas: Adecuado control sobre las existencias, ya que se conoce, en todo momento, el nivel de las mismas. Inconvenientes: El control es costoso, si bien ese coste se ha visto disminuido por la informtica.) En el ejemplo que hemos visto, si desglosamos la ecuacin contable, podemos desglosar el resultado de la venta: ACTIVOS + GASTOS = PASIVOS + NETO + INGRESO Aumenta Dinero: 120 Aumenta en 100 Aumenta el Ingreso en 120 Disminuye Mercaderas: 100 * El gasto representado por el uso o consumo (disminucin) de las mercancas al ser vendidas se conoce por el nombre de COSTE DE VENTAS. (Ventas valoradas a precio de Coste) El Ingreso representado por el aumento de Activos (dinero o derechos de cobro) se denomina Ventas. De esta manera el asiento antes propuesto se desglosa en dos: 120 Caja y Bancos a/ Ventas 120 100 Coste de Ventas a/ Mercaderas 100 Vamos a ampliar algo ms el ejemplo de llevanza administrativa o con cuenta nica Ejemplo
*Supongamos los siguiente movimientos. 0- La empresa tiene al principio del periodo mercaderas con un coste de 200 1.-Adquiere Mercaderas con un coste de 600, aplazando su pago. 2.-Vende Mercaderas, cuyo coste fue de 300, en 400 a Clientes. 1----------------------xxx------------------------------600 Mercaderas a/ Proveedores 600 2---------------------xxx------------------------------400 Clientes a/ Ventas 400 2--------------------xxx-----------------------------300 Coste de Ventas a/ Mercaderas 300 Las T de cuentas tienen los siguientes movimiento, slo las que interesan: Mercaderas . Coste de Ventas . Ventas de Mercadera (0) 200 300 (2) (2)300 400(2) *Ventas ( a precio de venta) 400 Coste de Ventas 300= Beneficio 100 Este beneficio se denomina en lenguaje contable Margen Bruto en Ventas cuyo comportamiento es fundamental para analizar el comportamiento de la Empresa. Dado que es el margen que tiene la empresa para absorber el resto de gastos ( sueldos, telfonos, alquileres) * Por ltimo regularizamos: 400 Ventas a/ Resultado del Periodo 400 y 300 Resultados del Periodo a/ Coste de Ventas 300 * La empresa al final del periodo deber (aunque no es obligatorio como en el Inventario Peridico) efectuar un inventario fsico de las Mercaderas para control.

* INVENTARIO PERIDICO.- El registrar en la cuenta de mercaderas cada entrada y cada salida supone un trabajo administrativo impresionante para empresas con mucho movimiento (pinsese en negocios de venta al pblico.) En estos casos utilizamos el sistema de Inventario Peridico o de cuentas Mltiples. En este sistema, la cuenta de mercancas no recoge las entradas y salidas de artculos durante el periodo contable, de manera que, durante el mismo, no se conoce contablemente (en registros) ni el inventario, ni el Coste de la mercanca vendida. En este sistema se opera de la siguiente manera: 1) La cuenta denominada Mercaderas slo recoge el Saldo de las mismas al final del periodo, mediante un recuento Fsico (obligatorio) valorado a precio de coste que constituye el Inventario Final, que ser el inicial del siguiente ejercicio. 2) Las entradas de mercancas valoradas a precio de coste, No se cargan en la cuenta de Mercancas, sino en una Divisionaria de sta denominada Compras de Mercancas o simplemente Compras.3) En este sistema el Coste de Ventas se calcula indirectamente y ser: (Existencia Inicial + Compras)que sera la mercanca disponible para la venta Existencia Final. Coste de Ventas = Compras +(+-Variacin de Existencias [Existencia Inicial Existencia Final]) Si es +(Mayor Gasto) Si es (Menor Gasto) Ejemplo
*Utilizamos el ejemplo anterior. Asientos: 1----------------------xxx------------------------------600 Compras de Mercaderas a/ Proveedores 600 2---------------------xxx------------------------------400 Clientes a/ Ventas 400 (No hay 2) Las T de cuentas tienen los siguientes movimiento, slo las que interesan: Mercaderas . Compra de Mercaderas Ventas de Mercadera (0) 200 (1)600 400(2) * Para determinar el resultado del periodo en compraventa de mercaderas por este sistema, es necesario un Inventario Fsico al final del periodo y que nos dar el dato de la Existencia Final. El asiento de regularizacin tpico es el que recoge la variacin de los inventarios inicial y final en una: cuenta Intermedia denominada: (610)VARIACION DE EXITENCIAS, con lo que no se enfrenta a P y G la cuenta de Mercaderas: Asientos: Variacin de Existencia a/ Mercaderas (POR INVENTARIO INICIAL) Mercaderas a Variacin de Existencias (POR INVENTARIO FINAL) *Si tiene saldo Acreedor sera como un Ingreso y va con ventas a P y G *Si tiene saldo Deudor sera como un gasto, sera que se han consumido mercaderas por encima de las compras y como se usan Gasto. Y van con Ventas a P y G * En el Ejemplo sera, como tiene saldo acreedor: Resultados del Ejercicio a/ Compras Variacin de existencias Ventas a/ Resultados del Ejercicio. * Ventajas de este mtodo: Manejo menos costoso. Por otra parte tiene la posibilidad de abrir ms cuentas y, por ende, rendir una informacin ms pormenorizada. Inconvenientes: No conocer el inventario hasta el final. Al calcular el coste de ventas de forma indirecta, puede suceder que figuren como tal partidas que no son estrictamente coste de ventas.

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En Inv. Permanente pone el Acento en el Clculo del C.Venta, as: II + C - CV = IF, en empresas industriales: II + C C.C = IF (C.C es Coste del Material consumido en la Produccin) . En el Inv. Peridico se pone el Acento en I.F, as: II + C IF = CV y II + C + -IF = CC. Ej. I.I= 3000 Compras = 5000 I.F = 2.500 A) CV= Compras + Variacin de Existencias (S.D)=5000 + 500 = 5.500 B) Suponemos que I.F = 4000, CV = Compras Variacin de Existencias (S.A) = 5000 1000= 4000

1.- Las Existencias. Contenido e Importancia.-

Dentro de las Existencias se incluyen los bienes almacenables destinados al consumo, bien sea para venta directa, bien sea para la produccin de Bienes y servicios que a su vez son objeto de venta. En una empresa comercial, las Existencias son adquiridas para ser revendidas sin transformacin. En una Empresa Industrial, las Existencias adquiridas se someten a un proceso de elaboracin, antes de venderse. La Importancia de esta rbrica es obvia, por cuanto es el principal componente de los Resultados del Periodo. Los errores en el cmputo o en la valoracin de los diferentes inventarios tienen una directa repercusin en el clculo del resultado de, al menos, dos periodos, dado que el Inventario Final (IF) de un periodo constituye, obviamente, el Inventario Inicial (II) del siguiente. En el caso de una Empresa Industrial , el gasto se registra no cuando se consumen los factores en la produccin de los bienes, sino cuando stos se venden a terceros. Por tanto, el consumo de existencias para la elaboracin de otras existencias supone simplemente un cambio de activos, pero No un gasto.

2.- Alta en Patrimonio.-

El Alta en Patrimonio de cualquier Activo se registra, en General, por su Coste de Adquisicin. Para el caso de las Existencias que se Compran se incluyen todos los Costes Necesarios hasta que el bien en concreto se halle en los almacenes de la Empresa. Estos costes reciben el nombre de Costes Inventariables de Compra. Para el caso de las Existencias que la empresa Produce se incluirn todos los costes necesarios hasta que el bien haya llegado al grado de terminacin que lo hace vendible.; estos costes reciben el nombre de Costes de Produccin o Inventariables de Produccin. En el Tema 5 vimos el momento de registrar el Ingreso por Venta. En este, debemos contemplar cundo se debe registrar la COMPRA, por lo que los Criterios son los mismos, pero ahora vistos desde le punto de vista del comprador. *Con carcter general la Compra hay que registrarla cuando se Adquiere la Propiedad del Bien ( es decir, cuando se asume el Riesgo de la misma) Dependiendo de la clusula contractual, la propiedad se adquiere, en Resumen, a la salida del Almacn del Vendedor FOB punto de embarque- o a la Entrada en el almacn del Comprado-FOB punto de destino. (Vale el ejemplo del Tema 5. Punto 1)

2.1-Adquisicin por Compra.

Las Copras de Mercaderas se valoran aadiendo al Precio Neto de Factura del Proveedor todos los gastos adicionales hasta que la Mercanca est en los almacenes de la Empresa, tales como: Transportes, Fletes y Comisiones; Seguros y Aduanas; Impuesto a la compra no repercutibles a terceros( si son deducibles- IVA- no constituyen mayor importe de las entradas, al final del tema veremos su tratamiento) La compra deber contabilizarse cuando se adquiera la propiedad, con independencia de si est o no la factura del proveedor en poder de la Empresa. Para reflejar esta situacin la cuenta de proveedores se puede apellidar por facturas pendientes de recibir o formalizar .Una vez recibida y formalizada la factura, el asiento de reclasificacin ser de este tipo: XXX Proveedores por facturas pendientes a/ Proveedores XXX . Nota
* Puede suceder que el precio de compra est parcialmente subvencionado, * 1425 mas Gastos (50+10) Total coste de entrada 1.485 en cuyo caso tal subvencin se deducir del precio de Coste. * Asiento: En Inventario Peridico * Supongamos que la Empresa A adquirir mineral a la Empresa B, 1.425 Compras de Mercaderas satisfaciendo 1.500, despus de conceder un descuento de 100. Satisface 50 Gastos de Compras asimismo, 50 por transporte y 10 de impuestos. Esta mercanca est 10 Gastos de Impuestos a/ Proveedores 1.500 subvencionada por al Admn. en un 5% de su precio Neto de Coste. 75 Subvenciones a recibir Impuestos a pagar 10; Caja 50 -Precio de Coste: 1.600- Descuento 100= 1.500-Subvencin 0,5 x 1.500= 75

6.2.1.1 IMPORTE BRUTO Y NETO DE COMPRAS. Tal como vimos para los Ingresos, el importe de la Compra ( y por tanto el Coste de la Mercanca, nos referimos a coste de Proveedor, al que hay que aadir todos los gastos adicionales de compra) puede verse disminuido por: A) Devoluciones y Rebajas B) Descuentos en el Precio de Compra. Sera el mismo concepto que el del tema 5, pero desde la perspectiva del Comprador. Asientos: INVENTARIO PERMANENTE INVENTARIO PERIODICO
*Por Devoluciones. o Rebajas Proveedores a/ Mercaderas * Por Devoluciones o Rebajas (400) Proveedores a/ (608)Devoluciones de Compras y operaciones similares (Compensadora de Copras) Devoluciones y descuentos posteriores a la recepcin de la Factura.

Los descuentos al precio de Compra, al igual que para los ingresos pueden ser de Dos tipos: -Descuentos Comerciales: A) Habitual en Factura; B) Por volumen de Compra o Rappel. -Descuentos Financieros. Descuentos Comerciales
* Los Descuentos Comerciales habituales, en factura, constituyen un menor importe de la compra original al ser, en realidad, el margen con que trabaja el comprado para la venta posterior. Si por Ej. el precio de venta al pblico es de 5.000 y ste figura en la factura que gira el vendedor y el margen para el comprador es del 30%, tenemos: - Precio de Coste ( catlogo) ...............5000 -Descuento Comercial.....................- 1.500 -Precio de Coste Neto......................3.500, en estos casos parece lgico lucir en cuentas un nico dato de entrad: 3.500. * Tambin se vio al tratar el ingreso en venta los Rappel. Estos descuentos, por razones obvias, no figuran en factura, sino que son contabilizados al final del periodo, cuando las condiciones del volumen se han cumplido. * Veamos un Ej global. La empresa adquiere mercanca a 100 la unidad (1.100 u) con un descuento comercial en factura del 30% y un Rappel del 10% del importe de las compras si superan 1000 u. Se han vendido 900 u a 120E la unidad. UTILIZAMOS INVENTARIO PERIDICO *Por la Compra: 77.000 (600) Compras de Mercaderas a/ (400)Proveedores 77.000 1.100 x 100x 0,7 *Venta:108.000 Clientes a/ (700)Ventas de Mercaderas 108.000 *Por la concesin del Rappel. 11.000 (400)Proveedores a/ (609) Rappel en Compras 11.000 (1.100 x 100 x 0,10) * Por la Regularizacin: 12.000 Mercaderas a / (610) Variacin de Existencias 12.000 ( compras 200x70)+(-Existencia Final(no hay inicial) 200x10) ---------------------x---------------------108.000 Venta de Mercadera 11.000 Rappells en compras 12.000 Variacin de Existencias a/ (129) Resultados de Ejercicio 131000 ---------------------x----------------------------77.000 Resultados del Ejercicio a/ (600)Compras de Mercaderas 77.000

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Con lo que respecta a los Descuentos Financieros, las consideraciones a hacer son coincidentes con las que hicimos al ver los Ingresos, pero con un Matiz Importante, cual es que en el caso del vendedor, cualquiera que sea el tratamiento del Descuento, no influye, como es obvio, en la valoracin de la Mercanca, Factor que SLO tiene efecto para el Comprador. Descuentos Financiero o por pronto Pago
* El Descuento sobre compras por pronto Pago(606) o Financiero( cuenta compensadora de Compras) tiene lugar cuando el proveedor concede un plazo para satisfacer el montante de la compra descontando un cierto importe si se paga anticipadamente. * Por Ejemplo, el proveedor puede conceder a la empresa un plazo de 60 das, pero concede un 2% de descuento si la empresa reembolsa su deuda en los primeros 10 das. Estos trminos,, que son habituales, suponen un tipo de descuento efectivo muy alto, si lo elevamos a tipo de descuento anual: El tipo anual, ser en tanto x 1 : 0,02= (1-0,02) x (60-10) x i--> 14,69% 360 * Existen varios criterios para reflejar la operacin de compra cuando media un descuento por pronto pago: A) Considerar el Descuento como un Ingreso Financiero cuando el descuento se aprovecha. La manera de operar se expone seguidamente, suponiendo el siguiente ejemplo: Nos valen los datos anteriores y la Empresa adquiere mercaderas con un coste de 10.000. Asientos: * Por la Compra: 10.000 Compras de Mercaderas a/ Proveedores 10.000 * Si se paga dentro del periodo de descuento. 10.000 Proveedores a/ Caja o Bancos 9.800 a/ Ingresos Financieros-descuentos pronto pago 200 * Si se paga despus del periodo de descuento. 10.000 Proveedores a/ Caja o bancos 10.000 B) Contabilizar por el precio Neto, deduciendo el posible descuento y hacer lucir un gasto financiero, por aplazamiento si tal descuento no se aprovecha. * Por la Compra: 9.800 Compras a/ Proveedores 9.800 * Si se paga en periodo de descuento: 9.800 Proveedores a/ Caja y Bancos 9.800 * Si se paga despus del periodo de descuento: 9.800 Proveedores ; 200 gastos Financieros a/ Caja y Bancos 10.000 Para el autor es lo ms correcto. C) Una alternativa al criterio anterior es considerar el descuento como un menor coste de la mercanca (en cuenta distinta o compensadora) * Por la compra: 10.000 Compras a/ Proveedores 10.000 * Si Se paga dentro del periodo de descuento: 10.000 Proveedores a/ caja y Bancos 9.800 (606) Descuentos Pronto Pago 200- a P y G

2.2-Mercancas manufacturadas por la Empresa.

Todas las consideraciones hechas hasta aqu, con respecto a los criterios de Alta en Patrimonio, son vlidas tambin para las Existencias para transformar. Una vez en el almacn, la mercadera est destinada para la venta y el material (materias primas, materias auxiliares, etc.) est destinado a la produccin. Una vez transformado el material en producto terminado, mediante un proceso de acumulacin de costes (Factores: Materias primas o material directo; Personal directo; Otros costes indirecto de fabricacin.), este producto terminado est, igualmente, destinado a la venta. En el caso de que el periodo de produccin sea largo, y exceda del ao, se Admite como componente del coste de produccin los intereses de la deuda que financie la produccin.(Novedad NPGC) Inventarios de proceso de Manufactura.
- Materias primas: Material directamente imputable al producto. - Otros Aprovisionamientos: Material indirectamente imputable, colas, tornillos, barnices, pinturas. - Productos en Curso: Son costes en formacin (productos pendientes de ser terminados). No han recibido al final del periodo todos los costes. - Productos Semiterminados: Son productos intermedios, es decir, han llegado a un grado de terminacin que los hace susceptibles de ser vendidos( cosa que no sucede con los En curso) , si bien estn destinados a formar parte del producto final. - Productos Terminados: Son los Producidos por la Empresa y destinados a la venta. Es la cuenta equivalente a la de Mercaderas en una empresa comercial. * Dentro de un ciclo productivo se puede obtener un producto o varios, en este ltimo caso estamos ante una Produccin Conjunta, como es el caso del refino del petroleo donde, partiendo de una nica materia prima ( el crudo) se obtienen diferentes productos ( gasolinas, gasleos, material asfltico.) Si de la produccin conjunta se obtiene un producto que tiene una estimacin en mercado muy superior a los dems se denominarn Principal y Subproductos. Si varios de los productos tienen la misma estimacin en el mercado: Coproducos y el resto son Subproductos. En ltimo lugar estn los residuos que se obtienen de la produccin ( en el ej, el material asfltico) cuya apreciacin en el mercado es inferior a la del producto principal y a la de los subproductos.

2.3- Formas Especiales de Adquisicin.

Adems de las dos formas habituales ya vistas, existen otras, algunas ya conocidas. * APORTACIN A TTULO DE CAPITAL. En este caso se valorarn por el precio que tengan en mercado. Cuando se dan de alta en patrimonio el asiento ser: Compras de Mercaderas a/ Capital * PRMUTA. Por prudencia Valorativa se valorarn por el menor de: A) Valor de Mercado de la Existencia que se recibe; B) Por el Precio de Coste del activo que se entrega. Lo cual implica que No se debe contabilizar ningn beneficio, aunque s es necesario contabilizar una prdida cuando sta se produzca. * DONACIN. Se darn de Alta por el Valor Razonable, reconociendo un Ingreso Diferido que se transforma en ingreso cuando la Existencia se venda. Tcnicamente si las existencias donadas son Materiales, slo se reconocer el ingreso cuando se venda el producto terminado en el que se incorpora dicho material donado. Asiento: Compras a/ Ingresos Diferidos. * RECIBIDAS EN DACIN DE PAGO. Se aplica en menor de estos dos valores: A) Importe del Crdito; B) Valor de Mercado. Ejemplo
* Supongamos que un cliente debe a la Empresa 500 que satisface, por falta de tesorera, en mercaderas. Aqu las alternativas son: a) Que el valor de mercado de la existencia que se recibe sea 450 o b) que sea de 520. -Alternativa A) 450 Compras; 50 Prdidas e cobro al cliente a/ Clientes 500 -Alternativa B) 500 Compras a/ Clientes 500.

3.- Coste de las Salidas de Existencias.

Las Existencias que se han registrado han sido valoradas tal y como hemos visto en apartados anteriores y con ese Valor permanecern, en principio, en tanto No sean Vendidas o Consumidas en el Proceso Productivo. El Problema que se plantea es determinar que Valor se asigna a las Salidas cuando ha habido diferentes Costes de Entrada. Con independencia de los diferentes mtodos aplicados, la aplicacin de stos dar diferentes resultados , en general, segn se lleva Inventario Peridico o Permanente. Anticipemos que el resultado en Ambos sistemas es slo coincidente con los mtodos de Costear las Salidas de Identificacin de Partidas y FIFO, arrojando resultados distintos si los mtodos son: El Precio Medio Ponderado o el LIFO. Los Mtodos ms utilizados y aceptados son: Identificacin de Partidas. Precio Medio Ponderado. Agotamiento de Stock

LIFO, o Primera Entrada, Primera Salida.

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FIFO, o ltima Entrada, primera Salida. (Eliminado en NPGC, se usaba en periodos de Alta Inflaccin)

3.1 IDENTIFICACIN DE PARTIDAS. Cada bien que entra en Almacenes es identificado con su precio, con lo que cuando sale se le asigna como coste de salida el de entrada. Este mtodo es vlido cuado se trate de pocos bienes y stos tienen un precio elevado ( joyas, antigedades, vehculos). 3.2. PRECIO MEDIO PONDERADO. Cuando se aplica este mtodo se supone que, tanto las existencias que quedan en el almacn, como las salidas (insistimos, tanto para venta- mercaderas- como para consumo- materiales-)son igualmente representativas de las existencias compradas. Este mtodo arroja diferentes resultados de IF y de CV segn el tipo de Inventario que se lleve. Con un Inventario Permanente, se puede ir calculando los diferentes precios Medios en cada entrada y salida ( Se llama Precio Medio Mvil) . Con un Inventario Peridico, el precio medio ponderado debe hacer referencia a todas las entradas y aplicar este clculo al inventario Fsico Final. El Precio Medio Ponderado se calcula = (Existencia Inicial + Copras Netas) en u.m (Existencia Inicial + Entradas Netas) en u. Fsicas. Aplicando el Coste medio Ponderado a las Existencias Finales Inventariadas fsicamente Nos dar el Inventario Final. 3.3. FIFO. Con este mtodo se pretende identificar el flujo econmico de salidas con el flujo fsico, en el sentido de que las mercanca ms antigua es la que primero se vende. Esto conlleva que en un periodo de Alza de precios ( Inflacin) se van a enfrentar a los precios de venta unos costes ms bajos que con otro supuesto( LIFO). Si, por el contrario, la tendencia de costes de entrada es a la baja, a los precios de venta se van a enfrentar costes ms altos. Desde un punto de vista de Prudencia Valorativa, sera aconsejable este mtodo con poca inflacin y desaconsejable con mucha inflacin. Quedar valorado el IF a los costes de las ltimas entradas. Ejemplo
*La Empresa B inicia el ejercicio con unas existencias en Almacn de 1.000 u valoradas a 10. Movimientos: Compra el 2 de enero 1.500 u a 11 u.m Vende el 30 de enero 1.200 u Compra el 2 de marzo 1.300 u a 11,50 Compra el 30 de marzo 500 u a 10,50 Vende el 30 de mayo 500 u Fechas ENTRADAS Unidades Coste Fsicas Unitario 1.000 10 1.500 11 Coste Total 10.000 16.500 Unidades Fsicas SALIDAS Coste Unitario Coste Total EXISTENCIAS Unidades Coste Coste Fsicas Unitario Total 1.000 10 10.000 1.000 10 10.000 1.500 11 16.500 1.300 11 14.300

01-01 02-01 30-01 Y as

1.000 200

10 11

10.000 2.000

Con un sistema de Inventario peridico la empresa debera realizar un inventario Fsico para conocer la existencias Finales, que se valoraran con los precios de coste de las ltimas entradas. 3.4. LIFO. ( El NPGC No admite este sistema para costear las salidas de Existencias)

4.- Valoracin de las Existencias en la Fecha de Cierre.

Sea cual sea el mtodo utilizado, el almacn ha quedado valorado de acuerdo con Costes de Entrada (o Coste Histrico). Cuando se establece el Balance Final y se calcula el Resultado del Periodo, los Activos deben de ser valorados de acuerdo con la funcin que desempean en la Empresa, de su Utilidad. En el caso de los bienes de cambio como son las Existencia y, por aplicacin del principio de Prudencia Valorativa estos Activos deben de ser valorados en funcin del Flujo de Entrada de Dinero que se va a producir para la Empresa cuando se vendan. En el momento de Corte de Operaciones la Empresa deber aplicar al regla: Coste o Mercado, el ms bajo Despus de varias acepciones se dio al trmino Mercado una acepcin del valor de salida conocindose como el Valor Neto de Realizacin que la Empresa obtendr al vender el bien. Slo si ste es inferior al coste proceder COMPUTAR una prdida, es decir, en el caso de que la Empresa No recupere, al menos, el precio de Coste pagado al adquirir un bien o devengado al producirlo.
TIPO DE EXISTENCIA Materiales para el Consumo ACEPCIN Preci de Reposicin OBSERVACIONES Si el precio de Coste se va a recuperar con certeza, junto con los otros costes de produccin, al vender el producto terminado porque exista un contrato de venta en firme que cubra todos los costes, no se modificar la valoracin, aunque el precio de Reposicin sea inferior al Coste. Para determinar el Valor Neto de Realizacin se deducirn del precio de venta todos los gastos de comercializacin involucrado directamente.

Mercaderas, Productos Terminados

Valor Neto de Realizacin

Ejemplo
* Supongamos una empresa que al final del Periodo tiene un Coste de Inventario Final de 824, representativo del coste de la tenencia de 120 unidades sin vender( a coste de 6,8). * Si, por diferentes motivos, el mercado se deprime y estas unidades slo se van a poder vender por 6 u.m , el principio de prudencia (contabilizar las Prdidas Posibles y Diferir los Beneficios Potenciales) Aconseja valorar el Inventario por el siguiente Importe: 120 x 6 = 720 . Si por el contrario el precio de venta estimado para las existencias fuera superior al precio de coste, por Ej. 10 u.m, Prevalecer el Precio de Coste. * El clculo sera el siguiente: Coste Histrico (824) Precio de Mercado (720)= Prdida a Computar 104.Con lo que el ajuste para adecuar el saldo contable al real ser: 104(693) Prdidas por Deterioro de Existencias a/(390) Deterioro de Valor de las Mercaderas 104 (390) Prdida reversible puesta de manifiesto al final del periodo. Figuran en Activo minorando Mercaderas( Cuenta Compensadora). Con lo que en el Balance figurara de la siguiente forma: Mercaderas : 824 Deterioro 104= 720. * Cuando en el Periodo siguiente se venda la mercadera que figuraba como depreciada, el resultado de la venta vendr dado por la diferencia entre el precio de la venta y el coste depreciado. Supongamos que se vende por 750. Cul es el Beneficio? Precio de Venta 750-Valor Contable 720= 30. * Sabemos que el Resultado es la diferencia entre : Precio de Venta.........................750 Precio de Coste.........................824 Prdida de 74. * El Coste de Venta no es 720, sino 824, que fue su coste histrico o de entrada, con independencia de que se depreciara o no. As pues, el Beneficio tiene dos componentes: Prdida en la venta: -74 y Recuperacin de la prdida contabilizada, la estar la mercanca vendida: +104 B: 30. *Asientos: Por la venta: 750 Caja y Bancos a/ Ventas 750 824 Coste de Mercaderas a/ Mercaderas 824 * Por la anulacin del Deterioro constituido: 104 Deterioro de valor de Mercaderas a/ (793) Reversin 104.Se operara igual que con los Clientes del Tema 5.(Ver cuenta 390)

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5.- Las Existencias y el Coste de Ventas en el NPGC

Las Existencias de todo tipo son recogidas en el Grupo 3 en estos Subgrupos: Nota
-30 Comerciales ( Mercaderas) -33 Productos en Curso -31 Materias Primas -34 Productos Semiterminados -32 Otros Aprovisionamientos (incluye el 328 material de oficina, para el caso -35 Productos Terminados en que, por su importancia, necesite ser controlado como un almacn ms. Si la -36 Subproductos, Residuos y materiales recuperados Importancia relativa es pequea, su adquisicin se computa como gasto y la -39 Deterioro de Valor de las Existencias. (Compensadora) parte no consumida como gasto anticipado.)

* El PGC utiliza, en la Contabilidad Externa, un procedimiento de Inventario Peridico. El CV surge del clculo II+ C-IF. Por ello las cuentas de Existencias slo tienen movimiento al Principio y al Final del Periodo. Ajustndose mediante el uso de Cuentas de Variacin de Existencias. Utilizando el Subgrupo 61 de Variacin de Existencias para las que se compran y el Subgrupo 71 de Variacin de Existencias para las que la Empresa Produce, y recogiendo las entradas en el Subgrupo 60 Compras. Nota
*Los Ajustes son, en cuanto a las Existencias que se compran: (610) Variacin de Existencias de Mercaderas a/ (30) Existencias (Por el Inventario Inicial) (30) Existencias a/ Variacin de Existencias de Mercaderas ( 610) ( Por el Inventario Final) * En cuanto a las existencias que se producen por la empresa: (710) Variacin de Existencias de Mercaderas a/ (30) Existencias (Por el Inventario Inicial) (30) Existencias a/ Variacin de Existencias de Mercaderas ( 710) ( Por el Inventario Final)

* La Valoracin Inicial y Posterior, el NPGC en Mtodos de asignacin de Valor dice expresamente: Cuando se trate de asignar valor a bienes concretos que formen parte de un inventario de bienes intercambiables entre s se adoptar con Carcter General el Mtodo de Coste Medio Ponderado. El Mtodo FIFO es aceptable y puede adoptare si la Empresa lo considera ms conveniente para su gestin. Cuando se trate de bienes no intercambiables entre si o bienes producidos y segregados para un proyecto especfico, el valor se asignar identificando el precio o los costes especficamente imputables a cada bien individualmente considerado. * El Deterioro ser reversible utilizando para ello la Cuenta 793. Reversin del deterioro de Existencias.

6.- Contabilizacin del IVA.- Profesor: El IVA no es ingreso ni gasto son

cuentas personales con Hacienda. El IVA en un

impuesto Indirecto que grava, con carcter general, las Adquisiciones de Bienes y Servicios e Importaciones. El impuesto grava nicamente el Valor aadido por la empresa y que se incorpora en cada fase. Lo anterior quiere decir que el IVA Soportado por la Empresa podr ser DEDUCIDO del IVA que se repercute sobre las entregas de bienes o la Prestacin de Servicios. * Ahora bien, No todo el IVA soportado es Deducible.; por ello el PGC declara: "El IVA soportado No Deducible formar parte del precio de Adquisicin de los Activos Corrientes (circulantes) y no Corrientes (fijos), as como de los Servicios que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto... * Las cuentas previstas para la Contabilizacin del IVA ( sin incluir la regla de Prorrata) son las siguientes: - 472.Hacienda Pblica. IVA Soportado, para recoger el IVA devengado por motivo de la adquisicin de Bienes y Servicios que sea deducible - 477 Hacienda Pblica. IVA Repercutido, para recoger el IVA devengado con motivo de la entrega de Bienes y Servicios. - 4700 Hacienda Pblica Deudora por IVA, donde se computa el exceso, en cada periodo impositivo, del IVA soportado deducible sobre le IVA repercutido. - 4750 Hacienda Pblica, Acreedora por IVA, donde se recoge el exceso de IVA repercutido sobre el soportado deducible. Ejemplo
* El tipo impositivo general es del 16%, existiendo un tipo reducido del 7% y otro superreducido del 4%. Se devenga sobre las adquisiciones o sobre los posibles anticipos efectuados de esas adquisiciones. * Por las Adquisiciones o Anticipos efectuados: (60) Compras (472) Hacienda Pblica, IVA Soportado a/ Contrapartida( caja, Proveedores) * Por las anulaciones, totales o parciales(recurdese que los descuentos comerciales son deducidos de la cuanta 60. Compras) Contrapartida a/ Devoluciones de Compras (472) Hacienda Pblica, IVA soportado * Por los Bienes Vendidos o Servicios Prestados: Contrapartidas a/ (700) Ventas (477) Hacienda Pblica, IVA repercutido, *Por las anulaciones totales o parciales: (708) Devoluciones en ventas (477) Hacienda Pblica a/ Contrapartidas * Para anulaciones de ingresos provocados por insolvencias de clientes y que exista una declaracin judicial de quiebra o suspensin de pagos, tendremos: Clientes dudoso cobro( deuda sin IVA) (4700) Hacienda Pblica, Deudor por IVA(por IVA repercutido) a/ Clientes . *Si el crdito fuera nuevamente recuperado, se abonara nuevamente a la cuenta 4700 en la parte proporcional correspondiente. * Para el caso de entregas no recurrentes, por Ej. de Activos fijos, tendramos: Contrapartidas ; Amortiz Acumulada; Deterioro de Valor a/ Inmovilizado; (377) Hacienda IVA repercutido * Finalmente en la liquidacin los asientos sern: 1. Caso de saldo a ingresar a Hacienda: (477) Hacienda Pblica, IVA repercutido a/ (472) H.P IVA soportado (4750) H.P Acreedora y luego (4750) Hacienda Pblica Acreedora a/ (57) Tesorera 2. Caso de saldo a solicitar a Hacienda: (477) Hacienda Pblica IVA repercutido (4700) Hacienda Pblica, Deudor por IVA a/ (472) H.P IVA soportado Y posteriormente: (57) tesorera a/ (4700) Hacienda Pblica, Deudor por IVA.

7.- Las Existencias en las NIC/NIIF del IASB

Valoracin.- Las existencias deben valorarse al Coste o al VNR, segn cual sea menos. Valoracin de salida Preferente: FIFO o Coste Medio Ponderado; Alternativo: el LIFO

Contabilidad II. 1.- La Financiacin de la Empresa.

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TEMA 7. PASIVOS
En el Pasivo, en sentido Amplio, registramos el Origen de los Recursos y en el Activo consignamos la Materializacin de esos recursos. De lo anterior se deduce que las Fuentes de Financiacin las podemos dividir en tantas Masas Patrimoniales como titulares aportantes, que es sntesis seran: - Recursos Aportados por los Propietarios. - Recursos aportados por la Empresa ( Autofinanciacin, considerando la Empresa como un Ente diferenciado de sus propietarios) - Recursos aportados por los Acreedores.(Los que se estudiarn en este Tema)
La DECISIN de cmo se financia una empresa implica un proceso complejo. Digamos, no obstante, que, con carcter general, para los propietarios ser beneficioso endeudar a la empresa ( financiarse con pasivos en sentido estricto) cuando el coste financiero de esa deuda sea INFERIOR al rendimiento que se obtiene con esa financiacin. Si un inversor individual recibe dinero prestado con un coste de 10% y lo invierte en valores que le rentan un 12%, obtiene un diferencial sin aportar nada o, lo que es lo mismo, sin arriesgar nada. La principal Ventaja de los pasivos es que su remuneracin (inters) constituye para la Empresa deudora un GASTO, por lo que se pagan menos impuestos que si la financiacin fuera propia, al ser este gasto de intereses deducible fiscalmente.

2.- El Pasivo. Concepto y Clases.

El Pasivo en sentido Estricto como Financiacin Ajena est representado por las

Deudas u Obligaciones surgidas de una transaccin anterior entre deudor y acreedor, cuya cancelacin supone el pago de dinero, la entrega de otro Activo distinto al dinero o la Prestacin de Servicios, por parte de la Empresa deudora de esta obligacin. Clases: 2.1 POR LA DETERMINACIN DE IMPORTE A SATISFACER.-En unos casos el importe a satisfacer para cancelar el pasivo est exactamente determinado en unidades monetarias. En estos supuestos hablamos de Pasivos Ciertos (Deuda con un Proveedor o con un banco que concedi un Prstamo) En otros casos existiendo igualmente un pasivo, su cuantificacin est supeditada a determinas estimaciones. En este caso estamos ante Pasivos Estimados (Garantas Posventa) Por ltimo, es necesario distinguir entre Pasivos Estimados y pasivos Contingentes. Un Pasivo contingente no es un pasivo, en sentido estricto, y no debe lucir en Balance. Su conversin en un pasivo viene dada por un hecho que la Empresa no controla ni puede controlar. Un Ej. puede venir por el hecho de que la Empresa est incursa en un litigio por reclamacin de
un cliente. El inicio del litigio implica una Contingencia para la Empresa y, por ende, el nacimiento de un pasivo Contingente. Slo en le caso de que el litigio sea perdido por la empresa nace el pasivo, debiendo crear la empresa tal pasivo (Provisin por responsabilidades) aunque recurra la sentencia. Lo anterior quiere decir que la diferencia entre contingencia y provisin es, a veces, una cuestin temporal. Otro Contingente sera el Aval dado por la Empresa.

2.2 POR EL ORIGEN DE LA DEUDA.- La deuda puede nacer bien porque la Empresa ha adquirido un bien o un Servicio a Crdito (Financiacin Afecta o Espontnea) o bien porque haya solicitado dinero que despus invertir en bienes o servicios (Financiacin NO afecta o Negociada). *Dentro de la Financiacin Afecta debemos distinguir: A) Financiacin que viene provocada por el Ciclo de Explotacin (Proveedores, Hacienda, deuda a favor del personal por remuneraciones pendientes de pago); B) Financiacin provocada por la Adquisicin de Activos Fijos. La primera suele ser a Corto Plazo y la Segunda a Largo Plazo. Una de las caractersticas de la Financiacin afecta al ciclo de explotacin es que, al ser a corto plazo, no suele tener un Coste Financiero Explicito (Aunque a veces hay un coste explicito cuando se sobrepasa el plazo normal de crdito. Si no se sobrepasa no hay coste explicito, sino Implcito en el caso de no aprovechar el posible descuento por pronto pago). Por su parte, la financiacin afecta al Inmovilizado suele ser a Largo Plazo lo que provoca un coste financiero, es Financiacin Remunerable. * Dentro de la Financiacin No afecta o Negociada, tenemos dos apartados: A) Pasivos bancarios de Funcionamiento.-Surgen como consecuencia de las necesidades transitorias de Tesorera. Dentro del Ciclo de Explotacin, los activos destinados a la venta debern, en principio, convertirse en dinero en cantidad suficiente y en tiempo oportuno para poder resarcir la deuda a los financiadotes de ese ciclo (Proveedores, Personal). Si no es as, la Empresa debe recurrir a financiacin que cubra ese Dficit, como es el caso de la financiacin bancaria a Corto Plazo por Prstamos, crditos o Descuentos de Efectos (Descuento Comercial). La diferencia entre un Prstamo y un Crdito, estriba en que en un prstamo, el prestatario (deudor) recibe una cantidad de dinero que ha de
reembolsar en una fecha futura, adems de satisfacer un coste por intereses. En el caso del crdito, quien lo obtiene tiene la posibilidad de disponer de una financiacin hasta un lmite dado (Lmite de Crdito) y slo satisface un inters por la parte dispuesta. En este ltimo caso el pasivo va naciendo a medida que la Empresa va disponiendo de ese crdito, mientras que en el prstamo se recibe al inicio toda la deuda.

B) Los Pasivos Financiamiento.- Comprenden las deudas a largo plazo destinadas fundamentalmente (junto con la Financiacin Propia) a la financiacin de la Estructura Fija de la Empresa, entendiendo por sta la Inversin Permanente de la misma ( Activos Fijos e Inversin Permanente o mnimamente necesaria en Circulante) Dos modalidades que veremos: A) Obligaciones y Bonos; B) Prstamos a Largo Plazo. 2.3 POR LA EXISTENCIA O NO DE GARANTAS.-La financiacin puede haber sido obtenida mediante una garanta personal o mediante una garanta real (de Bien mueble-Prenda- o de Inmueble Hipoteca). Dado el carcter preferencia de estos de esa fianciacin sobre esos Activos que sirven de garanta, es necesario que sean distinguidos en Balance.

3.- El Valor del Dinero en el Tiempo. Cuando alguien presta dinero y lo va a recibir nuevamente, transcurrido un plazo de
tiempo, lo presta porque va a recibir MAS CANTIDAD de la que presto, es decir recibir lo que prest ms unos intereses. Eso quiere decir que 1 Euro hoy vale el equivalente a 1 Euro ms un importe (inters) dentro de un tiempo. Visto el planteamiento a la inversa, 1 euro dentro de un tiempo vale hoy 1 euro menos un importe (Descuento). De esta manera podemos presentar Dos Conceptos que tienen gran relevancia en el estudio de los Pasivos: A) EL Valor Futuro o Final del Dinero(CAPITALIZAR o ACUMULAR); B) El Valor Presente o Actual del dinero (ACTUALIZAR O DESCONTAR) * VALOR FUTURO O FINAL- Una Persona que deposita 1.000 u.m en un banco a un plazo de tres aos y el banco le remunera en un 8% de inters compuesto anual (El inters compuesto implica que el inters al principio del segundo periodo gira sobre el principal + los intereses

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ganados. Si el inters gira slo sobre el capital sin acumulacin de intereses, se dice que se aplica inters Simple (CARRETE) Salvo que se indique lo contrario, en adelante entenderemos siempre inters compuesto) *Al final de los tres aos habr acumulado el siguiente importe:
VALOR FUTUTO o FINAL.Co =Valor inicial o Actual Cn= Valor Final
i= Tipo de Inters n= aos

% Compuesto - Cn = Co( 1+i)n

en ejemplo- Cn =1.000(1+0,08)3 - 1259,71

* VALOR PRESENTE O ACTUAL.- Ahora la pregunta sera Qu importe depositara usted hoy para obtener 1.259,71 dentro de 3 aos capitalizado a un 8%
VALOR ACTUAL o PRESENTE( SIN RECIBIR ANUALIDADES).- La frmula deriva de la anterior.

X (1+0,08)3 = 1259,71 de donde sale Co = Cn . (1+i)n

- Co = 1259,71- 1000 (1,08)3

3.1. VALOR PRESENTE O ACTUAL DE UNA ANUALIDAD. De acuerdo con lo anterior, supongamos ahora que se trata de calcular cul es el Valor Presente o Actual de una serie de DESEMBOLSOS (O COBROS) valorados igualmente al 8% anual. Supongamos que los importes cada ao son, respectivamente, 1000. 1.200 y 1.300. Ejemplo
Importe que se recibir la final de cada ao 1.000 1.200 1.300 Ao 1 2 3 Importe final 2986,71 x 1,08 2.225,65 x 1,08 1.203,70 x 1,08 Factor de actualizacin 1,08-1= 0,92592 1,08-2= 0,85733 1,08-3= 0,79383 Cobrado o pagado 1000 1.200 1.300 Valor Actual 925,92 1.028,81 1.031,98 2.986,71 Diferencia 2.225,65 1.203,70 --* Lo que quiere decir que valorado al 8%, un importe hoy de 2.986,71 equivale a percibir al final de cada uno de los 3 aos ,1000, 1200 y 1300, respectivamente * Veamos que eso es as calculando en valor final de cada ao, despus de recibir o pagar los importes finales. * El problema se simplifica si la Cantidad a percibir o desembolsar es constante (anualidad constante). Suponiendo una anualidad constante de 1000.

Se aplicara la siguiente frmula: Co sera el sumatorio de actualizar 3 desembolsos de 1000 o lo que es igual 1000(1,08-1 + 1,08-2 +1,08-3)

Co= Cn* (1+i)n 1 (1+i)n * i en el ejemplo 1000 * 0,2597 ----- 2.577,09

0,100776

4.- Valor Nominal y Actual de los Pasivos

Los pasivos que ms nos interesan en esta captulo son las fuentes

negociadas o pasivos financieros: Prstamos y crditos y Emprstitos de Obligaciones y Bonos.

Un Emprstito de Obligaciones es un prstamo materializado en ttulos Valores (y, por tanto, valores negociables y transferibles) donde, en lugar de un nico prestamista hay numerosos prestamistas que son aquellos se suscriben el ttulo denominado Obligacin o Bono. Estos prestamistas reciben en nombre de Obligacionistas. La diferencia entre un bono y una obligacin es que el bono suele emitirse a un plazo de reembolso inferior al de la obligacin. * As pues, la diferencia entre prstamo y Emprstito estriba en que el primero se materializa en un contrato de prstamo, donde se identifica el inters a satisfacer y el plazo, en tanto que el Emprstito se materializa en unos ttulos valores negociables ( se compran y venden en el mercado de valores) adoptando, por tanto cotizaciones en ese mercado que pueden diferir del VALOR NOMINAL O FACIAL del ttulo. As una obligacin emitida con un nominal de 1000, puede cotizar por 980 o 1010. Por ello la complejidad contable es mayor en los Emprstitos.

Los Pasivos Financieros deben contabilizarse por el Valor de Reembolso que en cada momento vaya adquiriendo ese pasivo, para lo que hay que tener presente lo visto con respecto a la acumulacin o Descuento de intereses. * Con carcter general, los Pasivos Financieros, desde el punto de vista de su Coste Financiero, se agrupan en: A) Pasivos con coste Explicito; B) Pasivos con coste Implcito. A veces, se produce que el pasivo puede tener de los dos, denominndose, en estos casos, Implcito a aquel coste financiero DIFERENTE al tipo de inters que se satisface (punto de vista del deudor) o que se recibe ( punto de vista del acreedor) peridicamente. Supongamos dos casos: Ejemplo
A) La Empresa obtiene hoy un prstamo de 1.000, a satisfacer dentro de 2 aos Ano 2: Intereses: 1.000 x 0,12 = 120 por un importe de 1.254,4 Principal (deuda) = 1000 - Total 1.240, financieramente B) La Empresa obtiene hoy un prstamo de 1.000, a satisfacer dentro de 2 aos, equivale, tambin a un 12%, satisfaciendo menos importe en total, por a un inters del 12% anual. cuanto parte de los reembolsos se han anticipado mediante el pago de los * Tanto en un caso como en el otro, la empresa satisface intereses al primeros intereses. pagar ms de los que recibi. Sin embargo en la jerga financiero-contable, * Veamos que el Valor Actual de est segunda modalidad es igualmente en el primer caso de dice se dice que existen intereses implcitos y en el segundo explcitos, aunque, en el fondo, es lo mismo. 1000: [------------[-------------] *Veamos que en primer caso recibe 1.000 y dentro de dos aos satisface Pagos 120 120 +1000 1.254,4, lo que representa un inters del 12%: Valor Actual: 120/1,12 = 107,14 1.000 x (1+i) 2 = 1.254,4, con lo que i=0,12 12% 120/(1,12)2 = 95,67 Como en el segundo caso que satisface estas cantidades: 1000/(1,12)2 = 797,19 Ao 1: Intereses: 1.000 x 0,12 = 120 1.000

Tanto en un ejemplo como en el otro, El Valor Actual del Prstamo es de 1000, debiendo figurar por este importe en Balance. Ahora bien, puede suceder y sucede con harta frecuencia que el documento que se firma, como en el caso del prstamo a satisfacer al final junto con los intereses, se firma por un importe que ya acumula los Intereses (Valor Nominal del Documento) En este caso, en contabilidad se

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suele registrar por el valor nominal, pero contabilizando una CONTRAPARTIDA que RESTA ese nominal y que lo convierte en Valor Actual. Veamos un Ejemplo. CASO A CASO B
* En el ejemplo del caso A), la contabilizacin ser esta: 1.000 Caja y Bancos (Cuenta de Pasivo) 254,40 Gastos Por Intereses Diferidos a/ Prstamos Recibidos 1.254,40 ( Cuenta compensadora de pasivo) El Valor Actual ser: 1254,40 254, 40 1000 * Para el Cmputo de intereses, en el Primer ao haremos: 120 Gasto por Intereses a/ Gastos por intereses diferidos 120 ( 1.000 x 0,12) * Para el Segundo ao haremos: Por los intereses 134,40 Gastos Intereses a/ Gastos por intereses diferidos 134,40 ( 1.120 x 0,12) y por el Reembolso: 1.254,40 Prstamos recibidos a/ Caja y Bancos 1.254,40 * Ocioso es decir, que desde el punto de vista del prestamista, ser: 1.254,40 Prstamos concedidos a/ Caja y Bancos 1.000 (Compensadora de Activo)- Ingresos por intereses diferidos 254,40 * En el caso B) la contabilizacin ser: 1.000 Caja y Bancos a/ Prestamos Recibidos 1.000 *Error del libro, ahora lo trata como si no se desembolsaran los intereses hasta el final: * El cmputo de intereses ser: el primer ao: 120 Gastos por Intereses a/ Prstamos recibidos 120 y por el segundo: ----------------------------x--------------------134,40 Gastos por intereses a/ Prstamos Recibidos 134,40 y por reembolso: ----------------------------------x--------------1.254,50 Prstamos Recibidos a/ Caja y Bancos 1.254,50 Este sera el Mtodo del COSTE AMORTIZADO del NPGC.

5.-Valor Nominal y Valor Actual o de Emisin de las Obligaciones y Bonos.

En el caso de obligaciones y Bonos, la diferencia en Valor Nominal y Valor Actual es algo ms compleja, al intervenir ms posibilidades en los Valores de Emisin y en los Valores de Reembolso. En una Obligacin o bono, el Valor Nominal es aquel que figura en el Ttulo y sobre el que gira el Tipo de Inters a satisfacer. Este Valor Nominal coincide con el Valor de Emisin si el tipo de inters nominal coincide con el de Mercado, es decir, con el Tipo de inters que hace ATRACTIVO para el Obligacionista ( Acreedor) la compra del Ttulo, ofreciendo as financiacin a la Empresa Emisora ( deudor) Cuando la Empresa emite un Emprstito de Obligaciones, la influencia en la ecuacin contable ser: A(+) + G = P( +) + N + I PRESTATARIA PRESTAMISTA El importe por el que la empresa se (Empresa Contabilizada) OBLIGACIN O BONO (Obligacionistas) EMISIN REEMBOLSO endeuda coincidir con el importe recibido = PAR = PAR tan slo en el caso de que el inters para el - BAJO PAR o con Prima acreedor( y, por tanto, para la empresa) de Emisin + CON PRIMA coincida con el inters nominal. Aqu entra + SOBRE LA PAR DE REEMBOLSO en juego el concepto de Valor Actual que hemos expuesto antes. Ejemplo
* Supongamos que la Empresa emite un Emprstito de Obligaciones constituido por 1.000 obligaciones de 1.000 u.m de valor Nominal, a pagar dentro de 3 aos y que devengan un 10% de 10% de inters anual. Los pagos a realizar x ttulo son Aos [0-------------[1------------[2----------------3] Importes 1.000x0,10 1000x0,10 1.000x0,10 + 1.000 * En este caso el Valor Actual ser: 100x1,10-1+100x1,10-2+100x1,10-3 +1000x1,10-3 = 1000 * Ahora Bien, si el inters nominal es del 10% , pero en el Mercado prevalece un 13%, , por ejemplo, El importe por el que ha de emitirse la Obligacin ha de ser tal que implique, en efecto, un inters del 13% tanto para el deudor como para el acreedor. Ahora tenemos un inters Nominal del 10% y un Inters Efectivo del 13%. Cul ha de ser el Valor de Emisin ( Valor Actual) para que el Prestamista obtenga un inters efectivo o Real del 13%, cuando el tipo nominal es del 10? Lo calculamos as: Ao 1: 100 x 1,13-1 = 88,50 Ao 2: 100 x 1,13-2 = 78,31 Ao 3: 100 x 1,13-3 = 69,31 1000 x 1,13-1 = 693,05 -- Total 929,17, El inters Explcito es el 10%, el Implcito el 3%, y el Total, Real o Efectivo es del 13%. En este caso la incidencia en la ecuacin contable sera: ACTIVOS + GASTOS = PASIVOS + NETO + INGRESOS Aumentan en Aumentan en 929,17 x 1.000 929,17 x 1.000 *Con carcter General los PASIVOS lucen en cuentas por su VALOR DE REEMBOLSO. Si el Valor de Reembolso final es superior a su valor Actual, debe contabilizarse una Contrapartida que Ajuste el Valor de Reembolso. 929,170 Caja y bancos (Cuenta de Pasivo. A Valor Nominal) 70.830 Gastos x intereses Diferidos a/ Emprstito de Obligaciones 1.000.000 (Descuento de Emisin: 70,83 x 1000. Seria una cuenta compensadora de pasivo y no dara, al restarse, el valor Actual del pasivo.) * En Ocasiones, el ttulo se emite por un importe inferior al nominal y adems, se Reembolsa por encima del Nominal, con lo que, obviamente, el Tipo de Inters Efectivo es mayor que el nominal en un importe superior al que acabamos de ver. * Supongamos que la emisin que nos est sirviendo de ejemplo se hace a 929,70 por ttulo, con nominal de 1.000 y un precio de reembolso de 1.020. en este caso es obvio que el tipo efectivo es mayor que le 13%(recordemos que el nominal es 10%). El Tipo efectivo vendr dado por esta igualdad: Aos [0-------------[1------------[2----------------3] Importes 100 100 100 + 1.020 * Se calcula el TIR, as: 100(1+i)-1+100(1+i)-2+100(1+i)-3 +1020(1+i)-3 = 929,17, que nos da un 13,61% No lo piden en Examen.

6.-Contabilizacin de Prstamos, Crditos y Emprstitos.

6.1. PRESTAMOS. Ecuacin contable: A(+) + G = P(+) + N + I El apunte en el diario sera: Caja y Banco a/ Prestamos Obtenidos a L/P(si es a ms de 1 ao) a C/P (si es a menos de 1 ao). Cuando la Empresa ha obtenido un prstamo a reembolsar en periodos sucesivos, es aconsejable reclasificar la deuda a largo plazo en deuda a Corto, a medida que sta va venciendo. Ejemplo
* Supongamos que la Empresa obtiene el 1 de enero del 2002 un prstamo de 1-1-2003 1.000 Prestamos a C/P 3000 a reembolsar en cuotas iguales de 1000, el 1-1 del 2003, 2004, y 2005. El 360 Intereses Ptes. pago a/ inters a satisfacer es de un 12% anual sobre le capital vivo (Pendiente de 31-12-2003- 1.000 Prestamos obtenidos Reembolso), igualmente cada 1 de enero. El 1-1-2002 por la obtencin: 240 Gastos por Intereses a/ 3.000 Caja y Bancos a/ prestamos Obtenidos a L/P 3000 ( 2.000 x 0,12) Por los sucesivos vencimientos y reclasificaciones haremos: 1-1-2004 1.000 Prestamos a C/P 31-12-2002 1.000 Prestamos obtenidos a L/P a/ Prestamos a C/P 1.000 240 Intereses Ptes. pago a/ 360 Gastos por Intereses a/ Intereses Pendiente de pago 360 ( 3.000 x0,12) Caja y Bancos 1.360 a L/P a/ Prestamos a C/P 1.000 Intereses Pendiente de pago 240

Caja y Bancos 1.240

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31-12-2004-1.000 Prestamos obtenidos a L/P a/ Prestamos a C/P 1.000 120 Gastos por Intereses a/ Intereses Pendiente de pago 120 Ao Capital Vivo (1) Anualidad Inters Amortizacin ( 1.000 x 0,12) Constante (2) sobre de principal 1-1-2005 1.000 Prestamos a C/P capital vivo (4) =(2)-(3) 120 Intereses Ptes. pago a/ Caja y Bancos 1.120 (3)=(1) x i * En el caso de que se reembolse una cantidad anual constante que incluya el 200 3000 1.249 360 889 reembolso de la deuda (principal) como el inters, habr que calcular la 3 anualidad, haciendo uso del concepto de valor Actual que ya vimos (Sera el 200 3000-889= 1.249 253 996 Mtodo Francs, que se aplica para la Hipotecas) 4 2.111 Aos [0-------------[1------------[2----------------3] 200 2.111 -996= 1.249 134 1.115 Importes recibido 3.000 5 1.115 Importe a Reembosar & & & 3.747 747 3000 * Se calcula as: &(1+0,12)-1+&(1+0,12)-2+&(1+0,12)-3 = 3000 &= 1.249 * La obtencin del Prstamo conlleva tambin el desembolso de una serie de . gastos iniciales (impuestos, notarias) que hace que lo recibido sea menor de lo que haya de reembolsar. En estos casos, lo que sucede es que, en realidad, se satisface un inters mayor que el que figura en la escritura del prstamo. Estos gastos, denominados genricamente de formalizacin de deuda, tienen el carcter de gastos anticipados , a imputar a los ejercicios en que la empresa se beneficia del prstamo. Su tratamiento lo veremos al tratar Emprstitos.

6.2. CRDITOS.-Cuando una Empresa obtiene un crdito, normalmente de una entidad financiera, el pasivo va naciendo a medida que la Empresa hace uso de ese Crdito. La cantidad que el Banco pone a disposicin de la Empresa constituye El lmite de Crdito. La concesin del crdito No tiene incidencia en la Ecuacin Contable, por cuanto no nace el pasivo ni se incrementa el Activo. Ahora bien, esta informacin es de gran utilidad a los lectores de los Estados Financieros de la Empresa involucrada, por lo que es necesario informar fuera de balance, mediante cuentas de Orden. 6.3. EMPRESTITO DE OBLIGACIONES ( O BONOS) Tal como hemos explicado, la emisin del ttulo puede ser por el nominal, bajo la Par o sobre la Par ( poco frecuente). Por su parte el Reembolso puede ser slo por el nominal o sobre la Par. El Nominal (PAR) es el importe sobre el que se gira el tipo de inters nominal o Explcito. El Descuento de Emisin (Emitido bajo la PAR) junto con la Prima de Reembolso ( Reembolso por encima de la PAR) forman la llamada PRIMA DE AMORTIZACIN. (Llamada igualmente Prima de Reembolso en la Prctica) * La Emisin puede conllevar unos gastos denominados Gastos de Formalizacin de Deudas o Gastos de Emisin y que hace que el Inters efectivo soportado por el deudor aumente. Veamos un Ejemplo. Ejemplo
* La Empresa A emite el 1-1-2002, 1.200 obligaciones de 1000 euros nominales cada una, a un precio de emisin de 959,08, a reembolsar a 1.010 cada una dentro de 3 aos, el 1-1-2005. El Tipo de Inters anual es del 10% y los gastos de emisin son de 34,19 euros por ttulo. *En Primer lugar lo que hay que determinar es el IMPORTE NETO que recibe la Empresa por cada 1000 Euros nominales. - Precio de emisin.................959,08 - Gastos de formalizacin..........34,19- Lquido percibido 924,89 * por otro lado la Prima de Amortizacin ser: Emisin Nominal Reembolso [------------------------]----------------------------] 959,08 Descuento Emisin 1.000 Prima de Reembolso 1.010 40,92 Prima de Amortizacin 10 50,92 * Los Asientos de Emisin y colocacin de Ttulos sern: -Emisin: 1.200.000 Obligaciones Emitidas (1.200 x 1.000) (Cuenta de Pasivo) 12.000 Prima de reembolso de Obl. a/ Emprstito de Obligaciones 1.212.000 (o gasto x intereses diferidos) 1.200 x 10) Cuenta compensadora de Pasivo. - Por la Suscripcin o Colocacin: 1.150.896 Obligacionistas(es como clientes hasta que paguen) (1.200 x 959,08) 49.104 Descuento de Emisin a/ Obligaciones Emitidas 1.200.000 (o gastos x intereses diferidos) 1.200 x 40,92 Compensadora de pasivo - Por el desembolso por parte de los Obligacionistas: 1.150.896 Caja y Bancos a/ Obligacionistas 1.150.896 - Por el Pago de Gastos de emisin: 41.028 Gastos de Emisin a/ Caja y bancos 41.028 (Cuenta de Gastos Anticipados) (1.200 x 34,19) * Los Pagos sern los siguientes: Ao Intereses Reembolsos Total 1 1.200 x100 = 120.000 120.000 2 1.200 x100 = 120.000 120.000 3 1.200 x100 = 120.000 1.200 x 1.010 = 1.212.000 1.332.000 360.000 1.212.000 1.572.000 - Los Asientos sern de este tipo: Por el Devengo de intereses a 31-12 de cada ao: 120.000 Gastos por intereses de Oblig. a/ Intereses Pendientes de Pago 120.000 y en enero: 120.000 Intereses Ptes. a/ Caja y Bancos 120.000 - Por el Vencimiento de la deuda el 31-12-2004 1.212.000 Emprstito de Obligaciones (Pasivo a C/P) (Pasivo a L/P) a/ Obligaciones Amortizada a Reembolsar 1.212.000 - Por el Reembolso a 1-1-2005; 1.212.000 Obligaciones a Reembolsar a/ Caja y Bancos 1.212.000

6.4. DEVENGO O AMORTIZACIN DE LOS GASTOS POR INTERESES DIFERIDOS ( Prima de Amortizacin) Y GASTOS DE FORMALIZACIN DE DEUDA( Gastos de emisin) Sabemos que tanto unos como otros representan un inters efectivo para el deudor y para el acreedor mayor que el Inters nominal. Estos Costes Diferidos deben volcarse en Resultados durante las Vida del Emprstito, no pudiendo permanecer en Balance por ms tiempo que ste. El Criterio para su cmputo que establece el NPGC es en Funcin del Tipo Efectivo de Inters para el Prestatario ( es decir, para la Empresa)Veamos pues, Ejemplo
* Recordemos que el importe Neto que recibir por cada 1.000 de Aos Pasivo Neto Inters Inters Diferencia Nominal era: 924,89 Siendo el gasto total de 85,11 euro por ttulo Inicial efectivo ( nominal = Prima (50,92 de prima de Amortizacin y 34,19 por gasto de Emisin) pasivo x (pasivo amort. Y * Aunque, en principio, la naturaleza de ambos conceptos es distinta, 0,135) x0,10) gastos de lo ms ortodoxo es su tratamiento conjunto, por cuanto ambas implican Emision un coste financiero mayor para la Empresa emisora de la Deuda. La 1 924,89 124,86 100 24,86 naturaleza es diferente por cuanto la prima de amortizacin se va 2 949,75 128,22 100 28,22 devengando y reconociendo con el paso del tiempo, en tanto que los 3 977,97 132,03 100 32,03 gastos de formalizacin se reconocen cuando se satisfacen y se 85,11 imputan a lo largo del tiempo teniendo, as, un marcado carcter de * La amortizacin de cada partida ser en proporcin a los gasto anticipado. mismas, que deducimos as: Pasivo final neto

929+24,86 949+28,22 977+32=1.010 importes de las

Contabilidad II.

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Contabilidad II.
Ejemplo
* Gastos por Intereses diferidos 50,92/85,11 = 59,83% * Gastos de Emisin 34,19/85,11 = 40,17% * As, por ejemplo el primer ao: *Gasto por Intereses diferidos= 59,83% (24,86) = 14,87 *Gastos de emisin = 40,17% ( 24,86) = 9,99

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Asiento: 24,86 Gastos Financieros

Gastos x Intereses Diferidos 12,87 Gastos de Emisin 9,99 Nota el Tipo de Inters efectivo 13,5% se calcula con TIR 100(1+i)-1+100(1+i)-2+100(1+i)-3 +1010(1+i)-3 = 924,89

a/

6.5. COMPRA DE OBLIGACONES Y BONOS POR LA EMPRESA EMISORA Al ser las Obligaciones y Bonos valores mobiliarios, stos de pueden adquirir en la Bolsa a un precio de compra (cotizacin) que puede suponer un beneficio para la Empresa Emisora de los mismos ( deudor) Ejemplo
* Sirvindonos el Ejemplo anterior, vamos a suponer que al principio del segundo ao, la Empresa adquiere en bolsa sus propias obligaciones a un precio de cotizacin del 90% de su precio de emisin nominal, es decir, a 900 por ttulo. *En este momento el pasivo neto y el beneficio son los siguientes,por ttulo: - Precio de Reembolso.....1.010 - Gastos no devengados... 60,25 Pasivo Neto..................949,75 Precio de Venta............. 900 -Beneficio por Ttulo........ 49,75 Los asientos seran : 1.080.000 Obligaciones recogidas a/ caja y bancos 1.080.000 (cuenta compensadora de pasivo) (1.200 x 900) -----------------------x------------------------1.212.000 Emprstito de Obligaciones a/ Obligaciones recogidas 1.080.0000 Gastos x intereses diferidos 43.260(1.200x36,05) Gastos de Emisin 29.040(1.200x24,20 Beneficios en rescate de Obligaciones 59.700(1.200x49,75)

7.-Los Pasivos en el PGC

* Los Pasivos financieros y las Provisiones ( incluyendo los proveedores de Inmovilizado) estn recogidos en el Grupo 1(Financiacin Bsica) si son a Largo Plazo y en el Grupo 5(Cuentas Financieras) si son a Corto. Los Gastos Diferidos derivados de pasivos no se computarn como Activo, ni como compensacin de pasivo. * Los Pasivos derivados de las Operaciones Comerciales estn recogidos en el grupo 4 de Acreedores y Deudores por Operaciones Comerciales. Nota
A largo Plazo: 15 Deudas a L/P con caractersticas especiales. 16 Deudas a L/P con partes vinculadas. 17 Deudas a L/P por prstamos recibidos. 18 Pasivos por fianzas y garantas a L/P A Corto Plazo: 50 Emprstitos, deudas con caractersticas especiales a C/P 51 Deudas a C/P con partes vinculadas 52 Deudas a C/P por prstamos recibidos 56 Fianzas y depsitos recibidos a C/P Y por Operaciones Comerciales 40 proveedores 41 Acreedores varios 465 y 466 Con Personal 47 Admn. Pblicas. * NPGC dice: Los pasivos financieros, a efecto de su valoracin, se clasificarn en: A) Dbitos y partidas a pagar; B) Pasivos financieros mantenidos para negociar; C) Otros pasivos financieros a valor razonable con cambio en la cuenta de P y G. * En cuanto a la Valoracin Inicial: ...Se valorarn inicialmente por su valor Razonable que, salvo evidencia en contrario, ser el precio de transaccin, que equivaldr al valor razonable de la contraprestacin recibida ajustado por los gastos de transaccin que le sean directamente atribuibles. Se podrn valorar por su valor nominal, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo * Valoracin Posterior.-Los pasivos financieros incluidos en esta categora se valorarn por su Coste Amortizado. Los intereses devengados se contabilizarn en P y G, aplicando el mtodo de inters efectivo. No obstante, los dbitos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a 1 ao , que de acuerdo a su valoracin inicial se valoraran a valor nominal, continuarn valorndose por dicho importe.