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CUSTOS INDIRETOS NA CONSTRUO CIVIL: CONTRIBUIO AOS PROCESSOS DE ORAMENTAO E CONTROLE DE CUSTOS EM EMPREENDIMENTOS RESIDENCIAIS VERTICAIS

AZEVEDO Universidade Federal do Cear UFC (Brasil) PESSOA Universidade Federal do Cear UFC (Brasil) SANTOS Universidade Federal do Cear UFC (Brasil) TENRIO Universidade Federal Pernambuco - UFPE (Brasil)

de

RESUMO Diante das dificuldades na identificao e alocao dos custos indiretos, e da representatividade que eles tm na formao do custo total de um produto, este estudo tem como objetivo principal demonstrar como a anlise da composio dos custos indiretos em empreendimentos residenciais verticais pode contribuir para os processos de oramentao e controle de custos. Trata-se de uma pesquisa emprica, com carter exploratrio e qualitativo, desenvolvida mediante a estratgia do estudo de caso. Assim, foram escolhidos empreendimentos concludos, e de empresas distintas, nos quais foi realizada a identificao de seus custos indiretos para, ento, dar prosseguimento anlise dos custos indiretos incorridos em relao aos orados. Foram coletados documentos, registros em arquivos, e realizadas entrevistas junto ao diretor tcnico, engenheiro de planejamento e contador das empresas participantes do estudo. Empreenderam-se, tambm, observaes, que permitiram evidenciar adversidades e sugestes nos processos de oramentao e controle de custos indiretos, e que elementos destes custos seriam passveis de otimizao. Pode-se constatar que, uma oramentao criteriosa dos custos indiretos viabiliza a anlise crtica e o controle dos custos e permite um planejamento do fluxo de caixa da obra no somente sob a perspectiva dos custos diretos, mas do custo do empreendimento como um todo, valorizando a gesto dos custos e auxiliando tomadas de decises eficientes.

1. INTRODUO A Indstria da Construo Civil demonstra sua importncia no cenrio econmico brasileiro pela sua participao de 18,3% na relao Formao Bruta de Capital Fixo e o Produto Interno Bruto (BANCO CENTRAL DO BRASIL, 2006). Segundo a pesquisa anual da indstria da construo civil, realizada pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatstica (2004), as empresas de construo registraram crescimento real de 12,2% no valor total das obras e/ou servios executados, em relao ao ano anterior, em virtude da boa performance da economia como um todo e de algumas medidas setoriais adotadas. A Indstria da Construo Civil caracteriza-se, tambm, por sua importncia no mbito social, pois um de seus principais produtos a habitao, uma das necessidades bsicas na sociedade civil. As edificaes residenciais representam, em valores, 87,8% de todas as obras do sub-setor obras residenciais, e este sub-setor, por sua vez, representam 21,7% dos valores e/ou servios da construo brasileira (IBGE, 2004). Este estudo se concentra em analisar a composio dos custos indiretos em empreendimentos residenciais verticais. Considerando a relevncia desse segmento produtivo na economia nacional e a influncia do cenrio competitivo em que essas empresas se inserem, acredita-se que a preocupao com a gesto de custos pelas empresas da construo civil, em especial, aquelas que atuam no subsetor edificaes residenciais um fator por demais significativo para justificar o desenvolvimento de um trabalho nessa rea. Quanto trajetria para o desenvolvimento do trabalho, destaca-se que se trata de um estudo de caso, tendo participado da pesquisa duas empresas localizadas uma em Manaus e outra em Fortaleza, com empreendimentos residenciais verticais concludos em 2005, a amostra foi por acessibilidade. Utilizou-se os seguintes instrumentos de coleta entrevistas, observao e pesquisa documental. Busca-se, assim, contribuir para o enriquecimento dos processos de oramentao e controle de custos indiretos na ICC processos intrnsecos gesto de custos aqui apresentados como ferramenta estratgica para possibilitar o aumento do grau de competitividade deste segmento produtivo que possui grande importncia no cenrio econmico-social brasileiro. 2. REVISO DE LITERATURA Diante desse cenrio dinmico, surge a necessidade de que as empresas tenham capacidade de transformaes e melhorias internas rpidas e eficazes, de tal forma que possam oferecer produtos singulares e em condies de competitividade. As transformaes e melhorias operacionais e tecnolgicas devem refletir, primria e imediatamente, nos custos e despesas empresariais. Assim, a otimizao de processos produtivos mediante a introduo de novas tecnologias, modificaes nos produtos, melhor desempenho da produtividade, entre outros - com o intuito de reduzir custos de produo, trabalho indispensvel para os profissionais responsveis pela gesto de custos. Embora os efeitos da globalizao da economia no impactem diretamente nas empresas da indstria da construo civil, estas no ficam de fora da busca por melhores custos para garantir a competitividade de seus

produtos e sua continuidade, pois so alvo de impactos indiretos, por intermdio de sua cadeia produtiva. Observa-se que muitas empresas de construo civil deparam-se com algumas dificuldades na gesto de seus custos em razo da natureza de seus produtos, pois, diferente da maioria de outras indstrias de manufatura, o produto da construo civil nico, necessita geralmente de longo tempo de maturao, alm de ser produzido no prprio local de entrega, vulnervel s condies climticas (KERN, 2005), possuindo, tambm, a capacidade de atender a vrios consumidores. As dificuldades nos sistemas da gesto de custos na construo civil comeam na oramentao, com o emprego de composies que utilizam coeficientes de consumo de materiais e mo-de-obra de origem obscura, de apropriao difcil realidade da empresa (MARCHESAN apud KERN e FORMOSO, 2002), originando, desde a fase de planejamento da obra, uma referncia com pouca credibilidade. Segundo Kaplan e Cooper (apud MARCHESAN, 2001), um dos maiores problemas verificados nos sistemas tradicionais de custeio a forma arbitrria e simplista como so tratados os custos indiretos da produo, nas indstrias modernas, nas quais os custos indiretos constituem grande parcela dos custos totais. Esse tipo de alocao implica considerveis distores no custeio do produto. Bornia (2002) acentua que a alocao dos custos indiretos causa a maior parte das dificuldades e deficincias dos sistemas de custeio, especialmente em empresas nas quais estes custos esto se tornando cada vez mais significativos, fazendo com que a discusso sobre a alocao deles tenha relevncia crescente. Kim (apud KERN, 2005) assinala que nas organizaes de construo civil a participao dos custos indiretos aumentou nos ltimos anos, embora sua estimativa tenha sido uma tarefa custosa. 2. ASPECTOS METODOLGICOS Quanto aos objetivos, esta pesquisa define-se como exploratria, pois enquadra-se na definio conferida por Beuren (2003). Conforme a autora, esta modalidade ocorre quando h pouco conhecimento sobre a temtica a ser abordada; quando se busca conhecer com maior profundidade o assunto. O estudo de caso foi o tipo de procedimento utilizado nesta pesquisa, pois ela se concentrou em estudar os custos indiretos em casos singulares de empreendimentos residenciais verticais observada a limitao deste procedimento em no permitir a generalizao dos resultados. A riqueza de informaes detalhadas, em um estudo de caso, auxilia num maior conhecimento e numa possvel resoluo de problemas relacionados ao assunto estudado (BEUREN, 2003). Yin (2001) complementa, expressando que o estudo de caso mais do que um procedimento, uma estratgia, pois, alm de focar a ateno na coleta de dados e no trabalho de campo, lida, de forma importante, com o planejamento, a anlise e a exposio de idias. Nesta pesquisa a abordagem do problema sucede de forma qualitativa por destacar caractersticas no observadas por meio de um estudo quantitativo, haja vista a superficialidade deste ltimo (BEUREN, 2003), e por no ter havido o emprego de instrumentos estatsticos. Beuren (2003) completa, ressaltando que

a pesquisa qualitativa primordial no aprofundamento de questes relacionadas ao desenvolvimento da Contabilidade, seja no mbito terico ou prtico. A seleo das empresas participantes e dos empreendimentos em estudo ocorreu de acordo com a convenincia dos autores. Busca-se, assim, contribuir para o enriquecimento dos processos de oramentao e controle de custos indiretos na ICC processos intrnsecos gesto de custos aqui apresentados como ferramenta estratgica para possibilitar o aumento do grau de competitividade deste segmento produtivo que possui grande importncia no cenrio econmico-social brasileiro. A seleo das empresas participantes e dos empreendimentos em estudo ocorreu de acordo com a convenincia da pesquisadora. A seleo das empresas participantes e dos empreendimentos em estudo ocorreu de acordo com a convenincia da pesquisadora; empresas que atuassem somente na iniciativa privada e empreendimentos residenciais verticais. A amostragem por acessibilidade ou por convenincia, geralmente, utilizada em pesquisas de carter exploratrio ou qualitativo (BEUREN, 2003). Assim, a pesquisa foi desenvolvida no empreendimento de uma construtora da cidade de Manaus; e num empreendimento de uma construtora da cidade de Fortaleza. de fundamental importncia ressaltar que, em razo do propsito do trabalho, a localizao dos empreendimentos se torna irrelevante; procurou-se trabalhar com empresas que atuassem somente na iniciativa privada, para facilitar a homogeneizao das informaes; os empreendimentos deveriam ser residenciais verticais, concludos no ano de 2005, para que se tivessem todas as informaes necessrias encerradas, bem como tempo hbil para o desenvolvimento dos trabalhos. A entrevista uma tcnica de obteno de informaes em que o investigador se apresenta pessoalmente populao selecionada e formula perguntas, com o objetivo de obter dados necessrios para responder questo estudada (BEUREN, 2003). As entrevistas foram orientadas pela pesquisadora de forma espontnea e estruturada, e se procederam: na Empresa 1 as entrevistas foram realizadas pela pesquisadora, na sede da construtora, sendo que as eventuais dvidas foram dirimidas por meio de contatos telefnicos e trocas de correspondncias por e-mail; na Empresa 2 todo o processo de entrevista foi realizado pela pesquisadora e se desenvolveu na sede da organizao. Nos estudos de caso primeiramente foram caracterizados a empresa e o empreendimento em estudo com as informaes colhidas junto ao diretor tcnico. No segundo momento, com a presena do engenheiro de planejamento e do contador, realizaram-se a identificao dos custos indiretos e a anlise dos custos indiretos orados e dos incorridos no empreendimento em estudo. Foi anotada, tambm, a viso dos entrevistados em relao s adversidades e sugestes quando da oramentao e controle de custos indiretos. Durante a terceira, etapa foram entrevistados o diretor tcnico, o engenheiro de planejamento e o contador em ocasies distintas tratando da anlise das distores entre os custos indiretos orados e os incorridos, identificao dos custos indiretos passveis de otimizao, tentando-se recuperar a viso dos entrevistados acerca das contribuies que a anlise da composio

dos custos indiretos poderia dar aos processos de oramentao e controle destes custos. 3. ANLISE DOS RESULTADOS 3.1 Estudo de Caso A1 O Estudo de Caso A1 foi desenvolvido no empreendimento 1, que pertence Empresa A situados na cidade de Manaus e aconteceu no perodo de junho de 2005 a junho de 2006. A Empresa A atua h 07 anos no mercado da construo civil e trabalha com obras residenciais horizontais e verticais , industriais e comerciais. Essa empresa no trabalha com obras pblicas, somente com obras residenciais de incorporao, e residenciais, industriais e comerciais para empresas privadas. Os empreendimentos residenciais verticais desenvolvidos pela Empresa A so para pblico de classe mdia e alta, com vrios servios incorporados ao empreendimento e com padro de acabamento alto padro, conforme Norma Brasileira (NBR) 12.721. O perodo de construo do Empreendimento 1 foi de outubro de 2001 a agosto de 2005. As unidades tm 141,49m de rea privativa e o empreendimento tem 8.381,05m de rea equivalente global. 3.1.1 Distores entre os Custos Indiretos Orados e Incorridos A Tabela 1 demonstra a comparao do que foi encontrado como participao de cada custo indireto no oramento e a real participao de cada custo indireto no custo total do empreendimento. Como pode ser observado na Tabela 1, o total de despesas indiretas programadas para serem utilizadas pelo Empreendimento 1 foi excedido em 9,77%. De acordo com os entrevistados, o diretor tcnico e o engenheiro de planejamento, as despesas administrativas foram superadas em 9,29% em razo de alguns fatos: a empresa passou dois anos sem lanar empreendimentos; as obras particulares contratadas nesse perodo foram de pequeno porte; a estrutura funcional da empresa cresceu em mais de 100%; a estrutura fsica da empresa cresceu em 50%; e foi adquirida a sede da empresa.
TABELA 1 Comparativo da participao dos custos indiretos orados e incorridos no Empreendimento 1.
COMPARATIVO EMPREENDIMENTO 1 PARTICIPAO NOS CUSTOS ORADOS (%) PARTICIPAO NOS CUSTOS INCORRIDOS (%) DIFERENA ENTRE ORADOS E INCORRIDOS (%)

Despesas Administrativas Despesas Comerciais Despesas Tributrias Despesas Financeiras Contingncias e Eventuais

3,75% 2,41% 3,99% 0,72%

13,04% 5,27% 0,92% 1,41% -

(9,29%) (2,86%) 3,07% (1,41%) 0,72%

TOTAL Fonte: Elaborado pelos autores.

10,87%

20,64%

(9,77%)

Acrescenta-se que, durante o tempo de execuo do empreendimento, o oramento no foi atualizado conforme as mudanas que foram acontecendo. Com relao s despesas comerciais, o engenheiro de planejamento alertou para o fato de que as despesas de corretagem no haviam sido oradas, e a empresa trabalhou com 3% sobre o valor de venda na corretagem do Empreendimento 1. Vale lembrar a observao do diretor tcnico de que ocorreu a contratao de outros servios, tais como panfletagem de rua. O lanamento do empreendimento no foi mais na sede da empresa, mas em um salo para eventos, e com a cobertura televisiva. O que continuou orado foi o valor inicial da proposta da empresa de propaganda. As despesas tributrias, como relatado anteriormente, foram oradas, e alocadas, de maneira equivocada, pois englobaram alguns encargos sociais, alguns impostos que seriam de recolhimento de terceiros e repasse aos rgos competentes e o IPTU do terreno da obra e da empresa, o que resultou na diferena encontrada. O engenheiro de planejamento confirmou haver entendido que as despesas financeiras no precisariam ser destacadas no oramento e estariam subentendidas na oramentao dos custos das eventualidades. Mesmo tendo uma participao de pequena proporo em relao ao custo total do empreendimento, os entrevistados concordaram com a idia de que seria interessante sua estimao quando da elaborao do oramento, j que ela apurada pela Contabilidade e representa valores pagos pelo financiamento do empreendimento. No houve como identificar, pelos relatrios, os custos incorridos com as contingncias e eventualidades. A pretenso dessa anlise durante este estudo seria invivel, pois precisaria que se acompanhassem ms a ms, seno, dia a dia, os acontecimentos ambientais, internos e externos, para que se pudesse ter uma concluso do que realmente se gastou com esse tipo de despesa. A sugesto de que o trabalho de apropriao das contingncias e eventualidades seria capaz de ser realizado, e traria informaes inditas e importantes gesto de custos dos empreendimentos, foi considerada vlida. Lembra-se que durante esse exerccio deve ser avaliado o que realmente cabe ser estudado para que no se perca tempo com detalhes minuciosos e com despesas que no tenham tanta representatividade para o todo e para o sistema. Todas as distores identificadas surgiram do sentimento que cada entrevistado teve em relao aos acontecimentos que puderam ser lembrados, e os mais marcantes para cada entrevistado. Diante do exposto importante observar que, se o acompanhamento dos custos indiretos houvesse ocorrido ao longo do tempo por exemplo, avaliao mensal e as distores fossem discutidas e arquivadas quando as informaes ainda estivessem avivadas na memria, talvez os motivos tivessem sido outros, mas, com certeza, a empresa teria um banco de dados com informaes mais seguras. 3.1.2 Concluses do Estudo de Caso A1

Observa-se que, apesar de a Empresa A trabalhar com um sistema de informaes integradas, o relatrio de controle de custo avulso ao sistema, fato este que fragiliza a confiabilidade das informaes. Evidencia-se a falta de critrios fortes e fundamentados para a oramentao dos custos indiretos, critrios estes baseados no somente em sentimento ou experincia profissional, mas tambm em dados e informaes concretas, e, principalmente, realistas s condies econmicas da empresa. Perceberam-se muitos equvocos na alocao dos custos indiretos, que refletem na disfuno do controle de custos, e podem nortear tomadas de decises errneas ou desnecessrias. Conseguiu-se disseminar a necessidade da atualizao peridica dos custos indiretos orados para que a empresa no se surpreenda com resultados negativos, e no se veja obrigada a reduzir bruscamente sua margem de lucro em funo de cumprir com a entrega do produto. Outra observao diz respeito quantidade de servio dos envolvidos nos processos de oramentao e controle de custos. A equipe no pode trabalhar em seu extremo; o excesso de rotina inibe o processo de criao e anlise, fundamentais ao trabalho desenvolvido por essa equipe. Observa-se, fortemente, a falta de comunicao, tanto entre setores quanto entre funcionrios do mesmo setor, que evidencia o funcionamento anormal do sistema de controle de custos. Percebeu-se que, para a Empresa A conseguir melhorias em seus processos de oramentao e controle de custos em empreendimentos residenciais verticais, ela precisa trabalhar principalmente a mo-de-obra envolvida nessas atividades; um trabalho voltado para a reciclagem de conhecimento, para a padronizao de rotinas e administrao de tempo, e de melhoria nas relaes inter-pessoais. 3.2 Estudo de Caso B2 O Estudo de Caso B2 foi desenvolvido no empreendimento 2, que pertence Empresa B situados na cidade de Fortaleza e aconteceu no perodo de setembro de 2005 a junho de 2006. A Empresa B atua h 10 anos no mercado da construo civil e trabalha com obras residenciais horizontais e verticais e comerciais. Essa empresa no opera com obras pblicas, nem com obras de empresas privadas; somente com obras prprias. Os empreendimentos residenciais verticais desenvolvidos pela Empresa B so para pblico de classe mdia e mdia alta, e trabalha com padro de acabamento normal padro conforme Norma Brasileira (NBR) 12.721. No ms de setembro de 2005, a Empresa B estava com trs residenciais verticais em andamento: um em fase de obra fina; o segundo em fase de obra bruta para obra fina; e o terceiro em fase de estrutura. O perodo de construo do Empreendimento 2 foi de outubro de 2001 a junho de 2005. As unidades tm 72,04m de rea privativa e o empreendimento tem 10.787,46m de rea equivalente global. 3.2.1 Distores entre os Custos Indiretos Orados e Incorridos A falta de integrao dos dados do oramento com os dados da Contabilidade um fator negativo a uma gesto de controle de custos mais

acurada. Apesar de o sistema de oramento exportar arquivo com os dados orados, entre outros, o ajuste das informaes realizado pelo responsvel pela programao do sistema, com o auxlio do contador, potencializando a possibilidade de erros. Observa-se que o fato de os custos indiretos no estarem inseridos no oramento do sistema diminui ainda mais a exatido das informaes. A representatividade de cada custo indireto orado e incorrido do Empreendimento 2 est expressa na Tabela 2.
TABELA 2 Comparativo da participao dos custos indiretos orados e incorridos no Empreendimento 2.
COMPARATIVO EMPREENDIMENTO 2 PARTICIPAO NOS CUSTOS ORADOS (%) PARTICIPAO NOS CUSTOS INCORRIDOS (%) DIFERENA ENTRE ORADOS E INCORRIDOS (%)

Despesas Administrativas Despesas Comerciais Despesas Tributrias Despesas Financeiras Contingncias e Eventuais TOTAL Fonte: Elaborado pelos autores.

7,36% 7,03% 7,58% 3,31% 25,28%

0,54% 11,95% 2,20% 0,56% 15,25%

6,82% (4,92%) 5,38% (0,56%) 3,31% 10,03%

Durante a execuo do Empreendimento B, a empresa passou por uma reduo de quase 40% de seu efetivo administrativo. Em conseqncia, muitas outras despesas administrativas foram reduzidas. Foram lanados dois empreendimentos, cada um com 88 apartamentos, e, em virtude da sua localizao e sucesso de vendas, seu incio ocorreu um pouco antes do esperado. Estes foram os dois fatores mais importantes citados pelos entrevistados para uma possvel resposta para a grande distoro das despesas administrativas, oradas em 7,36%, com a utilizao de somente 0,54%. O Empreendimento 2 no teve boas vendas; at o ms de dezembro de 2005, s haviam sido negociadas 47% de suas unidades residenciais. As vendas oscilavam entre contrato e distrato. Como essa situao se arrastou por quase todo o perodo de execuo do empreendimento, e a empresa precisou realizar um trabalho de marketing diferenciado para este produto, essa foi a principal causa de as despesas comerciais terem excedido em 4,92% o que havia sido orado. As despesas tributrias foram oradas em 7,58% do custo total do empreendimento e somente 2,20% utilizados. Foi comentado durante as entrevistas o fato de que, em razo do reconhecimento da dificuldade na comercializao das unidades do Empreendimento 2, a empresa reduziu o recolhimento de alguns tributos. O engenheiro de planejamento assinalou que as despesas financeiras estariam subentendidas nas eventualidades. Foi unnime o aceite da oramentao dessa despesa, pois a contabilidade j faz sua apurao, de sorte, que existe um histrico dos empreendimentos anteriormente concludos. A apurao das contingncias e eventualidades no foi realizada por essa empresa, mas fica a sugesto de que haveria possibilidade da realizao desse servio e que seria de interesse tanto da equipe da obra quanto da equipe

do escritrio, pois poderiam ter um retorno para suas composies de custo unitrio. A rea tcnica estaria pronta e disponvel para iniciar essa apurao, mas primeiramente, precisaria reunir-se com a Contabilidade para discutir como seria esse procedimento. Na Empresa B, a comunicao da rea tcnica com a Contabilidade tem boa fluidez, mas falta clareza. No Empreendimento 2, os motivos para as distores encontradas surgiram do sentimento que cada entrevistado teve em relao aos acontecimentos que puderam ser lembrados. Apesar disso, o que se conseguiu extrair foi substancial para a avaliao do tema, significando dizer que as pessoas sabem o que aconteceu em cada despesa dos custos indiretos, mas, no momento, no as conseguem traduzir em relatrios. 3.2.2 Concluses do Estudo de Caso B2 Evidencia-se, tambm nesse estudo de caso, a falta de critrios fortes e fundamentados para a oramentao dos custos indiretos. A empresa percebeu que precisa dar mais ateno ao acompanhamento histrico-financeiro de seus custos indiretos em empreendimentos residenciais verticais, para que possa transmitir mais confiabilidade na oramentao destes custos. A integrao parcial do sistema de informaes integradas da Empresa B, pelo fato de este ainda estar em desenvolvimento, um dos fatores negativos ao bom funcionamento do controle de custos. Ocorre ainda o agravante de os custos indiretos orados no estarem inseridos no sistema de informaes, o que condiciona seu controle ao erro. Apesar de os equvocos na alocao dos custos indiretos terem sido muito poucos, tal no quer dizer que o controle destes custos esteja funcionando a contento, significa que a Contabilidade no retm dvidas durante a alocao. O fato de a alocao no ter tido muitos equvocos pode estar baseado na fluidez da comunicao entre setores, que ainda peca na clareza de informaes, mas ganha na agilidade. Conseguiu-se, tambm neste estudo de caso, disseminar na empresa a necessidade da atualizao peridica dos custos indiretos orados, para que ela no precise utilizar recursos alm dos estimados, para o cumprimento de suas obrigaes. Percebeu-se que, para que a Empresa B alcance melhorias em seus processos de oramentao e controle de custos em empreendimentos residenciais verticais, ela precisa trabalhar principalmente na integrao de seus dados de oramento e controle, e na anlise do acompanhamento do histrico de seus custos indiretos. 3.3 Comparao de Resultados dos Casos Ambas as empresas trabalham com obras comerciais e residenciais horizontais e verticais. A Empresa A, todavia, constri, tambm, obras industriais e para a iniciativa privada. Enquanto a Empresa A dispe de quatro funcionrios envolvidos diretamente nos processos de oramentao e controle de custos, a Empresa B dispe de oito. Nenhuma das organizaes possui relatrio de controle de custos indiretos, especificamente, mas ambas acreditam que a implantao desse

relatrio traria um aprimoramento ao processo de controle. E as duas concordam em que o relatrio de controle de custos hoje analisado mensalmente precisa oferecer informaes adicionais e com maior riqueza de detalhes. Os critrios de oramentao dos custos indiretos de cada empreendimento em estudo podem ser analisados no Quadro 1.
CUSTOS INDIRETOS Despesas Administrativas ORAMENTAO Empreendimento 1 Empreendimento 2 4% do custo total do Valor total das despesas empreendimento, poca da anlise administrativas, poca do de viabilidade. oramento, rateado pelas obras em execuo. Valor da proposta de servios para 3,50% da corretagem + 2% do promoo da campanha de valor global do empreendimento. propaganda do empreendimento. Baseadas nas alquotas e ndices dos Baseadas nas alquotas e ndices impostos que viriam a ser pagos. dos impostos que viriam a ser pagos. No foram oradas. 5% do custo direto, poca da anlise de viabilidade. No foram oradas. 5% do custo direto, poca do oramento.

Despesas Comerciais Despesas Tributrias Despesas Financeiras Contingncias e Eventualidades

QUADRO 1 Comparao dos critrios de oramentao dos custos indiretos. Fonte: Elaborado pelos autores.

Com relao aos custos incorridos, no Empreendimento 1 aconteceram equvocos de alocao nas despesas financeiras e tributrias, enquanto no Empreendimento 2 esses equvocos foram observados somente nas despesas tributrias. As distores entre os custos indiretos orados e os incorridos aconteceram em virtude de vrias peculiaridades de cada empreendimento e podem ser apreciadas nas sees 3.1.1 e 3.2.1, respectivamente, ao Empreendimento 1 e Empreendimento 2. Vale observar que no houve como relatar as distores das despesas financeiras, pelo fato de elas no haverem sido oradas; assim como as contingncias e eventualidades, que foram oradas, mas no houve seu acompanhamento e alocao, conseqentemente, tambm no puderam ser analisadas suas distores. O Quadro 2 traz a comparao dos custos indiretos passveis de otimizao sugeridos por ambas as empresa.
Empresas Pesquisadas
Empresa A

Despesas Administrativas
Adaptar a estrutura fsica e funcional s metas de produo da empresa; trabalhar com planejamento estratgico anual.

Despesas Comerciais

Contingncias e Eventualidades
Contratos de terceirizados com clusulas que tratem das responsabilidades pelos riscos propriamente ditos; trabalhar com composies de custo unitrio adaptadas realidade de cada empreendimento. Composies de custo unitrio que se aproximem, cada vez mais, do executado.

Empresa B

Controlar as despesas do escritrio por metas.

Extinguir a contratao de servios comerciais de pouco retorno; apostar no

potencial dos servios comerciais de menor custo.

QUADRO 2 Comparao dos custos indiretos passveis de otimizao. Fonte: Elaborado pelos autores.

Os principais problemas detectados no Estudo de Caso A1 foram: falta de critrios para a oramentao dos custos indiretos; relatrio de controle de custos elaborado fora do sistema de informaes integradas; ausncia de controle de custos indiretos; equvocos na alocao de custos indiretos; falta de comunicao entre setores; e experincia profissional dos funcionrios circunstancial; deveria ser abrangente. Os principais problemas detectados no Estudo de Caso B2 foram: falta de critrios para a oramentao dos custos indiretos; oramento e controle de custos indiretos fora do sistema de informaes integradas; falta de clareza nas informaes trocadas entre setores; e ausncia de anlise do acompanhamento histrico-financeiro dos custos indiretos em Empreendimentos Residenciais Verticais. 4 CONCLUSO A execuo de um empreendimento e sua entrega no prazo costumam ser as principais metas das empresas de construo civil, de tal forma que essas organizaes deixam de observar atividades outras relacionadas ao dia-a-dia da obra, que so fundamentais para o alcance daquelas metas. Portanto, a ateno ao controle de custos fica centralizada aos custos diretos do empreendimento, enquanto a oramentao e, principalmente, o controle dos custos indiretos so tratados de forma secundria. Observa-se, contudo, que os custos indiretos sempre tm uma participao significativa no custo total do empreendimento. Assim, a anlise da composio dos custos indiretos em empreendimentos residenciais verticais permite, aos profissionais de custos, a confirmao de que uma oramentao criteriosa dos custos indiretos, assim como geralmente a dos custos diretos, viabiliza a anlise crtica e o controle dos custos da obra, possibilitando a obteno de informaes mais realistas e confiveis. Passa-se a analisar e planejar o fluxo de caixa da obra no somente sob a perspectiva dos custos diretos, mas do custo do empreendimento como um todo, valorizando a gesto dos custos e auxiliando tomadas de decises eficientes. Observou-se que, durante os dois estudos de caso, surgiram muitos questionamentos do que se deveria considerar como custos indiretos; questionamentos oriundos, inclusive, da falta de experincia dos profissionais de custo em trabalhar com custos indiretos. Para o esclarecimento dessas dvidas,

precisou-se consultar algumas vezes a fundamentao terica, e chegou-se concluso de que a interpretao de cada custo e sua alocao direto ou indireto dependem, quase que exclusivamente, do conhecimento que o profissional tem da empresa, de seus processos e produtos. Ao serem analisados os custos indiretos orados e os custos indiretos incorridos, pde-se averiguar, inclusive, os fatores que contriburam para as distores entre esses custos. Observou-se, ento, que precisam ser criados e difundidos critrios fundamentados para a oramentao dos custos indiretos, para que no prevaleam somente a intuio e a experincia dos profissionais. evidente que a experincia de cada profissional de valia significativa para a empresa, em especial, para a oramentao, mas este no pode ser o nico critrio. Outro ponto relevante o fato de que a Contabilidade precisa disponibilizar empresa os critrios de alocao e rateio dos custos indiretos, para o esclarecimento de eventuais dvidas quando das reunies de diretoria, pois dela surgem as tomadas de decises sobre o desenvolvimento do produto. Durante a anlise das distores entre os custos indiretos orados e os incorridos, no foram analisadas as despesas financeiras, por no haverem sido oradas; nem das contingncias e eventualidades, pois estas no foram apropriadas. Aceitou-se a sugesto de incorpor-las aos processos de oramentao e controle de custos indiretos, pois fazem parte deles. No decorrer dos estudos de caso, foram relatadas as principais adversidades e sugestes nos processos de oramentao e controle. Dentre as sugestes de melhorias, pode-se mencionar: a necessidade de reciclagem e capacitao de pessoal, que traz um retorno motivacional e um crescimento intelectual empresa, sem deixar de observar que no basta reciclar e capacitar, mas o funcionrio precisa tornar-se um multiplicador do aprendizado e ser avaliado periodicamente para que se tenha noo da eficcia do treinamento. Desenvolver um trabalho voltado para a integrao de pessoal e melhorias na dinmica e clareza de informaes entre setores, tambm foi uma sugesto que deve ser considerada. Evidencia-se a sugesto de trabalhar com cenrios, com o objetivo de minimizar surpresas negativas ao longo da obra, e, assim, tirar mais proveito nas reunies mensais da diretoria. Quando as empresas deram suas sugestes sobre que custos indiretos poderiam ser otimizados, estavam criando uma ferramenta de anlise, que pode se refletir positivamente no lucro da empresa. Ao longo da execuo desta pesquisa, conseguiu-se integrar as reas envolvidas na oramentao e controle de custos, e despertar o sentimento crtico dos entrevistados em relao s suas atividades dirias na empresa. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS BANCO CENTRAL DO BRASIL. Relatrio investimentos evoluo recente e perspectivas, 2006. Disponvel em: <http://www.bcb.gov.br>. Acesso em: jul. 2006. BEUREN, Ilse Maria (Org.). Como elaborar trabalhos monogrficos em Contabilidade: teoria e prtica. So Paulo: Atlas, 2003.

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