Imunidades Aspectos Gerais Imunidade regra de exceo e de delimitao da competncia, que atua, concomitantemente.

. So normas negativas A regra de imunidade, assim, nega competncia ou denega poder para instituir tributos. uma regra de negao que atua parcialmente sobre outra, reduzindo-lhe a extenso, reduzindo, ainda mais, o poder de tributar. A imunidade tem relaes com a iseno e a no-incidncia, figuras smiles porque, em ltima anlise, afastam ou impedem a tributao. Diziam renomados autores que a imunidade a no-incidncia constitucionalmente qualificada, sendo a iseno a no-incidncia legalmente qualificada (nesse sentido Luiz Emygdio F. da Rosa Jr. e Rubens Gomes de Sousa), de modo que iseno e imunidade seriam espcies de no-incidncia, sendo a imunidade a no-incidncia com status constitucional da imunidade, enquanto a iseno seria a no-incidncia a operar no plano infraconstitucional. IMUNIDADES GENRICAS As imunidades genricas, em regra, referem-se a impostos, como preceitua a Constituio Federal, no art. 150, VI. IMUNIDADE RECPROCA A imunidade recproca (imunidade intragovernamental), est expressamente prevista no art. 150, VI, a, da Constituio: vedado instituir impostos sobre patrimnio, renda ou servios, uns dos outros. Ainda se o imvel pblico for objeto de concesso ou permisso de uso, estende-se a imunidade, segundo o STF: Ex. IPTU. Ex. Imveis que compem o acervo patrimonial do Porto de Santos, integrantes do domnio da Unio. Impossibilidade de tributao pela municipalidade, independentemente de encontrarem-se tais bens ocupados pela empresa delegatria dos servios porturios, em face da imunidade prevista no art. 150, VI, a, da Constituio Federal (RE 253.394, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ, 11.04.2003). A imunidade recproca estende-se s autarquias e s fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, apenas no que diz respeito ao patrimnio, renda e aos servios vinculados s finalidades essenciais (ou s atividades decorrentes das essenciais) das autarquias e fundaes (art. 150, 2, da Constituio Federal). O STF tem precedente limitando subjetivamente a imunidade s entidades expressamente mencionadas na Constituio, no permitindo sua extenso a sociedades de economia mista e empresas pblicas (por exemplo, RE 90.470-PB, Pleno, Rel. p/ o acrdo Min. Nri da Silveira, caso relativo ECT Empresa de Correios e Telgrafos, que empresa pblica).

Mais recentemente, porm, outros precedentes encaminham-se para a tese oposta, estendendo a imunidade a empresas pblicas (no caso concreto, a mesma ECT), ao argumento de que ela exerce servio pblico monopolizado pela Unio Federal (conforme RE 407.099-RS, 2 Turma, Rel. Min. Carlos Velloso). A imunidade, nesta ptica, torna-se objetiva, tomando em considerao, principalmente, no a pessoa (autarquia ou fundao), mas a atividade por ela exercida (servio pblico tpico da Administrao Pblica). No se aplica a imunidade recproca, nos casos em que h (art. 150, 3, da Constituio Federal): a) explorao de atividade econmica regida pelas normas aplicveis s empresas privadas; ou b) em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelos usurios; O STF, ao reconhecer a imunidade recproca para a ECT e a INFRAERO, afirmou tambm que estas empresas pblicas no exerceriam atividade econmica, mas servio pblico monopolizado pela Unio (conforme item anterior), apesar de haver contraprestao. Tambm no se aplica a imunidade recproca (art. 150, 3) hiptese de particular adquirir imvel pertencente a pessoa jurdica de direito pblico beneficiada pela imunidade, devendo ser exigido o imposto sobre a transmisso de bens. Esta a parte final do mencionado 3 do art. 150: a imunidade nem exonera o promitente comprador de pagar o imposto relativamente ao bem imvel. O STF estendeu a imunidade hipteses de aquisio de bem imvel por entidade beneficiada pela imunidade (RE 235.737, Rel. Min. Moreira Alves). Ainda sobre a imunidade recproca, o CTN dispe: a) que ela no impede a atribuio, por lei, de responsabilidade pela reteno de imposto na fonte, e no dispensa os entes federados de praticar atos, previstos em lei, para assegurar o cumprimento de obrigaes tributrias por terceiros (art. 9, 1); b) que ela no se aplica aos servios pblicos concedidos (art. 13), permitindo, porm que mediante lei especial, a Unio conceda iseno de tributos federais, estaduais e municipais para os servios que ela conceder (pargrafo nico do art. 13). Em minha opinio, esta ressalva esbarra no art. 151, III, da Constituio Federal. IMUNIDADE DE TEMPLOS DE QUALQUER CULTO Prevista no art. 150, VI, b, da Constituio Federal ( vedado instituir impostos sobre templos de qualquer culto), a regra no alcana somente o prdio, mas tudo o que seja necessrio para o exerccio do culto (Hugo de Brito Machado). No se deve fazer juzo de valor sobre o contedo do culto, at porque a Constituio Federal garante o livre exerccio dos cultos religiosos (art. 5o, VI).

H muita discusso sobre a aplicao da imunidade, em relao a outras atividades, que embora no sejam ligadas diretamente ao culto, so (supostamente) destinadas a financi-lo (exemplo: locao de imveis, explorao de estacionamento, etc.). Atualmente, porm, a tendncia no STF parece ser pela ampliao do alcance da imunidade de templos de qualquer culto, que alcanaria, por exemplo, o IPTU sobre imveis de sua propriedade que se encontram alugados. A imunidade prevista no art. 150, VI, b, CF, deve abranger no somente os prdios destinados ao culto, mas, tambm, o patrimnio, a renda e os servios relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas. A Constituio Federal prev que a imunidade se aplica apenas ao patrimnio, renda ou servios vinculados s finalidades essenciais do templo (vetor interpretativo, art. 150, 4), e, considerando a diretrizes para a interpretao ampliativa das imunidades, h que se estender a imunidade para outras atividades que, comprovadamente, se destinem a custear as atividade religiosas (por analogia, Smula 724/STF). IMUNIDADE DE PARTIDOS POLTICOS, SINDICATOS, INSTITUIES DE EDUCAO E DE ASSISTNCIA SOCIAL, SEM FINS LUCRATIVOS Prevista no art. 150, VI, c, a imunidade de partidos polticos, sindicatos de trabalhadores, instituies de educao e de assistncia social diz-se imunidade condicionada, porque deve atender aos requisitos da lei, conforme determinado na parte final da letra c do inciso VI do art. 150 (patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei), sendo que, atualmente, o art. 14 do CTN dispe sobre tais requisitos. Majoritariamente, a doutrina tambm se bate pela exigncia de lei complementar, com base no art. 146, II da Constituio Federal, porque cabe lei complementar regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar; assim, sendo a imunidade uma limitao constitucional, sua regulamentao dependeria de lei complementar. OBS: Relativamente s contribuies da seguridade social, a Constituio previu iseno para as entidades beneficentes de assistncia social que atendam s exigncias estabelecidas por lei (art. 195, 7), sendo esta norma entendida como norma de imunidade (porque contida no corpo da Constituio). No se exige que as entidades de assistncia social e de educao exeram suas atividades gratuitamente. A exigncia a de que tais entidades no distribuam lucros, admitindo-se a ocorrncia de supervit (Luciano Amaro). Sacha Calmon ressalta que a existncia de lucro at presumida pelo CTN, que apenas veda a distribuio de qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo (art. 14, I, do CTN, na redao da LC 104/2001). Sem lucro ou supervit, diz Sacha Calmon, a atividade de assistncia ou de educao poderia se inviabilizar economicamente. As exigncias do art. 14 do CTN, necessrias para o gozo da imunidade, so as seguintes: a) no pode haver distribuio de patrimnio ou renda, a qualquer ttulo;

b) os recursos devem ser aplicados integralmente no Pas, e nas finalidades institucionais; c) deve haver escriturao regular das receitas e despesas. Sacha Calmon acrescenta mais duas exigncias, que complementam o sentido da norma legal: d) que o patrimnio, em caso de extino, seja destinado a fim pblico; e e) que a instituio no possa se transformar em empresa mercantil. Evita-se, assim, que a criao de entidade assistencial seja apenas um meio para se capitalizar uma futura empresa. Veja-se que a LC 104/2001 modificou o art. 14, I, do CTN, aumentando as exigncias, visto que, atualmente, elas no devem distribuir qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo, e, anteriormente, elas no deveriam distribuir qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a ttulo de lucro ou participao no seu resultado. A expresso a qualquer ttulo, hoje, muito mais ampla. Se faltar os requisitos, suspende-se a imunidade ( 1 do art. 14 do CTN). Sacha, porm, ressalva a necessidade de se garantir o direito ampla defesa instituio. Luciano Amaro critica o dispositivo, assinalando que a imunidade no benefcio que se concede ou se suspende, de modo que a entidade, ou goza da imunidade, ou no goza. A ttulo de ilustrao, anote-se que o STF reconheceu que o fato de os imveis estarem sendo utilizados como escritrio e residncia de membros da entidade no afasta a imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alnea c, 4 da Constituio Federal (RE 221.395, Rel. Min. Marco Aurlio, DJ, 12.05.2000). H a necessidade de se manter os fins da atividade que est imunizada. Quanto aos partidos polticos, devem eles estar regularmente constitudo (estende-se a imunidade s fundaes institudas por estes partidos), nos termos da legislao eleitoral. A Constituio Federal refere-se apenas a entidades sindicais dos trabalhadores (o que abrange sindicatos e centrais sindicais). Hugo de Brito Machado critica, entendendo aplicar-se a imunidade tambm aos sindicatos de empregadores. Sacha Calmon estende a imunidade s centrais sindicais. IMUNIDADE DE LIVROS, JORNAIS, PERIDICOS No que tange imunidade de livros, jornais, papis e o papel destinado a sua impresso, a jurisprudncia casustica, valendo realar que a Smula 657/STF encaminha-se no sentido de ampliar o alcance de tal imunidade, estendendo-a aos filmes e papis fotogrficos necessrios publicao de jornais e peridicos. Afirma-se, outrossim, o carter objetivo desta imunidade, porque se dirigiria ao material e no ao contedo, no interessando, assim, o que fosse publicado nos livros, jornais e peridicos. Tambm j se admitiu a imunidade para lbuns de figurinhas, realando, justamente, que a norma constitucional no se preocupa com o contedo da publicao, ou, como afirmado na deciso, como juzo subjetivo acerca da qualidade cultural ou valor pedaggico de uma publicao: lbum de figurinhas. Admissibilidade.

A imunidade tributria sobre livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso tem por escopo evitar embaraos ao exerccio da liberdade de expresso intelectual, artstica, cientfica e de comunicao, bem como facilitar o acesso da populao cultura, informao e educao. O Constituinte, ao instituir esta benesse, no fez ressalvas quanto ao valor artstico ou didtico, relevncia das informaes divulgadas ou qualidade cultural de uma publicao. No cabe ao aplicador da norma constitucional em tela afastar este benefcio fiscal institudo para proteger direito to importante ao exerccio da democracia, por fora de um juzo subjetivo acerca da qualidade cultural ou do valor pedaggico de uma publicao destinada ao pblico infanto-juvenil (RE 221.239, Rel Min Ellen Gracie, DJ, 06.08.2004). O preceito da alnea d do inciso VI do artigo 150 da Carta da Repblica alcana as chamadas apostilas, veculo de transmisso de cultura simplificado (RE 183.403, Rel. Min. Marco Aurlio, DJ, 04.05.2001). A imunidade foi estendida ao papel e ao filme (fotogrfico), utilizados para a confeco de capas de livros: Papel: filmes destinados produo de capas de livros. CF, art. 150, VI, d. Material assimilvel a papel, utilizado no processo de impresso de livros e que se integra no produto final capas de livros sem capa-dura est abrangido pela imunidade do art. 150, VI, d. De outro lado, sendo objetiva, a imunidade no beneficiaria o editor, de modo que este deveria arcar com tributos incidente sobre o faturamento, o lucro, os servios prestados, excluindo-se do campo de tributao apenas os impostos incidentes sobre o livro, sobre a publicao ou sobre o papel. Nesse sentido, se decidiu que no h de ser estendida a imunidade de impostos prevista no dispositivo constitucional sob referncia, concedida ao papel destinado exclusivamente impresso de livros, jornais e peridicos, aos servios de composio grfica necessrios confeco do produto final (RE 230.782, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ, 10.11.2000). Interessante questo surge, por fim, em relao ao livro eletrnico, predominando, na doutrina, o entendimento de que tambm ele beneficiado pela imunidade (mas no a base fsica, o disquete, o CD-rom em que editado o livro eletrnico). E, nessa linha de raciocnio, pode ser lembrado o seguinte precedente do STF: O Supremo Tribunal Federal, no julgamento dos Recursos Extraordinrios ns 190.761 e 174.476, reconheceu que a imunidade consagrada no art. 150, VI, d, da Constituio Federal, para os livros, jornais e peridicos, de ser entendida como abrangente de qualquer material suscetvel de ser assimilado ao papel utilizado no processo de impresso (RE 193.883, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 1.08.1997). IMUNIDADES ESPECFICAS H diversas outras situaes, bem especficas, em relao s quais a Constituio Federal prev imunidades: a) imunidade para exportao, em relao ao IPI (art. 153, 3, III), s contribuies sociais e s CIDE (art. 149, 2, I, EC 33/01), ao ICMS (art. 155, A 2, XII, a, EC 42/03); b) imunidade para pequenas glebas rurais, definidas em lei, em relao ao ITR (art. 153, 4, II, EC 42/03); c) imunidade para petrleo e combustveis derivados do petrleo e para a energia eltrica, em operaes interestaduais, relativamente ao ICMS (art. 155, 2, X, b);

d) imunidade para servios de comunicao por radiodifuso sonora e de sons e imagens de recepo livre e gratuita, em relao ao ICMS (art. 155, 2, X, d); e) imunidade para transmisso por incorporao, fuso e ciso de empresas, em relao ao ITBI (art. 156, 2, I); e f) imunidade para transmisso de bens para fins de reforma agrria (art. 184, 5). Prev-se, ainda, imunidade em relao s contribuies para a seguridade social: a) para entidades beneficentes de assistncia social, conforme j mencionado (art. 195, 7); b) para aposentados e pensionistas do regime geral de previdncia (art. 195, II; esta imunidade foi estendida pelo STF para os servidores pblicos, em relao aos valores correspondentes ao teto da aposentadoria do regime geral (conforme, ADIn. 3.105-DF, Pleno, Rel. para o acrdo Min. Cezar Peluso, RTJ, 193/137). Relativamente a taxas, a Constituio prev imunidade para os carentes, em relao taxa judiciria (art. 5, inciso LXXIV) e s taxas de registro de nascimento e bito (art. 5o, inciso LXXVI). Ainda quanto a taxas, h previso de imunidade para algumas aes judiciais, mencionadas tambm no art. 5, incisos LXXIII (ao popular) e LXXVII (habeas corpus, habeas data e atos necessrios ao exerccio da cidadania). Finalmente, h previso de imunidade, no apenas para carentes, mas para todos, para o direito de petio e a obteno de certides em reparties pblicas, para defesa de direitos e esclarecimentos de situaes de interesse pessoal (art. 5, XXXIV), bem como para o casamento civil (art. 226, 1o).

PRINCIPIO DA SELETIVIDADE Interessante questo surge, por fim, em relao ao livro eletrnico, predominando, na doutrina, o entendimento de que tambm ele beneficiado pela imunidade (mas no a base fsica, o disquete, o CD-rom em que editado o livro eletrnico). E, nessa linha de raciocnio, pode ser lembrado o seguinte precedente do STF: O Supremo Tribunal Federal, no julgamento dos Recursos Extraordinrios ns 190.761 e 174.476, reconheceu que a imunidade consagrada no art. 150, VI, d, da Constituio Federal, para os livros, jornais e peridicos, de ser entendida como abrangente de qualquer material suscetvel de ser assimilado ao papel utilizado no processo de impresso (RE 193.883, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 1.08.1997). A EC 42/03, em relao ao IPVA, previu a possibilidade de ser adotadas alquotas diferenciadas em funo do tipo e utilizao do veculo (art. 155, 6, II, Constituio Federal). Estas alquotas diferenciadas so manifestaes da seletividade, mas no haveria necessidade de sua expressa previso na Constituio Federal. Tambm em relao ao IPTU foi prevista a diferenciao de alquotas, em funo da localizao e do uso do imvel (art. 156, 1, II, Constituio Federal, conforme EC 29/00). Finalmente, com relao s contribuies sociais devidas pelos empregadores (art. 195, I), a Constituio tambm permitiu a adoo de alquotas ou bases de clculo diferenciadas, em razo da atividade econmica ou da utilizao intensiva de mo de obra ( 9 do art. 195, conforme EC 20/98).

PRINCPIO DA PROGRESSIVIDADE Princpio da progressividade, relativo ao: IR (art. 153, 2, Constituio Federal); ITR (art. 153, 4, I, Constituio Federal) e IPTU (progressividade em razo do valor do imvel, conforme art. 156, 1, I, Constituio Federal, conforme EC 29/00; e progressividade no tempo, conforme art. 182, 4, II, Constituio Federal). A progressividade implica no aumento da alquota, conforme aumente a base de clculo, tributando-se mais aqueles que podem pagar mais. OBS: Vrios doutrinadores, como Sacha Calmon, Misabel Derzi, entre outros, posicionaram-se contra o entendimento adotado no STF, vendo na progressividade mera decorrncia da isonomia e da capacidade contributiva, motivo pelo qual no necessitaria haver previso expressa, ainda que para impostos reais. PRINCPIOS DA UNIVERSALIDADE E DA GENERALIDADE So relativos ao IR (art. 153, 2, I), podendo ser inferidos do princpio da isonomia. Justifica-se sua insero, a fim de evitar odiosos privilgios, que ao longo dos anos foram assegurados para determinadas categorias profissionais (como a iseno para juzes, promotores, professores, fiscais, deputados etc.). A generalidade refere-se aos rendimentos a ser tributados (todos os rendimentos, independentemente da denominao utilizadas). CARATER MATERIAL J a universalidade refere-se ao mbito de incidncia (todas as pessoas que aufiram renda). CARATER PESSOAL PRINCPIO DA NO CUMULATIVIDADE Relativo ao IPI (art. 153, 3, II) e ao ICMS (art. 155, 2, I). Visa impedir o efeito cascata, nos tributos sobre consumo, evitando que o consumidor final seja excessivamente onerado. Assim, nos impostos plurifsicos (que incidem sobre vrias fases de uma mesma cadeia econmica, o imposto devido na operao anterior pode ser compensado/abatido do imposto devido na operao seguinte). PROIBIO DE VEDAO AO TRFEGO O Estado brasileiro estado federal (art. 1 e art. 18 da Constituio Federal), decorrendo da, na esfera tributria, certos princpios que interferem no poder de tributar. Rigorosamente, porm, estes princpios poderiam ser extrados do princpio da isonomia, referindo-se, ento, isonomia na Federao. Segundo o princpio da vedao a limitaes ao trfego de pessoas e bens (art. 150, V, Constituio Federal), os entes federados no podem, por meio de tributos, impor limitaes ao trfego, interestadual ou intermunicipal, de pessoas ou bens. Esta proibio, certamente, no inclui os impostos constitucionalmente discriminados, que afetam este trfego, como o ICMS, que incide sobre a circulao de mercadorias ou o transporte de pessoas. Nesse caso, h que se compatibilizar a vedao constitucional (art. 150, V) com a permisso constitucional (art. 155, II). Ressalva-se, na prpria Constituio, a cobrana de pedgio. UNIFORMIDADE GEOGRFICA DA TRIBUTAO Conforme o princpio da uniformidade geogrfica da tributao (art. 151, I, II, da Constituio Federal), a Federao deve ser uma unidade geogrfica, poltica e econmica, razo pela qual: a) a Unio no pode instituir tributo que no seja uniforme em todo territrio nacional, ou que implique em distino ou preferncia em relao a Estado/DF/Municpio, em detrimento do outro.

Tem-se, nesse caso, nova manifestao do princpio da igualdade (expresso particularizada do princpio da igualdade, segundo Ricardo Lobo Torres), a evitar privilgios odiosos. Veja-se, todavia, que a prpria Constituio admite o tratamento desigual, admitindo, ento, a concesso de incentivos fiscais destinados a promover o equilbrio do desenvolvimento scio-econmico entre as diferentes regies do pas (art. 151, I, parte final); volta, aqui, toda a discusso sobre os limites da extrafiscalidade; b) especialmente sobre a tributao da renda das obrigaes da dvida pblica dos Estados/DF/Municpio e a tributao da remunerao e proventos dos servidores pblicos, expressamente vedada a adoo de nveis superiores para a tributao das obrigaes federais e da remunerao dos servidores federais (art. 151, II). VEDAO DA DISCRIMINAO DA ORIGEM/DESTINO O princpio da vedao discriminao da origem/destino (art. 152 da Constituio) pode ser relacionado com a uniformidade econmica, razo pela qual a Constituio afirma expressamente que Estados, Distrito Federal e Municpios no podem estabelecer diferena tributria entre bens e servios, em razo de sua procedncia ou de seu destino. Apesar de formado por vrias autonomias, o Estado Federal deve guardar a uniformidade econmica referida por Aliomar Baleeiro, de modo que no pode haver discriminao em razo da origem ou do destino dos bens e servios tributados. Tem-se, aqui, por outras palavras, reflexo do princpio da uniformidade, no plano estadual e municipal. PRINCPIO DA PROIBIO DAS ISENES HETERNOMAS Finalmente, h na Constituio o princpio da proibio de isenes heternomas (art. 151, III, da Constituio Federal), que expressa a autonomia poltica e financeiras dos entes federados. A Unio Federal no pode instituir isenes de tributos de competncia estadual, distrital ou municipal. Hoje, pois, cada ente competente para dispor sobre os tributos de sua competncia (ver, ainda, art. 150, 6, da Constituio Federal), razo pela qual se afirma que as isenes devem ser autnomas (isto , veiculadas autonomamente pelo ente federado), no podendo ser heternomas (impostas por outro ente, no caso, a Unio). PRINCPIO DA TRANSPARNCIA Alm dos princpios apontados, h outros princpios que se aplicam tributao, e que so previstos em normas esparsas da Constituio Federal, ou mesmo so tidos como princpios implcitos do sistema constitucional. Relacionando-se com o Direito do Consumidor, h o chamado princpio da transparncia fiscal (art. 150, 5), prevendo que a lei determinar medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e servios. A disposio, embora inserida no mbito tributrio, tem maior relao com o direito do consumidor, inserindo-se dentre as prerrogativas dos consumidores (e no necessariamente dos contribuintes), e ainda no foi implementada.