FACULDADE NOVOS HORIZONTES Programa de Pós-graduação em Administração Mestrado

CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES APLICADO A UMA INSTITUIÇÃO DE ENSINO SUPERIOR

Paulo Vicente Coelho de Almeida

Belo Horizonte 2010

Paulo Vicente Coelho de Almeida

CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES APLICADO A UMA INSTITUIÇÃO DE ENSINO SUPERIOR

Dissertação apresentada ao curso de Mestrado Acadêmico em Administração da Faculdade Novos Horizontes, como requisito parcial para a obtenção do título de Mestre em Administração.

Orientador: Alfredo Alves de Oliveira Melo de gestão e

Linha de pesquisa: competitividade

Tecnologias

Área de concentração: Organização e Estratégia

Belo Horizonte 2010

A447c

Almeida, Paulo Vicente Coelho de Custeio baseado em atividades aplicado a uma instituição de ensino superior / Paulo Vicente Coelho de Almeida – Belo Horizonte: FNH, 2010. 118 f. Orientadora: Prof. Alfredo Alves de Oliveira Melo Dissertação (mestrado) – Faculdade Novos Horizontes,

Programa de Pós-graduação em Administração

1. Contabilidade de custos. 2. Custeio baseado em atividades. 3. Universidades - Custos. I. Alfredo Alves de Oliveira Melo. II. Faculdade Novos Horizontes, Programa de Pós-graduação em Administração. III. Título CDD: 657.42
Ficha elaborada pela Bibliotecária da Faculdade Novos Horizontes

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.À minha mãe e a todos aqueles que contribuíram para a realização deste trabalho.

inseridas nesse quadro econômico. são identificados como de quantificação factível na operação da IES. dos direcionadores de custos e do consumo de atividades estão adequados à estrutura conceitual do ABC. Palavras-chave: Custos. As instituições de ensino superior (IES). ou ABC. O objetivo desse trabalho é desenvolver os elementos fundamentais para o desenvolvimento de um modelo ABC aplicável às IES. Neste cenário torna-se necessário qualificar os instrumentos gerenciais. de modo a assegurarem sua sobrevivência. Este trabalho é um estudo de caso. Direcionadores. que se revela deficiente diante das necessidades das organizações por informações. O detalhamento das atividades. devido à disseminação das novas tecnologias por toda organização. Em relação à IES estudada. As atividades e os direcionadores são descritos de forma clara e hierarquizada. para dar suporte ao processo decisório nas organizações. Portanto. 20 entrevistas foram realizadas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos na organização pesquisada.RESUMO O custeio baseado em atividades (Activity-Based Costing). verificou-se que é possível desenvolver o modelo de custeio ABC e aplicá-lo em IES. Como resultado da pesquisa. O mercado evolui constantemente. O que não existe é estrutura informacional para quantificar os direcionadores. as informações operacionais obtidas estão adequadas à estruturação do modelo de custos ABC. Métodos de custeio. . nos dois níveis. Os direcionadores. a concorrência se torna mais acirrada e globalizada e os custos indiretos crescem constantemente. principalmente ao custeio por absorção. Um avanço nos estudos nesta direção levaria à analise e aplicação do ABC focado nos tempos (Time-driven-Activity-Based Costing) em IES. são compelidas a modernizar os métodos de produção de informações para a tomada de decisões. descritivo. visando colher informações as sobre atividades desempenhadas e sobre os direcionadores de custos e de consumo de atividades. Custeio baseado em atividades. nos dois níveis. o que seria possível com a reestruturação do sistema de informações. com abordagem qualitativa. foi possível verificar que sua estrutura acadêmica e administrativa está adequada para a implantação do custeio ABC. constitui-se em uma proposta apresentada no final dos anos de 1980 como alternativa aos sistemas tradicionais de custos.

. Therefore the obtained operational information are adapted to the structuring of the costing method ABC. became important. The activities and directors are described in a clear and hierarchically way. important support for administration of the institutions. of costs and of the consumption of activities. The one that doesn't exist is structure informacional to quantify the directors. mainly to the costing for absorption. descriptive. That costing method is deficient due to the needs of information of the organizations. is a proposal presented in the end of the years 1980. ABC. The detailment of the activities. And the higher education institutions. The market constantly develops. in that economical picture. due to spread of the new technology for all organization. the need to qualify the managerial instruments. The aim of that work is to establish the fundamental elements for the development of a model applicable ABC in IES. Activity-Based Costing. for us to assure his/her survival. with quantitative and qualitative approach. That work is a study of case. the competition becomes more demanding and wordwide. As a result of the research it was verified that it is possible to develop the method of the costing ABC and to apply him/it in IES. in the two levels. seeking to pick information about carried out activities. directors of costs and of the consumption of activities they are adapted to the conceptual structure of ABC. Activities. Costing methods. they are compelled to modernize the methods of production of information for taking decisions. the indirect costs constantly grow. in the total of 20 interviews. Keywords: Costs. in the two levels. inserted in that process. taken to the interviews to the responsible for the departments that absorb indirect costs in the researched organization. With base in questionnaire. Directors.ABSTRACT The Activity-Based Costing. IES. it was possible to verify that the academic and administrative structuring is adapted for the implantation of the costing ABC. What would be possible with the restructuring of the system of information. The directors. But in relation to the studied IES. directors. A progress in the studies in this direction would take to it analyzes her and application of the costing based on activities and time (Team-driven-Activity-Based Costing) in IES. to adapt them to the conceptual context of ABC. are identified and of feasible quantification in the operational structure of IES. as an alternative to the traditional systems of costs. to give support to the process determined in the organizations.

Pessoa Jurídica EAD – Educação a Distância DIRF – Declaração de Impostos Retidos na Fonte ENAD – Exame Nacional de Cursos FIES – Financiamento Educacional EVA – Valor Econômico Adicionado – Economic Value Added IES – Instituições de Ensino Superior IESP – Instituições de Ensino Superior Privado JIT – Just In Time INEP – Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira LDB – Lei de Diretrizes e Bases da Educação MEC – Ministério da Educação MOD – Mão de Obra Direta MOI – Mão de Obra Indireta MVA – Valor de Mercado Agregado – Market Value Sdded PRO UNI – Programa Universidade Para Todos Universidades Federais TQC – Qualidade Total TQM – Total Quality Management PPCP – Planejamento. Programação e Controle da Produção REUNI – Programa de Apoio a Planos de Reestruturação e Expansão das TDABC – Time-Driven Activity-Based Costing .LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS ABC – Custeio Baseado em Atividades (Activity Based Cousting) BSC – Balanced Scorecard CIF – Custos Indiretos de Fabricação DCTF – Declaração de Créditos e Débitos dos Tributos Federais DES – Declaração Eletrônica de Serviços DIPJ – Declaração de Impostos .

.. ..93 Tabela 7 – Custo das atividades consumidas no curso de administração....87 Tabela 4 – Custo total das atividades......39 Figura 4 – Segunda versão do ABC: visão econômica e de custeio..................................................29 LISTA DE QUADROS Quadro 1 – Direcionadores de recursos para as atividades ................95 Tabela 8 – Cálculo dos custos diretos por turma em toda instituição ......................................................................43 Quadro 2 – Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio ....................................97 Tabela 10 – Apuração dos custos totais ns turmas de administração .....................................LISTA DE FIGURAS Figura 1 – O ABC e o processo de mudanças.....................................................................................................70 Tabela 2 – Tempo de dedicação nas atividades.....................................98 ...................................................80 Quadro 4 – Direcionadores de custos......................44 Quadro 3 – Dicionário de atividades ....................96 Tabela 9 – Custos diretos nos cursos de administração..........................81 LISTA DE TABELAS Tabela 1 – Identificação dos centros de custos da atividades e processos operacionais ...................................30 Figura 2 – Esquema básico do ABC ...................................................................................88 Tabela 5 – Direcionadores de consumo das atividades para os objetos de custeio...............................................................................................90 Tabela 6 – Índice aluno-turma ..................82 Tabela 3 – Custos e despesas totais – Resultado operacional de junho 2009......................................38 Figura 3 – Primeira versão do ABC...............40 Figura 5 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios ...................46 LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1 – Crescimento dos CIF ........................................................................................................................................................

....................................6 Identificação dos direcionadores de atividades para os objetos de custeio..............7 Apuração dos custos dos objetos de custeio .......................7...............................................................23 2.........15 1.............33 2.51 2.............................................................................................................4...............................................................................................................56 3 METODOLOGIA .....24 2.....................................3...................................................................12 1............. 1 Tema da Pesquisa ...45 2...9 Implantação o ABC ....61 3...................................................................................................................21 1....................................69 4......38 2.................................5 Estrutura da pesquisa ...............22 1....6 Fundamentos e funcionalidade do sistema ABC ........................................................22 1....................................................................4 Objetivos ..96 4................................2 Cálculo dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio .................................................1 Dicionário de atividades ......................................22 2 REFERENCIAL TEÓRICO........................................3 O processo de mudança para o ABC...................................2 Identificação do processo operacional ............................................................................................4 Conceito de atividade..............70 4...............3 Roteiro da entrevista ............50 2.............73 4..............................7.........7.............................12 1...86 4.....95 4..........................................................................................10 ABC em serviços e comércio .2 A pesquisa e a coleta de dados ............................ ..................6.......................8 Direcionadores de custos (cost drivers) ....................23 2....4....................1 Introdução .....22 1........................1 Identificação dos objetos de custeio ....................................................................................3 Apuração do custo total: turma e aluno-turma ..................................1 Objetivo geral ........................65 3..........2 Apuração dos custos diretos ..........................63 3........................35 2.....................95 4....................................................................................... 2 Justificativa......................98 ........1 Caracterização da pesquisa..................12 Análise crítica do ABC...........................................................................................1 Direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio..............................................................................................80 4.......................SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO ..................................................90 4........6..................41 2.................................31 2......................93 4...................5 A dinâmica do processo relativo às atividades......................................................................4 Procedimentos metodológicos para a implantação do ABC ...........................................................4 Identificação dos direcionadores de custos para as atividades .......................................2 Os Métodos tradicionais de custeio ........................1 Apuração dos custos indiretos .............................61 3.....................66 4...............5 Cálculo do custo das atividades......... 3 Problema de pesquisa..............................................................................3 Identificação das atividades de cada departamento....................................28 2...........................................73 4..............................................................................................................................................................................11 Custos ABC aplicados às IES ..................2 Objetivos específicos .............7 As duas versões do ABC ......................90 4..................................................................................... APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS ..................................70 4.........

...................3 Procedimentos em relação à IES pesquisada ............................................................................4 Contribuição acadêmica e seqüência dos estudos ......................................................................................................................1 A viabilidade da implantação do ABC em IES ........................101 5..........99 5...........................................................................104 5....................................................116 Apêndice A – Roteiro de entrevistas na instituição pesquisada ................................................107 APÊNDICES .......105 REFERÊNCIAS.....................................2 A aplicação do modelo para outras instituições de ensino ........5 CONSIDERAÇÕES FINAIS .........99 5............116 .....

Portanto. ÁVILA e MARQUES. elevaram os custos indiretos. como secretaria. ou ABC. 2005. como qualquer outra organização. MACHADO. 2003. KRAEMER. a oferta de vagas acima da demanda e da necessidade de qualificar o fluxo informacional para adequar-se ao processo decisório. 2006. as IES privadas absorveram mais de 80% dessa demanda. É nesse contexto que se insere o custeio baseado em atividades (Activity based cousting). para manter a sobrevivência e o retorno sobre o investimento. 2007). adequadamente no processo de gestão e tomada de decisões (MAUAD. tornou-se imperativo nesse segmento de ensino modernizar o processo de gestão. A utilização de modernos sistemas gerenciais e a necessidade de abertura de departamentos. BERSSANETI. 2008). VOESE. Diante do acirramento da concorrência. como informática. partindo de um conhecimento mais aprofundado dos processos e fluxos operacionais . necessitam de instrumentação técnica e operacional para que se fundamentem A complexidade da gestão das IES e o acirramento da concorrência constituem situações que justificam a modernização de seu sistema informacional. biblioteca. 2001. marketing e relações com o mercado. como importante ferramenta de gestão e de tomada de decisões. 2005 ROESCH. 2005. Voese (2007) ressalta o relatório do Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais de 2003. 2006. Isso ressalta a importância do segmento privado nesse mercado.12 1 INTRODUÇÃO 1. e modernização de outros. 1 Tema da Pesquisa As Instituições de Ensino Superior (IES). dentre outros fatores. coordenações pedagógicas. SOARES JÚNIOR. criando um ambiente propício para a modernização As IES privadas passaram a absorver um fluxo significativo da demanda do setor de educação superior. dos processos de gestão (KRAEMER. que revela que em 2002 as IES públicas absorveram menos de 20% das matrículas no ensino superior.

]” lucratividade. torna-se necessário disponibilizar para os gestores ferramentas que os auxilie em seu processo decisório. 2008). competitivas e rentáveis (OLIVEIRA. 2001. DATAR.. perderão competitividade e terão constante redução na manterem-se competitivas e com a lucratividade desejada. SANTOS. 2000. 2005. 52) reafirma essa necessidade: “[. impõe às organizações adequações fundamentais e urgentes para se manterem pelo mercado em geral. tanto pelas IES como HORNGREEN. p. 2000. 2006. MAGALHÃES e LUNKES.. BREWER. Voese (2007. e FOSTER. NOREEN. Não importa se pequenas ou grandes. a modernização de sistemas de produção e gerenciais.. a concentração das empresas. 2007. As que instituições interagem empresariais vivos. 2000). 2007). 2008). se as IES não modernizarem os processos decisórios.] para as IESs A dinâmica atual do mercado e das organizações impõe mudanças estruturais para que estas se em mantenham geral são qualificando organismos os desempenhos. BARRETO. é necessário que estejam se modernizando. 2007. o aparecimento de novas tecnologias e as preocupações ambientais e ecológicas impõem às organizações constantes atualizações. Isso modernas. 2000.. Para que as empresas estejam inseridas nesse contexto. TAVARES. tornado-os menos burocráticos. dinâmicas. CATELLI. GARRINSON. tanto de curto como de longo prazo. todas as empresas estão inseridas no mesmo ambiente às constantes mudanças tecnológicas gerenciais para adequarem-se a este universo (KOTLER. dinâmicos. O ABC se insere nesse contexto como uma ferramenta moderna de gestão (HANSEN e MOWEN 2003. 2000. movimentos dinâmicos e interação com o mercado (KOTLER. 2001. a inserção de novos consumidores no mercado. por meio da geração de informações relevantes e oportunas sobre os seus processos de Gestão [. a gestão de custos é um dos principais instrumentos organizacionais no processo decisório. Neste contexto. Conforme Voese (2007). et al. em rápidas mutações. constantemente com os ambientes internos e externos. social. FIGUEIREDO e CAGGIANO. DRUCKER. 2006.13 (VOESE. a abertura de mercados. Além da gestão de custos. e neste contexto devem estar sempre atentas . morosos e com menos desperdícios de recursos. 2002). ATKINSON. D’ASCENÇÃO. cultural. OLIVEIRA. político e econômico. a criação de produtos e serviços.

um novo ambiente de produção que as organizações devem estar continuamente acompanhando. 2006). ambiente de produção. o ABC. 24). análise e tomada de decisões na gestão de custos (COLMANETTI. Boston: Dow Jones Irwin. Este novo ambiente de produção impôs à organização a necessidade de se modernizar não apenas em relação à forma de produzir. Cogan (1999. The Sprit of Manufaturing Excellence.14 buscando alternativas e qualificando continuamente os desempenhos. é necessário também aplicar na gestão de custos conceitos gerenciais mais modernos. na medida em que substitui os sistemas tradicionais. 2001. ou seja: fazer as coisas corretas na primeira vez. com aumento de produtividade e qualidade. e envolvimento das pessoas. mesmo não sendo uma proposta nova. 50) reafirma a ideia da mudança do ambiente de produção: “O rápido e grande avanço no mudanças profundas na forma de se produzir”. a partir desses princípios mostra os três pilares que constituem a filosofia da excelência empresarial. Ernest C. . Nakagawa (1991). na década de 1920 para atender às necessidades de informações de custos. Para Nakagawa (2008). 1988. impôs Modernizar os processos gerenciais e o ambiente de produção porém é suficiente. DOMINGOS e MORGAN. mas também à apuração. principalmente o custeio por absorção. vem-se mostrando alternativa aos sistemas tradicionais de apuração de custos. 1991. portanto. citado por NAKAGAWA. e o ABC responde a essa necessidade. mas não atendem mais às necessidades das organizações no aspecto informacional em Há de se considerar em relação à gestão de custos uma mudança no perfil dos 1 HUGE. p. a participação em novos mercados e o oferecimento de novos produtos e serviços. uma dinâmica própria de desenvolvimento na estrutura operacional e gerencial. p. que relação à competitividade e aos aspectos ligados a seu desempenho e economia. “A filosofia de excelência das empresas conta com dois princípios fundamentais: 1 contínuo aperfeiçoamento e eliminação de desperdícios” (HUGE . aperfeiçoando-se sempre e eliminado desperdícios.1988. por meio de novas estratégias de manufatura. BOTELHO. 2005. rápida preparação de máquinas e células de produção. Verifica-se. método desenvolvido que atualmente não atende às necessidades gerenciais (KAPLAN e 1998 COOPER).

incorporados ou não às máquinas. com o crescimento dos custos indiretos. adequando-se. levando as organizações prestarem mais atenção à composição de custos. a fim de enfrentarem os desafios do século XXI. fundamento do custeio variável ou direto. voltando-se para o mercado com atenção à competitividade global. buscando qualidade no atendimento ao cliente. 32). inviabilizou-se a análise da margem de alternativas que qualifiquem a análise de desempenho. com o aumento dos custos indiretos em relação aos custos diretos. desenhou o novo cenário do mercado educacional . 2 Justificativa O acirramento da concorrência e a inversão da relação da demanda e oferta. levando à necessidade do aumento da superior.. qualificando os desempenhos da organização é que se insere o ABC. a análise da margem de contribuição (resultado propiciado pela dedução dos custos variáveis das receitas) caiu sensivelmente em relação a sua importância. As IES.15 gastos. em um processo de mudança do foco organizacional. contribuição. uma vez que. “[. sendo necessário buscar Nesse contexto de transformações e do surgimento de novas tecnologias gerencias. no conceito comercial e a dedicarem mais atenção à gestão de custos. devido ao desenvolvimento e implantação de novas tecnologias em todas as áreas da organização.. eliminando desperdícios e. portanto. às novas exigências do mercado globalizado. o ABC se viabilizou devido ao novo contexto da competição global e à necessidade de novo fluxo de análise informacional para análise de desempenhos (NAKAGAWA. sistemas JIT (Just in time).]”. funcionado de forma sistêmica com maior produtividade. consequentemente. levaram as IES a atuarem mais agressivamente. 2008).. inseridas neste contexto. precisam modernizar o sistema informacional que sustentam o processo decisório. p. 1. Diante do crescimento dos custos indiretos.] como sistemas de planejamento e controle computadorizados. propiciando às instituições a necessidade de se profissionalizarem e de se qualidade e da produtividade. Portanto.. TQM (Total Quality Management) [. Conforme afirma Nakagawa (1994. O acirramento da concorrência.

segundo Machado (2008). 2002. realizado pelo Ministério da educação e Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira (BRASIL.652 para 2. 31.156 alunos matriculados. Segundo o ministro da Educação. 2005. 2006). foi de 571% em número de cursos e de 315% no número de matrículas. 2003. passando de 1. Conforme dados do Censo de 2005. b) Bacharelado: 8. sinalizando o acirramento da concorrência no setor. Apresentam-se a seguir os dados relativos à década atual. GUERREIRO.88%.6% do total de alunos e em 2006 a participação deste grupo totalizava 4. Nas IES públicas. 2008) se considerar o Programa Universidade para Todos (PRO UNI). O Censo da Educação Superior de 2006 (BRASIL. KOTLER. 20. comparativamente a 2005. em 2005 houve significativo aumento do número de IES em relação a 2003. ou seja. programa do . Fernando Haddad. 2007).407 cursos.4%.3% em número de cursos e 5% em número de matrículas. Analisando a graduação tecnológica e o bacharelado em 2006. há um aumento da oferta de vagas no ensino superior no Brasil. Considerando apenas o crescimento no período.16 qualificarem quanto a prestação de serviços de ensino superior.05% no período. 2000. passando de 113 mil para 227 mil vagas. com 305. FROSSARD. em relação ao ano anterior.960 docentes e 4. (Machado. apresenta um grande crescimento nos cursos de educação a distância (EAD). NÉLO.165. Em 2005. Entre 2003 e 2006. que mostram a evolução da demanda e da oferta no ensino superior no Brasil. observando a gestão de custos (KRAEMER.3% no número dos alunos. deixando claro o crescimento da oferta acima da demanda e a necessidade da estruturação de um sistema informacional para a gestão de custos e a análise de desempenho mais qualificado do que os sistemas tradicionais. apenas nas universidades federais o aumento das vagas entre 2003 e 2009 foi de 100. Em 2005. 2008).453. os alunos de EAD representavam 2. o aumento foi a seguinte: a) Graduação tecnológica: 34.

61%.509.947 vagas e em 2008. tanto públicas como privadas. 97.773. da mesma forma que nas instituições privadas.985.36% no período. o crescimento da oferta de vagas. passando de 43 para 55.318. de forma ampla. Observa-se nas universidades federais crescimento significativo e rápido nas vagas oferecidas. o número de vagas atendidas pelas universidades Machado (2008) confirma que o crescimento das instituições nas Universidades Federais entre 2002 e 2008 foi de 28%. universidades privadas em 2009. mostrando variação positiva de 24. Já o número de ingressantes eram de 1. Em 2008. 1. O Censo de 2009 do Ministério da Educação e Cultura (MEC) demonstra essa situação. apontando um crescimento de 68. principalmente nas IES privadas. Contemplando dados no período entre 2002 a 2008. houve aumento da concorrência e maior exigência da fatores fundamentais para implantação do ABC. refletindo crescimento mínimo de 239%. eram oferecidas 2. Em 2008. de 1. Portanto o resultado positivo do crescimento das vagas em relação aos ingressantes foi de 34. Nesse cenário. refletindo significativo aumento da concorrência.140. a ociosidade de vagas era de 587.77%. Em 2002. os A relevância do tema sustenta-se nas transformações vividas pelo mercado econômico. informa que será oferecido em 2009 o dobro de vagas de ingressantes em relação a 2002. já que a qualificação do processo informacional tornou-se básico no processo de gestão e decisório nas IES. E essa ociosidade.505. em 2002 eram oferecidas 1.205. superando a demanda.479.17 Governo Federal que ofertará 156 mil vagas para estudantes de baixa renda em e programas do Governo Federal totalizam mais de 383 mil vagas. qualidade dos cursos ofertados.137. Com a implantação do Programa de Apoio a Planos de Reestruturação e Expansão das Universidades Federais (REUNI) o ministro Fernando Haddad.087 vagas nas IES. apontando uma variação de 51.92%. fundamentado em três pilares: aumento dos custos indiretos em função . ou seja.52% está nas IES privadas. demonstra. segundo Machado (2008).442. Segundo dados do INEP/MEC (2009). Essa ampliação da concorrência tornou-se um dos ingressantes nas IES no Brasil em 2002 era de 1.593. Esse fato leva a um aumento crescente da ociosidade nas IES.

A partir da década de 1980. devido à automação e à informatização. a competitividade global é um dos fatores que organizações. e. p. despertarão as empresas brasileiras para o ABC. As IES inseridas da análise de desempenho neste método. superando inclusive os custos Alguns setores da atividade econômica (todos os departamentos da empresas passam a utilizar processos tecnológicos mais avançados). está relacionada às novas formas de competitividade global. p. por sua ampla abrangência. de forma a enfrentar a competitividade e tomar decisões bem fundamentadas. Além disso. lança nos produtos e serviços apenas custos e despesas variáveis. Kaplan e Anderson (2007.162): “O ABC muda a perspectiva sob a qual os Conforme Nakagawa (2008). das despesas indiretas aumentavam continuamente ao longo do século XX”. o acirramento da competitividade torna-se o mote fundamental dessa mudança. tornou-se significativo. tornou-se inviável no indiretos. campo gerencial o custeio variável.] eficiências da automação e da engenharia industrial. necessidade de diferenciação dos produtos e serviços. que. devido ao avanço da tecnologia diretos (aqueles custos cujo consumo é individualizado nos produtos/serviços).. A implantação deste método nas Ou seja. Neste método não utiliza rateios dos custos deduzidos das receitas. a porcentagem dos custos totais representada pelas alocações. profundidade e fundamentação . Kulpa e Souza (2008. qualificação informacional. consequentemente a necessidade da neste processo precisam qualificar o processo informacional.18 do crescimento tecnológico e do acirramento da competitividade. permite-se calcular a margem de contribuição. a fim de alavancar e melhorar os resultados operacionais.. fundamento confirmam a ideia de que o crescimento dos custos indiretos. o ABC ressurgiu como alternativa para o gerenciamento de custos e a análise de desempenhos. 4) Como os sistemas tradicionais tornaram-se inviáveis. um tanto arbitrárias. Dubois. e dos processos técnicos. Ressaltam custos indiretos são vistos pela administração: sua necessidade ou não e sua ligação com os objetivos específicos do processo produtivo”. portanto. dando suporte ao processo decisório. inviabilizou os métodos de custeio tradicionais: “[. o crescimento dos custos indiretos (aqueles em que o consumo no produto/serviço não é individualizado).

51%. aperfeiçoamento contínuo (kaizen). a busca de maior produtividade e a gestão do conjunto das atividades. segundo dados de Inep/MEC. ou seja: aumento da concorrência e professores tinham mestrado ou doutorado. refletindo em assim conquistas de espaços mercadológicos.2001.. 1999. na busca por produtividade. a necessidade na qualidade na prestação dos serviços. racionalização e orientação para o mercado – representavam as vantagens competitivas que podem ser proporcionadas pela adoção do assim chamado custeio baseado em atividades [. 41%. Apesar de esses custos se classificarem como diretos. titulação maior a remuneração. 1994). 2005. criar um ambiente adequado para o ressurgimento do ABC (CHING.. 2008).. refletindo. qualidade no atendimento ao cliente interno e externo. no conhecimento estrutural e funcional da organização. ÁVILA e MARQUES.19 técnica. HAMER E CHAMPY. propicia o fluxo informacional para o processo decisório. SILVESTRE. e em 2000. cujo consumo é identificado nos objetos de custeio. Geishecker (1997.] três elementos – informação. 18) considera três princípios fundamentais para o ABC: “[.. eliminando da organização. tornou-se necessário aumento dos custos. com contínuo aperfeiçoamento e acompanhamento dos desempenhos . em 1990 35% dos desperdícios. já que. KRAEMER. p. em 1999. em aumento dos custos eliminação de desperdícios e visão sistêmica da organização. VOESE. tudo isso propicia o acompanhamento mais preciso da composição de custos. em princípio. em 1996. que tem como principais objetivos de estudos. tendo sido estimulado pela competitividade global. apontam na direção de uma elevação geral dos custos das IES. como a reengenharia de processos e a qualidade total (CAMPOS. Como a remuneração está relacionada à titulação. 2007. O ABC torna-se um dos pilares do conhecimento para a implantação de projetos corporativos. BOISVERT.. oferecendo serviços de qualidade (MACHADO. 1992. As novas necessidades das IES são contempladas no ABC. 2002). 2003. Como conseqüência. quanto maior a operacionais. Nas IES. surgiram esses mesmos elementos. 1997. para 49%. diferenciação dos produtos e serviços.]”. Diante da necessidade das organizações de se inserirem na competitividade global.

SOARES JÚNIOR. d) Necessidade de conhecimento detalhado do processo operacional. Ou seja: a) Ambiente altamente competitivo. 2) confirma: “A globalização da economia e a mundialização da sociedade têm motivado transformações gerenciais essenciais no cotidiano das organizações”. projetos e serviços em consonância com o mercado. mix de produtos. São prestadoras de serviços e. eliminando atividades que não agregam valor. . procurando. além de gerir os e) Definição do desenho dos produtos. assim. f) Pricing (formação de preços). g) Gestão voltada para qualidade no atendimento ao cliente e voltada para melhorar continuamente os desempenhos. Diante de custos. BERSSANETI. b) Busca pela qualidade na gestão dos serviços prestados. 2006). qualificar de forma positiva os desempenhos (MAUAD. Barreto (2008. como empresas não industriais constituem importante campo de análise e pesquisa dos direcionadores e da formação de custos no sistema ABC. p. A prestação de serviços de ensino requer cuidados especiais para a definição das atividades e o estudo dos direcionadores que levarão custos para as atividades e os direcionadores que levarão o consumo das atividades para as turmas e alunos. o aumento da oferta acima da demanda e o aumento de custos. já que o ABC propicia maior equacionamento de custos pela segregação da organização em excelência no enfrentamento da concorrência. atividades e conhecimento mais profundo dos fluxos operacionais. 2001. de forma a verificar gargalos e pontos de estrangulamento. justifica-se o estudo do ABC em Instituições de Ensino Superior para a qualificação do processo informacional que suportará o processo decisório. c) Kaisen (aperfeiçoamento contínuo). envolvendo a relação entre o aumento da concorrência. As IES. de maneira geral. 2005. inexistem estoques para a produção ou comercialização para serem controlados.20 Como o quadro descrito ocorre nas IES. além de maior O ambiente atual vivido pelas IES no Brasil constitui campo adequado ao estudo e implantação do ABC. unidades de custeio em escolas.

o estudo a ser desenvolvido se justifica e se apresenta de forma adequada a um aprofundamento no campo acadêmico. . o estudo de um modelo para a implantação do ABC em IES. pretende-se desenvolver os cálculos do custeamento das atividades. com todas as varáveis envolvidas. mais adaptável ao novo maior profundidade nas empresas industriais. Informática. o problema de pesquisa pode ser assim formulado: É possível aplicar o custeio baseado em atividades em instituições de ensino superior? Portanto. 3 Problema de pesquisa Pretendeu-se com a elaboração desta pesquisa desenvolver um modelo que mostre como se determinam as direcionadores e as atividades dos serviços prestados no método de custeio baseado em atividades (ABC) aplicável às IES. é o foco desta pesquisa. direcionadores e objetos de custeio. uma vez que o ambiente e as condições são adequadas. Pesquisa. Bibliotecas e Financeiro.21 tais argumentos. Definir as atividades relacionadas à operação. objetivas (concorrência. e produção de informações). Secundariamente. mostrando-se útil ao processo de gestão e de tomada de decisões. demanda estudos em prestadores de serviços e. absorvem custos indiretos. O ABC. Serviço de ensino. etc) ou pelas condições operacionais (processo. é o ponto de partida da contexto tecnológico das empresas na atualidade. necessidade informacional. em IES. pesquisa. principalmente os departamentos que Secretaria. apesar de ser estudado com Seja pelas condições necessidade de crescente qualidade. tendo como base de estudo uma instituição específica. 1. como as Coordenações. especificamente. jurídico.

. procede-se à apresentação e análise dos resultados No quinto capítulo. 1. que se apresenta a fundamentação teórica.4. desenvolvese metodologia da pesquisa. o problema de pesquisa e os objetivos para sua realização. que desejam aplicar o ABC. Nesta introdução. a importância do estudo. evolução. b) Identificar os direcionadores de custos para as atividades em Instituições de Ensino Superior privadas. em versões e processo de implantação. a justificativa. objetos de custo em Instituições de Ensino Superior. No terceiro capítulo.1 Objetivo geral Desenvolver um modelo do método de custeio baseado em atividades (ABC) para aplicação às Instituições de Ensino Superior. formulou-se considerações finais.22 1.4.5 Estrutura da pesquisa Este trabalho está estruturado em cinco capítulos. primeiro capítulo. ABC em IES. aprofunda na conceituação.2 Objetivos específicos a) Descrever as atividades relacionadas ao processo operacional em Instituições de Ensino Superior privadas (IESp).4 Objetivos 1. privada da região metropolitana de Belo Horizonte. No quarto capítulo. focado em uma instituição específica da região metropolitana de Belo Horizonte. c) Identificar os direcionadores que apontam o consumo das atividades aos d) Desenvolver um modelo do ABC em Instituições de Ensino Superior e) Discutir as possíveis dificuldades a serem enfrentadas pelas IES. 1. apresentam-se os conceitos iniciais. O segundo capítulo.

Dessa forma não havia a preocupação maior com relação à questão de custos. 2003. Situações em que o aumento de preços em nada afetasse a demanda caracterizam como demanda perfeitamente inelástica (FERGUSON. 2005. tornou o método de custeio direto ou variável um dos métodos ditos tradicionais. ou seja. 2000. 2008): desenvolvimento do ensino superior no Brasil. ocorreu uma inversão do processo. ÁVILA e MARQUES.23 2 REFERENCIAL TEÓRICO 2. a percentual menor do que o aumento dos preços. no início estudos na década de 1980 resultou da verificação da inadequação dos métodos de custeio existentes até então. não sendo lançados aos produtos e serviços. Com o anos e a abertura de um grande número de instituições. 1994. (sistema que distribui nos produtos e serviços apenas os custos e despesas variáveis. Existem dois fatores fundamentais para a reimplantação do ABC a) O crescimento dos custos e das despesas fixas ou indiretas (CIF) que não variam em função do volume de produção e que são levadas ao resultado. chamados de “tradicionais”.1 Introdução Nas décadas de 1960. 2008. KRAEMER.). 1980. A retomada de seus Nakagawa (2008). e 1980 havia pouca oferta de vagas em IES. já que ao preço oferecido havia demanda (MACHADO. 2005. ou reduziria em dos anos de 1900 e na década de 1960 (NAKAGAWA. 2005). Há registros de sua utilização no século XIX. BILAS. Isso é entendido em economia como produto de demanda inelástica. 1970. 1983). KRAEMER. NAKAGAWA. SOARES JÚNIOR. O ABC não é uma ideia nova. sendo que a oferta superou a demanda. a ampliação da oferta ao longo dos incidência de aumento de preços pouco reduziria a demanda. 2008). conforme afirma nas empresas (COGAN. aqueles . MANSFIELD. 1982. gerando a necessidade de acompanhar com precisão os custos e monitorar constantemente os resultados (KOTLER. A demanda era superior à oferta.

uma vez que propicia um fluxo informacional que envolve toda a estrutura organizacional. agilizando o processo decisório. 1995. diante da complexidade assumida pelo mercado econômico e pela diversificação de produtos. MACHER.. Nos métodos de custos tradicionais. . 2. KAPLAN e COOPER 1998. BRUNI e FAMÁ.2 Os Métodos tradicionais de custeio organização: “[.tornou-se inadequado às exigências do mercado econômico (COGAN 1994. p. de forma detalhada e tempestiva. ASSEF. 2008. b) Para fazer frente à nova competitividade global. DUTRA. MARTINS. avaliam iniciativas de qualidade.. a mente humana. se tornou a unidade básica para a competitividade no mercado global. através da qual as companhias cortam desperdícios.24 que crescem ou decrescem em função do volume de produção e vendas) inadequado ao processo decisório. custos cujo consumo não é quantificado de forma individualizada nos produtos e serviços) .] uma das mais poderosas estratégias empresariais nos últimos tradicional. Neste contexto. Nesse novo paradigma. XIII). 2001. mostra a posição estratégica do ABC para a anos. NAKAGAWA 2008). DUBOIS et al. o método de custeio absorção (método que utiliza rateios dos custos indiretos nos produtos e serviços. Cogan (1994. seja o custeio por absorção ou o custeio variável ou direto. 2008. e não a máquina. o tratamento a ser adotado é bem diferenciado (MATZ. 2002. Nakagawa (2008) observa que o ABC se viabiliza nesta fase de transição entre a Era Industrial e a Era do Conhecimento. 2008). melhoram os serviços. e impulsionam para o melhoramento contínuo”. serviços e processos. Além disso. a grande dificuldade está na distribuição dos custos indiretos de fabricação (CIF) nos produtos e serviços. o ABC revela-se como uma moderna ferramenta estratégica para a organização. desenvolvido no início do século passado o custeio por Na teoria de custos. à exigência de maior qualidade e às necessidades informacionais da organização. 1976.

NASCIMENTO. e rateia (distribui) os custos indiretos por meio de critérios prédefinidos. Cogan (1994. 10): “A atribuição dos custos indiretos envolve o uso de uma base. p. A MOD é aquela parcela da mão de obra cujo consumo é identificado nos produtos ou serviços. 1981. 2003. no auge da linha de montagem de Henry Na primeira forma. SANTOS et. p. métodos de custeio tradicionais: “Em 1920.25 Os métodos tradicionais surgiram no século passado para atender às necessidades informacionais da época. por meio de apontamentos ou outro critério que possibilite a segregação do consumo nos produtos ou serviços. onde se proliferavam os ‘Ford T’ de uma única cor. entre outros. NEVES e VICECONTI. 2004. O método por absorção distribui os custos indiretos de duas formas: a) diretamente nos produtos e serviços e b) segregando a organização em departamentos. apresentando resultados . 2006). sem que haja a necessidade de rateios. mais adequada e os critérios podem ser diversos. Os rateios são entendidos como arbitrários. al. 2001. 13) mostra a pouca complexidade e a limitada diversificação da produção no início do século XX e o surgimento dos Ford. a preta. para o custeio dos produtos”. PADOVEZE. geralmente. sem departamentalização. que reflete a maneira como se presume que o custo indireto seja utilizado por este diferentes setores”. o custeio por absorção distribui e rateia os custos indiretos aos produtos ou serviços. foi quando se desenvolveram as práticas contábeis geralmente aceitas. Afirmam Bacher e Jacobsen (1979. 1999. utilizadas. a mão de obra direta (MOD). 2005). O custeio por absorção tem como característica aplicar os custos diretos (aqueles custos cujo consumo é identificado) nos produtos e serviços. mas sem uma apuração técnica mais aprofundada (FLORENTINO. OLIVEIRA e PERES JR. ou índice. Portanto. a MOD é um dos critérios de rateios mais utilizados no custeio por absorção para rateios. uma vez que a relação causa e efeito pode não ser a diferentes (RIBEIRO. por meio de critérios definidos.

não permitindo uma avaliação precisa da lucratividade de cada um despesas. 1995. como o critério de rateio não está em consistência com o processo operacional. são levados aos produtos sem rateios. as coordenações de cursos nas escolas). em um primeiro momento. aqueles gastos identificados nos produtos ou serviços. p. podendo ficar abaixo ou resultados operacionais. lógico e racional. e influenciará a fixação do preço de venda. O outro sistema de custeio. Finalmente. não considera a possibilidade de rateios.. . Os custos e despesas indiretas ou fixas são levados diretamente ao resultado. Nascimento (2001. p. (LEONE. 2004. As despesas são levadas diretamente ao resultado e não transitam pelos produtos ou serviços (PADOVEZE.. sem que haja necessidade de rateios. BRUNI e FAMÁ. mas também a formação de preços quando os custos forem parâmetros para este processo e os resultados finais. Neste método. que são levadas diretamente aos resultados. os custos são transferidos dos departamentos de produção para os produtos ou serviços. em uma IES. lançando nos produtos ou serviços apenas custos e despesas diretas ou variáveis ou seja. 2004).. leva-os aos departamentos de deles”. aqueles cujo consumo é identificado nos produtos e serviços. “custeio direto” ou “custeio variável”. por sua vez. Esta arbitrariedade dos rateios. 75) considera esta situação dos rateios dos CIF.]”. MARTINS. 2003). 2008). posteriormente. também por meio de rateios (por exemplo. Na segunda forma. o Departamento de Informática e o de Manutenção) e.] não for precedida do estabelecimento de critérios. 2008. 2000. também chamado de tradicional. somente não se rateiam nos produtos ou serviços as produção. distorcendo os podem distorcer os cálculos dos custos unitários dos diversos produtos elaborados pela empresa. o resultado final acima do preço de mercado[. PADOVEZE. CREPALDI. Não há rateios nos produtos e serviços (DUTRA.. Os custos diretos. é enfatizado por Neves e Vicenconti (2003. 154): “[. 2003. distorcem-se não apenas os custos unitários. entre os departamentos de serviços (por exemplo. também por meio de rateios. sendo aplicados em ambos os casos. o método de custeio por absorção rateia os custos indiretos.26 No custeio por absorção. alertando que a distorção que poderá ocorrer: “Se esta forma por arbitramento é distorcido. CREPALDI. cálculo de custos por departamentos.

A partir do ponto de equilíbrio. abaixo dele prejuízo. com margem de contribuição negativa (LEONE. comissão de vendedores e frete de entrega. 170): “Este ponto indica o mínimo de receita gerada pela produção para que a empresa não sofra prejuízo”. situação em que os custos diretos representavam mais de 70% dos custos despesas diretas. ou break-even-point). ou seja. ou fixas. somente haverá custos fixos. e o lucro será a soma da margem de contribuição. ou corretiva. A partir do cálculo da margem de contribuição.27 Gerencialmente. Há diversas críticas ao cálculo do ponto de serviço e tomar decisões a respeito de incentivo aos produtos ou serviços. pois não envolve a arbitrariedade dos rateios. a maioria dos contadores. CREPALDI. A partir da margem de contribuição. A partir do ponto de equilíbrio. Com o cálculo da margem de contribuição por produto. WERNKE. é possível analisar o desempenho de cada produto ou margem de contribuição positiva. Os custos e despesas indiretas. segregada por produto). é possível calcular o ponto de equilíbrio (ponto de ruptura. de forma que o resultado no ponto de equilíbrio seja zero. Explica Dutra (1995. 2000. Crepaldi (2004. 2008). 228) reafirma: “Nesse método de custeio. Este método lança nos custos dos produtos ou serviços apenas os custos e de 1980. este método gerencialmente para o processo decisório nas organizações. é possível calcular a margem de contribuição (receita de vendas menos os custos e despesas variáveis) para se obter o primeiro resultado operacional. ou variáveis ou seja. principalmente até a década totais (LEONE. até equiparar-se à receita total. 2000. aqueles gastos que podem ser identificadas nos produtos ou serviços sem a necessidade de rateios (por exemplo. os custos fixos têm o mesmo tratamento das despesas. MARTINS. quando diretamente ao resultado. pois são considerados despesas do período independentemente de os produtos terem ou não sido vendidos”. p. p. com é considerado mais adequado . 2004. 2005). sem a arbitrariedade dos rateios. administradores e gestores econômicos e financeiros em geral consideram este sistema o mais adequado para a tomada de decisões. são levados Dessa forma. o resultado da receita total deduzida a margem de contribuição e os custos fixos totais. há lucro. matérias primas. mão de obra direta.

passando da produção em massa para a produção voltada para atendimento das necessidades dos clientes. Além disso. Salienta-se que a contabilidade tradicional. O ABC “[. Pressupõe-se uma mudança cultural. Kaplan e Anderson (2007. Mas esta não é uma discussão nesta pesquisa (BRUNI e FAMÁ.] contribui para a mudança da cultura organizacional” (NAKAGAWA. Dessa forma utilizava para rateio o valor da mão de obra direta. 2008. o segundo dos anos de 1940 aos anos de 1980. PADOVEZE. 2003). o ABC propõe uma mudança de comportamento das pessoas envolvidas. 4) ensinam: “Como introduzido originariamente na década de 80. características e opções”. Por outro lado..3 O processo de mudança para o ABC Segundo Cogan (1994). monetários. p. há dois paradigmas no desenvolvimento da teoria de custos. o primeiro no início século XX até os anos 1940.. 2004. houve uma mudança no foco de produção do início do século XX para o final do século e início deste. Procura-se resolver este problema pelo cálculo do ponto de equilíbrio em valores 2. o ABC corrigiu sérias deficiências dos sistemas de custo-padrão tradicionais”. p. 5) confirmam esta ideia: “Além disso. horas gastas para a confecção dos produtos. p. seja. ao deparar-se com o problema dos custos e despesas indiretas apresenta solução simples. muitas empresas mudaram suas estratégias de produção em massa para outras que ofereciam aos clientes mais variedades. 40). mudança de valores e crenças no âmbito organizacional e corporativo. ou os produtos. CREPALDI. principalmente quando há produção de mais de um produto ou serviço. rateia em função de um fator volumétrico que melhor relação apresenta com material direto (material cujo consumo aplicado é identificado nos produtos) ou as Kaplan e Anderson (2007. propiciando uma visão sistêmica e direcionando o foco de todos para o cliente (interno e externo).28 equilíbrio. 2008. .

Por meio dos direcionadores de custos (cost Posteriormente. Dessa forma. 1). tornou-se fundamental desenvolver Cenário-ABC Gráfico 1 – Crescimento dos CIF Fonte: NAKAGAWA. a ação concreta. será a qualificação das informações. tornando inadequado a utilização dos sistemas tradicionais no processo decisório. a diversificação da tecnologia por toda a empresa e o desenvolvimento econômico geraram o crescimento dos custos fixos e indiretos (GRAF. a análise deixa de ser de custos nos produtos (visão tradicional). que não mais atende às necessidades informacionais no processo decisório. O desenvolvimento técnico. para a transformação em um método que sustente e se adapte às novas exigências informacionais. passando a ser de custos levados às atividades. de modo a propiciar um ambiente adequado. desenvolvimento e implantação do sistema ABC foi adequadas ao processo informacional para a tomada de decisões. . 27 A FIG. aos conhecimentos técnicos da engenharia industrial e informática. e principalmente à diversificação de produtos e serviços. 1 mostra o processo de mudanças envolvendo o ABC. para o novo. Trata-se de um processo de mudança. de transformação. os custos das atividades são levados aos produtos e serviços. drivers).29 A linha mestra para a mudança. assim como maior produtividade e eficácia na gestão de custos. 2008. o resultado efetivo. por meio dos direcionadores de atividades. e o ABC se insere nesse desenvolvimento para adequação às estas exigências. e entre modelos diferenciados. Cenário Tradicional exatamente a incapacidade dos métodos tradicionais de darem respostas dessas informações no contexto decisório. Para tanto. p. devido ao desenvolvimento de novas tecnologias. levam-se custos às atividades. do que é tradicional (custo volumétrico). para que se tenha maior qualidade nos produtos e serviços. Diante da importância processos mais adequados às exigências informacionais das empresas.

as empresas devem buscar. Santos et. 2008. também não é necessário ao trabalho efetivo. oferecendo produtos e serviços que atendam às . compostos apenas de atividades que agreguem valor e evitem desperdícios. al. a contínua melhoria da qualidade e as exigências do mercado consumidor impõem às organizações a necessidade de obter informações que tornem os processos produtivos mais dinâmicos.30 ABC Processo de mudança ANÁLISE Atividades Cost drivers – atributos Custos dos produtos e serviços A Ç ÃO O Qualidade dos produtos e serviços Produtividade e flexibilidade dos processos Eficácia dos custos – timing Figura 1 – O ABC e o processo de mudanças Fonte: NAKAGAWA. 41 Com o atual desenvolvimento gerencial do mercado corporativo. aumentar sua produtividade e qualidade. 234): afirmam: “O desperdício. p. de forma contínua. traduzido pela diversificação e a individualização dos produtos ou serviços. os sistemas tradicionais não atendem mais a suas necessidades de informações. sendo que em alguns casos até diminui o valor do produto ou serviço”. p. entendidos como gasto desnecessário ou excedentes. (2006. com as organizações procurando atender a cada cliente de forma única e personalizada. Dessa forma. distanciando-se da massificação no processo produtivo e preparando-se para maior competitividade. O mercado competitivo. além de não adicionar valor ao produto.

fez-se necessário reabilitar um método baseado em atividades. tanto com os cursos virtuais e associação com universidades de outros países. NAKAGAWA . Da mesma forma. qualquer pequena empresa associa-se. 2000. baseado no acirramento da competitividade global.4 Conceito de atividade Uma atividade é um processo amplo e complexo que envolve um conjunto de fatores que interagem de forma sistêmica tanto no seio da atividade como no plano exterior a ela. de forma a se conhecer e gerenciar custos de forma minuciosa e detalhada para atender às novas exigências do mercado (COGAN 1994. HORNGREEN. desenvolvidos nas primeiras décadas do século passado. Neste caso. Os sistemas tradicionais. está inserida nessa competição global. por meio de consórcio.31 necessidades dos clientes e propiciem satisfatórios retornos ao investimento realizado (COGAN 1994. KOTLER. em ambiente propício. agregam valor sob a ótica do cliente (COGAN 1994. baseados no volume de produção. NAKAGAWA 2008) 2. não se adequam mais às exigências atuais do mercado. Envolve pessoas. Uma IES. negocia e exporta para o mundo. A análise da margem por produtos e a decisão de manter produtos ou retirá-los do mercado. de incentivar ou não determinado produto ou serviço e de acompanhar a dinâmica do mercado consumidor exigem sistemas gerenciais de tomada de decisões mais adequados à sociedade moderna (HANSEN e MOWEN 2003. que manipulam recursos e informações tecnologicamente definidos. na diversificação da produção. na busca de maior produtividade e redução de custos pela extinção de atividades que 2008). MACHER. Todas as empresas estão inseridas na competição global. 2001. 2000.com base na exigência de qualidade e diferenciação dos produtos para cada cliente. cujo resultado será produtos e serviços. KOTLER. 2001). 2006). MACHER. DATAR e FOSTER.

à atividade com compra. eliminando desperdícios e atividades que não agregam valor. Macher (2001. Emitir a ordem de compra. objetivos Neste direcionamento. Nakagawa (2008) entende a atividade como um processo que envolve uma transação. como uma empresa utiliza seu tempo e recursos para cumprir sua missão. ou seja. Para que seja possível que uma atividade se realize. Segundo Nakagawa (2008 p. como obtendo ganhos de . de forma ampla. 42) entende a atividade “[. Nakagawa (2008. 280) fornece o caminho que os gestores devem seguir para se tornarem competitivos.32 intermediários ou finais. KRAEMER. p. o aspecto funcional relativo às atividades: “Uma atividade é uma tarefa discreta que uma organização realiza para fabricar ou entregar um produto ou serviço”. É importante observar a preocupação constante de incluir a ideia de prestação de serviços no processo envolvendo o conceito de atividades. pessoas.. venda e produção). materiais. que serão levados às atividades pelos direcionadores de custos (cost driver) e. tanto uma ação de redução de gastos. Macher (2001. tendo como objetivo a produção de produtos”.] como um processo que combina.. a transação. 2005). por exemplo) e secundárias (objetivo meio.. E comprar o material é a atividade. há consumo de recursos. por exemplo cita-se a ação de enviar a autorização de compra ao fornecedor). As atividades podem ser primárias (objetivo fim.. p. de forma adequada. p. 280) ressalta. 43): “A atividade descreve basicamente a maneira e metas”. posteriormente. tecnologias. O interesse na compra de material é o evento. facilitando. comprar material requisitado. conhecer “[. o ABC detalha o fluxo de consumo de recursos. de forma estruturada. As atividades podem ser aplicadas tanto para a produção de produtos como para a prestação de serviços. a partir do evento (resultado de ação externa. dependendo da fase do processo operacional em que se encontra. as atividades são disparadas. levarão o consumo das atividades aos produtos ou serviços (MACHER. 2001.] (1) as atividades relacionadas para fabricar os produtos ou prestar os serviços e (2) os custos destas atividades”. Ou seja. A transação é a ocorrência entre e evento e a atividade. métodos e seu ambiente.

de forma a facilitar a alocação de recursos nas atividades. demonstra: “[. os recursos são consumidos pelas atividades. COGAN. 2000. marketing e finanças. a agregação de atividades. Devem responder a perguntas sobre o . pontos de estrangulamentos que levarão a dificuldades no processo produtivo (KAPLAN e COOPER.. como vender produtos. b) Ao nível de business process as atividades transitam no plano de apoio e desenvolvimento dos processos e produtos. comprar materiais. a) Ao nível de função as atividades têm fundamento comum. explica que “[. 45). etc. 67) ressalta que o ABC. como engenharia e marketing de produtos. ou nas ações mais elementares. ao retratar as operações das empresas por meio das atividades. São as atividades operacionais puras. produção. como receber e inspecionar materiais. p. como preparar proposta de vendas. como compras. Posteriormente. 1998. Compreende o conjunto de operações básicas de uma atividade. fazer furos e emitir faturas. 2008).] trata-se de definir aqui como uma atividade é realizada”. d) Em relação às tarefas .Nakagawa (2008. as atividades são consumidas pelos produtos e serviços. c) Ao nível de atividades trata-se das ações que efetivamente fazem ocorrer uma função em relação aos objetivos e metas. gestão da produção e PPCP (planejamento.” 2. que ela faz. No primeiro caso – consumo de recursos pelas atividades faz-se uma hierarquia de processos. ou seja. e) Nível de operações.33 produtividade e verificando antecipadamente “gargalos”. p.] as causas e taxas de consumo de recursos em seus principais processos de negócios (business processes).. consiste nas ações para a realização das atividades.. programação e controle da produção). NAKAGAWA. vendas. como usinagem de peças e montagem.5 A dinâmica do processo relativo às atividades No ABC.. Nakagawa (2008.

mão de obra. direta. No segundo caso. Neste caso são custos indiretos. b) No nível de lotes . 1994. HANSEN e MOWEN 2003. é possível conhecer a organização de forma particularizada em cada sistema informacional bem fundamentado na operacionalidade de cada etapa do processo. 2008). em cada momento do processo produtivo. c) Na sustentação de produtos . KAPLAN e COOPER 1998. comercial e de desenvolvimento de produtos e processos. vapor. 2008).procura-se identificar atividades meio e de apoio operacional. NAKAGAWA. no direcionamento das atividades aos produtos e serviços. como a administração geral. assim como e as decisões a serem tomadas bem mais coerentes e que atendam às necessidades organizacionais (KAPLAN e COOPER 1998.34 distribuir materiais ao longo do processo produtivo e preencher notas de recebimento. o ponto de partida para a estruturação do ABC consiste em conhecer o conceito de atividade e a hierarquização dos processos. como marketing e engenharia de produtos. básico do consumo de custos e. instante.trata-se de direcionar as atividades de forma a se calcular o consumo unitário para cada unidade de produto. etc. GERICÓ.são atividades que gerenciam a estrutura administrativa e funcional da organização. tornando-se possível um Portanto. d) Em sustentação das instalações . aquecimento e gás (COGAN. ou seja. como preparar máquinas e movimentar materiais. Trata-se do fundamento produtos e serviços. líquidos.trata-se de definir o consumo dos recursos das atividades de suporte ao processo produtivo. posteriormente do elemento de consumo dos . matérias primas e demais custos diretos. Com este conjunto de atividades desagregadas e estruturadas por etapas e processos. reformas. temos o seguinte fluxo processual: a) No nível de unidade . atende custos indiretos.

torna mais eficiente a análise de custos e a formação dos resultados. p. (JIT). Nakagawa (1991.35 O método de custeio baseado em atividades procura. e os produtos consomem então.. ou seja. mas procura também a eliminação das atividades que não agregam valor ao processo produtivo. não agrega valor aos produtos. como ainda oferece meios para o controle dos resultados”.6 Fundamentos e funcionalidade do sistema ABC O ABC não apenas apura de forma diferenciada os custos dos produtos ou serviços. também. “Assim o custeio baseado em atividades não apenas possibilita muito maior eficácia resultados. os princípios e as técnicas utilizadas para a definição dos lançamentos dos custos em produtos e serviços. já que com um detalhamento do processo produtivo. aquelas atividades que são dispensáveis ao processo operacional. O fundamento do método ABC de que os produtos consomem atividades e essas consomem custos e despesas é ressaltado por Nakagawa (1991. a princípio. por exemplo. determinar as atividades que consomem recursos. é indispensável também conhecer a relação entre as atividades e a sua participação na formação dos produtos e serviços.38): “[. Fundamentalmente. distribuído em . 82) reforça: no controle de custos. eliminação de estoques em toda cadeia produtiva. Dessa forma. 27) reafirma: estabelece-se o just in time. as atividades”. uma nova forma de gestão e análise de atividades. 2.] são as atividades de todas as áreas funcionais de manufatura que consomem recursos. Se a atividade de estoque de matérias-primas.. propicia. Verificam-se a seguir a fundamentação técnica e funcional do sistema ABC. de forma sucinta. que é um dos vários pressupostos que propõem a “O JIT tem como objetivo a redução de estoques não só da empresa em consideração. agilizando o processo decisório. mas também de seus fornecedores e clientes”. p. p. Drucker (2006.

ao desenvolvimento de novos produtos.. ROSA. há a manutenção das atividades que agregam valor. busca pela qualidade (ZANETTI. SOBREIRO. f) o amplo desenvolvimento de novas técnicas gerenciais. como: a) nova competitividade. moderna inviabiliza a utilização dos sistemas tradicionais.. fez-se necessário desenvolver sistemas de gerenciamento de custos que reflitam de forma adequada a operacionalidade funcional das organizações e se tornem instrumento fundamental no processo decisório. refletiu na necessidade também de se modernizar Diante dessa situação. ao estabelecimento de custopadrão. relacionado à análise de resultados.Economic Value Added). total). JIT (Just in Time).36 O ABC vem atender às novas exigências da economia moderna. com a eliminação daquelas atividades que não adicionam valor aos produtos e serviços. 2006. 2008). expectativas e anseios dos clientes”. . 2003. qualificando o desempenho organizacional. BSC (Balanced Scorecard). eliminado as atividades que não agregam valor.] atender as necessidades. MVA (Valor de mercado agregado – Market Value Added). TQC (qualidade econômico adicionado . o processo operacional envolvido. reconhecimento que não é possível nos sistemas tradicionais. modernizando o pensamento as técnicas de desenvolvimento de sistemas de custos. planejamento e orçamento. e à competitividade global. b) exigência pela qualidade. 39) propõe-se o gerenciamento estratégico de custos com base na análise das atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. O ABC tem como um dos pressupostos a criação de valor sob a ótica do cliente de forma a “[.. que represente com maior fidelidade. EVA (Valor operacional e gerencial. etc. e) no método ABC. à manutenção ou retirada de produtos do mercado. NAKAGAWA (2008 p. c) a ampla diversificação de produtos e serviços desenvolvidos na economia d) a ampla diversificação de modelos de um mesmo produto ou serviço impõe tratamento de custos tecnicamente mais adequado.

p. . CHING. eliminando aquelas que não agregam valor aos produtos/serviços. produção e entrega de produtos e serviços). Redução de custos (uso eficiente e eficaz de recursos. Fomento às inovações. citado por Mauad. BOISVERT. e os desperdícios. DATAR e FOSTER. criando um cenário para a Kaizen (melhoria e aperfeiçoamento contínuo). cresce o dinamismo operacional em busca de melhores níveis de produtividade e de desempenho organizacional. um quadro funcional e relacionamentos (HORNGREEN. 1997. p. além disso.37 No campo específico do ABC. dos produtos ao final do processo o mais enxuto possível. conseqüentemente. (FIG. assim como ao implantar processo de competitividade global. (2001. Feito isso. mudando comportamentos Nakagawa (2008 p. 2006. eliminação de desperdícios). 14) Pamplona (1997). Ao eliminar atividades que não agregam melhorias contínuas de forma a se aumentar cada vez mais a produtividade e reduzir custos. 1999). Mudança na cultura organizacional. (NAKAGAWA 2008. 2). há a necessidade de compatibilizar e relacionar gastos com atividades que agregam valor. apresenta a dinâmica do processo que envolve o direcionamento de custos para as atividades e das atividades para os objetos. 32). 14) detalha como as empresas devem se preparar:       Compressão do tempo (projeto. Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos). tornando o custo das atividades e. envolvido no processo de transformação organizacional. cria-se um ambiente adequado para a organização inserir-se no valor aos produtos e serviços. formando. através de Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (Kaizen). de forma a se qualificar para a competitividade global e atuar em diversos mercados com sucesso.

FARIA e COSTA. 2008). citado por MAUAD. . p. levados aos produtos. por meio dos direcionadores de custos (cost drivers) e. é possível se conhecer com detalhamento necessário apenas os centros de custos e as atividades em cada um deles. o que já se considera um avanço (KAPLAN e COOPER 1998. o desenho da qualificação na apuração de custos e fundamentação na formação de preços primeira versão (FIG.38 Custos O que gastamos? Atividades Como gastamos? Produtos Por que gastamos? Primeiro Estágio: Custeio das atividades Segundo Estágio: Custeio dos objetos Figura 2 – Esquema básico do ABC Fonte: PAMPLONA. posteriormente. 3). 32 2.7 As duas versões do ABC A primeira versão do ABC (anos de 1980) mostrava-se como instrumento para (pricing) e produtos a serem oferecidos no mercado. NAKAGAWA. por meio de direcionadores do consumo de atividades. 2005. A estrutura. procurava levar os recursos para grupos de atividades (centros de custos ou cost pools). 2001. 1997. Nesta fase.

não era possível verificar quais eram as atividades mais . MACHER. 2007).] a ausência de informações diretas sobre as atividades nos centros de custos (cost pools). identificação de oportunidades e melhorias. forma agrupadas”. não sendo possível identificar seus atributos e desempenhos. p.39 RECURSOS Direcionadores de custos. BREWER.. p. Produtos Clientes Projetos Figura 3 – Primeira versão do ABC Fonte: NAKAGAWA. a primeira dificuldade era obter informações mais detalhadas das atividades nos centros de custos e da hierarquia entre as atividades nesses centros de custos. 69). Cost Drivers Cost pool de grupo de atividades Cost pool de grupo de atividades Cost pool de grupo de atividades Direcionadores de custos.. 2001. A primeira versão teve aplicação fundamentalmente na manufatura avanço (KAPLAN e COOPER 1998. Conforme ressalta Nakagawa (2008. “[. além da eliminação de desperdícios. propiciando uma melhor análise de rentabilidade por cliente. GARRINSON. canais de distribuição. pois estavam todas dentro de um mesmo centro de custos. Assim. NOREEN. 2008. 68 Apesar do avanço na gestão organizacional nesta primeira fase. porque elas se apresentavam de relevantes. mercados. com excelente oportunidade para melhorar os processos.

hotelaria. universidades. conforme Nakagawa (2008): a) Visão econômica de custeio – atendiam.40 Diante dessas dificuldades. desenho dos produtos. 2008. 71): “[. Esta segunda versão tornou-se adequada para aplicação.” órgãos Visão de aperfeiçoamento do processo RECURSOS Direcionador de custos Cost drivers Atividades Mensuração de desempenho Objetos de custeio Figura 4 – Segunda versão do ABC: visão econômica e de custeio Fonte: Nakagawa. requisitos da b) Visão de aperfeiçoamento do processo . desenvolveu-se a segunda versão do ABC (FIG. saúde. etc. como governamentais. 70 Verifica-se neste momento. fundamentalmente. forma a atender a uma análise mais detalhada a participação e importância das direcionadores de custos). instituições militares e religiosas etc. como resultado por cliente. que influenciam as atividades e seus desempenhos. primeira versão. além da manufatura.mostra os eventos (cost drivers. . que os direcionadores de custos tornam-se os elos técnicos fundamentais para o desenvolvimento do sistema ABC. instituições financeiras.. Também segundo Nakagawa (2008 p. basicamente. turismo. p.] em empresas de serviços.. 4). de atividades no processo.

8 Direcionadores de custos (cost drivers) As arbitrariedades e subjetividades dos critérios de rateios no sistema tradicional (absorção). Nakagawa (2008. primeiramente. dos direcionadores das atividades para produtos e serviços. a maneira como as atividades consomem recursos e. qualificando o desempenho organizacional avanço (KAPLAN e COOPER 1998. geralmente baseado na mão de obra direta. É fundamental verificar a importância dos direcionadores de custos.. p. em seguida.]” (COGAN 2002 p. Datar e Foster (2004.. pelos produtos e serviços. eliminando atividades que não agregam valor sob a ótica do cliente. por meio de cálculos de engenharia. numa primeira etapa.. que constitui um dos diferenciais do dos direcionadores de custos para custear as atividades através da mensuração do custo e do desempenho do processo relativo às atividades [. COGAN 1999). Horngren. o que é identificado pelo rastreamento são os direcionadores. dos caminhos tecnicamente definidos para se chegar aos custos das atividades e do consumo desta pelos produtos e serviços – é. “[. conseqüentemente.. estudos e pesquisas. análise de processos. Portanto.41 A definição das atividades. 43). numa segunda etapa. 31) afirma: “O ‘rastreamento’ feito pelo ABC tem o significado de identificar. classificar e mensurar. pelas atividades e. custeio baseado em volume (métodos tradicionais). Trata-se dos caminhos pelos quais os gastos transitam.ou seja..]”. Os direcionadores são fatores (eventos) tecnicamente definidos. e ao longo deste processo. é substituído pelo rastreamento no ABC. o processo técnico operacional do ABC. dos direcionadores de custos para estas atividades e. São responsáveis por levar os custos às atividades e por levar aos produtos o consumo das atividades (KAPLAN e COOPER 1998). de forma sintética. posteriormente. por meio do rastreamento . p..] o relacionamento causal 2. como os produtos consomem as atividades [.306) ressaltam a necessidade de haver relação de causa e efeito entre os gastos e as atividades operacionais no processo .

por meio de estudos técnicos. 96) tem esta visão em relação aos direcionadores de custos: “Para efeito de custeio de produtos. p. Salienta Padoveze (2003. o direcionador deve ser o fator que determina ou influencia a maneira como os produtos ‘consomem’ (utilizam) as atividades”. Martins reafirma (2003. definir os direcionadores que levarão os custos às atividades e. Esse fato demonstra a necessidade de desenvolver estudos técnico-científicos em relação ao processo operacional. p. Martins (2008. dever-se-á. 96):“A rigor. há de se verificar que há dois níveis de direcionadores: de recursos às atividades. Os eventos são os direcionadores responsáveis em levar os recursos às atividades e em um segundo momento. que são elementos que devem ser levados em consideração. dos produtos ou serviços. No processo de implantação do ABC.42 produtivo: “A questão mais importante na estimativa de uma função de custos é a de determinar se há relacionamento de causa e efeito entre o nível de uma atividade e os custos relacionados àquele nível de atividade”. ao entendê-lo em toda sua complexidade. quantidade e diversificação de produtos ou serviços. É importante observar que a definição tanto do número como da qualidade dos direcionadores escolhidos tem relação com a produção. há de se distinguir dois tipos de direcionador: os de primeiro direcionadores de custos. finalmente. p. evitando a arbitrariedade dos rateios dos sistemas tradicionais. 207): “O conceito base do método ABC é a constatação de que o consumo de recursos na empresa é determinado pelo evento ou eventos que são executados pelas atividades”. posteriormente. que são fatores que fazem com que as atividades sejam apurar o consumo das atividades pelos produtos ou serviços e. o consumo das atividades aos objetos de custeio (produtos e serviços). do consumo das atividades aos produtos e serviços. para que. P. desenvolvam-se direcionadores adequados à relação dos custos com as atividades e os produtos. Cogan (1994. 101) explica “Para se custear as atividades que compõem os processos utilizam-se realizadas”. o número de atividades e o volume de produção. Portanto. o custo .

43 estágio. O rastreamento é o caminho mais adequado para se determinar tecnicamente e por meio de medições os direcionadores que levaram os custos às atividades e. arrendamento. é o evento relacionado ao processo técnico que estabelecerá o consumo.. seguros contra fogo) Depreciação Setor de pessoal Encargos sociais Segurança e limpeza DIRECIONADORES DE RECURSOS Depreciação por localização Número de empregados % do custo de mão de obra Área (metros quadrados) No de máquinas no programa Manutenção preventiva Registros nos cartões de tempo No de quebras Registros nos cartões de tempo Reparo de máquinas Designações de trabalhadores Ferramentaria No de ferramentas Utilidades Medições No de inspeções Inspeção Designações de departamento Armazenagem No de recebimentos e remessas Controle de chão de fábrica No de movimentos Quadro 1 – Direcionadores de recursos para as atividades Fonte: PAMPLONA.29. posteriormente. 98) confirma: “[. “[. p. p..] número de setups. aluguel.] é um evento ou fator causal que influencia o nível e o desempenho de atividades e o consumo resultante de recursos:”[. número de ordens. 1997 citado por MAUAD. 74). Área (metros quadrados) . 2001. rastreamento procura analisar a verdadeira relação entre o custo e a atividade O direcionador de custos é o fator. o consumo das atividades pelos produtos. etc”. Martins (2003... número de partes e componentes. a causa que provoca o consumo de recursos pelas atividades Portanto.. o elemento. chamados direcionadores de custos de atividades” As definições dos dois tipos de direcionadores são feitas pelo rastreamento. número de clientes. Como confirma Nakagawa (2008. 29): CATEGORIA DE CUSTO (RECURSOS) De ocupação (impostos prediais. distância percorrida. p. exemplos de direcionadores de recursos para as atividades. p. Identifica-se a relação do custo dos recursos com as atividades.. Apresentam-se no QUADRO 1. desenvolvido por Pamplona (1997).] através do direcionador de recursos”. também chamados de direcionadores de custos de recursos. e os de segundo estágio. citado por Mauad (2001.

Defini-se. nos dois níveis (de custos e de atividades). em geral. Os qual o(s) elemento(s). aplicabilidade prática. o fator propulsor(es). MOD e os direcionadores do ABC. deve ser feita em função da necessidade e da relação aos direcionadores de atividades: “A seleção de um gerador de custo da atividade reflete uma compensação subjetiva entre precisão e custo de medição. através de rastreamento. do que nos rateios do custeio por absorção. a MOD como fundamento básico de rateio.44 Apresentam-se no QUADRO 2 exemplos dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio (MARTINS. de engenharia de processos e da dinâmica organizacional e funcional da instituição. Verifica-se. Esses elementos são verificados através de estudos técnicos. . os A diferença entre os rateios arbitrários do custeio por absorção. Os da organização. Portanto há uma fundamentação técnica mais qualificada na definição dos direcionadores. tanto em qualidade como em número. tendo como base a conteúdos dos rateios não se relacionam ao aspecto operacional e à funcionalidade direcionadores são determinados conforme à funcionalidade operacional e técnica. Kaplan e Cooper (1998. p. ATIVIDADES DIRECIONADORES DE ATIVIDADES Comprar materiais Número de pedidos Controlar produção Número de lotes Efetuar pagamentos Número de faturas ou cheques emitidos Emitir faturas Número de faturas Movimentar materiais Número de requisições Preparar máquinas Tempo de setup ou números de setup Fazer acabamento Tempo de acabamento Montar produto Tempo de montagem Despachar produtos Apontamento de tempo Visitar clientes Tempo de visita Quadro 2 – Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio Fonte: Baseado em MARTINS. 2008 É importante que se tenha bem fundamentado que a escolha dos direcionadores. projetistas do sistema tentam reduzir o número de geradores de atividades”. se fundamenta em princípios técnicos. 110) ressaltam essa questão em Devido ao grande número de ligações potenciais entre atividades e produção. 2008). gerador(es) do(s) gasto(s).

p. Nakagawa (2008. Por meio do desenvolvimento dos fluxogramas operacionais. em relação a fluxo e tempo.] obter conhecimento dos principais processos de negócios (bussiness processes) da empresa e seus desempenhos. CHING. suprimentos e marketing. e se mantenham apenas atividades que agreguem valor sob a ótica do cliente. os fornecedores e os clientes. sejam de produtos e serviços ou do processo produtivo. do mapeamento dos processos (detalhamento das operações organizacionais. Para a implantação do ABC. passase a conhecer com detalhes todas as operações da organização. além da funcionalidade interna. logística.. portanto. o que. KAPLAN e ANDERSON. facilita a definição de todas as atividades relacionadas às operações. 1997. Lawson (2003. é fundamental que se conheça com detalhes as relações com o mercado. de forma que se organize internamente. etc. com eficiência e eficácia operacional. por meio de suas atividades) (BOISVERT.. 1999. 2005). p. em consequência. produtos e serviços. processos administrativos. Conhecer a funcionalidade interna significa compreender de forma detalhada o processo operacional em todos os níveis. 134) reconhece a importância do mapeamento de processos: “O mapeamento identifica a seqüência de atividades em cada processo-chave e determina seus requisitos de custo e de tempo”. Kaplan e Cooper (2000.. fazendo parte. processos produtivos. sendo competitivo no mercado.45 2. ou seja. a funcionalidade e estrutura organizacional.9 Implantação o ABC Para a implantação do ABC ou de qualquer outra nova tecnologia gerencial na organização. 2007). citados por . o fluxo de processos e a relação com os stakeholders (também chamados de “grupos de influência” ou grupos de interesse). financeiros e contábeis. financeiro. etc. deve-se ter sob controle todo o conhecimento que envolve a organização (NAKAGAWA 1994. KRAEMER. 2005. é fundamental conhecer detalhadamente a estrutura operacional da empresa. a fim de obter maior produtividade e qualidade. suprimentos. KRAEMER. em termos de eficiência das taxas de consumo de recursos e da eficiência no atendimento das necessidades dos clientes”. 70) ressalta que deve-se “[.

30). conforme Kaplan e Cooper (1998. devido à simultaneidade das tarefas. 1. “o modelo ABC oferece aos gerentes um mapa econômico mais preciso das Na FIG. mercado. Essas se completam com o projeto. p. será precedido das funções de linha das operações.46 Soares Junior. ou seja. compreender mercado e clientes 2. Desenvolver visão e estratégia 3. o envolvimento do ambiente externo no processo organizacional. devem-se estabelecer as atividades e os gastos a serem direcionados às atividades. p.. 5. desde o conhecimento do mercado e dos clientes. Produzir e entregar produtos e serviços Processos gerenciais e de suporte 8 – desenvolver e gerenciar recursos humanos 9 – gerenciar recursos de informação 10 – gerenciar recursos financeiros e físicos 11 – executar programa de gestão do meio ambiente 12 – gerenciar relacionamentos externos 13 – gerenciar melhoria e mudança Figura 5 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios Fonte: KAPLAN e COOPER 1998. projetar produtos e serviços 4. negócios etc. comercializar e vender 5. p. Mas há grande dificuldade neste controle. 123).Produzir e entregar para organização do serviço 7. p. Emitir faturar e oferecer serviço ao cliente Com base nas informações coletadas em relação aos processos. p. 2005. 123 6. reafirmam em relação ao mapeamento dos processos: atividades e gastos organizacionais”.] o próximo passo será o de definir a forma de coleta de informações para análise de atividades”. É possível observar no fluxo a dinâmica operacional. de forma a se ter de forma correta o tempo gasto da MOI em cada atividade. contextualizando a visão sistêmica da organização. O desenvolvimento da visão estratégica.. Sempre que possível devem-se desenvolver apontamentos por meio de mapas de registros da utilização da mão de obra indireta (MOI) em cada atividade. entrega ao cliente. são apresentados os fluxos dos processos operacionais. como ressalta Nakagawa (2008. ambiente este que viabilizará a organicidade da instituição. produtos. Nakagawa (2008. finalizando com o faturamento. 71): “[. as vendas e a produção de produtos ou serviços. o atendimento e o pós venda. .

custos fixos e variáveis. clientes internos e externos (se for o caso). desperdícios e. especialmente quando a empresa o está adotando pela primeira vez. de forma a se ter um aprofundamento nas informações operacionais como inputs (entradas no processo operacional) e outputs (saídas do processo operacional). durante sua realização. c) realizar o follow-up . mão de obra direta e indireta envolvida. Neste processo há a certificação das atividades e dos custos relacionados. p. culturais. porque. operacionais. o passo de responsabilidades e com os operacionais de cada setor de atividade. taxas médias de consumos.. [. diversidade de insumos e materiais recebidos. diversidade de produtos ou subprodutos enviados a outros departamentos. Após o conhecimento das operações e as atividades na sua íntegra. que serão detalhados nas entrevistas.. possibilitando ao entrevistador coletar os dados que ele está necessitando e ao entrevistado a educação e o melhor conhecimento sobre o que é o ABC e os objetivos do projeto. estratégicas etc. b) coletar dados primários.47 72) ressalta: “Embora simples. seguinte envolve a elaboração de questionários com os responsáveis pelas áreas É fundamental que as pessoas envolvidas no universo de abrangência do ABC nas organizações estejam com o propósito de vivenciar um processo de mudanças. Conforme Nakagawa (2008) os questionários têm as seguintes finalidades: a) preparar as entrevistas. As entrevistas constituem a parte central da estruturação das atividades adequadas ao processo operacional. p. mas por falta de tradição ou por ser trabalhoso e freqüentemente... incorporando novas atividades e seus direcionadores.importante para assegurar a eficácia do desenho do ABC. finalmente. ou seja. Conforme Nakagawa (2008. 62) ressalta: “[. as atividades envolvidas nos departamentos das organizações. nem sempre é fácil instituir tal registros de tempos”.] as entrevistas constituem o elemento-chave para o desenho e a implementação do ABC. Nakagawa (2008. até mesmo embaraçoso.. 73). as informações fluem nos dois sentidos. informando os gerentes sobre os fatos que serão abordados e sobre seu direcionamento. reflexo operacional e sua adequação ao desenho do ABC.] o .

igualmente esta visão processual do fluxo decisório: “O processo de tomada de ferramenta poderosa para o processo decisório. Há um aprofundamento na análise dos processos operacionais. 33) .] o ABC deve ser visto como agente de mudanças para envolvidas na implantação do ABC e daquelas envolvidas com a organização. 62): “[. estruturar um sistema de informações gerenciais que dê suporte a esta nova necessidade de informações é fundamental. qualificandose para a competitividade no mercado global. p. Conforme Nakagawa (2008. p.. 84) afirma: “A implementação do de mudanças da empresa (learning organization). conseqüentemente.. 22) enfatiza esta importância: “[. p. Um dos fundamentos básicos para a mudança técnica e comportamental das pessoas na organização consiste na aplicação de treinamentos bem orientados nos campos operacional e psicológico..]”. Geishecker (1997. a mente humana”.. tornando-a mais ágil e proativa [. p. como o caso do ABC detalhado em atividades. melhorando os desempenhos organizacionais. O primeiro passo é a conscientização. da conscientização da necessidade de se evitar desperdícios. a mudança nas pessoas interna e externamente. Nakagawa (1994/2008. Figueiredo e Caggiano (2006. de melhoria na produtividade com kaizen. do desempenho dos produtos e serviços. torna-se uma têm.48 ABC é um facilitador de mudanças da cultura organizacional de uma empresa. quando estruturado em etapas.56): “O sistema de informações para avaliação econômica é as suas fases”.. a implantação do ABC gera um processo de mudanças e transformações na organização. Nesse processo. ABC está fortemente associada ao convencimento de que ele será um agente eficaz A implantação do ABC muda o foco informacional.] o treinamento é importante para ensinar aos funcionários como usar o ABC e superar a resistência à nova técnica. seguindo uma sequência de decisões. especialmente desenhado para fornecer suporte ao processo de gestão em todas O processo informacional. adequando as pessoas ao novo ambiente. da eficiência e eficácia. impactando diretamente a mente humana”. Em última análise. Subestimar a dificuldade do lado humano da implantação do ABC levará a uma considerável redução da sua eficácia”.. Confirma Santos (2005 p.

. que influencia uma atividade é um direcionador de custos. etc. A primeira como mecanismo para rastrear. Exemplo: número de pedidos atendidos (direcionador de custos) e montante de recursos consumidos para atendêc) Efeitos comportamentais do grupo funcional. diferenciando-se em relação aos produtos e serviços. eficácia. 74) deixa claro que é a “[. agregando novos Conforme Nakagawa (2008). Se próximo de 1. participando de redes. Exemplo. os direcionadores de custos devem manter uma correlação com os recursos consumidos. o custo de uma atividade”. clientes é o direcionador para alocar custos indiretos ao departamento de . melhor a correlação. A escolha dos direcionadores de custos (cost driver). aos produtos e serviços (KAPLAN e COOPER. é o elemento-chave para definir os eventos que levarão os custos (quantidade consumida) às atividades e. b) Estatisticamente. eliminação de desperdícios e atividades que não agregam valor. eficiência.) como no plano externo (agregando valor sob a ótica do mercados. Conforme ressalta Nakagawa (2008). eles caracterizam-se em duas situações. se o número de los. processos. rastreando e levando as atividades aos produtos e serviços.) cliente. tanto para análise no plano interno (produtividade. Quanto mais próximo da unidade.] transação que determina a quantidade de trabalho (não a duração) e. Todo fator que altera. A escolha da quantidade de direcionadores devem estar em sintonia com os objetivos das organizações. 1998). posteriormente. e a segunda. através dela. custos indiretos. etc.. tanto no mercado consumidor quanto fornecedor. Nakagawa (2008 p. é um bom direcionador. principalmente em relação aos objetivos operacionais e informacionais. os direcionadores de custos devem ser selecionados com base em três fatores: a) Conforme as dificuldades ou facilidades para realizar a coleta e processamento de dados em relação aos direcionadores.49 decisões é uma seqüência lógica de etapas que expressam a racionalidade com a qual os gestores buscam soluções ótimas para os problemas da empresa”. indicando o consumo pelas atividades.

bem como diante da necessidade de custeio das atividades industriais.]”. seja de comércio ou serviços. sendo possível a aplicação e o desenvolvimento dos conceitos de custos e da implantação dos métodos de custeio (Absorção.na realidade produto pode representar um bem ou um serviço”. dos métodos de custos em geral são direcionados para atividades industriais. a contabilidade de custos trata genericamente o termo produto. 27) confirma a aplicação dos conceitos da contabilidade de custos em empresas não industriais: “Já em muitas outras empresas. tais como as entidades comerciais e financeiras. Portanto. em IES. será trabalhado o método de custeio baseado em atividades. 77). mas podem ser aplicado também para as atividades de serviços: fabricação . 2. Na visão de Cogan (1994. Em focadas na atividade industrial. os vendedores priorizarão os grandes clientes.10 ABC em serviços e comércio Há uma visão geral de que os conceitos de custos e as sistemáticas de implantação geral. e não em função da complexidade – há empresas comerciais e de serviços tão ou mais complexas que algumas indústrias. Mas as atividades e conceitos de custos são aplicados a empresas em geral. p. “Usualmente o termo produto se aplica quando se está enfocando um bem de variável. perdendo qualidade no atendimento dos pequenos clientes. conceitos de custos são aplicados de forma plena apenas em atividades industriais.50 vendas.) em instituições de comércio e serviços. Dentre os métodos de custeio existente. ABC etc.. em Instituições de Ensino Superior. livros e artigos estão. ou activity-based-costing (ABC). . as publicações relacionadas com custos. é fato de que a aplicabilidade da contabilidade de custos ultrapassa os limites das entidades industriais. utiliza-se a mesma expressão contabilidade de custos [. em geral. p. com maior volume de vendas. Em particular.. Mas este fato não implica em afirmar que os A escolha para as atividades industriais para estudo e análise relaciona-se à facilidade da compreensão da aplicação dos conceitos de custos. Martins (2008.

lançados nos centros de custos da atividades e levados aos serviços prestados. colaboradores e visitantes. identificando e quantificando os direcionadores adequados. gerador do serviço final oferecido pela instituição. 2005. 2003. ÁVILA e MARQUES. 2006). Os custos indiretos não são apropriados nos objetos de custeio de forma direta. Por exemplo. departamentalizados. a biblioteca e a informática.11 Custos ABC aplicados às IES Analisando a estrutura de custos de uma IES em consonância com os conceitos da contabilidade de custos. para levar custos às atividades e. O consumo (horas aula) é identificado e quantificado de forma exata nos objetos de custeio (turmas) de uma IES (KRAEMER. Da mesma forma. por meio de rastreamento. e serviços diversos de reprografia. KRAEMER. aos objetos de custeio (ABC). SOARES JÚNIOR. professores deve ser feita com base no tempo efetivo de dedicação. SOUZA. são indiretos e previamente definido. posteriormente. traduções e assinatura de bases de dados”. 3) entendem que os custos diretos em uma IES são: “professores. os gastos da secretaria de ensino. . mas distribuídos por direcionadores. pesquisadores. se se consideram as instituições de ensino. o serviço de ensino. por meio de algum direcionador as coordenações de ensino. 2008). desde que o consumo seja identificado nos objetos de custeio. No caso dos professores. são departamentos cujos custos são indiretos.51 2. inscrições em congressos. os custos indiretos também são identificados. Ávila e Marques (2008. uma vez que não é possível quantificar o consumo específico nos objetos de custeio. objetos de custeio. BERSSANETI. já que atendem de forma plena a todas as turmas e suas atividade devem ser identificadas e direcionadas aos serviços prestados (MACHADO. 2005. 2005. por exemplo. Da mesma forma que os custos diretos.2006. têm-se: salários dos professores. devem-se identificar o consumo nos objetos de custeio e as turmas. com base nas horas aula de dedicação em cada turma. estagiários. viagens. Ávila e Marques (2008) também entendem que a alocação dos custos dos devem ser levados às turmas. semelhante às matérias-primas em indústria. custos diretos e variáveis. a secretaria geral. p. apurados. e gasto principal.

Adequar. como pelo professor em sala de aula – atividades-fim. 44). 4): Há um tempo atrás as Instituições de Ensino Superior – IES não tinham muita preocupação com a gestão dos seus custos. Machado (2003. Não havia controle razoável dos gastos que a lucratividade era garantida (KRAEMER. preocupação em relação a custos. é necessário distribuir esses gastos equivocados. sem necessidade de rastrear direcionadores Ressalta Kraemer (2005. como atividade econômica rentável (KRAEMER. Aumentaram as exigências em relação à qualidade dos serviços e à inserção no mercado. 2008). 2006). posteriormente aos objetos de custeio. A preocupação com o conhecimento de custos não era prioridade das IES até a década de 1980. graduação tecnológica e. 2005. Tomem-se os gastos da Coordenação de cursos. ou seja. As IES tinham uma demanda ampla. evitando distorções e resultados exemplo. já que a receita era garantida. reconhecimento da IES pelo mercado JÚNIOR. como: educação continuada. o que fez com que os alunos dessas instituições passassem a ser mais exigentes com os serviços que lhes são oferecidos. ÁVILA e MARQUES. A definição de custos diretos deve estar bem fundamentada. BERSSANETI. ressalta essa corporativo. 2005. portanto. Nesse caso. 2005). O mercado evoluiu e se modificou.52 A conceituação de custos em uma IES tem de estar bem definida e estruturada. o que permitia que os custos fossem absorvidos facilmente pelas receitas provenientes das mensalidades. às turmas. 2005. por de horas aulas de cada uma delas. tanto pela infraestrutura – atividade-meio. ensino a distância. acompanhando a economia global e tornando-se competitivo e globalizado. superior à oferta. aqueles gastos que necessitam de direcionadores para serem levados às atividades e. SOARES . p. para que a alocação de custos seja corretamente feita. a conceituação da contabilidade de custos às IES é importante para a fundamentação ao processo de custeamento (KRAEMER. p. fundamentalmente. os quais são alocadas às turmas pelo número para alocá-los aos objetos de custeio. em consonância com a conceituação apresentada pela contabilidade de custos. o salário dos professores. Também o conceito de custos indiretos e de despesas deve estar bem fundamentado. Com o surgimento de novas instituições. e com a globalização da economia. pois a procura pelos seus cursos era muito grande. a qual às turmas de administração por meio de direcionadores. Bastava um atende a todas as turmas do curso.

responsabilidades do ensino superior no Brasil: Art. A educação superior tem por finalidade: I – estimular a criação cultural e o desenvolvimento do espírito científico e do pensamento reflexivo.] as IES que desejam manter a frente da concorrência não podem limitar seus objetivos às funções tradicionais”. VI – estimular o conhecimento dos problemas do mundo presente. houve o aumento de custos com a qualidade dos serviços prestados e novos custos (com publicidade. demandando gestão de recursos tanto financeiros como . não se consegue completar turmas. visando à difusão das conquistas e benefícios resultantes da criação cultural e da pesquisa científica e tecnológica geradas na instituição. públicas e privadas. situação as IES passaram a prestar atenção aos com custos e aos orçamentos. em particular os nacionais e regionais. Conforme Machado (2003).53 questão: “Com o avanço tecnológico. Para aumentar as receitas. de publicações ou de outras formas de comunicação. II – formar diplomados nas diferentes áreas de conhecimento. já que as receitas são buscadas no mercado com maior dificuldade. objetivos e finalidades de uma IES são extensas. V – suscitar o desejo permanente de aperfeiçoamento cultural e profissional e possibilitar a correspondente concretização. VII – promover a extensão.. visando o desenvolvimento da ciência e da tecnologia e da criação e difusão da cultura. são. [. e colaborar na sua formação contínua. 43. As respostas. entretanto. integrando os conhecimentos que vão sendo adquiridos numa estrutura intelectual sistematizadora do conhecimento de cada geração. aptos para a inserção em setores profissionais e para a participação no desenvolvimento da sociedade brasileira. “As restrições orçamentárias sofridas pelas instituições de educação superior. O Art. aberta à participação da população. III – incentivar o trabalho de pesquisa e investigação científica. científicos e técnicos que constituem patrimônio da humanidade e comunicar o saber através do ensino. prestar serviços especializados à comunidade e estabelecer com esta uma relação de reciprocidade. e. desenvolver o entendimento do homem e do meio em que vive. IV – promover a divulgação de conhecimentos culturais. A partir dessa. que se observa no momento histórico em que estamos As responsabilidades e os custos das IES aumentaram de forma importante ao terem suas atribuições ampliadas na Lei de Diretrizes e Bases da Educação (LDB). 2008). 43 da Lei 9394/96 Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional. Ou seja. por exemplo). define as Fica claro por estas informações que as responsabilidades. é necessário ajustar-se às exigências do mercado global e à inseridos. evolução do conhecimento.. não são plenamente positivas. desse modo. às vezes. crescentes” (ÁVILA e MARQUES.

M. de forma a levar custos às atividades e. Universidade Federal de Santa Maria. consolidando as atividades secundárias. principalmente atividades primárias são aquelas que se relacionam à consecução do objeto fim da de apoio. A. entende como grupo de atividades primárias em uma IES. 2008. etc. 2002). para as atividades de secretariar aulas. et. reproduzir material didático. T. Definidas as atividades. 2002. ROSS. de forma a se maximizar a utilização dos recursos disponíveis (GITMAN. (GITMAN. incluindo a gestão de custos) com competência e técnica apurada. identificaram para o grupo de atividades que compõem a função ensino os seguintes direcionadores: horas aula. jan/dez 2000. apoio (2005) subdividiu as IES em dois grandes centros de custos ou departamentos: departamentos produtivos. as quais podem ser primárias e secundárias. Revista CCSH 2000. por exemplo. a pesquisa e a extensão e como atividades secundárias. v. coordenar de apoio. manter e conservar salas. A partir da classificação de Leite (1999). bem como uma eficiente gestão financeira.br/ccsh/5e_revista2002. e número de requisições.54 econômicos (nesse caso. pelas atividades. que levaria custos às atividades de. posteriormente.1. SILVA. IUDÍCIBUS. Leite (1999).. 2002. o custo do consumo das atividades pelos objetos de custeio. Centro de Ciências Sociais e Humanas. Os objetivos e atribuições das IES somente serão alcançados com uma eficiente gestão de custos inserida na gestão econômica. registrar as informações. para a atividade ministrar aulas. Kraemer indiretos. Kraemer administrativo e apoio acadêmico.. o ensino. o ABC propicia uma eficiente gestão econômica. citado por Kraemer (2005). Borges e Silva2 (2000). os grupos relacionados à administração geral. O custeio ABC aplicado em instituições filantrópicas de ensino. capital de giro. et al. http://coralx. congregando as atividades primárias. al. 2002).ufsm. já que adequa os conceitos de custos à operacionalidade da IES. As IES . providenciar material audiovisual e fornecer materiais do almoxarifado alunos. segregando-a em atividades e buscando os melhores drivers para levar o consumo de custos. al. citados por Kraemer (2005). et.ensino. 13. que tem como instrumentos o fluxo de caixa.. e o departamento (2005) entende que a seguir devem-se escolher os direcionadores e quantificá-los. As atividades secundárias relacionam-se às atividades BORGES.php 2 . Nesse sentido. da. n. administração e direção. ROSS. número de e administrar.

. O cálculo do custo dos objetos de custeio. o subsídio para refeições. 2001.] permite melhorar o desempenho do gestor de organizações pontos de luz. o direcionador definido é número de direcionadores devem estar em consonância com o processo operacional para que reflita adequadamente a relação entre o gasto e o elemento propulsor. entende que a estrutura dos centros de custos deve estar em consonância com o organograma e atender à estrutura operacional da IES. pesquisa e extensão) e como as áreas de apoio contribuem com estes custos”. conforme Kraemer (2005. de processamento e correios. já que propicia a análise das atividades que compõem os setores que absorvem custos indiretos.] irá depender da natureza do gasto”. posteriormente. Os direcionadores (nos dois níveis) se constituem em fundamento para se calcular o custo das atividades e. separando. para os gastos com material de expediente.] uma maior visibilidade do processo de formação do próprio custo. os custos dos objetos de custeio (MAUAD. 2006). propiciando “[. entende que o ABC “[. 85) também que desenvolvem serviços educacionais”. 2005.. 11). Em relação aos custos indiretos. Sobre a distribuição dos custos indiretos. Monser (2003. 2003.. p. acadêmica e administrativa financeira. apoio pedagógico). para energia elétrica.. torna-se importante para o conhecimento operacional e a gestão de custos.55 Monser (2003). multimeios. Em relação aos direcionadores de custos. de forma modelar a IES em três grandes áreas: administração Monser (2003) entende que devem estar consolidados em dois grandes centros de custos: administração acadêmica (coordenações e órgãos ligados à academia). Soares Júnior (2005. KRAEMER. geral. para os gastos com telefone. BERSSANETI. e de apoio acadêmico (biblioteca. assim. Monser (2003) segregou-os pelos gastos da seguinte forma: número de requisições. p. melhoria e gestão de custos. p. como . 2005).. cujo direcionador é o número de tickets. postura contínua de eliminação de desperdícios. SOARES JÚNIOR. Kraemer (2005) entende que o cálculo do custo das atividades (ensino. número de ligações. 89) afirma que “[. e para os demais gastos o direcionador o número de alunos.. de limpeza. que propicia o seu consumo (MONSER.. no sentido de tornar claro as diferentes áreas envolvidas em cada atividade (ensino. pesquisa e extensão) propicia à comunidade acadêmica maior questionamento. Os O ABC torna-se importante nesse processo relativo às IES.

Jung (1875. Administrativo.. 23) como acompanhamento do coletivo ao surgimento de novas propostas: [. Limpeza e Conservação. Ressalta Soares Júnior (2005.] a aceitação do sistema ABC no meio acadêmico e empresarial. explica-se pela existência de paradigmas mentais. Serviço de Ensino. Coordenação. 25) entende análise de rentabilidade: “[. é visto por Gerreiro (2002. Biblioteca.. Gerreiro (2002. levando esses custos aos centros de custos de atividades e posteriormente...G. compartilhado por toda a humanidade. 27) a análise da margem de contribuição. Informática. direcionandos-os adequadamente aos objetos de custeio e qualificando assim o fluxo informacional da organização. apesar de sua insuficiência informativa. pelo custeio variável.]”. 2. evidenciável nos mitos e lendas de um povo conteúdo intelectual e prática de mercado aceita nos meios acadêmicos e no aspectos informativos da organização.56 Secretaria. ainda é fundamental para “[... incorporados no inconsciente de grupo de pessoas ligadas à área contábil.] como processo de mensuração. Pesquisa. Para Gerreiro (2002. simulação. Orientação Pedagógica. Inclusive.. na concepção de C. É exatamente essa inadequação informativa que é enfocada por esse autor. p. p. Jurídica. p. é “conteúdo imagístico e simbólico do inconsciente coletivo. semelhantes ao conceito de arquétipos da corrente Junguiana de psicologia. acredita-se que ele seja um método de custeio válido para esta situação”. de linhas de produtos e da empresa como um todo”. sem uma análise crítica mais profunda de sua eficácia sobre todos os . dos produtos [.]”. e Portaria e Segurança. Houaiss e Villar (2001) entendem que arquétipo. p..] análise e decisão enfocando rentabilidade analítica ou no imaginário individual [.12 Análise crítica do ABC O ABC não é consenso entre os estudiosos. Portanto Gerreiro (2002) coloca o ABC como um mercado... planejamento e avaliação da lucratividade analítica dos produtos. Gerreiro (2002) entende que o ABC tem baixa eficácia em relação à geração de informações para a análise de rentabilidade para as empresas. 25): “Pelo fato de o sistema ABC tratar os custos indiretos com maior detalhamento e gerar informações sobre atividades.1961).

nesse contexto.] técnica de muita valia para gestão empresarial moderna e sua desconsideração poderá representar uma inconveniente aqueles que o colocavam em prática. p. desvantagem competitiva”. 28) entende que a operacionalidade tanto do custeio ABC como do custeio por absorção são semelhantes utiliza-se de rateios dos custos fixos e indiretos. feito por meio de cost drivers.. Cogan (1994) chamava o ABC em “poderosa estratégia empresarial”. seja pelos rateios do método de custeio por absorção ou pelo rastreamento dos direcionadores do ABC. não importando quão insignificantes fossem”. p.] a questão de que o relacionamento entre custos. Relaciona-se com os produtos. citado por Cogan (1998. tanto os rateios como os direcionadores.. 8) confirmam essas ideias: “[.] identificar e custear todas as atividades. Destaca-se entre as ameaçadoras a tentativa de “[. 21). Catelli (2007) e Guereiro. além de utilizar “[. ruins e ameaçadoras sobre a implantação do ABC.. Gerreiro (2002.. p. p. por mais técnicos que procurem ser. torna as informações geradas passíveis de questionamentos. Mas apresentou alguns desafios enfrentados por apresenta relatório da Lord Corporation mostrando lições boas. antes que qualquer benefício pudesse ser obtido”. Isso requer novos métodos de coleta de dados atividades e produtos.. Rupp (1995). diferindo apenas no que diz respeito à forma operacional de alocação dos custos fixos aos produtos. Sobre essa discussão de que a distribuição dos custos indiretos aos objetos de custeio. apenas diferem na forma: O ponto focal que desqualifica a utilização do sistema ABC como método de custeio para decisões de rentabilidade é fundamentalmente o processo de rateio de custos e despesas fixos aos produtos e... de forma conclusiva. “[. têm certa dose de subjetividade. poderá propiciar a erros e problemas na distribuição desses custos indiretos.. subjetividade”. p. está sujeito a fortes doses de . citados por Machado e Borinelli (2005.. Machado e Borinelli (2005.] o fato de o ABC basear-se no modelo conceitual de full cost. É necessário levar em consideração que os custos indiretos estão estratificados em várias categorias.] direcionadores de custos que não se que fez com que o ABC se revelasse muito complexo.57 E. ainda acreditando no método.. esse sistema equivale ao tradicional método de custeio por absorção. lotes e encontravam facilmente disponíveis. 8): enfatizam “[. em Cogan (1998. (2002). 62).” Ou seja.

69. Não se observando essas colocações. É necessário. está relacionado à subjetividade nas estimativas de tempos gastos nas atividades obtida pelas entrevistas e questionários. em qualquer ramo de atividade. adequando as informações de custos ao processo operacional. DATAR. 4. por exemplo).58 processo. 2008). energia elétrica e de forma simultânea (sapatos e sandálias. tempos e esforços produtivos diferentes. para que as informações operacionais estejam integradas com as informações de custos. de modo a obter informações que reflitam efetivamente a dinâmica operacional. 1998. tratá-los de forma individualiza e trabalhar direcionadores de custos e atividades de forma adequada. O erro de agregação processos produtivos. GUPTA. 3 . que ocorre quando não é possível relacionar a efetiva demanda de custos indiretos pelos lotes de produção. MARTINS. specification and measurement errors in product costing. Seguindo esse raciocínio. n. Mahendra. utilizados em vários processos. p. constataram três tipos de erros em relação ao ABC. Surgiu também pelo crescimento dos custos indiretos. 567-91. Srikant. com produtos. portanto. para que assim se obtenham relatórios confiáveis dando suporte ao processo decisório (COGAN. O terceiro erro é o de medição. citado por Khoury e Ancelevicz (2000). Oct. que reflitam o processo operacional. O trabalho conjunto e integrado de custos e produção. The Accounting Review. Têm-se também os custos indiretos relacionados manutenção. por exemplo. 1994. Portanto. E aquele surgiu exatamente pelas arbitrariedades dos rateios deste. Ou seja. ao volume de produção. O ocorre quando se utilizam taxas-padrão para distribuir custos indiretos a diferentes segundo erro é o de especificação. v. E temos os custos indiretos relacionados com toda empresa. Aggregation. Essas observações refletem a necessidade de aproximação da teorização de custos com o processo operacional. há riscos de que o ABC recaia nas arbitrariedades dos rateios do custeio por absorção. por exemplo. não há apuração de com o departamento. quando há vários produtos em produção. inviabilizando a análise pela margem de contribuição. seria exemplo típico. dando suporte às decisões que atendam aos interesses da organização. Datar e Gupta3 (1994). consumo de ferramentas no departamento de depreciação consumida por determinada máquina por onde passam vários produtos consumo por lote de produção. O aluguel da fábrica.

17-18). além do necessário fluxo informacional para dar suporte às necessidades estruturais para implantação do ABC. Kaplan e Anderson (2007. o processamento e a apresentação dos dados eram Por esse motivo. Robert S.. p. 8) apresentam o custeio baseado em atividades e tempo .59 Há de se levantar outros aspectos em relação às dificuldades na implantação do responsáveis pela implantação do ABC. e dados coletados provenientes de controles internos ineficazes”. ausência de um SI robusto. enfatizam essa questão e apresentam as quatro dificuldades na implantação do ABC em uma manufatura: “[. A comunicação é indispensável. junto com Robin Cooper. é fundamental. 8) a) Os processos de entrevistas e levantamentos de dados eram demorados e dispendiosos. já existe uma problemas do ABC convencional. (2009. antes da estruturação técnica do ABC. d) A maioria dos modelos ABC eram locais e não forneciam uma visão e) O modelo ABC não se atualizava nem se adaptava com facilidade às novas circunstâncias. Kaplan. Ele formulou importantes pontuam algumas críticas ao processo de implantação do ABC convencional: críticas ao ABC. Trata-se do processo de comunicação entre os personagens internos e os comunicação limitada entre a equipe de implementação do método e os funcionários da empresa. p. que se organize o sistema de informações da instituição e atue sobre as resistências às mudanças. ao ignorar a possibilidade de capacidade ociosa. partindo do princípio de que o direcionador . Souza et al. b) Os dados para o modelo ABC eram subjetivos e de difícil validação. Kaplan e Anderson (2007. suporte restrito da alta gerência. para que se comece a obter os resultados que o ABC poderá propiciar. produziu os estudos iniciais do ABC.. na década de 1980. dispendiosos. professor da Harvard Business School. c) O armazenamento.] ABC.Time-Driven Activity-Based Costing. como solução para os fundamental é o tempo de dedicação na atividade: “Felizmente. chamado por ele de “convencional”. f) O modelo incorria em erro teórico. integrada das oportunidades de lucro em todo âmbito da empresa. Nesse sentido.

mesmo entre aqueles que o defendem.60 solução para todos esses problemas do ABC convencional. mas é fundamental deixar registrado que o ABC. e implementamos recentemente uma nova abordagem. . oferece sugestão de novas versões e evoluções processuais neste contexto. que denominamos Time- Não se aprofunda nessa discussão. pois não faz parte do tema deste trabalho. testamos Driven Activity-Based Costing (TDABC)”. Concebemos. além de não ser consenso entre os estudiosos.

até que o material obtido permita uma análise mais ou menos densa das relações estabelecidas naquele meio [. Duarte (2002. 144) relata: verificar o momento em que se tem informação consistente sobre o objeto em No que diz respeito ao número de pessoas entrevistadas. entre outras características: 4 ALASSUUTARI. portanto. preferências. Relaciona- Lüdke e André (1986) entendem que a pesquisa qualitativa tem. mas com um foco e visão específica do pesquisador. geralmente conhecidas. Pertti. descrições (por isso é descritiva). 140) confirma essa idéia em relação à pesquisa: “Nada de absolutamente original. Pesquisa qualitativa procura entender um fenômeno em profundidade. o procedimento que se tem mostrado mais adequado é o de ir realizando entrevistas (a prática tem indicado um mínimo de 20. 1999 ... caracterizada como estudo de caso. mas um modo diferente de olhar e pensar determinada realidade a partir de uma experiência e de uma apropriação do conhecimento que são. por meio de se à análise comportamental. é fundamental que se tenha o bom senso de estudo. citado por VIEIRA. ai sim. É aquela em que a lógica e a coerência da argumentação baseiam-se na observação e discrição dos objetos pesquisados (ALASSUUTARI4 1999. Em relação ao número de entrevistas. de atitudes. 2004).] A pesquisa realizada é qualitativa e descritiva. mas isso varia em razão do objeto e do universo de investigação).1 Caracterização da pesquisa Uma pesquisa consiste na busca de informações sobre determinado fenômeno. opinião. Londres: Sage Publications. Duarte (2002 p. de forma comparativa e interpretativa. A pesquisa qualitativa busca a compreensão e definição das situações pesquisadas. p. etc. bastante pessoais”. Rethinking the media audience.61 3 METODOLOGIA 3.

Procura-se identificar com que frequência ocorre um fato. confirmando.62 a) ambiente natural como sua fonte direta de dados e o pesquisador como seu principal instrumento. e) análise dos dados tende a seguir um processo indutivo. mas não há interferência do pesquisador. registra. mas sem interferir no objeto observado. como entrevistas e questionários (VIEIRA e ZOUAIN. c) significado que as pessoas dão às coisas e à sua vida como focos de d) preocupação com o processo muito maior do que com o produto. Descreve características e propriedades do evento pesquisado (SEVERINO. Procura conhecer e entender as diversas situações e relações que ocorrem na vida social. A pesquisa descritiva. obtidos por meio de entrevistas pessoais ou outro meio. observando uma determinada realidade para explicar um determinado objeto e o(s) fenômeno(s) relacionados à problemática da pesquisa”. 2000). reafirma Valentim (2005. etc. 23) destaca: A pesquisa descritiva observa. características. 2004). atenção especial pelo pesquisador. econômica e demais aspectos que ocorrem na sociedade.. Valentim. relações causais com outros fatos. E os pesquisadores não se preocupam em buscar evidências que comprovem hipóteses definidas antes do início dos estudos. ou não. correlaciona e descreve fatos ou fenômenos de uma determinada realidade sem manipulá-los. a frequência da ocorrência de um fenômeno e a relação com outros fenômenos. b) dados coletados são predominantemente descritivos. 2007). p. (2005. utilizam-se elementos textuais. 24) procura “trabalhar com dados relativos a atualidade. as perguntas propostas no problema de pesquisa (MARCONI. política. Para tanto. A pesquisa descritiva objetiva descobrir. por dados secundários. são analisados dados e registros. A pesquisa descritiva procura apresentar determinadas situações a partir de dados primários. com relativa precisão. Na pesquisa descritiva. natureza. p. .

Foram coletados por meio de questionário aberto e através de fluxo de informações possível. conforme Yin (2005). conforme entendimento com seus dirigentes. focadas no ABC em IES. ou não. dados que já foram estudados. como Ávila e Marques (2008). teses de doutorado Rosa (2006) e Nélo (2008). conforme Gil (2002). dissertações. etc. FACHIN. procurando confirmar. Soares Júnior (2005). em estudos científicos (artigos. A entrevista é um processo que objetiva colher do entrevistado o maior o entrevistado. sendo utilizada em estudos de caso. Conforme Haguette (1987). como se fosse uma conversa. Os dados secundários encontram-se disponíveis na bibliografia. Os dados primários foram obtidos por meio de entrevistas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. o problema de pesquisada. por meio de pesquisa em artigos. Monser (2003) e Mauad (2001). O estudo de caso. enfim. Foram levantados. é ter visão geral do problema pesquisado. O objeto de estudo deste método é específico e limitado. São dados que ainda não foram objeto de estudo e análise na IES entrevista. analisados e levantados (MINAYO. autobiografias. 1994. O objetivo da pesquisa semiestruturada. A pesquisa analisou e descreveu o processo de implantação do ABC em uma Instituição de Ensino Superior privada. aplicado a uma faculdade isolada. que objetiva obter informações por parte do outro. sendo uma delas o entrevistador. interage duas pessoas. 3. propiciando conhecimento detalhado do objeto estudado (GIL. por meio de estudo de caso: Faculdade “Sucesso”. teses). 2001). Kraemer (2005) e Voese (2007).63 A pesquisa também é um estudo de caso: estudo da aplicação do ABC em uma IES. pesquisa. No estudo de caso. em que se levantaram um conjunto .2 A pesquisa e a coleta de dados A coleta de dados ocorreu de forma primária e secundária. internet. trata-se de inquirição empírica que procura investigar fenômeno contemporâneo em contexto real. 2002). pretende-se um estudo profundo e exaustivo de alguns objetos ou de apenas um objeto. A identidade da IES não será revelada. dissertações de mestrado de Machado (2003).

com os dados Obedeceu-se ao seguinte plano de estudos e pesquisa: a) Pesquisa bibliográfica do que se estudou e foi publicado sobre o assunto em livros. e compatibilizar a aplicabilidade na IES em estudo. Os dados secundários foram obtidos por meio dos relatórios contábeis do mês de junho de 2009. aos responsáveis pelos departamentos. em livros contábeis. Diretoria Pedagógica. pesquisa primária. as atividades envolvidas no seu setor de atividades e os dois níveis de direcionadores: dos recursos para as atividades. Departamento de Pessoal. e cálculos. Naturalmente. Informática. atividades e direcionadores que caracterizam os c) Aplicação do roteiro de entrevistas. e das atividades para os objetos de custeio. com foco na Demonstração do resultado do exercício. Os dados primários foram obtidos com entrevistas. Portaria e Serviços Gerais. b) Pesquisa secundária. Mas o foco da pesquisa é o custeio das turmas e alunos/turma do curso de administração. Coordenação do Curso de Administração. artigos acadêmicos informações de órgãos oficiais e dissertações e teses. de forma a selecionar as principais atividades (para se . Esses objetos foram entendidos como as unidades básicas a obtidos poder-se-ão custear outros níveis de interesse.64 de atividade e direcionadores. como cursos e unidades de negócios. como: Secretaria. Supervisão Pedagógica. dissertações e teses um departamentos que absorvem custos indiretos em IES. Foi apresentado o roteiro aos responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. notadamente o livro razão analítico. centros de custos que absorvem custos indiretos objeto de análise. serem custeadas em uma IES: as turmas e os alunos. com todos os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. conjunto de cálculos. Jurídico. Biblioteca. buscando em artigos. propiciado pelas demonstrações contábeis. Departamento Financeiro. na opinião dos entrevistados. Comunicação e Marketing. no qual se definirão. já estudados. caso se deseje. Serviço de Ensino. (DRE). Diretoria Administrativa e Financeira.

tanto para levar recursos às atividades como para levar consumo das atividades aos objetos de custeio. procurou-se adequar o plano de contas. conforme conceitos do ABC. Jurídico. de atividades. levados aos objetos de custeio. Os questionamentos são levantamentos realizados diretamente com as pessoas responsáveis pelos gastos indiretos.3 Roteiro da entrevista As entrevistas foram feitas por meio de um roteiro aberto com os responsáveis pelos setores que absorvem custos indiretos. O foco da pesquisa consistiu em trabalhar os custos indiretos. natureza de gasto. Coordenação de Curso de Administração. Supervisão Pedagógica. forma a se conhecer as atividades e os direcionadores. Informática. Pessoal. Dessa forma. Segurança e Portaria. com os dados coletados com a identificação das atividades e direcionadores de custos para cada meio dos direcionadores de consumo de atividades no âmbito do ABC. identificando aqueles que absorvem custos indiretos. d) Análise e interpretação de dados. como de atividades para os objetos de custeio A pesquisa baseou-se no conhecimento da dinâmica funcional da IES em relação à conceitos e fundamentos do ABC. como Diretoria Administrativa e Financeira. Os direcionadores foram identificados por rastreamento. Serviços Gerais. dos demais direcionadores escolhidos. por 3. a estrutura do plano de contas e à adequação aos . e) Aplicação dos conhecimentos relativos ao ABC. Biblioteca. Diretoria de Graduação.65 desenvolver o dicionário de atividades) e direcionadores (de custos e atividades) relacionados ao departamento sob sua responsabilidade. Esses responsáveis pelos departamentos estimaram o tempo de dedicação do quadro funcional (um dos direcionadores) para cada atividade indicada para o departamento pesquisado e a quantificação. quando possível. Serviço de Ensino. tanto de custos para as estruturação do sistema contábil. elaborando o dicionário de atividades e identificando os direcionadores. Secretaria. aplicando o custeamento dos objetos de custeio. os relatórios contábeis e a estrutura dos centros de custos.

levantaram-se e apuraram-se os dados definidos pelo universo da pesquisa. al. cuja estrutura está apresentada no APÊNDICE A.. c) Identificaram-se os recursos da IES. b) Identificou-se o processo operacional. aqueles que absorveram os custos indiretos. identificou conjunto de atividades. o objeto de custeio é a unidade produzida e voltada à comercialização. as atividades. O ABC tem como base de distribuição dos CIF às atividades e aos objetos de custeio. conforme se segue: a) Identificamos os objetos de custeio. O questionário. NAKAGAWA 2008). Em uma IES. tarefas e direcionadores que serão indicados pelos responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. assim como as funções. Em toda empresa. e) Calcularam-se os custos das atividades de cada departamento. 2006.66 preocupação central de todos os métodos de custeio (COGAN. E por meio do rastreamento identificamos os direcionadores de custos (para custear as atividades) e do consumo de atividades pelos objetos de custeio (KAPLAN e COOPER 1998). os direcionadores de recursos para as atividades e os direcionadores do consumo das atividades para os objetos de custeio. d) Identificaram-se os custos indiretos (CIF) e mostrou-se como levá-los ás atividades e aos objetos de custeio. 3. (ou seja. em cada turma. . 1994. os objetos de custeio estudantis são as turmas e custo por aluno.4 Procedimentos metodológicos para a implantação do ABC Durante o processo das entrevistas. dos centros de custos das atividades). estudos técnicos e científicos. base para as entrevistas. as tarefas. por meio da análise dos relatórios contábeis. SANTOS et.

Mas neste trabalho o centro de custos das atividades será quase sempre o departamento. Por exemplo. nele são acumulados os custos indiretos [.]”. Martins (2008.. 66) reafirma “Na maioria das vezes um Departamento é um centro de custos. Um departamento é um departamentos.6.1. portanto. Nesse sentido. só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento (MARTINS. o processo seguinte é apropriar os custos das atividades nos objetos de custeio. esses serão apresentados no item 4. É importante ressaltar segundo a teoria de custos. não há também apuração dos quantificadores desses direcionadores. para efeito de cálculos nesse trabalho. ou seja. é a unidade mínima de acumulação de custos indiretos. “[. para centro de custos de atividades. Mas não é necessariamente uma unidade administrativa. uma máquina. ou seja.. f) Apurou-se o custo das atividades por meio do levantamento dos direcionadores. Mesmo identificados e apresentados no item 4. Na IES pesquisada não existem quantificadores dos direcionadores de custos. 2008. um projeto e uma obra podem ser um centro de custos.] convergência entre os conceitos de departamento e centros de custos. Também entende que departamentos e centros de custos não são exclusivamente o mesmo conceito: “Centro de custo. p. Cogan (1998. E transformar as despesas dos centros de custos departamentais em despesas acumuladas em centro de atividades. como direcionador de custos para as atividades.. mas há outros centros de custos que não são necessariamente sinônimo de centro de custos.4. Portanto.. . g) Identificaram-se os direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio. p 67)”. departamento não é centro de custos. as despesas organizadas verticalmente serão quebradas nas despesas horizontais das principais atividades/processos”.67 É importante abrir a discussão mostrando as diferenças e pontos de também a transformação de centro de custos tradicional. 48) ressalta a transformação de centro de custos tradicional para centro de atividades. portanto. p. Apurado o custo das atividades. escolhemos o tempo de dedicação na atividade. Apesar da inexistência dos quantificadores dos direcionadores de custos.

i) Considerações finais. ou seja.68 utilizou-se. nesse trabalho. apurou-se os custos totais das turmas e do custo de aluno/turma. todos os custos indiretos lançados nos objetos de custeio. . o número de alunos por turma. como padrão de direcionador de atividades para os objetos de custeio. para efeito de cálculos. reunindo os custos diretos aos indiretos direcionados. h) Apurado e registrado o custo das atividades nos objetos de custeio.

No momento atual. já que. serão apresentados os direcionadores das atividades da IES objeto da pesquisa e. pesquisada foram apresentados e Dessa forma. definem-se direcionadores Apesar de não ser a situação ideal. é a situação possível. pesquisada. o que é possível ser feito. lugar. é o fundamento da pesquisa e o objetivo do ABC. em relação à instituição No modelo do ABC. tecnicamente definidos conforme o processo operacional. O mesmo critério foi adotado para os direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio. para desenvolver os cálculos de custos dos objetos de custeio adotados. com a definição dos direcionadores. E há. níveis de direcionadores. em relação à instituição pesquisada. A princípio. em primeiro lugar. em seguida. os direcionadores da instituição desenvolvidos. conforme conceitos e fundamentos próprios. As atividades. o modelo apresentado. uma das contribuições mais importantes da pesquisa. A quantificação dos direcionadores está associada à organização interna e ao desenvolvimento de controles internos. é importante ressaltar a dinâmica que será desenvolvida neste trabalho.. em função dos controles internos existentes. adotou-se o seguinte critério: em primeiro lugar. apresentam-se os direcionadores de custos e de atividades apurados na pesquisa. Ou seja. em segundo possíveis. a título de exemplo. da mesma forma. Mas. adota-se para os cálculos um direcionador específico. mesma forma que para os direcionadores de custos. Além do dicionário de atividades que constituem a estrutura funcional da IES. que levará custos às atividades. os gastos têm direcionadores. têm direcionadores que serão utilizados para levar o consumo aos objetos de custeio. dicionário de atividades etc.69 4. não há quantificadores Não haverá perda de qualidade. não existem controles internos que quantifiquem esses direcionadores. APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS Antes de analisar os dados da pesquisa. Trata-se de um dos fundamentos básicos do ABC. mesmo sabendo que não há quantificadores na instituição para cálculos mais precisos. a IES pesquisada não está estruturada para produzir os quantificadores dos dois . há o modelo desenvolvido pelo ABC. para efeito de cálculos. Da específicos para os direcionadores de atividades.

São apresentados no Quadro 3. Cada atividade pode ser codificada. . Kaplan e Cooper (1988. também podem ser agregadas para que os gerentes possam identificar o custo total de execução de um processo de negócio. continua Processos secundários Desenvolver visão estratégica. o Departamento de Ensino. que congrega os professores (item 2. como integram o processo. cuja atividade no processo consiste em ministrar aulas. Implementar projetos institucionais. 4. 1). 107) reafirmam essas ideias: As atividades.1 Identificação dos objetos de custeio Definem-se os objetos a serem custeados. É momento de fundamental importância para o desenvolvimento do ABC. já que integra ao processo operacional. não necessitando de direcionadores. unidades básicas de acúmulo de custos nos sistemas ABC.1. Estará incluído também.70 4. devem estar presentes no detalhamento no operacional.2. TAB. p.2 Identificação do processo operacional O detalhamento dos processos operacionais identifica o fluxo de operações que congregam as atividades e produzem produtos ou serviços. Identificam-se processos operacionais e os departamentos (centros de custos das atividades) que absorvem custos indiretos. Desenvolver projetos institucionais. são custos diretos.2. Nesse caso. Mas. Tabela 1 – Identificação dos centros de custos da atividades e processos operacionais Sequência 1 2 Departamento: Centro de Custos das Atividades Diretoria da mantenedora: Diretor presidente Diretoria Geral da Faculdade: Diretora Geral Processos principais Conhecer mercados clientes e concorrentes. as turmas do curso de administração e o custo dos alunos por turma. permitindo que os custos sejam acumulados e informados por processos de negócios. cujo consumo é perfeitamente identificado nos objetos de custeio.

1 Financeiro Contas a Receber 2. Implantar e coordenar o funcionamento de compras e estoques.9 2. Ministrar aulas e avaliar alunos.7 Informática 2.1.1.2 Limpeza e Manutenção 2.8.1. Viabilizar processos financeiros. Preparar manuais.1.1 2. Desenvolver e implantar a estrutura jurídica.2 2.8.2. calendários.1.1. Viabilizar a instituição com o patrimônio intelectual.1. Desenvolver processos relacionados ao corpo funcional.9.2 Diretoria Acadêmica Coordenações dos Cursos Secretaria das Coordenações Departamento de Ensino: Professores 2. formaturas etc.2.2 2.2.1. Organizar o Departamento de Contas a Receber.1 Departamento: Centro de Custos das Atividades Diretoria Administrativa e Financeira: Diretor financeiro Marketing Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Pessoal Processos principais Viabilizar a instituição administrativa e financeiramente. Viabilizar o funcionamento da Portaria e Vigilância. Viabilizar o funcionamento de compras e estoques. Viabilizar a funcionalidade predial. Organizar instrumentos funcionais da estrutura física. Aplicar conhecimentos de software e hardware.1. Viabilizar o desenvolvimento dos cursos.4 2. Viabilizar o funcionamento da Limpeza e Manutenção.2 .6 Contabilidade Assessoria Jurídica 2.1.1 Contas a Pagar Serviços Gerais Portaria e Vigilância Operacionalizar pagamentos. Captar alunos.8 2. para adequado funcionamento da instituição. Desenvolver processos contábil. 2.9.1. Viabilizar a instituição de instrumentos informacionais.71 Sequência 2. Adequar instrumentos acadêmicos relacionados à funcionalidade institucional Adequar e implantar processos operacionais relacionados ao desenvolvimento dos cursos Implantar processos administrativos acadêmicos Preparar aulas e atividades para os alunos.1. Viabilizar a instituição academicamente. Operacionalizar recebimentos. Propiciar integração através de estágios.1 2.3 2. Implantar e coordenar o funcionamento da Limpeza e Manutenção. Desenvolver campanhas publicitárias e de integração com instituições externas.1.5 2. cartazes e outros elementos.1 2. fiscal e tributário.1.1. Implantar e coordenar o funcionamento da Portaria e Vigilância.9. Organizar processos financeiros. Viabilizar a instituição com o conhecimento contábil Viabilizar a instituição juridicamente. Organizar o Departamento de Contas a Pagar. 2. Promover a comunicação interna.1.3 Compras e Estoques 2. Organizar processos administrativos acadêmicos. Relacionar agentes internos e externos. continua Processos secundários Adequar instrumentos administrativos e financeiros à funcionalidade institucional.

Preparar.2 2.4 2. Ministrar 6.3 2. conclusão Processos secundários Implantar e organizar o acervo acadêmico.compreender mercado e clientes 2.2. Definir objetos de custeio: turmas e alunosturma. se poderá contextualizar o processo operacional da IES pesquisada da seguinte forma: 1. Implantar a organização da instituição.2. Implantar processos administrativos da direção corporativa.0 Fonte: Dados coletados da pesquisa De forma ampla e genérica. Organizar e implantar projetos pedagógicos. Viabilizar o desenvolvimento dos cursos aulas e avaliar os alunos Processos gerenciais e de suporte 8 – relacionar agentes internos e externos 9 – promover a comunicação interna 10 – viabilizar a instituição com o patrimônio intelectual 11 – viabilizar a instituição de instrumentos informacionais 12 – Viabilizar processos financeiros 13 – Viabilizar a funcionalidade física 14 – viabilizar o acervo de itens bibliográficos 15 – desenvolver sistemas acadêmicos 16 – desenvolver e viabilizar projetos pedagógicos 17 – viabilizar a instituição organizacional e legalmente 18 – gerenciar melhoria e mudança Figura 6 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios da IES pesquisada Fonte: Dados da pesquisa . Desenvolver sistemas acadêmicos Viabilizar avaliações internas e externas.2. Desenvolver e viabilizar projetos pedagógicos.2.6 2.72 Sequência Departamento: Centro de Custos das Atividades Biblioteca Administração de Sistemas Avaliação Institucional Assessoria Pedagógica Secretaria Geral Secretaria da Diretoria Processos principais Viabilizar o acervo de itens bibliográficos.2. Viabilizar processos administrativos da direção corporativa. Viabilizar a IES academicamente 7. Viabilizar a instituição organizacional e legalmente. aplicar e avaliar as avaliações institucionais. captar alunos 5. 3. 4. Desenvolver projetos institucionais. Implantar o operacionalizar sistemas acadêmicos. 2.5 2.

. O objetivo é detalhar as atividades e tarefas relacionadas ao fluxo operacional e administrativo. Marketing Marketing . Gerenciar processos administrativos e financeiros.Acompanhar nos sindicatos. resultado das entrevistas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos: DEPARTAMENTO Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira ATIVIDADES Planejar financeiramente o planejamento estratégico. 99) afirmam sobre o Dicionário de atividades: “A identificação de atividades culmina com a criação de um dicionário de atividades que relaciona e define cada grande atividade executada na instalação de produção”. a convenção coletiva do trabalho. . Apresenta-se no QUADRO 3 o Dicionário de atividades.Promover o projeto interdisciplinar. 4. . .1 Dicionário de atividades A partir do detalhamento dos processos por departamento e como resultado das entrevistas. Marketing Promover campanha do vestibular. por meio de índices. Kaplan e Cooper (1998.Distribuir doações colhidas na organização. .Gerir política de cobranças. . Gerenciar contatos com outras entidades. . . . .Promover empresas simuladas.Elaborar o orçamento. . TAREFAS continua .Planejar as mídias do vestibular.Implementar a campanha.contatar com alunos desistentes e que não se matricularam.73 4. p.Contatar empresas conveniadas.Gerir convênio de financiamento educacional (FIES). Contatar com outras entidades educacionais e diversas. .Acompanhar e executar o orçamento. . selecionou-se o Dicionário de atividades.3.3 Identificação das atividades de cada departamento. Promover o endomarketing. financeiro e operacional da organização.Escolher as campanhas de marketing.Gerenciar contratos. .contatar com alunos egressos. o desempenho econômico.Gerir política de mensalidades. Analisar o desempenho organizacional. . . .Autorizar compras.Analisar.Representar a organização nos órgãos públicos (exclui Receita Federal) .

. Pessoal Pessoal Recrutar e selecionar pessoal.Entrevistar os candidatos selecionados.Preparar avisos em sala de aulas e nos corredores. Assessoria Jurídica Administrar contratos.Apurar ponto dos professores. . faixas e quadros de aviso. . continua TAREFAS .Classificar e lançar documentos de despesas.Apurar relação vagas oferecidas e assumidas. Emitir relatórios contábeis. . .Obter assinaturas de documentos.Cadastrar vagas no Portal. . . . Assessoria de comunicação Organizar campanhas da instituição. . .Preparar avisos nos boletos bancários. Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Organizar e viabilizar as formaturas. Contabilidade Contabilidade Preencher declarações legais. . .Homologar demissão .Conferir convites. . candidatos com o perfil solicitado.Emitir as demonstrações financeiras. Contabilidade Classificar e lançar documentos contábeis. Pessoal Admitir pessoal.Classificar e lançar documentos de receitas.Obter informações para admissão.Preparar contratos e levar para assinaturas.Preparar campanhas de captação de alunos para pós-graduação.Preencher a DIRF. . . .Encaminhar à admissão os candidatos escolhidos. . .Preparar placas. .Visitar empresas parceiras.Preparar campanhas diversas.Preencher a DES. .Preparar campanhas do vestibular. .Buscar no banco de currículos. . Organizar a comunicação interna da instituição.Apurar ponto administrativo.Acompanhar contratos.Receber e analisar contratos e autorizar assinaturas.Formalizar demissão. .Preparar manuais do aluno e professor. . . . Desenvolver calendários e manuais.Envolver professores e coordenadores nas campanhas da instituição.Classificar e lançar documentos patrimoniais. . . .Divulgar vagas junto ao corpo discente.Emitir balancetes mensais. .Preparar processo de admissão. .Captar vagas nas empresas.Conciliar lançamentos contábeis. . .Formalizar admissão. .Emitir mensalmente razão contábil e diário contábil . . . . .Prestar suporte à colação de grau.Processar demissão. . . Organizar a folha de pagamentos. . .Preencher a DCTF.Preparar campanhas de captação alunos desistentes. Integrar agentes internos e externos.Preparar solenidades.Preparar eventos da instituição. .Preencher a DIPJ. .Receber solicitação de vagas. . Pessoal Demitir pessoal.Preparar calendários da instituição.74 DEPARTAMENTO Assessoria de Integração ATIVIDADES Organizar e viabilizar estágios.Processar folha de pagamentos.

. .Cobrar judicialmente. Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Operacionalizar fluxos financeiros – Contas a Pagar.Acompanhar processos. .Prestar assessoria jurídica à instituição. Processamento de Dados . . .Lançar entradas previstas e reais de caixa. Elaborar fluxo de caixa. . . .Acompanhar processos judiciais. . relação à informática. .Dar suporte aos funcionários. . consultivo.Auxiliar usuários nas tarefas diárias. Atuar no campo jurídico .Dar suporte aos alunos no Laboratório de Informática. . Elaborar fluxo de caixa.Lançar entradas previstas e reais de caixa. .Montar equipamentos em sala de aula. contencioso. administrativos junto à órgãos públicos. .Lançar saídas de previstas e reais de caixa. audiovisual. .Auxiliar na utilização de programas e internet. . . Administrar sistema de .Impetrar recursos aos tribunais. Administrar a rede.Castrar alunos pagantes integrais. .Cadastrar alunos oriundos de convênios diversos. ATIVIDADES . . .Promover contatos bancários. .Elaborar notificação extrajudicial. . equipamentos. . . .Controlar pronto pagamento.Controlar cheques devolvidos.Coordenar atendimento a alunos e funcionários.Lançar saídas previstas/reais .Gravar de dados e arquivos para alunos e alunos e funcionários em funcionários.Receber intimações e notificações. .Gerenciar o espaço físico do CPD.Fazer acordos judiciais e extrajudiciais.Criar contas e emails para usuários.Gerar e gravar os arquivos de backups diários.Promover contatos com fornecedores.Verificar as regras de segurança para acesso à Internet.Receber reclamações contra a instituição. Financeiro: Setor de Contas a Pagar. . Administrar o Centro de . . .Realizar manutenção de máquinas e (CPD).Efetivar pagamentos.Controlar de cheques pré-datados.Instalar sistemas operacionais e aplicativos. Cadastrar o corpo discente.Dar suporte no auditório em dias de eventos. . Prestar assessoria jurídica . . Preparar relação com outros departamentos e instituições.75 DEPARTAMENTO Assessoria Jurídica Assessoria Jurídica Informática Informática Informática Informática Financeiro: Setor de Contas a Pagar. .Conciliar saldo de bancos.Prestar suporte ao Setor de Contas a receber. .caixa.Auxiliar na operacionalização dos equipamentos de informática e de som. Financeiro: Setor de Contas a Pagar Financeiro: Setor de Contas a Receber continua TAREFAS .Elaborar boletins bancários.Acompanhar convenções coletivas. Atender demandas de .

.Lançar baixas no sistema.Promover a limpeza das dependências. .Controlar presença de vigilantes. . Acompanhar a avaliação . ATIVIDADES .Viabilizar a manutenção do PROUNI.Controlar do caixa recebedor. . planejamento estratégico.Elaborar relatório para o MEC.Receber-candidatos do Vestibular. .Controlar manutenção de elevadores bebedouros e extintores.Supervisionar os serviços de limpeza. Regular relações institucionais .Elaborar horários de aulas.Executar programas acadêmicos.Levar à aprovação e novos cursos.76 DEPARTAMENTO Financeiro: Setor de Contas a Receber Financeiro: Setor de Contas a Receber Serviços Gerais Serviços Gerais Serviços Gerais Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Coordenação de Curso continua TAREFAS .Elaborar e emitir relatórios para financeiros – Contas a contabilidade. . definidos no planejamento estratégico.Elaborar cotações. .Promover vigilância geral.Receber matrículas aprovados. . .Controlar a manutenção predial.Emitir ordem de compras. . . FIES) Preparar relação com outros .Cadastrar fornecedores. . portaria e vigilância.Acompanhar avaliação in loco dos institucional externa. Gerenciar o desempenho . . Organizar limpeza e . Operacionalizar os fluxos . Receber.Receber e expedir correspondências.Analisar desempenho de docentes e decidir sobre demissões Planejar o semestre.Emitir ordem de compras.Controlar serviços de portaria.Distribuir disciplinas para os docentes. departamentos/ instituições. avaliadores do MEC.Organizar serviços da .Analisar a avaliação institucional. . .Lançar receitas no fluxo de caixa. . .Orientar elaboração e recepção dos planos de ensino.Controlar cobrança de inadimplentes. . com o MEC.Fazer projetos acadêmicos para os Planejar academicamente o cursos existentes e novos cursos. .Acompanhar desempenho dos professores. .Renovar credenciamento. . Gerenciar o PROUNI. .Controlar estoques em geral.Promover segurança interna.Conciliar movimento bancário.Levantar necessidade de docentes. . estoques. . . manutenção.Controlar as bolsas (PROUNI. acadêmico organizacional. garagem e passeios. . .Buscar renovação reconhecimento.Receber mercadorias.Acompanhar procedimentos relacionados ao ENAD. . . Organizar compras e .Acompanhar coordenações de cursos. . .Emitir e enviar boletos para os alunos.Preparar auto-avaliação para o MEC. . . . .

Preparar as avaliações institucionais. . . Coordenação de Curso Coordenação de Curso Preparar o vestibular. . Coordenação de Curso Administrar as demandas dos professores. . . continua TAREFAS .Preparar e receber formulários para a avaliação e apresentação do PI. . . . . . .Preparar formas de avaliação do vestibular.Levantar empresas conveniadas.Aplicar as avaliações. .Analisar resultados. Coordenação de Curso Propiciar realização do estágio supervisionado.Propiciar soluções às demandas dos alunos.Promover intercâmbio entre professores e orientadores do PI. demandas de outras áreas.Encaminhar resultados à Secretaria de Ensino.Verificar necessidade de atualização por parte dos docentes.Receber demandas dos alunos. . .Acompanhar o desenvolvimento e prazos.Receber da Secretaria de Ensino as disciplinas solicitadas para aproveitamento de estudos e estudos complementares.Propiciar soluções às demandas dos professores.Selecionar os melhores trabalhos e enviar ao Departamento de Marketing para exposição. .Produzir os resultados do vestibular. competente.Verificar necessidade de professores envolvidos.Encaminhar ao Departamento. .Aplicar as avaliações. . .Programar as atividades inerentes. Coordenação de Curso Aprovar o aproveitamento de estudos e estudos complementares.Levantar número de alunos no estágio. .Propiciar soluções às demandas dos alunos. . . Gerenciar as avaliações institucionais.Receber demandas dos professores.Acompanhar e finalizar estágio.Verificar orientações contidas no regulamento do estágio. . . .77 DEPARTAMENTO Coordenação de Curso ATIVIDADES Administrar as demandas dos alunos. . . .Buscar atendimento para problemas diversos. . Coordenação de Curso Gerenciar o projeto interdisciplinar (PI).Elaborar e apresentar o projeto interdisciplinar.Acompanhar preparação e aplicação das provas.Designar professores para acompanhamento. .

Receber itens a serem devolvidos.Buscar documentos de alunos.Preparar e participar da reunião de colegiado de curso. .Participar de eventos interdisciplinar. . .Reservar equipamentos.Contratação de professores.Verificar itens bibliográficos com os usuário.Solicitar contatos em geral.Analisar dispensa de disciplinas. . .Colocar no bolsinho do item bibliográfico comprovante de empréstimo.Confirmar devolução no sistema.Receber.Solicitar documento de identificação. . .Confirmar empréstimo no sistema.Selecionar e acompanhar monitorias.Preparar semana de integração de calouros. .Administrar bancos de dados. desenvolver e implantar demanda dos departamentos. .78 DEPARTAMENTO ATIVIDADES Coordenação de Curso Administrar temas diversos.Acompanhar elaboração de novas rotinas dos sistemas.Fornecer orientações gerais.Solicitar documento de identificação. Atender às demandas dos alunos – SEC. Biblioteca Biblioteca Renovar itens bibliográficos.Preparar e implantar relatórios. .Solicitar contatos com professores e coordenadores. . . . .Solicitar documento de identificação. . .Organizar diários. .Colocar no bolsinho do item bibliográfico comprovante de empréstimo. . Atender à Diretoria Acadêmica – SEC. . .Imprimir o recibo de multa.Elaborar planilhas e documentos. . Receber multa. . .Confirmar recebimento no sistema .Localizar e selecionar itens bibliográficos a serem reservados.Imprimir provas e atividades.Confirmar renovação de itens bibliográficos.Preparar calendário escolar. . .Atender aos coordenadores – SEC. . . . Biblioteca Receber devolução. Manter e aprimorar os sistemas.Gerenciar o TCC (trabalho de conclusão de cursos).Encaminhar itens para pré-arquivamento. . . Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos. eletrônica e manual de itens bibliográficos. manual e eletronicamente.Enviar mensagens aos coordenadores e professores. -Reunir-se com representantes de cursos. . . Biblioteca Biblioteca Administração de Sistemas Administração de Sistemas Realizar reserva manual e eletrônica. . . . . .Receber do usuário comprovante de pagamento. .Aprovar transferência de alunos.Treinar usuários na utilização de novos recursos. .Fornecer orientações gerais. Secretaria das Coordenações SEC Secretaria das Coordenações Secretaria das Coordenações Secretaria das Coordenações Atender às demandas dos professores – SEC. Desenvolver sistemas. . continua TAREFAS .Confirmar reserva no sistema.

Elaboração e revisão dos questionários. .Oferecer treinamento individual ou coletivo. . Preparar eventos pedagógicos. orientar e apoiar os . . . para o MEC .Preparar ensalamento.Promover apoio didático-pedagógico. . . . .Preparar “Semana de Integração”. de presença. Preparar atividades . .Fazer pesquisas junto ao MEC.79 DEPARTAMENTO Administração de Sistemas Administração de Sistemas Avaliação Institucional Avaliação Institucional Avaliação Institucional Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Secretaria de Ensino continua TAREFAS . .Operacionalizar o processo seletivo.Emitir contrato dos aprovados no processo seletivo.Identificar necessidade de treinamento sistemas.Promover seminário de capacitação Capacitar. . . questionários das avaliações.Relacionar e apoiar alunos com baixo rendimento.Elaborar e disponibilizar ficha de inscrição.Promover trabalho de intervenção educativa com o objetivo de buscar melhor qualificação.Preparar listagem com resultados. interdisciplinares.Aplicar o PAI. Capacitar.Orientar alunos e funcionários quanto à utilização dos sistemas. lista de locais. .Preparar reunião do colegiado. Preparar e aplicar as avaliações. Tabular e analisar os .Elaborar relatório anual para o MEC.Atender ao docente individual e docentes no campo pedagógico. para funcionários e professores. Orientar e treinar o uso dos . . coletivamente. e e ao “Fale conosco”. Dar suporte ao processo seletivo. . .Analisar relatórios.Preparar os dados. . Elaborar relatórios.Divulgar o Programa de Avaliação Institucional (PAI).Tabular dados do PAI. orientar e apoiar a pedagógica. ATIVIDADES . .Acompanhar a performance dos docentes. e departamentos. .Solucionar dúvidas e problemas do fale conosco. .Inscrever ao processo seletivo. instituição no campo pedagógico. . . . .Elaborar edital do processo seletivo.Estruturar relatórios.Distribuir e acompanhar a aplicação dos questionários.Auxiliar secretaria no processo de cadastramento de dados Dar suporte ao processo seletivo . .Elaborar relatórios por demanda dos departamentos.Preparar e divulgar o Projeto Interdisciplinar (PI).

.80 DEPARTAMENTO ATIVIDADES Registro e renovação de matrículas. . . . .Preparar da colação de grau.Registrar os diplomas no MEC. . .Receber e encaminhar diplomas para os alunos. . usando geradores de custo de recursos.Devolver requerimentos dos alunos .Encaminhar requerimentos e solicitações. o sistema ABC desenha um mapa que pode incluir de despesas relativas a recursos a atividades. .Preparar portarias e circulares.Agendar compromissos. que relacione os recursos consumidos e as atividades desenvolvidas. 100) sobre os direcionadores de custos para as atividades: Atualmente.Agendar reuniões e almoços. . . Identificam-se por meio de entrevistas e análise de relatórios (QUADRO 4) os direcionadores para os recursos da organização. Os geradores de custo de recursos associam os gastos e as despesas. conforme informações pelo sistema financeiro ou contábil da organização.4 Identificação dos direcionadores de custos para as atividades Os direcionadores de custos no custeio ABC devem ser uma outra grandeza que envolva a atividade.Agendar atendimento dos docentes.Promover a colação de grau.Montar dossiê dos alunos. p. Quadro 3 – Dicionário de atividades Fonte: Dados coletados da pesquisa TAREFAS .Preparar e enviar ofícios.Convocar reuniões. Afirmam Kapkan e Cooper (1998.Receber requerimentos e solicitações. .Organizar a formatura e registro de diploma Atender às diretorias da instituição. .Renovar matrículas de alunos. conclusão 4. Secretaria de Ensino Secretaria de Ensino Fornecer requerimento e solicitações Secretaria de Ensino Secretaria da Diretoria Secretaria da Diretoria . .Receber e enviar correspondências e emails. obtenção de novo título e disciplina isolada.Confeccionar atas. . Atender docentes e discentes. . . .Realizar registros de candidatos aprovados no vestibular. que serão levados às atividades: . . às atividades executadas.Agendar atendimento dos discentes. Secretaria da Diretoria Organizar distribuição de informações internas e externas.Organizar atendimentos-diretorias.Ingressar alunos por transferência.

81 Custos indiretos e despesas totais Tempo de dedicação das atividades envolvidas no processo de Divulgação de cursos divulgação. na evolução do ABC em novas versões. PROUNI Tempo de dedicação das atividades envolvidas no PROUNI Tempo de dedicação dos departamentos da administração em Despesas da administração cada atividade Depreciação/amortizações Área ocupada pelas atividades Adm. Despesas Financeiras Número de funcionários nas atividades. pela utilização das horas trabalhadas na atividade como direcionador de custos para as atividades. A partir daí. cujo fundamento para se levar custos aos centros de custos das atividades é o tempo. Considerando o número de horas-dia trabalhadas por todos os funcionários do departamento. o tempo de dedicação na atividade é uma tendência. Mas é importante deixar os direcionadores apresentados no Quadro 5. Aliás. também como resultado das entrevistas. multiplicado pelo número de dias de trabalho no mês do departamento. como modelo de aplicação para eventual decisão de quantificação dos direcionadores. chegou-se então ao número de horas totais trabalhadas. Locações Área ocupada pela atividade no prédio da instituição. assim. Tempo de dedicação das atividades envolvidas com os contratos Serviços de terceiros de terceirização. Quadro 4 – Direcionadores de custos Fonte: Dados coletados da pesquisa RECURSOS DIRECIONADORES A instituição pesquisada não possui controles adequados de quantificadores dos direcionadores detectados. Por rastreamento. Decidiu-se.envolvidas Tempo de dedicação das atividades da Diretoria administrativa e Impostos e taxas financeira. apurou-se o número médio de horas de dedicação do departamento no mês em cada atividade. Participação relativa das atividades no dispêndio de recursos de Viagens viagens. Kaplan e Anderson (2007) estudaram a nova versão do custeio baseado em atividade e tempo. Depreciações e amortizações Área ocupada pelas atividades operacionais fim. Calculou-se o tempo de dedicação na atividade (TDA) do departamento da seguinte forma: . estimou-se o percentual médio de dedicação nas atividades do departamento. segundo levantamento nas entrevistas. Outros custos de ensino Tempo de dedicação nas atividades envolvidas.

respectivamente). Promover campanha do vestibular. A soma do TDA das atividades do departamento totaliza o número de horas de cada departamento. Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286 continua % de (TDA) dedicação na atividade (hs) 30 86 os TDA da Diretoria Administrativa e Financeira (86. 57 e 29) totalizam 286 286 40 114 286 20 57 286 286 286 10 60 30 29 172 86 . considerou-se a soma do tempo de dedicação de cada funcionário no departamento. ou seja. Por exemplo. 20% e 10%. horas de dedicação. Analisar o desempenho organizacional. Cada departamento é tratado individualmente. Gerenciar processos administrativos e financeiros. apresenta-se os TDA das atividades. Promover o endomarketing. 114.82 TDA = (HTT x d) x % DA Em que     HTT – Somatório das horas totais dia trabalhadas pelo conjunto dos funcionários do departamento d – Número de dias trabalhados no mês %DA – Percentual de tempo dedicado na atividade No cálculo do tempo de funcionamento do departamento. chegou-se ao seguinte resultado: Tabela 2 – Tempo de dedicação nas atividades Departamento Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria administrativa e financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Marketing Marketing Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico. Com base nesses cálculos. 40%. No Quadro 6. ou seja 100% do tempo de dedicação do departamento (30%. Gerenciar contatos com outras entidades. e assim sucessivamente em cada departamento. a soma dos TDA das atividades do departamento é igual ao tempo total de dedicação do departamento.

83

Departamento

Atividades Contatar com outras entidades educacionais e diversas. Organizar e viabilizar estágios. Organizar e viabilizar as formaturas. Integrar agentes internos e externos. Desenvolver calendários e manuais. Organizar comunicação interna da instituição. Organizar campanhas da instituição. Admitir pessoal. Demitir pessoal. Organizar a folha de pagamentos. Recrutar e selecionar pessoal. Classificar e lançar. documentos contábeis. Emitir relatórios contábeis. Preencher declarações legais. Administrar contratos. Prestar assessoria jurídica consultivo. Atuar no campo jurídico contencioso. Atender demandas de alunos e funcionários em relação à informática.

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286

continua (TDA) % de dedicação na atividade (hs) 10 29

Marketing

Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Pessoal Pessoal Pessoal Pessoal

286

40

114

286

25

72

286

35

100

572

35

200

572

30

172

572 440 440 440 440

35 20 20 35 25

200 88 88 154 110

Contabilidade

220

70

154

Contabilidade Contabilidade Jurídico

220 220 572

10 20 40

22 44 229

Jurídico

572

10

57

Jurídico

572

50

286

Informática

588

40

235

84

Departamento Informática Informática Informática Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Financeiro: Setor de Contas Pagar. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Serviços Gerais Serviços Gerais Serviços Gerais Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Coordenação de Curso Coordenação de Curso Coordenação de Curso Coordenação de Curso

Atividades Administrar o sistema de audiovisual. Administrar a rede. Administrar o centro de Processamento de dados (CPD). Elaborar o fluxo de caixa.

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 588 588 588

% de dedicação na atividade 5 15 40

continua (TDA) (hs) 88 29 235

220

50

110

Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a pagar. Preparar a relação-outros depart./instituições.

220

35

77

220

15

33

Cadastrar corpo discente.

1320

20

264

Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a receber. Preparar a relação com outros departamentos e instituições. - Organizar os serviços da portaria. Organizar a limpeza e a manutenção. Organizar as compras e os estoques. Operacionalizar academicamente o planejamento estratégico. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional. Regular as relações institucionais com o MEC. Gerenciar o PROUNI. Acompanhar a avaliação institucional externa. Planejar o semestre. Administrar as demandas dos alunos e professores. Administrar as demandas dos professores. Aprovar o aproveitamento de estudos e estudos complementares.

1320

60

792

1320

20

264

2928 2928 2928 286 286 286 286 286 286 286 286 286

20 60 20 30 45 5 5 15 15 30 10 5

586 1757 586 86 129 14 14 43 43 86 29 14

85

Departamento

Atividades

Coordenação de Propiciar realização do estágio supervisionado. Curso Gerenciar o Projeto Coordenação de Curso Interdisciplinar (PI). Coordenação de Preparar o vestibular. Curso Gerenciar as avaliações Coordenação de Curso institucionais. Coordenação Administrar temas diversos. de Curso Realizar empréstimos eletrônico e o Biblioteca manual de Itens bibliográficos. Biblioteca Renovar itens bibliográficos Receber devolução, eletrônica e Biblioteca manual de itens bibliográficos. Receber multa, manual e Biblioteca eletronicamente. Realizar reserva manual e Biblioteca eletrônica. Secretaria das Atender às demandas dos Coordenações professores – SEC. - SEC Atender às demandas dos alunos – Secretaria das Coordenações SEC. Secretaria das Atender aos coordenadores – SEC. Coordenações Atender à Diretoria Acadêmica – Secretaria das Coordenações SEC. Administração Desenvolver sistemas. de Sistemas Administração Manter e aprimorar os sistemas. de Sistemas Orientar e treinar o uso dos Administração de Sistemas sistemas. Dar suporte ao processo seletivo e Administração de Sistemas ao “Fale conosco”. Avaliação Preparar e aplicar as avaliações. Institucional Tabular e analisar os questionários Avaliação Institucional das avaliações. Elaborar relatórios para o MEC e Avaliação Institucional departamentos. Capacitar, orientar e apoiar Assessoria docentes. Pedagógica Capacitar, orientar e apoiar a Assessoria instituição no campo pedagógico. Pedagógica Assessoria Preparar eventos pedagógicos. Pedagógica Preparar atividades Assessoria interdisciplinares. Pedagógica Secretaria de Dar suporte ao processo seletivo. Ensino

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286 286 286 286 286 1213 1213 1213 1213 1213 286 286 286 286 572 572 572 572 572 572 572 286 286 286 286 867

% de dedicação na atividade 5 15 5 5 10 25 25 25 10 15 40 20 30 10 40 20 20 20 80 7 13 30 25 25 20 30

continua (TDA) (hs) 14 43 14 14 29 303 303 303 121 182 114 57 86 29 229 114 114 114 458 40 74 86 72 72 57 260

Diretoria Total: horas dedicação (atvid) Fonte: Dados coletados da pesquisa conclusão % de (TDA dedicação ) na atividade (hs) 10 40 20 35 50 15 87 347 173 223 319 96 12. já que atualmente há apenas um centro de custos. a própria unidade de ensino. cada centro de custos das atividades deveriam conter os recursos efetivamente consumidos pelas atividades do departamento. Diretoria Secretaria da Atender docentes/discentes. Mas cabe ressaltar outra dificuldade encontrada. O cálculo do custo das atividades também estará dificultado pelo fato de não haver essa segregação. Por exemplo. e ext. os gastos com depreciação terão como quantificador a área ocupada para a execução das atividades de cada departamento. Ensino Secretaria de Fornecer requerimento e Ensino solicitações. aplica-se a parcela relativa a essa metragem ao total da depreciação e se terá o consumo efetivo da atividade. Ou seja. A instituição pesquisada também não registra custos indiretos nos centros de custos das atividades.72 4 4. Primeiro aplicam-se os quantificadores dos direcionadores adotados. deveriam ser levados os direcionador de custos. por exemplo. a fórmula é simples. Secretaria de Organizar a formatura e registro de Ensino diploma.5 Cálculo do custo das atividades Para que se tenha o custo das atividades no ABC. Dessa forma. conforme o consumo de cada um deles. No caso da IES estudada.86 Departamento Atividades Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 867 867 867 638 638 638 Secretaria de Registro e renovação de matrículas. À biblioteca. adotou-se o tempo de dedicação na atividade como direcionadores escolhidos. Secretaria da Atender às diretorias da instituição. Diretoria Secretaria da Distribuição informações (int.). já que não existem os quantificadores para os .

59 197.794.36 900.00 6. Não há essa segregação dos gastos. implantação do ABC na IES pesquisada. às atividades e.45 72.874.55 27.57 538.687.18 179. o cálculo do custo das atividades será feito considerando o custo média-hora de dedicação da instituição. Ou seja.85 74.555. Dessa forma. escritórios e informática efetivamente consumidos no departamento. O centro de custos considerado é a Unidade de Ensino.46 179.511.40 4.804. 3 a relação dos custos indiretos e despesas totais custos diretos e receitas.63 1. e o resultado no mês de junho de 2009 da unidade estudada.00 5. Mas no contexto o importante é o modelo desenvolvido para a departamentais devem ser levados a esses e. Ou seja. para seguir desenvolver os cálculos como proposto: Tabela 3 – Custos e despesas totais – Resultado operacional de junho 2009 1 .080.697.88 68. cada unidade da instituição é um centro de custos.697. multiplicado pelas horas de dedicação em cada atividade.74 396. os recursos apropriados às atividades seriam aqueles efetivamente consumidos no departamento ou no centro de custos de atividade.05 Part% nos custos totais 73. posteriormente.69 26.26 825.87 salários e os gastos de material de expediente.750. aos objetos de custeio.44 8.246.503.70 25.455.40 201.555.949.99 10.46 553. Em primeiro lugar.31 100 .26 197.00 45. os custos indiretos finalmente.224.Custos indiretos e despesas totais Divulgação de cursos Locações Viagens Serviços de terceiros Outros custos de ensino Depreciações e amortizações PROUNI Despesas da administração Depreciação e amortizações da administração Despesas financeiras Impostos e taxas Total 2 – Custos diretos Professores 3 – Receitas Graduação Graduação FIES PROUNI Outras receitas Receitas financeiras Inscrição do vestibular Receitas não operacionais 4 – Total dos custos (direto e indireto) 5 – Resultado Fonte: Dados coletados da pesquisa Valor – R$ 2.150.539.801.129.20 750. Dessa forma.460.089. apresenta-se na TAB.

48 43. Contatar com outras entidades educacionais e diversas. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Receber.48 43. Classificar e lançar documentos contábeis.913 9. CHA = (custos indiretos e despesas / horas totais de dedicação nas atividades) Calcula-se agora e apresenta-se na TAB.974 2.278 10.487 12.48 continua CTA (R$) 3.48 43. Organizar e viabilizar estágios.246.48 43.59/ 12724 horas) = R$ 43. Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico. Organizar a folha de pagamentos.48 43.696 4.435 10.783 3.227 4. Administrar o Centro de processamento de dados (CPD) Elaborar o fluxo de caixa.48 43.783 6.48 43.48 43.48 43.48 43. calculando o custo hora das atividades (CHA).48 43. Administrar a rede. Promover o endomarketing.48 43.435 11.109 4.48 43.826 3. Gerenciar contatos com outras entidades. Gerenciar processos administrativos e financeiros.48 43. Integrar agentes internos e externos.487 1. Organizar comunicação interna da instituição.48 43.48 43. Organizar campanhas da instituição.348 1. Recrutar e selecionar pessoal. Organizar e viabilizar as formaturas. tem-se: CHA: (R$ 553.826 6.48 43. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Pagar.479 .48 43.48 43. 4 o custo total da atividade (CTA) = TDA x CHA Tabela 4 – Custo total das atividades.48 43.244 4.437 11. (TDA) (hs) 86 114 57 29 172 86 29 114 72 100 200 172 200 88 88 154 110 154 22 44 229 57 286 235 88 29 235 110 77 33 264 792 264 CHA 43. Administrar o sistema de audiovisual.461 8. Desenvolver calendários e manuais.88 Os recursos foram distribuídos às atividades.244 7.48 43.48 43.48 43.48 43.696 957 1. Atuar no campo jurídico contencioso. Admitir pessoal.48 43.48 43. Cadastrar o corpo discente. Portanto. Preencher declarações legais. Promover campanha do vestibular.948 2.974 3.461 3.731 1.48 43.352 8. Emitir relatórios contábeis.227 3. Demitir pessoal.48 por hora de dedicação nas atividades.48 43. Analisar o desempenho organizacional.479 34. Administrar contratos. Atender às demandas de alunos e funcionários em relação à informática.731 4. Preparar a relação com outros departamentos/instituições.48 43.705 7. Preparar a relação com outros departamentos e instituições. Prestar assessoria jurídica consultivo.48 43.705 3.48 43.835 1.48 43. tendo como base o percentual do número de horas de dedicação na atividade em relação ao número de horas total das atividades da instituição.

870 4.48 43.48 43. Aprovar o aproveitamento de estudos e complementares.48 43.48 43.48 43.48 43. Administrar demandas dos alunos e professores.48 43.185 13. 69 Preparar eventos pedagógicos.48 43.48 43.48 43.731 5.109 2. 63 Dar suporte ao processo seletivo e ao “Fale conosco”.48 43.897 1.48 43. eletrônica e manual de itens bibliográficos.48 43. 70 Preparar atividades interdisciplinares. orientar e apoiar docentes.540 9. orientar e apoiar a instituição no campo.741 3. 58 .079 7.48 43.48 43.244 9. 59 Atender à Diretoria Acadêmica – SEC./externas.48 43.487 3. Gerenciar o Projeto Interdisciplinar (PI).48 43.48 43. Organizar a limpeza e a manutenção.309 3. 64 Preparar e aplicar as avaliações.48 43.387 25.48 43.48 43. 77 Organizar a distribuição de informações int.185 13. Total de horas de dedicação nas atividades.724 CHA 43. 75 Atender às diretorias da instituição.247 Cabe ressaltar como observação dos dados apresentados que os custos indiretos representam 76.89 Organizar os serviços da portaria.48 43.48 43.161 553. 76 Atender docentes e discentes.244 13.274 7.48 43. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional.48 43.462 76.48 43.487 11.185 5. 62 Orientar e treinar o uso dos sistemas.48 43. 26.244 622 622 1. 60 Desenvolver sistemas.Atender aos coordenadores – SEC. manual e eletronicamente.731 1.731 3.48 continua CTA (R$) 25. Fonte: Dados coletados da pesquisa 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 Nº Atividades (TDA) (hs) 586 1757 586 86 129 14 14 43 43 86 29 14 14 43 14 14 29 303 303 303 121 182 114 57 86 29 229 114 114 114 458 40 74 86 72 72 57 260 87 347 173 223 319 96 12.865 3. 72 Registrar e renovar matrículas. Trata-se de um dos fundamentos básicos para a implantação do ABC Ou seja crescimento dos .462 3.48 43.48 43. 53 Receber devolução.48 43. Operacionalizar academicamente o planej. Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos.48 43. Gerenciar o PROUNI. 74 Organizar a formatura e registro de diploma.31%. Estratégico. 61 Manter e aprimorar os sistemas.48 43.731 1. Gerenciar as avaliações Institucionais.48 43. Regular relações institucionais com o MEC.48 43.48 43.48 43. 52 Renovar os itens bibliográficos. Administrar demandas dos professores. 73 Fornecer requerimento e solicitações.974 19.770 15. 67 Capacitar. Acompanhar a avaliação institucional externa. 65 Tabular e analisar os questionários das avaliações. Preparar o vestibular.109 3. Organizar compras e estoques. 56 Atender as demandas dos professores – SEC.68% dos custos totais e os custos diretos.48 43.596 622 622 1. 54 Receber multa.48 43. 71 Dar suporte ao processo seletivo.48 43.865 622 622 1.948 4. 66 Elaborar relatórios para o MEC e departamentos.865 1.709 13.974 4. 55 Realizar reserva manual e eletrônica. Planejar o semestre.48 43.48 43.974 4.48 43. 68 Capacitar. Administrar temas diversos.911 4974 2.233 3.48 43. 57 Atender às demandas dos alunos – SEC. pedagógico.48 43. Propiciar a realização do estágio supervisionado.

inserida no processo operacional. Promover o endomarketing. Desenvolver calendários e manuais. Trata-se de fundamentação técnica. turmas do curso de administração e alunos-turma do referido curso. conforme apresentado no TAB. (Kaplan e Copper 1998. 4. 5. Analisar o desempenho organizacional. Contatar com outras entidades educacionais e diversas. afirmam: “A ligação entre atividades e objetos de custo como produtos. serviços e clientes. Organizar e viabilizar as formaturas. Organizar comunicação interna da instituição. em relação aos direcionadores de consumo das atividades. Tabela 5 – Direcionadores de consumo das atividades para os objetos de custeio Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos novos em cada turma. Integrar agentes internos e externos.6 Identificação dos direcionadores de atividades para os objetos de custeio Os direcionadores de consumo das atividades representam os elementos propulsores que levarão os custos aos objetos de custeio. 109). Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma . Gerenciar contatos-outras entidades. Um gerador de custo da atividade é uma medida quantitativa do resultado de uma atividade”. detectados na pesquisa são os seguintes. 4. é feita por meio de geradores de custo da atividade. Promover campanha do vestibular.1 Direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio Os direcionadores de consumo das atividades pelos objetos de custeio.90 custos indiretos mostra a diversificação dos custos e maior parcela necessitando de ser distribuída aos objetos de custeio por meio de direcionadores. que provoca o consumo de atividades pelos objetos de custeio.6. Organizar e viabilizar estágios. p. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos colocados em cada turma Número de alunos formandos por turma. Número de alunos por turma continua Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. Gerenciar processos adm/financeiros.

Organizar a folha de pagamentos. continua Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. Recrutar e selecionar pessoal. Administrar demandas dos professores. Atuar no campo jurídico contencioso. Número de alunos por turma Número de alunos ingressantes. Acompanhar a avaliação institucional externa. Operacionalizar academicamente o planejamento estratégico. Organizar a limpeza e a manutenção. Prestar assessoria jurídico-consultivo. Preparar relação com outros departamentos e instituições. documentos contábeis. Preencher declarações legais. Preparar o vestibular. Emitir relatórios contábeis. Admitir pessoal. Cadastrar o corpo discente. Gerenciar as avaliações institucionais. envolvido no estágio supervisionado. Horas aula de dedicação dos professores nas turmas Número de alunos de cada turma. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Pagar. Organizar os serviços da portaria. Número de alunos de cada turma. Classificar e lançar. Administrar demandas dos alunos. Demitir pessoal. em cada turma. Número de alunos por turma . Elaborar o fluxo de caixa. Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos. Atender demandas de alunos e funcionários em relação à informática. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional. beneficiada pelo PROUNI Número de alunos por turma Número de alunos. Planejar o semestre. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos cadastrados por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos. Administrar a rede. Propiciar a realização do estágio supervisionado. Administrar o sistema de audiovisual. Organizar compras e estoques. com o processo do vestibular.91 Nº 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 Atividades Organizar campanhas da instituição. Administrar o Centro de processamento de dados (CPD). Gerenciar o PROUNI. que solicitaram estudos complementares. Regular relações institucionais com o MEC. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Receber. que solicitaram atendimento. por turma. Preparar a relação com outros departamentos e instituições. Gerenciar o Projeto Interdisciplinar (PI). em cada turma. Administrar temas acadêmicos diversos. Aprovar o aproveitamento de estudos e complementares. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Nº de empréstimos realizados por turma. Administrar contratos.

Nº de renovações realizadas por turma. 74 Organizar a formatura e registro de diploma. 71 Dar suporte ao processo seletivo. Nº de reservas realizadas por turma. Dar suporte ao processo seletivo e ao “Fale conosco”. Preparar e aplicar as avaliações. Atender aos coordenadores – SEC. desde que haja controles adequados para a quantificação desses direcionadores. Número de solicitações por turma. Número de alunos ingressantes das novas turmas Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Nº de devoluções ocorridas por turma. orientar e apoiar a instituição no campo pedagógico. A instituição pesquisada não possui alunos da IES (IAT – índice aluno-turma). Nº de multas recebidas por turma. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Tempo de dedicação em cada turma. 76 Atender docentes e discentes. 70 Preparar atividades interdisciplinares. Desenvolver sistemas. Atender às demandas dos alunos – SEC. 69 Preparar eventos pedagógicos. Atender à Diretoria Acadêmica – SEC.5 é passível de aplicação. Dessa forma. Atender às demandas dos professores – SEC. definidos para levar custos das atividades aos objetos de custeio. conforme apresentamos no Quadro 7.92 Nº 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 Atividades Renovar itens bibliográficos. Manter e aprimorar os sistemas. Número de alunos por turma Número de alunos ingressantes-novas turmas Número de matrículas renovadas por turma. Capacitar. optou-se pelo índice que representa o percentual de alunos por turma em relação ao número total de aos objetos de custeio. para direcionar o consumo das atividades . quantificadores para os direcionadores. orientar e apoiar docentes. manual e eletronicamente. Fonte: Dados coletados da pesquisa Horas aula de dedicação dos professores em cada turma. Horas aula de dedicação dos professores nas turmas. Receber multa. eletrônica e manual de itens bibliográficos. Número de solicitações dos alunos em cada turma. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos das turmas solicitantes de orientação e treinamento. Organizar distribuição de informações 77 int. 72 Registrar e renovação de matrículas. Receber devolução. para efeito de efetivação dos cálculos. 75 Atender às diretorias da instituição. Elaborar relatórios para o MEC e departamentos. Tempo de dedicação para cada evento-turma. Realizar reserva manual e eletrônica. conclusão Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. O modelo apresentado no TAB. Tabular e analisar os questionários das avaliações./externas. Número de alunos formandos por turma. Orientar e treinar o uso dos sistemas. 73 Fornecer requerimento e solicitações. Capacitar.

85 2.44 2.07 3.A-1N 4C-1N 4D-1M 4D-1N 4TC-1N 4TV-1M 5.67 0.93 4.18 2.67 0. 6 o cálculo do IAT.A-1M 5.44 1.85 1.92 3.89 2.14 0.74 2.40 2.33 1.04 0.A-1N 3C-1N 3D-1M 3D-1N 3TC-1N 3TV-1M 4.2 Cálculo dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio Mostra-se na TAB.85 1.11 3.37 1. considerando todas as turmas da instituição e o percentual de alunos de cada turma.44 1.6.55 1.92 2.A-1M 4.37 1.59 3.65 1.A-1M 3.00 2.37 1.72 1.26 0.26 2.37 4.76 1.04 2.07 1.63 0.55 1.99 2.A-1N 5C-1N 5D-1M 5D-1N 5TC-1N 5TV-1M 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 6C-1N 6D-1M 6D-1N 7AF-1N 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 7C-1N 7D-1M 7D-1N Nº de alunos 26 50 13 54 37 17 12 36 16 28 42 9 8 10 33 19 27 32 22 5 14 27 25 21 23 14 6 15 51 21 18 25 12 10 17 29 9 4 6 28 26 38 4 8 47 5 59 25 25 38 IAT 1.96 3.00 1.81 0.30 0.81 continua .89 0. em relação ao total Tabela 6 – Índice aluno-turma Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 Turma 1D-1M 1D-1N 1DF-1M 1DF-1N 1DF-2N 1TC-1N 2A-1M 2A-1N 2C-1N 2D-1M 2D-1N 2TC-1N 2TV-1M 3.47 0.59 0.09 0.70 0.74 1.85 0.30 0.70 1.

04 1.59 2. de forma a gerenciar processos. resultados e a formação de preços pelo cálculo do markup (índice aplicado aos custos unitários. O cálculo dos custos diretos serão apresentados no item 4. Os custos diretos são aqueles custos cujo consumo são reconhecidos nos objetos de custeio. distribuição dos custos indiretos através de direcionadores de custos.28 1. O ABC não se distancia dessa idéia. entre outros. .30 2. Os cálculos dos custos unitários compreendem um dos fundamentos centrais da contabilidade de custos. Esses custos são reconhecidos nas turmas sem nenhuma necessidade de qualquer critério para distribuição. extinção de atividades que não agregam valor. além dos custos das atividades lançados nos objetos de custeio. em IES as turmas e alunoturma. os custos diretos.00 1.2. margem de lucro e aperfeiçoamentos gerenciais que propicia para o campo das ciências gerenciais.26 1.00 TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Os índices da TAB. são os direcionadores de atividades e serão utilizados para apropriar custos das atividades nos objetos de custeio. de forma a se apurar os custos unitários. outros custos e despesas). os custos diretos são o tempo de dedicação dos professores nas turmas.94 Nº 51 52 53 54 55 56 57 58 59 Turma 8AF-1N 8AG-1N 8C-1N 8D-1M 8D-1N 8LD-1N 8TC-1N 8TC-2N 8TC-3N Nº de alunos 4 35 27 18 58 18 14 17 16 1353 conclusão IAT 0. 6. A apuração dos custos unitários envolve. No caso da IES.33 1.18 100. apesar de todos Aperfeiçoamentos como gestão de processos através das atividades. sem necessidade de direcionadores para registro nesses objetos. que considera impostos.33 4.7.

247.05 3 3.047. rastreados para a distribuição dos custos indiretos aos objetos de custeio.659.03 4 3.7. 7 destaca as turmas de Administração e os direcionadores de atividades para os objetos de custeio (IAT).74 13 6AP-1N 0.30 1.00 11.176.499.064. 7.802.76 20.659.A-1M 1.26 6.44 2.094.01 18 7AT-1N 4.16 16 7AG-1N 3.59 14.65 14. A TAB. conforme a seguir: Tabela 7 – Custo das atividades consumidas no curso de administração Nº Turma IAT CAC – R$ 1 2A-1M 0.47 19. já que se trata de curso consolidado e bem estruturado.53 Fonte: Dados coletados da pesquisa .30 1.74 4.22 5 4. com base no índice IAT.970.329.1 Apuração dos custos indiretos Esta pesquisa utilizou o Curso de Administração como área de análise e estudo.75 12 6AM-1N 0. Será calculado na TAB.885.04 5. Os custos indiretos totalizam R$ 553.10 TOTAL 173.923.753.94 7 5.89 4.141.95 4.434.49 11 6AL-1N 0.04 8 5.661.59 3.37 24.67 17 7AP-1N 0.74 15 7AG-1M 0.29 14 7AF-1N 0.90 2 2A-1N 2.37 2.11 6.659.67 3. o custo das atividades consumidas (CAC) e direcionadas aos objetos de custeio.77 6 4.91 10 6AG-1N 2.89 19 8AF-1N 0.A-1N 2.7 Apuração dos custos dos objetos de custeio 4.264.A-1M 0.00 e serão levadas aos objetos de custeio do Curso de Administração apenas as parcelas relativas às turmas desse curso.30 1.197.74 20 8AG-1N 2.839.A-1N 3.A-1M 1.14 11.A-1N 2.44 13.706.09 9 6AG-1M 1.

04 3.714.88 1.88 1.88 1. 5 Tabela 8 – Cálculo dos custos diretos por turma em toda instituição Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 Turma 1D-1M 1D-1N 1DF-1M 1DF-1N 1DF-2N 1TC-1N 2A-1M 2A-1N 2C-1N 2D-1M 2D-1N 2TC-1N 2TV-1M 3.714. portanto esses custos serão levados às turmas em função do índice representativo do número de horas aula de cada turma.88 1.714.04 3.A-1M 4.04 3.714.A-1M 5.88 1.04 3.714.88 1.714.88 1.04 3. conforme apresentado na TAB.88 1.714.714.88 1.A-1N 5C-1N 5D-1M Horas aula por turma da instituição 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 Part%/ total 1.88 1.714.04 3.88 1. apesar de não ser foco do ABC.04 3.04 3.714. via custos das atividades.88 1.714.7.04 3.714.714.04 3.88 1.04 3.714. o cálculo dos custos diretos é necessário para que se apure o custo integral.04 continua .88 1.88 1.714. Na IES pesquisada não há apuração dos custos das horas de dedicação dos professores em cada turma.714.714.88 1.04 3.04 3.04 3.714.04 3. O custo integral envolve a soma de custos diretos mais indiretos.714.714.2 Apuração dos custos diretos O cálculo dos custos diretos.04 3.04 3.714.714.04 3.714.04 3.04 3.04 3.A-1N 3C-1N 3D-1M 3D-1N 3TC-1N 3TV-1M 4.88 1.88 1.04 3.714.04 3. Os custos diretos são aqueles relativos às horas de dedicação do professores nas turmas.04 3.88 1.96 4.88 1.04 3.88 1.88 1.04 3.04 3.88 1.714.714.88 Custo Professor Por turma 3.04 3.714.714.88 1.88 1.04 3.04 3.A-1N 4C-1N 4D-1M 4D-1N 4TC-1N 4TV-1M 5.714.88 1.88 1. já que esse tem como um dos principais objetivos a distribuição dos custos indiretos nos objetos de custeio.714.88 1.88 1.A-1M 3.714.88 1.

69 1.714.714.88 1.68 3.88 1.88 1.04 2.50 0.88 1.714.26.69 1.753.88 1.55 197.04 3.963.555.88 1.04 3.88 1.963.19 100.88 1.04 3.714.714.714.88 1.04 3.714.714.04 3.04 3.33 2.33 3.68 3.88 1.55 3.338.19 0.338.33 3.714.68 3.A-1M 5.714.19 0.714.88 1.714.95 3.04 3.69 1. conforme TAB.714.A-1M 3.88 0.88 1.04 3.50 1.714.33 2.04 3.714.88 1.A-1M 4.68 3.50 1.04 3.50 1.714.33 730.04 3.714.50 continua Custo Professor por turma R$ 3.55 3.A-1N 5.338.88 1. 9 Tabela 9 – Custos diretos nos cursos de administração Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 Turma 2A-1M 2A-1N 3.19 0.88 1.88 1.753.37 1.963.04 3.88 1.33 .963.55 3.04 3.00 Custo Professor Por turma 3.04 3.A-1N 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 7AF-1N Professor (hs aula) 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 18 18 20 16 Part%/ total 1.88 1.04 2.04 3.753.714.714.338.714. mas serão levadas às turmas de Administração apenas as parcelas dos custos relativos ao curso em questão e apurados os custos diretos por turma.963.555.714.04 3.26 conclusão O total do custo das horas de dedicação dos professores é de R$ 197.04 2.04 2.88 1.69 1.714.97 Nº 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 Turma 5D-1N 5TC-1N 5TV-1M 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 6C-1N 6D-1M 6D-1N 7AF-1N 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 7C-1N 7D-1M 7D-1N 8AF-1N 8AG-1N 8C-1N 8D-1M 8D-1N 8LD-1N 8TC-1N 8TC-2N 8TC-3N TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Horas aula por turma da instituição 20 20 20 20 20 18 18 20 20 20 20 16 20 16 16 4 20 20 20 16 16 20 20 20 2 2 2 2 1068 Part%/ total 1.88 1.714.04 3.88 1.714.714.04 3.A-1N 4.88 1.04 3.50 1.963.88 1.04 3.88 1.04 3.753.88 1.714.04 3.714.04 3.88 1.

50 100.04 6.064.661.264.714.963.95 10 6AG-1N 3.A-1N 3.04 13.72 1.07 556.01 5 5. no momento atual não é possível apurar os resultados por turma e alunos turma.68 1.04 11.659.197.22 33 17.714.148.81 521.33 2.516.04 15 9.61 1.963.963.33 2.7.808.37 657.963.04 4.978.43 12 6AM-1N 3.07 422.141.98 510.42 780.3 Apuração do custo total: turma e aluno-turma Apurados os custos direto e indireto por turma.33 14 7AF-1N 2.714.17 1.A-1M 3.82 16 7AG-1N 2.53 536.13 9 6AG-1M 3.679.84 19 8AF-1N 2.33 19.88 1.04 20.68 3.161.36 4.963.98 7 5.706.176.434.09 51 24.714.74 4 4998.33 2. .024.A-1M 3. 7.A-1N 3.00 conclusão Custo Professor por turma R$ 3.499.329.714.77 494.753.77 14 9.90 12 8.33 14. finalmente se apurará o custo total.53 11 6AL-1N 3.00 17 7AP-1N 2.802.44 173.29 6 6.33 1.659.26 5 4.50 0.91 17 10.10 35 17.04 3.33 59.684.59 Fonte: Dados coletados da pesquisa Custo por aluno/turma – R$ 719.923.213. tanto por turma como por aluno/turma.659.03 10 7.04 5.623.155.338.907.963. menor o custo por aluno. Isso se deve em função da diluição dos custos indiretos.155.71 628.637. Tabela 10 – Apuração dos custos totais ns turmas de administração Custo Professor Nº de alunos Custo total por CAC – R$ Nº Turma por turma – R$ por turma turma .43 TOTAL 66.365.33 782.04 4.98 Nº 15 16 17 18 19 20 Turma 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 8AF-1N 8AG-1N TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Professor (hs aula) 20 16 16 4 16 16 1068 Part%/ total 1.61 676.42 13 6AP-1N 3.045.27 547.467.53 425 240.A-1M 3.714.04 2.778.714.09 3 3.855.34 18 7AT-1N 730.714.16 8 6.89 59 24.74 4 4.51 1.30 Como não se têm as receitas apuradas por turma.010.50 1.07 4 3.04 6.885.249.83 1.047.839.07 15 7AG-1M 3.963.338.95 24.33 730.77 872.05 36 18375.714.623.A-1N 3.50 1.04 2.714.75 9 7.963.81 6 4.R$ 1 2A-1M 3.714.94 27 14.553.67 47 22.37 1.094. Mas é fundamental observar que quanto maior o número de alunos na turma.714.963.08 8 5. apresentados na TAB.74 4 4.793.01 480.04 11.95 2.292.970.07 20 8AG-1N 2.49 29 15.04 14.714.002.94 2 2A-1N 3.33 1.28 471.

fundamentalmente com base na mão de obra direta. Como consequência dessa diversificação a competitividade se ampliou. o custeio direto ou variável. exigiram uma mudança importante na forma de pensar e agir dos mercados. exigindo As metodologias até então utilizadas de custos. as organizações passaram a necessitar de novas estruturas informacionais para gerenciais surgidas nas últimas décadas para acompanhar esse desenvolvimento intelectual e mercadológico. Diante desse quadro. Ou seja. especificidade e diferenciação dos produtos ou serviços. considerando na margem de contribuição apenas os custos e as despesas diretas. tinham como base o volume: como o custeio por absorção e custeio direto ou variável. surgido na década de 1920. e entre as diversas tecnologias oferta dos mercados.99 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS 5. utilizava-se de rateios lineares e arbitrários dos custos indiretos. cujo consumo é reconhecido e quantificado nos produtos ou serviços. Nesse contexto. financeira e econômica. é que se insere o ABC. em que cada cliente é único e deve ser atendido em requisitos próprios na em relação às organizações. . época em que a produção era pouco diversificada e concentrada em poucos produtos e serviços. Ambas não atendiam mais às necessidades informacionais para tomada de decisões. O segundo método baseado no volume. A complexidade e modernização diversificação e ao mesmo tempo.1 A viabilidade da implantação do ABC em IES O custeio baseado em atividades se insere em um contexto mais amplo de modernização do pensamento e da prática econômica e financeira nas organizações. que não se adequava mais à realidade a partir dos anos de 1990. sustentar o processo decisório. se tornado global e mais acirrada. Os custos e as despesas indiretas são levados ao resultado para cálculos dos resultados totais. O primeiro. chamadas de “métodos tradicionais”. sem nenhum critério técnico ou baseado na dinâmica operacional. era um outro contexto. eliminava as arbitrariedades dos rateios.

modernização da estrutura informacional para sustentar o processo decisório.100 Com o crescimento dos custos indiretos. crescimento dos custos indiretos. impondo às IES importante preocupação com a gestão de custos. de forma a reduzi-los sem comprometer a qualidade dos serviços prestados.69% dos custos totais TAB. o ambiente para o estudos e a implantação do ABC estava consolidado: diversificação dos mercados e da oferta por produtos ou serviços. distribui entre os produtos Da mesma forma a ampliação da concorrência é significativa e relevante. Diante dessa . acirramento da concorrência. elas precisam aprimorar e qualificar o sistema informacional para suportar o processo decisório. a ociosidade cresceu 51. portanto.52% estão nas IES privadas. amplo crescimento desses custos em relação aos custos totais. os custos indiretos cresceram de tal forma que isso inviabilizou a análise da margem de organizacionais. O informações das organizações. 3. os custos indiretos representam 73. portanto. já que tornou-se menos relevante no contexto global dos gastos As IES se inserem neste contexto.77%. custeio direto ou variável. É plenamente possível e necessária a implantação do custeio ABC em IES. em função da diversificação tecnológica. crescimento da concorrência. Entre 2002 e 2008 o crescimento da oferta de vagas em relação ao crescimento do número de ingressantes foi de 34. Há. uma vez que se estão formando pessoas humanas para se relacionarem no mundo social. Nesse contexto. Na IES pesquisada. e necessidade de ABC tornou-se alternativa na teoria de custos para a modernização do sistema de contribuição. Houve. Além disso. sendo que 97. Como esse método de custeio. As condições objetivas são claras.61% no período. Trata-se da primeira condição objetiva para a implantação do ABC: o crescimento dos custos indiretos inviabilizou a utilização do e serviços apenas os custos diretos e a parcela desses custos se reduziu sensivelmente em função da expansão tecnológica por toda a organização. a análise da margem de contribuição perdeu parcela da sua relevância. Como organizações produtivas e sujeitas à funcionalidade do mercado econômico. tanto no campo profissional como no campo pessoal.

A modernização do sistema de informações gerenciais faz-se necessária. Apesar das diferenças é possível produzir um fluxo . Escolas que produzem os mesmos cursos. 5. o tempo de dedicação em cada uma delas. Outra poderá ter estrutura de disciplinas diferente. gerando taxa interna de retorno que supere a taxa de juros média do mercado e o custo de oportunidade para o capital investido. são.101 concorrência. em geral. serão diferentes também os processos operacionais. as atividades. diferente das demais. reduzir atividades que não agregam valor e equacionar o sistema de custos de forma a mantê-los sob controle. de forma a atrair um maior número de alunos e viabilizar. diante das diferenças que podem ser apresentadas entre as instituições de ensino. Uma delas poderá possuir estrutura pedagógica diversa da outra. Abrem-se espaços para qualificar e diferenciar produtos e serviços das IES. a instituição. e a diferenciação dos produtos e serviços oferecidos pelas IES. Dessa forma. fazem-se necessárias a melhoria qualitativa.2 A aplicação do modelo para outras instituições de ensino Apesar de tratar-se de um estudo de caso. Determinada instituição poderá ter a organização administrativa instituições de ensino. assim. Cada organização é única. Uma delas poderá reunir na mesma disciplina alunos de períodos diferentes. disciplinas semelhantes. A estrutura das coordenações poderá ser diferente. econômica e financeiramente. Portanto organizações diferentes. estender os resultados obtidos para as demais instituições de ensino. as tarefas e conseqüentemente os direcionadores e distribuição dos CIF entre atividades e objetos de custeio. econômica e financeiramente. fluxo positivo de alunos e captando receitas que gerem resultados. a instituição. produtos ou serviços. para que a IES possa gerenciar custos. diferentes na sua estrutura e funcionalidade. viabiliza-se. atraindo. os fluxos informacionais. mesmo estando em setores comuns e executando as mesmas atividades. é possível replicar. Até mesmo a estrutura diretiva poderá ser diferente nas Dessa forma.

processos principais. com o detalhamento do g) Seqüencialmente deverá se definir os direcionadores de custos. com cada suportar a estrutura informacional necessária para respaldar o ABC. O que se deverá de fato custear. etc. será semelhante. Em uma instituição elementos definidos pela instituição. No modelo estudado apresenta-se a estrutura proposta no item 4.2 da pesquisa. tanto para a organização. d) O passo seguinte é distribuir a organização em departamentos ou centros de custos de atividades. aqueles que dicionário de atividades. tornar-se base para apuração e análise dos resultados.102 de procedimentos que generalizarão o conteúdo dessa pesquisa: a) Em primeiro lugar é fundamental que os envolvidos se conscientizem da importância da organização da gestão de custos na instituição. de ensino poderá ser as turmas.2 da pesquisa. apurar resultados. de forma a se certificar da estrutura técnica que se tem disponível. Mas a forma de realizá-las será diferente. Dessa forma o passo seguinte é conhecer o fluxo operacional. cursos.3. Se a estrutura do departamento de TI está adequada para c) O ponto de relevância e grande importância é a definição dos objetos de custeio. (TI) da informação. Detalhando tanto os processos principais. bem como para todos os participantes do processo. o fluxo principal. conforme ao item 4. descrevendo o dicionário de atividades. definir as turmas. ministrar aulas. A relação é direta: departamento. Os centros de custos de atividades são “locais” de onde se operacionalizarão as atividades e se acumularão custos indiretos. de forma a se produzir resultados mais adequados. estruturar cursos. f) A partir do conhecimento do fluxo operacional é possível descrever as atividades associadas ao fluxo operacional compatível departamento. controlar. conforme figura 6. analisar desempenhos. realizar avaliações. a relação aluno-turma e outros . bem como os processos secundários de cada departamento. Apesar das instituições de ensino se organizarem de forma diversa. b) Deve-se verificar a dimensão do departamento de tecnologia. realizar matrículas. Semelhante ao item 4. e) Estruturação do fluxo operacional. processos secundários. ou seja: captar de alunos.

Os custos diretos. a atividade do departamento de informática. h) Nesse item a instituição deve-se trabalhar a questão relacionada aos direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio.103 levarão custos às atividades. dever-se-á apurar os quantificadores dos direcionadores. i) instituição pesquisada os direcionadores do consumo de atividades pelos Calculado os CIF lançados nos objetos de custeio. j) Todos os passos apresentados acima devem ser feitos com participação direta e ativa dos funcionários dos departamentos e todos os demais que seja possível obter os custos totais e se apurar os custos unitários dos . as atividades relacionadas com as turmas. no modelo os cálculos estão apresentados no item 4. para que se possam calcular os custos totais da instituição e os custos unitários dos objetos de custeio conforme definido.2. Como exemplo. conforme apresentado no item 4.1. o direcionador é o consumo específico de cada turma. Por exemplo. Por sua vez.4.7. reúne-se aos custos diretos. Ou seja. Em relação a esses quantificadores observara o seguinte critério: as atividades relacionadas com toda instituição. são necessários que sejam calculados. Além de se verificar quais são atividades que agregam valor ao processo operacional e aquelas que podem ser extintas. a financeiramente o planejamento estratégico”. É importante observar esse fundamento. para objetos de custeio. o elemento definidor do impacto das atividades na geração e absorção de custos na organização. o direcionador fundamental é o número de alunos por turma. relaciona-se com toda atividade da diretoria administrativa e financeira.6. De forma que. como “operacionalizar instituição. o direcionador é o número de solicitações por turma. conforme apresentado no item 4. “administrar o sistema audiovisual”. Associado à definição dos direcionadores. apesar de não ser foco do ABC. custeadas as atividades. definir-se-á os direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio e os quantificadores desses direcionadores. portanto o direcionador é o número de alunos por turma.6. Na objetos de custeio estão apresentados no item 4.5. Tratase de um dos fundamentos básicos do ABC: atividades consomem recursos e objetos de custeio consomem atividades. seu impacto no custo total da instituição. conforme item 4. Dessa forma saber-se-á os custos das atividades em cada departamento.

reduzindo-os e qualificando resultados. b) Os custos indiretos de toda a organização. sem com isso perder qualidade. conforme o consumo de cada uma delas. apesar de conceituada no campo de formação acadêmica. de forma que seja possível lançar custos nas atividades de forma técnica. A estruturação técnica que k) A estruturação da instituição pesquisada e a técnica utilizada na estruturação dois níveis. Naturalmente adequando às particularidades de cada instituição deverá ser feita pelos responsáveis pelo departamento de custos. distribuição dos CIF. conforme apresentado na tabela 10. material de informática e material de escritório consumidos pela biblioteca serão lançados no centro de custos da biblioteca e direcionados às atividades. Com isso. Por exemplo. devem ser buscadas na da funcionalidade operacional. e a gerenciar custos. de forma a serem direcionados aos centros de custos das atividades e levados a estas. alocação dos custos diretos e estruturação do relatório de custo total e custos unitários.3 Procedimentos em relação à IES pesquisada Em relação à IES pesquisada. c) Quantificar os direcionadores de custos para as atividades. dicionário de atividades. por direcionadores desenvolvidos especificamente para esse fim. como energia elétrica e consumo de água. servem de modelo para outras instituições de ensino. recomenda-se que se organize para propiciar a estruturação do sistema de informações de custos e de gestão de forma a reduzir atividades que não agregam valor. procurando ampliar o conceito que desfruta na sociedade. devem ser lançados em centro de custos específico. As medidas básicas seriam as seguintes: a) Estruturar-se em centros de custos das atividades. As informações organização. buscando o . a partir dos atores envolvidos. será possível lançar custos indiretos específicos ao centro de custo em que o consumo ocorreu.104 envolvidos no processo. salários. direcionadores nos 5.

g) Gerenciar e combater as resistências. qualificação informacional para que a instituição mantenha-se produtiva e 5. e) Integração do sistema de custos com a contabilidade.105 direcionador que represente de forma específica o elemento propulsor do consumo de recursos pelas atividades.4 Contribuição acadêmica e seqüência dos estudos A contribuição acadêmica da pesquisa relaciona-se à conclusão da viabilidade da dois níveis (de custos e de atividades) e das atividades em IES. buscando o direcionador que represente de forma específica o elemento propulsor do consumo de atividades pelos objetos de custeio. d) Quantificar os direcionadores de consumo de atividades pelos objetos de custeio de forma que seja possível lançar custos nos objetos de custeio. atendendo aos fundamentado em dois pontos: o envolvimento de todos na busca das informações com aqueles que a produzem e gerenciam os custos indiretos. de forma técnica. devidos aos sistemas de consistência contábil. para que não se obstrua o desenvolvimento do processo. evitar-se-ia a elevação de custos com novas estruturas departamentais. Os colaboradores da organização precisam compreender a importância da competitiva no mercado. f) É fundamental promover a conscientização dos envolvidos. h) Reestruturar os grupos sintéticos do plano de contas. como também a certificação da importância do envolvimento e participação de todos no processo interesses da IES. à detecção dos direcionadores nos para que as conclusões sejam as mais adequadas possíveis. Portanto o diferencial quanto a contribuição da pesquisa está implantação do ABC em IES e principalmente. e a detecção das atividades e . além de reduzir a possibilidade de erros na apuração dos dados. Dessa forma. de forma a propiciar um fluxo informacional que atenda aos aspectos tanto fiscais como gerenciais. de forma a alcançar o menor custo para os objetos de custeio de uma IES.

Robert S. fundamentalmente à dificuldade da apropriação de custos nos objetos de custeio.106 dos direcionadores de custos e atividades em uma IES. dos produtos e dos clientes Kaplan e Anderson (2007. considerando alguns estudos. para alocação dos custos dos recursos às atividades. time-driven-activity-based costing.4). produtos e clientes)”. que denominamos Time-Driven Activity-Based Costing (TDABC). desenvolver estruturas sistêmicas e de cálculos que atendam A sequência dos estudos deve relacionar-se à última versão do ABC. p. aplicado Anderson desenvolveram estudos que definem como direcionador fundamental para Esta nova abordagem. antes de direcioná-los para os objetos de custeio (pedidos. É nessa direção que são sugeridas novas pesquisas. ao eliminar a necessidade de pesquisas e de entrevistas com os empregados. Kaplan e Anderson (2007. o ABC o tempo desenvolvido nas atividades. após pesquisas e aplicações no mercado. proponentes do TDABC. (2009). Nesse sentido o ABC convencional poderá recair nos mesmos problemas do custeio por absorção se não uma houver correta apuração das informações necessárias e relação com o processo operacional. Portanto. custeio baseado em atividades e tempo. Kaplan e Anderson (2007). à IES. à quantificação deles e. Mas Souza et. apresentam algumas dificuldades ignoradas pelos . ou seja. e para apuração da lucratividade dos pedidos. al. oferece às empresas uma opção simples e prática para a determinação do custo e da capacidade de utilização de seus processos. desenvolveram o TDABC. O TDABC têm por objetivo superar as dificuldades apresentadas na prática do ABC convencional em relação à definição das atividades. 9) reafirmam essa ideia: “O TDABC simplifica o processo de custeio. à subjetividade no levantamento dos direcionadores. A partir desse ponto é possível especificamente às IES. p. Kaplan (responsável pelos estudos iniciais do ABC) e Steven R.

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o fator gerador do consumo de recursos das atividades do seu departamento? 4) Na sua opinião. qual é o elemento propulsor. o fator gerador do consumo do custo das atividades desenvolvidas pelo seu departamento. 2) Quais são as tarefas relacionadas com as atividades descritas? 3) Na sua opinião. pelas turmas da instituição? .116 APÊNDICES Apêndice A – Roteiro de entrevistas na instituição pesquisada Pesquisador: Paulo Vicente Coelho de Almeida Professor Orientador: Alfredo Alves de Oliveira Melo Faculdade Novos Horizontes Mestrado Acadêmico em Administração 1) Descreva as atividades do departamento sob sua responsabilidade. qual é o elemento propulsor.

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