BULLETIN OFFICIEL DES IMPTS

N 33 DU 20 MARS 2012
DIRECTION GNRALE DES FINANCES PUBLIQUES

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INSTRUCTION DU 9 MARS 2012
IMPOT SUR LE REVENU. IMPOT DE SOLIDARITE SUR LA FORTUNE. ALLEGEMENT DES OBLIGATIONS DECLARATIVES DES AYANTS DROIT DU DEFUNT AU TITRE DE LANNEE DU DECES.

(C.G.I., art. 204, 885 W et 1840 C) NOR : ECE L 12 20475 J Bureaux C 1 et C 2

PRESENTATION Larticle 53 de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2010 simplifie les modalits dclaratives limpt sur le revenu et limpt de solidarit sur la fortune (ISF) des ayants droit du dfunt, au titre de lanne du dcs de ce dernier. Le dlai spcifique, pour les ayants droit, de production de la dclaration des revenus imposables limpt sur le revenu du dfunt, dans les six mois de la date du dcs de celui-ci, est supprim. Cette dclaration est dsormais produite dans le dlai de droit commun fix l'article 175 du code gnral des impts (CGI). Larticle 1er de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 maintient lobligation de production dans les six mois de la date du dcs de la dclaration dISF du dfunt, sauf lorsque, compter de lISF d au titre de lanne 2012, cette dclaration se confond avec la dclaration densemble des revenus (redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine est infrieure trois millions deuros1). Le cas chant, sur demande des ayants droit, le notaire charg de la succession peut produire, selon les cas, la dclaration de revenus et la dclaration dISF du dfunt, si la succession n'est pas liquide la date de production de chacune de ces dclarations. Dans cette situation, il est alors personnellement passible des sanctions encourues en cas de retard ou dfaut de production. Il dispose toutefois d'un recours contre les ayants droit. La prsente instruction a pour objet de commenter ces dispositions.

1 Seuil applicable lISF d au titre des annes 2011 et 2012.

-13 507033 P - C.P. n 817 A.D. du 7-1-1975 B.O.I. Direction gnrale des finances publiques Directeur de publication : Philippe PARINI Impression : S.D.N.C. 82, rue du Marchal Lyautey BP 3045 78103 Saint-Germain-en-Laye cedex

20 mars 2012
Version imprime: I.S.S.N. 0982 801 X Version en ligne : I.S.S.N. 2105 2425 Responsable de rdaction : Toussaint CENDRIER Rdaction : CDFiP 17, Bd du Mont d'Est 93192 Noisy-le-Grand cedex

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SOMMAIRE

INTRODUCTION

Section 1 : Suppression du dlai de production dans les six mois du dcs de la dclaration de revenus du dfunt

1. Rgles applicables jusqu' limposition des revenus de lanne 2010 2. Rgles applicables compter de limposition des revenus de lanne 2011

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Section 2 : Maintien du dlai de production dans les six mois du dcs de la dclaration dimpt de solidarit sur la fortune du dfunt

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Section 3 : Facult de transfert des obligations dclaratives au notaire charg de la succession

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1. Objet du mandat donn au notaire 2. Conditions de mise en uvre du mandat 3. Effets du mandat 4. Modalits dclaratives 5. Sanctions encourues par le notaire charg de la succession 6. Recours du notaire contre les parties

16 18 19 21 23 26

Section 4 : Entre en vigueur

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Annexes :

Annexe I : Article 53 de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2010 et article 1er de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 Annexe II : Articles 204 et 1840 C du CGI dans leur rdaction issue de la rforme instaure par larticle 53 de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2011 ; article 885 W du CGI dans sa rdaction issue de larticle 1er de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011

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INTRODUCTION 1. Larticle 53 de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2010 simplifie et allge les modalits dclaratives limpt sur le revenu et limpt de solidarit sur la fortune (ISF) des ayants droit du dfunt au titre de lanne du dcs de ce dernier. Cet article supprime le dlai spcifique, pour les ayants droit, de production de la dclaration des revenus imposables limpt sur le revenu du dfunt, dans les six mois de la date du dcs. Cette dclaration est dsormais produite dans le dlai de droit commun fix l'article 175 du CGI. Larticle 1er de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 maintient lobligation de production dans les six mois de la date du dcs de la dclaration dISF du dfunt, sauf lorsque, compter de lISF d au titre de lanne 2012, cette dclaration se confond avec la dclaration densemble des revenus (redevables dont la valeur nette taxable de patrimoine est infrieure trois millions deuros)2. 2. Sur demande des ayants droit, le notaire charg de la succession peut tre mandat aux fins de produire, selon les cas, la dclaration de revenus et la dclaration dISF du dfunt, si la succession n'est pas liquide la date de production de chacune de ces dclarations. Dans cette situation, il est alors personnellement passible des sanctions encourues en cas de retard ou dfaut de production. Il dispose toutefois d'un recours contre les ayants droit. 3. La prsente instruction a pour objet de commenter ces dispositions. Sauf disposition contraire, les articles cits dans la prsente instruction sont ceux du code gnral des impts. Section 1 : Suppression du dlai de production dans les six mois du dcs de la dclaration de revenus du dfunt 1. Rgles applicables jusqu' limposition des revenus de lanne 2010 4. Lors du dcs dun contribuable, les ayants droit produisent la dclaration des revenus du dfunt, tablie selon les conditions et modalits mentionnes larticle 204. Cette dclaration est produite dans les six mois de la date du dcs, et est soumise aux rgles et sanctions prvues l'gard des dclarations densemble des revenus. 5. Lorsque le contribuable est dcd avant l'expiration du dlai effectif pour le dpt de la dclaration des revenus de lanne prcdente, les ayants droit dposent : - la dclaration des revenus du dfunt au titre de lanne prcdente, dans le dlai normal ; - puis la dclaration des revenus du dfunt au titre de lanne du dcs, dans les six mois de la date du dcs. Pour plus de prcisions, voir la DB 5 B 612 n 27 et 28, et la DB 5 B 4214, n 6 2. Rgles applicables compter de limposition des revenus de lanne 2011 6. Suppression du dlai de production dans les six mois. Larticle 53 de la loi de finances rectificative pour 2010 supprime le dlai spcifique, pour les ayants droit, de production de la dclaration des revenus imposables limpt sur le revenu du dfunt, au titre de lanne du dcs. En consquence, cette dclaration est dsormais produite dans le dlai de droit commun fix l'article 175. 7. Dlai de production de la dclaration densemble. Conformment larticle 175, le dlai de dpt de droit commun de la dclaration densemble des revenus est fix au plus tard le 1er mars de chaque anne pour les revenus de lanne prcdente.

2 Seuil applicable lISF d au titre des annes 2011 et 2012.

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Par ailleurs, les dclarations souscrites par voie lectronique en application de larticle 1649 quater B ter doivent parvenir ladministration avant une date limite diffrente selon la zone gographique dans laquelle lusager est domicili au 1er janvier de lanne de dpt de sa dclaration. Cela tant, en pratique, ces diffrents dlais font rgulirement lobjet dun report par dcision du ministre du budget. 8. Exemple. Si M. Martin dcde le 1er fvrier 2011, les ayants droit dposent : - la dclaration des revenus du dfunt au titre de lanne 2010, au 1er mars 2011, sauf report par dcision ministrielle ; - la dclaration des revenus du dfunt de lanne 2011, au 1 ministrielle.
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mars 2012, sauf report par dcision

Si M. Martin dcde le 1er juillet 2011, les ayants droit dposent la dclaration des revenus du dfunt de lanne er 2011 au 1 mars 2012, sauf report par dcision ministrielle. 9. Dlai de production dans les six mois maintenus pour les autres dclarations. La suppression du dlai spcifique de dclaration concerne uniquement la dclaration densemble des revenus imposables au nom du dfunt. Cette situation emporte le maintien de lobligation de dposer, conformment au 4 de larticle 201 et au 3 de larticle 202, la dclaration des bnfices professionnels (BIC, BNC, BA) dans les six mois de la date du dcs de lexploitant. Pour plus de prcisions sur ce point, voir la DB 5 B 6111 n 28 10. Par ailleurs, les rgles dimposition limpt sur le revenu en cas de dcs en cours danne dun contribuable ne sont pas modifies. 11. Entre en vigueur. La suppression du dlai spcifique de dpt de la dclaration des revenus du dfunt sapplique compter de limposition des revenus de 2011. Section 2 : Maintien du dlai de production dans les six mois du dcs de la dclaration dimpt de solidarit sur la fortune du dfunt 12. Larticle 885 W, dans sa rdaction issue de larticle 1er de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011, supprime, compter de lISF d au titre de lanne 2012, lobligation de production de la dclaration dISF pour les redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine est infrieure trois millions deuros3. Ces redevables sont en effet seulement tenus de porter le montant de la valeur nette taxable de leur patrimoine sur leur dclaration densemble des revenus4. Par suite, seuls les ayants droit des redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine excde le seuil prcit restent tenus lobligation de dposer la dclaration dimpt de solidarit sur la fortune dans les six mois du dcs. 13. Exemple : M. Martin dcde le 1er fvrier 2012, les ayants droit doivent :
er - si la valeur nette taxable du patrimoine du dfunt au 1 janvier 2012 est infrieure trois millions er deuros3, dposer la dclaration des revenus du dfunt de lanne 2011 en la mentionnant, au 1 mars 2012, sauf report par dcision ministrielle ;

- si la valeur nette taxable de son patrimoine au 1er janvier 2012 est suprieure ou gale trois millions deuros3, souscrire avant le 1er aot 2012 une dclaration dISF qui sera dpose et accompagne du paiement de limpt au service des impts du domicile du dfunt. Section 3 : Facult de transfert des obligations dclaratives au notaire charg de la succession 14. Sur demande des ayants droit et dans le cadre du mandat qui lui est accord, le notaire charg de la succession peut produire, selon les cas, la dclaration de revenus et la dclaration dISF du dfunt (si la valeur nette taxable de son patrimoine au 1er janvier de lanne de son dcs est suprieure ou gale trois millions deuros3) dans la mesure o la succession n'est pas liquide la date de production de la dclaration.
3 Seuil applicable lISF d au titre des annes 2011 et 2012. 4 Il sagit des redevables de lISF dont la valeur nette taxable du patrimoine est suprieure ou gale 1,3 million deuros et infrieure 3 millions deuros.

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La date de production de la dclaration sentend de la date laquelle la dclaration est envoye ou dpose.
er Exemple. Les ayants droit chargent le notaire de produire la dclaration de revenus le 1 mars, la succession nayant pas encore t liquide. Si la date limite de dpt de la dclaration papier est fixe au 30 mai de cette anne, le notaire pourra dposer la dclaration dimpt au plus tard le 30 mai et condition que la succession ne soit toujours pas liquide. Sil dpose cette dclaration le 15 avril, il peut liquider la succession ds le 16 avril.

15. Dans cette situation, il est alors personnellement passible des sanctions encourues en cas de retard ou dfaut de production de la dclaration. Il dispose toutefois d'un recours contre les ayants droit. 1. Objet du mandat donn au notaire 16. Le mandat accord au notaire charg de la succession par les ayants droit du dfunt peut concerner, selon les cas, la production : - de la dclaration des revenus imposables limpt sur le revenu au nom du dfunt et au titre de lanne du dcs (art. 204, 2). Cette dclaration intervient dans le dlai normal de la dclaration densemble selon les modalits dclaratives de droit commun (voir n 7 11). Il est rappel que le mandataire qui signe la dclaration doit justifier du mandat gnral ou spcial en vertu duquel il agit (voir en ce sens la documentation administrative parue sous la rfrence 5 B 4213, n 6) ; - de la dclaration dimpt de solidarit sur la fortune, conformment au III de larticle 885 W, pour le compte dune personne dcde entre le 1er janvier et le 15 juin. Cette dclaration doit tre produite dans les six mois du dcs (voir n 12) si la valeur nette taxable du patrimoine du dfunt est au 1er janvier de lanne de son dcs suprieure ou gale trois millions deuros5. Il est rappel que le droit de souscrire la dclaration au nom du redevable ne peut tre dlgu que par un mandat spcial (voir en ce sens la documentation administrative parue sous la rfrence 7 S 511, n 5). 17. Le transfert des obligations dclaratives peut tre partiel et porter exclusivement sur la dclaration dimpt sur le revenu ou sur la dclaration dISF. 2. Conditions de mise en uvre du mandat 18. La possibilit pour le notaire dtre mandataire des ayants droit pour la souscription de la ou des dclarations dimpt sur le revenu ou dISF prcites est soumise au respect des conditions suivantes : - le transfert des obligations dclaratives est accept expressment par le notaire charg de la succession. Ce dernier est, en effet, libre daccepter ou de refuser la demande des ayants droit du dfunt ; - la succession nest pas liquide la date laquelle la dclaration est dpose (cf. n14). 3. Effets du mandat 19. Effets du mandat lgard des ayants droit du dfunt. Le mandat a pour effet de librer les ayants droit du dfunt des obligations dclaratives mentionnes au 2 de larticle 204 (dclaration des revenus imposables du dfunt au titre de lanne du dcs) et au III de larticle 885 W (dclaration dISF pour le compte dune personne dcde entre le 1er janvier et le 15 juin). Toutefois, les ayants droit du dfunt qui transfrent leurs obligations dclaratives demeurent les redevables lgaux des impositions des revenus du dfunt. Il sont donc redevables du paiement des droits des impositions prcites et des sanctions qui ne sont pas expressment applicables aux notaires.

5 Seuil applicable lISF d au titre des annes 2011 et 2012.

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20. Effets du mandat lgard du notaire charg de la succession. Si le notaire accepte de souscrire en lieu et place des ayants droits du dfunt, la (ou les) dclaration (s) mentionne (s) au n 14, il est alors personnellement passible des sanctions encourues en cas de dfaut ou de retard de production de la dclaration. Il dispose toutefois, conformment larticle 1840 C, dun recours contre les ayants droit du dfunt. 4. Modalits dclaratives 21. Impt sur le revenu. Lorsque la dclaration densemble des revenus est dpose par le notaire au titre du mandat mentionn au n 16, celui ci appose son cachet accompagn de sa signature et coche la case TA en bas de la page 1 de la dclaration 2042. 22. Impt de solidarit sur la fortune. Lorsque la dclaration est dpose par le notaire au titre du mandat qui lui est donn par les ayants droit (voir n 16), celui-ci doit cocher la case correspondant sa situation, apposer son cachet accompagn de sa signature, prciser son identit et son adresse dans le cadre Identit et adresse du dclarant sil nest pas le redevable sur la page 1 de la dclaration n 2725. 5. Sanctions encourues par le notaire charg de la succession 23. Sanctions en cas de dfaut ou de retard dans la souscription dune dclaration. Conformment larticle 1840 C, le notaire charg de la succession, qui a accept le mandat confi par les ayants droit lui confiant la responsabilit dassumer les obligations dclaratives mentionnes au n 14, est personnellement passible des sanctions applicables en cas de dfaut ou de retard dans la souscription de dclaration : - majoration de 10 %, du montant des droits mis la charge du contribuable ou rsultant de la dclaration ou de lacte dpos tardivement, en labsence de mise en demeure ou en cas de dpt de la dclaration ou de lacte dans les trente jours suivant la rception dune mise en demeure, notifie par pli recommand, davoir le produire dans ce dlai (a du 1 de larticle 1728); - majoration de 40 %, du montant des droits mis la charge du contribuable ou rsultant de la dclaration ou de lacte dpos tardivement, lorsque la dclaration ou lacte na pas t dpos dans les trente jours suivant la rception dune mise en demeure, notifie par pli recommand, davoir la produire dans ce dlai (b du 1 de larticle 1728). Pour plus de prcisions sur ce point, se reporter linstruction administrative 13 N 1-07 24. Pnalits non applicables. Les pnalits qui ne sont pas expressment mentionnes au n 23 ne sont pas applicables au notaire charg de la succession qui a accept le mandat des ayants droit du dfunt. 25. Ainsi, le notaire ntant pas le redevable lgal des impositions du dfunt, celui-ci nest notamment pas sanctionn : - en cas de dcouverte dune activit occulte (c du 1 de larticle 1728) ; - en cas dinsuffisances, omissions ou inexactitudes releves dans les dclarations quil a souscrites en lieu et place des ayants droit (article 1729). En outre, lintrt de retard (article 1727) ne lui est pas applicable. 6. Recours du notaire contre les parties 26. Conformment larticle 1840 C, le notaire peut effectuer un recours contre les parties. Cette action solidaire contre les ayants droit concerne les sanctions que le notaire peut tre amen supporter du fait de lacceptation du mandat confi par les ayants droits.

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Section 4 : Entre en vigueur 27. La possibilit pour les ayants droit du dfunt de transfrer ces obligations dclaratives au notaire charg de la succession est applicable compter de limposition des revenus de lanne 2011 et de limpt de solidarit sur la fortune d compter du 1er janvier 2011.
er Les pnalits sappliquent aux propositions de rectification notifies compter du 1 janvier 2011.

DB annote : III du B de la DB 5 B 4214, DB 5 B 4213, I du D de la DB 5 B 612 et II du B de la DB 7 S 511.

La Directrice de la lgislation fiscale

Marie-Christine LEPETIT

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Annexe I 1. Article 53 de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2010

I. Le 2 de l'article 204 du code gnral des impts est ainsi modifi : 1 A la fin de la premire phrase, les mots : dans les six mois de la date du dcs sont supprims ; 2 Aprs la premire phrase, il est insr une phrase ainsi rdige : Le cas chant, le notaire charg de la succession peut produire cette dclaration la demande des ayants droit si la succession n'est pas liquide la date de production de la dclaration. II. Le III de l'article 885 W du mme code est complt par deux phrases ainsi rdiges : La dclaration mentionne au I est produite par les ayants droit du dfunt dans les six mois de la date du dcs. Le cas chant, le notaire charg de la succession peut produire cette dclaration la demande des ayants droit si la succession n'est pas liquide la date de production de la dclaration. III. L'article 1840 C du mme code est complt par un alina ainsi rdig : Les notaires sont galement personnellement passibles de la majoration prvue aux a et b du 1 de l'article 1728 lorsqu'ils ont accept la demande des ayants droit d'assumer les obligations dclaratives mentionnes au 2 de l'article 204 et au III de l'article 885 W, sauf leur recours contre les parties. IV. Le I s'applique compter de l'imposition des revenus de l'anne 2011, le II s'applique pour l'impt de er solidarit sur la fortune d compter du 1 janvier 2011 et le III s'applique aux propositions de rectification er notifies compter du 1 janvier 2011.
er 2. Article 1 de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 (extraits)

I. - Le code gnral des impts est ainsi modifi : () 5 L'article 885 W (du code gnral des impts) est ainsi modifi : a) Au I, l'alina est prcd de la mention : 1. et il est ajout un 2 ainsi rdig : 2. Par exception au 1, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable comprise dans les limites de la deuxime ligne de la premire colonne du tableau du 1 du I de l'article 885 U et qui sont tenus l'obligation de dposer la dclaration annuelle prvue l'article 170 mentionnent la valeur nette taxable de leur patrimoine seulement sur cette dclaration. La valeur nette taxable du patrimoine des concubins notoires et de celui des enfants mineurs lorsque les concubins ont l'administration lgale de leurs biens est porte sur la dclaration de l'un ou l'autre des concubins. ; b) A la fin du II et la deuxime phrase du III, la rfrence : I est remplace par la rfrence : 1 du I ; ()

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Annexe II - Articles 204 et 1840 C du CGI issus de la rforme instaure par larticle 53de la loi n 2010-1658 du 29 dcembre 2010 de finances rectificative pour 2010; - Article 885 W du CGI dans sa rdaction issue de larticle 1 de la loi n 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011. Article 204 : 1. Dans le cas de dcs du contribuable ou de l'un ou l'autre des poux soumis une imposition commune, l'impt sur le revenu est tabli en raison des revenus dont le dfunt a dispos pendant l'anne de son dcs et des bnfices industriels et commerciaux raliss depuis la fin du dernier exercice tax. L'impt porte galement sur les revenus dont la distribution ou le versement rsulte du dcs, s'ils n'ont pas t prcdemment imposs et sur ceux que le dfunt a acquis sans avoir la disposition antrieurement son dcs. Toutefois, les revenus dont la disposition rsulte du dcs ou que le dfunt a acquis sans en avoir la disposition avant son dcs font l'objet d'une imposition distincte lorsqu'ils ne devaient choir normalement qu'au cours d'une anne postrieure au dcs. L'anne du dcs d'un pensionn impos suivant les modalits prvues au e du 5 de l'article 158, l'impt est tabli raison des arrrages courus depuis la dernire mensualit soumise l'impt au titre de l'anne prcdente. 1 bis. Les impositions tablies aprs le dcs dans les conditions prvues par l'article L 172 du livre des procdures fiscales en cas d'omission ou d'insuffisance d'imposition, ainsi que toutes autres impositions dues par les hritiers du chef du dfunt, ne sont pas admises en dduction du revenu des hritiers pour l'tablissement de l'impt sur le revenu dont ces derniers sont passibles. 2. La dclaration des revenus imposables en vertu du prsent article est produite par les ayants droit du dfunt. Le cas chant, le notaire charg de la succession peut produire cette dclaration la demande des ayants droit si la succession n'est pas liquide la date de production de la dclaration. Elle est soumise aux rgles et sanctions prvues l'gard des dclarations annuelles. Les demandes d'claircissements et de justifications prvues par les articles L 10 et L 16 du livre des procdures fiscales ainsi que les propositions de rectification mentionnes l'article L 57 du mme livre peuvent tre valablement adresses l'un quelconque des ayants droit ou des signataires de la dclaration de succession. Article 885 W : I. 1. Les redevables doivent souscrire au plus tard le 15 juin de chaque anne une dclaration de leur fortune er dpose au service des impts de leur domicile au 1 janvier et accompagne du paiement de l'impt. 2. Par exception au 1, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable comprise dans les limites de la deuxime ligne de la premire colonne du tableau du 1 du I de larticle 885 U et qui sont tenus lobligation de dposer la dclaration annuelle prvue larticle 170 mentionnent la valeur nette taxable de leur patrimoine seulement sur cette dclaration. La valeur nette taxable du patrimoine des concubins notoires et de celui des enfants mineurs lorsque les concubins ont ladministration lgale de leurs biens est porte sur la dclaration de lun ou lautre des concubins. II. Les poux et les partenaires lis par un pacte civil de solidarit dfini par l'article 515-1 du code civil doivent conjointement signer la dclaration prvue au 1 du I. III. En cas de dcs du redevable, les dispositions du 2 de l'article 204 sont applicables. La dclaration mentionne au 1 du I est produite par les ayants droit du dfunt dans les six mois de la date du dcs. Le cas chant, le notaire charg de la succession peut produire cette dclaration la demande des ayants droit si la succession n'est pas liquide la date de production de la dclaration.
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Article 1840 C : Les notaires, les huissiers et autres agents ayant pouvoir de faire des actes et procs-verbaux, les greffiers et les autorits administratives qui ont nglig de soumettre l'enregistrement ou la formalit fusionne, dans les dlais fixs, les actes qu'ils sont tenus de prsenter l'une ou l'autre de ces formalits sont personnellement passibles de la majoration prvue au 1 de l'article 1728. Ils sont, en outre, tenus du paiement des droits ou taxes, sauf leur recours contre les parties pour ces droits ou taxes seulement. Ces dispositions sont applicables aux officiers d'administration de la marine. Les notaires sont galement personnellement passibles de la majoration prvue aux a et b du 1 de l'article 1728 lorsqu'ils ont accept la demande des ayants droit d'assumer les obligations dclaratives mentionnes au 2 de l'article 204 et au III de l'article 885 W, sauf leur recours contre les parties.

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