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SEBENTA DE CONTABILIDADE FINANCEIRA II

Cursos: Contabilidade Fiscalidade Finanas Gesto Bancria Docentes: Snia Monteiro Jos Manuel Pereira Patrcia Gomes Rui Gomes

Ano Lectivo 2008/09

Instituto Politcnico do Cvado e do Ave Escola Superior de Gesto

CONTABILIDADE FINANCEIRA II

1. Gastos e operaes com o Pessoal CONCEITOS Os recursos humanos implicam gastos: remuneraes fixas e/ou variveis recebidas pelos trabalhadores vinculados empresa por contrato individual de trabalho; remuneraes fixas e/ou variveis atribudas aos rgos sociais da empresa; contribuies para a Segurana Social; seguros obrigatrios e facultativos efectuados a favor do pessoal gastos de carcter social formao profissional indemnizao por despedimento atribuio de benefcios de reforma Contabilisticamente, so de considerar Gastos com Pessoal os relativos aos rgos estatutrios e pessoal vinculado empresa (trabalho dependente) Os honorrios pagos a trabalhadores independentes servios externos. CONTRIBUIES, IMPOSTOS E OUTROS ENCARGOS INERENTES AOS GASTOS COM O PESSOAL Os rendimentos do trabalho dependente esto, de um modo geral, sujeitos s seguintes contribuies e impostos: contribuio para a Segurana Social IRS
CONTRIBUIES PARA A SEGURANA SOCIAL a) Regime geral dos trabalhadores por conta de outrem

No so consideradas remuneraes para efeitos da Segurana Social, essencialmente: despesas de transporte ajudas de custo indemnizaes pela no concesso de frias complementos de subsdios na doena e complementos de penso
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subsdios pagos pelas entidades patronais aos trabalhadores a prestar

servio militar subsdios concedidos a trabalhadores para estudos dos filhos ou frequncia de infantrios subsdios destinados ao pagamento de despesas com assistncia mdica ou hospitalizao do trabalhador ou seus familiares valores mensais de despesas de representao atribudos a gestores/outros profissionais, cujos cargos o exijam abonos para falhas indemnizao paga ao trabalhador pela cessao, antes de findo o prazo, do contrato a termo valores das refeies tomadas pelos trabalhadores em refeitrios da entidade subsdios de refeio no sujeitos a IRS

A taxa contributiva de 34,75%, correspondendo a :


entidade patronal:

23,75% (23,25% + 0,5% para o risco de doena profissional) Nota: Entidades sem fins lucrativos: 21%
beneficirios:

11%

b) Membros dos rgos das pessoas colectivas Administradores, directores e gerentes das sociedades e das

(...)

cooperativas; Administradores das pessoas colectivas gestoras ou administradoras de outras pessoas colectivas; Gestores das empresas pblicas ou de outras pessoas colectivas; Membros dos rgos internos de fiscalizao das pessoas colectivas, excepto ROC

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Excluses:
Membros dos rgos estatutrios de pessoas colectivas sem fim

lucrativo que no recebam qualquer tipo de remunerao Scios que detenham a qualidade de gerente mas no exeram de facto essa actividade nem aufiram remunerao (...) A taxa contributiva de 31,25%, correspondendo a:
Entidade patronal: 21,25% Beneficirios: 10%

O pagamento das contribuies efectuado at ao dia 15 do ms seguinte quele a que respeitam, com base em folhas de remuneraes apresentadas pelas entidades.
Nota 1 - Quando as empresas recrutam jovens em situao de 1 empreso1 ou desempregados de longa durao2, podem beneficiar da dispensa do pagamento de contribuies Segurana Social, na parte que lhes cabe como entidades patronais Nota 2 - No mbito das medidas especficas de apoio ao emprego s micro e pequenas empresas, as entidades empregadoras de direito privado podem beneficiar de uma reduo de 3 pontos percentuais, na taxa contributiva para a segurana social a seu cargo, em relao a trabalhadores com 45 anos ou mais, desde que: a) Tenham a situao contributiva perante a segurana social regularizada; b) Tenham ao seu servio menos at 49 trabalhadores, inclusive; c) Mantenham o nvel de emprego durante o ano de 2009. (ver Portaria n. 130/2009,de 30 de Janeiro)

Consideram-se nesta situao pessoas com idade 16 anos ou < 30 anos, inscritas nos Centros de Emprego e que nunca tenham celebrado um contrato de trabalho, e que com a empresa celebrem um contrato de trabalho por tempo indeterminado. 2 Consideram-se nesta situao trabalhadores que se encontrem desempregados h mais de 1 ano, inscritos nos Centros de Emprego e ainda os que, tendo idade no < 18 anos, estejam disponveis para o trabalho, nunca tenham celebrado contrato por tempo indeterminado e se encontrem inscritos nos Centros de Emprego h mais de 1 ano. 5

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IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DO TRABALHO (IRS)

Trabalho dependente (categoria A) No so sujeitos a IRS (art. 2 CIRS)


subsdios de refeio na parte em que no exceda 50% do limite legal

estabelecido abonos para falhas na parte em que no exceda 5% da remunerao mensal fixa ajudas de custo e importncias auferidas pela utilizao de automvel prprio, na parte em que ambas no excedam os limites legais anualmente fixados abonos de famlia e respectivas prestaes complementares que no excedam os limites legais ()

As entidades devedoras de rendimentos da categoria A, esto obrigadas a deduzir o imposto no momento do seu pagamento ou colocao disposio dos respectivos titulares e proceder sua entrega at ao dia 20 do ms seguinte quele em que foi deduzido (art. 98 a 101 CIRS) Anualmente so publicadas as tabelas de reteno mensal relativamente ao trabalho dependente, as quais tomam em considerao a situao pessoal e familiar dos sujeitos passivos: Tabela I - no casado Tabela II - casado - nico titular Tabela III - casado - dois titulares Tabela IV - no casado - deficiente Tabela V - casado - nico titular - deficiente Tabela VI - casado - dois titulares - deficiente No caso das remuneraes do trabalho dependente compreenderem exclusivamente montantes variveis, a reteno do imposto efectuada de acordo com a tabela fixada no art. 100 CIRS.

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PROCESSAMENTO E PAGAMENTO DOS GASTOS C/ O PESSOAL A contabilizao das remuneraes efectuada, de uma forma normalizada, nas seguintes fases: 1 fase: processamento das remuneraes3 dentro do ms a que respeitam 2 fase: processamento dos encargos sobre remuneraes (parte patronal) dentro do ms a que respeitem 3 fase: pagamento das remuneraes lquidas ao pessoal, dos impostos e contribuies ao Estado e de quaisquer outras retenes efectuadas. FASE I : Processamento das remuneraes
23 Pessoal 231 Remuneraes a pagar 2311 Aos rgos sociais 2312 Ao pessoal VL 63 Gastos c/ pessoal 631 Remuneraes rgos sociais 632 Remuneraes do pessoal

24 Estado outros entes pub. 2421 Reteno IRS - trab dependente IRS VI

245 Contrib. p/ segurana social Seg. social


VI: vencimento ilquido IRS retido (conforme taxas definidas nas tabelas) Segurana social a cargo do trabalhador: 11% * VI VL : vencimento lquido = VI - (IRS + Seg. social)

Remuneraes - comportam essencialmente: - remunerao base, com referncia a um ms de trabalho - remuneraes complementares de natureza fixa (diuturnidades, subsdios por iseno de horrio ...) - remuneraes variveis (subsidio de produtividade, comisses, trabalho suplementar...) 7

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FASE II : Processamento dos encargos sociais (da entidade patronal)

24 Estado e o. entes pblicos 245 Contrib. p/ segurana social

63 Gastos c/ pessoal 635 Encargos sobre Rem.

Seg. social a cargo da empresa 23,75%

FASE III : Pagamento das remuneraes e descontos

a) Pagamento das remuneraes

11 / 12

2311/2312

VL

b) Pagamento s restantes entidades 11 / 12 IRS 2421

245 Seg social (trab. + empresa)

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OUTROS GASTOS COM O PESSOAL Prmios de seguro de acidentes de trabalho e doenas profissionais

636 / 11 ou 12 Conta 277 Sindicatos (sugesto nossa)

Movimentam-se nesta conta todas as dvidas com os sindicatos, quando se procede reteno pela empresa das quotas sindicais dos seus trabalhadores. creditada pelo valor das quotas, aquando do processamento das remuneraes, sendo debitada pelo pagamento. Caso haja na empresa trabalhadores com filiaes sindicais diferentes, a conta 277 dever ser subdividida:
2771 Sindicato trabalhadores de escritrio 2772 Sindicato trabalhadores metalrgicos (...)

Adiantamentos por conta de remuneraes: conta 2321: Adiant. rgos sociais Conta 2322: Adiant. ao pessoal pela concesso do adiantamento 2321 ou 2322 / 11 ou 12 pelo processamento das remuneraes 631 ou 632 2311 ou 2312 245 2421 2321 ou 2322

pelo pagamento das remuneraes lquidas, deduzidas do adiantamento 2311 ou 2312 / 12

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Contas 2371 Caues de rgos sociais 2372 Caues do pessoal

Por norma estas contas registam os depsitos de garantia em dinheiro, prestadas pelos membros dos rgos sociais e pelo pessoal, determinados pela lei, pelos estatutos ou pelos regulamentos aplicveis.
pela entrega da cauo por parte dos rgos sociais/pessoal 11 ou 12 / 2371 ou 2372 restituio da cauo 2371 ou 2372 / 11 ou 12

Qualquer movimento no contemplado nas contas j referidas, quer com os rgos sociais, quer com o pessoal, o SNC reserva as subcontas:
2381 Outras operaes com rgos sociais 2382 Outras operaes com pessoal

HONORRIOS Correspondem a remuneraes atribudas a trabalhadores independentes, resultantes de servios prestados. Tais trabalhadores esto obrigados apresentao de recibo modelo 6 - Recibo verde. As empresas com contabilidade organizada esto obrigadas a proceder reteno do IRS taxa de 20%, desde que os trabalhadores independentes tenham um nvel anual de honorrios igual ou superior a 10.000 (art. 53 CIVA) ou declarem interesse na referida reteno. A reteno de IRS no entanto dispensada, a ttulo facultativo, quando o total de rendimentos a receber durante o ano pelo sujeito passivo for previsivelmente inferior ao limite fixado no art. 53, n1 do CIVA ( 10 mil euros). As retenes de IRS relativas categoria B so entregues nos mesmos prazos referidos relativamente categoria A - dia 20 No que respeita Segurana social, os trabalhadores independentes sero sujeitos a regime prprio (contribuio de 25,4%) no existindo qualquer repercusso em termos de entidade pagadora.
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De acordo com o SNC, os honorrios so contabilizados na conta 6224 FSE Honorrios, sempre que os mesmos sejam de considerar gastos do exerccio. Em algumas circunstncias so efectuados pagamentos a ttulo de adiantamentos por conta de honorrios.
Movimentao: Pagamento de honorrios com reteno de imposto e IVA 11 ou 12 VL 6224 Honorrios VI

2422 IRS

24323x IVA

Existindo adiantamento 11 ou 12 (a) (c )

6224 (b) H. ILIQ.

278 (a) (c) (b) H. LIQ.

2422 (b)
IRS

24323x (b)
IVA

(a) Adiantamento (b) Contabilizao dos honorrios (c) Pagamento diferena se existir

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ENCARGOS COM FRIAS


De acordo com a legislao laboral, o direito a frias e subsdio adquire-se com a celebrao do contrato de trabalho e vence-se no dia 1 de Janeiro de cada ano civil. O direito a frias irrenuncivel e seu gozo no pode ser substitudo por qualquer compensao econmica ou outra, salvo nos casos expressamente previstos na lei. O perodo anual de frias de 22 (+ 3) dias teis. J os trabalhadores admitidos ao abrigo de contrato, a termo ou sem termo, cuja durao seja inferior a 6 meses tm direito a um perodo de frias equivalente a 2 dias teis por cada ms completo de durao do contrato, que por norma dever ser gozado imediatamente antes da respectiva cessao. No ano da contratao, o trabalhador tem direito, aps seis meses completos de execuo do contrato, a gozar 2 dias teis de frias por cada ms de durao do contrato, at ao mximo de 20 dias teis. A retribuio correspondente ao perodo de frias no pode ser inferior que os trabalhadores receberiam se estivessem em servio efectivo (claro que no inclui subsdios pagos em funo dos dias efectivos de trabalho). Alm desta retribuio, os trabalhadores tm direito a um subsdio de frias de igual montante. Estamos perante gastos que devero ser estimados e contabilizados no perodo a que respeitam, ainda que apenas se tornem exigveis no exerccio seguinte.

( conta 2722 Devedores por Acrscimos de Gastos) Questes que se levantam no clculo e contabilizao da estimativa:
Devem ser tomadas em considerao as remuneraes em vigor data de balano ou deve ser feita com base nas remuneraes que previsivelmente sero praticadas no exerccio em que as frias so gozadas e pagas?

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Devem os aumentos salariais verificados no ano em que os encargos com frias so pagos ser considerados como um gasto do exerccio a que se reporta o direito a frias ou um gasto do exerccio em que tais aumentos foram concedidos?

- Entende-se que a estimativa deve ser determinada e contabilizada como um gasto no perodo a que respeitam os encargos com frias, tendo em conta as remuneraes que previsivelmente sero pagas no perodo em que o direito se vence. - A diferena entre a estimativa efectuada e os encargos efectivamente verificados pode ser considerada um componente dos gastos com pessoal do exerccio em que a mesma apurada.
CONTABILIZAO (A) Previso, em 31/12/n dos encargos com frias a levar a gasto do prprio exerccio ANO N Gastos previstos Remunerao rgos sociais Remunerao pessoal Encargos sobre remuneraes Dbito Crdito 2722 631 632 635

(B) Processamento dos encargos sobre frias referentes ao trabalho prestado no ano anterior ANO N+1 Dbito Crdito

Gastos reais com o pessoal 2722 Reteno IRS Segurana social (11%+23,75%) Sindicato Remuneraes lquidas se valor real > valor previsto para encargos com frias a diferena gasto do exerccio e debita-se:

2421 245 277 231

63 ou 6881
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se valor real< valor previsto para encargos com frias a diferena rendimento do exerccio e credita-se: 63 ou 7881

(A) Contabilizao das estimativas no final do ano 272 Devedores e Cred. por Acrscimos 2722X Frias (1) 2722Y Subsdio frias (2) 2722Z Seg social (3) 2722W Seg. acid. Trabalho 636 635

631ou 632

(4)

(1) Estimativa de frias dos rgos sociais e pessoal (2) Estimativa de subsdio de frias dos rgos sociais e pessoal (3) Estimativa das contribuies para a segurana social (4) Estimativa referente aos seguros obrigatrios

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(B) Contabilizao no exerccio em que as remuneraes e encargos forem processados

2311 ou 2312

2722Dev. e Cred. por Acrsc.gastos 2722X - Frias (1) Si

2421

2722Y-Subs. frias (2) Si

11ou12 245 (5) (3) Si 2722Z- Encargos Seg Social

277

2722W- Seg acid trab Si (4)

(1) Processamento das remuneraes referentes ao perodo de frias (2) Processamento do subsdio de frias (3) Processamento dos encargos sociais sobre remuneraes do perodo de frias subsdio de frias (4) Aviso ou pedido de pagamento da seguradora (5) Pagamento das diferentes responsabilidades nos prazos estabelecidos

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2. Investimentos (Classe 4)

A classe 4 do cdigo de contas do SNC inclui os investimentos que tm carcter de permanncia e continuidade, ou seja, espera-se que no sejam realizados (vendidos ou consumidos) no decurso normal do ciclo operacional da entidade (Notas de enquadramento do SNC). Correspondem, por isso, a activos no correntes, esperando-se a sua permanncia na entidade por um perodo superior a 12 meses. Esto contempladas as seguintes subclasses de investimentos: 41 Investimentos Financeiros 42 Propriedades de Investimento 43 Activos Fixos Tangveis 44 Activos Intangveis 45 - Investimentos em curso 46 Activos no correntes detidos para venda A natureza do bem no o atributo determinante na classificao dentro da classe, mas sim a sua funo no processo produtivo ou na actividade da empresa. CLASSIFICAO DOS INVESTIMENTOS Activos Fixos Tangveis: Elementos patrimoniais mveis ou imveis, adquiridos ou fabricados pela prpria empresa, que se destinam a permanecer na empresa por um prazo > 1 ano. Activos Intangveis: Elementos patrimoniais no monetrios e sem substncia fsica, que se mantm na empresa com carcter de permanncia. Investimentos financeiros: Elementos patrimoniais que representam participaes de capital da empresa noutra empresa, e outras aplicaes financeiras.
Investimentos de rendimento

Investimentos tcnicos

Propriedades de Investimento: Inclui os terrenos e/ou edifcios detidos com o intuito de obter rendas e/ou valorizao do capital investido. Investimentos em curso: Inclui os elementos que no se encontram concludos data de encerramento do exerccio.

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RECONHECIMENTO:

Atendendo ao conceito de activo presente na estrutura conceptual, h dois factores essenciais para reconhecer um investimento: - Seja provvel que venham a fluir benefcios econmicos para a entidade, associados ao elemento a reconhecer; - O custo do elemento deve ser mensurado com fiabilidade.

MENSURAO: - Regra geral: Os bens do activo imobilizado devem ser valorizados ao custo de aquisio ou ao custo de produo. - H, contudo, algumas especificidades que sero analisadas de seguida em cada subclasse de investimentos como a introduo do critrio do justo valor em determinado tipo de activos.

IVA - Regra geral: as operaes inerentes aos investimentos so passveis de IVA. - A locao de imveis e transaces sujeitas a IMT
Transmisso Onerosa de Imveis) (Imposto Municipal sobre a

esto isentas de IVA.

- O sujeito passivo poder deduzir o imposto pago: 24322-IVA ded. investimentos


-

O imposto suportado na aquisio, fabrico ou importao, locao, utilizao, transformao e reparao de viaturas de turismo
(1),

barcos de recreio,

helicpteros, avies, motos e motociclos no dedutvel - este acrescido ao custo de aquisio do activo.
(1) Veculo automvel que no se destine unicamente ao transporte de mercadorias, ao uso agrcola ou que no tenha mais de 9 lugares, sendo misto ou de passageiros.

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2.1. Activos Fixos Tangveis (NCRF n 7)

2.1.1 Conceitos: definio e reconhecimento DEFINIO Os activos fixos tangveis (ATF) so activos no correntes e incorporam os elementos que sejam detidos por uma empresa para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos e se espera que sejam usados durante mais do que um perodo (NCRF 7, 6) Inclui igualmente as benfeitorias e as grandes reparaes que sejam de acrescer ao custo daqueles investimentos, ou seja estas reparaes acrescentam vida til ao bem logo devem ser reconhecidas e adicionadas ao valor inicial do investimento realizado.

So ainda considerados ATF os bens detidos em regime de locao financeira conforme disposto da NCRF 9 Locaes (a desenvolver no ponto 1.2.4 desta sebenta). Quando os elementos do AFT so adquiridos tendo como contrapartida a obteno de subsdios de Governo, deve aplicar-se o disposto na NCRF n 22 (a desenvolver no ponto 1.4 desta sebenta).

Assim, a conta de AFT est desagregada da seguinte forma: 43 Activos Fixos Tangveis 431 Terrenos e recursos naturais 432 Edifcios e outras construes 433 Equipamento bsico 434 Equipamento de transporte 435 Equipamento Administrativo 436 Equipamento Biolgicos 437 Outros activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 439 Perdas por imparidade acumuladas
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RECONHECIMENTO O reconhecimento dos ATF deve atender aos critrios definidos para o reconhecimento de um elemento do activo (7):
Elevada probabilidade de flurem benefcios econmicos para a entidade, associados ao elemento a reconhecer O custo do elemento deve mensurado com fiabilidade ser

Alguns aspectos a considerar: a) Quando um bem composto por diferentes componentes de montante significativo com vida til diferente ou que proporcionem benefcios econmicos num modelo diferente ento a contabilizao deve ser efectuada por componentes, para se proceder depreciao pelo uso de taxas e/ou mtodos diferentes.

b) necessrio distinguir as grandes reparaes e manutenes subsequentes das reparaes e manutenes correntes. No primeiro caso, tendo em conta que os dispndios subsequentes permitem aumentar a vida til do bem e, por isso, os benefcios econmicos futuros, esses dispndios devem ser capitalizados (reconhecidos como activo) no balano. No segundo caso, os dispndios devem ser reconhecidos como gastos na medida que apenas permitem restaurar ou manter os benefcios econmicos futuros. Exemplo: A substituio de peas para aumentar a capacidade produtiva de uma mquina deve ser considerada como activo. Os dispndios com a assistncia diria e com os consumveis devem ser reconhecidos como gastos.
Grandes reparaes activo (BALANO) Custos subsequentes

(13-15)
Pequenas reparaes gasto (RESULTADOS)

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Nota: Os aspectos relacionados com os AFT so abordados na NCRF n 7. Contudo, h algumas matrias especficas que so tratadas por normas distintas, como por exemplo as perdas de imparidade (NCRF n 12) e os AFT detidos para venda (NCRF n 8).

2.1.2 Mensurao Aquando o reconhecimento de um elemento como AFT necessrio proceder sua mensurao. Que critrios de mensurao esto previstos na NCRF n 7? a) MENSURAO AQUANDO DO RECONHECIMENTO INICIAL Modelo do custo A aquisio de um AFT a ttulo oneroso deve ser reconhecida ao seu custo de aquisio. O custo de um item do AFT inclui (17): o seu preo de compra incluindo os direitos de importao e impostos de compra no reembolsveis, aps deduo de descontos e abatimentos; quaisquer custos directamente atribuveis para colocar o activo na localizao e condio necessrias para colocar o bem em funcionamento (ex. custos de instalao, custos de preparao do local); a estimativa inicial dos custos com o desmantelamento e remoo do item ou restaurao do local no qual est localizado, no final da sua vida til, em cuja obrigao uma entidade incorre (tal obrigao reconhecida de acordo com a NCRF n. 21) Preo de compra (inclui direitos de importao e impostos no dedutveis suportados na compra)

+ Custo =
Custos directamente atribuveis para colocar o activo apto a operar no uso pretendido (transportes, )

+
Estimativa inicial dos custos com o desmantelamento

Descontos comerciais e abatimentos em compras


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Exemplos de custos directamente atribuveis (18): Custos de benefcios dos empregados Custos de preparao do local Custo de entrega inicial e de manuseamento; Custos de instalao e montagem; Testes do funcionamento do activo; Honorrios de profissionais, tais como arquitectos e engenheiros; Custos com a aquisio de elementos para fins de segurana e ambiente (por exemplo componentes para armazenamento de qumicos perigosos);

Nota: Juros de emprstimos obtidos para a aquisio, construo ou produo de um AFT, enquanto estiverem a decorrer as actividades necessrias para colocar o bem pronto para o uso pretendido, podem reconhecer-se no custo do AFT (23) (de acordo com os critrios previstos na NCRF n 10).

Exemplos de dispndios no reconhecidos como custo de um item do AFT (20): Custos de abertura de novas instalaes Custos de introduo de um novo produto ou servio Custos de conduo do negcio numa nova localizao Custos administrativos e outros gastos gerais.

REGRA: Devemos ter sempre em linha de conta se o dispndio incorrido pela entidade necessrio para colocar o elemento do AFT em funcionamento no local adequado. Todos os custos/rendimentos que ocorrem em paralelo, ainda que associados, mas sem os quais o elemento pode funcionar, no devem ser considerados no valor do elemento a mensurar.

No caso do AFT ser produzido pela entidade o activo deve ser mensurado ao custo de produo (23) (inclui custos com matrias-primas, mo-de-obra e outros gastos).
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Caso o activo seja adquirido em troca de outro activo, monetrio ou no, deve ser mensurado ao justo valor. Se o item adquirido no for avaliado ao justo valor (porque no possvel determinar com fiabilidade o justo valor do bem adquirido ou do bem cedido ou porque a troca carece de substncia comercial), ento o seu custo mensurado pela quantia escriturada do bem cedido (25).

NOTA: Um elemento do AFT que no tenha sido adquirido nem produzido, mas que resulte de uma doao deve ser mensurado ao justo valor.4

b) MENSURAO SUBSEQUENTE (aps o reconhecimento inicial) Modelo do Custo Aps o reconhecimento como um activo, um item do AFT deve ser escriturado pelo seu custo, menos depreciaes acumuladas e quaisquer perdas por imparidade acumuladas (31).
CUSTO DO ACTIVO QUANTIA ESCRITURADA DO ACTIVO

(-)

DEPRECIAES ACUMULADAS

(-)
PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS

Modelo de Revalorizao Aps o reconhecimento como um activo, um item do AFT, cujo justo valor possa ser mensurado fiavelmente, deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que o seu JUSTO VALOR DATA DA REVALORIZAO MENOS QUALQUER DEPRECIAO ACUMULADA SUBSEQUENTE E PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS SUBSEQUENTES5 (32).

O justo valor o valor estabelecido num acordo de venda j existente ou o valor ditado pelo mercado activo ou o valor resultante de uma transaco entre partes conhecedoras e dispostas a realiz-la, in Borges et al. (2007: 226). 5 O modelo de revalorizao ser desenvolvido na unidade curricular de Contabilidade Financeira III. 22

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NOTA SOBRE O JUSTO VALOR: O justo valor no caso de terrenos deve ser determinado com base em pareceres de avaliadores profissionais. No caso das instalaes e de equipamentos o justo valor pode ser o valor de mercado determinado por avaliao (ex. revistas da especialidade). No caso de elementos especficos do AFT raramente vendidos e para os quais difcil encontrar um mercado activo que fornea um justo valor fivel, a entidade pode estimar o justo valor utilizando uma estimativa do rendimento ou atravs do custo de reposio depreciado. A frequncia com que se deve proceder s revalorizaes depende da volatilidade do justo valor que, naturalmente, varia em cada tipo de bem. A escolha poltica contabilstica nesta matria (uso do modelo de custos ou do modelo de revalorizao) deve ser aplicada a uma classe inteira de AFT garantindo assim a comparabilidade e a consistncia da informao das demonstraes financeiras.

1.2.1.3 Principais activos fixos tangveis6 Conta 431 - Terrenos e recursos naturais Compreende os terrenos e recursos naturais (plantaes de natureza permanente, minas, pedreiras, etc.) afectos s actividades da empresa. Abrange os custos de desbravamento, movimentaes de terras e drenagem que lhes respeitem. So ainda registados nesta conta os terrenos subjacentes a edifcios e outras construes, mesmo que tenham sido adquiridos em conjunto e sem indicao separada de valores. Em princpio, um terreno nunca sujeito a depreciao, o que no acontece com as plantaes, minas... Despesas com a preparao dos terrenos, para que os mesmos possam ser objecto de construo, fazem parte do custo de aquisio do terreno - logo no devem ser amortizadas. Quando o terreno seja adquirido com edifcios implantados, deve proceder-se separao do valor do terreno e do valor da construo. Na falta de elementos concretos para valorizao do terreno, adopta-se o seguinte critrio: 25% do valor global (art. 11, n 3 do DR 2/90 de 12/01).
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O SNC no define cada uma das subclasses de AFT, por isso as descries a seguir apresentadas basearam-se no POC.

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Conta 432 Edifcios e outras construes Respeita aos edifcios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo instalaes fixas que lhes so prprias (gua, energia elctrica, aquecimento...). Refere-se tambm a outras construes tais como muros, silos, parques, albufeiras, canais, estradas e arruamentos, vias frreas internas, pistas de aviao, cais e docas. Conta 433 Equipamento bsico Trata-se de um conjunto de instrumentos, mquinas, instalaes e outros bens, com os quais se realiza a extraco, transformao e elaborao dos produtos ou a prestao dos servios. Compreende os gastos adicionais com a adaptao de maquinaria e de instalaes necessrias ao desempenho das actividades prprias da empresa. Quando o objecto da empresa respeite a actividades de transporte ou de servios administrativos, devem ser includos nesta conta os equipamentos dessa natureza afectos a tais actividades. Conta 434 Equipamento de transporte Inclu todos os veculos automveis, pesados ou ligeiros, de passageiros ou de mercadorias e outros bens circulantes, que a empresa utilize na sua actividade desde que esta no se desenvolva na rea de transportes. Neste caso, os veculos afectos actividade sero classificados na conta 433 Equipamento bsico. Conta 435 Equipamento Administrativo Inclui-se tambm sob esta designao o equipamento social e mobilirio diverso. Ex.: equipamento de escritrio, artigos de conforto e decorao... Quando o objecto social de uma empresa for prestar servios administrativos, a generalidade dos equipamentos referidos devem ser classificados em 433 Equipamento bsico. Dada a variedade dos elementos a incluir nesta conta ser vantajoso subdividi-la de acordo com a respectiva natureza e taxas de amortizao. Inclui-se tambm sob esta designao o equipamento social e mobilirio diverso. Ex.: equipamento de escritrio, artigos de conforto e decorao... Conta 436 Equipamentos Biolgicos Respeita a animais e plantas vivas que renam os requisitos de reconhecimento como investimento e no se enquadrem na actividade agrcola.
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2.1.4 Contabilizao da aquisio de activos fixos tangveis

AQUISIO A TTULO ONEROSO 11 ou 12 ou 2711 43x AFT

pelo custo

24322x Iva ded.

DESPESAS DE AQUISIO OU INSTALAO 11 ou 12 ou 2711 43x AFT

pelo custo

24322x Iva ded.

AQUISIO A TTULO GRATUITO (DOAO) 57x Doaes ou 582


pelo justo valor

43X AFT

AQUISIO ASSOCIADA A UMA CONCENTRAO DE ACTIVIDADES EMPRESARIAIS : Regista-se pelo justo valor.

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ELEMENTOS DO AFT PRODUZIDOS OU CONSTRUDOS PELA PRPRIA EMPRESA * No prprio exerccio: 741 trab. p/ pp entidade 43X AFT

pelo valor do trabalho

* Se em 31/12/n o imobilizado no estiver concludo 452 / 741 ......pelo valor gasto no(s) exerccio(s) 43x / 452......pelo valor total da obra (aquando da sua concluso)

TRABALHOS EFECTUADOS POR TERCEIROS * Ano n e ano n+1 452x 24322x 2711

* Quando o activo estiver apto a funcionar 43x / 452x

(NOTA: no caso de obras adquiridas no sector da construo civil, aplicar o DL 21/2007, de 29/01: Inverso do sujeito passivo (IVA devido pelo adquirente) TRANSFERNCIA DE INVENTRIOS PARA AFT 38x 43x

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DESPESAS DE CONSERVAO E REPARAO 11 ou 12 ou 2711 6226 conservao e rep.

24323x Iva ded. OBS

GRANDES REPARAES E BENFEITORIAS So aquelas que aumentam o valor real ou durao provvel dos elementos a que respeitem Adio Melhoramento Reposio

43x 24322x

11 ou 12 ou 2711

(NOTA: no caso de obras adquiridas no sector da construo civil, aplicar o DL 21/2007, de 29/01: Inverso do sujeito passivo (IVA devido pelo adquirente).

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS (Preo pr fixado)

* pelo adiantamento 11/12 454 Adian. por conta inv.

24322x Iva ded.

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* Pelo registo da factura 2711- Fornecedores inv. 43x - AFT

24322x Iva ded.

* Pela anulao do adiantamento 454 Adian. por conta inv. 2711 Fornecedores inv.

24342 Iva reg f. estado

Sem preo previamente fixado registo idntico ao anterior, substituindo a conta 454 Adiantamento por conta de investimentos pela conta 2713 Adiantamentos a Fornecedores de investimento. EXEMPLO PRTICO7: A sociedade X, S.A., adquiriu a crdito uma mquina industrial que funciona a energia nuclear que espera arrendar Y, S.A.. No que concerne mquina e sua aquisio sabe-se o seguinte: Valor da mquina: 1.000.000, com vida til esperada de 40 anos; Mecanismo XPTO extra para minorar trepidao da mquina: 100.000, prevendo-se a sua substituio de 5 em 5 anos; Plano de manuteno da mquina: 50.000 de 2 em 2 anos; Desconto comercial relativo mquina e mecanismo XPTO e plano de manuteno: 5%;
7

Retirado de Borges et al. (2007). 28

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Custos de transporte e instalao: 10.000; No final da vida til da mquina ao abrigo da legislao ambiental ser necessrio proceder ao seu desmantelamento, cujo valor estimado actualizado de 100.000. PEDIDO: Pretende-se os registos contabilsticos associados aquisio deste bem.

RESOLUO: Notas: Tendo em conta que as vrias componentes deste AFT tm diferentes vidas teis, importa separ-las para efeitos do clculo da depreciao. Isto significa que as partes que integram um mesmo item do AFT so depreciadas a taxas distintas, consoante o seu desgaste ao longo da utilizao do bem. A contrapartida do dispndio estimado para a operao de desmantelamento deve ser registada como uma proviso (matria a desenvolver no ponto 1.3 da sebenta). 1. Clculos auxiliares Componente
Mquina 100.000) = 1.012.500 Mecanismo XPTO Manuteno Custo de aquisio = 100.000*95% = 95.000 Custo = 50.000 * 95% = 47.500 5 anos 2 anos

Valor

Vida til

Custo de aquisio = (1.000.000*95% + 10.000 + 40 anos

2. Lanamentos contabilsticos Reconhecimento inicial 4331 Mquina 1.012.500 4332 Mecanismo . 95.000 Gastos subsequentes 4333 Manuteno 2711 47.500 2711 .. 1.007.500 29 Provises 100.000

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2.1.5 Depreciao dos activos fixos tangveis DEFINIO: A depreciao a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um activo durante a sua vida til (51). Representa uma operao contabilstica que visa registar o desgaste do investimento no processo produtivo da entidade, espelhando assim a realidade econmica na medida em que permite equilibrar os custos com o desgaste do bem e os benefcios econmicos por ele gerados. Os bens do activo fixo tangvel tm, normalmente uma vida til limitada, por isso devem ser depreciados em funo da sua utilizao. A depreciao de um AFT inicia quando este est disponvel para uso ( 56). No caso dos terrenos, tendo estes uma vida til ilimitada no so, regra geral, sujeitos a depreciao (59).
Perodo de vida til

Inicio da depreciao

Cessao da depreciao (antes que termine a sua vida til), na data que ocorrer mais cedo (1 ou 2) 1-Activo classificado como detidos para venda, ou 2-Desreconhecimento (venda/abate)

A quantia deprecivel de um activo deve ser determinada aps a deduo do valor residual do activo (o valor residual muitas vezes insignificante ou de difcil quantificao, por isso, normalmente considera-se que igual a zero) e deve ser calculada, exerccio a exerccio, durante a sua vida til ( 54). Tal como foi j referido acima sobre o reconhecimento dos elementos do AFT, sempre que um elemento do AFT seja composto por itens cujo custo e vida til seja significativamente diferente, estes devem ser registados separadamente e depreciados de acordo com a vida til de cada componente ( 44 a 48).

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MTODOS DE CLCULO DAS DEPRECIAES

H 2 elementos essenciais para o clculo da Quota de Depreciao quantia deprecivel: diferena entre o valor inicial (VA) e o valor residual (Vr) VA valor do custo reconhecido no momento inicial VR valor pelo qual se espera vender o bem no final da sua vida til
Quantia deprecivel = custo de aquisio valor residual

vida til do bem perodo estimado de utilizao do bem

Algumas notas sobre a vida til: 1. COMO SE ESTIMA A VIDA TIL DE UM BEM DO ACTIVO FIXO TANGVEL? - Atravs da experincia da empresa com activos semelhantes - Na estimativa da vida til devem ser considerados ( 57, NCRF 7): O uso esperado do activo (capacidade esperada); O desgaste normal e ruptura fsicos esperados (v.g. n. de turnos); A obsolescncia tcnica (v.g. avanos tecnolgicos); Limites legais ou semelhantes sobre o uso do activo (v.g. datas de extino de locaes). 2. O valor residual e a vida til devem ser revistos pelo menos no final de cada ano financeiro (57). 3. Sempre que se entender alterar a vida til estimada, os gastos de depreciao do perodo corrente e futuros devem ser estimados com base na estimativa da vida til remanescente nunca devem ser feitas as correces em Capitais Prprios (cf. NCRF 4- Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros).

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Quanto aos mtodos de clculo da depreciao podem ser utilizados os seguintes:


Critrios rgidos Critrio elstico

1. MTODO DA LINHA RECTA (QUOTAS CONSTANTES); 2. MTODO DO SALDO DECRESCENTE (OU DA SOMA DOS DGITOS DOS ANOS); 3. MTODO DAS UNIDADES DE PRODUO.

O Mtodo da Linha Recta e o Mtodo do Saldo Decrescente caracterizam-se pela sua rigidez (mtodos rgidos) na medida em que as quotas de depreciao so fixadas na data de aquisio, tendo em linha de conta apenas o factor tempo. Pelo contrrio, o mtodo das unidades de produo caracteriza-se pela sua elasticidade na medida em que as quotas de depreciao so determinadas no final do perodo em funo da utilizao real do bem. Independentemente do mtodo a utilizar, este deve ser aplicado consistentemente de perodo para perodo, a menos que haja uma alterao no modelo esperado de benefcios econmicos provenientes do activo.

1. Mtodo Linha Recta (Mtodo das Quotas Constantes) Este mtodo pressupe que o desgaste directamente proporcional ao tempo de vida til do bem, ou seja, constante o valor das quotas anuais de depreciao.
Qt = VA - Vr n VA = valor de aquisio Vr = valor residual n = anos de vida til

Vantagem: Permite o clculo bastante simples da quota de depreciao. Desvantagem: A quota constante mas as despesas de conservao aumentam medida que o imobilizado envelhece ltimos anos da vida til.
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custos muito elevados nos

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Mtodo do Saldo Decrescente ou da Soma dos Dgitos dos Anos Este um mtodo de depreciao acelerada. A quota de depreciao maior nos primeiros anos de vida til do bem, do que nos ltimos.
Qt = (VA-Vr )(n-t+1)
n

t
t=1

Vantagens: Elimina o inconveniente do outro mtodo. Permite diferimento no pagamento de impostos. Desvantagens: Maior dificuldade de clculo das quotas de depreciao. Critrio das Unidades de Produo (Desgaste Funcional) A amortizao calculada em funo do uso/capacidade produtiva estimada para o bem. As quotas de depreciao so determinadas com base em unidades que exprimem a actividade desenvolvida pelo imobilizado, durante os sucessivos exerccios da sua vida til.
q = VA-Vr U q = quota depreciao por unid. de actividade prevista U = n unidades de actividade (Km, hora...) previsto para a vida til do imobilizado

Qt = q * ut

ut = n unidades de actividade desenvolvida no ano t

Vantagem: Proporciona a contabilizao anual de uma depreciao que se aproxima do grau de utilizao (desgaste fsico) do activo.

Desvantagem: No haver depreciao no perodo em que o AFT no seja utilizado.


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EXEMPLOS: MTODO DA LINHA RECTA

Um autocarro foi adquirido, em 1 de Janeiro de n, pela empresa Soares de Pinho, Lda., pelo valor de 188.000 , prevendo-se uma vida til de 5 anos para o bem e um valor residual de 8.000 . Nota: Admite-se como pressuposto que o bem no sofreu qualquer perda de imparidade.8

Preo de aquisio (Vo) = 188.000 Valor residual (Vr) = 8.000 Vida til (n) = 5 anos Quota de depreciao: Qi = VoVr = 188.0008.000 = 36.000 n 5
Quadro de depreciaes Anos n n+1 n+2 n+3 n+4 Base de clculo (Vo-Vr) 180.000 Quota depreciao 36.000 36.000 36.000 36.000 36.000 Depreciaes acumuladas 36.000 72.000 108.000 144.000 180.000 Valor contabilstico 152.000 116.000 80.000 44.000 Vr = 8.000 Taxa de depreciao 20% 20% 20% 20% 20%

MTODO DO SALDO DECRESCENTE (OU DA SOMA DOS DGITOS DOS ANOS)

Preo de aquisio (Vo) = 188.000 Valor residual (Vr) = 8.000 Vida til (n) = 5 anos Base de clculo: =188.000 8.000 = 180.000 Soma dos clculos: 5+4+3+2+1 = 15
8

As perdas por imparidade sero desenvolvidas no ponto 3 desta sebenta. 34

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Quadro de depreciaes Anos n n+1 n+2 n+3 n+4 Base de clculo (Vo-Vr) 180.000 Clculo da depreciao 180.000 * 5/15 180.000 * 4/15 180.000 * 3/15 180.000 * 2/15 180.000 * 1/15 Quota depreciao 60.000 48.000 36.000 24.000 12.000 Depreciaes acumuladas 60.000 108.000 144.000 168.000 180.000 Valor contabilstico 128.000 80.000 44.000 20.000 Vr = 8.000

MTODO DAS UNIDADES DE PRODUO (DESGASTE FUNCIONAL)

Suponhamos ainda o mesmo exemplo, em que se estima que o autocarro adquirido poder percorrer 160.000 km. Vamos calcular a quota de depreciao, supondo que, no primeiro ano, o veculo percorreu 45.000 km, no segundo 38.000 km, no terceiro 32.000 km, no quarto 28.000 km e no quinto 17.000Km. Vo = 188.000 Vr = 8.000 Vida til = 5 anos Base de clculo = 188.000 8.000 = 180.000 Depreciao por unidade = Base de clculo = 180.000 = 1,125/km km Previstos 160.000

Quadro de depreciaes Anos n n+1 n+2 n+3 n+4 Base de clculo 180.000 Clculo da depreciao 45.000 * 1,125 38.000 * 1,125 32.000 * 1,125 28.000 * 1,125 17.000 * 1,125 Quota depreciao 50.625 42.750 36.000 31.500 19.125 Depreciaes Acum. 50.625 93.375 129.375 160.875 180.000 Valor contab. 137.375 94.625 58.625 27.125 Vr = 8.000

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MTODOS DE CONTABILIZAO DAS DEPRECIAES

Quando os respectivos elementos tiverem uma vida til limitada, ficam sujeitos a uma depreciao sistemtica. Ser registada na conta 64 Gastos de depreciao e de amortizao O montante da depreciao anual creditado na conta 438 Activos Fixos Tangveis Depreciaes acumuladas por contrapartida da conta 642 Gastos de depreciao e de amortizao Activos Fixos Tangveis.

642x / 438 .....pelo valor da depreciao do exerccio Desvantagens: - A perda de informao relativa ao valor da mensurao aquando do reconhecimento inicial. Para colmatar esta desvantagem o balano deveria continuar a prever uma coluna em separado para as depreciaes.
BALANO
RUBRICAS
ACTIVO Activo no corrente

NOTAS

DATAS 31 DEZ N 31 DEZ N-1

Activos fixos tangveis


Propriedades de investimento Trespasse (goodwill) Activos intangveis Activos biolgicos Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial Participaes financeiras - outros mtodos Accionistas/scios Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos Activos no correntes detidos para venda

XXXX

(:) Quantia escriturada = Custo inicial depreciaes acumuladas Perdas por imparidade acumuladas

DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS


RENDIMENTOS E GASTOS NOTAS N PERODOS N-1

(.) Resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos

= -/+ -/+

= -/+ -/+

Gastos/reverses de depreciao e de amortizao


Imparidade de activos depreciveis/amortizveis (perdas/reverses)

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REGIME FISCAL DAS AMORTIZAES9 (1) Generalidades

Legislao: - Cdigo Imposto s/ Rendimento Pessoas Colectivas (CIRC) - Decreto regulamentar n. 2/90 de 12/1, que veio substituir a Portaria n. 737/81 CIRC: Art. 28, n1 e art. 33, n1: s so aceites como custos fiscais as amortizaes de elementos do activo sujeitos a deperecimento. Art. 28, n2: As meras flutuaes que afectem os valores patrimoniais no relevam para a qualificao dos respectivos elementos como sujeitos a deperecimento. Art. 28, n3: Os bens so objecto de amortizao a partir do momento em que comeam a ser utilizados. DECRETO REGULAMENTAR 2/90: Art. 1, n4 do DR 2/90 : as amortizaes devero ser calculadas, nos mapas respectivos, por grupos homogneos

conjunto de elementos da mesma espcie sujeitos mesma taxa de amortizao, adquiridos e comeados a utilizar no mesmo ano, pelo mesmo perodo. Excepes: - viaturas ligeiras de passageiros - edifcios e outras construes

O DR 2/90 estabelece as taxas mximas anuais (com base no mtodo das quotas constantes, em que o valor residual zero), aceites como custos fiscais, em 2 tabelas:
9

Em termos fiscais continua a utilizar-se o termo amortizao e no depreciao, independentemente do tipo de activo. Desconhecem-se, at ao momento, as implicaes do SNC no regime fiscal das amortizaes. 37

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ESTRUTURA DAS TABELAS (Decreto Regulamentar 2/90) Tabela I Taxas especficas


Cdigo dos bens Diviso I Agricultura, silvicultura, pecuria e pesca 0005 a 0200

Diviso II

Indstria Extractiva

0210 a 0245

Diviso III

Indstrias transformadoras

0250 a 1125

Diviso IV

Construo civil e obras pblicas

1130 a 1220

Diviso V

Electricidade, gs e gua

1225 a 1335

Diviso VI

Transportes e comunicao

1345 a 1550

Diviso VII

Servios

1560 a 1710

Obs: No constam todos os sectores (ramos) de actividade

Tabela II Taxas genricas (comuns a todos os ramos)


Diviso I Diviso II Activo corpreo Activo incorpreo 2005 a 2455 2460 a 2475

N.B.: Taxas genricas da Tabela II aplicam-se apenas quando, para os elementos do activo imobilizado dos ramos de actividade de que se trata, no estejam fixadas taxas especficas na Tabela I.

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(2) Mtodos de clculo das amortizaes (aceites fiscalmente)

Art. 29, n1 CIRC: Regra geral: Mtodo das quotas constantes

Art. 29, n2 CIRC: Alternativa : Mtodo das quotas degressivas, desde que: no tenham sido adquiridos em estado de uso no sejam: - edifcios - mobilirio e equipamentos sociais - viaturas ligeiras de passageiros ou mistas ( excepo das afectas a empresas exploradoras de servio pblico de transporte ou destinadas a ser alugadas - actividade normal da empresa) Art. 29 n3 CIRC: Podero ser utilizados mtodos de reintegrao e amortizao diferentes dos indicados nos n anteriores, quando a natureza do deperecimento ou a actividade econmica da empresa o justifique, aps reconhecimento prvio da DGCI. Art. 29 n4 CIRC: Em relao a cada elemento do activo imobilizado deve ser usado o mesmo mtodo de reintegrao e amortizao desde a sua entrada em funcionamento at sua reintegrao ou amortizao total, transmisso ou inutilizao

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(a) Mtodo das quotas constantes A quota anual de amortizao que pode ser aceite como custo do exerccio determina-se aplicando as taxas (mximas) mencionadas nas tabelas do DR 2/90, sobre o valor de aquisio ou outro valor contabilstico. O DR 2/90 considera: perodo mnimo de vida til (que se deduz das taxas mximas das tabelas)

perodo mximo de vida til (que se deduz da taxa mnima, i.e, uma taxa de amortizao igual a metade das taxas mximas aplicveis)
ser aceite como custo fiscal qualquer taxa de amortizao compreendida entre a taxa mnima e a taxa mxima

(2)

(1)

(3)

0%

tm

TM

100%

tm - taxa mnima TM - taxa mxima tp - taxa praticada

(1) tm < tp < TM (2) tp < tm

cc (custo contabilistico) = cf (custo fiscal) no se pode recuperar nos

Quota perdida = tm-tp exerccios seguintes

(3) tp > TM

Amortizao excessiva = tp-TM

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Regime duodecimal de amortizaes (art. 7 DR 2/90) Regra geral: A amortizao inicia-se no fim do 1 ano em que o bem foi utilizado e continuar nos anos subsequentes, at extino da vida til. Contudo, poder-se- optar por amortizar, no ano de incio de utilizao, por uma taxa ou quota de amortizao deduzida da quota obtida pelo regime anual, correspondente ao n de meses contados desde o ms de entrada em funcionamento. Caso a empresa utilize este regime, no ano em que se verificar a transmisso, inutilizao ou termo de vida til do bem, s sero aceites amortizaes correspondentes ao n de meses decorridos at ao ms anterior ao da verificao de um daqueles eventos.
Ano entrada em funcionamento Regime anual Regime duodecimal Q = VA * tx Q = n * VA * tx 12 ano alienao... Q=0 Q = (n-1) * VA * tx 12

Casos especiais
* Bens adquiridos em estado de uso * Bens avaliados p/ efeitos de abertura de escrita * Grandes reparaes e beneficiaes * Obras em edifcios alheios Mtodo: quotas constantes Taxa: a que resultar do perodo de utilidade esperada

Contudo, se relativamente aos bens adquiridos em estado de uso e bens avaliados para efeitos de abertura de escrita, for conhecido o ano em que, pela 1 vez, entraram em funcionamento, o perodo de utilidade esperada no pode ser inferior diferena entre o perodo de vida til para um elemento novo e o perodo de vida j decorrido.
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CONTABILIDADE FINANCEIRA II

(b) Mtodo das quotas degressivas

A quota de amortizao que pode ser aceite como custo do exerccio determina-se aplicando, sobre o valor de aquisio ou outro valor contabilstico devidamente justificado e aceite, as taxas constantes das tabelas do DR 2/90 corrigidas pelos seguintes coeficientes:
a) 1,5 - se o perodo de vida til for inferior a 5 anos b) 2 - se o perodo de vida til de 5 ou 6 anos c) 2,5 - se o perodo de vida til for superior a 6 anos

Qi = c * t* Vai

t: taxa de amortizao correspondente ao perodo mnimo de vida til c: coeficiente a utilizar Vai: valor actual ou contabilstico (no incio do perodo i)

Mtodo de clculo Mtodo fiscal adoptado pelo CIRC

Quando a quota anual < valor lquido n. anos faltam

deve-se repartir o valor lquido, pelo n. de anos que falta amortizar. Assim, chega ao fim com Vr = 0

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CONTABILIDADE FINANCEIRA II

Amortizaes e reintegraes
Quotas degressivas art. 30 CIRC
Al. a) do n. 3
Dados: VA = 1.000 Taxa = 25% (4 anos) Taxa = 25 % * 1,5 = 37,5% Anuidade Ano 1 1.000*37,5% =375 2 625*37,5%=234,38 3 390,62*37,5%=146,48 4 244,14*37,5%=91,55

Al. b) do n. 3
Dados: VA = 1.000 Taxa = 20% (5 anos) Taxa = 20 % * 2 = 40% Anuidade Ano 1 1.000*40%=400 2 600*40%=240 3 360*40%=144 4 216*40%=86,4 5 129,6*40%=51,84

Al. c) do n. 3
Dados: VA = 1.000 Taxa = 14,28% (7 anos) Taxa=14,28%*2,5= 35,71% Anuidade Ano 1 1.000*35,71%=357,1 2 642,9*35,71%=229,58 3 413,32*35,71%=147,6 4 265,72*35,71%=94,89 5 170,83*35,71%=61 6 109,83*35,71%=39,22 7 70,61*35,71%=25,21

V.liq 625 390,62 244,14 152,59 (*)

V.liq 600 360 216 129,6 77,76(*)

V.liq 642,9 413,32 265,72 170,83 109,83 70,61 45,4(*)

(*) Valor residual

N.B. Este mtodo pressupe sempre a existncia de um valor residual

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CONTABILIDADE FINANCEIRA II Amortizaes e reintegraes

Quotas degressivas - art. 6 DR 2/90

Mtodo fiscal adoptado em Frana e adoptado no DR 2/90


Anuidades decrescentes (at ao 7 ano) e constantes (a partir do 8 ano) sem resto VA = 200.000 Vida til = 10 anos Taxa = 10% * 2,5 = 25%

Ano 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Anuidade 200.000 * 0,25= 50.000 150.000 * 0,25 = 37.500 112.500 * 0,25 = 28.125 84.375 * 0,25 = 21.093 63.281 * 0,25 = 15.820 47.461 * 0,25 = 11.865 35.596 * 0,25 = 8.899 26.697 : 3 = 8.899 26.697 : 3 = 8.899 26.697 : 3 = 8.899

V. lquido 150.000 112.500 84.375 63.281 47.461 35.596 26.697 (1) 17.798 8.899 ------

(1) Quando a quota anual se torna inferior ao valor contabilstico resultante da diviso do valor contabilstico pelo n. de anos que faltam completar a amortizao

6.674 < 8.899 26.697 * 0,25 < 26.697 : 3 O valor residual nulo

44

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Regime intensivo de utilizao dos elementos patrimoniais (art. 9 DR 2/90): Turnos

Art. 9 n1: Quando os elementos do activo imobilizado corpreo estiverem sujeitos a desgaste mais rpido do que o normal, em consequncia de laborao em mais do que um turno. Poder ser aceite como custo do exerccio:
a) se a laborao for em 2 turnos, uma quota de amortizao

correspondente que puder ser praticada pelo mtodo que estiver a ser utilizado, acrescida at 25%;
b) se a laborao for superior a dois turnos, uma quota de

amortizao correspondente que puder ser praticada pelo mtodo que estiver a ser utilizado, acrescida at 50%.

Desvalorizaes excepcionais * Desastres * Fenmenos naturais * Inovaes tcnicas excepcional/rpidas


Mediante autorizao DGCI

Amortizaes superiores s normais

Mapas de amortizaes e reintegraes Modelo 32.1 - Elementos do activo no reavaliados (mtodo quotas constantes) Modelo 33.2 - Mtodo das quotas degressivas Modelo 33.1.4 - elementos do activo imobilizado corpreo reavaliado ao abrigo do DL 264/92, quando totalmente reintegrados na data que reporta a reavaliao.
( ... )
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2.1.6 Desreconhecimento dos activos fixos tangveis A quantia escriturada de um item do AFT deve ser desreconhecida: No momento da alienao (v.g. venda, locao, doao); ou Quando no se esperam benefcios econmicos futuros do seu uso ou alienao (v.g. abate, sinistro).

O ganho ou perda decorrente do desreconhecimento de um item do AFT deve ser includo nos resultados, quando o item for desreconhecido (a menos que a NCRF 9 - Locaes exija de forma diferente numa venda e relocao). Os ganhos no devem ser classificados como rdito. 1) Desreconhecimento quando no se esperam benefcios econmicos futuros.

SINISTRO DE UM AFT
a) No coberto pelo seguro

43x AFT

6872 sinistros

438 Deprec. Acum.

Custo aquisio

depreciaes acumuladas

b) Coberto pelo seguro b1) Valor indemnizao < valor actual do activo b2) Valor indemnizao > valor actual do activo 6872 7872

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43x AFT

6872 ou 7872

438 Deprec. Acum.

Custo aquisio

Depreciaes acumuladas

11 / 12 / 278

valor indemnizao saldo = Mais/menos valia

ABATE DO IMOBILIZADO CORPREO


43x AFT 6873 Abates
Custo aquisio

438x Deprec. Acum.

Depreciaes acumuladas

Se houver venda para sucata: 11 / 7888

2) Desreconhecimento no momento da alienao Quando a quantia escriturada do activo recuperada essencialmente atravs da sua venda e no atravs do uso, esse activo deve ser detido para venda (NCRF 8 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas).10 Os elementos do AFT nesta situao devem ser registados na conta 46 Activos no correntes detidos para venda. Contudo, s devemos registar como tal se: o activo est disponvel para venda imediatamente; a sua venda tem de ser altamente provvel, ou seja, tem de haver interesse, empenho e motivao da gesto na sua venda, sendo desenvolvidos esforos significativos para publicitar a venda e encontrar um comprador.
A alienao de elementos do activo detido em regime de locao financeira ser tratada no ponto 2.4 desta sebenta, ao abrigo da NCRF 9. 47
10

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Deve esperar-se que a venda ocorra no perodo de um ano, aps a sua reclassificao (na conta 46).

Como mensurar um activo no corrente detido para venda?


Um activo no corrente detido para venda deve ser mensurado pelo menor entre a quantia escriturada (valor de balano) e o justo valor (menos os custos de o vender), devendo a depreciao cessar.

NOTA IMPORTANTE: Uma entidade no deve depreciar um elemento do activo no corrente que esteja classificado como detido para venda. Os gastos de venda e juros suportados devem ser reconhecidos em resultados como gasto de financiamento.

CONTABILISTICAMENTE: 1. Reclassificao do AFT 46x Activos n/correntes detidos para venda

43x AFT

438x Dep. Acum.

Custo aquisio

Dep. acumuladas

2. Clculo das mais/menos valias na alienao * mais valia (Mv) * menos valia (mv) * resultado nulo diferena entre a quantia pela qual o bem alienado e a quantia escriturada ou justo valor Mv/mv = Vv - (VA - DA)

Vv = valor de realizao (pode ser o valor da venda; o valor da indemnizao do seguro, em caso de sinistro, o valor residual do contrato de leasing no caso em que o locatrio no opta pela compra) VA = Valor de aquisio DA = Depreciaes acumuladas
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- Se Vv = (VA DA) - Se Vv = (VA DA) - Se Vv = (VA DA)

Ganho (7871) Perda (6871) Resultado Nulo

3. Registo da alienao 46x Activos n/correntes detidos para venda

6871/7871

11/12/278

Quantia escriturada ou justo valor

Valor da venda

Saldo = mais/menos valia

Nota: se na respectiva aquisio houve IVA dedutvel (24322x), ento haver tambm IVA a liquidar na venda (24331).
EXEMPLO 2 11: A entidade LCS, SA, dedica-se produo de vesturio de todo o tipo. Aps profunda reflexo estratgica, em N decidiu abandonar o ramo das roupas para bebs. Isto levou a que uma das suas instalaes no fosse mais necessria, tendo a empresa optado por tentar vend-la. Neste sentido esto a ser levadas a cabo as devidas diligncias para que se encontre comprador para as instalaes.

A empresa opta pelo modelo do custo na contabilizao dos seus activos fixos tangveis. Isto significa que as instalaes se encontram escrituradas por: 500.000 de valor bruto com 400.000 de depreciaes acumuladas. O valor de mercado estimado de 1.000.000 e os custos de vender rondam os 1.000.

11

Retirado de Borges et al. (2007: 63). 49

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PEDIDO: Pretende-se os registos contabilsticos associados reclassificao deste activo, bem como os lanamentos referentes ao final do perodo, se aplicvel.

RESOLUO 1. Pelos dados que nos so facultados perceptvel que as instalaes

cumprem os requisitos para serem classificados como detidas para venda, pelo que dever ser valorizada ao mnimo entre a quantia escriturada e o justo valor menos os custos de vender. 2. Lanamentos Contabilsticos:
Crdito Quantia 100.000 500.000 400.000

Data Descrio Dbito Durante Reclassificao 46 Act. Detidos para N venda 438 Dep. acumuladas

43 - AFT

2.1.8 Divulgao H um conjunto de informaes relativas aos AFT que so objecto de divulgao no Anexo s demonstraes financeiras, nomeadamente: Critrios de mensurao usados para determinar a quantia bruta; Os mtodos de depreciao usados; As vidas teis ou as taxas de depreciao usadas; A quantia bruta e depreciao acumulada (agregada com perdas por imparidade) no incio e no fim do perodo; e Uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os activos classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por imparidade e suas reverses e outras alteraes. ().

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2.2. Activos Intangveis (NCRF n 6)

2.2.1. DEFINIO Um activo intangvel um activo no monetrio identificvel sem substncia fsica (NCRF 6: 8) detido para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, para arrendar a outros, ou para finalidades administrativas.

A matria de intangveis de um cariz extremamente complexo na medida em que esta constitui a maior fonte de valor de uma organizao, contudo no se encontram reflectidos na contabilidade devido dificuldade em verificar os critrios de reconhecimento de activo. Com a NCRF 6 as entidades vm aumentar a limitao do conjunto de elementos que podem ser reconhecidos no balano como activo intangvel, comparativamente ao POC. Por exemplo, os dispndios com a fase de investigao de um novo produto ou servio, os dispndios com a constituio e arranque de uma organizao, entre outros, reconhecidos como activo no POC, deixam de ser reconhecidas como activo luz da NCRF devido a uma maior restrio dos critrios de reconhecimento.
AFECTA A COMPARABILIDADE DAS DFS ENTRE ENTIDADES

Apresenta-se, de seguida, o quadro de contas contemplado no SNC para os activos intangveis: 44 Activos Intangveis 441 Trespasse (goodwill) 442 Projectos de desenvolvimento 443 Programas de computador 444 Propriedade intelectual .. 446 Outros activos intangveis 448 Amortizaes acumuladas 449 - Perdas por imparidade acumuladas
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2.2.2. RECONHECIMENTO O reconhecimento de um activo intangvel deve atender s seguintes caractersticas: IDENTIFICALIDADE (12) um elemento cumpre este requisito se a entidade o puder vender, transferir, licenciar, arrendar ou trocar seja individualmente ou em conjunto com um contrato, activo ou passivo relacionado. Por outro lado, o activo identificvel se for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais (por exemplo direitos de autor, direitos de propriedade, registo de passes de jogadores de futebol, etc.). CONTROLO (13)- um elemento cumpre este requisito se a entidade tem o poder de controlar os benefcios econmicos futuros que fluam do recurso subjacente e tambm se pode restringir o acesso de terceiros a esses benefcios. Normalmente, esse poder dado por direitos legais. Na ausncia destes, ser mais difcil demonstrar-se a existncia de controlo. Contudo, a propriedade legal no uma condio essencial para existir o controlo por parte da entidade. Por exemplo, o conhecimento tcnico e pode gerar benefcios econmicos para a entidade. Contudo, possvel controlar esses benefcios? Sim, desde que exista um dever legal dos empregados manterem a confidencialidade sobre o conhecimento adquirido. Ou, no caso de uma carteira de clientes, desde que existam direitos contratuais sobre eles. BENEFCIOS ECONMICOS FUTUROS (17) - podem incluir rditos da venda de produtos ou servios, poupanas de custos, ou outros benefcios resultantes do uso do activo pela empresa.

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Para alm destes 3 requisitos, o elemento tem ainda de cumprir os critrios gerais para ser reconhecido como activo: elevada probabilidade de flurem benefcios econmicos para a entidade e a possibilidade de mensurar o valor/custo do activo de forma fivel. Em sntese,
IDENTIFICABILIDADE MENSURAR FIABILIDADE COM

CONTROLO

BENEFCIOS ECONMICOS FUTUROS

Fonte: Guimares (2008)

Face aos critrios de reconhecimento apresentados percebe-se claramente que nem todos os recursos intangveis so reconhecidos como activos.

QUANDO NO SE VERIFICAREM OS CRITRIOS DE RECONHECIMENTO OS DISPNDIOS INCORRIDOS DEVEM SER RECONHECIDOS COMO GASTOS DO PERODO

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As marcas prprias, as carteiras de clientes, a especializao do pessoal, o passe de jogadores, o Goodwill adquirido numa concentrao de actividade12, etc., so recursos com elevado valor para as entidades na medida em que proporcionam benefcios econmicos. Contudo, a identificao separada desses elementos e o controlo dos benefcios que eles geram nem sempre se verifica o que impede o seu reconhecimento como activo intangvel. Este problema agrava-se quando esses elementos so gerados internamente e no adquiridos. Por exemplo, a entidade no tem controlo sobre o conhecimento tcnico do pessoal pois este pode mudar de empresa. O mesmo acontece com a carteira de clientes pois os clientes podem mudar de fornecedor. Contrariamente, a aquisio de uma marca objecto de um registo de propriedade o que permite cumprir com os requisitos de reconhecimento de um activo intangvel.

Desta forma, aquando do reconhecimento inicial necessrio distinguir os activos intangveis em:
Activos Adquiridos separadamente (25 a 32) os dispndios so, normalmente, reconhecidos como activo intangvel (ex. aquisio de marca, fase de desenvolvimento). Activos gerados internamente (51 a 67) os dispndios so, regra geral, reconhecidos como gastos do perodo (ex. conhecimento tcnico, fase de pesquisa). Outras situaes (33 a 50) activos adquiridos no meio de uma concentrao de actividades empresariais, atravs de subsdios de governo ou ainda atravs de troca de activos.

A mensurao ser diferente em cada uma das situaes referidas.

O Goodwill adquirido numa concentrao de actividades tem um tratamento especfico de acordo com a NCRF 14 e ser tratado em Contabilidade Financeira III. 54

12

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NOTA: H elementos do activo intangvel que podem estar contidos numa substncia fsica (4). Por exemplo, um disco compacto (no caso de software informtico) ou documentao legal (no caso de licenas ou patentes). Como classificar este tipo de elementos? Activo intangvel ou activo fixo tangvel? Nestes casos, urge definir qual o elemento mais significativo (juzo de valor). Se o elemento mais significativo for o tangvel, ento aplica-se o disposto na NCRF 7 Activos Fixos Tangveis. Se o elemento mais significativo for o intangvel ento aplica-se o disposto nesta norma. No que respeita ao software, se o funcionamento de uma mquina depender da existncia do software, ento, este considerado parte integrante da respectiva mquina, sendo portanto considerado um activo fixo tangvel. Contrariamente, se o software no parte integrante do hardware correspondente, ento o software classificado como activo intangvel (o cdigo de contas do SNC contempla uma subconta especfica para os programas de computadores: 443).

2.2.3. MENSURAO INICIAL

O critrio geral a aplicar para mensurar os activos intangveis no momento do reconhecimento o modelo do custo ( 24). Contudo, o critrio de mensurao pode variar consoante o activo seja gerado internamente ou adquirido a terceiros, conforme evidencia o quadro abaixo:

Custo Aquisio Justo Valor Custo de Produo

Activos intangveis adquiridos Adquiridos em concentrao de actividades (NCRF 14) Adquiridos por meio de um subsdio (NCRF 22) Adquiridos por troca de activos Activos intangveis gerados internamente

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a) AQUISIO DE ACTIVOS INTANGVEIS O valor atribudo aquisio de um activo intangvel depende se esse activo adquirido separadamente, como parte de uma concentrao de actividades empresariais, por meio de um subsdio do Governo ou por troca de activos (semelhantes ou no). Estes elementos adquiridos cumprem com os requisitos de activo intangvel pelo devem ser reconhecidos como tal no balano.

Aquisio Separada se o activo intangvel adquirido separadamente, ento o seu custo mensurado com maior fiabilidade. Neste caso, aplicase o MTODO DO CUSTO. O custo equivale ao preo de compra adicionado de todas as despesas suportadas para colocar o activo em situao de utilizao (por exemplo, direitos de importao, impostos no dedutveis, custos associados colocao do activo em funcionamento, custos para testar o funcionamento do activo, juros no mbito da NCRF n 10). O reconhecimento de custos na quantia escriturada do activo cessa quando este estiver na condio necessria para ser capaz de funcionar da forma pretendida (30). Aquisio como parte de uma concentrao de actividades empresariais mensurao ao JUSTO VALOR. A inexistncia de um mercado activo pode dificultar a aplicao deste mtodo. O preo mais adequado , por vezes, o preo de oferta para adquirir a concentrao (ver NCRF 14). Aquisio atravs de subsdio concedido pelo Governo mensurao ao JUSTO VALOR, quer do activo quer do subsdio (ver NCRF 22). Aquisio por troca de activos podem ainda ser adquiridos activos intangveis em troca de outros activos. A mensurao do activo adquirido em troca de outro activo, deve ser feita ao justo valor. Se o item adquirido no for mensurado pelo justo valor (porque no possvel determinar com fiabilidade o justo valor do bem adquirido ou do bem cedido ou porque a
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troca carece de substncia comercial), ento o seu custo mensurado pela quantia escriturada do bem cedido (45). Em sntese, o reconhecimento torna-se mais fcil quando os activos so adquiridos. Normalmente, os dispndios subsequentes so reconhecidos como gastos dada a reduzida probabilidade de se adicionar ou substituir um elemento do activo intangvel (20). Por outro lado, o mtodo do custo o critrio base de reconhecimento, podendo ser aplicado o justo valor nas situaes analisadas. Contudo, a inexistncia de um mercado activo para estes bens dificulta a aplicao deste mtodo aos activos intangveis.

b) ACTIVOS INTANGVEIS GERADOS INTERNAMENTE No mbito da NCRF 6 o reconhecimento destes activos gerados internamente bastante complicado, devido dificuldade em identificar a sua capacidade de gerar benefcios econmicos futuros e de determinar com fiabilidade o seu custo (51). Para avaliar se um activo intangvel gerado internamente satisfaz os critrios de reconhecimento, deve separar-se a formao do activo em: fase da pesquisa e fase do desenvolvimento (52). Devero os dispndios suportados na fase de pesquisa e de desenvolvimento ser reconhecidos como activo? Para responder questo necessrio separar a fase da pesquisa da fase da investigao: Fase de pesquisa (investigao) pesquisa original e planeada, com o objectivo de obter novos conhecimentos cientficos ou tcnicos; Fase de desenvolvimento - aplicao tecnolgica das descobertas, anteriores fase de produo. luz da NCRF 6 todos os dispndios incorridos na fase da pesquisa devem ser RECONHECIDOS COMO GASTOS DO PERODO em que ocorrem (54), devido incerteza existente nesta fase sobre a descoberta de algo em concreto que venha a gerar benefcios econmicos futuros.
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Relativamente aos dispndios da fase de desenvolvimento estes podem ser CAPITALIZADOS uma vez que ocorrem j numa fase mais avanada, sendo possvel determinar com maior fiabilidade a sua capacidade para gerar benefcios econmicos futuros. Contudo, mesmo neste caso necessrio verificar ainda um conjunto de critrios para que estes dispndios possam ser reconhecidos como activo (57): Viabilidade tcnica de concluir o activo intangvel de modo a que este possa ser usado ou vendido; Inteno de concluir o referido activo intangvel e de o usar ou vender; Capacidade de venda ou de uso do activo intangvel; Demonstrao da existncia de um mercado para a venda do activo intangvel ou output do mesmo, ou ento provar a sua utilidade para a empresa; Disponibilidade de adequados recursos tcnicos, financeiros e outros para concluir o desenvolvimento do intangvel, de modo a que este esteja disponvel para uso ou para venda; Capacidade para quantificar com fiabilidade os custos suportados com o activo intangvel durante a sua fase de desenvolvimento.

Para a mensurao inicial de um activo intangvel aplica-se o mtodo do custo de produo, devendo ser incorporados todos os dispndios incorridos desde a data em que o activo satisfaz os critrios de reconhecimento. Devem ser incorporados os custos directamente atribuveis e necessrios criao, produo e preparao do activo e at que este seja capaz de funcionar da forma pretendida (por exemplo, custos com materiais e servios, taxas com o registo de um direito legal, juros de acordo com a NCRF 10).

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NOTA: Os gastos j considerados em demonstraes financeiras anteriores no podem, em data posterior, voltar a ser imputados ao custo do activo intangvel (71), mas apenas os gastos subsequentes ao momento do reconhecimento inicial como activo, se bem que muitas vezes seja difcil atribuir dispndios subsequentes directamente a um activo intangvel (a natureza dos intangveis faz com que, muitas vezes, no haja adies ou substituies de parte dos mesmo) e, como tal, tais dispndios sero reconhecidos como gasto (20).

As entidades incorrem normalmente noutros dispndios para gerar benefcios econmicos futuros (por exemplo a fidelizao de clientes, publicidade, etc.). Contudo, estes dispndios no se podem identificar individualmente e reconhecer-se separadamente, no cumprindo por isso com os critrios de reconhecimento de activo intangvel. Para alm disso, o custo destes elementos no pode ser mensurados com fiabilidade. Estes so os recursos a que normalmente se designa de goodwill gerado internamente. Sendo assim, os dispndios incorridos no devem ser reconhecidos como activo nem como gastos do perodo dada a dificuldade em mensur-los com fiabilidade.

Em sntese:

Despesas da pesquisa

Despesas de desenvolvimento

Goodwill gerado internamente

NO SE CAPITALIZA

CAPITALIZA-SE*

NO SE CAPITALIZA

(*) Desde que se cumpram os critrios de viabilidade tcnica e de capacidade de comercializao, tal como referido acima.

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2.2.4. RECONHECIMENTO COMO GASTO Regra geral um dispndio com um activo intangvel deve ser reconhecido como GASTO, a menos que cumpra os critrios de reconhecimento. H, no entanto, algumas despesas incorridas para proporcionar benefcios econmicos futuros mas nenhum activo adquirido ou criado que possa ser reconhecido. Tais despesas devem ser reconhecidas como gasto no perodo em que ocorrem, destacando-se os seguintes exemplos: Exemplos de despesas reconhecidas como gasto ( 69) - Despesas com actividades de arranque, tais como custos legais ou de secretariado com a constituio de uma entidade legal; - Despesas com actividades de formao; - Despesas com actividades de publicidade e promocionais; - Despesas de mudana de local ou reorganizao de uma entidade (no seu todo ou em parte).

2.2.5. MENSURAO SUBSEQUENTE Aps o reconhecimento inicial h necessidade de actualizar o valor dos activos, tendo em conta as amortizaes j ocorridas, bem como qualquer perda de imparidade registada. MODELO DO CUSTO um activo intangvel deve ser reconhecido pelo seu CUSTO INICIAL MENOS QUALQUER AMORTIZAO

ACUMULADA OU PERDAS DE IMPARIDADE ACUMULADAS; MODELO DE REVALORIZAO13 um activo intangvel pode ainda ser contabilizado pelo valor reavaliado que o JUSTO VALOR DATA DA REAVALIAO MENOS QUALQUER AMORTIZAO

ACUMULADA SUBSEQUENTE E QUAISQUER PERDAS DE IMPARIDADE ACUMULADAS.


O POC no prev a mensurao subsequente dos Activos Intangveis. A mensurao subsequente de activos ser desenvolvida na unidade curricular de Contabilidade Financeira III. 60
13

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PROBLEMA DO MTODO DE REVALORIZAO: O 72 da Norma requer a determinao do justo valor com referncia a um mercado activo. O modelo de revalorizao s deve ser usado se existir um mercado activo para o activo intangvel em causa, com base no qual seja possvel determinar um valor aceitvel por duas pessoas, igualmente informadas, e que estejam dispostas a transaccion-lo. A problemtica aqui inerente deriva do facto da grande maioria destes activos no ter histrico de mercado, nomeadamente quando esses activos so desenvolvidos pela prpria empresa, tendo a caracterstica de serem nicos (e.g. marcas prprias). MERCADO ACTIVO um mercado onde todas as seguintes condies existam: - sejam homogneos os elementos negociados dentro do mercado; - possam ser encontrados compradores e vendedores dispostos a negociar em qualquer momento; e - os preos estejam disponveis ao pblico.

2.2.6. AMORTIZAES
Activos intangveis com VIDA TIL FINITA Activos intangveis com VIDA TIL INDEFINIDA

AMORTIZA

NO AMORTIZA

Estimativa da vida til De acordo com a NCRF 6 a amortizao de um AFI com VIDA TIL FINITA deve ser efectuada de acordo com o modelo do consumo esperado dos benefcios econmicos.
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A determinao da vida til pode basear-se em factores como (90): o uso esperado do bem; informao pblica sobre estimativas de vida til de activos semelhantes; ciclos de vida tpicos; obsolescncia tecnolgica; perodo de controlo sobre activos e limites legais, etc.

Por exemplo, natural que os softwares de computador tenham vida til curta devido elevada obsolescncia tecnolgica. Por outro lado, a vida til de um activo intangvel que resulte de direitos contratuais ou outros direitos legais no deve exceder o perodo desses direitos.

No caso de um AFI com VIDA TIL INDEFINIDA no se deve proceder a qualquer amortizao (89 e 107). Considera-se vida til indefinida quando no houver limite previsvel para o perodo durante o qual se espera que o activo gere influxos de caixa para a entidade. Estes elementos devem ser sujeitos, anualmente, a um teste de imparidade, de acordo com a NCRF 12, que compare a quantia escriturada com o seu valor recupervel ( 108). Sempre que a vida til indefinida no se revelar adequada deve proceder-se alterao da vida til indefinida para vida til definida devendo a contabilizao da alterao da estimativa ser feita de acordo com a NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros.14

Perodo de amortizao (activos Intangveis com vida til finita) A quantia deprecivel deve corresponder ao custo, ou outro valor substituto do custo, menos o seu valor residual15 e deve ser imputada numa base sistemtica ao longo da sua vida til ( 97 e 101). A amortizao deve iniciar quando o activo esteja disponvel para uso e deve cessar quando for detido para venda ou quando for desreconhecido (a data que ocorrer mais cedo).
A alterao na estimativa inicial da vida til deve ter apenas efeitos prospectivos. Normalmente assume-se um valor residual de zero para os activos intangveis a menos que exista um potencial comprador no final da sua vida til e exista um mercado activo com base no qual se pode determinar o valor residual.
15 14

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Mtodos de amortizao (activos intangveis com vida til finita) Pode ser utilizado o mtodo das unidades de produo ou o mtodo da linha recta. O mtodo utilizado deve ser o que melhor reflecte o modelo do consumo esperado dos benefcios econmicos.

Mtodo da linha recta os custos com a amortizao so imputados proporcionalmente ao tempo de uso.

Mtodo das unidades de produo os custos com a amortizao so imputados em funo do consumo dos benefcios econmicos Regra geral o custo com a amortizao reconhecido como gasto do perodo. O mtodo de amortizao utilizado bem como a vida til estimada devem ser revistos pelo menos uma vez por ano ( semelhana do que j vimos para os activos fixos tangveis).

CONTABILIZAO DAS OPERAES COM ACTIVOS INTANGVEIS

AQUISIO AO EXTERIOR 11/12/27 44x Activos Intangveis

24322x Iva ded. Imob

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CONTABILIDADE FINANCEIRA II

TRABALHOS EFECTUADOS NA PRPRIA EMPRESA (FASE DE DESENVOLVIMENTO) 742 44x Activos Intangveis

(Nota: enquanto o activo estiver em curso, deve usar-se a conta 453 Activos intangveis em curso. Quando o activo for capaz de funcionar da forma pretendida transfere-se o valor do custo, de produo, para a conta 44x).

AMORTIZAES 448 Amort. Acumuladas 643 Amort exerc

ACTIVOS INTANGVEIS RECEBIDO A TTULO GRATUITO 579/582 Doaes 44x Activos Intangveis

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE ACTIVOS INTANGVEIS (Preo pr fixado) * pelo adiantamento 11/12 454(4) Adian. por conta inv.

24322x Iva ded.

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CONTABILIDADE FINANCEIRA II

* Pelo registo da factura 2711- Fornecedores inv. 44x - AFT

24322x Iva ded.

* Pela anulao do adiantamento 454(4) Adian. por conta inv. 2711 Fornecedores inv.

24342 Iva reg f. estado

Sem preo previamente fixado registo idntico ao anterior, substituindo a conta 454 Adiantamento por conta de investimentos pela conta 2713 Adiantamentos a Fornecedores de investimento.

EXERCCIO DE APLICAO16 A sociedade Investiga, S.A. encontra-se no presente ano de N a testar um prottipo de um electrodomstico inovador na rea da culinria, designado de Faz Maravilhas, que ir permitir que uma vez adicionados os respectivos ingredientes, o mesmo cozinhe na integralidade a refeio desejada, colocando assim ao alcance de todos a to desejada comida caseira. Os dispndios at ao presente ano relacionados com o Faz Maravilhas so os seguintes:

16

Adaptado de Borges et al., 2007. 65

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CONTABILIDADE FINANCEIRA II

20.000 - custos com cozinheiros profissionais por forma a obter novos conhecimentos na rea; 40.000 - formulao, concepo e seleco final de possveis alternativas de materiais a utilizar no electrodomstico; 70.000 - concepo, construo e teste do prottipo; 10.000 - gastos com a formao do pessoal para operar o activo.

Devido actual vigorosa discusso sobre a lei que protege as patentes no possvel estimar com certeza aceitvel a vida til do Faz Maravilhas.

QUESTO: Pretende-se os registos contabilsticos associados ao Faz Maravilhas assumindo que este se encontra no final de N pronto a ser comercializado.

RESOLUO: Alguns pressupostos: Os dispndios incorridos na fase de pesquisa devem ser reconhecidos como gastos do perodo em que ocorrem; assim as despesas relativas aos cozinheiros profissionais e formulao, concepo e seleco de materiais enquadram-se ainda na fase da pesquisa pelo que no devem ser reconhecidos como AFI. Os dispndios com a concepo, construo e teste do prottipo respeitam os requisitos para serem reconhecidos como activo

enquadrando-se na fase de desenvolvimento e tendo em conta que o activo ficar concludo para comercializao ainda no final do corrente ano; Relativamente aos gastos com a formao do pessoal estes no se encontram directamente relacionados com o desenvolvimento do activo e a sua preparao para uso, logo tambm devem ser reconhecidos como gastos do perodo.

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Assim, Activo Intangvel = 70.000 Gastos com pessoal = 10.000 Outros gastos operacionais = 20.000 + 40.000

Descrio Despesas de desenvolvimento (activo) Despesas de investigao (gasto) Formao do pessoal (gasto)

Dbito 442 6878 - OGPO 638

Crdito 11/12/27 11/12/27 11/12/27

Valor 70.000 60.000 10.000

442 - Activos intangveis (projectos de desenvolvimento) 6878 Outros gastos e perdas em investimentos no financeiros 638 Outros gastos com o pessoal

NOTA: Tendo em conta que no possvel estimar a vida til do bem, este deve ser considerado com VIDA TIL INDEFINIDA logo no deve ser amortizado. No entanto, de acordo com a NCRF 6, todos os anos deve ser feito um teste de imparidade ao activo bem como deve-se verificar se a vida til continua indefinida.

2.2.7. RETIRADAS E ALIENAES Quando deve um activo intangvel ser desreconhecido? Um elemento do activo intangvel deve ser desreconhecido do balano no momento da alienao ou quando nenhuns benefcios econmicos forem esperados do seu uso e alienao (NCRF 6, 112). Da eliminao ou alienao do activo intangvel podem resultar ganhos ou perdas (reconhecidos na Demonstrao de Resultados), cujos montantes devem ser apurados pela diferena entre os proveitos lquidos obtidos na alienao e o valor contabilstico do activo (NCRF 6: 113).
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ALIENAO DOS ACTIVOS INTANGVEIS 1. Reclassificao do AFI17 46x Activos n/correntes detidos para venda

44x AFI

448x Amor. Acum.

Custo aquisio

Amort. acumuladas

2. Clculo das mais/menos valias na alienao * mais valia (Mv) * menos valia (mv) * resultado nulo diferena entre a quantia pela qual o bem alienado e a quantia escriturada ou justo valor Mv/mv = Vv - (VA - DA)

Vv = valor de realizao (pode ser o valor da venda; o valor da indemnizao do seguro, em caso de sinistro, o valor residual do contrato de leasing no caso em que o locatrio no opta pela compra); VA = Valor de aquisio AA = Amortizaes acumuladas PI = Perdas de imparidade VA DA - PI = Quantia escriturada (QE)

- Se Vv > QE - Se Vv < QE - Se Vv = QE

Ganho (7871) Perda (6871) Resultado Nulo

Tal como referimos nos AFT, tambm a alienao dos activos intangveis devem ser reclassificados para venda quando houver inteno de o fazer e desde que cumpridos os requisitos da NCRF 8 ( 8). 68

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3. Registo da alienao 46x Activos n/correntes detidos para venda

6871/7871

11/12/278

Quantia escriturada

Valor da venda

Saldo = mais/menos valia

Nota: se na respectiva aquisio houve IVA dedutvel (24322x), ento haver tambm IVA a liquidar na venda (24331).
ABATE DOS ACTIVOS INTANGVEIS 44x Activos Intangveis 448 AA

Nota: Os abates s se efectuam se as imobilizaes em causa no tiverem qualquer valor realizvel ou no correspondam a qualquer direito e aps totalmente amortizadas.

2.2.9. DIVULGAO NO ANEXO DFS H todo um conjunto de informaes relativas aos activos intangveis que a norma obriga a divulgar no anexo s DFs de forma a aumentar a utilidade da informao para os utilizadores. Destaca-se a seguinte informao:

(a) Se as vidas teis so finitas ou infinitas e, quando so finitas, as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas; (b) os mtodos de amortizao usados; (c) a quantia bruta contabilizada e o montante das amortizaes acumuladas no incio e fim do perodo; (d) os itens de cada linha da demonstrao dos resultados que incluam amortizao de activos intangveis;
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(e) a reconciliao da quantia registada no incio e no fim do perodo que mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os activos classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por imparidade e suas reverses e outras alteraes; (f) etc

A par deste conjunto de informao a norma recomenda ainda a divulgao da informao acerca da utilizao do modelo de revalorizao como mtodo alternativo no reconhecimento subsequente. Devem ainda ser divulgados todos os gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos na demonstrao de resultados bem como os gastos com pesquisa e desenvolvimento que foram capitalizados.

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