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Consultoria Legislativa do Senado Federal


CENTRO DE ESTUDOS

OS SISTEMAS TRIBUTRIOS DE BRASIL, RSSIA, CHINA, NDIA E MXICO: COMPARAO DAS CARACTERSTICAS GERAIS
Marcos J. Mendes

TEXTOS PARA DISCUSSO


ISSN 1983-0645

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Braslia, outubro / 2008


Contato:

conlegestudos@senado.gov.br

O contedo deste trabalho de responsabilidade do autor e no reflete necessariamente a opinio da Consultoria Legislativa do Senado Federal. Os trabalhos da srie Textos para Discusso esto disponveis no seguinte endereo eletrnico: http://www.senado.gov.br/conleg/textos_discussao.htm

Projeto grfico: Llia Alcntara

Marcos Mendes 1 SUMRIO EXECUTIVO O presente estudo analisa as principais caractersticas dos sistemas tributrios de Brasil, Rssia, ndia, China e Mxico. A comparao se d a partir de critrios que definem a qualidade de sistemas tributrios: capacidade de gerar receitas; eficincia (menor impacto negativo sobre os incentivos a investir, poupar, trabalhar e exportar); eqidade; simplicidade; efetividade (capacidade gerencial e administrativa da administrao fazendria); harmonia com padres internacionais de tributao; e equilbrio do federalismo fiscal.

Existem dilemas entre esses objetivos. Por exemplo: tributos cumulativos geram mais receitas que tributos sobre valor adicionado, mas esses ltimos so mais eficientes, e sistemas simplificados muitas vezes concentram a arrecadao no governo federal, desequilibrando a federao em prejuzo dos estados e municpios. O FMI recomenda como estrutura bsica de um sistema tributrio de boa qualidade: imposto sobre consumo, incidente sobre valor adicionado; impostos especficos (excise taxes) sobre produtos de luxo e de impactos scio-ambientais negativos (bebidas, fumo, derivados de petrleo); imposto de renda sobre pessoas fsicas de fcil administrao, com poucas dedues, alquota mxima moderada, limite de iseno alto e com desconto na fonte; imposto de renda sobre pessoas jurdicas com alquotas alinhadas s das pessoas fsicas, minimizando-se o uso de incentivos fiscais a setores ou atividades especficas.
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Consultor Legislativo do Senado Federal. Doutor em Economia pela Universidade de So Paulo.

A literatura econmica identifica algumas relaes entre tributao e crescimento econmico: tributao sobre o trabalho afeta negativamente o emprego e o crescimento econmico, pois eleva o custo do trabalho; tributao sobre empresas deprime o investimento e distorce os incentivos sobre as formas de financiamento das empresas; a distoro de incentivos tambm decorre de isenes, dedues, incentivos setoriais e regimes especiais por setor ou regio geogrfica; tributao sobre rendimentos financeiros tem pouco impacto negativo sobre a poupana total, mas distorce as decises de alocao do patrimnio ao conceder tratamento favorecido a alguns ativos financeiros; nos pases menos desenvolvidos, com baixos nveis de

desenvolvimento do capital fsico e humano, um aumento da tributao (ainda que baseada em tributos de baixa qualidade) pode induzir uma acelerao do crescimento econmico; isso ocorrer se os gastos pblicos, financiados por essa tributao adicional, forem de qualidade, aumentarem a produtividade dos capitais fsico e humano, e resultarem em reduo da pobreza e aumento da coeso social. o efeito positivo do aumento da tributao sobre o crescimento tende a ocorrer quando se eleva a tributao (e os gastos pblicos de qualidade) a partir de um nvel inicial baixo de imposio fiscal; no caso de aumento da carga fiscal a partir de nveis j elevados de tributao, tendem a prevalecer os efeitos de desestmulo ao investimento, poupana, ao trabalho e s exportaes.

BRASIL: A Constituio de 1988 aumentou as despesas do Governo Federal (em especial, na rea de previdncia social) e reduziu as receitas disponveis (pelo compartilhamento da arrecadao com estados e municpios). Por isso, a Unio direcionou seu sistema tributrio para a busca, a qualquer custo, da elevao de suas receitas prprias (no compartilhadas com estados e municpios), para equilibrar as contas fiscais. Desde 1988 h o uso crescente de

contribuies sociais, altamente produtivas em termos de gerao de receita (e legalmente no compartilhadas com estados e municpios), de baixo custo de arrecadao para o errio, porm geradoras de todas as distores associadas aos tributos cumulativos. Quesitos como eficincia, harmonia com padres internacionais e eqidade (principalmente a eqidade horizontal) ficaram em segundo plano. A receita total cresceu bastante, levando a carga tributria a atingir 34,2% do (novo) PIB em 2006. As contribuies sociais passaram de 27% para 47% da arrecadao do Governo Federal no perodo 1992-2006. J a arrecadao do IR e do IPI, principais impostos compartilhados com estados e municpios, caiu de 60% para 42%. Em comparao com os pases analisados no presente estudo, o Brasil ostenta a segunda maior carga tributria como proporo do PIB, ficando atrs apenas da Rssia (34,9% do PIB). Os custos administrativos do fisco so baixos, a capacidade de arrecadao e o desenvolvimento institucional so bons, mas prevalecem altos ndices de sonegao e evaso. O nus fiscal recai sobre um conjunto pequeno de contribuintes. O Governo Federal tem sido pressionado a reduzir sua carga tributria, bem como a cumulatividade da tributao. Desde 2004, este tem feito vrias desoneraes, sempre preferindo o caminho pouco recomendado de criar incentivos setoriais. Essa seleo de beneficirios de concesses fiscais contraria as diretrizes gerais de um bom sistema tributrio, que recomendam que se use o mnimo possvel esse tipo de instrumento, em nome da simplificao do sistema, da no abertura de brechas para evaso e da no distoro dos incentivos de mercado. A carga tributria brasileira s poder cair de forma mais significativa se houver um processo de desmonte dos fatores que levam ao acelerado crescimento da despesa pblica. Depois do uso excessivo de contribuies sociais de efeito cumulativo, o principal problema do sistema tributrio brasileiro est no ICMS. Concebido originalmente como um imposto do tipo IVA, o ICMS apresenta, hoje, diversas distores: guerra fiscal, cumulatividade parcial (inclusive sobre exportaes), alta complexidade legal, noaproveitamento de crditos e sobrecarga de setores onde mais fcil a arrecadao. A soluo definitiva para os problemas do ICMS seria a sua federalizao. No entanto, isso amputaria a autonomia financeira dos estados, que passariam a se sustentar a partir de transferncias federais, no podendo fazer poltica tributria.

Outro problema do federalismo fiscal est na partilha de apenas alguns tributos federais com estados e municpios. Isso desestimulou o governo federal a arrecadar os tributos partilhados (principalmente o IR e o IPI). Um aperfeioamento desejvel seria no sentido de que o total da arrecadao federal fosse compartilhado com estados e municpios (obviamente com um percentual menor, de modo a evitar o vis em favor de tributos no compartilhados sem elevar o montante total compartilhado). Ainda no campo federativo, h uma m distribuio dos recursos entre estados e municpios, que estimula a criao de novos municpios, gerando sobra de recursos em alguns e falta em outros.

MXICO No Mxico foram realizadas sucessivas reformas com vistas a aumentar a eficincia, a harmonia com os padres internacionais, a simplicidade e a eqidade. O custo disso, no entanto, foi um sistema tributrio que gera receitas insuficientes. A carga tributria mexicana a menor do grupo de pases aqui analisados. Exatamente o inverso do caso brasileiro, que priorizou o aumento de receitas e deixou de lado os outros critrios. A sustentao das receitas se deu pelo expressivo crescimento das receitas notributrias que, em sua grande maioria, refletem as receitas pblicas decorrentes da explorao de petrleo. A receita fiscal associada ao petrleo responde por algo como 25% a 35% da receita fiscal total. O Mxico iniciou, em 1980, uma reforma tributria com caractersticas muito semelhantes s que so propostas hoje para o Brasil: a substituio de tributos cumulativos por um IVA de ampla incidncia. No incio dos anos 90, uma nova estratgia econmica baseada na abertura econmica, desregulamentao e privatizao deram novo impulso ao aperfeioamento tributrio, na busca de compatibilidade com o NAFTA e a OCDE. O caso mexicano indica quo importante estar atento ao dilema entre obter um sistema tributrio de baixo impacto negativo na economia e a necessidade de obter receitas. Tambm demonstra que preciso dar instrumentos de arrecadao aos governos locais (ainda que sejam tributos de baixa qualidade, como os nossos ICMS e ISS), pois eles so importantes instrumentos indutores de responsabilidade fiscal e de qualidade do gasto pblico.

Fica claro, ainda, no caso mexicano, que os privilgios, as isenes e os benefcios injustificveis persistem (e muitas vezes ressuscitam) mesmo quando h forte disposio poltica em extingui-los. Mesmo depois de quase trinta anos tentando expandir a base tributria, eliminar privilgios e equalizar a tributao entre setores, o Mxico ainda luta com esses problemas. Por outro lado, a abertura econmica parece ter funcionado como importante indutor da racionalizao tributria. O Brasil, um pas de economia ainda muito fechada, poderia tirar proveito desse tipo de instrumento, usando a abertura econmica como forma de disciplinar a sede por receitas crescentes. Estando em um nvel baixo de tributao, possvel que o Mxico possa vir a obter ganhos nas suas taxas de crescimento e qualidade de vida ao aumentar a tributao para financiar programas pblicos de infra-estrutura e melhoria dos servios pblicos que aumentem a produtividade dos trabalhadores e das empresas. O custo de um aumento marginal da tributao tende a ser menor que os benefcios marginais de uma maior ao do governo. No caso brasileiro, j temos uma carga fiscal elevada, de modo que o custo marginal associado a um aumento de impostos tende a ser maior que o benefcio marginal de eventual expanso de servios pblicos. Assim, ao contrrio do Mxico, a opo brasileira para financiar melhorias de infraestrutura e de servios pblicos deve ser no sentido de racionalizar a mquina pblica, conter as despesas de pessoal, recorrer a privatizaes e parcerias pblico-privadas, alm de controlar a expanso dos custos das polticas de assistncia social.

NDIA O sistema tributrio indiano um antiquado conjunto de impostos indiretos, com alto grau de cumulatividade, sendo baixa a participao dos impostos diretos sobre a renda de pessoas e empresas. H, tambm, baixa racionalidade na distribuio de competncias entre o governo central e os estados. O universo de contribuintes muito pequeno, havendo muitas isenes e incentivos fiscais sem justificativa racional. A tributao efetiva varia fortemente entre setores e regies, ao sabor dos incentivos e isenes. H elevado nvel de evaso e baixa capacidade administrativa das autoridades fazendrias. Apesar de as alquotas serem elevadas, o pequeno tamanho da base efetivamente tributada e a baixa renda per capita resultam em uma carga tributria na faixa de 18% do PIB, muito abaixo dos 34,2% do PIB observados no Brasil.

Em forte contraste com o sistema brasileiro, inexistem as contribuies sociais. Isso se d pelo fato de ser atrofiada, na ndia, a estrutura pblica de assistncia social e previdenciria, apesar do grande ndice de pobreza vigente no pas. O modelo de tributao sobre consumo possui caractersticas que so de interesse para o Brasil. Assim como o ICMS de competncia estadual, na ndia existe um tributo sobre consumo, recentemente transformado em IVA, que tambm de competncia estadual. Esse modelo, que est sujeito a diversos problemas similares ao ICMS (evaso, passeio de nota fiscal, tributao cumulativa, etc.), pretende ser uma transio entre a tributao cumulativa e individual, feita por cada estado, e um imposto IVA de mbito nacional, com a arrecadao partilhada entre estados e Unio. Est em curso, desde o incio dos anos 90, uma reforma tributria. Seu objetivo combinar reduo de alquotas com ampliao de bases tributrias. Espera-se aumentar a tributao direta atravs da remoo de isenes e da melhoria da administrao fazendria (principalmente a partir da informatizao do fisco). Alm de reduzir as distores nos incentivos econmicos a poupar, trabalhar, exportar e investir; bem como diminuir o vis contrrio ao financiamento via lucros retidos e lanamento de aes, a remoo das isenes deve permitir nova rodada de reduo de alquotas. A simplificao administrativa e da legislao tambm fazem parte do esforo de reforma. Mesmo gastando pouco em polticas sociais, e tendo uma carga tributria baixa, a ndia apresenta elevada despesa pblica (25% do PIB em 1998, dado mais recente do FMI). O dficit nominal da ndia bastante alto, situando-se entre 9 e 10% do PIB e a dvida pblica beira os 80% do PIB. O desafio da ndia, em termos de gesto pblica, ainda mais complexo que o brasileiro e o mexicano. Como no Mxico, ser preciso ampliar a rede de assistncia e previdncia social. Como no Brasil, ser preciso conter a expanso da despesa pblica e melhorar a qualidade da tributao.

RSSIA No perodo 1999-2002, o governo russo iniciou uma reforma tributria cujos objetivos gerais foram a ampliao da base tributria, a reduo das alquotas, a diminuio dos impactos adversos da tributao sobre as decises econmicas e uma maior extrao de

rendas pblicas das atividades explorao de recursos naturais. Buscou-se o padro tpico de sistema tributrio recomendado pelo FMI. Essa reforma, associada ao crescimento econmico mundial e elevao dos preos do petrleo (importante produto da pauta de exportao russa), viabilizou a recuperao da receita fiscal, colocando a Rssia como o pas de maior carga tributria entre aqueles aqui analisados. O ponto fraco do sistema russo est nos aspectos administrativos. A reforma focou a mudana da legislao, mas muito pouco se fez para aumentar a capacidade de arrecadao e a efetiva aplicao da lei. Ainda h muita politizao da administrao fazendria, negociando-se o pagamento dos tributos, em vez de cobr-los ( comum o uso do fisco contra inimigos polticos dos governantes). A estrutura administrativa ainda pequena frente forte expanso do nmero de empresas privadas, no havendo tratamento diferenciado e simplificado para pequenas e mdias empresas. Os direitos de propriedade na Rssia ainda no esto bem definidos e os proprietrios de empresas petrolferas e outras empresas so entidades registradas em parasos fiscais. No se desenvolveram mtodos de precificao de transaes intra-firmas (preos de transferncia), de transaes mediante trocas de ativos ou compensaes de dbito e crdito. H baixo comprometimento das autoridades com metas de arrecadao fiscal, inexistindo sistema de incentivos financeiros aos fiscais. Deve-se ressaltar que o fisco brasileiro encontra-se em posio muito mais avanada em termos de profissionalizao e maturidade institucional.

CHINA Desde 1994, o sistema fiscal chins vem passando por reformas, cujo objetivo principal estabelecer condies para a crescente integrao internacional da economia do pas. Antes dessa reforma, os instrumentos de arrecadao tributria estavam nas mos dos governos subnacionais. Havia grande descentralizao da arrecadao, que, posteriormente, era transferida para o centro. Havia contratos entre o governo central e cada uma das provncias sobre que impostos cada uma arrecadaria e como seriam partilhados os recursos. Esse arranjo institucional gerava diferentes problemas. Em primeiro lugar, os governos locais tinham todo incentivo para esconder receitas arrecadadas, para no transferi-las ao centro. Faziam isso atravs da criao de tributos locais de contabilizao extra-oramentria

e pelo baixo esforo de arrecadao dos tributos que deveriam ser enviados ao governo central. Ou seja, tratava-se de uma situao simtrica brasileira, na qual a Unio procura fontes de recursos que no precisem ser divididas com estados e municpios. No caso chins, eram as provncias que utilizavam esse comportamento estratgico. Isso no s levava queda da arrecadao tributria, como impedia que o governo central tivesse, em suas mos, instrumentos de gesto macroeconmica. Tambm gerava um sistema tributrio confuso, no qual cada provncia tinha seus tributos, implicando grande custo s empresas sediadas em mais de uma provncia. Havia, inclusive, negociaes diretas entre as autoridades fiscais e as empresas sobre o montante de impostos a pagar, o que significava distinta carga fiscal para empresas de caractersticas semelhantes, com grande variao, tambm, entre provncias. Tal sistema foi implantado no incio dos anos 80 e, at meados dos anos 90, a receita tributria caiu fortemente, passando de 31,6% do PIB, em 1978, para 11,2%, em 1995. Aps reforma, houve recuperao da receita para 15% do PIB. Essa a menor carga tributria entre os pases aqui analisados. No entanto, h evidncias de que esses nmeros so subestimados, pois as provncias arrecadam receitas extra-oramentrias da ordem de 7% do PIB, o que eleva a carga tributria a 22% do PIB. A reforma de 1994 foi no s uma reforma tributria, mas tambm uma reforma das relaes federativas. Ao mesmo tempo em que a China buscava um sistema tributrio mais prximo ao das economias capitalistas, era preciso encontrar um acordo com as provncias, que perderiam poder e receitas devido centralizao da arrecadao. Por outro lado, o sistema de despesas fortemente descentralizado. At mesmo tarefas tpicas de governo central, como previdncia social, ficam por conta das provncias. Desse modo, a centralizao tributria precisava vir acompanhada de um sistema de transferncias intergovernamentais. O resultado foi um sistema que atribui diversos tributos tpicos de governo central, como o imposto de renda, s provncias. Esse tipo de alocao de competncias gera uma srie de problemas relativos eficincia do sistema tributrio: multiplicidade de legislaes, guerra fiscal e alto custo de cumprimento das obrigaes tributrias por empresas com filiais em diferentes provncias. Uma lacuna na nova legislao diz respeito s contribuies para financiamento da previdncia social. Os sistemas de previdncia continuam sendo organizados no nvel local, o que parece ser ineficiente, pois no h adequada disperso de risco. De forma similar ao caso

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indiano, a China oferece restritos servios de seguridade e assistncia social, o que contrasta com o caso brasileiro, no qual se construiu uma ampla (e dispendiosa) rede de proteo social. Assim como j registrado para o caso da Rssia, tambm na China h muitas lacunas no que diz respeito aos direitos de propriedade, o que limita o potencial de arrecadao de tributos sobre patrimnio. Tendo em vista que esse um imposto tpico de governos locais (principalmente o patrimnio imobilirio, de menor mobilidade), avanos na regulamentao dos direitos de propriedade ajudariam a aumentar a base tributria local e permitiriam a centralizao de impostos inadequadamente atribudos s provncias.

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1 INTRODUO
O presente estudo analisa as principais caractersticas dos sistemas tributrios de Brasil, Rssia, ndia, China e Mxico. Seu intuito principal verificar se o Brasil pode buscar, nesses pases, lies que ajudem a aperfeioar o seu modelo de arrecadao e administrao fiscal. Rssia, ndia e China formam, junto com o Brasil, o agora famoso conjunto dos BRIC, acrnimo criado pelo grupo Goldman Sachs para indicar as mais promissoras economias emergentes do mundo. O Mxico, por sua vez, vem correndo por fora e tem demonstrado grande habilidade em inserir-se na economia internacional atravs de tratados de livre comrcio. No s o NAFTA, mas tambm diversos acordos bilaterais e o ingresso na OCDE tm ajudado aquele pas a puxar o aumento de produtividade atravs da abertura econmica. Argumenta-se que um dos fatores impeditivos do maior crescimento brasileiro a elevada carga tributria, que reduz a rentabilidade do setor privado e distorce os incentivos econmicos a investir, poupar e exportar. Torna-se, ento, interessante verificar se os pases bem sucedidos em termos de crescimento (como China e ndia) tm sistemas tributrios mais avanados e pr-crescimento que o brasileiro. Haver nesses pases experincias bem sucedidas, que podem ser adaptadas pelo Brasil, de desonerao tributria, incentivos fiscais e reduo dos impactos negativos dos tributos sobre as decises de investir, poupar e exportar? Sero os sistemas tributrios desses pases mais desenvolvidos que o brasileiro? O resultado do estudo um tanto surpreendente para aqueles que esperavam ver um quadro em que o Brasil aparecesse como um patinho feio, detentor de um sistema tributrio de baixa qualidade em comparao com sistemas avanados nos outros pases. Todas essas naes, por serem economias em estgio intermedirio de desenvolvimento, enfrentam dificuldades para estabelecer um sistema tributrio que, ao mesmo tempo, seja capaz de produzir um nvel significativo de receitas e no gere grandes impactos negativos no desempenho macroeconmico. Em todas elas existe um grande setor informal, dificilmente alcanvel pelo fisco. Em geral, h elevada participao da agricultura no produto e no emprego e baixa participao dos salrios na renda total. Esses fatores limitam o potencial de receita dos impostos diretos sobre a renda. Raramente existe adequada capacidade de administrao do fisco: faltam equipamentos e pessoal bem treinado; os salrios dos fiscais deixam a desejar; faltam mecanismos para facilitar o pagamento dos impostos, reduzindo o custo de cumprimento da lei pelo contribuinte (Stepanyan, 2003).

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Direitos de propriedade mal definidos, em pases de histrico comunista (China e Rssia), dificultam a tributao da propriedade. O resultado que esses pases acabam tendo que enfrentar um dilema entre possuir um sistema tributrio que gere o nvel adequado de receitas, mas que, para isso, introduz distores macroeconmicas danosas ao crescimento, ou ter um sistema em conformidade com o que h de mais desenvolvido no mundo, mas que gera menos receita. exatamente essa a principal diferena entre Brasil e Mxico. No Brasil, o Governo Federal se viu obrigado a aumentar as receitas fiscais aps Constituio de 1988, para fazer frente tanto perda de receitas da Unio (descentralizadas para estados e municpios) quanto ao aumento de despesas (devido criao de gastos obrigatrios, rgidos e de crescimento acelerado nova Carta). No houve outro remdio seno criar uma teia de impostos cumulativos, com elevado efeito colateral negativo sobre a economia, mas que arrecadam 34,2% do (novo) PIB.
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J o Mxico, ao optar por

internacionalizar sua economia, foi forado a harmonizar seu sistema tributrio com os modelos canadense, dos EUA e da zona do Euro. Aplica um dos mais modernos sistemas tributrios do mundo, com baixo impacto negativo sobre o crescimento econmico. No entanto, s consegue gerar receitas na faixa de 17% do PIB . Com isso, ao contrrio do Brasil, no consegue manter uma rede mnima de proteo social sua populao pobre. Poucos se do conta de que obter elevadas receitas uma conquista do sistema tributrio brasileiro, que poucos pases conseguem replicar. Igualmente notrios so o grau de profissionalizao e organizao da administrao fazendria. bem verdade que o sistema tributrio nacional tem forte efeito perverso sobre os incentivos a investir, poupar e exportar, redundando em menor crescimento econmico, mas as coisas seriam piores se, com o elevado nvel de gasto do pas (basicamente determinados pela Constituio e pelo sistema polticoeleitoral), no houvesse capacidade de elevar as receitas e, com isso, cobrir o dficit fiscal. A primeira lio que se obtm, portanto, de que o principal entrave fiscal ao crescimento econmico brasileiro no a elevada carga tributria, mas sim a estrutura de gastos obrigatrios e crescentes, que exige a imposio de uma carga fiscal elevada. Somente flexibilizando os gastos obrigatrios, controlando o gasto da previdncia social e aumentando
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A referncia (novo) PIB ressalta que se est fazendo aluso aos novos dados sobre o PIB do perodo 19962006, recentemente divulgados pelo IBGE no caso do perodo 1996-1999 houve uma retropolao dos pesos dos diversos setores da economia aferidos no perodo subseqente. 3 O dado refere-se arrecadao federal. No foi possvel obter cifras relativas arrecadao subnacional.

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a eficincia da mquina pblica (em especial, racionalizando a poltica de pessoal), nos trs nveis de governo, que se poder encontrar espao para aliviar a carga fiscal sem desmontar a parcialmente bem sucedida rede de proteo social. O caso da ndia tambm bastante interessante. No cabe fazer aqui um diagnstico dos fatores que levam ao sucesso do crescimento indiano, mas possvel dizer que o sistema tributrio mais atrapalha que ajuda. Pode-se dizer que a ndia cresce apesar de ter um sistema tributrio atrasado, improdutivo em termos de receita, injusto na distribuio do nus fiscal e bastante nocivo eficincia econmica. No dilema entre arrecadar muito e ter um sistema eficiente, a ndia conseguiu ter m performance nos dois quesitos: arrecada apenas 18% do PIB e tem dficit nominal na faixa de 10% do PIB. O desafio daquele pas, em termos de gesto pblica, ainda mais complexo que o brasileiro e o mexicano. Como no Mxico, ser preciso ampliar a rede de assistncia e previdncia social, para atender sua imensa populao pobre (36% de todos os pobres do mundo esto na ndia). Como no Brasil, ser preciso conter a expanso da despesa pblica e melhorar a qualidade do sistema fiscal. Um ponto em comum entre Brasil, Mxico e ndia a incapacidade do setor pblico para atender demanda da economia por infra-estrutura de transportes e energia. A Rssia, aps sua abrupta transio do socialismo para o capitalismo, estabeleceu um moderno sistema tributrio, similar ao vigente nos principais pases europeus. Aproveitou-se do forte crescimento do preo internacional do petrleo para, mediante reforma na tributao de recursos minerais, conseguir manter uma elevada receita, prxima a 35% do PIB . Altas receitas de contribuies sociais para o sistema de previdncia tambm ajudam nesse resultado. No entanto, a Rssia no foi capaz de organizar uma administrao tributria de qualidade, de modo que o seu sistema tributrio, a princpio pouco inibidor dos incentivos a investir, poupar e exportar, acaba, na prtica, gerando efeitos perversos sobre a atividade econmica. Isso porque h muita politizao da administrao fazendria, negociando-se o pagamento dos tributos, em vez de cobr-los ( comum o uso do fisco contra inimigos
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Deve-se levar em conta a maior dificuldade de se obter receita tributria na ndia, onde a renda per capita de US$ 820, contra US$ 4.710 no Brasil. Fonte: World Development Indicators (http://web.worldbank.org/WBSITE/EXTERNAL/DATASTATISTICS/0,,contentMDK:20535285~menuPK:119 2694~pagePK:64133150~piPK:64133175~theSitePK:239419,00.html). 5 De acordo com Krivka (2006), a importncia das receitas decorrentes da tributao sobre recursos naturais cresceu de 5,1% para 11% da carga tributria total entre 2001 e 2004.

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polticos dos governantes). A estrutura ainda pequena frente forte expanso do nmero de empresas privadas. Direitos de propriedade mal definidos induzem as empresas a manter sede em parasos fiscais. No se desenvolveram mtodos mais avanados de tributao, como aquele incidente sobre transaes intra-firmas (preos de transferncia) ou mediante trocas de ativos ou compensaes de dbito e crdito. H baixo comprometimento das autoridades com metas de arrecadao fiscal, inexistindo sistema de incentivos financeiros aos fiscais. Assim, a segunda lio importante desse estudo de que o Brasil, em comparao com a Rssia, possui uma mquina de fiscalizao avanada e de boa qualidade. Este um ativo inestimvel. Quando for possvel estabelecer um sistema tributrio mais racional no pas, no incorreremos no problema hoje vivido por aquele pas. O caso chins se destaca pela complexidade das relaes fiscais entre o governo central e as provncias. O resultado similar ao indiano: no dilema entre arrecadar muito e ter um sistema de qualidade, os chineses vo mal nos dois quesitos. Arrecadam apenas 15% do PIB (mais uns 7% do PIB em receitas extra-oramentrias das provncias, no contabilizadas) e tm uma m distribuio de tributos entre os nveis de governo. s provncias dado o poder de arrecadar impostos sobre a renda. Isso introduz incentivos inadequados (empresas buscam se localizar onde o imposto mais baixo) e complica a administrao tributria. A previdncia social tambm se organiza no nvel subnacional, o que leva a uma distribuio ineficiente de riscos e custos, resultando em uma baixa cobertura da seguridade. A forte descentralizao das competncias tributrias deixa o governo central sem adequados instrumentos de poltica fiscal. Completa o quadro uma boa dose de cumulatividade tributria, em um sistema de tributao do consumo compartilhado com as provncias. Por outro lado, para viabilizar maior centralizao da arrecadao, a China vem fazendo interessantes experimentos com mecanismos de transferncias intergovernamentais, similares ao Fundo de Participao dos Estados e ao Fundo de Participao dos Municpios, cuja matriz de incentivos e impactos fiscais deveria ser analisada pelo Brasil. De um modo geral, todos esses pases Brasil inclusive esto envidando esforos para conduzir os seus sistemas tributrios em direo ao modelo que tem se consagrado internacionalmente: impostos sobre a renda de famlias e empresas, impostos sobre valor adicionado no consumo de bens e servios, tributos exclusivos sobre bens de alto valor e com impactos scio-ambientais negativos (veculos, cigarros, bebidas, derivados de petrleo, etc.) e contribuies sociais exclusivas para o financiamento da seguridade. Vo conseguir faz-lo medida que: controlarem o gasto pblico e puderem se satisfazer com receitas menores;

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melhorarem suas administraes fazendrias; flexibilizarem suas legislaes trabalhistas, para reduzir o mercado informal e aumentar a base de incidncia tributria; desburocratizarem o processo de formalizao de empresas; e completarem o ciclo de urbanizao da populao. Enquanto vivem o perodo de transio, aplicam interessantes experincias, como a tributao do setor informal via CPMF, no Brasil, ou o uso do imposto sobre ativos das empresas, no Mxico, que desestimula a subestimao de lucros nos demonstrativos fiscais das empresas. Parece inevitvel, nos pases em desenvolvimento, ter que aceitar alguns tributos de impacto nocivo economia, em troca de maior nvel de arrecadao. O restante do trabalho se organiza da seguinte forma: a prxima seo descreve as caractersticas que definem um sistema tributrio de qualidade. A seo III apresenta as recomendaes tericas para o desenho de um bom sistema tributrio. A seo IV analisa as relaes entre tributao e crescimento econmico. A seo V analisa o sistema tributrio brasileiro. As sees VI, VII, VIII e IX analisam, respectivamente, os casos de Mxico, ndia, Rssia e China. A seo X apresenta as concluses.

2 CARACTERSTICAS QUE DEFINEM A QUALIDADE DE UM SISTEMA TRIBUTRIO


A avaliao comparada de diferentes sistemas tributrios deve ser feita a partir da definio das principais caractersticas de um sistema tributrio de qualidade. Dado que o objetivo principal de um sistema tributrio extrair recursos do setor privado, para financiar as atividades pblicas, a primeira caracterstica desejvel a capacidade de gerar receitas suficientes. Como veremos adiante, o Brasil se destaca nesse item. Outra caracterstica importante a eficincia. Ao impor tributos s famlias e empresas, o governo distorce o funcionamento da economia. A teoria econmica estipula que, sob certas condies, o livre funcionamento do mercado resulta na aplicao eficiente dos recursos disponveis. Os impostos, ao serem incorporados aos custos e preos, podem distorcer os preos relativos e, com isso, afetar os incentivos ao investimento, poupana e exportao. Por exemplo, impostos elevados sobre a renda tendem a desestimular a oferta de

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trabalho (ao reduzir o salrio lquido) , impostos sobre bens de capital desestimulam o investimento, etc. Um sistema tributrio eficiente aquele no qual as famlias e empresas tomam decises sem precisar levar em conta os custos tributrios. Ou seja, se no houvesse um sistema tributrio em funcionamento, eles tomariam as mesmas decises, o que significa que o sistema tributrio neutro do ponto de vista da alocao dos recursos econmicos (Grabowski e Tomalak, 2004). Existe um dilema entre as duas caractersticas acima descritas (eficincia e gerao de receitas). Sistemas tributrios com alta capacidade de arrecadao podem estar impondo uma tributao excessiva ou lanando mo de tributo de baixa qualidade, enquanto sistemas tributrios desenhados de forma a interferir o mnimo possvel nas decises dos agentes econmicos acabam gerando receitas abaixo das necessidades do governo. Um caso tpico desse dilema est na escolha entre tributos sobre o valor agregado e tributos cumulativos (ou em cascata). Os impostos sobre valor agregado (IVA) (tambm conhecidos como VATsigla para a denominao em ingls value added tax) so aqueles em que a empresa paga impostos apenas sobre o valor que agregou durante a cadeia de produo, podendo descontar, do valor a pagar, os impostos embutidos nos insumos que adquiriu. Os tributos cumulativos no permitem tal desconto, de modo que em cada elo da cadeia produtiva se paga um percentual sobre o faturamento da empresa contribuinte. Assim, por exemplo, o imposto pago pela fbrica de tecidos passar a compor a base de clculo do imposto a ser pago pela fbrica de camisas. O IVA mais eficiente. No entanto, os tributos em cascata tendem a gerar mais receita e so menos sujeitos a oscilaes do ciclo econmico (as diferenas entre os dois tipos de tributao sero detalhadas mais adiante). Alm disso, a tributao em cascata induz mudanas na organizao das empresas. Para economizar no pagamento dos impostos, h uma tendncia das empresas a produzir internamente os insumos de que necessitam (verticalizao da produo). No caso do IVA, como o imposto pago a terceiros pode ser reavido, no h estmulo verticalizao, e esta s ocorrer se for considerada economicamente vantajosa pela empresa.

Fenmeno muito comum, por exemplo, no mercado de trabalho feminino, em que existe a escolha entre o trabalho domstico e o trabalho remunerado fora de casa.

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Fica evidente a existncia de um dilema entre eficincia e capacidade de gerar receitas. Cada governo precisa escolher o mix de tributos de acordo com suas necessidades fiscais. Como ser visto adiante, o Brasil optou por maior capacidade de arrecadao e menor eficincia. Simplicidade um terceiro aspecto relevante. Um sistema tributrio com impostos que tenham muitas alquotas diferentes e numerosas dedues e isenes dificulta e encarece a administrao fazendria, alm de facilitar a evaso. Um sistema tributrio simples barato tanto no custo de arrecadao quanto no custo incorrido pelo contribuinte para cumprir suas obrigaes (Holanda Barbosa & Holanda Barbosa, 2005). Uma poltica tributria ativa, com vistas a incentivar determinados setores econmicos atravs de isenes tributrias, tende a reduzir a simplicidade do sistema tributrio. Tambm no caso da simplicidade temos dilemas em relao s outras caractersticas ideais de um sistema tributrio: tributos do tipo IVA, embora mais eficientes (impem menos distores economia), requerem uma estrutura de coleta e fiscalizao mais sofisticada e, portanto, mais cara, enquanto tributos cumulativos so mais fceis de arrecadar e fiscalizar, embora reduzam a eficincia do sistema tributrio (exemplo tpico de tributo de arrecadao simples e barata a CPMF que, no entanto, incide em cascata e distorce decises econmicas). A harmonia com padres internacionais de tributao outra caracterstica importante. Tendo em vista os crescentes fluxos internacionais de capital, comrcio e investimentos, o pas que tiver uma estrutura tributria muito diferente do padro internacional tende a perder competitividade. Existe, por exemplo, uma tendncia internacional a reduzir a tributao de imposto de renda sobre as pessoas jurdicas, para evitar a fuga de investimentos estrangeiros (Lemgruber, 2005). Sistemas tributrios que oneram as exportaes reduzem a competitividade do pas no comrcio internacional ( o caso, por exemplo, de tributos cumulativos, que no podem ser reembolsados ao exportador no momento da venda, ao contrrio de impostos sobre valor agregado, que permitem a deduo dos impostos pagos ao longo da cadeia produtiva). A efetividade de um sistema tributrio diz respeito capacidade das instituies fazendrias de efetivamente implementar o sistema tributrio definido em lei. Capacidade gerencial e administrativa das instituies pblicas de arrecadao um ponto no-trivial, pois exige capacitao de pessoal, organizao de sistemas informatizados, estrutura jurdica

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para contenciosos com contribuintes, etc. Esse um ponto fraco de parte significativa dos governos de pases em desenvolvimento. O desenho de sistemas tributrios tambm deve levar em conta questes de transparncia. Leis, regulamentos e material de divulgao devem ser acessveis ao grande pblico e mantidos atualizados. Mudanas na legislao devem ter ampla publicidade, oferecendo-se esclarecimentos para as dvidas dos contribuintes. O poder discricionrio das autoridades fiscais para negociar dbitos deve ser limitado, para evitar corrupo e favorecimento (Stepanyan, 2003). A eqidade outra caracterstica desejvel. A eqidade pode ser considerada do ponto de vista vertical ou horizontal. A eqidade vertical interpretada como a idia de que pessoas de maior renda, maior patrimnio ou maior consumo devem pagar mais impostos, o que leva a um sistema tributrio progressivo. A eqidade horizontal ocorre quando contribuintes de mesmo padro financeiro pagam o mesmo valor em tributos. Um caso de flagrante desrespeito eqidade horizontal ocorre no uso de tributos com incidncia em cascata: duas empresas de mesma capacidade financeira, em setores econmicos diferentes, podem pagar montantes muito distinto de impostos. Isso ocorre porque, como j afirmado acima, em cadeias produtivas muito longas (por exemplo, setores industriais sofisticados, em que cada empresa se especializa em uma fase da produo de insumos) h sucessivas incidncia de impostos; j em cadeias produtivas curtas (por exemplo, prestao de servios), o imposto incide menos vezes. O resultado que duas empresas de mesmo porte financeiro acabam arcando com cargas tributrias distintas. No caso de sistemas federativos de governo, mais uma caracterstica se impe: o equilbrio do federalismo fiscal. Isso significa distribuir, entre os diferentes nveis de governo, o poder de tributar de forma proporcional s obrigaes de gasto de cada esfera de governo. Tambm podem ser levados em considerao mecanismos de equalizao de receitas (estados e regies de maior renda subsidiando os de menor renda) e de cooperao financeira entre nveis de governo. No menos importante o desenho de mecanismos que evitem incentivos contrrios ao equilbrio fiscal, como a transferncia de recursos a estados e municpios acima da necessidade de gastos ou mecanismos que permitam ao governo central atribuir obrigaes e despesas aos estados e municpios sem oferecer a respectiva fonte de financiamento.

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3 RECOMENDAES TERICAS PARA O DESENHO DE UM SISTEMA TRIBUTRIO


Tendo em vista as caractersticas descritas na seo anterior, Stepanyan (2003) lista algumas recomendaes do FMI para o desenho de um sistema tributrio: basear-se, principalmente, em um imposto sobre consumo, do tipo IVA, preferencialmente com alquota nica e poucas excees, assim como utilizar impostos exclusivos (conhecidos como excise taxes) sobre produtos de luxo e produtos com impactos scio-ambientais negativos (bebidas, fumo, derivados de petrleo); imposto de renda sobre pessoas fsicas que seja simples, de fcil administrao, com poucas dedues, com alquota mxima moderada, limite de iseno suficientemente alto para isentar pessoas de renda modesta e fortemente apoiado no sistema de arrecadao por desconto na fonte; imposto de renda sobre pessoas jurdicas com alquota alinhada com a alquota mxima aplicada s pessoas fsicas, com depreciao e provises contbeis uniformes para todos os setores da economia, minimizando-se o uso de incentivos fiscais a setores ou atividades especficas. Alguns resultados bem estabelecidos pela literatura econmica ainda no chegaram aplicao prtica em muitos pases. Holanda Barbosa e Holanda Barbosa (2005) sumariam esses pontos: o imposto de renda no precisa ter uma escala crescente de alquotas para ser progressivo; com uma nica alquota linear e um nvel de iseno j possvel fazer com que os mais ricos paguem, em impostos, uma proporo maior de sua renda; no existe um veredicto sobre a melhor opo (em termos de eficincia, eqidade e demais critrios descritos na seo II) entre impostos diretos e indiretos; no passado acreditava-se que os tributos diretos eram mais eqitativos e, portanto, de melhor qualidade; os tributos sobre valor adicionado so superiores aos tributos em cascata nos quesitos eficincia e harmonizao internacional, embora

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haja evidncias de que esses ltimos sejam mais fceis de arrecadar, mais baratos para administrar e menos sujeitos a flutuaes do ciclo econmico; de acordo com Afonso e Arajo (2005), so as seguintes as circunstncias em que o nus tributrio dos impostos cumulativos tende a ser maior: quanto maior for o nmero de estgios na cadeia produtiva de um produto: o setor de servios (que usa poucos insumos) tende a ser menos afetado, enquanto uma indstria onde haja uma longa cadeia de negociaes desde a matriaprima at o produto final mais onerado; o resultado um estmulo integrao vertical das empresas, com possvel perda de eficincia, e baixa eqidade horizontal (tratamento desigual a contribuintes de mesma capacidade financeira); quanto menor for a relao entre valor agregado e o valor dos insumos: dado que a empresa paga impostos embutidos em todos os seus insumos, uma maior importncia desses no custo final eleva a carga tributria 7 ; o resultado a distoro de preos relativos na economia e, mais uma vez, baixa eqidade horizontal; quanto menor for a participao de insumos importados na produo (nos casos em que o tributo no incida ou incida parcialmente sobre as importaes), o que estimula o uso de insumos nacionais; quanto maior for a formalidade nos elos da cadeia produtiva, pois quem compra insumos de fornecedores que no pagam impostos acumula menor carga fiscal sobre sua produo, o que estimula a informalidade e a evaso fiscal. importados em detrimento dos fornecedores

Suponha, por exemplo, uma empresa que compra insumos no valor de $ 100, nos quais est embutida tributao de $ 10, e que vende sua produo por $ 120 (antes do imposto) pagando 10% de imposto ($ 12). Ao final do processo essa empresa ter pago $ 22 em impostos ($ 10 sobre insumos e $ 12 sobre seu valor agregado), incorrendo em uma alquota mdia de 18,3% sobre seu faturamento (22/120). Uma empresa que tenha os mesmos custos em insumos, mas que venda sua produo por $ 105, pagar $ 10,5 em impostos sobre o faturamento (tendo um custo total de impostos de $ 20,5) e ter uma alquota mdia de 19,5% sobre seu faturamento (20,5/105). Portanto, a empresa com menor relao entre valor agregado e custo de insumos suporta uma carga maior de impostos em relao ao seu faturamento.

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4 TRIBUTAO E CRESCIMENTO ECONMICO


Poiron (2006) apresenta um bom resumo dos achados da literatura econmica sobre a relao entre tributao e crescimento econmico. Nesta seo so reportados os pontos mais relevantes para os objetivos do presente estudo. H evidncias empricas, para pases da Unio Europia, de que alta tributao sobre o trabalho (contribuies sociais sobre a folha de pagamento, imposto sindical, etc.) afeta negativamente o emprego e o crescimento econmico, pois eleva o custo do trabalho. No caso de haver sindicatos fortes, tal custo no recai sobre os salrios, mas sim sobre o lucro das empresas. Isso as induz a substituir trabalho por automao, e o conseqente uso intensivo do fator capital reduz a sua produtividade marginal, desestimulando o investimento e o crescimento econmico. A tributao sobre empresas eleva a taxa de retorno do capital (antes do pagamento do imposto) necessria para viabilizar um investimento. Logo, deprime o investimento. Alm disso, essa tributao tende a estimular o financiamento via endividamento (que reduz o lucro e o patrimnio, reduzindo a base de clculo da tributao) em detrimento do financiamento via lucros retidos ou lanamento de aes (no caso brasileiro, por exemplo, os custos dos emprstimos so integralmente dedutveis do Imposto de Renda Pessoa Jurdica, enquanto os juros pagos sobre o capital prprio dos scios so apenas parcialmente dedutveis Lemgruber, 2005). Isso gera alocao ineficiente de recursos e aumenta os riscos de insolvncia. Tambm resulta em discriminao contra pequenas empresas, que tm acesso restrito ao mercado de crdito. Os impostos sobre empresas tambm so no-neutros dado que, em geral, prevem o uso de isenes, dedues, incentivos setoriais e regimes especiais por setor ou regio geogrfica. Isso d s grandes empresas vantagens competitivas sobre as menores, pois aquelas dispem de estrutura e podem arcar com os custos de planejamento tributrio. A tributao sobre rendimentos financeiros tem pouco impacto negativo sobre a poupana, pelo menos no caso dos pases da Unio Europia. No entanto, como comum o tratamento favorecido a alguns tipos de poupana, tais como investimentos em habitao e fundo de previdncia (no caso brasileiro temos, por exemplo, a iseno para as cadernetas de poupana), acabam ocorrendo distores nas decises de investimento, assim como so abertas brechas para evaso.

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Esses achados da literatura reforam a idia de que um sistema tributrio prximo ao ideal, que busque seguir os critrios delineados na seo II, deve basear-se em alquotas baixas, amplas bases tributrias (com restrio a isenes e tratamentos particulares) e modalidades neutras de tributao (preferncia ao IVA em detrimento do cumulativo). Alguma diferenciao em relao a esse padro bsico deve ocorrer medida que a necessidade de recursos pelo setor pblico exija uma expanso da arrecadao, caso em que tributos de menor qualidade tendem a ser utilizados. Nos casos de pases menos desenvolvidos, com baixos nveis de desenvolvimento do capital fsico e humano, um aumento da tributao (ainda que baseada em tributos de baixa qualidade) pode induzir uma acelerao do crescimento econmico. Isso ocorrer se os gastos pblicos, financiados por essa tributao adicional, forem de qualidade e resultarem em reduo da pobreza e aumento da coeso social. Mais e melhores servios pblicos podem, tambm, aumentar a produtividade dos capitais fsico e humano privados, resultando em maior crescimento. O que se espera, em geral, que o efeito positivo sobre o crescimento ocorra quando se eleva a tributao (e os gastos pblicos de qualidade) a partir de um nvel inicial baixo de imposio fiscal; no caso de aumento da carga fiscal a partir de nveis j elevados de tributao (como o caso brasileiro), tendem a prevalecer os efeitos de desestmulo ao investimento, poupana e ao trabalho (Dalsgaard, 2000).

5 CARACTERSTICAS DO SISTEMA TRIBUTRIO BRASILEIRO


O sistema tributrio brasileiro, montado a partir da Constituio de 1988, privilegiou a dimenso da arrecadao em detrimento de todos os outros quesitos listados na seo II. O Estado assistencialista e a forte descentralizao de receitas em favor de estados e municpios, duas caractersticas marcantes da nova Carta, pressionaram as despesas (em especial, na rea de previdncia social) e reduziram as receitas disponveis do Governo Federal (pelo compartilhamento da arrecadao com estados e municpios), induzindo-o a buscar, a qualquer custo, a elevao de suas receitas. A sada encontrada para os dois problemas foi o uso crescente de contribuies sociais, altamente produtivas em termos de gerao de receita (e legalmente no compartilhadas com estados e municpios), de baixo custo de arrecadao para o errio, porm geradoras de todas as distores associadas aos tributos cumulativos. Quesitos como

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eficincia, harmonia com padres internacionais e eqidade (principalmente a eqidade horizontal) foram deixados de lado. O grfico 1 mostra o sucesso da estratgia de privilegiar o aumento da receita, ao espelhar o meterico crescimento da carga tributria em proporo do PIB (j considerando a reestimativa do PIB promovida pelo IBGE). A srie apresentada inicia-se em 1996 pelo fato de no haver novas estimativas do PIB para anos anteriores. Todavia, as informaes que levam em conta o antigo PIB mostram uma trajetria de crescimento da carga tributria desde o incio dos anos 90, logo aps promulgao da Carta de 1988.
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Grfico 1
Carga tributria total (% novo PIB)
35,0 34,0 33,0 32,0 31,0 30,0 29,0 28,0 27,0 26,0 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006

34,2 33,4 32,4 31,4 30,4 29,0 27,8 26,7 26,9 31,8 32,6

Fonte: Secretaria da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br - Estudos tributrios Estudos e Estatsticas).

A estratgia de privilegiar as contribuies sociais, como forma de obter receita com baixo custo de arrecadao e sem precisar dividi-la com os governos subnacionais, ilustrada pelo grfico 2. Nele percebe-se que as contribuies sociais passam de 27% para 47% da arrecadao federal no perodo 1992-2006. J a arrecadao do IR e do IPI, principais impostos compartilhados com estados e municpios, cai de 60% para 42%.

A falta de eqidade vertical tratamento tributrio favorecido aos mais pobres em um sistema tributrio pode ser compensada pelo lado do gasto, atravs de programas sociais que redistribuem renda. J a falta de eqidade horizontal tratamento desigual a contribuintes de mesma capacidade financeira distorce os incentivos econmicos, aumentando a competitividade de alguns setores em detrimento de outros, e no encontra fcil compensao pelo lado dos gastos.

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Grfico 2
Participao das contribuies sociais e do IR+IPI sobre a receita total do Governo Federal
65% 60% 55% 50% 45% 40% 35% 30% 25%

60% 46% 48% 47% 42% 39% 42% 27%


1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006

Contribuies Sociais

IR+IPI

Fonte: Secretaria da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br - Estudos tributrios - Arrecadao)

A tabela 1 mostra que, em comparao com os pases analisados no presente estudo, o Brasil e a Rssia ostentam cargas tributrias similares e muito superiores s dos demais pases. Tabela 1 Carga tributria no Brasil, Mxico, ndia, China e Rssia
Pas Brasil Mxico ndia China Rssia Ano de referncia 2006 2005 2002 2000 1999-2002 Carga tributria % do PIB 34,2 16,9 18,3 15,0 34,9

Fontes: Secretaria da Receita Federal (Brasil), Alvarez (2007) (Mxico), Bernardi e Fraschini (2005) (ndia), Grabowski e Tomalak (2005) (Rssia), Zhang e Martinez-Vazquez (2003) (China).

Toda expanso da arrecadao tem sido feita a um custo administrativo de arrecadao considerado mdico. De acordo com Piancastelli e Nascimento (2005), h recomendaes do FMI de que administraes tributrias em fase de modernizao devem ter uma relao custo de arrecadao-receita arrecadada inferior a 2%. O indicador brasileiro situa-se em torno de 1,6%. Piancastelli e Nascimento (2005, p. 249) observam ainda que, no obstante o baixo custo de arrecadao, o ndice de sonegao no Brasil ainda elevado, principalmente devido ao tamanho da economia informal. Isso indica que a baixa qualidade da tributao

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nacional recai sobre uma pequena fatia de agentes econmicos, que so sobrecarregados pelo fisco. Em funo disso, o Governo Federal tem sido pressionado a reduzir sua carga tributria, bem como a cumulatividade da tributao. Nesse sentido, alterou-se a cobrana do PIS-PASEP e da COFINS, para permitir a compensao parcial de crditos tributrios, de modo a reduzir a sua cumulatividade. Introduziu-se, tambm, a cobrana de COFINS sobre as importaes, como forma de reduzir o vis contrrio produo nacional contido nesse tributo 9 . Em compensao, mantendo o objetivo de minimizar a perda de receitas, as alquotas desses tributos foram elevadas. O resultado final foi um aumento na arrecadao total desses tributos. Outras medidas gerais de abrandamento da carga tributria tambm foram tomadas. Houve aumento dos limites mnimos de tributao no regime SIMPLES 10 , redues de alquotas de IPI , ampliao de prazos para recolhimento de impostos
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e correo da

tabela do Imposto de Renda Pessoa Fsica (IRPF) 13 . Nova correo dessa tabela est prevista no mbito do Plano de Acelerao do Crescimento (PAC). Ainda que tenha apresentado medidas gerais de reduo da carga tributria, a preferncia do Governo Federal tem sido oferecer benefcios e isenes a setores especficos, arvorando-se o direito de escolher os beneficirios do alvio fiscal. o que se observa, por exemplo, no PAC, no qual foram propostas desoneraes para setores como construo civil, infra-estrutura, computadores e TV digital. Essa seleo de beneficirios de concesses fiscais contraria as diretrizes gerais de um bom sistema tributrio, expostas na seo III, que recomendam que se use o mnimo possvel esse tipo de instrumento, em nome da simplificao do sistema, da no abertura de brechas para evaso e da no distoro dos incentivos de mercado. Essa estratgia de benefcios a setores especficos no surgiu com o PAC, sendo utilizadas desde 2004. Naquele ano, foram reduzidas a zero as alquotas do PIS/COFINS sobre produtos hortcolas, frutas, ovos, arroz, feijo, farinha, mandioca, insumos agrcolas,

Leis ns 10.865/04 e 10.833/04. Lei n 11.196/05. 11 Decretos ns 5.468/05, 5.552/05, 5.618/05. 12 Lei n 11.196/05. 13 Medida Provisria n 280/06.
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livros, farinha de milho e leite . Na rea financeira, houve reduo de alquotas de impostos sobre seguros de vida , reduo da tributao sobre aplicaes financeiras de longo prazo e menor tributao sobre operaes de renda varivel.
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Em 2005, houve nova rodada, destacando-se: as desoneraes de PIS/COFINS de autopeas, leite em p, queijos e nafta petroqumica; o regime especial de aquisio de bens de capital para empresas exportadoras RECAP; e os programas de incluso digital e inovao tecnolgica (reduo do Imposto de Renda Pessoa Jurdica e da Contribuio sobre o Lucro Lquido) . Em 2006, foram reduzidas alquotas para insumos da construo civil
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e reduzida a zero a alquota de IRPF incidente sobre aplicaes financeiras em ttulos


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pblicos e aquisio de aes em ofertas pblicas por residentes no exterior . Todas essas intervenes pontuais tornam mais complexa a estrutura tributria, ao criar excees s regras gerais, e, como j argumentado anteriormente, aumentam o espao para evaso e distorcem os incentivos econmicos quanto s decises de consumo e investimento. Por outro lado, h que se considerar que, como argumenta Velloso (2007), j se chegou ao limite para a expanso da carga fiscal, que tende a se estabilizar como proporo do PIB. Em um contexto em que a despesa continue crescente, em algum momento haver a reduo do supervit primrio surgindo, at mesmo, a perspectiva de volta dos dficits primrios . Fica evidente, portanto, que a carga tributria brasileira s poder cair, daqui para frente, se houver, paralelamente, um processo de desmonte dos fatores que levam ao acelerado crescimento da despesa pblica. Esse ponto, contudo, foge ao escopo do presente trabalho. A tabela 2 apresenta a carga tributria brasileira por tipo de tributo (nos trs nveis de governo) em 2006. Observa-se que a principal fonte de receita a tributao indireta sobre o
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Leis ns 10.865/04, 10.925/04, 11.033/04 e 11.051/04. Decreto n 5.172/04. 16 Lei n 11.033/04. 17 Lei n 11.196/05. 18 Decreto n 5.697/06. 19 Medida Provisria n 281/06. 20 Tendo em vista o forte carter pr-cclico da arrecadao tributria brasileira, uma desacelerao do crescimento econmico tende a catalizar o processo de reduo do supervit primrio, visto que as receitas cairiam e as despesas, mais rgidas, no acompanhariam o mesmo ritmo de queda.
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consumo de bens e servios, que responde por quase metade da receita. Os tributos de maior arrecadao so, respectivamente: ICMS, IR e contribuies de empregados e empregadores Previdncia Social. O ICMS e o IR so analisados a seguir, mostrando-se que, enquanto o IR obedece de forma aproximada as recomendaes da literatura internacional, o ICMS fonte de inmeras distores, devendo, juntamente com a reduo das contribuies sociais, constituir o cerne de uma reforma tributria. J a eventual reduo das contribuies Previdncia Social deve ser tratada no mbito de uma reforma da Previdncia, no sendo abordada neste trabalho. Vale, contudo, chamar a ateno para o fato de que as alquotas de contribuio previdenciria praticadas no Brasil esto entre as mais altas do mundo, como destacado em Caetano (2006). Como se sabe, apesar disso, os desequilbrios financeiros da previdncia so crescentes. Isso refora a tese de que a reduo da carga tributria pressupe o estancamento do processo de acelerado crescimento da despesa pblica.

Tabela 2 Carga tributria brasileira discriminada por tipos de tributos (2006)


R$ milhoes % PIB % do Total

795.011 34,2% 100 Receita Tributria Total 9.935 0,4% 1,2 Tributos sobre Comrcio Exterior 375.872 Tributos sobre bens e servios 16,1% 47,3 ICMS 171.669 7,4% 21,6 COFINS 90.585 3,9% 11,4 CPMF 32.058 1,4% 4,0 IPI 28.224 1,2% 3,6 PIS/PASEP 23.595 1,0% 3,0 ISS 15.327 0,7% 1,9 CIDE 7.681 0,3% 1,0 IOF 6.734 0,3% 0,8 22.664 1,0% 2,9 Tributos sobre o Patrimnio IPVA 12.419 0,5% 1,6 IPTU 9.943 0,4% 1,3 ITR 302 0,0% 0,0 162.680 7,0% 20,5 Tributos sobre a Renda IR 136.840 5,9% 17,2 CSLL 25.841 1,1% 3,3 160.026 6,9% 20,1 Tributos sobre a Mo-de-Obra Contrib. para Prev. Social 123.520 5,3% 15,5 Contrib. Para o FGTS 36.505 1,6% 4,6 63.834 2,7% 8,0 Outros Fontes: Secretaria da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br - Estudos tributrios Estudos e Estatsticas) e IBGE. Elaborado com base em Holanda Barbosa e Holanda Barbosa (2005, p. 312).

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ICMS Concebido originalmente como um imposto do tipo IVA, o ICMS apresenta, hoje, diversas distores: guerra fiscal, cumulatividade parcial (inclusive sobre exportaes), alta complexidade legal, no-aproveitamento de crditos e sobrecarga de setores onde mais fcil a arrecadao. O fato de ser cobrado pelos estados, e de embutir um sistema de subsdio aos estados das regies menos desenvolvidas, tem gerado oportunidades para guerra fiscal. Para explicar esse ponto, vale a pena recorrer a um exemplo. De acordo com a legislao e acordos realizados no mbito do CONFAZ , quando um estado do Sul-Sudeste vende mercadorias a compradores do Norte-Nordeste o tributo incidente dividido entre as partes, ficando um percentual maior para o estado do Norte-Nordeste. Assim, se a alquota total de 17%, 7% ficam com o estado de origem (do Sul-Sudeste) e 10% com o estado de destino (do NorteNordeste). No fluxo comercial inverso, em que uma empresa do Norte-Nordeste vende a empresa do Sul-Sudeste, a alquota de 17% repartida em 12% para o estado de origem (Norte-Nordeste) e 5% para o estado de destino (Sul-Sudeste). Isso significa que, se apropriando de uma parcela maior da alquota total na tributao de origem, os estados do Norte-Nordeste podem oferecer maiores benefcios fiscais a firmas para se instalarem em seus territrios. No caso do exemplo acima, um estado do NorteNordeste que opte por no cobrar (ou devolver empresa) o ICMS de produtos fabricados em seu territrio e vendido ao Sul-Sudeste, poder oferecer empresa um desconto de at 12% do ICMS. J um estado do Sul-Sudeste que deseje entrar na guerra fiscal s poder oferecer desconto de at 7% do ICMS. Antes da promulgao da Constituio de 1988, esse tipo de procedimento era controlado pelo CONFAZ, que detinha autoridade suficiente para vetar mecanismos de incentivo fiscal. Aps a promulgao da Constituio, com o reforo da autonomia estadual, esses governos subnacionais encontraram apoio jurdico realizao de polticas autnomas relativas ao ICMS, sem submisso s regras gerais do CONFAZ. A guerra fiscal, a princpio, poderia constituir-se em um fator positivo do ponto de vista da eficincia econmica. Governos competindo pela atrao de investimento levariam reduo da tributao total, diminuindo o nus do Estado sobre a economia privada. Contudo,
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rgo que rene as autoridades fiscais de todos os estados e da Unio, com vistas a harmonizar a poltica tributria do ICMS.

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dois pontos devem ser levados em considerao. Em primeiro lugar, a instabilidade das legislaes estaduais aumenta a incerteza das empresas. Tome-se o caso, muito comum, de uma empresa que eleja o estado A para construir uma fbrica por ter recebido 50% de reduo no ICMS. Esse investimento, a princpio lucrativo, pode deixar de s-lo se uma empresa concorrente vier a obter uma reduo de 70% no ICMS para se instalar no estado B. O aumento da incerteza afeta a todas as empresas e deprime o investimento em relao a uma situao de regras claras. Em segundo lugar, h que se considerar que os governantes tm tempo de mandato limitado. Assim, o governador atual oferece benefcios fiscais para os prximos 20 anos, mas seu mandato dura apenas 4 anos ou 8 anos em caso de reeleio. A sua principal meta elevar sua popularidade no curto prazo, para obter a reeleio, e ele pode ser tentado a faz-lo jogando os custos de maiores investimentos no curto prazo nas costas dos governadores futuros, que tero suas receitas limitadas pelas isenes concedidas durante o seu mandato. Outro problema gerado por alquotas diferenciadas nas transaes interestaduais o estmulo fraude, em que operaes dentro de um mesmo estado so disfaradas de operaes interestaduais para se beneficiarem de alquota reduzida . O ICMS tambm vem enfrentando crescente complexidade de sua legislao. medida que os estados foram ganhando autonomia para legislar margem do CONFAZ, as legislaes foram se diferenciando. Empresas instaladas em vrios estados incorrem em alto custo administrativo para cumprir a legislao, o que estimula a evaso e a informalidade, alm de elevar os custos das empresas no cumprimento de obrigaes tributrias. H que se considerar, ainda, o fato de que a concesso de isenes fiscais de um tributo do tipo IVA, no meio da cadeia produtiva, acaba gerando efeitos cumulativos. Se temos, por exemplo, uma cadeia produtiva com trs estgios (produtor, atacadista e varejista) e concedida iseno ao atacadista, o varejista no poder se creditar dos impostos pagos pelo produtor e embutidos nos insumos comprados por ele (varejista), pois o elo anterior da cadeia (o atacadista) no pagou qualquer imposto, de modo que no haver crditos a serem
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Uma empresa que produz em So Paulo para vender dentro do prprio Estado teria que pagar, digamos, 17% de ICMS. Se ela simula uma venda para um estado do Norte-Nordeste, por exemplo, pagar apenas 7% ao Estado de So Paulo, ficando os outros 10% a serem pagos ao suposto estado de destino. Contudo, como a mercadoria nunca chega a esse estado, no h o pagamento complementar.

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compensados pelo varejista . Com a maior autonomia dos estados, tm proliferado os casos de iseno, ampliando-se a cumulatividade do imposto. H, tambm, o problema de crditos acumulados e no pagos s empresas. Em estados onde h empresas de atividade tipicamente exportadora (por exemplo, em estados que possuem portos), tende a haver acmulo de crdito. Suponha que as empresas A e B pertenam ao estado de Mato Grosso do Sul, mas que a exportao seja feita pela empresa C, que uma trading instalada em um estado que possua um porto (PR ou ES, por exemplo). Neste caso, o ICMS recolhido pelas empresas A e B ao fisco de Mato Grosso do Sul, ao passo que o fisco do estado porturio (PR ou ES, no exemplo) que ter que fazer a restituio dos crditos em dinheiro, visto que a empresa exportadora no realiza operaes no mercado interno suficientes para gerar obrigaes de pagamento de ICMS que poderiam ser usadas para compensar seu crdito. Na prtica, os estados prejudicados pelo sistema (PR ou ES, no nosso exemplo) se recusam a pagar os crditos, o que introduz cumulatividade de impostos no ICMS. A chamada Lei Kandir (Lei Complementar n 87, de 1996) introduziu a desonerao do ICMS de produtos primrios e semi-elaborados destinados exportao. Para compensar a perda de receitas que essa desonerao trouxe aos estados, foi institudo um mecanismo de compensao financeira financiado pela Unio. Na prtica, contudo, a Unio repassa valores abaixo das desoneraes efetivas e o faz por meio de coeficientes fixos por estado, que no necessariamente correspondem s desoneraes ocorridas em cada unidade da Federao. Por fim, h que se registrar que a filosofia de ampliar a arrecadao, com baixo custo para o fisco, s custas da eficincia e qualidade do sistema, tambm contagiou os fiscos estaduais, que concentram a arrecadao em atividades mais fceis de tributar. De acordo com Afonso e Arajo (2005), 40% das receitas de ICMS so geradas pelos setores de energia, comunicaes e combustveis, uma vez que a fiscalizao pode concentrar-se em umas poucas (grandes) empresas distribuidoras. A conseqncia a sobretributao desses setores em relao ao resto da economia, com distoro de preos relativos. Frente ao que se exps at o momento, fica claro que uma reforma tributria no Brasil tem como principais problemas a enfrentar o atual uso abusivo de contribuies sociais cumulativas e o complexo e distorcido sistema do ICMS.

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Para mais detalhes a esse respeito, ver Souza (2005).

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A seguir descreve-se o Imposto de Renda, outro importante tributo federal que, embora no apresente problemas complexos como os acima descritos e tenha um formato mais coerente com o padro internacional de tributao, tambm pode ser objeto de alguns aperfeioamentos.

IMPOSTO DE RENDA 24
O Imposto de Renda, de competncia federal, subdividido em Imposto de Renda Pessoa Fsica (IRPF), Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ) e Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Este ltimo engloba transaes tanto de pessoas fsicas quanto de empresas. Somando-se o IRPJ, IRRF-rendimentos de capital e o IRRF-remessas para o exterior, verifica-se que o fator capital chega a participar com 63% da arrecadao do imposto de renda. O modelo de tributao do fator capital com Imposto de Renda segue o padro internacional. A apurao se faz por lucro real (efetivamente calculado a partir dos demonstrativos contbeis da empresa) ou lucro presumido (aplica-se um percentual, que varia de acordo com o ramo de atividade, sobre o faturamento bruto). Qualquer empresa pode optar pelo lucro real (embora poucas o faam, devido ao alto custo da contabilidade necessria para apurao do imposto), enquanto a opo pelo lucro presumido fica restrita a empresas que no extrapolem a um teto de faturamento anual bruto. A alquota do IRPJ, aplicvel apurao do lucro real, tem sido reduzida nos ltimos anos em resposta a uma tendncia internacional de rebaixamento desse tipo de tributao. O pas que insiste em manter tarifas elevadas perde competitividade na atrao de capital. Atualmente h uma alquota bsica de 15% e uma alquota adicional, para lucros acima de determinado patamar, da ordem de 10%. Outras mudanas relevantes foram o fim da correo monetria para fins fiscais (que eleva a arrecadao pela incidncia das alquotas sobre a variao nominal dos preos dos bens e ativos) e a extenso do IRPJ ao lucro das empresas brasileiras no exterior. As caractersticas gerais desse imposto esto de acordo com algumas diretrizes propostas na seo em especial, o alinhamento da alquota entre IRPJ e IRPF, e o reduzido nmero de alquotas.

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Seo baseada em Lemgruber (2005) e Piancastelli e Nascimento (2005), com alguns trechos sendo literalmente extrados dessas obras.

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H que se considerar que a tributao pelo lucro presumido, ao se fazer com base no faturamento, gera todos os problemas associados tributao cumulativa. No entanto, uma forma de tributao bastante utilizada em diversos pases, pois viabiliza a cobrana do IR sobre empresas que no tm estrutura suficiente para apurar o lucro real. Isso permite a reduo da evaso tributria e retira um nmero significativo de empresas da informalidade. Note-se que o mtodo do lucro presumido no evita a sonegao, pois basta que a empresa no emita notas fiscais para reduzir o faturamento contabilizado. Esse mtodo tambm estimula as empresas a se subdividirem, para manterem-se dentro do limite que as torna elegveis ao uso do mtodo, e, com isso, evitar o custo de apurao do lucro real. No se deve confundir mtodo de lucro presumido (adequado a empresas de porte mdio) com o sistema SIMPLES (direcionado s micro e pequenas empresas). Esse ltimo no constitui um imposto, mas sim um mecanismo simplificador de apurao e pagamento de diversos impostos federais (IRPJ, PIS/PASEP, CSLL, Cofins, contribuio ao INSS), tudo de uma s vez, sem necessidades de clculos, legislaes e datas de pagamento distintas. o governo que assume a tarefa de distribuir a receita entre os diferentes tributos. Assim como no caso do lucro presumido, tributa-se o faturamento, havendo, mais uma vez, a compensao dos efeitos negativos da tributao cumulativa pelo efeito positivo da ampliao da base tributria. A apurao pelo lucro real atinge 7% dos contribuintes do IRPJ, mas gera 85% da receita do imposto. O lucro presumido utilizado por 23% dos contribuintes e gera 8% da receita. O sistema SIMPLES representa 70% dos contribuintes e apenas 7% da receita. Ou seja, tendo em vista a preponderncia do sistema de lucro real na gerao da receita, de se esperar que no sejam grandes os impactos adversos dos modelos de lucro presumido e sistema SIMPLES. O Imposto de Renda Pessoa Fsica possui duas alquotas: 15% e 27,5%, progressivas com a renda, e um elevado limite de iseno, que faz com que aproximadamente apenas 7% da populao economicamente ativa brasileira esteja acima desse limite de iseno. Esse imposto aproxima-se das recomendaes internacionais ao apresentar apenas duas alquotas e elevado limite de iseno. Por outro lado, viabiliza benefcios elevados populao de renda mais alta, atravs de um sistema benevolente de descontos de gastos privados em sade e educao, bem como para idosos e portadores de doenas crnicas.

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A prxima seo analisa as questes de federalismo fiscal associadas ao sistema tributrio brasileiro. FEDERALISMO FISCAL A principal idiossincrasia do federalismo fiscal brasileiro a atribuio de um imposto IVA (o ICMS) aos estados. Da decorrem todos os problemas de conflito e de falta de coordenao acima descritos. A soluo definitiva para os problemas do ICMS seria a sua federalizao. No entanto, isso amputaria a autonomia dos estados para fazer poltica tributria, que passariam a se sustentar a partir de transferncias federais. Tal fato gera temor por parte dos governadores de estado de no poderem enfrentar crises fiscais por meio da elevao da tributao prpria; ou de serem prejudicados pelo sistema de partilha do ICMS federal. Outro ponto importante a analisar a partilha de tributos federais com estados e municpios. O IR e o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) tm 47% de sua receita destinados ao Fundo de Participao dos Municpios (21,5%), ao Fundo de Participao dos Estados (22,5%) e a programas de financiamento do setor produtivo nas regies Norte, Nordeste e Centro-Oeste (3%). O fato de no poder reter quase metade da arrecadao desses impostos induziu a Unio a buscar fontes mais rentveis, as contribuies sociais, conforme acima descrito e ilustrado pelo grfico 2, deixando o IR e o IPI em segundo plano no que diz respeito ao esforo de arrecadao. Assim, um aperfeioamento desejvel seria no sentido de que o total da arrecadao federal fosse compartilhado com estados e municpios (obviamente com um percentual menor), de modo a evitar o vis em favor de tributos no compartilhados (sem elevar o montante total compartilhado). Um problema associado ao FPM (e em menor medida ao FPE) a m distribuio dos recursos entre estados e municpios. Os seus critrios de partilha beneficiam sobremaneira os pequenos e micromunicpios (at 20 mil habitantes), prejudicando aqueles com populao acima de 100 mil habitantes. Isso estimula a diviso de municpios grandes em vrios municpios pequenos (com perdas de escala e eficincia) e desestimula a arrecadao tributria local nos municpios que recebem transferncias em abundncia. Isso significa que as periferias metropolitanas, onde abundam a pobreza e a falta de infra-estrutura urbana, e que testemunham taxas elevadas de crescimento populacional, no tm recursos suficientes para oferecer o mnimo de ateno s suas populaes nas reas de

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sade, saneamento, educao, segurana e outros servios pblicos bsicos. Tal carncia de recursos provavelmente tem influncia sobre a baixa qualidade de vida e a os altos ndices de violncia observados nessas localidades. Em contrapartida, micromunicpios, na faixa de 3 a 5 mil habitantes, onde a demanda por servios pblicos muito menor, tm abundncia de recursos disponveis. Ressalte-se que grande parte desses municpios localiza-se no Sul e no Sudeste do Pas (principalmente Minas Gerais e Rio Grande do Sul) e tm escores elevados no ndice de Desenvolvimento Humano. A grande questo no que diz respeito ao financiamento dos municpios , portanto, rever os critrios de distribuio dos recursos, retirando dos micromunicpios e dando aos mdios e grandes em especial, queles das periferias metropolitanas. As evidncias de elevados desperdcios (estudo recentemente publicado pelo Instituto de Pesquisa Econmica Aplicada IPEA estima em R$ 34 bilhes o desperdcio anual de recursos pelos municpios)
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tambm recomendam que se introduzam critrios de eficincia na partilha dos

recursos (por exemplo, quanto maior a reduo da mortalidade infantil no municpio, maior a participao no FPM do ano seguinte). No entanto, a presso poltica de estados e municpios sempre por mais receitas de transferncias, no importando a racionalidade e os impactos negativos sobre a eficincia econmica. Em 2004, os governos subnacionais obtiveram 29% da receita da CIDEcombustvel FPM .
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e em 2007 obtiveram um aumento de 1 ponto percentual do IR e do IPI para o

6 CARACTERSTICAS DO SISTEMA TRIBUTRIO MEXICANO 28


O sistema tributrio mexicano parece ter percorrido o caminho inverso quele feito pelo modelo brasileiro. No Mxico, houve sucessivas reformas com vistas a aumentar a eficincia, a harmonia com os padres internacionais e a eqidade, trs caractersticas desejveis em um sistema tributrio, conforme visto na seo III. O custo disso, no entanto, foi um sistema tributrio que gera receitas insuficientes. Como j mostrado na tabela 1, acima, a carga tributria mexicana a menor do grupo de pases aqui analisados. Exatamente o
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IPEA. Boletim de Desenvolvimento Fiscal n 3, dezembro de 2006. Emenda Constitucional n 44, de 2004. 27 Emenda Constitucional n 55, de 2007. 28 A presente seo est baseada em Alvarez (2007) e Dalsgaard (2000), inclusive com alguns trechos representando traduo livre do contedo desses artigos.

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inverso do caso brasileiro, que priorizou o aumento de receitas e deixou de lado os outros critrios. A tabela 3 mostra as principais fontes de receita do governo central mexicano. Observa-se, em primeiro lugar, que a receita tributria como proporo do PIB, em 2005, foi 1,4 ponto percentual inferior de 1990. Trajetria bastante distinta do acelerado crescimento brasileiro. Em segundo lugar, percebe-se que a sustentao das receitas se deu pelo expressivo crescimento das receitas no-tributrias, que, em sua grande maioria, refletem as receitas pblicas de royalties sobre a explorao de petrleo (cuja elevao recente dos preos teve impacto positivo no resultado de 2005). A receita fiscal associada ao petrleo responde por algo como 25%-35% da receita total, a includas no s as receitas de royalties, mas tambm os tributos incidentes sobre gasolina, imposto de renda pago pela PEMEX, etc.

Tabela 3 Mxico: receitas do governo federal em % do PIB


1980 Total (A) = (B)+(C) Receita tributria (B) Renda IVA Especficos Importao Outros Receita no-tributria (C) Fonte: Alvarez (2007) 15,3 10,8 5,5 2,7 1,0 1,0 0,5 4,5 1990 16,2 11,1 4,9 3,5 1,3 0,9 0,5 5,1 1994 15,5 11,3 5,1 2,7 2,0 0,9 0,6 4,2 2000 15,8 10,6 4,7 3,4 1,5 0,6 0,3 5,2 2005 16,9 9,7 4,6 3,8 0,6 0,3 0,4 7,2

O Mxico iniciou, em 1980, uma reforma tributria com caractersticas muito semelhantes s que so propostas para uma reforma no Brasil: a substituio de tributos cumulativos por um IVA de ampla incidncia. Na prtica, o IVA substituiu um imposto federal sobre faturamento, 30 impostos especficos e aproximadamente 400 diferentes

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impostos dos governos locais. Com isso, buscava-se simplificar o sistema e reduzir os indesejveis efeitos da tributao em cascata. Durante a crise econmica de 1982, a necessidade de elevar receitas fiscais levou o governo a reformar o IVA, introduzindo uma estrutura com diversas alquotas (que viabilizou aumento de receitas em detrimento da simplicidade, alm de abrir espao para evaso e para distores das decises de investimento e consumo). Chegou-se ao final dos anos 80 com um sistema tributrio ainda bastante problemtico do ponto de vista da eficincia econmica: alquotas elevadas, inmeros e dispersos benefcios fiscais e distribuio desigual da carga tributria entre setores econmicos. Ao final da dcada de 80, incio do governo Salinas (1988-1994), uma nova estratgia econmica, baseada na abertura, desregulamentao e privatizao, gerou a necessidade de uma nova estrutura de tributos, compatvel com aquela praticada pelos parceiros do NAFTA (Estados Unidos e Canad) e da OCDE. Iniciou-se, ento, um novo ciclo de reforma tributria. Foram reduzidas as alquotas do imposto de renda sobre empresas de 45% para 35% (recentemente foi proposta a reduo para 28%; no Brasil a alquota mxima de 25%); foram iniciados tratados de tributao da renda com os principais parceiros comerciais; a alquota mxima de imposto de renda sobre pessoas fsicas diminui de 50% para 35% (ainda muito acima da brasileira, de 27,5%); permitiu-se a integrao da tributao de empresas e indivduos; foi harmonizada a tributao dos lucros retidos das empresas com a tributao no lanamento de aes; indexou-se o imposto de renda em benefcio dos contribuintes; foram cortados incentivos fiscais e racionalizadas as dedues e isenes. Apesar disso ainda subsistem muitas isenes sem justificativa econmica ou social, que desestimulam a poupana e os investimentos produtivos. No mbito do IVA, extinguiu-se o sistema de alquotas mltiplas, adotando-se uma nica alquota de 10%, posteriormente elevada para 15%. No obstante essa equalizao, persiste uma complexa teia de isenes e tratamentos privilegiados para diversos bens e servios, que complicam a administrao do tributo e viabilizam um alto nvel de evaso, alm de apresentarem efeito concentrador de renda. Assim, apesar de inmeras reformas, o IVA mexicano continua no topo da lista de prioridades da agenda de reforma tributria. No que diz respeito ao equilbrio do federalismo fiscal, a experincia mexicana encerra importantes lies para o Brasil. A unificao de diversos impostos de competncia do governo local na base do IVA federal (de forma similar s propostas que advogam a

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federalizao do ICMS e do ISS, que seriam abarcados por um IVA federal) tornou os governos locais extremamente dependentes de transferncias federais. Dado que os mecanismos de partilha de receita no so perfeitos, surgem incentivos adversos boa administrao dos fundos transferidos (fato que j se observa, claramente, no caso dos municpios brasileiros, como comentado acima). Assim, retirar a competncia dos estados brasileiros para cobrar ICMS (definir alquotas, ter influncia sobre o montante arrecadado, ter o nus de ser o ente que recolhe o imposto junto populao, etc.), passando a conceder-lhes transferncias automticas, pode ter significativo impacto adverso sobre a disciplina fiscal e a qualidade dos servios pblicos prestados pelos governos estaduais. So comuns, nos estados mexicanos, fenmenos como alto custo da mquina administrativa local, baixa qualidade administrativa e captura do governo pelos grupos de presso locais, tambm presentes de forma intensa nos municpios brasileiros. Em suma, o caso mexicano indica quo importante estar atento ao dilema entre obter um sistema tributrio de baixo impacto negativo na economia (que busque eficincia, eqidade e harmonizao internacional) e a necessidade de obter receitas. Isso demonstra que algum grau de cumulatividade nos tributos precisa ser aceito, em nome de se obter um volume maior de receitas. Tambm preciso dar instrumentos de arrecadao aos governos locais (ainda que sejam tributos de baixa qualidade, como os nossos ICMS e ISS), pois eles so importantes instrumentos indutores de responsabilidade fiscal e de qualidade do gasto pblico. Tambm fica claro, no caso mexicano, que os privilgios, as isenes e os benefcios injustificveis persistem (e muitas vezes ressuscitam) mesmo quando h forte disposio poltica em extingui-los. Mesmo depois de quase trinta anos tentando expandir a base tributria, eliminar privilgios e equalizar a tributao entre setores, o Mxico ainda luta com esses problemas. Por outro lado, a abertura econmica, o ingresso na OCDE, os inmeros tratados comerciais assinados pelo Mxico (especialmente o NAFTA) parecem ter funcionado como importantes indutores da racionalizao tributria. O Brasil, um pas de economia ainda muito fechada, poderia tirar proveito desse tipo de instrumento, usando a abertura econmica como forma de disciplinar o setor pblico e sua sede por receitas crescentes. Por fim, o caso mexicano parece simtrico ao brasileiro no que diz respeito relao entre tributao e crescimento econmico. Estando em um nvel baixo de tributao, o

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Mxico pode vir a obter ganhos nas suas taxas de crescimento e qualidade de vida ao aumentar a tributao para financiar programas pblicos de infra-estrutura e melhoria dos servios pblicos que aumentem a produtividade dos trabalhadores e das empresas. O custo de um aumento marginal da tributao tende a ser menor que os benefcios de uma maior ao do governo. No caso brasileiro, j temos uma carga fiscal elevada, de modo que o custo marginal associado a um aumento de impostos tende a ser maior que o benefcio de eventual expanso de servios pblicos. Assim, a opo brasileira para financiar melhorias de infraestrutura e de servios pblicos deve ser no sentido de racionalizar a mquina pblica, recorrer a privatizaes e parcerias pblico-privadas, e racionalizar e focar nos mais pobres as custosas polticas de assistncia social.

7 CARACTERSTICAS DO SISTEMA TRIBUTRIO INDIANO 29


A ndia uma federao com trs nveis de governo (federal, estadual e autoridades locais). Seu sistema tributrio um antiquado conjunto de impostos indiretos, com alto grau de cumulatividade (impostos sobre vendas e especficos), sendo baixa a participao dos impostos diretos sobre a renda de pessoas e empresas. H, tambm, baixa racionalidade na distribuio de competncias entre o governo central e os estados. O universo de contribuintes muito pequeno (apenas 40 milhes de contribuintes pagam imposto de renda para uma populao de quase 1,1 bilho; no Brasil, 22 milhes de contribuintes fazem a declarao de ajuste anual de imposto de renda, para uma populao de 189 milhes), havendo muitas isenes e incentivos fiscais sem justificativa racional. A tributao efetiva varia fortemente entre setores e regies, ao sabor dos incentivos e isenes. A agricultura, por exemplo, fortemente privilegiada, independentemente do nvel de renda do agricultor. H elevado nvel de evaso e baixa capacidade administrativa das autoridades fazendrias. Apesar de as alquotas serem elevadas, o pequeno tamanho da base efetivamente tributada resulta em baixa arrecadao. O resultado uma baixa capacidade de arrecadao. Como mostrado na tabela 1, acima, a carga tributria indiana atingiu 18,3% do PIB, em 2002, valor pouco superior ao verificado no Mxico (16,9%) e muito inferior carga brasileira (34,2%).

Essa seo baseia-se em Bernardi e Fraschini (2005) e Poirson (2006), inclusive com alguns trechos representando traduo livre do contedo desses artigos.

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A autoridade para impor tributos dividida entre o governo central e os governos subnacionais. Os principais tributos diretos so os impostos do governo central sobre a renda das pessoas e das empresas, os impostos estaduais sobre a renda agrcola, o imposto federal sobre a riqueza e vrios impostos retidos na fonte. O imposto de renda federal no incide sobre a renda agrcola e tem alquotas entre 10% e 31,5% (no Brasil, a alquota mxima de 27,5%). Os estados tributam a agricultura (rendas da terra e da atividade agrcola), mas a incidncia muito inferior que recai sobre a renda urbana. O imposto de renda sobre empresas, de titularidade federal, tem alquota de 33,6% para as empresas domsticas, mas permite inmeras dedues e isenes. Destaca-se a no-neutralidade do imposto de renda sobre as empresas: os estoques so mais tributados que as mquinas e equipamentos, penalizando as atividades que exigem manuteno de estoques elevados; os financiamentos via endividamento so menos tributados que o lanamento de aes ou a reteno de lucros, prejudicando as firmas pequenas (com menor acesso ao mercado de crdito) e estimulando o endividamento elevado. O imposto sobre riqueza incide sobre ativos lquidos a partir de US$ 33,3 mil. H tambm tributos incidentes sobre empresas relativos a lucros e distribuio de dividendos; bem como retenes a ttulo de royalties. Em forte contraste com o sistema brasileiro, inexistem as contribuies sociais. Isso se d pelo fato de ser atrofiada, na ndia, a estrutura pblica de assistncia social e previdenciria, apesar do grande ndice de pobreza vigente no pas, conforme comentado adiante. O modelo de tributao sobre consumo possui caractersticas que so de interesse para o Brasil. Assim como o ICMS de competncia estadual, na ndia existe um tributo sobre consumo, recentemente transformado em IVA, que tambm de competncia estadual. Todavia, o IVA estadual s incide sobre as transaes dentro de um mesmo estado. Transaes interestaduais so tributadas pelo governo central. As alquotas dependem do tipo de transao e do tipo de bem. As alquotas estaduais (transaes dentro do estado) so de 1%, 4% ou 12,5%. Esse modelo, que est sujeito a diversos problemas similares ao ICMS (evaso, passeio de nota fiscal, tributao cumulativa, etc.), pretende ser uma transio entre a tributao cumulativa e individual, feita por cada estado, e um imposto IVA de mbito nacional, com a arrecadao partilhada entre estados e Unio.

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Alm da tributao do consumo estadual e interestadual, acima descrita, h tambm a tributao, pelo governo central, de um imposto sobre 71 tipos de servios e um imposto especfico sobre a venda de produtos produzidos na ndia. A base desse imposto especfico concentrada em bens manufaturados e erodida por um complexo e amplo sistema de isenes, incluindo regimes especiais para pequenas empresas e zonas econmicas especiais. Esses tributos devem ser abarcados pelo futuro IVA e j funcionam com um sistema de crditos para impostos pagos sobre insumos e bens de capital, para minimizar a tributao em cascata. Outro imposto de peso na arrecadao, cobrado pelo governo central, o de importaes. H, por fim, outros impostos de menor importncia, cobrados tanto pelo governo central quanto pelos estados, sobre veculos, transaes imobilirias, sobre atividades de entretenimento e profisses, etc. Os governos locais cobram impostos sobre propriedade imobiliria, taxas de uso de servios pblicos, licenas para atividades comerciais, etc. A tabela 4 mostra a estrutura consolidada de receitas de todos os nveis de governo. Fica evidente, em primeiro lugar, a estagnao da receita fiscal como proporo do PIB, em contraste com o acelerado crescimento da receita brasileira, mostrado no grfico 1, acima. H que se levar em conta que o PIB indiano vem crescendo em ritmo bem mais elevado nos ltimos anos. Ainda assim, se poderia esperar um aumento da carga tributria, visto que o nvel inicial era bastante baixo. Isso, contudo, no ocorreu, evidenciando as debilidades do sistema. Tabela 4 ndia: receita consolidada do governo geral (federal e estaduais) em % do PIB
1989 Total (A) = (B)+(C) Receita tributria (B) Renda e lucros Transaes com propriedades e capital Bens e servios Comrcio exterior Receita no-tributria (C) Fonte: Bernardi e Fraschini (2005) 19,9 16,0 2,1 0,6 9,4 3,8 3,9 1992 19,3 15,3 2,4 0,6 9,0 3,3 4,0 1996 18,0 14,5 2,8 0,6 8,0 3,1 3,5 1999 18,4 15,2 3,0 0,6 9,1 2,5 3,2 2002 18,3 14,6 3,2 0,7 8,9 1,8 3,8

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Em segundo lugar, ressalta-se a grande importncia dos tributos indiretos. Assim como no Brasil, onde o ICMS o imposto de maior arrecadao, na ndia os impostos estaduais e federais sobre consumo, servios e especficos garantem parte significativa da receita pblica. Est em curso, desde o incio dos anos 90, uma reforma tributria. Seu objetivo combinar reduo de alquotas com ampliao de bases tributrias. Espera-se aumentar a tributao direta atravs da remoo de isenes e da melhoria da administrao fazendria (principalmente a partir da informatizao do fisco). Alm de reduzir as distores nos incentivos econmicos a poupar, trabalhar e investir, bem como diminuir o vis contrrio ao financiamento via lucros retidos e lanamento de aes, a remoo das isenes deve permitir nova rodada de reduo de alquotas. A simplificao administrativa e da legislao tambm faz parte do esforo de reforma. A pea central da reforma a introduo de um IVA amplo, acima comentado, atravs do qual se busca maior eficincia do sistema tributrio, ao se remover diversos e conflitantes tributos estaduais e federais. Em 2002, uma fora tarefa criada para agilizar a reforma tributria fez as seguintes recomendaes: a) reduzir o nmero de alquotas do imposto de renda e aumentar o limite de iseno; b) cortar o imposto de renda sobre empresas, para harmoniz-lo com a alquota do imposto de renda pessoal e, em compensao, diminuir as dedues a ttulo de depreciao; c) simplificar o imposto de importao, reduzindo-o a trs nveis de alquotas; d) ampliar a tributao dos servios, que atualmente incide sobre um conjunto pequeno de atividades; e) extinguir o imposto sobre riqueza; f) remover e racionalizar de forma ampla as isenes fiscais. No que diz respeito ao processo de introduo do IVA, essa fora tarefa props um imposto integrado sobre bens e servios, a ser cobrado, em paralelo, pelo governo central e pelos estados, removendo todos os tributos em cascata (impostos especficos e sobre vendas de competncia dos dois nveis de governo). Os dois nveis de governo exerceriam competncia concorrente, porm independente, sobre a mesma base tributria, que incorporaria todos os bens e servios. Esse novo IVA teria trs alquotas, alm da alquota zero. A alquota mnima seria de 6% para o governo central e 4% para os estados e a mxima seria de 20% para o governo central e 14% para os estados. O tratamento das importaes e exportaes seria totalmente integrado no mbito desse tributo, que seria cobrado no destino. Contudo, esta no ser uma transio fcil. A constituio indiana d ao governo central a exclusividade sobre tributao de servios e aos governos estaduais a exclusividade

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sobre a tributao do consumo. Uma barganha para federalizar a tributao do consumo, em troca de transferncias federais, precisar ser realizada. Trata-se de processo similar ao brasileiro e que resultar em perda de autonomia fiscal dos estados, que no podero definir suas prprias alquotas, tendo que aceitar aquelas definidas para todo o pas. Ademais, existe o perigo de haver perda de receita em uma reforma que afetar mais da metade da arrecadao do pas. importante observar que, apesar de ter em seu territrio 36% de todos os pobres do mundo, com 433 milhes de pessoas vivendo com menos de US$ 1 por dia, o governo indiano praticamente no dispe de mecanismos de assistncia e seguridade social, nem oferta servios pblicos de sade. O Brasil, ao contrrio, despende, apenas com assistncia e previdncia social, 12% do PIB (0,6% na ndia), alm de 3,5% com sade (0,5% na ndia) e 4% em educao (3,5% na ndia). Mesmo gastando pouco em polticas sociais, e tendo uma carga tributria baixa, a ndia apresenta elevada despesa pblica (25% do PIB em 1998, dado mais recente do FMI). A despesa do governo central concentra-se principalmente em defesa, assuntos econmicos e servios (agricultura, transportes, comunicaes, etc.) e juros da dvida pblica (4,1% do PIB; no Brasil, foram 6,8%, em 2006). O dficit nominal da ndia bastante alto, situando-se entre 9 e 10% do PIB (no Brasil esse nmero tem oscilado entre 1% e 3% do PIB nos ltimos anos) e a dvida pblica beira os 80% do PIB (contra pouco mais de 40% no Brasil). Assim, percebe-se que o desafio da ndia, em termos de gesto pblica, ainda mais complexo que o brasileiro e o mexicano. Como no Mxico, h a necessidade de ampliar a rede de assistncia e previdncia social. Como no Brasil, ser preciso conter a expanso da despesa pblica e reduzir a cumulatividade da incidncia tributria O problema se torna ainda mais complexo quando se leva em conta que o atual processo de crescimento acelerado parece estar sendo ameaado pela falta de infra-estrutura pblica de transportes e comunicaes, que exigir mais gastos nessas reas.

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8 CARACTERSTICAS DO SISTEMA TRIBUTRIO RUSSO 30


A Rssia, assim como todos os pases que transitaram do socialismo para o capitalismo, precisou realizar ampla reforma do seu sistema econmico, de suas leis e instituies a partir do incio dos anos 90. Criar um novo sistema tributrio nessas condies abre a oportunidade de se desenhar um modelo que assegure eficincia e todas as demais caractersticas desejveis, descritas na seo II. Nos perodos iniciais de transformao econmica, os grupos de presso ainda no esto bem organizados e sua influncia no desenho das instituies limitado, de modo que at mesmo reformas dolorosas se tornam viveis. Decises a respeito de novos tributos, em particular sobre patrimnio e lucros, podem ser tomadas livremente, sem introduzir ganhos ou perdas significativas para cada setor da economia, o que no ocorre em pases com uma economia de mercado mais desenvolvida. Por outro lado, a organizao de uma nova estrutura econmica envolve a recuperao da infra-estrutura de comunicaes, energia e transporte, a criao de uma estrutura de governo para regular a economia privada (agncias reguladoras, fisco, superviso bancria, etc.) e a montagem de um sistema de seguridade social. Tudo isso exige que se estabelea um nvel elevado de receitas. Ademais, o histrico de um estado socialista, provedor de assistncia social e previdenciria ampla, que no se muda da noite para o dia, exige uma carga tributria elevada. Em confronto com a necessidade de elevar a arrecadao, havia um sistema econmico que estava desmontando. O PIB sofria quedas reais, erodindo a principal base tributria do perodo sovitico, que eram as receitas das empresas estatais. As empresas privadas que surgiam mantinham-se na informalidade, no gerando receitas para o fisco. As autoridades fiscais, acostumadas a recolher receitas de empresas pblicas (que no tinham incentivos para esconder suas receitas e resultados tributveis), careciam de capacidade administrativa para lidar com um mundo de preos liberalizados, empresas privatizadas e livre fluxo de capitais. A introduo do novo sistema fiscal se deu ao longo dos anos 90. Inicialmente, houve apenas ajustes no modelo sovitico de arrecadao. Contudo, a forte queda da receita tributria, que passou de 36,2% do PIB, em 1993, para 28,6%, em 1998, exigiu a introduo de um sistema mais moderno de arrecadao.

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Essa seo baseia-se em Krivka (2006), Grabowski e Tomalak (2005) e Stepanyan (2003), inclusive com alguns trechos representando traduo livre do contedo desses artigos.

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Krivka (2006, p. 73) avalia da seguinte maneira o sistema tributrio russo no perodo 1992-1999, ou seja, j no perodo de transio para o capitalismo: extremamente instvel, complexo, com incidncia desigual da carga tributria, fraca administrao fazendria, baixa competitividade e pouco transparente. Altas alquotas incidentes sobre a renda e o lucro das empresas estavam entre os principais fatores de baixa competitividade das empresas russas e, dada a fraca administrao tributria, se criava amplo espao para expanso da economia informal. Um sistema pretensamente progressivo criava grandes incentivos ocultao de rendimentos e acabava por gerar uma tributao regressiva. Outro problema era a baixa receita extrada pelo estado das atividades de explorao de recursos minerais. (Traduo livre.) No perodo 1999-2002, o governo russo iniciou uma reforma tributria cujos objetivos gerais foram a ampliao da base tributria, a reduo das alquotas, a diminuio dos impactos adversos da tributao sobre as decises econmicas e uma maior extrao de rendas pblicas das atividades explorao de recursos naturais. Buscou-se o padro tpico de sistema tributrio recomendado pelo FMI, descrito na seo III, acima. Essa reforma, associada ao crescimento econmico mundial e elevao dos preos do petrleo (importante produto da pauta de exportao russa), viabilizou a recuperao da receita fiscal, colocando a Rssia como o pas de maior carga tributria entre aqueles aqui analisados, como mostrado na tabela 1, acima. A tabela 5 apresenta a composio da carga tributria no perodo 1999-2002. A estrutura de receitas guarda alguma semelhana com a brasileira. A tributao sobre bens e servios (IVA e especficos) a principal fonte de receitas, mas a tributao sobre a renda das famlias e empresas tambm tem importncia significativa. Outra caracterstica digna de nota a importncia das contribuies sociais, destinadas ao financiamento da seguridade e assistncia social, que chega a 7,7% do PIB (no Brasil, as contribuies sociais somam 14,4% do PIB, conforme mostrado na tabela 2). semelhana do caso mexicano, as receitas notributrias tambm tm papel relevante (4,8% do PIB), devido tributao das atividades de extrao mineral.

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Tabela 5 Rssia: receita consolidada do governo geral (federal e estaduais) em % do PIB


1999-2002 Total (A) = (B)+(C) Receita tributria (B) Renda e lucros Propriedade Impostos especficos IVA Comrcio exterior Contribuies sociais Receita no-tributria (C) Fonte: Grabowski e Tomalak (2005) 34,9 30,1 6,4 3,0 2,4 7,6 3,0 7,7 4,8

Vale salientar algumas caractersticas da recente reforma tributria russa. No imposto de renda sobre pessoas fsicas, substituiu-se um sistema de alquotas progressivas (de 12% a 35%) por uma alquota nica de 13%, ao mesmo tempo em que foram reduzidas as isenes e descontos. Houve, tambm, simplificao da legislao, o que facilitou a fiscalizao e a cobrana do tributo, reduzindo a prtica da pagamento informal de salrios. O imposto de renda sobre empresas tambm sofreu reduo de alquotas (seguindo tendncia internacional tambm observada no Brasil), passando de 35% para 24%, ao mesmo tempo em que foram reduzidos incentivos fiscais e isenes. Logo em seguida reforma, o investimento estrangeiro na Rssia elevou-se substancialmente. Isso, contudo, no pode ser atribudo exclusivamente mudana no sistema tributrio, mas sim ao crescimento da economia mundial e elevao dos preos das commodities (em especial, o petrleo). No entanto, a experincia Russa mostra a importncia de se fazer reforma em perodo de crescimento econmico, quando uma reduo de alquotas pode ser compensada pela expanso da base tributria.

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No setor de extrao mineral, a baixa receita tributria resultava da fragilidade na infra-estrutura de exportao, resistncia dos setores privados a pagar tributos, fraca administrao tributria e um sistema de tributao que penalizava o investimento, a produo e a exportao. Os sistemas antiquados de refino e transporte reduziam os lucros das empresas petrolferas, diminuindo a base tributria. A reforma passou a focar a arrecadao atravs de royalties sobre a lucratividade, incentivando o investimento das empresas na infra-estrutura de produo, refino e transporte. Nesse novo modelo, havendo capacidade administrativa e poder poltico para arrecadar, as receitas petrolferas tendem a crescer significativamente. O IVA russo tem caractersticas peculiares. At 2001 foi cobrado sob o princpio da origem. Atualmente cobrado no destino, exceto no caso do gs natural, do petrleo e de todo o comrcio com a Bielo-Rssia, em que se aplica o princpio da origem. A alquota mdia de 18% e h proposta para reduzi-la a 13%. H significativos problemas na administrao desse tributo, que reduzem o seu potencial de arrecadao entre 30% e 50%. Cabe chamar ateno para o fato de que a Rssia, embora tenha feito ampla reforma do sistema tributrio, caminhando na direo de um sistema mais simplificado, com menor impacto negativo sobre a eficincia, baseando-se no trip VAT, IR-empresas, IR-pessoas, precise, aparentemente, melhorar aspectos administrativos. A reforma focou aspectos como mudana da legislao, mas muito pouco se fez para aumentar a capacidade de arrecadao e a efetiva aplicao da lei. Ainda h muita politizao da administrao fazendria, negociando-se o pagamento dos tributos, em vez de cobr-los ( comum o uso do fisco contra inimigos polticos dos governantes, como no famoso caso Yukos ). A estrutura ainda pequena frente forte expanso do nmero de empresas privadas, no havendo tratamento diferenciado e simplificado para pequenas e mdias empresas. Os direitos de propriedade na Rssia ainda no esto bem definidos e os proprietrios de empresas petrolferas e outras empresas so entidades registradas em parasos fiscais. No se desenvolveram mtodos de precificao de transaes intra-firmas (preos de transferncia), de transaes mediante trocas de ativos ou de compensaes de dbito e crdito. H baixo comprometimento das autoridades com metas de arrecadao fiscal, inexistindo sistema de incentivos financeiros aos fiscais. Neste ponto, deve-se ressaltar que o fisco brasileiro encontra-se em posio muito mais avanada em termos de profissionalizao e maturidade institucional. Vale ressaltar que
Expropriao, pelo Estado Russo, de empresa petrolfera cujo maior acionista, Mikhail Khodorkovski, se afigurava como inimigo poltico do Presidente Vladimir Putin.
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diversos consultores brasileiros prestaram servios ao governo russo relativos montagem de uma estrutura de arrecadao e gesto de recursos pblicos. Em suma, o sucesso do governo russo em reverter a queda de arrecadao e atingir elevada receita fiscal se deve apenas em parte reforma tributria, que carece de melhorias na rea de administrao fiscal. Boa parte dos bons resultados pode ser creditada ao preo do petrleo e demais minerais produzidos naquele pas, sendo necessrias evolues institucionais relacionadas ao direito de propriedade, despolitizao e profissionalizao das aes do fisco, e sofisticao e aperfeioamento da administrao fazendria.

9 CARACTERSTICAS DO SISTEMA TRIBUTRIO CHINS 32


Desde 1994, o sistema fiscal chins vem passando por reformas, cujo objetivo principal estabelecer condies para a entrada da economia do pas na economia capitalista internacional. No se trata apenas de estabelecer um sistema tributrio nos moldes das economias capitalistas, inclusive no que diz respeito criao de uma autoridade fazendria no governo central, mas tambm de colocar nas mos das autoridades desse nvel de governo instrumentos para operao da poltica fiscal com vistas a atingir objetivos macroeconmicos. importante notar que desde os anos 80 os instrumentos de arrecadao tributria estavam nas mos dos governos subnacionais . Apesar de a legislao anterior reforma de 1994 fixar o controle centralizado das bases tributrias e das alquotas, o que ocorria, na prtica, era uma grande descentralizao da arrecadao, que, posteriormente, era transferida para o centro. Havia contratos entre o governo central e cada uma das provncias sobre que impostos cada uma arrecadaria e como seriam partilhados os recursos. Esse arranjo institucional gerava diferentes problemas. Em primeiro lugar, os governos locais tinham todo incentivo para esconder receitas arrecadadas, e no transferi-las ao centro. Faziam isso atravs da criao de tributos locais de contabilizao extra-oramentria e pelo baixo esforo de arrecadao dos tributos que deveriam ser enviados ao governo central.
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Esta seo baseia-se em Ahmad (1997), Ahmad, Singh e Lockwood (2004) e Dabla-Norris (2005), inclusive com alguns trechos representando traduo livre do contedo desses artigos. 33 Embora a China seja um pas unitrio, no qual os governos locais no tm autonomia poltica. Na prtica, esses entes tm grande autonomia administrativa, de modo que o pas funciona como se fosse uma federao.

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Ou seja, tratava-se de uma situao simtrica brasileira, na qual a Unio procura fontes de recursos que no precisem ser divididas com estados e municpios. No caso chins, eram as provncias que utilizavam esse comportamento estratgico. Isso no s levava queda da arrecadao tributria, como impedia que o governo central tivesse, em suas mos, instrumentos de gesto macroeconmica. Tambm gerava um sistema tributrio confuso, no qual cada provncia tinha seus tributos, implicando grande custo s empresas sediadas em mais de uma provncia. Havia, inclusive, negociaes diretas entre as autoridades fiscais e as empresas sobre o montante de impostos a pagar, o que significava carga fiscal distinta para empresas de caractersticas semelhantes, com grande variao, tambm, entre provncias. Tal sistema foi implantado no incio dos anos 80 e, at meados dos anos 90, a receita tributria caiu fortemente, passando de 31,6% do PIB, em 1978, para 11,2%, em 1995. verdade que no foi apenas o modelo tributrio que levou a essa queda. A paulatina abertura da economia a empresas privadas, em um contexto de baixa capacidade administrativa de arrecadao (como no caso da Rssia, a receita no perodo comunista vinha basicamente das empresas estatais, que no tinham incentivos para sonegar), de reduo da rentabilidade das empresas estatais e do acelerado crescimento do PIB contriburam para a queda da relao receita/PIB. Nesse contexto, a reforma de 1994 foi no s uma reforma tributria, mas tambm uma reforma das relaes federativas. Ao mesmo tempo em que a China buscava um sistema tributrio mais prximo ao das economias capitalistas, era preciso encontrar um acordo com as provncias, que perderiam poder e receitas devido centralizao da arrecadao. Por outro lado, o sistema de despesas fortemente descentralizado. At mesmo tarefas tpicas de governo central, como previdncia social, ficam por conta das provncias. Desse modo, a centralizao tributria precisava vir acompanhada de um sistema de transferncias intergovernamentais. O objetivo macro da reforma foi a elevao da participao do governo central na receita total de 35% para 58%. Alm disso, houve o redesenho dos tributos, que passaram a ter as seguintes caractersticas principais: a) unificao da tributao sobre a renda das empresas e racionalizao da base tributria e da estrutura de alquotas, com extino de diversas categorias de deduo; b) unificao do imposto de renda pessoa fsica e simplificao da legislao; c) reduo das inmeras alquotas do IVA para apenas duas e criao de impostos especficos; d) introduo da tributao da explorao de recursos naturais.

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No que diz respeito diviso das competncias tributrias, coube ao governo central arrecadar tributos sobre: renda das empresas estatais controladas pelo governo central; comrcio exterior; impostos especficos sobre consumo; IVA sobre importaes; faturamento de empresas nos setores de ferrovias, bancos, instituies financeiras no-bancrias, seguradoras. Tambm foram atribudos ao governo central tributos cuja receita deve ser compartilhada com as provncias: IVA sobre transaes domsticas, exceto transaes imobilirias (75% para o governo central e 25% para as provncias), sobre negociaes de valores mobilirios e cmbio (50% para cada nvel de governo) e sobre recursos naturais (100% para as provncias). J os governos provinciais ficaram com a titularidade dos seguintes tributos: imposto sobre a renda de empresas estatais controladas pelas provncias; imposto sobre a renda de empresas privadas, joint ventures e empresas de propriedade coletiva; imposto de renda de pessoas fsicas; imposto de renda sobre atividades agrcolas; faturamento de empresas (exceto aquela tributadas pelo governo central); uso da terra; IVA sobre transaes de propriedade; e licenas. Percebe-se nessa diviso de competncias tributrias que, embora a China estivesse procurando aproximar-se do padro internacional, diversos tributos que tipicamente pertencem ao governo central (como o imposto de renda e o imposto sobre faturamento de empresas) foram alocados para as provncias. Isso se deve ao fato, j ressaltado acima, de que se estava saindo de uma situao de forte descentralizao do poder de tributar e, tambm, porque os governos locais chineses arcam com a maior parte dos servios pblicos, precisando de renda suficiente para financi-los. No obstante, esse tipo de alocao de competncias gera uma srie de problemas relativos eficincia do sistema tributrio. O imposto de renda cobrado no nvel local leva multiplicidade de legislaes, maior facilidade de evaso, possibilidade de guerra fiscal para atrair investimentos e a altos custos de cumprimento das obrigaes tributrias por empresas com filiais em diferentes provncias. Alm disso, diferenciar a competncia de arrecadao por tipo de propriedade da empresa (por exemplo, estatais do governo central so tributadas por esse nvel de governo, enquanto joint ventures so tributadas pelos governos locais) cria dificuldades administrativas medida que o capitalismo vai se enraizando e complexas estruturas de propriedade acabam obscurecendo quais so os reais controladores e, portanto, a que fisco devem prestar contas. Por esses motivos, a tendncia natural deveria ser

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a unificao do imposto de renda sobre empresas no nvel central, negociando-se transferncias compensatrias s provncias. Argumento similar se aplica ao imposto de renda pessoa fsica que, ao ser cobrado no nvel local, induz a migrao por motivos fiscais (distorcendo os incentivos econmicos) e tem problemas administrativos de cobrana (dificuldade de o fisco provincial ter conhecimento de renda de seu residente obtida em outra provncia). Uma forma de lidar com esse problema seria federalizar o IR e permitir que as provncias aplicassem uma alquota adicional sobre a mesma base tributria (esse mecanismo j existiu na Constituio brasileira, mas nenhum estado se animou a cobrar tal adicional, e acabou sendo revogado pela Emenda Constitucional n 3, de 1993). A tributao sobre recursos naturais poderia ser dividida em vrios componentes, em vez de constituir um nico imposto. Poderiam ser cobrados tributos relativos ao impacto ambiental, cujos recursos seriam entregues ao governo local afetado pelas externalidades negativas da explorao, bem como impostos especficos, no estilo da CIDE brasileira, carreados ao governo central, e royalties sobre os lucros da explorao, direcionados s regies detentoras dos recursos naturais, como compensao retirada de riquezas norenovveis de suas terras. Uma lacuna na legislao diz respeito s contribuies previdencirias para financiamento da previdncia social. Como afirmado acima, os sistemas de previdncia so organizados ao nvel local, o que parece ser ineficiente. Tendo em vista que previdncia , basicamente, um mecanismo de seguro, visando dispersar riscos entre um grande nmero de participantes, esse risco seria minorado se o pool se organizasse no plano federal, contando com mais contribuintes, que vivem em regies diversas e, portanto, sujeitas a diferentes riscos econmicos e scio-ambientais. De forma similar ao caso indiano, a China oferece restritos servios de seguridade e assistncia social, o que se confronta com o caso brasileiro, no qual se construiu uma ampla (e cara) rede de proteo social. Assim como j registrado para o caso da Rssia, tambm na China h muitas lacunas no que diz respeito aos direitos de propriedade, o que limita o potencial de arrecadao de tributos sobre patrimnio. Tendo em vista que esse um imposto tpico de governos locais (principalmente o patrimnio imobilirio, de menor mobilidade), avanos na regulamentao dos direitos de propriedade ajudariam a aumentar a base tributria local e permitiriam a centralizao de impostos inadequadamente atribudos s provncias.

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O imposto sobre faturamento de empresas, principalmente arrecadado pelos governos locais, deveria ser incorporado ao IVA, para evitar seu impacto cumulativo. Note-se que a maior parte dos servios tributada com o imposto sobre faturamento e no pelo IVA. Devese notar, ainda, que o IVA chins incide, tambm, sobre bens de capital, e no apenas sobre bens de consumo. Em um modelo tpico de IVA sobre consumo de bens e servios, toda aquisio de bens de capital, incluindo construes, deveriam gerar crdito tributrio. Na China, porm, a construo um servio, tributado pelo imposto sobre faturamento, e no pelo IVA. Assim, os crditos de IVA, embutido no preo dos insumos de construo, no podem ser utilizados para abater o pagamento do imposto sobre faturamento. Com isso, gerado um efeito aleatrio de cumulatividade, que distorce a rentabilidade dos diferentes setores. H, contudo, problemas para a ampliao do IVA, pois as provncias que perderiam dinheiro com a arrecadao do tributo sobre faturamento no so, necessariamente, as mesmas que receberiam as transferncias no sistema de partilha do IVA. Em termos quantitativos, a tabela 1 mostra que, no ano 2000, a carga tributria do pas atingia apenas 15% do PIB, sendo, portanto, a menor do grupo de pases aqui analisados. Contudo, Ahmad (1997) argumenta que as estatsticas oficiais subestimam a carga tributria, pois no levam em conta a arrecadao extra-oramentria das provncias para investimentos em infra-estrutura, que, em 1996, aproximava-se de 5% do PIB, nem tampouco os recursos de contribuies sociais para previdncia social, em torno de 2% do PIB. Assim, se essas cifras forem ainda vlidas, poder-se-ia dizer que a carga tributria da China estaria prxima a 22% do PIB. A fragilidade estatstica do pas impede que se disponha de dados desagregados da receita tributria por tipo de tributos, conforme mostrado para os demais pases.

10 CONCLUSES
O presente trabalho procurou comparar os sistemas tributrios de Brasil, Mxico, Rssia, ndia e China. Mostrou-se que todos os pases enfrentam dificuldades com seus sistemas. Todos eles tm procurado realizar reformas tributrias nos ltimos anos. O Brasil se destaca pela capacidade de arrecadao e profissionalizao e organizao da mquina fiscal. Por outro lado, mostra caractersticas muito ruins no que diz respeito aos incentivos negativos

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do sistema tributrio ao investimento, poupana, ao emprego e s exportaes. Os pontos centrais de reforma do sistema brasileiro devem estar na reduo do uso de contribuies sociais cumulativas e na simplificao e racionalizao do ICMS. O Mxico, de forma simtrica ao Brasil, desenhou um sistema de tributao com menor impacto negativo sobre a economia, mas que no capaz de gerar receitas suficientes para que o pas faa os investimentos necessrios em infra-estrutura e assistncia social. Como o Mxico tem baixa carga tributria, possvel que o aumento desta viabilize novos programas pblicos, com impacto positivo sobre o crescimento. J o Brasil, com elevada carga tributria, precisa estimular o crescimento atravs da reduo dos impostos, que deve ser precedida de controle do gasto pblico em especial, de uma reforma da previdncia, de privatizao de parte dos investimentos em infra-estrutura e da focalizao dos gastos sociais na populao mais pobre. A ndia apresenta um sistema tributrio com m performance tanto na arrecadao quanto no impacto sobre a economia. Seu desafio bem mais complexo que o mexicano e o brasileiro. Carece, ao mesmo tempo, de maior investimento em assistncia social (que j existe no Brasil), de aumentar os investimentos em infra-estrutura (como o Mxico e o Brasil) e reduzir o desequilbrio fiscal (muito maior que no Mxico e no Brasil). A Rssia tem caminhado para um sistema tributrio de boa qualidade, que, no entanto, distorcido pela m qualidade da administrao fiscal. Isso demonstra a importncia de termos, no Brasil, uma mquina fazendria profissionalizada e com razovel avano institucional. A China tem um sistema tributrio descentralizado, com importantes impostos em mos das provncias. Isso gera uma srie de incentivos adversos, tais como guerra fiscal e alto custo de cumprimento das regras fiscais pelas empresas. baixo o nvel de transparncia e complexo e distorcido o modelo de relaes financeiras entre nveis de governo. Pode-se dizer que os sistemas tributrios de China e ndia constituem mais um empecilho que um estmulo ao rpido crescimento econmico daqueles pases. So de interesse para o Brasil as reformas ora em implantao nos IVA da China e da ndia, pois, assim como no caso do ICMS, trata-se de impostos de competncia dos governos subnacionais. As solues encontradas, por esses pases, para os problemas de guerra fiscal, partilha de recursos e mtodos de tributao do comrcio interestadual sero de grande importncia para o Brasil.

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